48

Capitolul VIII Contabilitatea activelor imobilizate

1) Delimitri i structuri privind imobilizrile corporale
2) Contabilitatea imobilizrilor necorporale
3) Contabilitatea imobilizrilor corporale
4) Contabiliatea imobilizrilor financiare


1. Delimitri i structuri privind imobilizrile corporale

Activele imobilizate sunt bunuri i valoare destinate s fie utilizate o perioad ndelungat
(mai mare de un an) n activitatea unei intreprinderi, spre deosebire de activele circulante care sunt
bunuri i valori, determinate s fie utilizate n activitatea unei intreprinderi pe o perioad scurt,
mai mic de un an. Activele imobilizate imbrac trei forme:
1. Active imobilizate necorporale: valori economice de investiie, care nu mbrac fizic forma
de bunuri materiale concrete. Ele sunt prezentate n grupa 20 din planul de conturi.
- cheltuieli de constituire, de dezvoltare, concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i
alte drepturi i valori similare, fondul comercial i alte imobilizri necorporale;
- fondul comercial: reprezint cheltuieli efectuate pentru meninerea sau dezvoltarea
potenialului de activitatea al intreprinderii (clientel, vadul comercial, segmentul de
pia) cuprinde i sumele pltite n cazul achiziionrii unei intreprinderi; n fapt el
apare numai la achiziionarea unei intreprinderi i se calculeaz ca diferen ntre preul
de vnzare i activul net al acesteia.
2. Active imobilizate corporale: sunt bunuri de folosin ndelungat, utilizate n activitatea de
exploatare a intreprinderii, i n calitatea lor de mijloace de munc , pentru a fi considerate
imobilizri trebuie s ndeplineasc 2 condiii cumulative: durata de folosire mai mare de un
an i o valoare mai mare dect limita prevzut de lege. Ele sunt prezentate n grupa 21 din
planul de conturi.
3. Active imobilizate financiare: cuprind valori financiare investite de ntreprindere n
patrimoniul altei intreprinderi sub forma de titluri, interese de participare, alte investiii
financiare i creane imobilizate.

2. Contabilitatea imobilizrilor corporale

a) Definiie, recunoatere, structur
Imobilizrile corporale sunt bunuri de folosin ndelungat, deinute de o ntreprindere pentru
activitatea de exploatare; ele i transmit valoarea n mod treptat asupra produciei, serviciilor sub
form de amortizare.
Structur: imobilizrile din grupa 21 terenuri, amenajri, etc.
Recunoaterea imobilizrilor corporale se face dup principiile generale de recunoatere a
activelor:
s fie posibil generarea de beneficii economice viitoare ctre ntreprindere, aferente
activului respectiv;
costul activului s poat fi evaluat n mod credibil.

Imobilizrile corporale apar n contabilitate n conturi analitice distincte, deschise pentru fiecare
imobilizare n parte, ca obiect de eviden ce poate fi o imobilizare compus dintr-un element
sau un complex de imobilizri (mai multe elemente) se pune problema dac elementele
componente sunt recunoscute ca imobilizri distincte sau sunt considerate n ansamblul
elementelor componente. Elementele individuale ale imobilizrilor corporale se identific
utiliznd raionamente profesionale n funcie de specificul ntreprinderii. Situaia privete
49
ndeosebi piesele de schimb i echipamentele de service. Se tie c majoritatea acestora este
nregistrat ca stocuri, fiind recunoscute ca elemente (?) n momentul consumului. Exist trei
excepii:
atunci cnd ntreprinderea utilizeaz pe mai multe perioade, ele nu se ncadreaz
n categoria imobilizrilor corporale;
piesele de schimb care se folosesc regulat doar n legtur cu o anumit
imobilizare i care se amortizeaz pe o durat ce nu depete durata de via a
imobilizrilor sunt imobilizri corporale. (exemplu: prelata folosit pentru
nchiderea camionetei).
Dac piesele componente ale unei imobilizri au durate de via diferite sau aduc
beneficii viitoare n mod diferit imobilizri corporale care se amortizeaz
distinct prin rate i metode de amortizare diferite. (exemplu: ntreprinderea ce
produce ciocolat achiziioneaz linia tehnologic ce conine i matria n care se
toarn ciocolata; ntruct matria are o durat mai scurt, ntreprinderea va
contabiliza dou amortizri).

