Diploma - WWW - Tocilar

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.
Notiuni de control financiar cu particularizarea metodologiei de exercitare a acestuia
CONTROLUL FINANCIAR
Pagina 1 din 77
Controlul financiar, parte integrant a managementului i a gestiunii financiare constituie expresia unei necesiti obiective ca form de cunoatere, fiind n acelai timp, un proces de cunoatere a trecutului, de apreciere a prezentului i de descifrare a viitorului, n legtur cu activitatea firmei i cu performanele ei economico financiare. Cu alte cuvinte, controlul contribuie la integrarea firmei (ntreprinderii) n mecanismul economiei de pia printr-o activitate managerial complex i continu. Activitile grupate sub denumirea generic de control financiar se refer la examinarea modului n care se realizeaz din punct de vedere financiar obiectivele i programele asumate de diferite entiti cu scopul de a prentmpina sau a descoperi eventualele nereguli, erori, deficiene, de a le remedia i a le putea evita n viitor. Controlul financiar nu este un simplu act administrativ ci o necesitate obiectiv. Constituie o latur distinct, reprezint rigoare pe care o pretinde comunitatea n respectarea obligaiilor pe care le are fiecare membru al su. Controlul financiar joac un rol pregnant n toate fazele proceselor de producie. Lucrarea de fa i-a propus drept subiect al analizei controlul financiar i este structurat n trei pri Partea I, e structurat n trei capitole i trateaz aspecte teoretice ale conceptului de control financiar cum sunt : noiunea, obiectul, funciile i formele contriolului financiar, metodele i procedeele utilizate, actele de control i valorificarea acestora Partea a - II a, e structurat n trei capitole i cuprinde elemente legate de organizarea i exercitarea controlului financiar Partea a - III a, e structurat n....capitole i cuprinde o analiz a controlului financiar n vederea adoptrii aquisului comunitar Lucrarea de fa i implicit subiectul abordat i-a propus s fie un instrument de cunoatere, aciune i reflecie, de reglementare a activitii agenilor economici i un ghid pentru cei ce iau hotrri la orice nivel.
CAPITOLULI CONCEPTUL DE CONTROL FINANCIAR Noiunea, obiectul i importana controlului financiar

Pagina 2 din 77
Exist necesitatea cunoaterii condiiilor economice i financiare n raport cu cerinele i legitile pieei n care se deruleaz activitatea agenilor economici. Cunoaterea situaiei patrimoniului, a capacitii acestuia de a genera profit, a solvenei comerciale ori de faliment n care se poate afla un agent economic, la un moment dat, este asigurat cu ajutorul controlului financiar, organizat i exercitat competent. Teoria i practica dovedesc i demonstrez existena pe de o parte a bazei economice iar pe de alt parte a suprastructurii generate de baza economic care explic c indiferent de voina oamenilor, acetia intr n relaii de producie i totodat n relaii de schimb ntr-un sistem de concuren. Astfel, conducerile agenilor economici trebuie s declaneze un control sistematic de natur socio-economic pentru obinerea din activitatea desfurat, a unor rezultate ct mai bune. Deci, dac baza i suprastructura sunt obiective i controlul este o necesitate obiectiv. Practica a demonstrat c necesitatea controlului prezint un caracter obiectiv, ntrct nici o activitate nu se poate desfura cu randament scontat dac lipsete controlul. Controlul contribuie la instaurarea unui climat de ordine i disciplin n gospodrirea mijloacelor materiale i bneti, mbuntirea disciplinei muncii n toate domeniile de activitate; buna desfurare a procesului de transformare a deciziei n aciune i a aciunii rezultate mai eficiente. Controlul a fost i continu s fie unul dintre factorii principali care au influenat i stimulat progresul. Noiunea de control provine din expresia contra rolus care nseamn verificarea actului general dup duplicatul care se ncredineaz n acest scop altei persoane. Controlul ptrunde n esena fenomenelor i contribuie efectiv la conducerea tiinific i eficient, sesizeaz aspectele negative n momentul n care acestea se manifest ca tendin i intervine operativ pentru prevenirea i lichidarea cauzelor. Controlul nu se rezum s constate manifestarea neajunsurilor, nu este doar concomitent i ulterior, este bazat n primul rnd pe previziunea desfurrii activitii, a posibilitilor apariiei deficienelor i anomaliilor. Pentru obinerea profitului maxim, pe lng evaluarea rezultatelor n raport cu obiectivele i normele stabilite, controlul contribuie i la prevenirea tendinelor i fenomenelor care necesit decizii de corecie. Controlul, ca form de cunoatere, este lipsit de sens dac nu se manifest i ca form de perfecionare a modului de gestionare a patrimoniului i de organizare i conducere a activitii agentului economic. Controlul este o necesitate obiectiv i subiectiv, dar nu este un scop ci un mijloc de perfecionare a activitii executive inclusiv a procesului de conducere a acesteia .
Pagina 3 din 77
Controlul determin o nou atitudine a oamenilor fa de munc, fa de proprietate, stimuleaz spiritul de iniiativ i rspundere n munc. Controlul este o analiz permanent sau periodic a unei activiti, a unei situaii pentru a urmri mersul i pentru a lua msuri de mbuntire. El semnific n acelai timp o suprveghere continu, moral sau material ca i stpnirea unei activiti. Controlul este o verificare, o inspecie atent a corectitudinii unui act sau o aciune de supraveghere a cuiva, a ceva, o examinare minuioas sau puterea de a conduce ca un instrument de reglementare a unui mecanism, a unui proces. Activitatea de control mai poate fi definit ca funcie a conducerii, instrument de conducere, mijloc de cunoatere a realitii i de corectare a erorilor. Controlul este definit drept procesul prin care se verific i se msoar o realizare cantitativ i calitativ a performanelor, a sarcinilor sau lucrrilor, pe care le compar cu obiectivele planificate i inndic msurile de corecie ce apar ca necesare. Din punct de vedere al misiunii sale, controlul este o component intrinsec a managementului iar din punct de vedere al exercitrii sale este o activitate uman, autonom i specific. Controlul care se efectueaz n cadrul firmei are o tripl semnificaie fiind, n acelai timp, un control pentru sine (un control interior), un control pentru alii (un control exterior) i un control pentru stat (un control public). Obiectul controlului financiar, const n examinarea modului n care se realizeaz sau s-a realizat programul fixat anticipat i a modului cum se respect principiile stabilite, cu scopul de a releva erorile, abaterile, lipsurile, deficienele pentru a le remedia i evita n viitor. n cadrul economiei de pia, controlul are o sfer de aciune aproape nelimitat, fiind implicat, n toate activitile economico- sociale. El se manifest ca o funcie a managementului, contribuind logic la mbinarea i reglarea intereselor individuale i sociale ntr-un ansamblu unitar. Rolul controlului financiar a crescut i a cptat noi valene, prin reevaluarea obiectului su de activitate i al rspunderilor ce i revin. n condiiile economiei de pia, importana i necesitatea controlului financiar sunt unanim recunoscute, fiind considerat ca indispensabil desfurrii activitilor economicosociale att de factorii de conducere ct i de cei condui. Funciile controlului financiar
Pagina 4 din 77
Controlul nu-i poate realiza scopul propus fr a lua n considerare complexitatea interdependenelor diferitelor aspecte ale agentului economic i a multiplelor lui obiective. Ca instrument al managementului, controlul financiar asigur realizarea unor funcii specifice care rezid din nsui coninutul i natura sa. Funciile specifice ale controlului financiar sunt operative, reale i practice i coexist ntr-un cadru unitar, intercondiionndu-se i completndu-se reciproc. Dintre acestea, menionm : funcia de prevenire i funcia de perfecionare, se materializeaz n prentmpinarea producerii unor deficiene sau pagube n desfurarea activitilor economico-financiare ceea ce presupune perfecionare a acestora. Aceste funcii deriv din faptul c, ntotdeauna, controlul are menirea de a orienta munca spre obiective majore, ntr-o ordine de prioriti, care s previn i s nlture risipa de efort uman i material i s asigure eficiena economic i social. Aceste funcii au i un caracter previzional care const n faptul c abaterile semnalate n cursul aciunilor de control, ca i cauzele care le-au determinat, stau la baza fundamentrii deciziilor pentru perioadele viitoare ; funcia de constatare a situaiei i funcia de corectare , n cazul n care apar dereglri ; prin control se urmrete modul n care se asigur echilibrul financiar ntre venituri i cheltuieli i se influeneaz favorabil realizareaa sarcinilor economice, care s contribuie la creterea eficienei tuturor activitilor agenilor economic. Au un profund caracter coercitiv pentru agenii economic neloiali i ineficieni ; funcia de cunoatere i funcia de evaluare a situaiei existente la un moment dat, a rezultatelor obinute la sfritul unei perioade de gestiune, asupra modului de desfurare n condiii de normalitate, legalitate i eficien i totodat, de asigurare a tuturor categoriilor de colaboratori de solvabilitatea respectivului agent economic. Funcia de cunoatere presupune o analiz riguroas n vederea sesizrii operative a tuturor neregulilor i a eventualelor tendine negative n activitatea agenilor economici. Ea se completeaz cu funcia de evaluare a controlului financiar, care n condiii de realitate i legalitate, stabilete, i n limita posibilitilor individualizeaz consecinele gestionare, patrimoniale, financiare, bugetare, fiscale i sociale; funcia educativ i stimulativ a tuturor participanilor la realizarea procesului de management. Prin realizarea celorlalte funcii ale controlului, dar mai ales prin cea de corectare, controlul financiar capt o funcie educaional, pentru
Pagina 5 din 77
perioadele viitoare, pe baza rezultatelor obinute i a valorificrii acestora i contribuie la stimularea tuturor factorilor ce iau parte la procesul managerial. Controlul financiar mai ndeplinete i o serie de funcii particulare care reies din obiectivele i natura acestuia, cum ar fi : funcia de msurare a posteriori a ecarturilor (abaterilor planificate anticipat); funcia de diagnosticare a erorilor financiare pe baza ecarturilor simptomatice care afecteaz sau amenin activitatea agentului economic; funcia de revizuire a obiectivelor sau previziunilor viitoare pe baza disgnosticului financiar constatat; funcia de a interveni n cadrul competenelor date pentru redresarea sau soluionarea problemei firmei; funcia de reglementare a activitii firmei, prin asigurarea coerenei operaiunilor de control n raport cu obiectivele firmei, focalizndu-se asupra activitilor n curs de desfurare; funcia de pregtire a agentului economic pentru luarea deciziilor, pe baza rezultatelor controlului apriori; funcia de nvare i autonvare a realitilor pe care controlul le constat n permanen, prin aciunea sa coercitiv, asupra pertinenei cadrului i normelor legale folosite. Graie acestor funcii controlul nu mai este un scop n sine, ci este mai mult un mijloc, o manier de a crete supleea i eficacitatea sistemului n care funcioneaz.
n practic, specialitii n domeniu recomand s se pun un accent mai nsemnat pe funcia de prevenire cu caracterul ei previzional i mai puin pe cele cu caracter coercitiv, deoarece aceasta contribuie la realizarea unor nsemnate economii. Structura general i formele controlului financiar n Romnia Controlul financiar, ca proces complex i permanent, contribuie la buna folosire a mijloacelor materiale i financiare. n acest scop, are menirea de a preveni angajarea de cheltuieli fr justificare economic, imobilizarea de mijloace, de a asigura profit sporit i folosirea resurselor materiale, financiare i umane. Structura general a controlului financiar public n Romnia este urmtoarea:
Pagina 6 din 77
controlul financiar public intern (controlul guvernamental) a. controlul intern la nivelul entitilor publice i. controlul managerial operaional ii.controlul financiar preventiv propriu iii.auditul public intern b. controlul financiar preventiv delegat c. inspecia guvernamental 2. auditul public extern (controlul parlamentar) Din punct de vedere sinoptic, n Fig.1 este prezentat structura controlului financiar public din Romnia:
Figura 1. Structura general a controlului financiar public n Romnia

CONTROLUL FINANCIAR PUBLIC INTERN CONTROLUL FINANCIAR EXTERN
GUVERN
C FP D
Inspe ctii
PARLAMENTUL ROMANIEI
CURTEA DE CONTURI A ROMANIEI
ENTITATI PUBLICE
AUDIT PUBLIC EXTERN
PARLAMENTUL ROMANIEI
conceptual i metodologic, controlul financiar preventiv este inclus n controlul intern, att n ceea ce privete controlul financiar preventiv propriu ct i n ceea ce privete controlul financiar preventiv delegat iar, inspeciile reprezint o problem care nu a fost, nc soluionat legal. n art.1 din HG nr.362/2000 privind organizarea inspeciilor pentru audit intern i stabilirea atribuiilor generale pentru efectuarea acestora, se precizeaz: inspeciile
Pagina 7 din 77
Control intern
Legat de aceast structur a controlului financiar, rezult c din punct de vedere

