CAPITOLUL 2

CONTABILITATEA STOCURILOR
ȘI PRODUCŢIEI ÎN CURS DE
EXECUŢIE
Delimitări şi structuri privind
stocurile şi producţia în curs
de execuţie
 Un element de activ este
considerat activ circulant,
dacă:
 se aşteaptă să fie realizat
sau este deţinut cu intenţia
de a fi vândut sau
consumat în cursul normal
al ciclului de exploatare al
entităţii;
 este deţinut, în principal, în
scopul tranzacţionării;
 se aşteaptă a fi realizat în
termen de 12 luni de la
data bilanţului;
 este reprezentat de
numerar sau echivalente
de numerar.
În categoria activelor
circulante se cuprind:
 stocurile, inclusiv
valoarea serviciilor
pentru care nu a fost
întocmită factură;
 creanţele;
 investiţiile financiare pe
termen scurt;
 casa şi conturile la
bănci.
Prezentarea, pe categorii, a activelor circulante în bilanț
B. Active circulante
I. Stocuri
1. Materii prime și materiale consumabile
2. Producția în curs de execuție
3. Produse finite și mărfuri
4. Avansuri
II. Creanțe (Sumele care urmeaza să fie încasate după o perioadă mai mare de un an
trebuie prezentate separat pentru fiecare element.)
1. Creanțe comerciale
2. Sume de încasat de la entitățile afiliate
3. Sume de încasat de la entitățile asociate și entitățile controlate în comun
4. Alte creanțe
5. Capital subscris și nevarsat
6. Creanțe reprezentând dividende repartizate în cursul exercițiului financiar
III. Investiții pe termen scurt
1. Acțiuni deținute la entitățile afiliate
2. Alte investiții pe termen scurt
IV. Casa și conturi la bănci
B. | ACTIVE CIRCULANTE | | | |
| |__________________________________________|___|___________|____________|
| | I. STOCURI | | | |
| |__________________________________________|___|___________|____________|
| | 1. Materii prime şi materiale consumabile| 26
| | (ct. 301 + 302 + 303 +/- 308 + 321 + 322
| | + 323 + 328 + 351 + 358 + 381 +/- 388 -
| | 391 - 392 - 3951 - 3958 - 398)
| |__________________________________________|___|___________|____________|
| | 2. Producţia în curs de execuţie 27
| | (ct. 331 + 332 + 341 +/- 348* - 393 -
| | 3941 - 3952)
| |__________________________________________|___|___________|____________|
| | 3. Produse finite şi mărfuri 28
| | (ct. 327 + 345 + 346 + 347 +/- 348* + 354
| | + 356 + 357 + 361 + 326 +/- 368 + 371 +
| | 378 - 3945 - 3946 - 3947 - 3953 - 3954 -
| | 3955 - 3956 - 3957 - 396 - 397 - din ct.
| | 4428)
| |__________________________________________|___|___________|____________|
| | 4. Avansuri (ct. 4091) 29
| |__________________________________________|___|___________|____________|
| | TOTAL (rd. 26 la 29) 30
| |__________________________________________|___|___________|____________|
Stocurile sunt active circulante, aflate în
diferite situaţii, şi anume:
 deţinute pentru a fi vândute pe parcursul
desfăşurării normale a activităţii (mărfuri);

 în curs de producţie sau deținute în vederea

vânzării în procesul desfăşurării normale a
activităţii (producţie în curs şi produse finite);

 sub formă de materii prime, materiale şi alte

consumabile ce urmează a fi folosite în procesul
de producţie sau pentru prestarea de servicii.
Tot în categoria stocurilor se includ:

 bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau

în consignaţie la terţi;

 stocurile în curs de aprovizionare (cumpărate,

pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile
aferente, dar care sunt încă la terţi - grupa 32
"Stocuri în curs de aprovizionare").
De reținut!
În categoria stocurilor se cuprind şi activele
cu ciclu lung de fabricaţie, destinate vânzării (de
exemplu, echipamente, nave, ansambluri de
locuinţe realizate de către entităţile care au ca
activitate principală obţinerea şi vânzarea de
locuinţe).

