Contabilitate intermediar Tema 2: 2.1.

Contabilitatea activelor imobilizate

Tema 2. Modul de contabilizare a elementelor bilaniere

2.1. Contabilitatea activelor imobilizate 2.2. Contabilitatea stocurilor 2.3. Contabilitatea decontrilor cu terii 2.4. Contabilitatea trezoreriei 2.5. Contabilitatea capitalului propriu

2.1. Contabilitatea activelor imobilizate

O component important a patrimoniului entitilor o constituie capitalul imobilizat n bunuri i valori destinate s deserveasc activitatea pe o perioad mai mare de un an i care, n majoritatea lor, se consum treptat. Elementele patrimoniale de aceast natur sunt denumite imobilizri sau active imobilizate i constituie suportul tehnico-material i financiar necesar desfurrii activitilor cu caracter productiv i prestri servicii, precum i celor din alte domenii de activitate. Imobilizrile reprezint bunurile i valorile destinate a servi o perioada ndelungat n activitatea entitilor, adic nu se consuma la prima lor utilizare, valoarea lor recuperndu-se ealonat prin includerea n cheltuielile mai multor perioade de gestiune, n funcie de durata de folosire. Pentru organizarea contabilitii imobilizrilor se are n vedere coninutul lor economic, n funcie de care sunt delimitate urmtoarele categorii importante sau obiecte de eviden: imobilizri necorporale, corporale, n curs de execuie necorporale i corporale, i financiare. Imobilizrile necorporale cuprind toate acele valori economice care nu se manifesta ca un bun material, concret. O imobilizare necorporal este un activ identificabil, nemonetar, fr suport material i deinut pentru utilizare n procesul de producie sau furnizare de bunuri i servicii, fie pentru a se nchiria terilor, fie pentru scopuri administrative. Un activ necorporal trebuie recunoscut n bilan dac: se estimeaz c va genera beneficii economice, i costul su poate fi evaluat n mod credibil. Beneficiile economice viitoare reprezint potenialul de a contribui direct sau indirect la fluxul de numerar. In cadrul imobilizrilor necorporale se cuprind: cheltuielile de dezvoltare, concesiunile, brevetele, licenele, mrcile, drepturile i alte valori, fondul comercial, alte imobilizri necorporale, imobilizrile necorporale n curs de execuie. Imobilizrile corporale cuprind bunurile materiale de folosina ndelungat n activitatea entitilor. Imobilizrile corporale sunt active care: sunt deinute pentru a fi utilizate n producia proprie de bunuri sau prestare de servicii, pentru a fi date terilor sau pentru a fi utilizate n scopuri administrative sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de 1 an au valoare mai mare dect limita prevzuta de reglementrile legale n vigoare Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 1

Contabilitate intermediar Tema 2: 2.1. Contabilitatea activelor imobilizate

Imobilizrile corporale cuprind: terenuri cldiri maini i echipamente automobile mobilier, instalaii, piese de schimb i asamblare echipament de birotic imobilizri corporale n curs de execuie. Imobilizrile financiare cuprind valorile financiare, investiiile entitii n patrimoniul altor entitii. Acestea se compun din: titluri de participare, interese de participare, alte titluri imobilizate, creane imobilizate. Evaluarea imobilizrilor la intrarea n patrimoniu valoarea de intrare Valoarea de intrare a imobilizrilor depinde de modul n care entitatea le-a dobndit: activele procurate cu titlu oneros sunt contabilizate la costul de achiziie; activele produse de entitate sunt contabilizate la costul de producie; activele primite cu titlu gratuit i dobndite prin schimb sunt contabilizate la valoarea just. Costul reprezint suma pltit n numerar sau echivalente de numerar, ori valoarea just a altor contraprestaii efectuate pentru a dobndi un activ la momentul achiziiei sau construciei sale. De exemplu: costul unei imobilizri corporale este format din: preul su de cumprare, inclusiv taxele vamale i taxele de cumprare nerambursabile, dup deducerea reducerilor comerciale i a rabaturilor orice costuri care se pot atribui direct aducerii activului la locaia i starea necesare pentru ca acesta s poat funciona n modul dorit de ctre conducere estimarea iniial a costurilor de demontare i de nlturare a elementului i de reconstituire a amplasamentului unde este situat, obligaia pe care o suport entitatea la dobndirea elementului sau ca o consecin a utilizrii elementului pe o perioad anumit n alte scopuri dect cele de a produce stocuri n timpul acelei perioade.

