CAPITOLUL I CONTROLUL FINANCIAR FISCAL I INSPECIA FISCAL

1.1.Definirea controlului financiar Controlul, este o analiz permanent sau periodic a unei activiti, a unei situaii pentru a urmri mersul i pentru a lua msuri de mbuntire. n acelai timp el semnific i o supraveghere continu, pentru stpnirea unei activiti, a unei situaii. Aspecte interesante relev, ns, i alte definiii, potrivit crora controlul este o verificare, o inspecie atent a corectitudinii unui act sau o aciune de supraveghere a cuiva, a ceva, o examinare minuioas sau putere de a conduce, ca un instrument de reglementare a unui mecanism, a unui proces. Activitatea de control mai poate fi definit ca funcie a conducerii, instrument de conducere, mijloc de cunoatere a realitii i de corectare a erorilor 1. Deasemenea, controlul este definit drept procesul prin care se verific i se msoar realizarea cantitativ i calitativ a performanelor, a sarcinilor sau lucrrilor, pe care le compar cu obiectivele planificate i indic msurile de corecie, ce apar ca necesare. Privit din punct de vedere al misiunii sale, controlul este o component intrinsec a managementului, iar din punct de vedere al exercitrii sale este o activitate uman, autonom i specific, care servete att conducerii firmei, societilor i partenerilor ei, ct i autoritilor publice i chiar populaiei. Pe baza acestor consideraii exhaustive constatm c acesta este un atribut al conducerii firmei (ntreprinderii). Controlul este o funcie a conducerii i n acelai timp, este o activitate independent. n aceast calitate, de funcie a conducerii controlul vizeaz maximizarea parametrilor ce se refer la rezultate obinute i la cretere vitezei de realizarea lor. n acelai sens exist i ideea, conform creia, controlul face parte din desfurarea fiecrei funcii a ntreprinderii (tehnic, comercial, financiar, administrativ, de personal). Datorit importanei sale, sistemul de control financiar poate fi considerat ca instrument indispensabil managementului pentru supravegherea regulat a activitii firmei, cu scopul de a lua la timp deciziile ce se impun, privind fiecare funcie n parte dar i ansamblul firme (ntreprinderi).

I.Florea,I.C.Macovei,R.Florea,Controlul economic,financiar i gestionar,Editura CECCAR,Bucureti,2007 3

Managementul reprezint efortul de a organiza activitatea de conducere n raport cu legitile pieei n vederea cunoaterii i perfecionrii modului de gestionare a potenialului agenilor economici i de a preveni apariia riscurilor, deficienelor i lipsurilor n activitatea acesteia. Managerii, indiferent de specialitatea lor, rezerv controlului un loc bine precizat ntre funciile agenilor economici-firme i anume la sfritul ciclului de realizare a procesului managerial. n acest context, controlul este la nivel micro i macro economic, o funcie eficient i necesar a managementului armoniznd interesele individuale cu cele ale colectivitii i ale societii ntr-un tot unitar. Controlul financiar parte integrant a managementului i a gestiunii financiare, constituie n acelai timp, expresia unei necesiti obiective ca form de cunoatere, ceea ce i confer o sfer mult mai larg i cu semnificaii multiple care depesc interesul strict al firmei. Mai mult, acelai control care se efectueaz n cadrul firmei are o tripl semnificaie fiind n acelai timp un control pentru sine (un control interior), un control pentru alii (un control exterior) i un control pentru stat (un control public). Controlul asigur protecia intereselor ce graviteaz n jurul firmei, furniznd o viziune global asupra ei. El constituie, n acelai timp, un factor de securitate i autonomie pentru societate, apare ca un instrument de reglementare a activitii agenilor economici, precum i ca un ghid pentru cei ce iau hotrri la orice nivel, ajut la sancionarea agenilor economici ineficieni i incompeteni, ca i la recompensarea celor competitivi. Cu alte cuvinte, controlul contribuie la integrarea firmei (ntreprinderii) n mecanismul economiei de pia printr-o activitate manageriala complex i continu. Managementul ntreprinderii include n mod necesar gestiunea resurselor ntreprinderii, gestiunea economic i n special gestiunea financiar, precum i deciziile cu privire la procurarea i repartizarea resurselor, att a celor materiale i umane, ct i a celor financiare i informaionale. Instituirea unui sistem de control financiar asupra modului de formare i utilizare a resurselor financiare ale statului ca i unele dintre organismele specializate s execute aceast activitate au fost stabilite chiar prin Constituia Romniei. Astfel, n Legea fundamental2 a fost prevzut, la modul general, c ...formarea, administrarea i controlul resurselor financiare ale statului, ale unitilor administrativ teritoriale i ale instituiilor publice sunt reglementate prin lege".

Constituia Romniei,art.36 4

n Legea finanelor publice, la art. 1 se prevede obligaia privind ...stabilirea normelor privind formarea, administrarea, ntrebuinarea i controlul resurselor financiare ale statului...", pentru ca, n continuare, n legtur cu organele care au competena efecturii activitii de control, s se menioneze ...constituirea, repartizarea i utilizarea resurselor financiare ale statului ... precum i pstrarea i ntrebuinarea mijloacelor materiale i bneti ale statului se controleaz de ctre Curtea de Conturi a Romniei, Ministerul Finanelor i alte organe mputernicite de lege3". Astfel legiferat, controlul financiar contabil se definete ca fiind aciunea de determinare a unor adevruri privind starea, proiecia unor activiti economice care urmeaz a se efectua sau starea celor care au fost efectuate, prin compararea modului efectiv de manifestare al acestora cu prevederile sau normele legale prin care au fost definite i instituionalizate, n vederea prentmpinrii sau depistrii i remedierii evetualelor abateri de la aceste prevederi i norme. Din analiza acestei definiii rezult c activitatea de control financiar reprezint mai mult dect o aciune de verificare determinat de necesitatea cunoaterii unei anumite situaii sau efectuat n scopul remedierii unor abateri de la anumite prevederi. Prin rezultatele sale, controlul financiar reprezint una din aciunile umane al crei rezultat ofer oricrui conductor indiferent de treapta ierarhic a acestuia, posibilitatea utilizrii, n orice moment a unui sistem complex, complet i continuu de informaii n legtur cu starea unui fenomen sau a unei activiti dintr-un anumit domeniu economic de interes pentru factorii de decizie. ntr-un sistem economic pot s apar, la un moment dat, unele disfuncionaliti n relaiile pe care statul le instituie, prin prevederi sau norme legale, ntre operatorii economici sau ntre acetia i diferitele sale instituii sau organisme guvernamentale. Aceste disfuncionaliti pot fi generate att de cauze subiective, cum sunt sustragerile deliberate ale operatorilor economici de la obligaiile financiare i fiscale fa de stat sau gestionarea defectuoas a activitilor, situaie care, de asemenea, nu le mai permite realizarea acestor obligaii. n cele mai multe cazuri ns, disfuncionlitile sistemelor economice au cauze obiective determinate de situaii care nu au putut fi prevzute pentru a fi prentmpinate. Controlul financiar , prin efectele de prevenire sau de reglare a unora dintre disfuncionalitile ce pot interveni, la un moment dat, n activitile desfurate n cadrul sistemelor economice este instrumentul financiar-contabil care servete, n primul rnd intereselor statului n realizarea politicii sale pe termen lung n domeniul economic.

Legea nr.500/2002 privind finanele publice, Monitorul Oficial al Romniei nr. 597/13.08. 2002

n al doilea rnd, controlul financiar contabil servete intereselor agenilor economici prin aciunea de prevenire a situaiilor de disfuncionalitate n procesul de gestionare a patrimoniului, ca i de remediere a unor abateri de la prevederile legale |cu efecte perturbatorii n activitatea acestora. Din acest punct de vedere, controlul financiar 4se constituie n unul din cele mai importante instrumente ale managementului unitilor economice deoarece poate furniza conductorului de activiti economice toate informaiile necesare realizrii, n condiii de eficien, a programelor i, n cadrul acestora, a obiectivelor propuse. n al treilea rnd, controlul financiar contabil servete celorlali ageni economici, parteneri, crora le ofer informaii exacte asupra strii patrimoniului unitii economice la care se desfoar verificarea contribuind la mediatizarea aspectelor pozitive sau nu, dup caz, ale acesteia. Sfera de aciune a controlului financiar, astfel definit, este stabilit prin prevederile legale foarte exacte ncepnd, aa cum s-a artat, chiar cu Legea fundamental a statului, Constituia, i este format att din activitile economice desfurate de ctre stat i unitile sale administrativ teritoriale, n calitatea acestora de persoane juridice de drept public, ct i din cele realizate de agenii economici cu capital privat. n sfera activitilor economice realizate de ctre stat i unitile saleadministrativ teritoriale, controlul financiar organizat de stat se exercit iasupra activitilor desfurate de Banca Naional a Romniei, de regiile autonomei societile comerciale la care statul sau unitile sale administrativ teritoriale deinintegral sau mai mult de jumtate din capitalul social. Tot n sfera de aciune a controlului financiar organizat de stat se ncadreaz i activitatea desfurat de organismele autonome de asigurri sociale sau de natur care gestioneaz bunuri, valori sau fonduri ntr-un regim obligatoriu, n condiiile n care prin lege sau prin statutele lor exist prevederi n acest sens. n anumite condiii sfera controlului financiar contabil poate fi extins i la alte persoane juridice, cum sunt cele care beneficiaz de garanii guvernamentale pentru credite interne i externe sau de subvenii sau gestioneaz un contract de cesiune sau de nchiriere a unor bunuri ce aparin att domeniului public sau privat al statului ct i unitile sale administrativteritoriale. n general, n sfera controlului financiar organizat de stat poate fi inclus orice unitate economic indiferent de forma de proprietate a capitalului, care nu-i ndeplinete obligaiile financiare i fiscale fa de acesta.
4

Popeang P., Popeang G.,Control financiar i fiscal, Editura C.E.C.C.A.R., Bucureti 2004

1.2.Principiile controlului financiar n perioada tranziiei de la economia centralizat-planificat, de comand, la economia de pia liber, multitudinea fenomenelor nou aprute, precum i lipsa unui foarte exact cadru legislativ au impus, printre alte prioriti, i necesitatea instituirii unor forme de control n general i n special a unor forme de control financiar. Pentru realizarea acestui important obiectiv al economiei de pia libere, prin prevederi legale distincte s-a aprobat ca organizarea i exercitarea controlului financiar al statului s se realizeze prin structuri specializate nfiinate att n sfera de aciune a Guvernului, ct i pe lng Parlamentul Romniei. De asemenea, a fost stabilit cadrul general de organizare i exercitare a controlului financiar la nivelul tuturor unitilor economice (societi comerciale cu capital de stat, regii, companii naionale, instituii publice), n cele dou forme ale acestuia, control financiar preventiv i control financiar intern sau control financiar de gestiune. Tot prin prevederi legale s-a urmrit i unificarea unora dintre structurile cu atribuii de control financiar existente la nivel naional, att n vederea eliminrii unor aciuni paralele sau repetate la aceleai uniti economice, ct i n scopul utilizrii mai eficiente a capacitii de control a statului de drept. Prin aceste aciuni a fost realizat o important mbuntire a desfurrii activitii de control financiar prin efectele directe sau indirecte, i anume: creterea autoritii i prestigiului activitii de control financiar; crearea cadrului legal de desfurare a aciunilor de control financiar pe baza unei metodologii unice; evitarea strilor conflictuale ntre contribuabili i structurile cu atribuii de control financiar. Concomitent cu instituirea cadrului legislativ, necesar desfurrii activitii de control financiar, att pentru cel executat de stat, ct i pentru cel exercitat de unitile economice au fost stabilite structurile care l realizeaz, sfera activitii fiecreia dintre aceste structuri i principalele obiective generale i specifice ale acestora. Pentru fiecare dintre aceste structuri specializate de control financiar au fost stabilite, prin prevederi legale, modul de organizare, obiectivele i personalul propriu, ca i faptul c i desfoar activitatea dup propriul program. Organizarea de ctre stat a activitii de control financiar a fost instituit prin prevederi legale distincte att pentru activitatea desfurat n cadrul guvernamental, ct i pentru cea desfurat n sfera de aciune a legislativului, Parlamentul Romniei.
7

Dac prin aceste prevederi legale s-a creat cadrul general al organizrii i exercitrii controlului financiar, pentru unele dintre formele sale s-a considerat necesar emiterea unor norme legale speciale. Astfel, pornind de la importana supunerii unei mai atente supravegheri a ntregii activiti financiare, n special n ceea ce privete colectarea fondurilor la diferite bugete a veniturilor statului, s-a considerat necesar ca activitatea de control financiar s fie exercitat prin mai multe instituii distincte, cum sunt Agenia Naional de Administrare Fiscal5, Garda Financiar, i altele. Pe msura evoluiei societii romneti, aceste prevederi de nceput au suferit modificri importante n funcie de evoluiile interne fireti ctre economia de pia liber i de racordare la solicitrile internaionale. La baza aprobrii acestor prevederi, al cror scop a fost de creare a cadrului legal pentru organizarea instituiilor statului cu atribuii de control financiar, care s asigure realizarea n condiii de eficien a diferitelor forme de manifestare a acestei activiti, n raport de structura i noile cerine ale economiei naionale, au stat urmtoarele principii: Principiul adaptabilitii la structurile organizatorice i funcionale ale economiei naionale este cel conform cruia, aa cum o arat i denumirea sa, n perioada actual este necesar ca formele specifice ale controlului financiar s fie adaptate i organizate n funcie de structura i mai ales de necesitile economiei naionale n ansamblu sau ale unei anumite pri a acesteia. Necesitatea adaptrii formelor de control la structurile organizatorice i funcionale ale economiei naionale rezid n nsui procesul permanent al perfecionrii tuturor activitilor ce iau natere i se dezvolt n etapa tranziiei la economia de pia. Principiul specializrii personalului presupune ca formarea specialitilor n domeniul controlului financiar s aib ca principale obiective specializarea acestora avnd n vedere domeniile i activitile principale care se realizeaz la nivelul economiei naionale. In activitatea de organizare a controlului financiar, aplicarea corect a acestui principiu are efecte benefice, deoarece conduce la utilizarea judicioas a timpului afectat acestei aciuni, prin limitarea perioadei de nsuire a prevederilor legale i a normelor teoretice care reglementeaz un anumit segment al economiei, n care se ncadreaz activitatea controlat, tocmai datorit specializrii profesionale a controlorilor pe domenii. Principiul autocontrolului presupune ca organizarea activitii de control financiar s se realizeze avndu-se n vedere i faptul c n toate procesele economice exist sau ar trebui s existe o permanent preocupare pentru dezvoltarea activitii de autocontrol n scopul realizrii, n condiii de eficien, a sarcinilor ce revin tuturor participanilor la actul economic, indiferent
5

HG nr. 109/2009 privind organizarea i funcionarea Ageniei Naionale de Administrare Fiscal 8

dac sunt executani sau conductori. Conform acestui principiu, la organizarea activitii de control financiar trebuie s se tin seama ca dimensionarea acesteia s se realizeze astfel nct s nu perturbe activitatea de autocontrol, cea mai sigur i cu rezultatele cele mai spectaculoase n activitatea de management a unitilor. Principiul controlului extern presupune ca organizarea activitii de control financiar s se realizeze avnd n vedere cele dou mari forme ale acestuia, controlul intern i controlul extern. ntre aceste dou forme trebuie s existe o permanent legtur, deoarece este necesar ca aceste dou forme ale controlului financiar s se completeze i s se suplineasc reciproc n realizarea obiectivelor propuse. Organizarea controlului financiar pe baza acestui principiu este impus i de faptul c, prin exercitarea controlului extern, unitii verificate i se confer o certificare n plus a rezultatelor stabilite prin activitatea proprie de control. Principiul integrrii presupune ca organizarea controlului financiar s se realizeze astfel nct s asigure att la nivel micro, ct i la nivel macroeconomic cuprinderea a ct mai multor activiti dintre cele care, prin rezultate, contribuie la procesul de fundamentare a deciziilor. Acest principiu are drept scop ca stabilirea sferei de activitate a structurilor organizatorice de control financiar s fie realizat n aa fel nct s fie evitate suprapunerile la diferitele niveluri, iar rezultatele obinute prin agregare de la nivel micro la nivel macrostructural s fie concludente pentru ansamblul activitilor i s rspund obiectivelor stabilite. Pornind de la unele dintre aceste principii teoretice, activitatea de control financiar, structurat pe entiti i, n cadrul acestora, pe forme specifice de control, a fost organizat s fie evitate suprapunerile la diferitele niveluri6.

1.3.Obiectivele generale ale controlului financiar Obiectivele generale ale controlului financiar organizat de stat sunt stabilite prin

prevederi legale i se refer la stabilirea modului de folosire a mijloacelor materiale i bneti aparinnd regiilor autonome, instituiilor publice i asupra capitalului social al statului n societile comerciale.
6

Popeanga P., Popeanga G.,Control financiar i fiscal, Editura C.E.C.C.A.R., Bucureti 2004 9

Circumscrise acestor obiective generale de control al statului, tot prin prevederi legale, au mai fost stabilite i alte obiective i subobiective, structurate pe naturi i feluri de activiti rezultate att din legile menionate, ct i din alte prevederi emise i aprobate n vederea reglementrii i aplicrii practice a acestora. Fiecreia dintre structurile cu sarcini de control financiar contabil ale statului i sunt proprii att obiective generale, ct i specifice dup care i organizeaz ntreaga activitate. Controlului financiar contabil, organizat de stat, i revine o foarte larg palet de obiective dimensionate, n special, pe baza relaiilor pe care acesta le instituie, prin diferite prevederi legale, ntre instituiile sale i operatorii economici, indiferent de organizarea sau forma de proprietate a acestora asupra patrimoniului. n general, obiectivele controlului financiar contabil organizat de stat vizeaz, n primul rnd, verificarea modului de utilizare a tuturor mijloacelor financiare aflate n administrarea organelor centrale i locale, ale puterii de stat ca i ale instituiilor acestuia, precum i de respectare a reglementrilor financiar contabile n activitatea desfurat de ctre regii autonome, societi comerciale i ali ageni economici n legtur cu ndeplinirea obligaiilor acestora fa de stat. n baza acestor prevederi, personalul specializat n exercitarea controlului financiar contabil ...acioneaz operativ pentru prevenirea i combaterea fraudelor, contraveniilor i infraciunilor la regimul fiscal, vamal i de preuri, lund msurile prevzte de lege7". Obiectivele controlului financiar contabil organizat de stat mai vizeaz, de asemenea, ... respectarea legilor i aplicarea principiilor.de economicitate, eficacitate i eficien la gestionarea mijloacelor materiale i bneti8". Obiectivele controlului financiar organizat de ctre stat sunt stabilite, difereniat, pe fiecare unitate a statului cu atribuii de control i se refer la modul de administrare i utilizare a fondurilor acordate de la buget pentru cheltuieli de funcionare i ntreinere sau a celor acordate pentru utilizarea de investiii de interes general sau pentru subvenionarea unor activiti,sau produse. O alt categorie de obiective ale controlului financiar de stat se stabilesc n vederea verificrii modului de formare i utilizare a bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetului unitilor administrativ teritoriale ca i a fondurilor speciale i a fondurilor de tezaur. Deosebit de importante sunt obiectivele controlului financiar care au n vedere verificarea modului de gestionare a datoriei publice a statului i a situaiei garaniilor
7 8

HG nr.111/2009 privind privind organizarea si functionarea Grzii Financiare Legea nr. 94 /1992, privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi,republicat 10

guvernamentale pentru credite interne i externe contractate de diveri ageni economici, alii dect statul. Gama obiectivelor controlului financiar organizat de agentul economic este constituit din totalitatea scopurilor pe care acesta i le propune n legtur cu determinarea strii proceselor ce fac obiectul activitii sale i a relaiilor dintre acestea, determinarea la un moment dat a strii patrimoniului sau a unei pri a acestuia i, n general, toate obiectivele ce fac obiectul gestionrii valorilor materiale i bneti. Rezult, din cele de mai sus c obiectivele controlului financiar contabil propriu sunt stabilite prin lege pentru unitile administraiei centrale i locale de stat (ministere, departamente,alte organe centrale, prefecturi, .a.), sau prin prevederile statutelor proprii, n conformitate cu normele legale, pentru ceilali ageni economici (regii autonome, societi comerciale cu capital de stat sau privat9). Pentru ambele categorii, ns, obiectivele controlului financiar propriu se stabilesc n funcie de structura i scopurile urmrite prin exercitarea acestei activiti i cuprind att aciuni de prevenire a efecturii unor activiti nelegale ct i aciuni de stabilire a modului de respectare a prevederilor legale n legtur cu gestionarea mijloacelor materiale i bneti. Pentru realizarea activitii de prevenire a efecturii unor operaiuni nelegale, controlul financiar propriu are ca obiective verificarea modului de realizare a drepturilor sau obligaiilor patrimoniale fa de alte persoane fizice sau juridice, ca i de creditare, finanare i efectuarea de pli n lei i valut pentru aciuni de producie, investiii, comer .a. Un obiectiv important al controlului financiar propriu l constituie verificarea modului de acordare a fondurilor de la buget i a altor operaiuni similare cu caracter financiar pentru stabilirea modului de respectare a prevederilor legale privind gestionarea patrimoniului, principalele obiective ale controlului financiar propriu se refer la existena mijloacelor materiale i bneti, efectuarea inventarierilor periodice10, descoperirea i recuperarea pagubelor prin stabilirea de rspunderi n sarcina persoanelor vinovate de producerea acestora. O alt categorie de obiective o formeaz cele ce vizeaz respectarea normelor legale privind efecturea ncasrilor i a vrsmintelor n concordan cu rezultatele financiare, ca i cele privind realitatea datelor nscrise n bilanurile contabile i n conturile financiare de execuie, precum i cele privind repartizarea profiturilor, inclusiv constituirea, din acestea, a fondurilor prevzute de lege.

Legea privind societile comerciale nr. 31/1990, republicat Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 1753/2005 pentru aprobarea Normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii patrimoniului
10

11

n sfrit, dar nu n ultimul rnd, o categorie aparte de obiective ale controlului financiar propriu o formeaz cele ce-i propun verificarea dispoziiilor legale privind numirea sau alegerea administratorilor i a cenzorilor11. 1.4.Exercitarea controlului financiar de ctre structurile specializate ale Ministerului Finanelor Publice Structurile cu atribuii de control financiar din cadrul Ministerului Finanelor Publice exercit n acest domeniu activiti specifice n funcie de atribuiile, obiectivele i sfera de aciune stabilite prin prevederi legale i prin norme emise n aplicarea acestora. Agenia Naional de Administrare Fiscal exercit, n baza prevederilor legale proprii de organizare i funcionare, n mod nemijlocit i nengrdit, prin structuri specializate, activitile de control financiar i inspecie fiscal. Principalele momente ale activitii de inspecie fiscal sunt: constatarea i investigarea fiscal a tuturor actelor i faptelor ce rezult din activitatea contribuabilului supus inspeciei privind legalitatea i conformitatea declaraiilor fiscale, corectitudinea i exactitatea ndeplinirii obligaiilor fiscale, n vederea aplicrii corecte i n termen a prevederilor legii fiscale; analizarea i evaluarea diferitelor informaii fiscale, n vedere comparrii cu declaraiile fiscale ale contribuabililor; sancionarea potrivit legii a faptelor constatate i dispunerea de msuri pentru prevenirea i combaterea abaterilor de la prevederii legislaiei fiscale. Exercitarea inspeciei fiscale, dei pstreaz principiile generale ale metodologiei de control financiar, se realizeaz diferit, avnd n vedere specificul acesteia. Exercitarea activitii de inspecie fiscal detaliat pe principalele momente se prezint astfel:

examinarea documentelor aflate n dosarul fiscal al contribuabilului;

verificarea concordanei datelor din declaraiile fiscale cu cele din evidena contabil a contribuabilului; stabilirea abaterilor, discutarea acestora i solicitarea de explicatii scrise de la reprezentanii legali ai contribuabililor sau mputernicitii acestora, dup caz; verificarea locurilor unde se realizeaz activiti generatoare de venituri impozabile; solicitarea altor informaii suplimentare de la teri n vederea fundamentrii constatrilor; stabilirea diferenelor obligaiilor fiscale de plat;
11

Legea privind societile comerciale nr. 31/1990, republicat 12

 dispunerea msurilor asigurtorii n condiiile legii; efectuarea altor investigaii fiscale, potrivit legii; aplicarea de sanciuni potrivit prevederilor legale. Stabilirea bazei de impozitare, precum i a diferenelor de impozite, a taxelor i a altor contribuii se face prin metod direct, pe baza evidenelor contabile, fiscale, a altor documente i informaii, sau folosind metode indirecte de estimare a nivelurilor acestor obligaii. Metoda de estimare indirect se utilizeaz n cazul n care contribuabilul nu poate prezenta organelor de inspecie fiscal documentele, informaiile i explicaiile necesare la determinarea complet a bazei de impunere, din urmtoarele cauze: nu a depus declaraiile fiscale sau cele prezentate nu permit stabilirea corect a bazei de impunere; nu colaboreaz, obstrucioneaz sau refuz aciunea de inspecie fiscal; nu i-a ndeplinit obligaiile privind conducerea evidenelor contabile i fiscale; din motive de for major evidenele contabile i fiscale sau actele justificative privind efectuarea activitilor productoare de venituri au disprut. In cazul n care organele de inspecie fiscal utilizeaz metode de estimare a bazei de impunere, n actul de inspecie 12se menioneaz motivele care au determinat folosirea acestor metode i criteriile de estimare. Sarcina probrii c baza de impozitare determinat prin utilizarea metodei de estimare nu este corect revine contribuabilului, care n acest caz trebuie s fac aceast dovad cu documente financiar-contabile i fiscale legale i corect ntocmite. In exercitarea atribuiilor de serviciu organele de inspecie fiscal au urmtoarele drepturi i obligaii: s confite, n condiiile legii, obiectele sau produsele reprezentnd bunuri sustrase de la plata impozitelor, precum i sumele n lei i/sau n valut dobndite ilicit; s constate contraveniile i s aplice sanciunile prevzute de legile fiscale i contabile; s suspende aplicarea msurilor care contravin reglementrilor contabile i fiscale i s dispun msurile necesare ndeplinirii corecte de ctre contribuabili a obligaiilor fiscale. Constatarea i sancionarea contraveniilor la legislaia financiar-fiscal i contabil se face prin proces-verbal de contravenie, care se ncheie de ctre organele de inspecie n baza prevederilor legilor generale i speciale cu privire la contravenii. Inspecia fiscal se exercit de regul concomitent att la sediul fiscal, ct i la sediile secundare. La sediile secundare se ncheie de regul acte de inspecie cu caracter preliminar,

12

Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala,cu modificarile si completarile ulterioare 13

note de constatare, care se definitiveaz, se centralizeaz i se valorific n actul de inspecie fiscal ncheiat la sediul fiscal al contribuabilului. Pentru impozitele, taxele i contribuiile care potrivit legii se datoreaz i se pltesc la unitatea fiscal teritorial unde este nregistrat sediul secundar se pot ncheia acte de inspecie fiscal definitive, pe baza crora se emit decizii de impunere de ctre organul fiscal respectiv. 1.5.Activitatea de inspecie fiscal 1.5.1.Formele inspeciei fiscale Activitatea de inspecie fiscal se realizeaz n dou forme13: - inspecia fiscal general, definit ca activitatea de verificare a tuturor obligaiilor fiscale ale unui contribuabil, pentru o perioad de timp determinat; - inspecia fiscal parial, definit ca activitatea de verificare a uneia sau a mai multor obligaii fiscale, pentru o perioad de timp determinat. Inspecia fiscal general se exercit n cazul n care obiectul verificrii este format din totalitatea situaiei fiscale a contribuabilului n legtur cu toate obligaiile fiscale care sunt n competena de control a organului de inspecie fiscal. Inspecia fiscal parial se exercit n situaia n care obiectul verificrii este format din una sau mai multe obligaii fiscale dintre cele care sunt n competena organului de inspecie fiscal, dar nu din toate. Inspecia fiscal parial se realizeaz de regul atunci cnd: este stabilit prin prevederi legale; se realizeaz ca aciune de regularizare a unor obligaii fiscale; este dispus prin decizia de reverificare ca urmare a soluiona unei contestaii;

este solicitat de ctre unele instituii abilitate ale statului, n vederea clarificrii unor Aciunile de inspecie fiscal parial pot fi extinse i transformate l inspecii fiscale

aspecte privind situaia fiscal a unui anumit contribuabil. generale la propunerea motivat n scris a unei structuri de inspecie fiscal i aprobat de conductorul acesteia. Decizia de extindere a verificrii este adus la cunotina contribuabilului n scris. In cazurile fundamentate, conductorul structurii de inspecie fiscal poate aproba limitarea inspeciei fiscale generale la verificarea numai a anumitor obligaii fiscale.

13

Popeang P., Popeang G.,Control financiar i fiscal, Editura C.E.C.C.A.R., Bucureti 2004 14

1.5.2.Forme i tehnici de inspecie fiscal Pentru realizarea atribuiilor proprii, structurile de inspecie fiscal utilizeaz n special urmtoarele forme i tehnici de control financiar14: controlul prin sondaj; controlul inopinat; controlul ncruciat; calculul de control. Utilizarea procedeelor de control se poate face individual sau combinat, n funcie de scopul, obiectivele, complexitatea, dificultile, specificul i perioada inspeciei fiscale. Selectarea documentelor i a operaiunilor semnificative se refer la volumul, valoarea i ponderea acestora n activitatea contribuabilului. Controlul prin sondaj presupune verificarea parial a unora dintre operaiunile sau documentele desfurate, respectiv ntocmite n perioade semnificative. In cazul n care dintr-o aciune de control prin sondaj se constat fapte care ntrunesc elemente constitutive ale unei infraciuni, verificarea se extinde asupra tuturor documentelor i operaiunilor relevante pentru fundamentarea faptelor constatate. Controlul inopinat este aciunea de verificare faptic i documentar, fr ntiinarea deintorului incintei, a depozitului, a localului, a mijlocului de transport sau a altui loc unde se produc, se depoziteaz sau se transport mrfuri sau se presteaz servicii despre care exist indicii n legtur cu realizarea lor fr respectarea prevederilor legale, cu scopul surprinderii fenomenului n desfurare. Controlul ncruciat este aciunea de verificare a conformitii datelor existente la un contribuabil prin compararea acestora cu informaiile, elementele i/sau evidenele deinute de alte structuri fiscale sau de ctre clieni, furnizori, organe vamale, alte instituii sau persoane fizice i juridice. Selectarea unitilor n vederea efecturii inspeciei fiscale are la baz principiul general al tratamentului egal aplicat tuturor contribuabililor care fac parte din aceeai categorie i din acelai domeniu de activitate. Selectarea contribuabililor pentru control se realizeaz pe baza urmtoarelor criterii: verificarea cel puin o dat n cadrul termenului de prescripie a contribuabililor mari; selectarea celorlali contribuabili se efectueaz pe baza urmtoarelor principii: contribuabili care sistematic nu depun declaraiile fiscale; contribuabili care depun declaraii fiscale cu erori, deficiene i neconcordane;
14

Popeang P., Popeang G.,Control financiar i fiscal, Editura C.E.C.C.A.R., Bucureti 2004 15

 contribuabili care lucreaz n domenii de activitate cu frecven ridicat de acte de evaziune fiscal constatate la controalele anterioare; contribuabili care sistematic nregistreaz pierderi; contribuabili n privina crora exist informaii privind practicarea evaziunii fiscale; contribuabili la care se constat sistematic neachitarea obligatiilor fiscale. Realizarea faptic a acestor activiti este asigurat de Direcia General de Inspecie Financiar-Fiscal din cadrul Ageniei Naionale de Administrare Fiscal. In teritoriu, la nivelul judeelor i al municipiului Bucureti, activitatea de inspecie financiar-fiscal este realizat de structuri specializate, organizate n cadrul Direciilor Generale ale Finanelor Publice15. nainte de nceperea unei aciuni, toate structurile fiscale au obligaia s ntiineze contribuabilul n legtur cu activitatea de inspecie fiscal care urmeaz s se desfoare, prin transmiterea unui aviz de inspecie fiscal care n general cuprinde: temeiul juridic al inspeciei fiscale; data nceperii aciunii; obligaiile fiscale i perioadele ce urmeaz a fi supuse controlului. La termenul stabilit prin avizul de control, dup definitivarea tuturor activitilor organizatorice de instalare, controlul financiar pe probleme fiscale ncepe i este exercitat pe baza tematicilor de control, utiliznd procedeele i tehnicile specifice acestei discipline, urmrindu-se realizarea tuturor obiectivelor i a subobiectivelor stabilite. Contribuabilului i se comunic, de asemenea, posibilitatea de a solicita amnarea datei de ncepere a inspeciei fiscale. Amnarea datei de ncepere a inspeciei fiscale se poate solicita, n scris, conducerii inspeciei fiscale, o singur dat i numai pentru motive justificate, n termen de cinci zile lucrtoare de la data primirii avizului de inspecie fiscal, pentru maximum 30 de zile. In cazul n care contribuabilul prezint motive ntemeiate pentru amnarea inspeciei fiscale, unitatea cu atribuii n acest domeniu comunic contribuabilului data la care aciunea a fost reprogramat. Avizul de inspecie fiscal se comunic contribuabilului n scris nainte de nceperea inspeciei fiscale, astfel: cu 30 de zile pentru marii contribuabili; cu 15 zile pentru ceilali contribuabili.
15

HG nr. 34/2009, privind organizarea i funionarea Ministerului Finanelor Publice 16

Examinarea situaiei fiscale a unui contribuabil n vederea stabilirii bazei reale de impunere se face prin verificarea tuturor documentelor justificative i a evidenelor financiarcontabile i fiscale, care pot constitui i probe ale dosarului. Documentele n care sunt consemnate operaiunile necesare confirmrii i fundamentrii constatrilor se anexeaz la actul de inspecie ncheiat, n copie certificat de persoana responsabil din compartimentul unde au fost identificate i semnat de organul de inspecie. Atunci cnd documentele analizate sunt considerate fictive i exist indicii de sustragere sau distrugere a acestora, precum i n cazul n care persoana responsabil refuz s le certifice, acestea se anexeaz n original. De asemenea, se vor institui msuri asigurtorii i de conservare a corpurilor delicte i a oricror mijloace de prob, n situaiile n care se constata fapte care ar putea ntruni elementele constitutive ale unei infraciuni. Activitatea structurilor de inspecie fiscal centrale i teritoriale se desfoar pe baz de programe anuale, trimestriale i lunare elaborate Direcia general de inspecie fiscal i aprobate de ctre conducerea Agenie Naionale de Administrare Fiscal16. n procesul elaborrii acestor programe se va acorda prioritate propunerilor care deriv din necesitile interne ale Ageniei Naionale de Administrare Fiscal sau solicitrilor altor instituii care au impact fiscal semnificaiv. In funcie de capacitatea de inspecie disponibil, acestea vor fi cuprinse in programe i aciuni solicitate de alte instituii abilitate ale statului. Inspeciile fiscale teritoriale i Inspecia fiscal din Direcia generala de administrare a marilor contribuabili elaboreaz programul propriu de, inspecie fiscal n care se nscriu att sarcinile prevzute n programul naional de inspecie fiscal aprobat, ct i sarcinile rezultate din solicitrile unor instituii publice locale abilitate. Programul anual i cel trimestrial de inspecie fiscal, aprobat de conducerea Ageniei Naionale de Administrare Fiscal, se defalc pe contribuabili i inspectori, de ctre inspeciile teritoriale fiscale i inspecia fiscal din cadrul Direciei generale de administrare a marilor contribuabili. Programul teritorial de inspecie fiscal se aprob de conductorul structurii teritoriale de administraie fiscal judeean, se defalc pe trimestre, iar n cadrul trimestrului pe luni. Agenia Naional de Administrare Fiscal poate modifica programul din proprie iniiativ sau la propunerea structurilor teritoriale de administraie fiscal pe parcursul execuiei acestuia.

16

HG nr. 109/2009 privind organizarea i funcionarea Ageniei Naionale de Administrare Fiscal 17

La nceperea inspeciei fiscale, inspectorul este obligat s prezinte contribuabilului legitimaia de inspecie, ordinul de serviciu semnat de conductorul organului de control i s consemneze aciunea n Registrul unic de control. La finalizarea inspeciei fiscale, contribuabilul este obligat s prezinte o declaraie scris pe proprie rspundere din care s rezulte c toate documentele i informaiile relevante pentru inspecia fiscal au fost puse la dispoziia inspectorului fiscal. Declaraia constituie mijloc de prob att pentru contribuabil, ct i pentru structura fiscal component, n cazul n care contribuabilul contest decizia de reverificare a unei anumite perioade. Inspecia fiscal la contribuabilii care au i sedii secundare este iniiat i coordonat de regul de ctre structura fiscal regional n care i are sediul fiscal contribuabilul supus verificrii. Inspecia fiscal la sediile secundare se efectueaz de regul de ctre structura teritorial de inspecie fiscal. n cazul unor aciuni ncruciate sau n alte cazuri fundamentate, Direcia General de Inspecie Financiar-Fiscal sau unitatea teritorial cu atribuii de inspecie fiscal poate delega competena de verificare i altei structuri cu atribuii de control financiar. Delegarea de competen se face prin ordin de serviciu al conductorului Direciei Generale de Inspecie Financiar-Fiscal. Activitatea de inspecie fiscal realizat de Direcia General de Inspecie FinanciarFiscal are ca obiect verificarea bazelor de impunere, a legalitii i a conformitii declaraiilor fiscale, a corectitudinii i a exactitii ndeplinirii obligaiilor de ctre contribuabili, a respectrii prevederilor legislaiei fiscale i contabile, stabilirea diferenelor de plat, precum i a accesoriilor aferente acestora. Principalele obiective ale Direciei Generale de Inspecie Financiar-Fiscala constau n: efectuarea aciunilor de control i valorificarea abaterilor constatate; , coordonarea activitii unitilor subordonate din teritoriu; sesizarea organelor abilitate asupra acelor constatri care nu intra n competena sa de rezolvare; raportarea, ctre structurile ierarhice superioare, a rezultatelor, controlului. Atribuiile Direciei Generale de Inspecie Financiar-Fiscal, defalcate pe aceste obiective, constau n: controlul modului de respectare, de ctre toi contribuabilii legali, a prevederilor legale privind declararea, calculul, nregistrarea si plata integral i la termen a obligaiilor fiscale ctre diferite bugete sau fonduri;

18

 controlul modului de respectare a prevederilor legale privind organizarea i desfurarea activitilor economice productoare de venituri, precum i a celor generatoare de cheltuieli; confiscarea, n condiiile legii, a bunurilor sustrase obligaiilor fiscale, precum i a sumelor n lei i/sau valut realizate n mod ilicit; dispunerea msurilor de soluionare a abaterilor privind evaziunea fiscal sesizate Ministerului Finanelor Publice de diferite persoane fizice i/sau juridice; stabilirea diferenelor de impozite i taxe i calcularea n sarcina contribuabililor a majorrilor i dobnzilor de ntrziere pentru neplata acestora n termenele legale; acioneaz, prin mijloace i tehnici specifice, pentru identificarea i combaterea evaziunii fiscale, colabornd n acest sens att cu structurile Ministerului Finanelor Publice, ct i cu cele aparinnd altor organe centrale cum sunt Curtea de Conturi, Autoritatea Naional de Control, Inspectoratul General de Poliie i altele; coordonarea i ndrumarea activitii desfurate de unitile din teritoriu ale Ministerului Finanelor Publice cu atribuii de control fiscal; asigurarea condiiilor de formare i perfecionare profesional a aparatului propriu i din teritoriu n domeniul controlului fiscal; ntocmirea i prezentarea conducerii Ministerului Finanelor Publice a rapoartelor i sintezelor privind modul de realizare a sarcinilor rezultate din programele de msuri i a concluziilor privind mbuntirea activitii generale i specifice a structurii, ca i a reglementrilor n domeniul fiscal; sesizarea organelor de cercetare penal n cazul constatrii unor abateri care conform legii penale constituie infraciuni; aplicarea i urmrirea ncasrii amenzilor n cazul constatrii unor abateri care conform prevederilor legale n vigoare constituie contravenii. Activitatea proprie a Direciei Generale de Inspecie Financiar-Fiscal se desfoar pe baz de planuri trimestriale desprinse din Programul anual de control fnanciar-contabil, component a Programului general de activitate a Ministerului Finanelor Publice. Programul trimestrial de control al Direciei Generale de Inspecie Financiar-Fiscal cuprinde aciuni privind modul de declarare, de calcul, de nregistrare i de vrsare la diferitele bugete a obligaiilor fiscale, dar i alte aciuni care nu au fost nscrise iniial n Programul anual de control financiar-contabil. Avnd n vedere obiectivele generale, aa cum acestea au fost nscrise n programul de control, unitile economice care urmeaz a fi cuprinse n control se stabilesc potrivit prevederilor legale conform crora ntr-un an calendaristic un agent economic poate face

19

obiectul unei singure verificri, pe obiective care au drept scop stabilirea sinceritii bilanului sau realitatea sumelor datorate statului. In baza acelorai prevederi legale durata maxim a unei aciuni de control la sediul unui agent economic este de maximum trei luni; n cadrul acestei limite maxime durata controlului se programeaz n funcie de natura aciunii, mrimea cifrei de afaceri a agentului economic, perioada supus controlului i, bineneles, de timpul disponibil. In programul trimestrial de control se nscriu obiectivele generale care se defalc pe teme de control, n acest sens elaborndu-se tematici de control. Coninutul tematicilor de control se analizeaz i se dezbate cu fiecare dintre inspectorii financiari, constituii n echipe, desemnai s efectueze aciunile rezultate din programul trimestrial de control. Prin Registrul de eviden se realizeaz evidena aciunilor de control efectuate, n care se menioneaz numele agentului economic controlat, obiectul, pe scurt, al controlului, numrul i data aciunii de control, perioada supus controlului i durata acestuia, sumele datorate, inclusiv majorrile pentru nevirarea n termen i altele. Aceast eviden contribuie la evitarea repetrii controalelor la acelai agent economic i asigur cuprinderea n control a tuturor agenilor economici, n legtur cu abaterile constatate, persoanelor prezumtiv vinovate de producerea acestora li se solicit explicaii verbale i/sau scrise. Solicitarea explicaiilor scrise se face pe parcursul inspeciei fiscale, n vederea clarificrii i definitivrii constatrilor privind situaia fiscal a contribuabilului, dar numai atunci cnd se constat abateri sancionabile contravenional sau care ntrunesc elementele constitutive ale unei infraciuni, n cazul n care persoanele crora le-au fost solicitate refuz prezentarea explicaiilor sau nu rspund la ntrebrile adresate n legtur cu obiectul verificrii, organele de inspecie fiscal transmit ntrebrile printr-o adres scris, nregistrat la contribuabil, stabilind un termen de dou zile pentru rspuns. In cazul n care rspunsul nu se primete n termenul solicitat, fapta se consemneaz n raportul de inspecie fiscal sau n procesul-verbal, concomitent cu aplicarea sanciunilor prevzute de lege. Solicitarea explicaiilor scrise se face prin documentul numit Not explicativ. Dac persoana creia i-au fost solicitate explicaii nu rspunde nici la adresa nregistrat, n procesul-verbal se va consemna refuzul de a rspunde la ntrebrile formulate, anexndu-se i copia nregistrat a notei, i se vor aplica sanciunile legale. Explicaiile scrise se prezint de ctre cei crora le-au fost solicitate dup modelul descris mai sus. 1.6.Rezultatul inspeciei fiscale
20

Rezultatul inspeciei fiscale se consemneaz n documente de control financiar, procesverbal de control sau raport de inspecie fiscal17, dup caz. Procesul-verbal de control este un act bilateral care se ncheie: n cazul constatrii de fapte care ntrunesc elementele constitutive ale unei infraciuni, n condiiile prevzute de legea penal, cu ocazia inspeciilor fiscale efectuate la solicitarea autoritilor publice; cu ocazia inspeciilor fiscale realizate prin control inopinat. Raportul de inspecie fiscal privind rezultatele inspeciei fiscale conine urmtoarele elemente principale:

datele de identificare ale contribuabilului;

numele/prenumele, funcia organelor de inspecie fiscal; perioadele supuse controlului pe fiecare obligaie fiscal; perioada n care s-a efectuat inspecia fiscal; fundamentarea constatrilor; sinteza rezultatelor inspeciei fiscale pe fiecare obligaie fiscal i pe fiecare an fiscal; punctul de vedere al contribuabilului cu privire la constatrile inspeciei; msurile propuse de inspector pentru remedierea deficienelor constatate i intrarea n legalitate; persoanele rspunztoare pentru abaterile constatate i sanciunile contravenionale aplicate. Raportul de inspecie fiscal se semneaz de ctre organele care au realizat aciunea, se avizeaz de eful de serviciu, se aprob de conductorul de inspecie fiscal, dup care se trimite unitii fiscale unde este arondat contribuabilul, pentru emiterea deciziei de impunere. Atunci cnd din controlul documentelor i activitilor ce fac obiectul aciunii de verificare nu se constat abateri cu caracter economic sau se constat, dar importana acestora este nesemnificativ, nu se mai ntocmete proces-verbal de control, ci numai o not unilateral semnat numai de ctre inspectorul financiar care a efectuat controlul. Pentru fiecare obiectiv din tematica de control, n nota unilateral se nscriu toate activitile i documentele controlate i rezultatele constatate. Atunci cnd, la un moment dat, se constat o abatere a crei valorificare trebuie efectuat imediat pentru a limita consecinele ulterioare, inspectorii financiari ntocmesc note de constatare.

17

Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala,cu modificarile si completarile ulterioare 21

Notele de constatare se ntocmesc n numrul necesar de exemplare, dar cel puin dou, se semneaz de ctre organele de control, de persoanele fcute rspunztoare, de efii ierarhici ai acestora i, n unele cazuri, de ctre unul sau doi martori. Abaterile consemnate n notele de constatare sunt valorificate separat sau o dat cu valorificarea constatrilor consemnate n procesul-verbal de control la care se anexeaz. Dac n legtur cu abaterile constatate persoanele fcute rspunztoare au observaii sau obiecii, acestea se analizeaz i se rezolv nainte de semnarea procesului-verbal. Dup verificarea tuturor activitilor conform obiectivelor nscrise n tematic, prin nscrierea abaterilor i deficienelor fundamentate pe baza notelor explicative prezentate de persoanele fcute rspunztoare i a celorlalte elemente analizate (documente, situaii centralizatoare, evidene tehnico-operative, financiare i contabile) se ntocmesc proceseverbale de control n care se nscriu, o dat cu abaterea constatat, prevederile legale nerespectate, consecinele economice ale abaterii, persoanele vinovate i msurile de intrare n legalitate dispuse i efectuate operativ n timpul controlului sau cele care urmeaz a fi iniiate, n continuare, dup terminarea aciunii de verificare. Abaterile constatate care conform prevederilor legii penale constituie infraciuni se consemneaz separat de celelalte abateri, n procese-verbale distincte. In cazul n care se constat fapte care ntrunesc elementele constitutive ale unei infraciuni, procesul-verbal i plngerea penal se nainteaz organelor de cercetare penal, n temeiul prevederilor din Codul de procedur penal. Toate documentele care probeaz fapta penal, dup semnare de ctre persoanele rspunztoare i conductorii acestora, de ctre eventualii martori i inspectorii financiari care au efectuat controlul, se anexeaz la procesele-verbale astfel ntocmite i se nainteaz organelor de cercetare penal n termenele i n condiiile stabilite prin prevederi legale. Abaterile care conform prevederilor legale constituie contravenii se consemneaz n procese-verbale de constatare i sancionare a contraveniilor. Atunci cnd contravenia impune i confiscarea unor bunuri, n procesul-verbal se fac referiri exprese asupra felului i naturii acestora i se dispun toate msurile de conservare i de valorificare stabilite de lege, care, de asemenea, se menioneaz n actul de control. In cazul n care bunurile supuse confiscrii nu aparin contravenienului, ci altei persoane, n procesul-verbal se menioneaz numele, prenumele i domiciliul acesteia i/sau denumirea i sediul persoanei juridice. Dac prin svrirea contraveniei a fost provocat i o pagub pentru care exist elementele de evaluare, inspectorul financiar o cuantific, stabilete modul de recuperare i despre toate acestea face meniuni n actul de control.
22

Actele de control ntocmite se completeaz cu o Not de prezentare n care se menioneaz, n mod obligatoriu, urmtoarele elemente: persoanele fizice i juridice din afara unitii controlate care prin decizii, ordine sau dispoziii au determinat sau au contribuit la producerea abaterilor constatate;

propuneri de aplicare a unor msuri de sancionare disciplinar, de imputare sau de

transmitere organelor de cercetare penal pentru abateri constatate n timpul controlului; propuneri de continuare a controlului pentru activitile pentru care, din diferite motive, verificarea nu s-a putut realiza conform cerinelor din tematic; propuneri de extindere a controlului la alte filiale sau subuniti ale unitii controlate. Nota de prezentare nu se ntocmete n cazul n care inspectorul financiar nu are alte elemente de precizat fa de cele consemnate n actele de control. La actele de control prezentate i ntocmite n numrul necesar de exemplare se anexeaz documente, situaii centralizatoare, evidene i alte acte care s susin abaterile consemnate, acestea fiind nregistrate att la registratura general a unitii controlate, ct i, dup completare cu notele de prezentare, la registratura unitii cu atribuii de control care a dispus i/sau a coordonat aciunea. Controlul financiar realizat de inspectorii financiari nu se considera activitate ncheiat o dat cu ntocmirea actelor de control. In vederea eliminrii tuturor deficienelor constatate i a intrrii n legalitate, pentru cazurile de abateri care nu au fost rezolvate operativ n timpul controlului, sub semntura conductorului unitii care a dispus i/sau a efectuat controlul, se transmit unitii verificate, cu caracter de dispoziie obligatorie, msurile apreciate ca necesare pentru restabilirea legalitii. Documentul coninnd toate dispoziiile obligatorii se transmit termen de 30 de zile de la ncheierea aciunii, conductorului unitii. Prin acelai document, o dat cu dispoziiile obligatorii se transmit i termenele pn la care conductorul unitii economice controlate este obligat s informeze asupra msurilor luate i a efectului acestora n ceea ce privete intrarea n legalitate. In cazul n care au fost constatate sume datorate statului care nu au putut fi ncasate n timpul controlului, conductorul Direciei Generale de Inspecie Financiar-Fiscal transmite, n termen de 15 zile de la terminarea aciunii, Direciei generale a finanelor publice din judee sau municipiul Bucureti, documentul Aviz de urmrire-ncasare. Dup comunicarea msurilor de intrare n legalitate i ncasarea tuturor sumelor i a majorrilor legal datorate statului, pentru fiecare aciune de control se ntocmete Fia rezultatelor controlului.

23

Documentul se ntocmete de ctre inspectori financiari care au participat la o aciune de control i se anexeaz la procesul-verbal ntocmit. Pe baza datelor nregistrate n Fia rezultatelor controlului se apreciaz att activitatea unitii cu atribuii de control financiar-contabil, ct i activitatea fiecrui inspector financiar n parte.

CAPITOLUL 2 PREZENTAREA S.C. LETIIA COMCONSTRUCT S.R.L

2.1. Istoricul societii

24

Societatea S.C. LETIIA COMCONSTRUCT S.R.L. a luat fiin la data de 14 august 1994, nmatriculat n Registrul Comerului cu numrul: J11/706/1994. Societatea devine persoan juridic romn constituit sub forma societii cu rspundere limitat. n conformitate cu dispoziia Legii Societilor Comerciale nr. 31/1990 cu modificrile i completrile ulterioare ale tuturor prevederilor legale n vigoare aplicabile societilor comerciale, precum si ale prevederilor Actului Constitutiv. Este o societate cu rspundere limitat i are codul unic de nregistrare 6129080. Denumirea firmei are o deosebit importan ndeosebi pentru asociatul i fondatorul societii d-na Letiia Moinov. LETIIA dup cum se poate observa este numele fondatorului i administratorului firmei. Din convingeri personale prin care firma este o reprezentare a omului Letiia i totodat o realizare pe plan social, profesional i chiar financiar a ndemnat-o pe d-na Letiia, s denumeasc firma cu numele dnsei. Prin acordarea numelui, administratorul se identific cu firma crescnd n acelai timp interesul pentru imaginea i prestigiul firmei. COM este prescurtarea de la activitatea de comer, care s-a desfurat la nceput. CONSTRUCT reprezint activitatea de baz a societii i prin care se face mereu remarcat. Politica dup care se ghideaz administratorul i implicit ntregul personal este: un lucru bine fcut i aduce o mai mare mulumire dect o sum de bani ctigai pe nedrept18. 2.2.Sediul social i sedii secundare ntreprinderea dispune de: un sediu central situat n Romnia, loc. Reia, str. G.A. Petculescu bl. 15, sc. 1, ap. 42, jud. Cara-Severin. Societatea are dou puncte de comer cu mrfuri i produse alimentare; un sediu de birouri, astfel: a) punct de lucru (chioc): str. Uzinei, ora Anina, cod 9401, jud. Cara-Severin; b) punct de lucru (chioc): str. Nicolae Titulescu, mun. Reia, cod 1700, jud. CaraSeverin. c) punct de lucru (birouri): str. A.I.Cuza, nr.20, etaj 1, mun. Reia, cod 1700, jud. Cara-Severin.

2.3.Obiectul de activitate
18

Citat din interviul din data de 14. ian 2011, cu patronul (administratorul) firmei S.C. Letiia Comconstruct S.R.L. 25

Activitatea principal a societii o constituie : Lucrri de construcii a cldirilor rezideniale i nerezideniale cod CAEN 4120. De asemenea societatea are ca obiect secundar de activitate comercializarea produselor alimentare i nealimentare, textile i electronice; Firma dispune de: un sediu central de depozitare a utilajelor, sculelor, echipamentelor de protecie individual, si a materialelor de construcii ; dou puncte de comer cu mrfuri i produse alimentare; un sediu de birouri unde se desfoar activitile administrative i manageriale. Suprafaa de teren i construciile sunt proprietatea societii LETIIA COMCONSTRUCT. Firma este dotat cu utilaje i echipamente moderne, n bune condiii conform cerinelor pieei, i personal bine pregtit, n determinarea creterii calitii serviciilor. Materialele folosite sunt de cea mai bun calitate fiind mereu abordai de firmele de prestigiu din ar permind firmei s asigure o garanie mai mare n timp, fa de concuren, ctignd un segment important de pia 19. 2.4.Structura organizatoric i organigrama Structura organizatoric a societii este reprezentat n Organigram i include toate departamentele i compartimentele societii. Schema de organizare i de personal se aprob de A.G.A. (Adunarea General a Asociailor), este organul de conducere al societii, care n conformitate cu actul constitutiv adopt politici i obiective, i se ocupa cu administrarea societii. Angajarea personalului societii se face de ctre administrator pe baza contractelor individuale de munc i a altor acte juridice prevzute de lege. Plata salariilor personalului societii, inclusiv a indemizaiilor stabilite pentru administrator, precum i a celorlalte drepturi salariale se va face potrivit legalitii n vigoare. Structura organizatoric este de ADMINIStip funcional ce poate fi utiliz n firmele mici i
TRATOR

mijlocii cu o singur afacere, n care activitile cheie sunt bine definite prin propuneri, scopuri, i specializare.
DIRECTOR FINANCIARCONTABIL
19

RESPONSABIL S.S.M. I P.S.I.

DEPARTAMENT PRODUCIE

DEPARTAMENT COMERCIAL

DEPARTAMENT TEHNIC

Paragraful conine citate din interviul din data de 14. ian 2011, cu patronul (administratorul) firmei S.C. Letiia Comconstruct S.R.L. 26
ANTIER SERVICIUL APROVIZIONAREDESFACERE CONTROLUL CALITII

Figura nr. 1. - Organigrama Societii S.C. LETIIA COMCONSTRUCT S.R.L.

2.5. Administrarea i personalul societii Societatea este condus i administrat de asociatul unic Moinov Letiia, cetean romn. O principal prioritate a fost angajarea de personal tnr calificat i foarte bine pregtit pentru a se putea realiza o comuniune n nou i experien. Firma dispune de un personal calificat, atent recrutat i selectat format dintr-un numr de 105 persoane i anume: un contabili; responsabil tehnic cu execuia; responsabil cu organizarea i buna desfurare a antierului, calitatea i cantitatea lucrrii; responsabil cu P.M. i P.S.I.; responsabil cu sntatea oamenilor i protecia mediului, protecia mpotriva zgomotului; personal muncitor calificat i deservire; gestionari; colaboratori diveri. Activitatea administrativ se desfoar n sediul birouri care se afl la adresa: str. A.I.Cuza, nr.20, etaj 1, mun. Reia, cod 1700, jud. Cara-Severin, ntr-o ncpere cu trei compartimentri. Personalul societii beneficiaz de bonuri de mas i echipament gratuite de producie a muncii. Firma are ca obiective extinderea activitii i n domeniul nchirierilor de utilaje, i realizarea de prefabricate din marmur i mozaic. progresul tehnologic al firmei i dobndirea unei poziii stabile pe piaa construciilor civile; creterea gradului de acoperire a pieei i consolidarea poziiei pe piaa de desfacere deja cucerit; comercializarea altor produse si efectuarea unor prestri de servicii. 2.6. Analiza mediului de afaceri folosind analiza S.W.O.T.
27

Firma S.C LETIIA COMCONSTRUCT S.R.L. avnd ca obiect de activitate lucrri de construcii/renovare/recondiionare a cldirilor rezideniale i nerezideniale 4120, comercializarea produselor alimentare i nealimentare, textile i electronice. Aceast firm realizeaz lucrri de construcie la preuri mici comparativ cu celelalte firme din domeniu. Folosind matricea SWOT, vom analiza mediul de afaceri al firmei i vom identifica cele patru strategii alternative care pot fi fundamentate pe baza acestei analize i care sunt necesare n luarea deciziilor privind eliminarea punctele slabe i ameninrilor firme, precum i identificarea punctelor tari, dar i a oportunitilor de care ar putea beneficia firma. Puncte forte S S1-poziie bun pe pia local, de altfel fiind situata intr-o zon central; MEDIUL S2-calitatea ridicat a EXTERN lucrrilor de construcii i a produselor comercializate; S3-preuri accesibile. S4-amplasare strategic faa de furnizori. O oportuniti O2-S1,S2. O1- cerere foarte mare de Utilizarea poziiei bune pe pia i a calitii lucrrilor, lucrri de construcie; O2-cererea pentru toata produselor pentru a obine gama de produse de avantaje de pe urma cererii de servicii i produse; comercializate; O3-cerere foarte mare pe piaa romneasc; MEDIUL INTERN Puncte slabe W W1-serviciile/produsele se adreseaz consumatorilor cu venituri medii; W2- nu este cunoscut pe plan naional; W3-nerealizarea anumitor criterii de performan. O3-W2 Satisfacerea cererii foarte mari pe piaa romneasc va permite crearea unui nume pe aceast pia, i creterea capacitii de producie.

T ameninri T1-concurena; T2-firme cu o capacitate de lucru mult mai mare;

T2-W1,W2. Folosirea unor utilaje i scule moderne pentru lucrrile de construcii constituie o modalitate de extindere pe care acioneaz firma i creterea capacitii de producie. Studiul de marketing arat c firm evideniaz urmtoarele aspecte cu ajutorul analizei

T1-S1,S2. Utilizarea preurilor accesibile i a calitii pentru a reduce competiia.

SWOT, astfel : pe pia exist o cerere foarte mare de lucrri de renovare/reconstrucie/construcie a cldirilor rezideniale i nerezideniale ; a crescut cererea pentru toata gama de astfel de servicii;

28

 a crescut cererea pe piaa romneasc de lucrri de renovare/reconstrucie/construcie a cldirilor rezideniale i nerezideniale. Firma deine o poziie foarte bun pe piaa din Reia i execut lucrri de o calitate ridicat. Problemele pe care acesta le are se datoreaz pieei restrnse pe care acioneaz firma (produsele se adreseaz consumatorilor cu venituri medii) i faptul c nu este cunoscut pe plan naional. Firma urmrete diversificarea activitii, intrarea pe noi piee de desfacere, motiv pentru care se ntocmesc studii de fezabilitate care exprim necesitatea i oportunitatea demersului investiional. Se urmrete s se stabileasc modalitatea optim, respectiv suplimentarea liniei tehnologice cu una de capacitate superioar . Ameninrile vin din partea firmelor care utilizeaz produse de proast calitate la executarea lucrrilor de construcii, la preuri sub pia, scderea puterii de cumprare, i creterea preurilor ca urmare a inflaiei. Conducerea unitii, reprezentat prin, Moinov Letiia, este mulumit n prezent de firma pe care o conduce. Societatea noastr dorete s se extind, s-i cumpere noi utilaje de capacitate ridicat, obiectiv pentru ndeplinirea cruia opteaz s angajeze un credit. Pentru a obine creditul societatea depune documentaia necesar . 2.7. Analiza pe baza datelor din bilanul societii Analiza ratelor de structur ale activului Ratele de structur ale activului sunt calculate n urmtorul tabel: Tabelul nr.2.1. Specificaie lei Imobilizri necorporale Imobilizri corporale Imobilizri financiare Active imobilizate Stocuri Creane Disponibiliti bneti Active circulante Cheltuieli n avans TOTAL ACTIV 0 580.800 11871 59.2671 35871 445690 23.690 505.251 6.898 1.104.820
29

2009

% lei

2010

0,0 617 52,6 823.048 1,1 213.342 53,6 1.037007 3,2 4.936 40,3 341.344 2,1 14.133 45,7 360.413 0,6 20.534 100 1.417.954

0,0 58,0 15,0 73,1 0,3 24,1 1,0 25,4 1,4 100,0

Ratele de structur ale activului sunt urmtoarele: Ponderea activelor imobilizate n activul total Ponderea activelor imobilizate se calculeaz dup urmtoarea formul: Pi = Active imobilizate / Activ total x 100 Activ total = active imobilizate + active circulante Ponderea activelor imobilizate reflect indirect intensitatea capitalistic a activitii societii. Ponderea activelor imobilizate a fost n anul 2009 de 52,6 %, iar n anul 2010 a crescut la 58,0 %. Ponderea activelor circulante n activul total Ponderea activelor circulante se calculeaz dup urmtoarea formul: Pa = Active circulante / Activ total x 100 Active circulante = stocuri +creane +disponibiliti bneti Ponderea activelor circulante exprim ponderea n totalul activului a capitalului circulant. Ponderea activelor circulante depinde de sectorul de activitate i dutata ciclului de producie (prin ponderea stocurilor), de durata termenelor de plat convenite cu clienii i reflect esena trezoreriei ,prin ponderea lichiditilor n patrimoniu. Ponderea activelor circulante fost n anul 2009 de 45,7 %, iar n anul 2010 a sczut la 25,4 %. Ponderea stocurilor n activul total Ponderea stocurilor se calculeaz dup urmtoarea formul: Ps = Stocuri / Activ total x 100 Ponderea stocurilor a fost n anul 2009 de 3,2 %, iar n anul 2010 a sczut la 0,3 %. Ponderea creanelor n activul total Ponderea creanelor n activul total se calculeaz dup urmtoarea formul: Pc = Creane / Activ total x 100 Ponderea creanelor n activul total a fost n anul 2009 de 40,3 %, iar n anul 2010 a sczut la 24,1 %. Creanele au sczut dar fr o influen semnificativ asupra gradului de lichiditate al societii. Ponderea disponibilitilor bneti n activul total Ponderea disponibiliti bneti n activul total se calculeaz dup urmtoarea formul: Pd = Disponibiliti bneti / Activ total x 100
30

Ponderea disponibiliti bneti n activul total a fost n anul 2009 de 2,1 %, iar n anul 2010 a sczut la 1,0 %. Ponderea disponibiliti bneti n activul total este influenat de raportul dintre durata medie de ncasare a creanelor i durata medie de achitare a datoriilor. Grafic, ratele de structur ale activului se prezint astfel:
1200000

1000000 Active imobilizate

800000

600000

400000 Active circulante 200000

0 2009 2010

Graficul nr. 2.1. Ratele de structur ale activului Analiza ratelor de structur ale pasivului Ratele de structur ale pasivului permit aprecierea politicii financiare a societii prin punerea n eviden a unor aspecte privind stabilitatea i autonomia financiar a acesteia. Ratele de structur ale pasivului se calculeaz pe baza datelot din urmtorul table: Tabelul nr.2.2. Specificaie lei Capital social Rezerve Profit Capital propriu Datorii pe termen mediu i lung Datorii pe termen scurt Datorii totale 5.522 277328 58.794 341.644 251.196 511.980 763.176 2009 % 0,5 25,1 5,3 30,9 22,7 46,3 lei 5.522 346.020 6.786 358.328 369.345 690.281 2010 % 0,4 24,4 0,5 25,3 26,0 48,7 74,7

69,1 1.059.626
31

TOTAL PASIV

1.104.820

100,0

1.417954

100,0

Ratele de structur ale pasivului sunt calculate n tabelul nr. 2.3.,astfel: Tabelul nr.2.3. Specificaie Rata stabilitii financiare Rata autonomiei finianciare globale Rata autonomiei financiare la termen Rata de ndatorare global Rata de ndatorare la termen 2009 53,6 30,9 57,6 69,1 73,5 2010 51,9 25,2 49,2 74,7 103,1

Ratele de structur ale pasivului sunt urmtoarele: Stabilitatea finanrii Stabilitatea finanrii se calculeaz dup urmtoarea formul: Sf = Capitaluri permanente / Pasiv total x 100 Capitaluri permanente= capital propriu + datorii pe termen mediu i lung Capital propriu = capital social + rezerve + profit Stabilitatea finanrii reflect legtura dintre capitalul permanent de care societatea dispune cel puin un an i patrimoniul total. Nivelul acestui indicator n perioada analizat nregistreaz o tendin de nrutire de la 53,6 % n 2009 la 51,9 % n 2010. Autonomia global de finanare Autonomia global de finanare se calculeaz dup urmtoarea formul: Agf = Capital propriu / Pasiv total x 100 Autonomia global de finanare arat gradul de independen financiar a societii. Se consider c existena unui capitalul propriu de cel puin 30% din pasivul total constituie o premis esenial pentru autonomia financiar a societii. n anul 2009 autonomia financiar global este de 30,9 % iar n 2010 este de 25,2 % . Autonomia financiar la termen Autonomia financiar la termen se calculeaz dup urmtoarea formul: Aft = Capital propriu/ Capitaluri permanente x 100

32

Autonomia financiar la termen arat gradul de independen financiar al unitii pe termen lung. Nivelul acestei rate manifest o tendin de scdere, de la 57,6 % n anul 2009 la 49,2 % n anul 2010. Ponderea ndatorrii globale Ponderea ndatorrii globale se calculeaz dup urmtoarea formul: Pg = Datorii totale / Pasiv total x 100 Ponderea ndatorrii globale reflect ponderea tuturor datoriilor pe care le are unitatea n pasivul total al acesteia. Nivelul gradului de ndatorare global nregistreaz o tendin de cretere n perioada analizat de la 69,1 % n 2009, la 74,7% n 2010. Ponderea ndatorrii la termen Ponderea ndatorrii la termen se calculeaz dup urmtoarea formul: Pg = Datorii pe termen mediu i lung / Capital propriu x 100 Ponderea ndatorrii la termen reflect gradul de ndatorare prin mprumuturi pe termen lung i mediu. Pentru perioada analizat cunoate o tendin de cretere de la 73,5 % n 2009 la 103,1 % n anul 2010. Grafic, ratele de structur ale pasivului se prezint astfel:

120,00 100,00

Rata stabilitatii financiare

Rata autonomiei fin globale 80,00 60,00 40,00 20,00 0,00 2009 2010 Rata auton financiare la termen Rata de ndatorare globala

Rata de ndatorare la termen

Graficul nr. 2.2. Ratele de structur ale pasivului

33

Analiza indicatorilor de activitate Indicatorii de activitate reflect duratele de rotaie a activelor imobilizate i circulante prin cifra de afaceri exprimate n numr de zile i sunt calculate n tabelul nr.2.4. Tabelul nr.2.4. Nr Specificaie 1 Cifra de afaceri 2 Stocuri 3 Creane 4 Disponibiliti bneti 5 Active circulante 6 Furnizori i asimilate 7 Durata de rotaie a activelor circulante 8 Durata de rotaie a stocurilor 9 Durata de ncasare a creanelor 10 Durata de rotaie a disponibilitilor bneti 11 Durata de achitare a furnizorilor Indicatorii de activitate sunt urmtorii: Durata de rotaie a activelor circulante Durata de rotaie a activelor circulante se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Durata de rotaie a activelor circulante = Active circulante / Cifra de afaceri x 360 Durata de rotaie a activelor circulante nregistreaz un nivel satisfctor, cu tendin de cretere n anul 2010. Durata medie a unei rotaii crete n anul 2010 fa de anul 2009, de la 57,41 zile la 96,46 zile. Durata de rotaie a stocurilor Durata de rotaie a stocurilor se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Durata de rotaie a stocurilor = Stocuri / Cifra de afaceri x 360 Durata de rotaie a stocurilor nregistreaz o tendin de scadere, de la 4,08 zile n anul 2009 la 1,32 zile n anul 2010. Durata de ncasare a creanelor UM lei lei lei lei lei lei zile zile zile zile zile 2009 3.168.232 35.871 445.690 23.690 505.251 511.980 57,41 4,08 50,64 2,69 58,18 2010 1.345.097 4.936 341.344 14.133 360.413 690.281 96,46 1,32 91,36 3,78 184,75

34

Durata de ncasare a creanelor se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Durata de ncasare a creanelor = Creane / Cifra de afaceri x360 Durata de ncasare a creanelor clieni reprezint durata de ncasare n zile a creanelor de la clieni respectiv durata creditului acordat clienilor. Durata de ncasare a creanelor crete n anul 2010 fa de 2009 de la 50,64 zile la 91,36 zile, cu influene negative asupra trezoreriei. Durata de achitare a furnizorilor Durata de achitare a furnizorilor se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Durata de achitare a furnizorilor = Furnizori i asimilate / Cifra de afaceri x 360 Durata de achitare a furnizorilor reprezint durata de plat n zile a datoriilor ctre furnizori, respectiv durata creditului acordat de ctre furnizori societii. Durata de achitare a furnizorilor nregistreaz o tendin de cretere n anul 2010, la 184,75 zile de la 58,18 zile n 2009. Raportul dintre durata medie de ncasare a creanelor i durata medie de achitare a furnizorilor este favorabil societii. Decalajul favorabil dintre durata medie de ncasare a creanelor i durata medie de plat a furnizorilor influeneaz pozitiv valoarea trezoreriei nete. Durata de rotaie a disponibilitilor bneti Durata de rotaie a disponibilitilor bneti se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Durata de rotaie a disponibilitilor bneti = Disponibiliti bneti/ Cifra de afaceri x 360 Nivelul acestei rate a fost de 2,69 zile n 2009 i de 3,78 zile n anul 2010. Grafic, indicatorii de activitate se prezint astfel:

200 180 160 140 120 100 80 60 40 20 0 2009 2010 Durata de rotatie a activelor circulante Durata de rotatie a stocurilor Durata de incasare a creantelor Durata de rotatie a disponibilitatilor banesti Durata de achitare a furnizorilor

Graficul nr. 2.3. Indicatorii de activitate

35

Raportul dintre durata medie de ncasare a creanelor i durata medie de achitare a furnizorilor este favorabil societii. n timp ce unitatea crediteaz beneficiarii, n 2010 n medie cu 91,36 zile, fr dobnd, beneficiaz de surse atrase de la furnizori de 184,75 zile. Decalajul favorabil dintre durata medie de ncasare a creanelor i durata medie de plat a furnizorilor influeneaza pozitiv trezoreria net disponibil, determinnd societatea s nu mai atraga noi surse pentru acoperirea golurilor de trezorerie. Analiza fondului de rulment, necesarului de fond de rulment, i trezoreria net Echilibrul financiar al societii se analizeaz cu ajutorul indicatorilor de echilibru : fondul de rulment , necesarul de fond de rulment i trezoreria net . Nivelul indicatorilor este prezentat n tabelul nr. 2.5. Tabelul nr.2.5. Nr 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 Specificaie Active imobilizate Stocuri Creane Disponibiliti bneti Cheltuieli n avans Capital propriu Datorii pe termen mediu i lung Capital permanent Datorii pe termen scurt Pasiv total = Activ total Fondul de rulment Necesar de fond de rulment Trezoreria net 2009 lei 592.671 35.871 445.690 23.690 6.898 5.522 251.196 592.840 511.980 1.104.820 169 -23.521 23.690 2010 lei 1.037.007 4.936 341.344 14.133 20.534 5.522 369.345 727.673 690.281 1.417954 -309.334 -323.467 14.133

Indicatorii de echilibru sunt urmtorii: Fondul de rulment Fondul de rulment se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Fondul de rulment(FR) = capital permanent active imobilizate Capital permanent = capital propriu + datorii pe termen mediu i lung Fondul de rulment reprezinta partea din capitalul permanent care depaete valoarea imobilizrilor nete i este destinat finanrii activelor circulante nefinanate de pasivele
36

circulante existente. Pe ntreaga perioad analizat fondul de rulment nregistreaz o scdere, de la 169 lei n anul 2009 la -309.334 lei n anul 2010. Necesarul de fond de rulment Necesarul de fond de rulment se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Necesar de fond de rulment( NFR ) =( stocuri+ creane + cheltuieli n avans) - datorii pe termen scurt Necesarul de fond de rulment reprezint partea din activele circulante ce trebuie finanate din surse stabile permanente, de regul furnizori. Nivelul indicatorului cunoate o tendin de scdere la nivelul anului 2010 ca urmare a scderii stocurilor societii. Trezoreria net Trezoreria net se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Trezoreria net =Fondul de rulment -Necesar de fond de rulment Trezoreria net reprezint diferena dintre fondul de rulment i necesarul de fond de rulment. Echilibrul financiar este asigurat prin relaia FR NFR, care este de 14.133 lei n anul 2010. Grafic, fondul de rulment i trezoreria net se prezint astfel:

25000 20000 15000 10000 5000 0 Trezoreria neta Fond de rulment

2009

2010

Graficul nr. 2.4. Fondul de rulment i trezoreria net Analiza lichiditii societii

37

Analiza lichiditii societii urmrete capacitatea acesteia de a-i achita obligaiile curente din active circulante, cu diferite grade de lichiditate, precum i evaluarea riscului incapacitii de plat. Indicatorii de lichiditate sunt prezentai n tabelul nr.2.6 Tabelul nr. 2.6. Nr 1 2 3 4 5 6 7 8 Specificaie Stocuri Creane Disponibiliti bneti Active circulante Datorii pe termen scurt Rata de lichiditate general Rata de lichiditate restrns Rata de lichiditate imediat 2009 35.871 445.690 23690 505.251 511.980 0,99 0,92 0,05 2010 4.936 341.344 14.133 360.413 690.281 0,52 0,51 0,02

Indicatorii de lichiditate sunt urmtorii : Lichiditatea general Lichiditatea general se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Lichiditatea general = Active circulante / Datorii pe termen scurt Lichiditatea general reprezint aptitudinea societii de a rambursa datoriile sub un an.Lichiditatea general compar ansamblul activelor circulante, cu ansamblul datoriilor pe termen scurt (scadente sub un an). Pentru aceast rat nivelul normal este 1,2, nivel care nu este atins n anii 2009, 2010, respectiv 0,99 i 0,52. Lichiditatea restrns Lichiditatea restrns se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Lichiditatea restrns = (Creane + Disponibiliti bneti) / Datorii pe termen scurt Lichiditatea restrns exprim capacitatea societii de a-i onora datoriile pe termen scurt din creane i disponibiliti bneti. Nivelul acestei rate, n perioada analizat, este n scdere, fiind situat la 0,51 n anul 2010. Lichiditatea imediat Lichiditatea imediat se calculeaz pe baza urmtoarei formule: Lichiditatea imediat = Disponibiliti bneti / Datorii pe termen scurt Lichiditatea imediat exprim msura n care datoriile exigibile pot fi acoperite pe seama disponibilitilor bneti. Se constat scderea nivelului acestei rate la nivelul anului 2010, la
38

0,02 ceea ce nseamn o scdere a capacitii de onorare a obligatiilor pe termen scurt din disponibiliti. Grafic, indicatorii de lichiditate se prezint astfel:

1 0,9 0,8 0,7 0,6 0,5 0,4 0,3 0,2 0,1 0 2009 2010

Rata de lichiditate generala

Rata de lichiditate restrnsa

Rata de lichiditate imediata

Graficul nr. 2.5. Indicatorii de lichiditate Analiza situaiei nete Situaia net, reprezint activul neangajat n datorii i se determin astfel: Situaia net = total activ - datorii totale n anul 2010, situaia net = 1.417.954 1.059.626 = 358.328 lei. n anul 2010 fa de anul 2009 situaia net a cresut de la 341.644 lei n anul 2009, la 358.328 lei n anul 2010. Grafic se prezint astfel:

39

360000

355000

350000

345000

Situaia net

340000

335000

330000 2009 2010

Grafic nr.2.6. Situaia net 2.8. Analiza pe baza datelor din contul de profit i pierdere Analiza cu ajutorul soldurilor intermediare de gestiune Deoarece n contul de profit i pieredere nu se prezint modalitatea n care cu bunurile i serviciile obinute de la teri societatea a reuit s creeze noi valori economice, respectiv ce plus de valoare s-a reuit s se adauge acestor mijloace primite de la teri, analiza performanelor societii se realizeaz pe baza soldurilor intermediare de gestiune. Tabloul soldurilor intermediare de gestiune se prezint astfel: Tabel nr. 2.7. Nr. 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Specificaie + Vnzri de mrfuri + Producia vandut - Cheltuieli privind mrfurile - Cheltuieli cu materiale i servicii = Valoarea adugat - Impozite i taxe - Cheltuieli cu personalul , totale = Excedent brut de exploatare + Alte venituri din expoatare
40

2009 lei 2.694.804 473.428 2.489.408 193.157 485.667 7.703 207.051 270.913 0

2010 lei 848.170 496.927 770.692 93.647 480.758 12.152 191.257 277.349 12.281

10 11 12 13 14 15 16 17 18 19

- Alte cheltuieli din exploatare - Cheltuieli privind amortizarea = Rezultat din exploatare + Venituri financiare - Cheltuieli financiare = Rezultat curent Rezultatul extraordinar = Rezultat brut - Impozit pe profit = Rezultat net

125.883 21.288 123.742 1.035 55.609 69.168 0 69.168 10.374 58.794

161.980 48.543 79.107 38 69.543 9.602 0 9.602 2.816 6.786

Cifra de afaceri net Cifra de afaceri net reprezint suma total a veniturilor rezultate din vnzarea de mrfuri, executarea de lucrri i prestarea de servicii, urmare activitilor de baz ale societii, dup scderea taxei pe valoarea adugat. Cifra de afaceri net se determin astfel: Cifra de afaceri net (CA)= Vnzri de mrfuri+ Producia vndut n anul 2009 i n anul 2010 cifra de afaceri net este egal cu vnzrile de mrfuri i producia vndut i scade n 2010 de la 3.168.232 lei la 1.345.097 lei. Grafic se prezint astfel:

3500000 3000000 2500000 2000000 1500000 1000000 500000 0 2009 2010

Cifra de afaceri

Graficul nr. 2.7. Cifra de afaceri Valoarea adugat

41

Valoarea adugat exprim creterea de valoare rezultat din utilizarea factorilor de producie, ndeosebi a factorilor munc i capital, peste valoarea materialelor i serviciilor cumprate de societate de la teri. Valoarea adugat se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Valoarea adugat = Cifra de afaceri net - cheltuieli privind mrfurile - cheltuieli cu materiale i servicii Nivelul absolut al indicatorului are o uoar tendin de scdere n perioada analizat de la 485.667 lei n 2009 la 480.758 lei n anul 2010, datorat n principal scderii veniturilor rezultate din vnzarea de mrfuri. Excedentul brut de exploatare Excedentul brut de exploatare se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Excedent brut de exploatare (EBE)= valoarea adugat - impozite i taxe - cheltuieli cu personalul Excedentul brut de exploatare lei n anul 2010. Rezultatul din exploatare Rezultatul din exploatare din exploatare se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Rezultatul din exploatare= EBE + alte venituri din expoatare - alte cheltuieli din exploatare cheltuieli privind amortizarea Rezultatul din exploatare exprim, n mrimi absolute, rentabilitatea activitii de exploatare, prin deducerea tuturor cheltuielilor din veniturile de exploatare. Tendina de scdere a indicatorului de la 123.742 lei n 2009 la 79.107 lei n anul 2010 pune n eviden rentabilizarea activitii de exploatare. Rezultatul curent Rezultatul curent se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Profit curent= rezultatul din exploatare+ venituri financiare - cheltuieli financiare Rezultatul curent este determinat de rezultatul exploatrii i cel al activitii financiare. n perioada analizat exerciiile financiare se ncheie cu profit, respectiv 69.168 lei n 2009 i 9.602 lei n anul 2010. Rezultatul net Rezultatul net se calculeaz pe baza formulei urmtoare:
42

reprezint capacitatea potenial de autofinanare a

investiiilor. Indicatorul nregistreaz o cretere n valoare absolut de la 270.913 lei la 277.349

Rezultatul net= rezultatul brut - impozit pe profit Rezultatul net reprezint, n mrimi absolute, rentabilitatea financiar a capitalului propriu subscris i vrsat de asociai. Acest indicator nregistreaz n perioada analizat o scdere pe seama scderii veniturilor rezultate din vnzarea de mrfuri. Grafic, se prezint astfel:
500000 450000 400000 350000 300000 250000 200000 150000 100000 50000 0 2009 2010 Profitul din exploatare Profit net Excedentul brut de exploatare Valoarea adaugata

Graficul nr. 2.8. Analiza cheltuielilor totale la 1000 lei venituri totale Analiza cheltuielilor totale la 1000 lei venituri totale sunt prezentate n tabelul 2.8. Tabelul 2.8. Nr. Specificaie 1. Total venituri 2. Total cheltuieli 3. Total cheltuieli la 1000 lei total venituri Cheltuielile totale la 1000 lei venituri totale se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Cheltuieli totale la 1000 lei venituri totale = total cheltuieli / total venituri x1000 Cheltuielile totale la 1000 lei venituri totale au crescut n anul 2010 la 992,9 lei fa de 978,2 lei ct au fost n anul 2009.
43

2009 lei 3.169.267 3.100.099 978,2

2010 lei 1.357.416 1.347.814 992,9

Grafic, ponderea cheltuielilor totale la 1000 lei venituri totale se prezint astfel:

995 990 985 980 975 970 Cheltuieli la 1000 lei venituri totale

2009

2010

Graficul nr.2.9. Cheltuieli totale la 1000 lei venituri totale Analiza cheltuielilor aferente cifrei de afaceri net Analiza cheltuielilor aferente cifrei de afaceri net este prezentat n urmatorul tabel: Tabelul 2.9. Nr. Specificaie 1 2 3 Cifra de afaceri net Cheltuieli totale Cheltuieli la 1000 lei cifr de afaceri net 2009 lei 3.196.802 3.100.099 969,7 2010 lei 1.345.097 1.347.814 1002,01

Cheltuielile aferente cifrei de afaceri net se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Cheltuieli aferente cifrei de afaceri net = cheltuieli totale /cifra de afaceri net x1000 Cifra de afaceri net a sczut n anul 2010 de la 3.196802 lei ct a fost n anul 2009 la 1.345.097 lei. Cheltuielile la 1000 lei cifr de afaceri au crescut n anul 2010 de la 969,7 lei n anul 2009, la 1002,01 lei. Grafic, se prezint astfel :

44

5100000 5000000 4900000 4800000 4700000 4600000 4500000 2009 2010

Chelt.aferente cifrei de afaceri net

Cifra de afaceri net

Grafic nr.2.10. Cheltuieli aferente cifrei de afaceri net Analiza rentabilitii economice Nivelul rentabilitii economice este redat n tabelul nr. 2.10. Tabel nr. 2.10. Nr. 1 2 3 4 5 6 7 8 Specificaie Venituri din exploatare Cheltuieli de exploatare Rezultat din exploatare Rezultat brut Rezultat net Capital propriu Activ total Rentabilitatea economic Um lei lei lei lei lei lei lei % 2009 3.168.232 3.044.490 123.742 69.168 58.794 341.644 1.104.820 11,20 2010 1.357.378 1.278.271 79.107 9.602 6.786 357.328 1.417.954 5,58

Rentabilitatea economic Rentabilitatea economic se calculeaz pe baza formulei urmtoare: Rentabilitatea economic = Rezultatul din exploatare / Activ total Rentabilitatea economic reprezint remunerarea brut a capitalurilor investite pe termen lung, att proprii ct i mprumutate. Rentabilitatea economic trebuie s fie la nivelul ratei minime de randament din economie (rata medie a dobnzii) i al riscului economic i financiar pe care i l-au asumat
45

asociaii i creditorii unitii. Rata rentabilitii economice scade de la 11,20 % n 2009 la 5,58 % n anul 2010. Grafic, se prezint astfel :
12 10 8 6 4 2 0 Rentabilitatea economica

2009

2010

Grafic nr.2.11. Rentabilitatea economic

CAPITOLUL 3 STUDIU DE CAZ PRIVIND CONTROLUL FISCAL AL IMPOZITULUI PE PROFIT LA S.C. LETIIA COMCONSTRUCT S.R.L.
3.1.Date despre inspecia fiscal Subsemnaii, Huian Ovidiu i Grdinaru Iulian, consilier superior respectiv inspector asistent n cadrul Direciei Generale a Finanelor Publice Cara-Severin - Serviciul Inspecie Fiscal Persoane Juridice nr. 2, avnd legitimaiile de serviciu nr. 18068 i 891, n baza ordinului de serviciu nr. F - 407 din 02.12.2010 i a prevederilor O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, am procedat la efectuarea unei control fiscal la S.C. LETIIA COMCONSTRUCT S.R.L. Cara-Severin Locul Controlul este sediul pus la dispoziie de ctre administratorul societii, respectiv, Reia, str. G.A. Petculescu, nr. 15, Scara A, Ap. 42, administratorul societii. Controlul s-a desfurat cu intermitene, n perioada 21.12.2010 - 12.01.2011 respectiv 26.01.2011 i s-a nregistrat n Registrul unic de control seria A nr. 0938834, la pagina nr. 1, poziia nr. 2. stabilit de comun acord cu

46

3.2.Date despre contribuabil Societatea S.C. LETIIA COMCONSTRUCT S.R.L. a luat fiin la data de 14 august 1994, nmatriculat n Registrul Comerului cu numrul: J11/706/1994, iar codul unic de nregistrare este 6129080. Activitatea principal a societii o constituie : Lucrri de construcii a cldirilor rezideniale i nerezideniale cod CAEN 4120. De asemenea societatea are ca obiect secundar de activitate comercializarea produselor alimentare i nealimentare, textile i electronice; De la nfiinarea societii i pn la momentul controlului actual, situaia privind structura capitalului social subscris, asociaii i administratorii societii se prezint astfel: Societatea este condus i administrat de la nfinare i pn n prezent de asociatul unic Moinov Letiia, cetean romn.

Capital social de la nfinare pn n prezent: 1994-2006 55.220.000 lei 2006-2010 55.220 ron

Perioada Capital social

ntreprinderea dispune de: un sediu central situat n Romnia, loc. Reia, str. G.A. Petculescu bl. 15, sc. 1, ap. 42, jud. Cara-Severin. Societatea are dou puncte de comer cu mrfuri i produse alimentare; un sediu de birouri, astfel: d) punct de lucru (chioc): str. Uzinei, ora Anina, cod 9401, jud. Cara-Severin; e) punct de lucru (chioc): str. Nicolae Titulescu, mun. Reia, cod 1700, jud. CaraSeverin. f) punct de lucru (birouri): str. A.I.Cuza, nr.20, etaj 1, mun. Reia, cod 1700, jud. Cara-Severin. 3.3. Constatri fiscale privind taxa pe valoarea adugat Baza legal : Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Titlul VI - Taxa pe valoarea adugat, cu modificrile i completrile ulterioare;

47

 H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare. Societatea este pltitoare de tax pe valoarea adugat de la nfiinare, respectiv din data de 14 august 1994. In urma verificrii documentelor financiar - fiscale din perioada verificat, organele de inspecie fiscale au constatat urmtoarele : A.) n perioada verificat, societatea a diminuat TVA de plat datorat bugetului de stat prin stornarea TVA colectat, dupa cum urmeaz : a) n luna decembrie 2007, societatea verificata a stornat venituri n suma de 14.975 lei prin emiterea ctre S.C. CASA-ALBA S.R.L. Cara-Severin a facturii fiscale nr. 1002564/13.12.2007 n valoare total de (-14.850 lei) din care TVA de (-2.371 lei), reprezentnd stornarea unei vnzri de mrfuri i ncasarea unui avans, astfel: storno vnzare S.C. CASA-ALBA S.R.L n valoare total de (-17.820 lei), valoare fr TVA de (-14.975 lei) i TVA de (-2.845 lei) ncasare avans S.C. CASA-ALBA S.R.L n valoare total de 2.969 lei, din care TVA de 474 lei Din discuiile avute cu administratorul societii, d-na Letiia MOINOV, aceasta a declarat c societatea a vndut aceast marf n luna iunie 2007, marf care a fost sczut din gestiune n aceeai lun, dar ntruct societatea cumprtoare nu a ridicat marfa, S.C. LETIIA COMCONSTRUCT S.R.L. a stornat n luna decembrie 2007 aceast vnzare i a repus marfa n gestiune. Societatea a pus la dispoziia organelor de inspecie fiscal doar un Registru Jurnal Sintetic i nu Registrul Jurnal Global, care s conin toate articolele contabile nregistrate de societate, astfel nct din acest registru s reias c societatea a nregistrat n contabilitate repunerea n gestiune a acestei mrfi. Deasemenea, avnd n vedere faptul c factura menionat nu are nscris confirmarea de primire din partea societii S.C. CASA-ALBA S.R.L. Cara-Severin, precum i faptul c societatea nu a prezentat la control articolul contabil privind repunerea mrfii n gestiune, articol care s se regseasc n Registrul Jurnal Global ntocmit de societate, organul de inspecie fiscal a fost n imposibilitatea de a verifica exactitatea celor declarate de societatea verificat i n consecin au stabilit suplimentar TVA colectat n valoare-de 2.845 lei, tax care a fost stornat de societate n luna decembrie 2007. b) n luna noiembrie 2008, societatea verificat a executat un proiect cu o valoare de 29.998 lei prin emiterea ctre S.C. TOMINVEST S.R.L. a facturii fiscale nr.
48

1005717/24.11.2008 privind executrii proiectului in valoare total de 35.698 lei (n rou), din care TVA de 5.700 lei (in rou) dar nu a prezentat organelor de inspecie exemplarul rou al acestei facturi de execuie cu confirmarea de recepie din partea societii TOMINVEST S.R.L. si nici avizul de refuz ntocmit de aceast societate care s demonstreze c lucrarea a intrat n posesia societii verificate. Conform notei explicative date de administratorul societii, d-na Letiia MOINOV (rspuns la ntrebarea nr. 9 din nota explicativ), aceasta a declarat c nu exist aviz intrucat lucrarea a fost in custodia societii sale, fapt care nu poate fi demonstrat intrucat societatea nu a fcut dovada ca acesta nu a fost sczut din gestiune la data vnzrii iniiale. Menionam faptul ca organele de inspecie fiscala au solicitat de nenumrate ori reprezentantului societii registrul jurnal global privind evidenta nregistrrilor tuturor articolelor contabile, inclusiv scderea din gestiune a mrfurilor pentru fiecare factura de vnzare in parte, dar acest registru nu a fost prezentat motivndu-se ca programul informatic face o scdere din gestiune globala a tuturor mrfurilor vndute intr-o luna printr-un singur articol contabil (607 = 371). Astfel, societatea nu a fcut dovada ca aceast lucrare au rmas n custodia sa, neexistnd nregistrri sau documente n acest sens. Avnd n vedere cele menionate anterior organele de inspecie fiscal au colectat TVA colectat n valoare total de 8.545 lei, reprezentnd TVA stornat de societate urmare a facturilor emise ctre S.C. CASA-ALBA S.R.L. Cara-Severin (n luna decembrie 2007) i ctre S.C. TOMINVEST S.R.L. (n luna noiembrie 2008). B.) n perioada iunie - septembrie 2008, societatea a nregistrat achiziii de materiale de construcii de la S.C. DEDEMAN S.A. in valoare total de 94.923 lei, din care valoare fr TVA de 79.768 lei i TVA de 15.155 lei, documentele justificative de nregistrare in contabilitate a acestor mrfuri fiind reprezentate de 4 note de intrare -recepie ntocmite de societate, cu urmtoarele valori : NIR luna Iunie 2008 - valoare totala de 45.113 lei din care TVA de 7.203 lei NIR luna Iulie 2008 - 11.571 lei din care TVA de 1.847 lei NIR luna August 2008 - 25.272 lei din care TVA de 4.035 lei NIR luna Septembrie 2008 - 12.966 lei din care TVA de 2.070 lei Societatea a inregistrat aceste achiziii prin articolul contabil: % =408 371 94.923 lei 79.768 lei

4428 15.155 lei

49

In luna decembrie 2008, societatea a inregistrat TVA deductibila in valoare de 15.155 lei prin creditarea contului 4428 cu aceasta valoare (articol contabil 4426 = 4428), dar nu a prezentat organelor de inspecie fiscale exemplarul original al facturii fiscale emise de societatea S.C. DEDEMAN S.A., aa cum rezulta i din rspunsul la ntrebarea nr. 8 din nota explicativa data de administratorul societii verificate, d-na Letiia MOINOV "Factura n original nu-mi amintesc s-mi fi ajuns de la furnizor ". Astfel, nu au fost ndeplinite condiiile de deductibilitate a TVA aa cum prevede art. 146 alin. (1) lit a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare respectiv pct 46 alin (1) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal care menioneaz c justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevzute la art. 146 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare. Organele de inspecie fiscala s-au prevalat i de prevederile art. 6 din Legea contabilitii nr.82/1991 care precizeaz : (1) Orice operaiune econmico-financiara efectuat se consemneaz n momentul efecturii ei ntr-un document care st la baza nregistrrilor n contabilitate, dobndind astfel calitatea de document justificativ. (2) Documentele justificative care stau la baza nregistrrilor n contabilitate angajeaz rspunderea persoanelor care le-au ntocmit, vizat i aprobat, precum i a celor care le-au nregistrat n contabilitate, dup caz. " Astfel, avnd n vedere cele menionate, organele de inspecie fiscala nu au dat drept de deducere a TVA n sum de 15.155 lei, societatea verificat neprezentnd organelor de inspecie fiscal exemplarul original al facturilor de achiziie. C.) n luna ianuarie 2009, societatea a dedus TVA n sum de 34.265 lei, tax dedusa n baza a 47 facturi fiscale emise ctre societatea verificata n anii 2007 i 2008 de catre S.C. MAER LOGISTIC S.R.L. Arad reprezentnd prestri servicii de transport si chirie auto, facturi pentru care organul de inspecie fiscal nu a dat drept de deducere avnd n vedere faptul c aceste facturi au fost emise de o societate afiliat societii verificate, organul de inspecie fiscal considernd c aceste facturi nu reflect realitatea tranzaciilor comerciale desfurate ntre cele dou societi, innd cont i de faptul c ele nu au fost nregistrate n anul fiscal n care au fost emise, contravaloarea acestora fiind contabilizat prin contul 117 n luna ianuarie 2009.

50

Conform bazei de date a ANAF societatea MAER LOGISTIC S.R.L. Arad are ca asociat unic i administrator unic pe d-l Cosmin MOINOV, soul d-nei Letiia MOINOV persoan carea are i calitatea de asociat ce deine 45% din prile sociale ale societii MAER LOGISTIC S.R.L. Arad. Conform notei explicative dat de administratorul societii, d-na Letiia MOINOV , aceasta a declarat c nu a fost de acord cu aceste facturi la data emiterii lor i de aceea acestea nu au fost nregistrate de societate la acea dat. Conform prevederilor art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare se menioneaz ca La stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe n nelesul prezentului cod, autoritile fiscale pot s nu ia n considerare o tranzacie care nu are un scop economic sau pot rencadra forma unui tranzacii pentru a reflecta coninutul economic al tranzaciei." Astfel, organul de inspecie fiscal consider c nregistrarea acestor facturi n contabilitate a fost fcut n scopul diminurii TVA de plata datorat de societatea verificat i n consecin nu au luat n considerare facturile emise de societatea MAER LOGISTIC S.R.L. Arad, facturi prin care societatea a dedus TVA n sum total de 34.265 lei. Menionam faptul c principalii clieni achiziionaz marf pe care au transportat-o cu mijloace auto proprii aa cum rezult din facturile emise de societate. Din situaia contractelor de nchiriere rezult c pentru mainile de capacitate mare, societatea nu avea numr de salariai corespunztor pentru a le exploata iar din contractele de nchiriere nu rezult c se pun la dispoziie i persoane autorizate pentru a le conduce. n consecin organul de inspecie fiscal nu a dat drept de deducere a TVA n sum de 34.265 lei, tax dedus n baza facturilor emise de societatea afiliata MAER LOGISTIC S.R.L. Arad. Menionam faptul c cele 47 facturi fiscale emise ctre societatea verificat n anii 2007 i 2008 de ctre MAER LOGISTIC S.R.L. Arad au fost nregistrate de societate n luna ianuarie 2009 n contul 117 i n consecin nu au afectat impozitul pe profit datorat de societate ntrucat nu au fost nregistrate n conturi de cheltuieli. D.) n perioada verificat, respectiv ianuarie 2007 - noiembrie 2010, conform deconturilor de TVA depuse la organul fiscal teritorial, societatea a declarat incorect obligaiile de plat n ceea ce privete taxa pe valoare adugat, dup cum urmeaz : n anul 2008, societatea a declarat TVA colectat n sum de 1.557.229 lei, n loc de 1.631.390 lei (cu 81.161 lei mai puin dect a nregistrat n contabilitate) .

51

 n perioada ianuarie - noiembrie 2010, societatea a declarat TVA deductibil n sum de 5.578 lei, n loc de 1.703 lei n rou (cu 7.281 lei mai mult dect a nregistrat in contabilitate). n perioada ianuarie - noiembrie 2010, societatea a declarat TVA colectat n sum de 11.945 lei, n loc de 56.090 lei (cu 44.145 lei mai puin dect a nregistrat n contabilitate). Astfel, n perioada verificata, societatea nu a declarat la organul fiscal teritorial TVA de plat n sum total de 132.587 lei (81.161 lei + 7.281 lei + 44.145 lei). Organul de inspecie fiscal consider c reprezentanii societatii verificate n mod deliberat nu au dorit s declare prin deconturile ce trebuiau depuse la organul fiscal teritorial TVA de plat n sum de 132.587 lei, ntruct prin neplata acestor datorii la bugetul statului ar fi urmat procedurile privind executarea silit a societii prin msurile asigurtorii dispuse de organul fiscal (pornirea conturilor bancare, sechestru asigurtor asupra bunurilor societii, etc.). Fapta de a nu declara n totalitate obligaiile fiscale datorate se ncadreaz n prevederile art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale, care precizeaz : "1) Constituie infraciuni de evaziune fiscal i se pedepsesc cu nchisoare de la 2 ani la 8 ani i interzicerea unor drepturi urmtoarele fapte svrite n scopul sustragerii de la ndeplinirea obligaiilor fiscale: b) omisiunea, n tot sau n parte, a evidenierii, n actele contabile ori n alte documente legale, a operaiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate;" n concluzie, societatea verificat datoreaz ctre bugetul de stat obligaii de plat suplimentare cu titlu de TVA n sum de 190.552 lei (8.545 lei + 34.265 lei + 132.587 lei + 15.155 lei). Pentru neplat ctre bugetul de stat a TVA stabilit suplimentar, organul de inspecie fiscal a calculat accesorii pn la data de 26.01.2011 n sum total de 93.592 lei , accesorii constnd din : majorrii de ntrziere TVA : penaliti de ntrziere TVA : 84.382 lei 9.210 lei

3.4. Constatri fiscale privind impozitul pe profit Baza legal: Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal , cu modificrile i completrile ulterioare;

52

 H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare. Perioada verificat: 01.01.2007 - 30.09.2010. n urma verificrii documentelor financiar - fiscale din perioada verificat, organele de inspecie fiscale au constatat urmtoarele : A.) Societatea verificat a nregistrat n contul 658 n luna decembrie 2008 cheltuieli considerate deductibile la calculul impozitului pe profit, n baza facturii fiscale nr. 3776950/30.10.2008 n valoare de 150.000 lei, factur fr TVA emis de MAER LOGISTIC S.R.L. Arad reprezentnd penalizri" . La cererea organelor de inspecie fiscal, societatea nu a prezentat un decont justificativ privind modalitatea de calcul a acestor penalizri, aa cum rezult i din nota explicativ dat de administratorul societii, d-na Letiia MOINOV. Aceasta a justificat faptul c aceste penalizri au fost calculate n baza contractului de colaborare care avea prevzut stabilirea de penaliti de ctre furnizor (n spe MAER LOGISTIC S.R.L. Arad) pentru plata cu ntrziere a mrfurilor livrate ctre societatea verificat. Organele de inspecie fiscal au considerat c societatea verificat a nregistrat n contabilitate aceast factur cu scopul de a diminua profitul impozabil al societii-i implicit impozitul pe profit datorat ctre bugetul de stat, avnd n vedere faptul c factura menionat a fost emis de o societate afiliat societii verificate De asemenea, din verificarea documentelor financiar contabile, organele de inspecie fiscal au constatat c societatea verificat a dispus de numerar necesar plilor ctre furnizorul principal de marf (MAER LOGISTIC S.R.L. Arad) aa cum rezult i din soldul contului 5311 "Casa" la data de 30.11.2008, acesta fiind n sum de 267.828 lei. Ulterior societatea a transferat aceste sume n contul 461 Debitori diveri" (care avea un sold debitor de 68.072 lei) n luna decembrie 2008, soldul acestui cont fiind la data de 31.12.2008 n sum total de 335.900 lei ( Balana de verificare la 31.12.2008). Menionm faptul c, aa cum a declarat n nota explicativ administratorul societii, dna Letiia MOINOV , sumele evideniate prin contul 461 reprezint pli efectuate de societate ctre dou persoane fizice, d-l Cosmin MOINOV i d-na Popa MAER (pentru care nu au fost ntocmite dispoziii de plat ctre casierie) pli care au fost necesare achiziionrii unui teren. Astfel, se constat faptul c dei societatea a avut la dispoziie numerar necesar plii datoriilor ctre MAER LOGISTIC S.R.L. Arad, aceste fonduri au fost utilizate n alte scopuri neeconomice, contrare intereselor societii, respectiv pentru mprumutarea altor persoane (societatea verificat nu a intrat n posesia niciunui teren pn la data prezentei verificri).
53

Avnd n vedere cele menionate precum i faptul c aceast factur de penalizri din luna decembrie 2008 a fost emis de o persoan afiliat societii verificate, organele de inspecie fiscal nu au luat n considerare tranzacia dintre cele dou societi, inndu-se cont de prevederile art. 6 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedur Fiscal referitor la dreptul de apreciere care menioneaz: Art. 6 Exercitarea dreptului de apreciere Organul fiscal este ndreptit s aprecieze, n limitele atribuiilor i competenelor ce i revin, relevana strilor de fapt fiscale i s adopte soluia admisa de lege, ntemeiat pe constatri complete asupra tuturor mprejurrilor edificatoare n cauz. " Deasemenea, organul de inspecie fiscal au avut n vedere prevederile art. 11 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, conform cruia se precizeaz: "La stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe n nelesul prezentului cod, autoritile fiscale pot s nu ia n considerare o tranzacie care nu are un scop economic sau pot rencadra forma unui tranzacii pentru a reflecta coninutul economic al tranzaciei. " Totodat organele de inspecie fiscal apreciaz faptul c astfel de operaiuni sunt menite s creeze starea de insolvabilitate (faliment) a societii. Menionm faptul c i societatea MAER LOGISTIC S.R.L. Arad este declarat n insolven din data de 28.01.2010, aceasta intrnd n procedur de faliment din data de 07.10.2010. Astfel, organul de inspecie fiscala a considerat nededucibile cheltuielile n sum de 150.000 lei nregistrate de societate n baza facturii nr. 3776950/30.10.2008 emis de MAER LOGISTIC S.R.L. Arad i n consecin a calculat impozit pe profit suplimentar n sum de 24.000 lei (150.000 lei * 24 %). B.) De asemenea, n perioada verificat, societatea a diminuat baza impozabil prin stornarea unor venituri din vnzri de mrfuri, dup cum urmeaz : a) n luna decembrie 2007, societatea verificata a stornat venituri n suma 'de 14.975 lei prin emiterea ctre S.C. CASA-ALBA S.R.L. Cara-Severin a facturii fiscale nr. 1002564/13.12.2007 n valoare total de (-14.850 lei) din care TVA de (-2.371 lei), reprezentnd stornarea unei vnzri de mrfuri i ncasarea unui avans (anexa nr. 4), astfel: storno vnzare S.C. CASA-ALBA S.R.L n valoare total de (-17.820 lei), valoare fr TVA de (-14.975 lei) i TVA de (-2.845 lei) ncasare avans S.C. CASA-ALBA S.R.L n valoare total de 2.969 lei, dincare TVA de 474 lei
54

Din discuiile avute cu administratorul societii, d-na Letiia MOINOV, aceasta a declarat c societatea a vndut aceast marf n luna iunie 2007, marf care a fost sczut din gestiune n aceeai lun, dar ntruct societatea cumprtoare nu a ridicat marfa, S.C. LETIIA COMCONSTRUCT S.R.L. a stornat n luna decembrie 2007 aceast vnzare i a repus marfa n gestiune. Societatea a pus la dispoziia organelor de inspecie fiscal doar un Registru Jurnal Sintetic i nu Registrul Jurnal Global, care s conin toate articolele contabile nregistrate de societate, astfel nct din acest registru s reias c societatea a nregistrat n contabilitate repunerea n gestiune a acestei mrfi. Deasemenea, avnd n vedere faptul c factura menionat nu are nscris confirmarea de primire din partea societii CASA-ALBA S.R.L. Cara-Severin precum i faptul c societatea nu a prezentat la control articolul contabil privind repunerea mrfii n gestiune, articol care s se regseasc n Registrul Jurnal Global ntocmit de societate, organul de inspecie fiscal a fost n imposibilitatea de a verifica exactitatea celor declarate de reprezentantul societii verificate i n consecin au stabilit suplimentar TVA colectat n valoare de 2.845 lei, tax care a fost stornat de societate n luna decembrie 2007. b) n luna noiembrie 2008, societatea verificat a executat un proiect cu o valoare de 29.998 lei prin emiterea ctre S.C. TOMINVEST S.R.L. a facturii fiscale nr. 1005717/24.11.2008 privind executrii proiectului in valoare total de 35.698 lei (n rou), din care TVA de 5.700 lei (in rou) dar nu a prezentat organelor de inspecie exemplarul rou al acestei facturi de execuie cu confirmarea de recepie din partea societii TOMINVEST S.R.L. si nici avizul de refuz ntocmit de aceast societate care s demonstreze c lucrarea a intrat n posesia societii verificate. Conform notei explicative date de administratorul societii, d-na Letiia MOINOV, aceasta a declarat c nu exist aviz intrucat lucrarea a fost in custodia societii sale, fapt care nu poate fi demonstrat intrucat societatea nu a fcut dovada ca acesta nu a fost sczut din gestiune la data vnzrii iniiale. Menionam faptul ca organele de inspecie fiscala au solicitat de nenumrate ori reprezentantului societii registrul jurnal global privind evidenta nregistrrilor tuturor articolelor contabile, inclusiv scderea din gestiune a mrfurilor pentru fiecare factura de vnzare in parte, dar acest registru nu a fost prezentat motivndu-se ca programul informatic face o scdere din gestiune globala a tuturor mrfurilor vndute intr-o luna printr-un singur articol contabil (607 = 371). Astfel, societatea nu a fcut dovada ca aceast lucrare au rmas n custodia sa, neexistnd nregistrri sau documente n acest sens.
55

Prin stornarea veniturilor n sum totala de 44.973 lei (12.479 lei + 29.998 lei), conform operaiunilor menionate anterior, societatea s-a sustras de la plata bugetului de stat a impozitului pe profit in suma de 7.196 lei (44.973 lei * 24%). C.) Organul de inspecie fiscal nu a dat drept de deducere a unor cheltuieli n sum de 79.768 lei reprezentnd cheltuieli cu scderea din gestiune a unor mrfuri achiziionate i nregistrate n contabilitate n baza a 4 note de intrare recepie ntocmite de societate ca documente de intrare n gestiune a unor mrfuri achiziionate de la societatea IMPEXTIM S.R.L., societatea verificat neprezentnd organelor de inspecie fiscal exemplarul original al facturilor de achiziie (aa cum rezult i din rspunsul la ntrebarea nr. 8 din nota explicativ dat de administratorul societii, d-na Letiia MOINOV). Astfel, nu a fost acceptat la deducere cheltuiala cu scderea din gestiune a acestor mrfuri avndu-se n vedere prevederile art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nu. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, conform cruia nu sunt deductibile cheltuielile nregistrate n contabilitate, care nu au la baz un document justificativ (n cazul de fa factura original de achiziie), prin care s se fac dovada efecturii operaiunii sau intrrii n gestiune; Prin neacceptarea la deducere a cheltuielilor n sum de 79.768 lei, organul de inspecie fiscal a calculat suplimentar impozit pe profit n sum de 12763 lei (79.768 lei *24%). n concluzie, societatea verificat datoreaz ctre bugetul de stat obligaii de plat suplimentare cu titlu de impozit pe profit n sum de 43.959 lei (24.000 lei + 7.196 lei + 12.763 lei). Pentru neplata ctre bugetul de stat a impozitului pe profit stabilit suplimentar, organul de inspecie fiscal a calculat accesorii pn la data de 26.01.2011 n sum total de 35.572 lei constnd din : majorrii de ntrziere Impozit pe profit: penaliti de ntrziere Impozit pe profit: 28.978 lei 6.594 lei

n concuzie, organul de inspecie fiscal stabilete conform prezentului proces verbal datorii n valoare total de 363.675 lei, constnd din : TVA : accesorii TVA : Impozit pe profit: TOTAL: 190.552 lei 93.592 lei 43.959 lei 363.675 lei
56

accesorii impozit pe profit: 35.572 lei

Menionam faptul ca orice informaii suplimentare necunoscute la acest moment organului de verificare, pot constitui elemente noi pentru efectuarea unui nou control fiscal. Prezentul proces verbal a fost ntocmit n 3 (trei) exemplare din care unul a fost transmis contribuabilului, unul a fost transmis la organul fiscal teritorial i unui a rmas la organul fiscal emitent.

CONCLUZII I PROPUNERI
Controlul fiscal se exercit n cazul n care obiectul verificrii este format din totalitatea situaiei fiscale a contribuabilului n legtur cu toate obligaiile fiscale care sunt n competena de control a organului de control fiscal. Controlul fiscal parial se exercit n situaia n care obiectul verificrii este format din una sau mai multe obligaii fiscale dintre cele care sunt n competena organului de inspecie fiscal, dar nu din toate. Realizarea faptic a controlului fiscal este asigurat de Direcia General de Inspecie Financiar-Fiscal din cadrul Ageniei Naionale de Administrare Fiscal. In teritoriu, la nivelul judeelor i al municipiului Bucureti, activitatea de control fiscal este realizat de structuri specializate, organizate n cadrul Direciilor Generale ale Finanelor Publice nainte de nceperea unei aciuni, toate structurile fiscale au obligaia s ntiineze contribuabilul n legtur cu activitatea de control fiscal care urmeaz s se desfoare, prin transmiterea unui aviz. La termenul stabilit prin avizul de control, dup definitivarea tuturor activitilor organizatorice de instalare, controlul financiar pe probleme fiscale ncepe i este exercitat pe baza tematicilor de control, utiliznd procedeele i tehnicile specifice acestei discipline, urmrindu-se realizarea tuturor obiectivelor i a subobiectivelor stabilite. Contribuabilului i se comunic, de asemenea, posibilitatea de a solicita amnarea datei de ncepere a controlului fiscal.

57

Amnarea datei de ncepere a controlului fiscal se poate solicita, n scris, conducerii inspeciei fiscale, o singur dat i numai pentru motive justificate, n termen de cinci zile lucrtoare de la data primirii avizului de controlul fiscal, pentru maximum 30 de zile. In cazul n care contribuabilul prezint motive ntemeiate pentru amnarea controlul fiscal, unitatea cu atribuii n acest domeniu comunic contribuabilului data la care aciunea a fost reprogramat. Examinarea situaiei fiscale a unui contribuabil n vederea stabilirii bazei reale de impunere se face prin verificarea tuturor documentelor justificative i a evidenelor financiarcontabile i fiscale, care pot constitui i probe ale dosarului. Documentele n care sunt consemnate operaiunile necesare confirmrii i fundamentrii constatrilor se anexeaz la actul de inspecie ncheiat, n copie certificat de persoana responsabil din compartimentul unde au fost identificate i semnat de organul de inspecie. Atunci cnd documentele analizate sunt considerate fictive i exist indicii de sustragere sau distrugere a acestora, precum i n cazul n care persoana responsabil refuz s le certifice, acestea se anexeaz n original. De asemenea, se vor institui msuri asigurtorii i de conservare a corpurilor delicte i a oricror mijloace de prob, n situaiile n care se constata fapte care ar putea ntruni elementele constitutive ale unei infraciuni. La nceperea controlului fiscal, inspectorul este obligat s prezinte contribuabilului legitimaia de inspecie, ordinul de serviciu semnat de conductorul organului de control i s consemneze aciunea n Registrul unic de control. La finalizarea controlului fiscal, contribuabilul este obligat s prezinte o declaraie scris pe proprie rspundere din care s rezulte c toate documentele i informaiile relevante pentru inspecia fiscal au fost puse la dispoziia inspectorului fiscal.

58

BIBLIOGRAFIE
1.Chebac N.,Srbu C.,Control economico-financiari expertiz contabil-Note de curs,Editura Fundaiei AcademiceDANUBIUS,Galai,2000 2.I.Florea,I.C.Macovei,R.Florea,Controlul CECCAR,Bucureti,2007 3.Popeang P., Popeang G.,Control financiar i fiscal, Editura C.E.C.C.A.R., Bucureti 2004 4.Srbu Carmen,Analiza economico-financiar,Editura Didactic i Pedagogic,Bucureti,2008 5.Constituia Romniei 6.*** Legea contabilitii nr. 82 din 24 decembrie 1991, republicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 454 din 18 iunie 2008 7.*** Legea privind societile comerciale nr. 31/1990, modificat prin Legea nr. 441 din 27.11.2006, publicat n Monitorul Oficial nr. 955 din 28.11.2006. 8. *** Legea nr. 94 /1992, privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi,republicat economic,financiar i gestionar,Editura

59

9. *** Legea nr.500/2002 privind finanele publice, Monitorul Oficial al Romniei nr. 597/13.08. 2002 10. *** HG nr. 109/2009 privind organizarea i funcionarea Ageniei Naionale de Administrare Fiscal 11. *** HG nr.111/2009 privind privind organizarea si functionarea Grzii Financiare 12. *** HG nr. 34/2009, privind organizarea i funionarea Ministerului Finanelor Publice

13.*** Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala,cu modificarile si completarile ulterioare 14.*** Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1753/22.11.2004 pentru aprobarea normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i de pasiv, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr 1.174 din 13 decembrie 2004. 15.*** Ordinul ministrului finantelor publice nr. 2861 din 0910.2009 pentru aprobarea Normelor 20.10.2009 16.*** Norma din 09.10.2009 privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii,publicat n M.O. nr. 704 din data 20.10.2009 privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor,datoriilor i capitalurilor proprii, publicat n Monitorul Oficial nr. 704 din data

60