2.

BILANUL CONTABIL PROCEDEU SPECIFIC AL METODEI CONTABILITII

2.1.Dubla reprezentare a patrimoniului prin bilan 2.2.Structuri patrimoniale i reflectarea lor n bilan 2.3.Structuri patrimoniale de activ 2.4.Structuri patrimoniale de pasiv 2.5.Strucuturi patrimoniale rectificative 2.6.Strucuturi cu reprezentare indirect n bilan (venituri i cheltuieli) 2.7.Tipuri de modificri bilaniere Rezumat Teste de autoevaluare Tema de control nr.1 Bibliografie minimal 30 31 32 44 50 51 53 60 62 64 64

Obiective specifice:

La sfritul capitolului, vei avea capacitatea: s descrii structurile care alctuiesc patrimoniul i sunt reprezentate n bilan; s realizezi corelaiile din cadrul bilanului; sa demonstrezi modificrile asupra patrimoniului care apar ca urmare a operaiunilor economice, prin intermediul bilanului; s identifici structurile patrimoniale care nu sunt reprezentate n bilan

Timp mediu estimat pentru studiul individual: 8 ore

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

2.1. Dubla reprezentare a patrimoniului prin bilan

2.1.1. Definiia bilanului

Definiie Patrimoniul, reflectat prin structurile sale, se sistematizeaz prin bilan. Acesta evideniaz n expresie valoric la un moment dat echilibrul dintre mijloacele economice i resursele lor de finanare, precum i rezultatele obinute ca urmare a investirii, consumrii i produciei capitalului. Bilanul ofer o imagine fidel a poziiei financiare i performanei persoanei juridice, pentru exerciiului financiar pentru care a fost ncheiat. nscrierea elementelor patrimoniale n bilan, respectiv modul de aezare a activului, a datoriilor i capitalurilor, n reprezentare grafic in de o anumit convenien. n baza normelor naionale i a recomandrilor internaionale situaiile financiare anuale (bilanul) trebuie s prezinte o imagine fidel a patrimoniului, n care scop trebuie prevzute scheme obligatorii pentru stabilirea bilanului. 2.1.2 Prezentarea bilanului Patrimoniul poate fi reprezentat prin intermediul bilanului sub una din urmtoarele forme grafice: I. Schema orizontal de bilan, n care mijloacele = activele sunt prezentate n partea stng, iar resursele = pasivele sunt prezentate n partea dreapt ntocmai ca n ecuaia bilanier. (Activ = Pasiv) II. Lista vertical a bilanului, care ordoneaz structurile patrimoniale n active (n ordinea invers a lichiditii (la fel ca pentru schema orizontal), datorii (pe termene de plat - pn la un an i peste un an, deci n ordinea cresctoare a exigibilitii), capitaluri, rezerve i alte componente, pentru prezentarea situaiei nete, care poate fi pozitiv sau negativ. Situaia net o putem defini ca fiind activul (A) mai puin ceea ce este datorat terilor (Sn = A D = Kpr). Reprezentarea patrimoniului sub form de list se bazeaz pe ecuaia bilanier: ACTIV - DATORII = CAPITAL PROPRIU i se prezint sub forma:

Bazele contabilitii

30

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

BILAN ncheiat la data de ................. - leiDenumirea indicatorului Sold nceputul anului 1 la Sfritul anului 2

A A. ACTIVE IMOBILIZATE B. ACTIVE CIRCULANTE C. CHELTUIELI IN AVANS D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA DE PN LA UN AN E. ACTIVE CIRCULANTE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (SITUAIA NET) G. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA MAI MARE DE UN AN H. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI SI CHELTUIELI I. VENITURI IN AVANS J. CAPITAL SI REZERVE CAPITAL - din care vrsat PRIME DE CAPITAL REZERVE DIN REEVALUARE REZERVE REZULTATUL REPORTAT REZULTATUL EXERCITIULUI Repartizarea rezultatului TOTAL CAPITALURI PROPRII

2.2. Structuri patrimoniale i reflectarea lor n bilan

2.2.1. Noiuni generale Cunoaterea situaiei economico-financiare a unei entiti patrimoniale la nfiinare, pe parcursul desfurrii activitii i la ncheierea exerciiului necesit determinarea unor structuri sub care patrimoniul s poat fi prezentat. Dup cum se tie, totalitatea bunurilor economice, a drepturilor i obligaiilor legate de acestea constituie patrimoniul unitii economice sau sociale. Aceast totalitate, pentru a reflecta starea patrimoniului n cele trei momente ale existenei unei activiti economice sau sociale, se sistematizeaz sub forma structurilor de activ, datorii i capitaluri proprii (pasiv).

Bazele contabilitii

31

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

2.2.2. Mijloacele i resursele economice reflectate de bilan Activul nseamn nsi totalitatea mijloacelor, bunurilor aflate la dispoziia unitii economice, exprimate n bani aa cum sunt ele constituite i utilizate n procesul de producie industrial, agricol, activitatea comercial, transporturi etc., n timp ce pasivul nseamn totalitatea resurselor exprimate n bani n ordinea lor la formare i dup destinaia lor n procesul economic sau social. Noiunea de mijloace exprim bunurile de care entitile au nevoie pentru realizarea obiectului lor de activitate; mijloacele economice apar ca elemente n continu micare (sunt active) servind dezvoltrii, exploatrii indiferent c se regsesc ntr-o perioad mai ndelungat ca mijloace permanente (imobilizri) sau mai restrns, ca mijloace circulante (disponibiliti, creane, stocuri i producie n curs de execuie) la care se pot asocia pierderile. Mijloacele economice particip nemijlocit la procesele economice, deci au un rol activ n cadrul activitii desfurate de entitatea economic sau social. Resursele economice nu particip nemijlocit n cadrul proceselor economice, ele au un rol pasiv, nu se modific ca volum sau structur cu frecvena cu care se modific activele. Pasivele delimiteaz modalitile de formare a resurselor indiferent c se regsesc o perioad mai ndelungat, sub forma capitalului pus la dispoziie de proprietari, asociai, sub forma datoriilor pe termen mediu i lung (mprumuturi) sau scurt de timp (furnizori, credite bancare), la care se asociaz rezultatele de la sfritul exerciiului financiar sub forma profitului.

2.3. Structuri patrimoniale de activ

2.3.1 Noiuni introductive Activele patrimoniale sunt grupate dup: coninutul economic i natura lor; lichiditate (exprim capacitatea sau nsuirea unui activ de a se transforma n bani). Contabilitatea romneasc structureaz activele patrimoniale n ordinea invers a lichiditii, dup modelul: I. ACTIVE IMOBILIZATE A. Imobilizri necorporale B. Imobilizri corporale C. Imobilizri n curs D. Imobilizri financiare II. ACTIVE CIRCULANTE A. Stocuri B. Creane C. Investiii financiare (plasamente) pe termen scurt D. Casa i conturi la bnci III. ACTIVE DE REGULARIZARE I ASIMILATE

Bazele contabilitii

32

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

2.3.2. Activele imobilizate caracterizare general n procesul de producie, elementele patrimoniale se comport n sensul participrii la unul sau mai multe cicluri ale activitii. Prin faptul c se regsesc n exploatare o perioad ndelungat, dar mai ales pentru faptul c i transfer propria valoare n mod treptat asupra noilor valori de ntrebuinare rezultate, unele elemente se consider imobilizate. Criteriul de referin ales l reprezint exerciiul financiar, care ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31 decembrie, cu excepia primului an de activitate, cnd acesta ncepe la data nfiinrii, respectiv nmatriculrii, potrivit legii, la Oficiul Registrului Comerului. Elementele patrimoniale pe care le regsim n activitatea ntreprinderii n mai multe exerciii financiare le numim imobilizri. 2.3.3. Activele imobilizate necorporale Imobilizrile necorporale se mai numesc i active intangibile ntruct nu se concretizeaz ntr-o form fizic care s le dea caracterul de bunuri materiale cu form fizic. Imobilizrile necorporale sunt formate din: cheltuieli de constituire; cheltuieli de dezvoltare; concesiuni, brevete i alte drepturi i valori similare; fond comercial; alte imobilizri necorporale. n contextul armonizrii contabilitii romneti cu directivele europene, un activ necorporale este un activ identificabil nemonetar, fr suport material i deinut pentru utilizare n procesul de producie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi nchiriat terilor sau pentru scopuri administrative, n legtur cu care se estimeaz c va genera beneficii economice viitoare . Beneficiile economice viitoare reprezint capacitatea activului de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar sau de echivalente de numerar ctre persoana juridic . a) Cheltuieli de constituire. Sub aceast denumire regsim n activul entitii patrimoniale o serie de consumuri ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea acesteia cum ar fi: taxe i cheltuieli de nscriere i nmatriculare; cheltuieli privind emiterea i vnzarea de aciuni; cheltuieli de prospectare a pieei; cheltuieli de publicitate; alte cheltuieli legate de nfiinarea i extinderea unitii patrimoniale. Aceste cheltuieli trebuie amortizate potrivit legii. b) Cheltuieli de dezvoltare. n aceast categorie se nscriu o serie de consumuri de resurse ale entitii, destinate efecturii unor activiti ndreptate n direcia mbuntirii caracteristicilor unor produse, perfecionrii proceselor tehnologice, dezvoltrii activitii, obinerii de produse noi, investiiilor efectuate n plan conceptual, destinate dezvoltrii ulterioare a uniti sau obinerii unor concluzii cu privire la prognozarea activitii viitoare.
Bazele contabilitii 33