la ieirea din patrimoniu valoarea contabil Valoarea contabil este valoarea la care un activ este recunoscut dup ce se deduc amortizarea cumulat, i pierderile cumulate din depreciere. la sfritul perioadei de gestiune (la data bilanului contabil) valoarea contabil pus de acord cu rezultatele inventarierii. Amortizarea Cu excepia terenurilor, activele imobilizate au o existen limitat n timp. Ele se consum n procesul obinerii veniturilor entitii. Amortizarea este, de altfel, o modalitate prin care costul activelor imobilizate este desfurat pe parcursul duratei de via util a acestora. Atenie! Imobilizrile financiare nu se amortizeaz, este posibil numai deprecierea acestora. Amortizarea este alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe ntreaga sa durat de via util. Durata de via util este perioada n care un activ este prevzut a fi disponibil pentru utilizare de ctre o entitate sau numrul de uniti de producie sau uniti Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 2

Contabilitate intermediar Tema 2: 2.1. Contabilitatea activelor imobilizate similare preconizate a fi obinute din activ de ctre o entitate. Ca regul, sunt supuse amortizrii imobilizrile cu durata de via determinat n timp. Metode de amortizare Alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ de-a lungul duratei sale de via util se realizeaz prin diverse metode de amortizare. Aceste metode includ: metoda liniara metoda degresiva metoda unitilor de producie. Amortizarea liniar are drept rezultat o cheltuial constant de-a lungul duratei de via util dac valoarea rezidual a activului nu se modific. Metoda degresiv are ca rezultat o cheltuiala de amortizare descresctoare de-a lungul duratei de via util. Metoda unitilor de producie are ca rezultat o cheltuial pe baza utilizrii sau produciei preconizate. Entitatea selecteaz metoda care reflect cel mai fidel ritmul preconizat de consum al beneficiilor economice viitoare nglobate n activ. Metoda respectiv este aplicat consecvent de la o perioad la alta numai dac nu exist vreo modificare a ritmului preconizat de consum al acelor beneficii economice viitoare. Metoda liniar. n conformitate cu aceast metod, valoarea amortizabil a obiectului va fi repartizat uniform pe parcursul duratei de funcionare util. Suma amortizrii nu depinde de intensitatea utilizrii activului i se determin prin raportul valorii amortizabile ctre numrul anilor ale duratei de funcionare util. Norma amortizrii se determin ca raportul dintre 100 i numrul de ani ai duratei de funcionare util. Exemplul 1. Entitatea Viitorul pune n funciune un utilaj, a crui valoare de intrare este de 141 000 lei, valoarea rezidual - 7 500 lei, durata de funcionare util - 5 ani. Revizuirea duratei de exploatare util n-a avut loc. Suma amortizrii anuale constituie Norma amortizrii anual va f Rezultatele calculelor sunt prezentate n tabelul 1. Tabelul 1 Calculul amortizrii utilajului conform metodei liniare Perioadele de gestiune La data punerii funciune La finele anului La finele anului La finele anului La finele anului La finele anului Valoarea de intrare n 1 2 3 4 5 Amortizarea anual Amortizarea acumulat Valoarea contabil (de bilan)

. Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 3

Contabilitate intermediar Tema 2: 2.1. Contabilitatea activelor imobilizate Contabilitatea existenei i micrilor imobilizrilor se realizeaz cu ajutorul conturilor clasei 1 "Active pe termen lung" Din aceast clas fac parte grupele: 11 "Active nemateriale (imobilizri necorporale)", 12 "Active materiale (imobilizri corporale) pe termen lung", 13 "Active financiare pe termen lung" i 14 "Alte active pe termen lung". Caracteristica conturilor specifice contabilitii imobilizrilor necorporale Contabilitatea imobilizrilor necorporale se ine cu ajutorul mai multor conturi, dintre care menionm: 111 Active nemateriale, 112 Active nemateriale n curs de execuie, ambele fiind conturi de activ i 113 Amortizarea activelor nemateriale, cu funcie contabil de pasiv. n dezvoltarea acestor conturi pot fi deschise conturi de gradul II, dup caz, de exemplu: la contul 111 Active nemateriale entitile deschid urmtoarele conturi de gradul II (subconturi): 1111 "Cheltuieli de constituire", 1112 "Fond comercial (goodwill)", 1113 "Brevete", 1114 "Embleme comerciale",1115 "Licene", 1116 "Programe informatice", 1117 "Alte active nemateriale", 1118 "Active nemateriale arendate pe termen lung". Din punct de vedere al coninutului economic, aceste conturi nregistreaz existena i micare bunurilor nemateriale, iar dup funcia contabil conturi de activ. n debit, conturile de imobilizri necorporale nregistreaz intrri sau creteri ale valorii imobilizrilor necorporale ca de exemplu:lucrri i proiecte de cercetare efectuate sau achiziionate de la teri, programe informatice, brevete, licene achiziionate etc. n credit, conturile de imobilizri necorporale nregistreaz ieirea bunurilor nemateriale prin vnzare sau ca urmare a amortizrii integrale a activelor nemateriale. Soldul final debitor reflect valoarea imobilizrilor necorporale existente la entitate. Pentru nregistrarea amortizrii imobilizrilor necorporale se folosete contul sintetic de gradul I, 113 Amortizarea activelor nemateriale, care dup coninutul economic este un cont rectificativ al valorii imobilizrilor necorporale, iar dup funcia contabil este un cont de pasiv. Contul 113 Amortizarea activelor nemateriale ncepe s funcioneze prin creditare i se crediteaz cu valoarea amortizrii imobilizrilor corporale calculate. Se debiteaz cu amortizarea imobilizrilor necorporale scoase din activitate sau cedate (vndute). Soldul final este creditor i reprezint amortizarea imobilizrilor necorporale. Principalele documente justificative (documente primare, registre contabile) care servesc drept baz pentru nregistrarea operaiilor economice cu imobilizrile necorporale sunt: facturi, facturi fiscale, procese verbale de primire-predare a imobilizrilor necorporale, bonuri de consum, nurori de contabilitate, registre la conturile de imobilizri necorporale etc. Imobilizrile necorporale pot fi procurate att de la furnizori (persoane juridice i fizice) autohtoni ct i de la cei strini. Exemplul 2. Entitatea Viitorul S.A. achiziioneaz pe credit un program informatic pentru contabilitate conform facturii fiscale nr.0085/25.01.N, n valoare de 9 600 lei inclusiv TVA. Pentru a nva utilizarea acestui nou program s-a apelat la serviciile unui formatorpersoan fizic, aceast activitate prestat n baza patentei a costat 480 lei. De asemenea a fost procurat de la productor i un ghid de utilizare a programului - 7 exemplare pentru o sum de 336 lei inclusiv TVA. Tabelul 2 Contabilizarea operaiilor economice generate de procurarea programului Nr. cr. 1. Explicaia operaiilor economice Suma, lei Formula contabil Debit Credit Documentul justificativ Factura/f 4

Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ.

Contabilitate intermediar Tema 2: 2.1. Contabilitatea activelor imobilizate 2. 3. 4. 5. Costul (valoarea de intrare) programului achiziionat = Patenta Factura/f Ordin de plat
Dispoziie de cas, calcul contabil

* 1656 lei (1600 + 56) reprezint taxa pe valoarea adugat, de pltit furnizorului, care potrivit Titlului III al Codului fiscal este deductibil (se trece n cont). ** 280 lei, costul ghidurilor utilizatorilor nu pot fi incluse n costul de achiziie care se contabilizeaz la imobilizri, dar se reflect n componena cheltuielilor generale i administrative, deoarece este o cheltuial destinat utilizrii zilnice a programului i nu legat de punerea n funciune a acestui program. Caracteristica conturilor specifice contabilitii imobilizrilor corporale Contabilitatea imobilizrilor corporale se ine cu ajutorul conturilor din grupa 12 "Active materiale (imobilizri corporale) pe termen lung", grup n componenta creia se cuprind conturile sintetice de gradul I: 121 Active materiale n curs de execuie", 122 Terenuri", 123 Mijloace fixe", 125 Resurse naturale", 126 Epuizarea resurselor naturale". Din punct de vedere al coninutului economic, aceste conturi sunt conturi de bunuri materiale, au funcie contabil de activ i evideniate n activul bilanier. Ele evideniaz n debit creteri ale valorilor imobilizrilor corporale, care pot avea loc prin: achiziie de la teri, producie proprie, donaie sau aport la capitalul social. n credit, aceste conturi nregistreaz tranzacii ce au drept finalitate ieiri sau micorri ale valorilor imobilizrilor corporale, prin scoatere din funciune, vnzare sau retragerea de ctre acionar (asociai) a capitalului social. Soldul final este debitor i reprezint valoarea mijloacelor fixe i terenurilor existente n entitate. Evidena amortizrii imobilizrilor corporale se ine cu ajutorul contului 124 "Uzura (amortizarea) mijloacelor fixe" care, dup coninutul economic este cont rectificativ al valorii imobilizrilor corporale, iar dup funcia contabil este un cont de pasiv. n credit contul nregistreaz amortizarea imobilizrilor corporale, iar n debit se evideniaz amortizarea imobilizrilor corporale vndute sau scoase din funciune. Soldul final este creditor i arat valoarea amortizrii imobilizrilor corporale. Cea mai reprezentativ categorie aferent imobilizrilor corporale este categoria mijloacelor fixe, pentru contabilitatea cror este destinat contul 123 "Mijloace fixe" cu funcie contabil de activ. n debitul acestui cont se reflect valoarea de intrare a obiectelor de mijloace fixe puse n funciune, procurate sau construite, valoarea corectat a mijloacelor fixe ca rezultat al investiiilor capitale ulterioare i valoarea reevaluat dup reevaluare, iar n credit - valoarea mijloacelor fixe ieite, casarea sumei amortizrii obiectelor, calculat pe durata de funcionare efectiv i valoarea bunurilor materiale utilizabile obinute. Soldul acestui cont este debitor i reprezint valoarea mijloacelor fixe existente la finele perioadei de gestiune. Dac mijloacele fixe procurate necesit pregtire pentru a fi utilizate dup destinaie, atunci obiectele de mijloace fixe i cheltuielile n cauz se contabilizeaz n contul 121 Active Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 5

