Organizarea auditului intern 28. Inventarierea patrimoniului. Proceduri . Studiu de caz.

7.1. Definirea, necesitile i funciile inventarierii Sunt situaii n care, ntre datele din evidena contabil (situaiile din conturi) i realitatea faptic, de pe teren, pot s apar diferene, nepotriviri cantitative, calitative i valorice. Acestea se datoreaz aciunii unor factori de ordin obiectiv sau subiectiv a cror cunoatere este necesar pentru a se putea lua msurile care se impun n reglementarea acestor diferene. Dintre aceti factori de influen amintim: pierderea n greutate a unor stocuri ca urmare a proprietilor acestora fizicochimice care determin evaporarea, uscarea, deshidratarea; modul de gestionare a valorilor materiale i bneti; condiiile de depozitare i pstrare a stocurilor; starea aparatelor de msur i control; condiiile de transport; greeli de calcul a documentelor; erori de nregistrare n evidena contabil; erori umane. Toate acestea impun, i n Romnia legea oblig, la verificarea periodic a realitii faptice a strii patrimoniului n scopul cunoaterii exacte a elementelor patrimoniale pentru a avea o imagine corect, fidel i complet a patrimoniului unitii. Inventarierea reprezint procedeul de stabilire faptic, pe teren, cantitativ, valoric i calitativ, la un moment dat, a existenei elementelor patrimoniale pe baza documentului numit inventar. Inventarierea este n legtur de intercondiionare i cu celelalte procedee ale metodei contabilitii: documentarea, contul, balana de verificare i bilanul contabil. Unitile patrimoniale au obligaia de-a efectua inventarierea patrimoniului n urmtoarele cazuri: 1. la nceputul activitii pentru stabilirea i evaluarea aportului n natur; 2. n cursul desfurrii activitii cel puin o dat pe an sau ori de cte ori exist suspiciuni n legtur cu integritatea patrimoniului; 3. n cazul lichidrii; 4. n cazul fuzionrii; 5. n cazul divizrii. Inventarierea este procedeul care st la baza ntocmirii unui bilan real care s reflecte o imagine fidel i corect a strii patrimoniului. n calitate de procedeu al metodei contabilitii inventarierea ndeplinete mai multe funcii i anume: 1. funcia de control a existenei faptice a elementelor patrimoniale n scopul determinrii corecte a indicatorilor economico-financiari i a ntocmirii unui bilan real. n acest scop n inventariere se cuprind toate elementele patrimoniale precum i bunurile deinute cu orice titlu aparinnd altor persoane fizice i juridice; 2. funcia de asigurare a integritii patrimoniale prin controlul gestiunilor de

