BAZELE CONTABILITATII (sinteza)

Analiza performanelor agenilor economici impune separarea patrimonial a resurselor economice i a rezultatelor obinute. Patrimoniul este structura economic i juridic ce permite gestiunea valorilor materiale i bneti. Pentru ca un patrimoniu s existe sunt necesare dou elemente interdependente, unul n persoan fizic sau juridic, ca subiect de drepturi i obligaii i doi bunurile economice. !eci, patrimoniul reprezint totalitatea drepturilor i obligaiilor cu valoare economic, aparin"nd unei persoane fizice sau juridice, precum i bunurile economice la care se refer. !in punct de vedere juridic, patrimoniul reprezint toate drepturile i obligaiile cu coninut economic ale unui subiect de drept. Potrivit concepiei economice, patrimoniul este alctuit din totalitatea bunurilor economice nominale exprimate n uniti monetare, inclusiv rezultatele folosirii lor, ce aparin unei persoane fizice sau juridice. #xistena patrimoniului se afl la baza contabilitii al crei obiect i materie nregistrabil este. $uantificarea bunurilor economice care formeaz patrimonial se poate realiza prin utilitatea i valoarea lor. Utilitatea unui bun desemneaz capacitatea acestuia de a satisface o nevoie prin folosirea sa n producie i consum. $alitatea de valori apare din faptul c bunurile intr ca marf n circuitul economic sau sunt exprimate n bani. $ontabilitatea msoar i determin costurile ocazionate de activitile economice i sociale, precum i rezultatele obinute ca efect al consumurilor de resurse economice. %unt surprinse raporturile de sc&imb dintre valorile economice componente ale patrimoniului, precum i valorile lor de micare. ' expresie a dublei determinri a valorilor economice sub form de drepturi economice, pe de o parte, i bunurile economice, ca obiecte de drepturi i obligaii se configureaz urmtoarea ecuaie( !,#P-.,/ #$'0'1/$# 2 !,#P-.,/ 3 ')4/5A-// )unurile economice aduse de participani devin proprietatea societii comerciale, constituind un patrimoniu social propriu independent de acela al asociailor. Astfel, asociaii nu mai au drept real asupra patrimoniului societii, ci eventual un drept de crean rezultat din calitatea lor de asociaii. !e asemenea, cpt"nd personalitate juridic societatea nu mai acioneaz prin asociaii si, ci prin reprezentai legali denumii administratori. Acion"nd n numele societii, administratorii nu*i angajeaz patrimoniul propriu, ci pe cel al societii, rspunderea material revenind acesteia. +n consecin, administratorii sunt obligai fa de proprietari, iar ecuaia patrimoniului se poate formula astfel( ).0.,/ #$'0'1/$# 2 'bligaii fa de proprietari 3 'bligaii fa de teri

)unurile economice reprezint modul de investire i ntrebuinare a capitalului, iar ecuia devine( ).0.,/ #$'0'1/$# 2 $AP/-A4 P,'P,/. 3 ')4/5A-//

.tilizrile reprezint alocarea sau investiia de fonduri sub fom de bunuri imobile i mobile, inclusiv creane, disponibiliti bneti i titluri de valoare, iar sursele de finanare sau modul de finanare al utilizrilor asigur raporturile de sc&imb. +n acest caz, ecuaia devine( .-/4/7A,/ (Alocarea fondurilor) 2 ,#%.,%# (8inanarea fondurilor) Activul este definit prin prisma structurii de bunuri economice sau mijloace, iar pasivul prin cea de surse de finanare. Prin urmare, ecuaia general a patrimoniului, devine( A$-/9.4 PA-,/1'0/.4./ 2 PA%/9.4 PA-,/1'0/.4./

Pe baza raporturilor de sc&imb de mai sus, contabilitatea are capacitatea informaional de a dezvlui situaia patrimoniului i de a calcula rezultatul obinut. %ituaia patrimoniului este descris prin prisma raporturilor de proprietate n care se afl subiectului de drept, ecuaia specific fiind de forma( %ituaia net a patrimoniului 2 Activ * 'bligaii

$&eltuielile desemneaz valorile pltite sau de pltit n contrapartid cu stocurile, lucrrile i serviciile cumprate, obligaiile consimite a fi pltite la bugetul statului i alte organisme publice, precum i amortizrile privind imobilizrile. +n ceea ce privete veniturile, ele sunt constituite din valorile primite sau care urmeaz s fie primate de ntreprindere, de obicei ca ec&ivalent al formrii bunurilor materiale, serviciilor i lucrrilor. Prin compararea veniturilor i a c&eltuielilor se determin rezultatul. !ac veniturile sunt mai mari dec"t c&eltuielile atunci se va obine un profit, iar n situaia invers se nregistreaz pierderi. $a urmare, ecuaia rezultatului este de forma( $:#4-./#4/ 3;* ,#7.4-A- 2 9#0/-.,/

<

Plec"nd de la faptul c rezultatul = veniturile cheltuielile se poate delimita o cretere = micare a patrimoniului. Astfel, rezultatul sub form de profit reprezint ec&ivalentul creterii activului la momentul 0 fa de momentul 0*6, dup cum n cazul n care rezultatul sub form de pierdere corespunde creterii pasivului la momentul 0 fa de 0*6. /nvestiiile vizeaz utilizarea surselor de finanare pentru procurarea activelor de folosin ndelungat (pe un termen mai mare de un an) denumite imobilizri. 'peraiile de exploatare au ca obiect ac&iziionarea = producia, v"nzarea de bunuri, sub form de produse, sau ac&iziionarea i rev"nzarea de mrfuri. +n sfera operaiilor de exploatare se includ i datoriile = creanele fa de tere persoane generate de cumprturile = utilizrile = v"nzrile de bunuri, lucrri i servicii. 9alorile economice componente ale masei patrimoniului sunt grupate astfel( .-/4/7A,/ * A4'$A,/ Utilizari permanente (/1')/4/7A,/) Utilizari temporare (A$-/9# $/,$.4A0-#) ,#%.,%# * 8/0A0-A,/ Resurse permanente ($AP/-A4.,/ P#,1A0#0-#) Resurse temporare (!A-',// P# -#,1#0 %$.,-)

#cuaia situaiei financiare aa cum este descris n contabilitate are forma urmtoare( ,esurse permanente = .tilizri permanente 2 .tilizri temporare = ,esurse temporare

%e poate aprecia c situaia financiar este pozitiv dac resursele permanente > utilizrile permanente. Activul circulant este finanat i de capitalurile permanente (capitalurii proprii plus datorii pe termen lung), ceea ce confer siguran i stabilitate n finanarea activitilor de exploatare. Dubla nregistrare este determinat n primul r"nd, de dubla reprezentare, prin faptul c n timpul micrii i transformrii lor, elementele patrimoniului unitilor economice i sociale nu nceteaz a fi private sub dublul lor aspect, al utilitii i funcionalitii lor, adic al destinaiei economice i al provenienei, respectiv al modului de dob"ndire. 1icarea i transformarea bunurilor economice n fazele circuitului economic genereaz operaii economice i financiare de ieire dintr*o faz i de intrare n alta, de transformare dintr*o form n alta, de trecere dintr*un loc de gestiune (de pstrare, de producie, de c&eltuieli) n altul. Pornind de la relaia general de ec&ilibru proprie dublei reprezentri, i anume( bunuri economice = drepturi obligaii, prin dubla nregistrare se creeaz cea de*a dou relaie specific acesteia, i anume( cre!terea bunurilor economice mic!orarea drepturilor !i obligaiilor = cre!terea drepturilor !i obligaiilor mic!orarea bunurilor economice, cunoscut sub denumirea de ecuaia dublei nregistrri.

>

Pentru reflectarea fiecrui element al patrimoniului din punct de vedere al destinaie economice i al surselor de finanare, precum i a fiecrei poziii noi pe care o ocup aceste elemente n micarea i transformarea lor de*a lungul fazelor circuitului economic, contabilitatea utilizeaz c"te un cont distinct. -otalitatea conturilor utilizate de contabilitate n scopul realizrii obiectului su formeaz sistemul conturilor. $ontabilitatea dispune de un sistem de conturi n care reflectarea tuturor operaiilor rezultate din micarea i transformarea elementelor patrimoniale, are la baz dubla nregistrare. 4egtura dintre cont, cel care furnizeaz informaii de detaliu, asupra fiecrui element ce intr n obiectul contabilitii i bilan, cel care asigur informaiile ce reflect activitatea de ansamblu a unitii, se realizeaz cu ajutorul balanei de verificare. Principii contabile Principiul sinceritii are ca scop reflectarea fidel a patrimoniului. Acest lucru se poate realiza prin respectarea standardelor contabile i a legii. %inceritatea vizeaz aplicarea cu bun credin i profesionalism a legii, a standardelor i procedurilor contabile n funcie de cunoaterea pe care responsabilii de conturi trebuie s o aib n mod normal asupra realitii i a importanei operaiilor i situaiilor. Principiu autonomiei unitii economice are la baz faptul c firma este o entitate patrimonial distinct de proprietarii si. Astfel, raporturile contabile sunt circumscrise la totalitatea drepturilor i obligaiilor unei entiti exprimate n uniti monetare. Principiul continuitii e"ploatrii presupune c unitatea patrimonial i continu n mod normal activitatea n viitor, fr a intra n starea de lic&idare sau reducere sensibil a activitii. Principiul specializrilor e"erciiilor( c&eltuielile i veniturile trebuie contabilizate n conturile exerciiului la care se refer. %istemul de departajare este cel al angajrii lor i nu al plii sau ncasrii lor. !e exemplu, pentru o v"nzare n decembrie (exerciiul 0) i ncasarea facturii n ianuarie (exerciiul 036), veniturile vor fi nregistrate i atribuite exerciiului 0 c"nd a avut loc efectiv livrarea i facturarea mrfurilor. 4a fel, n cazul unei c&eltuieli ce vizeaz salariile din luna decembrie a exerciiului 0, care se plteau n luna ianuarie, exerciiul 036, aceasta va fi contabilizat asupra exerciiului 0. Principiul stabilitii unitii monetare presupune c unitatea monetar ca unitate de msur a valorilor luate n consideraie de contabilitate este stabil, acest lucru este valabil n cazul unei economii stabile. +n caz contrar se recurge periodic la reevaluarea valorilor economice. Principiul costului istoric nseamn c orice valoare economic nscris n contabilitate este bazat pe costul de intrare consemnat n documentele justificative. Principiul permanenelor metodelor asigur continuitatea aplicrii metodelor, de la un exerciiu la altul, privind evaluarea elementelor patrimoniale i a rezultatelor. 1etode de evaluare diferite conduc la rezultate diferite Principiul prudenei const n aprecierea just a faptelor pentru a preveni riscul de transfer n viitor a incertitudinilor susceptibile de a greva rezultatele, a cror cauze se gsesc n exerciiul curent sau n cele anterioare. 4a nc&iderea exerciiului se

