Sunteți pe pagina 1din 28

Oglan Flavia Giorgiana FEAA, CIG, TIMISOARA

IMPORTANA I MOTIVAIA TEMEI


Un loc i rol important n gestiunea i activitatea unitilor patrimoniale l au activele circulante, din categoria crora fac parte i stocurile de materii prime, materialele consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar i produsele finite. Orice entitate pentru a-i atinge obiectivul propus trebuie s aib n vedere: cumprarea de materii prime i material consumabile, asigurarea stocurilor de pe diferite stadii ale procesului de producie, vnzarea produselor obinute pentru a-i recupera resursele cheltuite.

CAPITOLUL I GENERALITI PRIVIND STOCURILE


1.1.STOCURI CONFORM I.A.S. 2 Obiectiv Este de a descrie tratamentul contabil pentru stocuri n sistemul costului istoric; Furnizeaz informaii practice referitor la determinarea costului i la recunoaterea ulterioar drept cheltuial, incluznd orice nregistrare la valoarea realizabil net. Recunoaterea unui activ de natura stocurilor este procesul includerii n bilan a elementelor de stoc n condiiile n care se respect simultan dou criterii: de utilitate, ceea ce red capacitatea acestora de a genera sau de a diminua beneficiile viitoare; de cuantificare monetar adic li se pot ataa valori ce pot fi estimate n mod credibil. Costul istoric reprezint sum pltit n numerar, echivalent de numerar sau valoarea just a contraprestaiei efectuate pentru stocuri din momentul cumprrii lor. Numerar - disponibil din casierie i depozite la vedere; Echivalent de numerar - elemente de investiie financiar lichide pe termen scurt (aciuni, obligaiuni sau alte titluri cotate care sunt rapid convertibile n numerar i care au un risc nesemnificativ de schimbarea a valorii; Valoare just - sau la care poate fi tranzacionat stocul de bunvoie de ctre pri n cunotin de cauza, cu un pre determinat obiectiv. Aria de aplicabilitate Standardele trebuie aplicate pentru contabilitatea stocurilor situaiile financiare sistemul costului istoric, cu excepia urmtoarelor stocuri:

producia curs de execuie obinut cadrul contractelor de construcii prestri servicii legate de acestea (IAS 11); instrumentele financiare; stocuri de produse agricole, forestiere, minereuri producia care aparine productorilor, cazul care evaluate la valoarea ; active biologice aferente activitii agricole. Elementele de activ de natur stocurilor care fac obiectul costului standard sunt: bunuri cumprate pentru a fi revndute; bunuri destinate a fi consumate n procesul de producie; bunuri i servicii n curs de execuie; lucrri n curs de execuie ce nu fac obiectul standardului 11 Contracte de constructii; bunuri rezultate din procesul de producie destinate vnzrii; producia agricol dup recoltare care sufer prelucrri industriale i care nu intr n sfer de aplicare a standardului 41 Agricultura.

Definiii Stocurile sunt active: deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale activitii; n curs de producie n vederea unei vnzri n aceleai condiii c mai sus; sub form de materii prime, materiale i de consumabile ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii. Valoarea realizabil net este preul de vnzare estimat c ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea bunului i a costurilor necesare vnzrii. Stocurile (c toate activele) sunt recunoscute atunci cnd: 1. Reprezint o surs controlat sau controlabil de ntreprindere i deci ntreprinderea i asum riscurile i avantajele deinerii stocurilor; 2. Este posibil s genereze beneficii economice viitoare pentru ntreprindere, attat la ieire ct i la intrare; 3. Are un cost sau o valoare care poate fi determinat sau evaluat n mod credibil.

Evaluarea stocurilor Stocurile sunt evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net.Orice diminuare a costurilor stocurilor se realizeaz pn la nivelul valorilor realizabile nete. a) Diminuarea costurilor genereaz valori de pia sub nivelul costurilor, ceea ce duce la pierdere; b) Valoarea de pia este sum pe care ntreprinderea ar trebui s o plteasc n prezent pentru acelai stoc cumprat de la furnizori obinuii i n condiii obinuite (adic preul / costul de nlocuire); c) Conform standardului valoarea de pia nu este luat n considerare la evaluarea stocurilor.Determinarea valorii realizabile nete la stocurile materiale se face: pe fiecare element n parte; pe elemente similare (categorii).

Reinerea n situaiile financiare a celei mai mici valori dintre cost i valoare realizabil net este consecin aplicrii: 1.Principiului prudenei care cere s nu se supraevalueze elementele de activ i deci i a stocurilor; 2.Principiul independenei exerciiului financiar, ce presupune delimitarea la nivelul exerciiului generator a cheltuielilor aferente, inclusiv diminurile de valoare a stocurilor. Costul stocurilor Costul stocurilor trebuie s cuprind toate costurile aferente achiziiei i prelucrri, precum i alte costuri suportate pentru a aduce stocul n form i n locul n care se gsesc n prezent. Recunoaterea iniial a unui element de stoc n bilan sau n contul de profit i pierdere (c i cheltuiala) presupune ataarea la acesta a unei valori care este un cost n anumite momente i anume: la achiziie; la obinerea din producie proprie; la dobndirea prin alte modaliti: aport, donaie, subvenie, etc. Momentul recunoaterii determin anumite categorii de costuri: cost de achiziie; cost de prelucrare. 1. Costul de achiziie Reprezint valoarea cu care bunul respectiv va fi nregistrat n contabilitate. Cuprinde: preul de cumprare nscris n contract sau n factura furnizorului; taxe de import i alte taxe (taxe vamale, accize), cu excepia acelora pe care ntreprinderea le poate recupera de la organul fiscal; costuri aferente transportului, manipulrilor i alte costuri care pot fi atribuite direct achiziiei de stocuri (comisionul intermediarilor, comisionul vamal, etc) Reducerile comerciale (rabatul, acciza sau discounturile) a cror valoare se determin pe baz procentuala din preul de cumprare sau n cascad (adic la ultima valoare) sunt deduse pentru a se determin costul de achiziie. n structura costului de achiziie intr costuri i cheltuieli direct atribuite elementelor de stoc, ce fac obiectul determinrii costului de achiziie. Elementele structurale ale costului de achiziie se pot determin astfel: Preul de cumprare Cheltuieli accesorii Cheltuieli de transport - aprovizionare; Cheltuieli de asigurare pe durat transportului; Cheltuieli de manipulare, ncrcare - descrcare; Comisioanele intermediarilor. Impozite i taxe nerecuperabile Comisioane vamale, taxe vamale i accize (n cadrul importurilor), T.V.A. la unitile nepltitoare; T.V.A. atunci cnd nu exist dreptul de deducere a acestuia. Reduceri comerciale primite de la furnizori. O problem deosebit o ridica cheltuielile de transport:

Dac sunt efectuate de o ntreprindere specializat i care remite factur, valoarea acesteia se include n costul de achiziie Dac sunt efectuate cu mijloace de transport proprii, putem avea dou situaii: cnd transporturile se realizeaz n condiii similare altor transporturi realizate n perioadele anterioare i se poate estima o valoare rezonabil, aceast valoare se include n costul de achiziie; dac valoarea transporturilor se determin la o data ulterioar recepiei i stabilirii costului de achiziie, valoarea transportului nu se include n costul de achiziii ci se nregistreaz c o cheltuiala a perioadei. 2. Costul de prelucrare (sau costul de conversie cf. IFRS) Costul de prelucrare (conversie) cuprinde: Costurile directe de producie - cuprind cheltuieli care se identific direct cu un anumit produs (fr calcule intermediare) cuprind: 1. cheltuieli aferente consumurilor materiale, identificate pe produs; 2. cheltuieli aferente consumului de for de munc direct; 3. alte cheltuieli directe cu plat redevenei pentru utilizarea unui proiect sau design) Costuri indirecte de producie regia de producie; se refer la cheltuielile asociate procesului de producie i se clasifica astfel: costuri de producie indirecte variabile (regie variabila) include cheltuieli indirecte de producie care variaz direct sau aproape direct cu volumul produciei i anume: a) cheltuieli indirecte cu materialele de ntreinere i reparaii ale utilajelor i seciilor de producie; b) cheltuiala indirect cu for de munc pentru realizarea lucrrii; c) costurile de depozitare i manipulare a materiilor prime i materialelor d) costuri indirecte cu energia electric, gaze, agent termic cu caracter tehnologic. costuri indirecte fixe (regie fix) - includ cheltuieli de producie indirecte care rmn relativ constante indiferent de volumul produciei i anume: a) amortizarea utilajelor, a seciilor de producie; b) chirii i taxe comerciale pentru cldirile seciei de producie; c) cheltuieli cu conducerea i administrarea seciilor; d) cheltuieli cu ntreinerea instalaiilor, utilajelor i a cheltuielilor seciei. 3. Alte costuri Alte costuri se individualizeaz n costul stocurilor numai n msur n care reprezint costuri suportate pentru a aduce stocurile n form i n locul n care se gsesc n prezent cum ar fi: regia general costul proiectrii produselor destinate anumitor clieni Sunt anumite costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor, ci sunt recunoscute c i cheltuieli ale perioadei n care survin, cum ar fi: pierderi de materiale, manoper sau alte pierderi de producie nregistrate peste limitele normale admise; cheltuieli cu depozitarea, cu excepia cazurilor n care astfel de costuri sunt necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o noua faz de fabricaie (ex. costurile de depozitare generate de procesul de mbtrnire a vinurilor, a uicii, a whisky-ului, de obinere a coniacului, determinate de pstrarea acestor butoaie anumite perioade de

