CAPITOLUL II

IMAGINEA
FIDEL
1. Conceptul de imagine fidel
Noiunea de imagine fidel n audit nu este clar definit; de
o manier general, ns, imaginea fidel este un concept ce nu
poate fi disociat de regularitatea i sinceritatea contabilitii.
REG!"R#$"$E" presupune conformitate la regulile i
procedurile contabile, deci la principiile contabile general admise;
reglementrile contabile rom%neti pre&d, de altfel, c pentru a
da o imagine fidel patrimoniului, situaiei financiare i re'ultatelor
obinute trebuie respectate regulile pri&ind e&aluarea patrimoniului
i celelalte norme i principii contabile, cum sunt(
) principiul prudenei( prudena presupune o apreciere re'o)
nabil a faptelor n scopul e&itrii riscului de a transfera
n &iitor incertitudini pre'ente susceptibile de a gre&a patri)
moniul i re'ultatele financiare ale ntreprinderii. *otri&it
acestui principiu, nu este admis suprae&aluarea elemen)
telor de acti& i a &eniturilor, respecti& sube&aluarea ele)
mentelor de pasi& i a c+eltuielilor, in%nd cont de depre)
cierile, riscurile i pierderile posibile generate de desfu)
rarea acti&itii e,erciiului curent sau anterior;
) principiul permanenei metodelor ) care conduce la con
tinuitatea aplicrii regulilor i normelor pri&ind e&aluarea,
nregistrarea n contabilitate i pre'entarea elementelor
patrimoniale i a re'ultatelor, asigur%nd comparabilitatea
n timp a informaiilor contabile;
) principiul continuitii acti&itii-potri&it cruia se presu
pune c unitatea patrimonial i continu n mod normal
./
0r. ec. 1"R#N $21"
funcionarea ntr)un &iitor pre&i'ibil, fr a intra n stare
de lic+idare sau de reducere sensibil a acti&itii;
) principiul independentei e,erciiului ) care presupune
delimitarea n timp a &eniturilor i c+eltuielilor aferente
acti&itii unitii patrimoniale pe msura anga3rii acesto
ra i trecerii lor la re'ultatul e,erciiului la care se refer;
) principiul intangibilittii bilanului de desc+idere a unui
e,erciiu care trebuie s corespund cu bilanul de nc+i
dere a e,erciiului precedent;
) principiul necompensrii ) potri&it cruia elementele de
acti& i de pasi& trebuie s fie e&aluate i nregistrate n
contabilitate separat, nefiind admis compensarea ntre
posturile de acti& i cele de pasi& ale bilanului, precum
i ntre &eniturile i c+eltuielile din contul de re'ultate.
4#NCER#$"$E" presupune aplicarea cu bun credin a
regulilor i procedurilor contabile, n funcie de cunoaterea pe
care responsabilii conturilor trebuie s o aib despre realitatea i
importana operaiilor, e&enimentelor i situaiilor din ntreprindere.
2biecti&ul auditrii situaiilor financiare este s permit audi)
torului s e,prime o opinie conform creia situaiile financiare au
fost stabilite, sub toate aspectele lor semnificati&e, n conformitate
cu un sistem contabil de referin identificat.
*entru a e,prima aceast opinie, auditorul &a folosi una din
urmtoarele dou formule, care sunt ec+i&alente(
) 5dau o imagine fidel6;
) 5pre'int n mod sincer, n toate aspectele lor semnifi
cati&e6.
0ei opinia auditorului ntrete credibilitatea situaiilor fi)
.7
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
nanciare, utili'atorul nu poate s deduc, din acestea, c ea ofer
perenitatea sau gestionarea eficient i rentabil a entitii de ctre
conducerea ei.
8. Criterii de apreciere a imaginii fidele
*entru a putea s se pronune cu pri&ire la imaginea fidel,
auditorul trebuie s se asigure c urmtoarele 9 criterii au fost
respectate cu oca'ia elaborrii situaiilor financiare(
: E,+austi&itatea ;integralitatea<( toate operaiile care
pri&esc ntreprinderea sunt nregistrate n contabilitate.
$ermenul de 5operaii6 cuprinde toate drepturile i acti&ele
ntreprinderii c%t i toate obligaiile i pasi&ele sale i, de
o manier general, orice e&eniment sau deci'ie care antre
nea' o modificare a patrimoniului, situaiei financiare
sau re'ultatului financiar al ntreprinderii respecti&e.
: Realitatea( criteriul realitii operaiilor presupune c toate
elementele materiale din scripte corespund cu cele iden
tificabile fi'ic i c toate elementele de acti&, de pasi&, de
&enituri sau de c+eltuieli reflect &alori reale i nu ficti&e
sau care nu pri&esc ntreprinderea n cau'; altfel spus,
toate informaiile pre'entate prin situaiile financiare tre
buie s poat fi 3ustificate i &erificate.
: Corecta nregistrare n contabilitate si pre'entare n si
tuaiile financiare a operaiilor presupune c aceste ope
raii trebuie(
) s fie contabili'ate n perioada corespun'toare, urm)
rindu)se deci respectarea independenei e,erciiilor; cri
teriul perioadei corecte(
) s fie corect e&aluate, adic sumele s fie bine deter
minate, aritmetic e,acte, urmrindu)se respectarea
.=
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entitq
CAPITOLUL III
RISCURILE N AUDIT.
PRAGUL DE SEMNIFICAIE
1. Riscurile n audit
Controlul obiecti&elor n cadrul unui audit este planificat
funcie de factorii de risc i de importana relati& a acestora, cai
difer de la ntreprindere la ntreprindere.
Riscurile nu au toate aceeai posibilitate de a se reali'a; di3
acest punct de &edere se disting, n general, riscuri poteniale
riscuri posibile.
: Riscurile poteniale , adic cele care sunt susceptibil
teoretic de a se produce dac nici un control nu este e,e3
citat pentru a le pre&eni sau pentru a detecta i corect
erorile care ar putea s se produc; aceste riscuri sunt ce
mune tuturor ntreprinderilor.
: Riscurile posibile, adic acele riscuri poteniale mpotri&
crora ntreprinderea nu dispune de mi3loace pentru a 1
limita; c%nd astfel de mi3loace lipsesc, e,ist o mare prd
babilitate ca anumite erori s se produc fr s fie detec
tate sau corectate de ctre ntreprindere.
*e parcursul e,ercitrii misiunii sale, auditorul caut s iden
tifice riscurile posibile n scopul adaptrii controlului i e&aluri
incidenei erorilor asupra situaiilor financiare.
ntr)o ntreprindere, auditorul se confrunt, de regul, cu
urmtoarele categorii de riscuri(
a< Riscuri generale, specifice ntreprinderii ) sunt riscuri
de natur s influene'e ansamblul operaiilor ntreprinderii.
0r. ec. 1"R#N $21"
0r. ec. 1"R#N $21"
>iecare ntreprindere, n funcie de sectorul n care i desf)
oar acti&itatea, de structur, talie i organi'are, posed caracte)
ristici proprii care fac mai mult sau mai puin probabil concre)
ti'area riscurilor sale poteniale. *entru a controla o ntreprindere,
auditorul trebuie s identifice deci caracteristicile proprii care o
disting de celelalte; pentru aceasta sunt cercetate i anali'ate infor)
maiile urmtoare(
: acti&itatea ntreprinderii si sectorul din care face parte (
este esenial s se tie(
) obiectul de acti&itate al ntreprinderii ;producie, prestri,
comer etc.< cci problemele de e&aluare, de e,emplu,
nu sunt absolut identice;
) dac ntreprinderea face parte dintr)un sector n plin
e,pansiune sau n declin ;riscurile de ncetare a acti&i
tii fiind diferite<;
) dac e,ist reglementri speciale ale sectorului ;apro&i
'ionare, &%n'ri, finanri, formare preuri etc<.
: organi'area si structura ntreprinderii( problemele de
control se pun diferit atunci c%nd(
) o ntreprindere face parte dintr)un grup, fa de una ne
integrat;
) toate acti&itile sunt concentrate sau sunt dispersate
n mai multe localiti;
) organigrama ntreprinderii este bine stabilit sau respon)
sabilitile sunt defectuos stabilite etc.;
: politicile generale ale ntreprinderii(
) financiare;
) comerciale;
) sociale.
9?
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entit .
: perspecti&ele de de'&oltare ale ntreprinderii( de e,emplu
dac ntreprinderea pre&ede o de'&oltare rapid, auditorul
trebuie s acorde atenie mi3loacelor materiale i financiare
necesare acestui program, iar dac perspecti&ele ntreprin)1
derii sunt pesimiste, auditorul &a acorda atenie aspecteloi
1
legate de continuitatea acti&itii;
: organi'area administrati& i contabil(
) e,istena unui sistem informatic;
) e,istena unei proceduri administrati&e i contabile;
) e,istena unui sistem de control bugetar;
) e,istena unui sistem de control intern influenea' mo
@
dul de organi'are i eficiena controlului propriu al audi)
1
torului.
