AUDIT FINANCIAR

SUPORT DE CURS
Audit - CECCAR

2

1. Definiia auditului n general
Prin audit, n general, se nelege examinarea profesional a unei informaii n vederea
exprimrii unei opinii responsabile i independente prin raportarea la un criteriu
(standard, norm) de calitate. Elementele principale care definesc auditul, n general, a
cror absen poate pune n discuie dac o activitate este sau nu audit i anume:
examinarea unei informaii trebuie s fie exclusiv o examinare profesional
scopul examinrii unei informaii este acela de a exprima o opinie asupra
acesteia;
opinia exprimat asupra unei informaii trebuie s fie responsabil
si independent, ceea ce presupune c persoana care face aceast examinare are
anumite responsabiliti pentru activitatea sa i trebuie s fie o persoan
independent;
examinarea trebuie s se fac nu oricum ci dup anumite reguli dinainte stabilite,
cuprinse ntr-un standard sau norm legal sau profesional care constituie
criteriu de calitate.
2. Definiia auditului financiar
Auditul financiar reprezinta activitatea de examinare, in vederea exprimarii de catre
auditorii financiari a unei opinii asupra situatiilor financiare, in conformitate cu
Standardele internationale de audit financiar ale Federatiei Internationale a Contabililor
(IFAC).
Auditul financiar reprezint examinarea critic a informaiilor cuprinse n situaiile
financiare ale unei entiti, efectuat de ctre profesionist, cu scopul de a obine o asigurarea
rezonabil care s i permit s exprime o opinie conform creia situaiile financiare au fost
ntocmite sub toate aspectele semnificative conform unui referenial contabil n vigoare.
Cu alte cuvinte, putem preciza faptul c auditul financiar const n colectarea probelor de
audit referitoare la situaiile financiare ale unei entiti i n utilizarea acestor probe pentru
evaluarea conformitii acestora cu criteriile prestabilite.
Auditul financiar se exercit de ctre profesioniti competeni, independeni i care sunt
autorizai n acest sens. Auditul legal se exercit de ctre auditorii financiari membri ai
Camerei Auditorilor Financiari din Romnia (CAFR). Aceti profesioniti sunt chemai s
ofere o asigurare rezonabil asupra conformitii situaiilor financiare (a aseriunilor
conducerii) cu criteriile prestabilite. Aceast asigurare este oferit utilizatorilor de informaii
prin intermediul unei opinii exprimate prin intermediul rapoartelor de audit.
Audit - CECCAR

3

Auditul financiar nu este singurul serviciu pe care un auditor poate s l desfoare. Conform
Standardelor Internaionale de Audit (ISA), un auditor este acel prestator de servicii n
domeniul auditului financiar-contabil i al serviciilor conexe. Serviciile conexe cuprind:
revizuirile, angajamentele privind proceduri convenite i misiuni de elaborare.
3. Auditul statutar i elementele fundamentale ale acestuia
Prin audit statutar se nelege examinarea efectuat de un profesionist contabil
competent i independent asupra situaiilor financiare ale unei entiti n vederea
exprimrii unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare i complete a poziiei
i situaiei financiare precum i a rezultatelor (performanelor) obinute de acesta.
Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care
examineaz i certific n totalitatea lor situaiile financiare,
potrivit normelor de audit, inclusiv activiti i operaii specifice intreprinderii auditate,
n virtutea unor dispoziii legale (legea contabilitii, legea societilor
comerciale,legea pieelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea
proprietarilor.
n Romnia, cadrul legal care reglementeaz auditul statutar este Ordonana de urgen
nr. 90/2008, privind auditul statutar al situaiilor financiare anuale i al situaiilor
financiare anuale consolidate.

Elementele de baz ale conceptului de audit statutar sunt:
profesionistul competent i independent care poate fi o persoan fizic sau juridic;
obiectul examinrii efectuat de profesionistul contabil l constituie situaiile financi
are ale entitii, n totalitatea lor: bilan, cont de profit i pierdere i celelalte
componente ale situaiilor financiare, n funcie de referenialul contabil aplicabil;
scopul examinrii: exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidel,
clar i complet a poziiei financiare (patrimoniului), a situaiei financiare i a
rezultatelor obinute de entitatea auditat;
criteriul de calitate n funcie de care se face examinarea i se exprim opinia l
constituie standardele(normele) de audit i standardele (normele) contabile.

Orice definiie a auditului statutar trebuie s in cont de nevoile i ateptrile
utilizatorilor, n msura n careacestea sunt rezonabile, precum i de capacitatea
auditorului statutar de a rspunde la aceste nevoi i ateptri. Publicul se ateapt ca
auditorul statutar s joace un rol n protejarea intereselor sale, prin oferirea unei
asigurri referitoare la:
acurateea declaraiilor financiare;
continuitatea exploatrii i solvabilitatea firmei;
existena unor fraude;
Audit - CECCAR

4

respectarea de ctre firm a obligaiilor sale legale;
comportamentul responsabil al firmei fa de problemele legate de mediu i aspecte
sociale.

4. Metodologia auditului statutar.

Practica internaional de audit cunoate dou moduri de abordare a unei misiuni de
audit statutar:
abordarea pe faze i etape (didactic i mai teoretic);
abordarea pe cicluri de control (mai operaional).

