ALIANZAS PARA CONTRATR: CONSORCIOS Y UNIONES TEMPORALES

Concepto y caractersticas generales

La unin temporal1 es un acuerdo en virtud del cual dos o ms personas presentan conjuntamente una propuesta para obtener la adjudicacin, celebracin y ejecucin de un contrato, respondiendo solidariamente2 por el cumplimiento total del compromiso. Responsabilidad. En los consorcios la responsabilidad por las obligaciones tributarias es solidaria, en tanto que en la unin temporal los participantes solamente responden en el porcentaje y proporcin que indique el texto del documento en el cual se plasme el convenio; Si bien la norma prev la solidaridad para la obligacin de hacer, para efectos de sanciones el factor determinante es el lmite de participacin. La unin temporal, junto con los denominados consorcios3, fueron regulados parcialmente por la Ley 80 de 1993, definiendo que al plantearla se establezcan con claridad las siguientes condiciones: Concretar el objeto de la unin temporal estableciendo con claridad, por ejemplo, la identificacin de la licitacion a presentar, el nombre de la entidad contratante, el alcance y plazo propuestos para el contrato etc. Denominar la alianza con claridad. Aunque se acostumbra designarla con el nombre de las personas4 que lo conforman, precedido de la expresin "unin temporal", tambien es posible asignarle un nombre diferente, que dificulte la identificacin inmediata de sus miembos. 5 El Consejo Tcnico de la Contadura Pblica6 (CTCP) identifica as las principales caractersticas que son comunes a estas alianzas: Son Agrupaciones de personas, que ejercen una actividad econmica similar, conexa o complementaria, que unen esfuerzos con nimo de colaboracin para la gestin de un inters comn, como puede ser la participacin en contratos, principalmente con el estado. No tienen personera jurdica propia. Pueden mantener recursos comunes para sufragar los gastos generados por la alianza. Deben diligenciar el Registro nico Tributario (RUT) y solicitar el NIT correspondiente, tramitando la resolucin de autorizacin de facturacin, puesto que son reponsables de obligaciones tributarias,como se indica ms adelante. Al momento de constituir la alianza se debe tener cuidado en: Analizar las clusulas del contrato e identificar las responsabilidades y obligaciones que se adquieren en forma directa, as como las adquiridas por cada uno de los miembros. Determinar si la alianza es responsable del IVA con el objeto de crear las cuentas correspondientes. Determinar el porcentaje de participacin que tendrn los miembros en los ingresos, costos y gastos. La designacin de un Revisor Fiscal es potestativa dado que la alianza no es,en sentido jurdico, una sociedad comercial; Si se decide nombrarlo, tanto la designacion como las funciones que debe cumplir se deben incluir en el documento de compromiso7. Liquidacin Al expirar el objeto por el cual fue creada la alianza, se deber proceder a su liquidacin8, teniendo en cuenta los siguientes pasos: Elaborar y firmar el acta de liquidacin entre los miembros. Solicitar losl paz y salvo por todo concepto nte la DIAN, la caja de compensacin familiar, SENA, ICBF Solicitar el paz y salvo por todo concepto por aportes al sistema de seguridad social en salud, pensiones y riesgos profesionales. Solicitar la cancelacin del NIT y del RUT

Consideraciones tributarias
Obligaciones. Tributariamente habando, las alianzas tienen algunas obligaciones particulares, a pesar de no ser personas juridicas: En primer lugar, tienen la obligacin de facturar9 pudiendo hacerlo ya sea a nombre propio y en representacin de sus miembros, o en forma separada o conjunta cada uno de los participantes. Cuando se trate de operaciones no gravadas,y se facture bajo el NIT de la alianza, es necesario sealar el porcentaje del ingreso que corresponda a cada uno de los miembros, indicando el nombre o razn social y el NIT de cada uno de ellos. Adicionalmente, se debe indicar en las facturas de venta si cada uno de los participantes es o no contribuyente. En segundo lugar deben suministrar la informacin10 de orden tributario exigida aplicando las especificaciones tcnicas del medio magntico para la correspondiente presentacin. Dicha informacin deber ser suministrada por quien haya sido escogido para el efecto11, y teniendo en cuenta los topes de ingresos brutos establecidos en la normativa12. y cualquiera que sea el patrimonio bruto o ingresos brutos de los participantes. Tributariamente las alianzas son:

1 Art. 7 de la Ley 80 de 1993. En lo sucesivo, se usara el acrnimo UT para referirse a la Unin Temporal.As mismo, al referirse indistintamente a consorcio o union temporal se usa el trmino alianza