timp, nainte de a fi mbuteliate pentru a fi vndute sunt incluse n costul stocului de vin); regiile generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor n form i n locul n care se gsesc n prezent; costurile de desfacere. n anumite circumstane, costul ndatorrii poate fi inclus n costul stocurilor: aceste circumstane sunt identificate prin tratamentul contabil alternativ permis de IAS 23 Costul indatorarii; acest tratament contabil alternativ presupune capitalizarea costului ndatorrii ce poate fi direct atribuit achiziiei construciei sau produciei unui element de stoc ce se realizeaz n cadrul unui ciclu lung de fabricaie; costul ndatorrii cuprinde dobnzile i alte costuri suportate de o ntreprindere n urm mprumutrii de fonduri i care pot fi capitalizate cu valoarea unui activ i respectiv a structurilor de stocuri pentru care au fost obinute mprumuturile. Formule de determinare a costurilor Standardul are c obiectiv determinarea stocurilor la ieire (consum, vnzare, schimb, etc.) n condiiile n care fac obiectul acestor ieiri au intrat n momente diferite i nivele de costuri, la fel, diferite. Costul acestor stocuri care nu sunt de obicei fungibile i al acelor bunuri sau servicii produse i destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin XXXXX identificrii specifice a costurilor individuale. identificarea specific a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor; Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent dac au fost cumprate sau produse; identificarea specific nu poate fi folosit n cazurile n care stocurile cuprind un numr mare de elemente, de regul bunurile fungibile; Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natur care nu se pot distinge n mod substanial unele de altele. Costul stocurilor, cu excepia celor fungibile, trebuie determinate cu ajutorul metodei FIFO primul intrat primul iesit i a costului mediu ponderat (CMP). Metoda FIFO presupune c primele elemente cumprate sunt cele care se i vnd primele i prin urmare, elementele care rmn n stoc la sfritul perioadei sunte cele care au fost cumprate sau produse cel mai recent; CMP calculeaz costul fiecrui element pe baz mediei ponderate a costurilor elementelor similare a costurilor elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor similare produse sau cumprate n timpul perioadei. Media poate fi calculat periodic sau dup recepia fiecrui transport. n cadrul proiectului de mbuntire a standardelor, metod LIFO a fost interzis (precizare fcut n IFRS). 1. Metoda FIFO Se aplic cu succes n cadrul unitilor cu o gam sortimentala dicersificata i n perioad n care exist o relativa stabilitate a produselor. n condiiile creterii preurilor, folosirea metodei are c efect:

evaluarea ieirilor la costurile cele mai sczute; evaluarea stocurilor finale la preurile cele mai mari; majorare a profitului din exploatare i a impozitului aferent. n condiiile scderii preurilor, folosirea metodei are c efect: ieirile sunt evaluate la preurile cele mai mari; stocurile sunt evaluate la preurile cele mai mici; reducerea profitului, a impozitului pe profit cu afectarea nesemnificativ a trezoreriei. Avantajele metodei: Evaluarea stocurilor finale se face la cele mai recente preuri (mai realiste) i poate fi uor conectat la valorile actuale; este uor de calculat; este metod recomandata de IAS 2. Dezavantajele metodei: In perioadele de schimbri rapide de preuri, profiturile pot fi supraevaluate fa de costurile curente, datorit faptului c ieirile sunt evaluate la cost istoric, iar veniturile din vnzri la costuri curente; Tendina entitii de a majora preurile de vnzare odat cu creterea costurilor de achiziie, indiferent de faptul c unele stocuri s-ar putea s fie achiziionate nainte de creterea preurilor. 2. Metoda C.M.P. Relaia de calcul:
Siv Iv unde: Sic Ic Siv stoc la intrarea produsului exprimat valoric Iv - intrri (valoric) Sic stoc la intrarea produsului exprimat cantitativ Ic - intrri cantitativ Ve = Q + Cm.p. Ve volumul ieirilor Q - cantitatea ieit Este metoda cel mai des utilizat n cazul stocurilor cumprate la preuri diferite, iar n contabilitatea stocurilor nu sunt individualizate n funcie de costul de achiziie sau de producie al fiecrui lot. Evaluarea stocurilor folosind metoda CMP: Intrrile sunt evaluate la costul de vnzare sau producie a fiecrei aprovizionri; Ieirile se evalueaz la CMP Stocul final se evalueaz la CMP Avantajele aplicrii metodei CMP: niveleaz profiturile utiliznd o medie a valorii stocului iniial i final; tinde s anuleze efectele creterii sau descreterii preurilor, deoarece costul stocului final calculat este influenat de toate preurile pltite pe parcursul anului i de costul stocului iniial; relativ uor de calculat;

Cm.p. =

este recomandat de IAS 2. Dezavantajele metodei: fiind o medie ponderat, exist riscul ca valoarea stocurilor s fie deformat prin ponderare, putnd afecta profitabilitatea i valorile din situaia financiar; costul unitar al stocului nu va fi identic cu cel menionat n facturile furnizorului; Pentru determinarea venitului i luarea unor decizii sunt mai relevante preurile reale. Valoarea realizabil net Valoarea realizabil net reflect preul de vnzare estimat ce ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea bunului i costurile necesare vnzrii. Dup efectuarea inventarierii stocurilor aflate n stoc se analizeaz posibilitile de recuperare a costurilor acestor stocuri n perioada urmtoare. dac valoarea estimat de recuperare (adic preul la care vor putea fi valorificate) este mai mic dect costul, stocul trebuie evaluat la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net; orice depreciere recunoscut este tratat ca o cheltuial a perioadei; costul stocurilor nu este recuperabil dac stocurile se gsesc n una din urmtoarele situaii: a) au suferit deteriorri; b) au fost uzate moral, integral sau parial; c) preurile de vnzare s-au diminuat sau au crescut costurile estimate pentru finalizarea sau vnzarea produsului. diminuarea valorii stocurilor pn la valoarea realizabil net se poate realiza n mai multe moduri: a) element cu element; b) gruparea elementelor similare comune dup anumite criterii ( aparin aceleiai game de produse, au scopuri sau utilizri similare sau sunt produse i comercializate n aceiai zon geografic); c) nu pot, practic, s fie evaluate distinct fa de alte elemente din aceiai gama de produse. Estimarea valorii realizabile nete ia n consideraie destinaia sau scopul pentru care este deinut elementul de stoc analizat; determinarea valorii realizabile nete constituie o evaluare a stocurilor la aceast valoare, iar stabilirea mrimii ei necesit exercitarea raionamentului profesional i s se aib n vedere toate informaiile disponibile inclusiv modificrile ulterioare ale preurilor de vnzare sau ale costurilor. IAS 2 solicita c o reducere a valorii contabile la valoarea realizabil net luat ntr-o perioad anterioare s fie stornat atunci cnd condiiile ce au constituit motivul reducerii valorii contabile au ncetat s existe. n cazul mrfurilor sau altor produse finite, ori servicii ce sunt subiect al unor frecvene fluctuaii de pia, aceast practic ar putea avea c rezultat oscilaii dramatice ale rezultatelor activitii de exploatare numai din ctigurile i pierderile nerealizate. Tot IAS 2 solicita prezentarea de informaii privind reducerile valorii contabile semnificative ce au fost stornate n perioad de exerciiu i condiiile aferente acestora. Prezentarea informaiilor solicitat de IAS 2 are mai multe cerine: 1. De a nu consider c o cerina uzual n ceea ce privete prezentarea informaiilor evidenierea separat a informaiilor privind valoarea de nregistrare a stocului ce a fost redus la valoarea realizabil net. Totui se consider c este important pentru valoarea prognozat a situaiilor

financiare c utilizatorii s cunoasc valoarea stocurilor unei ntreprinderi, a cror valoare contabil a fost redus. 2. Prezentarea informaiilor solicitat este util n efectuarea comparatiilor datorit caracterului special al metodei LIFO. Totui, aceast necesit calcularea valorii stocului la data bilanului utiliznd fie metod mediei ponderate, metod FIFO sau metod costurilor curente. Din punct de vedere practic, informaiile necesare pentru aceast calculaie sunt de regul disponibile, iar n cele mai multe din cazuri, diferenele ntre aceste trei metode sunt nesemnificative. 3.Formatele alternative permise pentru prezentarea informaiilor referitoare la costurile aferente veniturilor raportate pentru perioad de exerciiu sunt consecvene cu diverse formate ale contului de profit i pierderi, ce sunt permise n multe ri i aprobate de Comunitatea European. 4. IAS 2 solicita prezentarea informaiilor privind valoarea de nregistrare a stocurilor, clasificate ntr-o manier corespunztoare tipului de ntreprindere. Cele mai uzuale clasificri sunt aprovizionrile, materii prime, producia n curs de execuie i producia finit. Totui, acste clasificri nu sunt potrivite pentru toate ntreprinderile i trebuie utilizate numai n mod corespunztor. Odat fcut alegerea, clasificarea trebuie aplicat n mod consecvent. Cu alte cuvinte, costul istoric trebuie s includ o alocare sistematic a costurilor generale de producie care se refer la aducerea stocurilor n poziia i amplasarea lor curent. Alocarea costurilor generale fixe se face n baz capacitii normale a spaiilor de producie. Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net. Costul stocurilor trebuie s cuprind toate costurile aferente achiziiei i prelucrrii, precum i alte costuri suportate pentru a aduce stocurile n form i n locul n care se gsesc n prezent. Costurile de achiziie a stocurilor cuprind: preul de cumprare, taxe de import i alte taxe (cu excepia acelora pe care ntreprinderea le poate recupera de la autoritatile fiscale), costuri de transport, manipulare i alte costuri care pot fi atribuite direct achiziiei de produse finite, materiale i servicii. Reducerile comerciale, rabaturile i alte elemente similare sunt deduse pentru a determin costul de achiziie. Costurile de achiziie pot include diferenele de curs valutar care au aprut direct din achiziionarea recent de bunuri facturate n valut doar n acele cazuri rare care sunt permise prin tratamentul alternativ prevzut n IAS 21 Efectele variaiei cursurilor de schimb valutar. Aceste diferene de curs valutar se limiteaz doar la acelea care au rezultat dintr-o depreciere monetar accentuat mpotriva creia nu exist nici un mijloc practic de acoperire i care afecteaz datorii care nu pot fi decontate, rezultate din achiziia recent a stocurilor. Valoarea realizabil net este preul de vnzare estimat ce ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea bunului i a costurilor necesare vnzrii (Standardul Internaional de Contabilitate I.A.S. 2). Exemplu. O societate a achiziionat mrfuri din import pentru care sunt necesare lucrri de ambalare i etichetare. Cheltuielile efectuate sunt redate n tabelul de mai jos: Preul de cumprare facturat de furnizor 25.000 lei Taxe vamale achitate n vam 2.500 lei Comision vamal 12.500 lei TVA achitat n vam 400 lei Cheltuieli de transport pe parcurs intern 3.570lei Cheltuieli de manipulare 100 lei Cheltuieli cu verificarea calitii mrfurilor 700.lei

