CAPITOLUL II CONTABILITATEA CREANTELOR,DATORIILOR COMERCIALE

2.1

Aspecte generale privind contabilitatea ter ilor Contabilitatea terilor asigur evidena datoriilor i creanelor entitii n relaiile acesteia cu clienii, personalul, asigurrile sociale, bugetul statului, entitile afiliate,

furnizorii,

asociaii/acionarii, debitorii i creditorii diveri. n contabilitatea furnizorilor i clienilor se nregistreaz operaiunile privind cumprrile, respectiv livrrile de mrfuri i produse, lucrrile executate i serviciile prestate, precum i alte operaiuni similare efectuate. Avansurile acordate furnizorilor, precum i cele primite de la clieni se nregistreaz n contabilitate n conturi distincte. Operaiunile privind vnzrile/cumprrile de bunuri, executrile de lucrri i prestrile de servicii efectuate pe baza efectelor comerciale se nregistreaz n contabilitate n conturile corespunztoare de efecte de primit sau de pltit, dup caz. Efectele comerciale scontate neajunse la scaden se nregistreaz ntr-un cont n afara bilanului i se menioneaz n notele explicative. Efectele comerciale trebuie s ndeplineasc condiiile de form i fond prevzute de legislaia n vigoare, fr de care validitatea lor poate fi contestat sau anulat. Creanele i datoriile n valut se nregistreaz n contabilitate att n lei, la cursul de schimb de la data efecturii operaiunilor, comunicat de Banca Naional a Romniei, ct i n valut. Operaiunile n valut trebuie nregistrate n momentul recunoaterii iniiale n moneda de raportare (leu), aplicndu-se sumei n valut cursul de schimb dintre moneda de raportare i moneda strin, la data efecturii tranzaciei. Contabilitatea furnizorilor i clienilor, a celorlalte datorii i creane se ine pe categorii, precum i pe fiecare persoan fizic sau juridic. n acest sens, n contabilitatea analitic, furnizorii i clienii se grupeaz astfel: interni i externi, iar n cadrul acestora pe termene de plat, respectiv de ncasare. n cadrul conturilor de furnizori i clieni, se grupeaz distinct datoriile i creanele rezultate din tranzaciile cu clauze de rezerv de proprietate. Creanele incerte se nregistreaz distinct n contabilitate.

Contabilitatea decontrilor cu personalul cuprinde drepturile salariale, sporurile, adaosurile, premiile din fondul de salarii, indemnizaiile pentru concediile de odihn, precum i cele pentru incapacitate temporar de munc, pltite din fondul de salarii i alte drepturi n bani i/sau n natur datorate de entitate personalului pentru munca prestat. n contabilitate se nregistreaz distinct alte drepturi i avantaje care, potrivit legislaiei n vigoare, nu se suport din fondul de salarii (masa cald, alimente antidot etc.), precum i alte drepturi acordate potrivit legii. Drepturile de personal neridicate n termenul legal se nregistreaz ntr-un cont distinct, pe persoane. Reinerile din salariile personalului pentru cumprri cu plata n rate, chirii sau pentru alte obligaii ale salariailor, datorate terilor (popriri, pensii alimentare i altele), se efectueaz numai n baza unor titluri executorii sau ca urmare a unor relaii contractuale. Sumele datorate i neachitate personalului (concediile de odihn i alte drepturi de personal), respectiv eventualele sume care urmeaz s fie ncasate de la acesta, aferente exerciiului n curs, se nregistreaz ca alte datorii i creane n legtur cu personalul. Debitele provenite din avansuri de trezorerie nedecontate, din distribuiri de uniforme i echipamente de lucru, precum i debitele provenite din pagube materiale, amenzile i penalitile stabilite n baza unor hotrri ale instanelor judectoreti, i alte creane fa de personalul entitii se nregistreaz ca alte creane n legtur cu personalul. 2.1.1 Reglementri privind creanele i datoriile comerciale Economia concureniala funcioneaz ca un mecanism prin intermediul cruia se realizeaz un ansamblu coerent de schimburi de valori. Aceste valori bunuri materiale i servicii necesare satisfacerii nevoilor de ordin economic i social sunt asigurate de activitile economice, n cadrul crora locul principal revine produciei . Activitatea de producie este influenat att de complexitatea intrinsec a procesului de producie, ct i de ansamblul relaiilor cu tere persoane, i anume: ageni economici, bnci, salariai, statul; suportul acestor relaii constnd n fluxuri de valori ce se produc . Astfel, una dintre prile contractante ofer bunul sau serviciul spre vnzare (vnztor) flux real de bunuri i servicii, iar cealalt parte remite contravaloarea sa (cumprtor) - flux financiar de valori de schimb(bani). Totui, aceste fluxuri nu se realizeaz n acelai moment, adic, n unele cazuri prile contractante ofer bunul sau serviciul urmnd ca plata s se fac ulterior, iar n unele cazuri livrarea bunurilor i serviciilor poate fi precedat de acordarea unor avansuri .