contabilizeaz datoriile i pierderile probabile i nu se contabilizeaz activele i profitul probabile. Principiul non#compensaiilor. 0u sunt admise compensaiile ntre posturile de activ i cele de pasiv, ntre creane i datorii, precum i ntre posturile de c&eltuieli i venituri. Astfel, se asigur evaluarea i nregistrarea separat n contabilitate a elementelor patrimoniale de activ i pasiv, c&eltuieli i venituri. B. Mo elarea prin bilan! a situa!iei patrimoniale $ilanul este un instrument destinat modelrii situaiei patrimoniului unei entiti economice. %tructural este compus din dou pri( activ i pasiv. Activul desemneaz utilizarea resurselor n activitatea economic i social. #l se mparte n active de investiie i active de exploatare (stocuri, creane, lic&iditate). 5ruparea elementelor de activ are la baz gradul de lic&iditate al acestora (perioada de timp n care acestea pot fi transormate n bani). +n cadrul activului sunt delimitate utilizrii permanente sau durabile de resurse sub form de bunuri de investiii, utilizri temporare sau curente sub form de stocuri, creane, valori mobiliare de plasament i disponibiliti i utilizri sau pierderi n cazul unei activiti nerentabile. %asivul reflect proveniena resurselor, fiind structurat n capitaluri i datorii, din care datorii financiare i datorii de exploatare. #lementele de pasiv sunt ordonate n funcie de exigibilitatea lor (termenul de plat). Pasivul prin structura sa delimiteaz cele trei modaliti de formare a resurselor( resurse permanente sau pe termen lung, furnizate de proprietari, resursele temporare curente asigurate de teri (furnizori, bnci, obligatari) i resurse rezultat, sub forma profiturilor realizate la sf"ritul fiecrui exerciiu financiar. Activul prin componena sa evideniaz destinaia i lic&iditatea bunurilor economice, iar pasivul clasificarea surselor de finanare n funcie de modul de constituire (surse proprii i surse atrase) i exigibilitatea lor. %ituaia patrimoniului poate fi reflectat ntr*o structur de forma urmtoare( A$-/9 6. Active imobilizate 6.6 /mobilizri necorporale 6.< /mobilizri corporale 6.> /mobilizri financiare <. Active circulare <.6 %tocuri i prod n curs de execuie <.< $reane <.> !isponibiliti >. Active de regularizare i asimilate PA%/9 6. $apitaluri proprii 6.6 $apital 6.< ,ezerve 6.> ,ezultatul (3;*) 6.? Alte capitaluri proprii <. Provizioane pentru riscuri i c&eltuieli >. !atorii >.6 +mprumuturi i datorii financiare >.< Alte datorii ?. Pasive de regularizare

+n cadrul activului, elementele mulimii de active sunt grupate n raport de destinaia bunurilor economice utilizate i gradul de lic&iditate n active imobilizate,

active circulante i active de regularizare i asimilate. 'rdinea de succesiune a poziiilor de activ este cea invers lic&iditii activelor. +n ceea ce privete pasivul, elementele mulimii de pasiv sunt grupate n raport de cile de formare a surselor de finanare, n capitaluri proprii, provizioane pentru riscuri i c&eltuieli i pasive de regularizare, precum i gradul lor de exigibilitate, permanente i curente. 'rdinea de succesiune a elemetelor de pasiv este invers exigibilitii surselor de finanare. )ilan contabil +nc&eiat la data de AAA. %pecificare activ
/. //. ///. Active imobilizate Active circulare Active de regularizare i asimilate

#B#,$/-/.4 0 0*6

%pecificare pasiv
/. //. ///. /9. $apitaluri proprii Provizioane pentru riscuri i c&eltuieli !atorii Pasive de regularizare

#B#,$/-/.4 0 0*6

%c&ema de bilan prezentat mai sus se numete tablou bilanier sau bilan cu seciuni separate i are la baz ecuaia Activ 2 $apitaluri proprii 3 !atorii. 1ai exist i varianta list sau difereniat. Acti"ul bilan!ier Activul indic utilizarea capitalurilor ca bunuri de folosin ndelungat, stocuri, creane, disponibiliti i alte valori, iar pasivul originea capitalurilor. +n felul acesta activul cuprinde destinaia i lic&iditatea bunurilor economice i este structurat n( active imobilizate i active circulante. Activele imobilizate sau fixe (imobilizri) cuprind toate valorile economice de investiii a cror perioad de utilizare i lic&iditate este mai mare de un. Aceste active se difereniaz n trei grupe( imobilizri necorporale, imobilizri corporale i imobilizri financiare. &mobilizrile necorporale (active intangibile) cuprind toate acele valori economice de investiie care nu au o form material, tangibil. !e exemplu, c&eltuielile de constituire, c&eltuielile de cercetare, concesiunile, brevetele, licenele, mrcile de fabric, fondul comercial etc. &mobilizrile corporale cuprind bunurile materiale de folosin ndelungat. #le se gsesc sub form de terenuri i mijloace fixe (cldiri, maini, utilaje i instalaii, mijloace de transport, birotic, animale i plantaii etc.). #le au o durat de utilizare mai mare de un an i o valoare mai mare dec"t limita prevzut de lege. Activele imobilizate corporale i pierd n timp valoarea ca urmare a uzurii determinat de utilizarea lor sau uzura C

moral. $onstatarea contabil a pierderii de valoare suferit de imobilizrile corporale, cu excepia terenurilor, i includerea sa n costuri, se numete amortizare. &mobilizrile financiare (investiii financiare sau de portofoliu) cuprind valorile financiare investite de firm n patrimoniul altor societi comerciale sub forma titlurilor de valoare, creanelor ataate participanilor, mprumuturile acordate i alte imobilizri financiare. 'itlurile de participare sau participaiile reprezint titluri de valoare sub form de aciuni, pri sociale i alte valori asimilate investite de titlurile de patrimoniu n capitalul altor societi. !einerea acestor titluri permite exercitarea unor influene asupra managementului firmelor ale cror titluri sunt deinute. Amortizarea participaiior se realizeaz sub forma dividendelor distribuite din profitul obinut de societatea comercial emitoare de titluri de participare. (reanele ata!ate participaiilor sunt drepturile generate de operaia de acordare de mprumuturi pe termen lung sau mediu firmelor asociate sau firmelor de grup cu care firma are o relaie de participare. +n contabilitate, toate titlurile de valoare (altele dec"t titlurile de participare) pe care firma are intenia de a le conserva pe termen lung sau nu le va revinde pe termen scurt sunt denumite titluri imobilizate. -itlurile dob"ndite pentru o scaden (aciuni, pri, obligaiuni convertibile) pe termen scurt sau lung, au o anumit rentabilitate, fr o intervenie n managementul societii unde sunt deinute i reprezint titlurile imobilizate ale activitii de portofoliu. Alte imobilizri financiare cuprind n special depozitele pe termen lung sub forma disponibilitilor n conturi bancare sau n alte instituii financiare. Activele circulante (active curente) cuprind toate valorile economice sub forma stocurilor i produciei n curs de execuie, creanelor, valorilor mobiliare de plasament i disponibilitilor bneti. #le i sc&imb forma material i utilitatea n cadrul circuitului economic al patrimoniului. +n faza de producie, stocurile de materii prime i materiale se consum integral, rezult"nd stocuri de producie n curs de execuie. )tocurile !i producia n curs de e"ecuie reprezint acele valori economice care prin natura i destinaia lor sunt folosite ca materii prime i materiale consumabile, producie n curs de execuie, produse finite i semifabricate, mrfuri i ambalaje. #le intervin n ciclul de exploatare al unitii patrimoniale pentru a fi consumate. +n categoria stocurilor se include i obiectele de inventar i baracamentele. *biectele de inventar sunt bunuri cu o valoare mai mic dec"t limita prevzut de lege pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de serviciu sau cu o durat mai mic de un an, indiferent de valoarea lor, precum i bunurile asimilate acestora (ec&ipamentul de protecie, scule, instrumentele, dispozitivele etc) (reanele sau valorile n curs de decontare reprezint valorile economice avansate temporar de titularul de patrimoniu altor persoane fizice sau juridice i pentru care urmeaz s primeasc un ec&ivalent valoric. -oate persoanele fizice sau juridice care au beneficiat de valoarea avansat urm"nd s dea ac&ivalentul corespunztor, poart denumirea de debitori. (lienii reprezint creanele fa de teri determinate de v"nzarea pe credit a bunurilor materiale, lucrrilor i serviciilor care fac obiectul activitii firmei. %unt asimilate clienilor creanele privind efectele comerciale de primit ( nscrisuri, polie, cambia, instrumente de plat i de credit). +n afara creanelor pot fi incluse !i valorile !i

dob+nzile de ncasat (creane privind cecurile de ncasat, efectele de ncasat, cupoanele de ncasat aferente drepturilor la dividende sau dob"nzi). 'itlurile de plasament !i disponibilitile bne!ti (valori financiare sau valori de trezorerie) cuprind toate valorile economice care mbrac forma sau ndeplinesc funcia de bani. %tructural ele se pot delimita prin( titluri de plasament, disponibiliti bneti i alte valori financiare sau de trezorerie. 'itlurile de plasament sau investiii temporare (aciunile, obligaiunile dob"ndite pe termen scurt, bonurile de tezaur etc) sunt titluri de valoare ac&iziionate n vederea realizrii unui c"tig pe termen scurt. Perioada de rotaie a titlurilor de plasament nu depete, de regul, un an. Disponibilitile bne!ti n lei i devize se delimiteaz sub forma numerarului n casieria firmei, a depozitelor la banc n conturile curente sau de disponibil i prin alte valori financiare care pot fi uor convertite n bani. !isponibilitile sau depozitele create n conturile de la banc pot funciona la vedere sau la termen. !in categoria disponibilitilor bneti fac parte i carnetele de cecuri cu limit de sum, acreditivele i avansurile de trezorerie. Avansurile de trezorerie reprezint disponibilitile bneti repartizate spre a fi girate de ctre administratorii subordonai din cadrul firmei. Acreditivul reprezint lic&iditile pstrate la banc ntr*un cont distinct la dispoziia furnizorului din care urmeaz a se efectua plile ctre acesta pe msura livrrii mrfurilor, executrii lucrrilor sau prestrii de servicii. Alte valori financiare sau de trezorerie se concretizeaz prin timbre potale i fiscale, tic&ete i bilete de cltorie etc. Pasi"ul bilan!ier Pasivul reprezint sursele de finaare ale bunurilor economice. #le se delimiteaz prin modul de constituire (finanare proprie, sau finanare extern) i exigibilitate (termen de decontare mai mic sau mai mare de un an). Pasivul patrimonial se mparte n( capitaluri proprii i datorii la care se adaug provizioanele (fondurile) pentru riscuri i c&eltuieli. (apitalul permanent este format din capitalurile proprii, provizioanele pentru riscuri i c&eltuieli i datoriile pe termen lung. Datoriile pe termen scurt sau curente sunt formate din datoriile cu termen de decontare mai mic de un an. Capitalurile proprii (fonduri proprii) sunt constituite din capitalul social, primele de capital, diferenele din reevaluare, rezervele firmei, rezultatul reportat, rezultatul exerciiului, subveniile pentru investiii, provizioanele reglementate i fonduri proprii cu scop determinat. (apitalul social se constituie la nfiinarea firmei i are un caracter avansabil. #l se diferenieaz n capital subscris (nedepus) nevrsat i capital subscris (depus). (apitalul subscris !i nevrsat este capitalul pe care proprietarii s*au angajat s*l pun la dispoziia firmei cu ocazia nfiinrii acesteia. $apitalul social poate fi majorat prin emisiunea de aciuni noi i, sau n natur prin ncorporarea de rezerve, capitalizarea profitului exerciiului precedent, transformarea de obligaiuni n aciuni etc. +n cazul