A. Abordarea pe faze i etape
Misiunea de audit statutar poate fi decupat n trei faze i 10 etape (grupe de lucrri).
a. Faza iniial:
- Este faza cunoaterii entitii controlate i a planificrii misiunii de audit i se
caracterizeaz prin aceea c majoritatea activitilor sunt desfurate la sediul
auditorului.
Cuprinde dou etape:
acceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit
orientarea i planificarea auditului.

b. Faza controluluipropriu-zis
Este faza evalurii controlului intern i a verificriiconturilor i se caracterizeaz prin
aceea c activitile sunt desfuraten teren.
Cuprinde trei etape:
evaluarea controlului intern;
controlul conturilor;
examenul situaiilor financiare.

c. Faza finalizrii lucrrilor i elaborrii raportului:
Este faza lucrrilor de nchidere i a elaborrii raportului de audit i se caracterizeaz
prin aceea c activitile se desfoar la sediul auditorului.
Cuprinde cinci etape:
evenimente posterioare nchiderii exerciiului;
utilizarea lucrrilor altor specialiti;
alte lucrri necesare nchiderii misiunii de audit
raportul de audit;
documentarea lucrrilor de audit.

B. Abordarea pe cicluri de control
Abordarea pe cicluri de control presupune succesiunea principalelor faze i etape ale
auditului n cadrul fiecrui ciclu. Misiunea de audit se decupeaz pe 14 cicluri, n cadrul
fiecrui ciclu urmrind trei faze succesive: cunoaterea operaiilor, evaluarea controlului
intern i controlul conturilor:
1. Cumprri - furnizori; 2.Imobilizri corporale i necorporale;
Audit - CECCAR

5

3.Vnzri- clieni;
4.Stocuri i producie n curs;
5.Trezorerie;
6.Imobilizri financiare;
7.mprumuturi i obligaii financiare;
8. Decontri cu personalul
9. Impozite i taxe
10. Alte venituri i cheltuieli
11. Estimari contabile.


5. Faze i etape n executarea unei misiuni de audit, de baz
O misiune de audit este divizat n mai multe etape n cadrul crora auditorul desfoar o
serie de activiti.
1) Etapa de planificare n care se realizeaz:
- calculul pragului de semnificaie;
- determinarea mrimii eantioanelor;
- determinarea riscului inerent i a riscului de control;
- natura, tipul i ntinderea procedurilor de audit.
2) Etapa de desfurare a misiunilor de audit descrie modul n care auditorul:
- pune n aplicare prevederile planului de audit;
- evideniaz necesitatea revizuirii planului de audit, cu ocazia obinerii de noi informaii, a
descoperirii unor erori semnificative, a unor neregulariti sau depistrii unor suspiciuni de
fraud;
- evalueaz rezultatele testelor de audit utiliznd nivelul pragului de semnificaie stabilit n
etapa de planificare a auditului.
3) Etapa de definitivare a misiunii de audit prezint modul n care auditorul va raporta
concluziile auditului. Pe baza evidenelor obinute, auditorul va compara valoarea
denaturrilor detectate cu nivelul pragului de semnificaie. n urma acestor analize, se va
emite Raportul de audit cu opinia corespunztoare situaiilor financiare audtate.
6. Acceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit.
Actiunile intreprinse in aceasta etap de acceptare a mandatului permit auditorului s
colecteze informaiile necesare fundamentrii deciziei de acceptare a misiunii, i se
refera la urmtoarele elemente:
cunoasterea globala a intreprinderii
examenul de independen si de absen a incompatibilitatilor;
Audit - CECCAR

6

deinerea competenelor necesare;
contactul cu fostul auditor sau cenzor;
decizia de acceptare a mandatului;
fisa de acceptare a mandatului.
Contractarea lucrarilor de audit. Normele legale romanesti prevad obligatia ca
activitatea profesionistilor contabili sa se desfasoare pe baza de contracte de prestari
servicii. ISA 210 prevede ca auditorul si clientul trebuie sa convina termenii si conditiile
de realizare a misiunii de audit care vor ficonsemnati intr-o Scrisoare de misiune de
audit sau in orice alt tip de contract adecvat.
7. Orientarea i planificarea auditului.
Aceasta activitate de planificare desfurat de ctre auditorul financiar este o etapa
importanta in cadrul misiunii sale, deoarece este etapa care urmeaz dup ce auditorul a
acceptat misiunea de audit financiar contabil. Principalele aspecte avute n vedere de
ctre auditor se refer la obinerea de informaii cu caracter general care sunt utile n
procesul planificarii misiunii de audit financiar contabil. Concret, etapele orientarii i
planificarii unei misiuni de audit financiar contabil sunt urmatoarele:
- culegerea si prelucrarea de informatii cu caracter general privind activitatea
desfasurata de catreintreprindere;
- determinarea si studierea domeniilor si sistemelor semnificative ale
intreprinderii;
- alcatuirea planului de misiune al auditului financiar contabil;
- alcatuirea programului de lucru al auditului financiar contabil;
- supervizarea misiunii de catre conducatorul acesteia, care, potrivit cadrului
teoretic, conceptual silegal, trebuie sa fie auditor financiar autorizat de catre
Camera Auditorilor Financiari din Romania(CAFR).
8. Planul de misiune: coninut, rol.
Dup cunoaterea particularitilor intreprinderii, profesionistul contabil are
posibilitatea s i orienteze misiunea n funcie de domeniile i sistemele semnificative;
aceast orientare are ca obiectiv identificarea riscurilor care pot avea o inciden
semnificativ asupra situaiilor financiare i deci asupra programrii i planificrii
misiunii de audit, permind:
Audit - CECCAR