Dac n cadrul relaiilor economice, fluxurile de valori se produc n momente diferite, atunci se nasc obligaii (datorii) prestator. n marea lor diversitate, aceste relaii se ntreptrund, ntr-un circuit n care fiecare agent economic se afl n dubl ipostaz, att pentru vnztor, ct i de cumprtor. Stingerea acestor creane sau datorii se face, de regul, prin intermediul mijloacelor bneti, utiliznd: a) Operaiuni bneti de decontare cu / fr numerar ; b) Operaiuni bneti de decontare prin efecte comerciale ; Toate relaiile agenilor economici cu terii se creeaz i se sting ntr-o nlnuire fr sfrit, fiecare n parte avnd scadene ferme de decontare, aceste relaii fiind, n majoritatea cazurilor, reciproce, de exemplu: n relaiile comerciale cu furnizorii, unitatea patrimonial are obligaia plii contravalorii bunurilor, lucrrilor sau serviciilor primite, dar i dreptul asupra acestuia pentru avansul sau acontul acordat . n relaiile cu clienii, unitatea patrimonial are dreptul de a ncasa contravaloarea livrrilor sau prestaiilor fcute, dar i obligaia decontrii avansului primit de la clieni. n relaiile cu bugetul statului, unitatea patrimonial are obligaia de a plti o serie de impozite i taxe, dar i dreptul de a ncasa subvenii, TVA de recuperat, etc. n relaiile cu salariaii, unitatea patrimonial are obligaia remunerrii muncii prestate de acetia i a stimulrii suplimentare prin premii i participare la profit, dar i dreptul de a ncasa de la salariai avansurile acordate i/sau eventualele sume achitate n plus i necuvenite. Pentru a fi nelese i reflectate corect n contabilitate aceste relaii se clasific n funcie de natura juridic, astfel: a) Relaii generatoare de drepturi (creane) ; b) Relaii generatoare de obligaii (datorii) ; n relaiile de specialitate contabil, elementele creane i datorii sunt componente ale activului i respectiv pasivului bilanier. Cadrul general al IASC definete activul , astfel: Un activ reprezint o resurs controlat de ntreprindere, ca rezultat al unor evenimente trecute i de la care se ateapt s genereze beneficii viitoare pentru ntreprindere. Recunoaterea unui activ se realizeaz dac sunt ndeplinite cumulativ dou criterii i anume: probabilitatea de realizare a unui beneficiu economic viitor; determinarea valorii / costului n mod credibil pentru beneficiar i drepturi (creane) pentru furnizor sau

Astfel, activul este mprit pe subdiviziuni, n raport de natura, modul de utilizare a valorilor, bunurilor, resurselor economice i lichidarea lor; structurile care rspund la o asemenea cerin fiind cele de active imobilizate i active circulante . Activele circulante nsumeaz toate valorile economice de consum i circulaie a cror lichiditate este mai mic sau cel mult egal cu 1 an sau, altfel spus, activitatea ntreprinderii, ce particip la un singur circuit economic i i modific n permanen forma, n aceast categorie intrnd i creanele comerciale. Creanele comerciale iau natere n cadrul relaiilor de decontare cu clienii pentru livrri de bunuri materiale, lucrri i servicii prestate, ele delimitndu-se patrimonial sub forma clienilor i efectelor comerciale de primit. Cadrul general al IASC definete datoria (paragraful 49 b) astfel: O datorie reprezint o obligaie actual a ntreprinderii ce decurge din evenimentele trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficii economice.1 Criteriile cumulative de recunoatere a datoriilor sunt: ) probabilitatea unei ieiri de resurse, purttoare de beneficii economice; ) evaluarea s se poat face n mod credibil. Caracteristica esenial a unei datorii este faptul c reprezint o obligaie actual a ntreprinderii, care la rndul ei este un angajament sau responsabilitate de a aciona ntr-un anumit fel . Datoriilor pot rezulta ca urmare a unor obligaii contractuale pentru bunuri i servicii, din dorina de a pstra bune relaii cu partenerii de afaceri sau prin efectul legii. n mod normal obligaia apare numai n momentul livrrii activului sau n momentul n care -a ncheiat un acord irevocabil de cumprare a activului . Datoriile comerciale se creeaz n cadrul relaiilor de decontare cu furnizorii pentru aprovizionri de bunuri materiale, lucrri i servicii primite, ele delimitndu-se patrimoniale sub forma furnizorilor i efectelor comerciale de pltit.

2.1.2. Crean ele defini ie, con inut, rol, clasificare

IASC, paraf 49

Creanele, denumite i active n curs de decontare reprezint drepturile pe termen scurt ale unitii, respectiv mijloace n curs de ncasare, adic drepturi ale creditorilor de a pretinde anumite sume, bunuri sau lucrri de la debitori. Creanele sau valorile n curs de ncasare, conform altei definiii, reprezint valori economice avansate temporar de ctre titularii de patrimoniu (creditori) altor persoane fizice sau juridice (debitori) pentru care urmeaz s primeasc un echivalent valoric sau o contraprestaie (bani, lucrare sau serviciu). De exemplu: - Pentru mrfurile vndute clienilor, echivalentul valoric este reprezentat de o sum bani egal cu valoarea mrfurilor facturate. - Pentru un avans n bani acordat salariailor, echivalentul valoric este reprezentat de manca prestat. Standardul Internaional de Contabilitate IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare sugereaz c, indiferent de durata de staionare n ntreprindere , toate creanele de tip comercial sa fie evideniate la active curente, fr s fie impus aceast regul, astfel, un activ va fi ncadrat la categoria activ curent atunci cnd: se ateapt s fie realizat sau este deinut pentru vnzare sau consum, n cursul normal al ciclului de exploatare al ntreprinderii; este deinut pe termen scurt sau n scopul comercializrii i se ateapt a fi realizat n termen de 12 luni de la data bilanului; reprezint numerar sau echivalente de numerar a cror utilizare nu este restricionat. Persoanele fizice sau juridice care au beneficiat de valoarea avansat, urmnd s dea echivalentul corespunztor sunt denumite generic debitori, adic acele persoane care n cadrul unui raport patrimonial au primit o valoare economic i urmeaz a da un echivalent valoric sau o contraprestaie. Fenomenul apariiei creanelor are n amonte aporturile ntreprinderii cu terii, caracterizate de un bogat coninut economic i o puternic natur juridic, cele mai importante creane fiind legate de activitatea de exploatare. Astfel, putem defini creanele de exploatare ca fiind drepturile pe termen scurt ale unitii patrimoniale, care iau natere ca urmare a desfurrii ciclului de exploatare i au n contrapartid un venit de exploatare. Premisa i condiia desfurrii unei activiti de exploatare o constituie operaiile comerciale, respectiv operaiile de vnzare cumprare de bunuri materiale, lucrri executate,

