Minic BOAJ

2006

Cuprins Capitulul financiar

1.1. Necesitatea obiectiv a controlului 1.2. Controlul funcie eficient a conducerii 1.3. Controlul-form de manifestare a democraiei 1.3.1.Controlul n concepia celor trei puteri: legislativ e!ecutiv "udectoreasc 1.#. $rincipiile care stau la ba%a organi%rii funcionrii &i e!ercitrii controlului n 'om(nia 1.#.1.$rincipiul integrrii controlului n structura organi%atoric &i de conducere a economiei naionale 1.#.2.$rincipiul autocontrolului 1.#.3.$rincipilul adaptabilitii la structurile organi%atorice &i funcionale ale economiei 1.#.#.$rincipiul controlului e!tern )din afar* 1.#.+.$rincipiul profilrii controlului 1.+. ,unciile controlului 1.-. .biectul controlului

Bazele

teoretice

ale

controlului

Capitolul II Sistemul metodologic de e ercitare a controlului financiar

2.1. $rocedee &i te/nici de control financiar

2.1.1. 0tudiul general prealabil 2.1.2. Controlul documentar-contabil 2.1.3. Controlul faptic 2.1.#. Controlul total &i prin sonda" 2.1.+. 1nali%a economico-financiar 2.2. ,inali%area aciunilor de control 2.2.1. 2suri de valorificare a constatrilor controlului financiar 2.2.2. 0tabilirea rspunderii ca modalitate de finali%are a controlului financiar 2.2.2.1. 'spunderea disciplinar 2.2.2.2. 'spunderea contravenional )administrativ* norme generale 2.2.3. 'spunderea material 2.2.3.1. 3rsturi condiii &i forme ale rspunderii materiale 2.2.3.2. $rocedura de obinere a titlurilor e!ecutorii &i de recuperare a pagubelor 2.2.3.3. 'spunderea material n legtur cu activitatea contabil financiar &i gestionar 2.3.3.#. 'spunderea penal

Capitolul

III

Controlul

financiar

propriu

al

institu!iilor pu"lice #i agen!ilor economici

3.1. .biectivele generale ale controlului intern 3.2. Controlul financiar preventiv 3.2.1. .rgani%area controlului financiar preventiv propriu 3.2.2. .rgani%area controlului financiar preventiv delegat 3.3. Controlul financiar de gestiune

Capitolul I$ Controlul financiar de stat e ecutat de Ministerul %inan!elor &u"lice

#.1. .biective ale controlului financiar de stat #.1.1. .rgani%area controlului financiar de stat #.1.2. 'olul 2inisterului ,inanelor $ublice n desf&urarea activitii 4uvernului 'om(niei #.1.3. .rgani%area &i funcionarea 2inisterului ,inanelor $ublice #.2. 1utoritatea Naional de Control #.2.1. .rgani%area &i funcionarea 1utoritii Naionale de Control #.2.2. Conducerea 1utoritii Naionale de Control #.2.3. ,inanarea activitii 1utoritii Naionale de Control #.3. Corpul de control al 4uvernului #.#. 1utoritatea Naional a 5milor #.#.1. 0curt istoric al 1.N.5 #.#.2. 6nstituia 5amal din 'om(nia #.#.3. 0tructura organi%atoric a autoritii vamale #.+. 4arda ,inanciar #.+.1. 1tribuiile 4r%ii ,inanciare #.+.2. Drepturile, obligaiile i rspunderea personalului Grzii Financiare

Capitolul $ Auditul financiar

+.1. 1uditul financiar +.1.1. 7efinirea &i rolul auditului financiar +.1.2. 8lemente de organi%are a auditului financiar +.1.3. Conceptul de audit financiar contabil
4

+.1.#. Consideraii financiare privind auditul financiar +.1.+. 'aportul dintre controlul intern )propriu* &i auditul financiar contabil +.2. Camera 1uditorilor ,inanciari din 'om(nia +.2.1. .rgani%area &i funcionarea Camerei +.2.2. 5eniturile Camerei +.2.3. 7repturile &i obligaiile membrilor Camerei +.3. Conduita etic &i profesional n domeniul auditului financiar +.3.1 Norme privind atribuirea &i retragerea calitii de auditor financiar +.3.2. 8!ercitarea independent a profesiei de auditor financiar +.3.3. 6ndependena legal +.3.#. 6ndependena profesional +.3.+. 'esponsabilitile auditorului +.3.-. $roceduri de comunicare a auditorului cu acionarii &i managerii +.#. 7cumentarea lucrrilor de audit +.#.1. ,oile de lucru +.#.2. 7osarul de audit +.+. $lanul de audit +.+.1.Cunoa&terea activitii entitii +.+.2. 9nelegerea sistemului contabil &i a sistemului de control intern +.+.3. $rogramarea desf&urrii lucrrilor de audit 5.6. $robe de audit financiar +.-.1. Natura probelor de audit +.-.2. $roceduri de audit financiar +.-.3. 3ipologia procedurilor analitice

+.-.#. 0uficiena probelor de audit +.:. 8valuarea riscurilor &i controlul intern: te/nici statistice n auditul financiar +.:.1. 8valuarea sistemului contabil +.:.2. 8valuarea riscurilor de audit +.:.3.3e/nici statistice de determinare a riscului +.:.#.3ipologia riscurilor de audit +.:.+. 2etode statistice de determinare a riscului de audit +.;. ,raude &i erori +.;.1. 'iscul de erori fundamentale +.;.1.1. 3ratamentul de ba% al corectrii erorilor fundamentale +.;.1.2. 3ratamentul alternativ al corectrii erorilor fundamentale +.;.2. ,raude delicte conflicte de interese &i alte abateri de la prevederile legale cu efecte asupra riscului de audit <ibliografie

Capitolul I BA'()( *(O+(*IC( A)( CO,*+O)-)-I %I,A,CIA+

././ ,ecesitatea o"iecti0 a controlului
8!plicarea n detaliu a problemelor ce fac obiectul controlului n general &i cu precdere a celui financiar creea% condiiile fundamentrii &tiinifice a activitii de control. =na dintre probleme deosebit de importante pentru nelegerea caracterului &tiinific al activitii de control se refer n primul r(nd la faptul dac controlul este sau nu o necesitate obiectiv. $ornind de la acest considerent urmea% a fi abordate celelalte probleme care se pot grupa astfel: trsturile fundamentale ale controlului> pincipiile organi%atorice ale controlului> funciile controlului> obiectul controlului> metoda controlului. 1t(t teoria c(t &i practica dovedesc &i demonstrea% n mod indubitabil e!istena pe de o parte a ba%ei economice iar pe de alt parte a suprastructurii generat de ba%a care e!plic c indiferent de voina oamenilor ace&tia intr n relaii de producie &i totodat n relaii de sc/imb n postura de cumprtori &i productori adic ntr-un sistem de concuren )sistem economic unde fiecare are libertatea s produc &i s v(nd n condiiile cele mai favori%ante*. 6ndiferent de locul pe care l ocup de cumprtori sau de productori conducerile agenilor economici trebuie s declan&e%e un sistem sistematic de natur socioeconomic pentru obinerea din activitatea desf&urat a unor re%ultate

c(t mai bune. 0e poate conclu%iona c dac ba%a &i suprastructura sunt obiective &i controlul este o necesitate obiectiv. 7ac ba%a generea% suprastructurile acestea din urm acionea% asupra perfecionrii ba%ei a propulsrii acesteia nainte. =na din suprastructuri generate de ba% este statul care la noi ocup un loc deosebit fiind definit n constituia 'om(niei la articolul 1 alineatul 3 ca stat de drept democratic &i social. 0tatul "oac un rol deosebit de important n conducerea &tiinific a societii n re%olvarea problemelor pe care le ridic construcia socioeconomic a rii mai ales n etapa actual de tran%iie spre economia de pia. $re%ena statului de drept democratic &i social n ansamblul desf&urrii activitilor socio-economice repre%int indiscutabil o necesitate obiectiv. 8laborarea programului de de%voltare socioeconomic de ctre statul de drept democratic &i social presupune cel puin trei elemente eseniale: a) cunoa&terea legitilor social universal valabile> b) aciunea legilor proprii economiei de pia> c* aplicarea "ust la condiiile rii noastre &i la fiecare etap de edificare a economiei de pia a legitilor universal valabile &i a legilor proprii economiei de pia. 9n consecin aciunile ntreprinse de statul de drept pentru traducerea n via a programului de de%voltare economico-social trebuie s corespund legilor economice obiective ceea ce presupune perfecionarea continu a activitii economice &i sociale a formelor &i metodelor de conducere a ntregii economii &i impune totodat nu numai elaborarea de directive ci &i organi%area &i e!ercitarea unui control ferm sistematic &i competent n toate sectoarele vieii economice &i sociale. 1ceasta demonstrea% cu prisosin c necesitatea aciunii de control

este determinat de cau%e obiective precum caracterul con&tient al procesului de transformare a societii &i de particularitile legilor economice care acionea% n edificarea economie de pia. 2enionm de asemenea c practica a dovedit c necesitatea controlului pre%int un caracter obiectiv ntruc(t nici o activitate nu se poate desf&ura cu randament scontat dac lipse&te controlul care contribuie la: a* mbuntirea disciplinei muncii n toate domeniile de activiate> b* instaurarea unui climat de ordine &i disciplin n gospodrirea mi"loacelor bne&ti &i materiale> c* respectarea &i aplicarea ferm &i intransigent a legislaiei rii de ctre toi membrii societii indiferent de locul pe care l ocup> d* organi%area &i conducerea &tiinific a ntregii activiti social economice pe ba%a coordonatelor stabilite la elaborarea programelor de de%voltare> e* buna desf&urare a procesului de transformare a deci%iei n aciune &i a aciunii n re%ultate mai eficiente ntruc(t oric(t de bune ar fi deci%iile pentru transpunerea n via a acestora a conta numai pe fora "usteei lor fr a le controla cum se aplic n practic nseamn a se adopta o atitudine idealist &i p(n la urm a le%a interesele generale ale societii. 'spun%(nd la ntrebarea dac controlul este sau nu o necesitate obiectiv nu trebuie negli"at nici aspectul ce se refer la con&tiina oamenilor. 1 nega necesitatea controlului ca urmare a faptului c n con&tiina oamenilor nu mai e!ist unele mentaliti napoiate retrograde n special cele ce privesc dob(ndirea averilor fr munc ar nsemna o mare gre&eal. Controlul dup cum bine este &tiut determin o nou atitudine a oamenilor fa de munc fa de proprietate

stimulea% spiritul de iniiativ &i rspundere n munc stimulea% cinstea &i corectitudinea.

./2/ Controlul 1 func!ie eficient a conducerii

Caracteristica esenial a economiei de pia este egalitatea ntre agenii economici independeni &i auto/toni. ?ibera iniiativ care este motorul &i dimensiunea economiei de pia acionea% n conte!tul generali%rii treptate a relaiilor specifice economiei de pia ntre toi agenii economici &i se manifest pentru satisfacerea anumitor interese economice. 8conomia de pia funcionea% fr restricii din cau%a statului. 9n consecin fiecare agent economic este liber s c/eltuiasc utili%e%e produc economiseasc c(t &i cum crede de cuviin &i s-&i urmreasc propriile interese economice n conte!tul general al armoni%rii acestora cu interesele &i nevoile reale ale societii. 9ns piaa nu este cu adevrat &i n ntregime liber. 8a se manifest n conformitate cu scopurile cu elurile de ansamblu ale societii. C/iar atotcuprin%toare economia de pia evoluea% ntr-un cadru legal stabilit de stat. $ractic nu e!ist economie de pia pur. 0tatul e!ercit o intervenie global &i indirect asupra economiei de pia funcionrii ei. 9n sistemul democratic ba%at pe economie de pia statul este purttorul interesului public prin instrumentele "uridice &i financiare iar agenii economici sunt a&e%ai ntr-o form de independen real &i de responsabilitate direct. 9n economia de piat agenii economici o completea% &i spri"in i corectea% e&ecurile &i veg/ea% asupra

"#

indiferent de forma de proprietate trebuie s dovedeasc competitivitate inventivitate capacitate de conducere &i organi%are. $e l(ng egalitatea ntre agenii economici independeni &i libera iniiativ o alt caracteristic esenial a economiei de pia este concurena care repre%int o manifestare a liberei iniiative un mod comportament economic ce are la ba% rivalitatea pe pia. Concurena este lupta ntre productorii auto/toni pentru condiii mai avanta"oase n producia &i desfacerea mrfurilor pentru sporirea profitului. .rice agent economic dore&te profit. 9n economia de pia agenii economici sunt e!pu&i e!amenului riguros e!igent dar drept al pieei care operea% dup criteriul eficienei al concordanei activitilor economice cu nevoile reale ale consumatorilor. 9n aceste condiii pentru a produce profit agenii economici trebuie s aib o nalt capacitate de adaptare la cerinele &i legitile economice pe pia ale concurenei loiale. $e l(ng iniiativa liber &i aportul financiar material &i uman-fi%ic &i de inteligen - o condiie esenial a obinerii profitului este informaia operativ &i real cu privire la patrimoniu activitatea economic &i comercial desf&urat &i re%ultatele acesteia - profit sau pierdere. Cunoa&terea situaiei patrimoniului a capacitii acestuia de a genera profit a solvenei comerciale sau de faliment n care se pot afla agenii economici la un moment dat este asigurat cu a"utorul at(t al contabilitii reale operative &i &tiinific organi%ate c(t &i al controlului financiar organi%at &i e!ercitat n mod e!igent &i competent. 9n acest conte!t controlul este la nivel micro &i macro o funcie eficient &i necesar a conducerii. Controlul este o funcie a conducerii care asigur cunoa&terea &i perfecionarea modului de gestionare a patrimoniului &i de orientare organi%are &i desf&urare a activitii de producie &i desfacere.

""

9n condiiile economiei de pia controlul ca form de cunoa&tere are n vedere n principiu trei po%iii de interese economico-financiare: $ $ $ interesele agenilor economici ba%ate pe profit> interesele terilor ageni economici> interesele statului. economico-financiare ale agenilor a

9n raport cu interesele

economici &i ale statului controlul ndepline&te cu grad difereniat funcia de cunoa&tere-evaluare a realitii economico-financiare re%ultatelor economice. Cunoa&terea asigurat de control se ba%ea% pe anali%a riguroas a realitii n vederea sesi%rii operative a eventualelor tendine de ineficien. $rin funcia de cunoa&tere-evaluare a controlului se aprecia% &i se stabilesc n condiii de realitate &i legalitate deficienele abaterile orientrile n care &i au i%vorul factorii a cror aciune tinde spre re%ultate negative spre ineficien economic. ?a ba%a controlului st conceptul potrivit cruia munca este i%vorul de adevrat &i cresc(nd bunstare a celui ce o desf&oar &i n acela&i timp i%vorul bogiei naiunii n ntregul ei. Controlul este constructiv-proiectiv n sensul c stabile&te msuri pentru nea"unsurile constatate &i soluionarea problemelor &i spri"in aplicarea lor n vederea cre&terii eficienei economice a profitului. Controlul descoper elemente de progres &i contribuie la aplicarea celor mai moderne metode de organi%are &i conducere a e!perienelor po%itive iar prin studiile efectuate lrge&te ori%ontul de informare &i prospectare n legtur cu rentabilitatea activitii economico-sociale. 7intre trsturile fundamentale ale controlului reinem n primul r(nd pe cele care repre%int o latur inseparabil a conducerii &tiinifice a societii. 8videnierea necesitii obiective a controlului precum &i locul &i rolul acestuia n conducerea &tiinific a societii imprim

"2

controlului un caracter &tiinific n ansamblul &tiinei @Conducerea activitii economico-socialeA. 6ndiferent de forma &i de modul de e!ercitare controlul ca purttor al cerinelor &i e!igenelor conducerii sociale mbrac un pronunat caracter politic ca emanaie a voinei cetenilor e!primat cu oca%ia alegerilor )art. ; din Constituie: @$lurlismul n societatea rom(neasc este o condiie &i o garanie a democraiei constituionale. $artidele politice se constituie &i &i desfoar activitatea n condiiile legii. 8le contribuie la definirea &i la e!primarea voinei politice a cetenilor respect(nd suveranitatea naional integritatea teritorial ordinea de drept &i principiile democraiei.A*. 9naintarea spre economia de pia &i consolidarea acesteia pe parcurs necesit n mod obiectiv mbuntirea permanent a activitii de conducere. Controlul este integrat n sistemul de conducere a societii repre%ent(nd o form de cunoa&tere a modului de orientare organi%are &i desf&urare a activitii economico-sociale. 1stfel se pun n faa controlului probleme deosebite n special ale cunoa&terii realitilor inclusiv a modului de aplicare a legislaiei av(nd ca scop stabilirea de msuri necesare pentru evitarea lipsurilor deficienelor greutilor curmarea abu%urilor. Controlul asigur cunoa&terea de ctre societate a modului n care se gospodre&te avuia naional &i se utili%ea% mi"loacele materiale &i financiare a modului de ndeplinire a ndatoririlor ce le revin salariailor &i n special a cadrelor de conducere. 8conomia de pia se poate nfptui numai prin respectarea &i aplicarea legilor ceea ce presupune un control permanent sistematic &i bine organi%at n toate compartimentele vieii economice &i sociale &i la toate nivelurile. Controlul ca latur component a conducerii societii ca form de perfecionare a activitii socio-economice implic antrenarea tuturor

"3

factorilor de rspundere n aplicarea cu fermitate: a programelor elaborate de statul de drept democratic &i social> a legislaiei a /otr(rilor de 4uvern &i a altor norme elaborate de organisme centrale &i locale cu drept de deci%ie n vederea reali%rii &i consolidrii economiei de pia. 9n acest conte!t controlul are ca direcie principal de aciune: ntrirea disciplinei &i ordinii a spiritului de rspundere personal &i colectiv a aplicrii legislaiei> organi%area mai bun a muncii> gospodrirea mai eficient a mi"loacelor materiale financiare &i de munc> ocrotirea proprietii public sau privat )n conformitate cu stipulaiile constituionale &i legile care reglementea% acest domeniu * protecia concurenei loiale n actuala etap de tran%iie &i n perspectiva economiei de pia> crearea condiiilor necesare pentru cre&terea calitii vieii> formarea administrarea &i ntrebuinarea resurselor financiare ale statului ale unitilor administrativ-teritoriale &i ale instituiilor publice> afirmarea tot mai puternic a intereselor generale ale societii. 9n condiiile edificrii economiei de pia controlul ca latur competent a conducerii &tiinifice a societii se e!ercit de pe po%iia intereselor generale ale acesteia dat fiind faptul c organul repre%entativ suprem al poporului rom(n &i unica autoritate legiuitoare a rii este $arlamentul. 9n acest conte!t controlul ca funcie a conducerii se caracteri%ea% prin aceea c este real atotcuptin%tor general &i universal. 8ste de asemenea de subliniat faptul c controlul se e!ercit asupra tuturor membrilor societii indiferent de locul pe care l ocup n cadrul divi%iunii sociale a muncii: preventiv constructiv proiectiv sau educativ. Caracterul preventiv al controlului const n aceea c sesi%ea% fenomenele din activitatea economico-social c(nd acestea se manifest ca tendin &i intervine operativ prin lic/idarea cau%elor. Controlul nu se

"4

re%um numai s constate manifestarea nea"unsurilor nu este numai un control concomitent sau ulterior ci n primul r(nd un control ba%at pe previ%iunea desf&urrii activitii a descoperirii la timp a deficienelor &i anomaliilor. Caracterul constructiv-proiectiv al controlului const n a veg/ea la aplicarea prompt a legilor a a"uta efectiv la dep&irea dificultilor prin soluionarea problemelor ce repre%int nea"unsuri ca urmare a stabilirii unor msuri adecvate. Controlul pe ba%a studiilor &i anali%elor efectuate descoper elementele noului &i contribuie la generali%area celor mai moderne metode de organi%are &i conducere de informare &i prospectare n legtur cu problmele economico-sociale.

./2/ Controlul 3 form de manifestare a democra!iei

=na din trsturile fundamentale ale controlului n etapa actual &i de perspectiv o constituie caracterul su profund democratic de%voltarea &i ad(ncirea acestuia. 9n conte!tul actual al democraiei caracterul cu adevrat democratic al controlului re%ult at(t din elurile urmrite c(t &i din e!ercitarea lui de ctre popor prin autoritile publice prev%ute n constituia 'om(niei pe plan legislativ )"urisdicional*. Controlul ca latur component a democraiei autentice asigur tuturor oamenilor muncii participarea la adoptarea deci%iilor de la nivelul agenilor economici la cel mai nalt nivel - parlamentul rii. 1ceast posibilitate pe care o ofer societatea oamenilor muncii impune ntrirea rspunderii fiecrui cetean pentru respectarea constituiei a tuturor legilor rii. . asemenea concepie despre democraie desc/ide largi ori%onturi desf&urrii normale &i cu eficien a activitii economicoe!ecutiv &i "udectoresc

"5

sociale prin mbinarea armonioas a ncrederii fa de oameni n munca lor cu un control riguros asupra modului de respectare a legislaiei rii a atitudinii ferme de combatere a oricrei forme de risip n gospodrirea mi"loacelor materiale financiare &i umane a birocratismului indisciplinei etc. 7eci controlul ca manifestare a democraiei trebuie s combat cu fermitate asemenea atitudini &i s dea riposta cuvenit celor ce atentea% la interesele generale ale societii.

./2/./Controlul

4n

concep!ia

celor

trei

puteri5

legislati06 e ecuti06 7udectoreasc

Controlul ca necesitate obiectiv &i ca latur component a conducerii &tiinifice a societii conturea% o alt trstur fundamental a acestuia separrii puterilor n stat. 1&a dup cum se stipulea% n Constituie la art. 1 al. 2 @,orma de guvernm(nt a statului rom(n este republicaA iar la art. 2 @0uveranitatea naional aparine poporului rom(n care o e!ercit prin organele sale repre%entative &i n primul r(nd prin cele trei puteri ale statului puterea legislativ e!ecutiv &i cea "udectoreascA. ,iecare din cele trei puteri &i asum rspunderile ce decurg din prevederile Constituiei &i a altor legi ce reglementea% diversele lor domenii de activitate. Cele trei puteri &i e!ercit separat controlul fiecare n domeniul su de activitate de care rspunde fr vreun amestec din afar. 1cest mod de soluionare a problemelor nu trebuie s duc la conclu%ia eronat c ntre cele trei puteri nu ar e!ista nici un fel de legtur &i ar fi o ruptur. $ornind de la aciunea legilor obiective general &i universal valabile o asemenea concepie aplicat la scara ntregii economii naionale ar duce la dereglarea mecanismului economico-social. generat de conceptul constituional al

"6

0epararea puterilor n stat trebuie privit nu numai din punct de vedere strict al conlucrrii ci &i ca o noiune mult mai larg n sensul interdependenei pe ba%e democratice n interesul poporului &i sub controlul acestuia. 6at deci c aflarea adevrului de ctre cele trei puteri n interesul poporului se condiionea% reciproc controlul fiind filtrul de selectare a informaiilor c(t &i de soluionare a problemelor.

./8/

&rincipiile

care

stau

la

"aza

organizrii6

func!ionrii #i e ercitrii controlului 4n +om9nia ./8/./ &rincipiul integrri controlului 4n structura organizatoric #i de conducere a economiei na!ionale
7esf&urarea &i de%voltarea activitii economice &i sociale n mod raional presupune organi%area n mod &tiinific a organismelor &i instituiilor din componena autoritilor publice &i din afara acestora care s corespund mai bine suprastructurii generate pe ba%a economic. ?a ba%a organi%rii controlului n ara noastr st pe principiul integrrii care asigur instituirea formelor organi%atorice ale controlului ca una din cerinele eseniale de e!ercitare de ctre statul de drept democratic &i social a prerogativelor sale fundamentale. $rincipiul integrrii care st la ba%a organi%rii controlului la nivel micro &i macro economic precum &i la delimitarea funciilor acestuia presupune c nu orice activitate constituie subiect al controlului ci numai n msura n care activitatea respectiv a fost stabilit anticipat desf&urrii ei cantitative &i calitative &i se ncadrea% n mod organic n completul de activiti economico-sociale p(n la nivelul economiei naionale.

"7

$rincipiul integrrii asigur n cadrul instituional organi%area &i e!ercitarea unui control simplu operativ &i eficient de la veriga de ba% p(n la nivelul de ansamblu al economiei naionale. $rincipiul integrrii urmre&te ca prin organi%area controlului s se reali%e%e c(t mai complet obiectul acesteia care l constituie: aprarea ntrirea &i de%voltarea proprietii de stat n interesul poporului precum &i prote"area proprietii private> e!ecutarea sarcinilor la toate nivelurile> cre&terea nivelului eficienei activitii economice n toate domeniile de la micro la macro economic indiferent de agenii economici publici sau privai> ntrirea &i respectarea gestiunii economice de ctre cei care o au n administrare parial sau total precum &i de cei care rspund de acestea la nivelul administraiei de stat.

./8/2/ &rincipiul autocontrolului

6ndiferent la ce nivel instituional ne referim controlul trebuie astfel organi%at nc(t s permit ca activitatea de control s se desf&oare paralel cu comple!ul de activiti ai unitilor controlate &i s se asigure totodat demarcarea n scar a competenei n reali%area sarcinilor de control &i a subordonrii acestuia. $rincipiul care st la ba%a unei astfel de concepii n organi%area controlului este cel al autocontrolului. $rincipiul autocontrolului trebuie s rspund mai multor cerine dintre care: a* Organizarea controlului trebuie s fie astfel fcut nc(t s dea posibilitatea ca cine conduce s &i controle%e. 8ste ndeob&te cunoscut c fiecare colectiv de conducere dintr-o unitate sau alta p(n la ansamblul economiei naionale )ve%i art. 1B; din Constituie rspunderea membrilor guvernului* rspund direct de

"

sarcinile ncredinate n conformitate cu legislaia rii. 1ceasta presupune c fiecare colectiv s poat s dispun de propriile sale organe pentru urmrirea obiectivelor stabilite n mod permanent &i sistematic cu scopul de a obine informaii asupra re%ultatelor obinute &i a eventualelor abateri n vederea stabiliri cau%elor acestora precum &i a lurii de msuri corespun%toare care s duc la mbuntirea activitii &i tragerea la rspundere a celor vinovai. b) Autoritatea i competena controlului. 'eali%area n condiii optime a sarcinilor stabilite presupune manifestarea la toate nivelurile a autoritii &i rspunderii colectivului de conducere. 9n cadrul sistemului propriu de organi%are colectivul de conducere trebuie s-&i ndrepte atenia n mod deosebit spre cre&terea eficienei activitii conducerii care &i gse&te e!presia n primul r(nd n cunoa&terea cu e!actitate a celor care rspund de anumite activiti &i de ce anume rspund n cadrul comple!ului de activiti din unitatea respectiv. Cunosc(ndu-se acest lucru conducerea poate stabili in(nd seama de structura organi%atoric a unitii autoritatea &i rspunderea fiecruia )ca apoi s poat delega autoritatea &i pstra rspunderea*. 9n cadrul sferei de activitate conducerea colectiv este principalul organism de control &i i revine ca sarcin de prim ordin asigurarea unui control multilateral &i eficient ceea ce implic afirmarea cu pregnan a autoritii sale. 1cest lucru confirm pe deplin faptul c controlul este atribut al conducerii c atingerea scopului urmrit de control prin organele proprii presupune autoritatea delegat a conducerii. 7eci autoritatea ca cerin a principiului autocontrolului &i gse&te e!presia n organi%area propriu-%is a acestuia. Competena trebuie s asigure rolul de instrument activ al conducerii n sensul c activitatea de control trebuie s fie e!ercitat de cadre competente cu o nalt pregtire

"!

profesional cu o inut etic &i moral deosebit care s dea dovad de combativitate e!igen receptivitate la tot ceea ce este nou obin(nd astfel o eficien sporit n munca lor. 1utonomia &i competena organelor de control se completea% cu autoritatea acestora care const n dreptul de a dispune msuri obligatorii pentru unitile &i persoanele controlate &i atunci c(nd este ca%ul dreptul de a aplica sanciuni celor vinovai. c* Activitatea de control trebuie s se desf&oare c(t mai aproape de locul unde se iau deci%iile. 1ceast cerin este determinat de nsu&i rolul controlului n general &i cu precdere cel financiar n activitatea de conducere a agenilor economic &i a altor instituii publice &i neguvernamentale. 3otodat aceast cerin pune n cadrul preocuprilor accentul pe controlul reali%at n interiorul unitilor. 8ste util de subliniat c salariaii fiecare la locul lor de munc indiferent de funcia pe care o dein poart rspunderea pentru ndeplinirea obligaiilor ce le revin &i au datoria s contribuie din plin la reali%area integral &i la timp a tuturor sarcinilor. 3otodat ei sunt obligai s gospodreasc c/ib%uit mi"loacele materiale &i bne&ti ale unitilor la care lucrea% s ia atitudine fa de cei ce le irosesc. Conducerile unitilor trebuie s asigure gospodrirea economicoas a mi"loacelor materiale financiare &i umane integritatea patrimoniului lu(nd n cadrul dispo%iiilor legale msurile corespun%toare. Conducerea colectiv ca principal organism de control are datoria s imprime tuturor celor care muncesc n unitatea respectiv rspunderea fa de aprarea &i pstrarea integritii patrimoniului. 3oate acestea presupun ca n cadrul fiecrei uniti s se organi%e%e controlul propriu pentru cunoa&terea permanent a situaiei patrimoniale ceea ce ntre&te concepia potrivit creia controlul este un atribut al conducerii la toate nivelurile.

2#

d* Demarcarea n scar a competenei n reali%area sarcinilor de control &i subordonrii acestuia. $rincipul autocontrolului reclam un control permanent &i sistematic n scar de sus n "os &i delimitarea componenelor. 7e e!emplu un minister care are mai multe uniti &i n cadrul acestora e!ist mai multe subuniti are drept de control n toate unitile &i subunitile acestora. =nitile la r(ndul lor au de asemenea drept de control nelimitat asupra activitii propriilor subuniti. .rgani%area controlului n scar in(nd seama de subordonarea acestuia c(t &i de delimitarea sarcinilor de control este de natur s ad(nceasc concepia despre control ca atribut al conducerii n sensul c organul de conducere ierar/ic este un organism de control at(t pentru propria unitate c(t &i pentru unitile din subordine. . astfel de concepie are ca suport &tiinific faptul c autocontrolul nu e!clude ci din contr reclam un control sistematic din partea organului ierar/ic superior &i a altor organe din afara sistemului cu drept de control asupra activitii conducerilor unitilor economico-sociale.

./8/2/

&rincipiul

adapta"ilit!ii

la

structurile

organizatorice #i func!ionale ale economiei

1cest principiu ca parte integrant a principiului integrrii s-a pre%entat separat pentru a se evidenia n mod special trebuie acordat formelor &i metodelor atenia ce organi%rii &i e!ercitrii

controlului. 1cest principiu cere ca formele &i metodele de control folosite s fie suficient de elastice &i de suple pentru a se putea adapta noilor condiii &i specificului activitilor controlate n ca% contrar controlul s-ar putea transforma ntr-o activitate rigid de rutin fr eficiena scontat.

2"

./8/8/ &rincipiul controlului e tern :din afar;

Colectivele de conducere la diferite nivele trebuie s fie ndrumate de felul cum trebuie s acione%e cu privire la gospodrirea mi"loacelor materiale financiare &i umane ce metode s foloseasc n activitatea sistematic &i permanent de control n folosirea cu urmrindu-se c/ib%uin a fondurilor &i totodat s fie controlate munca acestora

ndeplinirea sarcinilor ce le revin ntrirea sistemului de rspundere n determinarea unei atitudini de e!igen fa de administrarea patrimoniului. 'eali%area acestui de%iderat este o cerin primordial a principiului controlului e!tern care trebuie s stea la ba%a concepiei de organi%are a sistemului de control. 1cest principiu permite e!istena unor organisme de control independente n afara structurii organi%atorice pe vertical a ministerelor administraiei publice locale altor mecanisme economice &i oficiale indiferent de forma de proprietate. 9n organi%area controlului principiul controlului e!tern &i gse&te e!presia nu numai la nivelul macroeconomic ci &i la nivelul microeconomic. 1ceasta se manifest n sensul c competenele de control se stabilesc n scar in(nd seama de subordonarea controlului ceea ce permite ca orice activitate desf&urat n cadrul unei uniti s fie ndrumat &i controlat de organul ierar/ic superior nemi"locit. C/iar n ca%ul controlului propriu al unitilor principiul controlului e!tern &i pstrea% pe deplin viabilitatea ntruc(t controlul e!ecutat de sus se efectuea% asupra activitii nivelului subordonat bineneles la limita competenei &i cu respectarea legislaiei put(nd dispune msuri cu caracter obligatoriu pentru mbuntirea activitii. $rincipiul controlului e!tern cere ca n cadrul organi%rii sistemului de control s se delimite%e sfera de activitate a acestuia. 9n cadrul formelor de organi%are ale controlului sfera de activitate pre%int un

22

interes deosebit dat fiind faptul c prin aceasta se determin dreptul fiecrui organ de a e!ercita controlul n conformitate cu atribuiile ce-i revin.

./8/</ &rincipiul profilrii controlului

'eali%area multiplelor sarcini ce revin controlului precum &i diversitatea de activiti n care acionea% impun ca o necesitate obiectiv gruparea &i speciali%area organelor de control pe formele de organi%are ale acestuia c(t &i o grupare n cadrul acestor forme. 7eci acest principiu cere o anumit speciali%are a cadrelor folosite n munca de control pe anumite activiti uniti &i probleme. 8!ist astfel de cadre speciali%ate n controlul activitilor industriale agricole comer bugetare etc. 1ceasta ofer posibilitatea folosirii raionale a aparatului de control precum &i cre&terea eficienei acestuia cerin de ba% a principiului speciali%rii )profilrii* n organi%area sistemului de control.

./</ %unc!iile controlului

9n procesul conducerii ca form de manifestare a funciei

economico-organi%atorice a statului de drept democratic &i social controlul ndepline&te o serie de funcii cum sunt: funcia de evaluare cunoa&tere a re%ultatelor &i stabilire a msurilor pentru mbuntirea lor funcia de ndrumare spri"in &i funcia de constr(ngere.

A/ %unc!ia de urmrire #i e0aluare a rezultatelor #i sta"ilire controlate

23

msurilor

de

4m"unt!ire

acti0it!ii

$rin aceast funcie se asigur cunoa&terea cantitativ &i calitativ a problemelor care fac obiectul de%voltrii economico-sociale. 8ste o funcie preventiv care presupune anali%a riguroas a situaiei e!istente n vederea sesi%rii operative a eventualelor tendine de abatere de la normele prestabilite &i a prevenirii lor. $rin aceast funcie se aprecia% modul n care se aplic legislaia se stabilesc lipsurile deficienele abaterile n care &i au i%vorul factorii a cror aciune a determinat re%ultatele negative. 8ste o funcie de apreciere complet real e!act &i concret a activitii controlate. $e l(ng apreciere aceast funcie implic &i sugestii propuneri precum &i stabilirea &i aplicarea msurilor pentru mbuntirea re%ultatelor activitii controlate. $rin completarea evalurii re%ultatelor cu msurile de perfecionare a fenomenelor &i proceselor controlul contribuie activ la eliminarea controlul contribuie activ la cau%elor care au generat abateri

mbuntirea activitii economico-sociale. 1ceast funcie furni%ea% informaii despre modul n care se aplic deci%iile &i variantele de perfecionare a activitii precum &i despre disfuncionalitile aprute n cadrul unitilor. $rin funcia sa de urmrire &i evaluare a re%ultatelor controlul contribuie la reali%area sarcinilor unitilor controlate ce au fost stabilite de conducerile colective a acestora in(nd seama de cerere &i ofert &i alte elemente ale economiei de pia precum &i de sarcinile ce revin altor uniti i%vor(te din legi regulamente etc. altele dec(t cele cu caracter economic.

B/ %unc!ia de 4ndrumare
,uncia de ndrumare a controlului are un caracter formativstimulativ de generali%are a e!perienei po%itive. $rin funcia de ndrumare controlul a"ut n mod direct cadrele din economie la ridicarea

24

nivelului lor de pregtire la re%olvarea n condiii satisfctoare a sarcinilor ce le revin. Controlul acionea% prin toate mi"loacele pentru ridicarea pe o treapt superioar a ntregii activitii economico-sociale a unitilor controlate. 1ceast important sarcin ce revine controlului nu poate fi reali%at dec(t n condiiile unei activiti organi%ate de ndrumare permanent &i sistematic a celor c/emai s gospodreasc mi"loacele materiale financiare &i umane. 7e aici decurge necesitatea ca organele de control s aib o solid pregtire profesional &i s se bucure de prestigiu &i credibilitate n cadrul colectivelor n care &i desf&oar activitatea. 9ndrumarea cadrelor &i cu precdere a conducerii unitilor urmre&te n principal urmtoarele: a. nsu&irea legislaiei specifice fiecrei activiti desf&urate de unitile supuse controlului &i nelegerea aprofundat a caracterului economico-financiar al acesteia at(t sub aspectul teoretic c(t &i cel practic> b. cunoa&terea de ctre cadrele de conducere alte cadre cu munci de rspundere economi&ti ingineri &i ceilali salariai a principalelor aspecte teoretice &i practice pe care le ridic activitatea economico-social &i financiar n etapa respectiv &i de perspectiv in(nd seama de con"unctura intern &i internaional> c. mbuntirea stilului de munc n scopul implementrii unei noi atitudini fa de munc a tuturor salariailor pentru obinerea unor re%ultate mai bune pe ba%a sporirii productivitii muncii al gradului de cre&tere al cinstei corectitudinii &i a con&tiinei factori /otr(tori n derularea ntregului comple! de activiti> d. stimularea iniiativei creatoare a salariailor indiferent de funcia pe care o dein &i de nivelul la care lucrea% n vederea obinerii pe ba%a aportului teoretic &i practic a cre&terii calitii vieii>

25

e. sporirea spiritului de rspundere fa de bunul mers al activitii al derulrii proceselor economico-sociale din unitile controlate al cre&terii e!igenei fa de re%olvarea sarcinilor &i ac/itarea obligaiilor indiferent de destinatar.

C/ %unc!ia de constr9ngere
$rin funcia de constr(ngere controlul ia msuri fa de cei vinovai pe linie: administrativ> civil contravenional )amen%i penali%ri* penal n raport cu gradul de vinovie al fiecruia. 2surile de constr(ngere se iau n direct de ctre organele de control n cadrul competenelor prev%ute de lege fie la propunerea acestora de ctre organele ierar/ic superioare sau "ustiie dup ca%. 2surile luate sau propuse de organele de control sunt ndreptate at(t fa de unitatea controlat c(t &i fa de persoanele fi%ice care au dat dovad n activitatea lor de negli"en superficialitate n gospodrirea mi"loacelor materiale &i bne&ti au adus pagube avutului unitii au fcut specul cu bunurile unitii au furat au delapidat etc. 5inovia constatat at(t fa de unitatea controlat c(t &i fa de persoanele fi%ice trebuie ncadrat de ctre organele de control strict numai n limitele e!istente n momentul n care s-au sv(r&it abaterile sau au avut loc neregulile. $ornind de la rolul funciilor de ndrumare &i constr(ngere este util de subliniat c acestea nu se e!clud ele acionea% ca un proces unitar n raport de re%ultatele funciei de conducere. 9n activitatea de control nu se absoluti%ea% &i n acela&i timp nu se negli"ea% nici ndrumarea nici msurile de sancionare. $entru utili%area eficient ec/ilibrat n concordan cu situaia real e!istent n activitatea controlat a funciilor de ndrumare &i de constr(ngere sunt necesare

26

evaluri &i raionamente care s delimite%e n mod concret &i real condiiile obiective &i subiective de desf&urare a activitii controlate. 9n raport cu aceste limite controlul devine o form de ndrumare &i spri"in pentru soluionarea cau%elor obiective a greutilor ce dep&esc posibilitile unitilor controlate &i o form de aplicare &i propunere de sanciuni n ipote%a cau%elor subiective de aciune &i sanciune. 7ac n urma controlului nu re%ult situaii de fapt negative abateri deficiene sancionabile funcia de ndrumare poate aciona &i independent de funcia de constr(ngere. ,uncia de constr(ngere implic ns pe l(ng aplicarea sau propunerea de sanciuni &i stabilirea msurilor de corecie de spri"in &i ndrumare pentru prevenirea n viitor a situaiilor de natura celor care au dus la sanciuni. 9n ultim instan funcia de constr(ngere este o funcie de remediere a deficienelor a abaterilor de la normele legale a lipsurilor &i de prevenire n viitor a unor asemenea situaii. $entru obinerea unei asemenea efect sanciunea respectiv este completat cu ndrumarea necesar n vederea perfecionrii activitii controlate. 0copul final al controlului este perfecionarea activitii economico-sociale &i nu sancionarea aceasta din urm fiind un mi"loc de reali%are a scopului. 9nelegerea controlului ca atribut al procesului de conducere &i a rolului funciilor acestuia n activitatea economico-social a unitilor este posibil numai pornind de la concepia care consider controlul ca form de manifestare a democraiei autentice revoluionare a poporului &i a funciei economico-organi%atorice a statului de drept democratic &i social.

./6/ O"iectul controlului

27

Controlul

ca

necesitate

obiectiv

parte

indispensabil

conducerii societii are un domeniu unitar un obiect unic de cercetare care se concreti%ea% n studiul unei categorii de fapte a unui anumit grup de fenomene pe care le interpretea% din ung/iul su de vedere stabilind raporturi invariabile ntre fenomenele &i cau%ele pe care le-au produs. .biectul controlului delimitea% materia care se refer la propriul patrimoniu &i define&te sarcinile pe care le incub cunoa&terea pentru informare. 7e&i problemele pe care le ridic obiectul &i metoda controlului sunt n general acelea&i n cele ce urmea% ne vom special la controlul financiar. 9n economia de pia obiectul controlului vi%ea% ntregul patrimoniu al unitii economice bugetare &i altor categorii de uniti indiferent de forma de proprietate de stat sau privat. 0tatul &i concentrea% toate eforturile pentru satisfacerea din ce n ce mai bine a necesitilor materiale &i culturale ale ntregului popor care are drept de control asupra tuturor activitilor economico-sociale. 1ceasta impune din partea statului organi%area &i e!ercitarea unui control sistematic &i permanent n ntreaga economie cu respectarea strict a cerinelor legilor economice obiective ce acionea% n societate. 0e desprinde faptul c controlul &i trage seva din ns&i aciunea acestor legi. 0pre e!emplificare s ne oprim asupra aciunii legii valorii care are ca cerin de ba% compararea c/eltuielilor cu a veniturilor &i este posibil numai n condiiile obinerii unei eficiene sporite a ntregii activiti ceea ce impune un control sistematic &i calificat n toate unitile. 4estiunea economic se ba%ea% pe folosirea aciunii legii valorii controlul fiind o trstur caracteristic a acesteia. referi n mod

1ciunea &i formele de manifestare a legilor economice la nivelul unitilor economice &i gsesc de fapt e!presia n principalii indicatori cum ar fi de e!emplu costul produciei rentabilitatea productivitatea muncii eficiena economic etc. Coninutul rolul &i importana controlului &i gsesc e!presia n re%olvarea sarcinilor multiple &i comple!e ale consolidrii &i de%voltrii economiei de pia prin folosirea n mod con&tient a legilor economice obiective. Controlul asupra economiei ca form de manifestare a funciei economico-organi%atoric a statului constituie: a) 4arantarea proprietii publice &i private> b) Cre&terea eficienei sarcinilor la toate nivelurile> c) 9ntrirea &i respectarea gestiunii economice &i autonomiei financiare. a* 4arantarea proprietii publice sau private reiese din articolele ## )alin. 1 &i 2* din Constituie @7reptul de proprietate precum &i creanele asupra statului sunt garantate. Coninutul &i limitele acestor drepturi sunt stabilite de lege. $roprietatea privat este garantat &i ocrotit n mod egal de lege indiferent de titular. Cetenii strini &i apatri%ii pot dob(ndi dreptul la proprietate privat asupra terenurilor numai n condiiile re%ultate din aderarea 'om(niei la =niunea 8uropean &i din alte tratate internaioanle la care 'om(nia este parte pe ba% de reciprocitate n condiiile prev%ute prin lege organic precum &i prin mo&tenire legal.A 9ntrirea &i de%voltarea proprietii este str(ns legat de pstrarea &i folosirea cu c/ib%uin a valorilor materiale &i bne&ti de folosire naional a re%ervelor de e!primare a realitii n nregitrrile contabile &i evidenele unitii etc. presupune ca obiectul lui s-l

2!

b* . problem esenial creia controlul trebuie s-i acorde toat atenia este verficarea e!ecutrii sarcinilor element indispensabil al conducerii. Controlul sistematic al e!ecutrii sarcinilor d posibilitatea de a cunoa&te lipsurile re%ultatele obinute &i pe ba%a acestora s se ia msuri de remediere &i de prevenire a acestora precum &i de consolidare a re%ultatelor. Controlul e!ecutrii scoate n eviden re%ervele pentru ndeplinirea sarcinilor &i mpiedic apariia unor de%ec/ilibre economice cu deosebire a unor disproporii. Controlul e!ecutrii sarcinilor capt o deosebit importan n alegerea "ust a oamenilor sub aspectul competenei autoritii cinstei &i corectitudinii a urmririi aplicrii fr re%erve a legislaiei a tuturor deci%iilor organelor competente prin asigurarea unui control riguros a tuturor compartimentelor vieii economice &i sociale. Controlul e!ecutrii sarcinilor trebuie s-&i ndrepte atenia spre: posibilitile de simplificare a aparatului te/nico-administrativ &i de alt specialitate> a perfecionrii formelor organi%atorice &i a metodelor de conducere> buna guspodrire a gestiunii )patrimoniului*> de%voltarea spiritului de rspundere a salariailor> nlturarea birocratismului indiferent de formele sau locul lui de manifestare. 7e asemenea prin controlul e!ecutrii sarcinilor se reu&e&te s se ia sau s se propun msuri severe fa de cei ce ncearc s aduc pre"udicii sub orice form patrimoniului unitii nemai vorbind de furturi delapidri sau alte fapte asemntoare> nlturarea cu desv(r&ire a concurenei neloiale a constituirii monopolului asupra unor produse lu(ndu-se n consecin msurile ce se impun. c* =nul din factorii /otr(tori care contribuie la de%voltarea economiei naionale &i la bunstarea fiecrui cetean se refer la cre&terea eficienei economice. aceasta constituind un

3#

9n etapa actual controlul

financiar ca principal subsistem al

sistemului general de control pre%int o importan ma"or deoarece urmre&te cu prioritate obiectivele ce au drept scop cre&terea eficienei economice n toate sectoarele de activitate &i cu precdere n activitatea de producie &i desfacere unde se manifest cu putere iniiativa &i capacitatea creatoare a celor ce muncesc n reali%area prevederilor de plan )program* la toi indicatorii. 9n literatura de specialitate din ara noastr conceptul de eficien economic este redat sub diferite accepiuni. ?a abordarea conceptului de eficien controlul trebuie s plece de la realitile pe care le ridic activitatea practic unde acionea% din plin legea valorii atribuind astfel eficienei economice un anumit sens av(nd n vedere eforturile unitii &i ale ntregii societi pentru buna desf&urare a diferitelor activiti economice. 0e impune deci ca abordarea conceptului de eficien s fie str(ns legat de folosirea mai "udicioas a mi"loacelor materiale &i financiare de care dispun unitile n vederea obinerii unor efecte economice ma!ime. 7e%voltarea de ansamblu a economiei noastre naionale &i obinerea de re%ulate bune de ctre fiecare unitate economic este de neconceput fr cre&terea beneficiilor a cror i%vor principal l constituie alturi de cre&terea produciei &i a productivitii muncii reducerea costurilor de producie. =na din cele mai importante sarcini ce-i revin controlului impus de cerinele aciunii legilor economice obiective n cadrul economiei de pia este controlul determinrii n pre%ent &i n perspectiv a costurilor de producie precum &i stabilirea msurilor de reducere sistematic a acestora. 'educerea costurilor are implicaii directe asupra reducerii preului cu amnuntul. ,r reducerea corespun%toare a costurilor de

3"

producie reducerea preului cu amnuntul ar duce la mic&orarea beneficiilor la ncetinirea ritmului reproduciei lrgite &i n consecin la slbirea ba%ei materiale a unitilor &i n ansamblu a economiei naionale fapt ce ar mpiedica ridicarea continu a calitii vieii. 6at de ce reducerea costurilor ca element al cre&terii eficienei economice constituie o sarcin deosebit de important pentru activitatea de control. Conducerea economiei presupune o lupt continu &i permanent pentru un regim sever de economii ceea ce constituie o important premis pentru de%voltarea &i ntrirea gestiunii economice. 9n cadrul cre&terii eficienei economice un loc important l deine reali%rii de economii n toate compartimentele vieii noastre economice ca urmare a descoperirii re%ervelor interne &i folosirii lor cu ma!im de randament. 6ndiferent dac ne referim la re%ervele interne imediate sau de perspectiv elementele care fac obiectul unui control riguros sunt cele care privesc: reducerea consumului efectiv de materii prime materiale combustibili &i alte obiecte ale muncii pe unitate de produs> stabilirea "udicioas a normelor de consum specifice pe produs sau grupe de produse d(ndu-se atenie deosebit materiilor prime materialelor scumpe &i deficitare> folosirea raional &i la ntreaga capacitate a ma&inilor utila"elor agregatelor etc> utili%area corespun%toare a forei de munc printr-o "udicioas organi%are &i normare a muncii. $rintre principalii factori care contribuie la ridicarea eficienei economice se numr &i mbuntirea permanent a calitii produselor. Noiunea de calitate superioar a produselor trebuie privit de organele de control n dinamica ei av(nd un caracter social-istoric. $rodusul care ast%i este privit ca unul de nalt calitate poate s nu mai corespund peste c(tva timp nivelului &i cerinelor pe care le ridic n mod rapid de%voltarea &tiinei &i e/nicii. 3otodat se are n vedere faptul

32

c n unele uniti economice calitatea produselor nu se afl la nivelul posibilitilor de care dispun unitile economice. 9n consecin putem sublinia faptul c eficiena economic este str(ns legat de politica statului de drept democratic &i social c ea este &i trebuie s fie conceput ca o latur a procesului de conducere at(t la nivel macro c(t &i micreo economic. ?egtura dintre procesul de conducere &i eficien economic are importante implicaii n viaa practic ntruc(t n fundamentare deci%iilor este absolut necesar s se urmreasc obinerea unei eficiene ma!ime. =n element de importan deosebit str(ns legat de activitatea de conducere a unitilor &i care formea% mpreun cu alte elemente obiectul controlului este ntrirea &i respectarea gestiunii economice &i autonomiei financiare n cadrul creia se reali%ea% ntreaga activiatate economico-financiar a unitilor. 7e soliditatea gestiunii economice depinde n ultima instan cre&terea calitii vieii. 6at de ce controlul financiar trebuie s acione%e prin toate mi"loacele s ia toate msurile necesare pentru ca gestiunea economic &i autonomia financiar s corespund c(t mai deplin cerinelor legilor economice obiective care acionea% n economia de pia. 1v(nd n vedere re%olvarea problemelor comple!e pe care le ridic de%voltarea economiei noastre naionale se desprinde conclu%ia general c controlul financiar are sarcini deosebite pe linia cre&terii eficienei produciei materiale &i &i gse&te e!presia n ntreaga activitate desf&urat n unitile economice inclusiv n activitatea &tiinific privind domeniul organi%rii produciei &i a muncii precum &i n alte obiective ce cad n preocuprile conducerii unitilor economice.

33

Capitolul II SIS*(M-) M(*O=O)O>IC =( (?(+CI*A+( A CO,*+O)-)-I %I,A,CIA+

2/./ &rocedee #i te@nici de control financiar 2/././ Studiul general preala"il
Controlul este un proces de cunoa&tere de informare. Cunoa&terea situaiei stabilite )a programelor a sarcinilor normelor scopurilor prevederilor legale previ%iunilor etc.* precum &i a situaiei
34

reale privind activitatea ce se controlea% ncepe cu studiul general asupra organi%rii &i desf&urrii acestuia. 0tudiul general prealabil face posibil cunoa&terea elementelor eseniale &i specifice ale activitii ce urmea% a se controla &i pe ba%a acestora orientea% aciunea de organi%are &i e!ercitare n continuare a muncii de control asupra obiectivelor ce necesit atenie sporit n vederea remedierii unor deficiene lipsuri abateri sau a mobili%rii unor re%erve de perfecionare a activelor economice &i financiare. 0tudiul general prealabil ca procedeu de control financiar are ca principale obiective: a. sarcinile re%ultate din normele n vigoare pentru domeniul respectiv de activitate a cror cunoa&tere asigur orientarea organelor de control asupra aspectelor care trebuie avute n vedere n aciunea de control> b. orientrile instruciunile competenele &i rspunderile n structura intern a aferentului economic la care se e!ercit controlul> c. modul de organi%are a evidenei te/nico-operative &i contabile ca surs de informaii pentru control> d. situaia de fapt e!istent cu privire la activitatea ce urmea% a fi supus controlului. 0tudiul general prealabil asupra activitii ce urmea% a se controla are ca surse de informare: norme legale cu privire la activitatea n cau% procese-verbale privind activitatea n cau% procesele-verbale de control anterioare &i msurile luate n urma valorificrii acestora> drile de seam contabile &i msurile stabilite pe ba%a lor> consultrile cu conducerea compartimentului supus controlului.

35

2/./2/ Controlul documentar3conta"il

Controlul documentar-contabil este procedeul de stabilire a realitii legalitii &i eficienei operaiilor &i activitilor economice &i financiare prin e!aminarea documentelor primare &i centrali%atoare a nregistrrilor n evidena te/nico-operativ &i contabil a situaiilor contabile &i a bilanurilor. Controlul documentar-contabil se utili%ea% cu caracter preventiv &i concomitent integrat organic sistemului de organi%are &i conducere a evidenei te/nic-operative &i contabile ca de e!emplu controlul documentelor care se primesc la contabilitate pentru nregistrare a lucrrilor de ntocmire a situaiilor contabile &i bilanului a e!actitii prelurii datelor n condiiile utili%rii calculatorului electronic pentru efectuarea lucrrilor de calcul &i eviden. 9ntruc(t documentele contabile &i evidena te/nic-operativ &i contabil se refer la operaii economice &i financiare care au avut loc procedeul de control documentar-contabil se utili%ea% cu precdere n efectuarea controlului financiar ulterior situaie n care are &i denumirea de revi%uire documentar contabil. 'evi%ia documentar contabil ca procedeu activ &i eficient este un control sistematic al activitii economice &i financiare ba%at pe acte &i nregistrri contabile. 9n consecin acesta cuprinde &i modul de organi%are &i conducere a evidenei te/nic-operative &i a contabilitii. 0copul revi%iei documentar contabile este acela de a milita pentru aprarea patrimoniului respectare legalitii n cadrul operaiilor economice &i financiare a disciplinei financiare. 'evi%ia activitii economice &i financiare este str(ns legat de calitatea organi%rii &i conducerii evidenei te/nic-operative &i contabile pe ba%a creia se desprind conclu%ii privind activitatea economic &i financiar.

36

Controlul documentar-contabil se e!ercit printr-o serie de modaliti sau te/nici care se utili%ea% selectiv sau combinat n funcie de situaia concret controlat de necesitile aprecierii cu mai mult u&urin &i n mod obiectiv pe ba%a sistemului de informaii e!istent a modului de gestionare a patrimoniului n general a activitii economice &i financiare controlate. Controlul documentar-contabil se e!ercit prin urmtoarele modaliti &i te/nici: controlul cronologic controlul invers cronologic controlul reciproc controlul controlul sistematic sau pe probleme

ncruci&at investigaia de control e!amenul critic anali%a contabil balana de control contabil sintetic &i analitic te/nica operaiunilor bilaniere te/nici specifice de control n condiiile sistemelor de prelucrare automat a datelor etc. Controlul cronologic se e!ercit n ordinea ntocmirii nregistrrii &i ndosarierii documentelor. 7ocumentele se e!aminea% pe fiecare %i la r(nd n ordinea n care sunt pstrate sau ndosariate fr nici o grupare sau sistemati%are prealabil. 1ceast modalitate de control este simpl ns distribuie atenia organului de control asupra unui numr mare de operaiuni n diferite feluri necesit folosirea unui aprofundat material legislativ &i duce la ngreunarea studierii succesive &i aprofundate a fiecrui fel de operaiune. 0e e!ercit cu u&urin dar nu d posibilitatea s se urmreasc de la nceput p(n la sf(r&it o anumit problem. Controlul invers cronologic se e!ercit de la sf(r&itul spre nceputul perioadei de control. 0e ncepe cu controlul celor mai recente operaii &i documente &i se continu de la pre%ent spre trecut. 1ceast modalitate de control se folose&te atunci c(nd la constatarea unei abateri este nevoie s se stabileasc momentul c(nd aceasta s-a produs

37

sau s se urmreasc procesul de%voltrii operaiilor precedente &i cele care au legtur cu abaterea. 7e asemenea se utili%ea% atunci c(nd se constat anumite omisiuni sau erori de nregistrare pentru identificarea crora este necesar cercetarea document cu document sau po%iie cu po%iie a lucrrilor ntocmite anterior. 9n controlul sistematic sau pe probleme se procedea% la gruparea documentelor pe probleme )operaii de cas aprovi%ionare salari%are etc.* &i apoi la controlul lor n ordine cronologic. Controlul pe probleme este o modalitate mai eficient de e!aminare a documentelor &i nregistrrilor contabile prin aceea c d posibilitatea s se urmreasc cu mai mult atenie un obiectiv> eventualitatea omisiunilor este mai redus &i se pot stabili conclu%ii cu privire la fiecare problem n parte. Controlul reciproc const n cercetarea &i confruntare la aceea&i unitate a unor documente sau evidene cu coninut identic sau diferite ca form pentru acelea&i operaiuni diferite ns legate reciproc. Controlul reciproc este o confirmare intern a datelor nscrise n documente &i evidene. Controlul ncruciat const n cercetarea &i confruntarea tuturor e!emplarelor unui document e!istent la unitatea controlat &i la alte uniti cu care s-au fcut decontri de la care s-au primit sau crora li sau livrat materiale produse mrfuri &i alte valori materiale. 7e e!emplu: originalul facturii e!istent la client se confrunt cu copia rmas la furni%or> e!trasul de cont primit de la banc se confrunt cu copia e!istent la banc> confruntarea datelor din conturile Clieni &i 7ebitori din cadrul agentului economic cu cele din conturile Clieni &i 7ebitori altor ageni economici &i invers. $e l(ng confruntarea tuturor e!emplarelor unui document controlul ncruci&at cuprinde &i documente &i evidene

diferite din a cror confruntare se pot desprinde neconcordane care privesc aceea&i operaie. 'e%ultatul controlului ncruci&at se perfectea% prin situaii e!trase de la agentul economic controlat &i prin ane!area documentelor originale sau a copiilor certificate n mod legal. nvestigaia repre%int modalitatea prin care organul de control obine informaii din partea personalului a crui activitate se controlea%. 6nvestigaia implic studierea problemelor care nu re%ult clar din documentele &i evidenele puse la dispo%iie. $rin ea ns&i investigaia nu este o surs de control demn de ncredere ns repre%int un supliment de informare &i conduce organul considerare aplicarea altor modaliti de control. Analiza i studiul general se utili%ea% pentru a obine argumentele "ustificate ale controlului. 1cestea presupun de e!emplu e!aminarea debitelor &i creditelor unor conturi astfel nc(t s se determine corectitudinea nregistrrilor operaiunilor economice &i financiare. 1ceast modalitate este util pentru controlul contabilitii care poate conine nregistrri gre&ite sau neobi&nuite sau pentru care sunt necesare informaii detaliate. Comparaia const n e!aminarea comparativ a diferitelor solduri din evidenele analitice cu cele din conturile supuse controlului. $rin comparaie se obin informaii care dau pentru unele nregistrri o prob suficient privind "usteea lor pe c(nd pentru unele este necesar &i un control suplimentar. Comparaia cu datele anterioare frecvent a te/nicii comparaiei. Calculul de control presupune reproducerea muncii ndeplinite de contabili. $rin aceast modalitate se obin probe asupra e!actitii contabilitii. cum ar fi c/eltuielile anului precedent cu acelea ale anului n curs este o aplicare de control s ia n

3!

!"amenul critic implic e!aminarea actelor

documentelor &i

evidenelor astfel nc(t s se acorde atenie problemelor mai importante. 3e/nica e!amenului critic se utili%ea% de e!emplu n ca%ul plilor care urmea% a se face n cursul perioadelor urmtoare. 8ficiena sa depinde n mod nemi"locit efectuea% controlul. 9nainte de nregistrare n conturi orice operaie economic &i financiar este supus unei anali%e contabile. Cu a"utorul anali%ei contabile se determin conturile n care urmea% a se nregistra operaia &i relaia dintre ele. 7eterminarea corect a conturilor a prii acestora )debit sau credit* n care urmea% a se nregistra operaia supus anali%ei care corespund coninutului lor economic. 1nali%a contabil presupune nlnuirea logic a mai multor "udeci pentru obinerea unei conclu%ii concreti%ate n soluia contabil a operaiei economice. 1nali%a contabil precede nregistrarea operaiilor economice n conturi. 0pre deosebire de revi%ia contabil care este postoperativ anali%a contabil este preventiv se plasea% la nceputul procesului de eviden. Ca atare anali%a contabil nu asigur cunoa&terea deplin a operaiilor &i proceselor economice nregistrate &i mai ales a situaiei &i re%ultatelor obinute. 8lementele patrimoniale activ &i pasiv se reflect n contabilitate at(t n unitatea c(t &i n prile lor componente cu a"utorul conturilor sintetice &i analitice. Conturile sintetice oglindesc elementele de activ &i pasiv n e!presia bneasc pe grupe sau categorii iar conturile analitice oglindesc prile componente ale acestora fie n e!presie bneasc fie n e!presie bneasc &i cantitativ. 9n acest fel conturile analitice contribuie la buna gestionare a patrimoniului la asigurarea integritii lui. 8!primarea valoric &i ndeosebi cantitativ creea% de e!periena profesional a persoanelor care

4#

condiii optime pentru e!ercitarea controlului gestionar n sensul c d posibilitatea s se stabileasc cantitativ &i valoric intrrile eliberrile &i stocul de la fiecare depo%it maga%ie sau secie de producie &i pe feluri de materiale produse mrfuri etc. 9ntre conturile sintetice &i cele analitice e!ist o str(ns legtur. $entru controlul concordanei dintre datele unui cont sintetic &i unul analitic se utili%ea% balana analitic de control care cuprinde urmtoarele corelaii de control: soldul iniial al contului sintetic s #ie egal cu totalul soldurilor iniiale ale conturilor sale analitice> totalul micrilor debitoare ale contului sintetic s #ie egal cu totalul micrilor creditoare ale conturilor analitice$ soldul #inal al contului sintetic s #ie egal cu totalul soldurilor #inale ale conturilor analitice . ?ipsa acestor corelaii arat c s-au strecurat erori identificate &i corectate. %alanele analitice de control se ntocmesc pentru fiecare cont sintetic desf&urat pe conturi analitice pe ba%a datelor preluate din conturile analitice nainte de a se ntocmi balana sintetic de control contabil motiv pentru care se mai ntocmesc &i balane au!iliare sau secundare de control. Controlul nregistrrilor se face &i prin confruntarea fiecrei balane analitice de control cu sumele respective ale controlului sintetic din balana sintetic de control contabil. Controlul e!actitii nregistrrilor n conturi se efectuea% prin e!istena egalitii permanente ntre totalurile balanei sintetice de conturi )sume debitoare &i creditoare solduri debitoare &i creditoare rula"e lunare debitoare &i creditoare solduri finale debitoare &i creditoare sume din luna precedent debitoare &i creditoare rula"ele lunii curente debitoare &i creditoare sume totale debitoare &i creditoare*. fie la nregistrarea operaiilor economice n conturi fie la efectuarea calculelor care trebuie

4"

Cu a"utorul balanei sintetice de control contabil se semnalea% nregistrarea gre&it a unor operaii economice ca urmare a nerespectrii principiului dublei nregistrri nsumare eronat a rula"elor sau stabilirea gre&it a soldurilor. 8rorile de nregistrare se identific prin intermediul egalitii care trebuie s e!iste ntre totalurile diferitelor coloane precum &i prin intermediul corelaiilor care se stabilesc cu a"utorul lor. $osibilitile de descoperire a erorilor cu a"utorul balanei sintetice de control contabil prin intermediul egalitilor dintre coloane sunt limitate numai la acele erori care se ba%ea% pe inegaliti fr a sesi%a &i erorile care denaturea% nsu&i sensul nregistrrilor contabile cum sunt omisiunile de nregistrare a operaiilor erorile de compensaie erorile de imputaie &i erorile de nregistrare n registrul "urnal. Omisiunile de nregistrare constau n faptul c operaia economic nu este nregistrat nici la debit nici la credit. 6dentificarea unor astfel de erori este posibil fie n urma controlului documentelor prin punctare pentru a se vedea dac acestea au fost nregistrate n totalitate fie n urma descoperirii unor documente care nu poart pe ele meniunea de nregistrare fie ca urmare a reclamaiilor primite de la corespondeni n legtur cu operaiile respective. 8rorile de compensaie se datorea% raportrii gre&ite a sumelor din "urnalul sau din documente "ustificative n cartea-mare n sensul c s-a trecut o sum n minus egal cu cea trecut n plus n aceea&i parte a unuia sau mai multor conturi astfel nc(t pe total cele dou categorii de erori se compensea%. 6dentificarea acestor erori este posibil cu a"utorul balanelor analitice de control sau n urma sesi%rilor primite de la teri.

42

8rorile de imputaie se datorea% reportrii unei sume e!acte ca mrime din "urnal n cartea-mare at(t la debit c(t &i la credit ns nu n conturile n care trebuia trecut ci n alte conturi care nu corespund coninutului economic al operaiei respective. 6dentificarea acestor erori se face ca n ca%ul precedent. 8rorile de nregistrare n registrul "urnal se pot datora stabilirii gre&ite a conturilor corespondente nregistrrii unei operaii de dou ori at(t la debit c(t &i la credit inversrii formulei contabile sau ntocmirii unei formule contabile corecte dar cu alt sum mai mare sau mai mic at(t la debit c(t &i la credit. 1ceste erori se pot descoperi cu balana de control &a/ care pe l(ng seriile de egaliti cuprinde &i corespondena conturilor. 6ndicatorii bilanului se spri"in pe datele contabilitii curente a cror ba% o constituie documentele "ustificative. 'espectarea acestei condiii nu garantea% pe deplin e!actitatea indicatorilor bilanului c/iar dac toate operaiile economice &i financiare consemnat la timp &i n bune condiii n documente. ( actitatea indicatorilor "ilan!ului se asigur prin5 - reflectarea complet &i e!act n conturi a tuturor veniturilor &i c/eltuielilor care se refer la perioada pentru care se ntocme&te bilanul> - confruntarea rula"elor &i soldului contului sintetic cu mi&crile &i soldurile conturilor analitice pentru descoperirea &i eliminarea erorilor strecurate cu oca%ia nregistrrii operaiilor economice &i financiare n conturi> - respectarea regulilor de evaluare a elementelor cuprinse n bilan> fr e!cepie s-au

43

- confruntarea datelor din contabilitate cu realitatea contabile &i a bilanului>

prin

inventariere care constituie o premis obligatorie a e!actitii datelor - respectarea normelor legale privitoare la scderea din pasiv &i virarea la buget a datoriilor fa de teri care s-au prescris precum &i a celor privind scderea din activ pe seama profitului a creanelor care nu se mai pot recupera etc. Conductorul unitii &i cel al compartimentului financiar-contabil rspund de realitatea &i e!actitatea datelor cu privire la modul contabil. 9n vederea depunerii bilanului are contabil s de reali%are a indicatorilor economico-financiari raportai prin bilanul conductorul controle%e compartimentului financiar-contabil obligaia

respectarea prevederilor din normele metodologice privind ntocmirea verificarea &i centrali%area bilanurilor contabile asigurarea respectrii corelaiilor ntre indicatorii din formulare concordana datelor de prevederi nscrise n ane!ele la bilan cu cele din bugetele de venituri &i c/eltuieli &i alte aspecte care s conduc la asigurarea realitii datelor ce se raportea% prin bilanul contabil. Cen%orii au obligaia s supraveg/e%e societile comerciale s controle%e dac bilanul &i contul de profit &i pierderi sunt legal ntocmite &i n concordan cu registrele dac acestea din urm sunt inute la %i dac evaluarea patrimoniului este fcut conform regulilor stabilite pentru ntocmirea bilanului. 1dunarea general are obligaia s discute s aprobe sau s modifice bilanul dup pre%entarea raportului administratorilor &i cen%orilor. 7ireciile generale ale finanelor publice &i controlul financiar de stat "udeene &i ale municipiului <ucure&ti controlea% bilanurile

44

contabile ale agenilor economici nainte de centrali%are controlul av(nd ca obiective: dac bilanurile sunt semnate de persoanele autori%ate &i conin toate formularele aprobate pentru perioada de raportare> completarea tuturor indicatorilor prev%ui n formularele pentru ramura economic respectiv> concordana datelor de prevederi din ane!ele la bilan cu cele din bugetul de venituri &i c/eltuieli> concordana datelor din conturile din balana de verificare cu cele din posturile de bilan> ndeplinirea obligaiilor fa de bugetul de stat> constituirea fondurilor proprii legale> efectuarea inventarierii patrimoniului> respectarea corelaiilor ntre indicatorii din formulare &i alte aspecte care asigur e!actitatea datelor raportate prin bilan. 9n condiiile sistemelor de conducere cu mi"loace electronice de prelucrare a datelor controlul documentar-contabil se reali%ea% printr-o serie de te/nici cu a"utorul crora se stabile&te dac re%ultatul prelucrrii datelor sunt corecte. . soluie de eliminare a erorilor de nregistrare &i prelucrare o constituie numrul de control care serve&te pentru asigurarea e!actitii unei combinaii de cifre cu caracter constant )numrul facturii simbolul materialelor numrul de comand etc.* ce se folose&te un timp relativ mai ndelungat. Cu a"utorul numrului de control se stabilesc automat combinaiile de cifre scrise sau nregistrate eronat. Numrul de control poate fi completat cu litere de control ca% n care pentru desemnarea unei noiuni se utili%ea% o combinaie numeric &i letric. 7e e!emplu n ca%ul salariilor pe documentul primar alturi de numrul matricol al lucrrilor apare &i monograma sa sau codul locului de c/eltuieli etc. 1ceast codificare dubl face posibil o comparaie dubl fapt care duce la sporirea e!actitii prelucrrii datelor.