7

determinarea naturii i ntinderii controalelor n raport cu pragul de semnificaie
ales;
organizarea lucrrilor de audit astfel nct s fie atins obiectivul de a certifica
situaiile financiare n mod raional, cu maxim de eficacitate i n cadrul
termenelor convenite cu clientul.
Planul de misiune este n fapt programul general de munc n care sunt sintetizate toate
informaiile obinute pe baza crora s poat fi orientat i planificat misiunea de audit.
Este documentul care servete ca i instrument de baz pentru toi cei care intervin de-a
lungul ntregii misiuni de audit. Redactarea planului de misiune i pe aceast baz a
programului de munc presupune:
alegerea membrilor echipei n funcie de experiena i cunotinele lor n sectorul
de activitate al ntreprinderii;
repartizarea lucrrilor pe oameni, n timp i n spaiu (subuniti, filiale n ar i
n strintate etc.);
utilizarea lucrrilor realizate de auditorul intern al intreprinderii de ali auditori
externi sau experi;
coordonarea cu auditorii de la societile-surori i de la societatea-mam;
solicitarea de specialiti pentru studierea sistemelor i datelor informatizate n
orice alte domenii (juridic,fiscal, tehnic etc.);
calendarul edinelor AGA i CA;
termenul de depunere a raportului.
Planul de misiune este deci un instrument de lucru care permite luarea de decizii cu
privire la: lucrrile de efectuat, mijloacele necesare, datele interveniilor n teren,
rapoarte i relaii de stabilit, bugetul de timp i costurile angajate. Standardul
Internaional de Audit (ISA) nr. 300 intitulat Planificarea lucrrilor de audit
prevede obligaia planificrii activitii de audit ca o msur de asigurare c aceast
activitate se realizeaz de o manier eficient. ISA nu prevede un anumit model al
planului de misiune (planului de audit), forma i fondul acestuia variind n funcie de
talia intreprinderii, complexitatea auditului, metodologia i tehnologia specificat
utilizat de auditor; din planul de misiune nu pot lipsi informaii care se refer la:
cunoaterea activitilor intreprinderii, nelegerea sistemului contabil i de control
intern, riscul i pragul de semnificaie, naturacalendarului i ntinderea procedurilor
de audit i coordonarea, conducerea, supravegherea i revizuirea lucrrilor.
Audit - CECCAR

8

Continutul planului de misiune:
a. prezentarea intreprinderii;
b. informatii contabile;
c. definirea misiunii;
d. sisteme si domenii
semnificative;
e. orientarea programului de
lucru;
f. echipa si bugetul;
g. planificarea

Rolul planului de misiune: planul de audit este un instrument de lucru care permite
luarea de decizii cu privire la: lucrarile de efectuat, mijloacele necesare, datele
interventiilor in teren, rapoarte si relatii destabilit, bugetul de timp si costurile angajate.

9. Evaluarea controlului intern: coninut, etape.
Profesionistul contabil efectueaza un studiu si o evaluare a sistemelor considerate
semnificative in scopul identificarii controalelor interne pe care doreste sa se sprijine,
pe de o parte, precum si riscurile de eroare in tratarea datelor si informatiilor, pe de alta
parte. Toate actiunile intreprinse de auditor in aceasta etapa sunt concentrate asupra a
trei intrebari:
1. care sunt procedurile efective, in functiune, care au ca obiectiv realizarea unui
control intern eficient?
2. aceste proceduri sunt aplicate?
3. in ce masura aceste proceduri satisfac realizarea unui bun control intern si deci
pot conduce la elaborareade documente financiar contabile corecte?
Etape n evaluarea controlului intern:
intelegerea si descrierea sistemelor semnificative;
confirmarea intelegerii sistemului;
testele de conformitate;
evaluarea riscurilor de eroare;
verificarea functionarii controlului intern;
evaluarea preliminara;
Audit - CECCAR

9

teste de permanenta;
evaluarea finala si incidena asupra misiunii.
Auditorul nu trebuie s verifice ansamblul controlului intern, ci numai acele elemente
ale acestuia pecare vor sa se sprijine, alctuind n acest sens un program de verificare a
controlului intern. Obiectivul urmrit prin aprecierea controlului intern este de a
determina n ce msur auditorul se poate sprijini pe acest control pentru a-i putea
defini natura, ntinderea i calendarul lucrrilor i interveniilor sale.
10. Principalele obiective ale controlului intern al unei entiti
Obiectivele controlului intern sunt:
A. protejarea activelor intreprinderii :
1. definirea responsabilitatilor
2. separarea sarcinilor si functiilor
3. descrierea functiilor
4. procedura acordarii imputernicirilor
B. asigurarea fidelitatii si exactitatii informatiei contabile
1. modalitatea de intocmire si circulatie a documentelor justificative
2. organizarea si tinerea corecta si la zi a contabilitatii
3. organizarea si efectuarea inventarierii patrimoniului si a valorificarii
acestuia
4. respectarea regulilor de intocmire a bilanturilor contabile
5. controalele de baza ale activitatii contabile
C. asigurarea respectarii dispozitiilor intreprinderii
D. promovarea eficacitatii exploatarii
11. Elementele de baz ale controlului intern al unei entiti
Elementele de baza ale sistemului de control intern sunt:
1. Existenta unui plan de organizare, cuprinzand :
- definirea cat mai precisa a sarcinilor (fiecare trebuie sa stie ce trebuie sa faca)
- definirea limitelor de competenta si a raspunderilor, ceea ce presupune stabilirea
unei ierarhii a carei autoritate e indiscutabila;
Audit - CECCAR

10

- circulatia informatiilor: circuitele documentelor trebuie sa fie suficient de precise
si elaborate pentru a exclude neglijenta si fantezia.
2. Competenta si integritatea personalului sunt esentiale, mai ales la nivelul
directiunii; deciziile pe care leiau responsabilii compartimentelor, bune sau rele,
se repercuteaza asupra compartimentelor pe care le conduc
3. Existena unei documentatii satisfacatoare se refera la:
producerea informatiilor: este recomandata existenta unor instructiuni scrise, sub
forma, de exemplu, aunui manual de proceduri;
arhivarea informatiilor: memoria unei intreprinderi este un element esential
al controlului intern care,dealtfel, conditioneaza toate controalele ulterioare.