Atunci când un teren este cumpărat în scopul

construirii pe acesta a unor construcţii destinate
vânzării, terenul va fi recunoscut în contabilitate
ca un element de natura stocurilor.
 Clasificarea stocurilor
Din punct de vedere al naturii acestora, stocurile se
clasifică în următoarele categorii:
 Materiile prime - bunuri care participă direct la fabricarea
produselor şi se regăsesc în produsul finit integral sau parţial,
fie în starea lor iniţială, fie transformată.
 Materialele consumabile - participă sau ajută la procesul de
fabricaţie sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în
produsul finit.
 Materialele de natura obiectelor de inventar - bunuri care
nu îndeplinesc una din condiţiile necesare pentru a fi
considerate imobilizări corporale, precum şi bunurile asimilate
acestora (echipamentul de protecţie, echipamentul de lucru,
îmbrăcămintea specială etc).
 Clasificarea stocurilor

 Produse
 semifabricatele - produsele al căror proces
tehnologic a fost terminat într-o secţie (fază de
fabricaţie) şi care trec în continuare în procesul
tehnologic al altei secţii (faze de fabricaţie) sau se
livrează terţilor;
 produsele finite - produsele care au parcurs în
întregime fazele procesului de fabricaţie şi nu mai au
nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entităţii,
putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate
direct clienţilor;
 rebuturile, materialele recuperabile şi deşeurile;
 produsele agricole.
 Clasificarea stocurilor
 Activele biologice de natura stocurilor – cele care
urmează a fi recoltate ca produse agricole sau vândute
ca active biologice.

Intră în această categorie:

 animalele și păsările la îngrășat pentru valorificare
(destinate producției de carne sau vânzării ca atare);
 peștii din fermele piscicole;
 culturile, cum ar fi cele de porumb și grâu;
 copacii/arborii crescuți pentru cherestea.
 Clasificarea stocurilor
 Mărfurile - bunurile pe care entitatea le cumpără în
vederea revânzării sau produsele predate spre
vânzare magazinelor proprii.

 Ambalajele - ambalajele refolosibile, achiziţionate sau

fabricate, care în mod temporar pot fi păstrate de terţi, cu
obligaţia restituirii în condiţiile prevăzute în contracte.

 Producţia în curs de execuţie - producţia care nu a

trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevăzute
în procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse
probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în
întregime.
 Clasificarea stocurilor

După apartenenţa la averea entităţii, stocurile se pot

grupa în:

 stocuri aflate în gestiunea unităţii care fac parte din

averea proprie a acesteia (în spaţiile proprii - depozite,
magazii, magazine etc.- sau la terţi);

 stocuri care nu aparţin averii proprii, deşi se află în

gestiunea unităţii - aparţin terţilor şi se găsesc temporar
în întreprindere pentru anumite scopuri (clasa 8).
 Clasificarea stocurilor

Stocurile, din punct de vedere al provenienţei, trebuie

privite sub două aspecte:

 stocuri achiziţionate de unitate din afara sa

(cumpărate) sau intrate în gestiune pe alte căi (aport
în natură al acţionarilor/asociaţilor la capitalul social,
primite cu titlu gratuit, plusuri de inventar etc.);

 stocuri obţinute din activitatea proprie.

Evaluarea stocurilor
Când se face evaluarea?

 la intrarea în unitate;

 cu ocazia inventarierii și la prezentarea lor în

bilanț;

 la ieşirea din unitate sau la darea în consum.

Evaluarea la intrarea în unitate
 La intrarea în evidenţă, stocurile şi producţia în curs de execuţie se
evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare,
care se particularizează în cost de achiziţie, cost de producţie,
valoare justă şi valoare de aport.
 Costul de achiziţie, folosit la evaluarea bunurilor procurate cu titlu
oneros, se obţine prin însumarea următoarelor elemente:
 preţul de cumpărare de la furnizor;

 taxe de import şi alte taxe (cu excepţia acelora pe care

întreprinderea le poate recupera de la autorităţile fiscale);

 costurile de transport, manipulare şi alte costuri care pot fi

atribuite achiziţiei de materiale şi servicii.