pierderilor suferite n exerciiile anterioare capitalul social este redus pentru a le compensa. %rimele de capital corespund capitalului adiional creat prin primele de emisiune, fuziune i aport n natur, generate de operaiunile de cretere a capitalului prin aporturi noi sau prin fuziune. Primele se determin ca diferen ntre preul de emisiune al noilor aciuni i valoarea nominal a aciunilor (mai mic). Primele de fuziune apar ca diferen ntre valoarea contabil sau intrinsec a aciunilor i valoarea nominal. !iferenele din reevaluare reprezint plusurile create prin reevaluarea imobilizrilor corporale i a celor financiare. !iferenele din reevaluare sunt meninute at"ta timp c"t bunurile la care se refer nu au fost amortizate sau realizate prin v"nzare. ,ezervele reprezint profitul capitalizat n mod durabil de firma p"n la o decizie a managementului firmei. %tructural rezervele se impart n( rezerve legale, rezerve statutare i alte rezerve. ,ezervele legale se constituie anual ntr*o anumit proprie din profitul brut sau din primele legate de capital, fiind destinate protejrii capitalului, n cazul n care exerciiul financiar se nc&eie cu pierderi. ,ezervele statutare reprezint acele fonduri a cror constituire din profitul net este stipulat n statutul societii sau prin clauze contractuale. Alte rezerve nseamn constituirea de fonduri din profitul net pe baza deciziilor A5A i sunt destinate finanrii totale sau pariale a noilor investiii n imobilizri corporale etc. ,ezultatele positive reportate din anii precedeni a cror repartizare a fost am"nat de A5A, pecum i profitul net al exerciiului financiar nc&eiat. Profitul net figureaz ca surs proprie p"n n momentul repartizrii lui. ,ezultatele negative se iau cu semnul minus i astfel ele diminueaza capitalul propriu. )ubveniile pentru investiii (de capital) sunt obinute de la buget. %rovizioanele reglementate sunt fonduri create pe seama c&eltuielilor, find destinate acoperirii fluctuaiilor privind rata dobnzii, cursul de sc&imb, preuri etc. 8iind create prin includerea unei cote pri n c&eltuielile firmei, se poate influena n mod direct prin reducere rezultatul. +n felul acesta, se creeaz temporar un avantaj fiscal pentru firm. -ondurile cu scop determinat (fac parte din capitaluri proprii), cum sunt( fondul de dezvoltare, fondul de participare la profit i alte fonduri. -ondul de dezvoltare se constituie din amortizarea activelor imobilizate, din profitul net i alte surse, fiind destinat finanrii c&eltuielilor privind investiiile. 8ondul de participare la profit se creaz pe seama profitului i este destinat finanrii primelor de profit pentru angajai. Datoriile exprim fondurile sau capitalurile furnizate de teri pentru care firma trebuie sa acorde o prestaie sau un ec&ivalent valoric. P8 sau PF fa de care firma are obligaii bneti sunt numite creditori. !in masa patrimonial a datoriilor, mai importnate sunt urmatoarele( daGtoriile financiare, datoriile comerciale, datoriile fiscale, salariale i sociale( datoriile privind relaiile de decontare cu asociaii i creditori diveri. Datoriile financiare exprim creditele primite de la bnci i alte instituii de credit, precum i mprumuturile din emisiunea de obligaiuni. $reditele pe termen scurt mai sunt denumite credite de trezorerie. $reditele obligatare se obin prin emisiunea de obligaiuni. Datoriile comerciale se genereaz n cadrul relaiilor de decontare cu furnizorii pentru aprovizionri de bunuri materiale, lucrri i servicii primite. #le se delimiteaz patrimonial sub forma furnizorilor i efectelor de pltit. #fectele de pltit reprezint

titlurile de valoare care atest obligaia de plat a firmei n cadrul relaiilor de decontare cu furnizorii. Datoriile fiscale. salariale !i sociale (protecia social) se studiaz din cursurile recomandate n bibliografie. #tructuri bilan!iere pri"in "alorile recti$icati"e %i "alorile e re&ularizare Aceste poziii bilaniere corecteaz, prin adunare sau scdere, valoarea celorlalte elemente de bilan. +n felul acesta, se determin valoarea real a activelor i pasivelor. Astfel, pot fi menionate amortizrile i provizioanele pentru deprecierea valorilor activelor, uneori creterea valorii pasivelor. Amortizrile exprim reducerea de valoare privind activele imobilizate ca rezultat al folosirii sau nefolosirii acestora. %unt supuse procesului de amortizare toate activele imobilizate a cror utilizare este limitat n timp, mai puin terenurile i imobilizrile financiare. -e&nic, amortizrile se constituie pe seama c&eltuielilor care se mresc n mod corespunztor. %rovizioanele pentru deprecierile de valoare reprezint structuri patrimoniale de pasiv ec&ivalente reducerii reversibile a valorii activelor determinat de fenomene i operaii imprevizibile, cum sunt( deprecierea valorii terenurilor, reducerea cursului la burs al titlurilor de participare, crearea stocurilor fr micare sau cu micare lent, creane neacoperite total sau parial etc. Aceast reducere de valoare reprezint o diminuare a valorii elementelor de active. -e&nic, provizioanele pentru deprecieri, ca structur de pasiv, se creeaz pe seama c&eltuielilor. 4a nc&iderea fiecrui exerciiu financiar, provizioanele astfel constituite se mresc sau se micoreaz n raport cu valoarea activelor ce formeaz obiectul deprecierii. Valorile de regularizare reprezint structuri de active sau de pasiv create prin activarea c&eltuielilor i pasivizarea veniturilor. +n aceast categorie intr c&eltuielile i veniturile constatate n avans ( nregistrate n prealabil) n cursul exerciiului financiar, dup care se raporteaz direct la rezultatul exerciiului urmtor, precum i c&eltuielile effectuate n cadrul exerciiului financiar, dar urmeaz s fie repartizate pe mai multe exerciii ulterioare. (heltuielile constate n avans pot reprezenta( c&eltuieli pltite n avans, abonamente, taxele de locaie, primele de asigurare i dob"nzile pltite anticipat. (heltuielile de repartizat pe mai multe e"erciii cuprind( c&eltuielile pentru reparaii capitale neprevzute, c&eltuielile pentru reparaii curente i revizii te&nice etc. /eniturile nregistrate n avans cuprind toate veniturile provenite din ncasarea anticipat a unor lucrri i servicii (c&irii, taxe, dob"nzi ncasate anticipat etc.) +n categoria activelor de regularizare se ncadreaz diferenele din conversia n lei a creanelor i datoriilor n deviz, primele de rambursare a obligaiunilor etc. Tipuri e mo i$ic'ri pri"in acti"ul %i pasi"ul unei entit'!i patrimoniale Prin activitile curente desfurate la nivelul unei entiti patrimoniale se produc modificri at"t n activul, c"t i pasivul bilanier. 1odificrile au la baz operaiile economice i financiare ce au loc n masa patrimoniului. !e exemplu, eliberarea unor materii prime din deposit, plata salariilor cuvenite personalului unitii, virarea la bugetul

6I

de stat a impozitului pe salarii, restituirea unui credit bancar sau ridicarea de la banc a unei sume de bani pentru efectuarea de pli n numerar. Aceste modificri se reflect prin creteri sau micorri, menin"nd n permanen egalitatea bilanier, ntre activul total i pasivul total. #xist operaii care produc modificri numai n structura activului, n sensul creterii unui element i micorarea altui element cu aceeai sum (A3x*x2P). 4a fel se poate ntmpla n structura pasivului (A2P3J*J). Alte operaii economice pot produce simultan o cretere a elementelor de activ i de pasiv (A3z2P3z) sau o descretere cu aceeai sum (A*v2P*v). !e exemplu, Bilan! contabil (iniial) Activ
!enumirea posturilor 1ijloace fixe 1aterii prime Produse finite $asa $onturi curente la banc $lieni -'-A4 A$-/9 %oldurile iniiale 6II.III <I.III 6CI.III E.III CI.III 6<I.III ?CE.III !enumirile posturilor $apital social 8urnizori $reditori diveri Asigurri sociale $redite bancare pe -% -'-A4 PA%/9

KleiL Pasiv
%oldurile iniiale EI.III 6HI.III <I.III >I.III 6?E.III ?CE.III

%e vor efectua urmtoarele operaii( (6) %e ridic din disponibilul unitii de la banc suma de <.III lei pentru efectuarea unor c&eltuieli. %e produc urmtoarele modificri( n activul bilanului poziia M$asaN va crete cu <.III lei (adic va deveni 6I.III lei) i concomitent se produce o micorare cu aceeai sum a poziiei de activ M$onturi curente la bnciN ( de la CI.III la @E.III lei)O (<) %e ac&it unui furnizor suma de <I.III lei dintr*un credit bancar pe termen scurt. %e produc urmtoarele modificri( se nregistreaz o cretere n pasivul bilanului a elementului M$redite bancare pe termen scurtN cu suma de <I.III lei ( dela 6?E.III la 6CE.III lei), reprezent"nd creterea datoriilor fa de banc i concomitent se produce o reducere a elemetului de pasiv M8urnizoriN cu aceeai sum (de la 6HI.III la 6DI.III lei) reprezent"nd micorarea datoriilor fa de furnizoriO (>) %e primesc de la furnizori materii prime n valoare de 6I.III lei. %e produc urmtoarele modificri( se nregistreaz o cretere a elementului de activ M1aterii primeN cu suma de 6I.III lei (de la <I.III la >I.III lei) reprezent"nd creterea valorii stocului de materii prime existente i concomitent o cretere a elementului de pasiv M8urnizoriN cu aceeai sum (de la 6DI.III la 6EI.III lei) reprezent"nd creterea datoriilor fa de furnizoriO (?) %e ac&it datoria fa de asigurrile sociale n sum de 6I.III lei din contul curent de la banc. %e produc urmtoarele modificri( se nregistreaz o micorare n activul bilanului la postul M$onturi curente la bnciN cu suma de 6I.III lei (de la @E.III la ?E.III lei) reprezent"nd micorarea disponibilitilor bneti la banc i concomitent o micorare n pasivul bilanului la postul MAsigurri socialeN cu aceeai sum (de la >I.III la <I.III lei) reprezent"nd scderea datoriilor fa de asigurrile sociale. 66

8orma final a bilanului contabil este urmtoarea( Bilan! contabil (final) Activ
!enumirea posturilor 1ijloace fixe 1aterii prime Produse finite $asa $onturi curente la banc $lieni -'-A4 A$-/9 %oldurile iniiale 6II.III >I.III 6CI.III 6I.III ?E.III 6<I.III ?CE.III !enumirile posturilor $apital social 8urnizori $reditori diveri Asigurri sociale $redite bancare pe -% -'-A4 PA%/9