12. Separarea sarcinilor n organizarea controlului intern al unei entiti.
Separarea sarcinilor este necesar a fi facut astfel nct s permit controlul reciproc al
execuiei lor. Este de dorit s se evite ca una i aceeai persoan s poat comite o eroare
sau o inexactitate iregularitate- avnd posibilitatea de a o ascunde sau fr ca alt
persoan s aib posibilitatea de a o ascunde sau fr caalt persoan s aib
posibilitatea de a o descoperi. Separarea si delegarea atributiilor nu diminueaz sau
anuleaz responsabilitatea celor care gestioneaz patrimoniul intreprinderii. In acest
sens, delegarea atributiilor este necesar sa se faca astfel:
pentru un numar redus de persoane, pentru a nu se dilua raspunderea;
asigurand specializarea acestor personae imputernicite;
asigurand independena persoanelor imputernicite fata de obiectul si subiectul
controlului;
asigurand autoritatea celor ce exercita controlul, respectiv dreptul de a impune
luarea anumitor masuri.
13. Definiia auditului intern i a controlul intern, i relaia dintre acestea.
Auditul intern este o activitate independent i obiectiv de asigurare i
consiliere, avnd drept scop crearea de valoare adugat i mbuntirea
operaiunilor organizaiei. Acesta ajut organizaia s-i ating obiectivele
printr-o abordare sistematic i metodic, privind evaluarea i mbuntirea
eficienei managementului riscului, controlului i guvernrii. (IIA).
Audit - CECCAR

11

Auditul intern reprezint un compartiment de control din cadrul entitii care
efectueaz verificri pentru aceasta; face parte din controlul intern al entitii i are ca
obiective de baz verificarea eficacitii sistemelor contabile i de control intern. Auditul
intern la o entitate se poate realiza prin compartimente distincte ale acesteia i, n acest
caz, auditorul intern face parte din structurile funcionale ale entitii economice sau
sociale; auditul intern se poate realiza i pe baze contractuale cu o firm de audit alta
dect cea care efectueaz auditul asuprasituaiilor financiare ale acestei entiti.
Controlul intern un sistem de control intern ce cuprinde un ansamblu de politici i
proceduri puse naplicare de conducerea unei entiti n vederea asigurrii, n msura
posibilului, a unei gestionri riguroase ieficiente a activitilor acesteia; implic
respectarea politicilor de gestiune, protejarea activelor, prevenirea i detectarea
fraudelor i erorilor, exactitatea i exhaustivitatea nregistrrilor contabile i stabilirea
la timp ainformaiilor financiare. Controlul intern al unei entitati se refera la totalitatea
procedurilor si la realizarea lui participa intreg personalul entitatii respective. Auditul
intern al unei entitati se refera la verificarea existentei, adaptabilitatii si modului de
aplicare procedurilor de control intern din entitatea respective si se realizeaza prin
compartimente distincte care fac parte din structura si sistemul de control intern al
aceleiasi entitati; el poate fi realizat si de firme specializate de expertiza contabila.
Cu toate c ntre cele dou noiuni exist i anumite elemente comune, totui
diferenierile dintre acestea accentueaz necesitatea imperativ de a se elimina total
eventualele confuzii ntre aceste dou concepte. Prezentm n continuare principalele
elemente distinctive care difereniaz auditul intern de controlul intern:
Audit - CECCAR

12

Elemente distinctive ntre auditul intern i controlul intern
Criteriul urmrit Auditul intern Controlul intern
Raportul fa de
organizaie
Structur independent. Integrat organizaiei.
Tipul de funcie Funcie a managementului entitii. Se identific n structura
fiecrei funcii de conducere,
o component a fiecrei
activiti.
Poziia n structura
organizatoric
Este organizat la cel mai nalt nivel
al organizaiei.
Este organizat la fiecare nivel
al managementului.
Subordonare Raporteaz direct nivelului cel mai
nalt al organizaiei.
Raporteaz efului ierarhic, i
nu nivelului cel mai nalt al
organizaiei.
Responsabiliti Este obligat s semnaleze
eventualele disfuncionaliti n
evaluarea controlului intern.
Ajut entitatea s-i ndeplineasc
obiectivele.
Evalueaz mediul intern al
organizaiei furniznd valoare
adugat.
Obligat s raporteze politici i
proceduri pentru eliminarea
riscurilor.
Urmrete aplicarea
procedurilor n practic.
Evalueaz mediul extern al
organizaiei.
Rezultatele urmrite Face constatri i emite
recomandri i concluzii.
Recomandrile auditorului, bazate
pe expertiza n domeniu, pot fi
considerate cadouri pentru
controlul intern, chiar dac acestea
nu sunt apreciate aa ntotdeauna.
Recomandrile auditorului sunt
opionale.
Face constatri, stabilete
rspunderi i urmrete
valorificarea constatrilor.
Constatrile controlului sunt
acceptate prin lege, de cei
controlai.
Constatrile controlului sunt
obligatorii.
Periodicitate Este o activitate periodic,
planificat i aprobat n prealabil.
O activitate permanent prin
necesitatea de evaluare a
riscurilor.
Audit - CECCAR

13

Perspectiva asupra
organizaiei
ntreaga organizaie privete la
auditul intern.
Privete ntreaga organizaie.