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

Cheltuielile de dezvoltare pot fi efectuate de unitatea n cauz prin compartimente special create n acest scop sau pot fi comandate unor uniti specializate prin precizarea scopului urmrit (programe, prognoze). Cheltuielile de dezvoltare se amortizeaz conform legislaiei n vigoare. c) Concesiuni, brevete i alte drepturi i valori similare. Sub aceast denumire generic se cuprind consumurile de resurse destinate achiziionrii unor bunuri pentru utilizarea temporar sau pentru utilizarea definitiv a unor idei, concepte etc. aparinnd de proprietatea industrial i intelectual. n aceast categorie se includ: concesiunile; brevetele; licenele; know-how-urile; mrcile de fabric; mrcile de comer; alte drepturi i valori similare. Concesiunea reprezint un element patrimonial dobndit n anumite condiii i pentru un anumit termen. De obicei, unitatea creia i se face concesiunea primete n exploatare pe un anumit termen bogii naturale, terenuri, ntreprinderi, construirea de ci ferate, centrale electrice etc. n ara noastr, n prezent, concesiunea permite intrarea, n patrimoniul unei uniti romne sau strine, ca urmare a cedrii de ctre stat, a anumitor bunuri de folosin i exploatare (ntreprinderi, activiti etc.) n vederea retehnologizrii i dezvoltrii dup nevoi. Ea are la baz un contract care prevede: obiectul, durata, contractul utilizrii, preul concesiunii, condiiile de rscumprare, clauze specifice, alte clauze necesare care se stabilesc ntre concesionari i concedeni. Pentru timpul ct bunul este concesionat, concesionarul pltete redevena stabilit de comun acord. Prin concesionare nu se transmite i proprietatea asupra bunurilor concesionate. Brevetul (de invenie) constituie un act de garanie asupra proprietii industriale privind o anumit investiie. Licena reprezint o nelegere pe baz de contract, prin care titularul unui drept de proprietate industrial transmite unei persoane, pe baz contractual, n totalitate sau n parte, folosina dreptului su exclusiv de exploatare, n schimbul plii unei sume de bani sau produse. Marca este acel element de activ raportat la un serviciu distinctiv folosit de unitile economice pentru a deosebi produsele, lucrrile i serviciile lor de cele identice sau similare ale altor uniti din ar sau strintate. Marca garanteaz parametrii calitativi minimi prevzui n certificatul de marc i care sunt aliniai la tehnica mondial cunoscut la data eliberrii lui. n funcie de specificul activitii titularului, se disting: marca de fabric, marca de comer i marca de serviciu. d) Fondul comercial este acea imobilizare necorporal care const din consumuri de resurse care contribuie la meninerea sau la dezvoltarea potenialului activitii unitii, cum ar fi: clientela, vadul, debueele, reputaia, emblema, legturile comerciale, firma etc. Fondul comercial, numit i goodwill, reprezint valoarea unor active negociabile care permit obinerea unui profit superior remuneraiilor capitalurilor angajate sau/i capitalurilor necesare unei funcionri a entitii
Bazele contabilitii 34

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

patrimoniale. e) Alte imobilizri necorporale. n aceast categorie se includ, n general, programele informatice create de societatea comercial sau achiziionate de la teri, precum i alte imobilizri necorporale reprezentnd consumuri de resurse ale unitii.

2.3.4

Active imobilizate corporale n aceast categorie se nscriu elementele care au substan concret (tangibile), individualizat prin anumite caracteristici fizice, tehnice, funcionale etc., cu o existen durabil n patrimoniu. Definiie Imobilizrile corporale sunt active care: a) sunt deinute de o persoan juridic pentru a fi utilizate n producia proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative; b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mare de un an; c) au valoare mai mare dect limita prevzut de reglementrile legale n vigoare (n prezent 1.800 lei); d) valoarea lor este recuperat prin amortizare, la cele mai multe dintre ele. Imobilizrile corporale cuprind: a) terenuri, inclusiv investiiile pentru amenajarea acestora; b) construcii; c) instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii; d) mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale. a. Terenurile Terenurile sunt bunurile imobile care constau n parcele de pmnt, cu sau fr construcii, ce aparin unui proprietar. Terenurile se nregistreaz n patrimoniu la valoarea stabilit n funcie de clasele de calitate, suprafa, amplasarea i/sau alte criterii legale, la costul de achiziie sau la valoarea aportului n natur. Terenurile pot fi evideniate n contabilitate pe urmtoarele grupe: terenuri agricole, silvice, terenuri fr construcii, terenuri cu zcminte, terenuri cu construcii etc. Amenajrile de terenuri reprezint investiii efectuate pentru punerea n valoare a terenurilor, lacurilor, blilor, iazurilor i alte lucrri asimilate. Tot ca amenajri de terenuri sunt considerate sistemele de irigaii, de desecare, racordri la sistemele de alimentare cu energie etc. Terenurile nu se amortizeaz, n timp ce amenajrile de terenuri se recupereaz prin amortizare, prin includerea pe cheltuielile ntr-o perioad de maximum 10 ani. b. Construcii Fac parte din aceast grup i constituie obiect de eviden, fiecare construcie (cldire sau construcie special) delimitat n spaiu i caracterizat printr-o

Bazele contabilitii

35

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

anumit destinaie funcional. n cazul unei construcii cu mai multe destinaii funcionale, care nu pot fi delimitate ntre ele, ntreaga construcie se consider un obiect de eviden i se ncadreaz n grupa construciilor corespunztoare destinaiei funcionale cu ponderea cea mai mare. n componena construciei n afara elementelor sale principale de construcie (fundaie, perei, planee, acoperi) intr i toate celelalte elemente care alctuiesc un tot unic mpreun cu cldirea propriu-zis i care concur la realizarea funciei pentru care a fost construit. Construcii speciale sunt acele obiecte de construcii care, nu ndeplinesc caracteristicile de cldiri i care au drept scop crearea condiiilor pentru desfurarea proceselor de proceselor, comer sau servicii ori pentru activitatea instituiilor. n categoria construcii speciale se includ: piste i platforme exterioare, sonde, platforme de foraj marin, terenuri de extracie minier, centrale hidroelectrice, centre termoelectrice, centrale nucleare, ci de rulare, rampe de ncrcare descrcare, puuri, couri de fum, turnuri de rcire etc. (industriale); heletee, iazuri, bazine, ecluze i ascensoare, construcii i mprejmuiri pentru creterea animalelor i psrilor, sere, solarii, padocuri etc. (agricole); baraje, diguri, lacuri artificiale etc. (hidro); ci ferate, linii de tramvaie, alei, drumuri, autostrzi cu accesoriile (trotuare, borne, parcaje, parapei, marcaje, semne de circulaie); piste pentru aeroporturi; cheiuri i estacade pentru acostarea navelor, docuri uscate; canale pentru navigare, funiculare, poduri, viaducte, apeducte; tuneluri, cabine etc. (transporturi i telecomunicaii) etc. c. Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii c.1. Instalaiile tehnice cuprind echipamente tehnologice i aparate i instalaii de msurare, control i reglare. Prin echipamentele tehnologice, formate din maini, utilaje i instalaii de lucru, se neleg acele mijloace de munc care acioneaz direct (mecanic, termic, chimic) asupra obiectelor muncii i le modific nsuirile materiale (caracteristicile fizice, chimice etc.). n grupa Echipamente tehnologice (Maini, utilaje i instalaii de lucru), obiect de eviden se consider orice main, aparat, agregat i instalaii cu toate dispozitivele, accesoriile, motoarele, mprejmuirea individual i fundaia (dac au fundaie proprie). Prin aparate i instalaii de msurare, control i reglare se neleg acele aparate i instalaii care, n mod independent, se folosesc pentru operaiuni de msurare, ncercri tehnologice, reglare i comand automat, analize, probe de laborator. Se consider obiect de eviden distinct fiecare aparat pentru msurarea tuturor felurilor de maini, pentru ncercrile tehnologice i controlul produselor, fiecare aparat sau instalaie de comand a unor procese tehnologice i de lucru, fiecare instalaie sau utilaj de laborator dac nu constituie parte component a unui utilaj. c.2 Mijloacele de transport sunt acele mijloace de munc care prin micarea lor ndeplinesc funcia de deplasare n spaiu a bunurilor i a persoanelor. Din cadrul mijloacelor de transport fac parte: mijloace de transport feroviar, mijloace de transport auto, mijloace de transport naval, mijloace de transport
Bazele contabilitii 36

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

aerian, mijloace pentru transportul urban de cltori, utilaje i instalaii de transport i ridicat, mecanisme de ridicat, mijloace de transport cu traciune animal. c.3 Prin Animale , ca activ imobilizat, se neleg animalele de munc i de reproducere (cai, vaci de lapte i tauri pentru reproducere, oi, mgari i catri etc.). Nu se includ n aceast grup, animalele tinere i la ngrat, psrile i coloniile de albine, animalele din circuri i grdini zoologice. c.4 n categoria Plantaii se cuprind plantaiile de pomi fructiferi, plantaiile de vi de vie, plantaiile de hamei, rchitriile. Obiect de eviden se consider fiecare plantaie, pe specii i nu fiecare pom, astfel: plantaii de meri, pruni, gutui, duzi, migdali, castani; plantaii de cirei, viini, piersici, aluni, caii; plantaii de nuci; plantaii de agrii, coacze, trandafiri de dulcea; plantaii de zmeur i ali arbuti i subarbuti (muri, cpuni, smochini); plantaii de vi de vie; plantaii de hamei; plantaii de protecie i de consolidare a terenurilor: foioase i rinoase; plopi, salcmi i slcii; rchitrii. d. Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale. Din aceast grup fac parte unelte, dispozitive i instrumente folosite n industrie, construcii, agricultur, transporturi i telecomunicaii, circulaia mrfurilor, pentru frizerie, coafur, cosmetic, accesorii de producie, mobilier, aparatur birotic (maini de scris, aparate de copiat) inventar gospodresc (perdele, draperii, covoare). Valoarea imobilizrilor corporale se recupereaz prin amortizare (mai puin Terenurile, care nu se amortizeaz). Valoarea amortizabil este egal cu valoarea contabil i trebuie nregistrat n mod sistematic pe tot parcursul de via util a activului. Amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a imobilizrilor corporale. Ea se calculeaz pe baz unui plan de amortizare, de la data punerii n funciune i pn la recuperarea integral a valorii lor de intrare, conform duratelor de via util i condiiilor de utilizare a acestora. Unitatea patrimonial poate utiliza unul din urmtoarele regimuri de amortizare: a) amortizarea liniar, care const n repartizarea uniform a valorii de intrare a imobilizrilor corporale pe toat durata de via util stabilit a acestora; b) amortizarea degresiv, care presupune multiplicarea cotelor de amortizare linear cu coeficienii prevzui de lege; c) amortizarea accelerat, constnd n calcularea, n exerciiul financiar n care imobilizrile intr n activul unitii, a unei amortizri n limita prevzut de lege din valoarea de intrare a acestora. n exerciiile urmtoare, amortizarea se calculeaz dup regimul amortizrii liniare. Amortizarea aferent imobilizrilor corporale se nregistreaz n contabilitate ca o cheltuial.