KleiL Pasiv
%oldurile iniiale EI.III 6EI.III <I.III <I.III 6CE.III ?CE.III

Mo elarea patrimoniului prin contul e rezultate (ontul de rezultate sau contul de profit !i pierdere reflect sc&imbrile survenite n masa patrimoniului ca urmare a activitilor economice desfurate la nivelul agentului economic respectiv. Aceasta exprim analitic rezultatele exerciiului pe baza raporturilor dintre c&eltuieli i venituri. #cuia general este de forma( $&eltuieli 3 ,ezultate 2 9enituri (heltuielile desemneaz n expresie valoric raporturile patrimoniale cu privire la angajarea i utilizarea resurselor economice n cadrul activitilor desfurate n unitatea patrimonial. /eniturile se refer la obinerea i realizarea rezultatelor. 'cazionarea c&eltuielilor i crearea veniturilor se deruleaz n mai multe etape( angajarea, consumul i plile. Angajarea are loc n momentul n care se concentreaz obligaia bneasc generatoare de pli sau consumatoare de resurse. !e exemplu, n cazul aprovizionrii cu materiale de la furnizori, angajarea c&eltuielilor intervine n momentul n care obligaia bneasc fa de furnizori de a plti materialele primite este valid. (onsumul este specific utilizrii efective a resurselor n scopul satisfacerii unor nevoi productive sau neproductive. !e exemplu, utilizarea materialelor n procesul de producie. %lile constau din ac&itarea unei sume de bani ca ec&ivalent n cadrul relaiilor comerciale sau transferal su fr ec&ivalent n cadrul relaiilor financiare. Ac&itarea obligaiei fa de furnizori pentru materialele aprovizionate reprezint o plat cu ec&ivalent, n sc&imb, plaa impozitului pe profit reprezint un transfer fr ec&ivalent. %roducia este momentul crerii rezultatului ca produs al activitii consumatoare de resurse, iar v+nzarea const n transferul dreptului de proprietate de la v"nztor la client. 0ncasarea reprezint etapa n care MprodusulN v"ndut se transform n bani. +n raport cu natura lor, cheltuielile sunt grupate pe feluri de activiti( de exploatare, financiar i excepional. (heltuielile financiare cuprind pierderile din

6<

creane legate de participaii( sconturile de decontare acordate de firm clienilorO c&eltuielile nete din cesiunea valorilor mobiliare de plasamentO c&eltuieli din diferenele nefavorabile de curs valutarO c&eltuieli pivind dob"nzile la creditele angajate i alte c&eltuieli. (heltuielile e"cepionale cuprind( despgubirile, amenzile i penalitile pltiteO donaiile i subveniile acordateO pierderile din debitori diveriO c&eltuielile privind activele cedate. /eniturile se clasific n venituri din exploatare, financiare i excepionale. Astfel, veniturile din e"ploatare sunt cele provenite din v"nzrile de produse, v"nzrile de mrfuriO producia stocatO producia de imobilizriO subveniile de exploatareO alte venituri din exploatare. /enituri financiare sunt compuse din dobnzi, diferene favorabile de curs valutar, ctiguri din operaiuni pe piaa de capital. /eniturile e"cepionale cuprind( despgubirile i penalitile ncasateO veniturile din cedarea activelor, subvenii pentru investiii virate la venituriO alte venituri excepionale. Prin compararea c&eltuielilor cu veniturile se determin rezultatul total. Acesta poate fi profit n situaia n care veniturile sunt mai mari dec"t c&eltuielile i pierderi, n caz contrar. 1odelul de principiu al contului de rezultate( $&eltuieli
6. $:#4-./#4/ 6.6 $onsumuri de m.p., lucrari i servicii 6.< $ostul de cumprare al mrfurilor v"ndute 6.> %alarii i c&eltuieli sociale 6.? /mpozite i taxe 6.@ !ob"nzi 6.C Alte c&eltuieli 6.D Amortizri i provizioane <. ,#7.4-A-.4 (profit sau pierdere)

$ontul de rezultate #B#,$/-/.4 9enituri 0 0*6

/. 9#0/-.,/ 6.6 9"nzri de bunuri materiale, lucrri i servicii 6.< Producie stocat (3 creterea stocului final comparativ cu cel iniialO * micorarea stocului final comparative cu cel iniial) 6.> Producia de active imobilizate 6.? Alte venituri

#B#,$/-/.4 0 0*6

)ilanul contabil constat rezultatul net, n timp ce contul de rezultate l explic. +n cadrul bilanului contabil, rezultatul net apare ca o surs proprie de finanare a activului creat ca excedent al veniturilor fa de c&eltuieli, n sc&imb n contul de rezultate, acesta apare ca un produs al factorilor de producie.

6>

B. CONTUL $u ajutorul conturilor, contabilitatea nregistreaz, urmrete i controleaz existentul i sc&imbrile aferente fiecrui bun economic, surs de finanare precum i fazele fiecrui proces economic. Prin intermediul bilanului nu pot fi reprezentate operaiile economice i financiare care au avut loc n exerciiul financiar nc&eiat. Prin urmare, bilanul prezint situaia elementelor patrimoniale ale agentului economic la un anumit moment, contul se refer la unul din elementele patrimoniale cuprinse n bilan i prezint situaia acestuia la un moment dat, precum i modificrile survenite pe parcursul perioadei de gestiune. 8unciile contului( 6. economic const n aceea c fiecare cont reflect un anumit bun economic, surs de finanare, proces economic sau rezultat financiarO <. statistic rezid n aceea c datele i informaiile furnizate de conturi pot fi reflectate prin intermediul unor indicatori statisticiO >. de calcul permite calcularea tuturor elementelor patrimoniale n diferite momente ale activitii economiceO ?. de control const n folosirea datelor i informaiilor furnizate pentru exercitarea controlului integritii patrimoniului agentului economic, controlul nivelului c&eltuielilor etc.O @. grupare pe elemente omogene (bunuri economice, surse de finanare i procese economice)O C. de sistematizare const n nregistrarea distinct a operaiilor economice i financiare care genereaz modificri n sensul creterii sau majorrii, de acelea care determin scderi sau micorri ale aceluiai element. 8orma bilateral a contului( n una din pri se nregistreaz existentul iniial i creterile, iar micorrile n partea cealalt. !e exemplu, n cazul conturilor aferente surselor de finanare, nregistrrile se fac astfel( existenele iniiale i creterile se nregistreaz n partea dreapt, iar micorrile n partea st"ng. Structura contului %tructura contului( * denumirea sau titlul contuluiO * debitul i creditulO * micarea sau rulajul contuluiO * explicaia operaiilor nregistrate n contO * soldul contului. Denumirea sau titlul contului indic numele elementului patrimonial (bun economic, surs de finanare, proces economic sau rezultat financiar). Debitul !i creditul contului indic denumirea celor dou pri opuse ale acestuia care permit separarea celor dou tipuri de modificri (creteri i micorri) pe care le determin operaiile economice i financiare ce se nregistreaz cu ajutorul conturilor.

6?

$onvenional s*a stabilit ca partea st"ng a contului s poarte denumirea de debit, iar partea dreapt de credit. 1i!carea sau rulajul contului reprezint totalul sumelor nregistrate ntr*o perioad de gestiune n debitul sau creditul unui cont ca urmare a mririlor i micorrilor determinate de operaiile economice i financiare ce se produc n volumul i structura elementului patrimonial. #xist micare sau rulaj debitor i micare sau rulaj creditor. +nregistrarea unei sume n debitul contului reprezint debitarea lui, iar suma care se nregistreaz se numete sum debitoare. +nregistrarea n creditul contului reprezint creditarea acestuia, iar suma care se nregistreaz se numete sum creditoare. Prin adunarea sumelor nregistrate n debitul contului se obine totalul sumelor debitoare, iar prin adunarea tuturor sumelor nregistrate n creditul contului se obine totalul sumelor creditoare. -otalul sumelor cuprinde existentul la nceptul perioadei de gestiune i rulajul (modificrile pe care le sufer acesta pe parcursul perioadei de gestiune). 2"plicaia contabil const n indicarea n debitul sau n creditul contului utilizat la nregistrarea operaiei economice i financiare, a denumirii celuilalt cont corespondent n care se efecteaz nregistrarea concomitent a aceleiai operaii potrivit cerinelor dublei nregistrri. )oldul contului reprezint existentul valoric la un anumit moment al elementului patrimonial pentru care s*a desc&is contul respectiv. #l se stabilete ca diferen ntre totalul sumelor debitoare i totalul sumelor creditoare. Prin urmare se pot identifica urmtoarele rezultate( dac totalul sumelor debitoare este mai mare dec"t totalul sumelor creditoare contul prezint sold debitor, c"nd totalul sumelor creditoare este mai mare dec"t totalul sumelor debitoare, contul prezint sold creditor. Atunci c"nd totalul sumelor debitoare este egal cu totalul sumelor creditoare, soldul acestuia este zero, cont soldat sau balansat. %oldul stabilit la sf"ritul exerciiului financiar se numete sold final i apare ca sold iniial la nceputul perioadei urmtoare. Pentru elaborarea documentelor contabile de sintez = balana de verificare, bilanul contabil i contul de profit i pierderi, conturile se nc&id. /nc&iderea conturilor se realizeaz prin trecerea soldului lor final n partea opus aceleia din care a provenit, adic acolo unde totalul sumelor este mai mic. Astfel, contul care are sold final debitor se nc&ide prin trecerea acestuia n creditul contului respectiv, unde se adun la totalul sumelor creditoare, iar rezultatul trebuie s fie egal cu totalul sumelor debitoare( contul care are sold final creditor se nc&ide prin trecerea lui n debitul aceluiai cont, unde se adun la totalul sumelor debitoare, rezultatul fiind egal cu totalul sumelor creditoare. 4a nceputul exerciiului financiar urmtor, conturile se redesc&id prin nscrierea soldurilor lor finale din perioada precedent, n aceeai parte din care au provenit, ca solduri iniiale pentru noua perioad. Astfel, contul care a avut la finalul exerciiului financiar un sold debitor i s*a nscris prin trecerea acestuia n credit, se redesc&ide prin nscrierea soldului respectiv n debit. .n exemplu de structur a contului M1aterii primeN. $ontul M1aterii primeN !ebit
0r crt 6 !ata 6.I<.<IIC #xplicaia %old iniial %ume @.III 0r crt ? !ata @.I<.<II #xplicaia $&eltuieli cu materiile

$redit
%ume C.III

6@

< >

E.I<.<IIC 6C.I>.<II C

8urnizori 8urnizori ,ulaj -otal sume debitoare

<.III C.III E.III 6>.III

C @

prime $&eltuieli cu materiile prime -otal sume creditoare (rulaj) %old final debitor -otal

C.III 6<.III 6.III 6>.III

Re&ulile e $unc!ionare a conturilor ,6. $onturile de active ncep s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu existenele de active, iar conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se credita i se crediteaz cu existenele de pasiv. ,<. $onturile de active se mai debiteaz cu majorrile, creterile, sporirile, intrrile etc. elementelor de activ, iar conturile de pasiv se mai crediteaz cu majorrile, creterile, sporirile, intrrile etc. ale elementelor de pasiv. ,>. $onturile de activ se crediteaz cu micorrile, scderile, diminurile, ieirile etc. elementelor de activ, iar conturile de pasiv se debiteaz cu micorrile, scderile, diminurile, ieirile etc. ale elementelor de pasiv. $onturile de active au ntotdeauna sold final debitor, sau sunt soldate, iar conturile de pasiv au ntotdeauna soldul final creditor sau sunt soldate. $onturile de activ ncep s funcioneze prin a se debita, iar cele de pasiv prin a se credita. (onturile monofuncionale sunt acelea care la sf"ritul perioadei de gestiune prezint ntotdeauna un singur fel de sold, debitor sau creditor. #le sunt ntotdeauna, numai cont de activ sau de pasiv. (onturile bifuncionale sunt acelea care pot prezenta la un moment dat fie sold debitor, fie sold creditor, funcion"nd deci n anumite cazuri dup regula de funcionare a conturilor de activ, iar n altele, dup aceea a conturilor de pasiv. (ubla )nre&istrare %i corespon en!a conturilor !ubla nregistrare const n nregistrarea concomitent i cu aceeai sum a unei operaii economice sau financiare n dou conturi i anume n debitul unui cont i n creditul celuilalt cont. 4egtura reciproc dintre debitul unui cont i creditul altui cont stabilit cu ocazia nregistrrii operaiilor economice i financiare n contabilitatea curent pe baza dublei nregistrri poart denumirea de corespondena conturilor, iar conturile ntre care se stabilete o astfel de legtur, se numesc conturi corespondente. $orespondena conturilor se poate stabili fie numai ntre conturi de active, c"nd se produc modificri numai n activul bilanului, fie numai ntre conturi de pasiv, c"nd se produc modificri numai n pasivul bilanului, fie ntre conturile de active i cele de pasiv, atunci c"nd operaia 6C

economic sau financiar produce modificri concomitente i cu aceeai sum n ambele pri ale bilanului. #xemple pentru explicarea regulilor de funcionare a conturilor( a) %e ridic de la banc E.III lei pentru a se efectua pli n numerar (provoac modificri numai n activul bilanului). %e nregistreaz o cretere de activ la elemental M$asaN, reprezent"nd creterea numerarului din casieria firmei, care se nregistreaz i concomitent o micorarea de activ la elementul M$onturi curente la bnciN reprezent"nd scderea disponibilitilor bneti ale firmei ce se va oglindi n creditul contului cu aceeai denumire, astfel(
!ebit M$asaN %oldul iniial ?.III $onturi curente la bnci E.III $redit !ebit M$onturi curente la bnciN %old iniial 6<.III $asa $redit E.III

b) +ntreprinderea ac&it unui furnizor suma de 6I.III lei dintr*un credit pe termen scurt acordat de banc
!ebit M8urnizoriN $redit $redite bancare %old iniial 6E.III pe -% 6I.III !ebit M$redite bancare pe -%N 8urnizori 6I.III %old iniial $redit <?.III