Prim de asigurare pltit unei societi pentru marfa asigurat mpotriva calamitilor 900 lei Reducere comercial acordat de furnizor 600 000 lei Diferena de curs valutar rezultat din plata furnizorului extern 100 lei ntreprinderea estimeaz c mrfurile vor fi vndute la preul de 60.000 lei. n scopul vnzrii vor fi necesare: costuri cu evaluarea mrfii 20.000 lei, costuri cu pregtirea vnzrii 6.000 lei costuri cu vnzarea efectiv 8.000 lei a) calculul costului de achiziie : Valoarea n vam 25.000 lei + Taxe vamale achitate n vam 2.500 lei + Comision vamal 12 500 lei + Cheltuieli de transport pe parcurs intern (exclusiv TVA) 3.000 lei + Cheltuieli de manipulare 100 lei + Cheltuieli cu verificarea calitii mrfurilor 700lei + Prima de asigurare 900 lei - Reducerea comercial acordat 600 lei = COST DE ACHIZIIE 45.300 lei b) calculul valorii realizabile nete : Preul de vnzare 60.000 lei - Costuri cu evaluarea mrfurilor 20.000 lei - Costurile cu pregtirea vnzrii 6.000 lei - Costurile cu vnzarea efectiv 8.000 lei = VALOAREA REALIZABIL NET 26.000 lei lei c) Conform IAS 2 Contabilitatea stocurilor Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net. Prin urmare min (45.300 i 26.000 lei) = 26.000 lei este valoarea cu care stocurile vor fi recunoscute n situaiile financiare. Costurile de prelucrare a stocurilor includ costurile direct aferente unitilor produse, cum ar costurile cu manopera direct. De asemenea, ele includ i alocarea sistematic a regiei de producie, fix i variabil, generat de transformarea materialelor n produse finite. Regia fix de producie const n acele costuri indirecte de producie care rmn relativ constante, indiferent de volumul produciei cum sunt: amortizarea, ntreinerea seciilor i utilajelor, precum i costurile cu conducerea i administrarea seciilor. Regia variabil de producie const n acele costuri indirecte de producie care variaz direct proporional sau aproape direct proporional cu volumul produciei, cum sunt costurile indirecte cu materiile prime i materialele i cu fora de munc. Alocarea regiei fixe de producie asupra costurilor de prelucrare se face pe baza capacitii normale de producie. Capacitatea normal de producie este producia estimat a fi obinut n medie, de-alungul unui anumit numr de perioade sau sezoane, n condiii normale. Avnd n vedere i pierderea de capacitate rezultat din ntreinerea planificat a echipamentului. Nivelul actual de producie poate fi folosit dac se consider c acesta aproximeaz capacitatea normal. Valoarea regiei fixe alocate fiecrei uniti produse nu se majoreaz ca urmare a obinerii unei producii sczute sau a neutilizrii unor active. Regia nealocat este recunoscut

drept cheltuial n perioada n care a aprut. n exerciiile n care se nregistreaz o producie neobinuit (anormal) de mare, valoarea regiei fixe alocate fiecrei uniti produse este diminuat, astfel nct stocurile s nu fie evaluate la o valoarea mai mare dect costul lor. Regia variabil este alocat fiecrei uniti produse pe baza folosirii reale a facilitilor productive. Exemplu. Pentru fabricarea unui produs finit s-au efectuat urmtoarele cheltuieli : Materii prime consumate pentru fabricarea produsului finit 40.000lei Materiale consumabile consumate pentru fabricarea produsului finit 7.000 lei Costul cu manopera muncitorilor direct productivi 25.000 lei CAS aferent salariilor de mai sus 5.000 lei Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate 5.000 lei Cheltuieli cu deplasri, detari, transferri 1.000 lei Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii 2.000 lei Cheltuieli cu servicii bancare 3.000 lei Costuri cu manopera muncitorilor din unitile de desfacere 12.000 lei Amortizarea cldirilor fabricii, a instalaiilor i echipamentelor 17.000 lei Costurile cu depozitarea i manipularea materiilor prime, a produciei n curs i a materialelor consumabile 18.000 lei Cheltuieli cu administraia seciilor 6.000 lei Costuri indirecte cu materialele 18.000 lei Costuri indirecte cu fora de munc 28.000 lei Nivelul normal al capacitii de producie este de 100 buc, iar nivelul real este de 80 buc. a) clasificarea cheltuielilor (n mii lei): -Denumire cheltuieli Directe -Indirecte -Fixe -Variabile -Generale de administraie -Desfacere Materii prime consumate pentru fabricarea produsului finit 40 000 Materiale consumabile consumate pentru fabricarea produsului finit 7 000 Costul cu manopera muncitorilor direct productivi 25 000 CAS aferent salariilor de mai sus 5 000 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate 5 000 Cheltuieli cu deplasri, detari, transferri 1 000 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii 2 000 Cheltuieli cu servicii bancare 3 000 Costuri cu manopera muncitorilor din unitile de desfacere 12000 Amortizarea cldirilor fabricii, a instalaiilor i echipamentelor 17000 Costurile cu depozitarea i manipularea materiilor prime, a produciei n curs i a materialelor consumabile 18000 Cheltuieli cu administraia seciilor 6 000 Costuri indirecte cu materialele 18000 Costuri indirecte cu fora de munc 28000 TOTAL= 7700+ 41000+ 46000 +11000 +12000 = 187000 lei b) Determinarea regiei fixe ce este recunoscut drept cheltuial a perioadei: Cheltuiala perioadei = Cheltuieli fixe (1-Nivel normal- Nivel real)

Cheltuiala perioadei = 410 (1 -100-80) = 8.200 lei c) cheltuielile ncorporabile n valoarea stocului : Cheltuieli directe 77.000 lei + Cheltuieli indirecte (41 000 + 46 000) 87.000 lei - Regia recunoscut ca o cheltuial a perioadei 8.200 lei COST DE PRODUCIE 155.800 lei d) cheltuieli nencorporabile n valoarea stocurilor : Cheltuieli generale de administraie 11.000 lei + Cheltuieli de desfacere 1200 lei + Regia recunoscut ca o cheltuial a perioadei 8.200 lei CHELTUIELI NENCORPORABILE 31.200 lei Alte costuri se includ n costul stocurilor numai n msura n care reprezint costuri suportate pentru a aduce stocurile n forma i n locul n care se gsesc n prezent. De exemplu, poate fi adecvat includerea n costul stocurilor a regiilor generale sau costul proiectrii produselor destinate anumitor clieni. Mai jos sunt enumerate exemple de costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor, i sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei n care au survenit: a) pierderile de materiale, manoper sau alte costuri de producie nregistrate peste limitele normal admise; b) cheltuieli de depozitare, cu excepia cazurilor n care astfel de costuri sunt necesare n procesul deproducie, anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie; c) regii generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor n forma i n locul n care se gsesc n prezent; i d) costuri de desfacere. n anumite circumstane, costul ndatorrii poate fi inclus n costul stocurilor. Aceste circumstane sunt identificate prin tratamentul contabil alternativ permis n IAS 23 , Costul ndatorrii. Diverse tehnici de msurare a costurilor, cum sunt metoda cost standard sau metoda cu amnuntul pot fi folosite pentru simplificare, dac se consider c rezultatele acestor metode aproximeaz costul. Costul standard ea n considerare nivelurile normale ale materialelor i consumabilelor, manoperei, eficienei i capacitii de producie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic i ajustate, dac este necesar, n funcie de condiiile actuale. Metoda cu amnuntul este adesea folosit n comerul cu amnuntul pentru a msura costul stocurilor de articole numeroase i cu micare rapid, care au marje similare i pentru care nu este practic s se foloseasc alt metod de determinare a costului. Costul bunurilor vndute este calculat prin deducerea valorii marjei brute din preul de vnzare al stocurilor. Procentajul marjei brute utilizat ea n considerare stocurile al cror pre a fost redus sub preul de vnzare iniial. Adesea este utilizat un procent mediu pentru fiecare departament. Costul acelor stocuri care nu sunt de obicei fungibile i al acelor bunuri sau servicii produse i destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specific a costurilor individuale. Tratamentul contabil de baz. Costul stocurilor, cu excepia celor menionate mai sus trebuie determinat prim metoda primul intrat, primul ieit (FIFO) sau metoda costului mediu ponderat.