b) Evaluarea imobilizrilor corporale
Evaluarea activelor i a imobilizrilor corporale se face iniial la cost, iar ulterior (la bilan)
evaluarea se face la cost mai puin amortizarea i provizioanele sau la valoarea reevaluat (just),
dac se aplic tratamentul contabil alternativ posibil.
n ara noastr reglementrile contabile armonizate cu directivele europene i cu standardele
internaionale prevd patru momente ale evalurii:
Evaluarea iniial se face la cost, costul de achiziie, de producie, valoarea just. Costul de
achiziie cuprinde preul de cumprare, taxele nerecuperabile, cheltuielile directe legate de
punerea n funciune a activului, costuri pentru dezafectare (demontarea activului, mutarea
n alt parte, refacerea terenului). Dac ntreprinderea achiziioneaz imobilizri din credite
bancare pe termen lung , dobnda poate fi tratat n dou moduri:
* cheltuieli ale perioadei (cheltuieli financiare): 666 = 1682
* component a costului de achiziie (dobnd capitalizat): gr21 = 1682
Adoptarea acestor soluii depinde de situaia fiecrei ntreprinderi, prima soluie avnd
dezavantajul diminuarii profitului n perioada n care se contabilizeaz dobnda n mod
semnificativ, a doua soluie are avantajul recuperrii dobnzii pe calea amortizrii imobilizrii,
cu implicaii financiare att n privina nivelului ealonat al profitului, ct i a capacitii de
finanare, la exp. duratei de via val. recuperat (?).
Costul de producie: cuprinde cheltuielile directe i indirecte repartizate raional; sunt excluse
din costul de producie cheltuielile de administraie, ? i pierderile din exploatrile dinainte ca
activul s ating parametrii planificai.
Valoarea just: valoarea stabilit ntre pri de bun voie i n deplin cunotin de cauz; se
utilizeaz atunci cnd se achiziioneaz imobilizri ca parte component a unei ntreprinderi. De
la intrarea n ntreprindere i pn la finele perioadei, se efectueaz o serie de cheltuieli
ulterioare; acestea sunt tratate n funcie de scopul n care se efectueaz, n 3 moduri:
sunt recunoscute ca cheltuieli ale perioadei (clasa 6) dac sunt efectuate pentru
ntreineri i reparaii;
sunt adugate valorii contabile dac sunt efectuate pentru mbuntirea
performanei activului (exemplu: modernizri);
sunt recunoscute ca active distincte ce nlocuiesc pe cele scoase din activ.
Evaluarea la inventar: se face la valoarea de inventar (valoarea actual); ea poate fi egal cu
costul activului (tratament de baz) sau cu valoarea just (tratament alternativ). Diferenele
rezultate din reevaluare se contabilizeaz n principal ca rezerve din reevaluare (contul 105).
Reevaluarea imobilizrilor n rile occidentale se face descentralizat (la opiunea
ntreprinderii), la noi se face centralizat (dispus prin acte normative). Diferena de valoare
ntre valoarea contabil i cea de inventar se contabilizeaz ca provizion pentru depreciere
atunci cnd este vorba de o diferen negative (valoarea contabil mai mare dect valoarea
de inventar).
50
Evaluarea la bilan: se face la valoarea contabil pus de acord cu rezultatele inventaririi
(valoarea contabil net).
n cazul terenurilor: valoarea contabil minus provizioane;
n celelalte cazuri: valoarea contabil minus amortizarea minus eventualele
provizioane.
Evaluarea la ieire: la costul imobilizrii (conturi de imobilizri).