stocuri. n urma comparrii stocurilor faptice cu cele scriptice (din contabilitate) rezulta plusuri sau minusuri pentru care se stabilesc cauzele, vinovaii i modul de reflectare n evidena contabil; 3. funcia de stabilire la finele unui exerciiu a valorii actuale (de utilitate) a elementelor patrimoniale ct i a modificrilor produse n mrimea i structura elementelor patrimoniale determinate de creterea sau deprecierea valorii contabile a elementelor patrimoniale; 4. funcia de calcul i eviden a stocurilor, a consumurilor i vnzrilor. n cazul unitilor patrimoniale mici se folosete pentru evidena stocurilor metoda inventarului intermitent n baza cruia n conturile de stocuri se nregistreaz stocurile iniiale la nceputul lunii i stocurile finale la sfritul lunii n urma inventarierii acestora. Prin diferen rezult consumurile n cursul lunii care se reflect n conturile de cheltuieli materiale (n cazul materiilor prime) i producia obinut n cursul lunii care se reflect n veniturile din producia stocat. Formula sintetic a inventarului intermitent este: Ieiri de Stocuri iniiale Intrri n cursul Stocuri stocuri = (de la sfritul + perioadei (aprovi- finale (consumuri) lunii precedente) zionri/producie) (inventar) 7.2. Tipuri de inventariere Inventarierea este de mai multe feluri funcie de modul de abordare i anume: 1. dup obligativitatea realizrii sunt: inventarieri periodice care se efectueaz n fiecare unitate patrimonial dup reguli de planificare proprii, frecvena efecturii fiind condiionat de particularitile fiecrei gestiuni i de viteza de micare a elementelor patrimoniale; inventarieri anuale care sunt obligatoriu de efectuat prin dispoziii legale, nainte de nchiderea conturilor i ntocmirea bilanului anual, n toate unitile patrimoniale. Lucrrile de inventariere anual cuprind toate elementele patrimoniale de natura stocurilor materiale, a valorilor bneti, a creanelor, datoriilor etc. i necesit un volum mare de munc concentrat ntr-o perioad relativ scurt de timp ceea ce determin ealonarea lucrrilor ntr-o perioad anterioar i valorificarea rezultatelor pe baza stocurilor constatate prin inventar innd seama de micrile ulterioare nregistrate n evidena contabil. 2. dup sfera de cuprindere sunt: inventarieri generale care cuprind toate elementele patrimoniale. De regul inventarierile anuale sunt generale pentru a asigura imaginea real furnizat de bilan; inventarieri pariale care cuprind numai anumite elemente patrimoniale sau gestiuni din unitatea patrimonial. De regul, aceste inventarieri sunt cele periodice. 3. dup modul de efectuare sunt: inventarieri complete care se realizeaz prin verificarea tuturor bunurilor care formeaz un element patrimonial (toate mijloacele fixe, toate obiectele de inventar, toi clienii) sau o gestiune (toate bunurile din gestiune indiferent de coninutul economic: bani, mrfuri, mijloace fixe, obiecte de inventor ) ; inventarieri prin sondaj care privesc doar anumite sortimente sau anumite

bunuri dintr-o gestiune. Aceste inventarieri pot determina transformarea lor n complete dac se constat nereguli semnificative sau exist numite dubii. 4. dup cauzele care le determin sunt: inventarieri ordinare care au un caracter planificat i se desfoar dup un plan prestabilit; inventarieri inopinate care sunt generate de producerea unor situaii de excepie, ca: 1. predarea primirea unei gestiuni; 2. la solicitarea organelor de control; 3. la modificarea preurilor; 4. n cazul divizrii, comasrii, desfiinrii unor gestiuni; 5. n cazul calamitilor naturale; 6. n cazul furturilor i spargerilor; 7. cnd exist suspiciuni n legtur cu gestiunea. 5. dup scopul efecturii sunt: inventarieri de constatare a existenei faptice a elementelor patrimoniale prin numrare, cntrire, msurare etc.; inventarieri de determinare a valorii de utilitate a elementelor patrimoniale prin stabilirea unor valori de pia a acestora. 7.3. Organizarea inventarierii n conformitate cu Legea contabilitii i celelalte reglementri legale n domeniu 30, rspunderea pentru modul de organizare i efectuare a inventarierii patrimoniului unitilor patrimoniale (persoane juridice i persoane fizice care au calitatea de comerciant) revine administratorului sau altei persoane responsabile cu administrarea patrimoniului (conform statutului sau actelor de constituire). Inventarierea se desfoar prin parcurgerea urmtoarelor etape: 1. pregtirea inventarierii; 2. realizarea propriu-zis a inventarierii; 3. stabilirea i valorificarea rezultatelor inventarierii. 7.3.1. Pregtirea inventarierii Este etapa n care se asigur condiiile necesare pentru buna desfurare a inventarierii propriu-zise. n acest scop, se iau dou categorii de msuri: de natur organizatoric i contabil. Msurile organizatorice privesc urmtoarele: fixarea cu precizie a obiectului i sferei de cuprindere a inventarierii adic precizarea elementelor patrimoniale (stocuri, bani, datorii, creane etc.) care vor fi supuse inventarierii i locurile de depozitare a acestora (toate elementele de acelai tip sau doar anumite elemente sau anumite gestiuni); emiterea de ctre persoanele competente (administratori) a dispoziiei de inventariere prin care se precizeaz: componena comisiei i subcomisiilor de inventariere, preedintele comisiei, gestiunile supuse inventarierii, natura elementelor patrimoniale care fac obiectul inventarierii, data de ncepere, de terminare i de valorificare a rezultatelor inventarierii. La nceputul fiecrui an, conductorul unitii patrimoniale emite o decizie scris prin care numete comisia central, la nivel de unitate patrimonial, care rspunde de toate inventarierile care se efectueaz n cursul anului fiscal.