: politicile contabile ale ntreprinderii( c+iar nainte de a
aborda controlul su, auditorul trebuie s se asigure de(
) principiile contabile aplicate;
) fundamentarea alegerii acestora, cel puin pentru postu
rile principale sau punctele caracteristice ale acti&itii.A
#nformaiile de mai sus permit aprecieri cu pri&ire la riscurile
generale urmtoare(
) riscuri legate de situaia economic a ntreprinderii ;ele)
;
mente susceptibile de a pune n discuie continuitatea
acti&itii, de e,emplu<;
) riscuri legate de organi'area general ;de e,emplu, ab
sena unor proceduri sau e,cesul de proceduri<;
) riscuri legate de atitudinea conducerii ;de e,emplu, e,
pertul &a acorda o anumit atenie n control atunci c%nd
98
0r. ec. 1"R#N $21"
conducerea manifest preocupri cu predilecie pentru
producie i comerciali'are i alt atenie c%nd condu)
cerea e preocupat de problemele de control intern i
de calitatea informaiei financiare<.
b< Riscuri legate de natura operaiilor tratate. Conturile anuale
reflect operaiile tratate de ctre ntreprindere. 0atele pre'entate
prin contabilitate pot fi mprite n trei categorii, fiecare fiind purt)
toare de riscuri particulare(
) date repetiti&e ) sunt cele care re'ult din acti&itatea
obinuit a ntreprinderii( &%n'ri, cumprri, salarii etc;
acestea se tratea' n mod uniform n funcie de sistemul
ales;
) date punctuale ) sunt complementare celor repetiti&e, dar
sunt puse n e&iden la inter&ale de timp mai mult sau
mai puin regulate ca, de e,emplu( in&entare fi'ice, e&a
luare de sf%rit de e,erciiu etc. "cestea sunt purttoare
de riscuri semnificati&e atunci c%nd descoperirea lor nu
este fcut la timp i deci este necesar ca auditorul s le
cunoasc din timp pentru a)i organi'a controalele care
se impun;
) date e,cepionale ) re'ult din operaii sau deci'ii care
deri& din acti&iti curente( ree&aluri, fu'iuni, restruc
turri, ntreprinderea nu dispune de criterii prealabile, de
elemente comparati&e, de personal e,perimentat pentru
astfel de operaii, astfel c riscurile de producere a erorilor
i de redactare a acestora sunt foarte importante.
Cu c%t &aloarea ;indi&idual sau cumulat< a unei categorii
de operaii ;repetiti&, punctual sau e,cepional< este mai im)
portant cu at%t erorile sunt susceptibile de a a&ea o influen anume
asupra situaiilor financiare.
9B
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
c< Riscuri legate de concepia si funcionarea sistemelor.
Conceperea sistemelor de descoperire i de tratare a operaiilor
trebuie s permit pre&enirea erorilor sau s detecte'e pe cele care
s)au produs pentru a le cori3a.
Riscurile pot fi limitate mai uor n ca'ul datelor repetiti&e
atunci c%nd conceperea sistemelor este fiabil; de e,emplu, posi)
bilitatea de descoperire a unor stocuri alterate este mult mai uoar
dac sistemul adoptat pre&ede c orice ieire din stoc trebuie s
fac obiectul unui document i c toate aceste documente trebuie
s fac obiectul unei facturri ;pentru mrfuri<.
0eseori ns, c+iar dac sistemul conceput este fiabil, el poate
pre'enta defeciuni n funcionare dac controalele interne pre)
&'ute nu se efectuea'.
d< Riscul de nedescoperire cu oca'ia auditului( alegerea de
ctre auditor a procedurilor, a ntinderii i datei inter&eniilor antre
nea' n mod obligatoriu un anumit ni&el de risc, pe care auditorul
trebuie s)1 diminue'e tot mai mult.
Este unanim recunoscut faptul c nu este posibil, mai ales
din moti&e de costuri i de eficacitate, s se obin o asigurare
absolut c n situaiile financiare nu sunt erori, oricare ar fi sistemul
adoptat de ntreprindere i oricare ar fi te+nicile de control adoptate
de auditor.
Riscul de audit const n faptul c erori semnificati&e e,ist
n situaiile financiare i c% auditorul, nedescoperindu)le, formu)
lea' o opinie eronat. Ele trebuie ns s conceap programul de
lucru astfel nc%t s obin o asigurare re'onabil c nu e,ist riscuri
semnificati&e n situaiile financiare i s limite'e astfel riscul de
audit la un ni&el minim acceptabil.
n sc+ema de mai 3os sunt reproduse, pentru o mai bun ne)
legere, diferitele categorii de riscuri(
9.
n conclu'ie, auditorii trebuie s aib o bun cunoatere a
factorilor de risc poteniali i s caute n fiecare ntreprindere
controlat riscurile posibile care decurg din particularitile sale i
din specificul organi'rii acesteia, sistemele adoptate i operaiile
tratate.
Cunoaterea factorilor de risc &a permite auditorului s
acorde atenia cu&enit de)a lungul misiunii sale, erorilor posibile
care pot a&ea o inciden asupra situaiilor financiare; aceast cu)
noatere este ns foarte important n momentul planificrii unor
lucrri de audit cu o c%t mai mare eficacitate prin orientarea ctre
'onele unde riscurile de erori sunt cele mai probabile.
*rin nelegerea importanei riscurilor, opinia auditorului
asupra situaiilor financiare &a fi mai bine ntemeiat, iar aceasta
99
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
&a fi n msur s dea a&i'e i sfaturi mai utile ntreprinderii pentru
a ameliora fiabilitatea organi'rii contabile i informaiei financiare
furni'ate.
?. #mportanta relati&
n factor care permite auditorilor s aprecie'e amploarea
riscurilor amintite l constituie importana relativ" care se de)
finete n raport cu &aloarea sau cu natura unei iregulariti sau
inexactiti figur%nd n informaia financiar ;inclusi& o omisiune<,
care, singur sau adugat altora, in%nd seama de circumstanele
speei, ar a&ea probabil drept consecin influenarea raionamen)
tului sau deci'iei unei persoane re'onabile care se spri3in pe aceas)
t informaie.
*rin iregulariti se neleg toate aciunile sau omisiunile
care ncalc(
) fie legea sau reglementrile aplicabile societilor comer
ciale;
) fie principiile sau procedurile contabile;
) fie dispo'iiile statutare;
) fie +otr%rile adunrii generale;
) fie deci'iile consiliului de administraie.
*rin inexactiti se neleg prelucrrile i interpretrile con)
tabile sau 3uridice ale unui fapt, n neconcordan cu realitatea,
cum ar fi(
) erori de calcul;
) erori de nregistrare;
) ine,actiti de pre'entare a conturilor anuale ;cifre ine,ac
te<.
"tunci c%nd iregularitile sau ine,actitile au fost descope)
rite de ctre auditor cu oca'ia efecturii misiunii sale sau i)au fost
9/
0r. ec. 1"R#N $21"
0r. ec. 1"R#N $21"
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
aduse la cunotin n afara controalelor sale, el efectuea' &erific)
rile necesare pentru a aprecia natura i importana lor, el neadu)
c%ndu)le la cunotina administratorului, dec%t atunci(
) c%nd ele sunt referitoare la obiectul direct al misiunii sale,
sau sunt legate de legea societilor comerciale, legea
p
i
e

e
l
o
r
d
e
c
a
p
it
a
l
c
a
i
c
e
l
e
l
e
g
a
t
e
d
e
o
b
li
g
#1*2R$"NC" RE!"$#DE
aiile contabile;
) c%nd ele au o importan relati&, suficient.
"uditorul nu poate fi considerat c a inter&enit n gestiunea
ntreprinderii atunci c%nd a adus la cunotina administratorilor
iregularitile i ine,actitile constatate.
#mportana relati&, neconstituind un risc n sine, se refer
n principal la &aloarea operaiilor prelucrate sau prelucrabile, dar
care ia n calcul i anumite elemente calitati&e ;re'ultat( profit sau
pierdere; capital social redus sub limita legal admis etc<.
"uditorul, n cadrul demersului su, &a trebui s in seama
de noiunea importanei relati&e, n care scop &a determina(
) sistemele semnificati&e n cadrul crora este necesar s
se asigure c riscul legat de auditul intern este c%t mai
mic cu putin;
) conturile semnificati&e, pe care le &a e,amina cu mai
mult rigoare dec%t pe celelalte;
) pragul de semnificaie, care i &a permite s aprecie'e da
c erorile sau ine,actitile constatate este necesar s fie
corectate sau nu, put%nd n consecin s emit opinia
corespun'toare ;cu sau fr re'er&e<.
97
9=
0r. ec. 1"R#N $21"
8. 4isteme si domenii semnificati&e
nc de la nceputul demersului su, n fa'a cunoaterii parti)
cularitilor entitii, auditorul &a cuta s identifice 'onele, dome)
niile semnificati&e n care se pot produce erori sau ine,actiti i
care pot a&ea o influen semnificati& asupra situaiilor finan)
ciare.
Este semnificati& orice element ;grup de elemente< care este
susceptibil s aib o influen asupra situaiilor financiare i a utili)
'atorilor acestora ) acionari, creditori, in&estitori.
0omeniile semnificati&e pot fi clasate n sisteme semnifica)
ti&e i conturi semnificati&e.
*rin sistem semnificati&, de regul, se nelege orice sistem
e,istent n entitate care asigur nregistrarea i transcrierea opera)
iilor repetiti&e, c%nd &aloarea cumulat a acestora este ea nsi
semnificati& n raport cu situaiile financiare.
4istemele semnificati&e comune tuturor ntreprinderilor sunt
cele pri&ind(
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
) cumprri ) furni'ori;
) &%n'ri ) clieni;
) pli personal;
) tre'orerie;
) producie ) stocuri ;c%nd se utili'ea' metoda in&entarului
permanent<.