45

9n condiiile prelucrrii electronice a datelor o nsemntate deosebit pre%int controlul programat &i controlul mecanic. Controlul programat se reali%ea% ca urmare a faptului c programele cuprind pe l(ng instruciunile de prelucrare &i instruciuni de control. $rin lrgirea n acest sens a programelor controlul devine parte integrant a prelucrrii electronice a datelor. 6nstruciunile cu caracter de control e!aminea% e!istena corelaiilor cifrice &i logice. 9n afar de descoperirea datelor lips &i a contradiciilor logice controlul programat indic &i modul de reparare a gre&elilor iar n unele ca%uri cuprinde &i corectarea. Cea mai mare parte a erorilor aprute sunt legate de nregistrarea &i comunicarea necorect a datelor de ba%. Controlul mecanic const n operaii efectuate de ma&ini n soluiile flu!ului de date care funcionea% permanent &i reali%ea% problemele de control. Controlul mecanic se reali%ea% prin: control n sens ori%ontal al fiecrui semn folosirea aceluia&i numr de bii la toate combinaiile de semne refu%area documentelor neli%ibile la prelucrarea nemi"locit. 9n condiiile prelucrrii electronice a datelor scopul coninutul obiectivele controlului documentar-contabil rm(n acelea&i. 8!ercitarea controlului documentar-contabil n condiiile prelucrrii electronice a datelor necesit ns cuno&tiine privind at(t te/nica de prelucrare c(t &i modalitile corespun%toare de control. $e aceast linie controlul are n vedere faptul c influena utili%rii mi"loacelor electronice de prelucrare a datelor asupra regulilor specifice contabilitii presupune &i o serie de msuri care s asigure nelegerea datelor nregistrate &i respectarea principiilor de ba%: obligativitatea documentelor "ustificative integritatea nregistrrii operaiilor economice reflectarea corect &i clar a operaiilor ordinea cronologic &i sistematic.

46

9n general folosirea mi"loacelor moderne de prelucrare a datelor produce o serie de influene asupra te/nicii de control financiar care pot fi sinteti%ate astfel: cunoa&terea de ctre organele de control a posibilitilor de utili%are a mi"loacelor moderne de prelucrare a datelor necesitatea ca munca de control s se e!ercite av(ndu-se n vedere datele furni%ate de contabilitate n condiiile utili%rii mi"loacelor moderne de prelucrare> reorientarea muncii de control n sensul de a se acorda atenie sporit laturii calitative a activitii controlate fr a se negli"a n latura cantitativ> cuprinderea n obiectivele controlului a unor probleme noi de e!emplu modul de folosire eficient )intensiv &i e!tensiv* a mi"loacelor moderne de prelucrare a datelor> cre&terea caracterului preventiv al controlului. $entru a se constata abateri &i lipsuri &i a argumenta conclu%ii n legtur cu fapte nenregistrate sau nregistrate eronat n documente &i evidene se folosesc modaliti )te/nici* specifice de control &i e!perti% contabil cum sunt: a* reconstituirea cantitativ a unor evidene global valorice pe ba%a inventarelor &i actelor de gestiune c(nd pentru ie&irea mrfurilor se folose&te bonul de v(n%are> b* comparaia de control privind stabilirea stocurilor )soldurilor* ma!ime posibile la inventarul final> c* corelarea intrrilor de materiale produse sau mrfuri n funcie de consum eliberri sau v(n%ri> d* compararea depunerilor de numerar din v(n%ri cu v(n%rile posibile n anumite perioade pentru a se depista eventualele depuneri n contul unor lipsuri n gestiune n perioada anterioar>

47

e* corelarea actelor contabile pentru stabilirea realitii unui fapt economic cu alte fapte de influen reciproc. 7e e!emplu: facturi cu note de intrare-recepie bonuri de lucru cu nota de predare produse etc. f* controlul intergestionar. 8ste o te/nic )modalitate* de control care se utili%ea% pentru stabilirea adevrului n situaiile n care se invoc drept e!plicaie a unor lipsuri.

2/./2/ Controlul faptic

Controlul faptic este procedeul de stabilire real a e!istenei &i mi&crii mi"loacelor materiale &i bne&ti &i a desf&urrii activitii economice &i financiare. Controlul faptic se e!ercit la locul de e!isten a mi"loacelor materiale &i bne&ti &i are ca obiectiv determinarea e!act a cantitilor &i valorilor e!istente a strii n care se gsesc a stadiului &i modului de prelucrare a respectrii le%alitii n utili%area lor. $rincipalele modaliti sau te/nici de control faptic sunt: inventarierea e!perti%a te/nic &i anali%a de laborator observarea direct inspecia te/nic etc. nventarierea& ca modalitate principal de control faptic are ca obiectiv constatarea la un moment dat a e!istenei cantitative &i calitative a elementelor de activ &i pasiv ale unei uniti gestionate precum &i a modului de e!ecutare a sarcinilor de ctre gestionari. $e l(ng constatarea stocurilor &i a soldurilor faptice inventarierea include &i compararea acestora cu cele scriptice &i stabilirea eventualelor diferene. 6nventarierea este o modalitate specific de control contabil. Contabilitatea se caracteri%ea% prin realitatea &i e!actitatea datelor. 7in cau%e obiective sau subiective n timpul gestionrii bunurilor este

posibil ca unele operaii s nu fie consemnate n documente n momentul producerii lor &i ca atare s nu fie nregistrate n conturi. 7e e!emplu: ca re%ultat al influenei agenilor naturali unele bunuri pierde din greutatea sau calitatea lor> negli"ena sau intenia gestionrilor poate duce la dispariia unor bunuri fr ca acestea s fie consemnate n documente &i nregistrate n conturi> datele nregistrate n conturi pot s nu concorde cu realitatea ca urmarea gre&elilor de calcul &i de nregistrare> msurarea gre&it a mi"loacelor ntocmirea defectuoas a documentelor privind unele operaii economice. 7atorit acestor cau%e este necesar s se controle%e e!istena tuturor valorilor materiale &i bne&ti n scopul descoperirii neconcordanelor dintre datele nregistrate n eviden &i realitate. $rin inventariere se controlea% &i modul de conservare a mi"loacelor economice ceea ce contribuie la ntrirea spiritului gospodresc n gestiunile respective. 6nventarierea de control ca te/nic a controlului financiar coincide numai parial cu activitatea mult mai larg de inventariere periodic a gestiunilor sau a ntregului patrimoniu care se reali%ea% printr-o mbinare a elementelor de control faptic cu cele documentare &i prin efectuarea unor operaiuni specifice de regulari%are a re%ultatelor. 9n funcie de specificul activitii &i de natura mi"loacelor materiale este indicat declan&area simultan a inventarierii de control la acelea&i repere pe ntreaga unitate ndeosebi n ca%ul materialelor de mas ceea ce are drept consecin cre&terea eficienei controlului faptic ntruc(t se nltur unele posibiliti de acoperire a lipsurilor numai pe timpul inventarierii. 7in acelea&i considerente o condiie esenial pentru surprinderea realitilor efective este ca inventarierea de control s se efectue%e inopinat. $entru stabilirea unor re%ultate reale inventarierea de control implic &i controlul e!actitii soldurilor scriptice la reperele

4!

inventariate. 1cestea presupune controlul asupra documentelor &i evidenei privind intrrile &i ie&irile de bunuri pe perioada anterioar. !"pertiza te'nic i analiza de laborator sunt modaliti de control faptic care se folosesc pentru stabilirea integritii valorilor materiale realitii unei operaii calitii unor produse coninutului anumitor lucrri volumul manoperei &i cantitii de materiale necesare pentru e!ecutarea lor etc. 0e efectuea% de speciali&ti te/nicieni la solicitarea organelor de control. 7e e!emplu prin anali%a de laborator se stabile&te dac n componena unui produs e!ist toate materialele eliberate din depo%ite iar prin e!perti%a te/nic se stabile&te dac volumul unor lucrri efectuate corespunde manoperei pltite. .bservarea direct este folosit pentru stabilirea unor situaii faptice ce nu re%ult din documente. .bservarea desemnea% practica care nu re%ult din documente. .bservarea desemnea% practica organului de control de a merge la faa locului pentru a constata modul n care personalul controlat &i ndepline&te obligaiile de serviciu. $rin observarea direct se urmre&te modul cum este organi%at &i funcionea% un compartiment dac se respect prescripiile legale n desf&urarea unei activiti n ce msur este utili%at timpul de munc corespun%tor etc. nspecia #izic const n e!aminarea activelor &i a altor resurse. 8ste o prob sigur pentru constatarea e!istenei unui anumit post de activ a imobili%rilor sau a actelor "ustificative nregistrate n eviden. Controlul faptic se ntrege&te cu cel documentar. 9n acest fel prin control se stabile&te modul de gestionare a mi"loacelor materiale &i bne&ti c(t &i calitatea informaiilor cu privire la activitatea controlat.

5#

2/./8/ Controlul total #i prin sonda7

Controlul poate fi e!ercitat total sau prin sonda". Controlul total cuprinde toate operaiile din cadrul obiectivelor stabilite &i pe ntreaga perioad supus controlului. 7e e!emplu n ceea ce prive&te respectarea disciplinei de cas se au n vedere toate operaiile &i documentele privind ncasrile &i plile pe perioada respectiv. Controlul total este cel mai cuprin%tor &i mai sigur. Cu toate acestea ca urmare a faptului c necesit un volum mare de munc nu se poate aplica ntotdeauna fiind posibil mai ales la unitile mici. 7in aceste motive n anumite ca%uri se utili%ea% controlul prin sonda". Controlul prin sonda" cercetea% cele mai repre%entative documente &i operaii care permit obinerea unor conclu%ii cu caracter general asupra obiectivului urmrit. 0onda"ul este control selectiv care simplific sarcina de apreciere prin utili%area unui e!emplu repre%entativ &i permite astfel s se obin economii autentice n ceea ce prive&te munca de control. 8ficiena controlului prin sonda"e depinde de alegerea perioadei operaiunilor &i documentelor ce se controlea% &i care dau posibilitatea generali%rii conclu%iilor &i msurilor ce se impun. 7e multe ori re%ultatul sonda"ului determin e!tinderea controlului asupra tuturor operaiunilor a"ung(ndu-se astfel la un control total. 7e asemenea eficiena controlului prin sonda" depinde n mare msur av(nd n vedere limitele sale de modul cum sunt alese reperele principale &i de proporia operaiilor n cadrul fiecrui reper. Controlul prin sonda" se refer at(t la repere din cadrul gestiunilor materiale a cror eviden analitic se ine calitativ-valoric pe fiecare fel de material produs etc. c(t &i la cele din cadrul c/eltuielilor. ?a gestiunile a cror eviden analitic se ine global valoric reperele nu se pot controla prin sonda". 'eperele ce se controlea% prin sonda" trebuie s fie cele mai repre%entative n

5"

gestiune. 1ceast calitate o au acelea care sunt susceptibile sustragerilor se pot utili%a n consumul individual au o larg &i intens circulaie n gestiune &i ca atare riscul producerii unor erori la primirea &i eliberarea lor poate fi mare dein o pondere nsemnat din punct de vedere cantitativ &i valoric au o dinamic n cre&tere a pierderilor pe o perioad mai mare de timp etc. Conform acestor principii inventarierea ca modalitate de control faptic poate fi efectuat total sau prin sonda" n funcie de natura elementelor controlate &i de obiectivele urmrite. 6nventarierea total permite cunoa&terea efectiv a realitii &i obinerea unor conclu%ii e!acte dar reclam timp ndelungat efort substanial &i sistarea operaiilor de primire &i eliberare a bunurilor. 6nventarierea prin sonda" este mai operativ ns are o preci%ie mai sc%ut. 4radul de preci%ie al inventarierii prin sonda" este asigurat perfecionarea continu a te/nicilor de lucru astfel nc(t sonda"ul s satisfac tot mai mult cerinele unui control selectiv. (odalitile de control se ntreptrund n forme multiple &i variate cum sunt: - controlul simultan cu sensuri diferite adic cel care are loc odat cu e!ecuia> este efectuat de controlor n pre%ena celui controlat> se refer la mai multe obiective similare sau nrudite care pot fi substituite cu u&urin unul altuia ca de e!emplu controlul efectuat n acela&i timp la toi casierii unitii sau asupra celor care gestionea% diferite valori> - controlul progresiv care este n acela&i timp &i simultan cel care se e!ercit n cursul e!ecutrii lucrrilor &i pe msura desv(r&irii lor>

52

- controlul plenar atunci c(nd constituie un ansamblu de msuri legate ntre ele cu scopul de a se obine certitudinea c "ustificarea operaiilor este e!act &i complet> - controlul continuu sau permanent este cel care nu pre%int ntreruperi n durata sau n intensitatea sa &i cuprinde toate actele &i bunurile care constituie obiectul su> - controlul periodic este cel organi%at la intervale regulate &i cuprinde totalitatea obiectivului sau a faptelor de controlat ca de e!emplu controlul balanelor lunare controlul anual al stocurilor. Controlul periodic include &i controlul intermitent e!cepional sporadic oca%ional indicat n ca%ul c(nd intervine un risc sau mai e!ist ameninarea unui pericol. 9n ma"oritatea ca%urilor controlul intermitent se efectuea% inopinat n mod nea&teptat pentru cel controlat ndeosebi cel privind e!istena fi%ic. 8fectuarea intermitent a controlului la date diferite &i neanunate are ca re%ultat cre&terea eficienei acestuia deoarece n acest mod se poate sesi%a situaia a&a cum este real> - controlul direct este un control simultan &i se aplic obiectivului ce se controlea% n timpul e!ecutrii activitii respective. 7e e!emplu controlul cantitii &i calitii materialelor primite de la furni%ori> - controlul e!ecuiei &i controlul de conducere de&i n practic se face uneori deosebire ntre ele n ma"oritatea situaiilor nu e!ist o linie net de demarcaie. $e de o parte conducerea include &i controlul e!ecuiei iar pe de alt parte e!ist munci de e!ecuie re%ervate nivelurilor superioare ale conducerii unitii. 7e regul deosebirea dintre lucrrile de e!ecuie &i munca de conducere este necesar n vederea organi%rii &i reparti%rii sarcinilor inclusiv cele de control &i n acest mod se u&urea% stabilirea unei ierar/ii pe linia lucrrilor de control pentru a se a"unge de fapt la situaia ca ns&i controlul s fie controlat.

53

Controlul de e!ecuie este atribuit ultimelor etape ierar/ice &efilor de compartimente pentru conducerea sectorului respectiv. Ca obiective ale controlului de e!ecuie pot fi e!emplificate: concordana datelor din "urnale &i registre contabile cu cele din documentele "ustificative ale nregistrrilor concordana datelor din "urnale cu cele din fi&ele de conturi controlul adunrilor n "urnale &i fi&e de conturi e!aminarea documentelor "ustificative etc.

2/./</ Analiza economico3financiar

1nali%a economico-financiar este un instrument metodologic sistematic utili%at de controlul financiar care pentru cunoa&terea re%ultatelor obinute n ndeplinirea programelor de activitate &i a factorilor care le-au influenat pe ba%a unei documentri multilaterale descompune activitatea controlat pe elemente constitutive &i studia% raporturile e!istente ntre acestea. $rin anali%a economico-financiar se studia% modul de reali%are a sarcinilor stabilite factorii &i influenele acestora asupra activitii economice posibilitile de descoperire &i mobili%are a re%ervelor interne. 1nali%a cercetea% activitatea economic &i financiar considerat ca un comple! de legturi cau%ale &i factori. $entru control repre%int importan stabilirea locului n care &i au i%vorul factorii a cror aciune a determinat re%ultate negative &i n special a celor interni cu a"utorul crora se pot aprecia re%ultatele activitii prin prisma efortului propriu al agentului economic. 9n consecin anali%a economico-financiar se utili%ea% ca instrument corelat procedeelor de control n funcie de obiectivele care se urmresc.

54

3e/nica general obiectiv delimitat

de anali% economico-financiar pentru un economic* presupune determinarea:

)fenomen

elementelor structurale )prile componente* ale fenomenului economic> factorilor )forele motrice ce determin fenomenul* care se stabilesc succesiv de la cei cu aciune direct spre cei care acionea% indirect )descompunerea n trepte*> corelaiei dintre fiecare factor &i fenomenul anali%at diferii factori care acionea% cau% &i efect )raporturile de condiionare*> influenele diferitelor elemente sau factori. 1nali%a economico-financiar implic modaliti sau te/nici de cercetare a activitii economico-financiare sub aspect calitativ &i cantitativ. 2odaliti de anali% calitativ vi%ea% esena activitii economico-financiar depistarea legturilor cau%ale dintre fenomene iar modalitile cantitative de cercetare au ca obiect cuantificarea influenelor sau factorilor care e!plic fenomenul economico-financiar. 1nali%a economico-financiar se efectuea% prin modaliti sau prin te/nici cum sunt: a* te/nici de stabilire a relaiilor cau%ale ntre fenomene ca de e!emplu: concordana ntre obiectivul cercetat &i mpre"urrile sau condiiile n care s-a desf&urat> diferenele unei mpre"urri sau condiii n care apare sau lipse&te un fenomen pre%ent ntr-un ca% &i absent n altul> variaia concomitent adic unei anumite variaii a unui fenomen ce i urmea% o anumit variaie a unui alt fenomen> b* divi%iunea &i descompunerea ca modalitate de anali% care asigur profun%imea studierii activitilor economico-financiare locali%area abaterilor &i cau%elor lor n timp &i spaiu. 7ivi%iunea n timp permite stabilirea abaterilor de la tendina general de desf&urare a activitilor controlate de la ritmicitatea proiectat. 7escompunerea pe elemente componente permite aprofundarea activitii economico-

55

financiare ce se controlea% &i msurarea legturilor cau%ale ale factorilor> c* gruparea adic desprirea operaiilor controlate n grupe omogene dup una sau mai multe caracteristici n funcie de scopul urmrit> d* substituirea n lan sau modificarea diferenelor se aplic n ca%ul relaiilor de tip determinist care mbrac forma matematic a produsului sau raportului )proporionalitate direct sau invers*. 9n cadrul relaiei de doi sau mai muli factori se folosesc valorile din ba%a de comparaie &i cele efective stabilindu-se diferena tuturor factorilor &i apoi prin substituire treptat influena fiecrui factor n parte. 1ceast modalitate implic trei reguli: a&e%area factorilor n ordinea de anali% adic se substituie nt(i factorul cantitativ &i apoi cel calitativ> substituirea se face succesiv> un factor substituit se menine ca atare n operaiile ulterioare> e* balana elementelor &i modificrii lor ca modalitate de anali% se utili%ea% c(nd ntre elementele fenomenului controlat sunt relaii de sum &i diferen. ?egturile bilaniere oglindesc cantitativ interdependena elementelor fenomenului respectiv fapt care face

posibil compararea elementelor balanei )valorile efective sau cele din perioada de ba%* &i scoaterea la iveal a cau%elor care au determinat modificarea unui re%ultat. =n e!emplu al balanei l constituie relaia: 0olumul produc!iei marf 09ndut #i 4ncasat 3 stocurile #i soldurile ini!ialeA 0olumul produc!iei fa"ricate 3 stocurile #i soldurile finale > f* corelaia este modalitatea de anali% care se utili%ea% n ca%ul n care ntre factori &i fenomenul anali%at sunt relaii de tip stocastic adic fiecrei valori a factorului determinat i corespund mai multe valori a caracteristicii re%ultative care sunt e&alonate ntre anumite limite.

56

$resupune mai multe etape: stabilirea coninutului economic al fenomenului anali%at &i al factorilor de influen determinarea legturilor de cau%alitate &i a formei matematice a acestuia stabilirea valorii parametrilor ecuaiei calcularea intensitii legturii dintre fenomenul anali%at &i factorii de influen cu a"utorul coeficientului sau raportului de corelaie evidenierea influenei factorilor asupra fenomenului anali%at cu a"utorul coeficienilor de determinare> g* calculul matricial se aplic n ca%ul e!istenei unor relaii funcionale de produse sau raport ntre fenomenul anali%at &i factorii de influen. 0epararea influenei factorilor ine seama de ordinea de intercondiionare a factorilor similari substituirii n lan calculul matricial poate fi aplicat de e!emplu la anali%a c/eltuielilor cu materialele pe unitatea de produs pentru a obine influena factorilor )abaterea c/eltuielilor materiale consumul specific preul de aprovi%ionare unitar*> /* cercetarea operaional se utili%ea% n adoptarea deci%iilor c(nd intervin numero&i factori care trebuie luai n considerare. 0e utili%ea% cu precdere n anali%a previ%ional. 2odalitile de control documentar-contabil &i de anali% economico-financiar nu se aplic automat pentru toate obiectivele supuse controlului ci selectiv difereniat n funcie de natura surselor de date de modul de culegere nregistrare prelucrare &i pstrare a lor precum &i de formele de control ce se e!ercit.

2/2/ %inalizarea ac!iunilor de control 2/2/./ Msuri de 0alorificare a constatrilor

controlului financiar

57

Controlul financiar nu se limitea% la constatarea lipsurilor deficienelor &i abaterilor. Controlul de constatare este urmat obligatoriu de controlul de remediere definitiv a nea"unsurilor &i abaterilor constatate. . aciune de control nu este considerat nc/eiat p(n nu se lic/idea% toate deficienele constatate &i se stabilesc msuri care duc la mbuntirea practic a activitii economico-financiare. Controlul acionea% pentru soluionarea concret operativ a problemelor iar acolo unde sunt abu%uri unde sunt nclcate legile n conformitate cu prevederile &i drepturile legale sancionarea celor vinovai. ,inali%area aciunilor de control financiar respectiv valorificarea constatrilor fcute depinde de organul de control care a e!ercitat controlul de conducerea agentului economic &i de aplicarea soluiilor corespun%toare n funcie de natura activitii &i deficienelor sau a re%ervelor de mbuntire constatate. $entru finali%area aciunilor de control financiar se utili%ea% n mod selectiv difereniat &i corelat n funcie de aspectele concrete ale activitilor sau obiectivelor supuse controlului o serie de msuri ci te/nici sau modaliti. 9n principal se pune accent pe determinarea oricrei msuri necesare pentru remedierea &i prevenirea repetrii deficienelor &i abaterilor constatate &i tragerea la rspundere a persoanelor vinovate. 1stfel pe timpul desf&urrii controlului financiar se propun sau dispun msuri operative pentru nlturarea deficienelor constatate &i prevenirea repetrii lor. 9n aceast categorie se cuprind msuri pentru: - depo%itarea &i pstrarea bunurilor n condiii corespun%toare> - ntocmirea corect &i la timp a documentelor la locurile de producie> controlul ia msuri inclusiv pentru

- corectarea erorilor din evidena te/nic-operativ &i contabil> nregistrarea plusurilor n gestiune etc. $e ba%a constatrilor &i propunerilor organelor de control financiar conducerea agentului economic controlat &i a organului care a dispus controlul stabilesc msuri ce se iau n continuare pentru: - nlturarea &i prevenirea abaterilor> aplicarea sanciunilor disciplinare> - stabilirea rspunderii materiale> - naintarea la procuratur a actelor nc/eiate n ca%ul constatrii de fapte penale etc. $entru stabilirea rspunderii controlului financiar avem contravenional material &i penal. ca modalitate de finali%ate a rspunderi: disciplinar urmtoarele

2/2/2/

Sta"ilirea

rspunderii6

ca

modalitate

da

finalizare a controlului financiar 2/2/2/./ +spunderea disciplinar

$ersoanele ncadrate n munc au datoria de a reali%a corespun%tor &i la timp obligaiile ce le revin la locul de munc de a aciona con&tiincios pentru sporirea eficienei &i mbuntirea calitii produselor de a respecta obligaiile ce decurg din contractele de munc regulamentele de organi%are &i funcionare a unitilor dispo%iiile primite din partea &efilor ierar/ici. .rganul de conducere )consiliile de administraie* au obligaia de a stabili msuri privind: desf&urarea normal a activitii> cre&terea eficienei> protecia patrimoniului> asigurarea plii salariilor> mbuntirea condiiilor de munc> prevenirea producerii pierderilor de
5!

precum &i

munc &i a perturbrii activitii> prevenirea abaterilor de la ordinea &i disciplina muncii a negli"enei &i a risipei. 9nclcarea cu vinovie de ctre persoana ncadrat n munc a obligaiilor sale inclusiv a normelor de comportare constituie abatere disciplinar care atrage rspunderea cu caracter disciplinar. 1baterile disciplinare se sancionea% dup ca% cu: mustrare> avertisment> diminuarea temporar a salariului de ncadrare> reducerea indemni%aiei de conducere> retrogradare n funcie> desfacerea disciplinar a contractului de munc.

0unt situaii n care prin sv(r&irea unei singure fapte se ncalc mai multe ndatoriri de serviciu respectiv se produc mai multe abateri disciplinare. 7e e!emplu o persoan lipse&te de la serviciu n %iua n care avea obligaia s supraveg/e%e desf&urarea unor anali%e de laborator s consemne%e re%ultatul lor &i s comunice organului competent datele necesare. $luritatea de nclcri a ndatoririlor de serviciu nu atrage o pluritate de sanciuni disciplinare. 9n aceast situaie se aplic o singur sanciune &i anume aceea corespun%toare celei mai grave dintre abaterile sv(r&ite. Ca atare cumulul de abateri sv(r&ite printr-o fapt unic nu atrage cumul de sanciuni disciplinare. C(nd prin aceea&i fapt comisiv sunt nclcate mai multe forme de drept sunt angrenate mai multe rspunderi. 9n materie gestionar fapta ilicit a unei persoane cu sau fr funcia de gestiune poate nclca n acela&i timp mai multe norme de drept ceea ce are ca efect e!istena mai multor rspunderi. 1stfel predarea-primirea unei gestiuni

6#

fr respectarea condiiilor legale constituie o nclcare a obligaiilor de serviciu repre%int o abatere disciplinar &i deci implic o sanciune disciplinar. 9n acela&i timp fapta respectiv este considerat o contravenie care atrage &i rspunderea contravenional iar n ca% de pagub poate antrena &i rspunderea material. 3oate defeciunile &i neregularitile sv(r&ite n materie de gestiune repre%int nclcri ale obligaiilor de serviciu &i atrage rspunderea disciplinar care se cumulea% cu celelalte forme de rspundere. ?a aplicarea sanciunii disciplinare se ine seama &i de aplicarea unei eventuale amen%i contravenionale av(ndu-se n vedere c nu se aplic dou sanciuni indiferent de natura lor cu caracter pecuniar iar dac se aplic mpreun nu trebuie s ntreag cuantumul ma!im al celei mai grave dintre ele. 7e e!emplu n stabilirea rspunderii disciplinare cu diminuarea temporar a salariului se ine seama &i de faptul dac nclcarea ndatoririi de serviciu s- a aplicat &i o amend. 'spunderea penal sau material nu e!clude rspunderea disciplinar pentru fapta sv(r&it dac prin aceasta s-au nclcat &i obligaiile de munc. 8!istena rspunderii disciplinare este condiionat de e!istena raportului de munc concreti%at printr-un contract de munc dintre persoana "uridic &i persoana fi%ic ncadrat &i funcionea% numai n cadrul unor asemenea raporturi "uridice de munc. Cei care nu sunt sancionai nu sunt ncadrai n munc &i nu pot fi sancionai disciplinar. 0anciunea disciplinar se aplic numai dup cercetare prealabil a faptei ce constituie abatere ascultarea persoanei n cau% &i controlul susinerilor fcute n aceast aprare.

6"

0anciunea disciplinar stabilit se comunic n scris persoanei vinovate. 0anciunea nu se poate aplica mai t(r%iu de - luni de la sv(r&irea abaterii. 0anciunea disciplinar se stabile&te de consiliul de administraie. 2ustrarea &i avertismentul pot fi aplicate &i de mai&tri precum &i de &efii unor compartimente potrivit regulamentului de ordine interioar. $entru persoane numite de organul ierar/ic sanciunea disciplinar se aplic de acel organ. 1plicarea sanciunilor disciplinare n ca%ul abaterilor sv(r&ite n comun de dou sau mai multe persoane ncadrate n munc este de competena: organului care a /otr(t ncadrarea n situaia c(nd persoanele au funcii egale ori c(nd au fost ncadrate n munc de acela&i organ de conducere> organului de conducere care a /otr(t ncadrarea persoanei cu funcia cea mai mare care aplic sanciuni disciplinare tuturor persoanelor vinovate. 0anciunea disciplinar stabilit se comunic scris persoanei n cau%. 9mpotriva sanciunilor disciplinare cel sancionat poate face n scris contestaie. 9n ca%ul contestrii nevinoviei persoanei sancionate aceasta are dreptul la o despgubire egal cu salariu de care a fost lipsit iar persoanele care cu rea credin au aplicat sau au determinat aplicarea sanciunii disciplinare rspund disciplinar material &i penal dup ca%.

2/2/2/2/ +spunderea contra0en!ional :administrati0; 1 norme generale

Contravenia est fapta sv(r&it cu vinovie care repre%int un pericol social mai redus dec(t infraciunea &i este prev%ut &i sancionat ca atare prin legi sau prin acte normative.

62

Contraveniile se sancionea% cu avertisment sau cu amend. 0anciunile se aplic persoanelor fi%ice care au sv(r&it contraveniile. 1men%ile aplicate persoanelor "uridice vor fi imputate de acestea persoanelor fi%ice vinovate. $rin avertisment se atrage atenia contravenientului asupra pericolului faptei sv(r&ite &i i se recomand ca pe viitor s se respecte dispo%iiile legale. 1vertismentul se aplic n ca%urile n care fapta este de mic importan &i se aprecia% ca acela care a sv(r&it-o nu o va mai repeta c/iar fr aplicarea unei amen%i. 1vertismentul se poate aplica c/iar dac actul normativ de stabilire &i sancionare a contraveniei nu prevede aceasta sanciune. 1menda are caracter administrativ. 1men%ile se fac venit la bugetul de stat. 7ac aceea&i persoan a sv(r&it mai multe contravenii sancionate cu amend sanciunea se aplic pentru fiecare contravenie n parte. C(nd contraveniile au fost constatate prin acela&i procesverbal amen%ile totali%ate potrivit dispo%iiilor nu pot dep&i dublul ma!imului prev%ut prin actul normativ pentru contravenia cea mai grav. 9n ca%ul n care la sv(r&irea unei contravenii au luat parte mai multe persoane sanciunea se aplic fiecrui participant separat. ,apta prev%ut de lege sau alt act normativ ca fiind contravenie se sancionea% c/iar daca este sv(r&it fr intenie n afara de ca%ul n care prin actul normativ se dispune altfel. Nu constituie contravenie fapta sv(r&it n stare de legitima aprare din cau%a unei nt(mplri ce nu putea fi prev%ut sau nlturat precum &i aceea sv(r&it din constr(ngere eroare de fapt sau n stare de necesitate. 7e asemenea nu constituie contravenie fapta sv(r&it de o persoana care din cau%a strii mintale sau a vreunei infirmiti nu poate rspunde de fapta imputat.

63

1plicarea sanciunii pentru contravenii se prescrie in termen de 3 luni de la data sv(r&irii faptei. 9n ca%ul contraveniilor la normele privind impo%itele ta!ele primele de asigurare prin efectul legii &i disciplina financiar aplicarea sanciunii se prescrie n termen de 1 an de la data sv(r&irii faptei. 8!ecutarea sanciunii se prescrie dac procesul-verbal de constatare a contraveniei precum &i c(nd este ca%ul n&tiinarea de plat a amen%ii nu au fost comunicate celui sancionat n termen de o lun de la data aplicrii sanciunii. 8!ecutarea sanciunii se prescrie de asemenea n termenul de 1 an de la data aplicrii ei c/iar dac contravenientul a e!ercitat calea de atac. Contravenia se constata printr-un proces-verbal de constatare &i sancionare a contraveniei prin care se aplic amenda &i se stabile&te n situaia n care sv(r&irea contraveniei a pricinuit o pagub &i e!ist tarif de evaluare a acesteia despgubire ape ba% de tarif. 7ac agentul constatator nu este n drept s aplice &i sanciunea procesul-verbal de constatare &i sancionare a contraveniei se trimite organului competent care aplic sanciunea prin re%oluia de proces-verbal stabilind &i despgubirea. 9n ca%ul in care contravenientul ac/it pe loc agentului constatator "umtate din minimul amen%ii prev%ute n actul normativ pentru fapta sv(r&it iar prin contravenie nu s-a cau%at o pagub &i nu e!ist lucruri supuse confiscrii procesul-verbal nu se mai nc/eie &i orice urmrire ncetea%. $lata amen%ii se face contra c/itana n care se va specifica contravenia pentru care a fost ncasat amenda. 9mpotriva procesului-verbal de constatare a contraveniei se poate face pl(ngere n termen de 1+ %ile de la data comunicrii acestuia. $l(ngerea se face la organul din care face parte organul constatator.

64

7ac amen%ile n-au fost ac/itate se transmit pentru urmrire &i ncasare la organele financiare din localitile din ra%a crora domicilia% sau &i are sediul contravenientul. Contravenia &i abaterea disciplinar pre%int un grad de pericol relativ apropiat. Cu toate acestea ele se deosebesc printr-o serie de elemente cum sunt: - abaterea disciplinar &i are i%vorul n contractul de munc implic anumite raporturi de munc ntre unitate &i autor> n timp ce contravenia &i are temeiul n actele normative> - ca atare autorul poate fi numai o persoan care are ncadrarea n munc spre deosebire de contravenie care poate fi sv(r&it de orice persoan fi%ic> - abaterea disciplinar poate fi comis numai de ctre persoane fi%ice n timp ce contravenia poate fi sv(r&it &i> de persoane "uridice> - n timp ce abaterea disciplinar este prev%ut n mod generic contravenia ca &i infraciunea este delimitat &i descris n mod concret n toate elementele sale. A/ Contra0en!ii 4n legtur cu organizarea #i conducerea conta"ilit!ii 9n legtur cu organi%area &i conducerea contabilitii de ctre regiile autonome societile comerciale instituiile publice unitile cooperative asociaiile &i alte persoane "uridice precum &i persoanele fi%ice care au calitatea de comerciant obligate prin lege s organi%e%e &i s conduc contabilitate proprie se pot constata fapte care constituie contravenie cum sunt:

65

a* deinerea de valori materiale &i bne&ti sub orice form &i cu orice titlu precum &i e!istenta oricror drepturi &i obligaii patrimoniale fr a fi nregistrate n contabilitate> b* primirea &i eliberarea din depo%ite a bunurilor de orice fel fr documente "ustificative de intrare &i ie&ire> c* nentocmirea balanelor de verificare> d* nerespectarea normelor emise de 2inisterul ,inanelor $ublice cu privire la: utili%area &i inerea registrelor de contabilitate registrul"urnal registrul-inventar &i cartea mare> e* nerespectarea normelor cu privire la ar/ivarea &i pstrarea documentelor "ustificative &i a documentelor contabile reconstituirea documentelor pierdute sustrase sau distruse> f* nerespectarea normelor cu privire la efectuarea inventarierii patrimoniului> g* nerespectarea normelor cu privire la ntocmirea verificarea certificarea &i depunerea bilanurilor contabile /* nerespectarea prevederilor legale privind organi%area &i conducerea evidenei contabile la sediul unitilor patrimoniale de pe teritoriul 'om(niei> i* nerespectarea prevederilor legale privind pstrarea la sediul declarat a documentelor "ustificative care stau la ba%a nregistrrilor n contabilitate &i a registrelor contabile legale &i punerea lor la dispo%iia organelor n drept n cadrul e!ecutrii atribuiilor prev%ute de lege. B/ Contra0en!ii 4n legtur cu depunerea "ilan!urilor precum &i

conta"ile #i a altor documente cu caracter financiar 1 conta"il #i fiscal6 de ctre agen!ii economici #i al!i contri"ua"ili

66

1genii economici indiferent de forma de organi%are &i tipul de proprietate depun bilanurile contabile anuale &i situaia privind prev%ute de ?egea @'e%ultatele financiare &i obligaiile fiscaleA

contabilitii la registratura unitilor financiare ale 2inisterului ,inanelor $ublice de care aparin sau oficiile po&tale prin scrisori de valoare declarat. 7ata depunerii bilanurilor contabile &i a altor &i a altor documente cu caracter financiar-contabil &i fiscal este data nregistrrii acestora la registratura unitilor teritoriale ale 2inisterului ,inanelor $ublice sau cea de depunere la oficiile po&tale. 9n ca%ul n care ultima %i de depunere este nelucrtoare aceste documente sunt considerate depuse n termen dac s-au depus n %iua lucrtoare imediat urmtoare acesteia. $re%entarea unor bilanuri contabile sau situaii financiarcontabile care conin date eronate sau necorelate este fapta care constituie contravenie &i se sancionea% cu amend contravenional. C/ Contra0en!ii la normele legale pri0ind disciplina "ugetar6 financiar #i gestionar Constituie contravenie la normele legale privind disciplina bugetar financiar &i gestionar urmtoarele fapte sv(r&ite de salariaii instituiilor publice regiilor autonome &i societilor comerciale cu capital integral sau parial de stat dac acestea nu au fost comise n altfel de condiii nc(t potrivit legii penale s fie considerate infraciuni: a* nerespectarea prevederilor legale referitoare la utili%area creditelor bugetare aprobate> b* aprobarea &i efectuarea virrilor de credite bugetare fr respectarea normelor legale>

67

c* aprobarea constituirea &i utili%area fondurilor de re%erv la dispo%iia organelor de deci%ie ale unitilor administrativ-teritoriale fr respectarea dispo%iiilor legale> d* constituirea &i utili%area fondurilor speciale cu nclcarea prevederilor legale> e* perceperea sub orice titlu &i sub orice denumire de contribuii directe sau indirecte n afara celor stabilite prin lege> f* efectuarea de pli direct din veniturile cuvenite bugetului de stat cu e!cepia ca%urilor prev%ute de lege> g* aprobarea operaiunilor privind constituirea &i utili%area de mi"loace financiare precum &i orice c/eltuieli efectuate din sumele alocate prin bugetul de stat bugetele locale sau bugetul asigurarilor sociale de stat fr documente "ustificative avi%ate &i aprobate n prealabil potrivit legii de ctre conductorul compartimentului financiarcontabil sau alte persoane nsrcinate cu e!ercitarea controlului financiar preventiv> /* anga"area meninerea sau trecerea n funcia de gestionar de ctre institutiile publice &i agenii economici cu capital integral sau parial de stat a unei persoane care nu ndepline&te condiiile legale privitoare la vrst studii stagiu sau care are antecedente penale ce duc la inter%icerea ocuprii unei asemenea funcii> i* neluarea msurilor prev%ute de lege pentru constituirea garaniilor materiale ale gestionarilor anga"ai la unitile menionate la lit. /* pentru predarea - primirea gestiunilor ct &i pentru nceperea verificrii ca%urilor de depreciere degradare sau distrugere de bunuri n gestiune n termen de 3 %ile de la data sesi%rii. Contraveniile se constat &i sanciunile se aplic de ctre:

a* organele de control financiar salariaii cu atribuii de control &i de inspecie din cadrul 2inisterului ,inanelor $ublice &i din unitile sale teritoriale precum &i de alte organe ale 2inisterului ,inanelor $ublice mputernicite n acest scop> b* organele de control financiar de gestiune ale ministerelor departamentelor ale altor instituii ale autoritilor administraiei publice centrale &i locale precum &i ale regiilor autonome potrivit sarcinilor atribuiile &i competenele proprii prev%ute de lege> c* organele de poliie pentru cu privire la anga"area gestionarilor. =/ Contra0en!ii la normele legale pri0ind impozitele #i ta ele cu0enite statului Constituie contravenie la normele legale care reglementea% impo%itele &i ta!ele altele dect cele prev%ute n legile fiscale urmtoarele fapte ale persoanelor fi%ice &i "uridice &i ale anga"ailor regiilor autonome &i societilor comerciale indiferent de forma de proprietate dac nu au fost svr&ite n astfel de condiii nct potrivit legii penale s fie considerate infraciuni: a* nedepunerea n termen a declaraiilor de impunere de ctre agenii economici &i ali contribuabili la organele fiscale pentru situaiile c(nd se prevede aceast obligaie precum &i nedeclararea n vederea impunerii a e!ercitrii unei activiti productoare de venituri sau a tuturor veniturilor &i bunurilor supuse impo%itelor &i ta!elor pentru cei aflai n evidena organelor fiscale> b* nerespectarea obiectului de activitate a sediului &i a condiiilor de desf&urare a activitii menionate n autori%aia de funcionare sau n statutul societii comerciale>

6!

c* neinerea de ctre contribuabili potrivit dispo%iiilor legale a evidenelor referitoare la veniturile reali%ate &i la impo%itele &i ta!ele datorate sau nscrierea n acestea a unor date incomplete sau eronate &i nenregistrarea imprimatelor specifice la organele fiscale teritoriale> d* refu%ul agenilor economici &i al persoanelor fi%ice de a comunica la cererea organelor fiscale datele informaiile prev%ute de lege cu privire la respectarea obligaiilor legale privind impo%itele &i ta!ele sau comunicarea unor date &i informaii eronate> e* necalcularea n cuantumul legal nereinerea sau nevrsarea n termen de ctre pltitorii veniturilor pentru lucrri e!ecutate mrfuri livrate servicii prestate a impo%itului care potrivit dispo%iiilor legale se reali%ea% prin reinere &i vrsare> f* eliberarea de acte sau prestri de servicii care potrivit dispo%iiilor legale este supus ta!elor de timbru sau ta!elor locale fr ca acestea s fi fost n prealabil ac/itate precum &i admiterea de timbre care nu ndeplinesc condiiile de valabilitate> g* nenscrierea de ctre anga"aii unitii prestatoare de servicii ta!abile n documentele "ustificative de plata a ta!elor de timbru &i a meniunii de ane!are a acestora la actul ta!abil> /* mpiedicarea efecturii controlului ce se e!ercit de ctre organele competente cu privire la aplicarea normelor legale care reglementea% impo%itele &i ta!ele> i* afi&a"ul sau folosirea mi"loacelor de publicitate &i reclam ocuparea locurilor publice pentru care se datorea% ta!e fr plata impo%itelor &i ta!elor legale> "* neefectuarea comunicrii de ctre terii poprii dac datorea% vreo sum de bani debitorilor nereinerea &i nevrsarea sumelor poprite n contul bugetului>

7#

C* nenregistrarea potrivit prevederilor legale a certificatului de nmatriculare eliberat de 'egistrul comerului la organele fiscale unde societatea comercial precum &i sucursalele sau filialele acesteia &i au sediul. Contra0en!iile se constat &i sanctiunile se aplic de ctre: a* organele de control financiar salariaii cu atribuii de control &i de inspecie din cadrul 2inisterului ,inanelor $ublice &i din unitile sale teritoriale precum &i de alte organe ale 2inisterului ,inanelor $ublice mputernicite n acest scop> b* organele de control financiar de gestiune ale ministerelor departamentelor ale altor instituii ale autoritilor administraiei publice centrale &i locale precum &i ale regiilor autonome potrivit sarcinilor atribuiile &i competenele proprii prev%ute de lege> (/ Contra0en!ii 4n domeniul prote7rii popula!iei 4mpotri0a unor acti0it!i comerciale ilicite Constituie activiti comerciale ilicite &i atrag rspunderea contravenional sau penal dup ca% fa de cei care le-au sv(r&it urmtoarele fapte: a* efectuarea de acte sau fapte de comer de natura celor prev%ute n Codul comercial sau n alte legi fr ndeplinirea condiiilor stabilite prin lege> ?egea considera ca fapte de comer: "% Cumprturile de producte sau de mrfuri spre a se revinde fie n natura fie dup ce se vor fi lucrat sau pus n lucru ori numai spre a se nc/iria> asemenea &i cumprarea spre a se revinde de obligaiuni ale 0tatului sau alte titluri de credit circul(nd n comer>

7"

2% 5(n%rile de producte v(n%rile &i nc/irierile de mrfuri n natur sau lucrate &i v(n%rile de obligaiuni ale 0tatului sau alte titluri de credit circul(nd n comer c(nd vor fi fost cumprate cu scop de rev(n%are sau nc/iriere> 3% Contractele de report asupra obligaiunilor de 0tat sau altor titluri de credit circul(nd n comer> 4% Cumprrile sau v(n%rile de pri sau de aciuni ale societilor comerciale> 5% .rice ntreprinderi de furnituri> 6% 9ntreprinderile de spectacole publice> de comisioane agenii &i oficii de afaceri> de construcii> de fabrici de manufactur &i imprimerie> de editur librrie &i obiecte de art c(nd altul dec(t autorul sau artistul vinde> 7% .peraiunile de banc &i sc/imb> % .peraiunile de mi"locire in afaceri comerciale> !% 9ntreprinderile de transporturi de persoane sau de lucruri pe ap sau pe uscat> "#% Cambiile &i ordinile de produse sau mrfuri> ""% Construcia cumprarea v(n%area si rev(n%area de tot felul de vase pentru navigaie interioar &i e!terioar &i tot ce prive&te la ec/iparea armarea &i aprovi%ionarea unui vas> e!pediiile maritime nc/irierile de vase mprumuturile maritime &i toate contractele privitoare la comerul pe mare &i la navigaie> "2% 1sigurrile terestre c/iar mutuale contra daunelor &i asupra vieii> asigurrile c/iar mutuale contra riscurilor navigaiei> "3% 7epo%itele pentru cau%a de comer>

72

"4% 7epo%itele n docuri &i antrepo%ite precum &i toate operaiunile asupra recipiselor de depo%it )Darante* &i asupra scrisorilor de ga" eliberate de ele. Nu se poate considera ca fapt de comer cumprarea de produse sau de mrfuri ce s-ar face pentru u%ul sau consumaiunea cumprtorului ori a familiei sale> de asemenea rev(n%area acestor lucruri &i nici v(n%area productelor pe care proprietarul sau cultivatorul le are dup pm(ntul su sau cel cultivat de dansul. b* v(n%area ambulanta a oricror mrfuri n alte locuri dec(t cele autori%ate de primarii sau prefecturi> c* condiionarea v(n%rii unor mrfuri de cumprarea unor mrfuri> d* e!punerea spre v(n%are sau v(n%area de mrfuri sau orice alte produse fr specificarea termenului de valabilitate ori cu termenul de valabilitate e!pirat> e* efectuarea de acte sau fapte de comer cu bunuri a cror provenien nu poate fi dovedit n condiiile legii> f* nedeclararea de ctre agenii economici la organele fiscale nainte de aplicare a adaosurilor comerciale &i a celor de comision> g* cumprarea de mrfuri sau produse in scop de rev(n%are de la unitile de desfacere cu amnuntul de alimentaie public cantine uniti de turism &i alte uniti similare> /* omisiunea ntocmirii &i afi&rii n unitate la locurile de desfacere sau servire de ctre agenii economici a preturilor si tarifelor a categoriei de calitate a produselor sau serviciilor ori acolo unde este ca%ul a listei de preturi si tarife>

73

i* refu%ul furni%orului de a nc/eia contractul pentru livrarea produselor necesare consumului populaiei stabilite prin /otr(ri ale 4uvernului si reparti%ate pe ba%a de balan> "* livrarea sau cumprarea fr repartiie a produselor prev%ute la lit. i* in defavoarea titularilor de repartiie> C* nee!punerea la v(n%are a mrfurilor e!istente servicii cuprinse in obiectul de activitate al agentului economic> l* acumularea de mrfuri de pe piaa intern n scopul creri unui deficit pe pia &i rev(n%rii lor ulterioare sau al suprimrii concurenei loiale> m* dep&irea de ctre agenii economici cu capital ma"oritar de stat a nivelurilor ma!ime de preturi de v(n%are cu ridicata sau de tarife stabilite prin /otr(ri ale 4uvernului> n*dep&irea de ctre orice agent economic a adaosurilor ma!ime stabilite prin /otr(ri ale 4uvernului la formarea preturilor de v(n%are cu amnuntul indiferent de numrul verigilor prin care circula mrfurile c(t &i dep&irea adaosurilor comerciale si celor de comision stabilite si declarate de ctre agenii economici la organele fiscale> o* v(n%area cu lipsa la c(ntar sau msurtoare> p* falsificarea ori substituirea de mrfuri sau orice alte produse precum &i e!punerea spre v(n%are sau v(n%area de asemenea bunuri cunosc(nd c sunt falsificate sau substituite. %/ Contra0en!ii la pre0ederile legii finan!elor pu"lice 9n legtur cu finanele publice ?egea +BB-2BB2 art. :2 prevede o serie de fapte care constituie contravenii astfel: v(n%area preferenial refu%ul ne"ustificat al v(n%rii acestora sau al prestrii de

74

a) nerespectarea dispoziiilor legale privind c'eltuielile bugetare.

e#ectuarea

C/eltuielile bugetare au destinaie precis &i limitat &i sunt determinate de autori%rile coninute n legi specifice &i n legile bugetare anuale. b) nerespectarea dispoziiilor legale privind e#ectuarea c'eltuielilor din #onduri publice Nici o c/eltuial din fonduri publice nu poate fi anga"at ordonat &i platit dac nu este aprobata potrivit legii &i nu are prevederi bugetare. c) nerespectarea dispoziiilor legale privind statului i bugetul instituiilor publice$ <ugetul tre%oreriei statului &i bugetul instituiilor publice autonome se aprob n termen de 1+ %ile de la data publicrii legii bugetare anuale sau a legii de rectificare n 2onitorul .ficial al 'om(niei $artea 6. .biectivele de investiii &i celelalte c/eltuieli asimilate investiiilor se cuprind n programele de investiii anuale ane!e la buget numai dac n prealabil documentaiile te/nico-economice respectiv notele de fundamentare privind necesitatea &i oportunitatea efecturii c/eltuielilor asimilate investiiilor au fost elaborate &i aprobate potrivit dispo%iiilor legale. d) nerespectarea dispoziiilor legale privind utilizarea creditelor bugetare .rdonatorii principali de credite pe propria rspundere actuali%ea% &i aprob valoarea fiecrui obiectiv de investiii nou sau n continuare n funcie de evoluia indicilor de preuri. .rdonatorii principali de credite transmit lunar 2inisterului ,inanelor $ublice n termen de + %ile de la nc/iderea lunii situaia anga*area i bugetul trezoreriei

75

virrilor de credite bugetare potrivit instruciunilor aprobate de 2inisterul ,inanelor $ublice. e) nerespectarea dispoziiilor legale privind #ondurile bneti acordate de persoanele *uridice i #izice$ ,ondurile bne&ti acordate de persoanele "uridice &i fi%ice primite n situaia instituiilor publice finanate integral de la buget se vars direct la bugetul din care se finanea% acestea. Cu aceste sume se ma"orea% creditele bugetare ale bugetului respectiv &i se vor utili%a cu respectarea destinaiilor stabilite de transmitor. #) nerespectarea dispoziiilor legale privind ordonanarea c'eltuielilor$ 1nga"area &i ordonanarea c/eltuielilor se efectuea% numai cu vi%a prealabil de control financiar preventiv propriu potrivit dispo%iiilor legale. 1locaiile pentru c/eltuielile de personal aprobate pe ordonatori principali de credite &i n cadrul acestora pe capitole nu pot fi ma"orate &i nu pot fi virate &i utili%ate la alte articole de c/eltuieli. g) nerespectarea dispoziiilor legale privind bugetare 5irrile de credite bugetare ntre celelalte subdivi%iuni ale clasificaiei bugetare care nu contravin dispo%iiilor pre%entului articol sau legii bugetare anuale sunt n competena fiecrui ordonator principal de credite pentru bugetul propriu &i bugetele instituiilor subordonate &i se pot efectua n limita a 1BE din prevederile capitolului bugetar la nivelul ordonatorului principal de credite care urmea% a se suplimenta cu cel puin o lun nainte de anga"area c/eltuielilor. virrile de credite anga*area i

76

0unt inter%ise virrile de credite bugetare de la capitolele care au fost ma"orate din fondurile de re%erva bugetar &i de intervenie la dispo%iia 4uvernului. ') nerespectarea dispoziiilor legale privind e"ecuia bugetar$ 8!ecuia bugetar se ba%ea% pe principiul separrii atribuiilor persoanelor care au calitatea de ordonator de credite de atribuiile persoanelor care au calitatea de contabil. 8fectuarea plilor n limita creditelor bugetare aprobate se face numai pe ba% de acte "ustificative dispo%iiile legale ordonanate. i) nerespectarea dispoziiilor legale privind plile n avans$ 0umele repre%ent(nd pli n avans efectuate &i ne"ustificate prin bunuri livrate lucrri e!ecutate &i servicii prestate p(n la sf(r&itul anului n condiiile prevederilor contractuale vor fi recuperate de ctre instituia public care a acordat avansurile &i se vor restitui bugetului din care au fost avansate. 9n ca%ul nelivrrii bunurilor neefecturii lucrrilor &i serviciilor anga"ate pentru care s-au pltit avansuri recuperarea sumelor de ctre instituia publica se face cu perceperea ma"orrilor de nt(r%iere e!istente pentru veniturile bugetare calculate pentru perioada de cnd sau acordat &i p(n s-au recuperat. *) nerespectarea dispoziiilor legale privind plile salariale$ 0alariile in sistemul bugetar se pltesc o data pe luna in perioada +-1+ a fiecrei luni pentru luna precedent. +) nerespectarea dispoziiilor legale privind utilizarea creditelor bugetare& realizarea veniturilor& #olosirea sumelor primite de la buget& integritatea bunurilor& inerea i organizarea contabilitii$ .rdonatorii de credite rspund potrivit legii de: ntocmite n conformitate cu &i numai dup ce acestea au fost lic/idate &i

77

- anga"area

lic/idarea &i ordonanarea c/eltuielilor n limita

creditelor bugetare reparti%ate si aprobate> - reali%area veniturilor> - anga"area &i utili%area creditelor bugetare pe ba%a bunei gestiuni financiare> - integritatea bunurilor ncredinate instituiei pe care o conduc> - organi%area &i inerea la %i a contabilitii &i pre%entarea la termen a situaiilor financiare asupra situaiei patrimoniului aflat n administrare &i e!ecuiei bugetare> - organi%area sistemului de monitori%are a programului de ac/i%iii publice &i a programului de lucrri de investiii publice> - organi%area evidenei programelor afereni acestora> - organi%area &i inerea la %i a evidenei patrimoniului conform prevederilor legale. ,olul ordonatorilor de credite .rdonatorii principali de credite reparti%ea% creditele bugetare aprobate pentru bugetul propriu &i pentru bugetele instituiilor publice ierar/ic inferioare ai cror conductori sunt ordonatori secundari sau teriari de credite dup ca% in raport cu sarcinile acestora potrivit legii. .rdonatorii secundari de credite reparti%ea% creditele bugetare aprobate pentru bugetul propriu &i pentru bugetele instituiilor publice subordonate ai cror conductori sunt ordonatori teriari de credite n raport cu sarcinile acestora potrivit legii. .rdonatorii teriari de credite utili%ea% creditele bugetare ce le-au fost reparti%ate numai pentru reali%area sarcinilor instituiilor pe care le conduc potrivit prevederilor din bugetele aprobate &i n condiiile stabilite prin dispo%iiile legale. inclusiv a indicatorilor

.rdonatorii principali de credite vor reparti%a creditele bugetare dup reinerea a 1BE din prevederile aprobate acestora pentru asigurarea unei e!ecuii bugetare prudente cu e!cepia c/eltuielilor de personal &i a celor care decurg din obligaii internaionale care vor fi reparti%ate integral. 'eparti%area sumelor reinute in proporie de 1BE se face n semestrul al doilea dup e!aminarea de ctre 4uvern a e!ecuiei bugetare pe primul semestru. .rdonatorii principali de credite vor transmite pentru fiecare obiectiv de investiii inclus n programul de investiii informaii financiare &i nefinanciare. .rdonatorii principali de credite au obligaia de a anali%a lunar necesitatea meninerii unor credite bugetare pentru care n ba%a unor dispo%iii legale sau a altor cau%e sarcinile au fost desfiinate sau am(nate &i de a propune 2inisterului ,inanelor $ublice anularea creditelor respective. .rdonatorii principali de credite au obligaia s ntocmeasc &i s ane!e%e la situaiile financiare anuale rapoarte anuale de performanta n care s pre%inte pe fiecare program obiectivele re%ultatele preconi%ate &i cele obinute indicatorii &i costurile asociate precum &i situaii privind anga"amentele legale. l) nerespectarea dispoziiilor legale privind rezultatele bugetare$ 8!cedentele re%ultate din e!ecuia bugetelor instituiilor publice se regulari%ea% la sf(r&itul anului cu bugetul din care sunt finanate n limita sumelor primite de la acesta. 9mprumuturile acordate vor fi rambursate integral n termen de luni de la data acordrii. m) nerespectarea dispoziiilor legale privind anga*area si utilizarea creditelor bugetare.

7!

1nga"area si utili%area creditelor bugetare in alte scopuri dec(t cele aprobate atrag rspunderea celor vinovai n condiiile legii. n) nerespectarea dispoziiilor legale privind limita creditelor bugetare anuale aprobate$ 9n vederea reali%rii aciunilor multianuale ordonatorii de credite nc/eie anga"amente legale n limita creditelor de anga"ament aprobate prin buget pentru anul bugetar respectiv. 9n ca%urile n care se fac propuneri de elaborare a unor proiecte de acte normative a cror aplicare atrage mic&orarea veniturilor sau ma"orarea c/eltuielilor aprobate prin buget iniiatorii au obligaia s prevad &i mi"loacele necesare pentru acoperirea minusului de venituri sau cre&terea c/eltuielilor. 9n acest scop iniiatorii trebuie s elabore%e cu spri"inul 2inisterului ,inanelor $ublice sau al altor instituii implicate fi&a financiar care nsoe&te e!punerea de motive sau nota de fundamentare dup ca% &i care va fi actuali%at n concordanta cu eventualele modificri intervenite n proiectul de act normativ. 9n aceast fi& se nscriu efectele financiare asupra bugetului general consolidat care trebuie sa aib n vedere: - sc/imbrile anticipate in veniturile si c/eltuielile bugetare pentru urmtorii + ani> - e&alonarea anuala a creditelor bugetare in ca%ul aciunilor multianuale> - propuneri realiste in vederea acoperirii ma"orrii c/eltuielilor> - propuneri realiste in vederea acoperirii minusului de venituri. 3oate instituiile publice trebuie sa aib bugetul aprobat potrivit prevederilor pre%entei legi. o) nerespectarea dispoziiilor legale privind bugetele asigurrilor sociale$

9n ca%ul bugetului asigurrilor sociale de stat &i bugetelor fondurilor speciale ec/ilibrate prin subvenii de la bugetul de stat sub forma transferurilor consolidabile e!cedentele re%ultate din e!ecuia acestora se regulari%ea% la sf(r&itul e!erciiului bugetar cu bugetul de stat n limita subveniilor primite. 6nstituiile publice finanate integral de la bugetul de stat bugetul asigurrilor sociale de stat bugetele fondurilor speciale dup ca% vars integral veniturile reali%ate la bugetul din care sunt finanate. p) nerespectarea dispoziiilor legale privind aprobarea i utilizarea n ntregime de ctre consiliile locale sau *udeene& a sumelor ncasate din veniturile proprii ale bugetelor locale respective peste cele aprobate$ 9n situaia nereali%rii veniturilor prev%ute n bugetele activitilor finanate integral din venituri proprii c/eltuielile vor fi efectuate n limita veniturilor reali%ate. 6nstituiile publice indiferent de sistemul de finanare &i de subordonare inclusiv activitile de pe l(ng unele instituii publice finanate integral din venituri proprii efectuea% operaiunile de ncasri &i pli prin unitile teritoriale ale tre%oreriei statului n a cror ra%a &i au sediul &i la care au desc/ise conturile de venituri disponibiliti. 8ste inter%is instituiilor publice de a efectua operaiunile de mai sus prin bncile comerciale. 6nstituiile publice au obligaia de a transmite bugetul aprobat potrivit prevederilor pre%entei legi unitii teritoriale a tre%oreriei statului. 0umele ncasate din v(n%area ca atare sau din valorificarea materialelor re%ultate n urma demolrii de%membrrii sau de%afectrii n condiiile prev%ute de lege a unor mi"loace fi!e sau din v(n%area unor bunuri materiale care aparin instituiilor publice constituie venituri c/eltuieli &i

"

ale bugetului de stat bugetului asigurrilor sociale de stat sau bugetelor fondurilor speciale dup ca% &i se vars la acestea. 0umele obinute de ctre celelalte instituii publice se rein de ctre acestea n vederea reali%rii de investiii. Constatarea contraveniilor &i aplicarea amen%ilor se fac de ctre Curtea de Conturi 2inisterul ,inanelor $ublice si de alte persoane mputernicite n acest scop potrivit legii.

2/2/2/ +spunderea material 2/2/2/./ *rsturi6 condi!ii #i forme ale rspunderii materiale
$ersoanele ncadrate n munc rspund pentru pagubele aduse patrimoniului agentului economic din vina &i n legtur cu munca sa. 'spunderea material pre%int unele trsturi specifice &i anume: $ $ $ $ $ este proprie persoanelor ncadrate n munc> este de regul limitat la paguba efectiv neinclu%(nd

foloasele nereali%ate n unitate> se ntemeia% e!clusiv pe culp )vinovie*> presupune o procedur special> nu poate funciona n comun cu rspunderea agentului

economic. $entru ca rspunderea material s aib loc trebuie ndeplinite cumulativ c-teva condiii. $ ntre autorul pagubei &i unitatea pgubit s fi e!istat un raport "uridic de munc la data sv(r&irii faptei cau%atoare de pagub> contact
2

de munc contact de ucenicie eventuale contracte de munc n form nescris> $ $ fapta cau%atoare a pagubei s aib caracter ilicit s fie prin fapta ilicit autorul s fi produs o pagub material de personal &i n legtur cu munca> regul locali%at n patrimoniul localitii n care a ncadrat. 8!istena pagubei este elementul caracteristic al rspunderii materiale ntruc(t fapta ilicit este un element comun &i al altor rspunderi )penal disciplinar $ contravenional*. 6ne!istena pagubei face imposibil stabilirea rspunderii materiale. s e!iste un raport de cau%alitate ntre fapta ilicit &i pagub> fapta ilicit precede &i determin paguba care apare ca un efect al faptei ilicite. $aguba unitii este cau%at n mod nemi"locit de fapta celui ncadrat. 0unt ns situaii n care paguba unitii repre%int efectul indirect al faptei ilicite> $ persoana s fi sv(r&it fapta cu vinovie sub form comisiv sau omnisiv. 5inovia implic con&tiina nclcrii unor relaii sociale &i se ntemeia% pe discernm(ntul autorului pe posibilitatea acestuia de a prevedea consecinele propriei sale fapte. 5inovia trebuie dovedit de unitate. 9n materie de gestiuni sunt &i situaii n care vinovia este pre%umat &i nu trebuie dovedit de unitate. 1ceast pre%umie poate fi ns rsturnat fc(ndu-se dovada contrar de ctre gestionar. $re%umia de vinovie mpotriva gestionarului operea% n situaiile n care: - se produc lipsuri cantitative n gestiuni consemnate n atacul constatator al lipsei nc/eiat de organele de control competente. $re%umia de nevinovie mpotriva gestionarilor nu se refer la lipsurile de calitate )degradri denaturri alterri diluri etc.*.

- atribuiile gestionarului sunt e!ercitate n condiiile legale de un delegat sau de o comisie &i se constat o pagub fr a se putea stabili c aceasta s-a produs n absena gestionarului. /ormele rspunderii materiale sunt. individual& comun& solidar& subsidiar. +spunderea indi0idual impune persoanei ncadrate obligaia de a repara singur &i n ntregime paguba cau%at unitii prin fapta sa personal &i din vinovia proprie. +spunderea comun se stabile&te atunci c(nd e!ist o singur pagub &i mai muli autori. $aguba se fracionea% ntre coautori n funcie de contribuia fecruia la producerea ei adic de faptele personale &i vinovia proprie. 9n situaiile n care gradul de participare al fiecrui coautor la producerea pagubei nu poate fi determinat rspunderea fiecrei persoane se stabile&te proporioal cu salariul de la data constatrii pagubei &i dac este ca%ul pentru pagubele din gestiuni &i n funcie de timpul lucrat de al ultima inventariere a bunurilor. +spunderea solidar const n obligaia mai multor persoane de a e!ecuta aceea&i datorie fiecare pentru totalitatea datoriei. $rin acest procedeu este nlturat posibilitatea divi%rii unei datorii ntre debitori astfel nc(t fiecare dintre ei rm(ne obligat pentru ntreaga datorie. 'spunderea solidar nu se pre%um vinoviei prilor solidar se caracteri%ea% prin aceea c: - fiecare debitor poate fi constr(ns pentru totalitatea datoriei> - lata fcut de unul dintre debitori anulea% obligaiile celorlali fa de unitatea pgubit> ea este re%ultatul deci o rspundere convenional. 'spunderea

- unitatea poate urmri pe oricare dintre debitorii solidari fr ca acesta s poat opune beneficiul de divi%iune> - urmrirea unui debitor solidar ntrerupe prescripia n contra tuturor codebitorilor> - codebitorul solidar n contra cruia unitatea a pornit aciunea poate opune toate e!cepiile care i sunt personale &i acelea care sunt comune tuturor debitorilor n afara celor strict personale> - obligaia solidar se mparte de drept ntre debitori fiecare dintre ei nu este dator unul fa de altul dec(t numai pentru partea sa. +spunderea su"sidiar se stabile&te atunci c(nd paguba este produs de mai multe persoane dar gradul lor de participare nu este identic sau similar ori unele dintre aciunile deficitare nu constituie o cau% nemi"locit a pagubei ci numai un prile". 'spunderea subsidiar este acea form de rspundere material n care persoana vinovat a produs paguba n mod indirect a nlesnit o prin nerespectarea unor obligaii de serviciu. 'spunderea subsidiar este precedat &i condiionat de rspunderea direct. 9n toate ca%urile ns persoana rspunde n subsidiar pentru o fapt proprie. 7acrspunderea principal corelativ. 'spunde subsidiar persoana ncadrat n munc care prin fapta sa ilicit: a) a nlesnit pgubirea unitii de ctre o alt persoan n mod direct. 1ceast situaie de rspundere se refer la pagubele produse n gestiuni> b* a determinat plata unei sume nedatorate& predarea unui bun ori restaurarea unui serviciu necuvenit ctre o alt persoan ce are calitatea de beneficiar iar recuperarea de la aceasta nu mai este direct este anulat dispare &i rspunderea subsidiar

posibil din cau% c este insolvabil a disprut a decedat fr a lsa avere urmribil s-a prescris dreptul la aciune sau la e!ecutare silit etc. <eneficiarii plilor nedatorate a bunurilor primite sau serviciilor prestate pot fi persoane ncadrate n aceea&i unitate cu cel care a determinat plata remiterea sau prestaia nelegal sau tere persoane fi%ice sau "uridice> c) a dovedit negli*en datorit creia unitatea a #ost pgubit prin #urt comis de alte persoane numai dac paguba nu a putut fi recuperat de la autorul infraciunii.

2/2/2/2/ &rocedura de o"!inere a titlurilor e ecutorii #i de recuperare a pagu"elor

Furidic stabilirea rspunderilor materiale are loc prin emiterea titlului e!ecutoriu. 3itlul e!ecutoriu este actul ntocmit potrivit legii de organul competent &i care poate servi la pornirea e!ecutrii silite &i la reali%area pe aceast cale a dreptului recunoscut prin acest act. $rincipale titluri pe linia recuperrii pagubelor sunt: anga"amentul de plat scris deci%ia de imputare /otr(rea "udectoreasc dispo%iia contabilului &ef pentru reinerea din salariu a avansului ne"ustificat etc. Anga7amentul de plat este scris constituie titlul e!ecutoriu prin care persoana n cau% recunoa&te producerea pagubei &i vinovia sa &i se anga"ea% pentru acoperirea pagubei restituirea sumelor ncasate ne"ustificat plata contravalorii bunurilor ce nu mai pot fi restituite n natur ori serviciile nedatorate. .bligaia de plat a sumei nu trebuie s cuprind termene &i condiii contra legii. 1nga"amentul se semnea% de autorul pagubei &i nu de alt persoan &i are efecte numai ntre unitate &i emitent. 1nga"amentul de plat trebuie semnat de datornic n termen de -B de %ile de la recunoa&terea pagubei de ctre conductorul unitii

deoarece n ca%ul n care el refu% s-&i asume anga"amentul de plat unitatea trebuie s aib posibilitatea de a emite n timp util deci%ia de imputare. 7ac ulterior persoana n cau% constat c nu datorea% sau datorea% numai n parte suma pentru care &i-a luat anga"amentul poate face cerere de desfiinare a anga"amentului la organul de "urisdicie competent n termen de 3B de %ile de la data de c(nd s-a cunoscut aceast mpre"urare. $ersoana vinovat de acceptarea unui anga"ament de plat dat de o alt persoan sau pentru pun mai mic dec(t paguba real &i anga"ea% propria rspundere material pentru cota de pagub care nu se poate recupera din aceast cau% de la autorii reali. $aguba se produce prin faptul c se pierde dreptul de recuperare n ntregime de la persoana vinovat direct. 7eci%ia de imputare se emite de conductorul unitii pgubite sau al organului ierar/ic superior n ca%ul n care de producerea pagubei se fac vinovate &i persoane numite n funcii de acesta )director contabil &ef etc.* singure sau mpreun cu alte persoane. 8miterea deci%iei de imputare este obligatorie dac unitatea a primit dispo%iie obligatorie de la organele de control ale 2inisterului ,inanelor $ublice. 7eci%ia de imputare se emite n termen de cel mult -B de %ile de la data c(nd cel n drept s emit deci%ia de luare la cuno&tin de e!istena pagubei rspunderea material neput(nd fi stabilit dac la data producerii pagubei au trecut mai mult de 3 ani. 3ermenul de -B de %ile se calculea% din %iua n care s-a primit la registratura general a unitii raportul de serviciu procesul-verbal sau nota de constatare a organului de control. 9n ca%ul n care constatarea pagubei a avut loc n ultima %i a termenului de 3 ani respectiv de 1 an deci%ia de imputare se

emite n termen de -B de %ile c/iar dac acest termen se plasea% peste termenele menionate. 9n ca%ul n care c(nd prin /otr(rea definitiv a unu organ de "urisdicie se constat c paguba ce urmea% a se recupera este mai mare dec(t cea imputat ori paguba ce urmea% a se recupera este mai mare dec(t cea imputat ori c nu a fost produs de persoana creia i s-a imputat organul competent ia msuri de recuperare a pagubei reale de la persoana care a produs-o prin emiterea unei deci%ii de imputare n termen de -B de %ile de la data c(nd a luat la cuno&tin de /otr(rea definitiv dar nu mai t(r%iu de luni de la data la care deci%ia a rmas definitiv. 7eci%ia de imputare se ntocme&te de compartimentul financiarcontabil mpreun cu cel "uridic &i cuprinde: numrul &i data emiterii indicarea actului &i a organului de control care a constatat paguba precum &i n ce const aceasta> data producerii pagubei> data &i modul n care cel n drept emite deci%ia de imputare a luat la cuno&tin de emiterea pagubei> numele funcia &i domiciliul celor rspun%tori motiv(ndu-se pentru fiecare n parte temeiurile de drept &i de fapt care au determinat anga"area rspunderii materiale> cuantumul total al pagubei &i defalcarea pe cote-pri a acesteia pentru fiecare persoan n parte dup criteriile legale> motivarea nlturrii aprrilor fcute prin notele e!plicative date de persoanele fcute rspun%toare> termenul n care poate fi contestat &i organul competent s o soluione%e> semntura persoanei care a emis deci%ia de imputare cu meniunea calitii sale. 7eci%ia de imputare se comunic celui obligat la plat n termen de 1+ %ile de la emitere. *itlul e ecuti0 7udectoresc se constituie prin investire cu formul e!ecutorie de regul a /otr(rilor rmase definitive.