Audit public intern
Inspectia de audit public
operational
CFPP
intern
pentru audit intern constituie un atribut exclusiv al Ministerului Finanelor. Aceasta nseamn c inspeciile de natura controlului financiar se efectueaz numai n legtur cu auditul public intern n cazul n care exist indicii privind abateri de la legalitate sau regularitate; sesizri ale contabililor - efi n legtur cu efectuarea de operaiuni pe propria rspundere a ordonatorului de credite, fr viza de control financiar preventiv propriu (art.3,lit.a i b). Pentru realizarea funciei de reglare a situaiei patrimoniale a agenilor economici, controlul, ca atribut al managementului, ca sistem, se manifest prin forme diferite, corelative cu coninutul acesteia, care reflect realitatea att sub aspectul general i esenial ct i sub cel concret, particular. Dup criteriul sferei de cuprindere, controlul activiti economico-sociale este structurat pe forme diferite de control, cum sunt : controlul tehnic tehnologic, controlul economic, controlul financiar, controlul comercial, controlul juridic, controlul sanitar, controlul calitii produselor, controlul proteciei muncii, controlul proteciei sociale. Formele de control se deosebesc ntre ele prin ceea ce se reflect din ansamblul activitii economico-sociale, prin coninutul, rolul sau funcia lor social specific, aceea de reflectare i influenare pozitiv a dezvoltrii activitii economico-sociale, a protejrii patrimoniului, a creterii profitului. Formele controlului financiar se pot grupa : Dup momentul n care se exercit controlul, raportat la momentul desfurrii activitii astfel : a) Control financiar anticipat sau preventiv ; Control concomitent sau operativ ; Control posterior sau ulterior Aceste forme sunt ntr-o permanen legtur, condiionare i completare reciproc. Diferenierea pe forme face posibil prevenirea, constatarea i nlturarea operativ a deficienelor, abaterilor, delimitarea sarcinilor, obiectivelor, caracteristicilori scopului fiecrei forme de control financiar i n funcie de acestea, stabilirea organelor care l exercit. Dup modul de corelare cu interesele economico-financiare pentru care este organizat i exercitat controlul financiar. Control financiar al statului ; Control intern.
Pagina 8 din 77
De asemenea, exist i alte criterii de delimitare a controlului i anume : dup sfera de activitate poate fi intern, deci pe baza dispoziiilor din interiorul societii sau extern pe baza documentelor existente la ali ageni economici. Controlul poate fi permanent sau periodic, mai poate fi total sau parial, poate fi grupat pe diverse sectoare ale activitii i anume control de magazie, de documente etc. Dup organele care l execut, controlul poate fi control ierarhic, de gestiune sau de execuie. De asemenea, dup modul de concretizare poate fi control direct, indirect, de drept sau de fapt. Obiectivele controlului se delimiteaz astfel nct acestea s interacioneze i s rspund necesitilor conducerii. Controlul financiar anticipat sau preventiv contribuie la folosirea cu maximum de eficien a mijloacelor materiale i disponibilitilor bneti, la ntrirea ordinii i creterii rspunderii n angajarea i efectuarea cheltuielilor, la respectarea strict a legislaiei, la prentmpinarea realizrii eventualelor deficiene naine de a se produce efecte negative. Pentru a fi eficient, controlul financiar preventiv trebuie s cuprind, n sfera sa, pe lng problemele de natur strict fiananciar, i probleme de natur tehnic-tehnologic i economic cu consecine financiare. De aceea, controlul financiar preventiv trebuie s acioneze n vederea perfecionrii activitii tehnic-tehnologice, ca factor esenial al creterii rezultatelor financiare. Este un control specializat care implic verificarea i analiza activitii economice i financiare sub aspectul legalitii. Controlul operativ-curent sau concomitent acioneaz sistematic, zi de zi, surprinde procesele economice i financiare n curs de desfurare i permite astfel intervenia operativ pentru asigurarea continurii acestora la parametrii eficienei. Controlul concomitent cuprinde activitile i operaiile n momentul efecturii lor, deci limitat n timp, pentru corectarea operativ a eventualelor deficiene ce ncep s se manifeste n faza de execuie; asigur prevenirea efectelor negative i cunoaterea operativ a modului n care se ndeplinesc sarcinile i se gestioneaz patrimoniul. Controlul financiar postoperativ sau ulterior se exercit dup desfurarea activitilor sau operaiilor economico-financiare cu privire la gestiunea patrimoniului i are ca principale obiective: existena i utilizarea raional a patrimoniului; aplicarea corect a legislaiei cu caracter financiar ;
Pagina 9 din 77
modul de efectuarea a cheltuielilor i relizarea veniturilor; analiza situaiei financiare etc. Obiectivele controlului financiar, n ansamblu se delimiteaz pe formele controlului financiar astfel nct acesta s interacioneze fr s se interfereze i s rspund cu mobilitate i eficien necesitii conducerii. O corelare sistematic i riguroas a coninutului formelor de control financiar are ca rezultat ntrirea ordinii i disciplinei financiare. ntre controlul financiar preventiv i cel ulterior exist relaii de condiionare, influenare i completare, astfel : controlul financiar preventiv prentmpin pagubele, deficienele, abaterile, iar controlul ulterior identific i mobilizeaz rezervele existente, constat lipsurile sau pagubele produse, stabilete cauzele i vinovaii i propune msuri pentru prentmpinarea unor abateri similare, n viitor ; controlul fianaciar preventiv oprete, n faza de angajare sau de efectuare, operaiile pentru care nu sunt ndeplinite condiiile legale, dar nu evalueaz rezultatele operaiilor respective i nu descoper operaiile nereale ntruct acestea nu s-au produs nc n momentul exercitrii controlului ; controlul financiar ulterior examineaz att legalitatea, ct i rezultatele efective obinute dup producerea operaiilor i, ca atare, are o sfer de cuprindere i cunoatere mai mare, n care este inclus i modul de exercitare a controlului financiar preventiv, ns, constat eventualele abateri i deficiene dup ce acestea au avut loc i au produs consecine negative. controlul financiar preventiv proiectez desfurarea operaiilor n condiii de legalitate, iar controlul financiar ulterior constat dac aceste conndiii au fost respectate ntocmai cu ocazia producerii efective a operaiilor ;
controlul financiar ulterior, pe lng funcia de constatare a unor eventuale deficiene sau abateri, prin msurile de remediere a acestora i de perfecionare a activitii, prezint i un accentuat caracter preventiv pentru operaiile i activitile ce urmeaz a se desfura n viitor. Controlul financiar al statului cuprinde, n sfera sa, administrarea i utilizarea mijloacelor financiare publice, precum i respectarea reglementrii financiar-contabile n activitatea desfurat de ctre agenii economici (regii autonome, societi comerciale etc.) n legtur cu ndeplinirea obligaiilor acestora fa de stat. Concret, controlul financiar al statului are ca obiective:
Pagina 10 din 77
- administrarea i utilizarea fondurilor acordate de la buget pentru cheltuieli de funcionare i ntreinerea organelor centrale i locale ale administraiei de stat i unitilor finanate de la buget; - utilizarea fondurilor acordate de stat pentru realizarea de investiii de interes general, subvenionarea unor activiti sau produse i pentru alte destinaii prevzute de lege; - folosirea mijloacelor i a fondurilor din dotare cu respectarea reglementrilor financiar-contabile n activitatea regiilor autonome i a societilor comercial cu capital de stat; - exactitatea i realitatea nregistrrilor urmrind stabilirea corect i ndeplinirea integral i la termen a tuturor obligaiilor financiare i fiscale fa de stat etc. Sfera controlului financiar al statului cuprinde, de asemenea, probleme referitoare la prevenirea i combaterea fraudelor, contraveniilor sau infraciunilor la regimul fiscal, vamal i de preuri. Acest control este operativ i inopinat i are ca obiective: - aplicarea i executarea legilor fiscale i a reglementrilor vamale, urmrind mpiedicarea oricrei sustrageri sau eschivri de la plata impozitelor i taxelor; - respectarea normelor de comer, urmrind s mpiedice activitile de contraband i orice procedee interzise de lege; - alte activiti stabilite de lege. Controlul financiar preventiv, ca form a controlului propriu, urmrete s prentmpine nclcarea dispoziiilor legale n vigoare i producerea de pagube i se exercit asupra documentelor n care se consemneaz operaiile ce se refer la drepturile i obligaiile patrimoniale ale unitii, n faza de angajare i de plat, n raporturile cu alte persoane juridice sau fizice. Astfel, se supun controlului financiar preventiv operaii cum sunt: - ncheierea contractelor cu parteneri interni i externi; - ncasrile i plile, n lei i valut, de orice natur, efectuate n numerar i prin operaiile bancare, cu persoane juridice sau fizice; - trecerea pe cheltuieli, fonduri sau rezultate a unor sume care duc la diminuarea profitului sau capitalului social; - gajarea, nchirierea sau concesionarea bunurilor, subunitilor sau unitilor componente; - deschiderea de credite bugetare, repartizrile de credite bugetare la instituiile n subordine i alimentrile cu sume din alocaiile bugetare pentru finanarea cheltuielilor de capital;
Pagina 11 din 77
- propunerile de suplimentare a unor venituri prevzute a fi suportate pe seama alocaiilor bugetare; - modificarea repartizrii pe trimestre a veniturilor i cheltuielilor bugetare; - virrile de credite bugetare n cadrul capitolelor de cheltuieli etc. n funcie de necesiti, operaiile menionate se adapteaz i completeaz de conducerea unitii, avnd n vedere specificul activitii i a structurii ei organizatorice. Deci, operaiile, documentele i circuitul acestora, se stabilesc de conducerile ministerelor, departamentelor, altor organe centrale de stat, regiilor autonome i organelor locale n funcie de specificul activitii. Controlul intern, reprezint ansamblul formelor de control exercitat la nivelul entitii publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere n concordan cu obiectivele acesteia i cu reglementrile n vigoare n vederea asigurrii administrrii fondurilor publice n mod economic, eficient i eficace. Controlul intern include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele i procedurile. Controlul intern este controlul managerial i reprezint organizarea, politicile i procedurile utilizate pentru a se asigura c programele i ating scopurile, c resursele utilizate pentru realizarea programelor sunt n concordan cu scopurile entitii publice, c programele sunt protejate mpotriva fraudei i gestiunii necorespunztoare, c informaiile se obin la timp, sunt meninute, raportate i utilizate n procesul decizional. Responsabilitatea de a stabili i a monitoriza sistemele de control revine conducerii entitii publice. C A P I T O L U L II METODOLOGIA DE EXERCITARE A CONTROLULUI 2.1 Metodele controlului financiar Metodologic, controlul, ca proces de cunoatere i perfecionare a activitii economico-financiare i sociale impune cunoaterea situaiei stabilite (programe, sarcini, norme, prevederi legale), a situaiei reale, determinarea abaterilor prin compararea situaiei reale cu cea stabilit, concluzii, sugestii, propuneri i msuri. Metodologia de control presupune formularea obiectivelor controlului, delimitarea obiectivelor pe forme de control financiar (preventiv, operativ, ulterior), organele competente legal s efectueze controlul asupra obiectivelor stabilite, sursele de informare pentru control aplicarea tehnicilor de control cu ajutorul crora s se realizeze cunoaterea activitii
Pagina 12 din 77
controlate; stabilirea deficienelor, abaterilor i rezervele de perfecionare ce se pot constata, n sfera obiectivului controlat, cu ajutorul procedeelor, tehnicile de control, ntocmirea actelor de control n care se nscriu constatrile, modalitile de finalizare i valorificare a aciunii de control, stabilirea eficienei controlului pe linia prevenirii, constatrii i nlturrii deficienelor, abaterilor dar i pe cea a perfecionrii activitii controlate. Trebuie fcut distincia ntre procedee, tehnici i instrumente de control financiar ntruct folosirea unora sau altora dintre acestea se apreciaz, n activitatea practic n funcie de diferite criterii i anume: momentul n care se efectueaz controlul, formele de control, modul de subordonare a organelor de control, natura operaiilor supuse controlului. Alegerea corespunztoare are un rol foarte important n realizarea obiectivului stabilit. n literatura de specialitate nu exist o delimitare clar ntre noiunile: metod, procedeu, tehnic (modalitate) i instrument de control financiar. Metoda controlului financiar exprim ntreaga aciune de cunoatere i presupune utilizarea unor procedee de control specifice, care la rndul lor impun folosirea de tehnici sau instrumente de control adecvate. Procedeul de control reprezint un ansamblu de reguli specifice, tehnici i instrumente care mbinate cu o anumit miestrie personal specific profesionitilor contabili, experilor n domeniu se aplic n vederea soluionrii concrete a problemelor ce decurg din funciile controlului. n practic, procedeul apare ca un mijloc de operaionalizare a principiilor i regulilor unei metode. Astfel, exist mai multe procedee de control specifice ce au aprut din necesiti de control i vizeaz creterea eficienei acestuia n ansamblul su. Rolul i utilitatea procedeelor de control, rezid n faptul c prin intermediul lor, organele de control i celelalte categorii de specialiti contabili i asigur participarea la realizarea sarcinilor ce le revin n cadrul firmelor ntreprinderilor. Prin, tehnic, modalitate sau instrument de control nelegem o categorie specific unui domeniu restrns de activitate; care desemneaz mijlocul utilizat de organul de control sau profesionistul contabil i prin care soluioneaz n mod concret, problemele ce decurg din prerogativele funciei sale. Acestea includ mijloacele tehnologice, metodologice, de natur informaional etc., necesare cunoaterii, verificrii sau optimizrii procesului de control ori numai unor pri structurale ale acestuia. n practica controlului se constat utilizarea unor tehnici, modaliti i instrumente care sporesc mult cmpul acional i eficacitatea procedeelor de control, pe care le nglobeaz metoda acestuia.
Pagina 13 din 77
Paleta tehnicilor, modalitilor i instrumentelor de control este deosebit de larg i n continu expansiune. Dintre acestea menionm: evaluarea, indicaia, ndrumarea, aprecierea, planul, programul, analiza, bugetul de venituri i cheltuieli, planul de profit i pierderi, bilanul contabil, tehnici informatice i informaionale, simularea, programarea liniar. Sub aspect teoretic , dar mai ales practic, metoda controlului financiar reprezint modul de cercetare i aciune ntr-un sistem de intercondiionare reciproc a tuturor procedeelor, tehnicilor, instrumentelor i formelor de control, n vederea prevenirii, constatrii i nlturrii eventualelor lipsuri, abateri sau deficiene constatate n derularea activitilor economico-financiare, un sistem logic ce presupune o cale tiinific de cercetare i aciune, un sistem metodologic cu ajutorul cruia s se oglindeasc realitatea, legalitatea i eficiena n activitile controlate. Metoda n sine permite aprecierea strii economico-financiare a agentului economicfirm, sugereaz cile de eficientizare a funcionrii firmei, influeneaz comportamentul i aciunile agenilor economici (inclusiv ale personalului firmei) utiliznd o serie de procedee specifice. n vederea asigurrii unui control ct mai corect i complet, procedeele de control trebuie s fie utilizate ntr-un sistem de inter-relaii, s constituie un tot unitar. Astfel putem vorbi despre un control de calitate, avnd o metodologie avnd o metodologie logic i unitar i o eficien sporit.
Procedee de control financiar Diversitatea de activiti din economie, interaciunea i condiionarea lor implic folosirea mai multor procedee de exercitare a controlului. Acestea pot fi folosite de controlul concomitent, succesiv, n acelai proces sau separat. Dintre procedeele folosite n practic se rein: studiul general prealabil; controlul documentar contabil; controlul faptic; controlul total i prin sondaj; analiza economico financiar.
Pagina 14 din 77
a) Studiul general prealabil face posibil cunoaterea elementelor eseniale i specifice ale activitii ce urmeaz a se controla i, orienteaz aciunea de organizare i exercitare a controlului asupra obiectivelor care necesit atenie sporit, n vederea: - remedierii unor deficiene, lipsuri, abateri; - mobilizrii unor rezerve de perfecionare a activitii economice i financiare; - soluionrii operative a problemelor legate de integritatea patrimoniului i respectarea disciplinei financiare, de constituirea i utilizarea corect a fondurilor, de creterea rentabilitii i eficienei economice. Studiul general prealabil, ca procedeu de control financiar, are ca principale obiective: - sarcinile rezultate din normele n vigoare pentru domeniul respectiv de activitate, a cror cunoatere asigur orientarea organelor de control asupra aspectelor care trebuie avute n vedere n aciunea de control; - orientrile, instruciunile, competenele i rspunderile n structura intern a agentului economic la care se exercit controlul; - modul de organizare a evidenei tehnico-operative i contabile, ca surs de informaii pentru control; - situaia de fapt existent cu privire la activitatea ce urmeaz a se controla, etc. Studiul general prealabil asupra activitii ce urmeaz a se controla utilizeaz, ca surse de informare, normele legale cu privire la activitatea n cauz, procesele-verbale de control anterioare i msurile stabilite pe baza lor, drile de seam contabile, procesele verbale ale consiliilor de administraie, consultrile cu conducerea compartimentului supus controlului, etc. b) Controlul documentar contabil const n aprecierea i analiza unor operaiuni, procese sau fenomene economice pe baza documentelor justificative care le reflect. Controlul documentar contabil poate fi preventiv (efectuat asupra documentelor de dispoziie) sau ulterior (efectuat cu ajutorul documentelor de execuie, care fac dovada producerii efective a operaiunilor economice i financiare). Este procedeul de stabilire a realitii, legalitii i a eficienei operaiilor i activitilor economice i financiare, prin examinarea documentelor primare i centralizatoare, a nregistrrilor n evidena tehnico-operativ i contabil, a situaiilor contabile i bilanurilor. Controlul documentar-contabil se exercit printr-o serie de modaliti sau tehnici, care se utilizeaz selectiv i combinat.
Pagina 15 din 77
Principalele tehnici de control documentar contabil sunt: controlul cronologic, controlul invers cronologic, controlul sistematic sau pe probleme, controlul reciproc, controlul ncruciat, investigaia de control, examenul critic, analiza contabil, balana de control contabil sintetic i analitic, tehnica corelaiilor bilaniere, tehnici specifice de control n condiiile sistemelor de prelucrare automat a datelo, etc. 1. Controlul cronologic se exercit n ordinea ntocmirii, nregistrrii i ndosarierii documentelor. Se exercit cu uurin dar nu d posibilitatea s se urmreasc de la nceput pn la sfrit o anumit problem. 2. Controlul invers cronologic se exercit de la sfritul perioadei controlate i se folosete atunci cnd la constatarea unei abateri este nevoie s se stabileasc momentul cnd aceasta s-a produs, sau s se urmreasc procesul dezvoltrii operaiilor precedente i cele care au legtur cu abaterea. 3. Controlul sistematic sau pe probleme presupune gruparea documentelor pe probleme (operaii de cas, aprovizionare, salarizare, etc.) i apoi controlul lor n ordine cronologic dnd posibilitatea s se urmreasc cu mai mult atenie un obiectiv, eventualitatea omisiunilor este mai redus i se pot stabili concluzii cu privire la fiecare problem n parte. 4. Controlul reciproc const n cercetarea i confruntarea la aceeai unitate a unor documente sau evidene cu coninut identic ns diferite ca form, pentru aceleai operaii sau pentru operaii diferite, ns legate reciproc. Controlul reciproc este o confirmare intern a datelor nscrise n documente i evidene. 5. Controlul ncruciat const n cercetarea i confruntarea tuturor exemplarelor unui document existente la unitatea controlat i la alte uniti cu care s-au fcut decontri, de la care s-au primit sau crora li s-au livrat materiale, produse, mrfuri i alte valori. 6. Controlul combinat sau mixt al documentelor reprezint de fapt o mbinare a procedeelor menionate anterior care presupune gruparea actelor pe feluri, probleme sau operaiuni i examinarea fiecrui set sau pachet de documente n ordinea cronologic ori invers cronologic a ntocmirii, nregistrrii sau ndosarierii lor. 7. Investigaia de control reprezint modalitatea prin care organul de control obine informaii din partea personalului a crui activitate se controleaz, implic studierea unor probleme care nu rezult clar din documentele i evidenele puse la dispoziie i reprezint un supliment de informare i determin organul de control s ia n considerare aplicarea altor modaliti de control.
Pagina 16 din 77
8. Analiza i studiul general se utilizeaz pentru a obine argumentele justificative ale controlului. Aceast modalitate este util pentru controlul contabilitii. 9. Comparaia de control const n examinarea comparativ a diferitelor solduri din evidenele analitice cu cele din conturile supuse controlului, a datelor anterioare, cum ar fi cheltuielile anului precedent cu cele ale anului n curs. 10. Calculul de control presupune reproducerea muncii ndeplinite de contabili obinndu-se probe asupra exactitii contabilitii. 11. Examenul critic implic examinarea actelor, documentelor i evidenelor, astfel nct s se acorde atenie problemelor mai importante. 12. Analiza contabil precede nregistrarea operaiilor economice n conturi, este preventiv, se plaseaz la nceputul procesului de eviden. Ca atare, analiza contabil nu asigur cunoaterea deplin a operaiilor i proceselor economice nregistrate i, mai ales, a situaiei i rezultatelor obinute. 13. Balanele analitice de control. Elementele de activ i pasiv se reflect n contabilitate att n unitatea, ct i n prile lor componente cu ajutorul conturilor sintetice i a celor analitice. ntre conturile sintetice i cele analitice exist o strns legtur. Pentru controlul concordanei dintre datele unui cont sintetic i acelea din conturile sale analitice se utilizeaz balana analitic de control, care cuprinde urmtoarele corelaii de control: soldul iniial al contului sintetic s fie egal cu totalul soldurilor iniiale ale conturilor sale analitice; totalul micrilor debitoare ale contului sintetic s fie egal cu totalul micrilor debitoare ale conturilor analitice, etc. Lipsa acestor corelaii arat c s-au strecurat erori, fie la nregistrarea operaiunilor economice n conturi, fie la efectuarea calculelor, care trebuie identificate i corectate. 14. Balana sintetic de control. Controlul nregistrrilor se face i prin confruntarea balanei analitice de control cu sumele respective ale contului sintetic din balana sintetic de control contabil. Respectarea principiului dublei nregistrri se asigur prin balana sintetic de control contabil, cu ajutorul creia se obine garania exactitii nregistrrilor efectuate n conturi i a ntocmirii unor bilanuri reale i complete. Controlul exactitii nregistrrilor n conturi se efectueaz prin existena egalitii permanente ntre totalurile balanei sintetice de control. c) Controlul faptic este procedeul de stabilire a realitii, existenei i micrii mijloacelor materiale sau bneti i a desfurrii activitilor economico - financiare. Controlul faptic se execut la locul de existen a mijloacelor materiale i bneti i are ca
Pagina 17 din 77
obiectiv determinarea exact a cantitilor i valorilor existente, a strii n care se gsesc, a stadiului i modului de prelucrare, a respectrii legalitii n utilizarea lor. Principalele modaliti sau tehnici de control faptic sunt: inventarierea, expertiza tehnic i analiza de laborator, observarea direct, inspecia fizic. 1. Inventarierea este modalitatea principal de control faptic i are ca obiectiv constatarea, la un moment dat, a existenei cantitative i calitative a elementelor de activ i pasiv ale unei uniti gestionare, precum i a modului de executare a sarcinilor de ctre gestionari. 2. Expertiza tehnic i analiza de laborator sunt modaliti de control care se utilizeaz n munca de control financiar, atunci cnd complexitatea unor probleme depete nivelul de pregtire, aparatura de care dispune sau competena legal atribuit organului de control. Expertizele tehnice sunt necesare pentru stabilirea integritii valorilor materiale, realitii unei operaii, cunoaterea parametrilor de funcionare a utilajelor, rezistenei unor materiale sau construcii, randamentelor energetice i termice, consumului de materiale i a volumului de manoper pentru o lucrare sau produs, etc. Analiza de laborator se folosete pentru determinarea calitii compoziiei sau coninutului unor materii prime, materiale, lucrri, produse etc. 3. Observarea direct este o modalitate utilizat cu prioritate n controlul concomitent (ierarhic operativ-curent) i const n urmrirea la faa locului a modului de organizare i desfurare a muncii din diferite sectoare sau compartimente. Se urmrete i modul cum este organizat i funcioneaz un compartiment, dac se respect prescripiile legale n desfurarea unei activiti, n ce msur este utilizat timpul de munc corespunztor etc. 4. Inspecia fizic const n examinarea activelor i a altor resurse i se ntregete cu cel documentar; stabilete att modul de gestionare a mijloacelor materiale i bneti, ct i calitatea informaiilor cu privire la activitatea controlat. d) Controlul total sau prin sondaj . Controlul total cuprinde toate operaiile din cadrul obiectivelor stabilite i pe ntreaga perioad supus controlului. Controlul prin sondaj cerceteaz cele mai reprezentative documente i operaii, care permit formularea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului urmrit. Sondajul este control selectiv care simplific sarcina de apreciere prin utilizarea unui exemplu reprezentativ i permite, astfel, s se obin economii autentice n ceea ce privete munca de control. Controlul prin sondaj cuprinde numai o parte din operaiile i documentele dintr-un anumit sector. El se poate limita, ns, i la o parte de timp supus controlului, eficiena sa crescnd dac se au n vedere operaii n curs de efectuare la data respectiv.
Pagina 18 din 77
Tehnicile sau modalitile de control se ntreptrund n forme multiple i variate cum sunt: - controlul simultan, cu sensuri diferite, adic cel ce are loc concomitent, se refer la mai multe obiective similare sau nrudite care pot fi substituite cu uurin unul altuia, ca de exemplu controlul efectuat n acelai timp la toi casierii unitii sau asupra celor care gestioneaz aceleai valori; - controlul complet, se face cnd se constituie un ansamblu de msuri legate ntre ele cu scopul de a se obine certitudinea c justificarea operaiilor este exact i complet; - controlul continuu sau permanent este cel care nu reprezint ntreruperi n durata sau intensitatea sa i cuprinde toate actele i bunurile ce constituie obiectivul su. La baza acestei modaliti de control st principiul dup care se tinde ca activitatea de control s fie integrat n lucrrile de execuie curente i ca atare considerat, de personalul de execuie, ca normal u indispensabil; - controlul progresiv, care este n acelai timp i simultan, este cel care se exercit n cursul executrii lucrrilor i pe msura desvririi lor; - controlul periodic este cel organizat la intervale regulate i cuprinde totalitatea obiectivului sau a faptelor de controlat. Controlul periodic include i controlul intermitent, excepional, sporadic,ocazional, acesta din urm fiind indicat n cazul cnd intervine un risc sau exist ameninarea unui pericol. n majoritatea cazurilor, controlul intermitent se efectueaz inopinat la date diferite i neanunate avnd ca rezultat creterea eficienei acestuia, deoarece n acest mod se poate sesiza situaia aa cum este ea, real; - controlul direct este un control simultan i se aplic obiectivului ce se controleaz n timpul executrii activitii respective; - controlul execuiei i controlul de conducere. Controlul de execuie este atribuit ultimelor trepte ierarhice, efilor subalterni, iar controlul de conducere revine personalului superior (directorului pentru conducerea unitii, efilor de compartimente pentru conducerea sectorului respectiv). e) Analiza economico financiar Analiza economico financiar este un instrument metodologic sistematic, utilizat de controlul financiar care, pentru cunoaterea rezultatelor obinute n ndeplinirea programelor de activitate i a factorilor care le-au influenat, pe baza unei documentri multilaterale, descompune activitatea controlat pe elemente constitutive i studiaz raporturile existente ntre acestea. Prin analiza economico financiar se studiaz modul de realizare a sarcinilor stabilite, factorii i influenele acestora asupra activitii economice, posibilitile de
Pagina 19 din 77
descoperire i mobilizare a rezervelor interne, precum i rezultatele economice i financiare ale activitii. Analiza economico financiar se utilizeaz ca instrument corelat procedeelor de control n funcie de obiectivele care se urmresc. Tehnica general de analiz economico financiar pentru un obiectiv delimitat (prilor componente) presupune determinarea: elementelor structurale (prilor componente) ale fenomenului economic; factorilor (forelor motrice ce determin fenomenul) care se stabilesc succesiv de la cei cu aciune direct spre cei care acioneaz indirect (descompunerea n trepte); corelaiei dintre fiecare factor i fenomenul analizat; diferiii factori care acioneaz, cauz i efect (raporturile de condiionare); influenele diferitelor elemente sau factori. Analiza economico financiar implic modaliti sau tehnici de cercetare a activitii economico financiare sub aspect calitativ i cantitativ. Procedura executrii controlului financiar Caracterul complex al controlului determin necesitatea programrii i organizrii lui. Rezultatele aciunii de control sunt determinate de modul de programare i organizare asigurndu-se astfel ordine n activitatea de control iar pe aceast baz se asigur eficiena necesar activitii de control. Procedura controlului financiar este alctuit dintr-un ansamblu de acte i operaiuni privind organizarea, desfurarea i valorificarea rezultatelor aciunii de control. n primul moment (organizarea ) se alege activitatea i unitatea ce urmeaz a fi controlat printr-o informare i documentare n vederea stabilirii problemelor la care trebuie s se ndrepte controlul. Acest moment ncepe cu stabilirea obiectivelor supuse controlului i se ncheie cu nceperea controlului propriu-zis. Al doilea moment l reprezint desfurarea aciunii de control. Aceasta cuprinde o serie de acte, operaiuni i metode folosite de echipa de control cu privire la folosirea mijloacelor materiale i bneti, valorificarea potenialului de munc i tehnica de care dispune unitatea economic. Pe baza datelor culese, organele de control i desfoar activitatea propriu-zis n vederea stabilirii concluziilor asupra activitii economico-financiare pe perioada pentru care se face controlul.
Pagina 20 din 77
Cel de al treilea moment este valorificarea rezultatelor controlului. Se refer i la aducerea la ndeplinire de ctre unitatea controlat a sarcinilor anterioare precum i la acordarea de ctre organele de control a sprijinului necesar prin stabilirea msurilor ce urmeaz a fi luate pentru stoparea deficienelor. Activitatea de control nu ar avea nici o eficien dac ar fi limitat numai la descoperirea lipsurilor, ea are n vedere i remedierea operativ a deficienelor constatate. Procedura controlului financiar, dup cum am observat, se desfoar pe baza unui plan bine determinat, ntr-o anumit ordine, care poate fi grupat pe ase etape. Prima etap const n pregtirea echipei de control financiar, prin informarea i documentarea asupra dispoziiilor legale cu privire la specificul unitii ce urmeaz a fi controlat, actele normative cu caracter economico-financiar, analiza actelor de control anterioare, msurile luate n urma verificrilor, sesizrilor fcute de banca finanatoare, cele ale ntreprinderilor cu care are legturi economice. Pregtirea echipei de control joac un rol important, deoarece d posibilitatea de a stabili problemele de baz i de a asigura calitatea controlului. Cea de-a doua etap este prezentarea la unitatea n care urmeaz s se efectueze controlul. Organele de control cer conducerii unitii sprijinul pentru efectuarea controlului n bune condiii, prin a li se pune la dispoziie toate materialele necesare. A treia etap corespunde organizrii activitii echipei de control. Dup constatrile fcute n urma informrii, documentrii, se ntocmete un plan de lucru n care se prevd obiectivele cuprinse n tematica de control, metodele folosite, etc. Cu ct acest plan este mai bine ntocmit, cu att crete calitatea controlului. O alt etap reprezint desfurarea aciunii de control, care const n verificarea propriu-zis a actelor i operaiilor, legalitatea, necesitatea, oportunitatea, economicitatea i realizarea acestora. Controlul propriu-zis se realizeaz pe baza graficului urmrindu-se toate obiectivele propuse. Controlul are la baz n primul rnd datele din evidenele contabile, ns acestea nu sunt suficiente, de aceea se controleaz i celelalte documente i evidene care nu sunt de natur contabil. Prin controlul tematic al documentelor i evidenelor se poate obine un tablou complet asupra coninutului operaiunilor i proceselor economice ale unitii controlate. Procesele economice se reflect ns clar n indicii sintetici i analitici cuprini n bugetele de venituri i cheltuieli.
Pagina 21 din 77
Organele de control, n cazul constatrilor unor fraude, deplasri, lipsuri n gestiune sau dac documentele sunt dubioase, trebuie s realizeze un control ncruciat. Pentru aceasta este necesar s se ridice documentele cercetate lsndu-se n locul lor copii. Este foarte important ca documentele s fie ridicate imediat pentru ca acestea s nu fie modificate sau distruse. n timpul controlului, n caz c se descoper abateri, comise n mod contient sau incontient, vinovailor li se cere s dea explicaii n legtur cu acele probleme. O alt etap const n redactarea actelor de control, aceasta constnd n fundamentarea concluziilor, a constatrilor i a msurilor propuse, prezentarea abaterilor i a dispoziiilor legale nclcate, persoanele rspunztoare, poziia acestora n faa echipei de control, punctul de vedere al echipei de control i concluzia definitiv. n aceast etap se sintetizeaz, se definitiveaz constatrile fcute n timpul controlului, actele fcndu-se n tot acest timp i nu la ncheierea controlului, aceasta ar duce le ngreunarea valorificrii actelor. Ultima etap const n valorificarea aciunii de control, care se concretizeaz prin luarea msurilor i urmrirea executrii lor de ctre unitatea care a dispus controlul, ca urmare a constatrilor fcute n acte. Valorificarea rezultatelor are ca scop principal remedierea deficienelor. Pentru aceasta se va ntocmi un plan de msuri, organelor de control revenindu-le sarcina s acorde sprijinul necesar unitii pentru al realiza. Valorificarea constatrilor controlului se face conform prevederilor legale, conductorului unitii revenindu-i o serie de obligaii: s ia msurile necesare pentru nlturarea i prevenirea abaterilor i s urmreasc aplicarea acestora n timp, s ia msuri pentru aplicarea sanciunilor disciplinare, contravenionale etc. Putem trage concluzia c dac se ine cont de toate aceste momente n realizarea controlului, acesta va avea eficiena dorit, descoperindu-se la timp deficienele, asigurnduse luarea n mod operativ a msurilor ce se impun.
C A P I T O L U L III ACTELE DE CONTROL FINANCIAR
3.1 ntocmirea actelor de control financiar
Pagina 22 din 77
Activitatea de control presupune n final nscrierea constatrilor organelor de control n anumite documente (acte de control). nainte de a fi nscrise n actele de control, se recomand ca abaterile, deficienele descoperite s fie grupate dup caracteristicile i natura problemelor controlate. Aceast grupare d posibilitatea organelor de control s sistematizeze materialul, astfel nct prezentarea acestora s dea o imagine clar i complet asupra unitii controlate. Remedierea deficienelor i luarea msurilor de mbuntire a activitii entitii controlate depinde n mare msur de coninutul i forma de prezentare a actelor de control. Aceste documente att ca form ct i ca structur sunt stabilite de ctre organele de control specializate, autorizate n acest scop sau sunt lsate i luate la aprecierea organelor de control. Modul de prezentare a constatrilor n actele de control oglindete pe de o parte activitatea deficitar a entitii controlate i msurile ce trebuie luate n vederea mbuntirii activitii i pe de alt parte reflect calitativ i cantitativ, munca organelor de control. De aceea, este foarte important ca, actele de control s fie ntocmite clar, complet i bazat pe documente i fapte controlate. 3.2 Tipuri de acte de control Constatrile stabilite n urma controlului sunt consemnate n: proces verbal de control; raport de control; note de constatare; note explicative; proces verbal de contravenie; not de expunere a concluziilor. Procesul verbal de control este documentul principal al controlului care cuprinde deficienele i abaterile constatate, precum i cauzele, dar i consecinele lor asupra bunei gospodriri a entitii controlate. Procesul verbal de control se ntocmete pe capitole. n partea introductiv a procesului verbal de control se trece numele organului de control i unitatea care a dispus controlul, precum i delegaia pe baza creia s-a efectuat controlul i numele i prenumele persoanelor cu funcie de rspundere care au funcionat pe ntreaga perioad controlat. n continuarea procesului verbal de control trebuie s se consemneze stadiul de executare a sarcinilor i recomandrilor obligatorii consemnate de cei n drept, ca urmare a controalelor
Pagina 23 din 77
fcute anterior. n capitolele urmtoare ale procesului verbal de control sunt consemnate deficienele constatate n legtur cu activitatea unitii controlate, pe fiecare obiectiv n parte, conform planului de lucru. Deficienele consemnate n procesul verbal de control trebuie confirmate de documente, organele de control fiind rspunztoare pentru ascunderea unor fapte, dar i pentru relatarea altora n mod inexact. Pentru fiecare abatere i deficien constatat se indic dispoziiunile legale (legi, hotrri, circulare etc.) nclcate i vinovaii. Persoanele rspunztoare de nclcarea dispoziiilor legale se trec n procesul verbal de control, nominal artndu-se funcia ce o ndeplinesc sau pe care au ndeplinit-o, dac persoanele respective nu mai lucreaz n unitate. n procesul verbal de control nu se admit corecturi, adugiri sau tersturi. Cnd apar, ns, asemenea situaii orice corectur, adugire sau terstur trebuie s fie certificat de cei care au efectuat controlul. Deficienele i abaterile constatate nscrise n procesul verbal de control trebuie grupate, sistematizate i concis prezentate, fr detalii i amnunte secundare. n procesul verbal de control nu trebuie s se treac prerile personale ale organelor de control asupra celor constatate i aprecierile asupra persoanelor care au comis abaterile. De asemenea, nu se dau indicaii pentru remedierea lipsurilor, nu se fac descrieri i nu se prezint date statistice cu caracter informativ care nu sunt necesare n susinerea constatrilor consemnate n procesul verbal. La procesul verbal de control se anexeaz toate materialele care confirm deficienele i abaterile consemnate. ntocmirea procesului verbal de control se face n timpul controlului i definitivrii constatrilor. Constatrile organelor de control, menionate n procesul verbal de control se prelucreaz cu conducerea entitii controlate, la cererea acesteia, sau cnd organele de control consider c este cazul. Conducerea unitii controlate nu poate refuza semnarea procesului verbal de control pe motiv c nu este de acord cu constatrile organelor de control. n astfel de cazuri, procesul verbal de control se semneaz de conducerea entitii ns cu menionarea punctelor cu care nu este de acord. Obieciunile privind constatrile din procesul verbal de control se fac n scris. Ele se analizeaz de organele de control care au efectuat controlul, stabilind n ce msur sunt ntemeiate.
Pagina 24 din 77
n mod obinuit, procesul verbal de control se ntocmete n dou exemplare, din care duplicatul se las la unitatea controlat, iar originalul se depune la unitatea care a dispus controlul. Procesul verbal pentru fapte cu caracter infracional se ntocmete numai pentru fapte sancionate de codul penal (delapidare, furt, neglijen etc.). n cuprinsul lui se consemneaz pe baz de documente, paguba produs, persoanele vinovate, ct i cauzele care au favorizat sau generat producerea infraciunii. ncadrarea abaterilor n textele penale se fac numai de organele procuraturii i nu de ctre organele de control. Procesul verbal se semneaz de ctre organele de control i conducerea unitii controlate. Un exemplar din acest proces verbal - la care se anexeaz copiile actelor i documentelor din care rezult faptele comise de cei nvinuii, declaraiile i notele explicative n original, att de la cei nvinuii, ct i de la alte persoane care au legtur cu abaterile constatate - se trimite procuraturii. Actele originale rmn la unitate, vizate de organul de control pentru a nu putea fi schimbate. Raportul de control este document al controlului care cuprinde deficienele i abaterile constatate i cauzele i consecinele asupra bunei gospodriri a entitii controlate. Raportul de control se ntocmete pe capitole, ntr-o succesiune cronologic avnd aceeai structur ca i procesul verbal de control. n ultima parte a raportului de control se precizeaz c s-a ncheiat controlul i au fost restituite toate documentele de care s-a folosit organul de control se arat cte exemplare au fost ntocmite i se semneaz de organul de control i de conducerea entitii controlate. La raportul de control se anexeaz diverse documente ca: situaii, tabele, acte, note de constatare, note explicative. Tabelele sau situaiile se ntocmesc n cazul n care deficiena se repet n mod frecvent, atunci cnd o constatare se bazeaz pe un numr mai mare de operaiuni pentru a se sintetiza expunerea constatrilor, n procesul verbal. Documentele sau actele n care sunt consemnate operaiunile economice sau financiar contabile, necesare confirmrii constatrilor, se anexeaz fie n copii fie n original, lsnduse copii n locul lor, n caz c exist indicii c ar fi sustrase sau distruse. Notele de constatare reprezint acte constatatorii pentru situaii n care reconstituirea ulterioar nu este ntotdeauna posibil. n aceste note se consemneaz situaii de fapt, precum i msurile luate pentru remedierea deficienelor. Notele explicative se ntocmesc n cazul n care se constat abateri
Pagina 25 din 77
sau fraude care atrag rspunderea juridic. Aceste acte se ntocmesc ca nite rspunsuri la ntrebrile organelor de control, pe care le dau persoanele considerate rspunztoare de abateri i de alte persoane care ar clarifica cauzele i mprejurrile care au determinat nerespectarea actelor normative. Ca urmare a acestor note se definitiveaz constatrile controlului. Procesul verbal de contravenie se ncheie de echipa de control n cazurile cnd se constat nclcarea actelor normative cu privire la disciplina financiar de personalul din unitatea controlat. Procesul verbal de contravenie cuprinde date cu privire la fapte svrite, date despre salariatul rspunztor, cuantumul sumei aplicate ca amend, se poate acorda i un termen, n care s se remedieze deficienele constatate, identitatea i semntura martorului sau confirmarea organului constatator c s-a ncheiat n lips de martor. Acest act se ncheie n trei exemplare astfel: unul se d contravenientului, altul organului care a instrumentat cazul, i un altul seciei care execut amenda. Nota de prezentare a raportului de control reprezint un raport personal al organului de control cu concluzii i propuneri referitoare la abaterile constatate care se va anexa la actele de control ncheiate. n aceast not se prezint pe larg obieciile conducerii unitii controlate, ca n final, s se fac propuneri de ctre organul de control pentru completarea sau modificarea msurilor luate de unitatea controlat n vederea eliminrii deficienelor constatate, concretizate n aplicarea de sanciuni cu caracter administrativ, penal, stabilindu-se rspunderi patrimoniale. n cazul n care la controlul efectuat nu se constat nici o deficien sau fapt ilicit, nu se ncheie raport de control ci o not de expunere a concluziilor controlului, n care se vor consemna obiectivele i documentele controlate. n nota de expunere se pot prezenta i alte situaii care nu pot fi consemnate n raportul de control, ca de exemplu: prezentarea principalelor rezultate pozitive obinute de unitatea controlat i care pot fi generalizate i n alte uniti. 3.3 Valorificarea actelor de control Activitatea de control financiar nu poate fi limitat numai la descoperirea lipsurilor ci trebuie privit i sub aspectul eficacitii, al rezultatelor obinute n urma constatrilor.
Pagina 26 din 77
Astfel, este necesar ca n timpul controlului, organele de control s valorifice la maximum constatrile fcute. Pe lng aceasta, valorificarea se refer la aducerea la ndeplinire de ctre unitatea controlat a sarcinilor trasate anterior. Valorificarea constatrilor controlului se face n condiiile prevzute de lege. Pentru valorificarea constatrilor controlului, eful compartimentului de control financiar intern prezint conducerii unitii n care funcioneaz rezultatele controalelor efectuate, mpreun cu msurile ce se propun a se lua n vederea nlturrii deficienelor semnalate i tragerii la rspundere a celor ce au svrit abateri, inclusiv pagube. Conductorii organizaiilor care au dispus controlul i a celor controlate sunt obligai ca n cadrul competenei i a termenelor legale: a) s ia msuri, potrivit dispoziiilor legale, pe baza constatrilor i propunerilor organelor de control, pentru nlturarea i prevenirea abaterilor i s urmreasc aplicarea integral i la timp a acestor msuri; b) s ia msuri pentru aplicarea sanciunilor disciplinare i contravenionale, precum i pentru stabilirea rspunderii materiale n condiiile i termenele prevzute de dispoziiile legale; c) s ia msuri pentru diminuarea, n condiiile dispoziiilor legale n vigoare, a salariilor tarifare sau pentru reducerea total sau parial a stimulentelor materiale ale salariailor care nu i-au ndeplinit sarcinile ori se fac vinovai de abaterile constatate; d) s asigure naintarea ctre procuror a actelor ncheiate n cazul constatrii de fapte prevzute de legea penal, n termenele i condiiile stabilite de dispoziiile legale. Conductorii entitilor sunt obligai s comunice organelor care au dispus controlul, la termenele fixate, msurile luate ca urmare a constatrilor controlului i rezultatele obinute n urma aplicrii acestora. n cazul cnd nu s-au luat msuri potrivit dispoziiilor legale, eful compartimentului de control financiar intern sesizeaz organul de conducere colectiv a unitii n care funcioneaz. Dac nici acest organ nu ia msurile legale pentru stabilirea msurilor n vederea rspunderii materiale i recuperarea pagubelor, eful compartimentului superior.de control financiar intern este obligat s sesizez n scris, n termen de 5 zile, pe conductorul organului ierarhic
C A P I T O L U L IV ORGANIZAREA I EXERCITAREA CONTROLULUI FINANCIAR INTERN I A CONTROLULUI FINANCIAR PREVENTIV