c) Amortizarea imobilizrilor corporale
Alocarea sistematic a valorii amortizabile a unei imobilizri pe parcursul duratei de via util.
Mrimea amortizrii este determinat de trei factori:
1) durata de via util perioada de-a lungul creia se estimeaz c ntreprinderea va
utiliza activul supus amortizrii. Se estimeaz pe baza raionalitii profesionale avnd n
vedere factori ca: nivelul estimat de utilizare a capacitii de producie; uzura fizic
determinat de condiii concrete de utilizare (numr de schimburi); uzura moral,
aprut ca urmare a perfecionrilor aduse tehnicilor i limitelor juridice privind
folosirea acivului. Politica de management a ntreprinderii poate impune o durat de
via util mai micp dect durata economic (prin vnzarea activului dup un anumit
timp sau dup consumarea parial a acestuia). Terenurile au o durat de via nelimitat
i nu se amortizeaz (se pot deprecia reversibil provizioane pentru depreciere).
Celelalte imobilizri corporale (amenajri, terenuri, construcii, maini) au durat
limitat i sunt supuse amortizrii (depreciere ireversibil).
2) Valoarea amortizabil: se calculeaz ca diferen ntre valoarea contabil i valoarea
rezidual.
Valoarea rezidual = valaorea net pe care o ntreprindere estimeaz c o va putea obine pentru
un activ la sfritul duratei de via util, dup deducerea prealabi a costurilor de cedare
estimate. Aceasta se estimeaz i se calculeaz de regul doar atunci cnd ea este semnificativ
(cldiri), dac nu este semnificativ se consider nul (chiar dac la scoatere din funciune se
contabilizeaz cheltuieli de bunuri i se contabilizeaz cheltuiele cu scoaterea din funciune).
3) metode de amortizare utilizate: potrivit legii 15 din 1994 n ara noastr sunt utilizate 3
metode: liniar, degresiv, accelerat. n cazul anumitor ntreprinderi se utilizeaz
metoda amortizrii pe unitate de produs. Opiunea pentru utilizarea uneia dintre cele 3
metode aparine fiecrei ntreprinderi, odat aleas metoda trebuie utilizat cu
consecven de la un exerciiu financiar la altul, putndu-se trece la utilizarea alteia doar
atunci cnd intervin sisteme obiective i ncepnd cu exerciiul financiar urmtor.
Metoda liniar: const n calculul valorii contabile a imobilizrii pe toat durata de folosin
(ani ntregi). Este cea mai simpl metod i foarte apropiat de deprecierea real deprecierea
justificat economic. Cheltuielile cu amortizarea sunt constante n timp, dar cheltuielile de
ntreinere i reparaii cresc pe msura epuizrii duratei de via la nceputul perioadei de
folosin totalul cheltuielilor de exploatare (amortizare + ntreinere) este mai mic i din ce n ce
mai mare pe msura epuizrii duratei de via.


Rata liniar = RL = valoarea conatbil relativ/ durata de via exprimat n ani = 100/D


Dac o imobilizare are durata de 5 ani atunci RL = 20%
Amortizarea anual se calculeaz aplicnd la valoarea contabil rata linar. Dac valoarea
contabil = 2000 lei i RL = 20% atunci amortizarea anual (AA) = 400 lei

AA = VC * RL ...... 2000*20%= 400
Valoarea contabil rmas (net) diferena dintre valoarea contabil i suma amortizrii anulale.
2000 400 = 1600
1600 400 = 1200
VCR = VC sum de AA
51

n practic, atunci cnd imobilizrile intr n ntrerindere n cursul anului, pentru primul an
calendaristic i pentru ultimul an amortizarea se calculeaz n funcie de numrul de luni de
funcionare (parial); n anul n care intr n ntreprindere amortizarea se calculeaz ncepnd cu
luna urmtoare, indiferent de dat.

Presupunem c imobilizarea a intrat n patrimoniu la 18.03.N

AA (primul an ) = 2000 lei*20%*9/12 = 300
AA (ultimul an) = 2000 lei*20%*3/12 = 100

Metoda degresiv: calcularea i alocarea neuniform a valorii amortizabile pe durata de
funcionare n sensul c amortizarea degresiv este mai ridicat dect cea liniar n primii ani i mai
mic n ultimii ani. Se calculeaz n dou variante:
fr luarea n calcul a uzurii morale: calculul amortizrii se face aplicnd rata
degresiv la valoarea contabil net. Rata degresiv se determin nmulind rata
liniar cu un coeficient multiplicator, stabilit prin acte normative i n prezent
poate fi:
- 1,5 dac durata normat este de 2-5 ani;
- 2 dac durata normat este de 5-10 ani;
- 2,5 dac durata normat este de peste 10 ani.
Aceti coeficieni pot fi modofocai numai prin hotrre de guvern, la propunerea
Ministerului Fiannelor Publice. Precizare: pentru a se obine o valoare net nul la finele
perioadei de amortizare metoda prevede c atunci cnd la nchiderea unui exerciiu
amortizarea degresiv este mai mic sau egal cu amortizarea liniar, ncepnd cu acel
exerciiu amortizarea se calculeaz dup metoda liniar.