=ispozi!ia de re!inere din salariul titularului 4n a0ans emis de conductorul compartimentului financiar contabil are efectele unui titlu e!ecutiv pentru sumele datorate ca urmare a ne"ustificrii avansurilor sau nerestituirii celor nec/eltuite inclus n penali%area efectiv. 9n ca%ul n care persoana debitoare nu mai este n serviciul unitii de la care a primit avansurile spre decontare ne"ustificate nainte de a se emite dispo%iia de reinere obligarea la restituire se face prin obinerea unui titlu e ecutoriu notarial. 9n situaia n care unitatea pierde dreptul de a-i valorica creana ce o are mpotriva persoanelor fi%ice sau "uridice are dreptul la urmrire silit mpotriva debitorilor prin faptele culpabile ale personalului propriu aceasta rspunde material fa de unitate pentru pagubele produse. 'spunderea este individual sau comun pentru: - neintroducerea aciunii n termen: este de regul o omisiune proprie persoanelor care activea% n cadrul compartimentlor "uridice precum &i din sectorul financiar-contabil c(nd nu se ntocme&te documentaia necesar. $rin aceast fapt se prescrie dreptul la aciune &i se na&te n consecin rspunderea material a persoanelor vinovate de inaciune> - nee!ercitarea n termenlor a cilor de atac: d na&tere la rspunderea material &i subsidiar numai dac se dovede&te c imputaia debitorului iniial era "ustificat> - pierderea dreptului de e!ecuie silit: termenul deprescripie a dreptului de a se cere e!ecutarea silit n temeiul oricrui titlu e!ecutoriu este de 3 ani iar n raportul dintre persoanele "uridice este de 1 an. .rganele de contol financiar au obligaia s e!amine%e msurile luate n vederea obinerii titlurilor e!ecutrii. 9n acest scop se urmre&te fiecare

pagub n parte stabilindu-se: debitele pentru care e!is titlu e!ecutoriu dar nu au fost efectuate reinerile> debitele care nu mai pot fi urmrite. 0entru prima categorie de debite organele de control financiar &i nfreapt atenia asupra principaleleor deficiene care generea% asemenea stri de fapt anume: - emitera cu nt(r%iere a dispo%iiilor de reinere> - depunerea cu nt(r%iere a dosarelor la organele "urisdicionale n vederea stabilirii rspunderii materiale a persoanelor care au pgubit patrimoniul> - depunerea la organele "urisdicionale a dosarelor incomplete> - nt(r%ieri n depunerea completrilor cerute de acestea. 0entru cea de a doua categorie de debite organele de control financiar identific dac debitorul mai este ncadrat al unitii este plecat din unitate fr adres cunoscut sau a devenit insolvabil. 9n ceea ce prive&te cea de-a treia categorie de debite organele de control financiar anali%ea% cau%ele care au facilitat ca debitorii respectivi s nu ami poat fi urmrii.

2/2/2/2/

+spunderea

material

4n

legtur

cu

acti0itatea conta"il6 financiar #i gestionar

A/ +spunderea material 4n acti0itatea de conta"ilitate 9ntocmirea eronat a actelor contabile sau nregistrarea eronat a unor operaii contabile atrage rspunderea material direst )principal individual* sau indirect )subsidiar* atunci c(nd prin aceasta se generea% pagube. 1semenea fapte generatoare de pagube &i rspundere material sunt:

!#

a) depirea termenelor de trecere n eviden separat a debitorilor insolvabili& este #apt omisiv . Netrecerea debitului )n ca%ul insolvabilitii debitorului* n evidena separat are drept consecin pierderea efectului ntreruptor de prescripie. 7ispo%iia de trecere n eviden separat ntrerupe prescripia afectele sale fiind ec/ivalente ultimului act de e!ecutare. 7ispo%iia respectiv produce aceste efecte numai dac este luat n termenele legale adic dup minimum trei luni de la obinerea titlului e!ecutor &i nu mai t(r%iu de trei ani. 7ac trecerea n eviden separat a debitorului insolvabilnu se face n termenele legale termenul prescripiei curge n continuare &i persoana rspunde material pentru fapta suferit de unitate> b) nc'eierea nereal a proceselor-verbale de insolvabilitate a debitorilor. $rin aceast fapt a persoanelor vinovate unitatea pierde posibilitatea urmririi unor debitori care de&i solvabili n realitate sunt nregistrai n evidena separat a unitii ca insolvabili> c) ntocmirea necon#ormant cu realitatea a documentelor pentru scderea din contabilitate a lipsurilor constatate la inventariere . 'ecuperarea pagubei se urmre&te n prinul r(nd de la persoanele care au produs-o prin fapta lor direct. 7ac eroarea din documentele de eviden se descoper n termenul de prescripie unitatea procedea% mai nt(i la recuperarea pagubei de la persoana care a produs-o &i numai n subsidiar stabile&te rspunderea material a persoanei care a ntocmit neconform documentele pentru scderea din contabilitate a lipsurilor constatate la inventariere &i numai n ca%ul c(nd autorul pagubei a devenit insolvabil> d) ntocmirea necon#orm cu realitatea a documentelor pentru scderea din contabilitate a altor pagube . .peraiunea de scdere din contabilitate a pagubelor care nu se datoresc vinei cuiva este nelegal

!"

atunci c(nd: se ntocmesc n acest scop documente neconforme cu realitatea> trecerea de pierdere este aprobat de un organ fr competen> e) nregistrarea eronat a operaiilor generatoare d epli nelegale i a stimulentelor materiale. 9n aceast categorie se includ toate nregistrrile contabile eronate datorit crora unitatea face pli necuvenite la care n realitate nu era obligat.persoanele care prile"uiesc pgubirea unitii prin nregistrri contabile eronate rspund numai n ca%ul n care termenul de constatare de un an a e!pirat #) nregistrarea n contabilitate a operaiilor care genereaz n alt mod pgubirea unitii. 1utorii erorii contabile rspund subsidiar numai n ca%ul n care paguba nu se poate recupera de la persoanele care au produs-o direct din cau% c acestea au devenit insolvabile sau a fost dep&it termenul de constatare a pagubei. 'spunderea material este generat de : - nc/eierea unui bilan n care din eroare unele uniti figurea% debitoare de&i n realitate acestea au respectat obligaiile de plat. 7eoarece aciunea de "udecat se reaspinge ca urmare a constatrii c n realitate unitatea debitoare &i-a ndeplinit obligaia prin plat sau livrare se procedea% la imputarea c/eltuielilor de "udecat n sarcina persoanei care nu a fcut corect nregistrarea precum &i a contabilului &ef care nu a controlat operaiunile contabile> - evidenierea unor pagube n alte conturi dec(t cele prev%ute &i meninerea lor peste termenul legal de prescripie. 9n asemenea situaii rspunde material persoana care a nregistrat eronat n evidena contabil.

!2

B/ financiar.

+spunderea

material

4n

legtur

cu

acti0itatea

9n sfera organi%rii controlului organi%rii &i conducerii evidenei te/nic-operative &i contabile este cuprins n mare msur &i activitatea financiar &i de respectare a normelor legale privind plile. 9n legtur cu acest domeniu de activitate rspunderea material se stabile&te pentru fapte care cum sunt: a) b) c) plata unor sume nedatorateB neplata unor sume datorateB calcularea eronat a pre!urilor #i tarifelor conduce la

rspunderea material n dou situaii: $ c-nd unitatea #urnizoare practic preuri in#erioare celor legale$ $ c-nd unitatea bene#iciar accept un calcul necorespunztor al preului ntocmit de #urnizor pentru anumite produse. C/ +spunderea material 4n legtur cu acti0itatea gestionar poate fi: - ,spunderea n gestiuni individuale c(nd gestionarul rspunde individual &i integral pentru pagubele pa care le-a cau%at n gestiune. 4estionarul rspunde integral n ca%urile n care: se constat lipsa efectiv a bunurilor sau valorilor n gestiune risipired degradarea deprecierea lor etc.> prime&te bunuri n cantiti inferioare celor nscrise n documentele nsoitoare fr a se ntocmi actele legale de constatare dac prin aceasta unitatea a fost pgubit> prime&te bunuri cu vicii aparente. - ,spunderea n gestiuni colective este comun i integral . 0e stabile&te atunci c(nd paguba a fost produs: de gestionar mpreun cu alte persoane din unitate> de gestionari adic ntr-o gestiune comun n

!3

care manipularea bunurilor se face n colectiv de mai multe persoane sau n sc/imburi succesive fr predarea de gestiune ntre sc/imburi. $ersoanele cu funcii de conducere rspund material n legtur cu oparaiile sau activitile pe care le e!ercit &i care n mod direct sau indirect pot provoca pagube unitii. 9n legtur cu activitatea gestionarilor persoanel cu funcii de conducere sau de e!ecuie rspund: a) integral atunci c(nd nesocotind ndatoririle lor de serviciu au adus pagube unitii prin aceea c: $ nu au asigurat gestionarului asisten te'nic de specialitate pentru controlul cantitativ al bunurilor ori au prestat asisten te/nic necorespun%toare> $ nu au luat msurile necesare pentru pstrarea bunurilor n condiii corespun%toare. $entru depo%itarea necorespun%toare a bunurilor rspunderea este: individual )sau colectiv* a gestioanrului dac i s-au asigurat condiiile necesare dar degradarea mrfurio s-a produs din nerespectarea regulilor de depo%itare &i conservare> integral &i proprie )e!clusiv* a persoanei care nu a luat msurile necesare pentru pstrarea bunurilor n condiii corespun%toare> comun a persoanei cu atribuii pe linia asigurrii condiiilor de pstrare a bunurilor c(t &i n ndeplinirea de ctre gestionar a obligaiei de a lua msurile necesare pentru sigurana &i buna pstrare a bunuilor pe care le gestionea%> $ au dat gestionarului dispoziii greite sau contrare legii ce au determinat producerea pagubei>

!4

b)

su"sidiar n limita valorii pagubei rmase neacoperite de

autorul direct din momentul constatrii insolvabilitii acestuia atunci c(nd se face vinovat de : $ neluarea msurilor necesare pentru stabilirea i acoperirea pagubelor n gestiune> $ nee#ectuarea inventarierilo la termenele i n condiiile legii n situaia n care prin aceasta s-a contribuit la cau%area pagubei> $ nerespectarea altor ndatoriri de serviciu privind gestionarea bunurilor dac fr nclcarea acestora paguba s-ar fi putut evita. ,spunderea $ egal cu paguba controlul paguba> $ proporional cu timpul c-t a activat n #uncia respectiv raportat la durata perioadei n care gestionarul a pgubit unitatea dac una din persoanele vinovate a ncetat s aib raporturi de munc cu ntreprinderea n perioada n care a avut loc paguba> $ ca regul general& n #uncie de atribuiile de serviciu ale #iecrei persoane.. 0olidaritatea personanelor n cau% operea% numai n limitele rspunderii materiale a gestionarului ncadrat nelegal nu pentru ntreaga pagub suferit de unitate prin fapta comun a acestuia cu a alor persoane )cogestionari*. respectiv integral &i solidar este: dac

persoanele vinovate de nendeplinirea atribuiilor de serviciu privind ndeplinirii condiiilor de ncadrare n funcia gestionar au activat n ntreprindere n toat perioada n care gestionarul a produs

!5

2/2/2/8/ +spunderea penal

'spunderea penal are ca temei infraciunea adic fapta care pre%int pericol social sv(r&it cu vinovie &i prev%ut de legea penal. 6nfraciunea este fapta care pre%int pericol social sv(r&it cu vinovie &i prev%ut de legea penalG. 6nfraciunea este singurul temei al rspunderii penale. 9n legtur cu activitatea de gestiune &i de aprare a patrimoniului controlul financiar poate constata fapte care constituie infraciuni &i se sancionea% penal cum sunt: a; infrac!iunea 4n legtur cu acti0itatea de gestiune : crearea de plusuri n gestiune prin mi"loace frauduloase> nedeclararea n scris n termen legal de ctre gestionar a plusurilor din gestiune despre a cror cantitate sau valoare are cuno&tin> "; infrac!iuni contra patrimoniului : nsu&irea folosirea sau traficarea n interes personal sau pentru alii de bani sau bunuri gestionate sau administrate din patrimoniul unitii>:abu% de ncredere gestiune frauduloas. 9n&elciune distrugere> c; infrac!iuni de ser0iciu sau 4n legtur cu ser0iciul : nendeplinirea sau ndeplinirea n mod defectuos a unui act sau a unei ndatoriri de serviciu astfel nc(t prin aceasta se cau%ea% o tulburare nsemnat a bunului mers al activitii sau o pagub patrimoniului> d; infrac!iuni de fals: falsificarea de cecuri sau a altor acte pentru efectuarea plilor timbre bilete de cltorie a unui nscris oficial de natur s produc consecine "uridice prin atestarea unor fapte sau mpre"urri necorespun%toare adevrului ori prin omisiunea cu &tiin de a insera date sau mpre"urri>

!6

e; Infrac!iuni pri0itoare la societ!ile comerciale5 1. fondatorii administratorii &i directorii care n prospectele rapoartele &i comunicrile adresate publicului ori adunrilor generale arata cu rea-credin fapte neadevrate asupra constituirii societii asupra condiiilor economice ale acesteia sau le ascund cu rea-credin in tot sau in parte. 2. administratorii &i directorii care n lipsa de bilan ori contrariu celor re%ultate din el sau n ba%a unui bilan fals au ncasat sau pltit dividende sub orice form din beneficii fictive sau care nu puteau fi distribuite> 3. administratorii directorii &i ceilali funcionari ai societii care pentru a-&i procura lor sau altora un c(&tig n paguba societii rsp(ndesc &tiri false sau ntrebuinea% alte mi"loace frauduloase care au ca efect mrirea sau scderea valorii aciunilor sau obligaiilor societii ori a altor titluri ce-i aparin> #. administratorii &i directorii care pentru a-&i procura lor sau altora un c(&tig n paguba societii dob(ndesc n contul acesteia aciuni ale altor societi la un pre pe care i &tiu vdit superior valorii lor efective sau v(nd pe seama societii aciuni pe care acestea le dein la preturi despre care au cuno&tiin ca sunt vdit inferioare valorii lor efective> +. administratorii &i directorii care cu rea-credin folosesc bunurile sau creditul societii ntr-un scop contrar intereselor acesteia sau n folosul lor propriu ori pentru a favori%a o alt societate n care ei sunt interesai direct sau indirect. 0e pedepsesc cu nc/isoare administratorii &i directorii care: 1. n adunrile generale se folosesc de aciunile nesubscrise sau nedistribuite acionarilor>

!7

2. emit obligaiuni fr respectarea dispo%iiilor legale> 3. emit aciuni de o valoare mai mic dec(t valoarea lor legal ori la un pre inferior valorii nominale sau emit noi aciuni mai nainte ca aciunile precedente s fi fost ac/itate n ntregime> #. plasea% la preuri diferite de cele stabilite de adunarea generala actiuni din noua emisiune +. acord mprumuturi sau avansuri asupra aciunilor societii> -. pre%int cu rea-credin acionarilor un bilan ine!act sau arat fapte ine!acte asupra condiiilor economice ale societii n vederea ascunderii situaiei ei reale. 0e pedepsesc cu amend administratorii &i directorii care: 1. dob(ndesc aciuni ale societii n contul acesteia n ca%urile oprite de lege > 2. ndeplinesc /otr(rile adunrii generale referitoare la sc/imbarea formei societii fu%iunea acesteia sau reducerea capitalului social nainte de e!pirarea termenelor prev%ute de lege> 3. ndeplinesc /otr(rile adunrii generale referitoare la reducerea capitalului social fr ca asociaii s fi fost e!ecutai pentru efectuarea varsm(ntului datorat ori ndeplinesc deci%ia care i scute&te de plata varsmintelor> #. predau titularului aciunile mai nainte de termen sau predau aciuni liberate n total sau n parte n afara de ca%urile stabilite de lege ori transmit aciuni la purttor fr a fi ac/itate integral> +.refu% a pune la dispo%iia e!perilor n ca%urile prev%ute la art. 1; &i 23 actele &i documentele necesare sau i impiedic n orice fel la nepltite. ndeplinirea lucrrilor> -.nu respect dispo%iiile legale referitoare la anularea aciunilor

f* infrac!iuni 4n domeniul prote7rii popula!iei 4mpotri0a unor acti0it!i comerciale ilicite 5 a* acumularea de mrfuri de pe piaa intern n scopul creri unui deficit pe pia &i rev(n%rii lor ulterioare sau al suprimrii concurenei loiale> b* dep&irea de ctre agenii economici cu capital ma"oritar de stat a nivelurilor ma!ime de preturi de v(n%are cu ridicata sau de tarife stabilite prin /otr(ri ale 4uvernului> c* dep&irea de ctre orice agent economic a adaosurilor ma!ime stabilite prin /otr(ri ale 4uvernului la formarea preturilor de v(n%are cu amnuntul indiferent de numrul verigilor prin care circula mrfurile c(t &i dep&irea adaosurilor comerciale si celor de comision stabilite si declarate de ctre agenii economici la organele fiscale> d* v(n%area cu lipsa la c(ntar sau msurtoare> e* falsificarea ori substituirea de mrfuri sau orice alte produse precum &i e!punerea spre v(n%are sau v(n%area de asemenea bunuri cunosc(nd c sunt falsificate sau substituite.

!!

Capitolul III CO,*+O)-) %I,A,CIA+ &+O&+I- A) I,S*I*-CII)O+ &-B)IC( DI A>(,CI)O+ (CO,OMICI

2/./ O"iecti0ele generale ale controlului intern
Controlul intern are urmtoarele obiective generale: - reali%area la un nivel corespun%tor de calitate a atribuiilor instituiilor publice stabilite n concordan cu propria lor misiune n condiii de regularitate eficacitate economicitate &i eficien> - prote"area fondurilor publice mpotriva pierderilor datorate erorii risipei abu%ului sau fraudei> - respectarea legii a reglementrilor &i deci%iilor conducerii> -de%voltarea &i ntreinerea unor sisteme de colectare stocare prelucrare actuali%are &i difu%are a datelor &i informaiilor financiare &i de conducere precum &i a unor sisteme &i proceduri de informare public adecvat prin rapoarte periodice. O"liga!iile conductorului institu!iei pu"lice 4n domeniul controlului internB cerin!ele controlului intern Conductorul instituiei publice trebuie s asigure elaborarea aprobarea aplicarea &i perfecionarea structurilor organi%atorice reglementrilor metodologice procedurilor &i criteriilor de evaluare

pentru a satisface cerinele generale &i specifice de control intern.

"##

Cerinele generale &i specifice de control intern sunt n principal urmtoarele: a* cerine generale: - asigurarea ndeplinirii obiectivelor generale prin evaluarea sistematic &i meninerea la un nivel considerat acceptabil a riscurilor asociate structurilor programelor proiectelor sau operaiunilor> - asigurarea unei atitudini cooperante a personalului de conducere &i de e!ecuie acesta av(nd obligaia s rspund n orice moment solicitrilor conducerii &i s spri"ine efectiv controlul intern> - asigurarea integritii &i competenei personalului de conducere &i de e!ecuie a cunoa&terii &i nelegerii de ctre acesta a importanei &i rolului controlului intern> - stabilirea obiectivelor specifice ale controlului intern astfel nc(t acestea s fie adecvate cuprin%toare re%onabile &i integrate misiunii instituiei &i obiectivelor de ansamblu ale acesteia> - supraveg/erea continu de ctre personalul de conducere a tuturor activitilor &i ndeplinirea de ctre personalul de conducere a obligaiei de a aciona corectiv prompt &i responsabil ori de c(te ori se constat nclcri ale legalitii &i regularitii n efectuarea unor operaiuni sau n reali%area unor activiti n mod neeconomic ineficace sau ineficient> b* cerine specifice: - reflectarea n documente scrise a organi%rii controlului intern a tuturor operaiunilor instituiei &i a tuturor evenimentelor semnificative precum &i nregistrarea &i pstrarea n mod adecvat a documentelor astfel nc(t acestea s fie disponibile cu promptitudine pentru a fi e!aminate de ctre cei n drept>

"#"

- nregistrarea de ndat &i n mod corect a tuturor operaiunilor &i evenimentelor semnificative> - asigurarea aprobrii &i efecturii operaiunilor e!clusiv de ctre persoane special mputernicite n acest sens> - separarea atribuiilor privind efectuarea de operaiuni ntre persoane astfel nc(t atribuiile de aprobare control &i nregistrare s fie ntr-o msur adecvat ncredinate unor persoane diferite> - asigurarea unei conduceri competente la toate nivelurile> - accesarea resurselor &i documentelor numai de ctre persoane ndreptite &i responsabile n legtur cu utili%area &i pstrarea lor. Controlul financiar propriu al instituiilor publice &i agenilor economic se organi%ea% sub forma controlului preventiv &i a controlului financiar de gestiune.

2/2/ Controlul financiar pre0enti0

Scopul controlului financiar pre0enti0 si categoriile de opera!iuni asupra crora se e ercita Controlul financiar preventiv are drept scop identificarea proiectelor de operaiuni )denumite in continuare operaiuni* care nu respect condiiile de legalitate &i regularitate &iHsau dup ca% de ncadrare n limitele &i destinaia creditelor bugetare &i de anga"ament &i prin a cror efectuare s-ar pre"udicia patrimoniul public &iHsau fondurile publice.

"#2

,ac obiectul controlului financiar preventiv operaiunile care vi%ea% n principal: - anga"amentele legale &i anga"amentele bugetare> - desc/iderea &i reparti%area de credite bugetare> - modificarea reparti%rii pe trimestre &i pe subdivi%iuni a clasificaiei bugetare a creditelor aprobate inclusiv prin virri de credite> - ordonanarea c/eltuielilor> - constituirea veniturilor publice n privina autori%rii &i stabilirii titlurilor de ncasare> - concesionarea sau nc/irierea de bunuri aparin(nd domeniului public al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale> - v(n%area ga"area concesionarea sau nc/irierea de bunuri aparin(nd domeniului privat al statului sau al unitilor administrativteritoriale> - alte categorii de operaiuni stabilite prin ordin al ministrului finanelor publice. 1ctul administrativ prin care se re%erv creditul bugetar n vederea stingerii prin plat a obligaiei de plat ce re%ult din e!ecuia ulterioar a anga"amentului legal este anga"amentul bugetar. 9n funcie de specificul entitii publice conductorul acesteia decide e!ercitarea controlului financiar preventiv &i asupra altor categorii de operaiuni. !ntitile publice la care& potrivit legii& se organizeaz controlul #inanciar preventiv 8ntitile publice n nelesul legii la care se organi%ea% controlul financiar preventiv sunt: - autoritile publice &i autoritile administrative autonome> - instituiile publice aparin(nd administraiei publice centrale &i locale &i instituiile publice din subordinea acestora>

"#3

- regiile autonome de interes naional sau local> - companiile sau societile naionale> - societile comerciale la care statul sau o unitate administrativteritorii deine capitalul ma"oritar> - ageniile cu sau fr personalitate "uridic care gestionea% fonduri provenite din finanri e!terne rambursabile sau nerambursabile cum ar fi: unitile de management al proiectelor )=2$* unitile de coordonare a proiectelor )=C$* .ficiul de pli si contractare $I1'8 ).$C$* 1genia 01$1'7 ,ondul Naional de $readerare precum si alte agenii de implementare a fondurilor comunitare> - 2inisterul ,inanelor $ublice pentru operaiunile de tre%orerie datorie public reali%area veniturilor statului &i a contribuiei 'om(niei la bugetul =niunii 8uropene> - autoritile publice e!ecutive ale administraiei publice locale pentru operaiunile de datorie publica si reali%area veniturilor proprii. 8ntitile publice prin care se reali%ea% veniturile statului sau ale unitilor administrativ-teritoriale vor organi%a controlul financiar preventiv conform normelor specifice elaborate n funcie de modalitile prev%ute de legislaia fiscala pentru stabilirea titlurilor de ncasare &i pentru reducerea e&alonarea sau anularea acestora. 'egiile autonome companiileHsocietile naionale precum &i societile comerciale la care statul sau unitile administrativ-teritoriale dein capitalul ma"oritar vor elabora de asemenea norme specifice de control financiar preventiv in(nd cont de legislaia aplicabila entitilor care sunt organi%ate &i funcionea% n regim comercial. 6nstituiilor publice care administrea% patrimoniul public &i gestionea% fonduri publice le este aplicabil Cadrul general al operaiunilor supuse controlului financiar preventiv. 9n raport de specificul

"#4

entitilor publice conductorii acestora vor dispune particulari%area de%voltarea &i actuali%area acestuia. Controlul financiar preventiv asupra operaiunilor care repre%int recuperri de sume utili%ate &i constatate ulterior ca necuvenite - at(t pentru fonduri interne c(t &i pentru cele aferente finanrilor de la =niunea 8uropean - se va organi%a la structuraHstructurile responsabile pentru recuperarea unor astfel de sume prin norme metodologice specifice> aceste norme vor fi elaborate n funcie de legislaia ce va fi adoptat ca urmare a anga"amentelor asumate de 'om(nia prin 7ocumentul de po%iie revi%uit transmis =niunii 8uropene. 9n toate ca%urile n care entitile publice gestionea% fonduri provenite din finanri e!terne n normele de e!ercitare a controlului financiar preventiv vor fi integrate procedurile prev%ute de regulamentele organismelor finanatoare. O"iectul controlului financiar pre0enti0 ,ac obiectul controlului financiar preventiv proiectele de operaiuni care vi%ea% n principal: a* anga"amente legale &i bugetare> b* desc/iderea &i reparti%area de credite bugetare> c* modificarea reparti%rii pe trimestre &i pe subdivi%iuni ale clasificaiei bugetare a creditelor aprobate inclusiv prin virri de credite> d* efectuarea de pli din fonduri publice> e* efectuarea de ncasri n numerar> f* v(n%area ga"area concesionarea sau nc/irierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale> g* concesionarea sau nc/irierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale>

"#5

/* alte tipuri de operaiuni stabilite prin ordin al ministrului finanelor. Coninutul controlului financiar preventiv $otrivit art. 23 din ?egea nr. +BBH2BB2 privind finanele publice controlul financiar preventiv se e!ercit asupra tuturor operaiunilor care afectea% fondurile publice &iHsau patrimoniul public. Controlul financiar preventiv se e!ercit asupra documentelor n care sunt consemnate operaiunile patrimoniale nainte ca acestea s devin acte "uridice prin aprobarea lor de ctre titularul de drept al competenei sau de ctre titularul unei competente delegate n condiiile legii. Nu intr n sfera controlului financiar preventiv anali%a &i certificarea situaiilor financiare &iHsau patrimoniale precum &i verificarea operaiunilor de"a efectuate. Controlul financiar preventiv const n verificarea sistematic a operaiunilor care fac obiectul acestuia din punct de vedere al : a* respectrii tuturor prevederilor legale care le sunt aplicabile n vigoare la data efecturii operaiunilor )control de legalitate*> b* ndeplinirii sub toate aspectele a principiilor &i a regulilor procedurale &i metodologice care sunt aplicabile categoriilor de operaiuni din care fac parte operaiunile supuse controlului )control de regularitate*> c* ncadrrii n limitele &i destinaia creditelor bugetare &iHsau de anga"ament dup ca% )control bugetar*. Controlul financiar preventiv al operaiunilor se e!ercita pe ba%a actelor siHsau documentelor "ustificative certificate in privina realitii regularitii si legalitii de ctre conductorii compartimentelor de specialitate emitente.

"#6

.peraiunile ce privesc acte "uridice prin care se anga"ea% patrimonial entitatea publica se supun controlului financiar preventiv dup avi%area lor de ctre compartimentele de specialitate "uridic &i financiar-contabil. ?a entitile publice unde nu sunt organi%ate compartimente de specialitate "uridic &iHsau financiar-contabil controlul financiar preventiv se va e!ercita e!clusiv prin vi%a persoanei desemnate de conductorul entitii publice. Conductorii compartimentelor de specialitate rspund pentru realitatea regularitatea &i legalitatea operaiunilor ale cror acte &iHsau documente "ustificative le-au certificat sau avi%at. .binerea vi%ei de control financiar preventiv pentru operaiuni care au la ba% acte &iHsau documente "ustificative certificate sau avi%ate care se dovedesc ulterior nereale ine!acte sau nelegale nu e!onerea% de rspundere &efii compartimentelor de specialitate sau alte persoane competente din cadrul acestora. O"iecti0ele controlului financiar pre0enti0 Controlul financiar preventiv ca form a controlului financiar propriu urmre&te s prent(mpine nclcarea dispo%iiilor legale n vigoare &i producerea de pagube &i se e!ercit asupra documentelor n care se consemnea% operaiile ce se refer la drepturile &i obligaiile patrimoniale ale unitii n fa%a de anga"are &i de plat n raporturile cu alte persoane "uridice sau fi%ice. 1stfel se supun controlului preventiv operaii cum sunt: - nc/eierea contractelor cu partenerii interni &i e!terni> - ncasrile &i plile n lei &i n valut de orice natur efectuate n numerar &i prin operaiuni bancare cu persoane "uridice sau fi%ice>

"#7

- trecerea pe c/eltuieli fonduri sau re%ultate a unor sume care duc la diminuarea profitului sau a capitalului social> - ga"area nc/irierea sau concesionarea bunurilor subunitilor sau unitilor componente> - desc/iderea de credite bugetare reparti%rile de credite bugetare la instituiile n subordine &i alimentrile cu sume din alocaiile bugetare pentru finanarea c/eltuielilor de capital> - propunerile de supliment a unor venituri prev%ute a fi suportate pe seama alocaiilor bugetare> - modificarea reparti%rii pe trimestre a veniturilor &i c/eltuielilor bugetare> - virrile de credite bugetare n cadrul capitolelor de c/eltuieli etc. 9n funcie de necesiti operaiile menionate se adaptea% &i completea% de conducerea unitii n funcie de specificul activitii &i a structurii ei organi%atorice. 7eci operaiile documentele &i circuitul acestora se stabilesc de conducerile ministerelor departamentelor altor organe centrale de stat regiilor autonome &i organelor locale n funcie de specificul activitii. Organizarea controlului financiar pre0enti0 2inisterul ,inanelor $ublice este autoritatea de coordonare &i reglementare a controlului financiar preventiv pentru toate entitile publice. Controlul financiar preventiv se organi%ea% &i se e!ercit de autoriti competente n mod unitar potrivit prevederilor pre%entei ordonane &i ale actelor normative emise n aplicarea acesteia. Controlul financiar preventiv se organi%ea% &i se e!ercit n urmtoarele forme:

"#

a* controlul financiar preventiv propriu la toate entitile publice &i asupra tuturor operaiunilor cu impact financiar asupra fondurilor publice &i a patrimoniului public> b* controlul financiar preventiv delegat la ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat bugetului asigurrilor sociale de stat precum &i ai bugetului oricrui fond special la ,ondul naional &i la ageniile de implementare a fondurilor comunitare precum &i la alte entiti publice cu risc ridicat prin controlori delegai ai 2inisterului ,inanelor $ublice. Controlul financiar preventiv se va integra n mod treptat n sfera rspunderii manageriale proces ce trebuie finali%at p(n la data aderrii 'om(niei la =niunea 8uropean pe msur ce controlul managerial va asigura eliminarea riscurilor n administrarea fondurilor publice. 1tingerea acestui nivel va fi evaluat de auditul public intern din cadrul 2inisterului ,inanelor $ublice. Controlul financiar preventiv se organi%ea% de ordonatorii de credite principali secundari &i teriari precum &i de directorii generali ai regiilor autonome prin compartimentul financiar-contabil. Controlul financiar preventiv se e!ercit de &eful compartimentului financiar-contabil. 9n funcie de volumul operaiilor ce se supun controlului financiar preventiv conductorul unitii contabilului &ef poate mputernici &i alte la propunerea din cadrul persoane

compartimentului financiar contabil care s e!ercite controlul financiar preventiv dar care de regul nu particip la ntocmirea &i contabili%area documentelor controlate. $ersoanele mputernicite s e!ercite controlul financiar preventiv trebuie s aib pregtirea economic &i e!periena necesar s ndeplineasc condiiile de cinste &i corectitudine. ?egal nu pot fi mputernicite s e!ercite controlul financiar preventiv persoanele aflate n curs de urmrire penal de "udecat sau care au fost

"#!

condamnate c/iar dac au fost graiate pentru fapte privitoare la abu% n serviciu fals u% de fals n&elciune dare sau luare de mit &i alte infraciuni prin care s-au produs daune patrimoniului persoanelor fi%ice sau "uridice. 7ac n cursul urmririi penale al "udecii sau dup condamnare a intervenit amnistia cel care a sv(r&it vreuna din infraciunile menionate nu pot fi mputernicii s e!ercite controlul financiar preventiv timp de 2 ani de la data amnistiei. Cel cruia i s-a suspendat condiionat e!ecutarea pedepsei nu poate fi mputernicit s e!ercite controlul financiar preventiv n cursul termenului de ncercare de 2 ani de la e!pirarea acestui termen. 9mputernicirea se face pe ba% de deci%ie sau de ordin a conductorului unitii. $rin ordin sau deci%ie se stabilesc concret operaiunile asupra crora se e!ercit controlul financiar preventiv condiiile &i perioada n care &i desf&oar aceast activitate. 8!ercitarea controlului financiar preventiv se face pe ba% de documente nsoite de acte "ustificative. 7ocumentele se pre%int la controlul financiar preventiv semnate de cei care le-au ntocmit &i care rspund de realitatea &i e!actitatea datelor &i legalitatea operaiilor consemnate n acestea. .binerea vi%ei de control financiar preventiv pe documente care se dovedesc ulterior nelegale nu e!onerea% de rspundere pe &efii compartimentelor de specialitate care le-au ntocmit. 9n ca%ul n care persoanele desemnate s e!ercite controlul financiar preventiv constat c operaiunile pre%entate la control sunt nelegale sau neeficiente iar conductorul unitii dispune pe propria rspundere efectuarea lor &eful compartimentului financiar contabil informea% n scris at(t Consiliul de administraie c(t &i 7irecia controlului financiar de stat care dispun msurile necesare n raport cu competenele legale.

""#

7ocumentele referitoare la operaiile supuse controlului financiar preventiv &i care nu au fost vi%ate nu se nregistrea% n contabilitate. $entru aceste documente se ine o eviden separat. 3ot eviden separat se ntocme&te &i pentru documentele vi%ate pentru control financiar preventiv din dispo%iia conductorului unitii. 9n legtur cu activitatea de control financiar preventiv normele legale n vigoare prevd o serie de obligaii &i rspunderi. 1stfel persoanele care e!ercit acest control rspund pentru legalitatea &i eficiena operaiilor cuprinse n documentele pre%entate de compartimentele de specialitate. $e linia organi%rii &i e!ercitrii controlului financiar preventiv normele legale stabilesc fapte care constituie contravenie &i generea% rspunderea contravenional. 9n aceast categorie de fapte se cuprind: - neemiterea n termen a actelor administrative privind modul de organi%are &i e!ercitare a controlului financiar preventiv> - atribuirea e!ercitrii controlului financiar preventiv unei persoane fr s se fi obinut n prealabil de la organele de poliie relaii scrise cu privire la antecedentele penale ale acesteia sau ale crei antecedente penale duc la nt(r%ierea mputernicirii &i e!ercitrii controlului financiar preventiv> - ntocmirea &i pre%entarea controlului financiar preventiv a unor documente n care sunt consemnate operaii fr ba% legal sau date nereale> - vi%area pentru controlul financiar preventiv a documentelor care conin operaii prin care se ncalc reglementrile n vigoare> - refu%ul ne"ustificat al vi%ei de controlul financiar preventiv pentru operaiile legale>

"""

- nregistrarea n contabilitate a documentelor privind operaiile care sunt supuse controlului financiar preventiv fr ca acestea s poarte vi%a de control a persoanelor n drept &i aprobarea organelor competente> - nesesi%area organelor competente de ctre conductorul cu atribuii financiar-contabile a ca%urilor de refu% de vi% de controlul financiar preventiv. Constatarea contraveniilor &i aplicarea sanciunilor se face de ctre: - organele de control financiar de stat> - organele de control financiar de gestiune ale unitilor la care se organi%ea% &i e!ercit controlul financiar preventiv> - conductorul compartimentului financiar contabil dar numai pentru contraveniile const(nd n ntocmirea &i pre%entarea la controlul financiar preventiv a unor documente n care sunt consemnate operaii fr ba% real sau date nereale precum &i n ca%ul nregistrrii n contabilitate a documentelor primare privind operaiile care sunt supuse controlului financiar preventiv fr ca acestea s poarte vi%a de control a persoanelor n drept &i aprobarea organelor competente.

2/2/./ Organizarea controlului financiar pre0enti0 propriu

Controlul financiar preventiv se organi%ea% de regul n cadrul compartimentelor de specialitate financiar-contabil. 9n raport de natura operaiunilor conductorul entitii publice poate decide e!tinderea acestuia &i la nivelul altor compartimente de specialitate n care se

""2

iniia% prin acte "uridice sau se constat obligaii de plat sau alte obligaii de natur patrimonial. Controlul financiar preventiv se e!ercit prin vi% de persoane din cadrul compartimentelor de specialitate desemnate n acest sens de ctre conductorul entitii publice. 1ctul de numire va cuprinde limitele de competen n e!ercitarea acestuia. $ersoanele care e!ercit controlul financiar preventiv sunt altele dec(t cele care aprob &i efectuea% operaiunea supus vi%ei. 5i%a de control financiar preventiv se e!ercit prin semntura persoanei desemnate &i prin aplicarea sigiliului personal care va cuprinde urmtoarele informaii: denumirea entitii publice> meniunea Jvi%at pentru control financiar preventivA> numrul sigiliului )numrul de identificare a titularului acestuia*> data acordrii vi%ei )an luna %i*. 3ermenul pentru pronunare )acordareaHrefu%ul vi%ei* se stabile&te prin deci%ie intern de conductorul entitii publice n funcie de natura &i comple!itatea operaiunilor cuprinse n Cadrul general &iHsau specific al operaiunilor supuse controlului preventiv. &rocedura de control 7ocumentele care privesc operaiuni asupra crora este obligatorie e!ercitarea controlului financiar preventiv se transmit persoanelor desemnate cu e!ercitarea acestuia de ctre compartimentele de specialitate care iniia% operaiunea. 7ocumentele privind operaiunile prin care se afectea% fondurile publice &iHsau patrimoniul public vor fi nsoite de avi%ele compartimentelor de specialitate de note de fundamentare de acte &iHsau documente "ustificative &i dup ca% de o J$ropunere de anga"are a unei c/eltuieliA &iHsau de un J1nga"ament individual H globalA.

""3

$ersoanele desemnate pentru e!ercitarea controlului financiar preventiv vor prelua documentele &i vor proceda ntr-o prima etap la verificarea formal a acestora cu privire la: completarea documentelor n concordan cu coninutul acestora> e!istena semnturilor persoanelor autori%ate din cadrul compartimentelor de specialitate> e!istena actelor "ustificative specifice operaiunii pre%entate la vi%. 7ac nu sunt respectate cerinele legale 7up efectuarea controlului formal documentele sunt returnate emitentului preci%(ndu-se n scris motivele restituirii. persoanele desemnate s e!ercite controlul financiar preventiv nregistrea% documentele n 'egistrul privind operaiunile pre%entate la vi%a de control financiar preventiv &i efectuea% verificarea operaiunii din punct de vedere al legalitii regularitii &i dup ca% al ncadrrii n limitele &i destinaia creditelor bugetare &iHsau de anga"ament. 7ac necesitile o impun n vederea e!ercitrii unui control preventiv c(t mai complet se pot solicita &i alte acte "ustificative precum &i avi%ul compartimentului de specialitate "uridic. 9nt(r%ierea sau refu%ul furni%rii actelor "ustificative sau avi%elor solicitate vor fi comunicate conductorului entitii publice pentru a dispune msurile legale. 7ac n urma verificrii de fond operaiunea ndepline&te condiiile de legalitate regularitate &i dup ca% de ncadrare in limitele &i destinaia creditelor bugetare &iHsau de anga"ament se acorda vi%a prin aplicarea sigiliului &i a semnturii pe e!emplarul documentului care se ar/ivea% la entitatea public. 7ocumentele vi%ate &i actele "ustificative ce le-au nsoit sunt restituite sub semntura compartimentului de specialitate emitent n vederea continurii circuitului acestora consemn(ndu-se acest fapt in

""4

'egistrul privind operaiunile pre%entate la vi%a de control financiar preventiv. $iza de control financiar pre0enti0 propriu 0e supun aprobrii ordonatorului de credite numai proiectele de operaiuni care respect ntru totul cerinele de legalitate regularitate &i ncadrare n limitele anga"amentelor bugetare aprobate care poart vi%a de control financiar preventiv propriu 5i%a de control financiar preventiv propriu se e!ercit prin semntura persoanelor n drept competente n acest sens potrivit pre%entei ordonane &i prin aplicarea de ctre acestea a sigiliului personal. 9n vederea acordrii vi%ei de control financiar preventiv propriu proiectele de operaiuni se pre%int nsoite de documentele "ustificative corespun%toare certificate n privina realitii &i legalitii prin semntura conductorilor compartimentelor de specialitate care iniia% operaiunea respectiv. Conductorii compartimentelor de specialitate rspund pentru realitatea regularitatea &i legalitatea operaiunilor ale cror documente "ustificative le-au certificat. .binerea vi%ei de control financiar preventiv propriu pe documente care cuprind date nereale sau ine!acte &iHsau care se dovedesc ulterior nelegale nu e!onerea% de rspundere pe &efii compartimentelor de specialitate care le-au ntocmit. $ersoanele n drept s e!ercite controlul financiar preventiv propriu rspund solidar pentru legalitatea pentru regularitatea &i pentru ncadrarea n limitele anga"amentelor bugetare aprobate n privina operaiunilor pentru care au acordat vi%a de control financiar preventiv propriu.

""5

9n ca%urile n care dispo%iiile legale prevd avi%area operaiunilor de ctre compartimentul de specialitate "uridic proiectul de operaiune va fi pre%entat pentru control financiar preventiv propriu cu vi%a &efului compartimentului "uridic. $ersoanele n drept s e!ercite controlul financiar preventiv propriu pot cere avi%ul compartimentului de specialitate "uridic ori de c(te ori consider c necesitile o impun. Refuzul de viz 7ac n urma verificrii se constat c operaiunile nu ntrunesc condiiile de legalitate regularitate &i dup ca% de ncadrare n limitele &i destinaia creditelor bugetare &iHsau de anga"ament motivat n scris persoanele desemnate cu e!ercitarea controlului financiar preventiv vor refu%a acordarea vi%ei de control financiar preventiv consemn(nd acest fapt in 'egistrul privind operaiunile pre%entate la vi%a de control financiar preventiv. 'efu%ul de vi% nsoit de actele "ustificative semnificative va fi adus la cuno&tina conductorului entitii publice iar celelalte documente se vor restitui sub semntura compartimentelor de

specialitate care au iniiat operaiunea. Cu e!cepia ca%urilor in care refu%ul de vi% se datorea% dep&irii creditelor bugetare &iHsau de anga"ament operaiunile refu%ate la vi% se pot efectua pe propria rspundere a conductorului entitii publice. 8fectuarea pe proprie rspundere a operaiunii refu%ate la vi%a de control financiar preventiv se face printr-un act de deci%ie intern emis de conductorul entitii publice. . copie de pe actul de deci%ie intern va fi transmis persoanei care a refu%at vi%a compartimentului de audit public intern al entitii publice precum &i dup ca% controlorului delegat.

""6

$ersoanele desemnate cu e!ercitarea controlului financiar preventiv vor informa Curtea de Conturi 2inisterul ,inanelor $ublice &i dup ca% organul ierar/ic al entitii publice asupra operaiunilor refu%ate la vi% &i efectuate pe propria rspundere. 6nformarea organului ierar/ic superior se va face de ndat ce efectuarea operaiunii a fost dispus prin transmiterea unei copii dup actul de deci%ie intern &i de pe motivaia refu%ului de vi%. Conductorul organului ierar/ic superior are obligaia de a lua msurile legale pentru restabilirea situaiei de drept. 7ac prin operaiunea refu%at la vi% dar efectuat pe propria rspundere de ctre conductorul entitii publice se pre"udicia% patrimonial entitatea &i dac conductorul organului ierar/ic superior )dup ca%* nu a dispus masurile legale atunci vor fi sesi%ate inspecia central &iHsau inspeciile teritoriale ale 2inisterului ,inanelor $ublice. 6nformarea Curii de Conturi se va face cu oca%ia efecturii controalelor de descrcare de gestiune sau a altor controale ce intr n competena sa. Separarea atri"u!iilor $ersoana care e!ercit controlul financiar preventiv propriu nu trebuie s fie implicat prin sarcinile de serviciu n efectuarea operaiunii supuse controlului financiar preventiv propriu. 8!ercitarea funciei de ordonator de credite este incompatibil cu e!ercitarea funciei de contabil-&efHcontabil.

""7

2/2/2/ Organizarea controlului financiar pre0enti0 delegat

9n calitatea sa de organ de specialitate al 4uvernului n domeniul finanelor 2inisterul ,inanelor $ublice poate e!ercita prin controlori delegai numii de ministrul finanelor publice controlul preventiv la unele entiti publice asupra unor operaiuni care pot afecta e!ecuia n condiii de ec/ilibru a bugetelor sau care sunt asociate unor categorii de riscuri determinate prin metodologia specifica anali%ei riscurilor. Controlul preventiv delegat se e!ercita la nivelul ordonatorilor principali de credite ai bugetelor prev%ute la art. 1 alineatul )2* din ?egea nr. +BBH2BB2. 7e asemenea ministrul finanelor publice nume&te unul sau mai muli controlori delegai pentru operaiunile derulate prin bugetul tre%oreriei statului pentru operaiuni privind datoria publica si pentru alte operaiuni specifice 2inisterului ,inanelor $ublice. $rin e!cepie de la aceasta regula n temeiul art. 3B din .rdonana 4uvernului nr. 11KH1KKK cu modificrile &i completrile ulterioare prin ordin ministrul finanelor publice poate decide e!ercitarea controlului financiar preventiv delegat &i asupra operaiunilor finanate sau cofinanate din fonduri publice ale unor ordonatori secundari sau teriari de credite sau ale unor persoane "uridice de drept privat dac prin ace&tia se derulea% un volum ridicat de credite bugetare &iHsau de anga"ament sau pri semnificative din programele aprobate operaiunile presupun un grad ridicat de risc. $entru asigurarea gestiunii financiare n condiii de legalitate economicitate &i eficien a fondurilor acordate 'om(niei de =niunea 8uropeana &i pentru implementarea procedurilor prev%ute n regulamentele organismelor finanatoare ministrul finanelor publice iar

""

nume&te controlori delegai &i la ageniile de implementare &i pentru ,ondul Naional de $readerare. Controlul financiar preventiv delegat se organi%ea% &i se e!ercit de ctre 2inisterul ,inanelor prin controlori delegai. 2inistrul finanelor nume&te pentru fiecare instituie public n care se e!ercit funcia de ordonator principal de credite al bugetului de stat bugetului asigurrilor sociale de stat sau al bugetului oricrui fond special unul sau mai muli controlori delegai n funcie de volumul &i de comple!itatea activitii instituiei publice respective. 7e asemenea ministrul finanelor nume&te unul sau mai muli controlori delegai pentru operaiunile derulate prin bugetul tre%oreriei statului pentru operaiuni privind datoria public &i pentru alte operaiuni specifice 2inisterului ,inanelor. Numirea controlorilor delegai se face prin ordin al ministrului finanelor. $rin norme metodologice aprobate de ministrul finanelor se stabilesc: a* tipurile de operaiuni ale ordonatorilor principali de credite ale cror proiecte se supun controlului financiar preventiv delegat> b* limitele valorice peste care se efectuea% controlul financiar preventiv delegat pe tipuri de operaiuni> c* documentele "ustificative care trebuie s nsoeasc diferitele tipuri de operaiuni> d* modul n care trebuie efectuat controlul financiar preventiv delegat pentru fiecare tip de operaiune. 3ipurile de operaiuni ce se supun controlului financiar preventiv delegat &i dup ca% limitele valorice corespun%toare acestora pot diferi de la o instituie public la alta.

""!

Controlorii delegai e!ercit vi%a de control financiar preventiv delegat asupra proiectelor de operaiuni vi%ate n prealabil de ctre controlul financiar preventiv propriu al instituiei publice. =urata controlului financiar pre0enti0 delegat Controlul financiar preventiv delegat se efectuea% n termenul cel mai scurt permis de durata efectiv a verificrilor necesare astfel nc(t s nu afecte%e desf&urarea n bune condiii &i n termen a operaiunii al crei proiect se supune controlului financiar preventiv delegat. $erioada ma!im pentru acordarea sau dup ca% pentru refu%ul vi%ei de control financiar preventiv delegat este de 3 %ile lucrtoare de la pre%entarea proiectului unei operaiuni nsoit de toate documentele "ustificative. 9n ca%uri e!cepionale controlorul delegat are dreptul s prelungeasc perioada cu ma!imum + %ile lucrtoare pe ba%a unui referat de "ustificare pe care are obligaia s l transmit de ndat spre informare controlorului financiar &ef &i ordonatorului principal de credite. %unc!ia de controlor delegat Controlorul delegat este funcionar public anga"at al 2inisterului ,inanelor. Numrul de posturi de controlor delegat se stabile&te de ctre ministrul finanelor n funcie de necesiti n limita numrului total de posturi &i a bugetului anual aprobate. $ot fi ncadrate n funcia de controlor delegat numai persoanele care au studii superioare economice sau "uridice &i o vec/ime efectiv n domeniul finanelor publice de minimum : ani. Candidaii pentru funcia de controlor delegat trebuie s pre%inte ca%ier "udiciar informaii &i

"2#

recomandri din care s re%ulte c au un profil moral &i profesional corespun%tor cerinelor funciei. Incompati"ilit!i Controlorii delegai nu pot fi soi rude sau afini p(n la gradul al patrulea inclusiv cu ordonatorul de credite pe l(ng care sunt numii. Controlorilor delegai le sunt inter%ise e!ercitarea direct sau prin persoane interpuse a activitilor de comer precum &i participarea la administrarea sau conducerea unor societi comerciale sau civile. 8i nu pot e!ercita funcia de e!pert "udiciar sau arbitru desemnat de pri ntrun arbitra". ,uncia de controlor delegat este incompatibil cu orice alt funcie public sau privat cu e!cepia funciilor didactice din nvm(ntul superior. 0e inter%ice controlorilor delegai s fac parte din partide politice sau s desf&oare activiti publice cu caracter politic. Atri"u!ii ale controlorului delegat ,ormularea de avi%e consultative cu privire la conformitatea economicitatea eficiena &i eficacitatea unor operaiuni sau proiecte de acte normative dac acestea au impact asupra fondurilor publice. 3otodat n avi%ele consultative controlorii delegai pot face referire &i la regularitatea sau legalitatea unor operaiuni care se vor efectua cu certitudine n viitor sau la aciuni &iHsau inaciuni administrative care conduc la situaii de neregularitate sau neegalitate. 1vi%ele consultative se ntocmesc la: - iniiativa controlorului delegat> - solicitarea ministrului finanelor publice>

"2"

- solicitarea ordonatorului de credite. 1nali%a ndeplinirii condiiilor prev%ute de lege pentru includerea in programul de investiii ane!a la proiectul de buget a obiectivelor de investiii noi &i n continuare precum &i a actuali%rii valorii acestora n funcie de evoluia indicilor de preuri. .bservaiile formulate n avi%ele consultative vor fi transmise ordonatorului de credite pentru a fi avute n vedere la definitivarea proiectului de buget. 0upraveg/erea e!ecuiei bugetare n condiii de ec/ilibru &i de prudenialitate prin e!ercitarea controlului prin vi% asupra operaiunilor privind desc/ideri de credite reparti%ri &i retrageri de credite virri de credite ntre subdivi%iunile clasificaiei bugetare &i ntre programe modificarea reparti%rii pe trimestre a creditelor bugetare. 0upraveg/erea organi%rii inerii actuali%rii &i raportrii evidenei anga"amentelor. 2onitori%area &i ndrumarea metodologic a controlului financiar preventiv intern prin procedura vi%ei prin avi%ul consultativ la refu%ul de vi% de control preventiv intern prin propuneri de perfecionare a organi%rii controlului preventiv intern &i prin aplicarea standardelor din domeniu. 8!ercitarea controlului financiar preventiv din punct de vedere al legalitii regularitii si dup ca% al ncadrrii in limitele si destinaia creditelor bugetare &iHsau de anga"ament pentru operaiuni care anga"ea% patrimonial entitatea public dac prin acestea se afectea% un volum important din fondurile publice &i e!ist riscuri asociate semnificative n efectuarea lor.

"22

,umirea #i mandatul controlorilor delega!i Numirea controlorilor delegai la entitile publice se face prin ordin al ministrului finanelor publice la propunerea controlorului financiar &ef. 9n temeiul art. 1- alin. )-* din .rdonana 4uvernului nr. 11KH1KKK cu modificrile &i completrile ulterioare conductorul entitii publice are obligaia de a asigura controloruluiHcontrolorilor delegai spaiul &i dotarea adecvat necesara e!ercitrii n bune condiii a atribuiilor precum &i cooperarea personalului din serviciile de specialitate &i a persoanelor desemnate cu e!ercitarea controlului financiar preventiv intern. $rin ordinul de numire se stabilesc tipurile de operaiuni care se supun controlului preventiv delegat precum &i limitele de la care acesta se e!ercit. 7ac n timpul e!ercitrii mandatului apare necesitatea modificrii listei de operaiuni &i a limitelor valorice controlorul financiar &ef este mputernicit s opere%e aceste modificri. Controlorul financiar &ef l va informa pe ministrul finanelor publice asupra modificrilor aduse &i asupra motivelor care le-au determinat. 9n ca%ul absenei temporare de la post a controlorului delegat numit prin ordin al ministrului finanelor publice controlorul financiar &ef este mputernicit s desemne%e un alt controlor delegat care s ndeplineasc atribuiile celui dint(i pe durata absenei acestuia. Controlorul delegat &i e!ercit atribuiile n mod independent neput(ndu-i-se impune pe nici o cale acordarea sau refu%ul vi%ei de control financiar preventiv. 1supra situaiilor deosebite aprute n activitatea sa controlorul delegat l poate informa direct sau prin controlorul financiar &ef pe ministrul finanelor publice.

"23

Condi!ii Controlul

specifice financiar

de

e ercitare

controlului se e!ercit

financiar asupra

pre0enti0 delegat preventiv delegat operaiunilor care se nscriu n condiiile fi!ate prin ordinul de numire. 'estul operaiunilor prin care se afectea% fondurile &iHsau patrimoniul public intr n competena e!clusiv a controlului preventiv intern. Controlul financiar preventiv delegat se e!ercit asupra operaiunilor ce intr n competena sa numai dup ce acestea au fost supuse controlului preventiv intern. .peraiunile refu%ate la vi%a de controlul preventiv intern nu mai sunt supuse controlului preventiv delegat. 9n ca%uri e!cepionale controlorul delegat are dreptul s prelungeasc perioada de verificare cu ma!imum + %ile lucrtoare inform(ndu-l n acest sens pe controlorul financiar &ef &i ordonatorul de credite. 7ac n e!ercitarea atribuiilor sale controlorul delegat sesi%ea% c n mod repetat controlul preventiv intern a acordat vi%a pentru operaiuni care nu ntrunesc condiiile de legalitate regularitate &i dup ca% de ncadrare n limitele &i destinaia creditelor bugetare &iHsau de anga"ament acesta l va informa in scris pe ordonatorul de credite pentru a dispune masurile ce se impun potrivit responsabilitilor prev%ute la art. 22 si art. +2 alin. )3* din ?egea nr. +BBH2BB2 precum &i la art. 1# alin. )#* si )+* din .rdonana 4uvernului nr. 11KH1KKK cu modificrile si completrile ulterioare. 1vi%ul consultativ solicitat de ctre ordonatorul de credite controlorului delegat n ca%ul refu%ului de vi% de control preventiv intern nu constituie un act de pronunare asupra legalitii si regularitii operaiunilor.

"24

$iza de control financiar pre0enti0 delegat 5i%a de control financiar preventiv delegat se acord sau se refu% n scris pe formular tipi%at &i trebuie s poarte semntura &i sigiliul personal al controlorului delegat competent. 9nainte de a emite un refu% de vi% controlorul delegat are obligaia s l informe%e n scris n legtur cu intenia sa pe ordonatorul principal de credite preci%(nd motivele refu%ului. 7ac ordonatorul principal de credite pre%int n scris argumente n favoarea efecturii operaiunii pentru care se intenionea% refu%ul vi%ei controlorul delegat va consulta nainte de a nregistra oficial refu%ul de vi% opinia neutr asupra ca%ului formulat de o ec/ip de 3 controlori delegai de la instituii publice diferite de cea n cau% ec/ip constituit ad-/oc prin gri"a controlorului financiar &ef. .pinia neutr se motivea% &i se formulea% n scris &i are rol consultativ soluia final fiind n competena e!clusiv a controlorului delegat competent potrivit principiului e!ercitrii n mod independent a atribuiilor de control financiar preventiv delegat. +egimul refuzului de 0iza al controlorului delegat 7ac n urma parcurgerii procedurii de verificare se constat c operaiunile nu ntrunesc condiiile de legalitate regularitate &i ncadrare dup ca% n destinaia &i limitele creditelor bugetare &iHsau de anga"ament controlorul delegat va comunica n scris ordonatorului de credite motivele pentru care operaiunea nu poate fi efectuat consemn(nd acest fapt n 'egistrul privind operaiunile pre%entate la vi%a de control financiar preventiv. . copie dup te!tul comunicrii va fi transmis controlorului financiar &ef.

"25

9n situaia n care ordonatorul de credite consider c operaiunea poate fi efectuat solicit n scris controlorului delegat acordarea vi%ei pre%ent(nd argumentele corespun%toare de legalitate &i regularitate. 9n ca% contrar operaiunea se consider retras de la vi%a iar actele "ustificative se restituie sub semntura compartimentului de specialitate. 7aca controlorul delegat consider ntemeiate argumentele ordonatorului de credite va acorda vi%a pentru efectuarea operaiunii. 9n situaia n care argumentele sunt considerate nentemeiate sau insuficiente controlorul delegat va aduce la cuno&tina ordonatorului de credite refu%ul de vi%a &i va restitui sub semntura compartimentelor de specialitate actele "ustificative. 9n situaii comple!e controlorul delegat poate solicita controlorului financiar &ef constituirea n condiiile legii a comisiei pentru formularea opiniei neutre. 1ceasta opinie va fi adus la cuno&tina controlorului delegat in 3 %ile de la solicitarea sa. 3ermenul pentru pronunare se suspend pe perioad de la comunicarea motivelor pentru care operaiunea nu poate fi efectuat p(n la primirea punctului de vedere al ordonatorului de credite &i pe perioada formulrii opiniei neutre. Cu e!cepia ca%urilor n care refu%ul de vi% se datorea% dep&irii creditelor bugetare sau de anga"ament operaiunile refu%ate la vi% se pot efectua numai pe propria rspundere a ordonatorului de credite. 1ctul de deci%ie prin care ordonatorul dispune efectuarea operaiunii pe propria rspundere va fi adus la cuno&tina compartimentului de audit intern &i controlorului delegat care va consemna acest fapt n 'egistrul privind operaiunile pre%entate la vi%a de control financiar preventiv.

"26

Controlorul delegat va informa 2inisterul ,inanelor $ublice asupra operaiunilor refu%ate la vi% &i e!ecutate pe rspunderea ordonatorului de credite cu oca%ia raportrilor lunare transmise controlorului financiar &ef precum &i Curtea de Conturi cu oca%ia controalelor de descrcare de gestiune sau a altor controale dispuse de aceasta. Controlorul delegat este obligat s &i e!ercite atribuiile cu buncredin &i cu deplin responsabilitate. $entru actele sale ntreprinse cu bun-credin n e!erciiul atribuiilor sale &i n limita acestora controlorul delegat nu poate fi sancionat sau trecut n alt funcie. Controlorul delegat &i e!ercit atribuiile n mod independent. 8l raportea% n mod direct ministrului finanelor &i nu i se poate impune pe nici o cale acordarea ori refu%ul vi%ei de control financiar preventiv delegat. Controlorul delegat este obligat s pstre%e secretul de stat secretul de serviciu &i confidenialitatea n legtur cu faptele informaiile sau documentele de care ia cuno&tin n e!ercitarea funciei. 8valuarea activitii controlorului delegat se face anual prin calificative pe ba%a informaiilor cuprinse n rapoartele anuale privind activitatea controlorilor delegai rapoartele auditului intern &i rapoartele Curii de Conturi. Calificativele anuale primite de fiecare controlor delegat se pstrea% pe toat durata e!ercitrii de ctre acesta a atribuiilor funciei. 2inistrul finanelor demite de ndat controlorul delegat care a nregistrat un calificativ LinsuficientL sau calificativul LsatisfctorL. Controlorul delegat rspunde disciplinar pentru abateri de la ndatoririle de serviciu potrivit reglementrilor n vigoare. de trei ori consecutiv

"27

Autorizarea efecturii unor opera!iuni pentru care se refuz 0iza de control financiar pre0enti0 . operaiune pentru care s-a refu%at vi%a de control financiar preventiv delegat se poate efectua numai dac este autori%at prin /otr(re a 4uvernului la propunerea instituiei publice din cadrul administraiei publice centrale n care se e!ercit funcia de ordonator principal de credite a crei operaiune a fost refu%at cu ascultarea n &edin a 4uvernului a pre%entrii de ctre controlorul financiar &ef a punctului de vedere al controlorului delegat implicat. 4uvernul se pronun n ma!imum 1+ %ile lucrtoare de la data nregistrrii proiectului /otr(rii la 0ecretariatul 4eneral al 4uvernului. 6niiatorul proiectului /otr(rii are obligaia s i informe%e despre aceasta pe ministrul finanelor &i pe controlorul financiar &ef &i s transmit acestora o copie de pe proiectul /otr(rii &i de pe nota de fundamentare a acestuia cu cel puin + %ile lucrtoare nainte de discutarea lui n &edina 4uvernului. $entru operaiunile care nu se supun controlului financiar preventiv delegat n condiiile pre%entei ordonane ordonatorii principali de credite de la instituiile publice pot dispune pe propria rspundere efectuarea operaiunii pentru care s-a refu%at vi%a de control financiar preventiv propriu numai dac prin aceasta nu se dep&e&te anga"amentul bugetar aprobat. 9n ca%ul instituiilor publice ordonatorul de credite poate dispune pe propria rspundere efectuarea operaiunii pentru care s-a refu%at vi%a de control financiar preventiv propriu sau delegat numai dac prin aceasta nu se dep&e&te anga"amentul bugetar aprobat. 9n toate ca%urile n care ca urmare a unui refu% de vi% de control financiar preventiv propriu ordonatorul de credite dispune efectuarea operaiunii pe propria rspundere contabilul-&ef are obligaia

"2

s informe%e n scris serviciile publice descentrali%ate ale 2inisterului ,inanelor la nivel "udeean respectiv al municipiului <ucure&ti &i dup ca% organul ierar/ic superior al instituiei publice numai astfel fiind e!onerate de rspundere at(t el c(t &i celelalte persoane mputernicite de acesta s e!ercite controlul financiar preventiv propriu. 8ntitile publice prin conductorii acestora au obligaia de a organi%a controlul financiar preventiv propriu &i evidena anga"amentelor n cadrul compartimentului contabil. Conductorii entitilor publice au obligaia s stabileasc proiectele legale. 8videna anga"amentelor se organi%ea% se ine se actuali%ea% &i se raportea% conform normelor metodologice aprobate prin ordin al ministrului finanelor publice. 2inisterul ,inanelor $ublice organi%ea% controlul financiar preventiv propriu &i pentru operaiunile privind bugetul tre%oreriei statului operaiunile privind datoria public &i alte operaiuni specifice 2inisterului ,inanelor $ublice. Controlul financiar preventiv propriu se e!ercit prin vi% de persoane din cadrul compartimentelor de specialitate desemnate n acest sens de ctre conductorul entitii publice. 1ctul de numire va cuprinde &i limitele de competen n e!ercitarea controlului financiar preventiv propriu. $ersoanele desemnate s efectue%e aceast activitate sunt altele dec(t cele care iniia% operaiunea supus vi%ei. Numirea suspendarea destituirea sau sc/imbarea personalului care desf&oar activiti de control financiar preventiv propriu se face de operaiuni supuse controlului financiar preventiv documentele "ustificative &i circuitul acestora cu respectarea dispo%iiilor

"2!

de ctre conductorul entitii publice

cu acordul entitii publice al bugetului

superioare iar n ca%ul entitilor publice n care se e!ercit funcia de ordonator principal de credite al bugetului de stat asigurrilor sociale de stat sau al bugetului oricrui fond special cu acordul 2inisterului ,inanelor $ublice. $ersoanele desemnate cu e!ercitarea activitii de control financiar preventiv propriu trebuie s aib competenele profesionale solicitate de aceast activitate. 8le vor respecta un cod specific de norme profesionale elaborat de 2inisterul ,inanelor $ublice care va cuprinde &i condiiile &i criteriile unitare pe care entitile publice trebuie s le respecte n ca%ul numirii suspendrii destituirii sau sc/imbrii personalului care desf&oar aceast activitate. $rin deci%ie intern a conductorului entitii publice persoanele desemnate s efectue%e controlul financiar preventiv propriu pot beneficia de un spor pentru comple!itatea muncii de p(n la 2+E aplicat la salariul de ba% brut lunar. 8valuarea activitii persoanei care desf&oar activiti de control financiar preventiv propriu se face de ctre conductorul entitii publice cu acordul entitii publice care a avi%at numirea anual prin calificative pe ba%a informaiilor cuprinse n rapoartele auditului public intern &i n rapoartele Curii de Conturi unde este ca%ul. 2inisterul ,inanelor $ublice va elabora norme metodologice privind cadrul general al atribuiilor &i e!ercitrii controlului financiar preventiv propriu. 7e asemenea 2inisterul ,inanelor $ublice va avi%a norme metodologice specifice privind organi%area &i e!ercitarea controlului financiar preventiv propriu elaborate de ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat ai bugetului asigurrilor sociale de stat ai bugetului oricrui fond special precum &i pentru operaiunile ,ondului

"3#

naional &i ale ageniilor de implementare care derulea% fonduri comunitare. 2inisterul ,inanelor $ublice va coordona sistemul de pregtire profesional a persoanelor desemnate s efectue%e controlul financiar preventiv. $ersoanele n drept s e!ercite controlul financiar preventiv propriu rspund potrivit legii n raport de culpa lor pentru legalitatea regularitatea &i ncadrarea n limitele anga"amentelor bugetare aprobate n privina operaiunilor pentru care au acordat vi%a de control financiar preventiv propriu. Controlorii delegai &i desf&oar activitatea la sediul instituiilor publice necesar la care au fost numii. 6nstituiile publice asigur controloruluiHcontrolorilor delegatHdelegai spaiul de lucru &i dotarea precum &i cooperarea personalului propriu ndeosebi a personalului desemnat s e!ercite controlul financiar preventiv propriu pentru ndeplinirea n bune condiii a atribuiilor de control financiar preventiv delegat. +aportul na!ional anual pri0ind controlul pre0enti0 9n conformitate cu prevederile art. 23 alin. );* din .rdonana 4uvernului nr. 11KH1KKK cu modificrile si completrile ulterioare 2inisterul ,inanelor $ublice elaborea% &i transmite spre de%batere 4uvernului p(n la sf(r&itul trimestrului 6 al fiecrui an 'aportul naional anual privind controlul preventiv. 9n raportul naional anual privind controlul preventiv se evaluea% activitatea de control financiar preventiv &i capacitatea administrativ a entitilor publice de integrare a acestuia n sfera responsabilitii manageriale prin de%voltarea unui sistem de control intern eficace se

"3"

identific &i se evaluea% riscurile asociate actelor de gestiune a patrimoniului &i a fondurilor publice &i se formulea% opinii &i recomandri cu privire la aciunile ce trebuie ntreprinse n plan legislativ &i administrativ pentru o mai corect &i eficient utili%are a resurselor publice. 9n vederea atingerii acestui scop n raportul naional anual se va face referire la: a* re%ultatele activitii de control financiar preventiv concreti%ate n: - volumul tipologia &i structura operaiunilor anali%ate din punct de vedere al legalitii regularitii &i dup ca% al ncadrrii n limitele &i destinaia creditelor bugetare &iHsau de anga"ament> - neautori%area prin refu% de vi% a unor operaiuni care nu ntrunesc condiiile prev%ute de actele normative n vigoare pentru a fi efectuate> - opiniile formulate prin avi%ele consultative normativ introducerea unor noi standarde de control> b* factorii de risc decurg(nd din: - caracteristicile legislaiei primare &i secundare n perioada de tran%iie precum &i din constr(ngerile bugetare> - capacitatea entitilor publice de a organi%a sisteme de gestiune ba%ate pe norme g/iduri &i proceduri detaliate de efectuare a operaiunilor de a optimi%a circuitul documentelor de a defini riguros responsabilitile compartimentelor de specialitate &i ale personalului din cadrul acestora &i de a aplica principiul separrii atribuiilor> - numrul pregtirea profesionala &i calificarea personalului> orientate spre asigurarea unei mai bune gestiuni financiare perfecionarea cadrului

"32

neidentificarea

operaiunilor

sensibile

&i

avi%area

unor

operaiuni care se dovedesc a fi nelegale sau ineficiente> - neasigurarea unei independente reale n e!ercitarea controlului financiar preventiv> - modul n care conductorul entitii publice tratea% refu%urile de vi% &iHsau avi%ele consultative emise> c* aciunile ce au fost sau trebuie ntreprinse pentru reducerea riscurilor n administrarea patrimoniului &iHsau fondurilor publice.