Pagina 27 din 77
4.1 Controlul intern n instituiile publice Controlul intern n instituiile publice, ca i n orice entitate care gestioneaz fonduri publice sau utilizeaz patrimoniu public, inclusiv fonduri comunitare este reglementat n momentul de fa de Ordonana Guvernului nr. 119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv, republiucat, cu modificrile i completrile ulterioare. Acest act normativ, constitutiv nu face dect s consfineasc necesitatea i obligativitatea organizrii controlului intern n instituiile publice urmnd ca modul concret n care acesta se va implementa s respecte ansamblul normelor n vigoare n materie. Controlul intern a avut iniial o denotaie direct i punctual cu privire la categoriile de activiti pe care managerul instituiei publice trebuie s le organizeze, activiti care erau enumerate n partea de definiie a actului normativ institutiv (Ordonana Guvernului 119/1999) . Ulterior, definirea controlului intern a suferit o extindere de semnificaie, prin renunarea la prevederea punctual, n corpul actului normativ, a activitilor sau aciunilor care fac obiectul controlului intern. n felul acesta, managerul banului respectiv al patrimoniului public primea doar o obligaie generic de a proiecta, implementa i organiza controlul intern (Legea 84/2003) . Aceast ultim accepie a conceptului de control intern este meninut i n actul normative n vigoare n acest moment n materie. n legtur cu controlul intern este deosebit de important conceptul de bun gestiune financiar. Att sub aspectul coninutului ct i sub cel al locului n economia actului normativ, se poate conchide asupra unei echivalene de coninut dintre controlul intern i buna gestiune financiar, n sensul c controlul intern are drept finalitate buna gestiune financiar i, corelativ, buna gestiune financiar exprim performana controlului intern. Structura general a controlului intern la nivelul entitilor publice putea fi reprezentat astfel :
CONTROL INTERN MANAGERIAL
Figura 2. Structura general a controlului intern la nivelul entitii publice
AUD IT PUB LIC INT ERN
Controlul operatiunilor curente