servicii prestate, etc., ceea ce presupune existena unei legturi ntre diferii ageni economici, dintre care unul vinde i este numit furnizor, iar cellalt cumpr i este numit client. Astfel, creanele comerciale legate de vnzarea de bunuri, executarea de lucrri i prestarea de servicii proprii ciclului de exploatare sunt delimitate patrimonial sub forma: clienilor, efectelor de primit i avansurilor primite de la clieni. Creanele se pot clasifica dup mai multe criterii, astfel: I. Dup natura operaiilor care le genereaz: a)Clieni i valori asimilate ; Clienii: - reprezint creanele determinate de vnzarea pe credit a bunurilor materiale, lucrrilor i serviciilor care fac obiectul activitii ntreprinderii, n cadrul acestei forme de vnzare, decontarea cu clientul intervenind ulterior . n funcie de scaden pot fi : Clieni cu ncasare imediat, n numerar sau dup un numr normal de zile de decontare a facturilor (3-5 zile); Clieni cu ncasare la termen, dup o perioad de timp convenit ntre agenii economici , termenele uzuale fiind de 30, 60 i 90 de zile, dar pot fi convenite i perioade mai mari de timp. Efecte de primit : sunt creanele pentru care se primete un titlu de valoare ca efect de comer, acestea ndeplinind funcia de bani n cadrul raportului de decontare i putnd fi decontate pe termen scurt sau imediat. Efectele de primit circul sub diferite denumiri generice, cum ar fi: nscrisuri; Polie ; Cambii; Instrumente de plat i de credit; b) Creane imobilizate: - denumite i creane financiare sau creane ataate participaiilor, sunt drepturi garantate prin operaii pe termen mediu i lung, reprezentnd rezultat favorabil (profit) sau sume datorate de coparticipai pentru acoperirea eventualelor pierderi prin acordarea de mprumuturi ntre asociai sau societi comerciale de grup cu care ntreprinderea are relaii de participare. Se contabilizeaz cu ajutorul contului 267 Creane imobilizate. Creane din decontrile cu asociaii i n cadrul grupului:

Creane din decontri cu asociaii: - privesc capitalul subscris, att n natur, ct i n bani, dar nevrsat de ctre asociaii unei societi comerciale, adic persoanele care convin pe baz de contract s afecteze ntreprinderii comune bunuri sau bani, n vederea mpririi beneficiului care poate rezulta din respectiva afacere. Creanele de refer i la primele stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii sau aportului de capital . Creanele din decontri n cadrul grupului : - sunt determinate de fondurile avansate, direct sau indirect, ntr-o manier temporar de ctre ntreprinderile entitilor grupului, de dobnzile aferente acestor fonduri i de dividendele de ncasat din participaii . Creane privind avansurile acordate furnizorilor: -apare n situaia n care, prin contract, clientul acord furnizorului avansuri bneti n vederea livrrii unor bunuri sau servicii, drept garanie, astfel societatea client are a crean fa de furnizor. Relaiile de acest gen se ntlnesc i la ambalajele care circul pe principiul restituirii, creanele aprnd odat cu livrarea ambalajelor ce urmeaz ce urmeaz a fi restituite ulterior societii. Aceste creane denumite clieni-creditori sunt evideniate n contabilitate cu ajutorul contului 419. Alte creane: - sunt creane generate de relaiile unitii cu propriul personal, cu organismele de asigurri i protecia social, cu bugetul statului i cu alte organisme asimilate i n mod implicit i de sumele sub form de dobnd pe care le genereaz operaiile respective, cum ar fi: Creanele fa de organismele de asigurri i protecie social reprezentate de: Vrsminte n plus n contul asigurrilor sociale ce urmeaz a se ncasa n perioadele urmtoare; Vrsminte efectuate n plus ctre alte organisme publice, cum ar fi contribuia la constituirea fondurilor speciale (de sntate, de cercetare dezvoltare); Creane fa de bugetul de stat care exprim datorii ale bugetului fa de unitile patrimoniale i sunt reprezentate de : Subvenii de primit ; Sume reprezentnd diferite impozite i taxe (impozit pe profit, pe salarii, pe cldiri, pe terenuri) vrsate n plus la bugetul statului; Taxa pe valoarea adugat de recuperat de la bugetul statului; buget; Vrsminte efectuate n plus din accize, impozit pe iei, impozit pe dividende; Alte creane la bugetul statului salarii neridicate prescrise, sume datorate de

Creane debitori diveri : debitori din reclamaii, din pagube materiale create de teri, alte creane izvorte din existena unor titluri executorii. II. Dup gradul de recuperare : Creane certe : presupun existena unui raport juridic i a unei sume difereniate, contabilizat ca atare i pentru care nu exist dubii n ceea ce privete recuperarea la scaden. Se contabilizeaz cu ajutorul contului 4111 . Creane incerte (dubioase): - sunt creane certe n ceea ce privete existena i mrimea lor, dar a cror recuperare este incert (dubioas), avnd n vedere situaia critic a debitorului . n funcie de respectarea sau nu a termenelor de plat pot s apar clieni cu ntrzieri la plata facturilor, n aceste situaii ei devenind inceri, forme sub care sunt evideniai n contabilitate : Clienii inceri sunt persoane fizice sau juridice care, la scaden, nu au putut deconta contravaloarea contractual, ca urmare a unei incapaciti de plat temporar sau nu. Aceste creane se contabilizeaz n momentul cnd sunt certe, apoi sunt virate n contul 4118 cu valoarea devenit incert. Creane litigioase : sunt creane certe n ceea ce privete existena i mrimea, dar pentru recuperarea lor -a deschis o aciune judectoreasc. Clienii litigioi sunt persoane fizice sau juridice asupra crora societatea are creane comerciale pentru care s-a deschis o aciune juridic privind decontarea . Se contabilizeaz ca i creanele incerte cu ajutorul contului 4118 cu valoarea aflat n litigiu. c) Creane irecuperabile : -sunt creane pierdute n mod definitiv de ctre ntreprindere . Aceste creane sunt contabilizate n momentul cnd sunt certe, apoi se trec pe cheltuieli prin contul 654Pierderi din creane i debitori diveri. III. Dup activitatea la care se refer: Creane din activitatea de exploatare : - sunt drepturi pe termen scurt ce se nasc ca urmare a desfurrii ciclului de exploatare, reprezentate prin : Creane fa de clieni ( contul 4111 Clieni); Creane ataate (contul 4118 Clieni inceri, 4118 Clieni inceri sau n litigiu, 413 Efecte de primit, 418 Clieni facturi de ntocmit); Creane fa de personal ; Creane fa de bugetul statului (contul 445 Subvenii, 4424 TVA de recuperat, 4426 TVA deductibil, 4427 TVA colectat- sold D);