2/2/ Controlul financiar de gestiune

O"iecti0ele controlului financiar de gestiune Controlul financiar de gestiune ca form a controlului propriu este control financiar ulterior care urmre&te respectarea dispo%iiilor legale cu privire la gestionarea &i gospodrirea mi"loacelor materiale &i bne&ti pe ba%a documentelor nregistrate n evidena te/nico-operativ &i n contabilitate. Controlul financiar de gestiune are ca obiectiv principal care se detalia% n funcie de specificul activitii respectarea normelor cu privire la: - e!istena integritatea pstrarea &i pa%a bunurilor &i valorilor de orice fel &i deinute sub orice titlu> - utili%area valorilor materiale declasrilor &i clasrilor de bunuri> - efectuarea n numerar sau prin cont a ncasrilor &i plilor n lei &i valut de orice natur inclusiv a salariilor &i reinerilor din acestea &i a altor obligaii fa de salariai>

"33

- ntocmirea &i circulaia documentelor primare &i de eviden te/nic-operativ &i contabil. Controlul financiar de gestiune se e!ercit cel puin o dat pe an. 9n ca%ul unitilor &i gestiunilor materiale reduse ca volum conductorii unitilor pot aproba ca acestea s fie controlate la o perioad mai mare de un an dar nu mai t(r%iu de o dat la doi ani. Controlul se efectuea% n totalitate sau prin sonda" n raport de valoarea &i natura bunurilor tentaiile &i posibilitile de sustrageri condiiile &i posibilitile de sustrageri condiii de pstrare &i gestionare precum &i de frecvena abaterilor constatate anterior cuprin%(ndu-se un numr repre%entativ de repere &i documente care s permit tragerea unor conclu%ii temeinice asupra respectrii actelor normative din domeniul financiar contabil &i gestionar. 9n ca%ul constatri de pagube controlul se e!tinde asupra ntregii perioade n care legal pot fi luate msuri de recuperare a acestora &i de tragere la rspundere a persoanelor vinovate. Organizarea #i e ercitarea controlului financiar de gestiune Controlul financiar de gestiune se organi%ea% la: - ministere departamente alte organe de stat &i organe locale pentru controlul patrimoniului propriu veniturilor reali%ate &i c/eltuielilor efectuate de instituii de stat subordonate din creditele bugetare alocate precum &i asupra legalitii &i eficienei c/eltuielilor efectuate de ctre regiile autonome din profilul lor de activitate> - la regiile autonome pentru controlul gestiunilor proprii precum &i al u%inelor fabricilor atelierelor serviciilor sucursalelor &i altor subuniti din structura lor organi%atoric. Controlul financiar de gestiune funcionea% n compartiment distinct n subordinea direct a ordonatorului de credite ori a

"34

nlocuitorului de drept n cadrul ministerelor departamentelor altor organe centrale de stat &i al organelor &i a directorului general n ca%ul regiilor autonome. 0e efectuea% de salariaii cu studii economice superioare sau medii n funcie de volumul &i comple!itatea gestiunilor ncadrai n compartimentului de control cu sarcini e!clusive de efectuare a controlului la termenele &i condiiile legale. $ersoanele mputernicite s e!ercite controlul financiar de gestiune trebuie s ndeplineasc acelea&i condiii cerute de lege pentru cele mputernicite s e!ercite controlul financiar preventiv. 9n legtur cu organi%area &i e!ercitarea controlului financiar de gestiune normele legale n vigoare prevd o serie de obligaii &i rspunderi astfel: a) gestiune obligaia: - s pun la dispo%iie registrele corespondena actele piesele "ustificative &i alte documente necesare controlului> - s pre%inte pentru control valorile de orice fel pe care le gestionea% sau pe care le au n pstrare care intr sub incidena controlului> - s elibere%e n condiii legale documente solicitate n original sau copii certificate> - s dea informaii &i e!plicaii verbale &i n scris n legtur cu problemele care formea% obiectul controlului> - s semne%e cu sau fr obiecii actele de control &i s comunice la termenele fi!ate modul de aplicare a msurilor stabilite n urma controlului> ?a cererea organelor de control financiar de conducerile &i salariaii unitilor supuse controlului au

"35

- s asigure spri"inul &i condiiile necesare bunei desf&urri a controlului &i s-&i dea concursul pentru clasificarea constatrilor. b) situaiile n care: - nu efectuea% controlul conform programului de activitate aprobat> - nscriu n actele de control date sau fapte ireale sau cu bun &tiin nu consemnea% toate deficienele constatate> - lucrea% cu superficialitate nesemnal(nd nclcrile de la normele legale n vigoare constatate cu oca%ia controlului &i nu stabilesc rspunderi potrivit normelor legale> - dispun prin interpretarea sau aplicarea gre&it a dispo%iiilor legale n vigoare msuri care produc pagube> - nu ntocmesc &i nu naintea% conductorului unitii actele de control la termenele stabilite> - nu iau sau nu propun msurile necesare pentru nlturarea lipsurilor &i abaterilor consemnate n actele de control tragerea la rspundere a celor vinovai> - nu ndeplinesc sau ndeplinesc superficial sarcinile ce le revin conform normelor. c* 9n legtur cu organi%area &i e!ercitarea controlului financiar de gestiune constituie contravenie &i se sancionea% cu amend urmtoarele fapte: -neemiterea n termen a actelor administrative privind modul de organi%are &i e!ercitare a controlului financiar de gestiune> 0alariaii mputernicii cu e!ercitarea controlului

financiar de gestiune rspund disciplinar contravenional sau penal n

"36

-anga"area meninerea trecerea n funcia de organ de control financiar de gestiune a unei persoane fr a se fi obinut prealabil de la organele de poliie relaii scrise cu privire la antecedentele penale ale acestora> -nesesi%area organelor competente de ctre &eful compartimentului de control financiar de gestiune n ca%ul nelurii msurilor referitoare la recuperarea pagubelor> -nepunerea la dispo%iia organele de control financiar de gestiune a documentelor &i datelor necesare controlului> - refu%ul de a semna cu sau fr obieciuni actele de control ntocmite de organele de control financiar de gestiune precum &i de a da e!plicaii scrise la cererea acestor organe> -nee!ecutarea n termenele stabilite a dispo%iiilor date ca urmare a controlului efectuat de organele de control financiar de gestiune sau comunicarea din culp a unor date eronate n legtur cu e!ecutarea lor> -nedispunerea msurilor necesare pentru efectuarea cu prioritate la solicitarea instanelor de "udecat organelor de procedur &i poliie a controlului financiar de gestiune necesar stabilirii pre"udiciilor care au condus la sv(r&irea unor fapte de natur penal. Constatarea acestor contravenii &i aplicarea sanciunilor se fac de organele de control financiar de stat &i de organele de control financiar ale unitilor la care se organi%ea% &i e!ercit controlul propriu. $alorificarea constatrilor controlului financiar de gestiune 1ctivitatea de control financiar de gestiune se urmre&te de ctre &eful compartimentului de control financiar de gestiune pe ba%a programului de lucru semestrial. 9n acest scop se organi%ea% o

"37

eviden simpl a actelor de control nc/eiate a altor aciuni efectuate n afara programului aprobat precum &i a principalelor re%ultate obinute )plusuri n gestiune pagube constatate sanciuni aplicate etc.* 5alorificarea constatrilor controlului financiar de gestiune are loc conform urmtoarelor proceduri: a* pe ba%a actelor de control ntocmite &eful compartimentului de control financiar de gestiune pre%int conducerii unitii n care funcionea% conclu%iile controlului efectuat mpreun cu msurile ce se propun a fi luate n continuare n vederea nlturrii abaterilor &i tragerii la rspundere a celor care au sv(r&it nereguli au produs pagube sau au creat infraciuni> b* n cadrul competenei &i termenelor legale conductorii unitilor iau msuri pentru aplicarea integral &i la timp a msurilor propuse sancionarea persoanelor vinovate recuperarea pagubelor &i naintarea ctre procuratur a actelor cuprin%(nd faptele penale> c* la solicitarea instanelor de "udecat organele de procuratur &i poliie conductorii unitilor dispun cu prioritate msurile de control financiar de gestiune necesar pentru stabilirea pre"udiciilor produse prin infraciune &i clarificarea mpre"urrilor care au condus la sv(r&irea faptelor penale> d* n situaia n care conductorul unitii nu ia msurile necesare &eful compartimentului de control financiar de gestiune sesi%ea% n scris consiliul de administraie al unitii n care funcionea% iar n ca%urile privind recuperarea pagubelor &i direcia controlului financiar de stat care n funcie de situaia concret dispun msurile legale ce se impun> e* &eful compartimentului de control financiar de gestiune particip la &edinele consiliului de administraie al unitii unde

"3

funcionea% atunci c(nd se de%bat probleme financiare contabile &i de control de gestiune. 7e asemenea el informea% semestrial consiliul de administraie asupra condiiilor n care s-a reali%at programul semestrial de control constatrile fcute &i msurile luate &i propune luarea de msuri pentru aplicarea riguroas a legislaiei n domeniul financiarcontabil de gestiune &i control.

"3!

Capitolul I$ CO,*+O)-) %I,A,CIA+ =( S*A* (?(C-*A* =( MI,IS*(+-) %I,A,C()O+ &-B)IC(

8/./ O"iecti0e ale controlului financiar de stat

Controlul financiar al statului cuprinde n sfera sa administrarea utili%area mi"loacelor financiare publice precum &i respectarea reglementrilor financiar-contabile n activitatea desf&urat de ctre agenii economici )regii autonome societi comerciale etc.* n legtur cu ndeplinirea obligaiilor acestora fa de stat. 9n concret controlul financiar al statului are ca obiective: - administrarea &i utili%area fondurilor acordate de la buget pentru c/eltuieli de funcionare &i ntreinere a organelor locale ale administraiei de stat &i unitilor finanate de la buget> - utili%area fondurilor acordate de stat pentru reali%area de investiii de interes general subvenionarea unor activiti &i produse &i pentru alte destinaii prev%ute de lege> - folosirea mi"loacelor &i a fondurilor din dotare &i respectarea reglementrilor financiar-contabile n activitatea regiilor autonome &i a societilor comerciale cu capital de stat> - e!actitatea &i realitatea nregistrrilor n evidene &i actele de constituire a societilor comerciale &i a celorlali ageni economici

"4#

urmrind stabilirea corect &i ndeplinirea integral &i la termen a tuturor obligaiunilor financiare &i fiscale fa de stat etc. 0fera controlului financiar de stat cuprinde probleme referitoare la prevenirea &i de asemenea fraudelor combaterea

contraveniilor &i infraciunilor la regimul fiscal vamal &i de preuri. 1cest control este operativ &i inopinat &i are ca obiective: aplicarea &i e!ecutarea legilor fiscale &i a reglementrilor vamale ta!elor> respectarea normelor de comer activiti stabilite de lege. urmrind mpiedicarea oricrei sustrageri sau esc/ivri de la plata impo%itelor &i urmrind s mpiedice activitatea de contraband &i orice procedee inter%ise de lege> alte

8/././ Organizarea controlului financiar de stat

Organul central al puterii e!ecutive care aplic strategia &i programul guvernului n domeniul orientrii economiei &i finanelor publice este Ministerul %inan!elor &u"lice. 1cest minister e!ercit administraia general a finanelor publice &i acionea% pentru stimularea desf&urrii activitii economice pe criterii de eficien &i ec/ilibru economic prin folosirea instrumentelor economice financiar &i monetar-valutare n conformitate cu cerinele economie de pia prin stimularea liberei iniiative la nivel macro. 7e asemenea acionea% pentru crearea cadrului concurenei loiale n economie &i supraveg/ea% respectarea prevederilor legale n domeniul concurenei. . atribuie principal a 2inisterului ,inanelor $ublice const n aceea c e!ercit prin organele sale controlul &i supraveg/erea financiar a regiilor autonome &i a societilor comerciale precum &i a celorlali ageni economico-sociali. 9n ndeplinirea acestor atribuii

"4"

2inisterul ,inanelor are dreptul s dea ca urmare a controlului dispo%iii obligatorii pentru luarea msurilor de respectare a legii &i ia msuri pentru aplicarea sanciunilor legale. 2inisterul ,inanelor $ublice efectuea% prin aparatul speciali%at n numele statului controlul administrrii &i utili%rii mi"loacelor financiare ale organelor centrale &i locale ale administraiei de stat precum &i ale instituiilor de stat al respectrilor reglementrilor financiar-contabile n evidena desf&urat de ctre regiile autonome societile comerciale &i ali ageni economic n legtur cu ndeplinirea obligaiilor fa de stat. 3ot prin acest aparat speciali%at acionea% operativ pentru prevenire &i combaterea fraudelor contraveniilor &i infraciunilor la regimul fiscal vamal &i de preuri. &rimul3ministru are n coordonare: a) 1utoritatea Naional de reglementare n Comunicaii instituie public cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului finanat integral din venituri proprii> b) 1utoritatea Naional de 'eglementare n 7omeniul 0erviciilor de 4ospodrie Comunal instituie public de interes naional cu personalitate "uridic finanat integral din venituri proprii> c) 1utoritatea Naional de 'eglementare n 7omeniul 8nergiei instituie public cu personalitate "uridic finanat integral din venituri proprii> d) 1utoritatea Naional de 'eglementare n 7omeniul 4a%elor Naturale instituie public cu personalitate "uridic finanat integral din venituri proprii>

"42

e) 1utoritatea pentru $rivati%are &i 1dministrarea $articipaiilor 0tatului instituie de interes public cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului> &) 1utoritatea Naional pentru $rotecia Consumatorului organ de specialitate al administraiei publice centrale cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului care se finanea% prin bugetul 0ecretariatului 4eneral al 4uvernului> g) 1dministraia Naional a 'e%ervelor de 0tat organ de specialitate al administraiei publice centrale cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului> ') 1genia Naional pentru 'esurse 2inerale organ de specialitate al administraiei publice centrale cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului> i) 1genia 'om(n pentru 6nvestiii 0trine organ de specialitate al administraiei publice centrale cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului> () 1genia Naional pentru 0port care se nfiinea% ca organ de specialitate al administraiei publice centrale cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului finanat prin bugetul 0ecretariatului 4eneral al 4uvernului prin preluarea activitii din domeniul sportului de la 2inisterul 3ineretului &i 0portului> )) 1genia pentru 0trategii 4uvernamentale care se nfiinea% ca organ de specialitate al administraiei publice centrale cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului finanat prin bugetul 0ecretariatului 4eneral al 4uvernului prin preluarea activitii de strategie de la 2inisterul 6nformaiilor $ublice care se desfiinea%> l) 1genia Naional pentru 9ntreprinderi 2ici &i 2i"locii &i Cooperaie care se nfiinea% ca organ de specialitate al administraiei

"43

publice centrale cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului finanat prin bugetul 0ecretariatului 4eneral al 4uvernului prin preluarea activitii 2inisterului pentru 9ntreprinderile 2ici &i 2i"locii &i Cooperaie care se desfiinea%> *) Corpul de Control al 4uvernului care se nfiinea% ca instituie public cu personalitate "uridic n subordinea 1utoritii Naionale de Control prin reorgani%area Corpului de control al primului-ministru din cadrul aparatului de lucru al primului-ministru> n) Comisia Naional pentru Controlul 1ctivitilor Nucleare instituie public de interes naional cu personalitate "uridic finanat integral din venituri proprii> o) Comisia Naional de $rogno% care se nfiinea% ca organ de specialitate ca organ de specialitate al administraiei publice centrale cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului finanat prin bugetul 0ecretariatului 4eneral al 4uvernului ncetea% activitatea> p) 6nstitutul Naional de 0tatistic care se nfiinea% ca organ de specialitate ca organ de specialitate al administraiei publice centrale cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului finanat prin bugetul 0ecretariatului 4eneral al 4uvernului> +) .ficiul Naional de $revenire &i Combatere a 0plrii <anilor care se nfiinea% ca organ de specialitate ca organ de specialitate al administraiei publice centrale cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului> r) .ficiul de 0tat pentru 6nvenii &i 2rci care se nfiinea% ca organ de specialitate ca organ de specialitate al administraiei publice centrale cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului. prin preluarea activitii n domeniul progno%ei de la 2inisterul 7e%voltrii &i $rogno%ei care &i

"44

1ctivitile instituiilor &i organelor de specialitate ale administraiei publice centrale pot fi trecute prin deci%ie a prim-ministrului n coordonarea mini&trilor sau a mini&trilor-delegai. <ugetele de venituri &i c/eltuieli ale instituiilor publice se aprob prin /otr(re a 4uvernului. En cadrul aparatului de lucru al >u0ernului func!ioneaz5 a) aparatul de lucru al primului-ministru> b) 0ecretariatul 4eneral al 4uvernului> c* 7epartamentul pentru 'elaia cu $arlamentul condus de ministru delegat pentru relaia cu $arlamentul care se nfiinea% se organi%ea% &i funcionea% ca structur cu personalitate "uridic n aparatul de lucru al 4uvernului finanat prin bugetul 0ecretariatului 4eneral al 4uvernului prin preluarea activitii 2inisterului pentru 'elaia cu $arlamentul care se desfiinea%. 2inistru delegat pentru 'elaia cu $arlamentul are calitatea de ordonator teriar de credite> d* 7epartamentul pentru 1nali% 6nstituional &i 0ocial structur fr personalitate "uridic n subordinea primului-ministru> e* 7epartamentul pentru 'elaii 6nteretnice care se nfiinea% ca structur fr personalitate "uridic n subordinea primului-ministru &i n coordonarea ministrului pentru Coordonarea 0ecretariatului 4eneral al 4uvernului prin preluarea activitii privind minoritile naionale de la fostul 2inister al 6nformaiilor $ublice> f* 7epartamentul pentru 'om(nii de $retutindeni care se nfiinea% ca structur fr personalitate "uridic n subordinea primuluiministru prin preluarea activitii privind minoritile naionale de la fostul 2inister al 6nformaiilor $ublice>

"45

g*

7epartamentul $urttorului de Cuv(nt al 4uvernului &i 'elaii

cu $resa care se nfiinea% ca structur fr personalitate "uridic n subordinea primului-ministru prin preluarea activitii purttorului de cuv(nt al 4uvernului &i a celei privind relaiile cu presa de la fostul 2inister al 6nformaiilor $ublice.

8/./2/ +olul Ministerului

%inan!elor &u"lice En

desf#urarea acti0it!ii >u0ernului +om9niei

2inisterul ,inanelor $ublice este instituia de ma!im importan cu rol de sinte% n desf&urarea activitii structurilor economice financiare &i fiscale din 'om(nia si funcionea% pe ba%a ?egii nr.KBH2BB1 privind organi%area &i funcionarea 4uvernului 'om(niei &i a ministerelor cu modificrile &i completrile ulterioare a ?egii nr.+BBH2BB2 privind finanele publice cu modificrile ulterioare si a Iotr(rii 4uvernului nr.1+:#H2BB3 privind organi%area &i funcionarea 2inisterului ,inanelor $ublice &i a 1geniei Naionale de 1dministrare ,iscal cu modificrile &i completrile ulterioare aplic(nd strategia &i programul de guvernare n domeniul finanelor publice. 'olul 2inisterului ,inanelor $ublice este acela de constituire &i gestionare general a resurselor financiare publice printr-un sistem comple! de bugete: bugetul de stat> bugetul asigurrilor sociale de stat> bugetele locale> bugetele fondurilor speciale> bugetele fondurilor e!terne nerambursabile> al tre%oreriei statului &i altor instituii publice cu caracter autonom. 1ceasta activitate se desf&oar conform legii cu asigurarea ec/ilibrului bugetar &i aplicarea politicii financiare a statului. ?a ba%a elaborrii si e!ecuiei acestor bugete stau principiile universalitii publicitii unitii anualitii speciali%rii bugetare &i unitii monetare.

"46

9n acest sens 2inisterul ,inanelor $ublice asigur ncasarea n numerar &i prin conturi a veniturilor stipulate de aceste bugete si efectuea% operaiunile ?a de tre%orerie privind mprumuturile 2inisterul guvernamentale. determinarea c/eltuielilor publice

,inanelor $ublice are n vedere politica financiara a statului numrul de salariai reeaua de instituii publice n funciune cele care urmea% a se nfiina folosirea ba%ei te/nice e!istente cu ma!ima eficacitate. 7e asemenea principalele direcii de utili%are a fondurilor publice sunt ndreptate ctre: sectorul social )nvm(nt sntate ocrotiri &i asigurri sociale cultura arta tineret &i sport refacerea si ocrotirea mediului ncon"urtor*> susinerea programelor de cercetare> sectorul economic )investiii &i alte aciuni economice de interes public subvenii faciliti etc.*> sectorul de aprare a tarii ordinii publice &i siguranei naionale> administraia public central &i local> dob(n%ile aferente datoriei publice &i c/eltuielile determinate de emisiunea &i plasarea valorilor mobiliare. 2inisterul ,inanelor $ublice acionea% prin mi"loace specifice pentru combaterea si eliminarea eva%iunii fiscale &i a corupiei &i nfptuie&te politica vamal a rii. 7e asemenea coordonea% &i supraveg/ea% activitatea n domeniul loteriilor de stat eliberea% licene n condiiile legii pentru practicarea "ocurilor de noroc &i coordonea% &i supraveg/ea% activitatea de asigurare &i reasigurare din 'om(nia. 9n scopul coordonrii politicii financiare stabilita de 4uvern i aprobata de $arlamentul 'om(niei privind politica valutar monetar &i de credit 2inisterul ,inanelor $ublice colaborea% cu <anca Naional a 'om(niei pentru elaborarea balanei de pli e!terne a balanei creanelor &i anga"amentelor e!terne a reglementarilor din domeniul

"47

monetar si valutar. 7e asemenea

2inisterul ,inanelor $ublice

anali%ea% &i propune cadrul legislativ privind mprumuturile necesare acoperirii deficitului bugetar sau pentru aciuni &i lucrri de interes public. 2inisterul ,inanelor $ublice particip n numele statului n ar &i strintate dup ca% la tratativele e!terne privind acordurile bilaterale &i multilaterale de promovare &i prote"are a investiiilor &i la conveniile de evitare a dublei impuneri &i de combatere a eva%iunii fiscale. 7e asemenea 2inisterul ,inanelor $ublice avi%ea% n fa%a de proiect acordurile anga"amentele protocoalele sau alte asemenea nelegeri nc/eiate cu parteneri strini precum si proiectele de acte normative care conin prevederi de ordin financiar-bancar nc/eiate de instituiile publice.

8/./2/

Organizarea

#i

func!ionarea

Ministerului

%inan!elor &u"lice
=ispozi!ii generale #i principalele atri"u!ii 2inisterul ,inanelor $ublice se organi%ea% &i funcionea% ca organ de specialitate al administraiei publice centrale n subordinea 4uvernului care aplic strategia &i $rogramul de 4uvernare n domeniul finanelor publice. 2inisterul ,inanelor $ublice este minister cu rol de sinte% &i are personalitate "uridic. 0ediul 2inisterului ,inanelor $ublice este n municipiul <ucure&ti str. 1polodor nr. 1: sectorul +. 2inisterul ,inanelor $ublice contribuie n mod eficient transparent &i orientat la elaborarea &i implementarea strategiei &i a

"4

$rogramului de guvernare n domeniul finanelor publice n e!ercitarea administrrii generale a finanelor publice asigur(nd utili%area p(rg/iilor financiare &i valutare n concordan cu cererile economiei de pia pentru stimularea iniiativei agenilor economici. 2inisterul ,inanelor $ublice asigur prin redistribuirea veniturilor desf&urarea activitilor din domenii de interes public cum este cel social cel economic cel al aprrii naionale &i ordinii publice. $rin atribuiile ncredinate &i prin structura sa 2inisterul ,inanelor $ublice ndepline&te urmtoarele funcii: a* de strategie prin care asigur elaborarea strategiei de punere n aplicare a $rogramului de guvernare n domeniul finanelor publice> b* de reglementare &i sinte% prin care asigur elaborarea cadrului normativ &i instituional necesar pentru reali%area obiectivelor strategice n domeniul su de activitate> c* de elaborare &i implementare a politici bugetare &i a politicii fiscale a 4uvernului> d* de corelare a politicilor fiscale &i bugetare cu celelalte politici economico-sociale> e* de administrare a veniturilor statului> f* de administrare a datoriei publice> g* de e!ercitare a controlului financiar public intern> /* de asigurare a evidenei centrali%ate a bunurilor ce constituie domeniul public al statului> i* de elaborare &i supraveg/ere a cadrului legal n domeniul contabilitii> "* de repre%entare prin care se asigur n numele statului rom(n &i al 4uvernului 'om(niei repre%entarea pe plan intern &i e!tern n domeniul su de activitate>

"4!

C* de autoritate de stat prin care se asigur e!ercitarea controlului aplicrii unitare &i respectrii reglementrilor legale n domeniul su de activitate precum &i al funcionrii instituiilor care &i desf&oar pe termen mediu activitatea n subordinea sau sub autoritatea sa. 2inisterul ,inanelor $ublice urmre&te aderare la =niunea 8uropean. $rincipiile care stau la ba%a activitii 2inisterului ,inanelor $ublice sunt: a* coerena stabilitatea &i predictibilitatea cadrului macroeconomic> b* armoni%area cadrului legislativ cu reglementrile =niunii 8uropene> c* ntrirea autoritii instituiei> d* perfecionarea managementului fondurilor publice> e* transparena activitii n toate domeniile sale de activitate> 9n reali%area funciilor sale 2inisterul ,inanelor $ublice are n principal urmtoarele atribuii: 1. propune strategii de de%voltare pe termen lung &i soluii de reform n domeniul finanelor publice> 2. elaborea% proiectul bugetului de stat al legii bugetare anuale &i raportul asupra proiectului bugetului de stat precum &i proiectul legii de rectificare a bugetului de stat oper(nd rectificrile corespun%toare> 3. stabile&te ec/ilibrul bugetar n fa%a de elaborare a proiectului bugetului de stat &i a rectificrii acestuia> #. stabile&te metodologii pentru elaborarea proiectului bugetului de stat a proiectelor bugetelor fondurilor speciale &i a proiectelor bugetelor locale> ndeplinirea msurilor necesare n vederea reali%rii cerinelor de

"5#

+. anali%ea% periodic modul de reali%are a prevederilor bugetare n corelare cu indicatorii macroeconomici 4uvernului cu propuneri de mbuntire> -. urmre&te e!ecuia operativ a bugetului general consolidat> stabile&te msurile necesare pentru ncasarea veniturilor &i limitarea c/eltuielilor n vederea ncadrrii n deficitul bugetar aprobat> :. elaborea% &i aprob clasificaia indicatorilor privind finanele publice> ;. elaborea% proiectul bugetului asigurrilor sociale de stat al legii bugetului asigurrilor sociale de stat anuale precum &i proiectul legii de rectificare a acestuia> K. desc/ide creditele necesare pentru c/eltuielile fiecrui ordonator principal de credite n cadrul fiecrui e!erciiu bugetar> 1B. monitori%ea% c/eltuielile de personal prev%ute n bugetul de stat n bugetul asigurrilor sociale de stat &i bugetul asigurrilor pentru &oma"> 11. aprob prin delegare de competene modificri n fi&ele de investiii ane!e la bugetele ordonatorilor principali de credite bugetare> 12. aprob reparti%area pe trimestre a veniturilor &i c/eltuielilor prev%ute n bugetul de stat bugetul asigurrilor sociale de stat &i bugetele fondurilor speciale> 13. avi%ea% proiectele de acte normative care generea% sporuri de c/eltuieli sau modificri de venituri ale bugetului de sat &i acre au influene asupra ec/ilibrului bugetar> 1#. anali%ea% fundamentea% propune cadrul legislativ &i stabile&te msuri privind mprumuturile necesare n vederea acoperirii deficitului bugetar &i refinanrii datoriei publice sau pentru aciuni &i &i pre%int informri

"5"

lucrri de interes public> administrea% datoria public

urmre&te

rambursarea acesteia &i ac/itarea dob(n%ilor aferente n condiiile legii> 1+. rentrege&te ,ondul de re%erv bugetar la dispo%iia 4uvernului prev%ut la bugetul de stat cu creditele bugetare anulate sau reduse la propunerea ordonatorilor de credite> 1-. avi%ea% bugetele celorlalte sisteme autonome de asigurri sociale> 1:. elaborea% metodologia de aplicare a criteriilor pentru selectarea &i stabilirea prioritii obiectivelor din competena programelor de investiii publice> 1;. verific modalitatea n care ordonatorii principali de credite au reevaluat portofoliul de proiecte &i au respectat criteriile pentru selectarea &i prioriti%area proiectelor de investiii> 1K. anali%ea% respectarea ncadrrii n limitele de c/eltuieli de capital a proiectelor anuale de buget &i a e&alonrii anga"amentelor legale n funcie de durata de reali%are a investiiilor> 2B. organi%ea% sistemul de monitori%are a programelor de investiii publice &i elaborea% rapoarte anuale privind stadiul reali%rii investiiilor> 21. coordonea% cadrul general referitor la efectuarea ac/i%iiilor publice &i asigur transpunerea acMuismului comunitar &i ndrumarea metodologic unitar n acest domeniu> 22. elaborea% &i actuali%ea% metodologia de aplicare a procedurilor pentru atribuirea contractelor de ac/i%iie public> 23. stabile&te modul de organi%are &i funcionare a sistemului de monitori%are a atribuirii contractelor de ac/i%iie public precum &i sistemul de rapoarte referitor la aceste contracte>

"52

2#.

anali%ea% documentaiile te/nico-economice &i emite

acordul pentru reali%area obiectivelor noi de investiii finanate parial sau integral din bugetul de stat din bugetele fondurilor speciale &i din credite e!terne> 2+. avi%ea% programe de investiii publice anuale &i multianuale elaborate de ordonatorii principali de credite> 2-. administrea% contul general al 3re%oreriei statului desc/is la <anca Naional a 'om(niei scop n care nc/eie convenii cu aceasta> 2:. stabile&te sistemul de organi%are &i funcionare &i 3re%oreriei statului n vederea asigurrii efecturii operaiunilor de ncasri &i pli pentru sectorul public> 2;. elaborea% &i administrea% bugetul de venituri &i c/eltuieli al 3re%oreriei statului> 2K. colaborea% cu <anca Naional a 'om(niei la elaborarea balanei de pli e!terne a balanei creanelor &i anga"amentelor e!terne a reglementrilor din domeniul monetar &i valutar &i informea% semestrial 4uvernul asupra modului de reali%are a acestora contul curent al balanei de pli e!terne> 3B. contractea% &i garantea% mprumuturi de stat de pe piaa financiar intern &i e!tern n scopul &i n limitele competenelor stabilite de lege> 31. asigur punerea n circulaie prin <anca Naional a 'om(niei pe ba% de convenie a unor instrumente financiare specifice> 32. elaborea% lucrrile privind contul general anual al e!ecuiei bugetului de stat &i respectiv a bugetului asigurrilor se stat precum &i conturile anuale de e!ecuie a bugetelor fondurilor speciale &i proiectele cu propuneri de soluii n acoperirea deficitului sau utili%rii e!cedentului din

"53

de legi referitoare la aceste conturi de e!ecuie pe care le pre%int spre nsu&ire 4uvernului n vederea transmiterii spre aprobare $arlamentului> 33. elaborea% sau avi%ea% proiecte de acte normative pentru aprobarea normelor &i normativelor de c/eltuieli &i acordarea unor drepturi personalului din instituiile publice> 3#. colaborea% cu alte autoriti publice n procesul elaborrii de acte normative privind salari%area personalului din instituiile publice> 3+. impo%itelor elaborea% proiecte de acte normative privind stabilirea directe &i indirecte urmre&te perfecionarea a&e%rii

acestora &i armoni%area legislativ n acest domeniu> 3-. elaborea% pe ba%a modelului - cadru al .rgani%aiei pentru Cooperare &i 7e%voltare 8conomic )..C.7.8.* proiectul rom(nesc de convenie pentru evitare a dublei impuneri &i urmre&te actuali%area acesteia n concordan cu recomandrile adoptate de ..C.7.8.> 3:. negocia% pregte&te parafarea semnarea &i ratificarea conveniilor pentru evitarea dublei impuneri negociate> 3;. elaborea% strategii studii comparative prioriti &i proiecte de acte normative privind politica fiscal a 'om(niei n domeniul conveniilor pentru evitarea dublei impuneri> 3K. urmre&te reali%area unui management eficient &i coerent al sistemului fiscal rom(nesc av(nd ca scop elaborarea &i meninerea unui sistem fiscal unitar stabil &i armoni%at n str(ns legtur cu indicatorii macroeconomici din 0trategia de de%voltare economic a 4uvernului> #B. elaborea% proiecte de acte normative n domeniul contabilitii financiare &i de gestiune &i urmre&te perfecionarea acestuia n corelaie cu normele europene n domeniu> #1. urmre&te organi%area 1dministraiei ,iscale &i aplicarea uniform &i eficient a sistemului fiscal>

"54

#2. elaborea% proiecte de acte normative cu privire la colectare a veniturilor bugetare ac/i%iiile publice combaterea &i sancionarea eva%iunii fiscale atribuirea codului fiscal &i relaiile dintre contribuabili &i 1dministraia ,iscal> #3. urmre&te e!ercitarea de ctre 1dministraia ,iscal cu profesionalism &i integritate a prerogativelor stabilite prin lege prin aplicare a unui tratament ec/itabil tuturor contribuabililor> ##. e!ercit prin organele sale de specialitate controlul utili%rii creditelor bugetare de ctre instituiile publice> controlea% n condiiile legii activitatea financiar a agenilor economici urmrind stabilirea corect &i ndeplinirea integral &i la termen a obligaiilor financiare &i fiscale fa de stat> #+. urmre&te ncura"area conformrii voluntare facilit(nd acestora ndeplinirea obligaiilor fiscale> #-. e!ercit prin organele sale de specialitate controlul operativ &i inopinat n legtur cu aplicarea &i cu respectarea legislaiei fiscale &i vamale> #:. elaborea% proceduri de control fiscal> coordonea% ndrum &i verific modul de respectare a procedurilor de control fiscal &i a legislaiei fiscale de ctre ntregul aparat de control fiscal> #;. efectuea% investigaii &i anc/ete fiscale> #K. acionea% prin mi"loace specifice pentru combaterea eva%iunii fiscale &i a corupiei> +B. elaborea% politica vamal n concordan cu cadrul legislativ e!istent> +1. asigur administrarea monopolului de stat n condiiile legii> de ctre 1dministraia ,iscal prin oferirea de servicii de calitate contribuabililor

"55

+2. reglementea% controlul financiar preventiv &i e!ercit controlul financiar preventiv delegat n scopul constituirii &i utili%rii legale &i eficiente a fondurilor publice> +3. ndrum metodologic organi%ea% activitatea de instruire &i pregtire profesional n domeniul auditului intern> +#. reali%ea% activiti de control operativ la instituiile publice &i soluionea% contestaiile depuse de acestea> ++. e!ercit calitatea de repre%entant al 'om(niei la organismele internaionale cu caracter financiar> +-. coordonea% negocia% &i nc/eie acorduri internaionale n numele statului n domeniul relaiilor financiare &i valutare n colaborare cu 2inisterul 1facerilor 8!terne> +:. repre%int statul ca subiect de drepturi &i obligaii n faa instanelor precum &i n orice alte situaii n care aceasta particip nemi"locit n nume propriu n raporturi "uridice dac legea nu stabile&te n acest scop un alt organ> +;. asigur legtura cu $arlamentul Consiliul 8conomic &i 0ocial sindicatele patronatele &i ali e!poneni ai societii civile n problemele specifice activitii sale> +K. asigur un dialog constructiv cu partenerii de dialog social n spiritul respectului reciproc &i n conformitate cu principiile &i standardele europene n vederea asigurrii eficienei activitii &i stabilitii sociale &i susine n $arlament proiectele de acte normative pe care le iniia%> -B. soluionea% n conformitate cu prevederile legale contestaiile &i petiiile ce au ca obiect obligaiile fiscale> -1. elaborea% implementea% &i de%volt sistemul informatic n domeniul finanelor publice>

"56

-2. asigur potrivit legii tiprirea /(rtiilor de valoare de natura titlurilor de stat bonurilor de te%aur obligaiunilor necesare finanrii statului timbrelor fiscale precum &i a formularelor &i tipi%atelor utili%ate n activitatea fiscal &i financiar-contabil> -3. elaborea% monitori%ea% &i implementea% sistemul de comunicare intern &i e!tern &i cadrul comunicaional n scopul susinerii activitii sale> -#. asigur prin sistemul de management al performanei &i de%voltarea profesional un corp al funcionarilor publici profesioni&ti onest stabil &i eficient n scopul crerii unei organi%aii moderne funcionale &i eficiente> -+. editea% materiale de specialitate necesare pentru mediati%area problematicii financiare n vederea cunoa&terii sale de ctre personalul propriu &i de ctre contribuabili> --. asigur elaborarea tiprirea &i difu%area publicaiei @'evista ,inanelor $ublice &i ContabilitateA prin finanare prin fonduri proprii conform Iotr(rii 4uvernului nr. 1.+1+H2BB2 privind nfiinarea pe l(ng 2inisterul ,inanelor $ublice a unei activiti finanate integral din venituri proprii> -:. e!ercit atribuiile ce i revin potrivit legii asupra activitii companiilor naionale aflate sub autoritatea sa> -;. gestionea% asistena financiar nerambursabil acordat 'om(niei de =niunea 8uropean potrivit prevederilor memorandurilor de nelegere memorandurilor &i acordurilor de finanare semnate de 4uvernul 'om(niei &i de Comisia 8uropean> -K. asigur fundamentarea coordonarea &i reali%area activitii specifice procesului de pregtire a aderrii 'om(niei la =niunea 8uropean pe domeniile din competena &i din responsabilitatea sa>

"57

:B. elaborea% strategia &i cadrul normativ general coordonea% &i evaluea% activitatea de audit public intern la nivel naional efectuea% misiuni de audit public intern de interes naional cu implicaii multisectoriale &i e!ercit activiti de audit public intern la nivelul aparatului propriu> :1. efectuea% inspecii privind respectarea legalitii at(t la nivelul aparatului propriu c(t &i la nivelul celorlalte instituii publice. 2inisterul ,inanelor $ublice ndepline&te toate atribuiile &i are toate competenele conferite prin legi sau prin alte acte normative n vigoare. 9n e!ercitarea atribuiilor sale 2inisterul ,inanelor $ublice colaborea% cu celelalte ministere &i organe de specialitate din subordinea 4uvernului cu autoritile publice locale &i cu alte organisme. 9n ndeplinirea atribuiilor sale 2inisterul ,inanelor $ublice este autori%at: 1. s dea agenilor economici ca urmare a controlului dispo%iii obligatorii pentru luarea msurilor de respectare a legii> 2. s ia msuri pentru aplicarea sanciunilor prev%ute de lege n competena sa> 3. s aprobe nlesniri restituiri compensri &i am(nri la plata impo%itelor ta!elor &i a altor vrsminte obligatorii la bugetul de stat n condiiile legii> #. s aplice prin organele abilitate modalitile de e!ecutare n condiiile legii pentru respectarea silit &i msurile obligatorii creanelor bugetare>

"5

+. s nc/eie protocoale de sc/imb de informaii documente &i de colaborare cu ministere instituii publice &i cu alte organi%aii potrivit competenelor atribuite> -. s refu%e cererile de finanare de la bugetul de stat de suplimentare &i de virare a creditelor bugetare n ca%urile n care acestea nu ndeplinesc condiiile legale sau se abat de la reglementrile n vigoare> :. s retrag creditele bugetare desc/ise ordonatorilor de credite n ca%ul n care se constat c acestea se utili%ea% n alte scopuri dec(t cele stabilite> ;. s resping situaii financiar-contabile ale ordonatorilor de credite care nu ndeplinesc condiiile stabilite de normele legale &i s stabileasc noi termene pentru refacerea &i pre%entarea acestora cu aplicarea amen%ilor prev%ute de legislaia n vigoare.

8/2/ Autoritatea na!ional de control

1utoritatea Naional de Control este nfiinat prin .rdonana de =rgen a 4uvernului nr. -#H2BB3 iar organi%area &i funcionarea acesteia este stabilit prin Iotr(rea de 4uvern nr. :#+H2BB3.

8/2/./

Organizarea

#i

func!ionarea

Autorit!ii

,a!ionale de Control
1utoritatea Naional de Control se organi%ea% &i funcionea% ca organ de specialitate al administraiei publice centrale cu personalitate "uridic n subordinea 4uvernului &i este condus de
"5!

ministrul delegat pentru coordonarea autoritilor de control care aplic strategia &i programul 4uvernului n domeniul e!ercitrii funciilor autoritilor de control. 1utoritatea Naional de Control are sediul n municipiul <ucure&ti str. 5asile Conta nr. 1- sectorul 2. $entru reali%area obiectivelor din domeniul sau de activitate 1utoritatea Naional de Control e!ercit urmtoarele funcii: a* de strategie av(nd drept de iniiativ legislativ prin care se asigur elaborarea strategiei comune &i specifice de control &i activitate pentru autoritile de control aflate n subordine sau n coordonare> b* de reglementare &i sinte% prin care se asigur elaborarea cadrului legal &i instituional necesar reali%rii funciilor autoritilor din subordine sau aflate n coordonare> c* de supraveg/ere a cadrului legal n domeniul controlului fiind organ de avi%are potrivit legii> d* de corelare si coordonare a planurilor de control pe domeniile specifice de activitate ale fiecrei autoriti de control elaborate de autoritile aflate n subordinea sau n coordonarea sa> e* de administrare prin care se asigur administrarea &i gestionarea patrimoniului su potrivit dispo%iiilor legale> f* de autoritate de stat prin care se asigur e!ercitarea controlului aplicrii unitare &i respectrii reglementarilor legale n domeniul su de activitate precum &i funcionrii instituiilor care &i desf&oar activitatea n subordinea sau n coordonarea sa> g* de repre%entare prin care se asigur repre%entarea pe plan intern &i e!tern n calitate de organ de specialitate al administraiei publice centrale n domeniul sau de activitate.

"6#

9n reali%area rolului su 1utoritatea Naional de Control ndepline&te urmtoarele atribuii principale: a* define&te politica &i strategia n domeniul controlului> b* elaborea% obiectivele pe termen scurt &i mediu ale activitii autoritilor de control aflate n subordinea sau n coordonarea sa> c* adopt 4/idul controlului prin care se stabilesc coordonatele specifice ale activitii de control a personalului propriu &i a celui al instituiilor &i autoritilor aflate n subordinea sau n coordonarea sa> d* monitori%ea% reali%area programului de aciuni &i pre%int 4uvernului rapoarte periodice privind stadiul de reali%are a obiectivelor> e* reglementea% &i armoni%ea% cadrul legislativ privind controlul specific autoritilor aflate n subordinea sau n coordonarea sa potrivit reglementarilor =niunii 8uropene n colaborare cu celelalte ministere autoriti publice &i instituii publice implicate> f* elaborea% politica de restructurare responsabili%are stimulare &i sancionare a personalului cu atribuii de control> g* progno%ea% urmre&te &i evaluea% periodic ncasrile din venituri bugetare sau proprii re%ultate din activitatea autoritilor de control n colaborare cu 2inisterul ,inanelor $ublice> /* elaborea% Codul de conduit al personalului cu atribuii de control din cadrul 1utoritii Naionale de Control &i al instituiilor &i autoritilor aflate n subordinea sau n coordonarea sa &i asigur nsu&irea &i aplicarea prevederilor acestuia n activitatea desf&urat> i* stimulea% "* asigur promovea% &i supraveg/ea% afirmarea unei respectarea Cartei drepturilor &i obligaiilor conduite corecte &i morale a personalului cu atribuii de control> contribuabililor n timpul actului de control>

"6"

C* promovea% o politica de dialog social pe probleme specifice activitii de control> l* promovea% principiul ingerinei minime n activitatea contribuabililor si eficientei ma!ime a actului de control. 1utoritatea Naionala de Control ndepline&te &i atribuiile specifice subordonrii sau coordonrii dup ca% ndeplinite de ministerele ori de autoritile administraiei publice n subordinea sau n coordonarea crora s-au aflat entitile preluate prin .rdonana de urgen a 4uvernului nr. -#H2BB3 pentru stabilirea unor masuri privind nfiinarea organi%area reorgani%area sau funcionarea unor structuri din cadrul aparatului de lucru al 4uvernului a ministerelor a altor organe de specialitate ale administraiei publice centrale si a unor instituii publice precum &i orice alte atribuii din domeniul sau de activitate stabilite prin alte acte normative. 9n e!ercitarea atribuiilor sale 1utoritatea Naional de Control colaborea% cu celelalte ministere si autoriti ale administraiei publice centrale cu autoritile administraiei publice locale cu alte instituii publice precum &i cu persoane fi%ice si "uridice rom(ne sau strine. 9n vederea ndeplinirii atribuiilor sale 1utoritatea Naional de Control are dreptul s solicite informaii de la ministere &i autoriti ale administraiei publice centrale de la autoritile administraiei publice locale de la alte instituii publice. 0tructura organi%atoric a aparatului propriu al 1utoritii Naionale de Control este prev%ut n ane!a care face parte integrant din pre%enta /otr(re. 9n cadrul acesteia prin ordin al ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control se pot organi%a servicii birouri &i colective temporare.

"62

9ncadrarea personalului din aparatul propriu ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor

modificarea de control.

suspendarea sau ncetarea raporturilor de munc se aprob prin ordin al $ersonalului din aparatul propriu al 1utoritii Naionale de Control nu i se aplic prevederile ?egii nr. 1;;H1KKK cu modificrile &i completrile ulterioare. 1tribuiile &i rspunderile personalului din aparatul propriu al 1utoritii Naionale de Control se stabilesc prin regulamentul de organi%are &i funcionare a acestei autoriti aprobat prin ordin al ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control. $ersonalul care ndepline&te atribuii concrete de verificare inspecie &i control se bucur de protecia legii &i de spri"inul autoritilor publice n e!ercitarea ndatoririlor de serviciu. 1nga"area rspunderii "uridice a acestuia operea% ori de c(te ori constatrile conclu%iile &i propunerile cuprinse n actele ntocmite au fost fcute cu rea-credin. 1tribuiile &i rspunderile individuale ale personalului din aparatul propriu al 1utoritii Naionale de Control se stabilesc prin fi&a postului n conformitate cu regulamentul de organi%are &i funcionare. Numrul ma!im de posturi din aparatul propriu al 1utoritii Naionale de Control este de ;- e!clusiv demnitarii &i un numr de 1consilieri de integrare reparti%ai 1utoritii Naionale de Control potrivit .rdonanei de urgen a 4uvernului nr.1KH2BB3 privind organi%area &i funcionarea Corpului consilierilor de integrare aprobat cu modificri prin ?egea nr. 2:2H2BB3. 1utoritatea Naional de Control are n subordinea sa urmtoarele instituii &i organe de specialitate ale administraiei publice centrale: a* Corpul de Control al 4uvernului> b* 4arda Naional de 2ediu>

"63

c* 6nspectoratul de 0tat n Construcii> d* 4arda ,inanciar cu e!cepia atribuiilor privind stabilirea urmrirea &i ncasarea veniturilor bugetare &i soluionarea contestaiilor> e* 1utoritatea Naional a 5milor cu e!cepia politicii vamale &i a actelor normative elaborate n reali%area acesteia a soluionrii contestaiilor &i a valorificrii bunurilor devenite proprietate a statului. 2inistrul delegat pentru coordonarea autoritilor de control asigur directa coordonare a urmtoarelor autoriti publice instituii publice &i activiti: a* 1genia Naional de Control al 8!porturilor> b* 6nspecia 2uncii instituie public aflat n subordinea 2inisterului 2uncii 0olidaritii 0ociale &i ,amiliei> c* 1utoritatea pentru 5alorificarea 1ctivelor <ancare instituie public aflat n subordinea 4uvernului> d* activitatea de inspecie sanitar din cadrul 2inisterului 0ntii> e* activitatea de inspecie &i poliie sanitar veterinar din cadrul 2inisterului 1griculturii $durilor 1pelor &i 2ediului> f* alte autoriti publice instituii publice &i activiti stabilite prin deci%ie a primului-ministru. 'egulamentele de organi%are &i funcionare a autoritilor de control aflate n subordinea sau n coordonarea ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control se aproba n condiiile legii numai cu avi%ul conform al acestuia.

"64

8/2/2/ Conducerea Autorit!ii ,a!ionale de Control

1utoritatea Naional de Control este condus de ministrul delegat pentru coordonarea autoritilor de control denumit n continuare ministru delegat care repre%int autoritatea n raport cu celelalte ministere autoriti publice si instituii publice cu persoanele fi%ice si "uridice din tara sau din strintate 2inistrul delegat rspunde de ntreaga activitate a 1utoritii Naionale de Control n fata 4uvernului iar n calitate de membru al 4uvernului n fata $arlamentului. 2inistrul delegat ndepline&te n domeniul de activitate al 1utoritii Naionale de Control atribuiile generale prev%ute la art. +3 alin. )1* din ?egea nr. KBH2BB1 privind organi%area &i funcionarea 4uvernului 'om(niei si a ministerelor. 2inistrul delegat ndepline&te conform legii funcia de ordonator principal de credite pentru bugetul aparatului propriu al 1utoritii Naionale de Control subordine. 2inistrul delegat ndepline&te &i urmtoarele atribuii specifice: a* conduce aparatul propriu al 1utoritii Naionale de Control nume&te &i eliberea% din funcie personalul acesteia> b* asigur conducerea unitar a activitii de control a autoritilor aflate n subordinea 1utoritii Naionale de Control nume&te &i eliberea% din funcie conductorii acestor autoriti sau face propuneri de numire &i de eliberare a lor din funcie de ctre primul-ministru dup ca%> c* e!ercit prin aparatul propriu al 1utoritii Naionale de Control &i structurile aflate n subordinea sau n coordonarea acesteia precum si pentru autoritile de control din

"65

dup ca% controlul activitii caselor de asigurri de sntate &i a furni%orilor de servicii medicale medicamente &i materiale sanitare> d* coordonea% activitatea de control a autoritilor &i d avi% conform pentru numirea &i eliberarea din funcie a conductorilor acestor autoriti sau face propuneri de numire &i de eliberare din funcie a acestora de ctre primul-ministru dup ca%> e* aprob statul de funcii al 1utoritii Naionale de Control n limita numrului de posturi aprobate prin pre%enta /otr(re> d avi% conform pentru statele de funcii ale autoritilor aflate n subordinea sau n coordonarea sa dup ca%> f* acord stimulente din fondul constituit pentru personalul din aparatul propriu c(t si pentru cel din cadrul autoritilor aflate n subordinea sau n coordonarea 1utoritii Naionale de Control> g* d avi% conform pentru numirea &i eliberarea din funcie a personalului cu funcii de conducere de la nivel central al fiecrei autoriti aflate n subordinea sau n coordonarea 1utoritii Naionale de Control precum &i pentru conductorii structurilor teritoriale ale acestora dup ca%> /* sancionea% dispune sancionarea sau dup ca% avi%ea% actele de sancionare a personalului cu funcii de conducere al autoritilor aflate n subordinea sau n coordonarea 1utoritii Naionale de Control n condiiile legii. 2inistrul delegat ndepline&te si alte atribuii specifice stabilite prin alte acte normative. 9n e!ercitarea atribuiilor sale ministrul delegat emite ordine si instruciuni obligatorii pentru autoritile aflate n subordinea sau n coordonarea sa.

"66

9n ca%ul ordinelor &i instruciunilor cu acela&i obiect de reglementare emise de ministrul delegat si de ctre conductorii altor autoriti sau instituii publice primea% cele emise de ministrul delegat. $e l(ng ministrul delegat funcionea% Consiliul 1utoritii Naionale de Control ca organ colectiv de anali%a si evaluare cu caracter consultativ. Consiliul 1utoritii Naionale de Control este compus din ministrul delegat care are &i calitatea de pre&edinte precum &i din conductorii autoritilor de control aflate n subordinea sau n coordonarea 1utoritii Naionale de Control. 'egulamentul de organi%are &i funcionare a Consiliului 1utoritii Naionale de Control se aproba prin ordin al ministrului delegat. Consiliul 1utoritii Naionale de Control se ntrune&te cel puin o dat pe lun la cererea ministrului delegat sau a repre%entantului desemnat de acesta.

8/2/2/ %inan!area acti0it!ii Autorit!ii ,a!ionale de Control

,inanarea activitii 1utoritii Naionale de Control se face de la bugetul de stat. 6nstituiile &i autoritile publice aflate n subordinea sau n coordonarea 1utoritii Naionale de Control virea% lunar acesteia o cot din fondurile de stimulente constituite potrivit legii. Cota se stabile&te prin ordin al ministrului delegat n ca%ul autoritilor aflate n subordine sau prin ordin comun al ministrului delegat si al ordonatorului principal de credite n ca%ul autoritilor coordonate cu avi%ul 2inisterului ,inanelor $ublice. Cu sumele virate se constituie fondul de stimulente la dispo%iia ministrului delegat. 2odalitatea de reparti%are &i

"67

persoanele din cadrul aparatului propriu al 1utoritii Naionale de Control &i din cadrul autoritilor aflate n subordinea sau n coordonarea acesteia care beneficia% de stimulente se aprob de ctre ministrul delegat. 9n vederea ndeplinirii funciilor sale specifice 1utoritatea Naional de Control poate nc/eia n condiiile legii contracte cu persoane fi%ice sau "uridice rom(ne sau strine av(nd ca obiect prestarea de servicii de consultanta n materie fiscal "uridic de resurse umane precum &i orice alte servicii necesare reali%rii obiectivelor din domeniul su de activitate. 0tabilirea numrului ma!im de autoturisme &i a consumului lunar de carburani se face potrivit dispo%iiilor legale n vigoare. $entru e!ercitarea atribuiilor specifice de control al activitii caselor de asigurri de sntate &i a furni%orilor de servicii medicale medicamente &i materiale sanitare 1utoritatea Naional de Control va fi dotat cu un numr de 3 autoturisme de intervenie cu un consum lunar de #BB litriHve/icul. Salarizarea personalului din aparatul propriu al Autorit!ii ,a!ionale de Control 0alari%area personalului din aparatul propriu al 1utoritii Naionale de Control se face n conformitate cu prevederile legale n vigoare aplicabile personalului din aparatul de lucru al 4uvernului. $ersonalul din aparatul propriu al 1utoritii Naionale de Control beneficia% &i de celelalte drepturi prev%ute de Codul muncii.

"6

8/2/ Corpul de control al >u0ernului

Corpul de Control al 4uvernului este instituie public 1utoritii Naionale de Control. cu

personalitate "uridic n coordonarea $rimului 2inistru &i n subordinea Corpul de Control al 4uvernului are atribuia de coordonare a corpurilor de control din cadrul ministerelor &i celorlalte instituii din administraia public central. Corpul de Control al 4uvernului este structura de coordonare a luptei antifraud &i prote"are a intereselor financiare ale =niunii 8uropene n 'om(nia &i punctul unic de contact cu .ficiul 8uropean de ?upt 1ntifraud ).?1,*. 9n ndeplinirea acestor atribuii acionea% pe ba% de deplin autonomie funcional &i deci%ional independent de alte instituii publice conform obligaiilor asumate de 'om(nia. Corpul de Control al 4uvernului asigur 0ecretariatul 4eneral al 4rupului Central de 1nali% si Coordonare a 1ctivitilor de $revenire &i Combatere a ,aptelor de Corupie n 'omania )4rupul 1nticorupie*. Corpul de Control al 4uvernului este instituie public subordinea 1utoritii Naionale de Control. 0ediul Corpului de Control al 4uvernului este n 2unicipiul <ucure&ti $iaa 5ictoriei nr.1 sector 1. Corpul de Control al 4uvernului se organi%ea% prin preluarea atribuiilor &i a personalului e!istent n cadrul Corpului de control al primului-ministru precum &i a atribuiei de coordonare a Corpurilor de Control din cadrul ministerelor &i instituiilor publice n conformitate cu .rdonana de urgen a 4uvernului nr.-#H2BB3 pentru stabilirea unor msuri privind nfiinarea organi%area reorgani%area sau funcionarea unor structuri din cadrul aparatului de lucru al 4uvernului a ministerelor cu personalitate "uridic sub directa coordonare a $rimului-ministru &i n

"6!

a altor organe de specialitate ale administraiei publice centrale &i a unor instituii publice. Corpul de Control al 4uvernului colaborea% cu toate instituiile aflate n subordinea sau coordonarea 1utoritii Naionale de Control conform 0trategiei aprobate de ministrul delegat pentru coordonarea autoritilor de control. Corpul de Control al 4uvernului are urmtoarele atribuii &i competene: a* controlul administrativ intern privind verificarea respectrii prevederilor legale n cadrul aparatului de lucru al 4uvernului n ministere instituii publice centrale &i locale sau la alte organe de specialitate din subordinea sau coordonarea primului ministru sau a 4uvernului> b* verificarea sesi%rilor cu privire la conflictul de interese potrivit prevederilor 3itlului 65 din ?egea nr.1-1H2BB3 privind unele msuri pentru asigurarea transparenei n e!ercitarea demnitilor publice a funciilor publice &i n mediul de afaceri prevenirea &i sancionarea corupiei cu modificrile ulterioare> c* asigurarea coordonrii luptei antifraud &i de prote"are efectiv &i ec/ivalent a intereselor financiare ale =niunii 8uropene n 'om(nia n calitate de punct unic de contact cu .ficiul 8uropean de ?upt 1ntifraud ).?1,*> d* asigurarea coordonrii activitii corpurilor de control din cadrul ministerelor &i autoritilor publice centrale> e* coordonarea aciunilor de monitori%are a implementrii $rogramului naional de prevenire a corupiei &i a $lanului naional de aciune mpotriva corupiei>

"7#

f* verificarea sesi%rilor primite de primul-ministru &i reparti%ate Corpului de Control al 4uvernului> g* ndeplinirea oricror alte atribuii stabilite prin acte normative speciale sau prin deci%ii ale primului-ministru. 9n activitatea sa Corpul de Control al 4uvernului ca structur a puterii e!ecutive colaborea% cu autoritile legislative &i "udectore&ti fr a se substitui sau interveni n activitile specifice acestora.

Controlul administrativ intern se reali%ea% prin: a; 0erificarea #i respectrii legisla!iei procesul de pri0ind reforma #i economic administrati06 pri0atizare

postpri0atizare6 aplicarea mecanismelor economiei de pia!B b* controlul modulului de constituire &i de administrare a stocurilor re%erv de stat inclusiv a resurselor alocate acesteia> c* controlul modulului de utili%are a creditelor guvernamentale a celor garantate de 4uvern precum &i a celor acordate instituiilor din subordinea 4uvernului de ctre organismele financiare internaionale> d* verificarea utili%rii alocaiilor si subveniilor bugetare> e* controlul reali%rii investiiilor finanate integral sau parial de la bugetul de stat> f* verificarea modului de administrare a patrimoniului instituiilor publice> g* verificarea aplicrii dispo%iiilor legale privind stabilirea &i reconstituirea dreptului de proprietate privat asupra terenurilor agricole &i forestiere precum &i cele referitoare la restituirea imobilelor preluate n mod abu%iv de stat>

"7"

/* verificarea utili%rii fondurilor publice n relaiile dintre autoritile locale &i centrale &i societi comerciale> i* verificarea &i constatarea oricror altor disfuncionaliti n activitatea curent a instituiilor publice e!ecutive. 5erificarea sesi%rilor cu privire la conflictul de interese se reali%ea% astfel: 1. $rimul-ministru poate fi sesi%at de orice persoan sau se poate sesi%a din oficiu cu privire la nclcarea obligaiilor prev%ute n art.:2 al.1 din ?egea nr.1-1H2BB3> 2. 5erificarea acestor sesi%ri se efectuea% de ctre Corpul de Control al 4uvernului> 3. 'e%ultatul verificrilor cu privire la conflictul de interese n e!ercitarea funciei de membru al 4uvernului secretar de stat subsecretar de stat sau funcii asimilate acestora prefect sau subprefect este pre%entat primului-ministru care dispune prin deci%ie asupra msurilor ce se impun> #. $ersoanei care a sesi%at conflictul de interese i se comunic n scris modul de soluionare a sesi%rii n termen de 3B de %ile de la data soluionrii> +. 'e%ultatul verificrii poate fi contestat conform prevederilor legale. Asigurarea coordonrii luptei antifraud &i de prote"are efectiv &i ec/ivalent a intereselor financiare ale =niunii 8uropene n 'om(nia n calitate de punct unic de contact cu .ficiul 8uropean de ?upt 1ntifraud ).?1,* se realizeaz astfel:

"72

1. Corpul de Control al 4uvernului coordonea% lupta antifraud &i prote"ea% interesele financiare ale =niunii 8uropene n 'om(nia acion(nd pe ba% de deplin autonomie funcional &i deci%ional independent de alte instituii publice conform obligaiilor asumate de 'om(nia> 2. Corpul de Control al 4uvernului prime&te spre verificare din partea .?1, sau a oricrei alte instituii sau persoane interesate sesi%ri privind nereguli sau eventuale fraude n obinerea derularea sau utili%area fondurilor provenite din programele de asisten ale =niunii 8uropene &i ntocme&te o not de control cuprin%(nd re%ultatul verificrilor> nota este transmis de ndat primului ministru &i .?1,> 3. 9n vederea verificrii sesi%rilor referitoare la nereguli sau eventuale fraude privind obinerea derularea sau utili%area sumelor provenite din programele de asisten ale =niunii 8uropene Corpul de Control va solicita tuturor instituiilor si autoritilor publice implicate precum &i agenilor economici cu capital de stat sau privat datele si informaiile necesare. 1ceste instituii si ageni economici au obligaia s rspund corespun%tor &i complet n termen de 3B de %ile> #. $entru aducerea la ndeplinire a obligaiei prev%ut la alin.)1* toate instituiile si autoritile publice centrale &i locale care derulea% sau beneficia% de fonduri comunitare vor desemna una sau mai multe persoane de contact. $ersoanele respective vor beneficia de pregtire specific &i dotare te/nic pentru ndeplinirea corespun%toare &i operativ a solicitrilor Corpului de Control> +. ?a solicitarea .?1, repre%entanii acestuia pot participa direct la verificrile efectuate de Corpul de Control care au ca obiect verificarea sesi%rilor .?1,. 'epre%entanii .?1, pot avea acces la datele &i

"73

informaiile care au stat la ba%a ntocmirii notei de control n condiiile legii> -. 9n ca%ul constatrii unor elemente de natur penal n obinerea sau utili%area fondurilor comunitare nota de control este transmis &i organului de urmrire penal competent n vederea lurii de ndat a msurilor legale pentru indisponibili%area fondurilor recuperarea pre"udiciului &i restituirea acestuia precum &i pentru tragerea la rspundere penal a persoanelor vinovate> :. Necomunicarea comunicarea incomplet sau eronat cu &tiin a datelor &i informaiilor solicitate n condiiile prev%ute la art.+ atrage rspunderea administrativ sau penal dup ca% n condiiile legii a persoanelor cu funcii de coordonare sau conducere din ;. Corpul de Control al 4uvernului poate beneficia din partea =niunii 8uropene de asisten &i dotare te/nic ca &i de programe de pregtire specific a personalului. A/ Coordonarea acti0it!ii corpurilor de control din ministere #i din institu!ii pu"lice centrale se realizeaz astfel5 1. transmiterea ctre Corpul de Control al 4uvernului a notelor de control aprobate de conductorul instituiei n vederea constituirii unei ba%e de date cu privire la eficiena actelor de control administrativ intern> 2. actele de control transmise Corpului de Control al 4uvernului vor fi utili%ate cu respectarea regimului privind circulaia documentelor pentru corecta informare a primului-ministru &i a 4uvernului> 3. desemnarea unor speciali&ti din cadrul instituiilor aflate n coordonare care s participe n mod direct la controalele efectuate de ctre Corpul de Control al 4uvernului> instituiile autoritile publice sau agenii economici respectivi.

"74

#. numrul de posturi pentru structura de control este stabilit de conductorul instituiei n funcie de obiectul de activitate al acesteia> +. trimestrial sau ori de c(te ori este nevoie conductorii structurilor de control administrativ intern din autoritile sau instituiile aflate n coordonare se vor reuni n cadrul Colegiului corpurilor de control care va fi coordonat de ctre &eful Corpului de Control al 4uvernului. B/ Coordonarea ac!iunilor de monitorizare a implementrii &rogramului na!ional de pre0enire a corup!iei #i a &lanului na!ional de ac!iune 4mpotri0a corup!iei se realizeaz prin5 1. organi%area reuniunilor periodice ale 4rupului central de anali% &i coordonare a activitilor de prevenire a corupiei la care vor fi invitai e!peri din cadrul instituiilor cu atribuii de prevenire &i combaterea corupiei precum &i repre%entani ai societii civile &i ai organismelor internaionale> 2. elaborarea de rapoarte cu privire la ndeplinirea sarcinilor stabilite prin politica anticorupie promovat de 4uvern> 3. elaborarea de propuneri pentru eficienti%area msurilor de prevenire &i combatere a corupiei urm(nd a fi naintate 4uvernului. $entru reali%area atribuiilor Corpului de Control al 4uvernului personalul su efectuea% controale directe sau n colaborare cu repre%entanii altor instituii de specialitate ntocmind note de control note de informare &i sinte%e. 6nstituiile de specialitate au obligaia de a nominali%a la cererea Corpului de Control n timp util persoane competente care s participe la verificri comple!e sub directa coordonare a Corpului de Control>

"75

$entru verificarea sesi%rilor primite declan&area aciunilor de control se face cu aprobarea &efului Corpului de Control al 4uvernului. 5erificarea tuturor sesi%rilor care privesc persoane cu funcii de demnitate public se va efectua numai cu aprobarea primului-ministru &i avi%ul ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control notele de control &i sinte%ele av(nd regim confidenial. 0inte%a notei de control sau de informare cuprin%(nd eventuale propuneri este pre%entat spre aprobare primului-ministru. $ropunerile aprobate de $rimul-ministru n 0inte%a notei de control se transmit de ndat instituiilor vi%ate. 9n ca%ul n care e!ist indicii cu privire la sv(r&irea unor infraciuni 0inte%a notei de control ane!ele &i documentele care "ustific constatrile &i msurile aprobate de $rimul-ministru se transmit $arc/etului de pe l(ng Curtea 0uprem de Fustiie sau $arc/etului Naional 1nticorupie. 9n termen de 3B de %ile de la primirea propunerilor aprobate de $rimul-ministru instituiile vi%ate au obligaia s pre%inte n scris acestuia msurile luate. 9n ca%ul n care aceast obligaie nu a fost ndeplinit 0ecretarul de 0tat l informea% pe $rimul-ministru. 9n ba%a mputernicirii de control personalul nominali%at este ndreptit s solicite documente informaii &i date referitoare la aspectele care fac obiectul aciunii de control. 6nstituiile asupra crora se desf&oar controlul au obligaia s pun la dispo%iie personalului cu atribuii de control documentele informaiile &i datele necesare n vederea finali%rii controlului. 9n e!ercitarea controlului personalul Corpului de Control are obligaia s ia msurile necesare pentru asigurarea &i conservarea mi"loacelor de prob &i s n&tiine%e de ndat procurorul competent despre luarea acestor msuri.