#dentificarea din cadrul acestora a sistemelor semnificati&e
proprii unitii controlate constituie o acti&itate de mare finee pen)
tru auditor, cci numai aceste sisteme necesit din partea lui studiul
procedurilor.
>uncionarea acestor sisteme semnificati&e necesit din
partea auditorului aplicarea unor proceduri de audit alese i utili'ate
n funcie de circumstane i specificiti proprii ntreprinderii
auditate, ntruc%t acesta este necesar s gseasc un rspuns cores)
pun'tor tuturor ntrebrilor pe care le cere e,aminarea acestor
sisteme semnificati&e din cadrul controlului intern i n mod deo)
sebit s se asigure c riscul legat de acesta este c%t mai mic cu
putin.
Conturile semnificati&e sunt acele conturi a cror &aloare
repre'int o parte importanta din situaiile financiare sau cele care
prin natura lor ar putea repre'enta o parte important din acestea
i care pot ascunde erori sau ine,actiti semnificati&e a cror im)
portan relati& e direct legat de regularitatea contabilitii, in)
fluen%nd semnificati& aceste situaii financiare.
n practic, auditorul, pentru a determina care sunt conturile
semnificati&e, ine seama de urmtoarele repere(
) c+iar dac producia n curs este la un ni&el sc'ut la finele
e,erciiului, ea poate repre'enta un cont semnificati& n
msura n care &alorile pe care le tran'itea' sunt mari,
iar operaiile sunt comple,e;
70 /1
) pro&i'ioanele, c+iar dac sunt mici, sunt conturi semnifi
cati&e, n msura n care ele sunt puternic influenate de
aprecierile conducerii ;de e,emplu( sube&aluarea pro&i
'ioanelor pentru a 5prote3a6 re'ultatele e,erciiului<;
) conturi care, prin natura lor sunt purttoare de riscuri, de
e,emplu( conturile de regulari'are sau conturi afectate
de o sc+imbare legislati&;
) conturi care, pre'ent%nd anomalii aparente ;sold cu sens
anormal, &ariaie nee,plicat, formulri 5ciudate6< n ra
port cu soldul precedent sau contrar funciunii conturilor,
sunt, de asemenea, conturi semnificati&e, deoarece sunt
purttoare de indici de erori pe care auditorul nu le poate
ignora.
#dentificarea conturilor semnificati&e se spri3in n mod esen)
ial pe e,amenul analitic, un ansamblu de te+nici care const n(
) efectuarea de comparaii ntre datele din conturi cu cele
trecute i ulterioare;
) anali'a fluctuaiilor i tendinelor;
) studiul i anali'a elementelor neobinuite.
nele conturi care sunt la pruna &edere nesemnificati&e, pot
ascunde o mare probabilitate de erori ca, de e,emplu(
) conturi cu solduri mici dar care tran'itea' sume impor
tante;
) conturi puternic afectate de aprecieri ;pro&i'ioane<;
) conturi care presupun te+nici contabile comple,e;
) conturi cu anomalii aparente ;solduri creditoare la cas,
de e,emplu<;
) conturi care prin natur sunt purttoare de riscuri ;conturi
de regulari'are<.
72
"uditorul poate face constatri semnificati&e pe tot parcurs
e,erciiului financiar ;supra&eg+erea gestiunii( aprecierea
controlului intern i controlul conturilor<, c%t i n diferitele stadii
de pi gtire aconturilor anuale( e&aluare, pre'entare sau &erificare.
"stfel(
a< Constatri referitoare la coninutul unei e&aluri dett
minate, din care re'ult(
) calculul eronat al unor date ;de e,emplu, un lot a fost
nregistrat de dou ori la in&entariere<;
) di&ergene pri&ind aprecierea e&alurii unor date ;(
e,emplu, auditorul estimea' c pro&i'ionul aferent
unei creane trebuia constituit n procent de =FG o
&aloarea ei i nu de 9FG cum a apreciat ntreprindere;
) aplicarea unei proceduri contabile neconforme cu
principiile contabile ;de e,emplu, stocurile sunt
e&aluate la pre de &%n'are, sau &aloarea de ac+i'iie a
unei imobili'ri a fost nregistrat n c+eltuieli<;
b< Constatri referitoare la pre'entarea unui element
patri monial oarecare(
) utili'area unor denumiri foarte generale ;de e,emplu
un element de profit e,cepional nu a fost separat
profitul pro&enit din e,ploatarea curent<;
) eronata grupare a unei informaii ;de e,emplu, part
sub un an a unei datorii pe termen lung nu a fost nscris
n rubrica respecti&<;
) omisiunea unor informaii ;de e,emplu, ipoteci i ga3uri
acordate de ntreprindere i nenregistrate n contabilitate
c< Constatri referitoare la e,aminarea unui element,
atunci c%nd, de e,emplu, auditorul conc+ide c
&erificrile
care le)a efectuat unui post bilanier oarecare nu si
satisfctoare, deoarece controlul intern este defectuos
sau c documentele 3ustificati&e nu sunt suficient de probante.
0r. ec. 1"R#N $21"
Este necesar a se face deosebire ntre constatrile ale cror
consecine pot fi cuantificate i ntre acelea ale cror consecine
sunt nedeterminate, prin natura lor sau din cau'a con3uncturilor.
*e c%t posibil, auditorul este necesar s se preocupe de a
cuantifica aceste consecine asupra situaiilor financiare, a consta)
trilor fcute sau cel puin s fi,e'e limita ma,im a acestor conse)
cine.
0in practic, cele mai multe constatri semnificati&e se pot
referi direct sau indirect la un post bilanier iHsau al unui cont de
e,ploatare, sau un cont de profit i pierdere, sau c+iar a unei in)
formaii nscris n ane,ele la situaiile financiare.
n unele ca'uri consecina este totui nedeterminat, pentru
c auditorul nu dispune de informaia necesar sau pentru c
constatrile pe care le)a fcut au o influen asupra situaiei generale
a ntreprinderii, fr ca aceasta s aib &reun efect direct asupra
situaiilor financiare. *oate fi &orba(
) fie de constatri de natur 3uridic ;de e,emplu, contrac
tele de distribuie e,clusi& a produselor unei ntreprinderi
pot fi contestate de o serie de aciuni de nulitate<;
) fie de constatri pri&ind &iitorul ntreprinderii ;pierderea
unui client important, de e,emplu<. Rm%ne la aprecierea
auditorului dac e ca'ul s menione'e sau nu, n raportul
su, faptele care nu au o influen direct asupra situaiilor
financiare supuse e,aminrii sale, dar care pot a&ea o
consecin asupra situaiilor financiare supuse e,aminrii
sale, dar care pot a&ea o consecin asupra e,erciiilor
&iitoare.
B. Riscul de audit
Riscul de audit const n faptul c auditorul e,prim o opinie
incorect, datorit faptului c n situaiile financiare sunt erori
semnificati&e.
74
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
Riscul de audit se di&ide n 8 componente( riscul inerent,
riscul legat de control i riscul de nedescoperire.
a< Riscul inerent const n posibilitatea ca soldul unui cont
sau c o categorie de operaiuni s comporte erori semnifi
cati&e, i'olate sau mpreun cu erorile din alte conturi sau
categorii de operaiuni, datorit unui control intern insuficient.
*entru a e&alua riscul inerent, auditorul recurge la 3udeci
profesionale ba'ate pe e&aluarea unor factori ca(
) e,periena i cunotinele cadrelor de conducere, e&en
tualele sc+imbri inter&enite n cursul e,erciiului la
ni&elul conducerii;
) presiuni e,ercitate asupra conducerii i alte mpre3urri
de natur a incita la pre'entarea unor situaii financiare
ine,acte ;numr mare de ntreprinderi falite n sectorul
de acti&itate<;
) natura acti&itilor desfurate de ntreprindere ;u'ura
moral a te+nologiei, ec+ipamentelor, produselor i ser
&iciilor, structuri neadec&ate<;
) factori influen%nd sectorul din care face parte ntreprin
derea( condiii economice i concureniale, ino&aii te+
nologice, e&oluia cererii i practicile contabile;
) situaii financiare care pot s conin anomalii( conturi
conin%nd a3ustri pri&ind e,erciiile anterioare sau
estimri;
) &ulnerabilitatea acti&elor la pierderi sau deturnri;
) nregistrarea unor operaiuni neobinuite i comple,e,
mai ales la sf%ritul e,erciiului.
b< Riscul legt !e c"ntr"l ) const n faptul c o eroare
semnificati& n cont sau ntr)o categorie de operaiuni,
/.
0r. ec. 1"R#N $21"
i'olat sau mpreun cu alte solduri de cont sau categorii
de operaiuni, nu este nici pre&enit, nici descoperit i
corectat prin sistemul contabil i de control intern utili'ate.
Riscul legat de control nu poate fi n ntregime eliminat, a&%nd
n &edere limitele inerente oricrui sistem contabil i de control intern.
#n general, auditorul fi,ea' un ni&el ridicat al riscului legat
de control, atunci c%nd(
) sistemele contabile i de control intern nu sunt aplicate
corect;
) sistemul contabil i de control intern al ntreprinderii sunt
considerate ca insuficiente.
C%nd e&aluarea riscului legat de control se face la un ni&el
redus, auditorul &a trebui s documente'e elementele pe care se
spri3in n conclu'iile sale.
c< Riscul !e ne!esc"#erire const n faptul c controalele
declanate de auditori nu reuesc s descopere o eroare
semnificati& n soldul unui cont sau ntr)o categorie de
operaiuni, i'olat sau mpreun cu alte solduri sau cate)
gorii de operaiuni.