 Creane fa de furnizori (contul 409 Furnizori debitori); Creane n afara exploatrii : Creane fa de uniti din cadrul grupului ( contul 451 Decontri n cadrul grupului sold D, 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul sold D); Alte creane (contul 461 Debitori diveri,473 Decontri n curs de clarificare); Cheltuieli nregistrate n avans : - sunt cheltuieli anticipate sau constatate n avans care trebuie excluse din cheltuielile exerciiului curent i apoi ncorporate n cheltuielile exerciiului la care se refer, ceea ce nseamn c exerciiul curent deine o crean asupra exerciiului urmtor. Se contabilizeaz cu ajutorul contului 471 Cheltuieli n avans. IV . Dup proveniena terilor : Creane externe : -drepturi ce decurg din raporturi juridice ale unitii patrimoniale cu persoane fizice/juridice aflate n afara teritoriului statului. Creane interne: - drepturi ce decurg din raporturi juridice ale unitii patrimoniale cu alte persoane fizice/juridice ale aceluiai stat. V. Dup termenul de ncasare sau gradul de lichiditate : Creane pe termen mediu i lung(peste 1 an): - sunt creane imobilizate pe o perioad mai lung i se refer la : Creane legate de participaii; mprumuturi pe termen mediu i lung acordate terilor ; Garanii i cauiuni vrsate de ntreprindere n favoarea terilor ; Creanele legate de participaii au n vedere mprumuturile acordate unitilor patrimoniale la care ntreprinderea deine participaii . mprumuturile pe termen mediu i lung pot fi acordate asociailor sau personalului. Garaniile i cauiunile se vars n contul furnizorilor (energie, gaze, ap, canal, prestaii telefonice). Creane pe termen scurt(sub 1 an) : - apar i se sting, n mod obinuit , n activitatea aferent unui exerciiu financiar. VI. n funcie de moneda n care sunt exprimate: Creane n lei, - clieni interni; Creane n devize clieni externi;

VII. n funcie de modalitatea de decontare : Decontri prin mijloace curente de plat : ( CEC, numerar, virament); Decontri prin efecte comerciale ; (titluri de valoare) ; Valorile de ncasat pot fi incluse n sfera creanelor acestea fiind: cecurile de ncasat, efectele de ncasat, cupoanele de ncasat detaabile din titlurile de valoare privind drepturile la dividende sau dobnzi .Opinia pentru includerea valorilor de ncasat n categoria creanelor i nu a disponibilitilor bneti se sprijin pe faptul c ele nu au gradul de lichiditate propriu lichiditilor . VIII. Dup natura creditelor care stau la baza apariiei creanelor : Creane de vnzri pe credit comercial; Creane din vnzri pe credit cambial ; IX. n funcie de data facturrii: Creane exigibile : - pentru acele mrfuri care la data livrrii sunt nsoite de factur; Creane neexigibile: - pentru acele mrfuri care la data livrrii, datorit unor forme de decontare specifice, nu sunt nsoite de factur. Ele devin exigibile odat cu ntocmirea facturii i aducerea ei la cunotina clientului.

2.1.3 Datorii defini ie, con inut, rol, clasificare Datoriile reprezint obligaiile pe termen scurt ale unitii, respectiv surse atrase la finanarea activitii acesteia. Denumite i fonduri furnizate de teri, ele se concretizeaz n angajamente financiare ale debitorilor cu privire la sume de bani sau bunuri cuvenite creditorilor i sunt elemente patrimoniale de pasiv care iau natere la apariie i se lichideaz la plata lor. Datoriile, conform altei definiii, reprezint fondurile sau capitalul furnizat de teri, pentru care unitatea trebuie s acorde o prestaie sau un echivalent valoric, n aceast situaie aflndu-se mprumuturile contractate de la bnci sau de la alte instituii financiare, mprumuturile

din emisiunile de obligaiuni, precum i datoriile create n cadrul relaiilor de decontare ale unitii cu alte persoane fizice i juridice. Datoriile curente sunt cele care se ncadreaz n urmtoarea definiie: se ateapt s fie decontate n cursul normal al ciclului de exploatare al ntreprinderii sunt exigibile n termen de 12 luni de la data bilanului.2 Persoanele fizice i juridice fa de care unitatea are obligaii bneti sunt denumite generic creditori, adic acele persoane care n cadrul unui raport patrimonial au avansat o valoare economic i urmeaz a primi un echivalent valoric sau o contraprestaie. Premiza i condiia desfurrii unei activiti economice o constituie operaiile comerciale, respectiv operaiile de vnzare cumprare de bunuri materiale, lucrri executate, servicii prestate, etc., ceea ce presupune existena unei legturi ntre diferii ageni economici, dintre care unul vinde i este numit furnizor, iar cellalt cumpr i este numit client. Astfel, datoriile comerciale legate de vnzarea de bunuri, executarea de lucrri i prestri de servicii proprii ciclului de exploatare sunt delimitate patrimonial sub forma: furnizorilor, efectelor de pltit i avansurilor acordate furnizorilor. Furnizorii reprezint datoriile fa de teri pentru cumprrile pe credit, aa cum clienii reprezint creanele asupra terilor pentru vnzrile pe credit, decontarea creanelor i datoriilor intervenind ulterior acestor operaiuni. Datoriile se pot clasifica dup mai multe criterii, astfel: Dup natura operaiilor care le genereaz mprumuturi i datorii asimilate: - denumite i datorii financiare, ele reprezint resursele externe puse la dispoziia unitii patrimoniale pe termen mediu i lung i cuprind elemente precum Credite primite de la banc i alte instituii de credit: mprumuturi din emisiunea de obligaiuni: - sunt denumite i credite obligatare i reprezint fonduri pe termen lung asigurate prin vnzarea, ctre public, de titluri de credit negociabile. Datorii privind concesiunile, brevetele, licenele i alte drepturi i valori asimilate, preluate n patrimoniu. Datorii legate de participaii apar n cazul sumelor ncasate de la societi comerciale care dein titluri de participare ale ntreprinderii.