"76

1n e"ercitarea atribuiilor de serviciu& personalul Corpului de Control se bucur de protecia legii i de spri*inul autoritii publice. $ersonalul din cadrul Corpului de Control al 4uvernului &i cel din cadrul corpurilor de control din ministerele &i autoritile aflate n coordonare nu rspunde pentru reaua credin. 9n ca%ul n care asupra personalului Corpului de Control se e!ercit orice fel de presiuni acesta este obligat s anune de ndat n scris conducerea Corpului de Control pentru a dispune msuri n consecin. Corpul de Control al 4uvernului este condus de un 0ecretar de 0tat &ef al Corpului de Control al 4uvernului a"utat de un subsecretar de stat ad"unct al &efului Corpului de Control al 4uvernului numii prin deci%ie a $rimului-ministru potrivit legii. 9n e!ercitarea atribuiilor care i revin &eful Corpului de Control al 4uvernului emite ordine &i instruciuni. Deful Corpului de Control al >u0ernului are urmtoarele atri"u!ii principale5 a* organi%ea% &i conduce ntreaga activitate a Corpului de Control al 4uvernului> b* este ordonator teriar de credite n condiiile legii> c* asigur gestionarea fondurilor bne&ti &i a patrimoniului Corpului de Control al 4uvernului potrivit legii> d* aprob bilanul contabil &i contul de e!ecuie bugetar> e* nume&te &i eliberea% din funcie potrivit legii personalul Corpului de Control al 4uvernului. coninutul notelor ntocmite n e!ercitarea atribuiilor de serviciu dec(t n situaia n care se dovede&te

"77

0ecretarul de stat aprob prin ordin regulamentul de organi%are &i funcionare al instituiei. 0ubsecretarul de stat este nlocuitorul de drept al secretarului de stat &i e!ercit atribuiile delegate de acesta. Numrul ma!im de posturi al Corpului de Control al 4uvernului este de :3 e!clusiv demnitarii. $ersonalul din cadrul Corpului de Control al 4uvernului este salari%at n conformitate cu prevederile legale n vigoare aplicabile salari%rii personalului din aparatul de lucru al 4uvernului. $ersonalului din structura Corpului de Control al 4uvernului nu i se aplic prevederile ?egii nr.1;;H1KK1 privind 0tatutul funcionarilor publici cu modificrile &i completrile ulterioare conform .rdonanei de urgen a 4uvernului nr. -#H2BB3. $ersonalul cu funcii de conducere din cadrul Corpului de Control al 4uvernului se nume&te &i se eliberea% din funcie de ctre secretarul de stat cu avi%ul ministrului delegat pentru Coordonarea 1utoritilor de Control. ,esursele #inanciare necesare #uncionrii Corpului de Control al 2uvernului sunt cuprinse n bugetul Autoritii 3aionale de Control& al crei conductor are calitatea de ordonator principal de credit. 2i"loacele fi!e &i obiectele de inventar aflate n folosina fostului Corp de Control al primului ministru precum &i fondurile aferente desf&urrii activitii acestuia se transmit Corpului de Control al 4uvernului pe ba% de protocol nc/eiat n condiiile .rdonanei de urgen a 4uvernului nr. -#H2BB3.

"7

Corpul de Control al 4uvernului utili%ea% un numr de patru autoturisme cu un consum lunar de carburant de #+B litri pentru activiti operative de inspecie. Structura #i organizarea Corpului de Control al >u0ernului Corpul de Control al 4uvernului s-a constituit n ba%a .rdonanei de =rgen a 4uvernului nr.-# din 2;.B-.2BB3 &i a Iotr(rii 4uvernului nr. :-- din B3.B:.2BB3 ca instituie public cu personalitate "uridic sub directa coordonare a $rimului 2inistru. Corpul de Control al 4uvernului s-a organi%at prin preluarea atribuiilor &i a personalului e!istent n cadrul Corpului de Control al $rimului 2inistru precum &i a atribuiei de coordonare a corpurilor de control din cadrul ministerelor &i instituiilor publice.

8/8/ Autoritatea na!ional a 0milor 8/8/./ Scurt istoric al A/,/$/

9n organi%area statului vama este o instituie comple! care pe l(ng rolul ei primordial fiscal ndepline&te funcia de instrument de protecie a economiei naionale &i indirect un rol social si de aprare a naiunii. Cea dint(i lege care a organi%at in mod unitar vmile romane este ?egea general a vmilor elaborata la 1 iulie 1;:+. 1t(t regimul vamal c(t &i organi%area serviciilor vamale au suferit de atunci o serie de modificri datorate n primul r(nd sc/imbrilor sociale survenite n 'om(nia la sf(r&itul secolului N6N &i nceputul

"7!

secolului NN. 1stfel s-a a"uns ca n perioada interbelic vmile s fie administrate de 7irecia 5milor integrat n 2inisterul de ,inane conform unei legii organice. 3ot n aceea&i perioad a fost emis o lege privind regimul vamal &i organi%area serviciilor vamale &i a fost elaborat 3ariful vamal. 7up cel de-al doilea r%boi mondial 1dministraia vamal rom(n a intrat ntr-un proces de reorgani%are aceasta cuprin%(nd nfiinarea in 1K:3 a 7ireciei 4enerale a 5milor &i ulterior a 7irecilor 'egionale 5amale. 'om(nia a aderat la Convenia pentru nfiinarea unui Consiliu de cooperare vamal nc/eiat la <ru!elles la 1+ decembrie 1K+B prin 7ecretul Consiliului de 0tat nr.K;BH1K-; devenind efectiv membr a .rgani%aiei 2ondiale a 5milor in anul 1K-K. 9n pre%ent 7irecia 4eneral a 5milor este organi%at &i funcionea% n conformitate cu prevederile I.4. nr. :-#H2BB3 av(nd sarcina de a nfptui politica vamal a 4uvernului. 7irecia 4eneral a 5milor are in subordine 1B 7irecii 'egionale 5amale 6nter"udeene.

8/8/2/ Institu!ia $amal din +om9nia

6nstituia vamal din 'om(nia c/iar dac sub forme diferite de-a lungul secolelor a avut un rol important n structura general a statului fie n ca%ul formaiunilor statale antice fie n cadrul statului medieval modern sau n epoca noastr. 1tribuiile instituiei vamale decurg din scopurile pe care vama este c/emat s le ndeplineasc economice &i financiare administrative dar &i de protecie a patrimoniului naional sau cu importante funcii n sistemul naional de aprare. 7in punct de vedere economic vama este regulatorul sc/imbului de mrfuri &i

" #

produse ale unui stat cu tere puteri fiind organismul de reglementare a comerului e!terior. 7in punct de vedere administrativ vama este autoritatea care are n atribuiile ei administrarea tuturor serviciilor de vmuire control &i ncasare a impo%itelor &i ta!elor de import &i e!port precum &i autoritatea care repre%int puterea e!ecutiva n c/estiuni vamale. 7e asemenea prin organele sale de control funcionrii vamali &i poliia vamal instituia amintit particip la efortul de aprare a teritoriului &i a populaiei 'om(niei. 7in punct de vedere "uridic dreptul vamal este o ramur a dreptului public care cuprinde normele &i regulile dup care se reglementea% &i se stabilesc raporturile "uridice ntre persoane &i stat sau ntre state diferite privind circulaia mrfurilor la intrarea &i ie&irea lor din teritoriul suveranitii unui stat> este sancionatorul conflictelor i%vor(te din e!ercitarea dreptului de a impune &i ncasa drepturile vamale indirecte. 7e-a lungul edificrii statului naional rom(n instituia vamal a "ucat un rol esenial n politica general a statului ndreptat n direcia proteciei economiei naionale n diferite perioade. Ca urmare vama a fost implicat direct n punerea n aplicare a tratatelor de comer de vam &i de navigaie ale 'om(niei cu teri &i uneori in adevrate Lr%boaieL comerciale pe care ara noastr a fost nevoit s le susin la un moment dat. 9n condiiile n care n ultimii ani 'om(nia se ndreapt tot mai mult spre integrarea n structurile euro-atlantice iar problema integrrii economice este de prim ordin vama va "uca un rol important n transferul spre structurile europene &i nu n ultimul r(nd va avea rolul de a contribui la prote"area graniei rsritene a 8uropei unite. fie sub forma impo%itelor directe fie

" "

Atri"u!iile Autorit!ii ,a!ionale a $milor 9n reali%area obiectului su de activitate 7irecia 4eneral a 5milor are n principal urmtoarele atribuii : 1. organi%ea%a ndrum &i controlea% activitatea direciilor regionale vamale &i birourilor vamale din subordine> 2. e!ercit controlul urmre&te &i supraveg/ea% pe teritoriul rii respectarea legislaiei vamale> 3. ia msuri de prevenire &i combatere n conformitate cu reglementrile legale n vigoare a oricror infraciuni &i contravenii n domeniul vamal> #. particip mpreun cu alte organe de specialitate ale administraiei publice centrale la elaborarea proiectelor de acte normative n domeniul vamal &i asigur aplicarea prevederilor privind 3ariful vamal de import al 'om(niei &i a altor acte normative referitoare la acesta> +. aplic msurile cu caracter vamal re%ultate din acordurile de liber sc/imb sau comer liber nc/eiate ntre 'om(nia pe de o parte &i =niunea 8uropean sau rile aflate n curs de integrare n =niunea 8uropean pe de alt parte> -. asigur aplicarea prevederilor cu caracter vamal din conveniile &i tratatele internaionale la care 'om(nia este parte> :. urmre&te aplicarea corect regulilor de interpretare a Nomenclaturii sistemului armoni%at a regulilor generale de stabilire a originii bunurilor &i de evaluare n vam a mrfurilor precum &i a prevederilor actelor normative referitoare la ta!a pe valoarea adugat la acci%ele &i la alte drepturi vamale>

" 2

;. elaborea% &i adopt norme te/nice pentru introducerea procedurilor simplificate> K. elaborea% propuneri privind sistemati%area &i armoni%area legislaiei vamale> 1B. european> 11. verific modul de declarare de ctre titularul operaiunii vamale sau de ctre comisionarul vamal a drepturilor cuvenite bugetului de stat> ncasea% &i virea% aceste drepturi la bugetul de stat> stabile&te din oficiu eventualele diferene pe ba%a controalelor ulterioare &i asigur ncasarea acestora> stabile&te formele &i instrumentele de plat &i de garantare a plii ta!elor &i drepturilor vamale n conformitate cu normele generale de decontare a veniturilor statului> 12. coordonea% &i ndrum direciile regionale vamale &i birourile vamale pe linia prevenirii &i combaterii traficului ilicit de droguri arme e!plo%ivi obiecte din patrimoniul cultural naional> urmre&te n cooperare cu celelalte organe abilitate ale statului ca%urile de splare a banilor prin operaiuni vamale> 13. controlea% mi"loacele de transport ncrcate cu mrfuri de import e!port sau aflate n tran%it si verifica legalitatea &i regimul vamal al acestora> reine n vederea confiscrii mrfurile care fac obiectul unor abateri de la legislaia vamal> 1#. verific pe timp de %i &i de noapte cldiri depo%ite terenuri sedii &i alte obiective &i poate preleva n condiiile legii probe pe care le anali%ea% n laboratoarele proprii n vederea identificrii &i e!perti%rii mrfurilor supuse vmuirii> 1+. efectuea% investigaii supraveg/eri &i verificri n condiiile prev%ute de lege n ca%urile n care sunt semnalate situaii de nclcare coordonea% programele privind integrarea vamal

" 3

a legislaiei vamale de ctre persoane fi%ice &i "uridice> verific registre corespondenta &i orice fel de eviden &i are dreptul de a cere oricrei persoane fi%ice sau "uridice s pre%inte fr plata documentaia &i informaiile privind operaiunile vamale> sesi%ea% organele de urmrire penala competente atunci c(nd e!ista indiciile sv(r&irii unor infraciuni> 1-. e!ercit controlul ulterior la sediul agenilor economici asupra operaiunilor de comer e!terior efectuate pe o perioada de + ani de la acordarea liberului de vam urmrind respectarea reglementarilor n domeniul vamal> 1:. asigur sistemul informatic integrat vamal precum &i statistica vamal> 1;. repre%int n fata instanelor "udectore&ti interesele statului n ca%urile de nclcare a normelor vamale> 1K. ntocme&te studii anali%e &i elaborea% proiecte de acte normative privind organi%area structurii &i a activitii autoritii vamale> 2B. pre%int ministrului finanelor publice avi%ele la proiectele de acte normative elaborate de alte ministere &i instituii centrale care cuprind msuri referitoare la domeniul vamal> 21. aplic legislaia muncii pe linia gestionrii problematicii resurselor umane recrutare anga"are avansare mobilitate sancionare &i nc/eierea raporturilor de munc cu e!cepia funciilor care sunt n sfera de aprobare a ministrului finanelor publice> 22. organi%ea% la nivelul autoritii vamale sau dup ca% cu direciile regionale vamale personalului vamal> 23. elaborea% &i fundamentea% programul de investiii &i ac/i%iii publice proiectul bugetului de c/eltuieli al activitii vamale &i l supune programe de formare profesional a

" 4

spre aprobare ministrului finanelor publice> asigur reali%area acestora n condiiile legii> 2#. organi%ea% &i asigur alocarea mi&carea evident &i controlul mi"loacelor &i ec/ipamentelor din dotarea autoritii vamale> 2+. colaborea% pe ba%a de protocol cu inspectoratul general al poliiei inspectoratul general al poliiei de frontier 7irecia general pentru pa&apoarte precum &i cu 4arda financiar.

Codul 0amal al +om9niei Codul vamal se aplic n mod uniform &i nediscriminatoriu pe ntreg teritoriul 'om(niei. $revederile cuprinse n pre%entul cod se aplic tuturor bunurilor introduse sau scoase din ar de ctre persoane fi%ice sau persoane "uridice. 6ntroducerea sau scoaterea din ar a mrfurilor a mi"loacelor de transport &i a oricror alte bunuri este permis numai prin punctele de control pentru trecerea frontierei de stat. ?a trecerea frontierei de stat mrfurile mi"loacele de transport &i orice alte bunuri sunt supuse vmuirii de ctre autoritile vamale. 9n punctele de control pentru trecerea frontierei de stat &i pe teritoriul rii sunt organi%ate birouri vamale care funcionea% potrivit legii.

8/8/2/ Structura organizatoric a autorit!ii 0amale

1ctivitatea vamal se e!ercit prin 1utoritatea Naional a 5milor care se organi%ea% &i funcionea% n subordinea 1utoritii Naionale de Control.

" 5

1utoritatea Naional a 5milor are o sigl ale crei caracteristici se stabilesc prin /otr(re a 4uvernului. 1utoritatea Naional a 5milor este organ de specialitate al administraiei publice centrale cu personalitate "uridic finanat de la bugetul de stat. .rgani%area &i funcionarea acesteia se stabilesc prin /otr(re a 4uvernului. 0alari%area precum &i drepturile &i ndatoririle personalului vamal sunt cele stabilite de lege pentru funcionarii publici &i de 0tatutul personalului vamal. 'spunderea personalului 1utoritii Naionale a 5milor este cea prev%ut de ?egea nr. 1;;H1KKK privind 0tatutul funcionarilor publici cu modificrile &i completrile ulterioare &i de .rdonana 4uvernului nr.1-H1KK; privind 0tatutul personalului vamal aprobat cu modificri prin ?egea nr. :#H2BB2 cu modificrile &i completrile ulterioare. $entru pagubele cau%ate n activitatea de control ca urmare a nendeplinirii sau ndeplinirii necorespun%toare a atribuiilor de control n msura n care nu sunt ndeplinite condiiile atragerii rspunderii penale funcionarii vamali rspund potrivit art. KK; din Codul civil. 'spunderea delictual poate fi antrenat numai pe ba%a /otr(rii instanelor de "udecat sesi%ate &i de 1utoritatea Naional de Control. Cererile formulate de 1utoritatea Naional de Control pentru atragerea rspunderii civile delictuale sunt scutite de ta!e de timbru timbru "udiciar cauiuni &i alte ta!e. $e data intrrii n vigoare a pre%entei ordonane de urgen atribuiile specifice domeniului vamal care revin 2inisterului ,inanelor $ublice din actele normative n vigoare se preiau de ctre 1utoritatea Naional de Control cu e!cepia politicii vamale &i a actelor normative

" 6

elaborate n reali%area acesteia Competenele autoritatea vamal ministrului revin

a soluionrii contestaiilor &i a finanelor publice pentru referitoare la

valorificrii bunurilor devenite proprietatea statului. ministrului delegat coordonarea

autoritilor de control se aplic n mod corespun%tor. 7repturile &i obligaiile inclusiv bunurile mobile &i imobile aflate n administrarea sau dup ca% n proprietatea 7ireciei 4enerale a 5milor se preiau de 1utoritatea Naional a 5milor. 'eglementrile legale n domeniul activitii vamale emise n e!ercitarea prerogativelor de autoritate vamal de ctre 7irecia 4eneral a 5milor publicate n 2onitorul .ficial al 'om(niei p(n la data intrrii n vigoare a pre%entei ordonane de urgen sunt &i rm(n aplicabile. 9n termen de 3B de %ile de la data intrrii n vigoare a pre%entei ordonane de urgen 1utoritatea Naional de Control va supune 4uvernului spre adoptare /otr(rea privind organi%area &i funcionarea 1utoritii Naionale a 5milor. 1utoritatea Naional a 5milor are personalitate "uridic. .rgani%area &i funcionarea acesteia se fac prin /otr(re a 4uvernului. 0alari%area personalului din cadrul 1utoritii Naionale a 5milor se stabile&te la nivelul prev%ut pentru 2inisterul ,inanelor. ,unciile specifice utili%ate n 1utoritatea Naional a 5milor n direciile regionale n birourile &i n punctele vamale se stabilesc prin /otr(re a 4uvernului. 7ireciile regionale birourile &i punctele vamale sunt subordonate 1utoritii Naionale a 5milor. <irourile vamale de frontier se nfiinea% prin /otr(re a 4uvernului.

" 7

7ireciile regionale &i birourile vamale de interior se nfiinea% prin deci%ia 1utoritii Naionale a 5milor. 1utoritile vamale &i desf&oar activitatea n sedii proprii sau atunci c(nd acest lucru nu este posibil n spaii puse la dispo%iie fr plat de ctre deintorii legali care potrivit legii sunt autori%ai s funcione%e n punctele de control pentru trecerea frontierei de stat. Atri"u!iile autorit!ii 0amale 1utoritatea vamal e!ercit n cadrul politicii vamale a statului atribuiile conferite prin reglementri vamale pentru reali%area vmuirii bunurilor introduse sau scoase din ar. .peraiunea de vmuire se efectuea% la birourile &i punctele vamale de ctre personalul operativ al autoritii vamale sub ndrumarea &i controlul direciilor regionale vamale &i al 1utoritii Naionale a 5milor. 1utoritatea vamal are dreptul s efectue%e controlul vamal al mi"loacelor de transport &i al mrfurilor precum &i al bunurilor &i valorilor aparin(nd persoanelor fi%ice scoaterea lor din ar. 9n ca%ul n care se refu% pre%entarea autoritatea vamal are dreptul s efectue%e controlul vamal din proprie iniiativ fr acordul titularului. Controlul vamal corporal al persoanelor se poate efectua n ca%uri e!cepionale atunci c(nd e!ist informaii sau pre%umpii c se ncearc nclcarea reglementrilor vamale. Ca%urile procedurile se stabilesc prin regulamentul vamal. 1utoritatea vamal atunci c(nd are informaii cu privire la persoanele care la trecerea frontierei de stat ar transporta substane condiiile &i pre%entate la introducerea sau la

"

stupefiante ascunse n corpul lor poate pe ba%a consimm(ntului acestora s le supun unui e!amen de investigare medical. 9n ca% de refu% agentul vamal va solicita parc/etului n a crui ra% de competen se afl biroul vamal autori%area pentru e!aminarea medical &i reinerea persoanei. 'e%ultatele e!aminrii medicale se pre%int parc/etului n scopul aplicrii procedurilor penale. 1utoritatea vamal are dreptul de a opri mi"loacele de transport folosind semnale formale specifice. C(nd conductorii mi"loacelor de transport refu% s opreasc pot fi utili%ate pentru imobili%are &i alte modaliti prev%ute de lege. 1gentul vamal are dreptul ca n vederea efecturii controlului vamal n condiiile legii s urce la bordul oricror nave inclusiv al celor militare aflate n porturile maritime sau fluviale precum &i n rada acestora. Comandantul sau n absena sa secundul navei comerciale sau militare este obligat s primeasc autoritile vamale s le nsoeasc n timpul controlului &i s le cree%e posibilitatea de a verifica orice loc de pe nav susceptibil de a ascunde bunuri sau valori supuse vmuirii. 1utoritatea vamal poate controla bunurile supuse vmuirii n orice loc s-ar afla pe teritoriul rii. 9n acest scop autoritatea vamal poate: a* verifica n condiiile legii cldiri depo%ite terenuri &i orice alte obiective> b* preleva n condiiile legii probe pe care le anali%ea% n laboratoarele propii sau agreate n vederea identificrii &i e!perti%rii mrfurilor>

" !

c* efectua investigaii supraveg/eri &i verificri n ca%urile n care sunt semnalate situaii de nclcare a reglementrilor vamale> d* e!ercita controlul ulterior la sediul agenilor economici asupra operaiunilor de comer e!terior reglementrilor vamale> e* identifica pe ba% de documente persoanele care se afl n ra%a de activitate a biroului vamal. $entru efectuarea controlului vamal atunci c(nd este ca%ul instituiile &i agenii economici au obligaia s pun la dispo%iia autoritii vamale fr plat datele &i informaiile pe care le dein referitoare la bunurile supuse vmuirii. 1ceste date &i informaii vor fi transmise n scris sau nregistrate pe alt suport material compatibil n termenul solicitat. .rganele po&tale sunt obligate s pre%inte pentru vmuire autoritii vamale aflate n incinta oficiului po&tal coletele &i trimiterile po&tale internaionale cu respectarea normelor po&tale. 9n e!ercitarea atribuiilor de control autoritatea vamal nu poate s aduc atingere secretului corespondenei &i al trimiterilor po&tale. 1utoritatea vamal &i e!ercit atribuiile pe ntreg teritoriul 'om(niei n condiiile stabilite prin pre%entul cod. .rganele de poliie de grniceri &i de control ale 2inisterului ,inanelor atunci c(nd constat nclcri ale reglementrilor vamale sunt obligate s anune de ndat autoritatea vamal cea mai apropiat &i s depun la cererea acesteia bunurile care au fcut obiectul acelei nclcri. 9n scopul prevenirii nclcrii reglementrilor vamale se instituie o %on special de supraveg/ere vamal cuprins ntre limita e!terioar a n scopul verificrii respectrii

"!#

mrii teritoriale &i frontiera de stat precum &i o f(&ie de 2B Cm n interiorul frontierei de stat. 9n %ona special de supraveg/ere vamal autoritatea vamal pe l(ng controlul vamal obi&nuit efectuea% &i alte aciuni specifice prin nfiinarea de posturi de supraveg/ere vamal urmre&te &i identific persoanele suspectate permanente sau de nclcarea temporare fi!e ori mobile. 3otodat reali%ea% controale inopinate reglementrilor vamale. .rganele de grniceri &i de poliie sunt obligate s acione%e la cererea &i sub indicaiile de specialitate ale autoritii vamale pentru supraveg/erea efectuat n %ona vamal special. =repturile #i o"liga!iile autorit!ii 0amale 1utoritatea Naional a 5milor &i direciile regionale vamale e!ercit coordonarea ndrumarea &i controlul efecturii operaiunilor de vmuire reali%ate de ctre birourile &i punctele vamale asigur(nd aplicarea uniform a reglementrilor vamale. <irourile &i punctele vamale sunt uniti operative care efectuea% operaiunile de vmuire a bunurilor &i supraveg/erea vamal n ca%urile &i n condiiile prev%ute de reglementrile vamale. 1utoritatea vamal comunic la cererea ministerelor &i a altor instituii centrale precum &i a <ncii Naionale a 'om(niei date privind operaiunile vamale necesare activitii acestora. &rincipii de "az pentru aplicarea reglementrilor 0amale <unurile se introduc sau se scot din ar numai prin birourile vamale. 1ceste mrfuri sunt supuse operaiunii de vmuire &i rm(n sub supraveg/ere vamal p(n la acordarea liberului de vam.

"!"

<unurile intrate n ar se nscriu n ordinea sosirii la frontier n registrul de eviden pe ba%a documentelor de transport &i a celor comerciale. 9n lipsa documentelor de nsoire nscrierea mrfurilor se face pe ba%a constatrilor autoritii vamale sau a altor documente pre%entate organelor vamale de ctre cei interesai din care s re%ulte mrfurile care urmea% s fie supuse vmuirii 2rfurile &i bunurile nregistrate dup intrarea n ar sunt ndrumate astfel: a* ctre biroul vamal stabilit de autoritatea vamal sau n alt loc desemnat de aceasta> b* spre o %on liber c(nd mrfurile sunt destinate acesteia. &ersonalul 0amal $ersonalul vamal cuprinde salariai ncadrai n sistemul instituional al autoritii vamale. ,unciile specifice ale personalului vamal sunt stabilite prin /otr(re a 4uvernului. Condiiile de ncadrare de promovare de desfacere a contractului individual de munc precum &i alte norme specifice n e!ecutarea contractului individual de munc se stabilesc n statutul personalului vamal. $ersonalul vamal poart n timpul serviciului uniform nsemne ecusoane distincte &i dup ca% ec/ipament de protecie care se atribuie gratuit. 2odelul &i durata de ntrebuinare a acestora se vor stabili prin statutul personalului vamal.

"!2

1genii vamali &i e!ercit atribuiile n cadrul operaiunilor de vmuire &i supraveg/ere vamal numai pe ba%a legitimaiilor de serviciu n care sunt nscrise competenele conferite prin normele legale. .rganele de poliie sunt obligate s acorde la cerere spri"in autoritilor vamale n e!ercitarea atribuiilor care le revin. 1genii vamali n e!ercitarea atribuiilor de serviciu beneficia% de ocrotirea special prev%ut de lege pentru ofierii de poliie. $ersonalul vamal care are dreptul de a purta &i de a face u% de arm va fi stabilit de directorul general al 1utoritiii Naionale a 5milor cu aprobarea ministrului finanelor. $ersonalul vamal indiferent de funcia deinut este obligat s pstre%e confidenialitatea datelor &i a operaiunilor efectuate. $ersonalul vamal este obligat s fie loial instituiei s aib o atitudine corect &i integr acion(nd cu competen &i fermitate pentru prevenirea combaterea &i sancionarea nclcrilor aduse reglementrilor vamale. ?a anga"area n serviciu personalul vamal depune urmtorul "urm(nt: LFur s respect Constituia &i legile rii s ndeplinesc cu devotament atribuiile de serviciu &i s aplic ferm &i imparial reglementrile vamale.L

8/</ >arda %inanciar

>arda %inanciar este instituie public de control, cu personalitate (uridic, care e,ercit controlul operati- i inopinat pri-ind pre-enirea, descoperirea i co*baterea oricror acte i &apte din do*eniul econo*ic,

"!3

&inanciar i -a*al, care au ca e&ect e-aziunea i &rauda &iscal, organizat ca organ de specialitate al ad*inistraiei publice centrale .n subordinea /utoritii 0aionale de 1ontrol% 4arda ,inanciar are sediul n municipiul <ucure&ti str. 1polodor nr. 1: sectorul +. Garda Financiar este condus de un comisar general $ &uncionar public, nu*it prin ordin al *inistrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control, .n condiiile legii% Comisarul general are calitatea de ordonator secundar de credite i e,ercit atribuiile legale .n aceast calitate pentru toate unitile din structura Grzii Financiare% 2n e,ercitarea atribuiilor sale co*isarul general e*ite decizii, aprob nor*e de lucru i stabilete proceduri pentru .ntreg personalul Grzii Financiare% Comisarul general repre%int 4arda ,inanciar n relaiile cu terii nume&te anga"ea% promovea% sancionea% &i eliberea% din funcii personalul din structura Comisariatului general comisarii-&efi comisarii-&efi ad"unci ai comisariatelor regionale &i ai Comisariatului 2unicipiului <ucure&ti precum &i comisarii care conduc seciile "udeene potrivit legii cu avi%ul ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control pentru funciile de conducere. Comisarul general asigur prin deci%iile luate ndeplinirea corespun%toare a atribuiilor ce revin 4r%ii ,inanciare potrivit dispo%iiilor legale n vigoare &i rspunde n faa ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control de ntreaga activitate desf&urat de unitile din structura 4r%ii ,inanciare. Comisarul general este a"utat n activitate de 3 comisari generali ad"unci care n absena comisarului general anga"ea% &i repre%int

"!4

4arda ,inanciar pe ba%a mandatului e!pres dat prin deci%ie a comisarului general. Garda Financiar are n structur: a) 1o*isariatul general3 "; Comisariatele regionale i 1o*isariatul 4unicipiului 5ucureti, care au .n co*ponen secii (udeene arondate% Numrul total de posturi pentru 4arda ,inanciar este de 1.BB+ din care 12B de posturi pentru aparatul Comisariatului general. $osturile sunt alocate funciilor publice specifice &i generale &i personalului contractual cu respectarea dispo%iiilor legale. Numrul de posturi pentru fiecare comisariat regional &i pentru Comisariatul 2unicipiului <ucure&ti se distribuie din numrul total prin deci%ie a comisarului general cu avi%ul ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control. Comisariatul general este structura central a 4r%ii ,inanciare care sub conducerea comisarului general asigur reali%area strategiei de control urmre&te modul de reali%are a atribuiilor ncredinate comisariatelor regionale &i Comisariatului 2unicipiului <ucure&ti stabile&te msuri operative pentru eficiena controlului curent &i a controlului tematic. Comisarii din Comisariatul general al 4r%ii ,inanciare au competen de control operativ &i inopinat pe ntreg teritoriul rii n condiiile prev%ute n pre%enta /otr(re. 9n structura Comisariatului general se pot organi%a servicii birouri &i alte compartimente funcionale prin deci%ie a comisarului general cu avi%ul ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control.

"!5

Comisariatele regionale se organi%ea% ca uniti %onale cu competene teritoriale limitate care conduc &i supraveg/ea% activitatea de control operativ &i inopinat pentru seciile "udeene arondate. Comisarii din comisariatele regionale au competen de control operativ &i inopinat n seciile "udeene arondate. Consiliile locale spri"in comisariatele 4r%ii ,inanciare pentru asigurarea n condiiile legii de amplasamente n vederea construirii de sedii proprii pentru 4arda ,inanciar. Comisariatele regionale &i Comisariatul 2unicipiului <ucure&ti sunt uniti cu personalitate "uridic. 1o*isariatele regionale sunt conduse &iecare de un co*isar$e&, a(utat de un co*isar$e& ad(unct, care au atribuii i rspunderi pentru seciile (udeene arondate, no*inalizate e,pres prin decizie a co*isarului general% 1o*isariatul 4unicipiului 5ucureti este condus de un co*isar$e& i 3 co*isari$e&i ad(unci care au atribuii i rspunderi inclusi- pentru seciile (udeene arondate% Comisarii-&efi ai comisariatelor regionale &i al Comisariatului 2unicipiului <ucure&ti sunt ordonatori teriari de credite &i ndeplinesc n aceast calitate toate atribuiile legale care le revin pentru comisariatul respectiv &i seciile "udeene arondate. $rin 'egulamentul de organi%are &i funcionare a 4r%ii ,inanciare aprobat prin ordin al ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control se stabilesc relaiile de coordonare colaborare &i rspundere pentru toate structurile 4r%ii ,inanciare. 0eciile "udeene se organi%ea% ca uniti componente ale comisariatelor regionale &i ale Comisariatului 2unicipiului <ucure&ti fr personalitate "uridic &i sunt conduse de un comisar &ef de secie asimilat la salari%are comisarului-&ef ad"unct al comisariatului regional.

"!6

Comisarul &ef de secie este subordonat comisarului-&ef al comisariatului regional la care este arondat secia "udeean respectiv sau al Comisariatului 2unicipiului <ucure&ti. .biectivele de control sunt coordonate de comisariatul regional sau de Comisariatul 2unicipiului <ucure&ti dup ca% pentru toate seciile "udeene arondate iar re%ultatele nregistrate de acestea sunt centrali%ate &i raportate pe fiecare comisariat regional care rspunde de ntreaga activitate a seciilor "udeene arondate. Comisariatele regionale &i Comisariatul 2unicipiului <ucure&ti pot utili%a n operaiunile de control curent sau tematic care le revin comisari din toate seciile "udeene arondate n funcie de speciali%area acestora n diferitele obiective sau teme ce fac obiectul controlului operativ &i inopinat. 7in dispo%iie a comisarului general sau cu aprobarea scris a acestuia la cererea comisarilor &efi pentru anumite operaiuni de control pot participa comisari din oricare dintre comisariatele regionale Comisariatul 2unicipiului <ucure&ti &i din oricare dintre seciile "udeene.

8/</./ Atribuiile Grzii Financiare

9n vederea reali%rii atribuiilor sale pentru combaterea actelor &i faptelor de eva%iune &i fraud fiscal 4arda ,inanciar efectuea% controlul operativ &i inopinat cu privire la: a; respectarea actelor nor*ati-e .n scopul pre-enirii, descoperirii i co*baterii oricror acte i &apte interzise de lege3 "; respectarea nor*elor de co*er, ur*rind pre-enirea, depistarea i .nlturarea operaiunilor ilicite3 c; *odul de producere, depozitare, circulaie i -alori&icare a bunurilor, .n toate locurile i spaiile .n care se des&oar acti-itatea agenilor econo*ici3

"!7

d; participarea, .n colaborare cu organele de specialitate ale altor *inistere i instituii specializate, la aciuni de depistare i co*batere a acti-itilor ilicite care genereaz &eno*ene de e-aziune i &raud &iscal% 4arda ,inanciar cooperea% cu organele cu atribuii similare din alte state pe ba%a tratatelor internaionale la care 'om(nia este parte sau pe ba% de reciprocitate precum &i cu organismele de combatere a fraudei din cadrul =niunii 8uropene n cau%ele de interes comun potrivit protocoalelor nc/eiate n acest sens. 1ciunile ntreprinse n reali%area obiectivelor se reali%ea% prin intermediul compartimentului desemnat e!pres n structura organi%atoric cu aceste atribuii &i vor fi coordonate &i supraveg/eate direct de un comisar general ad"unct. $entru perfecionarea personalului 4r%ii ,inanciare susinerea tematic la diferite aciuni organi%ate de 4arda ,inanciar sau la invitaia organismelor similare din alte state comisarul general desemnea% persoanele competente cu acordul e!pres al ministrului delegat pentru coordonarea autoritilor de control. 1ctele de control ntocmite de comisarii 4r%ii ,inanciare sunt acte administrative de control operativ &i inopinat &i se comunic direciilor generale ale finanelor publice n a cror ra% teritorial se afl sediul social al agentului economic controlat pentru luarea msurilor fiscale sau organelor de urmrire penal dup ca%. 1ctele prin care sunt dispuse msurile cu caracter imediat re%ultate din controlul efectuat de ctre comisarii 4r%ii ,inanciare a cror e!ecutare este n sarcina entitilor verificate constituie acte opo%abile entitilor respective.

"!

9n actele de control nc/eiate se face meniunea c acest control este operativ &i inopinat. 9n e!ercitarea atribuiilor de serviciu comisarii 4r%ii ,inanciare constat prin proces-verbal contraveniile sv(r&ite &i aplic sanciunile legale. Nee!ecutarea msurilor dispuse de comisarii 4r%ii ,inanciare n ndeplinirea atribuiilor legal ncredinate &i prin e!ercitarea drepturilor e!pres conferite de lege se sancionea% potrivit legii. $entru constatarea contraveniilor aplicarea sanciunilor legale &i vrsarea sumelor la 3re%oreria 0tatului 4arda ,inanciar utili%ea% formularele aprobate legal p(n la epui%area stocului oper(nd modificrile corespun%toare ca urmare a sc/imbrii subordonrii. ?a epui%area stocului noile formulare se solicit de 4arda ,inanciar se aprob &i se eliberea% n condiiile legii. 4arda ,inanciar va utili%a n continuare foile de vrsm(nt-c/itane folosite n activitatea de tre%orerie n condiiile stabilite de 2inisterul ,inanelor $ublice. $entru ndeplinirea atribuiilor ncredinate comisarii 4r%ii ,inanciare sunt ndreptii s dispun toate msurile prev%ute de 6rdonana de urgen a Gu-ernului nr% !"72##3 pri-ind organizarea Grzii Financiare, precu* i orice alte *suri rezultate din actele nor*ati-e a cror .nclcare o constat, potri-it co*petenelor% $entru e!ercitarea controlului operativ &i inopinat comisarii 4r%ii ,inanciare pre%int ordinul de serviciu care este de regul general cu caracter permanent &i care indic numele comisarului &i competenele acestuia precum &i legitimaia de control &i insigna prev%ute de pre%enta /otr(re. $ersonalul 4r%ii ,inanciare care ndepline&te funcii publice specifice este dotat cu uniform nsemne distinctive armament &i alte

"!!

mi"loace te/nice utili%ate ca mi"loc individual de autoaprare. =niforma &i celelalte dotri prev%ute de pre%enta /otr(re pot fi purtate n timpul e!ercitrii atribuiilor de control legal ncredinate n condiiile prev%ute n 'egulamentul de organi%are &i funcionare a 4r%ii ,inanciare.

8/</2/ Drepturile, obligaiile i rspunderea personalului Grzii Financiare

$ersonalul 4r%ii ,inanciare e!ecut: a; operaiuni de control curent3 "; operaiuni de control te*atic% Controlul curent se e!ecut operativ &i inopinat serviciu. Controlul tematic se e!ecut de ctre comisarii 4r%ii ,inanciare n ba%a ordinelor date de conducerea 1utoritii Naionale de Control sau de comisarul general. $ersoana care dispune controlul tematic stabile&te obiectivele de verificat entitile supuse controlului perioada asupra creia se efectuea% verificarea precum &i durata controlului. ?a orice aciune de control particip minimum 2 comisari. ?a aciunile de control cu grad sporit de periculo%itate ec/ipele de comisari vor fi nsoite de membri ai subunitilor speciali%ate de intervenie rapid ale poliiei. $ersonalul 4r%ii ,inanciare nu va fi antrenat n aciuni de control fiscal de natura celor privind stabilirea urmrirea &i ncasarea veniturilor bugetare. 9n ndeplinirea atribuiilor ce le revin comisarii Grzii Financiare sunt .n drept8 pe ba%a legitimaiei de control a insignei de mputernicire &i a ordinului de

2##

a; s e&ectueze controale .n spaiile .n care se produc, se depoziteaz sau se co*ercializeaz bunuri ori se des&oar acti-iti ce cad sub incidena actelor nor*ati-e .n -igoare cu pri-ire la pre-enirea, descoperirea i co*baterea oricror acte i &apte care sunt interzise de acestea3 "; s -eri&ice respectarea regle*entrilor legale pri-ind circulaia *r&urilor pe dru*urile publice, .n porturi, ci &erate i &lu-iale, aeroporturi, .n -ecintatea punctelor -a*ale, antrepozite, zone libere, precu* i .n alte locuri .n care se des&oar o ase*enea acti-itate3 c; s -eri&ice legalitatea acti-itilor des&urate, e,istena i autenticitatea docu*entelor (usti&icati-e .n acti-itile de producie i prestri de ser-icii ori pe ti*pul transportului, depozitrii i co*ercializrii bunurilor i s aplice sigilii pentru asigurarea integritii bunurilor3 d; s dispun *suri cu pri-ire la con&iscarea, .n condiiile legii, a bunurilor a cror &abricaie, depozitare, transport sau des&acere este ilicit, precu* i a -eniturilor realizate din acti-iti co*erciale sau prestri de ser-icii nelegale i s ridice docu*entele &inanciar$contabile i de alt natur care pot ser-i la do-edirea contra-eniilor sau, dup caz, a in&raciunilor3 e; s solicite, .n condiiile i potri-it 1odului de procedur penal, e&ectuarea de ctre organele abilitate de lege a perc'eziiilor .n localuri publice sau particulare $ case, curi, dependine i grdini $, dac e,ist indicii c .n aceste locuri sunt ascunse docu*ente, *r&uri sau se des&oar acti-iti care au ca e&ect e-aziunea sau &rauda &iscal3 f; s constate acte i &apte care au a-ut ca e&ect e-aziunea i &rauda &iscal, s solicite organelor &iscale stabilirea obligaiilor &iscale .n .ntregi*e datorate, s cear organelor de e,ecutare co*petente, potri-it 6rdonanei Gu-ernului nr% !272##3 pri-ind 1odul de procedur &iscal, luarea *surilor asigurtorii ori de c9te ori e,ist pericolul ca debitorul s se sustrag de la

2#"

ur*rire sau s .i ascund ori s .i risipeasc a-erea i s sesizeze, dup caz, organele de ur*rire penal3: g; s solicite ad*inistratorilor unitilor controlate i persoanelor i*plicate e,plicaii, l*uriri, precizri -erbale i7sau .n scris, dup caz, cu pri-ire la &aptele constatate3 @; s solicite, potri-it legii, copii certi&icate de pe docu*entele originale, s prele-eze probe, eantioane, *ostre etc%, necesare &inalizrii actului de control% /naliza i e,a*inarea probelor, eantioanelor i *ostrelor se &ac .n laboratoare de specialitate, c'eltuielile pri-ind e&ectuarea acestora &iind suportate din &ondurile special alocate .n bugetul de -enituri i c'eltuieli al Grzii Financiare3 i; s constate contra-eniile i s aplice sanciunile corespunztoare, potri-it co*petenelor pre-zute de lege3 7; s .ntoc*easc acte de control operati- i inopinat pri-ind rezultatele -eri&icrilor, s aplice *surile pre-zute de nor*ele legale i s sesizeze organele co*petente .n -ederea -alori&icrii constatrilor3 F; s opreasc *i(loacele de transport, .n condiiile legii, pentru -eri&icarea docu*entelor de .nsoire a bunurilor i persoanelor transportate3 l; s solicite instituiilor &inanciar$bancare, de asigurri i reasigurri, .n condiiile legii, date sau, dup caz, docu*ente, .n scopul instru*entrii i &unda*entrii constatrilor cu pri-ire la s-9rirea unor &apte ce contra-in legislaiei .n -igoare3 m; s poarte uni&or*a, s pstreze, s &oloseasc i s &ac uz de ar*a*entul i *i(loacele de aprare din dotare, .n condiiile legii3 n; s utilizeze *i(loacele auto purt9nd .nse*ne i dispoziti-e de a-ertizare sonore i lu*inoase speci&ice, .n condiiile prezentei ordonane de urgen%

2#2

Comisarii 4r%ii ,inanciare poart uniform cu nsemne specifice &i sunt dotai cu armament stabilite prin /otr(re a 4uvernului n condiiile legii.L ,olosirea armamentului din dotare pentru autoaprare sau pa% se face n legitim aprare sau n stare de necesitate potrivit legii. ,unciile utili%ate de 4arda ,inanciar n reali%area atribuiilor stabilite de lege sunt funcii publice specifice &i funcii publice generale. 4arda ,inanciar poate utili%a &i personal contractual care nu e!ercit prerogativele de putere public n condiiile legii. Comisarii sunt funcionari publici cu statut special ale cror drepturi &i ndatoriri specifice de serviciu se stabilesc prin 0tatutul comisarului 4r%ii ,inanciare aprobat prin lege. $ersonalul 4r%ii ,inanciare este obligat s respecte legea s aib o conduit corect s fie integru &i incoruptibil s acione%e cu /otr(re pentru prevenirea &i combaterea oricror acte de natur s &tirbeasc autoritatea &i prestigiul instituiei. 'spunderea personalului 4r%ii ,inanciare este cea prev%ut de ;egea nr% " 7"!!! pri-ind <tatutul &uncionarilor publici, cu *odi&icrile i co*pletrile ulterioare, de <tatutul co*isarului Grzii Financiare i de 1odul *uncii, dup caz% $entru pagubele cau%ate n activitatea de control ca urmare a nendeplinirii sau ndeplinirii necorespun%toare a atribuiilor de control n msura n care nu sunt ndeplinite condiiile atragerii rspunderii penale comisarii rspund potrivit art% !! din 1odul ci-il% =spunderea ci-il delictual poate &i antrenat nu*ai pe baza 'otr9rii instanelor de (udecat sesizate i de ctre /utoritatea 0aional de 1ontrol%

2#3

Capitulul $ A-=I*-) %I,A,CIA+

</./ A-=I*-) %I,A,CIA+

2#4

</././ =efinirea #i rolul auditului financiar

1uditul financiar se define&te ca fiind activitatea comple! efectuat de e!peri independeni n vederea e!primrii unei opinii motivate cu privire la imaginea fidel a patrimoniului a situaiei financiare &i a re%ultatelor obinute de unitatea patrimonial. 'olul auditului financiar const n e!aminarea informaiei financiar )redat n conturi* n scopul asigurrii credibilitii acestor informaii pentru diferite categorii de utili%atori: $ $ $ $ $ $ conducerea ntreprinderii> clieni> bnci> furni%ori> organe fiscale> investitori poteniali etc.

'olul final al auditului financiar l constituie verificarea &i certificarea bilanului contabil anual prin care se #ormuleaz o opinie competent cu privire la imaginea #idel pe care acesta trebuie s o dea& i respectarea reglementrilor n vigoare.

</./2/ (lemente de organizare a auditului financiar

1ctivitatea de audit presupune ca e!pertul contabil contabilul autori%at sau cen%orul s parcurg o succesiune de etape dup cum urmea%:

A/ Acceptarea misiunii
9n cadrul acestei etape e!pertul solicit conducerii unitii patrimoniale o serie de documente: contractul de societate &iHsau statut certificatul de nmatriculare la 'egistrul Comerului documente &iHsau
2#5

deci%ii prin care sunt numite organele de conducere contracte )de mprumut colectiv de munc de nc/iriere individuale cu salariaii de redeven etc.* regulamentul de organi%are &i funcionare proceseverbale ale controalelor fiscale organigrama unitii patrimoniale etc. prin a cror consultare s poat s-&i fac o imagine cu privire la: - istoricul unitii patrimoniale> - de%voltarea &i nivelul rentabilitii> - dimensiunile &i volumul activitii> - clienii &i furni%orii principali> - produsele obinute comerciali%ate> - politicile de aprovi%ionare &i de comerciali%are> - politicile de personal de producie &i financiar contabile> - organi%area &i conducerea contabilitii. 6maginea de ansamblu astfel creat i permite e!pertului s estime%e riscurile acceptrii misiunii sau meninerii mandatului )ca%ul cen%orului*. 9n urma acestei etape e!pertul va accepta ndeplinirea misiunii &i va nc/eia contractul scris cu beneficiarul lucrrii va prelua sau continua mandatul dac este cen%or ori nu va accepta misiunea. $entru cunoa&terea societii comerciale pe care urmea% s o audite%e auditorul trebuie s reali%e%e o serioas documentare cu privire la : $ sectorul de activitate )n care acionea% societatea*:
reglementri tendinele po%iia situaia

specifice>

activitii din sector )n e!pansiune n regres*>

pe pia> concurenei> statistice medii pe sector>

re%ultatele

2#6

rata

medie a rentabilitii>

organi%area general a ntreprinderii:

organigrama> tipul

societii> asupra diferitelor funcii ale societii &i

informare

responsabilitatea lor>
numrul

de salariai pe structuri organi%atorice>

caracteristici generale:
forma

"uridi> social> de capital>

capital

deintorii sediul> cifra

de afaceri> e!tern> )descriere volum pondere*> activitii )aprovi%ionare producie

conductorii> logistica control

intern>

activiti

caracteristicile

comerciali%are*>
clienii

&i furni%orii principali )stabilirea lor*>

sistemul informaional:
flu!ul

documentelor> contabilitii> automat a datelo.

organi%area prelucrarea

6nformaiile culese n aceast etap vor fi consemnate n fi&e de caracteri%are a ntreprinderii dincadrul dosarului de audit &i presupun consultarea documentelor specifice.

2#7

B/ Aprecierea controlului intern 9n cadrul acestei etape se obin informaii preliminare despre calitatea controlului intern purt(nd discuii &i studiind tran%aciile unitii patrimoniale din punct de vedere al autori%rii e!ecutrii &i nregistrrii documentelor n care acestea sunt consemnate. 1ceast activitate repre%int un mi"loc )&i nu un scop* prin care se culeg informaii referitoare la modul de organi%are a controalelor interne fc(ndu-se o evaluare preliminar a erorilor &i neregulilor ce pot aprea precum &i a procedurilor de control ce pot preveni sau descoperi astfel de erori. $entru a aprecia eficacitatea controlului intern se anali%ea% urmtorii factori: - organi%area general a unitii> - gestiunea stocurilor> - procedura furni%ori-cumprtori> - procedura clieni-v(n%ri> - procedura pli-salarii> - casa> - banca> - imobili%ri corporale. 9n finalul acestei etape se face o sinte% a aprecierilor asupra controlului intern evideniindu-se @punctele forteA &i @punctele slabeA ale unitii. $entru obinerea acestor informaii asupra procedurilor de control se folosesc c/estionare.

C/ Controlul conturilor

2#

.biectivul acestei etape l constituie reunirea elementelor probante suficiente pentru formularea conclu%iilor care s fac posibil avi%area bilanului &i a contului de profit &i pierdere. $rin controlul conturilor e!pertul se asigur c sunt respectate normele legale referitoare la evaluare pruden inventariere registre contabile etc. 1uditorul nu verific totalitatea tran%aciilor sau datelor care compun soldul unui cont ci folose&te te/nica sonda"ului aleg(nd elemente probante dintr-un e&antion. .binerea elementelor probante se spri"in pe utili%area diverselor te/nici de control pe care auditorul le folose&te n funcie de eficacitatea &i eficiena acestora. 0e controlea% conturile referitoare la: - imobili%ri )necorporale corporale &i financiare*> - stocuri> - clieni-v(n%ri> - tre%orerie> - capitaluri proprii> - provi%ioane pentru riscuri &i c/eltuieli> - mprumuturi> - furni%ori-cumprri> - personal> - impo%ite &i ta!e> - venituri &i c/eltuieli> - alte conturi> - anga"amente n afara bilanului. =/ $erificarea "ilan!ului conta"il Cu oca%ia verificrii bilanului contabil se vor avea n vedere urmtoarele obiective:

2#!

- posturile nscrise n bilan s corespund cu datele nregistrate n contabilitate puse n acord cu situaia real a elementelor patrimoniale stabilite pe ba%a inventarului> - preluarea corect n balana de verificare a datelor din conturile sintetice &i concordana dintre contabilitatea sintetic &i cea analitic> - bilanul contabil s-a ntocmit pe ba%a balanei de verificare a conturilor sintetice &i cu respectarea normelor metodologice cu privire la ntocmirea acestuia &i a ane!elor sale> - evaluarea patrimoniului s-a fcut conform normelor legale> - creanele &i datoriile sunt corect evaluate &i evideniate> - contul de profit &i pierderi este ntocmit pe ba%a datelor din contabilitate. (/ )ucrri de sf9r#it de misiune 9n cadrul acestei etape e!pertul contabil contabilul autori%at sau cen%orul face o sinte% a conclu%iilor &i constatrilor re%ultate cercetea% evenimentele posterioare nc/iderii e!erciiului pentru a se asigura c acestea nu afectea% calitatea conclu%iilor cu privire la imaginea fidel a bilanului contabil solicit confirmri scrise de la conducerea unitii patrimoniale pentru a se asigura c ace&tia recunosc responsabilitile lor cu privire la ntocmirea bilanului contabil &i se ntocme&te un c/estionar de sf(r&it de misiune care are menirea de a releva faptul c nici o etap important a misiunii nu a fost emis.

</./2/ Conceptul de audit financiar 1 conta"il

Auditul #inanciar 4 contabil. - este o e"primare independent 5o e"presie de opinie) a bilanului contabil al unui agent economic efectuat de un auditor delegat n conformitate cu orice obligaie statutar relevant>

2"#

- reprezint un aport de credibilitate asupra in#ormaiilor contabile publicate de agentul economic. $entru persoane e!terioare agentului economic avi%ul sau opinia unui profesionist contabil independent asupra documentelor financiare ale agentului economic constituie cea mai bun indicaie asupra gradului de ncredere pe care poate s-l acorde aceste documente. 1vi%ul presupune o e!aminare complet a documentelor financiar-contabile &i a actelor "ustificative &i are scopul de a arta dac documentele respective pre%int corect sau nu situaia financiar a agentului respectiv &i re%ultatul operaiunilor privind perioada specificat. ,r aceast atestare a unui e!pert contabil )auditor* independent documentele financiar-contabile pot fi puse la ndoial sub aspect real &i "uridic> - este o trecere n revist o audiere nainte de a se a"unge la o evaluare sau apreciere e revedere critic pentru evaluarea unei situaii financiar-contabile determinate. 0ub denumirea de audit se desemnea% activitatea general de revi%ie principiile &i metodele utili%ate controlul practic conform acestor principii &i metode> - o cercetare sau metodologie aplicat n mod coerent de profesioni&ti utili%(nd un ansamblu de te/nici de evaluare &i informare n scopul dea produce o "udecat motivat &i independent cu referin la normele de evaluare n vederea aprecierii fiabilitii ori eficacitii sistemelor &i procedurilor unui agent economic. 1uditul este revi%ie metodologic &i e!amen obiectiv al unui element cuprin%(nd verificarea informaiilor specifice determinate de auditor sau de practic generali%at. 0copul auditului este de a e!prima o opinie sau de a obine o conclu%ie asupra obiectului auditului.

2""

$rin audit n general se nelege e!aminarea profesional a unei informaii n vederea e!primrii unei opinii responsabile &i independente prin raportarea la un criteriu sau standard de calitate. $rin auditul financiar se nelege e!aminarea efectuat de un profesionist competent &i independent n vederea e!primrii unei opinii motivate asupra: - validitii &i corectei aplicri a procedurilor interne stabilite de conducerea agentului economic )auditul intern*> - imaginii fidele clare &i competente a patrimoniului a situaiei financiare &i a re%ultatelor obinute de agentul economic )auditul e!ercitat de cen%ori sau de e!peri contabili contabili autori%ai cu studii superioare ageni economici de e!perti% contabil*. 6maginea fidel este asociat cu regularitatea &i sinceritatea contabilitii. 'egularitatea presupune conformitate cu regulile &i procedurile contabile. $entru a se obine o imaginea fidel patrimoniului situaiei financiare &i re%ultatelor obinute este necesar s se respecte regulile privind evaluarea patrimoniului &i celelalte norme &i principii contabile cum sunt: - principiul prudenei respectiv aprecierea faptelor astfel nc(t s se evite riscul de a se transfera n viitor incertitudini pre%ente susceptibile de a greva patrimoniul &i re%ultatele financiare ale agentului economic. Conform acestui principiu este necesar s se evite at(t supraevaluarea elementelor de activ &i a veniturilor c(t &i subevaluarea alementelor de pasiv &i a c/eltuielilor in(nd cont de deprecierile riscurile &i pierderile posibile generate de desf&urarea activitii e!erciiului curent sau anterior>

2"2

- principiul permanenei metodelor respectiv continuitatea aplicrii regulilor &i normelor privind evaluarea investigarea n contabilitate &i pre%entarea elementelor patrimoniale &i a re%ultatelor astfel nc(t s se asigure comparabilitatea n timp a informaiilor contabile> - principiul continuitii activitii care presupune c agentul economic &i continu n mod normal funcionarea ntr-un viitor previ%ibil fr a intra n lic/idare sau reducere sensibil a activitii> - principiul independenei e!erciiului care presupune delimitarea n timp a veniturilor &i c/eltuielilor aferente agentului economic pe msura anga"rii acestora &i trecerii lor la re%ultatele e!erciiului la care se refer> - principiul intangibilitii bilanului de desc/idere a unui e!erciiu care trebuie s corespund cu bilanul de nc/idere a e!erciiului precedent> - principiul necompensrii potrivit cruia elementele de activ &i de pasiv se evaluea% &i investig/ea% n contabilitate separat nefiind admis compensarea ntre poriunile de activ &i cele de pasiv ale bilanului contabil precum &i ntre veniturile &i c/eltuielile din contul de re%ultate. 0inceritatea presupune aplicarea cu bun credin a regulilor &i procedurilor contabile n funcie de cunoa&terea pe care responsabilii conturilor trebuie s o aib despre realitatea &i importana operaiilor evenimentelor &i situaiilor din cadrul agentului economic. $entru a se pronuna cu privire la imaginea fidel e!pertul contabil sau cen%orul n calitate de auditor trebuie s se asigure c sunt respectate urmtoarele criterii: 8!/austivitatea )integritatea* respectiv investigarea &i contabilitate a tuturor operaiilor care privesc agentul economic>

2"3

- 'ealitatea respectiv toate elementele materiale evideniate n scripte corespund cu cele identificate fi%ic &i toate elementele de activ de pasiv de venituri &i de c/eltuieli reflect valorile reale &i nu fictive sau care nu privesc agentul economic n cau%> - Corecta nregistrare n contabilitate &i pre%entare a operaiilor n conturile anuale presupune ca operaiile respective s fie: corect evaluate nregistrate n contabilitate n conturile corespun%toare corecta totali%are &i centrali%are. 1uditul financiar-contabil necesit a metodologie de control care s a sigure o oipnie independent astfel nc(t s apere n mod egal toi utili%atorii informaiei contabile: acionarii statul bncile organismele de pres debitorii furni%orii clienii etc. 1uditul financiar-contabil are ca obiectiv reflectarea imaginii fidele a situaiei patrimoniului &i a re%ultatelor financiar contabile n bilanul contabil &i n contul de profit &i pierderi. .biectul auditului financiarcontabil este de a e!pima o opinie de a &tii dac situaiile financiare repre%int imaginea fidel a afacerilor agentului economic la data bilanului &i a re%ultatelor pentru e!erciiul financiar nc/eiat cu respectarea legilor n vigoare &i a practicilor din ara n care agentul economic &i are sediul. 1uditul financiar contabil are ca obiectiv asigurarea calitii &i coerenei sistemului contabil &i este menit s asigure certitudinea reflectrii n bilan &i n contul de profit &i pierderi n mod corect sincer &i complet a patrimoniului utili%rii informaiei. 1uditul are dou mari obiective: aprecierea calitii informaiei la care se adaug formularea unei opinii asupra informaiilor produse de agentul economic> situaiei financiare &i a re%ultatelor e!erciiului. .biectul auditului l repre%int mbuntirea

2"4

- aprecierea performanelor &i eficienei sistemelor de informare &i organi%are.

</./8/ Considera!ii financiare pri0ind auditul financiar

1uditul ca profesie reglementat este cunoscut n 'om(nia nu de mult timp. $rin anii OKB numai profesioni&tii avi%ai cuno&teau coninutul &i larga aplicabilitate a noiunii. 7espre standardele de audit vorbeau numai speciali&tii. 3ermenii @audit financiarA @standarde de audit financiarA @auditor financiarA au mbogit vocabularul nostru ulterior adoptrii ?egii Contabilitii nr. ;2H1KK1 mai precis dup publicarea 'egulamentului de aplicare a acesteia n 1KK#. $rima carte de contabilitate intitulat @Norme de audit financiar &i certificare a bilanului contabilA de 1#B pagini a aprut ca supliment la @'evista 4eneral de contabilitate &i e!perti%A publicat de Copul 8!perilor Contabili &i Contabililor 1utori%ai din 'om(nia n octombrie 1KK+ ca urmare a /otr(rii Conferinei Naionale a C8CC1' din 23 octombrie 1KK+. ?a elaborarea &i publicarea acestei cri sa urmrit @acoperirea unui gol normativ 4 metodologic n acest domeniu& precum i asigurarea unor reguli precise de lucru& aliniate la normele europene i internaionale privind auditul legal i contractual n vederea certi#icrii bilanului contabil la agenii economici A dup cum se preci%ea% n prefa. Normele de audit financiar pre%entau natura e!presia unitar a trei grupe de norme respectiv: $ $ $ Norme profesionale de lucru> Norme de raportare a opiniilor> Norme generale de comportament profesional.

2"5

@NormeleA menionate defineau auditul ca fiind @ e"aminarea pro#esional a unei in#ormaii n vederea e"primrii unei opinii responsabile i independente prin raportarea la un criteriu 5standard de specialitate)6 ! iar auditul financiar @e"aminarea e#ectuat de un pro#esionist competent 5cenzor& e"pert contabil& sau contabil autorizat cu studii superioare) n vederea e"primrii unei opinii motivate asupra. - validitii &i corectei aplicri a procedurilor interne stabilite de conducerea ntreprinderii )auditul intern*> - imaginii fidele clare &i complete a patrimoniului a situaiei financiare &i a re%ultatelor obinute de ntreprindere )auditul legal &i e!ecutat de cen%ori sau auditul contractual efectuat la cererea ntreprinderii de ctre e!peri contabili contabili autori%ai cu studii superioare sau societi comerciale de e!perti% contabil*A. $atru ani mai t(r%iu la 2: ianuarue 1KKK tot la C8CC1' vedea lumina tiparului lucrarea: @Norme de audit naional &i servicii cone!eA o alt carte cu alt nfi&are un volum de 312 pagini n care sunt preluate aproape te!tual Normele 6nternaionale de 1udit )601* publicate de ,ederaia 6nternaional a 8!perilor Contabili )6,1C*. 9n anul 1KK+ definirea auditorului financiar era numai prefigurat prin enunuri disparate de tipul: @pentru a-&i forma opinia cu privire la bilanul contabil auditorul trebuie s foloseasc proceduri care s i permit s obin un grad re%onabil de certitudine c bilanul ntreprinderii este corect ntocmit n toate punctele lui esenialePA sau @auditorul poate s-&i oriente%e misiunea n funcie de domeniile &i sistemele semnificativePA sau @nainte de a accepta mandatul auditorul trebuie s aprecie%e posibilitatea de a ndeplini aceast misiunePA etc. 9n ediia din 1KKK se preci%ea%: @auditul situaiilor financiare are ca obiectiv e!primarea de ctre auditor a unei opinii potrivit creia

2"6

situaiile financiare au fost stabilite n toate aspectele lor semnificative conform unei referine contabile identificateA. $entru e!primarea acestei opinii auditorul va folosi formula @d o imagine fidelA sau @pre%int n mod sincer sub toate aspectele lor semnificativeA care sunt e!presii ec/ivalente. 7ar ce este auditulQ 8ste o activitate controversat. ?umea anglosa!on consider c nu pot e!ista piee financiare fr raporturi de audit c investitorii &i operatorii economici ar fi sortii pieirii n lipsa auditorilor. 9n contrast 8lveia unde piaa financiar &i sistemul bancar au conferit acestei ri calitatea de @tre%orerie a lumiiA a respins auditul financiar. ?egea prin care a fost promulgat n aceast ar auditul financiar a durat numai %ece %ile. 1uditul a fost refu%at de investitori &i manageri. )1ceasta ns nu nseamn c nu este cunoscut &i practicat @la cererea e!pres &i numai pentru u%ul unei anumite categorii de utili%atoriA*. 9n 'om(nia auditul repre%int o activitate de v(rst t(nr dar disputat de dou asociaii ale acelora&i profesioni&ti. Corespun%tor definiiei nscrise folosit n terminologia folosit de normele naionale de audit @auditul situaiilor financiare are ca obiectiv e!primarea de ctre auditor a unei opinii potrivit creia situaiile financiare au fost stabilite n toate aspectele lor semnificative conform unei referine contabile identificateA. 9n 4losarul de termeni cuprins n cartea 1udit financiar 2BBB se preconi%ea%: @.biectul unui audit al situaiilor financiare este e!primarea de ctre auditor a unei opinii potrivit creia situaiile financiare au fost ntocmite semnificative .colind financiar identificatA. paralelismul din e!primarea standard n lumea profesioni&tilor este unanim recunoscut ideea conform creia @a auditaA sub toate aspectele n conformitate cu un cadru general de raportare

2"7

nseamn @a inventaria a verifica a anali%a a testa a e!prima o opinieA n concordan cu reglementrile contabile &i normele de audit care iau n considerare eficacitatea activitii de control intern dimensiunea e&antionului de control &i a pragului de semnificaie modul de evaluare al constatrilor &i stabilire a conclu%iilor un mare numr de detalii care nu pot s nu se regseasc n calitatea misiunii de audit. 8lementul comun al acestor detalii este obiectul urmrit de auditor care caut mai tot timpul e!istena &i consecinele erorii dar nu rareori de la eroare a"unge s constate fraud escroc/erie care n mod obi&nuit nu se e!prim concret n termenii valorii. 8roarea provine din deficiene de repre%entare a realitii &i de nelegere a reglementrilor legale a faptelor documentelor corelaiilor consecinelor etc. adic din: - gre&eli de interpretare &i de pre%entare> - gre&eli provenite din ipote%e deduse )metode ine!acte incomplete* sau induse )supo%iii eronate*> - alegerea obiectivelor )contradictorii superficiale neraionale*> - alegerea soluiilor )saturaie mental analogie lipsit de sens confu%ie*> - reali%are )erori de comunicare de procedur de verificare*. 9n fiecare ca% auditorul nu &i poate ngdui indulgena tolerana acceptul fr temei legal. 1pariia de dat relativ recent a auditului n ara noast nu a beneficiat de condiiile necesare unor studii mai aprofundate n acest domeniu. 7e asemenea definirea nrudirile cu alte domenii &i influene reciproce ntre disciplinile care particip la alctuirea acestei mari familii de cuno&tiine profesionale pe care le cuprinde auditul financiar se bucur de o pre%en nc puin semnificativ n literatura de specialitate.

2"

Ri aceasta n ciuda faptului c prestaiile auditorului se afl n atenie unor nalte autoriti de supraveg/ere prudenial sunt folosite de administraia financiar a statului de organele de control financiar de stat de acionariatul &i managementul societilor comerciale de bnci de instituii financiare etc. ?iteratura &tiinific de profil european &i internaional nscrie n cataloagele sale numeroase lucrri n care auditul n general &i auditul financiar n special efectuat n mediul tradiional sau informatic n domeniul public sau privat este e!aminat sub toate aspectele> de asemenea sunt redefinite obiectivele acestuia n economia concurenial &i pa&ii nainte ce se cer a fi fcui n cea global de la auditul firmei n mod global prin e!aminarea situiilor financiare ale e!erciiului la auditul proceselor interne auditul flu!urilor financiare al deci%iilor proiectelor etc. 7up cum n contabilitatea de gestiune atenia privind nivelul costurilor &i al re%ultatelor nu se focali%ea% munai asupra contului de re%ultate ci mai ales asupra centrelor organi%aionale de responsabilitate p(n la activitile care solicit resursele ntreprinderii &i implicit generea% flu!uri financiare respectiv costuri tot a&a n auditul modern evalurile situaiilor financiare sunt completri cu re%ultate din auditul flu!urilor financiare ceea ce asigur un plus de informaii financiare cu mare ncrctur de fiabilitate. 8ste semnificativ c n ultimii ani a crescut numrul lucrrilor n care conducerea contabilitii n conformitate cu 0tandardele 6nternaionale de Contabilitate are ca punct de plecare nelegerea &i aplicarea 610 n acord cu e!igeneele flu!urilor economice ale ntreprinderilor &i nu doar corespun%tor metodelor clasice nscrise n @ba%ale contabilitiiA.

2"!