Tratamentul contabil alternativ. Costul stocurilor, cu excepia celor menionate anterior trebuie determinat prin metoda ultimul intrat-primul ieit (LIFO) A) Evaluarea stocurilor la intrare Pornind de la prevederile IAS este prezentat evaluarea stocurilor n contabilitatea din ara noastr. Principial, la intrare stocurile sunt evaluate la costul istoric, identificat dup caz, prin costul de achiziie, pentru stocurile cumprate, costul de producie pentru stocurile fabricate i alte costuri ocazionate de stocurile intrate. Costul de achiziie cuprinde preul de cumprare, inclusiv taxele de import i celelalte taxe de cumprare, costurile de transport i de manipulare i alte costuri accesorii de achiziie imputabile direct, cu excepia rabaturilor, risturnelor i remizelor primite de la furnizori. Costul de producie cuprinde costul de achiziie al materiilor prime i materialelor consumate, celelalte cheltuieli directe de producie (transformare) precum i cota cheltuielilor indirecte de producie determinate raional ca fiind legate de fabricaia bunurilor. De asemenea pot fi incluse dobnzile la creditele bancare contractate pentru producia cu ciclu lung de fabricaie, aferente perioadei. Pentru stocurile intrate prin aport la capitalul social, cu titlu gratuit sau recuperate din dezmembrarea mijloacelor fixe, costul istoric este egal cu valoarea de utilitate estimat n funcie de preul pieei, utilitatea i starea acestora. B) Evaluarea n contabilitate a stocurilor la ieire Problema fundamental a nregistrrilor la ieirea stocurilor cumprate sau fabricate este cea a preului utilizat pentru evaluarea loturilor ieite. n acest sens s-au delimitat mai multe metode cum sunt: metoda identificrii specifice ( IS ); metoda costului mediu ponderat ( CMP ); metoda epuizrii loturilor, cu variantele: primul intrat - primul ieit ( FIFO ); ultimul intrat - primul ieit ( LIFO ); urmtorul intrat - primul ieit (LIFO). metoda ultimului pre de cumprare; metoda preului prestabilit; metoda stocului util; Metoda identificrii specifice pornete de la ipoteza c fiecare articol ieit este identificat prin data de intrare i costul de achiziie. Sistemul de depozitare permite o asemenea identificare. O asemenea metod utilizat pentru elementele de stocuri care sunt n mod obinuit fungibile, prin alegerea loturilor, poate reprezenta o modalitate de aranjare a beneficiului perioadei . Metoda costului mediu ponderat (CMP). Costul mediu ponderat se poate calcula lunar sau dup fiecare operaie de intrare sau nainte de fiecare operaie de intrare, ca raport ntre valoarea total a stocului iniial plus valoarea intrrilor pe de o parte i cantitatea existent n stocul iniial plus cantitatea intrat, pe de alt parte. Exemplu. Dac stocul final A de 100 kg a figurat n contabilitatea exerciiului N la preul unitar prestabilit de 20 lei, iar n exerciiul N+1 este preluat ca stoc iniial n condiiile n care preul unitar prestabilit este de 21 lei, diferena de 100 (21 - 20 ) = 100 lei este preluat la contabilitatea exerciiului N+1 la deschiderea contului de stocuri.

Diferenele de pre privind stocurile iniiale i intrrile de stocuri nregistrate n conturi distincte se repartizeaz asupra cheltuielilor pentru stocurile ieite n baza relaiilor de calcul: a)determinarea coeficienilor de repartizare: de stocuri la pretul prestabilit Rulajul debitor al conturilor stocuri la pretul prestabilit +Soldul initial al conturilor de diferente de pret +Rulajul debitor al conurilor de diferente de pret +Soldul initial al conturilor +Coeficientul de repartizare = b) determinarea cotei de repartizare aferent stocurilor la finele lunii de referin: la finele lunii de referinta : Valoarea la pret prestabilit a stocurilor repartizare stocurilor la finele lunii de referinta Cota de repartizare aferenta c) determinarea cotei de repartizare aferent stocurilor ieite: lunii de referinta stocurilor la finele Cota de repartizare aferenta-pe luna de referinta repartizarea diferentelor de diferente inainte de Soldul debitor al conturilor iesirilor pe luna de referinta Cota de repartizare aferenta = Relaiile de calcul prezentate mai sus opereaz cu date cumulate de la nceputul anului, fiind verosimile numai n cazul n care diferenele sunt nregistrate n negru - rou n conturile de diferene potrivit tehnicii: D Conturile de diferene C Diferene negru - rou aferente stocurilor iniiale Diferene negru - rou la ieire Diferene negru - rou la intrare Sold debitor negru - rou, diferene aferente stocurilor finale Dac se folosete tehnica nregistrrii diferenelor numai n negru, situaia n conturile de diferene se diversific cu implicaii asupra determinrii cotei de repartizare. Ea se prezint astfel: D Conturile de diferene C Diferene nefavorabile aferente stocurilor iniiale Diferene favorabile aferente stocurilor iniiale Diferene nefavorabile aferente stocurilor intrate Diferene favorabile aferente stocurilor intrate Diferene favorabile aferente stocurilor ieite n perioadele (lunile) precedente Diferene favorabile aferente stocurilor ieite n perioadele (lunile) precedente Pentru a depi situaia de mai sus, relaiile de calcul adoptate pentru determinarea coeficientului de repartizare nu pot fi dect de forma: cand se face calculul de repartizare fara iesirile pe perioada (luna) de referinta Soldul debitor al contului de stocuri la sfarsitul perioadei (lunii) inainte de reartizare pe perioada (luna) de referinta Soldul debitor sau creditor (dupa caz) al conturilor de diferente Coefcientul de repartizare = n continuare sunt valabile relaiile de calcul prezentate mai nainte la punctele b i c. Structural, coeficienii de repartizare a diferenelor de pre pot fi calculai la nivelul conturilor sintetice de gradul I i II prevzute n Planul general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri.

Folosirea preurilor prestabilite, identificate prin costurile standard sau costurile normate la cumprare sau obinere din producie proprie reprezint o problem mult mai complex dect aa cum este tratat prin normele contabile din Romnia. Soluia adoptat pentru rezolvarea ei, n ara noastr, se identific, cu unele rezerve, cu metoda costului mediu ponderat. Ideea care se degaj din IAS 2 Contabilitatea stocurilor cu privire la costul standard este aceea c acest pre este adoptat ca mrime de evaluare i decontare la intrare - ieire a stocurilor n contabilitatea financiar. Aa cum rezult din standard Tehnici cum sunt metoda de evaluare a produselor la costul standard sau metoda de evaluare a mrfurilor la preul cu amnuntul pot fi utilizate pentru raiuni practice cu condiia ca ele s conduc la rezultate care sunt apropiate rezultatelor ce s-ar fi obinut utiliznd una din metodele prevzute mai nainte. n consecin orice diferen ntre costul istoric i costul standard nu formeaz obiectul includerii n costul bunului ci n cel al costului perioadei. Deci, diferenele de pre constatate la intrare trebuie nregistrate direct la conturile de cheltuieli din clasa 6 Conturi de cheltuieli. Remarc. Sistemul de evaluare mai nti a ieirilor, iar apoi prin diferen a stocurilor finale, propriu metodei inventarului permanent, este greoi i uneori imposibil de aplicat n practic. El poate fi acceptat numai n condiiile folosirii preului prestabilit. n cazul celorlalte preuri (CMP, FIFO, LIFO, NIFO), pentru a depi aceast situaie n cadrul metodei inventarului permanent se poate folosi varianta evalurii mai nti a stocurilor finale, iar prin scdere determinarea valorii ieirilor specific metodei inventarului intermitent.Relaia de calcul folosit n acest sens este de forma: Sfritul perioadei pentru consum sau vnzare - Costul stocului de la Costul bunurilor disponibile sau vndute Costul bunurilor consumate = n cursul perioadei nceputul perioadei Costul bunurilor intrate pentru consum sau vanzare Costul stocului de la Costul bunurilor disponibile = + O asemenea evaluare poate fi adoptat n condiiile n care operaiile de ieire n cursul anului sunt evaluate prin metoda preurilor prestabilite, iar la nchiderea exerciiului financiar s se efectueze regularizarea prin metoda de evaluare adoptat. Deci s nu se aplice calculele de repartizare a diferenelor aferente ieirilor. Varianta de mai sus fiind operaional n cazul aplicrii metodei inventarului intermitent, este unul din motivele pentru care n rile apusene aceast metod este practicat de ntreprinderile mari i foarte mari care au o structur sortimental a stocurilor foarte variat i multiple operaii de ieire n cursul perioadei. Inventarul intermitent i adaptrile de mai sus impun o nuan n alegerea i aplicarea metodei epuizrii loturilor cu una din variantele FIFO, LIFO. Fiecare din aceste variante are n vedere evaluarea ieirilor de stocuri fiind regsite ntocmai n condiiile inventarului permanent. Dac se aplic inventarul intermitent, n cadrul cruia valoarea ieirilor = stocul iniial + intrrile stocul final evaluarea se realizeaz pornind de la stocurile finale. n aceste condiii, metodele de evaluare FIFO, LIFO opereaz n sens invers n raport cu folosirea lor la evaluarea ieirilor. n consecin, pentru ca ntreprinderea s se nscrie n principiul prudenei, concomitent cu rezolvarea raporturilor cu fiscalitatea ntr-o economie stabil se recomand metoda costului mediu ponderat i FIFO, n schimb ntr-o economie inflaionist sunt indicate metodele LIFO. Calculele prezentate mai jos construite pe baza evalurilor prezentate n exemplele anterioare ilustreaz aprecierile teoretice cu privire la alegerea metodei de evaluare: a) metoda CMP calculat lunar : Stocul iniial 100 10 = 1 000 lei Cumprri de stocuri 100 11 = 1 100 lei