Ni&elul riscului de nedetectare depinde de controalele proprii
ale auditorului; riscul de nedetectare nu poate fi eliminat n tota)
litate, oricare ar fi te+nicile i procedurile folosite de auditor.
E,ist anumite relaii ntre cele trei componente ale riscului
de audit.
Riscul de nedetectare este in&ers proporional cu cumulul
riscurilor inerente i riscurile legate de control. 0e e,emplu, dac
riscurile inerente i cele legate de control sunt ridicate, trebuie fi,at
un ni&el al riscului de nedetectare redus, astfel nc%t s fie redus
c%t mai mult riscul de audit i, in&ers, dac riscurile inerente i
cele legate de control sunt slabe, auditorul &a accepta un ni&el al
riscului de nedetectare mai ridicat, reduc%nd astfel riscul de audit.
/9
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
*e de alt parte, trebuie sesi'at i relaia de in&ers)proporio)
nalitate( dintre caracterul semnificati& i riscul de audit; cu c%t
pragul de semnificaie este mai mare cu at%t riscul de audit este
mai mic i in&ers. 0ac, de e,emplu, auditorul constat c pragul
de semnificaie acceptabil este redus, riscul de audit crete; atunci
auditorul &a putea(
) s reduc ni&elul riscului legat de control prin compensa
rea cu teste de proceduri mai de'&oltate sau suplimentare;
) s reduc riscul de nedescoperire modific%nd natura,
calendarul i ntinderea controalelor proprii.
.. *ragul de semnificaie
n general, prin prag de semnificaie se nelege ni&elul, mrimea
unei sume peste care auditorul consider c o eroare, o ine,actitate
sau o omisiune poate afecta regularitatea i sinceritatea situaiilor
financiare, c%t i imaginea fidel a re'ultatului, a situaiei financiare
i a patrimoniului ntreprinderii.
"ltfel spus, pragul de semnificaie repre'int ceea ce n con)
tabilitatea anglo)sa,on poart denumirea de materialitate, adic
ni&elul de eroare sub care nelegerea i interpretarea situaiilor
financiare nu &or fi afectate semnificati&. 0e e,emplu, diferena
dintre un profit net de B== mii lei i unul de .FF mii lei nu pare s
influene'e e&aluarea unei societi comerciale, n timp ce dou
cifre alternati&e de ?.F mii lei i .FF mii lei par s fie substanial
diferite i probabil &or duce la o e&aluare destul de diferit a socie)
tii.
!a nceputul misiunii, stabilirea unui prag global de semnifi)
caie este necesar pentru a determina domeniile i sistemele semni)
ficati&e.
n cursul misiunii, pragurile de semnificaie determinate pen)
tru controlul fiecrei seciuni din situaiile financiare permite
77
0r. ec. 1"R#N $21"
orientarea programelor de munc spre riscurile e,istente, prin
stabilirea mai corect a eantioanelor de control; aceasta e&it anga)
3area n lucrri care nu &or ser&i la fundamentarea opiniei asupra
situaiilor financiare. "ceste praguri sunt, n general, inferioare
pragului global pentru a ine cont de cumulul posibil al erorilor
constatate.
!a sf%ritul misiunii, pragul global permite auditorului s
aprecie'e dac erorile constatate trebuie s fie cori3ate sau s fac
obiectul unei meniuni n raport, dac ntreprinderea refu' s le
cori3e'e.
Ca urmare, stabilirea unor praguri de semnificaie permite(
) orientarea mai bun i planificarea misiunii;
) e&itarea lucrrilor inutile;
) 3ustificarea deci'iilor referitoare la opinia emis.
*entru determinarea pragului de semnificaie pot fi utili'ate
diferite elemente de referin( capitalurile proprii, re'ultatul net,
cifra de afaceri etc.
0efinirea pragului de semnificaie permite auditorului nc
de la nceputul acti&itii ;misiunii< sale s aprecie'e mai bine
sistemele i conturile susceptibile s conin erori sau ine,actiti
semnificati&e, iar la sf%ritul misiunii s aprecie'e dac anomaliile
pe care le)a descoperit trebuie s fie corectate n cadrul e,erciiului,
n scopul de a putea emite o opinie fr re'er&e.
nele circumstane particulare trebuie a&ute n &edere la
determinarea pragului de semnificaie(
) e,istena unor pre&ederi legale, statutare sau contractuale;
) e&oluia important de la un an la altul a unor posturi;
) capitaluri proprii sau re'ultate anormale.
/7
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
$.%. Testul !e se&ni'ic(ie
n cele ce urmea', dorim s sugerm auditorilor o metod
de abordare a dificilei probleme a aprecierii caracterului semnifica)
ti& al constatrilor fcute.
0up ce a fost e,aminat ansamblul constatrilor fcute, audi)
torul determin influena pe care acestea o pot a&ea asupra unor
mrimi de referin, in%nd seama de circumstanele proprii fiecrui
ca' n parte.
a. Influena asupra bazei de referin
Noiunea de prag de semnificaie poate fi stabilit n &alori
absolute sau n &alori relati&e.
n marea ma3oritate a ca'urilor, determinarea pragurilor de
semnificaie se face in%nd seama c un element nu este semnificati&
dec%t n raport cu un altul, denumit baz de referin, care poate
fi, aa cum pre&d standardele de audit( capitalurile proprii, re'ul)
tatul net, cifra de afaceri etc.
Constatrile fcute de auditor pot fi semnificati&e n raport
cu elementele care pot a&ea o influen, fie asupra re'ultatului e,er)
ciiului, fie asupra modalitii de pre'entare a bilanului contabil,
n funcie de constatrile fcute, ba'ele de referin pot fi diferite,
astfel(
a.l. Referitor la elementele avnd o influen asupra
rezultatului exerciiului
Ia'a de referin reinut &a fi n general re'ultatul net al
e,erciiului. "ceasta este cea mai simpl ba', dar este necesar s
i se aduc, adesea, unele corecti&e pentru a putea considera re'ul)
tatul de referin ca normal(
) mai nt%i, regruparea elementelor e,cepionale ;profit i
pierdere e,cepionale sau cele aferente e,erciiilor ante)
rioare etc<;
/=
0r. ec. 1"R#N $21"
) apoi, s se in seama de e&oluia re'ultatelor n timp
pentru a se e&ita reinerea ca ba' a unui re'ultat care s)ar
putea s nu fie normal;
) n sf%rit, ba'a aleas s)ar putea s nu poat fi aplicat
c%nd re'ultatele sunt slabe ;puin importante<. "uditorul
&a aprecia, n aceast situaie, alegerea unei alte ba'e de
referin care s repre'inte mai bine acti&itatea ntreprin
derii, de pild( re'ultatul e,ploatrii, capacitatea de autofi
nanare etc.
n practic, se poate considera c n ca'ul c%nd constatrile
fcute sunt mai mari dec%t 1FG din re'ultatul net, mai puin re'ultatul
e,cepional, atunci aceste constatri pot fi considerate semnificati&e,
adic a&%nd o influen semnificati& asupra re'ultatului
e,erciiului.
a.2. Referitor la elementele avnd o influen asupra
modalitii de prezentare a bilanului contabil
Constatrile de acest fel sunt cele care re'ult, de e,emplu,
dintr)o ncadrare ine,act a conturilor sau dintr)o compensare
ne3ustificat ntre posturile debitoare i cele creditoare.
Ia'a de referin &a fi, deci, postul incorect modificat; de
e,emplu, dac dou conturi de banc, unul creditor i altul debitor
sunt compensate, importana acestei compensri &a fi stabilit prin
compararea cu totalul posturilor respecti&e.
Ia'ele de referin nu sunt toate de aceeai importan sau
greutate( o constatare poate fi semnificati& atunci c%nd intr n
calculul unui ratio ;rat, indicator< sau n componena unor date
financiare n mod curent utili'ate( fond de rulment, &aloare adu)
gat, ratio de tre'orerie etc.
0e regul, se poate aprecia c dac o constatare pri&ind erori sau
ine,actiti n pre'entarea bilanului contabil modific ba'a de
referin cu mai mult de 1FG, atunci acea constatare este considerat
semnificati&.
7F
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
b. Elementele specifice pragului de semnificaie
*ragul de semnificaie determinat ca mai nainte nu poate
a&ea dec%t o importan general; nu &a trebui aplicat automat.
Este necesar a se lua n considerare factorii proprii fiecrui ca' n
parte, care pot fi grupai n trei categorii(
) necesitile utili'atorilor situaiilor financiare;
) caracteristicile ntreprinderii;
) caracteristicile elementelor considerate semnificati&e.
b.l. Necesitile utilizatorilor situaiilor financiare
*ragul de semnificaie este stabilit, n primul r%nd, n funcie
de necesitile utili'atorilor. Conturile anuale furni'ea' informaii
necesare di&erilor utili'atori i n mod deosebit acionarilorHaso)
ciailor, creditorilor ;actuali i poteniali< i personalului. *rintre ali
principali utili'atori se pot meniona clienii, analitii financiari,
statisticienii, economitii, precum i autoritile fiscale i adminis)
trati&e.
Elementele semnificati&e nu sunt obligatoriu aceleai, de
e,emplu, pentru analitii financiari, administraia fiscal sau membrii
consiliului de administraie. 0ar opinia e,primat de auditor se
adresea' tuturor i trebuie s aib aceeai &aloare pentru toi.
b.2. Caracteristicile ntreprinderii
Caracteristicile ntreprinderii susceptibile s repre'inte un
element semnificati& sau nu, sunt numeroase. 0e e,emplu(
) mediul social economic n care funcioneaz ntreprin
derea; condiionea' e,istena unor elemente la fel de
&ariate ca i legislaia n &igoare, sau concurena, climatul
social, con3unctura economic, situaia politic etc.