0unt subliniate i%voarele legitimrii legale &i &tiinifice ale te/nicilor pe care le utili%ea% sunt luate n considerare metodele de audit modul de selectare &i administrare a procedurilor &i de ar/ivare a datelor periodicitatea sau caracterul obligatoriu al procesrii mediul socioeconomic de derulare &i evoluia profesiei de auditor. 7up cum se cunoa&te cel mai vec/i obiectiv de control a fost acela de verificare a autenticitii e!actitii preci%iei aritmetice a datelor inscripionate pe tbliele de lut ale antic/itii referitoae la populaie la terenurile agricole &i intravilane la culturi &i recolte v(n%ri-cumprri ncasri &i pli etc. au trecut c(teva mii de ani p(n c(nd au fost abandonate calculele &i evidenele aritmetice preluate de diversele dregtorii domnitoare> mai recent oameni instruii au fost invitai s participe la nt(lniri oficiale ale unor nalte personaliti ale conducerii de stat nu av(nd atribuii deliberative ci cu misiunea de a audia de%baterile de a ine seama de interveniile &i eventualele amendamente propuse precum &i de a redacta ulterior edictele actele legislativecadru private. $rincipalele obiective urmrite de auditori pentru definirea &i preci%area profesiei noi ce se prefigura la nivel social au fost structurate empiric n trei panele: "% recunoa&terea legal a profesiei de auditor> 2% promovarea te/nicilor statistice &i matematice iar mai recent &i cele de 6.3. ca fundamente de obiectivitate &i fiabilitate la elaborarea conclu%iilor &i formularea opiniilor> prescripiile autoritii suverane a statului aplicabile tuturor cetenilor &i care erau preci%ate drepturile &i ndatoririle publice sau

22#

3% nelegerea corect a responsabilitilor n misiunea de audit a raportrilor financiare ale auditorului pe de o parte iar pe de alt parte ale clientului. &rimul panel are ca moment de debut .rdonana lui Colbert adoptat la 23 martie 1K:3 &i durea% c/iar &i n %ilele noastre. 3imp de mai mult de trei sute de ani n care au fost elaborate norme de drept coduri comerciale legislaie financiar drept contabil n cea mai mare parte a rilor europene iar pe alte meridiane s-au de%voltat &i perfecionat cutumele financiare &i comerciale auditul a continuat o mi&care ascendent de la participarea &i pregtirea normelor de plus controlul respectrii acestora n general la controlul calitii actelor de v(n%are-cumprare a contractelor de credit documentelor de ncasri &i pli etc. ca acte "uridice. $restaia auditorului se menine ns la un perimetru restr(ns de informare limit(ndu-se la controlul veniturilor &i c/eltuielilor plata obligaiilor fa de stat &i creditoriHfurni%ori verificarea amnunit a nscrisurilor documentelor "ustificative efectelor comerciale tran%aciilor &i nregistrrilor contabile la modificri produse n valoarea activelor &i obligaiilor. $asul urmtor a fost marcat de participarea auditorilor de data aceasta ca profesioni&ti la elaborarea de reglementri privind raportarea financiar respectiv a drilor de seam a operatorilor economici asupra situaiei financiare a firmei la sf(r&it de an anali%area &i verificarea e!actitii acestora centrali%area &i valorificarea informaiei la nivel teritorial &i sectorial n timp &i n spaiu n concordan cu e!igenele mereu noi ale de%voltrii economice &i finanelor la nivel naional &i internaional. ,olosirea instrumentelor statistice precum &i a te/nicilor proprii statisticii matematice pentru simplificarea operaiunilor

22"

de constatare a e!actitii datelor &i posibile e!istene a erorilor se considerau ca fiind complet adecvate. $entru nelegerea faptului c auditul nu repre%int o alt form de control a fost necesar mai mult de "umtate de secol timp n care economia a evoluat de la libera concuren spre concentrarea capitalului de%voltarea pieelor de capital &i construirea marilor companii internaionale. 1 fost momentul introducerii ca proceduri de audit a testelor de control a sonda"ului &i e&antiona"ului statistic n scopul obinerii probelor de audit cu privire la eficiena: a* proiectrii sistemelor de contabilitate &i de control intern> b* organi%rii &i derulrii controlului intern pe durata derulrii e!eciiului. 7irectiva a 65-a a =niunii 8uropene a rsp(ndit n %ilele noastre n rile de cultur european e!presia @imagine fidelA> n rile de cultur anglo-sa!on e!presia @ true and fair vieDA a marcat mai mult o evoluie subtil dec(t o daptare ad-literam a obiectivismului de sorginte engle% la legislamentul continental. 'espectul fa de coninutul acestor e!presii ridicate la nivelul de principii a impus tuturor societilor comerciale mari sau mici indiferent de domeniul lor de activitate un efort continuu de structurare &i de control al sistemelor proprii de informare &i raportare financiar. 7ar n ultimele decenii au putut fi remarcate progrese considerabile n nelegerea &i promovarea principiilor enunate nivelul crescut al erorilor incoerenelor &i omisiunilor constate n situaiile financiare ale operatorilor economici au devenit o surs de preocupare permanent a utili%atorilor informaiilor financiare care reflectau cerinele din sistemele contabile. 9n ciuda evoluiei e!traordinare a aplicaiilor

222

te/nologice informaionale &i de comunicaii

performanele aplicrii

acestora n auditul financiar se manifestau mai mult cantitativ )e!pansine costuri durate* dec(t calitativ prin @standarde orientative reguli general acceptateA fundamentate pe rutin n comparaie cu obiectivele ba%ate pe raionament &i metod. En al doilea panel s-a cuprins ansamblul problemelor referitoare la moderarea utili%atorilor situaiilor financiare. 8ra perioada n care se e!primau repro&uri severe rapoartelor de audit ndeosebi n legtur cu folosirea te/nicilor statistice de evaulare &i control n locul controlului documentar total n care opinia auditorului era formulat pe ba%a e&antiona"ului &i apro!imrii prin metode statistico-matematice. 9n primele decenii ale secolului trecut economi&tii americani <erle &i 2eansau au introdus n anali%a firmei semnificaia preferinelor distincte ce puteau fi e!primate n trei categorii de parteneri: acionari manageri &i creanierii ntreprinderii. 1nali%a lor focali%at pe dinamica relaiilor dintre proprietari versus acionari &i management ducea la conclu%ia c prima categorie fiind rsp(ndit &i neput(nd s coordone%e direct activitatea firmei ncredina acest atribut managerilor. 6nteresele managementului puteau fi uneori divergente de cele ale acionarilor. 7e e!emplu interesele acionarilor pentru ma!imi%area valorii re%iduale a firmei puteau fi contradictorii cu cele ale managerilor care cereau s fie adoptate strategii de natur s favori%e%e consumul. 0e repro&au astfel de ca%uri auditorilor nu puteau fi sesi%ate. 7e altfel anterior cri%ei economice mondiale din anii 1K2K-1K33 nici o obligaie contabil nu e!ista n 0.=.1. practici contabile contastate inclusiv de ctre creanieri ntruc(t prin folosirea generali%at a te/nicilor statisticii ele

223

sau tolerate aveau ca efect c/iar mascarea situaiei reale inclusv la nivel sectorial. 7e e!emplu devenise o practic curent ca la inventariere s fie reevaluate unele active imobiliare &i s se nregistre%e ca profit diferena po%itiv de valoare. 1semenea tratamnete contabile nu erau observate de auditori ntruc(t n cel mai bun ca% nu fusese-r cuprinse n e&antionul nregistrrilorHconturilor ce trebuiau verificate. 7e altfe p(n n 1K33 n 0.=.1. nu e!ista un drept contabil nu e!ista o lege a companiei. 1uditorul se putea u&or rtci printre @practici general acceptateA. . alt dificultate cu care se confrunta auditorul &i care nu putea fi agreat de utili%atori era opiunea cu care contabilii puteau opera cu prile"ul unor evenimente deosebite precum: nc/iderea e!erciiului constituirea &i folosirea fondurilor de pensii &i prestaiile asimilate contabili%area leasingului etc. ntreprinderile dispuneau de dreptul de opiune pentru tran%acionarea contabili%area &i urmrirea anga"amentelor asumate fr o fundamentare economico-"uridic corespun%toare. 7in aceast cau% operaiuni identice puteau fi nregistrate n mod diferit de la o perioad la alta sau comparativ cu alte firme. Contabilitatea se situa cel puin ntr-un con de umbr iar auditul financiar se neca n normele de drept care reglementau contractul de audit> totodat aglomerat artificial cu metode &i proceduride e!aminare &i evaluare statistice se dovedea neputincios n sesi%area prompt a e!istenei erorii fraudei n&elciunii. Al treilea panel se referea la nelegerea de ctre utili%atori a responsabilitii administratorilor pentru producerea erorilor fraudelor falsurilor precum &i a rspunderiii auditorului pentru e!aminarea &i confirmarea prin opinie &i raport a situaiei financiare a firmei ca

224

eficacitate eficien solvabilitate lic/iditate. 0e depuneau serioase strduine pentru nelegerea corect obiectiv a reglementrilor care prevedeau @responsabilitatea conducerii pentru prevenirea &i detecia fraudelor &i erorilor prin intermediul implementrii &i operrii cu sisteme perfecionate de contabilitate &i control intern sau recunoa&teau c astfel de sisteme reduc dar nu elimin posibilitatea apariiei de fraude &i erori. 1uditul nu este &i nu poate fi fcut responsabil pentru prevenirea fraudelor & erorilor. 'esponsabilitile auditoului dup cum se poate observa nu sunt legate de gestiunea ntreprinderii care aparine administratorului garant ci au un alt sens de natur etic deontologic> ele provin din garania anticipat conferit auditorului prin recunoa&terea competenei sale profesionale a con&tiinei &i respectului acestuia fa de referenialul contabil reglementar. 2ai precis rspunderea auditorului se ba%ea% pe criterii calitative pe anticiparea unei activiti competente n conformitate cu a&teptrile clientului respectarea duratei acceptate a misiunii de audit prin folosirea unor metode adecvate de investigare &i mai ales pe totala sa independen. 9n ca%ul n care auditorul consider necesar folosirea unor proceduri sau te/nici necunoscute de client-cercetri ncruci&ate coresponden cu bncile furni%orii pentru confirmarea tran%aciilor a valorilor tran%acionate a rula"ului conturilor &i soldurilor acestora etc. sau a unor te/nici &i proceduri statistice auditorul are obligaia s-&i informe%e clientul su dup ca% s solicite spri"inul acestuia dac nt(mpin dificulti n derularea misiunii. 'esponsabilitatea auditorului nu poate fi dec(t limitat n ca% de abinere intenionat sau nu de a valorifica total sau parial informaiile financiare ce i s-au furni%at. 7e regul auditorul are obligaia ca la

225

nc/eierea misiunii de audit s pre%inte un raport la o dat precis iar fiecare apreciere sau conclu%ie s o argumente%e cu probe certe. =tili%atorul mai mult sau mai puin iniiat n te/nicile de audit trebuie averti%at n ca%ul n care devine evident nerespectarea termenului de pre%entare a raportului sau dac s-a modificat sensul ori coninutul conclu%iilor &i aprecierilor anterior e!primate de auditor. 8ste oportun ca utili%atorii s fie informai c folosirea n paralel n diferite proporii a te/nicilor tradiionale ale auditului cu cele ale statisticii matematice nu reflect o dorin subiectiv sau un capriciu al auditorilor. 9ns de%voltarea pieei financiare e!pansiunea marilor companii &i a tran%aciilor bursiere au fcut ca metodele tradiionale de e!aminare &i verificare a volumului e!trem de mare de documente "ustificative purttoare onorariilor. 9n aceast situaie care se datora unor motive totalmente de ordin financiar precum &i presiunii din ce n ce mai puternice a clienilor auditorii s-au v%ut obligai s foloseasc te/nici de e&antiona" statistic care au modificat procedurile dar totodat au mic&orat durata &i costurile auditului. 9n 0=1 &i 1nglia rile cu cea mai ndelungat e!perien n domeniul auditului financiar &i cea mai bogat bibliografie de profil auditorii au nceput s foloseasc te/nica sonda"ului statistic n "urul anului 1;KB. ,olosirea te/nicilor statistice n audit este menionat pentru prima dat n 1merica de Carpenter n anul 1K;-. 2ontgomerS n una din lucrrile sale care a fcut ncon"urul lumii intitulat @1uditing 3/eotS and $racticeA din anul 1K12 reia meniunea lui Carpenter &i o de informaii financiare s se dovedeasc a fi prea constisitoare &i de durat iar utili%area raportului de audit s refu%e plata

226

apreciea% ca fiind cea mai vec/e referin bibliografic referitoare la apariia &i i%voarele auditului financiar modern. 9n anii 3B ai secolului NN procesul de audit &i-a definit obiectivele responsabilitile &i te/nicile de detecie a fraudei precum &i modul de e!primare a opiniei> totdat a fost consfiinit folosirea te/nicilor statistice de audit care au dob(ndit recunoa&terea legal. 9n anul 1K33 n 0.=.1. la "udecarea ca%ului =ltramares 3rbunalul de 9nalt 6nstan a recunoscut ca av(nd valoare de prob "uridic &i nscrierea re%ultatelor acestuia n raportul de audit. 0ub presiunea cerinelor economice &i sociale ulterior @ de la obiectivul veri#icrii tuturor operaiilor patrimoniale i ale nregistrrii contabilea acestora& n scopul deteiei #raudei i erorii& auditul #inanciar a devenit o pro#esie care se bazeaz pe ndelungate i variate studii n contabilitate i domeniile adiacente& care cunoate i #olosete te'nicile sonda*ului statistic n scopul e"primrii unor opinii n concordan cu veridicitatea in#ormaiilor7datelor nscrise n situaiile #inanciare6. 7esigur toate acestea nu printr-o simpl formalitate nt(mpltor acceptat de utili%atorii situaiilor finanicare tribunale &i de societi n ansamblul lor. 1st%i preocuparea auditorilor pentru detecia erorilor fraudelor &i n&elciunilor repre%int un segment semnificativ al procedurilor de audit care se adaug la modul de cunoa&tere nelegere &i promovare a principiilor &i standardelor contabile la organi%area &i derularea controlului intern la acurateea reflectat n conturile contabile nscrise n situaia po%iiei financiare &i n cea a performanelor ntreprinderii cu stabilirea corect a re%ultatelor. 7up anul 1K33 n 0.=.1. @NeD 7ealA a devenit un simbol care cu @0ecurities 1ctA )?egea valorilor mobiliare* &i @0ecurities 8!c/ange 1ctA din anul 1K3# )?egea operaiilor de burs* au cosnsfiinit intervenia

227

autoritilor guvernamentale &i legislative n activitatea ntreprinderilor &i statornicirea principiului potrivit cruia informaia financiar a dob(ndit caracterul de materie de reglementar federal spre deosebire de trecut c(nd aceste competene se aflau la nivelul statelor sau nici c/iar aici. $roblema esenial a auditului n noile condiii nu mai consta n opiunea folosirii te/nicilor statistice ci a volumului de dateHinformaiice trebuie e!aminateHtestate pentru a putea valida raionamentul contabil &i calitatea contabilitii a asigura un nivel raional al riscurilor un grad admisibil al erorii stabilirea unor conclu%ii ec/ilibrate &i acceptarea acestora de ctre manageri. 8valuarea calitii situaiilor financiare a mi&crii elementelor de bilan a realitii coninutului notei contabile corectitudinii balanelor &i celorlalte situaii financiare ncrctura informaional a acestora erau stabilite corespun%tor cuno&tiinelor &i e!perienei auditorului. 8ste o form de audit n care e&antiona"ul statistic )stabilirea anticipat a nivelului semnificaiei diferitelor conturi tran%acii operaiun etc.* se afla pe plan secundar primordial fiind inspiraia. @0e prea potrivit aprecierilor unui contemporan c auditorii vor s evite folosirea setului de probe &tiinific fundamentate ale te/nicilor statistice cu scopul afirmrii lor ca e!peri &i promotori ai dreptului la raionamentul profesionalA. .piunile au fost ns clarificate de 6nstitutul 1merican al 8!perilor Contabili 1utori%ai 16C$1 n perioada 1K3K-1K+1 o dat cu elaborarea &i publicarea primelor 2# de standarde de audit financiar )601* oper continuat p(n n 1K:2 cu actuala colecie de standarde permanent actuali%ate.

22

0arcina elaborrii standardelor de audit financiar &i-a asumat-o @3/e 6nternaioanl ,ederaion of 1ccountantsA )6,1C* n scopul de @a favori%a de%voltarea &i cre&terea unei profesii contabile care s fie n msur s ofere servicii uniforme &i de nalt calitate n interes publicA precum este denumit misiunea 6,1C n propriile documente. 9ncep(nd cu anul 1K:3 auditorii din 0.=.1. &i ulterior cei din alte pri ale lumii care folosesc ca referenial contabil standarde privind contabilitatea fnanciar elaborate &i promulgate de @Comitetul de 0tandarde Contabile ,inanciare 3/e ,inancial 1ccounting 0andards <oards ),1<0*A ca organism independent al profesiei contabile. 1ceste standarde sunt cunoscute sub denumirea de @4enerallS 1ccepted 1ccounting $riniplesA =0 411$. 0e nelege de aici c at(t standardele contabile c(t &i cele de audit financiar nu sunt e!presii cu valoare de putere legislativ dar se dovedesc n fapt a avea o mai mare putere dec(t legea. Cadrul general de organi%are &i funcionare a activitii de audit financiar n 'om(nia cuprinde n pre%ent o seam de reglementri dintre care menionm: ?egea societilor comerciale nr. 31H1KK1 republicat n 2onitorul .ficial al 'om(niei nr. 33H1KK;> ?egea Contabilitii nr. ;2H1KK1 republicat n 2onitorul .ficial al 'om(niei nr.-2KH2-.5666.2BB2 n temeiul art. 666 din .rdonana 4uvernului nr. -1H2BB1 pentru modificarea &i completarea ?egii Contabilitii d(ndu se articolelor o nou numerotare> ?egea nr. 1;- din 2 decembrie1KKK privind aprobarea .rdonanei 4uvernului nr. ;-H1KK; pentru modificarea &i completarea .rdonanei 4uvernului nr.-+H1KK# pentru organi%area activitii de e!perti%

22!

contabil &i a contabililor autori%ai publicat n 2onitorul .ficial al 'om(niei nr.+K2 din - decembrie 1KKK> .rdinul ministrului finanelor publice nr. K# din 2B februarie 2BB1 pentru aprobarea 'eglementrilor contabile armoni%ate cu 7irectiva a 65-a a Comunitilor 8conomice 8uropene nr. ;-H-3+HC88 &i cu 0tandardele 6nternaionale de Contabilitate> C8CC1' Iotr(rea Consiliului 0uperior al Corpului 8!perilor Contabili &i Contabililor 1utori%ai din 'om(nia pentru 1probarea 7eclaraiei de $rincipiu &i a Normelor naionale de audit &i de servicii cone!e nr. KKH2# din 2: ianuarie 1KKK publicat n 2onitorul .ficial al 'om(niei nr. :+ din 23 februarie 1KKK> .rdinul ministrului finanelor publice nr. 3B- din 2- februarie 2BB2 pentru aprobarea 'eglementrilor contabile simplificate )622* armoni%ate cu directivele europene> .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+ din # iunie 1KKK privind activitatea de audit financiar procedurilor> Iotr(rea 4uvernului 'om(niei nr. +K1 din 2- iulie 2BBB pentru 1probarea 'egulamentului de organi%are &i funcionare a Camerei 1uditorilor ,inanciari din 'om(nia &i 'egulamentului de organi%are &i funcionare a Camerei 1uditorilor ,inanciari din 'om(nia ane!at> Norme naionale de audit C8CC1' 1KK+> 1udit financiar 2BB Camera 1uditorilor ,inanciari din 'om(nia <ucure&ti 8d. 8conomic 2BBB. completat prin .rdinul ministrului finanelor publice nr. 112BH2BBB pentru aprobarea normelor regulilor &i

23#

</./</ +aportul dintre controlul intern :propriu; #i auditul financiar 1 conta"il

Controlul intern propriu al agentului economic este organi%at sub forma controlului financiar preventiv controlului financiar de gestiune &i a controlului ierar/ic. 1cest control indic ansamblul dispo%itivelor utili%ate n cadrul agentului economic pentru a obine o perfect stp(nire a funcionrii sale. Controlul intern )propriu* este control dependent de conducerea agentului economic &i se e!ecut de personalul acesteia cu atribuii n subordonare administrativ pe nivele ierar/ice prev%ute de lege &i concreti%ate prin regulament de organi%are &i funcionare. 8lementul fundamental al controlului intern l constituie sistemul contabil modul n care rspunde mai bine nevoilor conducerii agentului economic. 0istemul contabil are un ansamblu de formulare proceduri &i mi"loace materiale utili%ate pentru prelucrarea datelor referitoare la operaiunile unui agent economic. 0istemul contabil produce o informare asupra operaiunilor agentului economic alctuit din documente rapoartele acestuia &i pentru diferitele grupuri interesate )acionari creditori autoriti publice* s preci%e%e eficiena operaiilor respective. 7ocumentele financiare &i diferite rapoarte detaliate care le nsoesc sunt manifestri ale sistemului contabil. 1ceste documente &i rapoarte constituie mi"loc de comunicare ntre cei care au nevoie de informaii asupra activitii unui agent economic. 9n acela&i timp ele se pre%int ca o simulare a acestei activiti reali%at n cadrul sistemului contabil. 6at de ce o problem esenial privind orice sistem contabil este de a &ti n ce msur acesta corespunde e!act nevoilor conducerii iar controlul intern constituie instrument eficient la dispo%iia conducerii pentru ac/itarea responsabilitilor ce-i revin.

23"

1uditul financiar-contabil este control de atestare sau certificare a documentelor &i evidenelor a sistemului contabil. $entru auditori mbuntirea continuu a sistemului de control intern )propriu* aduce un a"utor clienilor &i permite reducerea activitilor de audit ntruc(t are ca efect cre&terea calitii documentelor &i evidenelor contabile. 7in punctul de vedere al auditului sistemul de control propriu reduce lucrrile de rutin verificrile mecanice asupra e!actitii totali%rilor contabile &i implic raionamentul &i "udecata accentuarea e!amenului de ansamblu anali%a evaluarea &i sonda"ul statistic. 9n condiiile e!istenei controlului intern auditul procedea% la un studiu aprofundat &i la o apreciere a acestuia pentru a opina asupra gradului de ncredere pe care poate s l acorde &i n consecin pentru a determina importana testelor la care se limitea% procedurile de audit. Controlul intern5 - cuprinde ansamblul metodelor coordonate adoptate n interiorul agentului economic pentru protecia bunurilor sale asigurarea preci%iei &i gradului de ncredere n documentele contabile promovarea operaiilor eficiente aplicarea deci%iilor conducerii> - este un factor esenial pentru eficiena conducerii agentului economic> - este un mi"loc prin care coordonarea poate ndeplini mai bine responsabilitatea sa de a furni%a informaii suficiente &i e!acte asupra situaiei financiare &i produciei pentru nevoia oricrei persoane interesate precum acionarii &i creditorii. =n bun sistem de control intern )propriu* cuprinde cel puin trei caracteristici:

232

- un plan de organi%are care prevede o separare a diferitelor funcii apropiate &i a responsabilitilor corespun%toare> - un sistem de proceduri autori%ate &i nregistrri bine adaptate pentru a furni%a un control contabil re%onabil asupra activelor anaga"amentelor produciei &i sarcinilor> - metode solide &i ncercate care s fie urmate pentru ndeplinirea diferitelor sarcini &i funcii de fiecare serviciu prev%ut n organi%area agentului economic. . alocare convenabil de rsponsabiliti ntre departamente sau persoane &efi &i independena organic a acestor departamente sau persoane este esenial pentru a obine un bun plan de organi%are general. 9n principiu nici o persoan )sau departament* nu trebuie s aib responsabilitate complet pentru gestiunea de ansamblu a fa%elor unei tran%acii &i pe c(t posibil divi%area responsabilitilor trebuie s disting operaiile de gestiune de conservare &i contabile. . astfel de mprire a responsabilitilor unit cu eficiena speciali%rii face posibil controlul reciproc care conduce la o mai mare preci%ie fr s antrene%e n acela&i timp dublarea sau risipa de efort. 2etoda cea mai bun pentru a menine &i de%volta calitile sistemului de control intern constau n desemnarea unei persoane av(nd calificarea necesar n materie de contabilitate de sisteme administrative &i de audit &i care s-&i asume responsabilitatea de auditor intern. Controlul intern )propriu* &i controlul intern de certificare &i atestare respectiv auditul intern este una din preocuprile conducerii care se gse&te ntruc(tva ndeprtat de funcionarea cotidian a acestuia )controlul intern propriu &i de atestar*. 7e aceea slbiciunile )lipsurile* controlului intern )propriu &i de atestare* relevate de auditorul

233

indpendent )auditul e!tern* n cursul interveniei sale sunt de un interes considerabil pentru conducere. Ri mai importante sun recomandrile auditorului independent )e!tern* pentru a remedia situaiile pe care le constat. 1stfel de recomandri ofer oportunitatea esenial pentru auditor de a aduce un serviciu mai direct agentului economic n opo%iie ntr-o anumit msur cu terii crora le este necesar informaia cuprins n documentele financiar-contabile. Auditul intern 1uditul intern corespunde controlului de atestare efectuat de personalul care aparine agentului economic. 1uditul intern sau controlul intern de atestare sau certificare a documentelor financiar-contabile nu se confrunt cu noiunea de control intern propriu al agentului economic sub forma controlului financiar preventiv &i de gestiune care indic anasamblul dspo%itivelor utili%ate n cadrul agentului economic pentru a obine o perfect stp(nire a funcionrii sale. 1uditul intern este o activitate independent de apreciere pentru conducerea unui agent economic prin e!aminarea operaiilor contabile financiare &i altele privind ansamblul serviciilor. 8ste un control de natur managerial care operea% prin msurarea &i aprecierea calitii altor aciuni de control. 1uditul intern evaluea% sarcinile este un control de conformitate a nregistrrilor contabile rapoartelor elementelor de activ capitalurilor &i re%ultatelor. 1ctivitile tipice de audit intern n materie de verificare de active include decontrile de cas &i ncasrile n tran%it confirmarea contului de debitori &i clieni compararea cantitilor din inventare astfel cum re%ult din documentele primare de inventariere cu cantitile efective a&a cum se pre%int fi%ic e!amenul polielor de angrenare descoperirea

234

riscurilor &i compararea diferitelor documente contabile relativ de elemente de activ cu ma&inile ec/ipamente sau alte elemente efective utili%ate. 1uditul intern are ca obiective n primul r(nd verificarea &i apoi evaluarea sau estimarea verificare. 5erificrile posterioare asupra documentelor contabile &i rapoartelor sugerea% c o activitate mult mai util const n descoperirea &i cercetarea remediilor tuturor slbiciunilor constatate n maniera n care au fost pregtite documentele &i rapoartele. 8stimarea are ca principal obiectiv evaluarea procedurilor contabile. 9n final evaluarea controlului intern determin dac sistemul contabil este bine adaptat pentru: - a furni%a o informaie precis &i operativ> - a asigura protecia resurselor agentului economic contra pierderilor datorate furtului deteriorrilor sau negli"enelor> - a asigura un control asupra tuturor segmentelor operaionale de e!ploatare. 1uditul intern se concentrea% asupra detectrii aspectelor de e!ploatare sau risip ineficacitate sau costuri e!cesive ce pot fi reduse de introducere a metodelor noi sau de control operaional. 7ac munca de concepie conine puine erori calitatea muncii de control este ameliorat. ?ocul auditorului intern n organi%area agentului economic este determinat at(t de autoritate &i responsabilitate c(t &i de independen. 1uditul intern constituie de preferin o responsabilitate funcional dec(t una operaional. 7atorit acestui fapt auditul intern nu e!ercit o autoritate direct asupra altor persoane ale agentului economic.8l aprecierea critic logic a activitii de

235

controlea% lucrrile. 1uditul intern are libertatea de a trece n revist &i de a aprecia politicile planurile procedurile &i nregistrrile dar aprecierile sale nu scutesc n nici o form alte persoane din cadrul agentului economic de responsabilitile ce le sunt ncredinate. 1uditul intern este n interiorul unui agent economic o activitate independent de apreciere a controlului operaiunilor n serviciul managementului. 8ste un control a crei funcie este de a evalua eficacitatea altor forme de control. .biectul auditului intern este de a asigura membrii consiliului de administraie n e!ercitarea eficien a responsabilitilor lor n furni%area anali%elor aprecierilor recomandrilor &i comentariilor pertinente privind activitile e!aminate. 1uditorul intern este n legtur cu toate fa%ele de activitate a agentului economic de care este interesat conducerea. 1ceasta presupune s se porneasc de la aspectele contabile &i financiare &i s se a"ung la o deplin nelegere a operaiunilor e!aminate. $entru a se a"unge la acest obiectiv final se parcurg urmtoarele activiti: - e!aminarea &i aprecierea controlului contabil financiar &i operaional &i promovarea unui control eficient la un cost redus> - verificarea conformitii cu politicile planurilor &i procedurilor stabilite> - verificarea e!actitii informaiilor utili%ate de conducere> evaluarea calitii aciunii la punerea n e!ecuie a responsabilitilor fi!ate> - recomandarea mbuntirilor operaionale. 1uditul financiar repre%int activitatea de e!aminare n vederea e!primrii de ctre auditorii financiari a unei opinii asupra situaiilor financiare n conformitate cu standardele de audit armoni%ate cu
236

standardele internaionale de audit &i adoptate de Camera 1uditorilor ,inanciari din 'om(nia denumit n continuare Camera. 1uditorul financiar este persoana fi%ic sau persoana "uridic ce dob(nde&te aceast calitate n condiiile pre%entei ordonane de urgen. 1uditorii financiari persoane fi%ice sau persoane "uridice care au dob(ndit aceast calitate &i sunt membri ai Camerei 1uditorilor ,inanciari din 'om(nia n e!ercitarea independent a profesiei pot desf&ura: a* activitatea de audit financiar> b* activitatea de audit intern> c* activiti de consultan financiar-contabil &i fiscal> d* activiti de asigurare a managementului financiar-contabil> e* activiti de pregtire profesional de specialitate n domeniu> f* activiti de e!perti% contabil> g* activiti de evaluare> /* activiti de reorgani%are "udiciar &i lic/idare. $ersoanele fi%ice &i "uridice care au calitatea de auditor financiar pot practica activitile economico-financiare prev%ute mai sus cu respectarea reglementrilor specifice fiecreia dintre activitile respective dup ca% &i a principiului independenei. 1uditorii financiari n e!ercitarea independent a profesiei trebuie s fie liberi &i percepui a fi liberi de orice constr(ngere care ar putea aduce atingere principiilor de independen obiectivitate &i integritate profesional.

</2/ Camera Auditorilor %financiari din +om9nia

237

Camera Auditorilor %inanciari din +om9nia continuare Camera persoan "uridic autonom

denumit n

este organi%aia

profesional de utilitate public fr scop lucrativ din care fac parte auditorii financiari care au dob(ndit aceast calitate n condiiile prev%ute de .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+H1KKK privind activitatea de audit financiar republicat cu modificrile ulterioare. Camera organi%ea% coordonea% &i autori%ea% n numele statului desf&urarea activitii de audit financiar n 'om(nia asigur(nd e!ercitarea independent a profesiei de auditor financiar potrivit legii &i pre%entului regulament. 1uditorii financiari membri ai Camerei aleg potrivit legii organele de conducere ale acesteia care i repre%int n faa autoritilor publice precum &i n raporturile cu persoane fi%ice &i "uridice din ar &i din strintate. 1uditul financiar repre%int activitatea de e!aminare n vederea e!primrii de ctre auditorii financiari a unei opinii asupra situaiilor financiare n conformitate cu 0tandardele internaionale de audit financiar ale ,ederaiei 6nternaionale a Contabililor )6,1C* adoptate integral de Camer. 1uditorul financiar este persoana fi%ic sau persoana "uridic ce dob(nde&te aceast calitate n condiiile prev%ute n .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+H1KKK republicat. 1uditorii financiari persoane fi%ice sau persoane "uridice care au dob(ndit aceast calitate &i sunt membri ai Camerei n e!ercitarea independent a profesiei pot desf&ura n ba%a art. 3 din .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+H1KKK republicat: a* activitatea de audit financiar> b* activitatea de audit intern>

23

c* activiti de consultan financiar-contabil &i fiscal> d* activiti de asigurare a managementului financiar-contabil> e* activiti de pregtire profesional de specialitate n domeniu> f* activiti de e!perti% contabil> g* activiti de evaluare> /* activiti de reorgani%are "udiciar &i lic/idare. $ersoanele fi%ice &i "uridice care au calitatea de auditor financiar pot practica activitile economico-financiare prev%ute cu respectarea reglementrilor specifice fiecreia dintre activitile respective dup ca% &i a principiului independenei.

</2/./ Organizarea #i func!ionarea Camerei

Camera n numele statului organi%ea% coordonea% &i autori%ea% desf&urarea activitii de audit financiar n 'om(nia. 9n acest scop n ba%a prevederilor art. + alin. )3* din .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+H1KKK republicat Camera are urmtoarele atri"u!ii5 a* elaborarea reglementrilor privind: a1* 'egulamentul de organi%are &i funcionare a Camerei care va cuprinde n principal prevederi referitoare la: - organele de conducere ale Camerei &i modul de desemnare a acestora> - atribuiile &i rspunderile Camerei> - regulile de atribuire &i retragere a calitii de auditor financiar> - cerinele privind asigurarea pentru riscul profesional n e!ercitarea activitii de audit financiar> - abaterile sanciunile &i procedurile disciplinare>

23!

a2* Codul privind conduita etic &i profesional n domeniul auditului financiar> a3* 0tandardele de audit financiar> a#* $rograma analitic pentru e!amenul n vederea accesului la profesia de auditor financiar> a+* Normele privind controlul calitii auditului financiar> a-* Normele privind pregtirea profesional continu a auditorilor financiari> a:* Normele minimale de audit financiar> a;* 0tandardele de audit intern> aK* Normele de audit intern n conformitate cu standardele internaionale n domeniu> a1B* Normele privind perioada de pregtire practic profesional a stagiarilor n activitatea de audit financiar. 'eglementrile prev%ute la lit. a2*-a1B* se aprob prin /otr(ri ale Consiliului Camerei> b* elaborarea &i aprobarea regulilor &i procedurilor pentru aplicarea legii n limitele &i competenele stabilite prin aceasta> c* atribuirea calitii de auditor financiar &i emiterea de autori%aii pentru e!ercitarea independent a acestei profesii> d* organi%area &i urmrirea programului de pregtire continu a auditorilor financiari> e* controlul calitii activitii de audit financiar> f* promovarea actuali%rii legislaiei prin instituiile abilitate precum &i a normelor de audit financiar n concordan cu reglementrile instituiilor profesionale europene &i internaionale> g* elaborarea &i urmrirea aplicrii normelor interne privind activitatea Camerei>

24#

/* retragerea temporar sau definitiv a dreptului de e!ercitare independent a profesiei de auditor financiar n condiiile prev%ute de pre%entul regulament> i* repre%entarea profesiei de auditor financiar din 'om(nia n instituiile &i organi%aiile profesionale europene &i internaionale. .rgani%area &i funcionarea Camerei sunt asigurate potrivit legii &i pre%entului regulament de ctre organele alese care au funcie repre%entativ de conducere deci%ie &i control. 1plicarea /otr(rilor organelor de conducere alese ale Camerei se reali%ea% de ctre aparatul e!ecutiv al acesteia. Camera i are sediul n municipiul %ucureti& %d. 8ibertii nr. 9:& et. 5& sectorul 5. Camera poate nfiina repre%entane n ar &i n strintate. .rganele alese cu rol repre%entativ de conducere deci%ie &i control ale Camerei sunt: Consiliul Camerei &i <iroul permanent al Consiliului Camerei. 2embrii Consiliului Camerei sunt ale&i de Conferina ordinar a Camerei put(nd ndeplini cel mult dou mandate. Consiliul alege dintre membrii si <iroul permanent respectiv persoanele care ndeplinesc funciile de conducere n cadrul acestuia regulament. Conferina ordinar a Camerei alege n acelea&i condiii &i pe aceea&i durat a mandatului Comisia de auditori statutari &i Comisia de apel ale Camerei. $otrivit art. : din .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+H1KKK republicat membrii Consiliului Camerei care n perioada mandatului devin potrivit legii incompatibili cu aceast calitate sunt obligai s prev%ute de pre%entul

24"

solicite suspendarea lor din funcia pe care o dein n Consiliul Camerei pe durata incompatibilitii. Conferina Camerei denumit n continuare Con#erina& este organul de conducere al Camerei &i poate fi ordinar &i e!traordinar. Conferina ordinar a Camerei se ntrune&te o dat pe an la convocarea Consiliului Camerei n cel mult # luni de la nc/eierea e!erciiului financiar precedent. Conferin!a ordinar a Camerei are ca principale atri"u!ii : a* de%baterea raportului anual de activitate a Consiliului Camerei> b* de%baterea aprobarea sau modificarea situaiilor financiare anuale ale Camerei> c* de%baterea &i aprobarea raportului Comisiei de auditori statutari asupra gestiunii financiare a Consiliului Camerei> d* aprobarea e!ecuiei bugetului de venituri &i c/eltuieli pentru e!erciiul financiar nc/eiat> e* aprobarea proiectului bugetului de venituri &i c/eltuieli aferent e!erciiului financiar urmtor> f* aprobarea normelor de repre%entare la Conferin> g* alegerea &i revocarea membrilor Consiliului Camerei> /* alegerea &i revocarea membrilor Comisiei de auditori statutari> i* alegerea &i revocarea membrilor Comisiei de apel> "* stabilirea obiectivelor strategice ale Camerei> C* aprobarea programului de activiti al Consiliului Camerei pe anul n curs> l* aprobarea constituirii reorgani%rii sau desfiinrii repre%entanelor din ar &i din strintate ale Camerei>

242

m* aprobarea modificrilor &i completrilor la 'egulamentul de organi%are &i funcionare a Camerei. Conferina ordinar a Camerei poate ndeplini &i alte atribuii potrivit legii. $entru validitatea deliberrilor Conferinei ordinare este necesar pre%ena ma"oritii simple a membrilor cu drept de vot iar /otr(rile trebuie s fie adoptate cu votul ma"oritii simple a celor pre%eni. 9n ca%ul nendeplinirii condiiilor Conferina ntrunit la a doua convocare poate s /otrasc asupra problemelor de pe ordinea de %i oricare ar fi numrul membrilor pre%eni cu ma"oritate simpl de voturi. 2embrii Camerei cu drept de vot sunt auditorii financiari care &iau ndeplinit toate obligaiile ctre Camer la termenele stabilite prin /otr(rile acesteia. Conferina e!traordinar a Camerei poate fi convocat de <iroul permanent sau la cererea a cel puin dou treimi din numrul membrilor Consiliului Camerei ori a unei cincimi din numrul membrilor Camerei cu drept de vot care adresea% cererea 0ecretariatului general specific(nd n aceasta problemele propuse s fie de%btute n cadrul Conferinei e!traordinare. $entru validitatea deliberrilor Conferinei e!traordinare este necesar: a* la prima convocare pre%ena membrilor repre%ent(nd dou treimi din numrul de voturi iar /otr(rile trebuie s fie luate cu votul unui numr de membri care s repre%inte cel puin "umtate plus unu din numrul de voturi valabil e!primate> b* la a doua convocare pre%ena membrilor repre%ent(nd "umtate din numrul de voturi iar /otr(rile trebuie s fie luate cu votul

243

unui numr de membri care s repre%inte cel puin "umtate plus unu din numrul de voturi valabil e!primate. Conferin!a e traordinar poate adopta @otr9ri 4n ceea ce pri0e#te5 a* modificarea &i completarea 'egulamentului de organi%are &i funcionare a Camerei> b* sc/imbarea sediului social> c* orice alt /otr(re pentru care este necesar aprobarea Conferinei e!traordinare a Camerei. Convocarea Conferinei se face cu cel puin 3B de %ile nainte de data ntrunirii. 1nunul privind convocarea se public n cel puin dou cotidiene de circulaie naional &i cuprinde locul data de desf&urare precum &i ordinea de %i a Conferinei. ?a anunarea Conferinei se stabilesc locul %iua &i ora desf&urrii acesteia. 9n cadrul aceluia&i anun se stabilesc locul %iua &i ora pentru desf&urarea Conferinei la a doua convocare n ca% de nentrunire a cvorumului statutar pentru desf&urarea acesteia la prima convocare. ,iecare membru persoan fi%ic al Camerei are dreptul la un singur vot la Conferin. 2embrii Camerei pot fi repre%entai n Conferin de ali membri n ba%a unei procuri speciale autentificat de un notar public. $rocurile se depun n original la 0ecretariatul general nainte de data la care are loc Conferina fc(ndu-se meniune despre aceasta n procesul-verbal. =n membru nu poate repre%enta mai mult de + persoane. 2embrii

244

Consiliului Camerei sau persoanele din aparatul e!ecutiv al acesteia nu pot repre%enta ali auditori financiari. Conferina se desc/ide de pre&edintele Consiliului Camerei sau de nlocuitorul desemnat de acesta. 7up constatarea ndeplinirii cerinelor legale pentru desf&urarea Conferinei de ctre pre&edinte &i secretarii desemnai de acesta se trece la de%baterea subiectelor nscrise pe ordinea de %i. Iotr(rile Conferinei se adopt prin vot desc/is. 5otul secret este obligatoriu pentru alegerea &i revocarea membrilor Consiliului Camerei ai Comisiei de auditori statutari &i ai Comisiei de apel. $rin procesul-verbal semnat de pre&edintele &i de secretarii lucrrilor Conferinei se constat ndeplinirea formalitilor referitoare la convocare data &i locul de desf&urare a Conferinei numrul membrilor pre%eni numrul de voturi valabil e!primate de%baterile n re%umat /otr(rile luate iar la cererea membrilor declaraiile fcute de ace&tia n cadrul &edinei. $entru a fi opo%abile terilor /otr(rile Conferinei sau sinte%ele acestora dup ca% se public n 2onitorul .ficial al 'om(niei $artea 6. 2embrii Consiliului Camerei sunt ale&i n cadrul Conferinei ordinare pentru o perioad de + ani conform procedurilor prev%ute n pre%entul regulament. Consiliul Camerei are n componena sa 1+ membri. $rimul Consiliu al Camerei se compune din - membri ale&i de prima Conferin ordinar a Camerei &i cei K membri ai comitetului provi%oriu. .rice membru al Camerei cu e!cepia persoanelor "uridice poate fi ales ca membru al Consiliului Camerei cu condiia ca:

245

a* s fi respectat procedura de depunere a candidaturii prev%ut de pre%entul regulament> b* la data depunerii candidaturii sale s aib capacitate deplin de e!erciiu> c* mpotriva sa s nu se fi /otr(t anterior sanciunea e!cluderii din Camer> d* n ultimii + ani anteriori datei depunerii candidaturii sale s nu se fi /otr(t de ctre Camer vreo sanciune disciplinar mpotriva sa> e* s nu dein o funcie eligibil ntr-un alt organism profesional. Candidaturile se depun la 0ecretariatul general n termenul &i conform modelului publicat n cel puin dou cotidiene de larg circulaie. Consiliul Camerei poate cere unui candidat s dea declaraii pe care le consider necesare privind respectarea condiiilor de eligibilitate menionate mai sus. Consiliul Camerei poate respinge candidatura oricrei persoane care refu% s fac asemenea declaraii sau care face o declaraie fals ori incorect. 9n ca%ul n care un candidat a fost ales membru al Consiliului Camerei &i una sau mai multe dintre declaraiile sale au fost false sau incorecte iar candidatul respectiv nu ar fi fost ales n ca%ul n care declaraiile respective ar fi fost conforme cu realitatea Consiliul Camerei declar alegerea acelui membru ca fiind nul. .rice asemenea declaraie nu trebuie s afecte%e validitatea alegerii oricrui alt candidat ca membru al Consiliului Camerei. Candidaii trebuie s respecte condiiile de eligibilitate prev%ute n pre%entul regulament. 1legerea se face prin vot secret iar re%ultatul se anun n Conferin.

246

5otarea se efectuea% pe ba%a unui buletin de vot n forma aprobat de Consiliul Camerei. <uletinul de vot trebuie s conin numele fiecrui candidat. ,iecare membru al Camerei poate vota dintre candidaii propu&i un numr care s nu dep&easc numrul locurilor eligibile. Con#erina urmtoarele atribuii: a* primirea buletinelor de vot &i distribuirea acestora ctre auditorii financiari cu drept de vot> b* numrarea voturilor e!primate &i stabilirea voturilor valabile &i a celor nule> c* stabilirea candidailor care au fost ale&i> d* elaborarea unui raport scris ctre Conferin cu privire la re%ultatele votrii> e* predarea buletinelor de vot 0ecretariatului general al Camerei n vederea sigilrii &i pstrrii acestora pe o perioad egal cu mandatul Consiliului Camerei> f* alte atribuii stabilite de Conferin. 0unt declarai ale&i candidaii care au ntrunit numrul cel mai mare de voturi. 9n ca% de egalitate candidaii aflai n aceast situaie sunt supu&i din nou votului Conferinei urm(nd a fi declarat ales candidatul care a ntrunit numrul cel mai mare de voturi. ?a prima &edin membrii Consiliului Camerei aleg din r(ndul lor prin vot secret un pre&edinte un prim-vicepre&edinte &i + vicepre&edini ale cror mandate se nc/eie ca &i n ca%ul celorlali membri ai Consiliului la data urmtoarelor alegeri desf&urate n cadrul Conferinei dac ntre timp nu le ncetea% calitatea de membru al Consiliului Camerei. .rice loc vacant de pre&edinte prim-vicepre&edinte sau de alege Comisia de votare care ndeplinete

247

vicepre&edinte trebuie ocupat n aceea&i manier la urmtoarea &edin a Consiliului Camerei. Redina precum &i apariia unui loc vacant trebuie anunate tuturor membrilor Consiliului Camerei. .rice loc vacant de membru al Consiliului Camerei va fi ocupat de urmtorul candidat n ordinea descresctoare a numrului de voturi ntrunit la Conferin conform raportului Comisiei de votare cu respectarea condiiilor de eligibilitate prev%ute n pre%entul capitol. .rice membru al Consiliului Camerei poate comunica n scris 0ecretariatului general intenia sa cu privire la retragerea din Consiliul Camerei iar de la data demisiei locul su devine vacant. 9n ca%ul suspendrii unui membru al Consiliului Camerei se procedea% conform prevederilor legii cu meniunea c mandatul noului membru are statut interimar p(n la ncetarea suspendrii membrului titular. Consiliul Camerei nu poate funciona n condiiile n care s-a vacanat o treime din numrul locurilor prev%ute n pre%entul regulament. Calitatea de mem"ru al Consiliului Camerei 4nceteaz 4n una dintre urmtoarele situa!ii5 a* pierderea calitii de membru al Camerei> b* pierderea capacitii de e!erciiu &i inter%icerea e!ercitrii n condiiile legii a unor drepturi acestea fiind incompatibile cu calitatea de membru al Consiliului Camerei> c* aplicarea de ctre Camer a unei sanciuni disciplinare rmase definitiv mpotriva sa> d* neparticiparea la # &edine consecutive ale Consiliului Camerei fr o aprobare n acest sens>

24

e* demisia din funcie. Consiliul Camerei se ntrune&te lunar &i ori de c(te ori se consider necesar la cererea pre&edintelui sau cel puin a unei treimi din numrul membrilor si. Convocarea &edinelor se face prin 0ecretariatul general. ?a prima &edin a Consiliului Camerei care se desf&oar dup Conferina n care au loc alegerile acesta trebuie s aprobe regulamentul privind organi%area &i funcionarea Consiliului Camerei. 9n absena pre&edintelui sau a prim-vicepre&edintelui &edinele sunt conduse de un vicepre&edinte al Consiliului Camerei desemnat de pre&edinte sau de <iroul permanent. Redinele Consiliului Camerei nu pot avea loc dec(t n pre%ena ma"oritii simple a membrilor si. Iotr(rile Consiliului Camerei sunt adoptate cu ma"oritatea simpl a voturilor membrilor pre%eni. ,iecare membru al Consiliului Camerei are dreptul la un singur vot iar n ca%ul egalitii voturilor votul pre&edintelui de &edin determin re%ultatul votului final. 0ecretariatul general pstrea% procesele-verbale ale tuturor &edinelor ntr-un registru special ntocmit n acest scop. $roceseleverbale trebuie semnate de toi membrii Consiliului Camerei n &edina imediat urmtoare celei la care se refer. Consiliul Camerei coordonea% conduce &i controlea% activitatea Camerei. Consiliul Camerei are urmtoarele atri"u!ii5 a* asigur ducerea la ndeplinire a /otr(rilor conferinelor Camerei>

24!

b*

asigur

condiiile

pentru

administrarea

&i

gestionarea

patrimoniului Camerei potrivit legii> c* stabile&te strategia &i avi%ea% proiectul bugetului de venituri &i c/eltuieli al Camerei> d* pre%int spre aprobare Conferinei raportul de activitate pe perioada anterioar situaiile financiare &i proiectul programului de activitate al Camerei> e* aprob 'egulamentul intern de organi%are &i funcionare a <iroului permanent> f* aprob organigrama &i politica de personal ale Camerei> g* aprob normele privind desf&urarea activitii curente a aparatului e!ecutiv al Camerei> /* stabile&te anual indemni%aiile membrilor Consiliului Camerei ai <iroului permanent al Consiliului Camerei ai Comisiei de auditori statutari &i ai Comisiei de apel> i* ndepline&te orice alte atribuii prev%ute de lege de pre%entul regulament &i de /otr(rile Conferinei. 9n e!ercitarea atribuiilor Consiliul Camerei emite /otr(ri. $re&edintele ales de Consiliul Camerei este pre&edintele Camerei al Consiliului &i <iroului permanent. $re&edintele pre%idea% lucrrile Conferinei Consiliului &i <iroului permanent ale Camerei. $re&edintele sau nlocuitorul de drept al acestuia repre%int Camera n raporturile cu tere persoane cu autoritile publice precum &i cu organi%aiile naionale profesionale din alte ri &i organismele internaionale ale profesiei contabile apr(nd prestigiul &i independena profesional a membrilor Camerei. $re&edintele n e!ercitarea atribuiilor sale semnea% /otr(rile Consiliului Camerei &i ale <iroului permanent al acestuia.

25#

9n e!ercitarea atribuiilor sale pre&edintele emite ordine. <iroul permanent al Consiliului Camerei denumit n continuare %iroul permanent are n componena sa: pre&edintele primvicepre&edintele &i cei + vicepre&edini ai Consiliului Camerei. <iroul permanent se ntrune&te cel puin o dat pe lun &i ori de c(te ori este necesar. Biroul permanent e ercit urmtoarele atri"u!ii5 a* elaborea% bugetul de venituri &i c/eltuieli anual pe care l naintea% spre de%batere &i aprobare Consiliului Camerei nu mai t(r%iu de data de 1+ decembrie a fiecrui an anterior anului la care se refer bugetul respectiv> b* supraveg/ea% lunar e!ecuia bugetului de venituri &i c/eltuieli al Camerei> c* e!aminea% &i propune spre aprobare Consiliului Camerei programul de activitate al Camerei> d* aprob programele de activitate ale departamentelor e!ecutive> e* aprob programul deplasrilor n strintate> f* nume&te sancionea% &i revoc secretarul general &efii departamentelor Camerei &i alte persoane cu funcii de conducere din aparatul e!ecutiv al Camerei> g* aprob organigrama aparatului e!ecutiv al Camerei &i salari%area pentru fiecare funcie prev%ut n aceasta> /* monitori%ea% 'egistrul auditorilor financiari> i* aprob documentele emise de Camer supuse publicrii. <iroul permanent e!ercit &i alte atribuii stabilite de Conferina &i de Consiliul Camerei. 9n e!ercitarea atribuiilor sale <iroul permanent emite deci%ii.

25"

Comisia de auditori statutari a Camerei are urmtoarele atri"u!ii5 a* efectuea% auditul situaiilor financiare ale Camerei> b* ntocme&te raportul anual de audit precum &i alte rapoarte solicitate de Consiliul Camerei &i le pre%int Conferinei spre de%batere &i aprobare> c* particip la &edinele Consiliului Camerei fr drept de vot. Comisia de auditori statutari este alctuit din 3 persoane alese dintre membrii Camerei. 2andatul comisiei de auditori statutari este de + ani &i poate fi rennoit o singur dat. =rmtoarele categorii de persoane nu pot ndeplini mandatul de auditor statutar al Camerei: a* membrii Consiliului Camerei sau personalul e!ecutiv al Camerei> b* asociaii anga"aii rudele sau afinii p(n la gradul al 65-lea ai persoanelor prev%ute la lit. a*. Comisia de apel este compus din + membri: 3 auditori financiari activi membri ai Camerei ale&i de Conferin &i care nu fac parte din alte organe de conducere ale Camerei un repre%entant al 2inisterului ,inanelor $ublice &i un repre%entant al 2inisterului Fustiiei. 2embrii Comisiei de apel aleg dintre ei un pre&edinte care este auditor financiar activ. 2andatul Comisiei de apel este de + ani &i poate fi rennoit o singur dat.

252

Aparatul e ecuti0 al Camerei este format din5 1. secretarul general> <. departamentele e!ecutive dup cum urmea%: a* 7epartamentul de nvm(nt &i admitere> b* 7epartamentul de servicii pentru membri> c* 7epartamentul de monitori%are &i competen profesional> d* 7epartamentul de conduit &i disciplin profesional> e* 7epartamentul de servicii generale> f* 7epartamentul de relaii internaionale. 0ecretarul general coordonea% conduce &i controlea% activitatea departamentelor e!ecutive ale Camerei. $entru ndeplinirea atribuiilor sale secretarul general are n subordine un compartiment propriu a crui structur se stabile&te prin organigrama Camerei. 0ecretarul general al Camerei este numit de <iroul permanent. Secretarul general are6 4n principal6 urmtoarele atri"u!ii5 a* pre%int <iroului permanent al Consiliului Camerei proiectul programului de activitate al Camerei> b* propune spre avi%are <iroului permanent anga"area personalului e!ecutiv potrivit organigramei Camerei> c* asigur punerea n aplicare a deci%iilor <iroului permanent cu privire la e!ecuia bugetului de venituri &i c/eltuieli al Camerei> d* propune <iroului permanent ordinea de %i a &edinelor acestuia &i ale Consiliului Camerei asigur(nd elaborarea &i pre%entarea documentelor care fac obiectul &edinelor respective> e* alte atribuii stabilite de Consiliul Camerei &i <iroul permanent.

253

Compartimentul de lucru al secretarului general asigur n principal urmtoarele: a* serviciile de secretariat pentru lucrrile Conferinei Consiliului Camerei &i <iroului permanent> b* serviciile "uridice pentru activitile proprii ale Camerei> c* serviciile de relaii publice &i protocol> d* alte servicii stabilite de Consiliul Camerei &i <iroul permanent. 7epartamentul de nvm(nt &i admitere are n principal urmtoarele atribuii: a* organi%area &i desf&urarea testului de verificare a cuno&tinelor n domeniul financiar-contabil pentru accesul la stagiu &i a e!amenului de aptitudini profesionale pentru atribuirea calitii de auditor financiar> b* elaborarea normelor privind admiterea la stagiu a persoanelor care au promovat testul de verificare a cuno&tinelor n domeniul financiar-contabil pentru accesul la stagiu> c* monitori%area auditorilor financiari activi care ndrum pregtirea practic a stagiarilor n activitatea de audit financiar> d* ntocmirea documentaiei privind atribuirea calitii de auditor financiar &i de membru al Camerei> e* stabilirea cerinelor de pregtire profesional continu &i organi%area acestor activiti> f* elaborarea normelor privind pregtirea profesional continu a auditorilor financiari &i a programului de pregtire a stagiarilor n audit financiar> g* asigurarea conformitii cu normele ,ederaiei 6nternaionale a Contabililor )6,1C* &i cu alte norme internaionale n materie de pregtire profesional>

254

/* alte atribuii stabilite de <iroul permanent. =epartamentul de ser0icii pentru mem"ri are n principal urmtoarele atri"u!ii: a* ntocmirea actuali%area &i publicarea 'egistrului auditorilor financiari> b* actuali%area &i publicarea ediiilor revi%uite ale normelor profesionale privind activitatea de audit financiar> c* organi%area activitii de documentare &i informare> d* asigurarea asistenei profesionale pentru membrii Camerei> e* aplicarea reglementrilor privind asigurarea pentru riscul profesional al membrilor Camerei> f* alte atribuii stabilite de <iroul permanent. =epartamentul de monitorizare #i competen! profesional are n principal atri"u!ii privind respectarea de ctre membri a normelor Camerei care se refer la: a* 0tandardele de audit financiar> b* Codul privind conduita etic &i profesional n domeniul auditului financiar> c* Normele minimale de audit financiar> d* Normele privind pregtirea profesional continu a auditorilor financiari> e* $rocedurile de control al calitii auditului financiar> f* 0tandardele de audit intern> g* Normele de audit intern> /* alte norme de reglementare a profesiei. 7epartamentul de monitori%are &i competen profesional asigur implementarea sistemului de control al calitii activitii

255

desf&urate de membrii Camerei precum &i investigarea aspectelor referitoare la conduita profesional a membrilor. 9n ca%ul unor constatri privind nclcarea normelor Camerei 7epartamentul de monitori%are &i competen profesional sesi%ea% 7epartamentul de conduit &i disciplin profesional. <iroul permanent poate stabili &i alte atribuii pentru 7epartamentul de monitori%are &i competen profesional. 7epartamentul de conduit &i disciplin profesional anali%ea% ca%urile de abatere disciplinar la sesi%area 7epartamentului de monitori%are &i competen profesional. Competenele &i activitatea 7epartamentului de conduit &i disciplin profesional sunt cele prev%ute la cap. N66. <iroul permanent poate stabili &i alte atribuii pentru 7epartamentul de conduit &i disciplin profesional. =epartamentul de ser0icii generale are6 4n principal6 urmtoarele atri"u!ii5 a* elaborarea bugetului de venituri &i c/eltuieli al Camerei pe care l pre%int spre de%batere &i avi%are Consiliului Camerei n vederea aprobrii de ctre Conferin> b* conducerea &i organi%area activitii financiar-contabile &i de e!ecuie bugetar proprie> c* urmrirea ncasrii coti%aiilor ta!elor &i a altor venituri ale Camerei> d* asigurarea serviciilor administrative &i de gestionare a patrimoniului Camerei> e* asigurarea serviciilor de te/nologie informatic> f* alte atribuii stabilite de <iroul permanent.

256

=epartamentul de rela!ii interna!ionale are urmtoarele atri"u!ii5

n principal

a* asigur cunoa&terea sistemati%area precum &i pre%entarea Consiliului Camerei &i <iroului permanent a materialelor referitoare la organismele internaionale ale profesiei contabile &i la organi%aiile profesionale de profil din alte ri> b* asigur reali%area msurilor necesare n vederea aderrii Camerei la organismele profesionale internaionale de profil> c* asigur colaborarea &i cooperarea cu instituiile din alte ri care activea% n domeniul auditului financiar> d* asigur participarea repre%entanilor Camerei la aciuni de colaborare profesional cu organisme internaionale &i instituii de profil din alte ri> e* alte activiti stabilite de <iroul permanent al Consiliului Camerei.

</2/2/ $eniturile Camerei

Camera &i asigur veniturile necesare pentru efectuarea c/eltuielilor de organi%are &i funcionare din urmtoarele surse: 6. coti%aii: 1. coti%aiile fi!e anuale datorate de auditorii financiari membri ai Camerei: a* persoane fi%ice active> b* persoane fi%ice nonactive> c* persoane "uridice> 2. coti%aii variabile anuale datorate de auditorii financiari membri ai Camerei persoane fi%ice active &i persoane "uridice calculate procentual asupra cifrei de afaceri reali%ate din activitatea de audit financiar audit

257

intern &i a altor venituri reali%ate din e!ercitarea profesiei de auditor financiar> 66. tarife: 1. tarif pentru: a* nscrierea la testul de verificare a cuno&tinelor n domeniul financiar-contabil pentru accesul la stagiu> b* nscrierea la e!amenul de aptitudini profesionale n vederea atribuirii calitii de auditor financiar> c* monitori%area activitii stagiarilor n activitatea de audit financiar> 2. tarif pentru atribuirea calitii de membru al Camerei &i nscrierea n 'egistrul auditorilor financiari datorat de: a* auditorii financiari persoane fi%ice> b* auditorii financiari persoane "uridice> 666. ncasri din v(n%area publicaiilor proprii> 65. donaii sponsori%ri &i alte venituri potrivit dispo%iiilor legale n vigoare. Cuantumul &i nivelurile coti%aiilor tarifelor &i ale altor venituri ale Camerei se stabilesc periodic prin /otr(ri ale Consiliului Camerei potrivit pre%entului regulament. Iotr(rile Consiliului Camerei se public n 2onitorul .ficial al 'om(niei $artea 6. 1uditorii financiari membri ai Camerei sunt obligai s plteasc coti%aiile &i tarifele datorate ctre Camer n condiiile prev%ute prin /otr(rile Consiliului Camerei neac/itarea sumelor datorate aferente unei perioade de un an de activitate atrg(nd retragerea calitii de membru al Camerei &i inter%icerea dreptului de e!ercitare a profesiei.

25

</2/2/ 7repturile &i obligaiile membrilor Camerei

Candidaii admi&i la e!amenul de aptitudini profesionale completea% o cerere &i pre%int documentul care atest ac/itarea tarifului de atribuire a calitii de membru al Camerei &i nscrierea n 'egistrul auditorilor financiari inclusiv ca%ierul "udiciar potrivit legii. Cererile sunt anali%ate de 7epartamentul de nvm(nt &i admitere conform condiiilor prev%ute de lege &i de pre%entul regulament. 7up ndeplinirea condiiilor sus menionate 7epartamentul de nvm(nt &i admitere propune Consiliului Camerei luarea unei deci%ii privind: a* acordarea calitii de membru al Camerei &i nscrierea n 'egistrul auditorilor financiari> b* respingerea cererii. 9n ca%ul aprobrii cererii Camera eliberea% certificatul carnetul &i parafa de membru al Camerei. 9n situaia n care cererea nu este aprobat 7epartamentul de nvm(nt &i admitere comunic n scris solicitantului deci%ia Camerei &i i restituie acestuia "umtate din ta!a de nscriere. 7up aprobarea cererii solicitantul semnea% un anga"ament prin care se oblig ca dup ce este nscris ca membru al Camerei &i at(t timp c(t este membru s respecte dispo%iiile legii ale pre%entului regulament &i ale normelor interne &i s nu u%e%e de titlul profesional de auditor financiar sau de alt titulatur care ar putea sugera vreo asociere cu Camera dup retragerea calitii de membru al Camerei. $ersoanele "uridice naintea% 7epartamentului de nvm(nt &i admitere urmtoarele documente: a* o cerere semnat de repre%entantul legal al persoanei "uridice>

25!

b* dovada ac/itrii tarifului de acordare a calitii de membru al Camerei &i nscriere n 'egistrul auditorilor financiari> c* copii legali%ate de pe documentele care atest ndeplinirea condiiilor prev%ute anterior> 9n ca%ul aprobrii cererii Camera eliberea% autori%aia de funcionare a persoanei "uridice ca membru al Camerei. $ersoanele cu calificarea profesional obinut n alt stat naintea% 7epartamentului de nvm(nt &i admitere formularul de solicitare a calitii de membru &i actele doveditoare prev%ute de lege &i de pre%entul regulament. $entru persoanele fi%ice cu calificarea profesional obinut n alt stat se pre%int urmtoarele acte: a* copie legali%at a certificatuluiHdiplomei sau a altor acte oficiale care atest pregtirea superioar financiar-contabil obinut n alt stat> b* scrisoare de recomandare de la organismul profesional autori%at al crui membru este cu preci%area e!pres a calitii de membru pe care o deine la data emiterii scrisorii> c* scrisoare de confirmare din partea organismului profesional c acesta este recunoscut de ,ederaia 6nternaional a Contabililor &i c a asimilat Codul de etic emis de aceasta. $entru persoanele "uridice autori%ate potrivit prevederilor altui stat se pre%int urmtoarele acte: a* copie legali%at a autori%aiei eliberate de un organism profesional autori%at din ara respectiv care atest c societatea de audit financiar solicitant este membr a acestuia> b* scrisoare de confirmare din partea organismului profesional c acesta este recunoscut de ,ederaia 6nternaional a Contabililor &i c a asimilat Codul de etic emis de aceasta.

26#

7ocumentele trebuie s fie nsoite de traducerea n limba rom(n legali%at la un notar public din 'om(nia. $e ba%a actelor depuse data depunerii documentelor corespun%toare. Condiiile &i celelalte dispo%iii referitoare la modul de organi%are &i desf&urare a interviului-test cu solicitanii n cau% modul de stabilire a re%ultatelor obinute procedura de contestare a evalurii Comisiei de e!aminare &i alte dispo%iii n materie vor fi stabilite prin /otr(re a Consiliului Camerei. 1uditorii financiari persoane fi%ice membri ai Camerei au dreptul conferit de prevederile art. # din .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+H1KKK republicat de e!ercitare independent a profesiei n care ace&tia trebuie s fie liberi &i percepui a fi liberi de orice constr(ngere care ar putea aduce atingere principiilor de independen obiectivitate &i integritate profesional. 2embrii Camerei persoane fi%ice pot folosi n e!ercitarea profesiei titlul profesional de auditor financiar @1,L. 2embrii Camerei persoane fi%ice au dreptul s aleag &i s fie ale&i n organele de conducere cu rol repre%entativ de deci%ie &i control ale Camerei. 2embrii ale&i au dreptul la un vot n &edinele organelor de conducere cu rol repre%entativ de deci%ie &i control ale Camerei. Mem"rii Camerei persoane fi%ice n e!ercitarea independent a profesiei aplic &i respect5 a* 0tandardele internaionale de audit financiar adoptate integral de Camer Normele minimale de audit financiar 0tandardele de audit 7epartamentul de nvm(nt &i admitere trebuie s notifice solicitantului n termen de 3B de %ile de la dac acestea sunt sau nu sunt

26"

intern &i Normele de audit intern precum &i alte norme profesionale elaborate de Camer> b* Codul privind conduita etic &i profesional n domeniul auditului financiar &i Normele privind pregtirea profesional continu a auditorilor financiari emise de Camer> c* $rocedurile de control al calitii activitii de audit financiar emise de Camer> d* Normele referitoare la obligaiile financiare privitoare la coti%aii &i tarife elaborate de Camer> e* Normele privind asigurarea pentru riscul profesional elaborate de Camer. ?imita sumei asigurate pentru riscul profesional se stabile&te n funcie de rspunderea patrimonial a auditorului financiar conform contractului de audit nc/eiat cu clientul. 2embrii Camerei persoane fi%ice sunt obligai s transmit n termen de 3B de %ile notificri n legtur cu: a* sc/imbarea numelui situaie n care persoana n cau% va solicita n scris eliberarea unui nou carnet &i certificat de auditor financiar membru al Camerei> b* sc/imbarea adresei ori a adresei de coresponden> c* orice modificare privind statutul de anga"at autori%at> d* orice alte date care se refer la calitatea de membru al Camerei. . dat cu notificarea naintat Camerei vor fi depuse &i actele n copie legali%at care dovedesc solicitarea fcut dup ca%. asociat sau administrator al unei societi de audit financiar ori de persoan fi%ic

262

2embrii Camerei persoane fi%ice sunt obligai s notifice Camerei n termen de p(n la + %ile producerea unor evenimente n activitatea acestora dup cum urmea%: a* aplicarea unor sanciuni disciplinare auditorului financiar persoan fi%ic de ctre o autoritate legal sau un alt organism profesional al crui membru este persoana n cau%> b* orice condamnare definitiv pronunat de instana competent> c* e!istena unei /otr(ri "udectore&ti definitive &i irevocabile prin care i se inter%ice auditorului financiar e!ercitarea funciei de administrator al unei societi comerciale sau n general e!ercitarea de funcii care privesc gestiunea ori conducerea unei societi comerciale> d* orice alte informaii pentru evaluarea reputaiei profesionale &i etice a auditorului financiar. $ersoanele "uridice membre ale Camerei au dreptul conferit de lege de a e!ercita independent profesia de auditor financiar. 0ocietile de audit financiar pot folosi n e!ercitarea profesiei titlul profesional de auditor financiar @1,L. 9n faa organelor alese cu rol repre%entativ de conducere deci%ie &i control problemele interesele precum &i propunerile persoanelor "uridice sunt susinute de ctre asociaii acionarii sau administratorii acestor societi care sunt membri ai Camerei &i care au drepturile prev%ute de lege &i de pre%entul regulament. Mem"rii Camerei persoane "uridice n e!ercitarea independent a profesiei aplic #i respect5 a* 0tandardele internaionale de audit financiar adoptate integral de Camer Normele minimale de audit financiar 0tandardele de audit menion(nd toate informaiile corespun%toare

263

intern Normele de audit intern precum &i alte norme profesionale elaborate de Camer> b* Codul privind conduita etic &i profesional n domeniul auditului financiar &i Normele privind pregtirea profesional continu a auditorilor financiari emise de Camer> c* $rocedurile de control al calitii auditului financiar emise de Camer> d* Normele referitoare la obligaiile financiare privitoare la coti%aii &i tarife elaborate de Camer> e* Normele privind asigurarea pentru riscul profesional elaborate de Camer. ?imita sumei asigurate pentru riscul profesional se stabile&te n funcie de rspunderea patrimonial a auditorului financiar conform contractului de audit nc/eiat cu clientul. 2embrii Camerei persoane "uridice sunt obligai s notifice Camerei n termen de 3B de %ile n legtur cu: a* sc/imbarea denumirii sub care este nregistrat persoana "uridic> modificarea denumirii trebuie s fie nsoit de cererea de solicitare a unei noi autori%aii> b* sc/imbarea sediului social ori a adresei de coresponden> c* desc/iderea sau nc/iderea unei filiale sau a unei subuniti> d* orice modificare privind statutul anga"ailor acionarilor sau administratorilor societii de audit financiar> e* orice alte date care se refer la calitatea de membru al Camerei. . dat cu notificarea naintat Camerei vor fi depuse &i actele n copie legali%at care dovedesc solicitarea fcut dup ca%. 2embrii Camerei persoane "uridice sunt obligai s transmit n termen de + %ile notificri n legtur cu: asociailor

264

a* demisia sau demiterea unui administrator ori retragerea e!cluderea sau decesul unui acionar ori asociat al societii de audit financiar> b* aplicarea unor sanciuni disciplinare societii de audit financiar ori luarea de msuri mpotriva acesteia de ctre o autoritate sau un alt organism profesional al crui membru este persoana "uridic n cau%> c* orice condamnare definitiv pronunat de instanele competente din ar &i din strintate mpotriva repre%entantului legal al societii de audit financiar> d* e!istena unei /otr(ri "udectore&ti definitive &i irevocabile prin care i se inter%ice repre%entantului legal al societii de audit financiar e!ercitarea funciei de administrator sau e!ercitarea de funcii care privesc gestiunea ori conducerea unei societi> e* orice modificri survenite n coninutul informaiilor furni%ate anterior Camerei> f* numirea unui lic/idator de ctre autoritatea competent. 1uditorii financiari membri ai Camerei persoane fi%ice sau "uridice care doresc s renune la calitatea de membru al Camerei notific acest lucru Consiliului Camerei. Notificarea se face n scris &i se transmite cu preavi% de 1+ %ile lucrtoare. Consiliul Camerei poate /otr am(narea ncetrii calitii de membru &i implicit a radierii persoanei respective din 'egistrul auditorilor financiari n urmtoarele situaii: a* e!istena unor datorii ale auditorului financiar fa de Camer> b* e!istena unor msuri sancionatorii disciplinare mpotriva auditorului financiar aflate n curs de soluionare potrivit legii. Calitatea de mem"ru al Camerei se retrage n una dintre urmtoarele situaii:

265

a* pierderea calitii de auditor financiar> b* neac/itarea coti%aiilor &i a altor obligaii anuale la termenele stabilite de Consiliul Camerei> c* aplicarea sanciunii de e!cludere din Camer prin /otr(re rmas definitiv> d* reorgani%area persoanei "uridice legale. .rice auditor financiar care a renunat sau cruia i s-a retras calitatea de membru al Camerei poate solicita redob(ndirea acesteia respect(nd condiiile prev%ute de lege &i de pre%entul regulament referitoare la procedura de atribuire a calitii de membru al Camerei. n condiiile prevederilor

</2/ Conduita etic #i profesional 4n domeniul auditului financiar

Corespun%tor preci%rilor Codului de etic profesional

@$rofesioni&tii contabili &i membrii cabinetelor lor au obligaia de a identifica &i evalua circumstanele &i relaiile care pot crea ameninri la adresa independenei &i de asemenea de a lua msuri corespun%toare pentru eliminarea sau reducerea lor la un nivel acceptabil prin aplicarea msurilor de prevedere corespun%toareA. 6ndependena este potenial ameninat cau%e determinate de: - interesul propriu> - slbirea autocontrolului> - renunri la propriile convingeri> - manifestri de familiarism>

266

- aciuni de intimidare> 9n r(ndul acestor legturi se menionea%: a* deinerea unui interes financiar direct n raporturile cu clientul> b* deinerea unui interes financiar indirect semnificativ n raporturile cu clientul> c* garantrarea mprumuturilor contractate de client administrator sau acionarul principal al societii-client> d* deinerea unui interes financiar la o societate n participaie cu un client sau un salariat al clientului> e* deinerea unui interes financiar la o ntreprindere non-client dar care a stabilit cu clientul relaii de investitor sau de entitate deinut. Independen!a este definit de Codul profesional6 ca fiind5 a* ndependena raionamentului pro#esional starea de spirit care permite formarea unei opinii fr s fie afectat de influene ce compromit contabil b* s raionamentul acione%e profesional cu integritate permi(ndu-6 obiectivitate )n profesionistului &i pruden se

profesional. ndependena comportamentului aparen* caracteri%ea% prin evitarea faptelor &i mpre"urrilor care pot fi at(t de semnificative nc(t o ter persoan logic &i informat care deine toate informaiile relevante &i care aplic toate msurile de protecie necesare ar a"unge la conclu%ia normal potrivit creia integritatea obiectivitatea &i prudena profesional ale unui auditor sau societate de audit financiar au fost compromise. 'eglementrile actuale de%volt aceste definiii directe la ctivitatea de audit cu urmtoarele preci%ri: prin aplicaii

267

ndependena - este n interesul publicului &i prin urmare cerut de Codul etic ca auditorii sau membrii ec/ipelor de audit ale societilor de profil s fie independeni de clienii misiunilor de audit. 9n scopul evitrii oricrui ec/ivoc misiunea de audit financiar este definit ca fiind: un contract ai crei termeni asigur clientului : - un nivel ridicat al convingerii auditorului sau a profesionostului contabil c obiectivul controla corespunde n toate privinele cu criteriile considerate adecvate> - un nivel moderat al convingerii profesionostului contabil c obiectivul contractat este credibil n toate condiiile date.