Pagina 28 din 77
Controlul financiar preventiv propriu
Controlul intern, reprezint Controlul ansamblulfinanciar formelorpreventive de control exercitat la nivelul entitii delegat n concordan cu obiectivele acesteia publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere i cu reglementrile n vigoare n vederea asigurrii administrrii fondurilor publice n mod economic, eficient i eficace. Controlul intern include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele i procedurile. Controlul intern este controlul managerial i reprezint organizarea, politicile i procedurile utilizate pentru a se asigura c programele i ating scopurile, c resursele utilizate pentru realizarea programelor sunt n concordan cu scopurile entitii publice, c programele sunt protejate mpotriva fraudei i gestiunii necorespunztoare, c informaiile se obin la timp, sunt meninute, raportate i utilizate n procesul decizional. Responsabilitatea de a stabili i a monitoriza sistemele de control revine conducerii entitii publice. Frauda este cea mai sever form a unei nereguli. Esena fraudei const n faptul c este nevoie de un act intenional sau de o omisiune pentru ca o neregularitate s fie considerat fraud i deci sancionat. Mediul de control, respectiv atitudinea i aciunile conducerii cu privire la importana controlului n cadrul unitii reprezint cadrul i structura necesar realizrii obiectivelor primordiale de control intern i nglobeaz urmtoarele elemente: integritatea i valorile entitii, concepia i stilul conducerii; structura organizatoric; atribuiile de competen i responsabilitile; politicile i practicile referitoare la resursele umane; componena personalului. Prin control financiar public intern se nelege ntregul sistem de control intern din sectorul public, format din sistemele de control ale entitii publice, ale altor structuri abilitate de Guvern i dintr-o unitate central care este responsabil de armonizarea i implemetarea principiilor i standardelor de control i audit. Sistemul de control intern sau managerial include obiective generale, precum i cerine generale i specifice. Obiective generale ale controlului intern: realizarea la un nivel corespunztor de calitate, a atribuiilor instituiilor publice, stabilite n concordan cu propria lor misiune, n condiii de regularitate financiar, eficacitate, economicitate i eficien;
Pagina 29 din 77
protejarea fondurilor publice mpotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului sau fraudei; respectarea legii, a reglementrilor i deciziilor conducerii; dezvoltarea i ntreinerea unor sisteme de colectare, stocare, actualizare i difuzare a datelor i informaiilor financiare i de conducere, precum i a unor sisteme i proceduri de informare public adecvat prin rapoarte periodice. Prin controlul intern: se asigur: - ndeplinirea obiectivelor generale prin evaluarea sistematic i meninerea la un nivel considerat acceptabil a msurilor asociate structurilor, programelor, proiectelor sau operaiunilor ; - o atitudine cooperant a personalului de conducere i de execuie, acesta avnd obligaia s rspund n orice moment solicitrilor conducerii i s sprijine efectiv controlul intern; - integritatea i competena personalului de conducere i de execuie n privina cunoaterii i nelegerii de ctre acesta a importanei i rolului controlului intern. se stabilesc obiectivele specifice ale controlului intern, astfel nct acestea s fie adecvate, cuprinztoare, rezonabile i integrate misiunii instituiei i obiectivelor de ansamblu ale acesteia; ndeplinete de ctre personalul de conducere a obligaiei de a aciona corectiv prompt i responsabil ori de cte ori se constat nclcri ale legalitii i regularitii n efectuarea unor operaiuni sau realizarea unei activiti n mod neeconomic, ineficace sau neeficient. Cerine specifice de control intern: reflectarea n documente scrise a organizrii controlului intern a tuturor: operaiunilor instituiei; evenimentelor semnificative. nregistrarea i pstrarea n mod adecvat a documentelor, astfel nct acestea s fie disponibile cu promptitudine pentru a fi examinate de ctre cei n drept; nregistrarea de ndat i n mod corect a tuturor operaiunilor i evenimentelor semnificative; asigurarea aprobrii i efecturii operaiunilor exclusiv de ctre persoane special mputernicite n acest sens; separarea atribuiilor privind efectuarea de operaiuni ntre persoane astfel nct
Pagina 30 din 77
atribuiile de aprobare, control i nregistrare s fie ntr-o msur adecvat ncredinate unor persoane diferite; asigurarea unei conduceri competente la toate nivelurile; accesarea resurselor i documentelor numai de ctre persoane ndreptite i responsabile n legtur cu utilizarea i pstrarea lor. Pentru a satisface cerinele generale i specifice de control intern, conductorul instituiei publice asigur: - elaborarea structurilor organizatorice; aprobarea reglementrilor metodologice; aplicarea procedurilor de evaluare; perfecionarea criteriilor de evaluare. Controlul intern este un control de tip executiv (guvernamental), obligatoriu n orice entitate public, este un control ex ante, concomitent sau ex post, are caracter continuu, permanent, exhaustiv (vizeaz orice operaiune a entitii publice) are mai degrab, sensul de administrare dect pe cel de verificare. Nu este un control independent de entitatea public este un control, n cea mai mare parte, programat (planificat) implementat i perfecionat de ctre managerul entitii publice Evaluarea controlului intern este n sarcina auditului public intern al entitii publice i al auditului public extern exercitat de Curtea de Conturi a Romniei. Controlul intern se exercit asupra tuturor activitilor/aciunilor desfurate la nivelul entitii publice i cu privire la orice operaiune (tranzacie) financiar decis la nivelul entitii publice. Rapoartele ntocmite de ctre structurile controlului intern sunt prezentate managerului entitii publice, sunt nregistrate pstrate n mod adecvat, astfel nct acestea s fie disponibile cu promptitudine pentru a fi examinate de ctre cei n drept. 4.2 Exercitarea controlul financiar preventiv Pentru a realiza venituri i pentru a le utiliza pentru necesiti de interea public, statul, unitile administrativ teritoriale fac acte de gestiune guvernate de norme de drept public i privat. Aciunea statului i resursele bneti necesare sunt reflectate ntr-un sistem coerent de bugete, n raport cu care se fac toate actele de gestiune. Spre deosebire de aciunea privat, cea a statului este impus i condiionat de dispoziiile legale care prevd n mod imperativ
Pagina 31 din 77
regulile de realizare a veniturilor i de utilizare a acestora pentru necesiti de interes public. Existena acestor reguli impune o aciune de control care s garanteze respectarea acestora. Controlul financiar preventiv este activitatea prin care se verific legalitatea i regularitatea operaiunilor efectuate pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, nainte de aprobarea acestora. Are drept scop identificarea proiectelor de operaiuni care nu respect condiiile de legalitate i regularitate i/sau, dup caz, de ncadrare n limitele i destinaia creditelor bugetare i de angajament i prin a cror efectuare s-ar prejudicia patrimoniul public i/sau fondurile publice. Fac obiectul controlului financiar preventiv operaiunile care vizeaz, n principal: - angajamentele legale i angajamentele bugetare; - deschiderea i repartizarea de credite bugetare; - modificarea repartizrii pe trimestre i pe subdiviziuni a clasificaiei bugetare a creditelor aprobate, inclusiv prin virri de credite; - ordonanarea cheltuielilor; - constituirea veniturilor publice, n privina autorizrii i stabilirii titlurilor de ncasare; - concesionarea sau nchirierea de bunuri aparinnd domeniului public al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale; - vnzarea, gajarea, concesionarea sau nchirierea de bunuri aparinnd domeniului privat al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale; - efectuarea de ncasri n numerar; - reducerea, ealonarea sau anularea titlurilor de ncasare ; - recuperarea sumelor avansate i care ulterior au devenit necuvenite ; - alte categorii de operaiuni stabilite prin ordin al ministrului finanelor publice. n funcie de specificul entitii publice, conductorul acesteia decide exercitarea controlului financiar preventiv i asupra altor categorii de operaiuni. Coninutul controlului financiar preventiv Potrivit art. 23 din Legea nr. 500/2002 privind finanele publice, controlul financiar preventiv se exercit asupra tuturor operaiunilor care afecteaz fondurile publice i/sau patrimoniul public. Controlul financiar preventiv se exercit asupra documentelor n care sunt consemnate operaiunile patrimoniale, nainte ca acestea s devin acte juridice, prin aprobarea lor de ctre titularul de drept al competenei sau de ctre titularul unei competene delegate n
Pagina 32 din 77
condiiile legii. Nu intr n sfera controlului financiar preventiv analiza i certificarea situaiilor financiare i/sau patrimoniale, precum i verificarea operaiunilor deja efectuate. Controlul financiar preventiv const n verificarea sistematic a operaiunilor care fac obiectul acestuia, din punct de vedere al: a) respectrii tuturor prevederilor legale care le sunt aplicabile, n vigoare la data efecturii operaiunilor (control de legalitate); b) ndeplinirii sub toate aspectele a principiilor i a regulilor procedurale i metodologice care sunt aplicabile categoriilor de operaiuni din care fac parte operaiunile supuse controlului (control de regularitate); c) ncadrrii n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de angajament, dup caz (control bugetar). Controlul financiar preventiv se organizeaz la urmtoaree entiti publice : autoriti publice i autoriti administrative autonome; instituii publice aparinnd administraiei publice centrale i locale i instituii publice din subordinea acestora; regiile autonome de interes naional sau local; companiile sau societile comerciale; societile comerciale la care statul sau o unitate administrative teritorial deine capitalul majoritar i care utilizeaz sau administraz fonduri publice i/sau patrimoniu public; ageniile cu sau fr personalitate juridic, care gestioneaz fonduri provenite din finanri externe, rambursabile sau nerambursabile cum sunt : unitile de management al proiectelor (UMP)unitile de coordonare a proiectelor ( UCP), Oficiul de Pli i Contracte PHARE ( OPCP), Agenia SAPARD, Fondul Naional de preaderare precum i alte agenii de implementare a fondurilor comunitare; Ministerul Finanelor Publice pentru operaiunile de trezorerie, datorie public, realizarea veniturilorstatului i a contribuiei Romniei la bugetul Uniunii Europene; Autoritile publice executive ale administraiei publice locale, pentru operaiunile de datorie public i realizarea ce venituri proprii. Entitile publice prin care se realizeaz veniturile statului sau unitilor administrative teritoriale organizeaz controlul financiar preventive conform normelor specifice elaborate n funcie de modalitile prevzute de legislaia fiscal pentru stabilirea titlurilor de ncasare i pentru reducerea, ealonarea sau anularea acestora. Regiile autonome, companiile sau societile naionale, precum societile naionale
Pagina 33 din 77
la care statul sau unitile administrative teritoriale de capital majoritar elaboreaz norme specifice de control financiar preventive tinnd cont de legislaia aplicabil entitilor care sunt organizate funcioneaz n regim commercial. Controlul financiar preventiv al operaiunilor se exercit pe baza actelor i/sau documentelor justificative certificate n privina realitii, regularitii i legalitii, de ctre conductorii compartimentelor de specialitate emitente. Operaiunile ce privesc acte juridice prin care se angajeaz patrimonial entitatea public se supun controlului financiar preventiv dup avizarea lor de ctre compartimentele de specialitate juridic i financiar-contabil. La entitile publice unde nu sunt organizate compartimente de specialitate juridic i/sau financiar-contabil, controlul financiar preventiv se va exercita exclusiv prin viza persoanei desemnate de conductorul entitii publice. Conductorii compartimentelor de specialitate rspund pentru realitatea, regularitatea i legalitatea operaiunilor ale cror acte i/sau documente justificative le-au certificat sau avizat. Obinerea vizei de control financiar preventiv pentru operaiuni care au la baz acte i/sau documente justificative certificate sau avizate, care se dovedesc ulterior nereale, inexacte sau nelegale, nu exonereaz de rspundere efii compartimentelor de specialitate sau alte persoane competente din cadrul acestora. Potrivit noii reglementri, Legea nr. 84/2003, controlul financiar preventiv se organizez i se exercit de ctre autoriti competente, n mod unitar, n dou forme : Controlul financiar preventiv propriu, la toate entitile publice de ctre persoanele din cadrul compartimentelor de specialitate desemnate de ctre conductorii entitii publice asupra tuturor operaiunilor cu impact financiar asupra fondurilor publice i patrimoniului public. Controlul financiar preventive delegat, la ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat i ai bugetului oricrui fond special, la Fondul Naional i la ageniile de implementare a fondurilor cominitare i la alte entiti publice cu risc ridicat, prin controlori delegai ai mInisterului Finanelor Publice.
4.2.1 Organizarea controlului financiar preventiv propriu Controlul financiar preventiv se organizeaz, de regul, n cadrul compartimentelor de specialitate financiar-contabil. n raport de natura operaiunilor, conductorul entitii publice poate decide extinderea acestuia i la nivelul altor compartimente de specialitate n
Pagina 34 din 77
care se iniiaz, prin acte juridice, sau se constat obligaii de plat sau alte obligaii de natur patrimonial. Controlul financiar preventiv se exercit, prin viz, de persoane din cadrul compartimentelor de specialitate desemnate n acest sens de ctre conductorul entitii publice. Actul de numire, va cuprinde limitele de competen n exercitarea acestuia. Persoanele care exercit controlul financiar preventiv sunt altele dect cele care aprob i efectueaz operaiunea supus vizei. Pot fi numite, n vederea exercitrii controlului financiar preventiv propriu, persoanele care : sunt angajate ale entitii publice sau au capacitate legal de a ncheia contract pentru ndeplinirea atribuiei de control financiar preventiv propriu ndeplinesc cumulativ urmtoarele funcii - au numai cetenie romn i domiciliul n Romnia - cunosc limba romn scris i vorbit - au capacitate deplin de exerciiu - au o stare de sntate corespunztoare, atestat pe baz de examen medicalde specialitate - au studii superioare economice sau juridice. n cazuri excepionale au studii medii de specialitate economic - au o vechime efectiv n domeniul finanelor publice de minimum trei ani n domeniul financiar-contabil, n cazul celorlalte entiti publice nu au fost condamnate pentru svrirea unei infraciuni care le-ar face incompatibile cu exercitarea acestei activiti - prezint minimum dou scrisori de recomandare. Viza de control financiar preventiv se exercit prin semntura persoanei dessemnate i prin aplicarea sigiliului personal, care va cuprinde urmtoarele informaii : denumirea entitii publice; meniunea viza pentru controlul financiar preventiv; numrul sigiliului (numrul de identificare a titularului acestuia); data acordrii vizei (an, lun, zi). Documentele prezentate la viza de control financiar preventiv se nscriu n Registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar preventiv. Termenul pentru pronunare (acordarea/refuzul vizei) se stabilete, prin decizie intern, de conductorul entitii publice n funcie de natura i complexitatea operaiunilor cuprinse n Cadrul general i/sau specific al operaiunilor supuse controlului preventiv. Procedura de control
Pagina 35 din 77
Documentele care privesc operaiuni asupra crora este obligatorie exercitarea controlului financiar preventiv se transmit persoanelor desemnate cu exercitarea acestuia de ctre compartimentele de specialitate care iniiaz operaiunea. Documentele privind operaiunile prin care se afecteaz fondurile publice i / sau patrimoniul public vor fi nsoite de avizele compartimentelor de specialitate , de note de fundamentare, de acte i / sau documente justificative i, dup caz, de o "Propunere de angajare a unei cheltuieli" i / sau de un "Angajament individual / global". Persoanele desemnate pentru exercitarea controlului financiar preventiv vor prelua documentele i vor proceda, ntr-o prim etap, la verificarea formal a acestora cu privire la: completarea documentelor n concordan cu coninutul acestora; existena semnturilor persoanelor autorizate din cadrul compartimentelor de specialitate; existena actelor justificative specifice operaiunii prezentate la viz. Dac nu sunt respectate cerinele legale documentele sunt returnate emitentului, precizndu-se, n scris, motivele restituirii. Dup efectuarea controlului formal, persoanele desemnate s exercite controlul financiar preventiv nregistreaz documentele n Registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar preventiv i efectueaz verificarea operaiunii din punct de vedere al legalitii, regularitii i, dup caz, al ncadrrii n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de angajament. Dac necesitile o impun, n vederea exercitrii unui control preventiv ct mai complet, se pot solicita i alte acte justificative, precum i avizul compartimentului de specialitate juridic. ntrzierea sau refuzul furnizrii actelor justificative ori avizelor solicitate va fi comunicat conductorului entitii publice, pentru a dispune msurile legale. Dac n urma verificrii de fond operaiunea ndeplinete condiiile de legalitate, regularitate i, dup caz, de ncadrare n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de angajament, se acord viza prin aplicarea sigiliului i a semnturii pe exemplarul documentului care se arhiveaz la entitatea public. Documentele vizate i actele justificative ce le-au nsoit sunt restituite, sub semntur, compartimentului de specialitate emitent, n vederea continurii circuitului acestora, consemnndu-se acest fapt n Registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar preventiv. Refuzul de viz Dac n urma verificrii se constat c operaiunile nu ntrunesc condiiile de legalitate, regularitate i, dup caz, de ncadrare n limitele i destinaia creditelor bugetare
Pagina 36 din 77
i/sau de angajament, persoanele desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv vor refuza motivat, n scris, acordarea vizei de control financiar preventiv, consemnnd acest fapt n Registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar preventiv. Refuzul de viz, nsoit de actele justificative semnificative, va fi adus la cunotina conductorului entitii publice, iar celelalte documente se vor restitui, sub semntur, compartimentelor de specialitate care au iniiat operaiunea. Cu excepia cazurilor n care refuzul de viz se datoreaz depirii creditelor bugetare i/sau de angajament, operaiunile refuzate la viz se pot efectua pe propria rspundere a conductorului entitii publice. Efectuarea pe propria rspundere a operaiunii refuzate la viza de control financiar preventiv se face printr-un act de decizie intern emis de conductorul entitii publice. O copie de pe actul de decizie intern va fi transmis persoanei care a refuzat viza, compartimentului de audit public intern al entitii publice, precum i, dup caz, controlorului delegat. Persoanele desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv vor informa Curtea de Conturi, Ministerul Finanelor Publice i, dup caz, organul ierarhic superior al entitii publice asupra operaiunilor refuzate la viz i efectuate pe propria rspundere. Informarea organului ierarhic superior se va face de ndat ce efectuarea operaiunii a fost dispus, prin transmiterea unei copii de pe actul de decizie intern i de pe motivaia refuzului de viz. Conductorul organului ierarhic superior are obligaia de a lua msurile legale pentru restabilirea situaiei de drept. Dac prin operaiunea refuzat la viz, dar efectuat pe propria rspundere de ctre conductorul entitii publice, se prejudiciaz patrimonial entitatea i dac conductorul organului ierarhic superior (dup caz) nu a dispus msurile legale, atunci vor fi sesizate inspecia central i/sau inspeciile teritoriale ale Ministerului Finanelor Publice. Informarea Curii de Conturi se va face cu ocazia efecturii controalelor de descrcare de gestiune sau a altor controale ce intr n competena sa. 4.2.2 Organizarea controlului financiar preventiv delegat n calitatea sa de organ de specialitate al Guvernului n domeniul finanelor, Ministerul Finanelor Publice poate exercita, prin controlori delegai numii de ministrul finanelor publice, controlul preventiv la unele entiti publice asupra unor operaiuni care pot
Pagina 37 din 77
afecta execuia n condiii de echilibru a bugetelor sau care sunt asociate unor categorii de riscuri determinate prin metodologia specific analizei riscurilor. Controlul financiar preventiv delegat se exercit la ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetelor fondurilor speciale, bugetului trezoreriei statului, bugetelor instituiilor publice autonome, bugetelor instituiilor publice finanate integral sau parial din din bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale, bugetelor instituiilor publice finanate integral din venituri proprii, bugetului fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de stat i a cror rambursare, dobnzi i alte costuri se asigur din fonduri publice, bugetului fondurilor externe nerambursabile. Ministerul Finanelor Publice numete unul sau mai muli controlori delegai pentru operaiunile derulate prin bugetul trezoreriei statului, pentru operaiuni privind datoria public i pentru operaiuni specifice Ministerului Finanelor Publice; unii ordonatori secundari i teriari, la care se deruleaz un volum ridicat de credite bugeare i/sau de angajament sau pri semnificative din programele asprobate, pentru exercitarea controlului financiar preventiv delegat asupra operaiunilor cu grad ridicat de risc, finanate sau cofinanate din fonduri publice ale ordonatorilor respectivi; ageniile de implementare i Fondul Naional de Preaderare pentru asigurarea gestiunii financiare a fondurilor acordate Romniei de ctre Uniunea European, n condiiile de legalitate, economicitate i eficien i pentru implementarea procedurilor prevzute n regulamentele organismelor finanatoare. Prin norme metodologice aprobate de Ministerul Finabnelor Publice se stabilesc : tipurile de operaiuni ale cror proiecte se dupun controlului financiar preventiv delegat, care pot diferi de la o instituie public la alta; limitele valorice peste care se efectueaz controlul financiar preventiv delegat, pe feluri de operaiuni, care de asemenea , pot diferi de la o instituie public la alta; documentele justificative care trebuie s nsoeasc diferitele tipuri de operaiuni; modul n care se efectueaz controlul financiar preventiv delegat pentru fiecare tip de operaiune. Atribuii ale controlorului delegat 1. Formularea de avize consultative cu privire la conformitatea, economicitatea, eficiena i eficacitatea unor operaiuni sau proiecte de acte normative, dac acestea au impact asupra fondurilor publice. Totodat, n avizele consultative controlorii delegai pot face
Pagina 38 din 77
referire i la regularitatea sau legalitatea unor operaiuni care se vor efectua cu certitudine n viitor sau la aciuni i/sau inaciuni administrative care conduc la situaii de neregularitate sau nelegalitate. Avizele consultative se ntocmesc la: - iniiativa controlorului delegat; - solicitarea ministrului finanelor publice; - solicitarea ordonatorului de credite. 2. Analiza ndeplinirii condiiilor prevzute de lege pentru includerea n programul de investiii anex la proiectul de buget a obiectivelor de investiii noi i n continuare, precum i a actualizrii valorii acestora n funcie de evoluia indicilor de preuri. Observaiile formulate n avizele consultative vor fi transmise ordonatorului de credite pentru a fi avute n vedere la definitivarea proiectului de buget. 3. Supravegherea execuiei bugetare n condiii de echilibru i de prudenialitate, prin exercitarea controlului prin viz asupra operaiunilor privind deschideri de credite, repartizri i retrageri de credite, virri de credite ntre subdiviziunile clasificaiei bugetare i ntre programe, modificarea repartizrii pe trimestre a creditelor bugetare 4. Supravegherea organizrii, inerii, actualizrii i raportrii evidenei angajamentelor. 5. Monitorizarea i ndrumarea metodologic a controlului financiar preventiv intern prin procedura vizei, prin avizul consultativ la refuzul de viz de control preventiv intern, prin propuneri de perfecionare a organizrii controlului preventiv intern i prin aplicarea standardelor din domeniu. 6. Exercitarea controlului financiar preventiv, din punct de vedere al legalitii, regularitii i, dup caz, al ncadrrii n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de angajament, pentru operaiuni care angajeaz patrimonial entitatea public, dac prin acestea se afecteaz un volum important din fondurile publice i exist riscuri asociate semnificative n efectuarea lor. Numirea i mandatul controlorilor delegai Numirea controlorilor delegai la entitile publice se face prin ordin al ministrului finanelor publice, la propunerea controlorului financiar ef. Prin ordinul de numire controlorul delegat se nvestete cu competena de a exercita, n numele legii, la ordonatorul de credite la care a fost numit, atribuiile prevzute . Prin ordinul de numire se stabilesc tipurile de operaiuni care se supun controlului preventiv delegat, precum i limitele de la care acesta se exercit.
Pagina 39 din 77
Dac n timpul exercitrii mandatului apare necesitatea modificrii listei de operaiuni i a limitelor valorice, controlorul financiar ef este mputernicit s opereze aceste modificri. Controlorul financiar ef l va informa pe ministrul finanelor publice asupra modificrilor aduse i asupra motivelor care le-au determinat. n cazul absenei temporare de la post a controlorului delegat numit prin ordin al ministrului finanelor publice, controlorul financiar ef este mputernicit s desemneze un alt controlor delegat care s ndeplineasc atribuiile celui dinti pe durata absenei acestuia. Controlorul delegat i exercit atribuiile n mod independent, neputndui-se impune, pe nici o cale, acordarea sau refuzul vizei de control financiar preventiv. Asupra situaiilor deosebite aprute n activitatea sa, controlorul delegat l poate informa direct sau prin controlorul financiar ef pe ministrul finanelor publice. Condiii specifice de exercitare a controlului financiar preventiv delegat Controlul financiar preventiv delegat se exercit asupra operaiunilor care se nscriu n condiiile fixate prin ordinul de numire. Restul operaiunilor prin care se afecteaz fondurile i/sau patrimoniul public intr n competena exclusiv a controlului preventiv intern. Controlul financiar preventiv delegat se exercit asupra operaiunilor ce intr n competena sa numai dup ce acestea au fost supuse controlului preventiv intern. Operaiunile refuzate la viza de control preventiv intern nu mai sunt supuse controlului preventiv delegat. n cazuri excepionale, controlorul delegat are dreptul s prelungeasc perioada de verificare cu maximum 5 zile lucrtoare, informndu-l, n acest sens, pe controlorul financiar ef i ordonatorul de credite. Dac n exercitarea atribuiilor sale controlorul delegat sesizeaz c, n mod repetat, controlul preventiv intern a acordat viza pentru operaiuni care nu ntrunesc condiiile de legalitate, regularitate i, dup caz, de ncadrare n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de angajament, acesta l va informa n scris pe ordonatorul de credite pentru a dispune msurile ce se impun potrivit responsabilitilor prevzute n actele normative. Avizul consultativ, solicitat de ctre ordonatorul de credite controlorului delegat n cazul refuzului de viz de control preventiv intern, nu constituie un act de pronunare asupra legalitii i regularitii operaiunilor. Regimul refuzului de viz al controlorului delegat Dac n urma parcurgerii procedurii de verificare , se constat c operaiunile nu ntrunesc condiiile de legalitate, regularitate i ncadrare, dup caz, n destinaia i limitele creditelor bugetare i/sau de angajament, controlorul delegat va comunica, n scris