%e observ c s*a produs o scdere de pasiv la elemental M8urnizoriN sting"nd astfel o datorie fa de acetia ( nregistrat n debitul contului de respective) i o cretere de pasiv la elemental M$redite bancare pe -%N reprezent"nd creterea datoriilor firmei fa de banc. c) 8irma a ac&iziionat un teren al crui pre de ac&iziie este de 6EI.III lei (aceast operaie va produce modificri n ambele pri ale bilanului).
!ebit M-erenuriN %oldul iniial ?I.III 8urnizori de imobilizri 6EI.III $redit !ebit M8urnizori de imobilizriN %old iniial -erenuri $redit 6D.III 6EI.III

%e observ o cretere de active la elemental M-erenuriN reprezent"nd creterea contravalorii terenurilor aparin"nd firmei i o cretere de pasiv la elemental M8urnizori de imobilizriN reprezent"nd creterea datoriilor comerciale ale firmei i se va reflecta n creditul contului corespondent respectiv. d) %e scoate din activ un mijloc fix complet amortizat a crui valoare este de ?I.III lei.
!ebit M1ijloace fixeN $redit !ebit MAmortizri privind imobilizrile corporaleN 1ijloace fixe ?I.III %old iniial $redit 6>.III

%oldul iniial E.HII

Amortizarea /mobilizrilor $orporale ?I.III

6D

Prin scoaterea unui mijloc fix din activ aceast operaie determin o micorare de activ la elemental M1ijloace fixeN conduc"nd la micorarea valorii de intrare a mijloacelor fixe existente n firm, ce se va reflecta n creditul contului respectiv i implicit o scdere de pasiv la elemental MAmortizri privind imobilizrile corporaleN reflect"nd scderea amortizrii imobilizrile corporale ale firmei ce se va nregistra n debitul contului corespondent cu aceeai denumire. *ormula %i articolul contabil Analiza contabil const n cercetarea pe baz de documente contabile a fiecrei operaii economice sau financiare n parte prin descompunerea ei n elementele componente n scopul stabilirii conturilor corespondente i a prii acestora = debit i credit. #fectuarea analizei contabile a operaiilor economice i financiare implic parcurgerea urmtoarele etape( 6. stabilirea naturii i respectiv a coninutului operaiei economice sau financiare supus analizeiO <. determinarea modificrilor pe care le produce operaia economic sau financiar n bilan, respectiv a elementelor de activ i de pasiv care se modific, a sensului modificrilor n cauz i a coninutului economic al acestoraO >. stabilirea pe baza elementelor de bilan modificate a conturilor corespondente n care urmeaz s se nregistreze operaia economica sau financiar analizatO ?. aplicarea regulilor de funcionare a conturilor. -ormula contabil este modalitatea de prezentare grafic a fiecrei operaii economice sau financiare n conturile corespondente, pe baza dublei nregistrri sub form de egalitate valoric. %tructural ea cuprinde( denumirea contului corespondent debitor, denumirea contului corespunztor creditor i suma corespunztoare operaiei care face obiectul nregistrrii. +n formula contabil, contul care se debiteaz se aeaz n partea st"ng semnului egalitii, ca urmare a faptului c debitul apare n partea st"ng a unui cont, iar contul care se crediteaz se aeaz n partea dreapt a semnului egalitii, ntruc"t creditul reprezint partea dreapt a contului. 8ormula contabil simpl este aceea n care corespondena se stabilete ntre un singur cont debitor i un singur cont creditor. 8ormula contabil compus este aceea n care corespondena se stabilete fie ntre un singur cont debitor i dou sau mai multe conturi creditoare, fie ntre un singur cont creditor i dou sau mai multe conturi debitoare, fie ntre dou sau mai multe conturi debitoare i dou sau mai multe conturi creditoare. !e exemplu(
8urnizori 2 P 6I.III M$onturi curente la bnciN D.III M#fecte de pltitN >.III

6E

#xplicaie * se ac&it obligaia fa de furnizor n sum de 6I.III lei astfel( D.III lei din disponibilul firmei de la banc, iar pentru diferena de >.III lei se accept o cambie. Prin adugarea la elementele formulei contabile a explicaiei descriptive a operaiei n cauz, adic a datei efecturii ei i a documentului justificativ care o atest, se ajunge la noiunea de articol contabil. #xemple de formul contabil(
6.III M1aterii primeN 2 M8urnizoriN

sau
6.III M1aterii primeN 2 M8urnizoriN 6.III

%uma pentru care se ntocmete formula contabil se poate scrie n faa contului care se debiteaz, sau se poate scrie n ambele pri ale semnului egalitii, adic at"t la contul care se debiteaz, c"t i contul care se crediteaz. 8luxul informaional n contabilitate( consemnarea operaiilor economice i financiare n documentele de eviden, analiza contabil a operaiilor respective, nregistrarea operaiilor economice i financiare analizate n conturi, n ordine cronologic (cu ajutorul registrului 3urnal), i pe aceast baz apoi, n form sistemic (cu ajutorul documentului contabil (artea mare), ntocmirea balanei de verificare i a bilanului contabil. $artea mare se prezint sub form de fie desc&ise distinct pentru fiecare cont al contabilitii curente i la nregistrarea operaiilor economice i financiare n el se folosete explicaia contabil. 0nregistrrile contabile analitice sunt acelea care se efectueaz cu ajutorul conturilor analitice i se caracterizeaz prin aceea c n cazul lor, alturi de exprimarea valoric, se utilizeaz, uneori i exprimarea cantitativ. 0nregistrrile contabile sintetice sunt acelea care se efectueaz cu ajutorul conturilor sintetice i se caracterizeaz prin aceea c se exprim numai n expresie valoric. .n exemplu cu privire la corespondena ce se stabilete ntre mai multe conturi debitoare i mai multe conturi creditoare are la baz urmtoarea operaie economic( se primesc materii prime n valoare de 6I.III lei i materiale consumabile n valoare de @.III lei pentru care se face decontarea i prin efecte de pltit n sum de E.III lei. %e obine urmtoare formul contabil(
6@III P 6IIII M1aterii primeN @III M1ateriale consumabileN 2 P M8urnizoriN M#fecte de pltitN 6@III DIII EIII

6H

!up scopul pentru care se ntocmesc, formulele contabile sunt de dou feluri, i anume( de nregistrare curent i de stornare. !up modul de nscriere a sumelor n conturile corespondente formulele contabile sunt( n negru i n ro!u. -ormulele contabile de nregistrare curent sunt acelea care se ntocmesc pentru nregistrarea operaiilor economice i financiare care au loc n mod obinuit. +nscrierea sumelor la aceste formule se face, de regul, n negru, motiv pentru care se mai numesc i formule contabile de nregistrare n negru. %umele respective se adun ntre ele, at"t n debitul c"t i n creditul contului. %umele nregistrate n rou au semnificaia unor sume cu semnul minus i se scad din sumele nscrise pe baza formulelor contabile curente nregistrate n negru. #le au ca scop rectificarea prin scdere a unor sume i se numesc formule contabile de rectificare. -ormulele contabile de stornare reprezint o modalitate specific contabilitii de corectare a unor greeli sv"rite anterior, cu ocazia negistrrii n conturi a sumelor din operaii economice i financiare. !up modul de nscriere a sumei n formulele contabile de stornare aceasta poate fi de dou feluri, i anume( stornare n negru i stornare n ro!u. )tornarea n negru const n anularea unei formule contabile efectuat anterior greit prin inversarea ei nscriind suma tot n negru, dup care se ntocmete formula contabil corect. !e exemplu, se consider c firma a angajat un credit pe -% de la banc n valoare de 6I.III lei. 8ormula contabil de nregistrare a acestei operaii s*a stabilit greit la ambele conturi corespondenete(
M$asaN 2 M$redite bancare pe -%N 6I.III

%e constat greeala i se storneaz n negru(

M$redite banacare pe -%N 2 M$asaN 6I.III

!up anularea nregistrrii efectuate greit, se procedeaz la ntocmirea formulei contabile corecte(
M$onturi curente la bnciN 2 M$redite bancare pe -%N 6I.III

)tornarea n ro!u const n anularea unei formule contabile efectuat anterior greit, prin repetarea ei, dar cu suma nscris n rou (sau n negru dar ncadrat n c&enar) i ntocmirea apoi a formulei contabile corecte n negru. +n contabilitate exist operaii cu bunuri economice la a cror nregistrare se folosesc unele conturi intermediare, precum i operaii privind procesele economice care se reflect n conturi ce nu apar n bilan sau care se folosesc tot din necesiti practice. +n primul caz pot fi menionale urmtoarele( MAmortizri privind imobilizrileN, M.zura obiectelor de inventarN, M!iferene de pre la materii prime i materialeN, M!iferene de pre la obiecte de inventarN i M!iferene de pre la mrfuriN. +n cea de a doua situaie se ncadrez conturile de c&eltuieli, de venituri i cele de gestiune.