Conform IASC 1 Prezentarea situaiilor financiare

Dobnzi aferente acestor mprumuturi: - toate sursele de finanare, atrase sub diferite forme, vor fi remunerate de ctre ntreprindere cu o dobnd, care se asimileaz astfel acestor datorii. Furnizori i conturi asimilate : - denumite i datorii comerciale ele reprezint echivalentul valoric al prestaiilor i livrrilor de bunuri efectuate de teri i regrupeaz furnizorii din exploatare, efecte de plat aferente activitii de exploatare, furnizorii i efectele de plat pentru imobilizri i furnizori ale cror facturi sunt nesosite, dar a cror valoare este suficient de bine cunoscut. Furnizori : - delimiteaz datoria ntreprinderii fa de teri pentru cumprarea pe credit, de bunuri i servicii, documentul pe baza cruia se nate datoria fiind factura. n contractele cu furnizorii se pot conveni termene de plat, care pot varia ntre 30-90 zile i, n unele cazuri, chiar perioade mai mari. Efectele de plat : -reprezint titluri de valoare, care atest obligaia de plat a societii comerciale n cadrul relaiei de decontare. Sunt datoriile pentru care se primete un titlu de valoare ca efect de comer, aceasta ndeplinind funcia de bani n cadrul raportului de decontare i putnd fi decontate pe termen scurt sau imediat. Datoriile comerciale sunt evideniate n contabilitate prin intermediul conturilor din clasa 40. Avansuri primite de la clieni : - apare n situaia n care, prin contract, clientul acord furnizorului avansuri bneti n vederea livrrii unor bunuri sau servicii, drept garanie, astfel societatea furnizor are o obligaie fa de client. Acelai gen de relaii apare i pentru ambalajele primite i n acelai timp cu bunuri i servicii i care urmeaz a fi restituite de ctre societate, aceast situaie aplicndu-se numai acelor ambalaje care circul pe principiul restituirii. Aceste datorii denumite furnizori-debitori sunt evideniate n contabilitate cu ajutorul contului 409. Alte datorii :- se refer la urmtoarele structuri de datorii: Datorii fa de personal : - reprezint obligaia ntreprinderii n drepturi bneti i n natur cuvenite personalului (salariailor) pentru munca prestat sau ca urmare a calitii de salariat, mrimea acestor datorii fa de salariai stabilindu-se prin negocieri colective sau individuale ntre societate i personal, finalizate prin contracte. Aceste datorii sunt evideniate n contabilitate cu ajutorul conturilor din clasa 42. II. Dup proveniena terilor:

a)Datorii interne: - drepturi ce decurg din raporturile juridice ale unitii patrimoniale cu alte persoane fizice / juridice ale aceluiai stat. b)Datorii externe: - obligaii ce decurg din raporturile juridice ale unitii patrimoniale cu persoane fizice / juridice aflate n teritoriul statului, cnd poate interveni sau nu garania guvernamental , iar riscul asumat de societate, n urma modificrilor de natur juridic, se va mpri cu statul. III. Dup activitatea la care se refer : a)Datorii de exploatare: - sunt obligaii pe termen scurt ce se nasc ca urmare a desfurrii ciclului de exploatare, reprezentate prin : Datorii fa de furnizori(contul 401 Furnizori); Datorii ataate (conturile: 403Efecte de pltit; 408Furnizori-facturi nesosite); Datorii fa de personal ; Datorii fa de bugetul statului (contul 419Clieni creditori); b)Datorii n afara exploatrii:- sunt obligaii pe termen scurt ce se nasc ca urmare a desfurrii altor activiti dect cele ale ciclului de exploatare, reprezentate prin; Creane fat de uniti din cadrul grupului, fa de acionari sau asociai, fa de furnizorii din imobilizri (contul 404Furnizori din imobilizri, 405Efecte de pltit pentru imobilizri); Alte datorii (contul 462Creditori diveri 473Decontri n curs de clarificare); Venituri nregistrate n avans: - sunt venituri anticipate sau constatate n avans care trebuie excluse din veniturile exerciiului curent i apoi ncorporate n veniturile exerciiului la care se refer, ceea ce nseamn c exerciiul curent are o datorie fa de exerciiul urmtor (abonamente de pres, chirii primite n avans, etc. Aceste venituri se contabilizeaz cu ajutorul contului 472. IV. Dup termenul de plat sau gradul de exigibilitate : Datorii pe termen mediu i lung (peste 1 an): - se refer la acele datorii angajate pe un termen mai ndelungat , aa cum se ntmpl cu urmtoarele structuri: mprumuturi din emisiunea de obligaiuni; Credite bancare pe termen mediu i lung; Datorii legate de participaii; Alte mprumuturi i datorii asimilate; Dobnzi aferente acestora;

Datorii pe termen scurt: - sunt datorii curente fa de furnizori, personal, bugetul statului, bugetul asigurrilor sociale, acionari etc., adic, sunt antrenate pe parcursul unui exerciiu financiar, dar pentru o mai bun desfurare a activitii putndu-se apela i la credite bancare pe termen scurt . V .n funcie de moneda n care sunt exprimate: Datorii n lei, respectivi furnizori interni; Datorii n devize, respectiv furnizori externi ; VI. n funcie de modalitatea de decontare: Decontri prin mijloace curente de plat (CEC, numerar, virament) Decontri prin efecte comerciale (titluri de valoare : cambia, biletul la ordin, warantul, etc.) VII. Dup natura creditelor care stau la baza apariiei datoriilor : Datorii din cumprri pe credit comercial; Datorii din cumprri pe credit cambial; VIII. Din punct de vedere al remunerrii datoriilor: Datorii remunerabile sub forma dobnzilor (datorii financiare, datorii fa de grup i asociai) Datorii neremunerabile ( datorii aferente exploatrii); IX. n funcie de data facturrii: a)Datorii exigibile: - pentru acele mrfuri care la data sosirii de la furnizori sun nsoite de factur; b)Datorii neexigibile:- pentru acele mrfuri care la data sosirii de la furnizori, datorit unor forme de decontare specifice, nu sunt nsoite de factur. Ele devin exigibile odat cu primirea facturii.