) sectorul de activitate ;i metodele contabile care)i sunt
proprii<. Re'ultatul net este o ba' de referin medie. 4e
poate pre&edea substituirea acesteia cu alte mrimi care
71
s caracteri'e'e mai bine o acti&itate. 0e e,emplu, n domeniul
distribuiei produselor ;comerului<, mar3a brut ;mar3a
comercial< poate fi o dat mai semnificati& de acti&itate dec%t
re'ultatul net. 0e asemenea, n acti&itile n care in&estiiile sunt
foarte importante, re'ultatul net poate fi o referin insuficient,
fiind necesar atunci de a se referi la re'ultatul e,ploatrii minus
c+eltuielile cu amorti'rile i pro&i'ioanele.
) imensiunea ntreprinderii. n ca'ul marilor ntreprinderi,
procentul de 1FG din re'ultatul net poate aprea uneori
prea ridicat, ntruc%t conduce la sume considerabile n
&alori absolute. "uditorul poate fi, n aceast situaie, n
dreptit s stabileasc un procent mai mic.
) !voluia ntreprinderii n timp. Comparabilitatea datelor
din conturile anuale este unul din principiile fundamentale
ale contabilitii. "nali'a financiar se efectuea' ntot
deauna pe mai muli ani i tendina trecut ca i pre&ederile
sunt factori importani n e&oluia ntreprinderii. "nali'ele
fcute au demonstrat c desfurarea aciunii a fost sensibil
la diferena dintre tendinele pre&'ute i cifrele
reale. 4e poate deci a&ea n &edere c o constatare &a fi
cu at%t mai important, cu c%t ea se raportea' la un ele
ment care modific mai sensibil e&oluia principalelor &a
lori financiare.
b.". #aracteristicile elementelor considerate semnificative
$ensibilitatea. n element este considerat 5sensibil6 atunci c%nd o
mic &ariaie a acestui element antrenea' o mare modificare n
aprecierea situaiilor financiare. "stfel, un mprumut bancar n
&alut, garantat cu o ipotec, considerat n prima etap nesemnificati&,
ulterior nefiind rambursat la scaden, banca e,ecut%nd ipoteca, a
pro&ocat, n perioada e&enimentelor posterioare nc+iderii
e,erciiului financiar, o reducere a acti&ului net inferioar unei 3u)
7?
mti din capitalul social, pun%nd sub semnul ntrebrii aplicarea
principiului continuitii acti&itii.
%radul de aproximare. #mportana unei erori nu are aceleai
urmri pentru un element determinat prin apreciere fa de un pos
unde e,actitatea se impune( o diferen n minus la cas este totdea
una important, n timp ce o eroare de 1 G asupra totalului unuJ
pro&i'ion poate fi fr importan, in%nd seama de gradul de
apro,imare cu care este determinat acest ultim element.
!voluia elementului. *oate reliefa o tendin de mrire sau
de micorare a elementului. "stfel, n ca'ul creanelor dubioase,
nepro&i'ionate, repre'ent%nd BG din re'ultatul net, este necesar
s se e,amine'e dac i n perioadele precedente nu a e,istai
tendina de a sube&alua sistematic pro&i'ioanele ce se impuneau a
fi fcute. #n acest ca', elementul n sine nu era semnificati&, dar
de&ine semnificati& a&%nd n &edere e&oluia sa.
#umulul mai multor elemente. Cumulul mai multor elemente
nesemnificati&e, luate separat, poate conduce la stabilirea diferit
1
a importanei lor. n acest fel, semnificaia relati& a acestora pare
a fi un criteriu fr &aloare. >iind &orba de stabilirea efectului relati&
al diferitelor constatri, efectul cumulat este mai determinant dec%t
cel al fiecruia dintre ele luat i'olat.
c. #onsecinele pragului de semnificaie
!a sf%ritul misiunii, auditorul elaborea' lista recapitulati&( a
constatrilor fcute n cursul sonda3elor i &erificrilor sale, in)clusi&
a e,aminrii di&erselor obiecti&e pri&ind ntreprinderea audi)tat. n
ca'ul foarte frec&ent c%nd ntreprinderea procedea' la rectificrile
sugerate de auditor, acesta &a putea acorda o certifi) care fr
re'er&e.
n ca'ul n care ntreprinderea refu' s accepte sugestiile
fcute de auditor, caracterul semnificati& sau nu al constatrilor
1
fcute &a determina atitudinea auditorului i coninutul certificrii
sale. n acest sens(
78
0r. ec. 1"R#N $21"
) n ca'ul n care constatrile sale nu au un caracter semni
ficati&, auditorul &a acorda o certificare a regularitii i a sinceri
tii conturilor anuale fr re'er&e;
) atunci c%nd constatrile au un caracter semnificati&,
auditorul, dup ca', &a fi determinat s adopte una din soluiile
urmtoare(
K certificare cu rezerve. "ceast posibilitate presupune c
auditorul este n msur s determine rubricile i posturile
din situaiile financiare la care face referire re'er&a sa.
Raportul &a indica deci, ntr)o modalitate care s preci'e'e
elementele care fac obiectul re'er&ei sale i cum aceste
elemente pot fi cori3ate i, dac este posibil, influena pe
care aceast corecie o &a a&ea asupra conturilor anuale.
0ac re'er&ele sunt prea numeroase, auditorul &a refu'a
certificarea regularitii i sinceritii conturilor anuale;
K refuzul de certificare. "pare n toate ca'urile n care regu
laritatea i sinceritatea contabilitii i a conturilor anuale
nu pre'int o imagine fidel, clar i complet a patrimo
niului, a situaiei financiare i a re'ultatelor.
) imposibilitatea certificrii. 0ac auditorul consider c
ntreprinderea nu i)a pus la dispo'iie sau nu i)a putut furni'a ele
mente suficiente pentru a)i permite s stabileasc conclu'iile sale,
el &a consemna n raportul su c nu este n msur s emit o opi
nie.
d. Exemplificarea modului de interpretare a pragului de
semnificaie
n timpul planificrii misiunii, in%nd seama de particularit)
ile ntreprinderii, auditorul a fi,at un prag de semnificaie de 1FG
din re'ultatul net, adic 1.FFF mii lei; stocurile fiind prost controlate
de ntreprindere auditorul a fi,at pentru acest post un prag de sem)
84
LLLLLLLLLLLLLLLLLLIniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
nificaie de 7FF mii lei, in%nd seama de pragul global, de efectul
cumulului erorilor posibile i de incidena fiscal.
n cursul controalelor sale, auditorul descoper dou erori,
de BFF mii lei i de 19FF mii lei n e&aluarea stocurilor. Cifrele
caracteristice ale ntreprinderii re'ultate n urma constatrilor audi)
torului sunt(
Dtele Prgurile !e
se&ni'ic(ie
Er"ri
c"nsttte
Iilan total B9F.FFF mii lei
4tocuri 9F.FFF mii lei 7FF mii BFFM1.9FF
Cifra de afaceri ?FF.FFF mii lei
Capitaluri proprii /F.FFF mii lei
Re'ultatul net 1F.FFF mii lei 1.FFF
Cumulat 1.7FF ?.FFF
Niciuna din erori ;BFF mii lei i 1.9FF mii lei< nu este superi)
oar pragului de semnificaie global ;1.FFF mii lei plus 7FF mii lei
egal 1.7FF mii lei<; una singur este superioar pragului determinat
pentru stocuri ;1.9FF mii lei minus ?.G, fa de 7FF mii lei<; cealalt
eroare nu poate fi nlturat ntruc%t cumulul celor dou erori este
superior pragului global.
Cin%nd seama c pragul de semnificaie a fost stabilit lu%nd
ca ba' de referin profitul net, incidena erorilor constatate asupra
datelor de mai sus se &a determina prin corectarea acestor erori cu
procentul de impo'it pe profit ;?.G<.
#ncidenele asupra cifrelor caracteristice sunt(
;BFFM 1.9FF<);?.FFF,?.G<
-))))))))))))-)))))))))))))))N 1.G am rezultatul net
1F.FFF
)$
n conclu'ie, in%nd seama de incidena asupra re'ultatului
net i eroarea cumulat fiind superioar pragului de semnificaie
global, auditorul trebuie s sugere'e corectarea postului stocuri
pentru a putea certifica fr re'er&e conturile anuale.
e. & concluzie preliminar privind pragul de semnificaie
0ac despre regularitatea i sinceritatea contabilitii i a
conturilor anuale toi profesionitii sunt de acord n aplicarea lor,
di&ergenele de apreciere indi&iduale sunt uneori profunde i suscit
multe de'bateri la toate ni&elurile. Oi n ca'ul elementelor semnifi)
cati&e i a pragului de semnificaie, standardele de audit nu dau o
estimare monetar procentual sau absolut i nu indic o metod
matematic uni&ersal aplicabil.
4tabilirea elementelor semnificati&e i a pragului de semni)
ficaie este lsat de aceste standarde la aprecierea auditorului,
ntruc%t n acest domeniu 3udecata profesional este total de ne)
nlocuit, datorit numrului foarte mare de factori de luat n consi)
derare i a subiecti&itii importanei lor relati&e.