<I

Conturile sintetice %i analitice (onturile sintetice sunt conturile de baz cu ajutorul crora se reflect bunurile economice, procesele economice i sursele de finanare a acestora n unitatea lor grupate dup caracteristicile generale, iar conturile analitice sunt folosite pentru a reflecta concomitent, prile componente ale elementelor patrimoniale nregistrate n conturile sintetice dup nsuirile lor specifice. $onturile sintetice care nregistreaz elementele patrimoniale grupate dup caracteristicile lor generale, conturile analitice nregistreaz elementele respective individualizate dup nsuirile specifice. !eci ele permit detalierea, ad"ncirea, dezvoltarea conturilor sintetice, fin socotite conturi dezvolttoare ale conturilor sintetice. 4a nivelul fiecrei entiti economice funcioneaz o contabilitate sintetic i una analitic. 'rice operaie economic sau financiar nregistrat n contabilitatea analitic este necesar a fi reflectat i n cea sintetic. $onturile analitice funcioneaz dup aceleai reguli dup care funcioneaz i conturile de care aparin, deoarece n ambele categorii de conturi se nregistreaz aceleai elemente patrimoniale i deci au acelai coninut economic. +n conturile sintetice elementele patrimoniale se nregistreaz numai valoric, n conturile analitice elementele respective se pot reflecta fie numai valoric, fie cantitativ i valoric, n funcie de natura elementelor respective = ca n cazul bunurilor economice materiale, imobilizrilor corporale i stocurilor. %uma soldurilor iniiale ale conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie s fie egal i de acelai sensO suma rulajelor debitoare ale conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie s fie egal cu rulajul debitor al contului sinteticO suma rulajelor creditoare ale conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie s fie egal cu rulajul debitor al contului sintetic respectiveO suma soldurilor finale ale conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie s fie egal i de aceai sens. +n cazul conturilor bifuncionale se verific numai corelaiile rulajelor debitoare i creditoare. Te+nici e )nre&istrare )n conturi a opera!iilor economice %i $inanciare #xist mai multe te&nici de nregistrare( direct, indirect, desfurat, dou circuite i lic&idare sau soldare. .tilizarea unei te&nici sau alteia depinde de modificrile determinate de micrile de valori economice i de cerinele contabile. Primele dou vor explicitate. -e&nica nregistrrii directe reprezint regula ce asigur o congruen ntre micarea real economic i financiar i oglindirea ei n conturi. $ele dou conturi care se debiteaz i crediteaz corespund celor dou elemente patrimoniale ntre care se stabilete raportul de ec&ivalen specific micrii de valoare economic. !e exemplu, aprovizionarea cu mrfuri de la furnizor n valoare de E.III lei plus @II lei c&eltuieli de transport nscrise n factur. 8ormula contabil este(
E.@II M1rfuriN 2 M8urnizoriN E.@II

-e&nica nregistrrii indirecte este folosit pentru a reflecta o cale intermediar a mcrii economice. +n acest caz se folosesc conturi distincte de cele care s*ar putea asocia direct elementelor patrimoniale modificate. !e exemplu, n cazul utilizrii unui mijloc fix <6

contul M1ijloace fixeN este nlocuit prin contul MAmortizri privind imobilizrile corporale M. +n felul acesta mijloacele fixe sunt reflectate n contabilitate la valoarea iniial de ac&iziie, iar uzura lor treptat pe parcursul mai multor cicluri de producie i pe o perioad mai mare de un an se reflect prin amortizare. Prin folosirea te&nicii indirecte intervin urmtoarele formule contabile( 6. +nregistrarea anuitii amortizrii (amortizarea anual)O
Anuitatea amortizrii = $&eltuieli de exploatare privind amortizrile i provizioanele 2 Amortizarea privind imobilizrile corporale = Anuitatea amortizrii

<. +nregistrarea ieirii mijlocului fix prin scoaterea din funciuneO

)uma anuitilor amortizrii = Amortizri privind imobilizrile corporale 2 1ijloace fixe = )uma anuitilor amortizrii

-e&nica nregistrrii desf!urat implic mai multe conturi corespondente dec"t cel implicat de micarea economic sau financiar. $azul cel mai tipic al nregistrrii desfurate este cel al evidenei c&eltuielilor, veniturilor i rezultatelor. +n acest sens se pot folosi dou metode( metoda nglobrii rezultatelor i metoda separrii rezultatelor. +n cazul primei metode conturile se debiteaz cu intrrile de valori economice evaluate la costul de cumprare i se crediteaz cu ieirile de valori economice exprimate prin preul de v"nzare (preul de nregistrare plus rezultatul net obinut). !ac la nc&iderea conturilor mai exist bunuri economice n sold, se crediteaz i cu valoarea lor stabilit la inventariere. Problem'. % se construiasc contul 8.,0/7', n baza urmtoarelor date( 6. I@ %old iniial 6E.III leiO ?. I@ Ac&iziie pa baza facturii nr ?@I;>.I? de la furnizorul A4-#B urmtoarele( <II Qg materie prim A x @I lei;Qg i ?II Qg materie prim ) x EI lei;QgO D. I@ %e ac&iziioneaz de la furnizorul A48'0%' n baza facturii nr @@@ materiale consumabile astfel( <?I l material consumabil $ x >C lei;l i CII l material consumabil ! x >< lei;lO 6?.I@ +n baza ordinului de plat nr DI se ac&it o treime din datoria fa de A48'0%'O 6@.I@ %e emite o cambie pentru o ptrime din datoria furnizorului A4-#BO 6D.I@ %e ac&iziioneaz de la furnizorul A4-#B pe baza facturii nr E6I @II Qg materie prim A x @C lei;Qg i ?II Qg materie prim ) x ?<lei;QgO 6H.I@ +n baza contractului de creditare nr @@ nc&eiat cu ),! se ac&it din credit i cealalt parte din datoria fa de A48'0%'O 6H.I@ %e ac&iziioneaz de la furnizorul )')' n baza facturii nr << mrfuri 16 <IIbuc x@I lei;buc i mrfuri 1< ?IIbuc x CI lei;bucO <I.I@ +n baza ordinului de plat nr EE se ac&it i cealalt parte din datoria fa de furnizorul A4-#BO

<<

<I.I@ +n baza c&itanei nr HHH se pltete din casierie datoria fa de furnizorul )')'O <<.I@ %e primete factura nr @@@ de la furnizorul 5/5/ privind reparaia unei maini n valoare de >II leiO <>.I@ %e primete de la ,#0#4 factura nr <<<> n valoare de <.@II lei privind energia consumatO <?.I@ %e nregistreaz factura nr CCCD primit de la ',A05# reprezent"nd convorbiri telefonice n valoare de <.III leiO <@.I@ %e ac&it datoria fa de furnizorul )')' astfel( jumtate din contul current n baza ordinului de plat nr @@? i jumtate prin emiterea unui bilet la ordinO <D.I@ %e nregistreaz factura nr EEE primit de la 1/1/ privind c&iria aferent mijloacelor fixe nc&iriate n valoare de >.CII lei, din care( 6.@II lei aferente lunii viitoare. ,ecomandare 4trebuie completat de cursani5 8orma bilateral a contului 8.,0/7',/
-itlul contului 8.,0/7',/ !#)/0r !ata crt 6 6?.I@ < 6@.I@ > 6H.I@ ? <I.I@ @ <I.I@ C <@.I@ $,#!/#xplicaie 'rdinul de plat nr DI $ambie $ontract de creditare nr @@ 'rdin de plat nr EE $&itana nr HHH 'rdin de plata nr @@? )ilet la ordin %ume 0r crt 6 < > ? @ !ata 6.I@ #xplicaie %old iniial %ume 6E.III

,ulaj debitor -otal sume debitoare %old final creditor -otal pentru nc&idere

,ulaj creditor -otal sume creditoare

(OCUMENTELE CONTABILE +n funcie de modul de ntocmire i rolul lor n contabilitate = documentele contabile pot fi justificative, registre de contabilitate i de sintez sau situaii financiare. !ocumentele justificative asigur datele de intrare n sistemul informaional contabilO registrele de contabilitate realizeaz nregistrarea i stocarea datelor n structura proprie contului i sistemului de conturi = Registrul jurnal, Registrul inventar i Cartea mareO

<>

iar prin documentele de sintez sau situaii financiare se centralizeaz i se transmit informaiile. .n document justificativ cuprinde urmtoarele elementele( denumirea, numrul i data documentuluiO denumirea i sediul unitii patrimoniale, serviciul i sectorului, prile care particip la efectuarea operaiei. Documentele centralizatoare care servesc la listarea i cumularea documentelor justificative trebuie s conin elementele cu privire la( felul, numrul i data documentului justificativ, sumele corespunztoare operaiilor efectuate, conturile sintetice i analitice debitoare i creditoareO semnturile pentru ntocmire i verificare. !in punct de vedere metodologic nregistrrile n contabilitate se fac cronologic, prin respectarea succesiunii documentelor dup data de nscriere sau de intrare a acestora n unitate i sistematic n registrele desc&ise pentru conturile sintetice i analitice. Registrul jurnal este un document contabil obligatoriu care servete pentru nregistrarea sau jurnalizarea operaiilor economice i financiare n ordinea efecturii lor n timp. 8orma ,egistrului = jurnal este urmtoarea( ,egistrul = jurnal nr. A..
0r. ntreg A !ata ntreg !ocumentul 8elul 0r. !ata #xplicaii ! %imboluri conturi $ %ume ! $

Cartea mare servete la nregistrarea i gruparea operaiilor economice i financiare n raport de natura lor, iar n cadrul fiecrei grupri n ordinea succesiunii lor n timp i sensul modificrii contului (debitor;creditor). E"aluarea patrimoniului )n contabilitate #valuarea se refer la cuantificarea i exprimarea n uniti monetare a mrimii elementelor patrimoniale (active, pasive, c&eltuieli, venituri) i a operaiilor economice care produc modificri n masa patrimonial. 'biectivele vizate se refer la meninerea capitalului, sau reconstituirea structurii de finanare. $riteriile luate n consideraie( valoarea de utilitate i timpul. Principii contabile folosite( principiul costului istoric, principiul stabilitii unitii monetare i principiul prudenei. 8ormele de evaluare( a) 2valuarea la intrare. 9aluarea contabil de intrare sau valuarea la prima nregistrare (9$/) i se determin astfel( 6. /aluarea de utilitate (preul pieei, utilitatea bunului pentru firm sau starea i amplasarea sa) pentru bunuri obinute sub form de aport n natur sau cele dob"ndite cu titlul gratuit sau bunuri donate. <. $ostul de ac&iziie pentru bunurile obinute cu titlul oneros( R Pre de cumprare 3 $&eltuieli de transport 3 -axe nerecuperabile (vamale, prime de asigurare..) 3 $&eltuieli pentru punerea n funciune a bunului * ,educeri comerciale <?

2 $'%- A$:/7/-/# >. $ostul de producie pentru bunurile produse n unitate economic respectiv( R $ostul de ac&iziie al materiilor prime i materiale, consumabile 3 Alte c&eltuieli directe de producie (ex. %alarii directe..) 3 $ota c&eltuielilor indirecte de producie determinate raional repartizate bunului respective (amortizarea, combustibil, reparaii etc. ) 2 $'%-.4 !# P,'!.$-/# AtenieS $&eltuielile generale de administrare, c&eltuielile de desfacere i cele financiare, de regul, nu se include n c&eltuielile de producie. Pot fi incluse dob+nzile aferente procesului de fabricaie pentru bunurile cu ciclu lung de fabricaie. $A7.,/ PA,-/$.4A,# 'itlurile de valoare (de participare, imobilizare, mobiliarede plasament) se nregistreaz la valoarea de ac&iziie (costul de ac&iziie), adic la preul de cumprare la care au fost obinute. $&eltuieli fiscale i altele se exclud, ele se nregistreaz direct n c&eltuieli de exploatare. 4ic&idarea se realizeaz la cursul bursier sau la valoarea probabil de engociere pentru titlurile necotateO (reanele !i datoriile. %e evalueaz la valoarea nominal egal cu suma ce se va ncasa sau plti n sc&imbul lor. 4a lic&idare, pasivul va trebui s in cont de toate costurile de exploatare, p"n la ncetarea activitii i de toate datoriile cauzate de ncetarea activitii = sistarea contractelor (penalizri), luarea n considerare a pasivului fiscal latent, subvenii pentru investiii de virat la rezultate, indemnizaii n cazul desfacerii contractului de munc. O $unurile intrate !i e"primate n moned strin. valoarea acestora este convertit n lei la cursul zilei c"nd a avut loc operaia.

b) 2valuarea la ie!irea din patrimoniu. )unurile se evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau contabil. !ac bunurile au valori de intrare diferite i nu exist posibilitatea identificrii valorilor de intrare, evaluarea la ieire se poate face( pe baza costului mediu ponderat, 8/8', 4/8'. c) 2valuarea la inventar se ntemeiaz pe valoarea actual care capt statutul de valoare de inventar i opereaz n valuarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventrii lor. )azele de evalure utilizate sunt urmtoarele( (ostul istoric. Activele se nregistreaz la suma sau valoarea real din momentul cumprrii lor. Datoriilor la valoarea de sc&imb a obligaiei pentru a stinge datoriile (sumele de bani sau ec&ivalent al numerarului)O (ostul curent6 Activele la valorea ce corespunde sumei care ar trebuie pltit dac un activ ec&ivalent ar fi ac&iziionat n prezent. Datoriile la valoarea neactualizat pentru a deconta n prezent obligaiaO /aloarea realizabil6 Activele la valoarea care poate fi obinut n prezent prin v"nzarea normal a activelor6 Datoriile la valoarea de decontare (valoare neactualizat) ce trebuie pltit pentru a ac&ita datoriileO

<@

/aloarea actualizat6 Activele sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor intrri nete de numerar ce se vor genera. !atoriile sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor ieiri de numerar ce sunt folosite pentru a deconta datoriile.