Frente a un eventual incumplimiento, todos y cada uno de los miembros del consorcio responden del mismo y deben subsanarlo y/o remediarlo a la brevedad posible, 3 Que son muy similares, pero que difieren en ciertos aspectos 4 Cuando se hace referencia a pesonas se debe entender que son jurdicas o naturales 5 Esta medida s un factor estratgico paradiferenciar al proponente y mejorar la competitividad. Por ejemplo, si Snchez y Rodriguez se unen para construir La va del Sol, se pueden llamar UT Sanchez y Rodiguez. Pero tambien puede se UT Via del Sol 2011 e incluso UT constructora 6 Mediante el Pronunciamiento 04 de 2002

7 A falta de estas, el Revisor cumplir las funciones indicadas en el artculo 207 del Cdigo de Comercio. 8 Conforme lo indica el artculo 112 del decreto 2649 de 1993 9 Artculo 11 del Decreto 3050 de 1997 10 Resolucin de la DIAN No.9270 del 23 de octubre de 2001 artculo 1 11 Conforme a las opciones establecidas en el artculo 11 del Decreto No.3050 de 1997 12 El inciso 1 de la Resolucin No.9270 de 2001

Sujetos de retencin en la fuente. La retencin que se les practica, cuando facturan, se efecta a nombre de los participantes; en consecuencia, los ingresos que los participantes reciben a ttulo de anticipo, reintegro de gastos o distribucin de utilidades, no son objeto de retencin en la fuente. Responsables del impuesto sobre las ventas13 cuando realicen actividades gravadas en forma directa; razn por la cual deben expedir factura y efectuar los registros contables que se desprendan de las disposiciones tributarias. Agentes de retencin en la fuente, incluidos como tales por el artculo 115 de la ley 488 de 1998 que modific el artculo 368 del Estatuto Tributario Agentes retenedores del impuesto sobre las ventas14 lo cual representa varias consecuencias. Entre ellas la obligacin de expedir facturas por sus operaciones y recaudar el impuesto sobre las ventas correspondiente, as como la de declarar por los periodos bimestrales de tributo.15 De manera que si la alianza es responsable de IVA y su cliente es agente de retencin de este impuesto, se debe aplicar la retencin en la fuente de este impuesto en cabeza del responsable. As mismo, en el aspecto tributario, las alianzas no son Agentes retenedores del impuesto de timbre16, sin perjuicio de la responsabilidad que tiene cada participante respecto a las reglas generales de este impuesto. Cada uno responde por el impuesto de timbre que se cause en los actos que intervenga la alianza el consorcio o la unin temporal en la medida que correspondan a su naturaleza jurdica y a las exigencias legales de los agentes de retencin, de acuerdo al orden de prelacin dispuesto17 Contribuyentes del impuesto de industria y comercio, puesto que no son personas juridica ni sociedades de hecho y la norma asigna claramente esta responsabilidad a todas las actividades comerciales, industriales y de servicios que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurdicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional18 Frente a la condicin de Agente retenedor no es posible generalizar. En cada municipio se debe revisar y acoger la legislacin existente para tal fin, pusto ue es un impuesto de naturaleza local. Por ejemplo, en Bogot D.C., la Secretara de Hacienda Distrital reconoce que las alianzas no son contribuyentes del ICA, sin perjuicio de la responsabilidad que tiene cada miembro que s lo es de manera individual. Y aunque las alianzas no son sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, s actan como agentes retenedores de dicho impuesto.19 Referente a los participantes de la alianza, No deben facturar y cobrar el impuesto sobre las ventas por los valores que reciben exclusivamente por su participacin en el contrato;

Si los miembros prestan servicios a la alianza, diferentes a los establecidos en el respectivo contrato, estos deben ser facturados normalmente por el miembro respectivo y lgicamente estarn sujetos a la retencin en la fuente que les corresponda. No se les pueden trasladar los saldos a favor que se determinen en la operacin de la alianza, por concepto de IVA20, ya que desde el punto de vista fiscal en la medida que la alianza sea responsable del impuesto a las ventas,los participantes son terceros con derechos y obligaciones propias, por lo cual no es posible que ellos tomen para s impuestos descontables que le pertenecen a la alianza.. Aspectos Complementarios Para efectos de la contratacin, cada uno de los participantes debe estar inscrito en el registro de proponentes de la Cmara de Comercio respectiva. Los organismos de inspeccin, vigilancia o control pueden exigir informacin para satisfacer necesidades especificas en relacin con los miembros, que constituyan entidades sujetas a su inspeccin, vigilancia o control. Cuando se constituya una alianza, en el cual participa una sociedad extranjera, es necesario tener en cuenta las disposiciones del Cdigo de Comercio en relacin con actividades permanentes y cul es la obligacin de las sociedades extranjeras para desarrollar dichas actividades21.