Bazele contabilitii

37

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

Sarcina de lucru 1
Calculai amortizarea lunar liniar pentru un utilaj industrial care are o valoare de intrare n patrimoniu de 30.000 lei i o durat de utilizare de 6 ani.

2.3.5 Active imobilizate n curs de realizare (execuie) Definiie Imobilizrile n curs sunt investiii n curs reprezentate de totalitatea mijloacelor materiale i financiare ncorporate n studii i proiecte, construcii, instalaii, maini, utilaje pentru realizarea imobilizrilor care nu au devenit operaionale. Pn la intrarea n funciune, valorile ncorporate n investiii n curs sunt considerate imobilizri, fiind structuri patrimoniale de activ. Imobilizrile n curs sunt consumuri de resurse care se vor concretiza n imobilizri corporale sau necorporale, dup caz. Starea de n curs se refer la resursele aparinnd unui patrimoniu, consumate n vederea obinerii unor mijloace economice cu caracteristica de imobilizare. Aceste consumuri se vor concretiza dup perioada de realizare n brevete, invenii, active corporale etc. Imobilizrile n curs cuprind: a. Imobilizri corporale n curs, care sunt reprezentate de consumurile de resurse efectuate n vederea obinerii unei imobilizri corporale, respectiv costurile de producie n regie proprie sau preul de achiziie a lucrrilor de investiii neterminate pn la finele exerciiului. b. Avansuri acordate pentru imobilizri corporale, care reprezint sume (numerar sau echivalent al numerarului) avansate furnizorilor de imobilizri corporale. c. Imobilizri necorporale n curs, reprezentnd costul de producie atunci cnd imobilizarea necorporal se realizeaz n regie proprie, respectiv preul de achiziie al imobilizrilor necorporale neterminate pn la ncheierea exerciiului. d. Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale, care reprezint sume (numerar sau echivalent al numerarului) avansate furnizorilor de imobilizri necorporale. Imobilizrile corporale i necorporale n curs se trec n categoria imobilizrilor finalizate dup recepia, darea n folosin sau punerea n funciune a acestora.
Bazele contabilitii 38

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

2.3.6 Active imobilizate financiare Definiie Imobilizrile financiare sunt considerate acele imobilizri care constau n consumuri de resurse ale entitii patrimoniale concretizate n nscrisuri cu caracter financiar. n aceast categorie se cuprind: * aciuni deinute la entiti afiliate; * interesele de participare; * alte titluri imobilizate; * creane imobilizate. a. Aciunile reprezint titluri de valoare aparinnd entitii patrimoniale la capitalul social al altor societi cu care are o relaie de afiliere (societate mam i filialele ei), a cror deinere pe o perioad ndelungat este considerat util acesteia. Ele pot asigura exercitarea unor influene i control asupra activitii acestora i obinerea anual a unor venituri financiare sub forma de dividende. Controlul reprezint capacitatea de a conduce politicile financiare i operaionale ale unei societi pentru a obine beneficii din activitatea ei. Prin posesia aciunilor, societatea deintoare poate avea reprezentani n structurile de conducere ale emitentului sau poate ntreine relaii tehnice sau comerciale privilegiate cu acesta. b. Interesele de participare reprezint drepturi deinute n capitalul altei societi comerciale, n vederea realizrii unor venituri financiare, fr intervenia n gestiunea societilor respective. Interesele de participare sunt deinute pe termen lung n scopul garantrii contribuiei la activitile persoanei juridice respective. Ele cuprind investiii n ntreprinderi asociate i investiii strategice (o participare de 10% - 20% n capitalul altei societi este o investiie strategic). c. Alte titluri imobilizate Sub aceast denumire se regsesc o serie de nscrisuri care dovedesc drepturi de proprietate convertibile n bani sau utilizate pentru stingerea unor datorii. Ele se regsesc n patrimoniu ca urmare a achiziionrii sau a aportului asociailor la capitalul social. n aceast categorie se nscrie orice titlu de credit adic acele nscrisuri al cror coninut, regim de circulaie i efecte juridice sunt strict reglementate prin lege, ceea ce le confer atributul de documente solemne, reprezentnd o obligaie a debitorului de a rambursa contravaloarea documentului la scaden i de a plti dobnd. Titlul de credit, n acest caz, trebuie s fie emis pe termen lung, adic prin fixarea scadenei titlului ntr-un termen ndeprtat. De exemplu rentele i obligaiile emise de stat, instituii etc. d. Creanele imobilizate reprezint acele creane ale unitii patrimoniale constnd din: creane legate de participaii, mprumuturi acordate pe termen lung, aciuni proprii deinute pe termen lung i alte creane imobilizate.

Bazele contabilitii

39

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

2.3.7 Activele circulante caracterizare general Definiie Se consider activ circulant, bunul care: a) este achiziionat sau produs pentru consum propriu sau n scopul comercializrii i se ateapt a fi realizat n termen de 12 luni de la data bilanului; b) este reprezentat de creane aferente ciclului de exploatare; c) este reprezentat de numerar sau echivalente ale numerarului a cror utilizare nu este restricionat. Ciclul de exploatare al unei entiti patrimoniale este perioada de timp dintre achiziionarea materiilor prime, care intr ntr-un proces de transformare, i finalizarea acestora n numerar sau sub forma unui echivalent al numerarului. Prin echivalente de numerar se neleg investiiile pe termen scurt, uor convertibile n numerar i al cror risc de schimbare a valorii este nesemnificativ. n categoria activelor circulante se cuprind: stocurile, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost ntocmit factur; creanele; investiiile financiare pe termen scurt; disponibilitile bneti i asimilatele acestora. 2.3.8 Stocurile Definiie Sunt active circulante: a) deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii; b) n curs de producie n vederea vnzrii; c) sub form de materii prime, materiale i alte consumabile ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii. n cadrul stocurilor se cuprind: 1. Stocuri de materii prime i materiale formate din: 1.1 Materii prime sunt bunuri economice care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul final integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformat. 1.2. Materiale consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale pentru plantat, furaje i alte materiale consumabile) sunt bunuri economice care particip sau ajut la desfurarea procesului de fabricaie sau de exploatare fr a se regsi, de regul, n produsul finit. 1.3 Materiale de natura obiectelor de inventar, adic acele mijloace economice care nu au caracteristicile imobilizrilor corporale. Acestea se utilizeaz fie n mai multe exerciii financiare i au o valoare individual mai mic dect limita prevzut pentru imobilizrile corporale, fie au o valoare peste aceast limit, dar o durat de via util este mai mic de un an (un exerciiu financiar). 2. Producia n curs de execuie reprezint elementele materiale care se aft
Bazele contabilitii 40

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

ntre stadiul de materii prime i materiale i produse. Aceasta presupune c au parcurs parial fazele procesului de producie. Delimitarea corect a acestei structuri patrimoniale are importan mai ales cu ocazia inventarierii, cnd trebuie avut n vedere acest criteriu esenial. Sub aceast denumire ntlnim: produse n curs de execuie; lucrri i servicii n curs de execuie; 3. Produsele, respectiv: a) semifabricatele, prin care se neleg produsele al cror proces tehnologic a fost terminat ntr-o secie (faz de fabricaie) i care trec n continuare n procesul tehnologic al altei secii (faze de fabricaie), dar n starea n care se afl se pot vinde terilor; b) produse finite, adic produsele care au parcurs ntreg procesul de fabricaie i nu mai au nevoie de prelucrri ulterioare n cadrul unitii, putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor; c) rebuturile, materialele recuperabile sau deeurile 4. Stocurile aflate la teri sunt bunurile aflate n afara unitii, dei aparin patrimoniului acesteia. Ele pot fi transmise n vederea reparrii, recondiionrii etc. Uneori sunt lsate la productori, dup ce au fost achitate, ca urmare a lipsei spaiilor de depozitare, n vederea revnzrii direct de la productor sau alte situaii. Stocurile aflate la teri pot fi: materii prime i materiale la teri; produse aflate la teri; animale aflate la teri; mrfuri n custodie sau n consignaie; ambalaje aflate la teri. 5. Animalele i psrile, respectiv animalele nscute i cele tinere de orice fel (viei, miei, purcei, mnji etc.), crescute i folosite pentru reproducie, animalele i psrile la ngrat pentru valorificare, coloniile de albine, precum i animalele pentru producie - lapte, ln i blan. 6. Mrfurile sunt bunurile pe care unitatea patrimonial le cumpr n vederea revnzrii sau produsele predate spre vnzare magazinelor proprii. 7. Ambalajele, includ bunuri reprezentnd ambalaje refolosibile, achiziionate sau fabricate, destinate produselor vndute i care n mod temporar pot fi pstrate de teri cu obligaia restituirii lor. 8. Stocuri n curs de aprovizionare reprezint stocurile cumprate, dar care la finele perioadei de gestiune sunt n curs de aprovizionare.Acestea pot fi materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, animale, mrfuri i ambalaje n curs de aprovizionare. Deinerea de bunuri materiale i efectuarea de operaii economice, fr ca acestea s fie nregistrate n contabilitate sunt interzise prin lege. 2.3.9 Creanele Definiie Reprezint valorile economice avansate temporar de titularul de patrimoniu altor persoane fizice sau juridice i pentru care urmeaz s primeasc un echivalent valoric, respectiv o sum de bani, un bun livrat, o lucrare executat sau un serviciu prestat.