Exemplu: O imobilizare intr pe 10.12.N
VC = 2000 lei
Durata = 5 ani
Valoarea rezidual = 0
Coeficient multiplicator = 1,5

RD = 100/5 ani* 1,5 = 30%
Calculul amortizrii degresive comparat cu metoda liniar (RD = 30%):
Exerciiu financiar Amortizare liniar VCN nceput de an Amortizare degresiv
N+1 400 2000 600
N+2 400 2000-600=1400 420 (1400*30%)
N+3 400 980 de aici se
aplic metoda liniar
326
N+4 400 326
N+5 400 328

Amortizarea inclus n cheltuielile de exploatare des. crete pe msura epuizrii duratei de via;
cheltuielile de ntreinere i reparaii cresc. Pe total are loc o anumit amortizare a cheltuielilor de
exploatare, profitului i impozitului pe profit.

Metoda accelerat: includerea n primul an de funciune n cheltuielile de exploatare a unei
amortizri de pn la 50% din valoarea amortizat, ncepnd cu cel de-al doilea an amortizarea se
calculeaz dup metoda liniar. Se apropie de amortizarea degresiv, dar efectele financiare i
fiscale sunt mai accentuate.


52
3.Contabilzarea operaiilor privind imobilizrile corporale

Pentru contabilizarea imobilizrilor coporale se utilizeaz conturile din grupa 21, din grupa
23 (231 imobilizri coporale n curs), grupa 28 (281 amortizri privind imobilizrile corporale),
grupa 29 (291 i 293 provizioane pentru deprecierea imobilizrilor corporale, respectiv a
imobilizrilor corporale n curs).
Operaiunile economice privind imobilizrile corporale se grupeaz n 3 categorii:
1. intrarea;
2. utilizarea sau amortizarea;
3. ieirea.

1. Intrarea imobilizrilor corporale are loc pe diferite ci, ntre care aportul la capitalul
social, achiziii, realizarea de imobilizri n regie (din producie proprie), alte ci (un plus de
inventar, donaii, imobilizri primite n leasing, etc).

Achiziionarea de imobilizri contabilizarea lor se face n funcie de componentele costului
de achiziie.

Cazul general l reprezint situaia cnd costul de achiziie este format din costul de cumprare
i cheltuielile de transport, manipulare i de punere n funciune.
Exemplu: Se cumpr un utilaj la preul de cumprare de 5000 lei, TVA de 20%.
* % = 404/x 6000
213 5000
4426 1000

* nregistrarea cheltuielilor de trasport
% = 404/y 240
213 200
4426 40
- costul de achiziie este de 5200 lei

Cazuri particulare:
I. Includerea n costul de achiziie, la unele imobilizri utilizate n exploatarea de zcminte, a
cheltuielilor estimate cu dezafectarea (demontarea, mutarea, refacerea terenului). Pentru
aceate componente ale costului de achiziie se constituie un provizion, utilizat pentru
acoperirea cheltuielilor efective cu dezafectarea, la finele perioadei de exploatare.
Exemplu: Se achiziioneaz o sond de extracie la preul de cumprare de 5000 lei, cheltuielile de
transport sunt de 200 lei i se estimeaz c, cheltuielile cu dezafectarea sunt de 800 de lei
Achiziionarea de imobilizri se contabilizeaz prin urmtoarele operaiuni:
* % = 404/x 6000
213 5000
4426 1000
* % = 404/y 240
213 200
4426 40
Constituirea provizionului pentru cheltuielile cu dezafectarea
213 = 1513 800
- costul de achiziie este de 6000 lei
La terminarea exploatrii, considernd c demontarea utilajului a fost fcut de un prestator de
servicii, care a facturat suma de 700 de lei, cu TVA de 20%, cheltuielile cu dezafectarea se
contabilizeaz n felul urmtor:
* % = 401 840
628 700
4425 140
53
* se anuleaz provizioanele constituite, pe seama veniturilor din exploatare (contul 7812)
1513 = 7812 800

II. Achiziionarea de imobilizri avnd ca surs de finanare credite bancare pe termen lung, care
sunt purttoare de dobnzi. Acestea pot fi tratate la opiunea intreprinderii, fie ca cheltuieli ale
perioadei contabilizate n contul 666, fie se constituie ca componente ale costului de achiziie (sunt
capitalizate).