Consideraciones contables
Uno de los objetivos de la informacin contable22, es conocer y demostrar los recursos controlados, las obligaciones que tenga de transferir recursos a otros entes, los cambios que hubieren experimentado tales recursos y los resultados obtenidos en el perodo contable respectivo. Esta informacin aporta seguridad para cada uno de los miembros en cuanto al conocimiento patrimonial y el control en la distribucin de los ingresos, costos y gastos de las operaciones realizadas. El llevar libros representa ventajas evidentes, ya que esto permite: Reportar en forma unificada los costos incurridos, las deducciones que se deriven de los contratos y los ingresos obtenidos. Cumplir ms fcilmente con las obligaciones tributarias. Otener informacin oportuna y confiable para la toma de decisiones. Contar con antecedentes para otras licitaciones. Si bien es cierto que hoy en da no existe23 alguna disposicin que obligue a estas alianzas a llevar libros de contabilidad, los miembros individuales deben tener en cuenta la reglamentacin aplicable a cada uno. Esto constituye una exigencia mnima, establecida por el Estatuto tributario. Dado que las alianzas son diferentes a sus integrantes, el CTPC recomienda que las alianzas lleven lleven libros en
20 concepto DIAN No.97606 del 2000 21 Especialmente las contempladas en los artculos 471 y 474 del Cdigo de Comercio y dems normas que sean aplicable 22 Artculo 3 del numeral 1 del Decreto No.2649 de 1993 23 articulo 18 modificado por el articulo 61 de la ley 223 de 1995. La norma parte de la base que los ingresos generados y los costos y gastos causadosn para la realizacin del respectivo contrato pertenecen exclusivamente a cada uno de los participantes, en las proporciones convenidas entre ellos; en consecuencia, cada uno debe llevar cuentas independientes, en su propia contabilidad, tales que permitan reflejar su participacin en los citados ingresos, costos y gastos

13 Artculo 66 de la ley 488 de 1998 que adiciona al artculo 437 del Estatuto Tributario 14 concepto DIAN No.2980 de 2002 15 Articulo 437- 2 del Estatuto Tributario 16 Artculo 518 del Estatuto Tribut ario y sus modificaciones, 17 Articulo 27 del decreto 2076 de 1992 y concepto DIAN No.13851 del 17 de febrero de 2000 18 artculo 32 de la Ley 14 de 1983 19 Acuerdo 065 de 2002, decreto 271 de junio de 2002 y resoluciones 798 y 012 de la Secretara Hacienda Distrital

forma independiente de la de sus miembropor razones de funcionalidad, organizacin y responsabilidad, de tal manera que al discriminar los movimientos de cada participante, tanto estos como la Administracin pblica puedan conocer los resultados de la gestin, los resultados del contrato, la participacin individual en los ingresos costos y gastos y en los derechos, obligaciones, activos, pasivos y/o contingencias. Adicionalmente, es conveniente llevar contabilidad especfica por las siguientes razones: Como soporte tributario, para satisfacer obligaciones de orden constitucional24 , que establecen la posibilidad de exigir la presentacin de libros de contabilidad para efectos tributarios o judiciales Como medio probatorio en los procesos tributarios, puesto que la prueba contable se considera idneoa y eficaz para la comprobacin Si se decide llevar contabilidad particular, se deben registrar ante la DIAN los libros oficiales de la alianza.25. Registros Contables En el proceso contable para los consorcios y uniones temporales, de deben tener en cuenta, entre otros, los siguientes aspectos: La contabilidad debe Reflejar los anticipos y/o giros efectuados a cada uno de los miembros y cada una de ellos debe manejar una cuenta deudora y/o acreedora transitoria para registrar temporalmente las transacciones con la alianza, la cual debe estar adecuadamente conciliada. Constituir las provisiones que garanticen el cumplimiento de las obligaciones que pueden persistir a la ejecucin del contrato (garantas). Clasificar los costos y gastos de la alianza y los participantes como deducibles y no deducibles, al ser distribuidos y reportados a cada uno de ellos. Registrar en cuentas de orden todos los derechos y obligaciones contingentes y las de control que se consideren necesarias. Cada participante debe registrar inicialmente en cuentas de orden su participacin total en el contrato y en la medida que se desarrolle el mismo, realizar los registros contables correspondientes. Incorporar en la contabilidad de cada participante los derechos y obligaciones a medida que cada uno de ellos los adquiera en relacin con el desarrollo del contrato y de acuerdo con su participacin. Dado que los contratos de construccin, por su naturaleza son los que ms utilizan la figura de las alianzas, se toman como ejemplo para destacar algunos aspectos contables que deben tenerse en cuenta, los cuales sin embargo son validos para otro tipo de contratos as: Las fechas lmite de la actividad contractual (iniciacion y conclusin), generalmente corresponden a periodos contables diferentes; por ello es fundamental la adecuada asignacin de los ingresos, costos y gastos del contrato en los periodos contables en que se realicen. Es recomendable que sea la alianza quien realice las compras de bienes y servicios que den derecho al impuesto descontable26.