 Reducerile comerciale acordate de furnizor şi înscrise pe factura
de achiziţie ajustează în sensul reducerii costul de achiziţie al
bunurilor.
Reducerile comerciale pot fi de tipul:
 rabatului (se acordă pentru calitate necorespunzătoare);

 remizei (se acordă pentru vânzări superioare volumului

convenit sau pentru fidelitatea clientului);

 risturnului (se calculează asupra ansamblului tranzacţiilor

efectuate cu acelaşi terţ în decursul unei perioade
determinate).
Note:
Reducerile comerciale primite ulterior facturării corectează
costul stocurilor la care se referă, dacă acestea mai sunt în
gestiune.
Dacă stocurile pentru care au fost primite reducerile ulterioare
nu mai sunt în gestiune, acestea se evidenţiază distinct în
contabilitate, cu ajutorul contului 609 „Reduceri comerciale
Evaluarea la intrarea în unitate
 Costul de producţie este folosit la evaluarea bunurilor
rezultate din procesul de fabricaţie al unităţii, cum sunt:
produsele finite, producţia în curs de execuţie,
semifabricatele, produsele agricole, ambalajele şi alte
bunuri realizate prin efort propriu.
 În structura costului de producţie se regăsesc:
 costul de achiziţie al materiilor prime şi materialelor
consumate;
 celelalte cheltuieli directe de producţie;
 o cotă a cheltuielilor indirecte de producţie,
determinate raţional ca fiind legate de fabricaţia
bunului (alocarea regiei fixe asupra costurilor se
face pe baza capacităţii normale de producţie) ;
 cheltuielile perioadei cu dobânzile aferente creditelor
bancare contractate pentru producţia cu ciclu lung de
fabricaţie (pot fi incluse).
Evaluarea la intrarea în unitate
 Deşi sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care au
intervenit, se exclud din costul de producţie:
 pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producţie
peste limitele normal admise;
 cheltuielile de depozitare, cu excepţia cazurilor în care aceste
costuri sunt necesare în procesul de producţie, anterior trecerii
într-o nouă fază de fabricaţie;
 regiile (cheltuielile) generale de administraţie care nu participă
la aducerea stocurilor în forma şi locul final;
 costurile de desfacere.

Note:
1. Regia fixă de producţie constă în acele costuri indirecte de producţie
care rămân relativ constante, indiferent de volumul producţiei, cum
sunt: amortizarea, întreţinerea secţiilor şi utilajelor, costurile cu
administrarea şi conducerea secţiilor etc.
2. Capacitatea normală de producţie reprezintă producţia estimată a fi
obţinută, în medie, de-a lungul unui anumit număr de perioade, în
condiţii normale.
Evaluarea la intrarea în unitate
 Valoarea justă se foloseşte la evaluarea bunurilor primite
cu titlu gratuit sau constatate în plus la inventariere.

O definiție a valorii juste = “prețul care ar fi primit ca urmare a

vânzării unui activ sau prețul care ar fi plătit pentru a transfera o
datorie printr-o tranzacție normală între participanții la piață, la data
evaluării.”

 Valoarea de aport, folosită la evaluarea stocurilor aduse

ca aport în natură la capitalul social, reprezintă valoarea
prevăzută în actul de evaluare, determinată prin evaluarea
realizată de un evaluator autorizat.
 Criteriile care stau la baza valorii de aport sunt multiple:
preţul pieţei, utilitatea pentru unitate, starea şi amplasarea
bunurilor.
Evaluarea la intrarea în unitate
Pentru determinarea costului (în activitatea de
producţie) se poate folosi şi metoda costului standard.

 costul standard ia în considerare nivelurile normale ale

consumurilor de materiale, manoperă, precum şi ale
eficienţei şi capacităţii de producţie;

 diferenţele de preţ faţă de costul de achiziţie sau de

producţie trebuie evidenţiate distinct în contabilitate, fiind
recunoscute în costul activului.
 Repartizarea diferenţelor de preţ asupra valorii bunurilor
ieşite şi asupra stocurilor se efectuează cu ajutorul unui
coeficient care se calculează astfel:

Sidp  Dpai
Coeficient de repartizar e 
Sis  I s

în care:
Sidp = Soldul iniţial al diferenţelor de preţ;

Dpai = Diferenţe de preţ aferente intrărilor în cursul perioadei, cumulat de la începutul anului;

Sis = Soldul iniţial al stocurilor la costul standard;

Is = Valoarea intrărilor de stocuri în cursul perioadei la costul standard, cumulat de la începutul

anului
 Coeficientul de repartizare a diferențelor de preț se
înmulţeşte cu valoarea bunurilor ieşite din gestiune (care au
fost înregistrate la costul standard,) iar suma rezultată se
înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost
înregistrate bunurile ieşite (de regulă, conturi de cheltuieli).
La sfârşitul perioadei, soldurile conturilor de diferenţe
se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri, care sunt
evaluate la preţ de înregistrare (costuri standard), astfel
încât aceste conturi să reflecte valoarea stocurilor la cost de
de producţie efectiv (real).
Diferenţele de preţ se înregistrează proporţional asupra
valorii bunurilor ieşite, cât şi asupra stocurilor.
Evaluarea la intrarea în unitate

În comerţul cu amănuntul, pentru a

determina costul stocurilor constituite din
articole numeroase şi cu mişcare rapidă, care
au marje similare (a se înţelege marja
comerciantului sau adaosul comercial), poate
folosită metoda preţului cu amănuntul.

Costul mărfurilor vândute este calculat prin

deducerea marjei brute din preţul de vânzare
al mărfurilor respective.
Evaluarea la inventariere şi la prezentarea în bilanț

 În scopul întocmirii situaţiilor financiare anuale, entităţile

trebuie să procedeze la inventarierea şi evaluarea
elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor
proprii.
 În situaţiile financiare anuale elementele de natura
activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii se reflectă şi se
evaluează la valoarea de intrare, pusă de acord cu
rezultatele inventarierii.

 Valoarea contabilă a unui activ este valoarea la care

acesta este recunoscut după ce se deduc amortizarea
acumulată (pentru activele amortizabile) şi ajustările
acumulate din depreciere sau pierdere de valoare.
 La inventariere, elementele de natura stocurilor se
evaluează la valoarea de inventar.
 Valoarea de inventar a producţiei în curs de
execuţie se determină prin inventarierea producţiei
neterminate, utilizându-se două metode, şi anume:
 metoda directă;
 metoda indirectă.
 Metoda directă presupune determinarea producţiei
nefinite, obligatoriu prin inventariere.
 Metoda indirectă constă în determinarea producţiei
nefinite pe seama datelor oferite de contabilitate, motiv
pentru care ea mai este cunoscută şi sub denumirea de
metodă contabilă. Aceasta constă în deducerea din
totalul cheltuielilor efectuate pe parcursul perioadei a
cheltuielilor aferente producţiei finalizate.
La prezentarea în bilanț
 Se compară valoarea de inventar şi cea contabilă, iar
manifestarea principiului prudenţei este mai mult decât
evidentă, în sensul că:

 plusurile latente de valoare (valoarea de inventar este

superioară valorii contabile) la stocuri nu se înregistrează
în contabilitate;

 minusurile de valoare se înregistrează sub forma

ajustărilor pentru depreciere (dacă deprecierea este
considerată reversibilă).