Exemplu: aceleai date ca mai sus
primele 3 operaii se repet
Pentru plata preului de cumprare ntreprinderea obine un credit bancar pe
termen lung.
5121 = 162 5000
cu care pltete furnizorul: 404/x = 5121 5000
considerm dobnda de 1000 de lei, ea se poate contabiliza:
a. 666 = 1682 1000
b. 213 = 1682 1000

- dobnda se recupereaz ealonat pe calea amortizrii imobilizrii, cu efecte pozitive
asupra capacitii de nlocuire a utilajului scos din funciune i asupra capacitii de
autofinanare a intreprinderii

III. Achiziionarea de imobilizri pentru care s-au pltit n prealabil avansuri furnizorilor.
Avansurile se contabilizeaz n contul 409, urmnd ca dup primirea facturii i receptrii
imobilizrii s se fac decontarea final cu furnizorul, returnndu-se avansul plti i achitndu-se
diferena.

Exemplu:
Se acord unui furnizor un avans de 2000
409 = 5121 2000
Ulterior se primete facutra pentru preul de cumprare de 6000
% = 404 7200
213 6000
4426 1200
Reinere avans: 404 = 409 200
Rmne obligaia de plat de 5200: 404 = 5121 5200

IV. Achiziionarea de imobilizri din import. Particularitatea o constituie inluderea n costul de
achiziie a taxelor nerecuperabile datorate n vam (taxa vamal i comisionul vamal).
Taxa vamal se calculeaz aplicnd cotele legale la valoarea n vam (preul de import)
calculat n lei, la cursul din data ntocmirii declaraiilor vamale de import. Taxa vamal este
datorat bugetului de stat i se contabilizeaz ca o obligaie de plt n contul 446.
Comisionul vamal se calculeaz aplicnd cota legal la aceeai baz de calcul, el fiind
datorat Direciei Generale a Vmilor, ca fond special pentru modernizarea bazei materiale.
Obligaia de plat se contabilizeaz n contul 447.
n afara celor dou taxe nerecuperabile, n vam se mai datoreaz i TVA, care este
recuperabil, deci nu se include n costul de achiziie. TVA-ul datorat n vam se calculeaz
aplicnd cota legal la o alt baz de calcul, i anume costul de achiziie format din preul de
import, taxa vamal i comisionul vamal.

Exemplu: Considerm c se cumpr un utilaj la preul de import de 1000 euro, la cursul de
10lei/euro.
pe baza facturii externe i a declaraiei vamale de import, utilajul se contabilizeaz:
54
213 = 404 10000 lei
se contabilizeaz taxele nerecuperabile:
213 = % 1100 lei
446 10000*10%=1000 lei
447 10000*1%=100 lei
se achit taxele vamale datorate n vam:
% = 5121 3300 lei
446 1000 lei
447 100 lei
4426 (10000+1000+100)*20%=2200 lei
se nregistreaz cheltuielile de transport, pe parcurs intern:
% = 404 240
213 200
4426 40
se pltete furnizorul extern, plata se face n valut la cursul de deocntare (de schimb) al zilei.
Presupunem cursul de 12lei/euro suma n lei pltit este mai mare dect obligaia constituit
cu 2lei/euro. Diferena se contabilizeaz ca, cheltuial financiar n contul 665 (diferene de curs
valutar):

% = 5124 12000 lei
404 10000 lei
665 2000 lei
Dac la data plii cursul valutar ar fi fost mai mic, 9lei/euro, suma n lei pltit ar fi fost mai mic
dect obligaia constituit, iar diferena pozitiv se contabilizeaz ca venit financiar, n contul 765:
404 = % 10000 lei
5124 9000 lei
765 1000 lei
plata prestatorului de servicii de transport intern se face n lei, din contul 5121 i se
contabilizeaz:
404 = 5121 240 lei

Realizarea de imobilizri n regie (producie proprie): Toate cheltuielile ocazionate pentru
realizarea imobilizrilor n regie sunt contabilizate n conturile de cheltuieli din clasa 6

Exemplu: Dac n exerciiul N s-ar efectua cheltuieli pentru fabricarea unei instalaii de 6000 de lei,
din care materiale consumabile: 400 lei i salarii datorale 2000 lei.
clasa 6 = % 6000
602 302 4000
641 421 2000

Dac la finele exerciiului N imobilizarea nu este terminat ea se recepioneaz n acea stare i
se contabilizeaz ca imobilizare corporal n curs de execuie:
231 = 722 6000
- contul 722 este folosit pentru ca rezultatul financiar s nu fie afectat
n N+1 se contabilizeaz n contul de cheltuieli de fabricaie suma de 3000 de lei:
clasa 6 = % 3000
se recepioneaz instalaia fabricat:
213 = % 9000
231 6000
722 3000
Costul instalaiei este format din costul imobilizrii n curs i din cheltuilile efectuate n anul curent.