0e asemenea, planificarea iniial a auditului prin care s)a
pre&'ut reali'area unor proceduri destul de largi pentru a acoperi
toate riscurile semnificati&e poteniale, inclusi& pragurile de semni)
ficaie stabilite, necesit n cursul misiunii, din partea ntregii ec+ipe
de auditori, concentrarea ateniei spre elementele nepre&'ute care
pot determina modificarea pragurilor de semnificaie.
79
LLLLLLLLLLLLLLLLLLIniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
$.*.+ &et"!, nlitic, !e clcul -i esti&re #rgului !e
se&ni'ic(ie
4e disting dou fa'e i . etape necesare estimrii pragului de
semnificaie pe ba'a anali'ei domeniilor semnificati&e pre'entate
anterior.
>a'a de planificare a profun'imii testelor cu dou etape(
a. >i,area &alorii preliminare a pragului de semnificaie;
b. Reparti'area &alorii preliminare a pragului de semnificaie.
>a'a de e&aluare a re'ultatelor, n care se disting trei etape(
c. Estimarea &alorii totale a pre'entrilor eronate din seg
ment;
d. Estimarea &alorii cumulate ;combinate< a pre'entrilor
eronate;
e. Compararea estimrii &alorii cumulate cu &aloarea
preliminar sau re&i'uit a pragului de semnificaie.
a. 'ixarea valorii preliminare a pragului de semnificaie
*e ba' de raionament profesional se consider c(
) Cumulul erorilor de pre'entare n situaiile financiare, care
depesc 1FG, este considerat semnificati&; sub .G este
presupus a fi nesemnificati&, n absena unor factori cali
tati&i de influen; ntre .G i 1FG se impune utili'area
raionamentului profesional, pentru a stabili dac erorile
au caracter semnificati&.
) !imitele de .G i 1FG se aplic la o ba' de referin a)
dec&at; se recomand urmtoarele ba'e de referin(
P profitul net de e,ploatare .)1FG;
P bilanul contabil; &aloarea combinat a erorilor de pre
'entare n bilanul contabil ar trebui mai nt%i deter)
7/
0r. ec. 1"R#N $21"
0r. ec. 1"R#N $21"
minat pentru acti&ele circulante ;.)1FG<, pentru dato)
riile pe termen scurt ;.)1FG< i pentru total acti& bilan)
ier ;8)9G<.
*entru ntreprinderea 52ltina6 4.". &aloarea preliminar a
pragului de semnificaie &a fi(
Mini&, M.i&,
/ Su& G Su&
*rofit net din e,ploatare $ ?F.FFF 1F BF.FFF
"cti&e circulante $ 18F.FFF 1F ?9F.FFF
$otal acti& 0 =..FFF 9 1=F.FFF
0atorii pe termen scurt $ BF.FFF 1F 7F.FFF
Raionamentul profesional(
0ac &aloarea cumulat a erorilor de pre'entare din profitul
net din e,ploatare este inferioar limitei de ?F.FFF, se &a considera
c situaiile financiare pre'int o imagine fidel; dac &aloarea
combinat a erorilor &a depi suma de BF.FFF, atunci se consider
c situaiile financiare nu pre'int o imagine fidel; dac aceasta
se &a situa ntre ?F.FFF i BF.FFF, se &a impune o anali' mai rigu)
roas a tuturor informaiilor aflate la dispo'iie.
"poi, auditorul &a aplica acelai proces logic pentru fiecare
din celelalte trei ba'e de referin.
b. Repartizarea valorii preliminare a pragului de semni !
ficaie pe segmente "eroarea tolerabil#
Cei mai muli practicieni reparti'ea' &aloarea pragului de
semnificaie asupra conturilor bilaniere, fiind considerat alterna)
ti&a cea mai adec&at
77
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
*e ba' de raionament profesional, auditorul a procedat
la reparti'area pragului de semnificaie global de BF.FFF
;1FG din profit net< n ca'ul societii 52ltina6 4.".,
consider%nd c eroarea tolerabil pentru orice cont nu
poate depi 9FG din &aloarea preliminar a pragului de
semnificaie ;9FG din BF.FFF N ?B.FFF<, iar suma tuturor
erorilor tolerabile nu poate depi dublul &alorii
preliminare a pragului de semnificaie ;BF.FFF , ? N
7F.FFF<.
Eroarea tolerabil aplicabil societii 52ltina6 4.".(
S"l! l Eroare
0% !ec. *++1 t"ler2il,
3&ii4 ;mii<
1i3loace bneti B1 l;a<
Creane =B7 ?B ;b<
4tocuri 1.B=8 ?B ;b<
"lte acti&e circulante 97 .;c<
#mobili'ri .1/ Bfd<
(otal active ".)*+ ,-
0atorii comerciale ?89 =;e<
Efecte de pltit 1.B1. l;a<
2bligaii salariale /8 .;c<
0ob%n'i i di&idende 1F? ;a<
"lte datorii 11/ 9;c<
Capitaluri proprii B?. l;a<
*rofituri nereparti'ate 9== F;a<
(otal pasiv ".)*+ ..
7F ;? , BF.FFF<
a< eroare tolerabil nul sau mic, deoarece contul
poate fi auditat n ntregime cu c+eltuieli mici i
nu se ateapt descoperirea nici unei erori;
7=
7=
0r. ec. 1"R#N $21"
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
b< eroare tolerabil mare, deoarece contul este mai mare i
necesit o eantionare de proporii pentru a putea fi
auditat;
c< eroare tolerabil mare ca pondere n totalul contului, deoa
rece contul poate fi &erificat cu c+eltuieli e,trem de mici,
probabil prin proceduri analitice, n ca'ul n care eroarea
tolerabil este de proporii;
d< eroare tolerabil redus ca pondere n soldul total al con
tului, deoarece cea mai mare parte a acestui sold const
n terenuri i cldiri, care au rmas nesc+imbate din anul
precedent i nu este ne&oie s fie auditate;
e< eroare tolerabil moderat de mare, deoarece se ateapt
s e,iste un numr relati& mare de erori.
c. Estimarea valorilor totale a prezentrilor eronate din
segment
C%nd auditorul aplic procedurile de audit pentru fiecare seg)
ment al auditului, el ine un document de lucru, n care se consem)
nea' toate erorile sau ine,actitile constante.
0e e,emplu, presupunem c, n cursul testrii e&oluiei sto)
curilor, auditorul gsete, ntr)un eantion de 1FF de articole, 8
greeli; aceste 8 erori sunt utili'ate pentru a se estima &aloarea
total a erorilor la stocuri. "cest total se obine prin e,trapolare
la ntreaga populaie, cci auditorul n)a &erificat dec%t un ean)
tion.
0e e,emplu, n cursul auditrii stocurilor, au fost desco)
perite suprae&aluri n sum net de B.FFF dintr)un eantion de
9F.FFF e,tras dintr)o populaie de .FF.FFF. 4e &a proceda la
estimarea erorilor prin e,trapolare direct, pornindu)se de la ean)
tionare.
Calculul erorilor estimate prin e,trapolare direct(
Daloarea net a
erorilor din eantion
;B.FFF< Q
Daloarea total a
eantionului ;9F.FFF<
Eroarea de eantionare se stabilete la .FG din suma erorii
estimate prin e,trapolare direct ;19./.F<.
Re'ult o estimare a &alorii totale a pre'entrilor eronate la
stocuri de .F.?.F ;88..FF M 19./.F<.
!a fel se procedea' i cu celelalte segmente de audit.
d. Estimarea valorii cumulate "combinate# a prezentrilor
eronate
*entru a simplifica lucrurile, dintr)un bilan s)au reinut doar
8 conturi( stocuri, creane i mi3loace bneti. *e ba'a calculelor
efectuate, conform celor pre'entate la lit. c, se obine urmtorul
total(
=F
=1
Daloarea total
a populaiei N
;.FF.FFF<
Eroarea estimat N
prin e,trapolare
direct ;88..FF<
Daloarea cumulat a erorilor, /?./.F, depete &aloarea pre)
liminar a pragului de semnificaie, de B=.FFF; mai mult, principala
dificultate o constituie stocurile, la care erorile estimate, .F.?.F,
sunt cu mult mai mari dec%t eroarea tolerabil de ?B.FFF; deoarece
suma erorilor depete pragul de semnificaie preliminar, se con)
sider c situaiile financiare nu sunt ntr)o form acceptabil.
=?
Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
CAPITOLUL I5
NORMELE DE REFERIN N AUDIT
#n auditul situaiilor financiare ale unei entiti sunt folosite dou
categorii de norme de referin( norme contabile i norme de audit.
1. Normele contabile
Normele ;standarde< contabile sunt stabilite de organismele
de reglementare din domeniul contabilitii care sunt, de regul,
organisme de interes public, autonome.
Normele contabile sunt comune i obligatorii pentru toi cei
care stabilesc, controlea' i utili'ea' situaiile financiare. Entit)
ile care au obligaia de a stabili situaii financiare sunt cele pre&)
'ute la art. 1 din !egea Contabilitii. Cei care controlea' sunt
pre&'ui prin legislaia fiecrei ri ;auditori, cen'ori< i au ca re)
ferin n acti&itatea lor normele contabile.
4ituaiile financiare sunt destinate s satisfac ne&oile co)
mune de informaii ale unei game largi de utili'atori. *entru muli
utili'atori aceste situaii financiare constituie singura surs de infor)
maii complementare care s le satisfac ne&oile.