Pagina 40 din 77
ordonatorului de credite motivele pentru care operaiunea nu poate fi efectuat, consemnnd acest fapt n Registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar preventiv. O copie de pe textul comunicrii va fi transmis controlorului financiar ef. n situaia n care ordonatorul de credite consider c operaiunea poate fi efectuat, solicit, n scris, controlorului delegat acordarea vizei, prezentnd argumentele corespunztoare de legalitate i regularitate. n caz contrar, operaiunea se consider retras de la viz, iar actele justificative se restituie, sub semntur, compartimentului de specialitate. Dac controlorul delegat consider ntemeiate argumentele ordonatorului de credite, va acorda viza pentru efectuarea operaiunii. n situaia n care argumentele sunt considerate nentemeiate sau insuficiente, controlorul delegat va aduce la cunotin ordonatorului de credite refuzul de viz i va restitui, sub semntur, compartimentelor de specialitate actele justificative. n situaii complexe, controlorul delegat poate solicita controlorului financiar ef constituirea, n condiiile legii, a comisiei pentru formularea opiniei neutre. Aceast opinie va fi adus la cunotin controlorului delegat n 3 zile de la solicitarea sa. Termenul pentru pronunare se suspend pe perioada de la comunicarea motivelor pentru care operaiunea nu poate fi efectuat pn la primirea punctului de vedere al ordonatorului de credite i pe perioada formulrii opiniei neutre. Cu excepia cazurilor n care refuzul de viz se datoreaz depirii creditelor bugetare sau de angajament, operaiunile refuzate la viz se pot efectua numai pe propria rspundere a ordonatorului de credite. Actul de decizie prin care ordonatorul dispune efectuarea operaiunii pe propria rspundere va fi adus la cunotin compartimentului de audit intern i controlorului delegat care va consemna acest fapt n Registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar preventiv. Controlorul delegat va informa Ministerul Finanelor Publice asupra operaiunilor refuzate la viz i executate pe rspunderea ordonatorului de credite, cu ocazia raportrilor lunare transmise controlorului financiar ef, precum i Curtea de Conturi, cu ocazia controalelor de descrcare de gestiune sau a altor controale dispuse de aceasta. n conformitate cu prevederile art. 23 alin. (8) din Ordonana Guvernului nr. 119/1999, cu modificrile i completrile ulterioare, Ministerul Finanelor Publice elaboreaz i transmite spre dezbatere Guvernului, pn la sfritul trimestrului I al fiecrui an, raportul naional anual privind controlul preventiv. n raportul naional anual privind controlul preventiv se evalueaz activitatea de control financiar preventiv i capacitatea administrativ a entitilor publice de integrare a
Pagina 41 din 77
acestuia n sfera responsabilitii manageriale prin dezvoltarea unui sistem de control intern eficace, se identific i se evalueaz riscurile asociate actelor de gestiune a patrimoniului i a fondurilor publice i se formuleaz opinii i recomandri cu privire la aciunile ce trebuie ntreprinse n plan legislativ i administrativ pentru o mai corect i eficient utilizare a resurselor publice. n vederea atingerii acestui scop, n raportul naional anual privind controlul preventiv se va face referire la: a) rezultatele activitii de control financiar preventiv, concretizate n: - volumul, tipologia i structura operaiunilor analizate din punct de vedere al legalitii, regularitii i, dup caz, al ncadrrii n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de angajament; - neautorizarea, prin refuz de viz, a unor operaiuni care nu ntrunesc condiiile prevzute de actele normative n vigoare pentru a fi efectuate; - opiniile formulate prin avizele consultative, orientate spre asigurarea unei mai bune gestiuni financiare, perfecionarea cadrului normativ, introducerea unor noi standarde de control; b) factorii de risc decurgnd din: - caracteristicile legislaiei primare i secundare n perioada de tranziie, precum i din constrngerile bugetare; - capacitatea entitilor publice de a organiza sisteme de gestiune bazate pe norme, ghiduri i proceduri detaliate de efectuare a operaiunilor, de a optimiza circuitul documentelor, de a defini riguros responsabilitile compartimentelor de specialitate i ale personalului din cadrul acestora i de a aplica principiul separrii atribuiilor; - numrul, pregtirea profesional i calificarea personalului; - neidentificarea operaiunilor sensibile i avizarea unor operaiuni care se dovedesc a fi nelegale sau ineficiente; - neasigurarea unei independene reale n exercitarea controlului financiar preventiv; - modul n care conductorul entitii publice trateaz refuzurile de viz i/sau avizele consultative emise; c) aciunile ce au fost sau trebuie ntreprinse pentru reducerea riscurilor n administrarea patrimoniului i/sau fondurilor publice. Entitile publice care administreaz patrimoniul public i/sau fonduri publice au obligaia ntocmirii rapoartelor trimestriale cu privire la activitatea de control preventiv
Pagina 42 din 77
propriu, care cuprind situaia statistic a operaiunilor supuse controlului preventiv i sinteza motivaiilor pe care s-au ntemeiat refuzurile de viz, n perioada raportat .
CAPITOLULV ORGANIZAREA I EXERCITAREA CONTROLULUI FINANCIAR EXECUTIV
Ministerul Finanelor Publice ndeplinirea programului guvernamental de reforme este de neconceput fr ntrirea controlului financiar. n vederea aplicrii Strategiei i Programului de guvernare n domeniul finanelor publice, Ministerul Finanelor Publice se organizeaz i funcioneaz ca organ de dpecialitate al administraiei publice centrale, n subordinea Guvernului. Ministerul Finanelor publice contribuie la elaborarea i implementarea Strategiei i a Programului de guvernare n domeniul finanelor publice, n exercitarea administrrii generale a finanelor publice, asigurnd utilizarea prghiilor financiare i valutare n concordan cu cerinele economiei de pia i pentru stimularea iniiativei agenilor economici. Ministerul Finantelor Publice este institutia de maxima importanta, cu rol de sinteza n desfasurarea activitatii structurilor economice, financiare si fiscale din Romnia si functioneaza pe baza Legii nr.90/2001 privind organizarea si functionarea Guvernului Romaniei si a ministerelor, cu modificrile i completrile ulterioare, a Legii nr.500/2002 privind finantele publice, cu modificarile ulterioare si a Hotarrii Guvernului nr.1574/2003 privind organizarea si functionarea Ministerului Finantelor Publice si a Agentiei Nationale de Administrare Fiscala, cu modificarile si completarile ulterioare, aplicnd strategia si programul de guvernare n domeniul finantelor publice. Rolul Ministerului Finantelor Publice este acela de constituire si gestionare generala a resurselor financiare publice printr-un sistem complex de bugete: bugetul de stat; bugetul asigurarilor sociale de stat; bugetele locale; bugetele fondurilor speciale; bugetele fondurilor externe nerambursabile; al trezoreriei statului si altor institutii publice cu caracter autonom, conform legii, cu asigurarea echilibrului bugetar si aplicarea politicii financiare a statului. La baza elaborarii si executiei acestor bugete stau principiile
Pagina 43 din 77
universalitatii, publicitatii, unitatii, anualitatii, specializarii bugetare si unitatii monetare.
Ministerul Finantelor Publice actioneaza prin mijloace specifice pentru combaterea si eliminarea evaziunii fiscale si a coruptiei si nfaptuieste politica vamala a tarii. De asemenea, coordoneaza si supravegheaza activitatea n domeniul loteriilor de stat, elibereaza licente, n conditiile legii, pentru practicarea jocurilor de noroc si coordoneaza si supravegheaza activitatea de asigurare si reasigurare din Romnia. n scopul coordonarii politicii financiare, stabilita de Guvern i aprobata de Parlamentul Romniei, privind politica valutara, monetara si de credit, Ministerul Finantelor Publice colaboreaza cu Banca Nationala a Romniei pentru elaborarea balantei de plati externe, a balantei creantelor si angajamentelor externe, a reglementarilor din domeniul monetar si valutar. Ministerul Finantelor Publice participa n numele statului, n tara si strainatate, dupa caz, la tratativele externe privind acordurile bilaterale si multilaterale, de promovare si protejare a investitiilor si la conventiile de evitare a dublei impuneri si de combatere a evaziunii fiscale. De asemenea, Ministerul Finantelor Publice avizeaza, n faza de proiect, acordurile, angajamentele, protocoalele sau alte asemenea ntelegeri ncheiate cu parteneri straini, precum si proiectele de acte normative care contin prevederi de ordin financiarbancar, ncheiate de institutiile publice. Organizarea Ministerului Finantelor Publice Conducerea Ministerului Finantelor Publice se exercita de catre ministru, care coordoneaza ntreaga activitate a institutiei si o reprezinta n raporturile cu celelalte ministere, alte autoritati publice si organizatii din tara, cu organisme similare din alte tari, precum i cu personae juridice i fizice. Ministrul are n subordine directa cinci secretari de stat si secretarul general al ministerului, cu atributii si sarcini specifice activitatilor desfasurate de minister, stabilite prin ordin al ministrului finantelor publice. De asemenea, n cadrul Ministerului Finantelor Publice functioneaza Colegiul Ministerului, cu rol de consultant si a carui organizare si structura este aprobata prin ordin al ministrului. n ndeplinirea atribuiilor sale , Ministerul Finanelor Publice este autorizat : s dea ageniolor economici, ca urmare a controlului, dispoziii obligatorii pentru luarea msurilor de respectare a legii; s ia msuri pentru aplicarea sanciunilor prevzute de lege n competena sa;
Pagina 44 din 77
s aprobe nlesniri, restituiri, compensri i amanri la plata impozitelor, taxelor, contribuiilor sociale i a altor vrsminte bugetare obligatorii, n condiiile legii; s aplice, prin organelle abilitate, modalitile de executare silit i msurile asiguratorii, n condiiile legii, pentru recuperarea creanelor bugetare; s ncheie protocoale de schimb de informaii, documente i de colaborare cu ministere, instituii publice i cu alte organizaii, potrivit competenelor atribuite; f) s refuze cererile de finanare de la bugetul de stat, de suplimentare i de virare a creditelor bugetare n cazurile n care acestea nu ndeplinesc condiiile legale sau se abat de la reglementrile n vigoare; g) s revoce creditele bugetare deschise ordonatorilor de credite, n cazurile n care se constata ca acestea se utilizeaz n alte scopuri dect cele stabilite; h) s resping situaii financiar-contabile ale ordonatorilor de credite care nu ndeplinesc condiiile stabilite de normele legale i sa stabileasc noi termene pentru refacerea i prezentarea acestora, cu aplicarea sanciunilor prevzute de legislaia n vigoare; i) s emita, sa anuleze, sa revoce, sa suspende, dup caz, pentru domeniile pentru care este mputernicit, n condiiile legii, acte administrative sub forma autorizaiilor, licenelor, atestatelor sau alte asemenea acte administrative prin care li se permite solicitanilor organizarea i/sau desfurarea unei anumite activiti; j) s stabileasc orice alte msuri, n condiiile prevzute de lege. n structura Ministerului Finanelor Publice, controlul financiar este organizat i se exercit prin intermediul a dou organisme i anume Agenia Naional de Administrare Fiscal Garda Financiar La nivelul judeelor i a municipiului Bucureti sunt organizate agenii judeene de administrare fiscal i secii ale Grzii Financiare. 5.2 Agenia Naional de Administrare Fiscal O simpla analiza a sistemului de organizare globala ne arata ca lumea se constituie din multe natiuni diferite, populate de oameni diferiti, fiecare cu propria lor limba, religie, cultura, obiceiuri si istorie. Dar toate natiunile au cel putin un lucru in comun : Administratia Fiscala. O astfel de institutie trebuie sa urmeze un curs in mijlocul unor asteptari contradictorii, respectiv presiunea nevoilor de asigurare a serviciilor publice - in permanenta
Pagina 45 din 77
crestere, in antagonism cu presiunea fiscala asupra masei impozabile - ce se doreste minimizata. Mediul si conditiile specifice de actiune in care opereaza Administratia Fiscala sunt diferite fata de ale altor organizatii. "Ingratitudinea" functiei de baza a institutiei tinde sa fie subestimata, uitandu-se faptul ca o Administratie Fiscala de incredere si cu o functionare linistita este o conditie de baza pentru o dezvoltare economica durabila. La inceputul unui nou mileniu, Administratiile Fiscale din toata lumea sunt confruntate, mai mult sau mai putin, cu aceleasi progrese si sperante, in continua schimbare, fiind influentate in special de fenomenul globalizarii si al cresterii vitezei de transmitere a fluxurilor informationale. Acestea sunt impuse de amplificarea pretentiilor contribuabililor, ceea ce determina o cerere crescuta pentru un serviciu eficient, orientat spre client, un management transparent si accesul liber la informatie. Societatea in care trebuie sa opereze Administratiile Fiscale - inclusiv din punct de vedere microeconomic - nu mai este imuabila. Apar zilnic schimbari. Administratia Fiscala trebuie sa fie flexibila pentru a se adapta la standardele Uniunii Europene. Inca din cursul anului 2002, Ministerul Finantelor Publice a inceput un proces intens de reforma si modernizare a activitatii de administrare fiscala, proces care a beneficiat atat de sprijinul factorilor interni, cat si de cel al programelor externe de asistenta tehnica. Necesitatea acestei reforme a administrarii impozitelor, taxelor, contributiilor si a altor venituri ale bugetului de stat a fost determinata de diversi factori, cum sunt schimbarile economice si sociale aparute in ultima perioada, obligatiile asumate de Romania odata cu exprimarea ferma a dorintei de aderare la Uniunea Europeana, mediul de afaceri conectat din ce in ce mai mult cu economia internationala, precum si schimbarile care au avut loc in plan international in procesul de modernizare al Administratiilor Fiscale. A fost demarat un program ambitios de imbunatatire a administrarii veniturilor statului. Obiectivele pricipale s-au indreptat catre acordarea unei atentii deosebite categoriei de contribuabili mari, prin centralizarea administrarii acestora si oferirea de servicii adaptate nevoilor lor speciale. De asemenea, s-a avut in vedere crearea unei administratii fiscale moderne, autonome si functionand pe baza bunelor practici recunoscute la nivel international, precum si eficientizarea activitatii de administrare a veniturilor si cresterea gradului de colectare, prin unificarea administrarii tuturor veniturilor bugetului general consolidat, in cadrul unei agentii nationale de colectare. La nceputul anului 2003 , n cadrul Ministerului Finantelor Publice a fost nfiinat Departamentul de Administrare Fiscala, prin unificarea tuturor directiilor de administrare
Pagina 46 din 77
fiscala sub coordonarea unui singur secretar de stat. Agentia Nationala de Administrare Fiscala, principalul motor al colectarii veniturilor la bugetul de stat, asigur pe langa cresterea gradului de colectare al veniturilor bugetare si cresterea gradului de incredere publica in sistemul de administrare fiscala prin schimbarea modului de abordare a relatiilor cu contribuabilii si prin cresterea gradului de transparenta, fara a atinge interesele personale ale contribuabililor. Masura colectarii si monitorizarii unitare a impozitelor, taxelor si contributiilor sociale trebuie sa aiba un efect pozitiv pentru disciplinarea fiscala a contribuabililor . Organizarea Agenia Naional de Administrare Fiscal Potrivit legii sale de organizare i funcionare, Agenia Naional de Administrare Fiscal se compune din : Autoritatea Nationala a Vamilor Garda Financiara Directia Generala de Gestiune a impozitelor si contributiilor Directia Generala de Colectarea a Creantelor Bugetare Directia Generala de Inspectie Financiar-Fiscala Directia Generala de Solutionare a Contestatiilor Directia de Audit Public Intern Directia General a Finanelor Publice Direcia General de Administrare a marilor Contribuabili Directia de Cooperare Internationala, Planificare si Relatii Institutionale Agenia Naional de Administrare Fiscal este condus de un preedinte cu rang de secretar de stat, numit prin decizie a primului ministru. Obiectivele principale ale Ageniei Nional de Administrare Fiscal sunt : colectarea veniturilor bugetului de stat conform competenelor precum i a veniturilor bugetului asigurrilor sociale de statbugetul asigurrilor pentru omaj, bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de stat reprezentnd contribuia de asigurri sociale, contribuia de asigurri pentru omaj, contribuia pentru asigurri sociale de sntate, contribuia de asigurare pentru accidente de munc i boli profesionale, datorate de
Pagina 47 din 77
pltitori, personae juridice i personae fizice, care au calitate de angajator sau asimilai ai acestora i alte personae care au obligaia fa de bugetul de stat; aplicarea unitar a prevederilor legislaiei privind impozitele, taxele, contribuiile sociale i alte venituri bugetare n domeniul su de activitate; exercitarea prerogativelor stabilite de lege prin aplicarea unui tratament echitabil tuturor contribuabilor; aplicarea n domeniul vamal a msurilor specifice rezultate din Programul de guvernare i din legislaia n domeniul vamal. n cadrul Ageniei Naionale de Administrare Fiscal , este organizat Directia Generala de Inspectie Financiar-Fiscala . Acesata asigura indeplinirea in bune conditii si la timp a sarcinilor ce revin Agentiei Nationale de Administrare Fiscala pe linia exercitarii inspectiei fiscale privind respectarea legislatiei financiar-fiscale si a celei contabile de catre contribuabili, in legatura cu impozitele, taxele, contributiile si alte venituri bugetare si pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale, in care scop, are urmatoarele atributii principale: 1. Verifica bazele de impunere, legalitatea si conformitatea declaratiilor fiscale, corectitudinea si exactitatea indeplinirii obligatiilor de catre contribuabili, respectarea de catre acestia a prevederilor legislatiei fiscale si contabile, stabilirea diferentelor obligatiilor de plata, precum si a accesoriilor aferente acestora. 2. Constata contraventiile si aplica sanctiunile prevazute de actele normative din domeniul financiar-fiscal si contabil si dispune masurile necesare indeplinirii corecte, de catre contribuabili, a obligatiilor fiscale ce le revin. 3. Sesizeaza organele de cercetare penala in cazul constatarii de abateri de la legislatia financiar-fiscala si contabila care indeplinesc elementele constitutive ale unei infractiuni. 4. Confisca, in conditiile legii, bunurile sustrase de la plata impozitelor, taxelor si contributiilor, precum si sumele in lei sau valuta dobandite ilicit. 5. Intocmeste si transmite organelor de executare silita deciziile privind instituirea masurilor asiguratorii, potrivit prevederilor Codului de procedura fiscala si normelor de aplicare a acestuia. 6. Efectueaza inspectii fiscale speciale, tematice, la solicitarea conducerii ministerului, Agentiei Nationale de Administrare Fiscala sau a unor organe abilitate ale statului. 7. Efectueaza, direct sau prin celelalte structuri teritoriale, inspectii fiscale pentru persoanele fizice sau juridice suspecte de savarsirea sau de finantarea actelor de terorism
Pagina 48 din 77
transmise Agentiei Nationale de Administrare Fiscala de celelalte institutii ale statului cu atributii in acest domeniu prin Secretariatul Permanent infiintat in baza O.M.F. nr.478/2002 si O.U.G. nr.159/2001 pentru prevenirea si combaterea utilizarii sistemului financiar-bancar in scopul finantarii de acte teroriste. 8. Coordoneaza si realizeaza actiuni de investigare fiscala in care sens: - coordoneaza intreaga activitate de investigare fiscala la nivel national, asigura colaborarea cu alte institutii abilitate pentru realizarea sarcinilor stabilite; - asigura culegerea de informatii fiscale privind formele, caile, metodele si mijloacele de fraudare a bugetului de stat consolidat de catre contribuabili, pe activitati si categorii de contribuabili si constituirea unei baze de date in acest sens; - elaboreaza si supune spre aprobare strategii si obiective de lupta contra evaziunii fiscale; - elaboreaza metode si tehnici de investigare a faptelor de evaziune fiscala. 9. Asigura coordonarea, organizarea si functionarea schimbului de informatii fiscale pe plan intern si international. 10. Elaboreaza procedurile de inspectie fiscala si asigura cunoasterea si aplicarea corecta a acestora de catre intregul aparat de inspectie fiscala. 11. Actioneaza pentru mentinerea unui inalt grad de integritate, etica si morala in activitatea de inspectie fiscala si pentru respectarea Codului etic al inspectorului de control fiscal. 12. Participa la derularea programelor de infratire institutionale finantate din fonduri PHARE pe domeniul sau de activitate. Pentru indeplinirea atributiilor ce ii revin, Directia Generala de Inspectie Fiscala are urmatoarea structura organizatorica: un director general i doi directori generali adjuncti, coordonatori ai celor 2 directii: 1. Directia controlului fiscal care are in structura un director si urmatoarele servicii: - serviciul analiza, sinteza, programare si coordonare activitate de inspectie fiscala; - serviciul de inspectie fiscala 1; - serviciul de inspectie fiscala 2; - serviciul metodologie si proceduri de inspectie fiscala; 2. Directia de investigatii fiscale care are in subordine doua servicii: - serviciul de investigatii fiscale; - biroul central de legaturi (BCL).
Pagina 49 din 77
5.3 GARDA FINANCIAR Scurt istoric Istoria Grzii Financiare se gsete integrat n istoria economiei Trilor Romne, nregistrnd aceleai evoluii i fiind supus influienelor pe care le - au exercitat principalele momente politice, economice i sociale trite de poporul nostru de - a lungul anilor. Una din caracteristicile acestui corp de control financiar era foarte buna pregtire profesional, documentele vremii folosind termenul de cultur profesional. Membrii corpului erau absolveni de nvmnt superior sau juridic, fie absolveni ai institutelor de nvmnt special pentru finane din cadrul universitilor din Budapesta i Viena. Sfritul primului rzboi mondial i Marea Unire de la 1918 sunt dou ,momente de mare imporetan n istoria economiei naionale, constituind nu numai un nceput, un moment de relansare a economiei, dar i un cadru propice de reorganizare a instituiilor statului. Corpul finanilor a fost preluat n bugetul statului sub denumirea de Gard Financiar. n anul 1927, Garda Financiar a fost desfinat. La numai trei ani, prin Legea Spirtului din 1930 s-a prevzut renfiinarea Grzii Financiare, ca o necessitate stringent dar cu o sfer de activitate limitat doar la fiscalitatea din sectoarele de producie i comercializare a spirtului i buturilor alcoolice. Efectiv, Garda Financiar a fost renfiinat n baza Legii Monopolului Alcoolului din 18 mai 1932. n anul 1933, prin Legea Organizrii Ministerului de Finane, Garda Financiar a fost ataat Secretaiatului General, atribuiile sale au fost extinse i la alte impozite din domeniul sectoarelor de producie, comercializare i prestri servicii, elaborndu-se i Regulamentul ei de funcionare. Structura de organizare a Grzii Financiare la nceputul anului 1933 era urmtoarea: Comitetul de coordonare pe ar a Grzii Financiare, Circumscripii de inspecie,Comisariate ale Grzii Financiare i Posturi fixe ale Grzii Financiare conduse de guarzi. Organizarea i funcionarea Grzii Financiare Garda Financiar este instituie public de control, cu personalitate juridic, care exercit controlul operativ i inopinat privind prevenirea, descoperirea i combaterea oricror acte i fapte din domeniul economic, financiar i vamal, care au ca efect evaziunea i frauda fiscal, organizat ca organ de specialitate al administraiei publice centrale n subordinea Ministerului Finanelor Publice. Garda Financiar are n structur:
Pagina 50 din 77
Comisariatul general; Comisariatele regionale i Comisariatul Municipiului Bucureti, care au n componen secii judeene arondate. Garda Financiar este condus de un comisar general - funcionar public, numit prin ordin al ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control, n condiiile legii. Comisarul general are calitatea de ordonator secundar de credite i exercit atribuiile legale n aceast calitate pentru toate unitile din structura Grzii Financiare. n exercitarea atribuiilor sale comisarul general emite decizii, aprob norme de lucru i stabilete proceduri pentru ntreg personalul Grzii Financiare. omisarul general reprezint Garda Financiar n relaiile cu terii, numete, angajeaz, promoveaz, sancioneaz i elibereaz din funcii personalul din structura Comisariatului general, comisarii-efi, comisarii-efi adjunci ai comisariatelor regionale i ai Comisariatului Municipiului Bucureti, precum i comisarii care conduc seciile judeene, potrivit legii, cu avizul ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control pentru funciile de conducere. Comisarul general asigur, prin deciziile luate, ndeplinirea corespunztoare a atribuiilor ce revin Grzii Financiare potrivit dispoziiilor legale n vigoare i rspunde n faa ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control de ntreaga activitate desfurat de unitile din structura Grzii Financiare. Comisarul general este ajutat n activitate de 3 comisari generali adjunci care, n absena comisarului general, angajeaz i reprezint Garda Financiar pe baza mandatului expres dat prin decizie a comisarului general. Structura central a Grzii Financiare este Comisariatul general care, sub conducerea comisarului general, asigur realizarea strategiei de control, urmrete modul de realizare a atribuiilor ncredinate comisariatelor regionale i Comisariatului Municipiului Bucureti, stabilete msuri operative pentru eficiena controlului curent i a controlului tematic. Comisarii din Comisariatul general al Grzii Financiare au competen de control operativ i inopinat pe ntreg teritoriul rii, n condiiile prevzute n prezenta hotrre. n structura Comisariatului general se pot organiza servicii, birouri i alte compartimente funcionale prin decizie a comisarului general, cu avizul ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control. Comisariatele regionale se organizeaz ca uniti zonale cu competene teritoriale limitate, care conduc i supravegheaz activitatea de control operativ i inopinat pentru
Pagina 51 din 77