50 12 = 600 lei 1 700 lei Costul bunurilor disponibile pentru vnzare 1 000 + 1 700 = 2 700 lei Costul bunurilor n stoc la sfritul perioadei 60 10,8 = 648 lei Vnzri 190 15 = 2 850 lei Costul bunurilor vndute 2 700 - 648 = 2 052 lei Rezultatul 2 850 - 2 052 = 798 lei b) metoda FIFO: Stocul iniial 100 10 = 1 000 lei Cumprri de stocuri 100 11 = 1 100 lei 50 12 = 600 lei 1 700 lei Costul bunurilor disponibile pentru vnzare 1 000 + 1 700 = 2 700 lei Costul bunurilor n stoc la sfritul perioadei 10 11 = 110 lei 50 12 = 600 lei 710 lei Vnzri 190 15 = 2 850 lei Costul bunurilor vndute 2 700 - 710 = 1 990 lei Rezultatul 2 850 - 1 990 = 860 lei c) metoda LIFO: Stocul iniial 100 10 = 1 000 lei Cumprri de stocuri 100 11 = 1 100 lei 1 700 lei 50 12 = 600 lei 1 700 lei Costul bunurilor disponibile pentru vnzare 1 000 + 1 700 = 2 700 lei Costul bunurilor n stoc la sfritul perioadei 60 10 = 600 lei Vnzri 190 15 = 2 850 lei Costul bunurilor vndute 2 700 - 600 = 2 100 lei Rezultatul 2 850 - 2 100 = 750 lei 1.2. STOCURI CONFORM OMFP NR.3055/2009 Stocurile sunt active circulante: a) deinute pentru a fi vindute pe parcursul desfurrii normale a activitii; b) n curs de producie n vederea vnzrii n procesul desfurrii normale a activitii; sau c) sub form de materii prime, materiale i alte consumabile care urmeaz s fie folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii. n categoria stocurilor se cuprind i activele cu ciclu lung de fabricaie, destinate vnzrii (de exemplu, ansambluri sau complexuri de locuine etc. realizate de entitatiile ce au c activitate principal obinerea i vnzarea de locuine).Dac construciile sunt realizate n scopul exploatrii pe termen lung, de ctre entitatea care le-a realizat, ele reprezint imobilizri. De asemenea, atunci cnd un teren este cumprat n scopul constituirii pe aceast de construcii destinate vnzrii, acesta este nregistrat la stocuri. Atunci cnd exist o modificare a utilizrii unei imobilizri corporale, n sensul c aceast urmeaz a fi mbuntit n perspectiv vnzrii, la momentul lurii deciziei privind modificarea destinaiei, n contabilitate se nregistreaz transferul activului din categoria imobilizrii

corporale n cea de stocuri. Transferul se nregistreaz la valoarea neamortizabila a imobilizrii. Dac imobilizarea corporal a fost reevaluat, concomitent cu reclasificarea activului se procedeaz la nchiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia. n cazul n care un activ care a fost iniial recunoscut la terenuri este folosit pentru construirea de ansambluri de locuine destinate vnzrii, n funcie de modul de negociere a contractelor de vnzare a bunurilor cefac obiectul construciei i vnzrii, valoarea terenului se include n valoarea activului construit sau se evideniaz distinct la stocuri de natur mrfurilor, la valoarea de nregistrare n contabilitate. Dac terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului se procedeaz la nchiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia. n cazul activelor de natur ansamblurilor sau complexelor de locuine care iniial erau destinate vnzrii i care ulterior i schimb destinaia, urmnd a fi folosite de entitate pe o perioad ndelungat sau s fie nchiriate unor teri, n contabilitate se nregistreaz un transfer de stocuri la imobilizri corporale. Transferul se efectueaz la data schimbrii destinaiei, la valoarea la care activele erau nregistrate n contabilitate(reprezentat de cost). n cadrul stocurilor se cuprind: a) mrfurile, i anume bunurile pe care entitatea le cumpr n vederea revnzrii sau produsele predate spre vnzare magazunelor proprii; b) materiile prime, care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformat; c) materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile), care particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare fr a se regsi, de regul, n produsul finit; d) materiale de natur obiectelor de inventar; e) produse, i anume: semifabricatele, prin care se nelege produsele al cror proces tehnologic a fost terminat ntr-o secie (faz de fabricaie) i care trec n continuare n procesul tehnologic al altei secii (faze de fabricaie) sau se livreaz terilor; produse finite, adic produsele care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai au nevoie de prelucrri ulterioare n cadrul entitii, putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor; rebuturile, materialele recuperabile i deeurile; f) animalele i psrile, respectiv animalele nscute i cele tinere de orice fel (viei, miei, purcei, mnji i altele) crescute i folosite pentru reproducie, animalele i psrile la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum i animalele pentru producie - lna, lapte i blan; g) ambalajele, care includ amabalaje refolosibile, achiziionate sau fabricate, destinate produselor vndute i care n mod temporar pot fi pstrate de teri, cu obligaia restituirii n condiiile prevzute n contracte; h) producie n curs de execuie, reprezentnd producia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime. n cadrul produciei n curs de execuie se cuprind, de asemenea, serviciile i studiile n curs de execuie sau netrminate. n cadrul stocurior se includ i bunurile aflate n custodie, pentru prelucrare sau n consignaie la teri, mainile folosite numai c material de demonstraie pentru negociere n

domeniul automobilelor, cu durat de utilizare de sub un an. Acestea se inregistreza distinct n contabilitate, pe categorii de stocuri. Dac materialele de demostratie au durat de utilizare mai mare de un an, ele reprezint imobilizri. Sunt reflectate, de asemenea, distinct n contabilitate, acele stocuri cumprate, pentru care s-au tranferat riscurile i beneficiile aferente, dar care sunt n curs de aprovizionare (grup 32 Stocuri n curs de aprovizionare din Planul de conturi general). nregistrarea n contabilitate a intrrii stocurilor se efectueaz la data transferului riscurilor i beneficiilor. n general, datele de transfer al contului, de transfer al proprietii i de livrare coincid. Totui, pot exist decalaje de timp, de exemplu,pentru: bunuri vndute n consignaie sau stocurile la dispoziia clientului; stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rmn n evidena debitorului pn la vazarea lor; bunuri recepionate pentru care nu s-a primit nc factur, care trebuie nregistrate n activele cumprtorului; bunuri livrate i nefacturate, care trebuie scoase din evidena, transferul de proprietate vnd loc; bunuri vndute i nelivrate nc, pentru care a avut loc transferul proprietii. De exemplu, la vnzrile cu condiia de livrare ex-work, bunurile vndute ies din stocul vnztorului din momentul punerii lor la dispoziia cumprtorului etc. Deinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum i efectuareade operaiuni economice, fr s fie nregistrate n contabilitate, sunt interzise. n aplicarea lor este necesar s se asigure: a) recepionarea tuturor bunurilor materiale intrate n entitate i nregistrarea acestora la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, n custodie sau n consignaie se recepioneaz i nregistreaz distinct c intrri n gestiune. n contabilitate, valoarea acestor bunuri se nregistreaz n conturi n afar bilanului; b) n situaia unor decalaje ntre aprovizonare i recepie bunurilor care se dovedesc a fi n mod cert n proprietatea entitii, se procedeaz astfel; bunurile sosite fr factur se inreagistreaza c intrri n gestiune att la locul de depozitare, ct i n contabilitate, pe baz recepiei i a documentelor insotitoare; bunurile sosite i nerecepionate se nregistreaz distinct n contabilitate c intrare n gestiune; c) n cazul unor decalaje ntre vnzarea i livrarea bunurilor, acestea se nregistreaz c ieiri din entitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel: bunurile vndute i nelivrate se nregistreaz distinct n gestiune, iar n contabilitate n conturi n afar bilanului; bunurile livrate, dar nefacturate, se inreagistreaza c ieiri din gestiune att la locurile de depozitare, ct i n contabilitate, pe baz documentelor care confirm ieirea din gestiune potrivit legii; d) bunurile aprovizionate sau vndute cu clauze privind dreaptul de proprietate se nregistreaz la intrri i, respectiv, la ieiri, att n gestiune, ct i n contabilitate, potrivit contractelor ncheiate. Costul stocurilor Costul stocurilor trebuie s cuprind toate costurile aferente achiziiei i prelucrrii, precum i alte costuri suportate pentru a aduce stocurile n form i la locurile unde se gsesc. Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manoper i alte cheltuieli legate de

personalul direct angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv personalul nsrcinat cu supravegherea, precum i regiile corespunztoare. Materiile prime i materialele consumabile care sunt n mod constant nlocuite i a cror valoare toatala este de o important secundar pentru entitate pot fi prezentate la Active la o valoare i cantitate fixe, dac valoarea, cantitatea i structur acestora nu variaz n mod semnificativ. Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile i al acelor bunuri sau servicii produse i destinate unor comenzi distincte trebuie determinat pentru identificarea specific a costurilor individuale. Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natur care nu se pot distinge n mod substanial unele de altele. Identificarea specific a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecavat pentru acele elemente care fac obiectul unei comnezi distincte, indiferent dac au fost cumprate sau produse. Identificarea specific nu poate fi folosit n cazurile n care stocurile cuprind un numr mare de elemente, care sunt de regul fungibile. n funcie de specificul activitii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metod costului standard, n activitatea de producie sau metod preului cu amnuntul, n comer cu amnuntul. Costul standard ia n considerare nivelurile normale ale materialelor i consumabilelor, manoperei, eficienei i capacitii de producie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic i ajustate, dac este necesar, n funcie de condiiile existene la un moment dat. Diferenele de pre fa de costul de achiziie sau de producie trebuie evideniate distinct n contabiliate, fiind recunoscute n costul activului. Repartizarea diferenelor de pre asuprea valorii bunurilor ieite i asupra stocurilor se efectueaz cu ajutorul unui coeficient care se calculeaz astfel: Coeficient de = {(Soldul iniial al diferenelor de pre + Diferenele de pre aferente intrrilor n cursul repartizare perioadei, cumulat de la inceputul exerciiului financiar pna la finele perioadei de referin) (Soldul iniial al stocurilor la pre + Valoarea intrrilor in cursul nregistrare perioadei la pre de de nregistrare cumulat de la inceputul exerciiului financiar pana la finele perioadei de referina)}*100 La calcularea procentului mediu de adaos commercial, oldul iniial al contului de mrfuri i valoarea intrrilor de mrfuri nu vor include TVA neexigibila. Acest coeficient se imulteste cu valoarea bunurilor ieire din gestiune la pre de nregistrare, iar sum rezultat se nregistreaz n conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile ieite. Coeficienii de repartizare a diferenelor de pre pot fi calculai la nivelul conturilor sintetice de gradul I i I, prevzute n Planul de conturi genera, pe grupe sau categorii de stocuri.