"ceste situaii financiare trebuie s fie stabilite potri&it uneia
sau mai multora din referinele urmtoare(
) standarde internaionale de raportare financiar;
) standarde sau norme contabile naionale;
) alte referine contabile bine preci'ate i recunoscute, apli
cate pentru elaborarea i pre'entarea situaiilor financiare.
Normele contabile internaionale sunt stabilite de #"4C>
;>undaia Comitetului pentru 4tandarde #nternaionale de Contabi)
litate< i sunt denumite generic 4tandardele #nternaionale de Ra)
portare >inanciar ;#>R4< care cuprind(
=8
0r. ec. 1"R#N $21" Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entit,
) 4tandardele #nternaionale de Raportare >inanciar emise
de #"4I ;#>R4<;
) 4tandardele #nternaionale de Contabilitate ;#"4<;
) 4tandardele de interpretare emise de 4#C sau #>R#C;
) "lte documente emise de #"4I, 4#C sau #>R#C.
?. Normele de audit
Normele ;standardele< de audit repre'int un ansamblu de
reguli definite de o autoritate profesional la care se refer auditorul
pentru calificarea muncii sale. "cestea pot fi(
) 4tandardele #nternaionale de "udit ;#4"<, *racticile #nter
naionale de "udit ;#"*4<, 4tandardele #nternaionale
pri&ind "nga3amentele de Re&i'uire ;#4RE<, 4tandardele
#nternaionale pri&ind "nga3amentele de "sigurare ;#4 "E<,
4tandardele #nternaionale pentru 1isiuni Cone,e ;#4R4<
emise de Consiliul pentru 4tandarde de "udit i "sigurri
;#""4I< din cadrul >ederaiei #nternaionale a Contabi
lilor ;#>"C<;
) norme naionale emise de un organism profesional recu
noscut ca fiind autoritate n domeniu.
Normele de audit permit terilor s aib asigurarea c opinia
auditorului &a fi emis n funcie de criterii de calitate omogene;
ele permit ns i auditorului s defineasc scopurile pe care le are
de atins prin punerea n lucru a celor mai potri&ite te+nici.
Normele de audit se clasific n trei categorii, acoperind n)
treaga acti&itate a auditorului(
) norme profesionale de lucru;
) norme de raportare;
) norme generale de comportament.
=B /,
0r. ec. 1"R#N $21"
CAPITOLUL 5
TERMINOLOGIA FOLOSIT N
AUDIT
"nomalie( #nformaie financiar deformat ca urmare a unor
erori sau fraude.
"seriune pri&ind situaiile financiare( "nsamblul de criterii,
e,plicite sau nu, reinute de ctre conducerea entitii pentru elaborarea
situaiilor financiare ;conturilor anuale<, care se pot clasa n(
K e,isten( un acti& sau o datorie e,ist la un moment dat;
K drepturi si obligaii( un acti& sau o datorie se refer la n
treprinderea n cau' la un moment dat;
K apartenen( tran'acie sau e&eniment care pri&ete ntre
prinderea n cau' i care s)a produs n cursul perioadei;
K e,+austi&itate( toate acti&ele, datoriile, tran'aciile sau
e&enimentele au fost nregistrate i toate faptele importan
te au fost corect pre'entate;
K e&aluare( nregistrarea unui acti& sau a unei datorii la &a
loarea sa de in&entar;
K msurare( o operaiune sau un e&eniment este nregistrat
la &aloarea sa de tran'acionare i o ncasare sau o c+el
tuial se refer la perioada corespun'toare;
K pre'entare si informaii date( o informaie este pre'entat,
clasat i descris conform referinei contabile aplicabile.
"sigurare( satisfacie a profesionistului contabil cu referire
la calitatea unei informaii produs de o persoan i destinat s
fie utili'at de o alt persoan, calitate apreciat n raport de criterii
=9
LLLLLLLLLLLLLLLLLLIniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
identificate. Natura i gradul de asigurare obinut sunt legate de
natura i ntinderea diligentelor puse n lucru, c%t i de re'ultatul
acestora.
"sigurare moderat ( asigurare de ni&el inferior asigurrii
re'onabile, datorit faptului c diligentele puse n lucru de ctre
auditor sunt mai reduse celor puse n lucru n ca'ul unui audit,
astfel c nu permit descoperirea tuturor anomaliilor care ar putea
a&ea incidene semnificati&e asupra conturilor.
"sigurare re'onabil( asigurare ridicat dar nu absolut, ceea
ce se traduce n raport prin faptul c informaiile auditate nu sunt
deformate de anomalii semnificati&e.
"udit( auditul situaiilor financiare are ca obiecti& e,primarea
de ctre auditor a unei opinii potri&it creia situaiile financiare
pre'int n mod sincer, n toate aspectele lor semnificati&e, situaia
financiar i re'ultatele obinute, conform unui referenial contabil
identificat.
*entru e,primarea acestei opinii auditorul &a folosi formula
5dau o imagine fidel6 sau 5pre'int n mod sincer sub toate aspec)
tele lor semnificati&e6, care sunt e,presii ec+i&alente.
"udit intern( compartiment de control din cadrul entitii
care efectuea' &erificri pentru aceasta; face parte din controlul
intern al entitii i are ca obiecti&e de ba' &erificarea sistemelor
contabile i de control intern.
"uditor ( persoana care i asum responsabilitatea ultim
ntr)o misiune de audit. $ermenul este folosit i pentru a desemna
un cabinet de audit.
"uditor n funcie( auditorul care depune un raport asupra
situaiilor financiare ale e,erciiului precedent i care continu s)i
asume aceste funcii pentru e,erciiul n curs.
"uditor e,tern( auditorul nu face parte din structurile entitii
;spre deosebire de auditorul intern care face parte din structurile
acesteia<.
=/
0r. ec. 1"R#N $21"
Cabinet de audit( societate sau entitate care ofer ser&icii de
audit cuprin'%nd, dup ca', mai muli asociai, salariat sau un
auditor indi&idual.
Calculul( &erificarea e,actitii aritmetice a documentelor
3ustificati&e i contabile, sau efectuarea de calcule distincte.
Colaboratori( personal te+nic care particip la un audit sub
supra&eg+erea auditorului.
Compilare( n cursul unei misiuni de compilare, profesio)
nistul utili'ea' competenele sale contabile i nu cele de auditor,
n &ederea str%ngerii, clasrii i sinteti'rii informaiilor financiare.
Control de calitate( politici i proceduri adoptate de ctre
profesionistul contabil n scopul asigurrii re'onabile c toate mi)
siunile efectuate sunt reali'ate conform principiilor fundamentale
nscrise n norme.
Controlul substanti&( proceduri folosite de auditor ;inter&enii
proprii< pentru obinerea de elemente probante. Este de dou feluri(
control asupra operaiilor i soldurilor i control prin proceduri
analitice.
0eclaraii ale direciunii( declaraii fcute de ctre direciune
profesionistului contabil n cursul unui audit, n mod spontan sau
ca rspuns la ntrebrile ;c+estionarele< puse de acesta.
0eficiente ma3ore( insuficiene ale controlului intern care
pot a&ea repercusiuni semnificati&e asupra situaiilor financiare.
0ireciune( ansamblul cadrelor i altor persoane care)i asu)
m responsabiliti importante n funcionarea, controlul i supra)
&eg+erea operaiunilor reali'ate de entitate.
0ocumentaie( ansamblu de documente ;documente de lucru<
pregtite de profesionistul contabil sau pe care acesta le)a obinut
i pstrat, necesare pentru reali'area misiunii sale.
0omenii i sisteme semnificati&e( pri ale situaiilor finan)
ciare i tipuri de operaiuni sau sisteme care tratea' date conta)
=7
LLLLLLLLLLLLLLLLLLIniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
bile ce pot a&ea o inciden important asupra situaiilor financiare i
n ansamblul lor.
0osare de lucru( 0ocumente care str%ng informaiile referi)
toare la reali'area auditului( natura, calendarul i ntinderea proce)
durilor de audit efectuate c%t i re'ultatul acestor proceduri i con)
clu'iile la care a3unge auditorul pornind de la elementele probante
culese. "ceste dosare de lucru pot fi pe +%rtie, pe microfilm, pe
suport informati& sau pe orice alt suport.
Elemente probante( informaii obinute de ctre profesionis)
tul contabil pentru a trage conclu'ii pe ba'a crora s)i fonde'e
opinia. "ceste informaii sunt constituite din documente 3ustifica)
ti&e, care susin situaiile financiare i care se coroborea' cu infor)
maiile din alte surse.
Eroare( ine,actitate in&oluntar, coninut n situaiile finan)
ciare.
Eroare tolerabil( eroare ma,imal ntr)o populaie selec)
ionat pe care auditorul poate s o accepte trg%nd conclu'ii c
re'ultatele sonda3ului au atins obiecti&ul auditului.
Estimare contabil( e&aluarea apro,imati& a sumei unui post
n absena unei metode de msurare precis. Estimarea contabil
se ba'ea' pe raionament fondat pe ultimele informaii ;cunoscute
sau pre&i'ionale< disponibile.
E,pert( persoan sau cabinet care posed competenele, cu)
notinele i o e,perien ntr)un domeniu, altul dec%t contabilitatea
i auditul.