Bazele contabilitii

41

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

Creanele n valut se nregistreaz n contabilitate att n lei, la cursul de schimb n vigoare la data efecturii operaiunilor, ct i n devize. Creanele cuprind: 1. Creanele comerciale sunt cele mai importante n ansamblul creanelor i sunt compuse din: 1.1 Clieni, care reprezint beneficiarii crora le-au fost expediate mrfuri sau produse, executate lucrri sau prestate servicii, precum i alte operaiuni efectuate, ce urmeaz a se transforma n numerar sau echivalente ale numerarului. Evidena clienilor se grupeaz astfel: interni i externi, iar n cadrul acestora pe termene de ncasare. De asemenea, se grupeaz i se evideniaz distinct creanele rezultate din tranzaciile cu clauze de rezerv de proprietate i creanele incerte. 1.2 Efecte de primit sunt instrumente bancare negociabile, care atest existena unei creane n cadrul relaiilor comerciale, ce poate fi decontat imediat sau pe termen scurt. Ele au diverse denumiri: nscrisuri, polie, cambii, trate, bilete la ordin, cecuri. Fiind negociabile, pot fi cedate, vndute sau transmise. Efectele de primit sunt n mod normal efectele comerciale care pun n relaie ntreprinderi sau instituii supuse dreptului particular de comer. De exemplu, o ntreprindere a vndut produse unui client. n condiiile asigurrii privind capacitatea de plat a acestuia, aceasta va solicita clientului su eliberarea unui titlu de valoare negociabil (de exemplu, un bilet la ordin). Acesta poate fi decontat la termenul scadent sau poate fi scontat imediat la banc, primind o sum, minus taxa reprezentnd contravaloarea serviciului. Astfel, banca devine proprietara efectului de plat i va ncasa la scaden creana de la client. Acelai bilet la ordin poate fi transmis unei persoane fa de care ntreprinderea are o datorie, care n acest fel se stinge, primitorul devenind proprietarul titlului i l va ncasa la scaden. 1.3 Furnizori-debitori reprezint avansurile acordate furnizorilor pentru care acetia urmeaz s livreze bunuri, s execute lucrri sau s presteze un serviciu. 2. Creanele n cadrul grupului sunt generate de relaiile de decontare dintre societatea-mam (o ntreprindere care are una sau mai multe filiale) i filialele ei (ntreprinderi controlate de societatea-mam). 3. Creanele din interese de participare reprezint drepturile generate de relaiile de decontare ale entitii patrimoniale cu alte entiti asociate, asupra crora manifest o influen semnificativ. 4. Alte creane cuprind drepturile entitii patrimoniale izvorte din relaii de decontare cum sunt: avansurile acordate personalului; sume de ncasat de la organele de asigurri i protecie social (obligaii pltite n plus); sume de ncasat de la bugetul de stat (TVA de recuperat, obligaii fiscale pltite n plus, subvenii etc.); sume de ncasat de la alte uniti din cadrul grupului; sume de ncasat din vnzarea activelor necorporale, corporale i financiare (debitori diveri); pagube de recuperat pentru care unitatea patrimonial posed un titlu executoriu.
Bazele contabilitii 42

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

5. Creane privind capitalul subscris i nevrsat cuprind drepturile entitii patrimoniale asupra acionarilor sau asociaiilor care au subscris s participe la constituirea sau mrirea capitalului social i care nu au vrsat integral contribuia la care s-au angajat. 2.3.10 Investiiii financiare pe termen scurt Definiie Reprezint valori financiare pe termen scurt negociabile, achiziionate n vederea realizrii unui ctig pe termen scurt. n aceast categorie sunt incluse: aciunile la entitile afiliate pe termen scurt n vederea obinerii unui ctig, ca diferen ntre cursul bursier de vnzare i de cumprare. obligaiunile emise de uniti i rscumprate ulterior n vederea amortizrii lor; obligaiuni cumprate pentru obinerea de dobnzi i pentru revnzare; alte investiii financiare pe termen scurt i creane asimilate (alte titluri de plasament etc.). 2.3.11 Disponibilitile bneti i valorile asimilate Definiie Sub aceast denumire ntlnim toate formele de lichiditi de care poate dispune unitatea patrimonial pentru a efectua pli imediate. n aceast categorie se includ: Disponibiliti n valori de ncasat: cecuri de ncasat; efecte de ncasat; efecte remise spre scontare. Disponibiliti n conturi la bnci: sume aparinnd unitilor patrimoniale, care se afl n cont la banc inute la dispoziia acestora pentru acoperirea cheltuielilor legate de activitatea sa: conturi la bnci n lei; conturi la bnci n devize; sume n curs de decontare; carnete de cecuri cu limit de sum. Casa. Sub aceast denumire nelegem n primul rnd numerarul din casieria unitii, adic banii deinui de unitate sub forma bancnotelor i monedelor n lei i n devize, precum i alte valori: timbre fiscale i potale; bilete de tratament; tichete de cltorie; alte valori. Acreditivul este un document emis de o banc la ordinul cumprtorului i adresat vnztorului prin care l autorizeaz pe acesta s trag cambii la vedere sau la termen asupra acestei bnci cu condiia ca, pn la data specificat n scrisoarea de credit, trgtorul s prezinte bncii documentele de expediie convenite ntre pri. Prin scrisoarea de credit, banca se angajeaz s onoreze contractele, pltindu-le sau acceptndu-le fa de beneficiar sau fa de orice alt banc n al crui portofoliu ar ajunge aceste titluri. Plata se efectueaz de ctre banc, la ordinul beneficiarului, la primirea tratelor i dup verificarea documentelor de expediie specificate. Avansurile de trezorerie reflect sumele puse la dispoziia personalului sau al terilor, n vederea efecturii unor pli n numerar n numele ntreprinderii. Avnd n vedere c ele trebuie justificate ntr-un timp foarte scurt, contabilitatea le include n categoria disponibilitilor bneti.

Bazele contabilitii

43

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

2.3.12 Activele de regularizare Prin intermediul conturilor de regularizare se opereaz calcule speciale care sporesc gradul de exactitate a informaiei contabile. Din categoria activelor de regularizare fac parte: 1. Cheltuielile nregistrate n avans consemneaz cheltuielile anticipate sau efectuate n avans care urmeaz a se suporta ealonat, pe cheltuieli, pe baza unui scadenar n perioadele sau exerciiile viitoare (abonamente, chirii etc.), precum i cheltuielile anticipate pentru investiii n curs de execuie cnd nu sunt constituite rezerve etc. 2. Decontrile din operaiuni n curs de clarificare se refer la amenzile achitate, pn la clarificarea responsabilitilor; locaiile achitate, pn n momentul negocierii, judecrii etc.; cheltuieli de judecat, sume avansate n cazul unor procese n derulare; operaiuni bancare pentru care nu exist documente; operaii ce nu pot fi nregistrate pe cheltuieli; rezultatele financiare pentru care sunt necesare lmuriri suplimentare.

Sarcina de lucru 2
:

nscriei pentru fiecare element patrimonial de mai jos categoria de active din care face parte (imobilizat, circulant): a) cheltuieli de dezvoltare ................................................................... b) aciuni ............................................................................................. c) mrfuri ............................................................................................. d) mijloace de transport ...................................................................... e) fond comercial ................................................................................. f) mprumuturi acordate pe termen lung .............................................. g) mobilier i aparatur birotic .......................................................... i) producia n curs de execuie ............................................................ j) semifabricate .................................................................................... k) cheltuieli de constituire ................................................................... l) programe informatice ....................................................................... m) ambalaje..........................................................................................

2.4 Structuri patrimoniale de pasiv

2.4.1. Noiuni intriductive Pasivele patrimoniale sunt grupate dup: natura surselor financiare; exigibilitatea acestora. Finanarea reprezint operaiunea de punere la dispoziia persoanelor juridice sau fizice a unor fonduri bneti din anumite resurse i n condiii bine
Bazele contabilitii 44

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

determinate pentru scopuri precise. Finanarea poate fi proprie i strin. Finanarea proprie const n contribuia direct, sub forma capitalului social constituit prin aport n natur sau n bani (diferite mijloace economice care se regsesc n structurile de activ). Finanarea strin const n utilizarea mijloacelor economice de la tere persoane, n raport cu entitatea patrimonial, pe baza stabilirii unor raporturi juridice a cror exprimare valoric se concretizeaz n: credite bancare, credite comerciale, cumprri de obligaiuni, datorii n curs de decontare. Exigibilitatea reprezint nsuirea unei datorii de a deveni scadent sau pltit la un moment dat. Exigibilitatea resurselor de finanare are n vedere modul de rambursare sau restituire, funcie de natura constituirii lor. Toate capitalurile entitii patrimoniale vor fi, mai devreme sau mai trziu, restituite. Capitalurile proprii vor fi napoiate titularilor n momentul lichidrii patrimoniului; capitalurile strine sau datoriile pot avea ca scaden un termen lung, mai mare de un an, sau un termen scut, cu durata sub un an (lun, trimestru, semestrul etc.).