La sfritul perioadei, oldurile conturilor de diferene se cumuleaz cu oldurile conturilor de stocuri, la pre de nregistrare, astfel nct aceste conturi s reflecte valoarea stocurilor la costul de achiziie sau costul de producie, dup caz. Diferenele de pre se nregistreaz proporional att asupra valorii bunurilor ieite, ct i asupra bunurilor rmase n stoc. n comerul cu amnuntul poate fi utilizat metod preului cu amnuntul, pentru a determin costul stocurilor de articole numeroase i cu micare rapid, care au marje similare i pentru care nu este practic s se foloseasc aceast metod. n aceast situaie, costul bunurilor vndute se calculeaz prin deducerea valorii marjei brute din preul de vnzare al stocurilor. Orice modificare a preului de vnzare presupune recalcularea marjei brute. La ieirea din gestiune a stocurilor i a altor active fungibile, acestea se evalueaz i nregistreaz n contabilitate prin aplicarea uneia din urmtoarele metode: a) metod primul intrat- primul ieit - FIFO; b) metod costului mediu ponerat - CMP; c) metod ultimul intrat- primul ieit- LIFO. Dac valoarea prezentat n bilnat, rezultat dup aplicarea metodelor specific difer n mod semnificativ, la data bilanului, de valoarea determinat pe baz ultimei valori de pia cunoscute nainte de data bilanului, valoarea acestei diferene trebuie prezentat n notele explicative c total pe categorie de active. Potrivit metodei primul intrat-primul iesit (FIFO), bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al primei intrri (lot). Pe msur epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului urmtor, n ordine cronologic. Metoda costului mediu ponderat (CMP) presupune calcularea costului fiecrui element pe baz mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor similare produse sau cumprate n timpul perioadei. Media poate fi calculat periodic sau dup fiecare recepie. Perioad de calcul nu trebuie s depeasc durat medie de stocare. Potrvit metodei ultimul intrat-primul iesit (LIFO), bunurile ieite din gestiune se evaluezaza la costul de achiziie sau de producie al ultimei intrri (lot). Pe msur epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului anterior, n ordine cronologic. n cazul n care aplicarea metodei LIFO conduce la olduri creditoare n conturile de stocuri, aceast diferen se reia pe seam altor venituri din exploatare. Metoda aleas trebuie aplicat cu consecven pentru elemente similare de natur stocurilor i a activelor fungibile de la un exerciiu financiar la altul. Dac, n situaii excepionale, administratorii decid s modifice metod pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile, n notele explicative trebuie s se prezinte urmtoarele informaii: motivul modificrii metodei, i efectele sale asupra rezultatului. O entitate trebuie s utilizeze aceleai metode de determinare a costului pentru toate stocurile care au natur i utilizare similare. Noiunea de autilizare similara este proprie fiecrei entiti.

Pentru stocurile cu natur sau utilizare diferit, folosirea unor metode diferite de calcul al costului poate fi justificat.O diferen n localizarea geografic nu este suficient pentru a justifica alegerea de metode diferite. Valoarea produselor i serviciilor n curs de execuie se determin prin inventarierea produciei neterminate la sfritul perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a operaiilor tehnologice i evaluarea acesteia la costurile de producie. Contabilitatea stocurilor se ine cantitativ i valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent. n condiiile folosirii inventarului permanent, n contabilitate se nregistreaz toate operaiunile de intrare i ieire, ceea ce permite stabilirea i cunoaterea n orice moment a stocurilor, att cantitativ, ct i valoric. Inventarul intermitent const n stabilirea ieirilor i nregistrarea lor n contabilitate pe baz invenatrierii stocurilor la sfritul periaodei. Entitile care utilizeaz metod inventarului intermitent efectueaz inventarierea faptic a stocurilor conform politicilor contabile, dar nu mai trziu de finele perioadei de raportare pentru care au determinat obligaii fiscal (Ordinul nr. 3055/2009 din 29 octombrie 2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene)

2.1. DEFINIREA I CLASIFICAREA STOCURILOR Stocurile sunt active deinute pentru: a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii; n curs de producie n vederea unei vnzri sau sub form de materii prime, materiale i alte consumabile ce urmeaz fi folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii.n calitatea lor de active, stocurile sunt recunoscute numai atunci cnd este posibil c ele s aduc ntreprinderii beneficii economice viitoare i costul lor s poat fi evaluat n mod credibil. Stocurile reprezint cantiti de resurse materiale sau produse (finite sau ntr-un stadiu oarecare de fabricaie) acumulate n depozitele de aprovizionare ale unitilor economice ntr-un anumit volum i o anumit structur, pe o perioad de timp determinat,n vederea unei utilizri ulterioare. Stocul este o rezerv de material destinat s satisfac cererea beneficiarilor, acetia identificandu-se, dup caz, fie unei clientele (stoc de produse finite), fie unui serviciu de fabricaie (stocuri de materii prime sau de semifabricate), fie unui serviciu de ntreinere (articole de consum curent sau piese de schimb), fie unui serviciu de dup vnzare (piese detaate). Stocul reprezint un ansamblu de bunuri sau de articole acumulate n ateptarea unei utilizri ulterioare, mai repede sau mai trziu, i care permite alimentarea utilizatorului pe msur

nevoilor sale, fr a fi perturbat de ntrzieri n livrri sau de incapacitatea furnizorului de a fabric temporar respectivele bunuri. Noiunea de stoc regrupeaz: aprovizionarea: materiile prime, furnizorii; produsele: intermediare i finite; intermediarii: cumprtorii care revnd marf. Orice stoc se caracterizeaz prin printr-un flux de intrare pe care ntreprinderea l poate previziona ntr-un anumit grad, un flux de ieire (pe care rareori ntreprinderea l poate stpni el fiind impus de clieni) i un nivel de bunuri n ateptare. Bunuri achiziionate n scopul revnzrii ( marf cumprat de un comerciant cu amnuntul i destinat revnzrii) sau orice alt achiziie avnd acest scop; Bunuri finite sau n curs de execuie fabricate de ntreprindere; Materii prime, materiale, utiliti ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie; Costul serviciului pentru care ntreprinderea nu a recunoscut nc venitul aferent, n cazul prestrilor de servicii. Clasificarea stocurilor n categoria stocurilor se cuprind bunurile i serviciile care, de regul, se ateapt s fie realizate n termen de 12 luni de la data bilanului. Stocurile se pot clasifica dup mai multe criterii, astfel: a. dup form fizic i destinaie: 1. Materii prime, care particip direct la fabricarea produselor, regsindu-se n componena lor integral sau parial, n stare iniial sau transformat; 2. Materialele consumabile sau furniturile cuprind materialele auxiliare, combustibili, piesele de schimb, seminele i materialul de plantat, furajele i alte materiale consumabile care particip indirect sau ajut activitatea de exploatare fr a se regsi, de regul, n produsul rezultat i cuprind : materiale auxiliare, care au rol diferit n procesul de exploatare sau de fabricaie, n sensul c pot fi consumate,ajut la executarea muncii nsi sau particip alturi de materia prima n procesul de transormare a acesteia. combustibilul, n funcie de destinaia lui,poate fi: tehnologic, folosit n procesul de producie n scopul transformrii materiilor prime; energetic, consumat pentru obinerea energiei necesare punerii n micare a unui utilaj; gospodresc, care nu particip direct la procesul de producie,ci este folosit pentru nclzitul seciilor de producie, cldirilor administrative, magaziilor; piesele de schimb, destinate pentru nlocuirea pieselor uzate ale mainilor i utilajelor sau pentru reparaiile i reviziile periodice ale acestora. n funcie de surs de proveniena, piesele de schimb pot fi noi, cumprate de la furnizori sau procurate din producie proprie i piese de schimb recuperate, refolosibile sau reconditionabile obinute n urm casrii mijloacelor fixe; Din categoria materialelor consumabile mai fac parte: materialele de ambalat, seminele i materialele de plantat, furajele i alte materiale consumabile. 3. Obiecte de inventar sunt bunuri cu o valoare mai mic dect limit prevzut de lege pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durat lor de serviciu, sau de durat mai mic de un an, indiferent de valoarea lor, precum i bunurile asimilate acestora. Bunurile asimilate materialelor de natur obiectelor de inventar sunt: echipamentul de protecie, echipamentul de lucru, mbrcminte special, scule,

instrumente, mecanisme, dispozitive i verificatoare cu destinaie special, modele, stane, matrie, i alte obiecte asimilate; 4. Baracamentele i amenajrile provizorii sunt bunuri achizi-tionate sau construite de unitile patrimoniale pentru executarea lucrrilor i prestaiilor de construcii din care, prin demolare sau demontare, se recupereaz materiale. 5. Stocuri aflate la teri reprezint diferitele valori materiale de natur stocurilor aflate n curs de aprovizionare, trimise spre prelucrare la teri, aflate n custodie sau consignaie la teri. De fapt, ele sunt stocuri de materii prime i materiale, de obiecte de inventar, de produse, de animale, de mrfuri i de ambalaje, care patrimonial aparin ntreprinderii, dar fizic se gsesc la teri sau sunt incurs de aprovizionare. 6. Producie n curs de execuie este producia care nu a parcurs toate fazele de prelucrare, prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime.Tot n cadrul produciei n curs de execuie se cuprind lucrrile, serviciile i studiile n curs de execuie sau neterminate. 7. Produsele sub form semifabricatelor, produselor finite i produselor reziduale. Semifabricatele reprezint acele produse fabricate al cror proces tehnologic a fost terminat ntro secie (faz de fabricaie) i care fie c urmeaz s treac n continuare n procesul tehnologic al altei secii (faze de fabricaie), fie urmeaz s se livreze tertiilor; Produse finite sunt acele produse care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai neesita prelucrri ulterioare, putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor; Produse reziduale sunt rebuturile, materialele recuperabile sau deeurile. 8. Stocuri n curs de aprovizionare Cu ajutorul acestei grupe de conturi se ine evidena stocurilor cumprate, pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care, la finele perioadei de raportare, sunt n curs de aprovizionare. 9. Animale care nu au ndeplinit condiiile de a fi trecute la animale adulte, animale de ngrat, psrile i coloniile de albine,crescute i folosite pentru reproducie, ct i cele puse la ngrat pentru a fi valorificate; 10. Mrfuri, respectiv bunuri pe care ntreprinderea le cumpr n vederea revnzrii; 11. Ambalajele, cu excepia celor de natur obiectelor de inventar i a mijloacelor fixe, cuprind materialele folosite n scopul pstrrii calitii i proprietatiilor fizicochimice ale produselor, pentru transportul de la productor la consumator i pentru desfacerea produselor.Ambalajele pot fi: de producie, folosite direct n procesul de fabricaie fr de care produsul nu poate fi depozitat i vndut i de transport sau de circulaie, folosite pentru ambalarea cutiilor de conserve, pentru transportul produselor mbuteliate n sticle. b. dup surs de proveniena : stocuri cumprate: materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar, baracamente i amenajri provizorii, animale, ambalaje; stocuri fabricate: producie n curs de execuie, semifabricate, produse reziduale, produse finite. c. dup apartenen la ntreprindere: stocuri care fac parte din ntreprindere, care se pot afl n spaiile proprii, fie se afl la teri n custodie, n consignaie, pentru prelucare sau pentru reparare;