seciile judeene arondate. Comisarii din comisariatele regionale au competen de control operativ i inopinat n seciile judeene arondate. Comisariatele regionale sunt conduse fiecare de un comisar-ef, ajutat de un comisaref adjunct, care au atribuii i rspunderi pentru seciile judeene arondate, nominalizate expres prin decizie a comisarului general. Comisariatul Municipiului Bucureti este condus de un comisar-ef i 3 comisari-efi adjunci care au atribuii i rspunderi inclusiv pentru seciile judeene arondate. Comisarii-efi ai comisariatelor regionale i al Comisariatului Municipiului Bucureti sunt ordonatori teriari de credite i ndeplinesc n aceast calitate toate atribuiile legale care le revin pentru comisariatul respectiv i seciile judeene arondate. Prin Regulamentul de organizare i funcionare a Grzii Financiare, aprobat prin ordin al ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control, se stabilesc relaiile de coordonare, colaborare i rspundere pentru toate structurile Grzii Financiare. Seciile judeene se organizeaz ca uniti componente ale comisariatelor regionale i ale Comisariatului Municipiului Bucureti, fr personalitate juridic, i sunt conduse de un comisar ef de secie asimilat la salarizare comisarului-ef adjunct al comisariatului regional. Comisarul ef de secie este subordonat comisarului-ef al comisariatului regional la care este arondat secia judeean respectiv sau al Comisariatului Municipiului Bucureti. Obiectivele de control sunt coordonate de comisariatul regional sau de Comisariatul Municipiului Bucureti, dup caz, pentru toate seciile judeene arondate, iar rezultatele nregistrate de acestea sunt centralizate i raportate pe fiecare comisariat regional care rspunde de ntreaga activitate a seciilor judeene arondate. Comisariatele regionale i Comisariatul Municipiului Bucureti pot utiliza n operaiunile de control curent sau tematic care le revin comisari din toate seciile judeene arondate, n funcie de specializarea acestora n diferitele obiective sau teme ce fac obiectul controlului operativ i inopinat. Din dispoziie a comisarului general sau cu aprobarea scris a acestuia, la cererea comisarilor efi, pentru anumite operaiuni de control pot participa comisari din oricare dintre comisariatele regionale, Comisariatul Municipiului Bucureti i din oricare dintre seciile judeene. Atribuiile Grzii Financiare n exercitarea atribuiilor sale, stabilite potrivit legii , Garda Financiar efectueaz controlul operativ i inopinat sub forma controlului curent sau tematic, dup caz, cu privire la: a) respectarea actelor normative n scopul prevenirii, descoperirii i combaterii oricror acte i fapte interzise de lege;
Pagina 52 din 77
b) respectarea normelor de comer, urmrind prevenirea, depistarea i nlturarea operaiunilor ilicite; c) modul de producere, depozitare, circulaie i valorificare a bunurilor n toate locurile i spaiile n care se desfoar activitatea agenilor economici; d) participarea, n colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere i instituii specializate, la aciuni de depistare i de combatere a activitilor ilicite care genereaz fenomene de evaziune i fraud fiscal. De asemenea, Garda Financiar coopereaz cu organele cu atribuii similare din alte state, pe baza tratatelor internaionale la care Romnia este parte sau pe baz de reciprocitate, precum i cu organismele de combatere a fraudei din cadrul Uniunii Europene, n cauzele de interes comun, potrivit protocoalelor ncheiate n acest sens. Garda Financiar execut: a) operaiuni de control curent; b) operaiuni de control tematic. Controlul curent se execut operativ i inopinat, pe baza legitimaiei de control, a insignei de mputernicire i a ordinului de serviciu. Controlul tematic se execut de ctre comisarii Grzii Financiare n baza ordinelor date de conducerea Ministerului Finanelor publice sau de comisarul general. Persoana care dispune controlul tematic stabilete obiectivele de verificat, entitile supuse controlului, perioada asupra creia se efectueaz verificarea, precum i durata controlului. La orice aciune de control particip minimum 2 comisari. La aciunile de control cu grad sporit de periculozitate, echipele de comisari vor fi nsoite de membri ai subunitilor specializate de intervenie rapid ale poliiei. Personalul Grzii Financiare nu va fi antrenat n aciuni de control fiscal de natura celor privind stabilirea, urmrirea i ncasarea veniturilor bugetare. n ndeplinirea atribuiilor ce le revin, comisarii Grzii Financiare sunt n drept: a) s efectueze controale n spaiile n care se produc, se depoziteaz sau se comercializeaz bunuri ori se desfoar activiti ce cad sub incidena actelor normative n vigoare cu privire la prevenirea, descoperirea i combaterea oricror acte i fapte care sunt interzise de acestea; b) s verifice respectarea reglementrilor legale privind circulaia mrfurilor pe drumurile publice, n porturi, ci ferate i fluviale, aeroporturi, n vecintatea punctelor
Pagina 53 din 77
vamale, antrepozite, zone libere, precum i n alte locuri n care se desfoar o asemenea activitate; c) s verifice legalitatea activitilor desfurate, existena i autenticitatea documentelor justificative n activitile de producie i prestri de servicii ori pe timpul transportului, depozitrii i comercializrii bunurilor i s aplice sigilii pentru asigurarea integritii bunurilor; d) s dispun msuri cu privire la confiscarea, n condiiile legii, a bunurilor a cror fabricaie, depozitare, transport sau desfacere este ilicit, precum i a veniturilor realizate din activiti comerciale sau prestri de servicii nelegale i s ridice documentele financiarcontabile i de alt natur care pot servi la dovedirea contraveniilor sau, dup caz, a infraciunilor; e) s solicite, n condiiile i potrivit Codului de procedur penal, efectuarea de ctre organele abilitate de lege a percheziiilor n localuri publice sau particulare - case, curi, dependine i grdini -, dac exist indicii c n aceste locuri sunt ascunse documente, mrfuri sau se desfoar activiti care au ca efect evaziunea sau frauda fiscal; f) s constate acte i fapte care au avut ca efect evaziunea i frauda fiscal, s solicite organelor fiscale stabilirea obligaiilor fiscale n ntregime datorate, s cear organelor de executare competente, potrivit Ordonanei Guvernului nr. 61/2002 privind colectarea creanelor bugetare, republicat, cu modificrile ulterioare, luarea msurilor asigurtorii ori de cte ori exist pericolul ca debitorul s se sustrag de la urmrire sau s i ascund ori s i risipeasc averea i s sesizeze, dup caz, organele de urmrire penal; g) s solicite administratorilor unitilor controlate i persoanelor implicate explicaii, lmuriri, precizri verbale i/sau n scris, dup caz, cu privire la faptele constatate; h) s solicite, potrivit legii, copii certificate de pe documentele originale, s preleveze probe, eantioane, mostre etc., necesare finalizrii actului de control. Analiza i examinarea probelor, eantioanelor i mostrelor se fac n laboratoare de specialitate, cheltuielile privind efectuarea acestora fiind suportate din fondurile special alocate n bugetul de venituri i cheltuieli al Grzii Financiare; i) s constate contraveniile i s aplice sanciunile corespunztoare, potrivit competenelor prevzute de lege; j) s ntocmeasc acte de control operativ i inopinat privind rezultatele verificrilor, s aplice msurile prevzute de normele legale i s sesizeze organele competente n vederea valorificrii constatrilor;
Pagina 54 din 77
k) s opreasc mijloacele de transport, n condiiile legii, pentru verificarea documentelor de nsoire a bunurilor i persoanelor transportate; l) s solicite instituiilor financiar-bancare, de asigurri i reasigurri, n condiiile legii, date sau, dup caz, documente, n scopul instrumentrii i fundamentrii constatrilor cu privire la svrirea unor fapte ce contravin legislaiei n vigoare; m) s poarte uniforma, s pstreze, s foloseasc i s fac uz de armamentul i mijloacele de aprare din dotare, n condiiile legii; n) s utilizeze mijloacele auto purtnd nsemne i dispozitive de avertizare sonore i luminoase specifice, n condiiile prezentei ordonane de urgen. Garda Financiar, n exercitarea atribuiilor proprii, ncheie acte de control operativ i inopinat, constat prin proces-verbal contraveniile svrite i aplic amenzile legale. Actele prin care sunt dispuse msurile cu caracter imediat rezultate din controlul efectuat de ctre comisarii Grzii Financiare, a cror executare este n sarcina entitilor verificate, constituie acte opozabile entitilor respective. n actele de control ncheiate se face meniunea c acest control este operativ i inopinat. n exercitarea atribuiilor de serviciu comisarii Grzii Financiare constat prin proces-verbal contraveniile svrite i aplic sanciunile legale. Neexecutarea msurilor dispuse de comisarii Grzii Financiare n ndeplinirea atribuiilor legal ncredinate i prin exercitarea drepturilor expres conferite de lege se sancioneaz potrivit legii. Pentru constatarea contraveniilor, aplicarea sanciunilor legale i vrsarea sumelor la Trezoreria Statului, Garda Financiar utilizeaz formularele aprobate legal.
C A P I T O L U L VI ORGANIZAREA I EXERCITAREA CONTROLULUI FINANCIAR LEGISLATIV - CURTEA DE CONTURI
6.1 Scurt istoric. Natura instituiei Instituie de origine constituional, Curtea de Conturi a Romniei reia o veche tradiie existent n ara noastr n materie de control specializat.
Pagina 55 din 77
Prima Curtea de Conturi a fost nfiinat n ara noastr, prin Legea din 24 ianuarie 1864. Existena ei a fost menionat i prin Constituia din 1866 n articolul 116, care prevede c, pentru toat Romnia este o singur Curte de Conturi . n Legea nr. 149 din 31 iulie 1929 pune n aplicare prevederile articolului 115 din Constituia din anul 1973 conform creia: Controlul preventiv i cel de gestiune a tuturor veniturilor i cheltuielilor statului se va exercita de Curtea de Conturi, care supune n fiecare an Adunrii deputailor raportul general rezumnd conturile de gestiune al bugetului trecut, semnalnd totodat neregulile svrite de minitrii n aplicarea bugetului. Dup instaurarea regimului comunist n Romnia, Legea nr.149/1929 a fost abrogat prin Decretul nr. 352 din 1 decembrie 1948. Curtea de Conturi a fost reintrodus n sistemul administrativ al rii noastre prin dispoziiile art. 139 din Constituie Romniei din anul 1991. Potrivit acestui articol: Curtea de Conturi exercit control asupra modului de formare, de administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i al sectorului public. n condiiile legii, curtea exercit atribuii jurisdicionale. n Legea nr. 94/1992 n forma iniial, Curtea de Conturi era calificat ca fiind organul suprem de control financiar i de jurisdicie n domeniul financiar. n opinia Colegiului jurisdicional al Curii de Conturi i al Guvernului s-a susinut c semnificaia termenului de organ suprem este aceea de unic, care cu referire la activitatea de jurisdicie, are n vedere jurisdicia financiar.
n noua Constituie a Romniei, aplicat din luna octombrie a anului curent (2003), art. 139, alin.1 se modific i se completeaz astfel, referitor la Curtea de Conturi: Curtea de Conturi exercit control asupra modului de formare, de administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i al sectorului public. n condiiile legii organice, litigiile rezultate din activitatea Curii de Conturi se soluioneaz de instanele judectoreti specializate. Potrivit statutului, Curtea de Conturi poate fi calificat ca o autoritate administrativ autonom, nefiind n subordinea n sensul dreptului administrativ, a nici unei alte autoriti a statului; ea ndeplinete o funcie complex, de control i de jurisdicie, care i confer un grad ridicat de autonomie n domeniul su de activitate. Ca autoritate de control, Curtea de Conturi este un organ al Parlamentului pentru exercitarea controlului general asupra gestiunii bugetului public naional din exerciiului
Pagina 56 din 77
bugetar expirat, deci a bugetului de stat, a bugetului asigurrilor sociale de stat i a bugetului local. Curtea de Conturi poate colabora cu organele internaionale de profil i poate exercita, n numele lor, control asupra gestiunii fondurilor puse la dispoziia Romniei dac prin tratate, convenii sau alte nelegeri internaionale se stabilete aceast competen. Limitele autonomiei funcionale a Curii de Conturi sunt stabilite prin lege i acestea se refer la: Posibilitatea Parlamentului de a opri controalele iniiale din oficiu de ctre Curtea de Conturi n cazul depirii competenelor stabilite prin lege. Posibilitatea Camerei Deputailor sau Senatului de a cere Curii de Conturi, prin hotrre, s efectueze unele controale individuale asupra modului de gestiune a resurselor publice i de a raporta asupra celor constatate. Hotrrile respective sunt obligatorii pentru Curtea de Conturi. Nici o alt autoritate public nu mai poate obliga Curtea de Conturi. 6. 2. Organizarea funcionarea Curii de Conturi Potrivit legii sale de organizare i funcionare nr. 94/1992 cu modificri i completri ulterioare - Curtea de Conturi se compune din: Secia de control financiar ulterior; Secia jurisdicional; Colegiul jurisdicional al Curii de Conturi; Camere de Conturi judeene i cea a municipiului Bucureti; Secretariatul general. Pe lng Curtea de Conturi funcioneaz procurori financiari. Membrii Curii de Conturi n numr de 18 sunt consilieri de conturi, acetia alctuiesc plenul Curii de Conturi. Activitatea intern a Curii de Conturi este reglementat de Regulamentul de organizare i funcionare al acesteia, aprobat de Plen. Acesta cuprinde reglementri privind: conducerea Curii de Conturi - respectiv atribuiile n domeniu ale Plenului, Comitetului de Conducere i Preedintelui Curii; atribuiile Curii de Conturi, aa cum sunt ele stabilite de lege, respectiv atribuii de control i jurisdicionale, precum i de raportare; organizarea Curii de Conturi, respectiv a seciilor de control ulterior i
Pagina 57 din 77
jurisdicionale, colegiului jurisdicional al Curii i camerelor de conturi judeene i a municipiului Bucureti. De asemenea, Regulamentul reglementeaza modul de organizare i functionare a procurorilor financiari i Secretariatului general. n ceea ce priveste drepturile i obligatiile personalului Curtii de Conturi, acestea sunt reglementate fie direct prin legea de organizare i functionare, fie prin codul etic al profesiei i prin statutul functionarului public. Consilierii de Conturi: sunt membrii Curii de Conturi i sunt numii de Parlament, la propunerea Comisiei pentru politica financiar, bancar i bugetar a Senatului i a Comisiei pentru buget i finane a Camerei Deputailor, pentru un mandat de 9 ani, care nu poate fi prelungit sau nnoit. Conducerea: Curii de Conturi se exercit de ctre plen, de comitetul de conducere de preedintele i vicepreedintele Curii de Conturi, care sunt consilieri de conturi. Seciile: sunt conduse de un consilier de conturi, care ndeplinete funcia de preedinte al seciei. Secia de control financiar ulterior: este format din 9 consilieri de conturi i din consilierii financiari i se organizeaz n divizii sectoriale. Secia de control financiar ulterior este condusa de ctre un consilier de conturi, care ndeplinete i funcia de preedinte. Secia de control financiar ulterior are n structura divizii sectoriale, conduse de consilieri de conturi. Divizii sectoriale:
Divizia I Divizia II Divizia III Divizia IV Divizia V Divizia VI
Controlul contului general de execuie a bugetului de stat, datoriei publice, creanelor statului i activitii bancare; Controlul gestionarii fondurilor publice i administrarea patrimoniului autoritilor publice; Controlul fondurilor publice destinate activitii economice; Controlul bugetului asigurrilor sociale de stat, protecie sociale i instituiilor publice autofinanate; Auditul performantei i al sistemelor informatice, combaterea fenomenelor de corupie, fraud, economie subteran i splarea banilor; Controlul instituiilor publice cu atribuii n domeniul privatizrii, al societilor de investiii financiare i al gestionarii fondurilor publice i administrrii patrimoniului unor instituii publice;
Pagina 58 din 77
Divizia VII Divizia VIII
Controlul fondurilor din asisten financiar acordat de Uniunea Europeana i din alte surse internaionale. Coordonarea verificrii bugetelor unitilor administrativ teritoriale. Coordonare, metodologie, perfecionarea pregtirii profesionale, evaluarea activitii profesional a direciilor de control financiar ulterior, raportare, informatic i integrare european; n cadrul diviziilor, sunt organizate direcii de specialitate, conduse de ctre un
director, formate din controlori financiari. La nivel teritorial i al municipiului Bucureti sunt organizate direcii de control financiar ulterior formate din controlori financiari, conduse de ctre un director i un director adjunct. Secia jurisdicional: este instan de fond i de recurs jurisdicional i se compune din 7 consilierii de conturi. Secia jurisdicional i desfoar activitatea la sediul Curii de Conturi i este condusa de un consilier de conturi care ndeplinete funcia de preedinte. Secia jurisdicional are n compunere complete de judecat formate din doi sau trei consilieri de conturi. Camera de Conturi judeean: se compune din compartimentul de control financiar i colegiul jurisdicional. Compartimentul de control financiar este format din controlori financiari i este condus de un ef de compartiment. Colegiul jurisdicional i desfoar activitatea prin complete de judecat alctuite dintr-un singur judector financiar. Propunerea de numire a judectorilor financiari se face de ctre Plenul Curii de Conturi. Pe lng Curtea de Conturi funcioneaz procurorul general financiar i procurorul financiar. Procurorul financiar i exercit atribuiile pe lng seciile Curii de Conturi, ale colegiului jurisdicional al Curii de Conturi i pe lng Camerele de Conturi judeene. Secretariatul general: este condus de un secretar general. n cadrul secretariatului general funcioneaz compartimente de studii sinteze legislaie, norme metodologice documentare, de informatic, de relaii interne i externe, de finane contabilitate i de personal secretariat administrativ. 6. 3. Atribuiile de control i audit financiar Subiectul al controlului Curtea de Conturi pot forma: statul i colectivitile locale constituite n unitile administrativ teritoriale, n calitate de persoane juridice de drept public, cu serviciile si instituiile lor publice, autonome sau nu; regiile autonome
Pagina 59 din 77
Banca Naional a Romniei Societile comerciale la care statul, unitile administrativ teritoriale, instituiile publice sau regiile autonome dein, singure sau mpreun, integral sau mai mult de jumtate din capitalul social; Organismele autonome de asigurri sociale sau de alt natur, care gestioneaz bunuri, valori sau fonduri ntr-un regim legal obligatoriu, n condiiile n care prin lege sau prin statutele lor se prevede acest lucru. Obiectul controlului Curii de Conturi este urmrirea respectarea legii n gestionarea mijloacelor materiale i bneti publice. Curtea de Conturi analizeaz calitatea gestiunii financiare din punct de vedere al economicitii, eficienei i eficacitii, fcnd astfel un control de oportunitate. Pentru a-i exercita atribuiile legale Curtea de Conturi controleaz: Formarea i utilizarea resurselor bugetului de stat, ale bugetului asigurrilor de stat i ale bugetelor locale, precum i micarea fondurilor ntre aceste bugete; Constituirea, utilizarea i gestionarea fondurilor sociale i a fondurilor de tezaur; Formarea i gestionarea datoriei publice i situaia garaniilor guvernamentale pentru credite interne i externe; Utilizarea alocaiilor bugetare pentru investiii, a subveniilor i a transferrilor din partea statului; Constituirea, administrarea i utilizarea fondurilor publice de ctre autoritile administrative autonome; Situaia, evoluia i modul de administrare a patrimoniului public i privat a statului i al unitilor administrativ-teritoriale de ctre instituiile publice, regiile autonome; Constituirea, utilizarea i gestionarea resurselor financiare privind protecia mediului; Utilizarea fondurilor provenite din asistena financiar acordat Romniei de Uniunea European i din alte surse de finanare internaional. Atribuii jurisdicionale Jurisdicia Curii Constituionale cuprinde mai multe soluii n materia activitii jurisdicionale a Curii de Conturi. Curtea Constituional s-a pronunat instituirea unui tratament egal pentru situaii identice, iar pentru situaii diferite, soluii diferite (decizia nr. 64/1991). Tratamentul diferit, instituit prin art. 45 46 din Legea nr. 94/1992 se ntemeiaz mai multe elemente de difereniere cum ar fi:
Pagina 60 din 77
Natura proprietii pgubite; Natura persoanelor juridice care administreaz patrimoniul respectiv; Natura prejudiciilor cauzate i calitatea special a persoanelor cu rspundere principal pentru aceste prejudicii. Potrivit legii, exist singur Curte de Conturi pentru ntreaga ar, iar unitile administrativ teritoriale, funciile curii se exercit prin camere de conturi judeene i a municipiului Bucureti. Organe de jurisdicie care funcioneaz n cadrul acestora sunt: Curtea de Conturi; Secia jurisdicional a Curii de Conturi; Curtea de Conturi judec n ultim instan: - Recursurile n anulare jurisdicional declarate de procurorul general financiar mpotriva hotrrilor definitive ale colegiilor i Seciei jurisdicionale; - Conflictele de competen ivite ntre Secia jurisdicional i colegiile jurisdicionale; - Cererile de reexaminare introduse mpotriva soluiilor procurorului general financiar date asupra actelor de clasare. Secia jurisdicional a Curii de Conturi judec n prim instan: - ntmpinrile introduse mpotriva deciziilor emise de preedinii seciilor de control ale Curii, privind suspendarea aplicrii msurilor care contravin reglementrilor legale din domeniul financiar, contabil i fiscal. Secia jurisdicional a Curii de Conturi judec n prim i n ultim instan: - Conflictele de competen ntre colegiile jurisdicionale; - Cererile de strmutare a cauzelor de la un colegiu la alt colegiu jurisdicional. Secia jurisdicional a Curii de Conturi judec n ultim instan: - Cererile de recurs jurisdicional ndreptate mpotriva ncheierilor i sentinelor pronunate de colegiile jurisdicionale; - Recursurile n anulare jurisdicional declarate mpotriva hotrrilor definitive ale colegiului jurisdicional. Recursul jurisdicional constituie calea de atac att mpotriva ncheierilor ct i a sentinelor pronunate n fond de organele jurisdicionale din sistemul Curii de Conturi. Pentru toate prile i pentru procurorul financiar termenul de recurs jurisdicional
Pagina 61 din 77
este de 15 zile de la comunicarea sentinei. Instana de recurs poate dispune, la cerere sau din oficiu, suspendarea, pn la pronunarea deciziei, a executrii hotrrilor date de prim instan n cauzele privind contestaiile mpotriva actelor de imputaie. Secia jurisdicional poate s trimit cauza spre rejudecare colegiului jurisdicional care a pronunat sentina atacat cu recurs, la un alt colegiu jurisdicional, ori poate s rein cauza spre a o rejudeca n fond. Legea nr. 94/1992 prevede dou ci extraordinare de atac: Revizuirea; Recursul n anulare jurisdicional. Dup cum prevede Legea nr. 94/1992 cererea de revizuire poate fi introdus pe lng cazurile de revizuire din Codul de procedur civil i atunci cnd ulterior judecrii cauze. Termenul n care poate fi introdus cererea de revizuire este de 30 de zile de la data cnd s-a descoperit, dar nu mai trziu de un an de la data rmneri definitive a hotrrii a crei revizuirii se cere. O alt cale extraordinar de atac mpotriva hotrrilor rmase definitive o constituie recursul n anulare jurisdicional. Recursul se judec n complet format din 3 consilieri de conturi. Recursurile n anulare jurisdicional se judec numai de Curtea de Conturi. Atribuiile procurorului financiar Atribuiile procurorului financiar care au legtur cu activitatea jurisdicional a acestor organe de jurisdicie special administrativ. Din acest punct de vedere distingem atribuii ce privesc: nvestirea organului de jurisdicie; Participarea la edinele de judecat; Exercitarea cilor ordinare i extraordinare de atac; Supravegherea executrii hotrrilor. Procurorul general financiar particip la edinele plenului Curii de Conturi.
CAPITOLUL VII ROMNIA N PROCESUL ADOPTRII ACQUISULUI COMUNITAR N DOMENIUL CONTROLULUI FINANCIAR
Pagina 62 din 77
7.1 Noiunea de aquis comunitar Acquisul comunitar reprezint totalitatea normelor juridice ce reglementeaz activitatea instituiilor Unuinii Europene, aciunile i politicile comunitare. Acquisul comunitar const n : Coninutul, principiile i obiectivele politice cuprinse n tratatele originare i n cele ulterioare ale Comunitilor Europene Legislaia adoptat de ctre instituiile Uniunii Europene pentru punerea n practic a prevederilor tratatelor , regulamente, directive, decizii, opinii, recomandri Jurisprudena Curii de justiie a Comunitii Europene Declaraiile i rezoluiile adoptate n cadrul Uniunii Europene Aciuni comune, poziii comune, convenii semnate, rezoluii, declaraii i alte acte adoptate n cadrul politicii externe i de securitate comune i al cooperrii n domeniul justiiei i afacerilor externe Acordurile internaionale la care Comunitatea European este parte precum i cele ncheiate ntre statele membre ale Uniunii Europene cu referire la activitatea acesteia. Procesul de aderare a Romniei la Uniunea European reprezint, de fapt, un proces la captul cruia Uniunea European capt certitudinea c Romnia poate intra n acest club economic, adic ndeplinete criteriile de aderare i standardele aferente acestor criterii. Unul dintre domeniile extrem de sensibile pentru Uniunea European ca ntreg i pentru fiecare ar membr n parte este cel al asigurrii securitii i eficienei utilizrii banului public (n spe al funcionrii instituiilor i autoritilor publice). O dovad privind importana acestui domeniu este nsui faptul c exist un capitol special de negociere a aderrii i anume capitolul 28 Controlul financiar. Dezvoltarea i modernizarea sistemului de control financiar public n Romnia, n concordan cu standardele europene i internaionale, n scopul asigurrii unor sisteme sntoase de gestiune a fondurilor publice i de administrare a patrimoniului public, inclusiv a fondurilor comunitare se vor realiza prin: actualizarea legislaiei-cadru existente n domeniul controlului financiar, n conformitate cu cerinele acquis-ului comunitar i cu standardele europene i internaionale n domeniu; asigurarea unei funcionri efective a bazei legislative;
Pagina 63 din 77
ntrirea sistemului de control financiar public, astfel nct s asigure n mod eficient prevenirea iregularitilor i recuperarea pierderilor cauzate de nereguli sau neglijen; dezvoltarea i ntrirea capacitii instituionale; formarea profesional a controlorilor financiari i a auditorilor publici. Romnia accept i va aplica n ntregime, pn la data aderrii, acquis-ul comunitar privind Capitolul 28 Controlul Financiar, n vigoare la data de 31 decembrie 2000. Romnia este pregtit s examineze, n continuare, dezvoltarea acquis-ului n domeniul controlului financiar, intrat n vigoare dup 31.12.2000 i s informeze sistematic Conferina pentru Aderare sau Consiliul de Asociere cu privire la legislaia i msurile de implementare adoptate pentru aplicarea noului acquis sau, dac va fi cazul, cu privire la dificultile care ar putea aprea n transpunerea noului acquis. Pn la data aderrii, Romnia va continua armonizarea legislaiei naionale cu acquis-ul comunitar i dezvoltarea infrastructurii instituionale necesare implementrii acestuia, n conformitate cu angajamentele asumate prin Acordul European. Ministerul Finanelor Publice a semnat un Acord de cooperare administrativ cu Direcia General Budget a Comisiei Europene prin care toate proiectele legislative n domeniul controlului financiar public intern, elaborate de mInisterul Finanelor Pblice vor i supuse consultrilor cu Direcia General Budget. Romnia i-a asumat unilateral data de 1 ianuarie 2007 ca ipotez de lucru pentru ncheierea pregtirilor de aderare la Uniunea European. Tnnd cont de necesitatea armonizruii cu standardele Uniunii Europene, Ministerul Finanelor Publice a elaborat iar Guvernul Romniei a adoptat din luna octombrie 2001 Strategia dezvoltrii controlului financiar public intern care a urmrit realizarea urmtoarelor obiective : A. O baz juridic coerent i exhaustiv, care s cuprind: Principiile conductorului de a stabili i menine sistemele de management i control financiar; Principiile i funciile auditului descentralizat care, alturi de auditul financiar clasic, va desfura audit de sistem i audit de performan, bazat pe analiza de risc, conform standardelor internaionale recunoscute. Auditorul intern va deveni un consultant pentru