Din comisia de inventariere nu pot face parte gestionarii i contabilii care in evidena gestiunilor sau bunurilor supuse inventarierii. crearea condiiilor optime de lucru pentru comisia de inventariere care se realizeaz prin urmtoarele msuri: 1. conducerea la zi a evidenei tehnico-operative a gestiunii i confruntarea periodic cu evidena contabil pentru punerea de acord; 2. asigurarea participrii la lucrrile de inventariere a ntregii comisii; 3. asigurarea cu personal necesar pentru manipularea valorilor materiale inventariate; 4. asigurarea comisiei de inventariere cu personal de specialitate n scopul identificrii corecte a bunurilor supuse inventarierii (calitate, pre etc.); 5. dotarea cu aparate de msur i control, rechizite i formulare necesare; 6. dotarea cu tehnic de calcul i materiale de sigilare necesare; 7. dotarea gestiunilor cu sisteme de nchidere duble. luarea de ctre comisia de inventariere a urmtoarelor msuri organizatorice: 1. nchiderea i sigilarea accesului n gestiune, n prezena gestionarilor, ori de cte ori se ntrerup lucrrile i se pleac din gestiune, indiferent de numrul de spaii n care sunt depozitate bunurile; 2. se cere gestionarului o declaraie scris din care trebuie s rezulte urmtoarele: dac gestioneaz bunuri materiale i n alte locuri dect cele supuse inventarierii i care anume sunt acelea; dac are n gestiune bunuri aparinnd terilor cu sau fr documente de provenien i care sunt acelea; dac are documente justificative privind gestiunea care nu au fost operate n evidena tehnico-operativ sau nu au fost predate la contabilitate i care sunt acelea; dac are cunotin de existena unor plusuri sau minusuri; dac are valori materiale nerecepionate, care trebuie expediate, primite sau eliberate pentru care s-au operat documentele justificative; dac deine numerar i care este acesta; 3. se vizeaz ultimele documente de intrare i ieire din gestiune ntocmite naintea nceperii inventarierii; 4. se bareaz i se semneaz ultima operaie din fiele de magazie; 5. se sisteaz operaiile de intrare i ieire din gestiune iar dac acestea se efectueaz pe documente se face meniunea intrat sau ieit n timpul inventarierii; 6. se identific toate locurile de pstrare a bunurilor care aparin gestiunii inventariate; 7. se verific dac aparatele de msur i control sunt n bun stare de funcionare; la unitile cu amnuntul gestionarul va ntocmi ultimul raport de gestiune n care se cuprind valoarea ultimelor documente de intrare i ieire a mrfurilor i ambalajelor i numerarul depus la caserie; 9. se grupeaz bunurile supuse inventarierii pe sortimente i categorii de preuri separndu-se cele degradate, deteriorate, primite n custodie sau spre pstrare. Msurile de natur contabil cuprind:

nregistrarea la zi a tuturor operaiunilor economice n contabilitate i n evidena operativ condus n gestiune; verificarea corectitudinii i exactitii nregistrrii n conturi a operaiilor economice prin compararea informaiilor din contabilitate cu cele din evidena tehnico-operativ (fie de magazie, rapoarte de gestiune, registrul de cas etc.); ntocmirea balanelor de verificare sintetice i analitice.

PROCEDURI DE INVENTARIERE

Inventarierea se efectueaza cel putin o data pe an, de regula la sfarsitul anului.

SARCINILE ADMINISTRATORULUI sau ale altei persoane care are obligatia gestionarii patrimoniului

Raspunderea pentru organizarea inventarierii revine administratorului sau altei persoane care are obligatia gestionarii patrimoniului conform art. 11 alin.(1) din Legea contabilitatii nr.82/1991 republicata si a OMFP 1753/22.11.2004 pentru aprobarea Normelor privind organizarea si efectuarea inventarierii elementelor de activ si de pasiv (MO 1174/13.12.2004). Persoana responsabila cu inventarierea emite o decizie de numire a Comisiei de inventariere care trebuie sa contina: - componenta comisiei, - numele responsabilului comisiei, - modul de efectuare a inventarierii, - gestiunile supuse inventarierii, - data de ncepere si terminare a operatiunilor.