55
Contabilitatea privind amortizarea imobilizrilor corporale

n conformitate cu prevederile standaredelor internaionale, amortizarea reprezint alocarea
sistematic a valorii contabile a imobilizrii asupra cheltuielilor de exploatare pe durata de via
util a acestuia. Indiferent de metoda de calcul a amortizrii, aceasta se contabilizeaz ca, cheltuial
din exploatare prin operaiunea contabil:
681 = 281

Probleme:
1. Atunci cnd imobilizarea ntr n ntreprindere n cursul anului, pentru primul i
ultimul an de funcionare, amortizarea se calculeaz n funcie de numrul de luni
efectiv de funcionare, ncepnd cu luna urmtoare intrrii n patrimoniu (indiferent
de data calendaristic de intrare din luna precedent).
Exemplu: presupunem c n ntreprindere a intrat o imobilizare cu valoarea contabil de
2000, cu durata de funcionare de 5 ani, intrarea avnd loc pe 15 martie. Pentru exerciiul
N amortizarea parial va fi: 2000*20%*9/12 = 300; pentru exerciiile N+1, N+2, N+3 i
N+4 amortizarea anual va fi de 2000*20% = 400; iar pentru exerciiul N+5
amortizarea parial va fi de 2000*20%*3/12 = 100.
2. Se refer la valoarea amortizabil a imobilizrii corporale, aceasta fiind calculat ca
diferen ntre valoarea contabil (de intrare) i valoarea rezidual estimat. De
regul valoarea rezidual nu are valoare semnificativ i atunci valoarea amortizabil
este egal cu valoarea contabil (valoarea rezidual = 0). Atunci nd valoarea
rezidual estimat este semnificativ se procedeaz la calcularea amortizrii, n
funcie de valoarea amortizabil
Exemplu: dac o imobilizare are o valoare contabil de 11000 lei, durata de via de 5
ani i se estimeaz c la scoaterea din funciune valoarea rezidual este de 1000 lei.
Rezult c valoarea amortizabil este de 11000 1000 = 10000 lei, anual recuperndu-
se cte 2000 lei, iar plusul de valoare rezultat la scoaterea din funciune (valoarea
rezidual) va majora amortizarea total, dac imobilizarea este parial amortizat (?).
3. n situaia n care imobilizrile ies din ntreprindere, fr a fi complet amortizate,
valoarea neamortizat se recupereaz pe seamna cheltuielilor reprezentnd activele
cedate (6583).

Ieirea de imobilizri corporale
Are loc pe diferite ci: vnzarea de imobilizri i scoaterea din funciune (lichidarea); lipsuri
constatate la inventar; imobilizri distruse n urma calamitilor; donaii. n toate cazurile
imobilizrile ieite pot fi total amortizate sau doar parial.

1. Vnzarea de imobilizri corporale
- se face din considerente decise de conducerea fiecrei ntreprinderi, care vizeaz
eficiena activitii
- vnzarea are loc la preul de vnzare negociat de cele dou pri, el se constat ca venit
din exploatare n contul 7583
Exemplu: dac se vinde o imobilizare c valoarea contabil de 5000 lei, complet amortizat, la preul
de vnzarea negociat de 1000 lei, TVA de 20%, operaiunile contabile sunt:
vnzarea (facturarea) imobilizrii partenerului la preul negociat de 1000 lei
461 = % 1200
7583 1000
4427 200
Vnzarea de imobilizri nu se contabilizeaz drept crean n contul clieni deoarece sunt ceane
ntmpltoare.
scoaterea din activ a imobilizrii corporale complet amortizate
281 = 213 5000
56
n ipoteza n care imobilizarea ar fi fost parial amortizat, pentru suma de 4500 lei, operaiune de
scoatere din din activ mbrac forma:
% = 213 5000
281 4500
6583 500