Structurile patrimoniale de pasiv cuprind: I. CAPITALURILE PROPRII II. PROVIZIOANELE III. DATORII IV. PASIVE DE REGULARIZARE

2.4.2. Capitalurile proprii Definiie Capitalurile proprii sunt elementele de baz ce ncorporeaz iniial resursele economice ale agentului economic. Ele cuprind totalitatea surselor de finanare durabile ale unitii patrimoniale, fiind formate din: 1. Capitalul social constituie coloana vertebral pe care se constituie, dezvolt i rentabilizeaz activitatea unei firme. Prin lege, el reprezint condiia obligatorie pentru nfiinarea, existena i funcionarea ntreprinderii. Capitalul social reprezint totalitatea aporturilor n natur sau n bani cu care participanii la o societate comercial contribuie la constituirea acesteia. El reprezint o garanie pentru societi i are o valoare fix i intangibil. Formarea capitalului social se realizeaz: prin aportul proprietarului (pentru unitile private); prin aportul de pri sociale (pentru unitile asociate); prin aportul de aciuni ale participanilor (pentru societile pe aciuni). Capitalul social mbrac dou forme: capital subscris i nedepus (declaraia de voin); capital subscris vrsat (depus). Potrivit Legii contabilitii, Capitalul social este egal cu valoarea nominal a aciunilor sau prilor sociale, respectiv cu valoarea aportului n numerar sau n natur, a rezervelor ncorporate i a profitului repartizat pentru majorarea capitalului sau altor operaiuni care conduc la modificarea acestuia. Capitalul social este o valoare contractual i/sau statutar, o noiune de ordin contabil i juridic. n timp ce activul social reprezint o realitate economic,
Bazele contabilitii 45

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

constituind un fond de bunuri materiale i de drepturi, capitalul social este o noiune de referin aproximat valoric. n cursul vieii sociale capitalul social poate fi majorat sau redus numai n condiiile legii i actelor constitutive. 2. Prime legate de capital reprezint excedentul dintre valoarea de emisiune i valoarea nominal a aciunilor sau a prilor sociale i cuprind: a) primele de emisiune reprezint o form de cretere a capitalului unei societi, fiind sursa economic generat de diferena dintre preul de emisiune al noilor aciuni (mai mare) i valoarea nominal a aciunilor (mai mic). b) primele de aport reprezint acea form de cretere a capitalului realizat prin aportul n natur (bunuri) care apare dup evaluarea contribuiilor n natur i stabilirea numrului de aciuni noi care trebuie emise. Se calculeaz ca diferen ntre valoarea de emisiune a aciunilor i valoarea lor nominal. c) primele de fuziune reprezint acea form de cretere a capitalului realizat cu ocazia unei fuzionri, ceea ce presupune emisiunea de noi aciuni i const n diferena dintre valoarea de emisiune a aciunilor i valoarea nominal a acestora. d) prime de conversie a obligaiunilor n aciuni reprezint acea form de cretere a capitalului realizat cu ocazia conversiei obligaiunilor n aciuni, ceea ce presupune emisiunea de noi aciuni i const n diferena dintre valoarea de emisiune a aciunilor i valoarea nominal a acestora. 3. Rezervele din reevaluare reprezint plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizrilor corporale sau alte reevaluri efectuate potrivit legii. 4. Rezervele sunt o form de manifestare a principiului prudenei; privit att n latura sa de prevedere a necesitilor de dezvoltare, ct i n latura de evitare a ocurilor cauzate de efecte economice nefavorabile sau eventuale pierderi generate de conjuncturi negative. Rezervele, ca resurse economice se regsesc n structura pasivului patrimonial sub urmtoarele forme: a) rezerve legale, care se constituie anual din profitul entitii patrimoniale, n cotele i limitele prevzute de lege (".... din beneficiile societii se va prelua n fiecare an cel puin 5% pentru formarea fondului de rezerv, pn ce acesta va atinge minimum a cincea parte din capitalul social. Dac fondul de rezerv, dup constituire, s-a micorat din orice cauz, va fi completat, cu respectarea prevederilor anterioare.1 ), precum i din alte surse. b) rezerve pentru aciuni proprii se constituie potrivit legii; c) rezerve statutare sau contractuale se constituie anual din profitul net al entitii patrimoniale, conform prevederilor din statutul sau actul constitutiv al acesteia; d) alte rezerve neprevzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe seama profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau pentru alte scopuri, potrivit hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor, cu respectarea prevederilor legale. 5. Rezultatul reportat reprezint partea din rezultatele anilor precedeni care nu a fost nc repartizat (n cazul profitului) sau neacoperit (n cazul pierderilor) stabilit de ctre adunarea general a acionarilor sau asociailor. Profitul exerciiilor precedente urmeaz s fie repartizat pe destinaii, iar pierderea din anii precedeni urmeaz s fie acoperit din rezervele constituite
1

Legea societilor comerciale nr.31/1990, republicat

Bazele contabilitii

46

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

sau din profitul realizat n anul curent. 6. Rezultatul exerciiului reprezint o surs proprie de finanare a activelor patrimoniale. Rezultatul exerciiului se determin prin compararea veniturilor i cheltuielilor realizate de entitatea patrimonial n timpul unui exerciiu financiar. Astfel: a) dac veniturile sunt mai mari dect cheltuielile, entitatea patrimonial va nregistra profit; b) dac veniturile sunt mai mici dect cheltuieli, entitatea patrimonial va nregistra pierdere. Profitul constituie o surs de finanare pn la repartizarea lui pe destinaii legale de ctre hotrrea general a acionarilor; n cazul pierderii, aceasta se reporteaz urmnd a fi acoperit din profitul exerciiilor urmtoare. 2.4.3. Provizioanele Provizioanele de acest gen privesc activitatea curent a firmei i reprezint un pasiv cu exigibilitate sau valoare incert. Se constituie pentru: a) litigiile, amenzile, penalitile, despgubirile i alte datorii incerte; b) cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garanie i alte cheltuieli privind garania acordat clienilor; c) alte provizioane. Un provizion va fi nregistrat n contabilitate dac sunt ndeplinite cumulativ urmtoarele condiii: * exist o obligaie curent generat de un eveniment viitor; * este probabil efectuarea unor pli pentru onorarea obligaiei respective; * suma poate fi estimat. Provizioanele trebuie s fie strict corelate cu riscurile i cheltuielile estimate i nu pot avea ca scop corectarea valorii activelor. 2.4.4. Datoriile Definiie Datoriile, numite i surse strine de finanare, reprezint capitalurile furnizate de teri pentru care entitatea patrimonial trebuie s achite n echivalent bnesc sau s acorde o prestaie. Evidena datoriilor se ine pe termene scadente de plat, n datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an i ntr-o perioad mai mare de un an. Datoriile fa de teri sunt garantate cu activul entitii patrimoniale i sunt grupate n: 1. Datorii financiare, care cuprind: 1.1 mprumuturile din emisiunea de obligaiuni i primele de rambursare a acestora reprezint surse financiare pe termen lung obinute prin vnzarea de titluri de credit negociabile emise prin subscripie public, de regul, prin intermediul unor instituii financiare. Aceste mprumuturi sunt divizate n pri egale, denumite obligaiuni, rambursabile la termen sau ealonat i sunt purttoare de dobnzi.
Bazele contabilitii 47

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

Obligaiunile sunt titluri negociabile emise de entitatea patrimonial, iar mprumuturile pe care le exprim sunt purttoare de dobnd i rambursabile la scaden. 1.2 Creditele reprezint o relaie bneasc ntre o persoan fizic sau juridic care acord un mprumut n bani i o alt persoan fizic sau juridic care primete mprumutul, cu condiia restituirii lui la o anumit scaden i plata unei dobnzi. Structurile patrimoniale de natura creditelor sunt urmrite n urmtoarea structur: credite bancare pe termen lung; credite bancare pe termen scurt; dobnzile aferente creditelor bancare pe termen lung, scurt etc. 1.3. Alte mprumuturi pe termen lung cuprind leasingul financiar i dobnzile aferente acestuia, precum i alte mprumuturi care presupun o relaie de mprumutat a societii comenciale, mai mare de un an i pentru care aceasta pltete o dobnd. 2. Datoriile comerciale reprezint datorii ale ntreprinderii create n cadrul relaiilor de decontare cu furnizorii pentru cumprri de bunuri, executri de lucrri sau prestri de servicii. n structura lor se includ furnizorii, furnizorii de imobilizri i efectele de pltit. Furnizorii, inclusiv furnizorii de imobilizri, exprim datoria entitii patrimoniale care s-a aprovizionat cu bunuri i servicii de la alte entiti patrimoniale, urmnd ca, ulterior, s achite contravaloarea acestora. n anumite cazuri, plata acestor obligaii se poate face cu efecte de comer (cambii, trate, cecuri, bilete la ordin) acceptate de furnizori, ele purtnd denumirea de efecte de pltit. 3. Datorii fiscale, salariale i sociale se refer la: obligaii de plat a impozitelor i taxelor fa de bugetul statului (impozit pe profit, impozit pe salarii, impozit pe dividende etc.); obligaii fa de salariai (salarii i alte drepturi similare); obligaii de plat privind contribuia la asigurrile sociale (CAS; CASS) i protecia social (fondul de omaj); obligaii de plat a unor datorii intermediare (reineri din drepturile de personal referitoare la contribuia la asigurri sociale (CAS), la asigurrile sociate de sntate (CASS), contribuia la fondul de omaj (CFS)). 4. Datorii fa de asociai se refer, n principal, la obligaiile entitii patrimoniale fa de acionari sau asociai privind: capitalul de rambursat; dividendele de pltit; datorii n cadrul grupului privind fondurile puse la dispoziia societii pe termen scurt de ctre ntreprinderile asociate. 5. Datorii fa de creditori diveri evideniaz obligaiile entitii patrimoniale cu privire la: achiziionarea titlurilor de valoare (acinui, obligaiuni); sume ncasate i necuvenite societii; alte obligaii care prin natura lor nu se includ n structurile menionate anterior.

Bazele contabilitii

48

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

2.4.5. Pasivele de regularizare Sporirea gradului de exactitate a informaiei contabile necesit efectuarea unor calcule speciale i asupra pasivului patrimonial. Fac parte din pasivele de regularizare: 1. Veniturile nregistrate n avans adic sumele i creanele ncasate n avans, provenind din chirii, abonamente, asigurri, vnzri cu plata n rate, subvenii pentru investiii care dei au fost obinute n exerciiul curent sunt blocate n conturi speciale, fiind repartizate ulterior asupra perioadelor la care se refer. 2. Decontrile din operaiuni n curs de clarificare se refer la amenzile ncasate, pn la clarificarea responsabilitilor; cheltuieli de judecat, sume avansate n cazul unor procese n derulare; operaiuni bancare pentru care nu exist documente; operaii ce nu pot fi nregistrate pe venituri, rezultatele financiare pentru care sunt necesare lmuriri suplimentare. Structurile patrimoniale de activ i pasiv, prezentate anterior, sunt sistematizate n bilanul entitii patrimoniale. Valoarea cu care sunt nscrise n bilan este valoarea net, adic valoarea lor brut corectat cu valoarea unor structuri numite rectificative. Avem n vedere conturile care rectific valoarea stocurilor (diferenele de pre), valoarea creanelor i datoriilor (ajustrile pentru depreciere) i valoarea activelor imobilizate (amortizrile). De asemenea, tot structuri patrimoniale sunt i structurile de venituri i de cheltuieli, care sunt reprezentate indirect n bilan, prin intermediul structurii patrimoniale Rezultatul exerciiului.