Los costos deben incluir aquellas erogaciones que se relacionen directamente con el contrato especfico y los hechos atribuibles a la actividad del contrato.27 Dichos costos debern ser asignados, con base en los principios de la realidad econmica, caractersticas y practicas de la actividad, prudencia y asociacin. Los ingresos, costos y gastos deben ser reconocidos por el mtodo de porcentaje de terminacin28, es decir que tales conceptos deben ser reconocidos en el estado de resultados de los periodos contables en que se hayan realizado efectivamente; los ingresos adicionales recibidos, se deben registrar como un ingreso recibido por anticipado. No se considera necesario el "cierre" de las cuentas de resultados de la alianza en cada periodo, en razn a que el objetivo final es tener el control de los ingresos, costos y gastos totales del contrato y el porcentaje de terminacin del mismo en cada periodo, para propsitos fiscales. En el evento en que se efecte el cierre anual, se debe tener un adecuado control de la ejecucin total de la obra en cuentas de orden. Cualquier sobrecosto debe causarse y ser reconocido contablemente en el momento (periodo) en que se conozca. Frente a los Ajustes por Inflacin se debe tener en cuenta que la alianza dirige su actuacin hacia sus integrantes y n hacia terceros y por consiguiente tal debe ser el enfoque de su contabilidad. Dado que las alianzas son el resultado del acuerdo entre personas que no conforman un ente econmico independiente29 se considera que no es pertinente que realicen los ajustes por inflacin. para evitar un doble ajuste30, en razn de que los obligados a realizar dichos ajustes son los participantes. Para efectos de control en las certificaciones el contador de la alianza debe informar a cada miembro su participacin en cuanto a los activos y/o pasivos no monetarios y su fecha de registro, para que sean los muismos miembros quienes efecten los ajustes por inflacin correspondientes. Subcontratacin. La experiencia ha demostrado que es comn que el contrato no sea desarrollado totalmente por la alianza sino que se realicen subcontrataciones. En estos casos los dineros entregados se deben registrar como un anticipo en la contabilidad de la alianza y se debe aplicar el mismo criterio de mtodo de porcentaje de terminacin para la legalizacin de stos. Certificaciones y Estados Financieros Mensualmente el Contador de la alianza debe expedir una certificacin con destino a cada uno de los miembros en la cual se indiquen los ingresos, costos y gastos totales y los que le corresponden de acuerdo con su porcentaje de participacin. Anualmente se deben emitir, por parte del contador y el representante legal de la alianza, los estados financieros debidamente certificados31 que le son pertinentes tales como el balance general, estado de resultados y el estado

24 Artculo 15 CN 25 Concepto DIAN No.42416 del 25 de noviembre de 1999

26 En consideracin a la responsabilidad del recaudo del IVA y en cuyo caso las facturas de venta y documentos equivalentes deberan ser expedidos a nombre de la alianza 27 Tales como: costo de mano de obra, costo de materiales, depreciacin de propiedad, planta y equipo, costo de alquiler de planta y equipo, seguros, costo de diseo y asistencia tcnica, etc. 28 Bajo este mtodo el ingreso del contrato es identificado con los costos incurridos para alcanzar el porcentaje de terminacin, resultando as el registro de ingresos, costos y gastos que pueden ser atribuidos a la proporcin del trabajo terminado en cada periodo; 29 Al tenor del artculo 6 del decreto 2649 de 1993 30 pero con las explicaciones respectivas en las notas a los estados financieros 31 artculo 37 de la Ley 222 de 1995

de flujos de efectivo. identificando claramente la participacin correspondiente de cada uno.

Basado en documentos originales de Audiconsystem & Cia Web master: Audiconsystem@yahoo.com GERMAN JARA GUEVARA

Bibliografa.
Legislacion de Referencia