2. Scoaterea din funciune
- are loc de regul la expirarea duratei de via sau uneori inainte sau dup expirarea
perioadei de via
- particularitatea o reprezint efectuarea de cheltuieli de lichidare, fie de ctre un prestator
de servicii, fie de ctre ntreprindere cu fore proprii; cheltuielile respective sunt
contabilizate n contul 6583
- la scoaterea din funciune se recuprereaz diferite materiale consumabile a cror valoare
este determinat de o comisie de evaluatori i care se contabilizeaz ca intrare de active
circulante n contul 302 (materiale circulante - care sunt folosite de ctre ntreprindere
pentru nevoi proprii de exploatare sau sunt vndute unor tei) i concomitent ca venituri
din exploatare n contul 7583
- cnd valoarea materialelor recuperate este mai mare dect cheltuielile efectuate, diferna
reprezentnd un plus de valoare este valoare rezidual, care majoreaz n cazul valorii
neamortizate amortizarea calculat n n acel moment
- diferena de amortizare rmas n continuare poate fi tratat n dou moduri:
fie s se includ n cheltuielile de exploatare deodat, dac valoarea este nesemnificativ sau
ealonat pe o perioad de maxim 5 ani, dac valoarea neamortizat este semnificativ; n acest
al doilea caz valoarea neamortizat se contabilizeaz la scoaterea din activ ca, cheltuial n
avans n contul 471
fie ca valoarea neamortizat s diminueze capitalurile proprii (cazuri mai rare), capitalul social
(1012) sau rezervele (1068)

Exemplu: presupunem o instalaie cu o valoare contabil de 30000 lei, amortizat parial pentru
suma de de 26000 lei. La lichidare s-au constituit cheltuieli facturate de un prestator de servicii de
1000 lei, TVA de 20% iar materialele recuperabile sunt de 2500 lei, n condiiile n care valoarea
neamortizat rmas se recupereaz ealonat ntr-o perioad de 5 ani. Operaiile contabile sunt:
(nainte de scoaterea din funciune) achiziionarea instalaiei de la furnozor la valoarea contabil
de 30000 lei
% = 404 36000
213 30000
4426 6000
evidena amortizrii calculate pe durata de via 26000
681 = 281 26000
operaiuni la scoaterea din funciune
evidenierea cheltuielilor de lichidare facturate de un prestator
% = 401 1200
6583 1000
4426 200
evidenierea concomitent a materialelor recupeabile, evaluate la suma de 2500 lei
302 = 7583 2500
se calculeaz i se contabilizeaz plusul de valoare rezultat din lichidare
2500 1000 = 1500
se contablizeaz pe seama amortizrii existente
6583 = 281 1500
astfel valoarea rmas de amortizat este de 30000 27500 = 2500

scoaterea din activ a imobilizrii n condiiile recuperrii valorii neamortizate ealonat
57
% = 213 30000
281 27500
471 2500
n fiecare din urmtorii 5 ani se recupereaz pe seama cheltuielilor cte 500 lei
6583 = 471 500
Not: Dac valoarea rmas neamortizat se recupereaz din capitalul propriu, operaia de scoatere
din activ se contabilizeaz prin formula:
% = 213 30000
281 27500
1012 (1068) 2500

3. n situaia n care imobilizrile sunt distruse de calamiti naturale valoarea neamortizat a
acestora este contabilizat ca, cheltuial extraordinar n contul 671
Exemplu: dac ntreprinderea dispune de o imobilizare corporal cu valoarea contabil de 1000 lei,
amortizat parial pentru suma de 300 lei i distrus n urma unei calamiti.
scoaterea din activ se contabilizeaz prin formula
% = 213 1000
281 300
671 700
Dac ar fi fost nou, ntreaga valoare contabil se contabiliza ca cheltuial extraordinar:
671 = 213 1000

4.Contabilitatea imobilizrilor financiare

I. Definire. Structur. Recunoatere
II. Evaluarea imobilizrilor financiare
III. Contabilitatea operaiunilor privind imobilizrile financiare

