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MAGISTRADO PONENTE: LEVIS IGNACIO ZERPA Exp. N 2008-0022 Mediante Oficio N 2.

983-07 de fecha 12 de diciembre de 2007, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Regin Los Andes remiti a esta Sala Poltico-Administrativa el expediente contentivo del recurso de apelacin ejercido el 08 de octubre de 2007 por el abogado Antonio Jos Mendoza Ramrez, inscrito en el Instituto de Previsin Social del Abogado bajo el N 52.836, actuando en su condicin de sustituto de la Procuradora General de la Repblica, en representacin del FISCO NACIONAL, tal y como se evidencia de documento poder autenticado ante la Notara Pblica Undcima del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital el 15 de septiembre de 2006, bajo el N 54, Tomo 155 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notara; contra la sentencia de fecha 30 de julio de 2007, dictada por el Tribunal remitente, en la cual se declar parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana Maythem Georgina Pineda Morales, en su condicin de coheredera de la SUCESIN DE JORGE ENRIQUE PINEDA CARVAJAL, inscrita en el Registro de Informacin Fiscal (R.I.F.) bajo el N J-3086000393; debidamente asistida por la abogada Marisela Rondn Parda, inscrita en el Instituto de Previsin Social del Abogado bajo el N 58.528; contra la Resolucin N RLA-DSA2006-024 de fecha 21 de julio de 2006, emanada de la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIN LOS ANDES DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIN ADUANERA Y

TRIBUTARIA (SENIAT), en la cual formul a su cargo reparo fiscal por la suma de treinta y siete millones setecientos quince mil seiscientos cincuenta y dos bolvares (Bs. 37.715.652,00), por concepto de diferencia de impuesto sucesoral, impuso multa por

contravencin por un monto de treinta y tres millones novecientos cuarenta y cuatro mil ochenta y siete bolvares (Bs. 33.944.087,00), y liquid intereses moratorios por la suma de cincuenta millones cuatrocientos cuarenta cinco mil seiscientos seis bolvares (Bs. 50.445.606,00). Por auto del 12 de diciembre de 2007, el Tribunal a quo oy la apelacin interpuesta en ambos efectos y, por consiguiente, orden remitir el expediente a esta Sala Poltico-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia. El 09 de enero de 2008, se dio cuenta en Sala y se orden aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artculo 19 de la Ley Orgnica del Tribunal Supremo de Justicia de la Repblica Bolivariana de Venezuela. Se design Ponente al Magistrado Levis Ignacio Zerpa, se dej constancia del inicio de la relacin de la causa y se fij un lapso de quince (15) das de despacho para fundamentar la apelacin interpuesta. En escrito del 13 de febrero de 2008, la representacin judicial del Fisco Nacional consign ante esta Alzada su respectivo escrito de fundamentacin de la apelacin. Por auto del 12 de marzo de 2008 se fij el quinto da de despacho siguiente a efectos de celebrar el respectivo acto de Informes. Luego, en auto de fecha 01 de abril de 2008, se difiri la celebracin del acto referido para el da 18 de septiembre del ao en curso. Estando en la oportunidad establecida en el auto que antecede, se llev a cabo el aludido acto con la sola comparecencia de la representacin fiscal, finalizado el cual, consign sus conclusiones escritas, y posteriormente se dijo VISTOS. I ANTECEDENTES En escrito presentado en fecha 01 de noviembre de 2006 ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Regin Los Andes, la ciudadana Maythem Georgina Pineda Morales, actuando en su condicin de coheredera de la Sucesin de Jorge Enrique Pineda Carvajal, debidamente asistida por la abogada Marisela Rondn Parda, ejerci recurso contencioso tributario contra la Resolucin N RLA-DSA-2006-

024 de fecha 21 de julio de 2006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Regin Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la cual formul a su cargo reparo fiscal, impuso multa y liquid intereses por los montos y conceptos sealados precedentemente. Por auto del 03 de noviembre de 2006, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Regin Los Andes le dio entrada al expediente, y orden por consiguiente notificar al Fiscal Dcimo Tercero del Ministerio Pblico de la Circunscripcin Judicial del Estado Barinas, as como al Gerente Jurdico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT), al Contralor General de la Repblica y a la Procuradora General de la Repblica, a cuyo propsito comision al Juzgado de Municipio de la Circunscripcin Judicial del rea Metropolitana de Caracas que resultara competente. Practicadas las notificaciones ordenadas en el auto anterior, mediante escrito de fecha 15 de febrero de 2007 la contribuyente de autos reform su pretensin de nulidad. Por auto del 16 de febrero de 2007, el Tribunal de la causa admiti la reforma del recurso contencioso tributario interpuesto. Luego, en decisin de fecha 27 de febrero de 2007, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Regin Los Andes admiti el presente recurso contencioso tributario, dejando constancia que en virtud de no existir oposicin a su admisin, la causa quedara abierta a pruebas a partir del primer da de despacho siguiente. Culminada la sustanciacin del expediente, el Tribunal a quo mediante sentencia del 30 de julio de 2007, declar parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto. Llevadas a cabo las notificaciones de ley, en diligencia del 08 de octubre de 2007, la representacin judicial del Fisco Nacional apel de la decisin anterior. Por auto del 12 de diciembre de 2007, el Tribunal de la causa oy la apelacin interpuesta en ambos efectos y, en consecuencia, orden remitir el expediente a esta Sala Poltico-Administrativa. II

DE LA SENTENCIA APELADA Mediante sentencia de fecha 30 de julio de 2007, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Regin Los Andes declar parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana Maythem Georgina Pineda Morales, en su condicin de coheredera de la Sucesin de Jorge Enrique Pineda Carvajal, contra la Resolucin N RLA-DSA-2006-024 de fecha 21 de julio de 2006, emanada de la Gerencia Regio nal de Tributos Internos de la Regin Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT), en los trminos que se transcriben de seguidas: (...Omissis...) Vistos los trminos en los que fue emitido el acto administrativo recurrido constituido por las Resolucin Culminatoria de Sumario GRTI/RLA/DF/F/206-10 y los argumentos y defensas realizados por la Sucesin de Jorge Enrique Pineda Carvajal, observa este despacho que la controversia planteada queda circunscrita a determinar los supuestos errores cometidos por la Administracin Tributaria en la determinacin del clculo de los activos objeto de reparo, as como tambin el error de hecho y derecho y eximente de responsabilidad basa en el error de hecho excusable. Dichos alegatos se proceden a resolver segn el orden de prelacin que amerite el caso. 6.1 En cuanto a los activos omisos 3 y 4: Considera el recurrente que estos bienes identificados en el acta de reparo no forman parte de la masa patrimonial que configuran la comunidad hereditaria () y que el acta de reparo carece de motivacin jurdica al ir en contra de un mandato judicial de cosa juzgada Por su parte la Administracin Tributaria luego de analizar los hechos y la documentacin examinada pro Fiscalizacin aduce que se desprende que los dos inmuebles citados eran propiedad del causante a la fecha de su fallecimiento (25-022001), lo cual fue perfectamente aceptado por los herederos al admitir la particin de bienes en los trminos que fue ejecutada Esta juzgadora observa que a los folios 527 y 538 del presente expediente corre inserta copia certificada de la sentencia dictada en fecha 28 de febrero de 2003 por el juez Unipersonal 4 del Tribunal de Proteccin del Nio y el Adolescente, en la cual declara nulos los contratos de compra venta, asimismo, ordena traer a colacin los bienes identificados para proceder a la particin, con lo que queda completamente claro que los bienes en efecto forman parte de la masa hereditaria. Aunado a ello, de los folios 566 al 571 se encuentra inserta la

transaccin celebrada por las partes, donde dejan los bienes 8 y 9 a la ciudadana Ana Dolores Chacn y al menor heredero Jorge Luis Pineda Chacn, lo cual, efectivamente corrobora que forma parte del aservo hereditario, pues, si bien es cierto, que para el momento que hicieron la declaracin no formaban parte de la herencia, el 10 de febrero del 2003, todava eran bienes en litigio, razn por la cual, al verificarse la sentencia que declar la nulidad de las ventas y la colacin de los bienes, necesariamente del acta de reparo y la Resolucin Culminatoria de Sumario deban incluir dichos bienes, por cuanto qued demostrado en autos que forman parte del activo de la herencia, pero no al momento de la apertura de la sucesin (25-02-2001), sino al momento de declarada nula la venta (28/02/2003), y as se decide. 6.2 En cuanto a la eximente de responsabilidad por error de hecho y derecho excusable. Solicita el recurrente la circunstancia de eximente de responsabilidad al indicar que no declararon los bienes 3 y 4 porque interpretaron que no formaban parte del activo del causante. De la revisin de los documentos de venta de los bienes que corren insertos en los folios 388 al 391, se observa que los inmuebles adquiridos por la ciudadana Ana dolores Chacn Castro en los aos 1995 y 1996 no se encuentran ninguno de los supuestos, contemplados en la enumeracin de los activos que alude el Artculo 18 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones y dems conexos, es justamente la sentencia del Tribunal de proteccin lo que trae a colacin dichos bienes, es por ello que se considera que efectivamente opera el error excusable de derecho lo que excusa de responsabilidad a la Sucesin Pineda Carvajal de conformidad con el Artculo 85 numeral 4, del Cdigo Orgnico Tributario, y as se decide. As pues, queda expresamente entendido que los herederos no tenan la obligacin de declarar los bienes 2 y 3, porque no estaban incluidos en el patrimonio hereditario, fue la sentencia del Tribunal de Proteccin del Nio y del Adolescente la que trajo a colacin y llev a la administracin Tributaria a realizar la Fiscalizacin, es por ello que no se verifica en el presente caso ilcito alguno, ni intencin de defraudacin, no obstante, observa este tribunal que al traer a colacin el Juez Unipersonal dichos activos, debe la sucesin declarar el tributo omitido, ms sin embargo, no existe responsabilidad penal tributaria porque no hubo la intencin de defraudar al fisco, y as se decide. En cuanto a los intereses moratorios, estn mal fundamentados, por cuanto condenan a pagarlos segn el Artculo 66 del Cdigo Orgnico Tributario de 2001, aplicando la ley retroactivamente, pues, como puede observarse el hecho imponible naci el 25-0201, bajo la vigencia del Cdigo Orgnico Tributario de 1994.

Este tribunal ha mantenido el criterio sobre la irretroactividad de la ley fundamentndose en lo que la Sala Poltico Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, Nro. 0908, de fecha 07 de junio de 2006. Caso: Refrigeracin Master Metropolitana C.A, adujo: () () La sentencia enfatiza, a resumidas cuentas la prohibicin de aplicar una norma nueva a situaciones de hecho nacidas con anterioridad a la vigencia de la ley. En tal sentido, atendiendo a jurisprudencia antes trascrita, observa este tribunal que la norma aplicada por la Administracin tributaria en el caso bajo estudio es incorrecta (Artculo 66 del Cdigo Orgnico Tributario de 2001), por cuanto el hecho imponible se produjo bajo la norma regulada por el Cdigo Orgnico Tributario de 1994 (25-02-2001), configurndose notablemente la violacin del principio de irretroactividad de la ley, razn por la cual se anulan los intereses en cuanto, a la diferencia de errores de clculo, y as se decide. 6.3 En cuanto a los tributos que proceden: Desde la perspectiva que nos ofrece el escenario hasta ahora descrito, considera quien juzga que es necesario realizar un anlisis sobre lo declarado, lo fiscalizado y lo arrojado en el avalo emitido por el perito nombrado por este tribunal, es decir, una comparacin de las cantidades resultantes que se detallan en el cuadro siguiente: () () Se observa del cuadro que en el activo identificado como edificio ubicado en la ermita, existe una diferencia notable en cuanto a lo declarado y lo fiscalizado, y que el perito evaluador corrobora al descifrar que no es 60.000.000,00 el valor del activo sino 71.444.612,77, lo que indica que en efecto la declaracin se hizo por debajo del monto real del activo, razn por la cual, se confirma el mtodo utilizado por la Administracin Tributaria para determinar el tributo de Bs. 29.024.738,68, en el acta de reparo, por gozar de presuncin de legitimidad y veracidad, y as se decide. As mismo, con respecto al activo omiso identificado como casa Urb. Bosque Lindo. San Cristbal, observa este tribunal que la Administracin Tributaria actu ajustada a derecho, razn por la cual confirma el monto determinado de Bs. 23.274.298,59, y as se decide. Por ltimo en cuanto al activo omiso identificado como casa La Pedregoza ubicada en el sector el pantano botot, observa esta juzgadora que existe una diferencia notable sobre lo fiscalizado y lo evaluado por el perito de Bs. 33.073.851,62. De la revisin de las actas procesales que conforman el presente expediente, especficamente del acta de reparo que corre inserta al

folio 896, se desprende que la administracin tributaria tom como base para la determinacin del tributo un rea de 510,00 m2, segn documentos obtenidos en la Oficina de Registro Inmobiliario Lobatera del Estado Tchira; ahora bien, del avalo realizado por el perito nombrado por este tribunal se desprende que no son 510 m2, sino 309,94 m2 el rea de construccin, de ah que, considera esta juzgadora que la administracin se bas en el documento obtenido en el registro inmobiliario y no llev a cabo la medicin para as corroborar la medida mencionada en ese documento, motivo por el cual este tribunal verifica que el clculo hecho sobre 510 m2 de Bs 117.535.972,74 para la determinacin del tributo es errado, lo que obliga a esta juzgadora declarar la nulidad de la Resolucin Culminatoria del Sumario, y realizar nuevamente el clculo del impuesto a pagar, y as se decide. Ahora bien, cabe resaltar que el procedimiento utilizado en la Resolucin Culminatoria del Sumario no esta viciado de nulidad, por cuanto, la fiscalizacin determin que hay una deuda con el fisco por parte de la sucesin, el cual, fue confirmada por esta juzgadora, pues, no debe esta juzgadora sacrificar todo el procedimiento. En tal sentido, por cuanto, el perito evaluador nombrado por este despacho realiz las mediciones correspondientes y el avalo con el mismo mtodo utilizado por la Administracin Tributaria, necesariamente debe este tribunal tomar como cierto el monto de Bs. 84.462.121,12, reflejado en el informe de avalo. Por lo tanto, de la investigacin fiscal y el avalo realizado por este tribunal mediante perito evaluador se obtiene el siguiente resultado: () () Tal como se muestra en el cuadro que antecede la Sucesin Pineda debe cancelar a la Repblica Bolivariana de Venezuela la cantidad de Bs. 31.100.412,00, por concepto de diferencia de impuesto, y as se decide. Cabe destacar que de la revisin de la Resolucin Culminatoria del Sumario y acta de reparo, se observ un error de tipeo en el cuadro de impuesto por pagar y liquidacin fiscal, en el primero transcribieron en el impuesto determinado que se calculaba con el 25% - 285.225, siendo lo correcto el 20% - 85,23 y en el segundo el impuesto total histrico lo reflejan en Bs, cuando lo correcto es en unidades tributarias, asimismo, considera quien juzga que deben ser ms explcitos en la realizacin del clculo, para as facilitar al interesado su entendimiento, por lo tanto, se le hace un llamado de atencin a la Administracin Tributaria para que no siga cometiendo este tipo de errores. En cuanto a las costas procesales el mximo tribunal, ha indicado que son una sancin que se le impone a la parte que resulte totalmente vencido, as lo seala la siguiente sentencia y el Artculo 327 del Cdigo Orgnico Tributario, el cual sealan: ()

() En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado parcialmente con lugar, no procede la condenacin en costas, y as se decide. () () POR LAS RAZONES ANTES EXPUESTAS ESTE TRIBUNAL () DECLARA: 1.- PARCIALMENTE CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO, interpuesto (). (sic) (Destacados del texto). III FUNDAMENTOS DE LA APELACIN De la sentencia supra transcrita, recurri en apelacin la representacin judicial del Fisco Nacional, y estando en la oportunidad legal present ante esta alzada el respectivo escrito de fundamentacin, en el cual expuso las razones que resumidamente se exponen: En primer lugar, manifiesta que el Tribunal de la causa incurri en el vicio de errnea interpretacin de ley al declarar la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error de hecho y de derecho excusable, establecida en el literal c del artculo 79 del Cdigo Orgnico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razn del tiempo, pues aduce que en el caso objeto de examen no estn dados los extremos de procedencia previstos en la ley. En tal sentido, seala que en razn de que la ciudadana Maythem Pineda Morales, en su condicin de coheredera de la Sucesin reparada, intent un juicio de simulacin de venta contra los ciudadanos Ana Dolores Chacn (cnyuge heredera del causante), su menor hijo Jorge Luis Pineda Chacn y Edalva Mara Gil, que culmin con sentencia a favor, dictada el 28 de marzo de 2003 por el Tribunal de Proteccin del Nio y del Adolescente de la Circunscripcin Judicial del Estado Tchira, queda claro en su criterio, que tanto la mencionada ciudadana como los dems herederos tenan pleno conocimiento que estos bienes [inmuebles] pertenecan al causante () y por tanto saban que formaban parte de la masa patrimonial hereditaria, motivo por el cual concluye que mal podran alegar la existencia de la eximente de error de derecho excusable.

Adicionalmente, sostiene que la Sucesin nada aporta en su escrito recursivo sobre este particular, y menos an en etapa de Informes, cuando en su escrito de fecha 16 de mayo de 2007, silenci todo argumento en torno a la eximente de responsabilidad acordada posteriormente por el Tribunal de la causa en la sentencia apelada. De otra parte, en lo que respecta al rechazo de los intereses moratorios liquidados a cargo de la Sucesin accionante, afirma la representacin fiscal que el Tribunal de la causa incurri nuevamente en el vicio de errnea interpretacin de ley, al considerar que la Administracin Tributaria al momento de liquidar los intereses aplicando la norma contenida en el artculo 66 del Cdigo Orgnico Tributario de 2001, violent el principio constitucional de irretroactividad de la ley, previsto en el artculo 8 del aludido cuerpo normativo. En este orden de ideas, destaca () que el causante falleci el 25 de enero de 2001, teniendo un lapso de 180 das hbiles para presentar la declaracin sucesoral, es decir que dicho lapso se venci despus de haber entrado en vigencia la norma relativa al clculo de los intereses moratorios prevista en el Cdigo del 2001, en virtud de lo cual era aplicable para el clculo de los intereses la norma contenida en el artculo 66 del Cdigo Orgnico Tributario vigente. () Por otro lado, ya en lo concerniente a los tributos omitidos, argumenta la apelante que el Tribunal de instancia tambin incurri en el vicio de errnea interpretacin de ley, al considerar que la Administracin Tributaria para determinar el impuesto sucesoral correspondiente al activo identificado como casa la pedregosa ubicada en el sector el pantano borot (Estado Tchira), tom equivocadamente un rea de construccin de quinientos diez metros cuadrados (510 m2), equivalentes a ciento diecisiete millones quinientos treinta y cinco mil novecientos setenta y dos bolvares con setenta y cuatro cntimos (Bs. 117.535.972,74), y no los trescientos nueve metros con noventa y cuatro centmetros cuadrados (309,94 m2), que arroj la experticia practicada sobre el referido inmueble. Con relacin a esta denuncia, destaca que el ente tributario dio por cierto que el inmueble en cuestin tena un rea de construccin de quinientos diez metros cuadrados (510 m2), porque as se evidencia de las declaraciones contenidas en documento protocolizado ante la Oficina de Registro Inmobiliario Lobatera del Estado Tchira, lo cual demuestra que su actuar estuvo siempre ajustado a Derecho.

IV MOTIVACIONES PARA DECIDIR De acuerdo a los argumentos reseados y de la informacin contenida en las actas, observa la Sala que el tema de la presente decisin queda circunscrito al examen de la juridicidad de la decisin dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Regin Los Andes, que declar parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana Maythem Georgina Pineda Morales, en su condicin de coheredera de la Sucesin de Jorge Enrique Pineda Carvajal, contra la Resolucin N RLA-DSA-2006-024 de fecha 21 de julio de 2006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Regin Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT). En tal sentido, corresponder a esta Mxima Instancia pronunciarse sobre el denunciado vicio de errnea interpretacin de ley, suscitado en criterio de la representacin fiscal, en la declaratoria de la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error de hecho y de derecho excusable, en el rechazo de los intereses moratorios liquidados por la Administracin Tributaria a cargo de la Sucesin recurrente, y en el supuesto error de escogencia de los valores relativos a la extensin del inmueble identificado supra, y su influencia sobre la base de clculo del impuesto sucesoral correspondiente. Precisado lo anterior, esta Superioridad considera imperativo invertir el orden de las denuncias efectuadas, con el objeto de facilitar el anlisis y comprensin del presente pronunciamiento judicial, comenzando por el presunto error en la base de clculo del impuesto derivado de la transmisin mortis causa del inmueble denominado quinta La Pedregosa, pues constituye ste el nico aspecto de la obligacin principal debatido ante esta Alzada, siendo que sobre este particular, el Tribunal de la causa en la sentencia recurrida (folio 1.361) seal que existe una diferencia notable sobre lo fiscalizado y lo evaluado por el perito de Bs. 33.073.851,62. Ciertamente, segn manifiesta tanto el Tribunal a quo como la representacin fiscal en su escrito de fundamentacin del recurso de apelacin interpuesto, la fiscalizacin dio por sentado que el activo omiso identificado como quinta La Pedregoza, ubicada en la Urbanizacin La Pedregoza, sector el Pantano, poblacin de

Botot del Municipio Lobatera del Estado Tchira, posee una superficie de construccin de quinientos diez metros cuadrados (510 m2), tomando en cuenta las declaraciones contenidas en la sentencia de divorcio y particin de comunidad conyugal protocolizada en la Oficina Subalterna de Registro Pblico del entonces Distrito San Cristbal del Estado Tchira el 25 de junio de 1995, bajo el N 30, Protocolo Segundo, Segundo Trimestre; en el documento protocolizado ante la Oficina de Registro Inmobiliario del Municipio Lobatera del Estado Tchira el 16 de octubre de 1996, bajo el N 3, Tomo I, Protocolo Primero, Cuarto Trimestre; y la Transaccin y Particin celebrada ante el Tribunal de Proteccin del Nio y del Adolescente de la Circunscripcin Judicial del Estado Tchira, con ocasin del mencionado juicio de simulacin de venta, debidamente protocolizada ante la Oficina Subalterna de Registro Inmobiliario del Municipio San Cristbal del Segundo Circuito de la Circunscripcin Judicial del Estado Tchira el 06 de agosto de 2003, bajo el N 26, Tomo 9, Protocolo Primero, Tercer Trimestre. Sin embargo, argumenta en su fallo el rgano remitente que la Administracin Tributaria no llev a cabo la medicin para as corroborar la medida mencionada en ese documento, y en razn de ello, declar la nulidad del reparo formulado sobre el activo en cuestin, basndose en un avalo practicado sobre el referido inmueble (folios 1.314 al 1.335), que arroj una superficie de construccin de trescientos nueve metros con noventa y cuatro centmetros cuadrados (309,94 m2). Ante el escenario descrito, estima conveniente esta Alzada reproducir el contenido del artculo 1.357 del Cdigo Civil, el cual establece: Artculo 1357.- Instrumento pblico o autntico es el que ha sido autorizado con las solemnidades legales por un Registrador, por un Juez u otro funcionario o empleado pblico que tenga facultad para darle fe pblica, en el lugar donde el instrumento se haya autorizado. (Destacado de la Sala). Por su parte, la Ley de Registro Pblico y del Notariado, publicada en la Gaceta Oficial de la Repblica Bolivariana de Venezuela N 5.833 Extraordinario de fecha 22 de diciembre de 2006, en su artculo 9, establece: Artculo 9. La fe pblica registral protege la verosimilitud y certeza jurdica que muestran sus asientos. La informacin contenida en los asientos de los registros es pblica y puede ser consultada por cualquier persona. (Destacado de la Sala).

De la lectura de las normas supra transcritas, puede evidenciarse claramente que el elemento esencial de todo instrumento pblico como categora jurdica, es la cualidad de atribuir a sus declaraciones materiales el valor de la fe pblica que se deriva del cumplimiento de las solemnidades de ley, en presencia o con la intervencin de un funcionario competente, durante o incluso luego de la formacin del propio documento. De este modo, la fe pblica constituye una atestacin calificada acerca de la certeza o verosimilitud de un hecho jurdico determinado. Siguiendo este orden de ideas, cabe precisar que ms all de lo que se desprende del texto del citado artculo 9 de la Ley de Registro Pblico y del Notariado, la fe pblica registral lleva implcita una doble presuncin de autenticidad; de un lado, la certeza legal acerca de la identidad de los otorgantes del instrumento, y del otro la autenticidad o fehaciencia de su contenido. Pero, dentro de las propiedades jurdicas que se derivan de la fe pblica, la ms relevante de todas guarda relacin con la eficacia probatoria que imprime esta nocin a las declaraciones documentadas; tema del cual se ocupan los artculos 1.359 y 1.360 del mencionado Cdigo Civil, cuando en sus respectivos enunciados sealan lo siguiente: Artculo 1.359.- El instrumento pblico hace plena fe, as entre las partes como respecto de terceros, mientras no sea declarado falso: 1, de los hechos jurdicos que el funcionario pblico declara haber efectuado, si tena facultad para efectuarlos; 2, de los hechos jurdicos que el funcionario pblico declara haber visto u odo, siempre que est facultado para hacerlos constar. (Destacado de la Sala). Artculo 1.360.- El instrumento pblico hace plena fe, as entre las partes como respecto de terceros, de la verdad de las declaraciones formuladas por los otorgantes acerca de la realizacin del hecho jurdico a que el instrumento se contrae, salvo que en los casos y con los medios permitidos por la ley se demuestre la simulacin. (Destacado de la Sala). Las disposiciones normativas reproducidas precedentemente, expresan de manera difana que los documentos pblicos gozan del mayor grado de eficacia probatoria reconocido en nuestra legislacin nacional, pues al preceptuar que stos hacen plena fe de sus declaraciones, no existe forma de desconocer la autenticidad de las menciones recogidas, salvo en las situaciones especiales previstas en la ley.

Siguiendo este orden de ideas, cabe destacar que la vinculacin que existe entre ambas nociones, la fe pblica como cualidad del documento, y la plena fe como medida de eficacia probatoria, supone una ficcin legal que lleva implcito un doble propsito: el inmediato, representado por la bsqueda de la paz jurdica, y el mediato, que est relacionado con la eficacia procesal que dimana del instrumento, y que indica que si se llegaran a suscitar controversias relacionadas con el derecho documentado, stas deban resolverse con la verdad de los hechos contenidos en la escritura. De este modo, el grado supremo de eficacia probatoria (la plena fe) est ntimamente vinculado a la categora de las pruebas legales, y por esta razn, los medios que gozan de valor probatorio pleno no pueden ser valorados por reglas de la sana crtica, y menos an ser desvirtuado su contenido por otra prueba, a menos que, en el caso especfico del documento pblico, se logre desvirtuar su eficacia probatoria con el uso de los mecanismos especiales previstos en la ley, como es el caso de la tacha de falsedad para lo concerniente a las declaraciones de los funcionarios intervinientes, y el procedimiento de simulacin para demostrar la ilegitimidad o la inexactitud de las declaraciones materiales. Bajo tales premisas, juzga en el caso de autos esta Superioridad, que le estaba prohibido al Juez de la causa desconocer la autenticidad que detenta la declaracin contenida en el documento protocolizado ante la Oficina Subalterna de Registro Pblico del Municipio Lobatera de la Circunscripcin Judicial del Estado Tchira relativa al rea de construccin del activo omiso N 4, identificado como quinta La Pedregoza, fundndose para ello de la valoracin de una prueba de experticia, cuya estimacin en el presente caso tampoco resultaba obligatoria para l, tal y como lo prev el artculo 1.427 del Cdigo Civil, que dispone que [l]os jueces no estn obligados a seguir el dictamen de los expertos, si su conviccin se opone a ellos. Por las mismas razones, observa esta Mxima Instancia que tampoco le era exigible a la Administracin Tributaria practicar la medicin del referido inmueble para corroborar la veracidad de los datos contenidos en el documento protocolizado, toda vez que de acuerdo a la informacin contenida en las actas, la autenticidad del instrumento nunca ha sido cuestionada, aun de manera incidental por la Sucesin recurrente, ni por tercero interesado alguno, siendo que por este motivo el valor probatorio del mismo se mantiene inalterado y, por tal virtud, el haber arribado a una

conclusin divergente con los datos contenidos en el prenombrado documento, condujo al Tribunal de la causa a desconocer la normativa probatoria supra citada, incurriendo con ello en el vicio de falso supuesto de derecho por falta de aplicacin de una norma jurdica vigente, todo lo cual impone a esta Sala revocar la declaratoria de nulidad dictada por el a quo sobre este particular y, consiguientemente, confirmar el reparo formulado por la Administracin Tributaria de acuerdo a los trminos expuestos. As se declara. De otra parte, en lo que respecta a la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error de hecho y de derecho excusable declarada por el Tribunal a quo en la sentencia recurrida, la representacin fiscal en su escrito de fundamentacin de la apelacin interpuesta, adujo que el hecho de que la ciudadana Maythem Georgina Pineda Morales, en su condicin de coheredera de la Sucesin reparada, intentara un juicio de simulacin de venta contra los ciudadanos Ana Dolores Chacn (cnyuge heredera del causante), su menor hijo Jorge Luis Pineda Chacn y Edalva Mara Gil, que culmin con sentencia a favor, dictada por el Tribunal de Proteccin del Nio y del Adolescente de la Circunscripcin Judicial del Estado Tchira, dej en evidencia que tanto la aludida ciudadana como el resto de sus coherederos, tenan pleno conocimiento de que los activos omisos pertenecan al causante y por esta razn formaban parte de la masa hereditaria, lo cual excluye la posibilidad de considerar que la Sucesin recurrente incurri en un error de derecho excusable al excluir de su declaracin los activos en referencia. En atencin a lo anterior, conviene reproducir la norma contenida en el artculo 27 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y dems Ramos Conexos de octubre de 1999, el cual establece lo siguiente: Artculo 27: A los fines de la liquidacin del impuesto, los herederos y legatarios, o uno cualquiera de ellos, debern presentar dentro de los ciento ochenta (180) das siguientes a la apertura de la sucesin una declaracin jurada del patrimonio gravado conforme a la presente Ley. Dispone la norma que antecede, que una vez acaecido el deceso del causante y abierta en consecuencia la transmisin sucesoral de su patrimonio hacia sus respectivos herederos, legatarios y dems beneficiarios, stos disponen como regla general, de un

lapso de ciento ochenta (180) das hbiles siguientes a la muerte, a los efectos de declarar y, de ser el caso, pagar el importe tributario que sea procedente. No obstante, como es natural la regla que antecede cuenta con limitadas excepciones, todas derivadas de circunstancias particulares que hacen nugatorio el cumplimiento irrestricto del plazo supra sealado, y es por esta razn que el artculo 35 de la mencionada Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y dems Ramos Conexos prev: Artculo 35: El reglamento de esta ley determinar las reglas relativas al lugar y trminos de la declaracin en los supuestos de herencias aceptadas a beneficio de inventario, bienes de presuntos ausentes o fallecidos y otros casos especiales. (Destacado de la Sala). Dentro de los casos especiales a los que alude la norma transcrita, destaca por su vinculacin con el caso de autos, lo relativo al plazo para presentar la declaracin del impuesto generado por la transmisin a ttulo gratuito y por causa de muerte, de bienes que a la fecha de la apertura de la sucesin se encontraran en litigio, toda vez que mal podra exigirse a los contribuyentes de esta exaccin fiscal, incorporar a la declaracin jurada del patrimonio gravado, derechos de cuya existencia no se tenga certeza para ese momento. En atencin a lo anterior, estima prudente esta Alzada reproducir el

contenido del artculo 3 del Decreto Reglamentario N 21.734 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones y otros Ramos de la Renta Nacional, de fecha 30 de diciembre de 1939, el cual ante la ausencia de disposiciones reglamentarias posteriores, conserva parcialmente su vigencia por no ser incompatible con la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y dems Ramos Conexos de 1999. El artculo en cuestin seala: Artculo 3: La declaracin y representacin a que se contraen los artculos 1 y 2 de este Reglamento debern ser hechas, sin necesidad de requerimiento alguno, dentro de los tres meses siguientes a la muerte del de cujus, si la herencia se ha abierto en el Pas, ms el trmino de la distancia ordinaria entre el lugar de la apertura de la sucesin y el de la residencia del funcionario competente para recibir la solicitud, y de seis meses si se ha abierto en el exterior o si alguno de los herederos o legatarios se encontrare domiciliado fuera de la Repblica.

Cuando los herederos o legatarios han sido instituidos en testamento cerrado, se contar este lapso desde la fecha de la apertura del testamento. Si se trata de una herencia a beneficio de inventario, el aceptante con este carcter formular, inmediatamente despus de la aceptacin, la declaracin con todos los datos enumerados en el artculo 1 de este Reglamento, excepto los datos relativos al inventario del activo y pasivo de la sucesin que se enviarn en el plazo de diez das despus de concluido el inventario. Cuando por auto judicial se disponga poner a alguien en posesin de una herencia que haya sido reputada yacente, el lapso de tres meses a que se refiere este artculo comenzar a contarse desde el da en que el auto quede firme. Si hubiere litigio sobre la sucesin, los interesados harn la declaracin en el lapso de tres meses a contar de la muerte del causante, con los datos indicados en el citado artculo 1 y expresarn en ellas, adems, la causa del litigio, las partes y el Tribunal que conozca del asunto. Dicho declaracin no contendr los datos concernientes al activo y pasivo de la herencia, que se enviarn diez das despus de sentenciado definitivamente el proceso. Si el litigio versare sobre bienes determinados de la herencia, deber procederse a la liquidacin del impuesto sobre los bienes no litigiosos, aplazndose la relativa a los otros para cuando sea sentenciado definitivamente el litigio, y los datos relativos a stos se comunicarn dentro de diez das despus de la sentencia. En caso de quedar sin efecto la herencia o legado por cumplimiento de la condicin resolutoria, de que trata el artculo 7 de la Ley, el heredero definitivo har una nueva declaracin, a los efectos de la liquidacin all prevista, dentro de los plazos sealados en el presente artculo, que se contarn a partir del da en que se realizare la condicin. Cuando por cumplimiento de la condicin suspensiva tomare el carcter de heredero definitivo quien ha sido instituido con tal reserva, deber hacer la declaracin, dentro de los mismos plazos a que se refiere el aparte anterior, contados en igual forma. (Destacado y subrayado de la Sala). El citado artculo 3, an vigente por las razones expresadas, dispone meridianamente que si al momento de la apertura de la sucesin existieran bienes en litigio, la declaracin jurada a la cual alude el citado artculo 27 de la Ley, deber contener los datos del resto de los derechos y obligaciones cuya existencia sea indubitable, aplazando la declaracin del impuesto correspondiente a los bienes en

conflicto para los diez das hbiles siguientes al dictado de la sentencia definitiva que declare que efectivamente los activos en cuestin forman parte del acervo hereditario. As, contrastada la norma con el contexto debatido en el caso de autos, se advierte que el acto jurdico que le dio certeza a la existencia de los derechos de la Sucesin recurrente respecto de los activos omisos 3 y 4, se encuentra representado por la sentencia de fecha 28 de febrero de 2003 dictada por la Sala de Juicio del Tribunal de Proteccin del Nio y del Adolescente de la Circunscripcin Judicial del Estado Tchira, con ocasin del juicio de simulacin de venta que interpusieran los ciudadanos Maythen Georgina Pineda Morales, Themay Georgia Pineda Morales, Jorge Enrique Pineda Morales, Edgard Enrique Pineda Morales y Beatriz Del Valle Pineda Romn, contra los ciudadanos Ana Dolores Chacn Castro y Jorge Luis Pineda Chacn, todos coherederos de la sucesin accionante (folios 527 al 538); motivo por el cual la declaracin del impuesto derivado de los activos mencionados slo les era exigible dentro de los diez das siguientes a esta fecha y no antes. Por tanto, al no ser exigible a la Sucesin la declaracin de los activos signados con los nmeros 3 y 4, la omisin de los mismos en su declaracin de impuesto N 030160 de fecha 10 de febrero de 2003 (folio 39), no constituye a la luz de los razonamientos expuestos, una contravencin de la normativa que establece las condiciones de cumplimiento de este deber material y, en consecuencia, resulta inadecuado otorgar una eximente de responsabilidad penal tributaria cuando en la prctica no se ha materializado accin antijurdica alguna, al menos en los trminos expuestos en el acto recurrido. En razn de lo anterior, concluye esta Alzada que la sentencia recurrida adolece del vicio de falso supuesto de derecho por falsa aplicacin del literal c del artculo 79 del Cdigo Orgnico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razn del tiempo, no obstante se impone revocar la multa por contravencin impuesta por el ente fiscal a la Sucesin recurrente, en razn de haber incurrido en el vicio de falso supuesto de derecho por falta de aplicacin del artculo 3 del citado Decreto Reglamentario de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones y dems Ramos de la Renta Nacional, y la consiguiente falsa aplicacin del artculo 97 del prenombrado Cdigo Orgnico Tributario de 1994. As se declara.

Finalmente, en lo que respecta a los intereses moratorios liquidados a cargo de la referida Sucesin conforme a lo previsto en el artculo 66 del vigente Cdigo Orgnico Tributario de 2001, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Regin Los Andes en la sentencia recurrida en apelacin manifest que stos () estn mal fundamentados, por cuanto condenan a pagarlos segn el Artculo 66 del Cdigo Orgnico Tributario de 2001, aplicando la ley retroactivamente, pues, como puede observarse el hecho imponible naci el 25-02-01, bajo la vigencia del Cdigo Orgnico Tributario de 1994.() Sobre este particular, observa la Sala de acuerdo a los argumentos expuestos en el punto que antecede, que al haberse originado la obligacin de declarar los activos omisos luego de pronunciada la sentencia del 28 de febrero de 2003, sera en principio, al vencimiento del lapso de los diez das hbiles previstos al efecto en el supra transcrito artculo 3, que deban causarse los intereses moratorios a los cuales alude el ente tributario en el acto administrativo impugnado y, en consecuencia, el marco normativo aplicable sobre estos accesorios sera el vigente Cdigo Orgnico Tributario de 2001. Ahora bien, respecto a la causacin de los intereses moratorios la Sala Constitucional de este Supremo Tribunal de Justicia, en sentencia del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A.), mediante la cual expres: () Dentro de este orden de ideas, considera la Sala oportuno resumir los criterios que en esta materia han venido siguiendo hasta el presente, la Sala Poltico Administrativa (sic), la Corte en Pleno [de la extinta corte Suprema de Justicia] y esta Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, a los fines de dilucidar con exactitud el punto objeto de la presente solicitud de revisin, cual es la posible contradiccin alegada al respecto del criterio aplicado por la Sala Poltico Administrativa (sic) al caso de autos, en lo que refiere a la oportunidad en que se causan los intereses moratorios por incumplimiento del pago de la obligacin tributaria principal, los cuales se exponen a continuacin: 1. Mediante decisin dictada el 10 de agosto de 1993 (caso: MADOSA) por la Sala Poltico Administrativa (sic) de la Corte Suprema de Justicia, sta determin que la causacin de los intereses de mora dependa de la existencia de un crdito tributario lquido, es decir, cuantificado, fijado su monto de manera expresa en instrumento de pago expedido al efecto.

2. Mediante decisin dictada el 7 de abril de 1999, la Sala Poltico Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia estableci que la liquidez de la deuda principal no es presupuesto necesario para la obligacin de pagar intereses moratorios y que, por lo tanto, stos son causados una vez ocurrido el vencimiento del plazo para el pago o el plazo dado para autoliquidar, con independencia de los recursos administrativos o judiciales que se hubieren intentado. 3. Mediante decisin dictada el 14 de diciembre de 1999, la Corte en Pleno retoma el criterio expuesto por la Sala Poltico Administrativa (sic) en su decisin dictada en 1993 y, en consecuencia, retorn a la exigibilidad de la obligacin como requisito sine que non para la causacin de los intereses moratorios, los cuales deben calcularse a partir de la fecha en que, habindose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligacin, el contribuyente incurri en mora y no desde el da siguiente en que termina el ejercicio respectivo. 4. El 26 de julio de 2000, la Sala Constitucional, con ocasin de la aclaratoria solicitada por el representante legal del SENIAT respecto de la decisin dictada por la Corte en Pleno el 14 de diciembre de 1999, esta Sala Constitucional ratific el criterio expuesto en dicho fallo, relativo a la causacin de los intereses moratorios desde la oportunidad en que la obligacin se hace exigible, esto es, una vez que el respectivo reparo adquiri firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firme los recursos interpuestos. 5. Mediante decisin dictada el 11 de octubre de 2006, la Sala Poltico Administrativa (sic) Tribunal Supremo de Justicia declar que el vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligacin, produce la mora generadora de los intereses, los cuales se causan automticamente sin que se requiera ninguna otra condicin o actuacin de la Administracin Tributaria para hacer lquida la deuda o para requerir el pago. De lo anterior se colige, con indubitable claridad que, en su sentencia del 26 de julio de 2000, esta Sala Constitucional sigui el criterio expuesto por la Sala Poltico Administrativa (sic) en el ao 1993 (caso: MADOSA), ratificado por la Sala Plena en su decisin dictada el 14 de diciembre de 1999, respecto de la oportunidad para que se generen los intereses moratorios, los cuales se producen una vez que la obligacin tributaria se hace exigible, esto es, desde el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido ntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposicin de algn recurso, o bien porque de haberse impugnado legalmente, ya fueron decididos los recursos y se ha declarado firme el acto de liquidacin objeto de impugnacin. ()

() En efecto, en el fallo que nos ocupa, la Sala Poltico Administrativa (sic) fue bien precisa en su declaracin de superar el criterio expuesto en su decisin dictada el 10 de agosto de 1993 (caso: MADOSA), el cual fue ratificado por esta Sala Constitucional en su decisin No. 816 dictada el 26 de julio de 2000, en la que reiter la decisin dictada por la Corte en Pleno de la Corte Suprema de Justicia el 14 de diciembre de 1999, la cual a su vez ratific la decisin dictada por la Sala Poltico Administrativa (sic) el 10 de agosto de 1993, criterio este del cual se apart dicha Sala, de manera expresa, en el fallo objeto de revisin. () () En contraposicin con lo anterior, esta Sala Constitucional, en su decisin del 26 de julio 2000, reiter el criterio de la exigibilidad de la obligacin como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administracin Tributaria adquiera firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasin de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligacin, con independencia de la intervencin de la Administracin Tributaria. () () As las cosas, esta Sala precisa que la revisin solicitada debe ser declarada ha lugar () (Destacados del texto). A partir del criterio jurisprudencial supra trascrito, y en razn de su carcter vinculante respecto de todas las Salas de este Mximo Tribunal y, en general de todos los tribunales de la Repblica, se impone a esta Superioridad acatar los trminos contenidos en dicha declaratoria, y por consiguiente, sealar que la causacin de los intereses moratorios est supeditada al requisito de exigibilidad de la obligacin jurdico tributaria y, por tanto, dichos intereses comienzan a generarse, desde el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido ntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposicin de algn recurso, o bien porque de haberse impugnado legalmente, ya fueron decididos los recursos y se ha declarado firme el acto de liquidacin objeto de impugnacin.() En este sentido, siendo este criterio igualmente aplicable bajo la vigencia del Cdigo Orgnico Tributario de 2001, esta Mxima Instancia observa en el presente caso, que la Administracin Tributaria procedi errneamente a liquidar intereses moratorios () sobre el impuesto reparado y no cancelado, tomando como fecha inicial de cmputo el 17-11-2001 y como fecha final el da 30-06-2006 (), no slo por haber tomado equivocadamente la fecha en la cual se haca exigible el pago del

impuesto correspondiente a los activos omitidos en la declaracin, sino por haber interpretado erradamente el alcance de la norma contenida en el artculo 66 del prenombrado Cdigo Orgnico Tributario de 2001. Por esta razn, resulta forzoso para esta Sala, siguiendo las pautas de la sentencia parcialmente transcrita, declarar improcedentes los intereses moratorios liquidados a cargo de la recurrente en los trminos sealados anteriormente y, por consiguiente, se confirma la sentencia apelada en este particular. As se declara. Por ltimo, de acuerdo a las argumentaciones precedentes, debe esta Mxima Instancia declarar parcialmente con lugar el recurso de apelacin interpuesto. As se declara. V DECISIN En razn de los argumentos expuestos, esta Sala Poltico-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la Repblica y por autoridad de la Ley, declara: 1. PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso de apelacin interpuesto por el Fisco Nacional contra la sentencia de fecha 30 de julio de 2007, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Regin Los Andes, en la cual se declar parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la SUCESIN DE JORGE ENRIQUE PINEDA CARVAJAL, contra la Resolucin N RLA-DSA2006-024 de fecha 21 de julio de 2006, emanada de la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIN LOS ANDES DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIN ADUANERA Y

TRIBUTARIA (SENIAT). En consecuencia: 1.1. Se REVOCA del fallo recurrido en apelacin lo relativo a la nulidad del reparo formulado sobre el activo omiso N 4, y lo concerniente a la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el entonces vigente literal c del artculo 79 del Cdigo Orgnico Tributario de 1994, lo cual impone revocar del acto recurrido lo relativo a la multa por contravencin impuesta a la Sucesin accionante.

1.2. Se CONFIRMA del fallo apelado la declaratoria de nulidad de los intereses moratorios liquidados en los trminos expuestos en la parte motiva del presente pronunciamiento. 2. PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto. Publquese, regstrese y notifquese. Devulvase el expediente al tribunal de origen. Cmplase lo ordenado. Dada, firmada y sellada en el Saln de Despacho de la Sala PolticoAdministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veinticuatro (24) das del mes de marzo del ao dos mil nueve (2009). Aos 198 de la Independencia y 150 de la Federacin.