2.1.4 Reflectarea in contabilitate a principalelor operatiuni economice privind datoriile comerciale DATORII COMERCIALE- FURNIZORI INTERNI Cumprrile pe credit comercial de la furnizorii interni se nregistreaz n contul sintetic i n conturi analitice deschie pe furnizori prin creditarea lor cu preul de achiziie al bunurilor i serviciilor i cu orice alte cheltuieli efectuate (cheltuieli de transport, cheltuieli de ncrcare descrcare, comisioane privind cumprrile, etc).

nregistrarea datoriilor fa de furnizori prin contul 401 Furnizori se face difereniat n funcie de metoda de inventar folosit de ctre unitatea patrimonial pentru evidenierea stocurilor. Astfel exist urmtoarele situaii: Inventarul permanent costuri efective de achiziie: contul 401 Furnizori se crediteaz, pe baza facturilor, n coresponden cu conturile de stocuri, inclusiv TVA aferent pentru bunurile supuse unei astfel de impozitri. % 3xx Conturi de stocuri i producie n curs de execuie 4426 TVA deductibil Un sfat. Pentru ca formulele s arate bine este mai bine s le trecei ntr-un tabel transparent: % 3xx Conturi de stocuri i producie n curs de execuie 4426 TVA deductibil Inventarul permanent costuri prestabilite: contul 401Furnizori se mai crediteaz cu conturile de diferene de pre aferente fiecrei categorii de stocuri, pentru diferenele n plus (costul efectiv >< costul standard). % 3xx Conturi de stocuri i producie n curs de execuie 3x8 dif... 4426 TVA deductibil Inventarul intermitent stocuri: contul 401Furnizori se crediteaz prin conturile de cheltuieli care reflect consumurile de bunuri de natur stocabil (materii prime, materiale, mrfuri, etc), inclusiv TVA aferent. % 601Cheltuieli privind stocurile 4426 TVA deductibil Inventarul intermitent lucrri i servicii: contul 401Furnizori se crediteaz prin conturile de cheltuieli care reflect consumurile de bunuri de natur nestocabil (lucrri executate, servicii prestate, etc.), inclusiv TVA aferent. % = 401 Furnizori = 401 Furnizori = 401 Furnizori = 401 Furnizori = 401 Furnizori

60 i 61Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri 4426 TVA deductibil Plata datoriilor prin virament, n numerar, prin acreditiv, prin efecte comerciale, prin avansuri de trezorerie sau din mprumuturi: 401 Furnizori = % 403 Efecte de pltit 5121 Conturi de bnci n lei 5311 Casa n lei 541 Acreditive 542 Avansuri de trezorerie 162 Credite bancare pe termen lung Refuzurile de plat cauzate de calitatea necorespunztoare a bunurilor sau primirea altor bunuri dect cele comandate i care conduc la restituiri de materii prime, materiale, mrfuri se nregistreaz prin stornarea formulei contabile privind cumprarea, astfel: 401 Furnizori = % 3xx Conturi de stocuri i producie n curs de execuie 4426 TVA deductibil DATORII COMERCIALE- FURNIZORI EXTERNI Cumprrile pe credit comercial de la furnizorii externi, denumite generic importuri, reprezint totalitatea operaiunilor comerciale prin care se achiziioneaz din strintate mrfuri necesare economiei naionale pentru consum productiv sau individual, preul de achiziie fiind negociabil i stipulat n contractele economice ntre pri. Acest tip de cumprri se nregistreaz, pe baza facturilor, n creditul contului 401Furnizori n coresponden cu conturile de bunuri importate, dup ce, n prealabil, s-a fcut transformarea devizelor n moned naional pe baza cursului valutar de la data tranzaciei, suma obinut reprezentnd datoria fa de furnizorul extern. Pe lng preul bunurilor, negociat cu furnizorii externi n anumite condiii de livrare, importatorul va trebui s mai achite i cheltuieli de transport i asigurare extern, cheltuielile de ncrcare, descrcare i manipulare pe parcurs extern, comisioane externe(intermediere, control al mrfurilor, etc.), taxe i comisioane vamale, accize, TVA n vam, etc.

Principalele operaii privind contabilizarea datoriilor din cumprarea pe credit comercial de la furnizori externi i formulele contabile aferente acestora sunt: nregistrarea importului de mrfuri conform facturii externe i declaraiei vamale de import; Nr crt 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 371 Mrfuri Elemente de calcul Valoarea extern FBO Transport extern Valoarea extern CIF Taxe vamale(3 x 10%) Comision vamal(3 x 0,5%) Cost de achiziie n vam(3+4+5) TVA deductibil(6 x 19%) = % 401 Furnizori 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 447 Fonduri speciale, taxe i vrsminte asimilate Pli fcute n vam cu ordine de plat emise conform declaraiei vamale de import; % 446Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 447 Fonduri speciale, taxe i vrsminte asimilate Plata furnizorului extern; Datorit fluctuaiilor cursului valutar al monedei convertibile n care sunt evaluate bunurile importate, datoriile fa de furnizorii externi se pot situa cnd pe panta cresctoare, cnd pe panta descresctoare a acestuia, la momentul plii lor, de aici rezultnd diferenele de curs valutar. Cursul valutar al devizelor la plata datoriilor externe este mai sczut dect cel din momentul facturrii, rezult un venit din diferene de curs valutar sau diferene favorabile de curs valutar; 401 Furnizori = % 5124 Conturi la bnci n valut 765 Venituri din diferene de curs valutar Cursul valutar al devizelor la plata datoriilor externe este mai mare dect cel din momentul facturrii, rezult o pierdere din diferene de curs valutar sau din diferene nefavorabile de curs valutar: % 401Furnizori 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar Datorii neexigibile. = 5124 Conturi la bnci n valut = 5121 Conturi la bnci n lei

Se ntlnesc situaii n care unele bunuri sosesc de la furnizori fr factur, iar unele servicii prin natura lor, se factureaz cu un anumit decalaj n timp(consum de gaze, energie electric, servicii telefonice). Pentru acest tip de operaie s-a creat o structur distinct evideniat cu ajutorul contului 408 Furnizori facturi nesosite, n creditul cruia se evideniaz facturile de sosit. n aceast situaie i TVA capt calitatea neexigibil, pn n momentul n care se primete factura. Operaiile semnificative privind datoriile neexigibile i formulele contabile corespunztoare sunt: Achiziia de mrfuri pe baz de aviz de nsoire a mrfii, factura urmnd a sosi la o dat ulterioar(datorie neexigibil).