S /aloarea de inventar se stabilete n funcie de preurile existente pe pia, de starea bunurilor. d) 2valuarea la bilan. %e bazeaz pe valoarea net contabil (90$) calculat astfel( 90$29$/ = A = P! unde( 9$/, valoarea contabil de intrareO A, amortizriO P!, provizioane pentru deprecieri. ,ezultatul este ec&ivalent cu situaia c"nd se compar 9$/ cu 9iv (valoarea de inventar) i se reine n cazul( Activelor, min (9$/, 9iv) i Pasivelor, max (9$/, 9iv) ,eguli( A$-/9 = diferenele constate n plus (9ivT9$/) 0u se nregistreaz n contabilitate. !iferenele constatate n minus (9iv U 9$/) acestea se nregistreaz n contabilitate astfel( activele amortizabile prin intermediul amortizrilor, n acest caz avem o depreciere ireversibilO activele neamortizabil prin intermediul provizioanelor pentru deprecieri, n acest caz deprecierea este reversibil. PA%/9 = diferenele constate n minus 0u se nregistreaz n contabilitate. !iferenele constatate n plus se nregistreaz pe seama c&eltuielilor prin constituirea de provizionare pentru creteri ireversibile privind valoarea pasivelor. !e exemplu, o societate comercial se &otrete s ac&iziioneze un stoc de mrfuri de la firma $,/%-A4. +n vederea ac&iziiei ea trimite un camion, c&eltuielile de transport la ducere ridic"ndu*se la 6.III lei. Preul de cumprare al stocului de mrfuri este de 6I.III lei, iar c&eltuielile aferente ncrcrii acestora n camion se ridic la >.III lei. 1rfurile sunt asigurate pe parcursul transportului, prima de asigurare fiind de 6.@II lei. $&eltuielile de transport la ntoarcere se ridic la 6.<II lei, iar c&eltuielile cu descrcarea mrfurilor sosite la destinaie sunt n valoare de C.III lei. !atorit unor defecte de calitate, se primete o reducere comercial de 6.@II lei. %alariul oferului care transport marfa se ridic la <.III lei. $are este costul de ac izi!ie al stocurilor de mrfuriV ,ezolvare
Preul de cumprare al mrfurilor 3 $&eltuieli de transport (dus = ntors) 3 $&eltuieli de ncarcare * descrcare 3 Prime de asigurare * ,educere comercial $'%- !# A$:/7/-/# 6I.III <.<II H.III 6.@II 6.@II <6.<II lei

<C

Analiza %i $unc!ionarea conturilor "# Analiza i func!ionarea conturilor de capitaluri proprii $aracterisiticii( a) Aceste conturi reflect sursele de finanare permanente concretizate n principal n aportul la capitalul societii, din partea acionarilor sau asociailor cu ocazia constituirii societii, c"t i pe parcursul desfurrii activitii acesteia( rezultatul obinut (profit sau pierdere)O alte elemente de capitaluri propriiO prime legate de capital, rezerve, subvenii etc. b) !up coninutul economic sunt conturi de surse proprii de finanare. c) !up funcia contabil( 6. %e crediteaz cu operaii de constituire i de majorare a elementelor patrimoniale de capitaluri propriiO <. %e debiteaz cu operaiile de diminuare a capitalurilor proprii pe parcursul activitii d) %oldul final este creditor i reprezint mrimea valoric a elementelor patrimoniale de capitaluri proprii. (ontul 787 (apital social poate fi analizat astfel( a) !up coninutul economic este ncadrat n categoria surselor proprii de finanare b) !up funcia contabil este cont de pasiv )6) %e crediteaz cu operaiile de constituire i majorare a capitalului social( $apital subscris de acionari sau asociai n natur;baniO ,ezervele destinate mririi capitalului socialO Primele legate de capital destinate majorrii capitalului socialO Profitul net brealizat n exerciiile precedent destinat mririi capitalului socialO

)<) %e debiteaz cu operaiile de diminuare a capitalului social( $apitalul retras de acionari sau asociaiO Pierderile realizate n exerciiile financiare anterioare i dup nc&iderea exerciiului financiar current i care reduce capitalul socialOO

c) %oldul final este creditor i reprezint capitalul social subscris vrsat i cel nevrsat.

<D

$# Analiza i func!ionarea conturilor de provizioane pentru riscuri i c eltuieli a) reflect fondurile constituite la sfritul exerciiului pentru finanarea pierderilor i c&eltuielilor a cror ocazionare este incert sau devin exigibile (realizabile) n perioadele urmtoare. b) !up funcia contabil sunt conturi de pasiv; %e crediteaz cu valoarea provizionelor pentru riscuri i c&eltuieli privind activitatea de exploatare, financiar i excepional constituite pe seama c&eltuielilor; %e debiteaz cu diminuarea sau anularea provizioanelor pentru riscuri i c&eltuieli care privesc activitatea de exploatare, financiar i excepional prin reluarea la venituriO c) %oldul final este creditor i reflect provizioanele pentru riscuri i c&eltuieli constituite. %# Conturile de trezorerie a) Activele imobilizate sunt constituite din valori economice de investiie care se afl n patrimoniul ntreprinderii pe durate mai mari de un an, fiind concretizate sub trei forme( (6) imobilizri corporale, cele sub form de c&eltuieli de constituire, de cercetare, dezvoltare, brevete, licene ac&iziionate etcO (<) imobilizri corporale sub form de terenuri i mijloace fixeO (>) imobilizri financiare sub form de valori investite n patrimoniul altor societi (titluri de participare, creane, mprumuturi acordate unei ntreprindei asociate etc.)O b) !up funcia contabil sunt conturi de activ. %e debiteaz cu majorrile valorilor elementelor de activ imobilizate ocazionate de operaiile de intrare n patrimoniu sub form de aporturi n natur la capital, ac&iziionare de la teri, realizarea prin activitatea proprie de producie i construcie. %e crediteaz cu diminurile valorice ale elementelor de imobilizri ocazionate de operaiile de ieire din patrimoniu sub forma( v"nzrilor de active imobilizate, scoaterii din funciune (lic&idare sau casare), amortizrii complete a valorii acestora etc. c) %oldul final este debitor reprezent"nd valoarea contabil de intrare a imobilizrilor existente n patrimoniuO d) Preul de nregistrare n conturi al activelor imobilizate este valoarea contabil de intrare cu semnificaiile( (ostul de achiziie pentru mijloace fixe procurate cu titlul oneros. %reul de cumprare pentru titlurile de valoare componente ale imobilizrilor financiare. (ostul de producie pentru mijloacele fixe produse de unitatea patrimonial. /aloarea de utilitatea estimat pentru activele imobilizate obinute cu titlul gratuit i cele dob"ndite ca aport n natur al asociailor. 9aloarea nominal din momentul constatrii tranzaciilor pentru creanele imobilizate. 8uncionarea contului <6< M1ijloace fixeN se prezint astfel( !ac funcia contabil este un cont de activ. %e debiteaz cu valoarea la cost de ac&iziie a mijloacelor fixe ac&iziionate de la furnizori, valoarea la cost de producie a <E

mijloacelor fixe realizate din producie proprie. %e crediteaz cu valoarea amortizrilor mijloacelor fixe cedate sau scoase din activ, valoarea rmas de amortizat a mijloacelor fixe cedate sau scoase din activ. %oldul final este debitor i reflect valoarea contabil de intrare a mijloacelor fixe existente n inventar. &# Analiza i func!ionarea conturilor de stocuri i produc!ie 'n curs de execu!ie a) ,eflect bunurilor i serviciile din cadrul ntreprinderii destinate a fi v"ndute dup prelucrarea lor n procesul de producie sau consumate la prima lor utilizare. b) !up funcia contabil sunt conturi de activ. %e debiteaz cu valoarea la cost de ac&iziie a stocurilor cumprate de la furnizori, valoarea la cost de producie a stocurilor obinute din producia proprie, valoarea stocurilor obinute prin aportul asociailor. %e crediteaz cu valoarea la cost de ac&iziie a stocurilor cumprate de la furnizori, valoarea la cost de producie a stocurilor obinute din producie proprie, valoarea stocurilor obinute prin aportul asociailor. %e crediteaz cu valoarea la cost de ac&iziie a stocurilor cumprate consumate sau a stocurilor de mrfuri v"ndute, valoarea la cost de producie a stocurilor fabricate v"ndute sau consumate. %oldul final este debitor i reflect valoarea contabil de intrare a stocurilor existente n inventar. Preul de nregistrare n conturi este corespunztor valorii de intrare a stocurilor si este egal cu( costul de ac&iziie pentru bunurile procurate de la teri sau costul de producie pentru stocurile obinute din producie proprie. (# Analiza i func!ionarea conturilor de ter!i A. (onturile de creane ,eflect relaiile de decontare cu clienii i cu tere persoane privind creanele unitii patrimoniale. !up funcia contabil sunt conturi de activ. +n debitul lor se nregistreaz( formarea creanelor asupra terilor privind bunurile v"ndute pe credit comercial, efectele primite de la teri, avansurile i aconturile acordate, creanele asupra acionarilor din operaiile privind capitalul subscris i nevrsat. %e crediteaz la decontarea creanelor. %oldul final este debitor i reflect creanele ntreprinderii asupra terelor persoane. Preul de nregistrare n conturi este valoarea nominal a creanelor egal cu suma de lic&iditi de ncasat pentru valoarea de ntrebuinare a valorii economice avansate. ). (onturile de datorii