Contabilitate intermediar Tema 2: 2.1. Contabilitatea activelor imobilizate materiale n curs de execuie". Acest cont se utilizeaz i pentru contabilizarea operaiilor economice aferente crerii mijloacelor fixe. Exemplul 3. Achiziie de imobilizri corporale. Entitatea Viitorul S.A. a procurat utilaj tehnologic la un pre de 316 000 lei, i taxa pe valoarea adugat, 20%. De asemenea organizaia specializat a facturat cheltuielile la transportarea utilajului de 10 500 lei, inclusiv TVA. Costurile pentru instalare i reglaj a utilajului au alctuit 2 783,75 lei, din care costuri cu: Retribuirea muncii 1 750 lei Contribuiile pentru asigurrile sociale i medicale 463,75 lei (1 750 x 23%+3,5%) Materialele de construcie folosite 250 lei Serviciile seciilor auxiliare 320 lei La transportare, utilajul parial a fost deteriorat, fapt care a necesitat urmtoarele cheltuieli suplimentare: costul pieselor schimbate 1 450 lei plata serviciilor prestate de specialiti 570 lei Tabelul 3 Exprimarea contabil a operaiilor economice Nr . cr. 1. 2. 3. 4. 5. 6. Explicaia operaiilor economice nregistrarea utilajului primit la valoarea de cumprare fr TVA diminuat cu scontul oferit de furnizor Trecerea n cont a TVA aferent valorii de cumprare a utilajului, diminuat cu scontul acceptat Acceptarea facturii organizaiei de transport privind serviciile de transport i TVA aferent Plata datoriei furnizorului pentru utilaj Achitarea cu organizaia de transport Costurilor de instalare a utilajului: a) retribuirea muncii b) asigurri obligatorii c) serviciile seciilor auxiliare d) materiale de construcii Punerea n funciune a utilajului (nregistrarea la mijloace fixe)* Costul piesei pentru nlturarea deteriorrii utilajului Plata specialistului pentru nlturarea deteriorrii utilajului Costul (valoarea de intrare) utilajului achiziionat = Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 6 Suma, lei Formula contabil Debit Credit Documentul justificativ
Factura fiscal, ordinul de plat

Factura Fiscal Factura Fiscal

Ordin de plat Ordin de plat

Calcule i note contabile

Proces-verbal de primire predare Not i calcul contabil Dispoziie de cas, calcul contabil

7. 8. 9.