Pagina 64 din 77
funciile
rspunderii
manageriale;
drepturile
rspunderile
conductor, evalund sistemele financiare de management i control i oferind soluii pentru mbuntirea acestor sisteme; Rolul i funciile Unitii Centrale de Armonizare n domeniul Auditului Public Intern (structur n cadrul Ministerului Finanelor Publice), care va fi responsabil pentru: armonizarea activitilor de audit intern descentralizat; elaborarea normelor metodologice generale, procedurilor i ghidurilor practice; efectuarea de misiuni de audit intern de natur multisectorial. B. Proceduri i sisteme adecvate de control i audit intern: Definirea pistei de audit intern pentru ansamblul operaiilor financiare ale entitilor publice; Norme i proceduri pentru controlul preventiv al angajamentelor, licitaiilor, contractrilor, plilor i recuperrii sumelor pltite necuvenit; Norme i proceduri de control ale veniturilor statului (inclusiv resursele proprii reprezentnd contribuia viitoare a Romniei la bugetul Uniunii Europene). C. Independena funcional a auditului intern, cu competene i acoperire corespunztoare. Auditul intern trebuie s fie independent din punct de vedere funcional n toate activitile sale profesionale. D. Stabilirea unui sistem corespunztor pentru prevenirea iregularitilor i lupta mpotriva fraudei. Acesta va trebui s permit identificarea i raportarea rapid, precum i recuperarea sumelor pierdute. E. Pentru creterea eficienei controlului i auditului intern, se va continua perfecionarea pregtirii profesionale a controlorilor i auditorilor, n concordan cu standardele europene, n cadrul unui sistem de pregtire profesional continu i gradual, pe nivele de competen i domenii de specializare n cadrul colii de Finane Publice, avnd la baz strategii proprii de formare a auditorilor interni i controlorilor financiari. 7.2 Principalele elemente ale acquisului privind controlul financiar Acquis-ul aferent Capitolului 28 cuprinde doar un numr restrns de regulamente i se refer mai degrab la principiile generale, acceptate la nivel internaional, ale gestiunii i controlului financiar corespunztor. Comisia European are sarcina de a evalua sistemele de
Pagina 65 din 77
control financiar existente n rile candidate n ceea ce privete cele cinci elemente principal care alctuiesc sistemul de control. A. Controlul financiar public intern - Auditul public intern a. Armonizare legislativ n vederea armonizrii cu legislaia comunitar n acest domeniu Guvernul, prin Ministerul Finanelor Publice, a elaborat Strategia dezvoltrii controlului financiar public intern, adoptat de Guvernul Romniei n luna octombrie 2001. Aceasta urmrete realizarea urmtoarelor obiectivele: Baz juridic coerent i exhaustiv ; Proceduri i sisteme adecvate de control i audit intern ; Independena funcional a auditului intern ; Stabilirea unui sistem corespunztor pentru prevenirea iregularitilor i lupta mpotriva fraudei; Perfecionarea pregtirii profesionale a controlorilor i auditorilor, n concordan cu standardele europene, n cadrul unui sistem de pregtire profesional continu i gradual, pe nivele de competen i domenii de specializare n cadrul colii de Finane Publice, avnd la baz strategii proprii de formare a auditorilor interni i controlorilor financiari. Pentru ndeplinirea acestor obiective strategice au fost adoptate urmtoarele acte normative: Legea nr.672/2002 care definete auditul public intern ca fiind activitatea funcional independent i obiectiv, care d asigurri i consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor i cheltuielilor publice, perfecionnd activitile entitii publice; ajut entitatea public s i ndeplineasc obiectivele printr-o abordare sistematic i metodic, prin care se evalueaz i se mbuntete eficiena i eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului i a proceselor de administrare. Legea a fost modificat i completat prin OG nr.37/2004. Orsonana Guvernului nr.67/2002 pentru modificarea i completarea OUG nr.75/1999 privind activitatea de audit financiar (aprobat prin Legea nr.12/2003), care definete auditorul financiar ca fiind acea persoan fizic sau juridic, care este membr a Camerei Auditorilor Financiari din Romnia i care n exercitarea independent a profesiei poate desfura mai multe tipuri de activiti, printre care i cea de audit intern. Conduita etic a auditorului intern este reglementat n Ordinul Ministrului Finanelor nr.252/2004.
Pagina 66 din 77
Ordinul nr.38/2003 al Ministrului Finanelor Publice pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activitii de audit public intern. Hotrrea Guvernului nr.235/2003 pentru aprobarea normelor privind modul de nominalizare a membrilor Comitetului pentru Audit Public Intern. b. Capacitate administrativ Ministerul Finanelor Publice, prin structura de audit intern de la nivel central i prin structurile de audit intern de la nivel teritorial, asigur: auditarea, pe baza planului anual de audit intern, a activitii Direciei Generale Fondul Naional de Preaderare i a Oficiului de Pli i Contractare PHARE, care sunt direcii n cadrul Ministerului Finanelor Publice; misiuni de audit ad-hoc, efectuate att la Direcia General Fondul Naional de Preaderare, ct i la Oficiul de Pli i Contractare PHARE; inspecii punctuale, reprezentnd forme de control operativ, realizate la cererea responsabilului naional cu autorizarea finanrii (NAO), la nivelul tuturor structurilor care deruleaz fonduri comunitare; verificri, pe baza planului anual de audit intern, a modului cum sunt respectate metodologiile i procedurile de ctre toate entitile de implementare pentru fondurile comunitare. Legea nr.672/2002 reglementeaz trei categorii de organisme ce au ca atribuii realizarea activitii de audit public intern: 1. Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) 2. Unitatea Central de Armonizare pentru Audit Public intern (UCAAPI) 3. Compartimente de audit public intern din entitile publice. Aceste structuri sunt responsabile, pentru conducerea i realizarea urmtoarelor tipuri de audit: auditul de sistem (evaluarea sistemelor de conducere i control intern, cu scopul de a stabili dac acestea funcioneaz economic, eficace i eficient) ; auditul performanei (evaluarea criteriilor stabilite pentru implementarea obiectivelor i sarcinilor entitii publice pentru a verifica dac acestea sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor) ; auditul de regularitate (examinarea aciunilor cu inciden asupra fondurilor publice pentru a vedea dac respect ansamblul principiilor, regulilor procedurale i metodologice care le sunt aplicabile).
Pagina 67 din 77
Prin Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.939/25.07.2003 sunt desemnai membrii Comitetul pentru Audit Public Intern, care funcioneaz pe lng Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul Public Intern, n cadrul Ministerului Finanelor Publice, comitet avnd caracter consultativ. B. Controlul financiar preventiv Obiectul controlului financiar preventiv l formeaz verificarea tuturor proiectelor de operaiuni cu inciden asupra angajrii i utilizrii de fonduri publice, verificarea urmrind legalitatea, regularitatea i ncadrarea n prevederile bugetare. Sunt astfel de proiecte de operaiuni cele care vizeaz angajamentele bugetare i legale, efectuarea de pli din fonduri publice, vnzarea, gajarea, concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al unitilor administrativ teritoriale. Exist dou modaliti de control financiar preventiv: propriu i delegat. Controlul financiar preventiv propriu este exercitat n toate entitile publice de ctre persoane autorizate (de exemplu contabilul ef) i vizeaz toate proiectele de operaiuni din acea unitate. Controlul financiar preventiv delegat este organizat i exercitat de ctre Ministerul Finanelor Publice prin intermediul Corpului controlorilor delegai. Acest tip de control se aplic doar ordonatorilor principali de credite, ageniilor de implementare a fondurilor PHARE, ISPA i SAPARD i altor instituii publice cu grad ridicat de risc. a. Armonizare legislativ n vederea implementrii angajamentelor asumate n cadrul documentului de poziie pentru Capitolul 28 Control financiar, au fost adoptate urmtoarele acte normative: Legea nr.84/2003 de modificare i completare a OG nr.119/1999 privind controlul intern si controlul financiar preventiv, are rolul i modul de organizare i funcionare a controlului financiar preventiv din fiecare instituie public ; Normele metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv au fost adoptate prin Ordinul Ministrului finanelor publice nr.522/2003, cu modificrile ulterioare; Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.752/2003 pentru aprobarea Cadrului general i al cadrului specific de operaiuni supuse controlului financiar preventiv delegat ; Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.940/2003 de aprobare a Normelor
Pagina 68 din 77
Metodologice privind organizarea i exercitarea controlului financiar preventiv delegat la Fondul Naional de Pre-aderare i la Agenia SAPARD, n cadrul programului SAPARD; Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.941/2003 de aprobare a Normelor metodologice privind organizarea i exercitarea controlului financiar preventiv delegat n cadrul proiectelor finanate din fonduri ISPA si PHARE; Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1030/2003 prin care se deleag conducerii Direciei Generale de control financiar preventiv competena de avizare i transmitere la ordonatorii principali de credite a propunerilor de Norme metodologice specifice privind organizarea i exercitarea controlului financiar preventiv propriu, prezentate de ctre respectivele entiti publice; Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1031/2003 de aprobare a Normelor Metodologice privind stabilirea criteriilor de evaluare a controlului financiar preventiv la nivelul instituiilor publice i procedurile de integrare ale acestuia n sfera rspunderii manageriale, precum i rolul Ministerului Finanelor Publice n cadrul acestui proces. b. Capacitate administrativ Aa cum rezult din Legea 84/2003, autoritatea de coordonare i reglementare a controlului financiar preventiv pentru toate entitile publice este Ministerul Finanelor Publice. Acesta are att atribuii n domeniul elaborrii bazei legale i a normelor metodologice, ct i a coordonrii sistemului de formare profesional a persoanelor care vor exercita controlul. C. Controlul fiscal a. Armonizare legislativ Ordonana Guvernului nr.75/2001 privind organizarea i funcionarea cazierului fiscal i Ordonana Guvernului nr.190/2001 de modificare a Ordonanei Guvernului nr.75/2001 creeaz cadrul legal pentru organizarea cazierului fiscal al contribuabililor. Cazierul fiscal ine evidena persoanelor fizice i juridice, precum i a asociailor, acionarilor i reprezentanilor legali ai persoanelor juridice, care au svrit fapte sancionate de legile financiare, vamale, precum i cele care privesc disciplina financiar. Cazierul fiscal, n format electronic, se organizeaz de Ministerul Finanelor Publice la nivel central i la nivelul direciilor generale ale finanelor publice judeene i a municipiului Bucureti. b. Capacitate administrativ
Pagina 69 din 77
Controlul fiscal se realizeaz prin intermediul organismelor specializate din cadrul Ministerului Finanelor Publice. El vizeaz ndeplinirea obligaiilor financiare i fiscale fa de bugetele publice de ctre toi agenii economici, sinceritatea declaraiilor contribuabililor i exactitatea i realitatea nregistrrilor financiar contabile. D. Controlul bugetelor locale Ordonana de Uregen a Guvernului nr.45/2003 privind finanele publice locale stabilete modalitile de realizare a controlului financiar preventiv propriu, auditului public intern i a controlului ulterior n cadrul autoritilor administraiei publice locale. Controlul financiar preventiv propriu i auditul public intern se exercit asupra tuturor operaiunilor care afecteaz fondurile publice i/sau patrimoniul public i privat. Formarea i utilizarea fondurilor publice locale i contul de execuie a bugetelor locale sunt supuse controlului Curii de Conturi, potrivit legii. E. Garda financiar Principalul organism specializat care efectueaz control financiar n Romnia este Garda Financiar. Conform OUG nr.91/2003 privind organizarea Grzii financiare, cu modificrile i completrile ulterioare. Garda Financiar este o instituie public de control, cu personalitate juridic, n subordinea Ministerului Finanelor publice, finanat de la bugetul de stat i care exercit controlul operativ i inopinat pentru combaterea actelor i faptelor de evaziune i fraud fiscal. Personalul Grzii financiare execut operaiuni de control curent i operaiuni de control tematic pentru a asigura respectarea actelor normative n scopul prevenirii, descoperirii i combaterii oricror acte i fapte interzise de lege; respectarea normelor de comer, urmrind prevenirea, depistarea i nlturarea operaiunilor ilicite; modul de producere, depozitare, circulaie i valorificare a bunurilor, n toate locurile i n spaiile n care se desfoar activitatea agenilor economici; participarea n colaborare cu organele de specialitatea ale altor ministere i instituii specializate, la aciuni de depistare i combatere a activitilor ilicite care genereaz fenomene de evaziune fiscal i fraud. 2. Auditul extern Curtea de Conturi a. Armonizare legislativ Curtea de Conturi a Romniei este principalul organ de control financiar ulterior extern (audit extern) asupra modului de formare, de administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i ale sectorului public. Ea este organizat i funcioneaz n baza Legii nr.94/1992, cu modificrile ulterioare. n vederea consolidrii capacitii
Pagina 70 din 77
administrative a Curii de Conturi, a fost adoptat Legea nr.77/2002 de modificare i completare a Legii nr.94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi a Romniei, prin care aceasta a fost abilitat s efectueze operaiuni de audit a fondurilor puse la dispoziia Romniei de ctre UE prin programul SAPARD i a cofinanrii aferente, precum i a fondurilor provenite din asistena financiar acordat Romniei de UE. n anul 2002 Curtea de Conturi a elaborat i publicat Manualul de Audit Financiar. b. Capacitate administrativ Revizuirea Constituiei Romniei din octombrie 2003 a ntrit independena membrilor Curii de Conturi i poziia acesteia ca instituie de audit extern, nlturndu-i totodat competenele de autoritate jurisdicional administrativ avute pn atunci. Stabilete n art. 140 principalele atribuii ale acestei Curi de Conturi. Astfel, Curtea de Conturi exercit controlul asupra modului de formare, de administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i ale sectorului public. Curtea de Conturi este un organism autonom. Controalele Curii de Conturi se iniiaz din oficiu. Camera Deputailor i Senatul sunt singurele instituii care pot cere Curii de Conturi efectuarea unor controale, iar Parlamentul este singura instituie care poate opri aceste controale, doar n condiiile n care Curtea de Conturi i-a depit atribuiile conferite prin lege. Consilierii de conturi sunt numii de Parlament pentru un mandat de 9 ani, care nu poate fi prelungit sau nnoit. Membrii Curii de Conturi sunt independeni n exercitarea mandatului lor i inamovibili pe toat durata acestuia. n exercitarea funciei sale, Curtea de Conturi controleaz: formarea i utilizarea resurselor bugetului de stat, ale bugetelor asigurrilor sociale de stat i ale bugetelor unitilor administrativ teritoriale, precum i micarea fondurilor ntre aceste bugete; constituirea, utilizarea i gestionarea fondurilor speciale i a fondurilor de tezaur; formarea i gestionarea datoriei publice i situaia garaniilor guvernamentale pentru credite externe i interne; utilizarea alocaiilor bugetare pentru investiii, a subveniilor i a altor forme de sprijin financiar din partea statului sau a unitilor administrativ teritoriale; constituirea, administrarea i utilizarea fondurilor publice de ctre autoritile administrative autonome, instituiile publice nfiinate prin lege, precum i de ctre organismele autonome de asigurri sociale ale statului; situaia, evoluia i modul de administrare a patrimoniului public i privat al
Pagina 71 din 77
statului i al unitilor administrativ teritoriale de ctre instituiile publice, regiile autonome, companiile i societile naionale, precum i concesionarea sau nchirierea de bunuri care fac parte din proprietatea public; constituirea, utilizarea i gestionarea resurselor financiare privind protecia mediului, mbuntirea condiiilor de via i de munc; utilizarea fondurilor puse la dispoziia Romniei de ctre Uniunea European prin programul SAPARD i a co-finanrii aferente; utilizarea fondurilor provenite din asistena financiar acordat Romniei de Uniunea European i din alte surse de finanare internaional; alte domenii n care, prin lege, s-a stabilit competena Curii de Conturi. Autoritile publice supuse controlului Curii de Conturi a Romniei sunt: statul i unitile administrativ teritoriale, n calitate de persoane juridice de drept public, cu serviciile i instituiile lor publice autonome i neautonome; Banca Naional a Romniei; regiile autonome; societile comerciale la care statul, unitile administrativ teritoriale, instituiile publice sau regiile autonome dein, singure sau mpreun, integral sau mai mult de jumtate din capitalul social; organismele autonome de asigurri sociale sau de alt natur, care gestioneaz bunuri, valori sau fonduri, ntr-un regim legal obligatoriu prevzut prin lege sau prin statutele lor. Curtea de Conturi a Romniei poate hotr efectuarea de controale i la alte persoane juridice n afar de cele menionate anterior, care: beneficiaz de garanii guvernamentale pentru credite, subvenii sau alte forme de sprijin financiar din partea statului, a unitilor administrativ-teritoriale sau a instituiilor publice; administreaz, n baza unui contract de concesiune sau nchiriere, bunuri aparinnd domeniului public sau privat al statului sau al unitilor administrativteritoriale; nu i ndeplinesc obligaiile financiare ctre stat, unitile administrativteritoriale sau instituiile publice, verificrile efectundu-se mpreun cu reprezentanii instituiilor competente n domeniul supus controlului; sunt societi de investiii financiare, asociaii i fundaii care utilizeaz
Pagina 72 din 77
fonduri publice, verificrile urmnd a se efectua n legtur cu legalitatea utilizrii acestor fonduri. Controlul execuiei bugetelor Camerei Deputailor, Senatului, Administraiei prezideniale, Guvernului, Curii Supreme de Justiie, Curii Constituionale, Consiliului Legislativ i Avocatului Poporului se exercit exclusiv de Curtea de Conturi. Curtea de Conturi verific de asemenea i : contul general anual de execuie a bugetului de stat; contul anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat; conturile anuale de execuie a bugetelor locale; conturile anuale de execuie a bugetelor fondurilor speciale; conturile fondurilor de tezaur; contul anual al datoriei publice a statului i situaia garaniilor guvernamentale pentru credite interne i externe primite de ctre alte persoane juridice; respectarea de ctre autoritile cu atribuii n domeniul privatizrii, a metodelor i procedurilor de privatizare, prevzute de lege, precum i asupra modului n care acestea au asigurat respectarea clauzelor contractuale stabilite prin contractele de privatizare; economicitatea, eficacitatea i eficiena achiziiilor publice. 3. Controlul resurselor proprii ale UE A. Taxe vamale Sistemul de control al colectrii taxelor vamale se realizeaz de ctre Direcia General a Vmilor din cadrul Ministerului Finanelor Publice. Sistemul este structurat pe trei nivele: controlul intern, exercitat la nivelul direciilor teritoriale ale administraiilor vamale (12 uniti), avnd competen local; auditul intern al activitii unitilor subordonate autoritii vamale; controlul exercitat de Brigada de Supraveghere Vamal. B. Taxa pe valoare adugat Ministerul Finanelor Publice, prin intermediul administraiilor financiare teritoriale, stabilete, colecteaz i ncaseaz T.V.A. Controlul acestor activiti este realizat de ctre Direcia General de ndrumare i Control Fiscal din cadrul Ministerului Finanelor Publice, iar la nivel local de ctre direciile de control fiscal judeene i ale municipiului Bucureti.
Pagina 73 din 77
4. Protejarea intereselor financiare ale UE a. Armonizarea legislativ n domeniul protejrii intereselor financiare ale Comunitilor Europene, cadrul legal este oferit de: OG nr.79/2003 privind controlul i recuperarea fondurilor comunitare, precum i a fondurilor de cofinanare aferente, utilizate necorespunztor, aprobat prin Legea nr.529/2003. Activitatea de recuperare const n exercitarea funciei administrative care conduce la stingerea creanelor bugetare rezultate din nereguli i/sau fraud i vizeaz sumele pltite necuvenit din fonduri comunitare i/sau din cofinanarea aferent, ca urmare a neregulilor i/sau fraudei, accesoriile acestora, respectiv dobnzi, penaliti, costuri bancare. HG nr.1510/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Ordonanei Guvernului nr.79/2003 privind controlul i recuperarea fondurilor comunitare, precum i a fondurilor de cofinanare aferente utilizate necorespunztor. OG nr.6/2002 pentru modificarea i completarea OUG nr.63/1999 cu privire la gestionarea fondurilor nerambursabile alocate Romniei de ctre Comunitatea European, precum i a fondurilor de cofinanare aferente acestora. HG nr.770/2002 privind aprobarea unor msuri organizatorice pentru implementarea Planului strategic de aciuni pentru mbuntirea sistemelor administrative i de management al gestionrii fondurilor nerambursabile alocate Romniei de Uniunea European. b. Capacitatea administrativ Controlul fondurilor comunitare se realizeaz de ctre Ministerul Finanelor Publice i de ctre fiecare entitate de implementare sau instituie public ierarhic superioar sau coordonatoare prin structurile de control financiar preventiv i audit public intern. n cadrul Curii de Conturi exist un departament specializat n managementul fondurilor europene. Stingerea creanelor bugetare rezultate din nereguli i/sau fraud se poate realiza prin plata voluntar a persoanei n cauz, prin deducerea din declaraiile de cheltuieli ce vor urma sau, n caz de neplat, prin executare silit. Prin HG nr.521/2002 Corpul de Control al Primului Ministru a fost desemnat drept punct unic de contact al Oficiului European de Lupt Anti-Fraud (OLAF) al Uniunii Europene n Romnia. n ndeplinirea atribuiilor care i revin n calitate de punct unic de contact, Corpul de Control al Primului Ministru acioneaz pe baz de autonomie funcional, independent de alte instituii publice. Corpul de Control primete sesizrile OLAF referitoare la posibile ilegaliti n utilizarea fondurilor comunitare, efectueaz verificrile necesare i pune la dispoziia OLAF o Not de control. La
Pagina 74 din 77
solicitarea OLAF, reprezentanii acestuia pot participa direct la verificrile efectuate de Corpul de Control care au ca obiect verificarea sesizrilor OLAF. n perspectiv Raportul anual al Comisiei Europene cu privire la stadiul negocierilor de aderare emis n luna noiembrie a anului 2003 recomand Romniei continuarea pregtirilor pentru asigurarea transferului controlului preventiv descentralizat la toate nivelele de conducere i creterea numrului de personal i mbuntirea pregtirii profesionale pentru garantarea capacitii operaionale a unitilor de audit intern, a Direciei Auditului Public Intern i a Unitii Centrale de Armonizare. n domeniul auditului extern trebuie finalizat i implementat un set detaliat de standarde de audit n conformitate cu standardele internaionale de audit extern i cu acquisul comunitar. Trebuie, de asemenea, continuat i ntrirea procedurilor formale privind examinarea parlamentar a concluziilor auditului realizat de Curtea de Conturi, precum i mbuntirea transparenei i diseminarea informaiilor din rapoartele Curii de Conturi. n ceea ce privete controlul instrumentelor de pre-aderare i a viitoarelor fonduri structurale, Romnia trebuie s i concentreze eforturile pentru pregtirea sistemului de implementare descentralizat i extins .
PROPUNERI DE PERFECIONARE A CONTROLULUI FINANCIAR n Romnia exist o determinare clar, consistent i continu, la nivelul Guvernului i al instituiilor publice centrale implicate, n direcia perfecionrii cadrului normativ, procedural i organizaional cu privire la controlul financiar public, n primul rnd prin alinierea acestuia la acquis-ul comunitar i, concomitent, printr-o creaie instituional proprie, n funcie de condiiile concrete ale procesului de reform i ale celui de aderare la Uniunea European. Principala disfunctionalitate n materia controlului financiar n Romnia este cea a implementarii si dezvoltarii controlului financiar, a nelegerii i acceptrii rolului i funciilor lui. Dinamica cea mai accentuat i orientarea cea mai bun o are auditul public extern urmat de auditul public intern i apoi de controlul intern. Nu exist nc sisteme viabile de evaluare dinamic a progreselor nregistrate n materia controlului financiar
Pagina 75 din 77
n scopul proiectrii unor linii de responsabilizare clare i permanente de natur nu numai de a spori responsabilitatea managerului dar i de al ajuta pe acesta n proiectarea propriilor sisteme de control i informare/ raportare trebuie revizuit, la nivelul controlului intern, sistemul de informare/raportare la nivelul mamagerului de entitate care gestioneaz bani publici. Se impune rezolvarea unor propentru un control financiar autentic si sustenabil i anume : - generarea pragurilor de semnificatie n materia controlului financiar; - proiectarea pistelor de audit (audit trail); - proiectarea sistemelor de semnalizare a producerii riscurilor de iregularitate (cu sau fara frauda); - proiectarea sistemelor de semnalizare a materialitatii unor iregularitati sau fraude; - reproiectat rolul controlului financiar (exceptie face aici auditul public extern) n directia includerii si a veniturilor publice (fie ca program fie ca executie) n sfera controlului financiar; n vederea alinierii controlului financiar din Romnia la acquis-ul comunitar sunt necesare : - elaborarea unui Cod al controlului public intern care sa cuprinda toate prevederile cu privire la organizarea controlului public intern (componenta cea mai subdezvoltata a controlului financiar n Romnia) - elaborarea unei Legi a responsabilitatii pentru banul public, care sa contina prevederile de natura legislativa, metodologica, procedurala, organizationala etc. care sa asigure utilizarea banului public n mod eficient si sigur (inclusiv aspecte de recuperare a sumelor pierdute ca urmare a iregularitatilor sau fraudelor); - modificarea si completarea Legii 672/2002 privind auditul public intern n sensul includerii, ca pe una dintre functiile de baza ale auditului public intern, a functiei de evaluare dinamica a progreselor nregistrate la nivelul entitilor care gestioneaz banul public.
Pagina 76 din 77
Pagina 77 din 77