Sarcina de lucru 3
Determinai care trebuie s fie valoarea rezervelor legale pentru primul an de funionare a unei societi comerciale care are un capital social de 10.000 lei, iar profitul brut a fost de 4.600 lei.

Bazele contabilitii

49

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

2.5 Structuri patrimoniale rectificative

Reprezentarea elementelor patrimoniale n bilan se efectueaz la valoarea net (rmas). ntre momentul intrrii bunurilor n patrimoniu i momentul reflectrii lor n bilan, unele bunuri economice care au o durat lung de via util i transfer o parte din valoare asupra noilor valori de ntrebuinare create. n acelai timp, alte valori sufer deprecieri sau influene care le micoreaz valoarea. Cum bilanul trebuie s ofere imaginea fidel a patrimoniului, structurile patrimoniale care au suferit sau sunt susceptibile s suporte modificri de natura celor menionate mai sus vor fi prezentate la valori rectificate. Valoarea cu care se rectific structurile patrimoniale trebuie determinat i evideniat n structuri distincte. Acestea sunt denumite structuri rectificative. Din punct de vedere contabil aceste structuri sunt de natura resurselor economice, ca urmare ar trebui s se regseasc n pasiv, dar conform regulilor de ntocmire a bilanului i de sistematizare a elementelor patrimoniale, structurile rectificative corijeaz valoarea bunurilor economice nscrise n activ, atandu-se acestora cu semnul minus. Cele mai reprezentative structuri rectificative sunt: 1. Amortizarea poate fi definit drept constatarea contabil a scderii valorii unui activ imobilizat, ca urmare a folosirii acestuia, a trecerii timpului, a progresului tehnic etc. Ea este o expresie bneasc a acelor bunuri materiale, destinate activitii entitii patrimoniale mai mult de un exerciiu financiar i care se consum treptat prin transferarea valorii lor asupra noilor valori realizate. Deprecierea activului bunului economic trebuie s fie ireversibil pentru a fi amortizat. O depreciere temporar nu se constat pe seama amortismentelor, ci a ajustrilor pentru depreciere. Exemplu: Valoarea de achiziie a unui utilaj industrial a fost de 200.000 lei, iar la sfritul exerciiului valoarea amortizat a acestuia este de 20.000 lei; valoarea care se nscrie n bilan este de 180.000 lei (200.000 - 20.000). Amortizarea corecteaz valoarea de achiziie a utilajului cu valoarea aferent deprecierii fizice a acestuia. 2. Ajustrile pentru depreciere se constituie cnd se constat o diminuare a valorii unor elemente care compun activul patrimonial din cauze considerate reversibile. Ele se pot constitui pentru deprecieri ale urmtoarelor categorii de active: imobilizri neamortizabile, stocuri de materii prime, materiale, produse i mrfuri, creane. Mrimea ajustrilor pentru depreciere se stabilete prin deducerea din valoarea de intrare, mai mare, a valorii de inventar a unui element patrimonial enumerat mai sus. 3. Diferenele de pre reprezint valoarea care rezult ntre valoarea de achiziie a materiilor prime, materialelor, produselor, mrfurilor etc. i valoarea standard (prestabilit) a acestora. Valoarea standard este o mrime stabilit anterior achiziionrii bunurilor de natura stocurilor; valoarea de achiziie a acestora poate fi mai mare sau mai
Bazele contabilitii 50

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

mic dect valoarea standard. Apar, astfel, diferene de pre ntre nivelurile prestabilite i cele reale pentru aceste bunuri economice. Diferenele de pre se stabilesc la intrarea bunurilor n patrimoniu i se nregistreaz att asupra bunurilor ieite n consum propriu sau n afara unitii, ct i asupra stocurilor.

Sarcina de lucru 4
Valoarea de achiziie a unui mijloc de transport a fost de 30.000 lei, iar la sfritul exerciiului valoarea amortizat a acestuia este de 1.670 lei; Determinai care este valoarea ce se va nscrie n bilan pentru mijlocul de transport.

2.6. Structuri cu reprezentare indirect n bilan (venituri i cheltuieli)

Pentru descrierea i analiza proceselor interne care produc modificri cantitative i calitative asupra patrimoniului, se utilizeaz structurile de venituri i de cheltuieli. Acestea vor fi reprezentate n bilan prin intermediul structurii patrimoniale Profit sau pierdere . Cheltuielile sunt structuri patrimoniale care ilustreaz efortul fcut, de alocare i utilizare a valorilor economice, de ctre entitatea patrimonial pe parcursul vieii sale sociale, n vederea realizrii obiectului de activitate. Veniturile sunt structuri care evideniaz efectul obinut ca urmare a eforturilor depuse (cheltuieli), cu obinerea unui surplus, profitul. n categoria veniturilor se nscriu sumele sau valorile ncasate sau de ncasat din activiti curente, ct i ctigurile din orice alte surse. Ctigurile reprezint creteri ale beneficiilor economice care pot aprea sau nu din activitatea curent, dar nu difer ca natur de veniturile din aceast activitate. Activitile curente sunt activitile desfurate de o persoan juridic, care formeaz obiectul su de activitate, precum i activitile conexe acestora. Veniturile realizate de entitatea patrimonial pot fi: 1. Venituri din exploatare, rezultate din activitatea curent, cuprind: venituri din vnzarea produselor, mrfurilor, lucrrilor executate i serviciilor
Bazele contabilitii 51

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

prestate, venituri din variaia stocurilor (din producia stocat), venituri din producia de imobilizri, venituri din subvenii de exploatare, alte venituri din exploatarea curent. 2. Venituri financiare, care cuprind: venituri din imobilizri financiare, din investiii financiare pe termen scurt, din creane imobilizate, din investiii financiare cedate, din diferene de curs valutar, venituri din dobnzi, din sconturi obinute etc. 3. Venituri extraordinare: daunele pretinse de deintorii de polie n urma producerii unor calamiti etc. Cheltuielile entitii patrimoniale reprezint valorile pltite sau de pltit pentru consumuri de stocuri, lucrri executate, servicii prestate de care beneficiaz unitatea, cheltuieli cu personalul, executarea unor obligaii legale sau contractuale etc. i cuprind: 1. Cheltuieli de exploatare: cheltuieli cu materii prime i materiale consumabile, costul de achiziie al obiectelor de inventar consumate, costul de achiziie al materialelor nestocate, contravaloarea energiei i apei consumate, valoarea animalelor i psrilor, costul mrfurilor vndute i al ambalajelor, cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri, redevene, locaii de gestiune i chirii, prime de asigurare, studii i cercetri, cheltuieli cu colaboratorii, comisioane i onorarii, cheltuieli de protocol, reclam i publicitate, transportul de bunuri i persoane, cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii, cheltuieli cu personalul, pierderi din creane, despgubiri, amenzi i penaliti, donaii etc. 2. Cheltuieli financiare, care cuprind: pierderi din creane legate de participaii, cheltuieli privind investiiile financiare cedate, diferene nefavorabile de curs valutar, dobnzile privind exerciiul financiar n curs, sconturile acordate clienilor, pierderi din creane de natur financiar etc. 3. Cheltuieli extraordinare datorate unor calamiti naturale i altor evenimente extraordinare. Cheltuielile cu amortizrile i ajustrile pentru depreciere, precum i cheltuielile cu impozitul pe profit i alte impozite se evideniaz distinct, n funcie de natura lor. Potrivit Legii contabilitii, profitul sau pierderea se stabilete lunar, cumulat de la nceputul anului. n acest sens veniturile i cheltuielile se nchid provizoriu prin Rezultatul exerciiului, rezultatul definitiv stabilindu-se anual i reprezentnd soldul final al contului de Profit i pierdere. n funcie de cele dou structuri de baz, veniturile i cheltuielile, rezultatele se mpart n: 1. Rezultatul curent, care reprezint diferena dintre veniturile din exploatare plus veniturile financiare i cheltuielile de exploatare i financiare. Rcurent = Rexpl + Rfin Rexpl. = Vexpl - Chexpl Rfin = Vfin - Chfin 2. Rezultatul extraordinar, calculat ca diferen ntre veniturile extraordinare i cheltuielile extraordinare. Rextr.= Vextr. - Chextr. 3. Rezultatul brut, format din rezultatul curent plus rezultatul extraordinar.
Bazele contabilitii 52

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

Rbrut = Rcurent + Rextr 4. Rezultatul net, obinut prin deducerea din rezultatul brut a impozitului pe profit Rnet = Rbrut - Imp.profit Veniturile exerciiului corespund unei creteri a activelor patrimoniale, n timp ce cheltuielile determin o cretere a pasivului patrimonial. Rezult c, veniturile sunt o surs de mbogire a patrimoniului, care duce la creterea situaiei nete, n timp ce cheltuielile reprezint o srcire a patrimoniului, care determin o diminuare a situaiei nete sau o depreciere a activelor.

Sarcina de lucru 5
Determinai rezultatul curent la o societate comercial, tiind c s-au nregistrat urmtoare venituri i cheltuieli : venituri din servicii prestate 6.800 lei, venituri din vnzarea mrfurilor 3.900 lei, venituri din dobnzi 200 lei, cheltuieli cu combustibilii 450 lei, cheltuieli cu piesele de schimb 870 lei, cheltuieli cu salariile 2.300 lei, chltuieli cu mrfurile 2.100 lei, cheltuieli cu energia i apa 340 lei.