E,pert contabil( profesionist contabil abilitat s e,ercite pro)
fesia contabil n condiiile fi,ate prin normele internaionale i
prin 2.G. nr. 9.H1==B, aprobat prin !egea nr. B?H1==. cu modifi)
crile i completrile ulterioare; aceste norme definesc e,pertul
contabil ca fiind profesionistul abilitat s re&i'uiasc i s aprecie'e
contabilitatea entitilor de care nu este legat printr)un contract de
==
0r. ec. 1"R#N $21"
munc, i s ateste regularitatea i sinceritatea situaiilor financiare
ale unei entiti.
>raud( act &oluntar comis de una sau mai multe persoane
care fac parte din conducere, salariai sau teri, care duce la situaii
financiare eronate.
#nformaii financiare pre&i'ionale( informaii financiare
ba'ate pe ipote'a c anumite e&enimente se &or produce i c ntre)
prinderea &a e,ecuta anumite aciuni n &iitor. Ele pot s ia forma
de pre&i'iuni, de proiecii sau de o combinaie a celor dou.
#nspecie( operaiune const%nd n a e,amina registre conta)
bile, documente sau acti&e fi'ice.
#pote'a de continuitate a e,ploatrii( ipote' potri&it creia
ntreprinderea &a continua acti&itile sale ntr)un &iitor pre&i'ibil
i ea nu are nici intenia nici ne&oia de a depune bilanul sau de a
proceda la o reducere semnificati& a acti&itii sale. n consecin
acti&ele sunt e&aluate pe ba'a continurii e,ploatrii i nu pe ba'a
&alorii nete reali'abile sau lic+idati&e.
#mposibilitatea e,primrii unei opinii( constatare a audito)
rului const%nd n faptul c o limitare a ntinderii lucrrilor este at%t
de important sau pri&ete un numr important de probleme nc%t
el nu a a3uns s obin suficiente elemente probante pentru a putea
e,prima o opinie asupra situaiilor financiare.
ntinderea lucrrilor de audit( diligente apreciate ca necesare,
n circumstane precise, pentru atingerea obiecti&ului auditului.
!imitarea ntinderii lucrrilor de audit( limitarea c%mpului
de in&estigaii ale auditorului, uneori impus de ntreprindere,
alteori dictat de circumstane ;de e,emplu, c%nd calendarul
misiunii nu permite auditorului s controle'e in&entarul fi'ic al
stocurilor< sau atunci c%nd documentele contabile sunt incomplete
sau c%nd auditorul nu este n msur s pun n lucru procedurile
apreciate ca necesare.
1FF
LLLLLLLLLLLLLLIniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti
1isiune de audit. special( misiune de audit distinct asupra
unor informaii financiare pri&ind(
K situaii financiare stabilite conform unui referenial conta
bil diferit de 4tandardele #nternaionale de Raportare
>inanciar sau Normele contabile naionale;
K conturi sau elemente de conturi specifice sau rubrici dintr)o
situaie financiar;
K respectarea clau'elor contractuale;
K situaii financiare condensate.
Nonconformitate( omisiuni sau acte comise de ntreprindere,
n mod deliberat sau nu, care sunt contrare legilor i reglementrilor
n &igoare.
Norme naionale de audit( ansamblul de norme de audit sta)
bilite de ctre un organism profesional competent la ni&el naional,
care au un caracter obligatoriu i care se aplic n reali'area unei
misiuni de audit sau de ser&icii cone,e.
2peraiuni ntre pri legate( transfer de drepturi sau obligaii
ntre pri legate, indiferent dac aceste transferuri fac sau nu obiec)
tul unor transferuri financiare.
*aragraf de obser&aii( obser&aiile au scopul de a atrage aten)
ia cititorului asupra unui element care are un impact semnificati&
asupra situaiilor financiare i care face obiectul unei note e,pli)
cati&e mai detaliat, ane,at. "dugarea acestui paragraf nu are
nici o inciden asupra opiniei auditorului. *aragraful de obser&aii
poate s se refere la c+estiuni care nu pri&esc n mod direct situaiile
financiare.
*ri legate( prile sunt considerate ca legate dac una din
ele are posibilitatea s e,ercite un control sau o influen notabil
asupra celorlalte cu oca'ia lurii unor deci'ii financiare sau opera)
ionale.
1F1
0r. ec. 1"R#N $21"
*lanificare( elaborarea unei strategii generale i pre'entarea
detaliat a naturii, calendarului i ntinderii lucrrilor de audit.
*ractici naionale de audit( ansamblul de reguli de audit care
nu au &aloarea de norme definite de un organism competent la ni)
&el naional i care sunt n mod obinuit aplicate de auditor ntr)o
misiune de audit sau misiuni cone,e.
*re&i'iuni( informaii financiare pre&i'ionale elaborate pe
ba' de ipote'e referitoare la e&enimente &iitoare pe care contea'
ntreprinderea.
*roiecii( informaii financiare prospecti&e ba'ate pe(
K ipote'e pri&ind e&enimente &iitoare i aciuni ale condu
cerii care se pot produce sau nu, de e,emplu, demararea
unei noi acti&iti sau sc+imbarea radical a acti&itilor
pre'ente ale ntreprinderii;
K combinarea estimrilor celor mai plau'ibile i a ipote'elor.
*roceduri con&enite( misiune n care un auditor pune n lucru
proceduri de audit stabilite de comun acord cu ntreprinderea i
terii interesai. 0estinatarii raportului trag ei nsi conclu'iile din
lucrrile auditorului; acest raport este adresat e,clusi& prilor care
au con&enit procedurile de pus n lucru cci alte pri, care nu
cunosc moti&ele pentru care s)au con&enit procedurile, risc s
interprete'e eronat re'ultatele.
Referenial contabil ;referin contabil<( ansamblul de
criterii utili'ate pentru pregtirea situaiilor financiare care se aplic
la toate elementele importante i care se spri3in pe date iHsau
piese 3ustificati&e.
Risc de audit( riscul ca auditorul s e,prime o opinie incorect
prin faptul c erori semnificati&e e,ist n situaiile financiare. El
se di&ide n trei( riscul inerent, riscul legat de control i riscul de
nedetectare.
Riscul inerent( posibilitatea ca soldul unui cont sau o cate)gorie
de tran'acii s comporte erori semnificati&e ) i'olate sau,
cumulate cu erori n alte solduri sau categorii de tran'acii ) datorate
insuficienei controlului intern.
Riscul legat de control( riscul ca o eroare semnificati&;
ntr)un sold sau ntr)o categorie de tran'acii ) i'olat sau cumulat
cu erori n alte solduri sau categorii de tran'acii ) s nu fie pre)
&enit sau detectat sau corectat la timp prin sistemul contabil 01
de control intern, e,istente.
Riscul de nedetectare( riscul ca controalele substanti&e puse
n lucru de ctre auditori s nu reueasc s detecte'e o eroare
ntr)un sold sau ntr)o categorie de tran'acii care ) i'olat sat
Cumulat cu erori din alte solduri sau categorii de tran'acii ) ar t
semnificati&.
4crisoare de misiune( scrisoare confirm%nd acceptarea d;
Ctre auditor a unei misiuni de audit, care descrie obiecti&ul i
tinderea auditului c%t i responsabilitile fa de client i form.
raportului.
4er&icii cone,e( cuprind e,amenele pe ba' de procedur,
con&enite i misiuni de compilare.
4emnificati&( termen utili'at pentru a e,prima important,
unei date contabile cuprins n situaiile financiare.
4onda3e n audit( aplicarea procedurilor de audit numai la
o parte din elementele unui sold de cont sau dintr)o categorie
de tran'acii, permi%ndu)i astfel auditorului s obin i s
e&alue' elemente selecionate n &ederea tragerii unei conclu'ii
asupra n)tregii populaii. *opulaia repre'int ansamblul de
date din car, auditorul selecionea' un eantion pentru a a3unge
la o conclu'ie.
4istem contabil( ansamblul de proceduri i documente al
unei entiti care permit tratarea operaiunilor ;tran'aciilor< n
scopul nregistrrii lor n conturi. "cest sistem permite identificara,
semnali'area, analiRarea, calculul, clasarea, nregistrarea i
recapitularea tran'aciilor i a altor e&enimente.
1F?
4istem de control intern( ansamblul de politici i
proceduri puse n aplicare de ctre direciunea unei entiti n
&ederea asigurrii, n msura posibilului, a unei gestionri
riguroase i eficiente a acti&itilor acestei ntreprinderi. "cest
procedeu implic respectarea politicilor de gestiune,
prote3area acti&elor, pre&enirea i detectarea fraudelor i
erorilor, e,actitatea i e,+austi&itatea nregistrrilor contabile
i stabilirea la timp a informaiilor financiare.
4ituaii financiare ;conturi anuale<( bilan, contul de
re'ultate ;contul de profit i pierdere<, tabloul de finanare
;care se poate pre'enta sub diferite forme, de e,emplu, o
situaie a micrilor de tre'orerie sau un tablou de resurse i
utili'ri<, note ane,e i alte situaii i documente e,plicati&e
care fac parte integrant din situaiile financiare, n funcie de
referenialul contabil dat.
4ituaiile financiare re'umate ;condensate<( o
ntreprindere poate elabora situaii care re'um situaiile sale
financiare n scopul informrii unor grupuri de utili'atori
interesai numai de principalele trsturi ;caracteristici< ale
situaiilor financiare ale acelei ntreprinderi.
$este de procedur( teste care permit obinerea de
elemente probante pri&ind eficacitatea(
K conceperii sistemelor contabile i de control intern, adic
dac acestea au fost corect concepute pentru a putea
pre&eni, detecta i cori3a erorile semnificati&e;
K funcionrii controalelor interne n tot timpul e,erciiului.
1FB