La unitatile mici, inventarierea poate fi efectuata de catre o singura persoana. Acolo unde este cazul, comisiile de inventariere sunt coordonate de o comisie centrala numita tot prin decizie. Masurile pe care trebuie sa le ia administratorul sau alta persoana care are obligatia gestionarii patrimoniului pentru creearea conditiilor corespunzatoare de lucru comisiei de inventariere sunt: organizarea activitatii de trimitere a scrisorilor de circularizare pentru confirmari de sold de la clienti, furnizori si banci inainte de data inceperii perioadei de inventariere; organizarea depozitrii valorilor materiale grupate pe sortotipodimensiuni, codificarea acestora si ntocmirea etichetelor de raft;

 tinerea la zi a evidentei tehnico-operative la gestiunile de valori materiale si a celei contabile si efectuarea lunar a confruntrii datelor dintre aceste evidente; participarea la lucrrile de inventariere a ntregii comisii de inventariere; asigurarea personalului necesar pentru manipularea valorilor materiale care se inventariaz, respectiv pentru sortare, asezare, cntrire, msurare, numrare etc.; asigurarea participrii la identificarea bunurilor inventariate (calitate, sort, pret etc.) a unor persoane competente din unitate sau din afara acesteia, la solicitarea responsabi- lului comisiei de inventariere, care au obligatia de a semna listele de inventariere pentru atestarea datelor nscrise; dotarea gestiunii cu aparate si instrumente adecvate si n numr suficient pentru msurare, cntrire etc., cu mijloace de identificare (cataloage, mostre, sonde etc.), precum si cu formularele si rechizitele necesare; dotarea comisiei de inventariere cu mijloace tehnice de calcul si de sigilare a spatiilor inventariate; dotarea gestiunilor (magazine, depozite etc.) cu dou rnduri de ncuietori diferite.

SARCINILE COMISIEI CENTRALE

Comisia centrala are urmatoarele sarcini: - sa organizeze modul de efectuare a operatiunilor de inventariere. - sa instruiasca personalul responsabil cu inventarierea in vederea efectuarii operatiunilor de inventariere. - sa supravegheze modul de efectuare a operatiunilor de inventariere. - sa controleze modul de efectuare a operatiunilor de inventariere. Nu pot face parte din comisiile de inventariere: a) gestionarii depozitelor supuse inventarierii b) contabilii care tin evidenta gestiunii respective, cu exceptia unittilor mici. In comisii vor fi numite persoane cu pregtire corespunztoare economic si tehnic. Membrii comisiilor de inventariere nu pot fi nlocuiti dect n cazuri bine justificate, prin decizie scris, emis de administrator

SARCINILE DIRECTORULUI ECONOMIC (sau CONTABILUL SEF)

In afara administratorului sau altei persoane obligate la gestionarea patrimoniului conform Legii contabilitatii, directorul economic (contabilul sef) are urmatoarele sarcini: supravegheaza intocmirea fiselor de inventariere cu valorile scriptice, gruparea lor pe gestiuni si pe tipuri de stocuri sau alte active/datorii si numerotarea lor;

 supravegheaza predarea fiselor de inventariere catre responsabilul comisiei/comisiilor de inventariere; organizeaza activitatea de trimitere a scrisorilor de circularizare catre clienti, furnizori si banci cu date corespunzatoare din evidenta contabila de la sfarsitul lunii precedente perioadei de inventariere.

SARCINILE DEPARTAMENTULUI JURIDIC

Sarcina departamentului juridic consta in punerea la dispozitia comisiei de inventariere a urmatoarelor acte: ipoteci (primite/date); gajuri (primite/acordate); cereri de retrocedare; situatia litigiilor (cu clientii, furnizorii si tertii); situatia clientilor insolvabili (plangeri in instanta, sentinte judecatoresti, inceperea procedurii de faliment, etc.); plangeri la organele de politie pentru clienti asupra carora se detin efecte de comert (CEC uri, BO) fara acoperire.