14. Principalele obiective ale auditului intern
Obiectivele auditului intern sunt:
verificarea conformitii activitilor din entitatea auditat cu politicile,
programele i managementulacestuia, n conformitate cu prevederile legale;
evaluarea gradului de adecvare i aplicare a controalelor financiare i
nefinanciare dispuse i efectuate de ctre conducerea unitii n scopul creterii
eficienei activitii entitii;
evaluarea gradului de adecvare a datelor/informaiilor financiare i nefinanciare
destinate conducerii pentrucunoaterea realitii din entitate;
protejarea elementelor patrimoniale bilaniere i extrabilaniere i identificarea
metodelor de prevenire a fraudelor i pierderilor de orice fel.
15. Planul de audit i programele de lucru: rol, coninut, forme de prezentare.
Rolul planului de misiune: planul de audit este un instrument de lucru care permite
luarea de decizii cu privire la: lucrarile de efectuat, mijloacele necesare, datele
interventiilor in teren, rapoarte si relatii de stabilit, bugetul de timp si costurile angajate.
Pentru realizarea prevederilor Planului de misiune, ISA 300 prevede obligaia pentru
auditor de a elabora i documenta un Program de munc n care sunt definite natura,
calendarul i ntinderea procedurilor de audit necesare.
Programul de munc este un ansamblu de instruciuni puse n atenia tuturor
participanilor la misiunea de audit care permit controlul bunei execuii a lucrrilor pe
tot parcursul misiunii de audit. Programul de munc poate, de asemenea, s detalieze
obiectivele auditului, precum i bugetul de timp pentru fiecare rubric i pentru fiecare
procedur de audit folosit.
Pentru elaborarea programului de munc auditorul va aprecia evaluarea specific a
riscurilor inerente i a riscurilor legate de control, ct i nivelul de asigurare care ar
urma s fie furnizat de controalele substantive (controalele proprii ale auditorului).
Altfel spus, Programul de munc este o detaliere a tuturor elementelor coninute n
Planul de audit (de misiune), n vederea asigurrii ndeplinirii acestuia din urm.

Coninutul tip al unui Plan de misiune este prezentat n continuare cu titlu de exemplu.

Audit - CECCAR

14

PLANUL DE MISIUNE
- coninut tip -

I. Prezentarea intreprinderii:
Denumirea
Sediul social
Capital social i acionari
nregistrare
Scurt istoric
Consideraii succinte privind obiectivul de activitate, piaa,
concurena
II. Informaii contabile:
Bugete i conturi previzionale
Particularitile sistemului contabil
Principiile contabile; permanene;comparabiliti plurianuale
III. Definirea misiunii:
Natura misiunii: conturi anuale; conturi consolidate; previziuni etc.
Ali auditori, experi sau cenzori cu misiuni n intreprindere
IV. Sisteme i domenii semnificative:
Prag de semnificaie
Funcii i conturi semnificative
Zone de risc identificate
Controale semnificative pe care ne putem sprijini
V. Orientarea programului de lucru:
Aprecierea controlului intern
Lucrri deosebite
Confirmri de obinut (interne i externe)
Inventare fizice
Asisten de specialitate necesar (informatic, fiscalitate etc.)
Documente de obinut
VI. Echipa i bugetul;
VII. Planificarea:
Repartizarea lucrrilor
Datele interveniilor pe etape
Lista rapoartelor, scrisorilor de confirmare i alte documente ce
urmeaz a fi emise (cu datele limit).

16. Elementele probante: definiie, rol, criterii de apreciere.
Audit - CECCAR

15

Elemente probante ntr-o misiune de audit reprezint informatii obtinute de auditor
pentru a ajunge la concluzii pe care acesta si fondeaz opinia; aceste informatii constau
n documente justificative si documente contabile care stau la baza situatiilor financiare
si care sunt coroborate cu informatii din alte surse. Elementele probante i permit
auditorului s si formeze o opinie asupra situatiilor financiare. Elementele probante
sunt obtinute printr-o combinare adecvat a testelor de procedur cu controalele
substantive sau numai prin controale substantive. Elementele probante trebuie s
ndeplineasc cumulativ dou conditii de calitate pentru a putea s stea la baza fondrii
unei opinii:
s fie suficiente si
s fie juste(adecvate).
Caracterul suficient se stabileste n raport cu numrul de elemente probante
colectate. Caracterul just se aprecieaz n raport cu gradul deadecvare, cu pertinenta,
fiabilitatea lor. Factorii care influenteaz rationamentul auditorului n legtur
cuceea ce constituie elemente probante suficiente cuprind:
importanta riscului de inexactitate, care depinde de: natura elementelor n cauz,
adecvarea controlului intern, natura activittilor realizate, existenta unor situatii
susceptibile de a exercita o influent neobisnuit asupra conducerii
ntreprinderii, situatia financiar a ntreprinderii;
importanta relativ a elementului avut n vedere, tinnd seama de ansamblul
informatiilor bilantului contabil
experienta cptat n cursul unor auditri anterioare
concluziile procedurilor de audit, n special descoperirea eventual a unor fraude
sau erori
tipul de informatie disponibil, obtinerea de elemente probante privind o
informatie dat, de exemplu, existenta de stocuri, nu scuteste obtinerea de
elemente probante pentru o alt afirmatie, de exemplu, evaluarea lor.
Auditorul poate obtine un grad de certitudine mai ridicat atunci cnd elementele
probante adunate, de origine si de natura diferite sunt concordante. n acest caz,
auditorul poate obtine un grad de certitudine global superior celui pe care l obtine
din fiecare din elementele probante luate izolat. Invers, cnd elementele probante
obtinute din surse diferite nu sunt concordante ntre ele, poate finecesar folosirea
unor proceduri suplimentare n scopul rezolvrii contradictiei. Trebuie s existe un
raport rezonabil ntre costul pentru obtinerea de elemente probante si utilitatea
Audit - CECCAR