Diploma - WWW - Tocilar

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Diploma - WWW - Tocilar

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Notiuni de control financiar cu particularizarea metodologiei de exercitare a acestuia

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

CAPITOLULI CONCEPTUL DE CONTROL FINANCIAR Noiunea, obiectul i importana controlului financiar

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Figura 1. Structura general a controlului financiar public n Romnia

CURTEA DE CONTURI A ROMANIEI

AUDIT PUBLIC EXTERN

Legat de aceast structur a controlului financiar, rezult c din punct de vedere

Inspectia de audit public

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

C A P I T O L U L III ACTELE DE CONTROL FINANCIAR

3.1 ntocmirea actelor de control financiar

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

C A P I T O L U L IV ORGANIZAREA I EXERCITAREA CONTROLULUI FINANCIAR INTERN I A CONTROLULUI FINANCIAR PREVENTIV

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Figura 2. Structura general a controlului intern la nivelul entitii publice

AUD IT PUB LIC INT ERN

Controlul operatiunilor curente

Controlul financiar preventiv propriu

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

CAPITOLULV ORGANIZAREA I EXERCITAREA CONTROLULUI FINANCIAR EXECUTIV

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

universalitatii, publicitatii, unitatii, anualitatii, specializarii bugetare si unitatii monetare.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.