2.7 Tipuri de modificri bilaniere

2.7.1. Noiuni introductive Unitatea patrimonial se constituie n vederea realizrii obiectului su de activitate, ceea ce oblig la punerea n micare a mijloacelor economice (bunuri economice) i surselor de finanare (capitaluri proprii + datorii), determinnd modificarea i schimbarea formei de prezentare a acestora. Anumite modificri pot s se produc numai n cadrul mijloacelor economice, fr ca resursele s fie modificate i invers, se pot produce modificri n structura resurselor fr s se schimbe mijloacele economice. Vom studia influena modificrilor elementelor patrimoniale asupra bilanului list vertical, pornind de la relaia de echilibru
Bazele contabilitii 53

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

SN = A - D = Kpr, i notnd cu x elementele patrimoniale care se modific (A valoarea elementelor de activ; D valoarea datoriilor; Kpr valoarea capitalurilor proprii). Pentru a pstra corelaia cu ecucaia patrimonial Activ = Pasiv, vom nscrie o rubric nou dup Capitalurile proprii, respectiv Total Pasiv, care va cumula valorea Datoriilor i valoarea Capitalurilor proprii. Aceast rubric reprezint, pe de o parte, un element de calcul i nu o structur patrimonial n sine; pe de alt parte, consituie o modalitate de corelaie a datelor din bilan, nturct valoarea elementelor de activ (Total Activ) trebuie s fie egal cu valoarea elementelor de pasiv (Total Pasiv). 2.7.2. Modificri ale structurilor patrimoniale de activ Se produc atunci cnd o structur de activ crete cu o valoare i o alt structur de activ se diminueaz cu aceeai valoare, n timp ce structurile patrimoniale de pasiv rmnnd neschimbate. Relaia de echilibru patrimonial va fi: (A + x x) - D = Kpr, unde +x este elementul patrimonial de activ care crete valoric, iar x elementul patrimonial de activ care se diminueaz valoric. Exemplu: O societate comercial sistematizeaz elementele sale patrimoniale n urmtorul bilan (iniial): BILAN ncheiat la data de ............ Denumirea indicatorului ACTIVE IMOBILIZATE Cldiri ACTIVE CIRCULANTE Mrfuri Clieni TOTAL ACTIVE DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA DE PN LA UN AN Credite bancare pe termen scurt Furnizori Salarii datorate personalului TOTAL DATORII TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (SN) CAPITAL SOCIAL VARSAT REZERVE Legale REZULTATUL EXERCITIULUI (profit) TOTAL CAPITALURI PROPRII TOTAL PASIV (DATORII + CAPITALURI PROPRII)
Bazele contabilitii

Sold 80.000 100.000 30.000 210.000 35.000 25.000 15.000 75.000 135.000 100.000 10.000 25.000 135.000 210.000

54

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

Societatea ncaseaz o parte din creanele asupra clienilor si, n valoare de 10.000 lei, cu numerar. n urma acestei operaiuni se produce o diminuare a elementului de activ Clieni cu valoarea de 10.000 lei, dar simultan se nregistreaz o cretere a elementului de activ Casa cu aceeai valoare, 10.000 lei. Operaiunea a produs doar modificarea structurii activului. Relaia de echilibru este: SN = (A - Clieni + Casa) - D = Kpr Bilanul se va prezenta astfel: BILAN ncheiat la data de ........... Denumirea indicatorului ACTIVE IMOBILIZATE Cldiri ACTIVE CIRCULANTE Mrfuri Clieni Casa n lei TOTAL ACTIVE DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA DE PN LA UN AN Credite bancare pe termen scurt Furnizori Salarii datorate personalului TOTAL DATORII TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (SN) CAPITAL SOCIAL VARSAT REZERVE Legale REZULTATUL EXERCITIULUI (profit) TOTAL CAPITALURI PROPRII TOTAL PASIV

Sold 80.000 100.000 20.000 10.000 210.000 35.000 25.000 15.000 75.000 135.000 100.000 10.000 25.000 135.000 210.000

2.7.3. Modificri ale structurilor patrimoniale de pasiv Se produc atunci cnd o structur de pasiv crete cu o valoare i o alt structur de pasiv se diminueaz cu aceeai valoare, n timp ce structurile patrimoniale de activ rmn neschimbate. n cazul modificrii structurilor de pasiv pot apare urmtoarele situaii: 1. Modificri ale structurilor patrimoniale datorii, atunci cnd o structur reprezentnd o datorie crete cu o valoare i o alt structur reprezentnd tot o datorie se diminueaz, cu aceeai valoare, n timp ce structurile patrimoniale de activ i cele ale situaiei nete rmn neschimbate. Relaia de echilibru patrimonial va fi: SN = A (D + x x) = Kpr
Bazele contabilitii 55

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

Exemplu: Societatea achit o datorie ctre un furnizor de mrfuri, apelnd la un credit pe termen scurt, n valoare de 20.000 lei. n urma acestei operaiuni se produce o diminuare a elementului datorii Furnizori cu valoarea de 20.000 lei, dar simultan se nregistreaz o cretere a elementului datorie Credite bancare pe termen scurt cu aceeai valoare, 20.000 lei. Operaiunea a produs doar modificarea elementelor de datorii. Relaia de echilibru este: SN = A (D + Credite bancare termen scurt Furnizori) = Kpr Bilanul se va prezenta astfel: BILAN ncheiat la data de ....... Denumirea indicatorului ACTIVE IMOBILIZATE Cldiri ACTIVE CIRCULANTE Mrfuri Clieni Casa n lei TOTAL ACTIVE DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA DE PN LA UN AN Credite bancare pe termen scurt Furnizori Salarii datorate personalului TOTAL DATORII TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (SN) CAPITAL SOCIAL VARSAT REZERVE Legale REZULTATUL EXERCITIULUI (profit) TOTAL CAPITALURI PROPRII TOTAL PASIV Sold 80.000 100.000 20.000 10.000 210.000 55.000 5.000 15.000 75.000 135.000 100.000 10.000 25.000 135.000 210.000

2. Modificri ale structurilor patrimoniale capitaluri proprii, atunci cnd o structur reprezentnd capital propriu crete cu o valoare i o alt structur reprezentnd tot un capital se diminueaz cu aceeai valoare, n timp ce structurile patrimoniale de activ i cele de datorii rmn neschimbate. Relaia de echilibru patrimonial va fi: A - D = Kpr + x - x

Bazele contabilitii

56

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

Exemplu: Societatea decide mrirea capitalului social pe seama rezervelor, cu valoarea de 1.000 lei. n urma acestei operaiuni se produce o diminuare a elementului de capital propriu Rezerve cu valoarea de 1.000 lei, dar simultan se nregistreaz o cretere a elementului capital propriu Capital social vrsat cu aceeai valoare, 1.000 lei. Operaiunea a produs doar modificarea elementelor de capitaluri proprii. Relaia de echilibru este: A - D = Kpr + Capital social - Rezerve Bilanul se va prezenta astfel: BILAN ncheiat la data de ...... Denumirea indicatorului ACTIVE IMOBILIZATE Cldiri ACTIVE CIRCULANTE Mrfuri Clieni Casa n lei TOTAL ACTIVE DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA DE PN LA UN AN Credite bancare pe termen scurt Furnizori Salarii datorate personalului TOTAL DATORII TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE CAPITAL SOCIAL VARSAT REZERVE Legale REZULTATUL EXERCITIULUI (profit) TOTAL CAPITALURI PROPRII TOTAL PASIV Sold 80.000 100.000 20.000 10.000 210.000 55.000 5.000 15.000 75.000 135.000 101.000 9.000 25.000 135.000 210.000

2.7.5. Modificri simultane de cretere ale structurilor de activ i de pasiv Se produc atunci cnd o structur de activ crete, cu o anumit valoare, i simultan, i cu aceeai valoare, crete o structur de pasiv. n cazul acestor modificri pot apare urmtoarele situaii: 1.Crete o structur de activ simultan cu creterea unui element de datorie, elementele ale situaiei nete rmnnd neschimbate. Relaia de echilibru patrimonial va fi: (A + x) (D + x) = Kpr Exemplu: Societatea cumpr materii prime de la un furnizor, n valoare de 10.000 lei, care vor fi decontate ulterior.
Bazele contabilitii 57

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

n urma acestei operaiuni se produce o cretere a elementului de activ Materii prime cu valoarea de 10.000 lei, dar simultan se nregistreaz o cretere a elementului de datorie Furnizori cu aceeai valoare, 10.000 lei. Relaia de echilibru este: (A +Materii prime) (D + Furnizori) = Kpr Bilanul se va prezenta astfel: BILAN ncheiat la data de ...... Denumirea indicatorului ACTIVE IMOBILIZATE Cldiri ACTIVE CIRCULANTE Materii prime Mrfuri Clieni Casa n lei TOTAL ACTIVE DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOAD DE PN LA UN AN Credite bancare pe termen scurt Furnizori Salarii datorate personalului TOTAL DATORII TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE CAPITAL SOCIAL VARSAT REZERVE Legale REZULTATUL EXERCITIULUI (profit) TOTAL CAPITALURI PROPRII TOTAL PASIV Sold 80.000 10.000 100.000 20.000 10.000 220.000 55.000 15.000 15.000 85.000 135.000 101.000 9.000 25.000 135.000 220.000

2. Crete o structur de activ simultan cu creterea unui element de capital propriu (situaie net), elementele de datorii rmnnd neschimbate. n acest caz, se produce i o majorare valoric a situaiei nete (cretere patrimonial), spre deosebire de situaiile studiate pn acum. Relaia de echilibru patrimonial va fi: (A + x) - D = (Kpr + x) Exemplu: Se majoreaz capitalul social pe seama unui aport n natur al unui asociat, reprezentnd un utilaj industrial, n valoare de 200.000 lei. n urma acestei operaiuni se produce o cretere a elementului de activ Echipamente tehnologice cu valoarea de 200.000 lei, dar simultan se nregistreaz o cretere a elementului Capital social vrsat cu aceeai valoare, 200.000 lei. Relaia de echilibru este: (A + Echipamente tehnologice) - D = (Kpr + Capital social) Bilanul se va prezenta astfel:
Bazele contabilitii 58

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

BILAN ncheiat la data de ...... Denumirea indicatorului ACTIVE IMOBILIZATE Cldiri Echipamente tehnologice ACTIVE CIRCULANTE Materii prime Mrfuri Clieni Casa n lei TOTAL ACTIVE DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA DE PN LA UN AN Credite bancare pe termen scurt Furnizori Salarii datorate personalului TOTAL DATORII TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE CAPITAL SOCIAL VARSAT REZERVE Legale REZULTATUL EXERCITIULUI (profit) TOTAL CAPITALURI PROPRII TOTAL PASIV