De reţinut!
Pentru elementele de natura activelor înregistrate la cost,
diferenţele constatate în minus între valoarea de inventar şi
valoarea contabilă se evidențiază distinct în contabilitate, în
conturi de ajustări, aceste elemente menţinându-se la
valoarea lor de intrare.
Evaluarea la ieşirea din unitate
 Cu ocazia ieşirii din unitate sau la darea în consum,
bunurile se evaluează şi se scad din gestiune la
valoarea lor de intrare.
 Bunurile din stoc (materii prime, materiale, mărfuri,
produse finite etc.) pot fi urmărite individual (bunuri
identificabile) sau nu pot fi urmărite individual (bunuri
interschimbabile, adică bunuri fungibile, bunuri de orice
natură care nu se pot distinge în mod substanţial unele
de altele.).
 Elementele identificabile sunt evaluate la ieşire la
costurile lor reale de intrare. Costul acestor stocuri care
nu sunt de obicei fungibile şi al acelor bunuri sau servicii
produse şi destinate unor comenzi distincte trebuie
determinat prin identificarea specifică a costurilor
individuale.
Evaluarea la ieşirea din unitate
 În cazul elementelor fungibile s-au admis
derogări de la regula generală (identificarea
specifică), putându-se folosi metode specifice
pentru evaluarea la ieşire.
 La ieşirea din gestiune a stocurilor şi a altor
active fungibile, acestea se evaluează şi se
înregistrează în contabilitate prin aplicarea uneia
din următoarele metode:
a) metoda costului mediu ponderat - CMP;
b) metoda primul intrat - primul ieşit - FIFO;
c) metoda ultimul intrat - primul ieşit - LIFO.
Metode de eva
luare a ieșirilor de stocuri
 Metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvenţă pentru
elemente similare de natura stocurilor şi a activelor
fungibile de la un exerciţiu la altul.
 Dacă, în situaţii excepţionale, administratorii decid să
schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri
sau alte active fungibile, în notele explicative trebuie să
fie prezentate următoarele informaţii:
 motivul schimbării metodei;
 efectele schimbării asupra rezultatului.
 Unităţile trebuie să folosească aceleaşi metode de
determinare a costului pentru toate stocurile care au
natură şi utilizare similare.
 Pentru stocurile cu natură sau utilizare diferită, aplicarea
unor metode specifice de calcul al costului poate fi
justificată.
 Organizarea
contabilităţii
sintetice şi analitice
a stocurilor
 Conducerea şi organizarea contabilităţii stocurilor

 Metoda inventarului permanent constă în utilizarea

conturilor de stocuri în care se înregistrează cronologic
toate operaţiile de intrare şi ieşire a bunurilor.

 Folosirea acestei metode permite cunoaşterea în

permanenţă, pe baza informaţiilor oferite de
contabilitatea sintetică, a stocului scriptic existent la un
moment dat.
Metoda inventarului permanent
 Dacă se utilizează această metodă, în contabilitatea sintetică a
stocurilor se vor regăsi următoarele informaţii:
 Existentul iniţial debitor, la începutul fiecărei perioade, care
va coincide cu existentul final de la sfârşitul perioadei
precedente;
 Intrările din cursul perioadei, pe baza documentelor
justificative, înregistrate în debitul conturilor de stocuri,
formând rulajul debitor;
 Ieşirile din cursul perioadei înregistrate în creditul conturilor
de stocuri, care dau conţinut rulajului creditor;
 Existentul scriptic stabilit ori de câte ori este necesar şi la
sfârşitul fiecărei perioade pe baza relaţiei:
Existent scriptic = Existent iniţial + Intrări – Ieşiri
 Metoda inventarului permanent este recomandată pentru a fi folosită
de unităţile mari.
 Metoda inventarului intermitent porneşte de la concepţia
de bază că bunurile nu se aprovizionează în scopul
stocajului, ci al consumului sau revânzării, motiv pentru
care în momentul achiziţiei lor nu se reflectă în conturile de
stocuri, ci direct în conturile specifice de cheltuieli.
 Conturile de stocuri intervin doar la sfârşitul fiecărei
perioade de gestiune şi reflectă stocurile de bunuri
constatate prin inventariere. La începutul perioadei
următoare stocurile existente sunt anulate, prin majorarea
cheltuielilor corespunzătoare.
 Deoarece mişcările din cursul perioadei nu se
înregistrează în conturile de stocuri, pe baza datelor
contabilităţii nu pot fi cunoscute stocurile scriptice.
 Pentru determinarea stocurilor existente se impune
inventarierea faptică, operaţie care are loc la sfârşitul
fiecărei luni, în vederea afectării corecte a cheltuielilor
perioadei.
Metoda inventarului intermitent
 Pentru stocurile intrate din afara unităţii se parcurg
următoarelor etape:
 la începutul fiecărei luni, stocurile constatate prin
inventariere la sfârşitul perioadei precedente se anulează,
prin majorarea cheltuielilor (601 = 301);
 pe parcursul lunii, achiziţiile de bunuri se înregistrează
direct în conturile specifice de cheltuieli (601 = 401);
 ieşirile de stocuri din cursul perioadei nu se înregistrează
în contabilitate;
 la sfârşitul lunii se inventariază stocurile existente şi se
înregistrează în contabilitate, în debitul contului de stocuri,
prin diminuarea cheltuielilor corespunzătoare (301 = 601).
 După parcurgerea acestor etape, soldul contului de cheltuieli
va reflecta valoarea stocurilor ieşite în cursul lunii, calculată în
baza relaţiei:
Ieşiri = Stoc iniţial + Intrări – Stoc final
Metoda inventarului intermitent
 În cazul stocurilor provenite din producţie proprie,
etapele sunt următoarele:
 se anulează stocurile de producţie constatate la sfârşitul
perioadei anterioare prin inventariere în corespondenţă cu
veniturile aferente costurilor stocurilor de produse (711 = 345);
 bunurile obţinute din producţie proprie nu se înregistrează în
evidenţa sintetică, ci doar în cadrul celei operative ţinută la
locurile de depozitare;
 pe măsura vânzării (ieşirii din gestiune) a stocurilor, acestea vor
fi înregistrate asupra conturilor de venituri fără a fi necesară
operaţia de destocare a lor (descărcarea gestiunii);
 bunurile provenite din producţie proprie sunt inventariate la
sfârşitul perioadei şi se înregistrează în conturile
corespunzătoare de stocuri prin majorarea veniturile aferente
costurilor stocurilor de produse (345 = 711);
 intrările se determină după formula:
I = SF + E – SI.
Metoda inventarului intermitent are unele dezavantaje:

 pe baza informaţiilor contabilităţii, nu poate fi cunoscut stocul

existent la un moment dat, ceea ce necesită efectuarea de
inventarieri periodice, cel puţin la sfârşitul fiecărei luni;
 nu identifică diferenţele de inventar întrucât stocurile constatate la
inventarierea faptică nu pot fi comparate cu stocurile scriptice
(despre care nu există informaţii); în consecinţă, nu apar noţiunile
de plusuri şi minusuri de inventar;
 nu asigură un control riguros al gestiunii stocurilor şi al integrităţii
acestora, fiind considerată “normală” situaţia constatată la
inventariere; eventualele abateri faţă de situaţia reală vor afecta în
plus sau minus cheltuielile unităţii.

Observaţie:
Dacă în cazul aplicării metodei inventarului permanent stocurile
pot fi evaluate atât la preţuri standard cât şi la costuri efective, în
varianta utilizării inventarului intermitent evaluarea stocurilor se
realizează numai la costuri efective.
 Contabilitatea analitică a stocurilor se poate organiza în funcţie de
specificul activităţii şi de necesităţile proprii de informare a echipei
manageriale după una din următoarele metode:
 Metoda operativ-contabilă (pe solduri) constă în
evidenţierea cantitativă a bunurilor (pe “Fişe de magazie“) pe
feluri, la locurile de depozitare, iar la contabilitate este
organizată evidenţa valorică pe gestiuni, şi în cadrul
gestiunilor, pe grupe sau subgrupe de bunuri, după caz.

 Metoda cantitativ-valorică (pe fişe de cont analitic)

constă în organizarea unei evidenţe cantitative la locurile de
depozitare, pe feluri de stocuri, iar în contabilitate a evidenţei
cantitativ-valorice, desfăşurată pe gestiuni şi pe feluri de
bunuri în “Fişele de cont analitic”.
 Metoda global-valorică constă în organizarea evidenţei
valorice a elementelor stocabile, atât la locurile de
depozitare, cât şi în contabilitate. Această metodă se aplică,
în principal, pentru evidenţa mărfurilor şi ambalajelor din
unităţile de desfacere cu amănuntul.