16

informatiei obtinute. Atunci cnd auditorul are dubii legitime cu privire la o
informatie care prezint o important semnificativ, el trebuie s se strduiasc s
obtin elemente probante suficiente pentru a elimina aceste dubii.
17. Tehnica sondajului n audit.
innd seama de numrul de operaii efectuate de intreprindere, auditorul nu poate
verifica integral, de exemplu, rulajele sau soldurile unui cont. El caut elementele
probante pe un eantion adecvat, utiliznd tehnica sondajului cel mai bine adaptat
fiecrei situaii.
Sondajul este definit ca o tehnic ce const n selecionarea unui anumit numr sau pri
dintr-o mulime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obinere a elementelor probante i
extrapolarea rezultatelor obinute asupra eantionului la ntreaga mas sau mulime.
Tehnica sondajului este reglementat de Standardul Internaional de Audit (ISA) nr. 530.
Sondajele pe care le realizeaz auditorul n cursul misiunii sale sunt de dou naturi
diferite;
n unele cazuri, n general cu ocazia verificrii funcionrii controlului intern,
auditorul caut s demonstreze c elementele care constituie masa, mulimea,
prezint o caracteristic comun (de exemplu, vizarea sau aprofundarea
comenzilor cu ocazia cumprrilor); sondajele efectuate n astfel de cazuri sunt
sondaje asupra atribuiilor;
n alte cazuri, n general cu ocazia controlului conturilor, auditorul caut s
verifice valoarea dat unei mulimi sau unei mase; acestea sunt sondaje asupra
valorilor.
Auditorul poate folosi n general dou tipuri de sondaje: sondajul statistic i sondajul
nestatistic, bazat exclusiv pe experiena sa profesional; acesta din urm, ns, nu
permite o extrapolare riguroas a rezultatelor obinute asupra eantionului la ntreaga
mas sau mulime. Alegerea ntre cele dou tipuri de sondaje depinde de pregtirea
profesional a auditorului i de gradul de credibilitate pe care acesta dorete s l dea
concluziilor sale.
Oricare ar fi ns tipul de sondaj, este important s fie respectate cteva reguli riguroase
privind decizia asupra eantionului i parcurgerea unor etape obligatorii.





Audit - CECCAR

17

Deciziile prealabile executrii sondajului pot fi prezentate schematic astfel:
Controlul ntregii
mase sau mulimi


Nu


Nu
Sondaje asupra
ansamblului
mulimii

Definirea
obiectelor i
alegerea
mulimii
(masei)
Este
suficient un
control prin
sondaj?
Mulimea
conine
elemente
cheie?
Verificar
ea
element
elor
cheie
este
suficient
?



Da

Da

Da

Controlul tuturor
elementelor cheie

Nu Controlul tuturor
elementelor cheie
plus sondajele
asupra restului
mulimii


18. Tehnica observrii fizice.
Observarea fizic este mijlocul cel mai eficace de verificare a existenei unui activ, ns
ea nu aduce dect o parte din elementele probante necesare i anume numai existena
bunului respectiv; celelalte elemente probante ca; proprietatea asupra bunului,valoarea
atribuit etc. trebuie verificate prin alte tehnici.
Aciunile ntreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor, de exemplu, au ca
obiectiv asigurarea c:
intreprinderea a prevzut mijloace corespunztoare care permit recenzarea
activelor n condiii de fiabilitate; aceast faz a interveniei const n studierea
procedurilor de inventariere i se situeaz deci naintea inventarierii
propriuzise;
aceste mijloace sunt puse n aplicare n mod satisfctor; aceast faz const n
verificarea faptului c persoanele nsrcinate cu inventarierea aplic n mod
corect procedurile i se situeaz n timpul inventarierii propriu-zise;
lucrrile de inventariere au fost corect exploatate (valorificate); aceast faz
const n a controla dac cantitile recente sunt cele utilizate pentru evaluarea
sumei stocurilor i se situeaz deci dup inventarierea propriu-zisa.
Audit - CECCAR