Contabilitate intermediar Tema 2: 2.1. Contabilitatea activelor imobilizate *La punerea n funciune dup finisarea lucrrilor de montaj, se ntocmete un procesverbal de primire-predare a mijloacelor fixe. n el se indic suma total a costurilor ce constituie valoarea de cumprare, costurile de montaj, precum i cheltuielile de ncercare a utilajului. Conform datelor exemplului din tabelul 3, acestea constituie 327533,75 lei (316000 + 8750 + 1750 + 463,75 + 250 + 320). **Cheltuielile privind nlturarea deteriorrii utilajului sau a altor obiecte nu sunt incluse n valoarea lor de intrare ci se trec la cheltuieli de reparaie, inndu-se cont de destinaia viitoare de utilizare a mijloacelor fixe. Acest prevedere nu permite majorarea valorii de intrare a mijloacelor fixe. Ieirea (derecunoaterea) imobilizrilor corporale se documenteaz cu procesul-verbal de casare a mijloacelor fixe i fia de inventar a obiectului ieit, care servesc drept baz pentru reflectarea n contabilitate, a casrii sumei privind amortizarea calculat, intrarea valorilor materiale rezultate din casare i cheltuielile efective privind ieirea. Exemplul 4. Ieirea mijloacelor fixe. Entitatea Viitorul S.A. scoate din funciune un utilaj tehnologic a crui valoare constituie 190 000 lei, durata de funcionare util - 8 ani, valoarea rezidual - 9 500 lei. Valoarea materialelor efectiv primite din dezasamblarea utilajului - 10 300 lei; suma amortizrii calculate 180 500 lei, cheltuielile efective pentru scoaterea din uz a strungului - 1 500 lei, inclusiv: salariul muncitorilor privind demontarea utilajului 1 000 lei contribuii pentru asigurri sociale i medicale obligatorii 265 lei costul serviciilor transportului auto propriu 190 lei Potrivit condiiilor exemplului 4 n contabilitatea entitii Viitorul S.A. se vor ntocmi urmtoarele nregistrri contabile:

Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ.

Contabilitate intermediar Tema 2: 2.1. Contabilitatea activelor imobilizate

Deci, valoarea materialelor efectiv primite din dezasamblarea utilajului tehnologic, ce depete valoarea rezidual, n mrime de 800 lei, se constat ca venit din activitatea de investiii. Cnd valoarea materialelor primite din scoaterea din uz a mijloacelor fixe e mai mic dect valoarea rmas probabil, diferena se constat ca cheltuieli, nregistrarea contabil fiind: D 211 Materiale - la valoarea efectiv a materialelor primite D 721 Cheltuieli ale activitii de investiii - la diferena depirii valorii reziduale peste valoarea efectiv a materialelor primite C 123 Mijloace fixe - la valoarea rezidual.

Bibliografie
1. Codul civil al Republicii Moldova nr. 1107-XV din 06.06.02. Ch.: Cartea S.A., 2002. (F.E.-P. Tipogr. Central), (Monitorul Oficial Nr. 82 86 (967-971) din 22 iunie 2002.) art.112-114; 147-148; 158-160. 2. Legea contabilitii nr.113 XVI din 27 aprilie 2007, (Monitorul Oficial nr. 90-93/ 399 din 29.06.2007). 3. Legea privind societile cu rspundere limitat nr. 135-XVI din 14.06.2007, (Monitorul Oficial nr.127-130/548 din 17.08.2007), capitolul III Capitalul social i patrimoniul societii, art.21-23; 47. 4. Legea privind societile pe aciuni nr. 1134-XIII din 02.04.97 (Republicat: Monitorul Oficial nr.1-4/1 din 01.01.2008), capitolul 6 Capitalul societii, art. 39-41. 5. Codul privind conduita profesional a auditorilor i contabililor din Republica Moldova, (Monitorul Oficial nr. 29-30 din 15.03.2001). 6. Standardele Naionale de Contabilitate. Hotrrea Guvernului cu privire la reforma contabilitii Nr. 890 (Monitorul Oficial al RM nr. 88-91 din 30.12.97). 7. Standarde Internaionale de Raportare Financiar (IFRSs)... : incluznd Standardele Internaionale de contabilitate (IASs) i Interpretrile lor la 1 ianuarie 2007/ Fundaia Com. pentru Standarde Intern. de Contabilitate (IASCF). Ch.: S.n., 2008 (F.E.-P. Tipogr. Central)... 2007. 2008. 736 p. 8. Planul de conturi contabile al activitii economico-financiare a ntreprinderilor Nr. 174 din 25.12.97 (Monitorul Oficial al R.Moldova nr.93-96 din 30.12.1997). 9. Bazele contabilitii. Fundamente i premise pentru un raionament profesional autentic/ Dumitru Mati. Cluj-Napoca:Casa Crii de tiin, 2010. 10. Needles B., Anderson H., Caldwell J. Principiile de baz ale contabilitii. Trad. din engl. Chiinu: Editura ARC, 2000. 11. Sit-ul oficial al Ministerului finanelor : www.minfin.md 12. Reviste de specialitate: Contabilitate i audit; Fin-Consultant 13. Articole de specialitate de pe website-urile celor patru companii internaionale de servicii profesional contabile (The Big Four) Ernst & Young, PricewaterhouseCoopers, KPMG i Deloite & Touche Tohmatsu 14. Articole de specialitate de pe website-urile IASB (www.iasb.org) i FASB (www.fasb.org)

Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ.