Sunteți pe pagina 1din 27

CUPRINS:

1. Prezentarea OUG

94/2008..pag.3 2. Intocmirea situatiilor financiare in conformitate cu Legea 82/1991 si OMFP 3055/2009..pag. 4


3. Exercitare controlului

intern..pag.5
4. Auditul statutar.

.pag.6
5. Impozitul pe profit..

..pag.7
6. Studiu de caz- Respectarea cadrului legislativ normativ

privind dispozitiile finale ale codului fiscal OUG nr. 94/2004pag. 11


7. Concluzii.pag.18 8. Bibliografie.pag.21

Cadrul legislativ normativ si studiu de caz privind dispozitiile finale ale codului fiscalOUG 94/2008

Prezentarea OUG 94/2008

Ordonanta de urgenta nr. 94/2008 se refera la stabilirea unor masuri privind punerea in circulatie a pasaoartelor electronice, precum si producerea altor documente de calatorie Aceasta ordonanta a fost adoptata in urma aderarii Romaniei la Uniunea Europeana, Romania fiind obligata sa aplice prevederile Regulamentului Consiliului European nr. 2.252/2004 privind standardele pentru elementele de securitate si elementele biometrice integrate in pasapoarte si in documente de calatorie emise de state membre si ale Deciziei Comisiei nr. C(2005) 409 pentru stabilirea specificatiilor tehnice aferente dispozitivelor de securitate si elementele biometrice integrate in pasapoarte si in documente de calatorie emise de statele membre incepand cu data de 31 decembrie 2008.

Prezenta Ordonanata de Urgenta prevede ca producerea pasapoartelor electronice, permise de sedere si documente de calatorie care se elibereasza strainilor, colantul uniform de viza, pasapoarte temporare, titluri de calatorie pentru cetatenii romani, titluri de calatorie provizorii pentru cetatenii din statele membre ale Uniunii Europene, colante pentru vize biometrice, formulare pentru aplicarea vizei volante, precum si alte documente ale caror specificatii tehnice sunt clasificate secret UE sa se realizeze cu titlu de exclusivitate de catre Compania Nationala Imprimeria Nationala S. A.. Art. III al Ordonantei de Urgenta 94/2008 precizeaza faptul ca imobilul construit din fonduri proprii ale Regiei Autonome Administratia Patrimoniului Protocolului de Stat, aflat in patrimoniul regiei, impreuna cu dotarile aferente trece in domeniul public al statulului prin plata valorii de 11.503.912,94 lei. Acesta valoare reprezinta valoarea de inventar a imobilului, actualizata cu indicele de inflatie si include si TVA-ul aferent. De asemenea, terenul aferent constructiei trece din domeniul privat al statului si in administrarea regiei Autonome Administratia Patrimoniului Protocolului de Stat in domeniul public al statului si este transmis in administrarea Ministerului Internelor si eformei Administrative. Valoarea de inventar a terenului la data publicarii prezentei ordonante de urgenta a fost publicata in Hotararea Guvernului nr. 60/2005, anexa nr. 4, nr. 301. Inventarul bunurilor aflate in proprietatea Regiei Autonome Administratia Patrimoniului Protocolului de Statprevazut in Hotararea Guvernului nr. 60/2005 nu a fost actualizat cu imobilul construit din fonduri proprii ale regiei. Potrivit prevederilor art. 5 alin. (3) din Hotararea Guvernului nr. 1.705/2006, bunurile reprezentand imobilizari finalizate, efectuate din surse proprii de finantare si puse in functiune, vor fi incluse in inventarul bunurilor din domeniul public al statului dupa recuperarea amortizarii investitiei, respectiv la expirarea duratei normale de utilizare. Evidentierea terenului cat si a constructiei efectuate pe teren s-a facut in conformitate cu prevederile O.M.F.P. 3055/2009, care precizeza ca terenurile si cladirile sunt active separabile si se contabilizeaza separat.

Intocmirea situatiilor financiare in conformitate cu Legea 82/1991 si OMFP 3055/2009

Imprimeria Nationala S.A. este persoana juridica romana , avand forma juridica de societate comerciala pe actiuni cu capital integral de stat. Aceasta functioneaza pe baza de gestiune economica si autonomie financiara, avand ca obiect activitati de interes public national in domeniul poiligrafic, in scopul realizarii cadrului organizat pentru utilizarea,
4

emiterea si circulatia hartiilor de valoare, a tipariturilor cu cracter special care impun masuri de protectie impotriva falsificarii sau contrafacerii. Imprimeria Nationa S. A. are obligativitatea elaborarii si intocmirii situatiilor financiare in conformitate cu legea contabilitatiii si cu OMFP 3055/2009. Situatiile financiare anuale trebuie sa ofere o imagine fidela a activelor, datoriilor, pozitiei financiare, profitului sau pierderii entitatii. Acestea se intocmesc si se publica, conform legii, in moneda nationala si sunt supuse aprobarii aprobarii adunarii generale a actionarilor, pe baza raportului administratorilor si pe baza raportului de audit sau a raportului cenzorilor. Situatiile financiare trebuie sa indeplineasca patru cracteristici calitative, si anume inteligibilitatea, relevanta, credibilitatea si comparabilitatea. Inteligibilitatea situatiilor financiare se refera la faptul ca informatiile furnizate trebuie sa fie usor intelese de utilizatori. Informatiile trebuie sa fie relevante pentru luarea deciziilor de catre utilizatori. Relevanta informatiei este influentata de natura sa si de pragul de semnificatie. Informatia este credibila atunci cand nu contine erori semnificative si este completa. Comparabilitatea situatiilor financiare se refera la faptul ca situatiile financiare pot fi comparate de la o perioada la alta sau pot fi comparate cu situatiile finnaciare ale altor entitati. Elementele przentate in situatiile financiare trebuie sa fie evaluate conform principiilor contabilitatii de angajamente Conform principiului prudentei intreaga activitate de evidenta, evaluare si raportare contabila trebuind sa fie facuta pe o baza prudenta, mai ales valoarea oricarui element trebuie sa fie determinata pe baza principiului prudentei, in special pentru a se evita supraevaluarea rezultatului. Principiul continuitatii activitatii presupune ca intreprinderea isi continua in mod normal functionarea intr-un viitor previzibil,fara a intra in imposibilitatea continuarii activitatii sau fara reducerea semnificativa a acesteia. In cazul in care situatiile financiarenu sunt intocmite pe baza principiului continuitatii, aceasta informatie trebuie prezentataimpreuna cu explicatii privind modul de intocmire a raportarii financiare respecti ve si motivele care au stat la baza deciziei conform careia nu mai poate continua activitatea. Principiul permanentei metodelor presupune ca metodele de evaluare si amortizare sa fieaplicate consecvent de la un exercitiu la altul. Daca, prin exceptie si in mod justificat, se impune schimbarea uneia sau mai multor metode contabile in timpul unui exercitiu economico-financiar sau de la un exercitiu economico-financiar la altul, aceasta imprejurare va fi mentionata in anexele la bilant sau in raportarea denumita Politici contabile , dupa caz,cu indicarea si explicarea imprejurarii care a impus schimbarea metodei (metodelor)contabile respective si cu indicarea influentei pe care a produs-o aceasta schimbare asupra principalilor indicatori din raportarile financiare (pozitie financiara, capitaluri, rezultat, etc.).
5

Principiul independentei exercitiului este un principiu foarte complex, ingloband cel putin patru aspecte principale:
- inregistrarea in gestiunea unui exercitiu economico-financiar numai a veniturilor si

cheltuielilor aferente acelui exercitiu


- cuprinderea in gestiunea entitatii a tuturor veniturilor si cheltuielilor corespunzatoare

exercitiului financiar pentru care se face raportarea, fara a se tine seama de data incasarii sumelor sau a efectuarii platilor;
- recunoasterea (constatarea) veniturilor conform caruia un venit sau un profit trebuie

constatat numai in momentul in care intreprinderea realizeaza o operatie cu un tert, un schimb de bunuri sau de servicii;
- conectarea veniturilor cu cheltuielile efectuate pentru realizarea lor, urmare fireasca

a celui de mai sus, conform caruia, dupa constatarea veniturilor, se inregistreaza cheltuielile aferente(conectabile, asociabile) acestora,in vederea deducerii cheltuielilor din venituri, a efectuarii tuturor regularizarilor si a determinarii rezultatului net. Conform principiul evaluarii separate a elementelor de activ si de datorii , componentele elementelor de activ sau de datorii trebuie evaluate separat, avand in vedere specificul fiecarui component patrimonial, care atrage dupa sine o metoda specifica de evaluare si nu o metoda unica, valabila pentru toate componentele patrimoniului. Principiul intangibilitatii bilantului de deschidere presupune ca bilantul de deschidere pentru fiecare exercitiu financiar trebuie sa corespunda cu bilantul de inchidere al exercitiului financiar precedent. Principiul necompensarii prezizeaza ca orice compensare intre elementele de activ si de datorii sau intre elementele de venituri si cheltuieli este interzisa. Eventualele compensari intre creante si datorii ale entitatii fata de acelasi agent economic pot fi efectuate, cu respectarea prevederilor legale, numai dupa inregistrarea in contabilitate a veniturilor si cheltuielilor la valoarea integrala. Principiul prevalentei economicului asupra juridicului se refera la faptul ca prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilant si contul de profit si pierdere se face tinand seama de fondul economic al tranzactiei sau al operatiunii raportate, si nu numai de forma juridica a acestora. Principiul pragului de semnificatie constituie fundamentul conceptului de imagine clara, sincera, fidela si completa pe care trebuie s-o confere situatiile financiare utilizatorilor de informatii contabile asupra patrimoniului, pozitiei financiare si rezultatului intreprinderii.Esenta acestui principiu o constituie prezentarea in situatiile financiare a tuturor informatiilor care, prin importanta lor, pot sa afecteze judecatile si deciziile utilizatorilor externi ai informatiilor respective.

Exercitare controlului intern

Compania trebuie sa aiba un compartiment de control intern pentru a se asigura ca se respecta politicile de gestiune, pentru a preveni si detecta fraudele si erorile si pentru a se asigura de exactitatea inregistrarilor contabile. Controlul intern se aplica pe toata durata de activitatea a companiei. Existenta unui sistem de control intern rational conceput si corect aplicat constituie o serioasa prezumtie asupra fiabilitatii conturilor si a concordantei dintre datele contabilitatii si realitate. Elementele de baza ale sistemului de control intern sunt:
- existenta unui plan de organizare care sa contina definirea cat mai precisa a sarcinilor,

definirea limitelor de competenta si a raspunderilor si circulatia informatiilor;


- competenta si integritatea personalului

- existenta unei documentatii satisfactoare (existenta unor instructiuni de lucru, manul de proceduri) Obiectivele controlului intern sunt: - Protejarea activelor intreprinderii;
- Asigurarea fidelitatii si exactitatii informatiei contabile;

- Asigurarea respectarii dispozitiilor intreprinderii; - Promovarea eficacitatii exploatarii; Controlul intern nu poate aduce decat un grad rezonabil de certitudine privind realizarea obiectivelor fixate de cel ce gestioneaza patrimoniul. Avand in vedere ca Imprimeria Nationa S. A. este o companie de interes national situatiile financiare ale acesteia fac obiectul auditului statutar conform OMFP 3055/2009/ . Opinia formulata de catre auditor contribuie la cresterea credibilitatii situatiilor financiare, asigurand utilizatorilor de informatie contabila un grad ridicat de incredere. Pentru a se pronunta cu privire la imaginea fidela reflectata prin situatiile financiare, auditorul trebuie sa aiba in vedere respectarea urmatoarelor criterii: - exhaustivitatea si integritatea inregistrarilor(toate operatiunile efectuate de companie au fost inregistrate corespunzator in contabilitate, fara omisiuni); - realitatea inregistrarilor: presupune ca toate elementele materiale inscrise indocumente corespund cu cele identificabile fizic prin inventariere sau prin alte proceduri . Mai mult, auditorul trebuie sa se asigure ca toate elementele de active, datorii, capitaluri proprii, venituri si cheltuieli reflecta valori reale si nicidecum fictive sau care nu privesc intreprinderea auditata. Aceste elemente trebuie sa fie justificabile si verificabile.
- corecta inregistrare in contabilitate si prezentarea corecta in situatiile financiare.

Auditul statutar

Auditul statutar se realizeaza de persoane fizice sau juridice stabilite de actionarii companiei. Persoanele fizice sau juridice care realizeaza auditul statutar trebuie sa fie profesionisti contabili independenti care sa poata exprima o opinie motivata asupra imiaginii fidele, clare si complete a pozitiei si situatiilor financiare, prin raportarea la standardele nationale si internationale de audit. Potrivit standardului de audit nr.700 Raportul de audit, trebuie sa contina inscris o exprimare clara a opiniei asupra situatiilor financiare ca un tot unitar. In realizarea misiunii de audit asupra situatiilor financiare ale unei intreprinderi se identifica 3 faze: 1. Faza initiala. Acesta cuprinde:
- Acceptarea mandatului si contractarea lucrarilor de audit -

Orientarea si planificarea auditului;

2. Faza executarii lucrarilor cuprinde:

Aprecierea controlului intern

- Controlul conturilor
-

Examenul situatiilor financiare

3. Faza finala -

Evenimente posterioare inchiderii exercitiului

- Utilizarea lucrarilor altor profesionisti -

Alte lucrari necesare inchiderii Raportul de audit

- Documentarea lucrarilor de audit

Raportul de audit reprezinta:


- instrument de comunicare cu utilizatorii situatiilor financiare emise de entitatea auditata,

respectiv cu publicul, precum si cu actionarii pentru decizii economice;


- instrument de confirmare a increderii publicului si actionarilor in situatiile financiare

prezentate de o entitate;

- instrument de identificare a responsabilitatilor pentru auditor si pentru conducerea

entitatii auditate. In raportul de audit trebuie sa se regaseasca urmatoarele informatii:


- relatia contractuala de executare a misiunii de audit; - observatiile reiesite din diverse verificari; - informatiile a caror mentiune in raport este prevazuta expres de lege; - oferirea garantiei pentru actionari si terti ca un personal calificat a obtinut asigurarea ca

situatiile financiare ofera o imagine fidela, clara si completa pozitiei financiare, performantelor si situatiei financiare generale a intreprinderii;
- mentiunea ca situatiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit.

Din raportul de audit trebuie sa rezulte in mod clar:


- responsabilitatile auditorului si conducerii intreprinderii; - descrierea obiectivelor si natura misiunii de audit; - situatiile care fac sa apara incertitudini; - natura si locul observatiilor in raport.

Impozitul pe profit Articolul IX modifica si completeaza aticolul 21 din legea nr 571/2003 privind Codul Fiscal cu precizarea faptului ca la calculul impozitului pe profit al Companiei Nationale Imprimeria Nationala S. A.se vor deduce cheltuielile efectuate cu producerea si emiterea permiselor de sedere pentru cetatenii straini. Profitul impozabil se calculeaza ca diferenta intre veniturile realizate din orice sursa si cheltuielile efectuate in scopul realizarii de venituri, dintr-un an fiscal. Deoarece nu toate veniturile sunt impozabile, si nu toate cheltuielile contabilizate sunt, din punct de vedere fiscal, deductibile, la calculul impozitului nu se vor lua in calcul veniturile neimpozabile si se vor adauga cheltuielile nedeductibile.

Regula de determinarea a venitului impozabil se face pornind de la urmatoarea formula:

PROFIT IMPOZABIL = Venituri din orice sursa ( -Venituri neimpozabile)

Cheltuieli deductibile (+ Cheltuieli nedeductibile)

La stabilirea profitului impozabil se iau in calcul si alte elemente similare veniturilor si cheltuielilor.
9

Urmatoarele venituri sunt neimpozabile la calculul profitului impozabil: - dividendele primite de la o persoana juridica romana; - diferentele favorabile de valoare a titlurilor de participare, inregistrate ca urmare a incorporarii rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se detin titluri de participare - veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile, veniturile din restituirea ori anularea unor dobanzi si/sau penalitati de intarziere pentru care nu s-a acordat deducere, precum si veniturile reprezentand anularea rezervei inregistrate ca urmare a participarii in natura la capitalul altor persoane juridice; - veniturile neimpozabile, prevazute expres in acorduri si memorandumuri aprobate prin acte normative. - in perioada 1 ianuarie 2009 - 31 decembrie 2009 inclusiv, veniturile din tranzactionarea titlurilor de participare pe piata autorizata si supravegheata de Comisia Nationala a Valorilor Mobiliare. In aceeasi perioada, cheltuielile reprezentand valoarea de inregistrare a acestor titluri de participare, precum si cheltuielile inregistrate cu ocazia desfasurarii operatiunilor de tranzactionare reprezinta cheltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil. - veniturile din impozitul pe profit amanat determinat si inregistrat de catre contribuabilii care aplica reglementarile contabile conforme cu Standardele internationale de raportare financiara; - veniturile reprezentand modificarea valorii juste a investitiilor imobiliare, ca urmare a evaluarii ulterioare utilizand modelul bazat pe valoarea justa de catre contribuabilii care aplica reglementarile contabile conforme cu Standardele internationale de raportare financiara. Aceste sume sunt impozabile concomitent cu deducerea amortizarii fiscale, respectiv la momentul scaderii din gestiune a acestor investitii imobiliare, dupa caz. Sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate in scopul realizarii de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative in vigoare. Din categoria cheltuielilor deductibile conform Codului Fiscal fac parte: - cheltuielile cu achizitionarea de materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar si marfuri; - cheltuielile cu lucrarile executate si serviciile prestate de terti, precum si cele efectuate de contribuabil pentru executarea de lucrari si prestarea de servicii pentru clienti;

10

- chiria aferenta spatiului in care se desfasoara activitatea, cea aferenta utilajelor si altor instalatii utilizate in desfasurarea activitatii, in baza unui contract de inchiriere; - dobanzile aferente creditelor bancare si cheltuielile cu comisioanele si cu alte servicii bancare; - cheltuielile cu primele de asigurare care privesc imobilizarile corporale si necorporale, inclusiv pentru stocurile detinute, precum si primele de asigurare pentru asigurarea de risc profesional potrivit legii; - cheltuielile cu primele de asigurare pentru bunurile din patrimoniul personal, cand acestea reprezinta garantie bancara pentru creditele utilizate in desfasurarea activitatii independente a contribuabilului; - cheltuielile postale si taxele de telecomunicatii, cu energia si apa; - cheltuielile cu transportul de bunuri si de persoane; - cheltuieli de natura salariala si cele reprezentand contributiile pentru asigurarile sociale, pentru constituirea Fondului pentru plata ajutorului de somaj, pentru asigurarile sociale de sanatate, pentru accidente de munca si boli profesionale, precum si alte contributii obligatorii pentru contribuabil si angajatii acestuia; cheltuielile cu impozitele, taxele, altele decat impozitul pe venit;

- cheltuielile cu amortizarea, in conformitate cu reglementarile Titlului II din Codul Fiscal, precum si valoarea ramasa neamortizata a bunurilor si drepturilor amortizabile instrainate, determinata prin deducerea din pretul de cumparare a amortizarii incluse pe costuri in cursul exploatarii si limitata la nivelul venitului realizat din instrainare; - cheltuielile efectuate de utilizator, reprezentand chiria (rata de leasing) in cazul contractelor de leasing operational, respectiv cheltuielile cu amortizarea si dobanzile pentru contractele de leasing financiar, stabilite in conformitate cu prevederile privind operatiunile de leasing si societatile de leasing; - cheltuielile cu pregatirea profesionala pentru contribuabili si salariatii lor; - cheltuielile cu functionarea si intretinerea, aferente bunurilor care fac obiectul unui contract de comodat, potrivit intelegerii din contract, pentru partea aferenta utilizarii in scopul afacerii; - cheltuielile de reclama si publicitate care reprezinta cheltuieli efectuate pentru popularizarea numelui contribuabilului, produsului sau serviciului in baza unui contract scris, precum si costurile asociate producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare cand reclama si publicitatea se efectueaza prin mijloace proprii. Se includ in categoria cheltuielilor de reclama si publicitate si bunurile care se acorda in cadrul unor campanii publicitare ca mostre, pentru incercarea produselor si demonstratii la punctele de vanzare, precum si alte bunuri acordate cu scopul stimularii vanzarilor si alte cheltuieli efectuate in scopul realizarii veniturilor.
- cheltuieli deductibile si cele efectuate pentru intretinerea si functionarea spatiilor

folosite pentru desfasurarea afacerilor chiar daca documentele sunt emise pe numele proprietarului, si nu pe numele contribuabilului (incepand cu 1 ianuarie 2010). Codul Fiscal mentioneaza si cheltuielile cu deductibilitate limitata:
11

- cheltuielile de protocol in limita unei cote de 2% aplicata asupra diferentei rezultate dintre totalul veniturilor impozabile si totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decat cheltuielile de protocol si cheltuielile cu impozitul pe profit; - suma cheltuielilor cu indemnizatia de deplasare acordata salariatilor pentru deplasari in Romania si in strainatate, in limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru institutiile publice; - cheltuielile sociale, in limita unei cote de pana la 2%, aplicata asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Legii nr. 53/2003 - Codul muncii, cu modificarile si completarile ulterioare. Intra sub incidenta acestei limite, cu prioritate, ajutoarele pentru nastere, ajutoarele pentru inmormantare, ajutoarele pentru boli grave sau incurabile si protezele, precum si cheltuielile pentru functionarea corespunzatoare a unor activitati ori unitati aflate in administrarea contribuabililor: gradinite, crese, servicii de sanatate acordate in cazul bolilor profesionale si al accidentelor de munca pana la internarea intr-o unitate sanitara, muzee, biblioteci, cantine, baze sportive, cluburi, camine de nefamilisti, pentru scolile pe care le au sub patronaj, precum si alte cheltuieli efectuate in baza contractului colectiv de munca. In cadrul acestei limite, pot fi deduse si cheltuielile reprezentand: tichete de cresa acordate de angajator in conformitate cu legislatia in vigoare, cadouri in bani sau in natura oferite copiilor minori si salariatilor, cadouri in bani sau in natura acordate salariatelor, costul prestatiilor pentru tratament si odihna, inclusiv transportul pentru salariatii proprii si pentru membrii de familie ai acestora, ajutoare pentru salariatii care au suferit pierderi in gospodarie si contributia la fondurile de interventie ale asociatiei profesionale a minerilor, ajutorarea copiilor din scoli si centre de plasament; - perisabilitatile, in limitele stabilite de organele de specialitate ale administratiei centrale, impreuna cu institutiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finantelor Publice; - cheltuielile reprezentand tichetele de masa acordate de angajatori, potrivit legii; - cheltuielile cu provizioane si rezerve, in limita prevazuta la art. 22 din Codul Fiscal; - cheltuielile cu dobanda si diferentele de curs valutar, in limita prevazuta la art. 23 din Codul Fiscal; - amortizarea, in limita prevazuta la art. 24 din Codul Fiscal; - cheltuielile efectuate in numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, in limita unei sume reprezentand echivalentul in lei a 400 euro intr-un an fiscal, pentru fiecare participant; - cheltuielile cu primele de asigurare voluntara de sanatate, in limita unei sume reprezentand echivalentul in lei a 250 euro intr-un an fiscal, pentru fiecare participant; - cheltuielile pentru functionarea, intretinerea si repararea locuintelor de serviciu situate in localitatea unde se afla sediul social sau unde societatea are sedii secundare, deductibile in limita corespunzatoare suprafetelor construite prevazute de Legea locuintei nr. 114/1996, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, care se majoreaza din punct de vedere fiscal cu 10%; - cheltuielile de functionare, intretinere si reparatii aferente unui sediu aflat in locuinta proprietate personala a unei persoane fizice, folosita si in scop personal, deductibile in

12

limita corespunzatoare suprafetelor puse la dispozitia societatii in baza contractelor incheiate intre parti, in acest scop; - cheltuielile de functionare, intretinere si reparatii, exclusiv cele privind combustibilul, aferente autoturismelor folosite de persoanele cu functii de conducere si de administrare ale persoanei juridice, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecarei persoane cu astfel de atributii.

Studiu de caz

Respectarea cadrului legislativ normativ privind dispozitiile finale ale codului fiscal OUG nr. 94/2004

Incepand cu data de 31 decembrie 2008, Romania a pus in circulatie pasaportul electronic. Pasapoartele electronice sunt produse in totalitate de Compania Nationala Imprimeria Nationala- S.A., in capacitatile proprii de productie si sunt personalizate la Directie Generala de Pasapoarte din cadrul Ministerului Administratiei si Internelor, in Centrul National Unic de Personalizare a Pasapoartelor Electronice, prin gravare laser, in

13

conformitate cu cerintele si standardele de securitate ale Uniunii Europene si standardele ICAO (Organizatia Internationala a Aviatiei Civile). Pasaportul electronic simplu costa 244 lei, iar pasaportul temporar costa 84 de lei. Acestea reprezinta costul documentelor, pentru emiterea carora se mai adauga 38 de lei taxa consulara pentru pasaportul electronic simplu si 138 de lei pentru pasaportul temporar (38 de lei reprezentand taxa consulara si 100 de lei tarif suplimentar). Pasaportul electronic simplu este eliberat in termen de 30 de zile si este valabil cinci ani (trei ani in cazul minorului cu varsta sub 6 ani), iar cel temporar este eliberat in cel mult trei zile lucratoare si este valabil 12 luni. Suma de 244 lei, respectiv 84 lei revine Companiei Nationale Imprimeria Nationala S. A. iar taxele consulare sunt considerate venituri nefiscale si sunt virate la Bugetul de Stat. Studiul de caz se bazeaza pe analiza respectarii reglementarilor contabile prevazute de OMFP 3055/2009 si de Legea contabilitatii nr. 82/1991 in intocmirea situatiilor financiare ale Companiei Nationale Imprimeria Nationala S.A. Compania Nationala Imprimeria Nationala S. A. este persoana juridica romana, avand forma juridica de societate comerciala pe actiuni cu capital integral de stat. Compania Nationala "Imprimeria Nationala" - S.A. functioneaza pe baza de gestiune economica si autonomie financiara, avand ca obiect activitati de interes public national, in scopul realizarii cadrului organizat pentru utilizarea, emiterea si circulatia hartiilor de valoare, a formularelor tipizate cu regim special, comune sau specifice pe economie, a tipariturilor cu caracter special. Companiei Nationale "Imprimeria Nationala" - S.A. i s-a incredintat producerea hartiilor de valoare de natura timbrelor, banderolelor sau etichetelor utilizate la marcarea produselor supuse accizelor, certificatelor de trezorerie, bonurilor de tezaur, timbrelor fiscale, pasapoartelor electronice, colantelor uniforme de viza, documentelor de calatorie cu regim special. De asemenea, Companiei Nationale "Imprimeria Nationala" - S.A. i s-a incredintat in mod direct si unic gestionarea sistemului unitar de inseriere si numerotare a formularelor tipizate cu regim special, gestionarea activitatii de producere si distributie a biletelor de tombola, de pronosticuri (pariuri) sportive, de pariuri de orice fel si a cartoanelor pentru jocuri de tip bingo. In ultima perioada, in activitatea companiei s-au stabilit doua mari linii, a caror dezvoltare a fost continuata si in anul 2012. S-a urmarit securizarea documentelor cu regim special si a hartiilor de valoare executate de Compania Nationala "Imprimeria Nationala" - S.A., astfel incat acestea sa nu mai poata fi falsificate sau contrafacute.
14

S-au desfasurat actiuni de combatere a evaziunii fiscale. Desi in calitate de producator, Imprimeria Nationa S. A. nu are competenta si nici nu poate controla si urmari respectarea legislatiei in domeniul fiscal, au fost demarate actiuni constant in colaborari cu organele politiei si Garzii Financiare prin care s-a urmarit combaterea evaziunii fiscale. Situatiile financiare anuale ale Companiei Nationale Imprimeria Nationala S. A.trebuie sa cuprinda: 1. Bilant 2. Cont de profit si pierdere 3. Situatia modificarilor capitalului propriu 4. Situatia fluxurilor de numerar 5. Nota explicativa la situatiile financiare anuale. Lista cuprinzand documentele de interes public intocmite si publicate de Compania Nationala Imprimeria Nationala S. A. sunt:
1. Actele normative care reglementeaza organizarea si functionarea 2. Atributiile compartimentelor 3. Bilantul contabil 4. Bugetul de venituri si cheltuieli

5. Cont de rezultat patrimonial


6. Cont executie cheltuieli 7. Cont executie venituri 8. Comunicate de presa 9. Dosarele achizitiilor publice 10. Materiale informative (ghiduri, pliante, brosuri, etc.)

11. Metodologia de lucru pentru a se putea comanda, plati si ridica produsele fabricate si serviciile prestate de CNIN 12. Documente privind Programe si strategii
13.Programul anual de achizitii 14.Protocoale de colaborare cu diferite autoritati si institutii publice

15. Raportul Anual de Activitate

15

16.Evidenta solicitarilor de informatii de interes public in baza Legii nr.544/2001 17.Structura organizatorica

18. Statistici privind domeniul de activitate


19.Documente privind politica salariala

Compania Nationala Imprimeria Nationala S. A. a intocmit Bilantul si Contul de Profit si Pierdere pentru anul 2010 respectand forma si prevederile referitoare la elementele din bilant si din contul de profit si pierdere. Situatiile financiare sunt elaborate conform principiului contabilitatii de angajamente. Acest principiu presupune ca efectele tranzactiilor si al altor evenimente sa fie recunoscute atunci cand tranzactiile si evenimentele respective se produc, si nu pe masura ce numerarul sau echivalentul de numerar este incasat sau platit, fiind inregistrate in contabilitate si raportate in situatiile financiare ale perioadelor aferente. Prin punerea in aplicare a acestui principiu al contabilitatii de angajamente se asigura oferirea de catre situatiile financiare atat a informatiilor cu privire la tranzactiile trecute, care au implicat plati si incasari, cat si a obligatiilor de plata in viitor si despre resursele ce privesc incasarile viitoare. La intocmirea situatiilor financiare la 31.12.2010, evaluarea elementelor de activ si pasiv, s-a efectuat cu respectarea principiului permanentei metodelor, conform caruia metodele si regulile de evaluare trebuie mentinute, asigurand comparabilitatea in timp, a informatiilor contabile. Evaluarea activelor imobilizate si a stocurilor s-a facut la valoarea de inventar. Evaluarea creantelor si datoriilor s-a facut la valoarea de inregistrare din contabilitate, care reprezinta valoarea lor probabila de incasare sau de plata. Compania NationalaImprimeria Nationala S. A. amortizeaza activele fixe corporale si necorporale utilizand metoda amortizarii liniare, care consta in includerea uniforma in cheltuielile institutiei a unor sume fixe, stabilite proportional cu numarul de ani ai duratei normale de utilizare a activului fix. Amortizarea activelor fixe corporale si necorporale se calculeaza
16

incepand cu luna urmatoare punerii in functiune, pana la recuperarea integrala a valorii de intrare. La 31 decembrie 2010, compania a efectuat reevaluarea cladirilor si terenurilor din patrimoniu, prin utilizarea serviciilor unui evaluator specialist independent, membru al Asociatiei Nationale a Evaluatorilor din Romania (ANEVAR). Baza evaluarii a fost reprezentata de valoarea de piata prin aplicarea costului de inlocuire net, prin comparatia vanzarilor si prin capitalizarea venitului. Rezervele din reevaluare au fost inregistrate la 31 decembrie 2010 prin metoda anularii amortizarii acumulate pana la data reevaluarii. In cadrul Companiei Nationale Imprimeria Nationala S. A.exista Serviciul de Control care a urmarit:
- conformitatea cu legislatia in vigoare; - aplicarea deciziilor luate de conducerea entitatii; - buna functionare a activitatii interne; - utilizarea eficienta a resurselor; -

prevenirea si controlul riscurilor de a nu se atinge obiectivele fixate; asigurarea unei gestiuni contabile si a unei urmariri financiare a activitatilor societatii Controlul intern se aplica:

anterior realizarii operatiunilor, cu ocazia elaborarii bugetului, ceea ce va permite, ulterior realizarii operatiunilor, controlul bugetar;
- in timpul operatiunilor, cat si dupa finalizarea acestora, caz in care se analizeaza

rentabilitatea operatiunilor si se constata existenta conformitatii sau a eventualelor anomalii, care trebuie corectate. Din raportul anual al Companiei NationaleImprimeria Nationala S. A. reiese faptul ca auditarea companiei este facuta anual de catre o persoana juridica profesionist contabil, si anume, pana in 2010 auditarea efectuandu-se de catre PricewaterhouseCoopers iar din 2010 a fost semnat un contract pe o perioada de 3 ani cu societatea Deloitte Audit. De asemenea , mprimeria Nationala dispune si de un serviciu de Audit Intern Public care are ca domeniu de activitatea organizarea si exercitarea unitara a activitatii de audit public intern la nivelul Companiei Nationale Imprimeria Nationala S. A., in conformitatea cu prevederile legale in vigoare. Pentru achizitiile publice compania dispune de un serviciu de achizitii care se ocupa cu organizarea si monitorizarea activitatii de achizitii publice in conformitatea cu legislatia in vigoare privind achizitiile publice.

17

Serviciul de Achizitii intocmeste Programul Anual al Achizitiilor Publice,stabileste procedurile de atribuire ce vor fi aplicate pentru produsele, serviciile ce urmeaza a fi achizitionate. Compania Nationala Imprimeria Nationala S. A. dispune de proceduri interne care sunt revizuite periodic. In cadrul procedurilor operationale mentionam urmatoarele proceduri existente la nivelul companiei cu privire la : - Managementul proceselor; - Analiza efectuata de management; - Circuitul comenzilor in cadrul Companiei Nationale Imprimeria Nationala S. A. SA. Obtinerea Bunurilor de tipar - Controlul dispozitivelor de masurare - Managementul deseurilor - Modul de organizare si evidentiere a cheltuielilor pentru activitatea de protocol - Modalitatea de acordare a tichetelor de masa Exista , de asemenea, proceduri cu privire la modul in care se efectueaza si desfasoara: - controlul documentelor si al inregistrarilor; - auditul intern; - masurarea si evaluarea performantelor Sursele financiare ale CNIN sunt venituri incasate din produsele vandute si serviciile prestate catre clienti, pe baza de factura, urmare unor acte si fapte de comert. Bugetul de venituri si cheltuieli al CNIN se aproba prin H.G. , publicata in Monitorul Oficial al Romaniei. Presupunem ca in anul 2011 Compania NationalaImprimeria Nationala S. A.a emis un numar de 5000 de pasapoarte electrinonice si 700 de pasapoarte temporare. Pentru realizarea acestora compania a achizitionat si utilizat: - coli de policarbonat; - hartie termosensibila; - cerneala tipografica; Valoarea totala a acestora fiind de Cheltuielile efectuate cu salariile angajatilor implicati in producerea pasapoartelor electronice au fost in valoare totala de : Cheltuielile cu energia si apa au avut o valoare totala de Compania Nationala Imprimeria Nationala S. A.vinde pasapoartele electronice cu pretul de 197 lei si cele temporare cu pretul de 68 lei , la care se adauga TVA de 24%. Cheltuielile efectuate cu producerea pasapoartelor electronice si temporare sunt cheltuieli nedeductibile iar veniturile generate din comercializarea pasapoartelor sunt venituri impozabile.

18

1. Achizitia de materii prime

% 301 4426

401

414.036 333.900 80.136

2. Achitarea furnizorilor

401

5311

414.036

3. Consumul de materii prime

601

301

333.900

4. Cheltuiala cu personalul 641 6451 6452 6453 6458 = = = = = 421 43111 4371 4313 4381 12.000 1260 6 624 110

5. Cheltuieli cu energia si apa

605

401

20.000

6. Realizarea de produse finite 345 = 711


19

367.900

7. Vanzarea pasapoartelor la un pret de 197 lei pasaport electronic si 68 de lei pasaport temporar

411

% 701 4428

547.584 441.600 105. 984

8. Descarea de gestiune pentru produsele finite. Costul de productie al pasapoartelor a fost de 164 lei pentru pasaportul electronic si 57 de lei pentru pasaportul simplu. 411 = 345 367.900

La data de 31.12.2011 Compania Nationala Imprimeria Nationala S. A. prezenta urmatoarele informatii:

- Capital social

561.700 lei 100.000 lei 19.000.000 lei 1.000 lei

- Rezerve legale constituite in anul 2010 : - Cheltuieli privind marfurile : - Cheltuieli de protocol :

- Alte cheltuieli cu servicii efectuate de terti: 14.000.000 lei - Cheltuieli cu salariile personalului : 20.000.000 lei

- Cheltuieli cu asigurarile si protectia sociala: 5.500.000 lei - Sponsorizari: - Cheltuieli din diferentele de curs valutar:
- Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

2.200 lei 300.000 lei

pentru riscuri si cheltuieli: - Venituri din vanzarea marfurilor : - Venituri din activitati diverse:
-

5.600.000 lei 25.000.000 lei 200.000.000 lei

Venituri din dividende ( primite de la o


20

persoana juridica romana) : - Venituri din dobanzi:


- Venituri din diferenta de curs valutar:

10.000.000 lei 3.000.000 lei 4.000.000 lei

Total venituri = 242.000.000 lei Total cheltuieli = 64.403.200 lei

Rezultatul contabil brut = 177.596.800 lei

Rezerva maxima de constituit in 2011 : 5%* 177.596.800 = 8.879.840 lei

Limitare deductibilitate rezerva legala: 20%* 561.700 = 112.340 lei

Rezerva legala constituita la 31.12.2010 = 100.000 lei Rezerva care mai poate fi constituita = 112.340- 100.000 = 12.340 lei Rezerva legala deductibila = 12.340 lei

Venituri neimpozabile: - Venituri din dividende : 10.000.000 lei - Rezerva legala deductibila : 12.340 lei TOTAL 10.112.340 lei.

Cheltuieli deductibile limitat: - Cheltuieli de protocol TOTAL 1.000 lei 1.000 lei

21

Cheltuielile de protocol sunt deductibile in limita a 2% aplicata asupra diferentei rezultate dintre totalul veniturilor impozabile si totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decat cheltuielile de protocol si cheltuielile cu impozitul pe profit :

Cheltuieli de protocol = 1.000 Profit contabil = 177.596.800 lei Limita deductibilitate 2% * (177.596.800+ 1.000 + 5.600.000)= 3.663.956 Cheltuiala cu protocolul integral deductibila.

Cheltuieli nedeductibile :

- - Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

pentru riscuri si cheltuieli: - Sponsorizari : TOTAL

5.600.000 lei 2.200 lei 5.602.200 lei

Profitul impozabil = Profitul brut + Cheltuielile nedeductibile Veniturile neimpozabile= = 177.596.800 + 5.602.200-10.112.340 = 173.086.660 lei Impozitul pe profit = Profitul impozabil * 16% = 27.693.866 lei Cheltuiala cu sponsorizarea = 2.200 lei 20% * Impozitul pe profit = 553.877 lei 3%o *Cifra de afaceri = 3%o*225.000.000 = 6.750.000 lei Impozitul pe profit final = 27.693.866- 2.200 = 27.691.666 lei Cheltuielile efectuate cu emiterea pasapoartelor au fost incluse in cheltuieli privind marfurile si sunt considerate cheltuieli deductibile iar veniturile realizate de Imprimeria Nationala S. A. sunt venituri impozabile.

22

Concluzii

In anul 2008 Guvernul Romananiei a adoptat Ordonanata de Urgenta 94/2008 pentru stabilirea unor masuri privind punerea in circulatie a pasapoartelor electronice, precum si producerea altor documente de calatorie. Aceasta ordonanta a fost emisa deoarece Romania, a aderat la Uniunea Europena, fapt ce presupune respectarea standardelor pentru elemente de securitate si elemente biometrice integrate in pasapoarte elaboratea de Uniunea Europeana si Decizia Comisiei nr. C(2005) 409 pentru stabilirea specificatiilor tehnice aferente dispozitivelor de securitate si elementele biometrice integrate in pasapoarte si documente de calatorie emise de statele membre. In conformitatea cu standardelor Uniunii Europene, Romania este obligata sa puna in circulatie pasapoartele electronice. Initial ,Romania a amanat punerea in circulatie a pasapoartelor electronice pana la 01 iulie 2008, dar acesta data nu s-a putut respecta. Aceasta situatie a dus la emiterea prezentei ordonanate si stabilirea unui termen limita de punere in circulatie a pasapoartelor electronice, si anume 31 decembrie 2008 . In analiza cadrului legislativ-normativ privind dispozitiile finale ale codului fiscal OUG 94/2008 s-au urmarit modul de intocmire a situatiilor financiare cu respectarea prevederilor legale in vigoare, existenta unui control intern si modul de exercitare al acestuia , auditarea situatiilor financiare si modul de decucere al cheltuielilor efectuate cu producerea si emiterea pasapoartelor electronice. In urma analizei am constatat urmatoarele: Documentele de interes public intocmite si publicate de Compania Nationala Imprimeria Nationala S. A. sunt:

1. Actele normative care reglementeaza organizarea si functionarea 2. Atributiile compartimentelor

3. Bilantul contabil 4. Bugetul de venituri si cheltuieli 5. Cont de rezultat patrimonial 6. Cont executie cheltuieli 7. Cont executie venituri 8. Comunicate de presa
23

9. Dosarele achizitiilor publice 10. Materiale informative (ghiduri, pliante, brosuri, etc.) 11. Metodologia de lucru pentru a se putea comanda, plati si ridica produsele fabricate si serviciile prestate de CNIN 12. Documente privind Programe si strategii 13. Programul anual de achizitii 14. Protocoale de colaborare cu diferite autoritati si institutii publice 15. Raportul Anual de Activitate 16. Evidenta solicitarilor de informatii de interes public in baza Legii nr.544/2001 17. Structura organizatorica 18. Statistici privind domeniul de activitate 19. Documente privind politica salariala Situatiile financiare intocmite de Compania Nationala Imprimeria Nationala S. A. respecta forma si prevederile referitoare la elementele din bilant si din contul de profit si pierdere. Situatiile financiare sunt elaborate conform principiului contabilitatii de angajamente. Acest principiu presupune ca efectele tranzactiilor si al altor evenimente sa fie recunoscute atunci cand tranzactiile si evenimentele respective se produc, si nu pe masura ce numerarul sau echivalentul de numerar este incasat sau platit, fiind inregistrate in contabilitate si raportate in situatiile financiare ale perioadelor aferente. Prin punerea in aplicare a acestui principiu al contabilitatii de angajamente se asigura oferirea de catre situatiile financiare atat a informatiilor cu privire la tranzactiile trecute, care au implicat plati si incasari, cat si a obligatiilor de plata in viitor si despre resursele ce privesc incasarile viitoare. La intocmirea situatiilor financiare la 31.12.2010, evaluarea elementelor de activ si pasiv, s-a efectuat cu respectarea principiului permanentei metodelor, conform caruia metodele si regulile de evaluare trebuie mentinute, asigurand comparabilitatea in timp, a informatiilor contabile. Evaluarea activelor imobilizate si a stocurilor s-a facut la valoarea de
24

inventar. Evaluarea creantelor si datoriilor s-a facut la valoarea de inregistrare din contabilitate, care reprezinta valoarea lor probabila de incasare sau de plata. Compania NationalaImprimeria Nationala S. A. amortizeaza activele fixe corporale si necorporale utilizand metoda amortizarii liniare, care consta in includerea uniforma in cheltuielile institutiei a unor sume fixe, stabilite proportional cu numarul de ani ai duratei normale de utilizare a activului fix. Amortizarea activelor fixe corporale si necorporale se calculeaza incepand cu luna urmatoare punerii in functiune, pana la recuperarea integrala a valorii de intrare. Efectuarea reevaluarii cladirilor si terenurilor din patrimoniu, s-a realizat prin utilizarea serviciilor unui evaluator specialist independent, membru al Asociatiei Nationale a Evaluatorilor din Romania (ANEVAR). Baza evaluarii a fost reprezentata de valoarea de piata prin aplicarea costului de inlocuire net, prin comparatia vanzarilor si prin capitalizarea venitului. Rezervele din reevaluare au fost inregistrate la 31 decembrie 2010 prin metoda anularii amortizarii acumulate pana la data reevaluarii. In cadrul Companiei Nationale Imprimeria Nationala S. A.exista Serviciul de Control care a urmarit:
- conformitatea cu legislatia in vigoare; - aplicarea deciziilor luate de conducerea entitatii; - buna functionare a activitatii interne; - utilizarea eficienta a resurselor; -

prevenirea si controlul riscurilor de a nu se atinge obiectivele fixate; asigurarea unei gestiuni contabile si a unei urmariri financiare a activitatilor societatii Controlul intern se aplica:

anterior realizarii operatiunilor, cu ocazia elaborarii bugetului, ceea ce va permite, ulterior realizarii operatiunilor, controlul bugetar;
- in timpul operatiunilor, cat si dupa finalizarea acestora, caz in care se analizeaza

rentabilitatea operatiunilor si se constata existenta conformitatii sau a eventualelor anomalii, care trebuie corectate.

25

Din raportul anual al Companiei NationaleImprimeria Nationala S. A. reiese faptul ca auditarea companiei este facuta anual de catre o persoana juridica profesionist contabil, si anume, pana in 2010 auditarea efectuandu-se de catre PricewaterhouseCoopers iar din 2010 a fost semnat un contract pe o perioada de 3 ani cu societatea Deloitte Audit. Cerinele etice pentru audit i serviciile de asigurare aferente furnizate de Deloitte Audit sunt n conformitate cu cerina naional care a adoptat integral Codul de Etic pentru Contabilii Profesioniti emis de Federaia Internaional a Contabililor (IFAC), versiunea revizuit aplicabil ncepnd cu 1 ianuarie 2011. Firma le cere tuturor partenerilor, personalului profesional i celui administrativ s confirme anual c au citit i neles codul de conduit i c neleg c este responsabilitatea lor s respecte codul. Firma are politici i proceduri menite s dea o asigurare rezonabil c respect standardele de independen aplicabile. Toi partenerii i personalul profesional sunt ncurajai s-i asume responsabilitatea personal pentru a se asigura c dezvoltarea i educaia lor profesional continu sunt corespunztoare rolurilor, responsabilitilor i cerinelor lor profesionale De asemenea , mprimeria Nationala dispune si de un serviciu de Audit Intern Public care are ca domeniu de activitatea organizarea si exercitarea unitara a activitatii de audit public intern la nivelul Companiei Nationale Imprimeria Nationala S. A., in conformitatea cu prevederile legale in vigoare. Pentru achizitiile publice compania dispune de un serviciu de achizitii care se ocupa cu organizarea si monitorizarea activitatii de achizitii publice in conformitatea cu legislatia in vigoare privind achizitiile publice. Serviciul de Achizitii intocmeste Programul Anual al Achizitiilor Publice,stabileste procedurile de atribuire ce vor fi aplicate pentru produsele, serviciile ce urmeaza a fi achizitionate. Compania Nationala Imprimeria Nationala S. A. dispune de proceduri interne care sunt revizuite periodic. Cele mai importante in exercitarea mcontrolului intern si auditului intern sunt:
-

Managementul proceselor;

- Analiza efectuata de management;


- Circuitul comenzilor in cadrul Companiei Nationale Imprimeria Nationala SA.

Obtinerea Bunurilor de tipar ;


-

Modul de organizare si evidentiere a cheltuielilor pentru activitatea de protocol;


- Proceduri cu privire la modul in care se efectueaza si desfasoara controlul documentelor

si al inregistrarilor,auditul intern,masurarea si evaluarea performantelor


26

Bibliografie:

Initiere in auditul situatiilor financiare, editia a III- a, revizuita si adaugita; Marin Toma, Editura CECCAR, Bucuresti, 2009

Standardul profesional nr. 12 : Misiunea de tinere a contabilitatii, intocmirea si prezentarea situatiilor financiare. Ghid de aplicare, editia a III, revizuita; Editura CECCAR, 2008

OUG 94/2008 pentru stabilirea unor masuri privind punerea in circulatie a pasapoartelor electronice, precum si producerea altor documente de calatorie actualizata cu OUG nr. 87/2009

Ordonanta de urgenta nr. 199/2000 privind infiintarea Companiei Nationale Imprimeria Nationala S.A.

Ordinul 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europeme;

www.cnin.ro

http://static.anaf.ro/static/10/Anaf/Cod_fiscal_norme_2012.htm

Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal

27

28