18


19. Confirmarea extern (direct).
Este o procedur care const n a cere unui ter avnd legturi de afacere cu
intreprinderea verificat, s confirme direct auditorului informaiile privind existena
operaiilor, a soldurilor etc. Auditorul are latitudinea de a determina condiiile i
ntinderea acestei proceduri.
Procedura se demareaz cu acordul conducerii intreprinderii supus controlului; dac
aceasta nu se arat favorabil pentru o astfel de procedur, auditorul se poate gsi n
una din urmtoarele dou situaii:
- sau consider c tehnicile compensatorii de control i aduc elemente suficiente
de prob;
- sau consider c alte controale nu-l conduc la elemente probante fa de
limitele impuse de conducerea intreprinderii, care va suporta consecinele
necesare cu privire la certificare.
Standardul Internaional de Audit (ISA) nr. 505 definete principalele cazuri n care
auditorul are obligaia s procedeze la folosirea tehnicii confirmrii directe:
- confirmarea unor cauze n baza crora s-au realizat unele tranzacii;
- confirmarea de ctre bnci a soldurilor conturilor i alte informaii considerate
necesare;
- confirmarea conturilor de clieni i debitori;
- confirmarea stocurilor n depozite vamale, n consignaie i alte stocuri la teri;
- valori imobiliare cumprate prin intermediari financiari;
- mprumuturi de la teri;
- confirmarea soldurilor costurilor de furnizori i creditori.
Confirmarea poate s fie pozitiv, atunci cnd terul solicitat i exprim acordul asupra
informaiei primit sau furnizeaz chiar el informaia, sau negativ, atunci cnd terului
solicitat i se cere s nu rspund dect n cazul n care nu este de acord cu informaia
care i s-a prezentat.
Auditorul trebuie s ia n consideraie orice fapt de natur s pun n discuie fiabilitatea
rspunsului obinut la cererea de confirmare extern (direct).
Procedurile i principiile fundamentale, precum i modalitile lor de aplicare, n
legtur cu utilizarea de ctre auditor a procedurii confirmrii externe (directe) ca
mijloc de obinere a elementelor probante, sunt reglementate prin Standardul
Internaional de Audit (ISA) nr.505.

20. Examenul situaiilor financiare.
Audit - CECCAR

19

Situaiile financiare (bilan, contul de profit i pierdere i celelalte componente)
constituie documente de sintez a contabilitii asupra crora auditorul i exprim
opinia.
Controalele efectuate asupra conturilor i-au permis auditorului s obin unele elemente
probante pe baza crora s trag concluzii cu privire la diferite posturi i rubrici din
situaiile financiare.
Pentru a-i putea exprima opinia, auditorului trebuie s confirme c situaiile financiare
sunt n acord cu concluziile sale i c ele reflect corect deciziile conducerii
intreprinderii i dau o imagine fidel activitii i situaiei financiare a intreprinderii.
Examenul situaiilor financiare are ca obiect verificarea:
faptului c bilanul, contul de profit i pierdere i celelalte componente ale
situaiilor financiare sunt coerente, concord cu datele din contabilitate,
sunt prezentate conform principiilor contabile i reglementrilor n vigoare
i in cont de evenimentele posterioare datei de nchidere;
faptului c anexele comport toate informaiile de importan
semnificativ asupra situaiei patrimoniale, financiare i rezultatele
obinute.
Tehnicile de examinare se bazeaz pe:
stabilirea ratiourilor obinuite de analiz financiar i compararea lor cu
cele ale exerciiilor precedente i ale sectorului de activitate;
comparaiile ntre datele reieite din situaiile financiare i datele
anterioare, posterioare i previziunile intreprinderii sau ale altor
intreprinderi similare;
compararea n procent fa de cifra de afaceri a diferitelor posturi din
contul de profit i pierdere.
Un obiectiv central al examinrii situaiilor financiare l constituie verificarea dac
acestea dau o imagine fidel clar i complet:
poziiei financiare intreprinderii;
rezultatelor financiare;
situaiei financiare.
n cadrul aciunilor de verificare a bilanului contabil, auditorul i divizeaz diligenele
verificnd i satisfacerea unor reguli generale i particulare.
Reguli generale:
bilanul contabil este ntocmit conform normelor contabile n vigoare;
bilanul contabil este ntocmit sub o form comparativ;
elementele de activ i pasiv sunt evaluate separat fr s se opereze
compensaii;
bilanul de deschidere corespunde cu bilanul de nchidere al exerciiului
precedent.
Reguli particulare. Auditorul verific modul de nregistrare a: ->bilant
Audit - CECCAR

20

capitalurilor proprii;
mprumuturi i datorii asimilate;
imobilizri;
stocuri i producie n curs de execuie;
conturile de teri;
conturile de provizioane;
conturile de trezorerie.
n legatur cu rezultatul exerciiului, auditorul :
examineaz unele conturi de cheltuieli;
examineaz bazele de impozitare stabilite n materie de taxe i impozite
asupra conturilor de venituri;
examineaz situaia comparativ a diverselor conturi de venituri i cheltuieli.
n legatur cu anexele la situaiile financiare, auditorul examineaz informaiile
furnizate de acestea, analiznd n mod deosebit:
evoluia conturilor prezentate de aceste anexe;
respectarea modului i metodelor de evaluare a posturilor din bilan i din
contul de profit i pierdere;
metodele utilizate pentru calculul amortizrii i provizioanelor i
fundamentarea lor.