stocuri care nu fac parte din ntreprindere, dar se afl n gestiunea entatii, fiind primte de la teri pentru vnzare n consignaie, pentru prelucare, reparare, etc. d. dup gradul de individualizare i modul de gestionare: stocuri identificabile, care sunt individualizate pentru fiecare articol sau categorie de bunuri, n care se includ, de regul, bunuri de folosin indelungta: autoturisme, televizaore, calculatoare, etc. stocuri fungibile sau interschimbabile, care n cadrul fiecrei categorii, nu pot fi n mod identificabile: pungile cu zahr ambalat care aparin aceluiai sor, chiar dac sunt cumprate la preuri diferite(Feleaga N., Feleaga L. Contabilitate financiar, vol I II, Editura Economic, Bucureti 2007) 2.3 EVALUAREA STOCURILOR 2.3.1 EVALUAREA STOCURILOR LA INTRAREA N PATRIMONIU Costul de achiziie este utilizat cu ocazia intrrii stocurilor prin cumprare de la alte uniti sau persoane i este format din preul de cumprare (negociat cu vnztorul), la care se adaug taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare efectuate i alte cheltuieli accesorii, necesare pentru intrarea bunului respectiv n gestiunea ntreprinderii. Costul de producie este utilizat n cazul intrrii bunurilor din producie proprie a unitii i este format din: costul de achiziie al materiilor prime i materialelor consumate; cheltuielile directe de producie cu salariile; cot cheltuielilor indirecte de producie cuvenit bunurilor fabricate.n cadrul ntreprinderii mai pot intr i bunuri primite prin donaii, cu titlu gratuit, la care valoarea de intrare se stabilete n funcie de preul pieei i de starea i utilitatea bunului respectiv pentru ntreprindere. Valoarea de utilitate este estimat n funcie de preul pieei, utilitatea, starea i amplasarea bunurilor evaluate. Preul de achiziie pentru titlurile de valoare; cheltuielile accesorii sunt considerate cheltuielile de exploatare. Valoarea nominal egal cu sumele de primit n schimbul creanelor, de pltit n schimbul datoriilor sau a sumelor ateptate a fi pltite n cazul datoriilor din impozite i taxe. Valoarea n lei la cursul de schimb din momentul consemnrii creanelor i datoriilor n devize, respectiv derulrii operaiilor de incasar?plti privind lichiditile n valut Preul pieei din ziua cnd se deruleaz operaiile privind lingourile i monedele de aur i argint Valoarea corespondena n cazul cheltuielilor i veniturilor stabilit prin asociere cu activele i pasivele transformate n cheltuieli/venituri. 2.3.2 EVALUAREA STOCURILOR LA IEIREA DIN PATRIMONIU Se face la patru feluri de preuri sau de costuri, determinate prin patru metode specifice: metod costului mediu ponderat; metod primei intrri-primei ieiri; metod ultimei intrriprimei ieiri; metod preurilor standard. Costul mediu ponderat se determin dup fiecare intrare, sau lunar, c raport ntre valoarea total a stocului iniial plus valoarea intrrii i cantitatea existena n stocul iniial plus cantitatea intrat.

Cnd se calculeaz la sfritul lunii, costul mediu ponderat (CMP) se stabilete c raport ntre valoarea stocului iniial (V i ) plus valoarea intrrilor (Vi) i cantitatea existena n stocul iniial (QSi) plus cantitile intrate (Qi), adic: CMP = (VSi + Vi) : (QSi + Qi) Cnd se calculeaz dup fiecare recepie, costul mediu ponderat (CMP) se stabilete c un raport ntre valoarea stocului precedent (VSp) plus valoarea intrrilor (Vi) i cantitatea n stocul precedent (QSp) plus cantitile intrate (Qi), aica : CMP = (VSp + Vi): (QSp + Qi). Dac se pondereaz cantitaile ieite (QE) cu costul unitar mediu ponderat se obine valoarea bunurilor ieite (VE) adic: VE = CMPx QE. Metoda prima intrare - prima ieire (FIFO) se bazeaz pe ipoteza c primele articole ieite din ntreprindere sunt evaluate la costul primelor articole intrate. Aplicarea metodei FIFO are ca efect evaluarea stocului final la cele mai recente preuri, fiind atribuite stocurile ieite la preurile cele mai vechi. Metoda FIFO poate fi utilizat indiferent de fluxul real al stocurilor, deoarace presupunerea se face n legtura cu fluxul costurilor i nu al bunurilor. Avantajele aplicarii metodei FIFO: a) evaluarea stocului final se face la cele mai recente preuri (realiste), conectndu-se mult mai uor stocul la calorile actuale b) uurime in calcul c) metod recomandat de IAS 2 Dezavantajele aplicrii metodei FIFO : a) profituirile pot fi supraevaluate fa de costurile curente, n perioada de schimbri rapide de preuri, din cauza faptului c ieirile sunt evaluate la cost istoric, iar veniturile din vnzri sunt evaluate la costuri curente; b) ntreprinderile au o tendin de a majora preurile de vnzare o dat cu creterea costurilor de achiziie, indiferent de faptul c unele stocuri s-ar putea s fie achiziionate nainte de creterea preurilor. Metoda ultima intrare prima ieire (LIFO) se bazeaz pe ipoteza c primele articole ieite din ntreprindere sunt evaluate la costul ultimelor articole intrate. n acest fel, stocul final este evaluat la cele mai vechi preuri. Presupunerea folosit de aceast metod nu corespunde cu micarea real a stocurilor din majoritatea entitilor economice. Avantajele metodei: a) sunt folosite costurile actuale la data care elementele de stoc sunt eliberate n producie sau vndute; b) uurime n calcul; c) sunt folosite preurile actuale menionate pe facturile de achiziie; d) n perioadele inflaioniste, metoda LIFO tinde s stabileasc o valoare mai mic a venitului, n comparaie cu celelalte metode de evaluare, reducndu-se riscul impozitrii creterii venitului ca urmare a inflaiei. Dezavantajele metodei: a) valoarea stocurilor declarat n situaiile financiare poate fi subevaluat, deoarece reflect valoarea unor stocuri evaluate la preuri vechi, valoarea care este ireal comparativ cu valoarea stocului la preuri curente; b) este permis de ctre IAS 2 ca un tratament alternativ, dar nu ca un tratament de baz; c) nu urmrete distribuia normal a elementelor fizice de stoc;

d) n perioadele cu deflaie, metoda LIFO tinde s stabileasc o valoare mai mare a venitului, n comparaie cu celelalte metode de evaluare; e) reflectarea stocurilor n situaiile financiare la valori subevaluate denatureaz informaiile redate de anumii indicatori bilanieri ( lichiditatea, solvabilitatea, fondul de rulment, etc.) Tratamentul contabil alternativ, respectiv metoda ultimul intrat-primul ieit (LIFO) nu se mai este permis de noua variant a IAS 2. Interzicerea metodei este motivat de faptul c modalitatea de determinare a valorii la ieirea prin aceast metod nu este ntru totul compatibil cu principiul costului istoric. O entitate trebuie s utilizeze aceleai metode de determinare a costului pentru toate stocurile care au natur i uitilizare similare. Metoda aleas trebuie aplicat cu consecven de la un exerciiu financiar la altul. Dac, n situaii excepionale, administratorii decid s schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri, n Notele explicative din cadrul Situaiilor financiare anuale trebuie s prezinte motivul schimbrii metodei i efectele sale asupra rezultatului. 2.3.3 EVALUAREA STOCURILOR LA INVENTARIERE Regul general de evaluare i nregistrare a stocurilor, la inventar, este evaluarea la valoarea actual sau de utilitate denumit i valoare de inventar. Aceste valori se stabilesc n funcie de utilitatea bunului n ntreprindere sau preul pieei i se identific, n funcie de destinaia lor, astfel : Stocurile destinate vnzrii, li se stabilesc valoarea de inventar sub form valorii nete de realizare, care este data de preul de vnzare previzionat, din care se scad cheltuielile cu transport, comisioane etc. Semifabricatele i producia n curs de execuie se evalueaz la valoarea componentelor materiale incorporate la care se adaug costurile stadiilor de prelucrare. Materiile prime i materiale consumabile destinate utilizrii n exploatare se evalueaz la costul lor de nlocuire. La stabilirea valorii de inventar se va aplic principiul prudenei, potrivit cruia nu este admis supraevaluarea elementelor de activ i a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv i a cheltuielilor. n acest sens: n cazul n care se constat c valoarea de inventar, stabilit n funcie de utilitatea bunului pentru unitate i preul pieei, este mai mare dect valoarea cu care sunt acestea nregistrate n contabilitate, n listele de inventariere vor fi nscrise valorile din contabilitate. n cazul n care valoarea de inventar este mai mic dect valoarea din contabilitate, n listele de inventariere se vor scrie valorile de inventar. Pentru asigurarea imaginii fidele a patrimoniului, n cazul constatrii unor deprecieri relative(nedefinitive) trebuie constituit provizion pentru deprecieri, care s reflecte situaia real existena, chiar i n cazul n care aceste cheltuieli nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal. Provizioanele constituite cu ocazia inventarierii, pentru deprecierile constatate, nu sunt deductibile fiscal. n cazul constatrii unor lipsuri n gestiune, imputabile, administratorii vor lu msur imputrii acestora la valoarea lor de nlocuire. Prin valoarea de nlocuire se nelege

costul de achiziie, n care sunt incluse costul de cumprare practicat pe pia, taxele nedeductibile, inclusiv TVA, cheltuieli de transport aprovizionare.