I. Imobilizrile financiare reprezint valorile financiare investite n patrimoniul altor ntreprinderi i
creanele generate de aceste investiii. Deci cuprind 2 categorii de valori:
1. Titluri de valoare n care se cuprind: titluri de participaii, interese de participare, titluri puse n
echivalen aciuni deinute de ntreprindere la alte intreprinderi.
- imobilizrile financiare din aceast categorie genereaz venituri financiare sub form de
dividende, aceste venituri sunt variabile, ele difer ca mrime de la un an la altul n funcie de
rentabilitatea activitii ntreprinderilor unde au fost plasate investiiile financiare
2. Creane imobilizate (ataate valorii investiiilor financiare investite) n care se cuprind:
mprumuturile pe termen lung acordate ntreprinderilor ataate din cadrul grupului sau din afar,
pensiile (?) legate de interese de participare.
- valorile din aceast categorie genereaz venituri financiare sub form de dobnzi, acetevenituri
fiind certe, sigure
Recunoaterea: mobilizrilor financiare ca active, adic constituirea lor se face dup principiile
generale de recunoatere a activelor: s fie posibil generarea de beneficii viitoare ctre
ntreprindere i costul activului s poat fi evaluat n mod credibil.
II. Se disting 4 momente:
1. Evaluarea la intrarea n ntreprindere: evaluarea iniial care se face la costul de achiziie,
identificat prin preul de cumprare sau prin valoarea determinat prin contractul de
achiziie. Cheltuielile accesorii legate de achiziia de titluri de valoare sunt contabilizate ca,
cheltuieli de exploatare nu se includ n costul de achiziie.
2. Evaluarea la ieire: se face la costul de achiziie determinat dup metode de evaluare proprii
stocurilor (cost mediu ponderat, FIFO, LIFO). Considerentul l constituie faptul c
imoblizrile financiare sunt achiziionate de la emiteni diferii, la costuri i date diferite, cu
precizarea c imobilizrile achiziionate de la acelai emoitent formeaz o categorie de
imobilizri financiare, chiar dac sunt achiziionate la date i costuri diferite.
Not: Evaluarea la ieire a imobilizrilor financiare implic existena a dou valori:
58
a preului de cesiune (vnzare) contabilizat ca venit financiar n contul 764
costul de achiziie al imobilizrii financiare vndute contabilizat ca, cheltuial financiar n
contul 664
3. Evaluarea la inventar: se face la valoarea de inventar (valoarea actual, de utilitate sau
valoarea just). n determinarea valorii juste sunt luate n calcul mai multe elemente: cotaia
aciunilor la bursele de valori, rentabilitatea lor, conjunctura economic. n principu valoarea
just a aciunilor se determin n funcie de faptul dac sunt sau nu cotate la bursa de valori.
Cele cotate sunt evaluate la cursul mediu al ultimei luni. Cele necotate sunt evaluate la
valoarea probabil de negociere.
4. Evaluarea la bilan: se face la cea mai mic valoare dintre cost (valoarea contabil) i
valoarea de inventar (valoarea just). Atunci cnd valoarea contabil este mai mare dect
valoarea de inventar diferena, minusul de valoare, reprezint deprecierea pentru care se
constituie un provizion pe seama cheltuielilor financiare, plusul de valoare nu se
contabilizeaz i nici nu se compenseaz cu minusul de valoare pentru aciuni, chiar dac
aparin aceleiai categorii.
Precizare: ca i imobilizrile corporale i necorporale, imobilizrile financiare sunt supuse
reevalurii iar diferenele rezultate se contabilizeaz n acelai mod ca i n cazul imobilizrilor
corporale i necorporale (contul 105).
III. Conturi utilizate: 261 (titluri de participare deinute la filiale din cadrul grupului), 262, 265, 269
(vrsmintele de efectuat pentru imobilizri financiare), unde se contabilizeaz de ctre societatea
emitent de titluri de valoare dac achiziia de titluri de valoare se face printr-un intermediar,
cruia i se se achit parial contravaloarea atunci, datoria ctre intermediar se contabilizeaz n
contul 404, iar cea ctre societatea emitent, care se achit ulterior se contabilizeaz n contul 269;
se mai folosesc de asemenea conturile 622, 296, 664, 764.
Exemplu (privind valorile din prima categorie): la 10.03.N societatea A cumpr de la
societatea intermediar B 1000 de aciuni sub form de titluri de participaie emise de societatea
C (filial din cadrul grupului). Preul de cumprare 1 leu/aciune, valoarea pltit la achiziie
societii B 0,6 lei/aciune, valoarea pltit ulterior societii C 0,4 lei/aciune, comision de
intermediere 1% din valoarea nominal, TVA de 20%, dividend ncasat la 31.12.N 200 lei,
vnzarea n N+2 a 500 de aciuni la preul de vnzare de 1,50 lei pe aciune.

Operaiuni contabile:

achiziia de titluri de valoare (participare)
261 = % 1000
404(B) 600
269(C) 400
plata aciunilor
a. plata ctre societatea intermediar
404 = 5121 600
b. plata ulterioar societii C
269 = 5121 400
comisionul datorat societii de intermediere
% = 404 12
622 10
4426 2
ncasarea dividendelor la 31.12.N 200 lei
5121 = 761 200
vnzarea n N+2 a 500 de aciuni
a. pentru preul de vnzare
461 = 764 750
b. scderea din activ la nivelul costului de achiziie (500 aciuni*1 leu/aciune)
664 = 261 500