408

3xx conturi de stocuri si Furnizori-facturi nesosite producie n curs de execuie 4428 TVA neexigibil Primirea de la furnizori a facturii la o dat ulterioar(datorie exigibil: 408 concomitent: 4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil = 401 Furnizori Furnizori facturi nesosite

2.2 Reflectarea in contabilitate a principalelor operatiuni economice privind creantele comerciale 2.2.1 . Creane din vnzri pe credit comercial clieni interni Vnzrile pe credit comercial ctre clienii interni se nregistreaz n contul sintetic i n conturi analitice deschise pe clieni prin debitarea lor cu preul negociat al bunurilor i serviciilor i cu alte cheltuieli efectuate ce se factureaz acestora (cheltuieli de transport prin CFR, transporturi cu mijloace proprii).

Contul 4111Clieni se ine evidena creanelor i datoriilor n relaiile cu clienii interni i externi pentru produse, semifabricate, materiale, mrfuri etc. vndute, lucrri executate i servicii prestate, pe baz de facturi, inclusiv a clienilor inceri, ru platnici, dubioi sau aflai n litigiu. Debitarea contului 4111Clieni se face cu ajutorul urmtoarelor operaii posibile i a formulelor contabile corespunztoare: Vnzarea pe baza facturii a bunurilor, lucrrilor i serviciilor, operaie ce face posibil corespondena cu conturile de venituri n funcie de natura vnzrilor, a conturilor privind ambalajele consignate i a conturilor privind TVA colectat: 4111 Clieni = % 70 Venituri din vnzri de produse, servicii prestate i din alte activiti (gr. 701-708) 419 Clieni- creditori 4427 TVA colectat Refuzul de ctre clieni de a plti bunurile livrate datorit calitii necorespunztoare, cantitii necomandate i livrate n plus sau din alte cauze, duc la stornarea nregistrrii de mai sus. 4111 Clieni activiti (gr 701-708) 419 Clieni creditori 4427TVAcolectat Aceast formul nu reprezint o stornare dect dac precizai c conine valori n rou 4111 = % 70 etc Valori n rou Valori n rou = % 70 Venituri din vnzri de produse, mrfuri, servicii prestate i din alte

Reducerile de preuri acordate de furnizor(rabat, remiz, risturn) clienilor si, se

nregistreaz n contabilitate asemntor refuzurilor cu deosebirea c valoarea stornat este egal cu valoarea reducerilor, iar TVA este proporional cu aceste sume. Creanele devenite exigibile dup ntocmirea facturilor : 4111 Clieni = 418 Clieni-facturi de ntocmit

 Creane reactivate : 4111 Clieni = % 754 Venituri din creane reactivate i debitori diveri 4427 TVA colectat Creanele reprezentnd vnzri n rate: 4111 Clienii = 472 Venituri nregistrate n avans

Creditarea contului 4111Clieni se face cu ajutorul urmtoarelor operaii posibile i a formularelor contabile corespunztoare: Decontarea creanei prin virament bancar sau n numerar: % 5121 Conturi la bnci n lei 5311 Casa n lei Valoarea cecurilor sau efectelor primite : % = 4111 Clieni Cecuri de ncasat 5113Efecte de ncasat Acceptarea efectelor comerciale, pe baza nelegerii ntre pri, care nu au fost efectiv primite: 413 = 4111 Clieni 4111 Clieni = 411 Clieni Efecte de primit de la clieni 4118 = = 4111 Clieni

Creane nencasate n termen de la clienii inceri, dubioi, ru platnici sau aflai n litigiu. Clieni inceri sau n litigiu % 5121Conturi la bnci in lei

Valoarea sconturilor acordate clienilor pentru ncasarea nainte de termen a creanelor:

667Cheltuieli privind sconturile acordate Alte nregistrri semnificative privind decontrile cu clienii i formulele contabile aferente acestora sunt: Avansuri primite de la clieni: 5121 Conturi la bnci n lei = % 419 Clieni creditori 4427 TVA colectat Scoaterea din patrimoniu a clienilor insolvabili: 654 Pierderi din creane = % 4118 Clieni inceri 4427 TVA colectat Vnzarea pe baz de aviz de nsoire a mrfurilor, factura urmnd s se ntocmeasc ulterior: 418 Clieni-facturi de ntocmit = % 70 Venituri din vnzri de produse, mrfuri, servicii prestate i din alte activiti (gr.701 708) 4428 TVA neexigibil

2.2.2. Creane din vnzri pe credit comercial clieni externi Vnzrile pe credit comercial ctre clienii externi, denumite generic exporturi, reprezint totalitatea operaiunilor comerciale prin care o parte din mrfurile produse sau prelucrate ntr-o ar se vnd n alte ri, preul de vnzare fiind negociabil i stipulat n contractele economice ncheiate ntre pri Acest tip de vnzri se nregistreaz n debitul contului 4111Clieni, n coresponden cu conturile de venituri din vnzri, dup ce, n prealabil s-a fcut transformarea devizelor n moned naional pe baza cursului valutar de la data tranzaciei. ) Principalele operaii privind contabilizarea creanelor din vnzarea pe credit comercial ctre clienii externi sunt: Livrarea mrfurilor la extern: 4111 Clieni = 70 Venituri din vnzri de produse, mrfuri, servicii prestate i din alte activiti

ncasarea de la extern a mrfurilor livrate:

Datorit fluctuaiilor cursului valutar al monedei convertibile n care sunt evaluate bunurile livrate la export, creanele fa de clienii externi se pot situa cnd pe panta cresctoare, cnd pe cea descresctoare a acestuia, la momentul ncasrii lor, de aici rezultnd diferenele de curs valutar. Cursul valutar al devizelor la ncasarea creanelor externe este mai crescut dect cel din momentul facturrii, rezult un venit din diferene de curs valutar sau diferene favorabile de curs valutar; 5124 = % 4111 Clieni 765 Venituri din diferene de curs valutar Cursul valutar al devizelor la ncasarea creanelor externe este mai sczut dect cel din momentul facturrii, rezult o pierdere din diferene de curs valutar sau diferene nefavorabile de curs valutar: % 5124 Conturi la bnci n valut 656 Cheltuieli din diferene de curs valutar Creane neexigibile Datorit unor forme de decontare specifice, exist situaii n care unele vnzri au loc, dei nu este ntocmit factur, acest caz al facturilor ulterioare avnd loc mai ales la livrrile nestocabile (energie electric, ap, servicii telefonice, etc.). La data livrrii, creanele de acest tip sunt denumite creane neexigibile, care devin exigibile odat cu ntocmirea facturii i aducerea ei la cunotina clientului. Acest tip de operaie se evideniaz cu ajutorul contului 418Clieni-facturi de ntocmit, n debitul cruia se evideniaz facturile de ntocmit . n aceast situaie taxa pe valoarea adugat capt calitatea neexigibil, pn n momentul n care se ntocmete factura. Operaiile semnificative privind creanele neexigibile i formulele contabile corespunztoare sunt: Vnzarea de mrfuri pe baz de aviz de nsoire a mrfii, factura urmnd a se ntocmi la o dat ulterioar(crean neexigibil): 418 Clieni-facturi de ntocmit = % 70 Venituri din diverse produse, mrfuri, servicii prestate i din alte activiti 4428 TVA neexigibil ntocmirea facturii la o dat ulterioar(crean exigibil); = 4111 Clieni Conturi la bnci n valut

4111 Clienii concomitent: 4428

418 Clieni-facturi de ntocmit

4427 TVA colectat

TVA neexigibil

2.2.3 Creane privind clienii inceri Creanele nencasate la termen atrag unele daune datorit neintrrii acestor valori n circuitul economic al furnizorilor, unele dintre aceste creane reprezentnd riscul de nu putea fi recuperate, ncasarea lor devenind astfel incert. Astfel de operaii sunt evideniate cu ajutorul contului 4118Clieni inceri i n litigiu n debitul cruia se evideniaz valorile nencasate la scaden de la clieni care devin astfel inceri, dubioi, ru platnici. Delimitarea informaiilor privind creanele din vnzri cu un anumit grad de incertitudine, de cele referitoare la creanele n termen este necesar pentru ca situaia patrimonial s se reflecte n mod fidel, n contabilitate (principiul fidelitii), astfel, creanele constatate la inventar ca dubioase sau litigioase sunt virate n contul 4118Clieni inceri sau n litigiu la valoarea devenit incert de recuperat sau aflat n litigiu, inclusiv TVA. 4118 4111 Clieni inceri sau n litigiu Clieni concomitent: Odat cu constatarea caracterului incert al creanei i transferarea ei n contul 4118 se va proceda i la constituirea unui provizion pentru deprecierea creanelor, cu suma probabil a pierderii(principiul prudenei. 6814 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante = 491 creanelor clieni Provizioane pentru deprecierea =

Dac la inventarierea de la sfritul anului se constat deprecieri mai mari dect cele estimate se poate suplimenta provizionul existent, iar dac deprecierile sunt mai mici dect cele estimate, provizioanele se pot diminua prin virarea la venituri cu o cot corespunztoare astfel: 491 = 7814

Provizioane pentru deprecierea creanelor clieni

Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante

Caracterul de irecuperabilitate al creanelor poate rezulta din dispariia clientului, renunarea voluntar a ntreprinderii de urmrire a creanei, starea avansat de insolvabilitate a clientului, hotrrea judectoreasc sau alte cauze, la sfritul exerciiului putndu-se constitui un provizion. Momentul declanrii aciunii judectoreti de recuperare a creanei nu presupune nici o nregistrare contabil. Dac din diferite aciuni se ajunge la o recuperare a sumelor aferente clienilor inceri, diferena se apreciaz ca irecuperabil. % 5121 Conturi la bnci n lei 654 Pierderi din creane i debitori diveri 4427 TVA colectat Creanele nerecuperabile sunt scoase din activ i nregistrate ntr-un cont n afara bilanului, contul 8033Debitoti scoi din activ, urmrii n continuare, unde se menin atta timp ct mai exist o speran de recuperare sau pn la ndeplinirea termenului de prescriere, apoi apare posibilitatea de recuperare, creana se reactiveaz, inclusiv TVA aferent care fusese diminuat, nregistrndu-se ca venit. 4111 Clieni = % 754 Venituri din creane reactivate i debitori diveri 4427 TVA colectat Avansurile primite de la clieni n vederea livrrii unor bunuri, lucrri sau servicii, furnizorul poate s beneficieze, n baza nelegerii cu clienii si, de avansuri bneti de la acetia i, ca urmare devine dator fa de clieni. De asemenea, furnizorul devine debitor i n cazul n care odat cu bunurile livrate factureaz i ambalajele care circul pe baza sistemului restituirii, mbrcnd forma ambalajelor consignate. Datoria furnizorului este de a accepta ambalajele restituite i de a micora creana cu valoarea restituirilor. Contabilitatea acestor categorii de datorii ale furnizorilor se ine cu ajutorul contului 419Clieni creditori. = 4118 Clieni inceri sau n litigiu

Contul 419Clieni creditori este un cont de pasiv cu ajutorul cruia se evideniaz avansurile primite de la clieni, precum i ambalajele consignate facturate de furnizori odat cu bunurile livrate clienilor. n credit se nregistreaz : Avansuri primite de la clieni prin conturile de trezorerie, inclusiv TVA: 5121 Conturi la bnci n lei n debit se nregistreaz: Regularizarea avansurilor primite odat cu livrarea bunurilor i TVA ncasat anterior: % 419Clieni-creditori 4427 TVA colectat Nu aa. Factura de avans se storneaz 5121 Conturi la bnci n lei n rou 4427 TVA colectat n rou Dup care se nregistreaz ntreaga plat: 5121 = 4111 Restituirea ambalajelor, inclusiv TVA; 419 Clieni creditori = % 4111 Clieni 4427 TVA colectat Vnzarea ambalajelor ctre clieni i considerarea lor ca venituri: 419 Clieni creditori = % 708 Venituri din activiti diverse 4427 TVA colectat Soldul contului reprezint sumele datorate clienilor creditori. valoare = % 419 Clieni creditori valoare n rou valoare = 4111 Clieni = % 419 Clieni creditori 4427 TVA colectat