2.3.4 EVALUAREA STOCURILOR LA NCHIDEREA EXERCIIULUI PRIN BILAN CONTABIL Se face la valoarea de intrare, respectiv la valoarea contabil pus de acord cu rezultatele evalurilor la inventariere, astfel pot fi posibile urmtoarele cazuri: Pentru stocurile la care au rezultat diferene n plus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare, n bilan acestea sunt evaluate la valoarea lor de intrare, deci pluul de valoare nu se nregistreaz n contabilitate. Pentru stocurile la care s-au constatat diferene n minus ntre valoarea de inventar i valoarea lor de intrare, acestea se evalueaz n bilan la valoarea de inventar. n contabilitate aceste stocuri vor continu s fie nregistrate la valoarea lor de intrare, iar minusul de valoare datorat unor deprecieri se nregistreaz prin intermediul conturilor de provizioane. Dac din valoarea de intrare a stocurilor se deduce valoarea deprecierilor pentru care au fost calculate i nregistrate provizioane, se obine valoarea de inventar c valoare net ce se nscrie n bilan. Pe baza celor artate mai sus se desprinde regul general de evaluare i nregistrare a stocurilor, i anume: nregistrarea lor n contabilitate la valoarea de intrare, stabilit la nivelul costului de achiziie sau a costului de producie, dup caz, c forme a costului istoric. Prin aceast se asigur aplicarea principiului realitii, costurile efective de achiziie i de producie fiind parametrii reali ai valorii stocurilor. 2.4. DOCUMENTELE UTILIZATE PENTRU EVIDENA STOCURILOR n cadrul subsistemului de documente se cuprind documentele ntocmite la locul i n momentul producerii operaiilor economice pe feluri de operaii: intrri i ieiri, care constituie purttorii de informaii ale sistemului informaional contabil 2.4.1 DOCUMENTELE PRIVIND INTRRILE DE STOCURI Astfel, cu ocazia intrrilor de stocuri n patrimoniul ntreprinderii se folosesc: Factura , primit de la furnizor o data cu bunurile cumprate i Nota de recepie i constatare de diferente ntocmit cu ocazia recepiei acestora. Bonul de predare-transferrestituire , cu ocazia intrrii stocurilor de la alte subuniti ale ntreprinderii sau de la gestiunea central la seciile i sectoarele unitii. Bonul de primire , folosit cu ocazia primirii bunurilor n consignaie. Factura este un document contabil emis de o persoan (furnizorul), ctre o alt companie sau persoan (clientul), document ce conine lista cu produsele vndute sau serviciile prestate clientului de ctre furnizor.

O factur mai conine datele de identificare fiscal a clientului (emitentul), datele furnizorului (persoan fizic sau juridic), cot de TVA, precum i preul, cantitatea i valoarea fiecrui produs vndut. Conform Codului fiscal orice persoan impozabila care efectueaz o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, alt dect o livrare/prestare fr drept de deducere a taxei, trebuie s emit o factur ctre fiecare beneficiar, cel trziu pn n cea de-a 15-a zi a lunii urmtoare celei n care ia natere faptul generator al taxei (adic al livrrii bunului sau prestrii serviciului). Totodat este obligatoriu s se emit o factur pentru avansurile ncasate n legtur cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, cel trziu pn n cea de-a 15-a zi a lunii urmtoare celei n care s-au ncasat avansurile. Not de recepie i constatare de diferene Document care se ntocmete de ctre comisia de recepie i de ctre gestionar cu ocazia recepionrii mrfurilor sosite la depozit. Documentul cuprinde date privind actele nsoitoare, denumirea materialelor, a ambalajelor i a materialelor refolosibile din dezambalare, codul, cantitile i valoarea mrfurilor selecionate, procentul i valoarea rabatului comercial. Se ntocmete n dou exemplare, potrivit prevederilor legale, la locul de depozitare sau n unitatea cu amnuntul, dup caz, pe msur efecturii recepiei. n situaia n care la recepie se constat diferene, Not de recepie i constatare de diferene se ntocmete n trei exemplare de ctre comisia de recepie legal constituit. n cazul cnd bunurile materiale sosesc n trane, se ntocmete cte un formular pentru fiecare trans, care se anexeaz apoi la factur sau la avizul de nsoire a mrfii. Datele de pe verso ale formularului nu se completeaz dect atunci cnd se constat diferene de recepie. Bonul de predare-transfer-restituire Se ntocmete n dou exemplare, pe msur predrii la magazie a produselor, de ctre secie, atelier. Dac operaiunile de predare-primire a produselor nu pot fi suspendate n timpul inventarierii magaziei de produse finite, comisia de inventariere trebuie s nscrie pe documentul respectiv meniunea "primit n timpul inventarierii". Bonul de primire Se ntocmete de unitile de consignaie n dou exemplare. La primirea obiectelor se face descrierea caracteristicilor obiectelor i se stabilete preul de vnzare n funcie de preul de evaluare sau de achiziie. Ambele exemplare sunt semnate de deponent i preuitor, din care primul exemplar este predat deponentului drept dovad c a pedat obiectul pentru vnzare n regim de consignaie. Reducerile de pre se calculeaz pe baz unei declaraii semnate de deponent, n care se specific noul pre de evaluare sau de achiziie i se completeaz rubricile destinate acestei operaii. Restituirile se fac la cererea deponentului, semnndu-se pentru primirea obiectelor restituite. n cazul n care deponentul este agent economic pltitor de TVA, mrfurile depuse n consignaie sunt nsoite de avizul de nsoire a mrfii care va purta meniunea: "pentru vnzare n regim de consignaie". Unitatea de consignaie va face ncrcarea n gestiune cu mrfurile primite spre vnzare pe baz facturii primite de la deponent (agent economic), n momentul n care marf a fost vndut. ncasarea valorii obiectelor vndute n consignaie se face pe baz bonului de primire prezentat de titular,semnnd pentru primirea sumei n rubric destinat acestei operaii.

Exemplarul al doilea constituie fisa de evidena pentru nregistrarea n contabilitatea unitii.

2.4.2 DOCUMENTE PRIVIND IEIRILE DE STOCURI Cu ocazia ieirilor de stocuri se ntocmesc urmtoarele documente: Bonul de consum , Fisa limit de consum , cu ocazia darii n consum la seciile principale i auxiliare de producie; Factura , Dispoziia de livrare , cu ocazia vnzrii. Bon de consum Document care justific eliberarea din magazie a unui material ce va intr n procesul de producie.Format 1/2 A4, tiprite pe ambele fee, n blocuri a 100 de file. Servete c: - document de eliberare din magazie pentru consum a unui singur material, respectiv a mai multor materiale, dup caz; - document justificativ de scdere din gestiune; - document justificativ de nregistrare n evidena magaziei i n contabilitate. Se ntocmete n dou exemplare, pe msur lansrii, respectiv eliberrii materialelor din magazie pentru consum, de compartimentul care efectueaz lansarea, pe baz programului de producie i a consumurilor normate, sau de alte compartimente ale unitii, care solicita materiale pentru a fi consumate. Bonul de consum se poate ntocmi ntrun exemplar n condiiile utilizrii tehnicii de calcul. Bonul de consum [colectiv], n regul, se ntocmete pe formulare separate pentru materialele din cadrul aceluiai cont de materiale, loc de depozitare i loc de consum. Fia limit de consum Document care ine evidena consumului de materii i materiale, fa de consumul normat. Format A5 i A4, tiprite pe ambele fee, n blocuri a 100 de file. Servete c: document de stabilire a cantitii limit dintr-un material sau pentru mai multe materiale necesare executrii unui produs [comand] sau unei lucrri; - document de eliberare succesiv a aceluiai fel de material pentru acelai produs [comand sau lucrare]; - document justificativ de scdere din gestiune; - document de stabilire a economiilor sau depirilor de materiale; - document justificativ de nregistrare n evidena magaziei i n contabilitate. Se ntocmete manual sau cu ajutorul tehnicii de calcul, n dou exemplare, la nceputul lunii sau lansrii produsului [comenzii] sau lucrrii, de compartimentul de planificare [tehnic] sau de lansare, pe baz programului de producie i a consumurilor normate. Dispoziia de livrare Document pentru eliberarea din magazie a produselor, mrfurilor sau a altor valori materiale destinate vnzrii, celor transmise pentru prelucrare la teri, a celor aflate n custodie sau spre pstrare. Servete c document pentru eliberarea din magazie a produselor, mrfurilor sau altor valori materiale destinate vnzrii;document justificativ de scdere din gestiunea magaziei predtoare; document de baz pentru ntocmirea avizului de nsoire a mrfii sau a facturii, dup caz. Circul la magazie, pentru eliberarea produselor, mrfurilor sau altor valori materiale i pentru nregistrarea n evidena magaziei, semnndu-se de ctre gestionarul predtor pentru cantitile livrate (ambele exemplare); la compartimentul desfacere, pentru nregistrarea cantitilor livrate n evidenele acestuia i pentru ntocmirea avizului de nsoire a mrfii sau facturii, dup caz (exemplarul 2).