</2/./ ,orme pri0ind atri"uirea #i retragerea calit!ii de auditor financiar

7in punct de vedere al dreptului de e!ercitare a profesiei Camera are potrivit legii ca membri auditori financiari persoane fi%ice care pot fi: a* auditori financiari persoane fi%ice active> b* auditori financiari persoane fi%ice nonactive. 1uditorii financiari membri ai Camerei vor fi nscri&i n 'egistrul auditorilor financiari n ba%a declaraiei pe propria rspundere n una dintre cele dou seciuni: a* auditori financiari activi> sau b* auditori financiari nonactivi. 1uditorul financiar nonactiv nu are dreptul s e!ercite profesia de auditor financiar activ c(t timp se afl n situaiile de incompatibilitate prev%ute de lege &i de normele Camerei.

26

0c/imbarea calitii declarate de auditor financiar activ sau nonactiv se va comunica n scris Camerei de ctre persoana n cau% n termen de 1+ %ile de la modificarea situaiei e!istente anterior. $entru atribuirea calitii de auditor financiar potrivit art. 11 din .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+H1KKK republicat candidaii trebuie s ndeplineasc cumulativ urmtoarele condiii: A/ &ersoanele fizice5 a* s fie liceniate ale unei faculti cu profil economic &i s aib o vec/ime n activitatea financiar-contabil de minimum # ani sau s aib calitatea de e!pert contabil respectiv de contabil autori%at cu studii superioare economice> b* s fi promovat testul de verificare a cuno&tinelor n domeniul financiar-contabil pentru accesul la stagiu> c* s fi satisfcut pe parcursul stagiului cerinele Codului privind conduita etic &i profesional n domeniul auditului financiar> d* s fi efectuat un stagiu practic de 3 ani n activitatea de audit financiar sub ndrumarea unui auditor financiar activ stagiul put(nd ncepe numai dup ndeplinirea cumulativ a condiiilor prev%ute la lit. a* &i b* de mai sus> e* s fi promovat e!amenul de aptitudini profesionale potrivit legii> B/ &ersoanele 7uridice: a* persoanele fi%ice care efectuea% auditul financiar al situaiilor financiare n numele societilor de audit financiar trebuie s ndeplineasc condiiile prev%ute la lit. 1 de mai sus sau cele prev%ute la art. 12 din .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+H1KKK republicat>

26!

b* ma"oritatea drepturilor de vot trebuie deinut direct sau indirect de persoane fi%ice active ori de societi de audit financiar care satisfac condiiile prev%ute la lit. 1> c* ma"oritatea membrilor consiliului de administraie al unei societi de audit financiar trebuie s fie persoane fi%ice active sau societi de audit financiar care ndeplinesc condiiile prev%ute la lit. 1. Camera la cerere poate atribui calitatea &i dreptul de e!ercitare a profesiei de auditor financiar &i persoanelor care ndeplinesc potrivit art. 12 din .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+H1KKK republicat cumulativ urmtoarele condiii: A/ &ersoanele fizice tre"uie5 a* s posede o calificare profesional n audit financiar sau n profesii asimilate acestuia atribuit de alt stat n acord cu reglementrile specifice din acel stat> b* s fi fost pentru cel puin 3 ani auditor financiar independent sau anga"atul asociatul acionarul unei societi ori al unui grup de societi care are n obiectul de activitate auditul financiar> c* s satisfac cerinele Codului de etic profesional al ,ederaiei 6nternaionale a Contabililor )6,1C*> d* s fac dovada c posed cuno&tinele cerute de statul rom(n necesare pentru desf&urarea activitii de audit financiar n 'om(nia. <. 1. $ersoanele "uridice care au dob(ndit calitatea de auditor financiar ntr-un stat strin sau care fac parte dintr-un grup de societi n care ma"oritatea acionarilor sauH&i a anga"ailor deine calitatea de auditor financiar n statul respectiv &i care sunt membri ai Camerei. 2. ?a cererea persoanelor "uridice n cau% depus la Camer se vor pre%enta actele &i documentele "ustificative potrivit legii.

27#

C. 1tribuirea calitii de membru al Camerei &i acordarea dreptului de e!ercitare a profesiei de auditor financiar persoanelor care ndeplinesc cumulativ condiiile prev%ute n pre%entul articol se vor face potrivit normelor elaborate de Consiliul Camerei. 1uditorii financiari &i pierd aceast calitate n una dintre urmtoarele situaii: a* e!ercit profesia de auditor financiar fr a fi membru al Camerei> b* nu solicit atribuirea calitii de membru al Camerei n termen de un an de la data la care a fost declarat admis n urma susinerii e!amenului de aptitudini profesionale sau de la data publicrii n 2onitorul .ficial al 'om(niei $artea 6 a /otr(rii cu privire la acordarea calitii de auditor financiar persoanelor care au dob(ndit aceast calitate potrivit prevederilor altui stat dup ca%. Stagiarii 4n acti0itatea de audit financiar 0unt n nelesul art. 1B din .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+H1KKK republicat stagiari 4n acti0itatea de audit financiar persoanele fizice care 4ndeplinesc cumulati0 urmtoarele condi!ii : a* sunt liceniate ale unei faculti cu profil economic &i au o vec/ime n activitatea financiar-contabil de minimum # ani sau au calitatea de e!pert contabil respectiv de contabil autori%at cu studii superioare economice> b* au promovat testul de verificare a cuno&tinelor n domeniul financiar-contabil pentru accesul la stagiu> c* au satisfcut pe parcursul stagiului cerinele Codului privind conduita etic &i profesional n domeniul auditului financiar.

27"

Camera stabile&te normele pentru desf&urarea programului de pregtire a stagiarilor n activitatea de audit financiar care constau n: a* condiiile de acces &i admitere la stagiu> b* durata organi%area &i desf&urarea stagiului> c* atribuiile ndrumtorilor de stagiu> d* modul de completare a Caietului de practic n activitatea de audit financiar> e* alte obligaii ale stagiarului stabilite prin /otr(re a Consiliului Camerei. 0tagiarii n activitatea de audit financiar vor efectua potrivit prevederilor art. 1B alin. )3* din .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+H1KKK republicat programul de pregtire practic prin participarea la activitatea de audit financiar n cadrul cabinetelor individuale sau societilor de profil cu forme legale de ncadrare sau fr remuneraie potrivit normelor elaborate de Camer.

</2/2/ ( ercitarea independent a profesiei de auditor financiar

1uditorul financiar poate s &i e!ercite independent profesia numai dac ndepline&te cumulativ urmtoarele condi!ii5 a* are calitatea de auditor financiar> b* este membru al Camerei persoan activ> c* ndepline&te condiiile stabilite de pre%entul regulament. $rofesia de auditor financiar se e!ercit av(nd la ba%: a* contractul de audit financiar nc/eiat cu clientul> b* rapoartele de audit financiar> c* vi%a anual respectiv autori%aia pentru e!ercitarea profesiei.
272

1uditorii financiari membri activi ai Camerei n e!ercitarea independent a profesiei trebuie s fie liberi &i percepui a fi liberi de orice constr(ngere care ar putea aduce atingere principiilor de independen obiectivitate &i integritate profesional. 1uditorii financiari activi membri ai Camerei nu pot s &i e!ercite profesia de auditor financiar la o entitate economic dac sunt anga"ai ai acesteia ori dac au relaii care conduc la situaii de incompatibilitate sau conflict de interese. $rin incompatibilitate sau conflict de interese se neleg toate situaiile care pot aduce atingere cerinei fundamentale de independen n e!ercitarea profesiei de auditor financiar activ. 1uditorii financiari activi membri ai Camerei nu pot desf&ura activiti de audit financiar &i audit intern care pre"udicia% sau care pot pre"udicia integritatea obiectivitatea independena ori reputaia profesional astfel cum acestea sunt definite n Codul privind conduita etic &i profesional n domeniul auditului financiar sau al auditului intern. 7ac pe durata e!ercitrii profesiei auditorul financiar activ nu mai ndepline&te condiiile pentru e!ercitarea acesteia auditorul financiar activ are obligaia s renune imediat la ndeplinirea contractului &i s notifice clientului asupra motivului renunrii la contract. 7in .rdonana de urgen a 4uvernului nr. :+H1KKK republicat n ca%ul n care Camera ia cuno&tin de situaia n care un auditor financiar activ n timpul e!ercitrii profesiei nu a ndeplinit cerinele profesionale conform normelor de audit &i Codului privind conduita etic &i profesional n domeniul auditului financiar aceasta va sesi%a autoritatea statului competent asupra acestor deficiene &i va lua msuri disciplinare mpotriva auditorului financiar respectiv. 9n situaia n care autoritatea de stat sesi%at solicit efectuarea unui al doilea audit

273

financiar entitatea economic va lua msurile necesare pentru a se conforma n cel mai scurt timp dar nluntrul unui termen ce nu va dep&i - luni de la data primirii de ctre entitatea economic a comunicrii scrise. 1uditorii financiari activi membri ai Camerei au obligaia ca n e!ercitarea profesiei s coopere%e cu Camera &i s se asigure c toate persoanele n asociere cu ace&tia cooperea% cu Camera n activitatea de monitori%are n aplicarea legii normelor &i pre%entului regulament. 1uditorii financiari activi membri ai Camerei au obligaia s conduc evidena corect a activitii lor &i s pre%inte Camerei toate datele &i informaiile necesare pentru a permite acesteia s desf&oare n mod eficient procesul de monitori%are. 2onitori%area activitii auditorilor financiari activi membri ai Camerei se organi%ea% &i se desf&oar potrivit Normelor privind procedurile de control al calitii auditului financiar emise de Camer potrivit crora: a* auditorii financiari activi membri ai Camerei au obligaia de a ntocmi &i de a pre%enta acesteia p(n la data de 31 martie a anului urmtor raportul anual asupra activitii pentru anul e!pirat> b* auditorii financiari membri ai Camerei persoane fi%ice active sau persoane "uridice care sunt anga"ai administratori sau acionari ai unei firme de audit financiar &i nu efectuea% aceast activitate n nume propriu vor transmite Camerei o declaraie n care vor specifica aceast situaie> c* nedepunerea raportului &i a declaraiei la termenul stabilit constituie abatere disciplinar &i se sancionea% potrivit pre%entului regulament.

274

7epartamentul de monitori%are &i competen profesional al Camerei va organi%a inspecii asupra realitii &i legalitii informaiilor cuprinse n rapoartele naintate Camerei de ctre auditorii financiari activi membri ai acesteia. 1nual Camera va ntocmi &i va transmite 2inisterului ,inanelor $ublice un raport sintetic asupra calitii activitii de audit financiar n condiiile legii. 1uditorii financiari activi n desf&urarea activitii lor trebuie s dea dovad de integritate n toate relaiile profesionale de afaceri &i personale. 6ntegritatea implic onestitate "ustee &i corectitudine &i nu trebuie s fie afectat de interese de natur familial. 1uditorii financiari activi sunt obligai s dea dovad de obiectivitate n e!ercitarea profesiei urm(nd a fi avute n vedere toate considerentele profesional. 1uditorii financiari activi trebuie s dea dovad de independen n e!ercitarea profesiei. $rin independen se nelege e!ercitarea profesiei de ctre auditorii financiari activi care nu au raporturi "uridice de munc sau civile cu clienii &i nu au nici un fel de alte interese materiale directe sau indirecte n raport cu ace&tia cu e!cepia onorariilor cuvenite pentru munca prestat n calitate de auditor financiar. 6ndependena nu trebuie s fie afectat n nici un ca% de interese de natur familial. 1uditorii financiari activi trebuie s accepte &i s desf&oare activitatea pentru care sunt competeni. 9n ca%urile n care este necesar auditorii financiari pot colabora cu speciali&ti &i din alte domenii. 1uditorii financiari activi trebuie s &i desf&oare activitatea profesional cu respectarea confidenialitii asupra informaiilor cu care operea%. $rincipiul este derogatoriu pentru datele solicitate e!pres de relevante n ca%ul nc/eierii fiecrui anga"ament

275

organele competente

abilitate potrivit legii. 9n condiiile pstrrii

confidenialitii informaiilor asupra clienilor Camera are acces la acestea ca urmare a atribuiei sale privind controlul calitii auditului financiar. Auditorii financiari activi trebuie s se conforme%e pentru asigurarea respectrii principiilor fundamentale de desf&urare a activitii de audit financiar urmtoarelor reguli generale: a* s nu nc/eie contractul dac n ultimii 2 ani anteriori acceptrii acestuia au fost administratori sau anga"ai ai clientului ori ai unei entiti economice din cadrul aceluia&i grup> b* s nu nc/eie contractul dac n conducerea sau n acionariatul semnificativ al clientului ori al unei entiti economice din cadrul aceluia&i grup se regsesc rude sau afini p(n la gradul al 65-lea ai auditorului financiar> c* s nu se implice direct sau indirect n desf&urarea activitii financiare a clientului neav(nd dreptul s dein aciuni ori pri sociale s nc/eie contracte de mprumut sau de garantare a unor mprumuturi s nc/eie acte de comer ori s beneficie%e de alte avanta"e din partea clientului cu e!cepia onorariilor> d* pe parcursul desf&urrii activitii de audit financiar nu pot efectua operaiuni contabile pentru clientul respectiv ns pot face recomandri privind nregistrrile contabile> e* dac desf&oar activiti de contabilitate pentru activitatea de auditor financiar la acela&i client> consultan fiscalitate sau alte activiti profesionale similare s nu accepte contract

276

f* contractul de audit financiar nc/eiat cu clientul trebuie s cuprind clau%a de confidenialitate &i eventualele condiii speciale adaptate de la ca% la ca%> g* s respecte /otr(rile Camerei referitoare la eventualele limitri n timp ale numrului contractelor care pot fi nc/eiate cu acela&i client> /* s &i organi%e%e propriile mecanisme de control pentru a asigura acceptarea sau continuarea n mod corespun%tor a fiecrui anga"ament.

</2/2/ Independen!a legal

8ste forma cerut de lege n scopul prevenirii situaiilor de incompatibilitate ale auditorului-persoan fi%ic sau persoan "uridic. $rofesionistul este oprit s nc/eie contract de audit financiar n ca%ul n care se afl cu clientul n situaia de incompatibilitate datorat unor raportri reciproce contractuale sau de participaie precum &i n ca%ul n care asociaii administratorii sau directorii generali ai societii au calitatea de: - prini sau rude p(n la gradul al patrulea cu administratorii sau directorii generali ai societii pe care ar urma s o audite%e> - sunt administratorii ai cror societi controlate de societatea pe care urma s o audite%e. 1sociaii administratorii sau salariaii societii de audit financiar creia i s-a solicitat nc/eierea unui contract de audit nu pot e!ercita funcia de administratori la societatea client nu pot efectua servicii autonome sau subordonate n favoarea acestei societi timp de trei ani de la ncetarea calitii sau atributelor ncredinate.

277

</2/8/ Independen!a profesional

1uditorul trebuie s-&i asume un comportament independent relativ la misiunea de audit. 8l are datoria s-&i ndeplineasc obligaiile asumate fa de client cu imparialitate )obiectivitate* &i onestitate intelectual )integritate* n absena oricror interese pe care le-ar putea avea direct sau indirect cu ntreprinderea ale crei raportri financiare le auditea% cu asociaii administratorii sau directori generali ai acesteia. $e de alt parte auditorul are dreptul s refu%e semnarea unui contract de audit n ca%ul n care constat e!istena unor limitri sau dificulti care pot influena independena sa profesional e!ercitarea liber a profesiei. Cerin!ele independen!ei 9ntr-o abordare conceptual n concordan cu Codul de etic independena solicit: A ) ndependena spiritului sau independena raionamentului pro#esional 0tarea de spirit care permite formarea unei opinii fr s fie afectat de influene ce compromit raionamentul profesional permi(ndu-i profesionistului contabil s acione%e cu integritate obiectivitate &i pruden profesional. b) ndependena #aptelor sau independena comportamental 5n aparen) 8vitarea faptelor &i mpre"urrilor care pre%int o importan at(t de mare nc(t o ter persoan logic &i informat care deine toate informaiile relevante &i care aplic toate msurile de protecie necesare ar a"unge la conclu%ia normal potrivit creia integritatea obiectivitatea

27

&i prudena profesional ale unui auditor sau societate de audit financiar au fost compromise. 9ntruc(t integritatea obiectivitatea &i prudena sau scepticismul profesional repre%int caracteristici personale e!istente n mintea oamenilor acestea nu pot fi observate sau reglementate e!-ante. 9n contrast raporturile obi&nuite ale auditorului sau ale societii de audit n care acestea lucrea% fa de informaie sau fa de subiectul la care aceasta se refer sau fa de ns&i sursa informaiei ns observate &i reglementate. 0tandardele de contabilitate &i standardele de audit financiar au fost obiect al unor ndelungate cercetri desf&urate de ntreprinderi de mrimi diferite &i din sectoare economice diferite de ctre practicieni cu ndelungat e!perien &i cuno&tiine profesionale precum &i de mediul universitar. 0pre deosebire de standardele menionate actuali%ate frecvent n concordan cu cerinele reflectrii cu mai mare riguro%itate a evoluiei proceselor economice &i financiare standardele de etic ndeosebi cele referitoare la independen ulterior elaborrii &i adoptrii acestora de ctre asociaiile profesionale au fost prea puin e!plorate. 2ai mult n legtur cu independena s-au ivit o serie de ameninri n 0tatele =nite ale 1mericii ulterioare apariiei &i publicitii fcute ca%ului 8N'.N care au generat un val de comentarii defavorabile ba%ate pe informaii eronate referitoare la profesia de audit &i la independena auditorului.

</2/</ +esponsa"ilit!ile auditorului

8!ercitarea drepturilor profesionale implic &i e!istena unor responsabiliti preci%ate legal &i regulamentar.

27!

'spunderea auditorului referitoare la prestaiile de servicii financiare pe care le furni%ea% clientul prin raportul de audit sau a altor lucrri profesionale are ca surs contractul pe care l nc/eie cu clientul su. 7in punctul de vedere legal responsabilitatea auditorului este preci%at n .rdonana 4uvernului nr. -+H1KK# aprobat prin ?egea nr. #2H1KK+ art. 1+ care prevede @e!perii contabili &i contabilii autori%ai rspund n e!ercitarea profesiei disciplinar administrativ civil &i penal dup ca% potrivit legiiA iar art. 1- reglementea% sanciunile disciplinare aplicate. 9n concordan cu aceste prevederi s-au adus modificri &i n 'egulamentul de .rgani%are &i ,uncionare al C8CC1'. Responsabilitatea profesionitilor se refer la urmtoarele domenii: A/ +esponsa"ilitatea ci0il 0tandardele de audit financiar nu au ca obiectiv interpretarea normelor legale din acest domeniu ci numai de a orienta parametrii funcionali &i comportamentali generali ai auditorului. 'esponsabilitatea civil a acestuia este luat n considerare prin prisma urmtoarelor aspecte principale: - responsabilitatea auditorului at(t n raporturile cu managementul ntreprinderii ale crei raportri financiare repre%int subiectul de audit c(t &i n relaiile cu terii care vor fi gata s solicite recuperarea pagubelor ce se vor produce urmare a folosirii unor proceduri de audit neadecvate sau eronate ale cror consecine se regsesc n raportul de audit financiar>

2 #

- procedurile de audit considerate ca neadecvate sauH&i eronate trebuie evaluate n str(ns legtur cu modul de desf&urare &i natura auditului care const n e!primarea unei aprecieri profesionale a unei opinii stabilit ca urmare a auditrii situaiilor financiare n conformitate cu sistemul de referine legale reglementare &i de audit financiar cu privire la corectitudinea cu care sunt pre%entate activele &i obligaiile ntreprinderii modificrile produse n capitalul social flu!ul de resurse financiare &i re%ultatele n raportrile financiare auditate. 9n consecin auditorul ar trebui s fie considerat vinovat numai n ca%ul n care el nu ar fi aplicat sau dac a aplicat n mod eronat standardele de audit financiar sau dac modul de aplicare al acestor standarde a avut urmri negative n corectitudinea formrii opiniei e!primate asupra raportrilor financiare. 9ntr-o alt e!primare auditorul nu trebuie considerat responsabil n ca%ul n care nu a putut cunoa&te sau nu a putut identifica faptele frauduloase sau erorile cuprinse n raportrile financiare de&i a folosit &i a aplicat n mod corect standardele naionaleHinternaionale de audit financiar. 9n ca%ul e&antionului statistic auditat este repre%entativ ca mrime &i comportament a operaiunilor care au fost obiect de control auditorul nu poate s fie considerat rspun%tor pentru neidentificarea erorii. B/ +esponsa"ilitate legal 9n conformitate cu prevederile ?egii nr. 133H1Kmartie 2BB2: 1* 1uditorii financiari persoane "uridice rspund potrivit legii n calitatea lor de membrii ai Camerei 1uditorilor dac unul dintre asociai administratori sau anga"ai care nu are calitatea de auditor va interveni n e!ercitarea mandatului de auditor astfel nc(t s pre"udicie%e

2 "

independena persoanelor fi%ice care desf&oar aceast activitate n numele persoanei "uridice. 2* $revederile pre%entului capitol se aplic &i persoanelor fi%ice care sunt membre ale Camerei 1uditorului &i care desf&oar activitate de audit financiar n numele unor auditori financiari persoane "uridice. 9n general auditorul este responsabil n faa legii pentru fals &i u% de fals pentru de%lnuirea secretului profesional &i pentru acte ilicite comise n e!erciiul funciunii. 7e e!emplu pot fi supu&i rspunderii penale: - auditorii persoanele fi%ice sau persoane "uridice care n e!ercitarea unui contract de servicii financiare cu activiti implicite de audit sauH&i consultan ascund falsuri constatate n raportrile financiare sau pre%int n mod ine!act fapte frauduloase alter(nd astfel total sau parial adevrul cu privire la situaia financiar &i condiiile economice ale societii> - auditorii care valorific n folos propriu sau n folosul altora informaiile obinute ca urmare a unei activiti proprii referitoare la societatea la care au e!ecutat un contract de audit financiar> - auditorii care contractea% mprumuturi sau credite de orice form n mod direct ori printr-o ter persoan de la o societate pe care urmea% s o audite%e sau pe care au auditat-o sau care obin din partea unei astfel de societi garanii pentru mprumuturi proprii> - auditorii care solicit n folos propriu direct sau indirect societii pe care o auditea% recompese bne&ti sau de alt natur n afara onorariilor prev%ute n contractul de audit. 3ot n ca%ul rspunderii legale trebuie inserate &i prevederile art. 22 ale .rdonanei de urgen a 4uvernului nr. 13;H1; octombrie 2BB1

2 2

pentru modificarea &i completarea ?egii nr. ;3H1KK1 privind procedura de faliment a bncilor care preci%ea% urmtoarele: @3ribunalul poate dispune ca o parte din pasivul instituiei de credit n faliment s fie suportat de ctrePcen%orii &i auditorii independeni care au obinut funciile respective n cei trei ani anteriori nceperii procedurii de faliment &i dac au contribuit la falimentul acesteia prin urmtoarele fapte: /* au certificat bilanuri contabile alte instituii contabile ori raportri ntocmite cu nerespectarea prevederilor legale nu au semnalat neregului referitoare la organi%area &i funcionarea instituiei de credit sau au emis opinii asupra situaiilor financiare ale acestora nclcarea prevederilor legale. i* n ca%ul aciunilor de verificare nu au identificat &i nu au sesi%at faptele care au condus la fraude &i gestiune frauduloas a patrimoniuluiA. C/ +esponsa"ilitatea disciplinar 1l cincelea principiu al eticii profesionale stabile&te c auditorul rspunde disciplinar pentru faptele sale n faa organelor de conducere ale asociaiilor profesionale de care aparin respectiv a Comisiei de etic a asociaiei profesionale unde are calitatea de membru. cu

</2/6/ &roceduri de comunicare a auditorului cu ac!ionarii #i managerii

9n concordan cu prevederile standardelor naionaleHinternaionale de audit financiar 601 21B 601 31B 601 +;B 601 :2B auditorul are obligaia s stabileasc raporturi de comunicare cu managerul ntreprinderii iar dup ca% &i cu ceilali utili%atori ai

2 3

informaiilor financiar-contabile inclusiv ai raportrilor de audit financiar n scopul cunoa&terii &i nelegerii obiectivelor &i metodelor folosite pentru conducerea acesteia este necesar s foloseasc proceduri &i te/nici specifice care au ca obiectiv comunicarea cu managerii de la nivelul cel mai nalt la structurile intermediare iar n continuare cu personalul operativ. Corespun%tor obiectivelor pe care le au de re%olvat procedurile pe care trebuie s le foloseasc auditorii sunt diferite. $re%entm n continuare un set deproceduri care nu au caracter limitativ fiecare auditor put(ndu-le de%volta n concordan cu modul de derulare a auditorului abiectivelor abordate. .biectiv: Cunoa&terea modului de e!ercitare de ctre manageri a atribuiilor legale: - resursele economice> - structura financiar> - lic/iditate &i solvabilitate> - riscul de pia &i riscul de managemet> - capacitatea de adaptarela sc/imbrile mediului de afaceri n care operea%> - informaiile deinute de manageri n legtur curesursele economice controlate> - cum au fost utili%ate aceste informaii pentru evaluarea de ctre manageri a capacitii firmei de producere a lic/iditilor> - cum sunt folosite informaiile economice provenite din structuri e!terne pentru evaluarea capacitii de cre&tere a lic/iditii nscopul acoperirii nevoilor proprii ale entitii &i onorrii obligaiilor e!igibile. O"iecti05 Cunoaterea poziiei #inanciare a #irmei.

2 4

- cum sunt folosite informaiile referitoare la lic/iditatea &i solvabilitatea firmei nscopul satisfacerii obligaiilor scadente &i prevenirii riscului de pierderi sau de punere n nt(r%iere> - cum sunt folosite informaiile cu privire la riscul de pia pentru evaluarea performanelor curente &i a adaptabilitii financiare precum &i a capacitii entitii de a genera lic/iditi n viitor> - cum sunt folosite informaiile cu privire la capacitatea entitii de a se adapta la sc/imbare. . evaluare po%itiv a acestei capaciti ar fi de natur s previn riscurile &i s produc profit c/iar n ca%ul unor sc/imbti neprev%ute. O"iecti05 Caracterizarea activitii ntreprinderii n timp$ situaia la zi i perspectivele acesteia. - evaluri privind capacitatea firmei de a genera lic/iditi din sursele e!istente> - modul de folosire a resurselor e!istente n scopul crerii de noi surse> - evaluarea performanelor financiare prin ipote%e adresate utili%atorilor situaiilor financiare privind cre&terea performanelor viitoare. O"iecti05 1nelegerea capacitii de a genera pro#it. Care sunt ansele #lu"urilor de numerar i ponderea apro"imativ a acestora. - operaiuni proprii> - activiti de investiii> - finanarea unor activiti perormante n pre%ent &i pe termen scurt> cre&terea alocaiilor ce vi%ea% de%voltarea activitilor generatoare de numerar> lic/iditatea &i solvabilitatea firmei>

2 5

- relaia dintre profit &i lic/iditi> - implicaiile performante financiare asupra flu!urilor viitoare de lic/iditi> - aspecte de adaptare financiar a firmei la sc/imbrile mediului de afaceri. O"iecti05 Organizarea i activitatea managerilor. - 1titudinea conducerii fa de raportrile financiare este adecvatQ - Conducerea entitii este dominat de o singur persoanQ Conducerea entitii manifest ec/ilibru pruden &i documentare prealabil n monotori%area risculuiQ - .biectivele societiiHgrupului sunt clar definiteHurmriteQ - 0unt prev%ute &i respectate procedurile de grupHsocietate comunicate la filialeHetitile grupuluiQ - 1utoritatea &i responsabiitatea sunt preci%ate:
fiecrui

administrator> din stucturile subordonate>

managerilor

personalului.

- 0tructurile organi%aionale ale entitii permit un cadru general adecvat activitilorde planificareHprogramare &i controlQ - 'egulile &i procedurile operaionale sunt preci%ate &i cunoscute de fiecare operatorQ - 0unt folosite metode adecvate de stabilire comunicare a performanelorQ - 1dministratorii entitii au stabilit proceduri precise pentru determinarea &i comunicarea lunar trimestrail a po%iiei msurare &i

2 6

financiare nivelului performanelor &i structurii flu!urilor financiare de tre%orerieQ - Consiliul de administraieHComitetul de direcie acord semnificai cuvenit:
elaborrii

&i urmririi reali%rii bugetului de venituri &i c/eltuieli al &i urmririi reali%rii flu!urilor financiare de tre%orerieQ n mod sistematic )lunarHtrimestrial* a profitului

entitiiQ
elaborrii reali%rii

prev%utQ

</8/ =ocumentarea lucrrilor de audit

9n conformitate cu prevederile 601 23B @7ocumentarea lucrrilor de auditA auditorul trebuie s documente%e situaiile care sunt importante n vederea furni%rii de probe de audit care s susin opinia de audit &i probe care s arate c auditul a fost reali%at n conformitate cu standardele. 7ocumentarea e!prim documentele de lucru situaiile pregtite de entitate la cererea auditorului precum &i pe cele ntocmite de auditor ca documente cu valoare probatorie n vederea reali%rii obiectivelor de audit c(t mai simplu &i cu economie de timp. 7ocumentele pot fi sub forma nscrisurilor pe suport /(rtie nregistrrilor pe band magnetic !ero-copii ale unor documente sau nscrisuri de valoare &i au scopul s permit identificarea u&oar a entitii datei obiectivului a numelui sau a iniialelor persoanelor care le-au elaboratHparticipatHcontrolat &i s conin trimiteri la situaiile financiare.

2 7

1uditorul

trebuie

nregistre%e

documente

informaii

referitoare la planificarea activitii de audit natura coordonarea n timp &i gradul de cuprindere a procedurilor de audit re%ultatele acestei activii conclu%iile care se trag din probele respective. 7ocumentele de lucru trebuie s includ raionamentul auditorului cu privire la problemele semnificative care necesit e!ercitarea raionamentului profesional precum &i conclu%iile asupra problematicii anali%ate. 1uditorul are obligaia s pregteasc dosare de lucru suficient de complete &i detaliate pentru a permite o nelegere global a misiunii de audit financiar efectuat. 1uditorul trebuie s consemne%e n dosarele de lucru informaiile pe care le-a considerat necesare referitoare la misiunea de audit reali%at natura calendarul &i ntinderea procedurilor de audit c(t &i re%ultatul acestor proceduri conclu%iile la care a a"uns av(nd ca ba% documente certe cu valoare probatorie n orice instan. 9ntinderea &i forma dosarelor de lucru este lsat la aprecierea auditorului. $entru a estima forma &i volumul dosarelor de lucru auditorul face apel la e!periena sa profesional in(nd ns seama c orice ter care ar putea fi c/emat s-&i forme%e o opinie asupra lucrrilor efectuate de el s aib posibilitatea s o fac. 7ocumentele de lucru pre%int instrumente strict necesare auditorului n vederea: - elaborrii planului de audit reparti%rii lucrrilor de efectuat de ctre ec/ipa de audit sauH&i de ctre entitate urmrirea e!ecutrii obiectivelor prev%ute> - supraveg/erii &i sri"inirii efecturii lucrrilor prev%ute n plan &i controlul calitii acestora>

-selectrii &i definitivrii probelor de audit de natur s a"ute ec/ipa de audit n formularea conclu%iilor e!aminrii acestora cu managerii entitii &i fundamentrii opiniei ce urmea% a fi formulat. 0e recomad ca documentaia de audit s fie cuprins n dosare diferite de audit potrivit caracterului &i semnificaiei materialelor probatorii selectate. 7ocumentele de lucru cu referire la e!erciiul ce face obiectul auditului curent informaiile financiare relevante se pstrea% n 7osare ale e!erciiului &i n ,oi de lucru.

</8/./ %oile de lucru

,orma &i numrul de ordine al foilor de lucru sunt stabilite de auditor n a&a fel nc(t s poat fi ar/ivate &i consultate ulterior n mod independent c/iar &i de alte persoane autori%ate cu controlul legal al conturilor anuale. 9n orice ca% foile de lucru trebuie s conin pentru fiecare element bilanier auditat urmtoarele preci%ri: - obiectivele controlului> - evaluarea sistemului contabil folosit pentru conturile considerate> - controlul efectuat cu identificarea documentelor e!aminate> - conclu%iile auditorului inclusiv constatrile apreciate ca minore &i care nu sunt de natur s compromit calitatea situaiilor financiare. 6nformaiile scrise n foile de lucru trebuie s fie pre%entate concis dar suficient de detaliat pentru a se putea nelege imediat obiectivele de control constatrile &i conclu%iile stabilite de auditor. ,oile de lucru pot face referire la documentaia pus la dispi%iie de ctre client iar dup ca% auditorul poate ane!a copii certificate de pe documentele care s-au avut n vedere )inclusiv tabele coresponden

2 !

documente adoptate de organele de conducere ale entitii*. ,oile de lucru sunt proprietate a auditorului &i in(nd seama de importana lor trebuie pstrate n locuri sigure: ele nu sunt accesibile persoanelor neautori%ate. 9n ca%ul n care sunt folosii colaboratori e!terni foile de lucru ale acestora vor fi preluate de auditor sigilate &i pstrate n mod asemntor celorlalte foi de lucru. ,oile de lucru se pot clasifica astfel: 9. /oi de lucru de interes permanent sau cu utili%are multianual> sunt destinate a fi folosite timp ndelungat ar/ivarea lor anual in(nd seama de numerotarea foilor &i indicele alfabetic pentru referina anual. 1ceste documente cuprind: - informaii cu caracter general referitoare la client )activitate sediul principal &i cele secundare produsele &i serviciile furni%ate persoanele de referin societate independent sau legal cifra de afaceri re%ultate piee de desfacere etc.*> - aspecte referitoare la societate )statut regulament de ordine interioar norme interne de operare control supraveg/ere prudenial etc.*> - aspecte contabile )planul de conturi manualul de proceduri contabile bilanuri &i sisteme de raportare documente contabileetc.*> - aspecte te/nice &i de control )documente de control din e!erciiile anterioare*> - anali%e &i evaluri ale sistemelor de control intern. :. /oi de lucru de uz curent sunt documente proprii ale auditorului unde se cuprind materialele &i informaiile care constituie suport profesional al auditorului n relaia sa direct cu situaiile financiare. 3oate foile de lucru trebuie s poarte denumirea societii care face

2!#

obiectul auditului data bilanului data completrii foi de lucru &i parafa celui care a completat-o. 0tructura foii de lucru cuprinde: - informaii cu privire la obiectivele contabile> - descrierea documentelor e!aminate &i lucrrilor personale care s-au efectuat> - eventualele erori sauH&i interpretri eronate constatate> - conclu%ia sau ideile reinute. ,oile de lucru trebuie s conin referiri cu privire la eventualele legturi ntre ele cu preci%area problemelor continuitatea lor conclu%iile pariale ce s-au stabilit n a&a fel nc(t misiunea de audit s cuprind c(t mai complet gestiunea sau entitatea audiat. ,oile de lucru la r(ndul lor pot fi clasificate astfel: 1. cuprin%(nd informaii &i documentare general referitoare la ansamblul activitilor respectiv: -copii pariale sau documente intermediare elaborrii bilanului contului de re%ultate flu!urilor de tre%orerie note e!plicative> - copii de pe orice documente oficiale cu relevan n domeniul financiar contabil> - note personale reinute din anali%a situaiilor financiare din e!erciiile precedente> - programul de activitate> informaii referitoare la activitatea financiar &i re%ultatele din seciile &i sectoarele critice ale firmei anali%e de dateHinformaiiHindicator multianuali> - documentare complementar re%ultat din procedurile de control )diferene constatate n datele de bilan situaii de incertitudine cu privire la calitatea datelorHinformaiilor financiare*>

2!"

- informaii oficiale primite din partea terilor auditorului>

la solicitarea

- orice alte dateHinformaii documente referitoare la actiitatea financiar-contabil &i gestionar a ntreprinderii. 2. informaiiHdate referitoare la bilan &i la ciclurile contabile. ,oile de lucru trebuie s poarte un indice de identificare numeric sau alfabetic. $entru fiecare element sau segment de bilan foile de lucru se structurea% n felul urmtor: - date de bilan principalele obiective propuse &i conclu%iile stabilite> - programul detaliat al procedurilor de control prev%ute cu evidena precis a datei &i locului n care acestea s-au efectuat &i pre%ena eventual a manageruluiHoperatorului care a participat> - evidena detaliat a controalelor efectuate )data locul pre%ena managerului sau a altei persoane competente* documentele cercetate constatrile &i problemele specifice reinute.

</8/2/ =osarul de audit

,oile de lucru ntocmite de auditor repre%int n limba" anglosa!on @TorCing papersA documentarul care conine substana controalelor constatrilor evalurilor conclu%iilor pariale reinute pe durata misiunii de audit. 7in aceste documente se pot constitui dosare cu caracter permanent n care datele sunt actuali%ate cu noi informaii de permanent utilitate &i valoare precum &i dosare curente de audit n care se pstrea% informaiile &i documentele de auditale unei misiuni n curs

2!2

de desf&urare sau a unei misiuni reluate. 7osarele sunt ntreinute n scopul asigurrii utilitilor curente pentru: - stabilirea unei aide-memoire au!iliar al auditorului n derularea misiunii de audit> constituirea unui documentar probatoriu potrivit cruia activitatea ec/ipei de audit s-a desf&urat n conformitate cu standardele internaionaleHnaionale de audit n vigoare cu cerinele prevederilor legislaiei n vigoare cu normele &i reglementrile legale> - elaborarea conclu%iilor pariale la constatrile re%ultate din procesul de audit formularea unei aprecieri fundamentate cu privire la calitatea contabilitii a organi%rii funcionrii &i fiabilitii controlului intern a coninutului situaiilor financiare> - elaborarea raportului de audit forma prescurtat &i de%voltat stabilirea opiniei auditorului cu privire la situaiile financiare modul n care e!prim imaginea fidel a e!erciiului.

</</ &lanul de audit

Corespun%tor prevederilor standardului 601 3BB intitulat

@$lanificareA auditorul @trebuie s planifice activitatea de audit n a&a fel nc(t auditul s fie efectuat ntr-un mod c(t mai eficientA iar mai departe se menionea%: prin @planificare se nelege constituirea unei stategii generale &i a unei abordri detaliate n ceea ce prive&te natura durata &i gradul de cuprindere preconi%at al auditului. 1uditorul planific efectuarea auditului ntr-un mod eficient &i oportunA.

2!3

1uditorul trebuie s elabore%e &i s documente%e un plan general de audit care c cuprind: "% Cunoa&terea activitii entitii> 2% 9nelegerea sistemului contabil &i de control intern> 3% 'iscul &i pragul de semnificaie> 4% Natura durata &i ntinderile procedurilor> 5% Coordonarea ndrumarea controlul &i revi%uirea informaiilor. $rocedurile de planificare sunt de regul identice tuturor misiunilor de audit. Ceea ce difer ns se refer la proceduri dimensiunea &i volumul lucrrilor care trebuie s se efectue%e dependent de mrimea ntreprinderii comple!itatea activitii pe care acesta o desf&oar durata misiunii calitatea controlului intern &i alte specificaii ale entitii.

</</./ Cunoa#terea acti0it!ii entit!ii

Cunoa&terea global a ntreprinderii ca obiectiv al planului de audit cuprinde totalitatea tran%aciilor evenimentelor &i a factorilor con"uncturali care au afectat activitatea ntreprinderii pe durata e!erciiului de audit. ?a elaborarea planului de audit se au n vedere operaiunile produsele sau serviciile oferite clienilor precum &i identificarea riscurilor care ar putea avea o inciden semnificativ asupra conturilor condiion(nd astfel programarea iniial a controalelor &i planificarea ulterioar a misiunii respectiv: - denti#icarea auditorului cu entitatea. factorii con"uncturali ai pieei n care operea% entitatea performane &i declin> principalele tran%acii bncile finanatoare raportrile financiare din perioadele anterioare>

2!4

nivelul general de competen a managerilor> gradul de introducere &i e!tindere a sistemelor informaionale corespun%toare> sistemul contabil &i sistemul de control intern e!aminea%: politicile contabile adoptate de entitate &i evoluiile acestora n e!erciiile anterioare> conclu%iile coninute n rapoartele din anii precedeni referitoare la sistemul contabil &i sistemul de control intern> procedurile folosite de auditorii interni testele &i aprecierile cuprinse n documentele de control precum &i valorificarea acestora> posibilitile de materiali%are a informaiilor contabile din C60 &i a comunitii cu e!teriorul: filiale sucursale bnci. $ acesteia*> e!istena scadente*> funcionarea sistemelor computeri%ate de eviden &i sinte% a informaiei financiare )ntreruperi cderi erori fraude*> aprecierea activitii reflectarea corect a veniturilor c/eltuielilor de ctre sistemul contabil> evaluarea flu!urilor de tre%orerie> repre%entarea corect n balana activelor &i pasivelor capitalurilor &i re%ultatelor> stabilirea pragului de semnificaie &i evaluarea riscurilor de audit. a pasivelor )inventariere e&alonarea obligaiilor !"aminarea conturilor i a coninutului bilanului& respectiv. activelor )inventariere valorificarea re%ultatelor protecia unde se

2!5

!#icacitatea i #iabilitatea controlului intern n mediile C ;& Controale generale C ; s-au derulat cu respectarea structurii

inclusiv a controlului administrrii bazei de date. standardizate& respectiv. de%voltarea &i meninerea programelor de aplicaii> accesul la ba%a de date> separarea competenelor &i responsabilitilor. Cunoa&terea activitii ntreprinderii ce urmea% a fi auditat repre%int un studiu cu mare semnificaie ntruc(t luarea n considerare a aspectelor economice permite stabilirea implicaiilor pe care acestea le pot avea asupra activitii pre%ente &i viitoare a entitii. $ Cunoaterea sectorului n care opereaz entitatea.

$e l(ng competena specific cunoa&terii aspectelor te/nicecontabile &i a eventualelor particulariti de control ale domeniului de profil al ntreprinderii auditorul trebuie s in seama de condiiile de pia de manifestrile con"uncturale pre%ente &i din e!erciiul precedent precum &i de perspectivele pe termen scurt &i mi"lociu ale acestora pentru a nelege mai complet problemele cu care aceasta este confruntat. 9n acest cadru este necesar s fie cunoscute aspecte ale stabilitii cererii de produse ale sectorului pre%ena &i intensitatea concurenei de%voltrii te/nologice specificiti ale normelor legale aplicabile ntreprinderii &i orice alt element care ar putea influena po%itivHnegativ activitatea &i re%ultatele acesteia iar rsfr(nge asupra strategiei de audit. implicit s-ar

2!6

Analiza preliminar a bilanului.

8ste o e!aminare sumar care are ca scop observarea &i calculul indicilor semnificativi necesari s evidenie%e situaiile care cer o atenie special la elaborarea planului &i preci%area procedurilor de audit financiar. 9n ca%ul n care auditul se efectuea% la situaiile financiare de nc/idere a e!erciiului anali%a preliminar poate lua n considerare dinamici ale indicatorilor caracteristice e!primarea lunar sau trimestrial.

</</2/ En!elegerea sistemului conta"il #i a sistemului de control intern

9nelegerea 0istemului contabil are ca scop minimi%area posibilitilor de producere a erorilor a lipsurilor de gestiune &i fraudelor iar acolo unde acestea se constat individuali%area &i sesi%area lor din timp. 1ceste aspecte se pot reali%a prin: - proceduri de control care stipulea% compararea datelor pre%entate pentru nelegerea sau corectarea celor ne"ustificate> - fiecare eveniment de gestiune s-&i gseasc reflectarea n documente "ustificative> - fiecare nregistrare n contabilitate s fie identificabil cu evenimentul cu evenimentul &i documentele corespun%toare de "ustificare> - fiecare nregistrare contabil s fie elaborat n conformitate cu principiile contabile stabilite.

2!7

0istemul de control intern poate fi definit ca ansamblu de directive proceduri &i te/nici adaptate ntreprinderii cu scopul de a reali%a urmtoarele obiective: - conformitatea activitii organelor de conducere ale ntreprinderii cu obiectivele pe care aceasta &i le-a propus n actul constitutiv &i n statut> - protecia activelor &i pasivelor bilaniere> - fiabilitatea datelorHinformaiilor. $e l(ng aceste obiective auditul controlului intern dispun de te/nici &i proceduri specifice ntre care menionm: - comparaia ntre datele cu caracter provi%oriu &i cele definitive &i datele acelora&i elemente din e!erciiile precedente. 6nformaiile contabile din situaiile financiare repre%int subiect de anali% managerial oferind confirmri cu privire la: modul n care funciile responsabile au operat n cadrul obiectivelor ntreprinderii> operaiunile ntreprinderii au fost efectuate n mod eficient> dinamica veniturilor &i c/eltuielilor a fost n concordan cu datele prestabilite> informaiile financiare &i a nivel de ntreprindere se corelea% cu datele de ansamblu la nivel sectorial> - determinarea &i anali%a informaiei contabile de gestiune la nivelul managementului structurilor interne. 1nali%a datelor de gestiune la fiecare nivel de responsabilitate permite aprecieri cu privire la modul n care re%ultatele obinute sunt n concordan cu directivele &i instruciunile stabilite de conducere> - utili%area datelor e!tracontabile pentru corectarea conclu%iilor stabilite pe ba%a datelor contabile.

2!

6nformaii cu caracter gestionar sunt folosite frecvent pentru corectarea datelor contabile. 7e e!emplu: - confruntarea previ%iunilor de v(n%are a produselor finite cu datele efective ale perioadei n vederea stabilirii vite%ei de rotaie &i a structurii stocurilor la nceputul &i sf(r&itul lunii trimestrului anului> - stabilirea mrimii stocurilor &i duratelor acestora n vederea constituirii de provi%ioane n concordan cu datele statistice ale v(n%rilor> - numrul &i structura personalului stabilite dup diferite criterii v(rst se! pregtire &colari%are vec/ime etc. Corespun%tor eviden n vederea: - facilitrii elaborrii situaiilor financiare la termenele prev%ute &i n concordan cu standardele naionaleHinternaionale de contabilitate> facilitri elaborrii documentelor contabile periodice n concordan cu prevederile legale precum &i a raporturilor la nivelul structurilor interne> - conducerii registrelor contabile obligatorii corespun%toare prevederilor legale> - reflectrii n contabilitate a tuturor operaiunilor pe ba% de documente "ustificative> - facilitrii inventarierii anuale a activelor &i pasivelor bilaniere &i e!trabilaniere. structurii organi%aionale a ntreprinderii conducerea acestuia trebuie s stabileasc un sistem adecvat de

2!!

</</2/ &rogramarea desf#urrii lucrrilor de audit

$e ba%a aprecierilor re%ultate din studierea &i evaluarea sistemului contabil &i a sistemelor de control intern auditorul trece la formularea programului de audit financiar. $rocedurile ce se folosesc au n vedere aprofundarea informaiilor financiare referitoare la: - e!istena activelor &i pasivelor> - competena &i inerena activitii entitii de a determina precis veniturile &i c/eltuielile> - evaluarea activelor pasivelor stabilirea veniturilor &i c/eltuielilor n conformitate cu principiile &i standardele contabile naionaleHinternaionale> - pre%entarea corect n situaiile financiare elementelor de activ &i pasiv a elementelor de venituri &i c/eltuieli a profituluiHpierderii. 8ste evident c auditorul nu poate investiga toate operaiunile ntreprinderii pe durata e!erciiului &i nici s cercete%e toate documentele contabile trimise sau primite de acesta> de asemenea nu poate controla e!istena fi%ic a tuturor bunurilor inventariate. Cu toate acestea pentru a-&i putea asuma rspunderea e!primrii unei opinii cu privire la situaiile financiare corespun%tor raionamentului profesional auditorul trebuie s foloseasc metode statistice de cercetare ntre care sonda"ul &i e&antionarea statistic sunt cele mai folosite. Ca urmare testele de ba% de e&antioane statistice n diferite domenii de gestiune sonda"ele privind credibilitatea &i calitatea sistemului de control intern corectitudinea cifrelor din bilan contul de profit &i pierderi situaia modificrii capitalului propriu &i situaia flu!urilor de tre%orerie repre%int procese larg folosite de auditori.

3##

9n mod diferit de ceea ce se poate imagina ca aciune nebirocratic o planificare corect are darul de a economisi timpul ntruc(t transfer pe un document scris un volum important de informaii care ar trebui s fie ilustrat verbal ec/ipei de audit limit(nd prin urmare posibilitatea de ec/ivoc sau e!ecutarea unor lucrri necerute. $e l(ng aceasta planificarea permite n orice moment cunoa&terea stadiului de desf&urare a misiunii lucrrile reali%ate &i cele n curs de e!ecuie. $rocedurile de audit se concreti%ea% prin verificri &i controale ce se cer a fi efectuate n conformitate cu standardele naionaleHinternaionale de audit pentru a-i da posibilitatea auditorului s se documente%e &i s valorifice raionamentul su profesional cu privire la relevana credibilitatea comparabilitatea &i e!presivitatea imaginii fidele drept caracteristici calitative ale situaiilor financiare ale ntreprinderii. 0copul programului de audit este acela de a evidenia n mod sistematic c toate procedurile prev%ute n 601 au fost aplicate. $rogramul de audit este considerat ca un document receptiv la modificrile &i amendamentele cerute de eventualele probleme neprev%ute pe durata misiunii de audit. 9n acela&i timp programul de audit este un document fundamental care asigur conducerea coordonarea desf&urarea &i controlul misiunii de audit. Coninutul probelor cuprinse n program se refer la: $ in#ormaii generale cu privire la entitatea ce se auditeaz$ caracteristicile sistemului de control intern> evaluarea riscurilor de audit> e!aminarea de ansamblu a raportrilor financiare> aprofundarea cunoa&terii elementelor bilanului>

3#"

verific fi%ice &i confirmri> criterii de determinare a e&antioanelor statistice> folosirea unor e!peri - consultani e!terni dup ca%> relatri finale> duratele de desf&urare a lucrrilor> competena ec/ipei de auditori dup ca%> $ natura& durata i e"tinderea procedurilor& respectiv. identificarea domeniilor semnificative ale activitii entitii> pre%ena &i comple!itatea tran%aciilor la bursa de valori dup ca% bursa de mrfuri> e!istena cert a tran%aciilor raportate> evaluarea structurilor &i compartimentelor ce pot ridica probleme contabile comple!e inclusiv erori sauH&i fraude> efectele informaiei te/nologice asupra auditului> anali%a creanelor ndoielnice sauH&i nerecuperate> dimensionarea provi%ioanelor &i corelarea acestora cu pierderile probabile din creane &i deprecieri ale altor active> $ respectiv. atragerea interese de unor auditori-colaboratori filialelor sucursalelor dup sau ca% a pentru diferitelor cuprinderea societilor din cadrul grupului a societilor care dein participare departamente speciale> atragerea unor e!peri pentru aprofundarea problemelor de specialitate ce pot dep&i competena ec/ipei de auditori> confruntri ale informaiilor contabile cu entitile din cadrul grupului filiale sauH&i sucursalele proprii clienii furni%orii bncile etc.> msuri de coordonare& comunicare& supraveg'ere i control&

3#2

- alte probleme& precum. termenele intermediare &i termenul final p(n la care se are n vedere nc/eierea auditului> natura &i durata raportrilor intermediare &i a altor comunicri cu conducerea entitii. funcionarea organelor de conducere &i de control ale entitii problemele de%btute la adunrile generale ale acionarilor /otr(rile adoptate urmrirea reali%rii acestora. $e durata procesului de audit planul &i eventual programele de detaliere a obiectivelor nscrise n plan se cer a fi rev%ute &i dup ca% actuali%ate sauH&i completate cu obiective noi. 0ocietile de grup &i societile care dein interese de participare efectuea% tran%acii cu trsturi specifice comple!e &i importante care pot fi observate numai prin documentaia folosit la prelucrarea tran%aciilor &i reflectarea acestora n datele contabile ale entitii. 1cest lucru determina apariia riscului ca detaliile tran%aciei s nu fie n totalitate nregistrate precum: - pierderi cau%ate de incapacitatea de a lua msuri adecvate ntrun scurt timp> - neconstituire periodic a provi%ioanelor pentru riscul de pierderi> - pre%entarea neadecvat &i incorect n cuprinsul situaiilor financiare de nc/idere a altor raportri financiare.

</6/ &ro"e de audit financiar

1uditul financiar a&a cum este conceput n 0tandardele

6nternaionale de audit financiar are ca moment de debut e!aminarea &i

3#3

verificarea situaiilor financiare

din ansamblul de documente care

pre%int n mod mai mult sau mai puin fragmentat po%iia financiar performanele capitalurile &i flu!urile financiare ale ntreprinderii. 1cest e!aminare efectuat n concordan cu principiile &i procedurile prev%ute de standardele menionate i d posibilitatea auditorului s stabileasc dac informaiile pe care le conin @repre%int cu fidelitate tran%aciile &i alte evenimente pe care ace&tia fie &i-au propus s le repre%inte fie se a&teapt n mod re%onabil s le repre%inte. 7e asemenea auditorul trebuie s dein suficiente probe de audit &i constatri pe ba%a crora s &i formule%e opinia n legtur cu calitatea &i coninutul documentelor cercetate a acurateei gestiunii resurselor a nivelului actului managerialA. 1ceast opinie mpreun cu alte constatri &i motivaii sunt nscrise n 'aportul de audit n formele prestabilite de norme. $rocesul mai mult sau mai puin ndelungat poate fi derulat cu finalitate optim n condiiile n care auditorul stp(ne&te te/nicile necesare procedurile de lucru care s-i pun la ndem(n probele de audit @elementele probatoriiA pe care se fundamentea% opinia e!primat n raport. 9n ca%ul n care n urma procedurilor folosite se obin elemente cu valoare probatorie auditorul trebuie s in cont de necesitatea &i caracterul adecvat al acestora &i s le alture celorlalte materiale obinute din testele de control de natur s fundamente%e aprecierile po%itive sau negative referitoare la calitatea situaiilor financiare. 9n selectarea elementelor probante auditorul trebuie s re%iste oricror influene e!terne &i s-&i pstre%e neabtut independena n g(ndire &i aciune pentru a selecta nu numai documente care confirm validitatea

3#4

informaiilor ci &i pe acelea care sesi%ea% pre%ene eventualelor erori sau neregulariti. 7ateleHinformaiile nscrise n situaiile financiare sunt declaraii directe sau indireste ale conducerii instituiei &iHsau constatri ale auditorului care pot fi clasificate astfel: ( isten!a5 confirmare potrivit creia un activ sau un pasive afl nregistrat n evidena contabil la o anumit dat. =repturi #i o"liga!ii5 constatare n contabilitate. Confirmarea opera!iunii: constatarea c o tran%acie sau o alt operaiune care se raportea% la entitate s-a produs pe parcursul unei anumite perioade. ( @austi0itate5 tran%aciilor ansamblul tuturor activelor datoriilor evenimentelor a fost nregistrat &i toate elementele aciunea de determinare a valorii elementelor potrivit creia activele &i pasivele deinute de entitate la un moment dat se regsesc nregistrate

declarate au fost nregistrate n contabilitate. (0aluare5 nregistrate n contabilitate a activelor &i pasivelor entitii. Msurare5 tran%aciile sau operaiunile au fost nregistrate cantitativ calitativ &i valoric n mod corect iar c/eltuielile &i veniturile aferente se refer la perioada corespun%toare. &rezentare #i informare5 elementele de bilan &i din contul de profit &i pierdere sunt pre%entat clasificate &i descrise n conformitate cu sistemul contabil din perioada de referin.

</6/./ ,atura pro"elor de audit

3#5

7ocumentele probatorii ale fiabilitii &i relevanei informaiilor financiare cuprinse n situaiile financiare din informaiile pe care le conin documentele contabile &i e!tracontabile din nregistrrile contabile &i situaiile centali%atoare intermediare repre%int documentul informaional de ba% al auditorului. 6nformaiile &i documentele suport se gsesc n: facturi c/itane avi%e de e!pediie &i recepie contracte procese-verbale de primireHpredare confirmri din partea terilor nscrisuri sau documente primare obinute din observaii fi%ice inventarieri pariale sau totale nscrisuri cu caracter public documente &i note cu privire la convorbirile avute cu diferiii manageri &i &efi de ec/ip cu personalul clienii sau furni%orii entitii auditate confirmri dinn partea societilor bancare instituiilor publice etc. 9ntregul volum documentar adunat de ec/ipa de auditori este diri"at spre un scop unic acela al tratamentului contabil statistic matematic adecvat n vederea formrii opiniei de audit ce urmea% a fi nscris n raportri. 7ar principala condiie a acestui semnificativ volum de documente este validitatea informaiei pe care o conine. 4radul de validitate a elementelor probante este determinat de ponderea fiecruia la formarea &i consolidarea raionamentului profesional al auditorului &i de relvana "uridic a acestora. Natura durata &i numrul procedurilor ce urmea% a fi folosite n procesul de audit al situaiilor financiare sunt stabilite de auditor n a&a fel nc(t s fie n msur s detecte%e eventualele erori semnificative raionamentul auditorului care i permite s stabileasc dac elementele probante sunt suficiente &i e!presive este dependent de o seam de factori ntre care natura &i nivelul riscului inerent natura sistemelor

3#6

contabile &i de control caracterul semnificativ al elementului e!aminat &i alii. Criteriile pe care se ba%ea% calitatea &i coninutul informaiilor din situaiile financiare &i pentru care auditorul trebuie s dein documente probatorii sunt: - e!istena activelor nscrise n bilan> - integralitatea pasivelor> -e!/austivitatea respectiv nregistrarea tuturor elementelor tran%aciilor &i evenimentelor a documentelor de v(n%are-cumprare etc. -evaluarea activelor &i pasivelor nregistrarea veniturilor &i c/eltuielilor cu respectarea principiilor contabile> - e!primarea corect n bilan n contul de re%ultate a mrimii activului &i pasivului a modificrii capitalului propriu a veniturilor a c/eltuielilor &i re%ultatelor e!erciiului> - pre%entarea corect &i complet a informaiilor financiare n bilan. 0tandardul de audit financiar 601 +BB @8lemente $robanteA reglementea% activitatea auditorului privitoare la efectuarea @testelor de procedurA &i a @controalelor de substanA care furni%ea% informaii cu caracter probatoriu n fundamentarea conclu%iilor &i a opiniei de audit. 1ceste @elemente probanteA desemnea% dup cum se preconi%ea% n standard informaiile obinute de auditor pentru a a"unge la conclu%ii pe care s se ba%e%e opinia sa. 1ceste informaii constau n documente "ustificative &i documenete contabile care fundamentea% situaiile financiare &i coroborea% informaii provenind din alte surse.

</6/2/ &roceduri de audit financiar

3#7

0tandardele internaionale de audit cer auditorului s foloseasc proceduri specifice pentru obinerea informaiilor &i elementelor cu valoare probatorie. $rocedurile constau n efectuarea mai multor teste specifice pentru obinerea probelor de audit pe care s se fundamente%e constatrile &i conclu%iile re%ultate din procesul de audit )erori semnificative observate n situaiile financiare*. $rocedurile de obinere a probelor de audit se ba%ea% pe o tipologie specific de criterii de determinare a fiabilitii acestora structurate n funcie de nivelul coninutului lor &i sunt pre%entate n tabelul urmtor: 3abel nr. 1
,orma procedurii de control 6nspecia fi%ic Confirmarea 7ocumentarea Nivelul de independen ridicat ridicat 7iferit: e!ternHsuperioar celei provenite din interior .bservarea direct neadecvat ridicat 5ariabil dinspre sc%ut 6nterviul clientul 'eluarea procedurii 3e/nici de cu ridicat ridicat 'idicatHsc%ut dup rspunsurile obinute variabil variabil variabil sc%ut ridicat sc%ut ridicat ridicat ridicat spre 8ficacitatea sistemului de control intern variabil neadecvat variabil Nivelul de informare al auditorilor ridicat sc%ut sc%ut 8ficacitatea probei de audit ridicat ridicat ridicat

control analitic

Criterii de determinare a fia"ilit!ii pro"elor de audit

3#

9nainte de a ne opri asupra procedurilor de obinere a probelor de audit s amintim relaiile acestora cu principiileHstandardele de audit financiar &i a factorilor care intervin n alegerea controalelor prev%ute a se efectua. Criteriile folosite de sistemul de control se refer n acest ca% la regulile de etic profesional &i la procedurile de control. 7omeniile care fac obiectul controlului &i pentru care sunt necesare probe de audit sunt &i mai largi pentru proceduri &i mai str(nse la problemele de etic profesional. ,iecare procedur trebuie s furni%e%e una sau mai multe probe de audit dup ca%. 0tandardele internaionale de audit cer auditorului s foloseasc proceduri specifice pentru obinerea probelor de audit ntre care: inspecia& observarea& cererea de in#ormaii i con#irmarea& calculul i analiza #aptelor7documentelor& #iecare corespunztor cerinelor. 1ceste proceduri se clasific n dou categorii: ./ &roceduri de "az Cuprind o tipologie de verificri &i efectuarea mai multor teste pentru a obine o "ustificare a constatrilor &i conclu%iilor re%ultate din procesul de audit )erori semnificative observate n situaiile financiare*. 1semenea tipologie face posibil o reuniune de date &i informaii interne reinute n stare brut sau prelucrate de ctre auditor cu scopul nelegerii coninutului elementelor de bilan &i cuprinderii ansamblului aprecierilor de care are nevoie. $e de alt parte anali%a fiecrui post de bilan i d posibilitatea s stabileasc necesitatea de a se ba%a numai pe informaiile interne sau de a apela &i la confirmri e!terne din partea terilor. 9n cadrul procedurilor de ba% menionm:

3#!

nspecia ca mi"loc de observare direct nemi"locit a auditorului care se refer la identificarea &i e!aminarea activelor corporale a instrumentelor de gestiune &i reflectrii contabile a acestora. 1uditorul inspectea% pentru a se asigura de: $ e!istena fi%ic a activelor> - nelegerea termenilor &i condiiilor contractelor &i acordurilor de parteneriat pentru a se controla:
caracterul

adecvat al tratamentului contabil &i reflectrii corecte e!ecutorii ale obligaiiilor asumate>

n contabilitate>
implicaiile

- separarea fi%ic &i contabil a activelor deinute de cele aflate n proprietate> inspecia fi%ic pentru constatarea e!istenei ca obiect de titlurilor de valoare> de mprumut> inventar valoare &i coninut:
portofoliul contracteleHacordurile v(n%rile garaniile

&i rscumprrile de active> primite &i garaniile acordate>

msurile de protecie a numerarului &i a altor bunuri materiale

precum &i pentru limitarea riscurilor derivate din distrugere sustragere &i pstrare neadecvat a:
banilor titlurilor

&i valorilor asimilate> de credit &i efectelor comerciale> de inventar> finite. prime>

obiectelor materiile

produselor

Controlul #izic se ba%ea% pe calculaii documente centrali%atoare &i verificri inopinante ale depo%itelor de orice fel put(ndu-se e!tinde la

3"#

portofoliile de titluri de valoare &i efectele de comer fie la seciile de producie. Ca metod de verificare controlul fi%ic se dovede&te a fi cu mare eficien elemetele probatorii fiind considerate punctele cele mai edificatoare> este o metod obiectiv care permite obinerea de date certe referitoare la e!istena fi%ic valoarea volumul &i forma de pre%entare. Con#irmrile sunt declaraii scrise sau verbale primite din partea terilor ca persoane independente care pot demonstra acurateea informaiilor din situaiile financiare. $entru a putea fi considerat ca procedur de valoare cert ntregul proces de confirmare gestionar contabil documentar trebuie s fie gestionat de &eful ec/ipei de audit. Observrile directe fac parte din procedurile care se ba%ea% n cea mai mare msur pe constatri nemi"locite reinute din vi%ite n depo%ite servicii spaii de producie etc. 9ntruc(t ca metod de verificare pre%int o sc%ut ncrctur informaional auditorul trebuie s fie nsoit de o persoan autori%at iar eventualele informaii probatorii reinute trebuie coroborate cu alte documente sauH&i informaii de audit. nterviul permite obinerea de informaii orale sauH&i scrise din partea clienilor furni%orilor managerilor din structurile inferioare interviul repre%int o modalitate operatorilor din serviciile financiare n legtur cu activitatea entitii audiate. 7ac este bine condus eficient pentru nelegerea problemelor entitii ns din cau%a valorii probatorii sc%ute solicit desf&urarea &i a altor proceduri pentru confirmarea declaraiilor interlocuitorilor. !"aminarea documentelor i a registrelor de eviden este o procedur care permite validarea informaiilor pre%entate n situaiile

3""

financiare. 8ste o metod de investigare adesea folosit de auditori pentru confirmarea modificrii valorii elementelor bilaniere a componenei c/eltuielilor &i veniturilor nscrise n situaiile flu!urilor financiare etc. 5aloarea probatorie a documentelor selectate provenite din e!terior - e!trase de cont facturi de la furni%ori note de comand c/itane etc. - este de regul superioar celei a elementelor probante provenite din sistemul intern de control.

&roceduri analitice de audit 0tandardul 6nternaional 601 +2B @$roceduri 1naliticeA preci%ea%: @1uditorul trebuie s foloseasc proceduri analitice n derularea procesului de audit cu scopul verificrii coerenei de ansamblu a situaiilor financiarePnelegerii mai bune a activitilor desf&urate &i identificrii domeniilor pre%ent(nd un risc potenialA. @$rocedurile analitice constau n anali%a indicatorilor &i a tendinelor semnificative inclu%(nd investigarea acelor fluctuaii &i relaii care nu sunt consecvente cu alte informaii relevante sau care se abat de la valorile a&teptateA. $rocedurile analitice au n vedere comparaii ntre informaiile financiare curente alte entiti audiate cu: - informaii financiare comparabile din e!erciiile anterioare> - progno%ele sau estimrile auditorului n legtur cu metoda de amorti%are scrisorile de confirmare> - informaii financiare &i nefinanciare referitoare la activitatea &i re%ultatele unui sector de activitate semnificativ al entitii comparabil cu media pe ramur sau cu alte entiti din acela&i domeniu de activitate.

3"2

,olosirea acestor entiti este oportun e!aminrii conturilor &i situaiilor financiare consolidate balanei analitice sau rula"elor conturilor semnificative ale filialelor seciilor sectoarelor importante ale entitii. 1legerea celor mai potrivite proceduri constituie o e!presie a profesionalismului e!perienei &i valorii raionamentului profesional al auditorului. 0tandardele americane )010 +-* consider c procedurile analitice de audit repre%int evaluri ale informaiilor ba%ate pe e!aminarea legturilor plau%ibile dintre datele financiare &i cele nefinanciare implic(nd confruntri ntre valorile bilaniere &i considerentele celui care face aceste confruntri. 7e e!emplu dac la 3B septembrie N mar"a produselor v(ndute se pre%int n balan negativ cu suma de KB de milioane utili%area situaiilor financiare poate re%uma c la nc/iderea e!erciiului aceasta va nsuma 12B de milioane. 9n ca%ul n care la 31 decembrie datele finale sunt superioare sau inferioare la nivel semnificativ acestui prag este necesar aprofundarea cau%elor. 0e presupune c estimrile de la 3B septembrie au luat n considerare continuitatea aciunii unor factori care au avut o variaie diferit de cea luat n considerare. $ractica a dovedit c te/nicile analitice de control fac posibil aprofundarea cunoa&terii cau%elor interne &i influenelor e!terne care acionea% asupra proceselor economice ale entitii devenind un instrument managerial eficient. $rocedurile analitice se preci%ea% n 601 +2B constau n anali%a tendinelor &i indicatorilor semnificativi e!aminarea variaiilor &i coerenei cu alte informaii pertinente sau care preci%ea% mari diferene fa de sumele previ%ibile.

3"3

$rocedurile analitice sunt alctuite din anali%e ale principalilor indicatori &i tendine inclusiv din investigaiile ale fluctuaiilor &i relaiilor care nu sunt compatibile cu alte informaii sau care sunt determinate din sumele previ%ionate. 1uditorul trebuie s aplice procedurile analitice n scopul nelegerii mai bune a activitilor desf&urate n entitate &i identificrii domeniilor cu risc potenial. 1ceste proceduri pot duce la sesi%area unor aspecte despre care auditorul nu avea cuno&tin &i care l a"ut s stabileasc natura calendarul &i ntinderea altor proceduri de audit. 9n ca%ul n care procedurile analitice pun n eviden diferene semnificative sau rapoarte incorecte cu alte informaii sau care se ndeprtea% de sumele previ%ibile auditorul trebuie s efectue%e noi investigaii. 1ceste investigaii au ca debut solicitarea de informaii

suplimentare din partea conducerii entitii urmate de : - verificarea rspunsurilor compararea acestora cu informaiile anterioare cu alte documente probatorii obinute n timpul auditului> - estimarea necesitii de a folosi alte proceduri n ca%ul n care informaiile recent primite nu sunt concordante sau nu sunt suficiente. 9n linii mari se poate pre%uma c elementele probante se e!prim printr o validitate descresc(nd dup cum urmea%: -sunt obinute de audit ca efect al observrilor elaborrilor &i inspeciilor proprii> - sunt obinute din partea unui subiect e!tern independent de ntreprindere> - provin din sistemul contabil &i din alte informaii obinute din interiorul ntreprinderii.