<H

,eflect fondurile furnizate de teri pentru unitate, iar aceasta trebuie s acorde o prestaie sau un ec&ivalent valoricO creditele contractate de la bnci sau de la alte instituii financiareO mprumuturile din emisiunea de obligaiuni, datoriile create n cadrul relaiilor de decontare ale unitii cu alte persoane fizice sau juridice. !up funcia contabil sunt conturi de pasiv. %e crediteaz cu operaiile privind crearea datoriilor fa de teri. %e debiteaz cu operaiile privind decontarea datoriilor av"nd ca efect general diminuarea trezoreriei. %oldul final este creditor i reflect datoriile neac&itate aflate n curs de decontare. Preul de nregistrare n conturi este valoarea nominal a datoriilor egal cu suma de lic&iditi sau ec&ivalene de lic&iditi pltit pentru valoarea de ntrebuinare a contrapartidei acordat de teri. )# Analiza i func!ionarea conturilor de venituri i rezultate A. Analiza !i funcionarea conturilor de cheltuieli #videniaz resursele aflate n curs de utilizare n cadrul activitilor de exploatare, financiare i excepionale. !up funcia contabil sunt conturi de activ. %e debiteaz cu c&eltuielile efectuate n cursul anului de exerciiu financiarO c&eltuieli prin angajamente fa de teri i pli din contul de la banc i n numerar, c&eltuieli privind consumurile stocate i v"nzrile de mrfuri, c&eltuieli privind activele imobilizate privind amortizarea i provizioanele. %e crediteaz la repartizarea c&eltuielilor asupra rezultatelor. 4a sf"ritul exerciiului nu prezint cont. ). Analiza !i funcionarea conturilor de venituri +nregistrarea veniturilor brute obinute ca rezultat al activitilor de exploatare, financiare i excepionale. !up funcia contabil sunt conturi de pasiv. %e crediteaz cu veniturile realizate n cursul anului de exerciiu financiar( venituri din v"nzri de produse, mrfuri, lucrri executate, servicii prestateO venituri din producia proprie de produse, semifabricate, producie netrminatO venituri din producia i construcia proprie de imobilizriO venituri din diminuarea amortizrilor i provizioanelor. %e debiteaz cu ncorporarea veniturilor n rezultate. 4a sf"ritul exerciiului nu prezint sold. $ontul care preia veniturile i c&eltuielile este ce de MProfit i pierdereN. Acesta este un cont de bilan cuprinz"nd n credit veniturile, iar n debit c&eltuielile. %oldul creditor reprezint profitul net, iar soldul debitor reprezint pierderea net. Amortizarea imobiliz'rilor corporale %i necorporale Amortizarea este ec&ivalentul valoric al deprecierii ireversibile a unei imobilizri. Prin urmare, amortizarea este o metod de re nnoire a capitalului reinvestit, o prelevare

>I

asupra beneficiilor fiind un element al autofinanrii. Amortizarea este rezultatul unui procedeu contabil de repartizare logic i sistematic a costurilor imobilizrilor pe mai multe exerciii financiare. 0u se amortizeaz bunurile a cror utilizare este nelimitat n timp( de exemplu, terenurile sau investiiile financiare. #ventuala depreciere a investiilor financiare este constatat prin intermediul provizioanelor. $aza amortizrii depinde de( costul bunului, valoarea sa de recuperare i valoarea net estimativ la finalul duratei sale de via. !e exemplu, costul unui bun @.III i valoarea sa de recuperare @II, rezult c baza amortizrii este ?.@II lei. a) Amortizarea linear sau constant. Amortizarea linear anual 2 (cota;norma de amortizare, $a) x (valorea de intrare a mijloacelor fixe, 9mj) (ota de amortizare ($a) 2 6II;!urata normal de utilizare din catalog ( n ani) +n cazul reevalurii activelor corporale( $a26II;!urata normal de utilizare rmas ( n anii) P. Aceast cot se va aplica asupra valorii rmase, actualizat. #xemplu, ac&iziionarea unui utilaj, costul D.III lei. Amortizarea liniar pe o perioad de @ ani. $a26II;@ 2 <IP, anuitatea unui exerciiu ntreg (a), a29mf x $a. $alculul de anuiti( a 2 9mf x $a, pentru un exerciiu completO aW2(a x t);>CI, pentru un exerciiu incomplet unde t reprezint un numr de zile efectuate. -abloul amortizrii utilajului
Anul 6. H. 0 6. H. 036 AA.. 6. H. 03@ )aza amortizrii D.III D.III D.III Anuitate @II 6.?II Amortizarea cumulat @II 6.HII D.III 9aloarea net contabil C.@II @.6II I

b) Amortizarea degresiv. +n acest caz, cumulul amortizrilor nu va fi niciodat egal cu valoarea de intrare a bunului. 9aloarea net contabil nu va fi niciodat nul. #xemplu de calcul. 9aloare de intrare 9i 2?.III, durata normal de funcionare -2@, cota medie de amortizare degresiv $a2I.<.
Anul 6 < > A 1odul de calcul 2 9i x ?.III x I.< >.<II x I.< <.@CI x I.< A Amortizare anual degresiv Ad EII C?I @6< A 9aloarea rmase (net contab) >.<II <.@CI <.I?E A

)A4A0-A !# 9#,/8/$A,# #xist nregistrri nainte de inventariere, contabilizate zilnic n jurnal i n cartea mare (cumprri, v"nzri, salarii, ncasarea cecurilor etc)

>6

+nregistrrile de inventariere, contabilizate o dat pe an la nc&iderea exerciiului financiar( amortizri, provizioane, c&eltuieli constate n avans etc. $entralizarea primei categorii de nregistrri permite stabilirea balanei conturilorn ninte de inventariere, iar centralizarea celei de a doua categorii ntocmirea balanei conturilor dup inventariere, aceasta din urm fiind punctual de plecare n stabilirea bilanului contabil i a contului de rezultate. )alana conturilor reprezint reluarea conturilor din cartea mare. -oate conturile crii mari figureaz n balan n ordinea cresctoare a simbolurilor acestora, fiind grupate n funcie de destinaia lor viitoare( active, pasiv, c&eltuieli i venituri. *alan!a de verificare a sumelor cuprinde totalul sumelor debitoare i creditoare ale conturilor din cartea mare, ntre care trebuie s existe egalitatea( 'otalul sumelor debitoare = 'otalul sumelor creditoare. )alana de verificare a soldurilor cuprinde dou coloane perec&i de solduri, una pentru soldurile finale debitoare i cealalt pentru soldurile finale creditoare, intern care prin totalizare trebuie repectat egalitatea( 'otal solduri finale debitoare = 'otal solduri finale creditoare6 Aplica!ii 6. ' firm vinde mrfuri clientului B pe data de 6I decembrie n sum de <@.III lei. Pe data de <I decembrie ea ncaseaz de la clent 6E.III lei, iar restul pe data de > februarie anul 036. !eterminai veniturile generate de aceast operaie nregistrate n anul 0. $are ar fi veniturile generate de aceast operaie n condiiile n care pe data de <I decembrie s*ar ncasa n totalitate de la clieni contravaloarea mrfuilor v"nduteV %oluie( %e aplic principiul independenei e"erciiilor, veniturile se vor nregistra n contabilitate pe msura obinerii lor i nu a ncasrii, iar c&eltuielile pe msura angajrii i nu a plii lor. !eci indiferernt de momentul ncasrii i a valorii ncasat, veniturile vor fi nregistrate pe data de <I decembrie pentru suma de <@.III lei <. !oi asociai B i X vor s*i constituie o firm. Pentru aceasta ei aduc ca aport la capital o cldire evaluat la >I.III lei. .lterior ei vor nc&iria un autoturism ce valoreaz 6I.III lei, vor efectua un mprumut bancar n valoare de @.III lei i vor ac&iziiona o utilitar n valoare de <@.III lei. $are este %/-.A-/A 0#-A A PA-,/1'0/.4./V >. 8irma %P#,A0-A prezint la nceputul perioadei urmtorul bilan contabil( )ilan la nceputul perioadei
A$-/9 1ijloace fixe 1arfuri $leni $onturi curente la bnci -'-A4 A$-/9 <II >II ?II 6II 6.III $apital social ,ezerve 8urnizori $redite bancare pe -% -'-A4 PA%/9 PA%/9 ?II <II >II 6II 6.III

><

6. <. >. ?. @. C. D. E.

'periile efectuate n cursul perioadei( %e ac&iziioneaz mrfuri n valoare de >II leiO %e ncaseaz un client n valoare de <II leiO %e aduce ca aport la capital o cldire n valoare de CII leiO %e ncorporeaz reserve n capitalul social n valoare de @I leiO %e ramburseaz o parte din capitalul social acionarilor n valoare de <@ lei O %e contracteaz un credit bancar pe termen scurt n valoare de <II leiO %e ac&it o parte din datoria fa de furnizori n sum de EI lei %e ramburseaz o parte din creditul bancar pe termen scurt ?I lei.

%e cere( a) !esc&iderea conturilor prin preluarea soldurilor iniialeO b) +nregistrarea datelor n conturi pe baza regulilor de funcionare a conturilorO c) $alculul soldurilor finale ale conturilor d) +ntocmirea bilanului final ,ezolvare 4parial5 Pentru desc&iderea conturilor se va aplica prima regul de functionare a conturilor i anume( conturile de active ncep s funcioneze prin debitare i se debireaz cu existeele preluate din activul bilanului, iar cele de pasiv ncep s funcioneze prin creditare i se crediteaz cu existenele preluate din pasivul bilanului. 'p. 6 'peraia determin o cretere a stocului de mrfuri (3A) nregistreaz n debitul contului mrfuri, concomitent cu creterea datoriei fa de furnizori (3P) nregistreat n creditul contului furnizoriO 'p. < 'peraia determin o cretere a disponibilitilor din contul curent (3A) nregistrat n debitul contului M$onturi curente la bnciN, concomitent cu scderea creanei fa de client (*A) nregistrat n creditul contului M$lieniN. 'p. > 'peraia determin creterea valorii mijloacelor fixe din patrimoniu (3A) nregistrat n debitul contului M1ijloace fixeN i o majorare a capitalului social (3P) nregistrat n creditul contului M$apital socialN. 'p. ? 'peraia determin o majorare a capitalului social (3P) nregistrat n creditul contului M$apital socialN, concomitent cu diminuarea rezervelor (*P) nregistrat n debitul contului M,ezerveN. 'p. @ 'peraia determin o diminuare a capitalului social (*P) nregistrat n debitul contului M$apital socialN, i o diminuare a disponibilitilor din contul curent (*A) nregistrat n creditul contului M$onturi curente la bnciN. 'p. C 'peraia determin o cretere a disponibilitilor din contul curent (3A) nregistrat n debitul contului M$onturi curente la bnciN, concomitent cu majorarea datoriei fa de banc de a rambursa creditul (3P) nregistrat n creditul contului M$redite bancare pe -%N. 'p. D 'peraia determin o scdere a datoriei fa de furnizori (*P) nregistrat n debitul contului M8urnizoriN, concomitent cu scderea disponibilului din contul curent (* A) nregistrat n creditul contului M$onturi curente la bnciN.

>>

'p. E 'peraia determin o diminuare a datoriei fa de banc (*P) nregistrat n debitul contului M$redite bancare pe -%N, concomitent cu scderea disponibilitilor din contul curent (*A) nregistrat n creditul contului M$onturi curente la bnciN. )ilan la sf"ritul perioadei
A$-/9 1ijloace fixe 1arfuri $leni $onturi curente la bnci -'-A4 A$-/9 PA%/9 $apital social ,ezerve 8urnizori $redite bancare pe -% -'-A4 PA%/9

)ibliografie recomandat( 6. 1i&ai ,istea, $azele contabilitii, #d !idactic i Pedagogic, )ucureti, <III <. !umitru $. $azele contabilitii. cazuri. probleme !i lucrare practic monografic, A%#, )ucureti, 6HH?

Autor, $onf. dr. 5&eorg&e 1ilitaru

>?