Sold 80.000 200.000 10.000 100.000 20.000 10.000 420.000 55.000 15.000 15.000 85.000 335.000 301.000 9.000 25.000 335.000 420.000

2.7.6. Modificri simultane de diminuare ale structurilor de activ i de pasiv Au loc atunci cnd o structur de activ se diminueaz, cu o anumit valoare, i simultan, i cu aceeai valoare, se micoreaz o structur de pasiv. n cazul acestor modificri pot apare urmtoarele situaii: 1. Se diminueaz o structur de activ simultan cu scderea unui element de datorie, elementele ale situaiei nete rmnnd neschimbate. Relaia de echilibru patrimonial va fi: (A x) (D x) = Kpr Exemplu: Societatea achit datoria ctre un furnizor, n valoare de 8.000 lei, cu numerar. n urma acestei operaiuni se produce o micorare a elementului de activ Casa n lei cu valoarea de 8.000 lei, dar simultan se nregistreaz i o micorare a elementului Furnizori cu aceeai valoare, 8.000 lei. Relaia de echilibru este: (A Casa) - (D Furnizori) = Kpr Bilanul se va prezenta astfel:

Bazele contabilitii

59

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

BILAN ncheiat la data de ....... Denumirea indicatorului ACTIVE IMOBILIZATE Cldiri Echipamente tehnologice ACTIVE CIRCULANTE Materii prime Mrfuri Clieni Casa n lei TOTAL ACTIVE DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA DE PN LA UN AN Credite bancare pe termen scurt Furnizori Salarii datorate personalului TOTAL DATORII TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE CAPITAL SOCIAL VARSAT REZERVE Legale REZULTATUL EXERCITIULUI (profit) TOTAL CAPITALURI PROPRII TOTAL PASIV Sold 80.000 200.000 10.000 100.000 20.000 2.000 412.000 55.000 7.000 15.000 77.000 335.000 301.000 9.000 25.000 335.000 412.000

2. Se diminueaz o structur de activ simultan cu diminuarea unui element de capital propriu (situaie net), elementele de datorii rmnnd neschimbate. n acest caz, se produce i o diminuare valoric a situaiei nete (cretere patrimonial), spre deosebire de situaiile anterioare. Relaia de echilibru patrimonial va fi: (A x) - D = (Kpr x) Exemplu: Un asociat se retrage din societate, fiindu-i returnat partea din capitalul social, n valoare de 2.000 lei, n numerar. n urma acestei operaiuni se produce o micorare a elementului de activ Casa n lei cu valoarea de 2.000 lei; simultan se nregistreaz i o micorare a elementului Capital social cu aceeai valoare, 2.000 lei. Relaia de echilibru este: (A Casa) - D = (Kpr - Capital social) Bilanul se va prezenta astfel:

Bazele contabilitii

60

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

BILAN ncheiat la data de ....... Denumirea indicatorului ACTIVE IMOBILIZATE Cldiri Echipamente tehnologice ACTIVE CIRCULANTE Materii prime Mrfuri Clieni Casa n lei TOTAL ACTIVE DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA DE PN LA UN AN Credite bancare pe termen scurt Furnizori Salarii datorate personalului TOTAL DATORII TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE CAPITAL SOCIAL VARSAT REZERVE Legale REZULTATUL EXERCITIULUI (profit) TOTAL CAPITALURI PROPRII TOTAL PASIV

Sold 80.000 200.000 10.000 100.000 20.000 0 410.000 55.000 7.000 15.000 77.000 333.000 299.000 9.000 25.000 333.000 410.000

Sarcina de lucru 6
Propunei o operaiune economic care s produc modificri n sensul creterii valorice pentru o structur de activ i una de datorii i ntocmii ecuaia patrimonial :

Bazele contabilitii

61

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE U/Nicoleta

Bazele contabilit contabilitii

Rezumat Bilanul Bilan reprezint procedeul specific metodei contabilit contabilitii, cu ajutorul cruia sunt sistematizate elementele apar innd unui patrimoniu, ruia aparinnd innd cont de rela innd relaia de echilibru care trebuie s existe ntre acestea. nscrierea structurilor patrimoniale n bilan trebuie s respecte anumite bilan scheme obligatorii, schema orizontal sau lista vertical. orizontal Schema orizontal prezint elementele conform ecua orizontal ecuaiei de echilibru Activ = Pasiv, n timp de lista vertical privete echilibrul dintre elemente vertical te sub forma ecua ecuaiei Activ - Datorii = Capitaluri proprii. Bilanul Bilanul cuprinde toate elementele de activ, datorii i capital propriu grupate dup natur i lichiditate, respectiv natur i exigibilitate. natur i Cu ajutorul bilan ui sunt constatate modific bilanului modificrile elementelor patrimoniale, cre creterile sau diminurile valorice, ca urmare a opera rile operaiunilor economice derulate de o entitate, condi ia de echilibru dintre elemente condiia acionnd ntotdeauna asupra acestora. ionnd

Teste de autoevaluare
1. Bilanul trebuie: ul a) se analizeze profund fiecare element patrimonial n parte observnd locul, rolul i implica fiecruia n cadrul ansamblului dat; i implicaia b) se generalizeze unele concluzii desprinse n procesul de analiz analiz; c) se inventarieze, faptic st structurile patrimoniale ale unitii. ii. d) trebuie s ofere o imagine fidel a pozi iei financiare i performanei poziiei persoanei juridice, pentru exerci iului financiar pentru care a fost ncheiat. exerciiului e) s evite supraevaluarea mijloacelor economice sau subevaluarea resurselor financiare.

Structurile patrimoniale rectificative sunt: a) veniturile; b) amortizarea; c) ajustrile pentru depreciere; rile d) cheltuielile; e) diferenele de pre ele pre. A=a+c; B=a+b+c; C=b+c+e; D=b+d; E=b+ E=b+e
2.

3. Structurile patrimoniale reprezentate prin contul de rezultate sunt: a) veniturile; b) amortizarea; c) provizioanele pentru depreciere; d) cheltuielile; e) diferenele de pre ele pre. A=a+c; B=a+b+c; C=b+c+e; D= D=a+d; E=b+e
Bazele contabilitii 62

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

4.

Bazele contabilitii

Lista vertical a bilanului presupune echilibrul elementelor patrimoniale n forma: a) Activ - Datorii = Capitaluri proprii; b) Activ = Pasiv; c) Active imobilizate - Datorii = Capitaluri proprii; d) Active circulante = Capitaluri proprii; e) Active imobilizate + Active circulante = Capitaluri proprii.

5. Asupra cror elemente din bilan produce modificri urmtoarea operaiune: o entitate patrimonial achiziioneaz materii prime pe care le achit cu numerar: a) numai asupra elementelor de activ; b) numai asupra datoriilor; c) numai asupra capitalurilor proprii (situaiei nete); d) simultan, asupra elementelor de activ i a celor de datorii; e) simultan, asupra elementelor de activ i a capitalurilor proprii. 6. O entitate patrimonial achiziioneaz un utilaj industrial de la un furnizor, cu plata ulterioar a acestuia. Ce elemente patrimoniale sunt modificate? a) numai elementele de activ; b) numai datoriile; c) numai capitalurile proprii (situaia net); d) simultan, elemente de activ i de datorii; e) simultan, elemente de activ i de capitaluri proprii. 7. Asupra cror elemente din bilan produce modificri urmtoarea operaiune: o entitate patrimonial ncorporeaz la capitalul social primele de capital rezultate din emisiunea de aciuni: a) numai asupra elementelor de activ; b) numai asupra datoriilor; c) numai asupra capitalurilor proprii (situaiei nete); d) simultan, asupra elementelor de activ i a celor de datorii; e) simultan, asupra elementelor de activ i a capitalurilor proprii. 8. Asupra cror elemente din bilan produce modificri urmtoarea operaiune: o entitate patrimonial ramburseaz un mprumut pe termen lung din disponibilul existent n contul de la banc: a) numai asupra elementelor de activ; b) numai asupra datoriilor; c) numai asupra capitalurilor proprii (situaiei nete); d) simultan, asupra elementelor de activ i a celor de datorii; e) simultan, asupra elementelor de activ i a capitalurilor proprii.

Bazele contabilitii

63

Carmen-Mihaela CREU/Nicoleta CONSTANDACHE

Bazele contabilitii

Tema de control nr.1 ntocmirea bilanului contabil i a ecuaiilor bilaniere aferente operaiunilor economice
O societate comercial prezint urmtoarele structuri patrimoniale: cheltuieli de dezvoltare 2000 lei, echipamente tehnologice 25.000 lei, capital social 26.000, prime de emisiune 5.000, mrfuri 4.800 lei, credite bancare pe termen scurt 8.000 lei, salarii datorate personalului 2.000, impozit pe profit 1.700 lei, furnizori de imobilizri 4.000 lei, materiale consumabile 1.300 lei, clieni 8.300 lei, TVA de plat 3.500 lei, producia n curs de execuie 4.100 lei, efecte de ncasat 3.700 lei, conturi curente la bnci 5.200 lei, dobnzi la creditele bancare 500 lei, rezerve legale 2.000 lei, profit curent 1.700. Se cere: s se ntocmeasc bilanul contabil; n timpul lunii au loc urmtoarele operaiuni: se achit integral impozitul pe profit din contul curent de la banc; se ncaseaz cu numerar (n casierie) 5.000 lei de la un client. S se ntocmeasc ecuaiile bilaniere aferente operaiunilor anterioare, s arate modificrile asupra patrimoniului i s se ntocmeasc bilanul modificat dup fiecare operaiune.

a) b) 1. 2.

Bibliografie minimal
Creu Carmen, Constandache Nicoleta, Roman Gianina, Gheonea Victoria (2010). Bazele contabilitii. Teorie, aplicaii practice i teste gril. Galai: Editura Zigotto Ristea Mihai, Dumitru Corina-Graziella (2009). Bazele contabilitii Noiuni de baz, probleme, studii de caz, teste gril i monografie. Bucureti: Editura Universitar Tabr Neculai, Budugan Dorina, Horomnea Emil (2009). Bazele contabilitii. Concepte, modele, aplicaii. Iai: Editura Sedcom Libris

Bazele contabilitii

64