3"4

</6/2/ *ipologia procedurilor analitice

9n condiiile n care n derularea procesului de audit sunt detectate erori sau procedurile analitice pun n eviden diferene semnificative sau rapoarte incoerente cu alte informaii sau care se abat de la valorile a&teptate auditorul trebuie s efectue%e investigaii suplimentare pentru a obine suficiente e!plicaii &i elemente coroborante corespun%toare. *ipologia procedurilor $ proceduri pentru e"aminarea tranzaciilor. prompt n documentele contabile a tuturor %ilnic a po%iiilor &i profiturile dealerilor cu datele
nregistrarea

tran%aciilor>
reconcilierea

contabile &i verificarea prompt a tuturor diferenelor> $ proceduri de control al coninutului legal al tranzaciilor. financiare &i statistice pentru )N &i N-1* privind informaii referitoare la: primirea
informaii

v(n%rile &i mar"a comercial iar dup ca% cu fiecare categorie de produse varianteHservicii prestate confirmrilor de tran%acionare> compararea independent a tran%aciilor pentru care nu s-au primit confirmri interne> compararea independent a semnturilor aferente confirmrilor cu specimenele de semntur> urmrirea independent a nepotrivirilor constatate n confirmrile primite> situaia actual privind pierderile din creane> mrimea sumelor nencasate din credite scadente> valoarea creanelor scadente de 1 lun 3 luni peste - luni> concentraia v(n%rilor )pe sector pe regiune geografic pe profiluri ale clientelei*> $ proceduri de veri#icare a in#ormaiilor ce nu pot #i colectate cantitativ.
absena

datelor financiare curente despre v(n%ri creane

datorii>

3"5

valoarea

creanelor e&alonate pe durate

din care creane

ndoielnice>
frecvena

prelungirii termenelor de rambursare a creanelor>

proceduri de veri#icare a in#ormaiilor cantitative. de verificare a informaiilor cantitative> de ncredere pe care managerul l acord "ustificrilor &i folosite pentru clasificarea tran%aciilor &i n special a

gradul gradul

e!perti%ei e!terne>
criteriile

creanelor nencasate &i pentru stabilirea provi%ioanelor. &roceduri de control a rezultatelor $rocedurile analitice se folosesc in(nd seama de ipote%a c relaiile dintre date e!ist &i se menin cu e!cepia apariiei unor evenimente cu aciune contrar derulrii procesului e!aminat. $re%ena acestor relaii asigur probe de audit privind e!/austivitatea preci%ia &i realitatea datelor produse n sistemul contabil. 4radul de certitudine a re%ultatelor folosirii procedurilor analitice este dependent de urmtorii factori: - pragul de semnificaie a elementelor implicate> - folosirea de proceduri diferite pentru e!amminarea acelora&i obiective de audit> - gradul de preci%ie a re%ultatelor estimate prin folosirea procedurilor analitice> - evaluarea riscului inerent &i a riscului de contrul. 9n practic tendinele specifice pe care trebuie s le ia n seam auditorul &i gradul lor de semnificaie &i documentare sunt dependente de: - po%iia financiar a ntreprinderii>

3"6

- evaluarea iniial &i n curs a riscului )care va fi influenat de factori cum ar fi cifra de afaceri fiabilitatea controlului intern*> - gradul de compatibilitate al g(ndirii auditorului cu cel al managerului )de obicei ca re%ultat al auditrilor anterioare &i al e!aminrilor menionate mai sus iar n unele ca%uri al re%ultatelor e!aminrii altor posturi din situaiile financiare*

</6/8/ Suficien!a pro"elor de audit

5olumul de informaii necesar &i materialul documentar cu caracter probatoriu poate fi stabilit numai de auditor coresun%tor limitelor stabilite prin standardele de audit. Natura &i volumul documentelor probante pe care auditorul le poate lua n considerare sunt dependente de doi factori: $ gradul de semnificaie al erorii posibile> nivelul riscului de audit n legtur direct cu calitatea

sistemului de control intern. 9n ca%ul n care auditorul se afl ntr-o situaie de incertitudine derivat dintr-un ca% semnificativ observat n cursul desf&urrii lucrrilor de audit el are datoria s obin probele de audit necesare pentru a dep&i nesigurana care-l mpiedic s-&i e!prime un punct de vedere un raionament profesional de valoare. 9n ca%ul n care nu reu&e&te s dep&easc asemenea situaii &i s asigure starea de certitudine are obligaia s nscrie acest fapt n raportul de audit. $rocedurile analitice se folosesc in(nd seama de ipote%a c relaiile dintre date e!ist &i se menin cu e!cepia apariiei unor evenimente cu aciune contrar derulrii procesului e!aminat. $re%ena acestor relaii asigur probe de audit privind e!/austivitatea preci%ia &i realitatea datelor produse n sistemul contabil. 4radul de certitudine al

3"7

re%ultatelor folosirii procedurilor analitice este dependent de urmtorii factori: - pragul de semnificaie a elementelor implicate> - folosirea de proceduri diferite pentru e!amminarea acelora&i obiective de audit> - gradul de preci%ie a re%ultatelor estimate prin folosirea procedurilor analitice> - evaluarea riscului inerent &i a riscului de contrul. 9n practic tendinele specifice pe care trebuie s le ia n seam auditorul &i gradul lor de semnificaie &i documentare sunt dependente de: - po%iia financiar a ntreprinderii> - evaluarea iniial &i n curs a riscului )care va fi influenat de factori cum ar fi cifra de afaceri fiabilitatea controlului intern*> - gradul de compatibilitate al g(ndirii auditorului cu cel al managerului )de obicei ca re%ultat al auditrilor anterioare &i al e!aminrilor menionate mai sus iar n unele ca%uri al re%ultatelor e!aminrii altor posturi din situaiile financiare*.

</G/ (0aluarea riscurilor #i controlul intern5 te@nici statistice 4n auditul financiar

0tandardul 6nternaional #BB @8valuarea riscurilor &i controlul internA preci%ea% urmtoarele: @1uditorul trebuie s foloseasc raionamentul profesional pentru evaluarea riscurilor de audit &i stabilirea procedurilor adecvate care s permit aducerea acestui risc la un nivel minim acceptabilA.
3"

7in acest enun re%ult coninutul comple! al atribuiilor ce revin auditorului stabilite prin acest standard respectiv: - evaluarea sistemului contabil> - evaluarea sistemului de control intern> - evaluarea riscului de audit ceea ce cere stabilirea de proceduri &i te/nici de audit pentru detecia riscului &i limitarea acestuia la un nivel c(t mai sc%ut. 7e asemenea acest standard abordea% &i problema raporturilor dintre auditul e!tern auditul &i controlul intern modul n care acestea din urm trebuie considerate &i evaluate de ctre auditor din punctul de vedere al organi%rii funcionrii &i fiabilitii auditului.

</G/./ (0aluarea sistemului conta"il

;istemul contabil repre%int ansamblul procedurilor &i documentelor folosite de o entitate care permite prelucrarea operaiunilor )tran%aciilor* n scopul nregistrrii acestora n conturi> identific grupea% anali%ea% calculea% clasea% sinteti%ea% &i raportea% tran%aciile &i evenimentele care s-au produs precum &i re%ultatele la nc/eierea e!erciiului. 'eglementrile contabile adoptate de ?egea contabilitii nr. ;2H1KK1 )republicat* &i .rdinul 2inisterului ,inanelor $ublice nr. K#H2BB1 pentru aprobarea 'eglementrilor contabile armoni%ate cu 7irective a 65-a a Comunitilor 8conomice 8uropene &i cu 0tandardele 6nternaionale de Contabilitate cuprind urmtoarele obiective de referin: .. Conta"ilitatea6 care n conformitate cu prevederile art. 2 din lege are ca activitate speciali%at msurarea evaluarea cunoa&terea gestiunea &i controlul activelor datoriilor &i capitalurilor proprii precum &i

3"!

a re%ultatelor la nc/iderea e!erciiului. 7e asemenea contabilitatea trebuie s asigure nregistrarea sistemetic prelucrarea publicarea &i pstrarea informaiilor cu privire la po%iia financiar performanele financiare &i flu!urile de tre%orerie at(t pentru cerinele interne ale ntreprinderii c(t &i n relaiile cu investitorii pre%eni &i poteniali creditorii financiari &i comerciali clienii instituiile guvernamentale &i ali utili%atori. 2/ +egistrele conta"ile o"ligatorii respectiv registrul-"urnal registrul-inventar &i cartea mare mpreun cu documentele "ustificative precum &i cu bilanul contabil constituie documente contabile oficiale pentru e!ercitatrea controlului asupra operaiunilor efectuate &i pot fi folosite ca prob de "ustiie. 3% &lanul de conturi general care cuprinde: $ conturile necesare nregistrrii n contabilitate a operaiunilor 1 conturi de capitaluri> 2 conturi de imobili%ri> 3 conturi de stocuri &i producie n curs> # conturi de teri> + conturi de tre%orerie> - conturi de c/eltuieli> : conturi de venituri> ; conturi speciale> K conturi de gestiune. ce pot avea loc n cadrul ntreprinderii n urmtoarea clasificare:
clasa clasa clasa clasa clasa clasa clasa clasa clasa

4% =ocumentele oficiale de pre%entare a situaiei economicofinanciare a ntreprinderii n conformitate cu art. 1B din ?egea contabilitii sunt situaiile financiare anuale )rapoarte* care trebuie s ofere o imagine fidel a po%iiei financiare )n bilan* a performanei financiare )n contul de profit &i pierderi* a flu!urilor de tre%orerie )n

32#

situaia flu!urilor de tre%orerie* a modificrilor produse n capitalurile proprii &i n notele e!plicative cuprin%(nd informaii referitoare la activitatea desf&urat. 0ocietile comerciale care dein participaii n capitalurile altor societi comerciale denumite societi comerciale de grup ntocmesc &i pre%int situaii financiare anuale consolidate n conformitate cu 'eglementrile specifice elaborate de 2inisterul ,inanelor $ublice n acest scop. 9n concordan cu prevederile legislaiei contabile n vigoare auditorul are obligaia s cunoasc funciunile conturilor cuprinse n planul de conturi al ntreprinderii n scopul nelegerii: - principalelor operaiuni a tran%aciilor a contractelor surselor de informare &i documentare n legtur cu acestea precum &i reflectarea lor n conturile contabile &i n raportri financiare> - modului de organi%are &i conducere a contabilitii de aplicare a planului de conturi a proceselor de elaborare a documentelor contabile de sinte% &i situaiilor de nc/idere a e!erciiului. 7e asemenea auditorul trebuie s ndeplineasc prin proceduri proprii n modul n care: - operaiunile s-au desf&urat n concordan cu prevederile legale /otr(rile &i normele interne aprobate de consiliul de administraie sau comitetul de direcie> - tran%aciile au fost nregistrate n mod cronologic n conturile contabile corespun%toare cu sumele nscrise n documentele "ustificative &i se regsesc n documentele de sinte% &i n situaiile financiare de nc/idere a e!erciiului> - se respect interdicia referitoare la accesul la activele societii la documentele de eviden &i nregistrrile contabile care este permis numai cu ncuviinare managerial>

32"

- este asigurat protecia fi&ierelor &i a ba%ei de date din sistemele informatice a comunitilor n interiorul &i cu e!teriorul societii stocarea informaiei contabile-financiare> - este efectuat inventarierea general a elementelor de activ &i pasiv &i punerea de acord a nregistrrilor din conturi cu realitile nscrise n inventare aciune care se reali%ea% cel puin o dat pe an de persoane anume autori%ate> - este asigurat repectarea legalitii conformitii &i continuitii reflectrii operaiunilor n conturile contabile &i situaiile de sinte% prevenireaHidentificarea erorilorHpagubelor preocuparea managerilor pentru recuperarea acestora &i sancionarea celor vinovai. 9n conformitate cu legea auditorul trebuie s cunoasc modul de elaborare pre%entare &i coninutul situaiilor financiare care cuprind: a) bilanul> b) contul de profit &i pierderi> c) situaia modificrilor capitalului propriu> d) situaia flu!urilor de tre%orerie> e) politici contabile &i note e!plicative. 0ituaiile financiare ale e!erciiului trebuie s ofere o imagine fidel a po%iiei financiare performanei modificrilor capitalului propriu &i flu!urilor de tre%orerie ale ntreprinderii pentru respectivul e!erciiu financiar. 0ituaiile financiare trebuie s fie elaborate n conformitate cu prevederile ?egii contabilitii ale celorlalte reglementri n vigoare ale Cadrului general de ntocmire &i pre%entare a situaiilor financiare elaborat de Comitetul pentru 0tandarde 6nternaionale de Contabilitate ale 0tandardelor 6nternaionale de Contabilitate.

322

7ac auditorul constat c n situaiile financiare nu sunt respectate n totalitate prevederile legale referitoare la inflaie &iHsau la consolidare raportul de audit trebuie s fac referiri concrete la aceste aspecte. 9n ca%ul n care nici un 0tandard 6nternaional de Contabilitate relevant al unei operaii patrimoniale potrivit prevederilor legale administratorii ntreprinderii vor elabora politici contabile n acord cu @Cadrul general de ntocmire &i pre%entare a situaiilor financiareA &i se vor asigura c situaiile financiare furni%ea% informaii care s fie: a* relevante pentru nevoile utili%atorilor n adoptarea deci%iilor> &i b* credibile n sensul c: $ $ $ $ $ repre%int fidel re%ultatele &i po%iia financiar a ntreprinderii> reflect substana economic a evenimentelor &i a tran%aciilor &i nu doar forma "uridic> sunt neutre adic neprtinitoare> sunt prudente &i sunt completate sub toate aspectele semnificative.

9n ca%ul n care n mpre"urri speciale ce privesc o ntreprindere respectarea uneia dintre prevederile cuprinse n reglementrile contabile n vigoare nu rspunde cerinei de a pre%enta o imagine fidel administratorii ntreprinderii se vor abate de la cerinele acestora at(t c(t este necesar pentru a pre%enta o imagine fidel. 9n acest ca% ntreprinderea trebuie s pre%inte n notele e!plicative urmtoarele aspecte: $ faptul c administratorii au a"uns la conclu%ia c situaiile financiare pre%int o imagine fidel a po%iiei financiare performanei flu!urilor de tre%orerie &i a modificrilor capitalului propriu>

323

meniunea c ntreprinderea a respectat sub toate aspectele

semnificative prevederile legale n vigoare cu e!cepia abaterilor de la o anumit cerin a acestora n vederea obinerii unei imagini fidele> $ prevederea sau standardul de la care s-a fcut abatere natura acesteia tratamentul contabil solicitat de standarde &i motivul pentru care tratamentul prev%ut de reglementri sau standarde a fost considerat necorespun%tor n mpre"urrile respective tratamentul adoptat> $ impactul financiar al abaterii asupra capitalurilor proprii profitului net sau pierderii nete a ntreprinderii activelor datoriilor &i asupra flu!urilor de tre%orerie ale ntreprinderii pentru fiecare dintre e!erciiile financiare pre%entate. $e durata implementrii programului de de%voltare a sistemului de contabilitate ntreprinderile pot opta pentru una din urmtoarele metode: acestora> - valoarea "ust se determin pe ba%a unor evaluri efectuate de regul de evaluatorii autori%ai> - plusul sau minusul din reevaluare se recunoa&te n contabilitate potrivit reglementrilor contabile elaborate n acest sens. 2odificrile capitalului propriu se pre%int ca o component distinct a situaiilor financiare. 9n aceast situaie de sinte% se pre%int soldurile de desc/idere &i de nc/idere pentru capitalul social primele de capital $ $ fiecare re%erv re%ultatul reportat &i re%ultatul e!erciiului precum &i modificrile acestora cu preci%ri referitoare la: suma la nceputul e!erciiului> sumele transferate n sau din cont n timpul e!erciiului> reevaluarea activelor imobili%ate n conformitate cu reglementrile &i e!cepiile prev%ute delege la valoarea "ust a precum &i

324

$ $

natura sursa sau destinaia oricror asemenea transferuri> suma rmas la sf(r&itul e!erciiului.

$e l(ng aceasta ntreprinderile trebuie s pre%inte fie n situaia modificrilor capitalului propriu referitoare la: - tran%aciile de capital cu proprietarii &i distribuiile ctre ace&tia> - soldul profitului cumulat sau al pierderilor cumulate la nceputul perioadei &i la data bilanului mpreun cu modificrile pe parcursul perioadei> precum &i - o reconciliere ntre valoarea contabil a fiecrei categorii de capital propriu la nceputul &i la sf(r&itul perioadei pre%ent(nd distinct fiecare modoficare. fie n notele e!plicative informaii

</G/2/ (0aluarea riscurilor de audit

0istemul contabil la fel ca &i sistemul de control intern sunt n msur s furni%e%e sistemului managerial informaii contabile-financiare n limitele inerente fiecrui sistem. 1ceste informaii se refer la: - cerinele manageriale referitoare la costurile controlului intern comparativ cu profitul pe care acesta l poate dega"a> - controlul intern divi%ea% activitile &i tran%aciile economicofinanciare mai repede spre rutin dec(t spre non-rutin ceea ce solicit determinarea &i cunoa&terea ponderilor fiecrei pri> - importana semnificativ a erorii &i a riscului de eroare datorate negli"enei neateniei raionamentelor gre&ite sau nelegerii eronatea instruciunilor>

325

- posibilitatea de fraud sau n&elciune din partea personalului care efectuea% controlul intern prin complicitatea unor manageri sau salariai cu persoane din interiorul sau din afara ntreprinderii> - u%ul de autoritate al persoanei care a primit rspunderea audituluiHcontrolului intern> - posibilitatea ca procedurile de control s fie dep&ite de reglementri sau inadecvate. ?imitele n cadrul crora sunt organi%ate &i funcionea% sistemul contabil &i sistemul de control intern generea% n mod inevitabil riscuri de audit. 7etecia &i monitori%area riscurilor de audit repre%int cel de-al treilea palier al prevederilor 0andardelor 6nternaionale de 1udit 601 #BB @8valuarea riscurilor &i controlului internA care preci%ea% urmtoarele: @7up nelegerea sistemului contabil &i a sistemului de control intern auditorul trebuie s fac o evaluare sumar a riscului la nivelul criteriilor pentru fiecare post de bilan sau clas de tran%aciiA.

</G/2/*e@nici statistice de determinare a riscului

1uditul financiar a devenit n pre%ent de neconceput fr pre%ena te/nicilor statistice &i ale statisticii matematice inclusiv asistate de calculatorul electronic. 9ntruc(t procedurile controlului documentar s-au dovedi a fi greoaie costisitoare &i de durat ndelungat s-a luat n considerare folosirea altor te/nici de verificare &i control ntre care te/nicile statistice. 7intre acestea &i-au gsit loc din ce n ce mai mult te/nicile sonda"ului statistic &i nestatistic dar mai ales e&antionarea statistic n selectarea probelor de audit financiar. 0e &tie c te/nicile statistice nu furni%ea% o asigurare absolut ns sunt suficient de

326

convingtoare cu privire la veridicitatea corectitudinea &i coninutul informaiilor furni%ate. ,actorii de risc &i costurile au cedat n faa factorului timp. ,olosirea te/nicilor sonda"ului sau a celor ale e&antionrii statistice n auditul financiar nu au pretenia e!actitii ci pe aceea a fiabilitii care pre%int posibilitatea e!primrii unui anumit grad de ncredere pe ba%a cruia s se formule%e o conclu%ie general po%itiv sau negativ relativ la un volum mare de date sau informaii de eroarea cert &i de eroarea admins. )populaie*> conclu%ia este dependent de dimensiunea e&antionului de riscul de e&antionare 2anualele de statistic propun fie tabele matematice fie re%olvri prin programe computeri%ate n care se iau n considerare simultan factorii menionai mai sus. Cu a"utorul lor se mai poate defini o mrime a e&antionului care s asigure ca re%ultatele obinute prin folosirea acestuia pot fi e!tinse la populaia stabilit cu nivelul de probabilitate &tiinific fundamentat. 9n ca%ul n care se decide s nu fie folosit te/nica e&antionrii este necesar ca la stabilirea mrimii e&antionului s se in seama de urmtorii factori: $ +iscul de audit auditorul trebuie s 9n vederea obinerii probelor de audit

foloseasc raionamentul profesional petru a aprecia riscul de audit &i a stabili procedurile de audit care s asigure un nivel c(t mai sc%ut riscului astfel nc(t acesta s poat fi acceptat. $ +iscul de e#antionare de e&antionare unui apare ce efect al conclu%ionrii sau fenomenHprocesHtran%acie economic 'iscul caracteristicilor

financiar pe ba%a unui e&antion din care aprecierile re%ultate sunt

327

diferite de cele la care s-ar fi a"uns n situaia n care ntreaga populaie ar fi fost subiectul unei proceduri identice de audit. 'iscul de e&antionare se pre%int sub dou forme: - riscul stabilit pe ba%a testelor de control s pre%inte o semnificaie mai mic dec(t este n realitate sau n ca%ul folosirii procedurilor de form s re%ulte absena total a erorii semnificative atunci c(nd n realitate aceasta e!ist. 1ceast form de risc afectea% calitatea &i eficiena auditului &i poate duce la formularea de opinii nepotrivite> - riscul provenit din testele de control s pre%inte o semnificaie mai mare dec(t n realitate sau riscul re%ultat din folosirea procedurilor de form s pre%inte o eroare important c(nd n realitate aceasta este absent. 8ste o form de risc care afectea% de asemenea calitatea auditului &i conclu%iile acestuia> - @riscul de nee&antionareA care poate aprea n ca%ul n care auditorul &i stabile&te opiniile fr s foloseasc teste de control sau proceduri de form pe ba% de e&antionare repre%entativ> - @populaiaA e!prim un ansamblu de date statistice din care se e!trage un volum de mrime aleatorie dup ca%. 8ste selectat un e&antion pe ba%a cruia se urmre&te a se stabili conclu%ii aprecieri semnificative. $opulaia poate fi segmentat n straturi clase sau subpopulaii fiecare din acestea urm(nd a fi testat separat> se nelege c mai multe clase alctuiesc o populaie. $opulaia este definit ca &i un ansamblu de informaii financiare )sume solduri sau documente* care alctuiesc un element de bilan sau o clas de operaiuni obiect de audit.

32

$entru ca re%ultatele obinute prin folosirea unui e&antion s fie repre%entative pentru ntreaga populaie trebuie ca nsu&i e&antionul s fie semnificatv. 1ceast repre%entativitate este asigurat n ca%ul n care elementele care alctuiesc populaia sunt omogene prin calitatea &i facultatea lor relativ iar selecia asigur regula activitii &anselor n care toate elementele care alctuiesc populaia dispun de aceea&i probabilitate de a intra n mrimea e&antionului. 7ac dimpotriv greutatea relativ a elementelor populaiei este eterogen diferite. (#antionarea statistic6 te@nica de audit 0tandardul de audit 601 +3B intitulat @8santionarea n audit &i alte proceduri selective de testareA )601 +3B* menionea% n preambul urmtoarele: @auditorul are obligaia s stabileasc metode optime de selectare a elementelor pentru testare astfel nc(t s adune probe de audit care s vin n nt(mpinarea obiectivelor testelor de auditA. 9n scopul nelegerii corecte a acestei metodologii sunt pre%entate definiiile mai multor noiuni. 8&antionarea n audit presupune folosirea procedurilor de audit pentru o parte din elementele care alctuiesc soldul unui cont sau a unei clase de tran%acii astfel nc(t s poat fi selectate toate e&antioanele. 8&antionarea poate fi folosit ca metod de testare at(t ca abordare statistic c(t &i nestatistic. 8roarea din punctul de vedere al coninutului 601 +3B are semnificaia unor deviaii de control n ca%ul n care sunt efectuate teste de control sau nregistrri eronate n ca%ul procedurilor de form. 9n mod se poate lua n consideraie ca oportun stratificarea populaiei n mai multe grupe omogene la care se aplic regula seleciei

32!

corespun%tor @eroarea totalA are semnificaia totalitii nregistrrilor eronate sau dup ca% rata de deviere. =nitatea de e&antionare e!prim un grup de elemente individuale care alctuiesc o populaie de e!emplu unitatea monetar e!trasele de cont curente emise de bnci cecurile emise de entitate eventual grupate pe perioada de timp beneficiari facturile soldurile creanelorHobligaiilor etc. 8&antionarea statistic are semnificaia folosirii e&antionrii ca te/nic sau procedur de control cu caracteristicile urmtoare: - selecia aleatoare a e&antionului> - aplicarea teoriei probabilitii n evaluarea &i interpretarea re%ultatelor inclusiv n determinarea riscului de e&antionare. 0e nelege ca absena caracteristicilor menionate parial sau total se face ca e&antionarea s devin @non statisticA. (roarea acceptat 9n activitatea de audit n general nu se pretinde perfeciunea ci numai un nivel al erori care poate fi considerat acceptat n funcie de nivelul de importan al elementelor cuprinse n e&antion. 7esigur c din acest punct de vedere mrimea e&antionului apare ca deosebit de semnificativ un nivel ridicat al acestei mrimi av(nd ca efect o eroare sc%ut a crei mrimi poate fi acceptat. (roarea ma im admis 9n ca%ul n care n cadrul unei populaii date este a&teptat e!istena erorii este obligatorie e!aminarea unui e&antion mai numeros. 9n felul acesta se poate confirma c eroarea e!istent n populaie nu este mai mare dec(t eroarea ma!im admis.

33#

9n ca%ul unei populaii neomogene stratificarea se define&te prin mrimea numeric a e&antionului ceea ce face necesar selecia acestuia n a&a fel nc(t s fie repre%entativ. 8ste o e!igen ce poate fi satisfcut numai atunci c(nd fiecare element care alctuie&te populaia se bucur de &ansa egal de a fi ales n e&antion. 9n acest ca% se folose&te selecia nt(mpltoare fie folosind tabele statistice fie programele computeri%ate selecia la intervalele constante ca un punct de plecare nt(mltor ales sau alte metode statistice. 7in punct de vedere teoretic statistica pre%int dou componente ma"oreale riscului de e&antionare notate cu @1A pentru eroarea de tipul 1 &i cu @<A pentru eroarea de tipul 2. 1mbele tipuri de eroare e!prim conclu%ii de incertitudine referitoare la populaia considerat. 9n auditul financiar acest fel de erori pot fi interpretate n felul urmtor: - conclu%ia cu privire la regularitatea populaiei care n pre%ent nu trebuie s satisfac toate cerinele &i la care se afl ba%a testelor statistice repre%int tipul 1 de eroare. 'isul de respingere al regularitii nsumrii populaiei cu toate c e!ist este denumit n literatura de profil @risc de clientA ntruct nu satisface cerinele de lucru ale acestuia &i nici nu-6 acoper c/eltuielile> - conclu%ia potrivit creia populaia poate fi nsumat cu regularitate cu toate c asocia% numeroase deviaii n cadrul limitelor sale repre%int al doilea tip de eroare. 2atematicianul Sc@ulte define&te riscul generat de aceast eroare @risc de auditorA deoarece auditorul &i asum responsabilitatea pentru regularitatea populaiei cu toate c aceasta este respins din cau%a neregularitii ei. 'iscul de auditor considerat teoretic este mai periculos pentru calitatea conclu%iilor cu toate acestea probabilitatea producerii celui de-

33"

al doilea tip de eroare este mai mic n comparaie cu cea din primul tip. 2otivaia se e!plic din neregularitatea populaiei cuprins n tipul @1A spre deosebire de tipul @<A n care o pondere semnificativ o deine profesionalismul auditorului &i nu regularitatea populaiei.

</G/8/ *ipologia riscurilor de audit

'iscul este un nsoitor de nedesprit al auditorului &i deopotriv al utili%atorilor raportului de audit. 9nainte de a-&i propune reali%area obiectivelor performanelor proprii auditorul beneficiarul contractului de audit &i utili%atorii poteniali ai raportrilor financiari trebuie s con&tienti%e%e necesitatea monitori%rii oricrui risc s cunoasc variabilele care condiionea% raportul de audit s &tie dimensiunile acestora s le prevad influenele &i s monitori%e%e re%ultatele. $re%ena riscului de audit este preocupant n msur egal pentru toi din considerente diferite fiecare din cele trei pri trebuie s acione%e n mod diferit ntr-o pia dimanic &i imperfect imprevi%ibil s ia deci%ii &i s-&i asume anga"amente deloc negli"abile pentru perioade variabile de timp. 1uditorii &i deopotriv managerii trebuie s caute s e!ploate%e oportunitile &i s monitori%e%e riscurile. 6nstrumentele care permit aceast monitori%are sau limitarea influenei factorilor aleatorii sunt standardele internaionale de contabilitate )610* standardele de audit financiar )601* cunoa&terea &i valorificarea corect a conceptelor pe care acestea sunt fundamentate. 9n scopul nelegerii acestui concurs de interese al sublinierii semnificaiei riscului de audit &i al rolului pe care l are de ndeplinit auditorul n acest proces 6nstitutul 1merican al 8!perilor Contabili )16C$1* a nscris n primul standard 010 No. 1 intitulat @Numirea

332

auditorului independentA urmtorul principiu: @9n ca%ul n care auditorul nu are condiiile necesare pentru a-&i ndeplini misiunea sau a-&i preci%a opinia de audit are dreptul s refu%e pre%entarea raportului de auditA. 7etecia &i monitoria%rea riscurilor de audit sunt segmente semnificative ale 0tandardului de 1udit 601 #BB @8valuarea riscurilor &i controlului internA care preci%ea% obligaia urmtoare: @9nainte de conclu%ionarea auditului pe ba%a procedurilor de fond &i a altor probe de audit obinute de auditor auditorul trebuie s ia n considerare dac evalarea riscului de control este confirmat &i s se asigure c riscul este mic&orat p(n la nivelul minim acceptatA. Conceptul de @riscA n general n anali%ele financire este definit ca fiind @volatilitatea unui activ a unor fonduri proprii a unui portofoliu de active a unei entiti a ntreprinderii sau a totalitii acesteiaA. 9n sens comun riscul repre%int un pericol potenial un inconvenient mai mult sau mai puin probabil de a se produce pe termen scurt. 0au ntr-o alt definire denumim @riscA o situaie care se pre%int diferit fa de o situaie normal sau de o situaie ideal &i care ar putea avea consecine reale sau poteniale. 'iscul de audit n definiia preci%at prin 0tandardele de audit financiar 601 11B este @risul ca auditorul s e!prime o opinie de audit incorect atunci c(nd e!ist erori semnificativen situaiile financiareA. 0ublind componenta riscului de audit standardul menionat preci%ea% n legtur cu structura acestuia urmtoarele detalii: @7up ntelegerea sistemelor de contabilitate &i de control intern auditorul trebuie s fac o evaluare preliminar a riscului de control la nivelul aseriunii pentru fiecare sold de cont sau categorie de tran%acii semnificativeP$entru suinerea unei evaluri a riscului de control este necesar s se rescpecte cerina potrivit creia cu c(t sistemul contabil &i

333

sistemul de control intern ale entitii audiate sunt mai comple!e cu att documentaia acestuia va trebui s fie mai e!tins. 9nainte de conclu%ionarea auditului pe ba%a procedurilor de fond &i a altor probe de audit obinute de auditor acesta trebuie s ia n considerare confirmarea evalurii riscului de control n conformitate cu prevederile 601 #BB @8valuarea riscurilor &i controlul internA. 8valuarea riscului de control mpreun cu evaluarea riscului inerent influentea% natura durata &i e!tinderea procedurilor de fond pe care trebuie s le efectue%e auditorul pentru mic&orarea riscului de nedetectare &i prin urmare a riscului de audit. @1uditorul trebuie s ia n considerare nivelurile evaluate ale riscului de control &i ale celui inerent pentru a determina natura durata &i ntinderea procedurilor de fond cerute pentru mic&orarea riscului de audit p(n la nivelul ma!im acceptabilA. 9n concordan cu prevederile 0tandardelor 6nternaionale de 1udit componenele riscurilor de audit au urmtoarele nelesuri: - riscul inerent care const n aceea c rula"ul sau soldul unui cont contabil sau al unei categorii de operaiuni patrimoniale pot s conin erori semnificative i%olate sau mpreun cu erorile din alte solduri de cont sau categoriide operaiuniHtran%acii ca urmare a unor deci%ii manageriale sau concepte neadecvatede organi%are &i funcionare a controlului intern> - riscul de control sau de non-control care const n faptul c o eroare semnificativ e!istent n soldul unui cont ntr-o categorie de operaiuni i%olate sau mpreun cu erorile din alte solduri de cont sau categorii de operaiuni nu a fost prevenit &i corectat prin sistemul de control intern &i prin sistemul contabil>

334

- riscul de nedescoperire sau nedetectare care const n faptul c prin folosirea de ctre audtor a unei proceduri de fond acesta s nu detecte%e e!istena unei erori semnificative n soldul unui contsau ntr-o categorie de operaiuni patrimoniale i%olat sau cumulat cu informaii eronate din alte solduri sau categorii. 9nelegerea de ctre auditor a aspectelor relevante ale sistemelor de contabilitate &i de control intern mpreun cu evalurile riscului inerent &i ale riscului de control precum &i alte considerente asemntoare asigur auditorului urmtoarele faciliti: - identificarea tipurilor de informaii potenial afectate de erori semnificative ce ar putea e!ista n situaiile financiare> - luarea n considerare n mod aprioric a factorilor de risc care afectea% informaiile semnificative> - stabilirea n cuno&tiin de cau% a procedurilor adecvate de identificarea erorilor poteniale. Convergenele statisticii &i ale statisticii matematice cu auditul financiar precum &i oportunitatea folosirii te/nicilor acestora ntre care cele ale sonda"ului &i ale e&antionrii statistice sunt recunoscute &i recomandate ca proceduri de fond ndeosebi n cercetarea &i caracteri%area proceselorHfenomenelor de mas.

</G/</ Metode statistice de determinare a riscului de audit

,olosirea e&antionrii statistice pentru prelucrarea unui numr determinat de dateHinformaii de mrimi diferite dintr-o populaie care face obiectul unor probe de audit are ca efect obinerea unor caracteri%ri cantitative &i calitative cu privire la ntregul volum de date &i

335

informaii ce alctuie&te populaia respectiv. 9ntre numrul probelor mrimea acestora &i nivelul calitativ al re%ultatelor a&teptate sunt stabilite str(nse relaii de interdependen. 1uditorul trebuie s obin suficiente probe de audit adecvate pentru a fi capabil s emit conclu%ii re%onabile pe care s se ba%e%e opinia de audit. $robele de audit se obin printr-o combinare adecvat de teste de control &i proceduri de fond care folosesc ca limit pragul de semnificaie. <0robele de audit6 sunt informaii obinute de auditor care i permit s stabileasc constatri &i conclu%ii intermediare pe care urmea% a se spri"ini opinia de audit. Ca probe de audit sau cum se mai numesc @documente probanteA sunt folosite situaiile financiare intermediare &i definitive documentele de gestiune nregistrrile contabile contractele e!trasele de cont bancar confirmrile din partea bncilor furni%orilor clienilor acionarilor documentele adunrii generale a acionarilor etc. <=estele de control6 sunt verificri secveniale ale calitii actului profesional &i respectrii documentelor de referin ale auditului financiar ntre care: documentele legisletive norme interne regulamente de organi%are &i funcionare /otr(ri deci%i &i ordine adoptate de organele de conducere ale entitii standarde contabile standarde de audit etc. <0rocedurile de #ond6 cuprind verificrile sonda"ele statistice situaiile financiare pariale confirmrile e!terne documente pe care auditorul le folose&te cu scopul detectrii eventualelor erori semnificative din costuri sauH&i din situaiile financiare. <0rag de semni#icaie6 sau caracterul semnificativ. 6nformaia este semnificativ n ca%ul n care omisiunea sau declararea fals a acesteia ar putea influena deci%iile financiareHeconomice ale utili%atorilor luate pe

336

ba%a infomaiilor furni%ate de situaiile financiare. $ragul de semnificaie este dependent de mrimea elementului sau erorii luate n considerare n mpre"urrile n care s-au produs a omisiunii sau gre&elii constatate n documentele pre%entate. <;u#iciena probelor de audit6 menionate mai sus se refer la cantitatea la numrul de elemente sau probe pe care auditorul le consider necesare pentru a-&i fundamenta aprecieri conclu%ii pariale opinia de audit. <2radul de adecvare6 e!prim calitatea dup ca% &i cantitatea probelor de audit relevana acestora credibilitatea lor. $e durata auditului auditorul sau dup ca% ec/ipa de audit cu prile"ul consultrilor cu managerii n vederea nelegerii &i aprofundrii informaiilor colectate au obligaia s-&i fundamente%e constatrile aprecierile pe probe de audit ce sunt mai degrab persuasive dect conclu%ive culese din diferite surse &i de naturi diferite care s fie convergente &i convingtoare. $robele de audit pot fi obinute prin folosirea procedurilor analitice de verificare &i e!aminare a ntregului volum de informaii date documente sau numai a unui segment repre%entativ pe ba%a cruia s se stabileasc estimri sau conclu%ii necesare caracteri%rii fenomenului sau procesului economic considerat. 0egmentul ce urmea% a fi supus te/nicilor de audit are valoare de e&antion> calculele necesare determinrii acestuia trebuie s in seama de urmtoarele condiii: - mrimea e&antionului s fie n str(ns dependen de volumul sau dimensiunea populaiei respectiv a colectivitii de date informaii sau documente> constatri

337

repre%entativitatea

e&antionului

care

se

e!prim

prin

semnificaia

ponderea sau materialitatea informaiilor

datelor sau

documentelor care alctuiesc populaia> - relevena a&teptat prin valorificarea probelor de audit timpul necesar e!aminrii e&antionului &i costurile pe care le implic. Ca te/nic statistic e&antiona"ul poart nsu&irea producerii unor devieri sau erori ntre valorile calculate prin prelucrarea informaiilor din e&antiona &i valorile care s-ar fi obinut n ca%ul lurii n calcul a ntregului volum de date informaii documente etc care alctuiesc populaia. 9n practica de audit n mod curent auditorul cunoa&te nivelul erorii mrimea e&antioului &i riscul se afl permanent ntr-o str(ns interdependen precum: - cu c(t eroarea admis la testul de control este necesar s fie mai mic cu at(t e&antionul selectat trebuie s fie mai mare> - cu c(t va fi mai mare coeficientul erorii la testul de control cu at(t mai mare va trebui s fie e&antionul selectat> - cu c(t este mai mare coeficientul de ncredere al auditorului n sistemul contabil &i n sistemul de control intern cu at(t va fi mai mic e&antionul selectat> - cu c(t este mai mare riscul inerent estimat de auditor cu at(t va trebui s fie mai mare e&antionul selectat> - cu c(t este mai mare nivelul sau intervalul de ncredere pe care auditorul dore&te s-&i fundamente%e constatrile &i conclu%iile sale pariale cu at(t va trebui s fie mai mare e&antionul selectat. $e l(ng aceste interdependene interfactoriale mrimea &i intensitatea riscului de audit se afl n str(ns legtur cu nivelul cuno&tiinelor auditorului referitoare la sistemul contabil &i sistemul de control intern.

33

$otrivit principiilor statistice e&antionarea ca te/nic de audit poate fi folosit n forme diferite n concordan cu caracteristicile populaiei sau ale obiectivelor stabilite prin procedura de fond astfel: - eantionarea simpl n care se acord &anse identice de selecie fiecrui element care alctuie&te anasamblul populaiei considerate> - eantionarea sistematic n care populaia este segmentat n diferite intervale numerice corespun%tor unor criterii de mrime sau calitative ale elementelor> - eantionare strati#icat n care populaia este segmentat potrivit unor criterii considerate ca necesare pentru testul de control> - eantionarea de grup n care criteriile de segmentare a populaiei in seama de e!istena funcionarea &i permanena unor structuri alctuite care funcionea% global sau individual. 3e/nicile de e&antionare &i modalitile de segmentare a populaiei acord &anse egale de selecie oricrui element ns numrul de elemente selectate &i re%ultatul testului se raportea% mai nt(i la grup )segmentul se consider din punct de vedere statistic ca ntreg* iar n continuare se generali%ea% la ansamblul populaiei. 5erificarea intru%iunilor statisticii n auditul financiar la apelul auditorului precum &i convergenele obiective ale acestuia cu te/nicile proprii auditului solicit cono&tiine statistice dar mai ales cono&tiine aprofundate &i practic contabil. 0rimul obiectiv: Cunoa#terea Entreprinderii ;copul urmrit: precizarea factorilor :structurali; ai riscurilor :generale #i specifice; ale 4ntreprinderii

33!

2odelul enunat este focali%at pe procesele de alimentare &i structurarea informaiilor 9n acela&i timp precum &i modul n care acestea sunt pre%entate n situaiile financiare. cerinele identificrii &i cunoa&terii riscurilor precum &i a intensitii efectelor acestora asupra ntreprinderii oblig auditorul s prevad n planul de audit &i procesele critice mai precis procesele monitori%ate fundamentale n reali%area de ctre ntreprindere a obiectivelor sale strategice. 9n acest cadru este necesar s fie e!aminate &i testate prin procedee statistice adecvate sistemul contabil &i activitatea de control intern departamenteleHsectoarele compartimentele &iHsau obiectivele care au fost obiect de control precum &i modul n care sistemul managerial a valorificat constatrile &i msurile stabilite de organele de control intern. 8!tinderea noiunii de risc de audit la cea de risc al ntreprinderii &i articularea corespun%toarea demersului de audit au n vedere lrgirea coninutului misiunii luarea n considerare a ntreprinderii ca entitate concret productoare de valoare adugat &i nu numai ca unitate care elaborea% &i pre%int situaii financiare. 8ste un concept aparte care spore&te considerabil coninutul activitii de audit &i asigur o mai bun nelegere a comple!itii misiunii auditorului. 8!istena singular a factorului de risc nu este generatoare de risc> pentru ca aceasta s se poat produce este necesar &i pre%ena unui element declan&ator a unui element catali%ator. 1cest element numai el este capabil s produc riscul n care este pre%ent &i factorul de risc. Sunt dou categorii de factori de risc5 1. /actorii generali care acionea% n interdependeni cu domeniul de activitate al ntreprinderii precum:

34#

- reglementri speciale &i cu caracter comple! activiti bancare de asigurri fonduri financiare etc.> - probleme cu grad ridicat de comple!itate n procesele productive ciclu de producie ndelungat grad ridicat de periculo%itate condiii grele de munc etc.> -con"unctura favorabil sau n declin se%onalitate etc. 2. /actori speci#ici ntreprinderii n dependen de: 0ituaia economic &i financiar precum: - factori comerciali ntre care n ca%ul clientelei strine riscul de sc/imb riscul de creane nerecuperabile etc.> - factori te/nici ntre care suprastoca"ul riscul u%urii morale a produselor> - factori contabili ntre care nt(r%ierea evidenelor financiare nt(r%ierea decontrilor cu furni%orii sauH&i clienii etc.> - factori financiari ntre care lipsa delic/iditi> -factori "uridici ntrecare litigii n curs riscuride provi%ionare suficient. .rgani%area general a ntreprinderii precum: $ $ absena manualelor de proceduri n sistemul de control intern> rotaia personalului la diferitele locuri de munc absen sau

frecvn prea mare etc.> Comportamentul managerial neadecvat precum: $ $ valorificarea defectuoas sau absent a constatrilor &i subevaluarea activitii contabile &i financiare> msurilor stabilite de controlul intern>

34"

$ $

nt(r%ierea n reali%area deci%iilor financiare> e!aminarea superficial a situaiilor financiare etc.

,omenclatura riscurilor posi"ile ,actorii )structurali* de risc pot fi generatori de riscuri. 9n ca%ul n care se rein criteriile corectitudinii regularitii &i sinceritii elaborrii situaiilor financiare ale e!erciiului poate fi constatat pre%ena urmtoarelor riscuri: $ $ $ $ $ $ $ $ nt(r%ieri n nc/iderea bilanului &i a celorlalte documente de nc/idere> evaluarea incorect a unor active de importan semnificativ> erori n inventarierea activelor &i pasivelor ntreprinderii> nregistrri contabile gre&ite> ntocmirea situaiilor financiare cu erori &i omisiuni etc.> documente "ustificative lipsite de valoare probatorie> erori de calcul> erori deraportare. riscuri sunt calificate ca aparin(nd ntreprinderii

1ceste

structurilor sale manageriale &i operaionale dar pe l(ng acestea misiunea auditorului este infuenat de raionamentul su profesional n aprecierea informaiilor financiare &i documentaiei pe care o cercetea% a sinceritii corectitudinii &i regularitii activitii financiar-contabile. 8ste riscul de audit pe care auditorul trebuie s-l evalue%e &i s-l minimi%e%e. 'iscul de audit se manifest prin componenetele sale respectiv: - riscul inerent care decurge direct din erorile posibile necunoscute dar care sunt pre%entate n situaiile financiare>

342

$ riscul de non-control contabil financiare>

datorat carenelor n sistemul

care nu permite sesi%area erorilor posibile din situaiile $ riscul de nedetecie care la r(ndul su cuprinde:

riscul provenit din #olosirea altor mi*loace statistice . 0onda"ul statistic nu deine calitatea atotcuprin%toare e!primrii fidele a caracteristicilor populaiei din care a fost e!tras e&antionul de control. 'iscul sonda"ului statistic cuprinde riscul Al#a pre%ent n ca%ul n care re%ultatele unui sonda" incit auditorul s resping o populaie care ar fi trebuit s fie acceptat &i riscul %eta care apare n ca%ul n care auditorul accept o populaie pe care trebuia s o resping. 1ceste dou forme de risc mic&orea% eficiena misiunii de audit> riscul provenit din a#ara sonda*ului care corespunde posibilitii ca auditorul s e!amie%e probele de audit fr a le acorda atenia cuvenit fie din cau%a calitii probei fie interpretrii eronate a re%ultatelor sonda"ului. $entru definirea orientativ a riscurilor n practica de audit este larg rsp(ndit forma de clasificare a acestora folosit de ctre profesioni&tii din Canada &i din 0=1 dup coeficientul procentual de semnificaie n totalul e&antionului de control astfel: 3abel nr. 2 Nr. Crt. 1 2 3 ,elul riscurilor 'iscul inerent 'iscul de non - control 'iscul de non - detecie slab #B 2B 3B moderat +B +B +B ridicat -B ;B :B

Clasificarea riscurilor

343

6dentificarea %onelor semnificative a formelor n care se pot pre%enta &i clasificarea potenial a riscurilor corespun%tor semnificaiei pe care o dein solicit n continuare anali%a sistemului de control intern. Al doilea obiectiv: (0aluarea sistemului de control intern 0copul urmrit: identificarea %onelor puternice &i a celor slabe din sistemul de control intern pentru ca pe aceast ba% s se stabileasc posturile n care va trebui s se efectue%e verificri iar dup ca% s se repete controalele nevalidate. 3este de verificare a validitii posturilor de control: se folosesc te/nicile statistice ale e&antionrii la o populaie numeroas alctuit din documente certe pentru ncasri pli ac/i%iii v(n%ri dup ca%. Controlul validitii documentelor const n verificarea pre%enei vi%ei de control prin semntura unui operator pe fiecare document. Al treilea obiectiv: &ro"ele de audit/ ;cop. fundamentarea opiniei de audit =e'nici: obinerea documentelor probatorii de audit: $ $ $ $ sonda"ul statistic )al stocurilor*> anali%a documentelor primite sau emise de ntreprindere> anali%a &i verificarea nregistrrilor contabile> controlul numeric. te/nicile menionate a"ut la

1ceste te/nici se folosesc urmrindu-se dou obiective: 1. 9n ca%ul certitudinii riscului determinarea gradului de semnificaie a riscului la informaiile coninute n situaiile financiare &i implicit asupra valorii intrinsece a acestora. 2. n ca%ul n care n mod aparent riscul este lipsit de efecte te/nicile menionate pot servi la calificarea validitii situaiilor financiare &i a nivelului de certitudine a probelor de audit regularitatea documentelor audiate. sinceritatea &i

344

8fectele consecinele riscurilor pot fi determinate prin luarea n considerare a valorilor contabile &i a valorii de pia a unora din activele sau produsele finite. 6ncidena riscului nu poate fi determinat cu preci%ie. $(n n pre%ent organismele internaionale de normare nu au elaborat standarde pe ba%a crora auditorii s stabileasc n mod ferm &i precis aceast inciden. 0ingurul instrument de care dispun rm(ne raionamentul profesional solicitat la evaluarea diferitelor feluri de risc. 2odelul matematic general de stabilire a riscului cumulat sugerat de 16C$1 &i de 6CC1 folose&te nsumarea matematic a valorii fiecrui element de risc calculat separat prin urmtoarea relaie matematic: +cH+I 9n care: +c-riscul cumulat> +I - riscul inerent> +,C - riscul de non control> +A& riscul generat de alte procedee> +S$ - riscul generat de sonda"e de validare. $e ba%a relaiei5 +gH+cI+cAI( I(H.3+I 9n care: +g riscul global> I( ncrederea inerent. 'e%ult deci c: +,C +A& +S$

345

+gH+I +I;

+,C

+A&

+S$I:+I

+,C

+A&

+S$;A:.3

0e observ c n comparaie cu studiile publicate pe tema folosirii te/nicilorstatistice n auditul financiar modelul matematic este mai de%voltat cuprin%(nd mai multe forme de risc precum &i o cuantificare a raionamentului profesional.

</J/ %raude #i erori

9n procesul de planificare &i efectuare a procedurilor de audit precum &i n cel de evaluare &i raportare a re%ultatelor auditrii auditorul trebuie s ia n considerare riscul apariiei unor declaraii eronate semnificative n situaiile financiare ca re%ultat al unor fraude &i erori. $e durata elaborrii planului de audit stabilirii procedurilor evalurii constatrilor &i raportrii re%ultatelor auditorul trebuie s ia n consideraie &i riscul detectrii unor anomalii semnificative n situaiile financiare cau%ate de fraude erori ilegaliti. 1uditul este supus riscului inevitabil de nedetectare a anomaliilor semnificative n situaiile financiare c/iar dac el a fost corect planificat &i reali%at conform standardelor internaionale de audit. 3ermenul fraud desemnea% un act voluntar o aciune cu caracter intenionat ntreprins de una sau mai multe persoane fc(nd parte din conducere salariai sau teri care au ca efect o interpretare eronat a situaiilor financiare eronate. 9n conceptul de fraud se cuprind:

346

- deturnrile de fonduri prin viramente frauduloase> - pierderi ale eficacitii planurilor strategice prin divulgarea parial sau total a acestora firmelor concurente> - pierderea unor segmente importante ale pieei de desfacere ca urmare a divulgrii ctre concureni a indicatorilor financiari &i de eficien a facilitilor bancare acordate clienilor etc.> - nregistrarea tran%aciilor cu date false> - aplicarea deformat a politicilor contabile. 3ermenul eroare se refer la faptele sv(r&ite fr intenie dar care afectea% coninutul situaiilor nregistrarea tran%aciilor &i corectitudinea informaiei financiar-contabile. 7e e!emplu: - calcule aritmetice gre&ite preluarea eronat a sumelor sau conturilor din notele contabile sau documemnte "ustificative> - interpretarea gre&it a unor operaiuni patrimoniale sau decontri cu terii> - nesesi%area eventualelor diferene dintre e!trasul de cont &i documente financiar-contabile> - aplicarea incorect a politicilor de nc/idere a conturilor etc. 9n conformitate cu prvederile ?egii contabilitii nr.;2H1KK1 modificat &i completat prin .rdonana 4uvernului nr. -1H3B august 1KK1 @efectuarea cu &tiin de nregistrri ine!acte precum &i omisiunea cu &tiin a nregistrrilor n contabilitate ar avea drept consecine denaturarea veniturilor c/eltuielilor re%ultatelor financiare precum &i a elementelor de activ &i de pasiv ce se reflect n bilan constituie infraciune de fals intelectual &i se pedepse&te conform legiiA. 0tandardele de audit din 0=1 includ alturi de fraude &i erori acteleHfaptele incorecte produse cu intenie de ctre manageri &i

347

operatori singuri sauH&i mpreun cu eventuali cliene> n r(ndul acestor acte considerate a fi ilegale sunt enumerate urmtoarele fapte: - tran%acii sau operaiuni comercialeHfinanciare nelegale> nregistrarea neadecvat incomplet sau cu nt(r%iere semnificativ a unor tran%acii sau documente de gestiune> - pli din casieria ntreprinderii pentru:
servicii obiecte servicii

nespecificate> neindentificate> de consultan efectuate de salariai birouri sau oficii sau onorarii n sume e!cesive comparativ cu

afiliate societi cu alt obiect de activitate>

comisioane

sumele pltite n mod curent pentru servicii similare sau asemntoare>

"ustificarea

unor servicii efectuate de persoane din instituii

publice sauH&i guvernamentale. 'esponsabilitatea pentru prevenirea &i detecia fraudei revine n totalitate managerilor firmei care au obligaia s asigure organi%area &i desf&urarea adecvat a contabilitii &i sistemului de control intern. ,iecare sistem este conceput n a&a fel nc(t s evite frauda &i eroarea dar nu poate evita posibilitatea ca aceasta s se produc. 0tandardele de audit cer o atenie deosebit n ca%ul n care se constat n procesul de audit situaii financiare sau documente necorespun%toare astfel: - registre contabile &i fi&e de cont cu corecii &i intervenii e!cesive cu nregistrri neadecvate cu nerespectarea funciilor conturilor folosite> operaiuni patrimoniale nscrise n documente contabile fr s se in seama de procedurile legale sau care lipsesc din balanele de verificare>

34

- documente "ustificative incomplete fr semnturi legale cu termene de valabilitate e!primate> - rspunsuri eva%ive incomplete sauH&i cu "ustific n e!ces referitoare la tran%acii sau operaiuni patrimoniale ndoielnice> - situaii de nc/idere a e!erciiului &i documente nsoitoare cuprin%(nd calcule sau re%ultate care difer de cele din nregistrrile contabile din scrisorile de confirmare primite de la bnci clieni sau instituii financiare> - informaii inadecvate furni%ate de computer incompatibile cu volumele sumele sau tran%aciile coninute n documentele "ustificative> - efectuarea unui numr neobi&nuit de mare de corecturi n programele de calcul testarea acestora. fr documentarea prealabil aprobarea &i

+iscul producerii fraudeiIeroriiB tratamente 1uditorul poate fi fcut rspun%tor de producerea fraudei sau erorii. 9ns n derularea procesului de audit el este dator s ia n considerare riscul ca frauda sau eroarea s afecte%e coninutul situaiilor financiare &i s comunice conducerii entitii situaiile semnificative n care a detectat probabilitatea erorii sau fraudei. 9n procesul de planificare a auditului auditorul trebuie s evalue%e riscul apariiei de declarri eronate semnificative n situaiile financiare cau%ate de fraude &i erori &i trebuie s solicite conducerii entitii auditate informaii referitoare la orice fraud sau eroare semnificativ care a fost descoperit. $e l(ng deficienele de proiectare &i management ale sistemelor de contabilitate de control &i audit intern ale valorificrii neconcludente

34!

a constatrilor &i msurilor stabilite de organele de control riscul de fraud &i eroare poate fi crescut n condiiile n care: - integritateaHcompetena managerial pre%int incertitudini> - se e!ercit insistene ne"ustificate asupra entitii din e!terior sau managerii entitii auditate e!ercit presiuni asupra altor entiti furni%ori clieni etc.> - se constat contracte sau operaiuni neobi&nuite ca valoare volum perioad etc.> - auditotul nt(mpin dificulti n obinerea unor probe de audit sau documente necesare clarificrii unor tran%acii care pre%int incertitudini. 8!aminarea atent a situaiilor de acest gen cere auditorului s ia n considerare posibilitatea e!istenei fraudei sauH&i erorii precum &i efectele poteniale ale acestora asupra situaiilor financiare. 9n ca%ul n care se consider c fraudaHeroarea poate avea efecte semnificative asupra unor elemente sau asupra unu segment al bilanuluiHcontului de profit &i pierdere auditorul trebuie s foloseasc proceduri adecvate suplimentare pentru a stabili dac este o nt(mplare i%olat sau un ca% grav cu semnificaii &i consecine ma"ore. 6ndiferent de mrimea &i caracterul semnificativ sau nesemnificativ al fraudei suspectate sau descoperite auditorul are obligaia s comunice constatrile sale conducerii entitii c(t mai cur(nd posibil. Uin(nd seama de e!istena riscului de nedescoperire auditorul trebuie s stabileasc procedurile care s permit depistarea erorilor sau fraudei fr s afecte%e coninutul &i substana situaiilor financiare. 5arietatea mare de tipuri n care se pot produce fraudele &i erorile cere auditorului s foloseasc proceduri adiionale care s corespund domeniilor de activitate pe care le e!aminea% s ia n considerare

35#

consecinele produse sau care s-ar putea produce &i reflectarea acestora n coninutul situaiilor financiare. 9n ca%ul n care suspiciunea de fraud &i eroare nu a putut fi nlturat prin procedurile de audit folosite auditorul are obligaia s informe%e despre acest lucru conducerea entitii &i dup ca% s menione%e n raportul de audit constatrile sale. Corespun%tor procedurilor de comunicare cu ec/ipa managerial stabilite la nceputul misiunii auditorul trebuie s aduc la cuno&tiina acesteia constatrile mai importante. 6nformaiile cu privire la e!istena fraudei &i erorii n situaiile financiare trebuie s se fundamente%e prin constatri concrete la obiect cu preci%area efectelor poteniale asupra activelor &i obligaiei societii a re%ultatelor pre%entate n bilan &i n contul de profit &i pierdere. 9n ca%ul n care folosirea procedurilor de audit obi&nuite scoate n eviden posibilitatea unei fraude sau erori auditorul are obligaia s anali%e%e incidentele poteniale asupra situaiilor financiare. 7ac frauda sau eroarea este susceptibil s aib un efect semnificativ &i nu a fost reflecat n mod corespun%or n situaiile financiare auditorul trebuie s-&i e!prime o opinie cu re%erve sau contrar. 9n suituaiile n care auditorul este mpiedicat de entitate s obin probe de audit corespun%toare &i suficiente pentru a evalua dac au aprut sau este posibil s apar fraude sau erori care s influene%e semnificativ situaiile financiare auditorul trebuie s e!prime o opinie cu re%erve sau s declare imposibilitatea e!primrii unei opinii asupra situaiilor financiare din cau%a limitrii ariei de efectuare a auditului. 9n ca%ul n care din cau%a limitrilor impuse mai ales de circumstane dec(t de entitate auditorul poate stabili dac au aprut

35"

fraude sau erori acesta trebuie s ia n considerare efectele asupra raportului de audit.

</J/./ +iscul de erori fundamentale

9n ca%ul n care n perioada curent a entitii sunt descoperite erori fundamentale sauH&i modificri ale politicilor contabile cu prag de semnificaie ridicat produse n e!erciii trecute astfel nc(t n situaiile financiare corespun%toare uneia sau mai multor perioade anterioare nu mai pot fi considerate ca pre%ent(nd ncredere la data emiterii lor este obligatorie corectarea acestora.

</J/././ *ratamentul de "az al corectrii erorilor fundamentale

0uma corespun%toare unei corectri aduse unei erori fundamentale nregistrate ntr-o perioad anterioar trebuie reflectat prin a"ustarea soldului de desc/idere a re%ultatului raportat. 6nformaiile necesare reali%rii de comparaii trebuie recalculate n ca%ul n care acest lucru este posibil. 0ituaiile financiare inclu%(nd informaiile comparative din perioadele anterioare sunt pre%entate ca &i c(nd eroarea fundamental ar fi fost corectat n perioada n care a fost fcut. 7e aceea suma corecturii corespun%toare fiecrei perioade pre%entate este inclus n re%ultatul net al perioadei respective. 0uma coreciei corespun%toare perioadelor anterioare celor incluse n informaiile comparative este a"ustat prin soldul de desc/idere al re%ultatului raportat n ultima dintre perioadele pre%entate. .rice alt informaie raportat cu privire la perioadele anterioare cum ar fi re%umatele istorice ale datelor financiare este de asemenea recalculat.
352

'ecalcularea informaiei comparative nu d neaprat na&tere la o amendare a situaiilor financiare care au fost de"a aprobate de acionari sau depuse la autoritile n cau%.3otu&i prin legislaia specific poate fi cerut amendarea acestor situaii financiare. ?a elaborarea documentaiei de corectare n tratamentul de ba% ntreprinderea trebuie s pre%inte urmtoarele informaii n situaiile financiare: a* natura erorii fundamentale> b* valoarea corecturii aduse perioadei curente &i fiecrei perioade anterioare pre%entate n cadrul situaiilor comparative> c* valoarea corecturii corespun%toare perioadelor anterioare celor incluse n cadrul informaiilor comparative> &i d* faptul c nformaiile comparative pre%entate au fost recalculate sau specificarea faptului c aceste recalculare este imposibil.

</J/./2/*ratamentul alternati0 al corectrii erorilor fundamentale

0uma corespn%toare corectrii unei erori fundamentale trebuie inclus n determinarea re%ultatului net corespun%tor perioadei curente. 6nformaiile comparative trebuie pre%antate n acela&i fel n care au fost raportate n situaiile financiare ale perioadei anterioare. 6nformaiile adiionale pro-form pregtite n concordan cu tratamentul de ba% menionat mai sus trebuie pre%entate n afar de ca%ul n care acest lucru este impracticabil. Corectarea adus unei erori fundamentale este inclus n determinarea profilului sau pierderii coresun%toare perioadei curente. 9n acord cu 610 ; informaia adiional trebuie pre%entat pe coloane separate pentru a arta profitul sau pierderea din perioada curent sau

353

din oricare din perioadele anterioare pre%entate ca &i cum eroarea fundamental ar fi corectat n perioada n perioada n care a fost fcut. 1cest tratament contabil este oportun n ca%ul n care situaiile financiare cer includerea informaiilor comparative puse de acord cu situaiile financiare pre%entate n situaiile anterioare. 7ocmentaia de corectare n tratamenul alternativ al corectrii erorilor trebuie pre%entat cu urmtoarele informaii n situaiile financiare: a) natura erorii fundamentael> b) suma corespun%toare reflectat n re%ultatul netcorespun%tor perioadei> &i c) suma corespun%toare corectrii inclus n fiecare perioad pentru care informaia pro-form este pre%entat &i suma corespun%toare corectrii efectuate n perioade anteioare celei incluse n informaia pro-form. 7ac reflectarea informaiei pro-form este imposibil acest lucru trebuie specificat.

</J/2/ %raude6 delicte6 conflicte de interese #i alte a"ateri de la pre0ederile legale cu efecte asupra riscului de audit
./ Aspecte pri0ind integritatea sau competen!a conducerii - conducerea societii este e!ercitat de o singur persoan )sau un mic grup de persoane*> - deficienele ma"ore de control intern sistematic negli"at de&i au fost constatate erori care puteauHtrebuiau s fie corectate> $ rotaia frecvent a responsabililor financiari &i de contabilitate>

354

$ $

deficitul cronic &i important de personal speciali%at n finane &i sc/imbrile frecvente ale "uristului sau ale auditorului.

contabilitate> 2/ Con!inutul raportrilor anuale - e!cedent sau deficit accentuat al mar"ei> - investiii semnificative n domenii deficitare> - dependena unitii de un numr redus de produse sauH&i clieni> - raportri financiare nc/eiate ntr-un interval de timp neobi&nuit de scurt> - tran%acii dubioase n interiorul grupului> - pli ce par e!cesive n raport cu prestaiile furni%ate. 3. ( aminarea #i selectarea pro"elor de audit - fi&iere incomplete operaiuni necontabili%abile corespun%toare procedurilor curente> $ $ $ documente probatorii inadecvate sau incomplete> rspunsuri eva%ive sau fanta%iate ale conducerii la solicitarea diferene e!cesive ntre soldurile contabile inadecvate sau

auditorului> incomplete.

Bi"liografie

355

?egea nr. 3+: din - iunie 2BB2 privind aprobarea ordonanei de urgen a guvernului nr. 13:H2BB1 pentru modificarea &i completarea legii bancare nr. +;H1KK; 2. .. al 'om(niei partea i nr. ##- din 2+ iunie 2BB2. ?ege nr.-:2 din 1K decembrie 2BB2 privind auditul public intern. ?ege nr.+:1 din 22 decembrie 2BB3 privind codul fiscal 2..f. nr. K2:H23 dec. 2BB3. ?ege nr.K# din ; septembrie 1KK2 privind organi%area &i funcionarea curii de conturi . ?ege nr. +BB din 11 iulie 2BB2 privind finantele publice 2. .. partea 6 nr. +K: din 13 august 2BB2. Iotr(re nr.111# din K noiembrie 2BB1 pentru aprobarea regulamentului de aplicare a codului vamal al rom(niei 2..f. nr. :3+H1K noi. 2BB1. .rdonan nr.1: din 2B august 1KK3 privind stabilirea &i sanctionarea contraventiilor la reglementarile financiar-gestionare &i fiscale 2..f. nr. 2B+H2+ aug. 1KK3. ?ege nr.;# din 1; martie 2BB3 pentru modificarea &i completarea ordonanei guvernului nr. 11KH1KKK privind auditul public intern &i controlul financiar preventiv 2..f. nr. 1K+H2- mar. 2BB3. ?ege nr.-:2 din 1K decembrie 2BB2 privind auditul public intern 2..f. nr. K+3H2# dec. 2BB2. ?ege nr.1#1 din 2# iulie 1KK: privind codul vamal al 'om(niei 2..f. nr. 1;BH1 aug. 1KK:. ?ege nr.;: din 1; octombrie 1KK# pentru combaterea eva%iunii fiscale 2..f. nr. 2KKH2# oct. 1KK#. ?ege nr.3B din 22 martie 1KK1 privind organi%area &i funcionarea controlului financiar &i a 4r%ii ,inanciare m.of. nr. -#H2: mar. 1KK1.

356

?ege nr.KB din 2- martie 2BB1 privind privind organi%area &i funcionarea 4uvernului 'om(niei &i a 2inisterelor 2. .f. nr. 1-#H2 apr. 2BB1. Iotr(re nr.:2B din 1B octombrie 1KK1 privind aprobarea normelor de organi%are &i e!ercitare a controlului financiar elaborate de ministerul economiei &i finantelor m.of. nr. :+H2# apr. 1KK2. ?ege nr.;# din 1; martie 2BB3 pentru modificarea &i completarea ordonanei guvernului nr. 11KH1KKK privind auditul public intern &i controlul financiar preventive. ?egea contabilitii nr. ;2H1KK1 republicat n monitorul oficial al rom(niei nr.-2KH2-.viii.2BB2 n temeiul art. iii din ordonana guvernului nr. -1H2BB1 pentru modificarea &i completarea legii contabilitii d(nduse articolelor o nou numerotare. ?egea nr. 1;- din 2 decembrie1KKK privind aprobarea ordonanei guvernului nr. ;-H1KK; pentru modificarea &i completarea ordonanei guvernului nr.-+H1KK# pentru organi%area activitii de e!perti% contabil &i a contabililor autori%ai publicat n 2onitorul .ficial al rom(niei nr.+K2 din - decembrie 1KKK. .rdinul ministrului finanelor publice nr. K# din 2B februarie 2BB1 pentru aprobarea reglementrilor contabile armoni%ate cu directiva a 65a a Comunitilor 8conomice 8uropene nr. ;-H-3+Hcee &i cu standardele internaionale de contabilitate. C8CC1' /otr(rea consiliului superior al corpului e!perilor contabili &i contabililor autori%ai din rom(nia pentru aprobarea declaraiei de principiu &i a normelor naionale de audit &i de servicii cone!e nr. KKH2# din 2: ianuarie 1KKK publicat n 2onitorul .ficial al 'om(niei nr. :+ din 23 februarie 1KKK.

357

.rdinul ministrului finanelor publice nr. 3B- din 2- februarie 2BB2 pentru aprobarea reglementrilor contabile simplificate )imm* armoni%ate cu directivele europene. .rdonana de urgen a guvernului nr. :+ din # iunie 1KKK privind activitatea de audit financiar completat prin ordinul ministrului finanelor publice nr. 112BH2BBB pentru aprobarea normelor regulilor &i procedurilor. Norme naionale de audit C8CC1' 1KK+. 1udit financiar 2BB Camera 1uditorilor ,inanciari din 'om(nia bucure&ti ed. economic 2BBB. Iotr(rea 4uvernului 'om(niei nr. +K1 din 2- iulie 2BBB pentru aprobarea regulamentului de organi%are &i funcionare a camerei auditorilor financiari din rom(nia &i regulamentului de organi%are &i funcionare a camerei auditorilor financiari din rom(nia ane!at. .rdonana de urgen nr.-# din 2; iunie 2BB3 pentru stabilirea unor msuri privind nfiinarea organi%area reorgani%area sau funcionarea unor structuri din cadrul aparatului de lucru al guvernului a ministerelor a altor organe de specialitate ale administraiei publice centrale &i a unor instituii publice. ?ege nr. 132 din 21HB#H2BB# pentru aprobarea ordonanei de urgen a guvernului nr. K1H2BB3 privind organi%area 4r%ii ,inanciare. Iotar(re nr. 1+3; din 1;H12H2BB3 functionarea 4ar%ii ,inanciare. .rdonanta de urgenta nr. K1 din B2H1BH2BB3 privind organi%area 4ar%ii ,inanciare. Iotarare nr. K;3 din 2+ iunie 2BB# pentru aprobarea regulamentului de organi%are &i funcionare a Camerei 1uditorilor ,inanciari din 'om(nia. pentru organi%area si

35

.rdonanta de urgenta nr. 3: din 2K ianuarie 2BB# modificarea &i completarea reglementrilor privind auditul intern.

pentru

35!