21. Elementele posterioare nchiderii exerciiului.
Standardul Internaional de Contabilitate (IAS) nr. 10 stabilete tratamentul n situaiile
financiare a evenimentelor favorabile i nefavorabile care survin dup data nchiderii
exerciiului, care pot fi de dou tipuri:
evenimente care furnizeaz informaii n legtur cu fapte care existau la data
nchiderii exerciiului; sunt acele evenimente care aduc o mai ampl confirmare
a circumstanelor existente la data nchiderii;
evenimente care furnizeaz informaii bazate pe fapte survenite dup data
nchiderii exerciiului; sunt evenimente care indic circumstane noi, aprute
dup data nchiderii.
Standardul Internaional de Audit (ISA) nr. 560 stabilete obligaiile pentru auditor de a
lua n considerare incidenele evenimentelor posterioare nchiderii exerciiului, att
asupra situaiilor financiare ct i asupra raportului su, distingndu-se trei etape:
fapte descoperite pn la data raportului de audit;
fapte descoperite dup data raportului de audit, dar naintea publicrii
situaiilor financiare;
fapte descoperite dup publicarea situaiilor financiare

Audit - CECCAR

21

Auditorul trebuie sa puna in lucru procedure care urmaresc identificarea tuturor
elementelor care pot necesita ajustari ale situatiilor financiare sau informatii
suplimentare in anexe, pana la data raportului sau fapte descoperite dup data
raportului de audit, dar naintea publicrii situaiilor financiare. Daca auditorul ia
cunostinta, dupa publicarea situatiilor financiare, de existena unui eveniment care ar fi
condus la modificarea opiniei, el trebuie sa stabileasca daca este cazul corectarii
situatiilor financiare si sa discute aspectele respective cu conducerea intreprinderii.

22. Rolul i importana dosarului exerciiului
Dosarul exerciiului cuprinde toate elementele unei misiuni, a cror utilitate nu
depete exerciiul controlat; el permite ansamblarea tuturor lucrrilor, de la
organizarea misiunii la sintez i formularea raportului.
Dosarul exerciiului este indispensabil pentru:
mai buna organizare i control ale misiunii;
documentarea lucrrilor efectuate, deciziilor luate i asigurarea c programul
s-a derulat fr omisiuni;
nlesnirea muncii n echip i supervizarea lucrrilor date la colaboratori;
justificarea opiniei emise i redactarea raportului.

In mod uzual dosarul cuprinde:
- planificarea misiunii;
- supervizarea lucrarilor;
- aprecierea controlului intern;
- obtinerea de elemente probante;

23. Rolul i importana dosarului permanent.
Unele informaii i documente primite sau analizate n cursul diferitelor etape ale
misiunii pot fi folosite pe toat durata mandatului. Ele nu au deci nevoie s fie cercetate
n fiecare an. Clasarea lor ntr-un dosar separat, dosarul permanent, permite utilizarea
lor ulterioar dup aducerea sa la zi. Dosarul permanent permite deci evitarea repetrii
n fiecare an a unor lucrri i transmiterea de la un exerciiu la altul a elementelor de
recunoatere a intreprinderii i cuprinde in principal urmatoarele elemente:
- fisa de prezentare;
- scurt istoric al intreprinderii;
- organigrame;
- persoanele care angajaeaza
intreprinderea;
- note asupra organizarii sectorului
de activitate, productie;
- note asupra statului;
- procese verbale ale CA si AG;
- lista actionarilor sau asociatilor;
- structura grupului;
Audit - CECCAR

22

- contracte, asigurari.

24. Structura dosarului exerciiului.
In mod uzual dosarul cuprinde:
planificarea misiunii:
- programul general de lucru;
- note asupra utilizarii lucrarilor de control efectuate de altii;
- datele si duratele vizitelor, locurile de interventie;
- compunerea echipei;
- datele pentru emiterea raportului;
- bugetul de timp;
supervizarea lucrarilor:
- note asupra studierii dosarelor si stabilirea solutiilor la problemele ridicate;
- aprobarea tuturor deciziilor importante care pot afecta planificarea, programul
lucrarilor, executarea lucrarilor, concluziilor lucrarilor, continutul raportului;
aprecierea controlului intern:
- evaluarea punctelor tari, punctelor slab si a zonelor de risc;
- foi de lucru privind: bazele de stabilire a sondajelor efectuate;
- comentarii asupra anomaliilor descoperite;
obtinerea de elemente probante:
- program de control;
- foi de lucru cuprinzand: obiectivul, detalii asupra lucrarilor efectuate, eventuale
comentarii, concluzii;
- documente sau copii de documente de la intreprindere sau terti, jusitificand
cifrele examinate;
- detalii asupra lucrarilor efectuate asupra situatiilor financiare: comparatii si
explicatii ale variatiilor, concluzii;
- sinteza generala a rezultatelor pe diferite etape ale misiunii si tratarea distincta a
punctelor care ar putea avea o influenta asupra deciziei de certificare;
- foi de lucru cu privire la faptele delictuale.
Emiterea raportului de audit: raport de audit.
Documentele de lucru sunt proprietatea auditorului si el se face raspunztor de
pstrarea n siguranta i de confidenialitate a datelor din dosarul exerciiului.

25. Structura dosarului permanent.

Audit - CECCAR

23

Unele informatii si documente primite sau analizate in cursul diferitelor etape ale
misiunii pot fi folosite pe toata durata mandatului. Clasarea lor intr-un dosar
separat, dosarul permanent, permite utilizarea lor ulterioara dupa aducerea sa la zi.

Dosarul permanent include informaiile cu caracter istoric, continuu care sunt utile
auditorilor pe parcursul mai multor ani. Documentele incluse trebuie actualizate i
revizuite n fiecare an i includ urmtoarele elemente:
- informaii privind entitatea client: actul constitutiv, organigram, structura
acionariatului
- informaii privind activitatea clientului: contracte, extrase/copii dup
hotarrile AGA, o sinteza a reglementrilor aplicate, etc.
- Informaii referitoare la controlul intern: o sintez a metodelor i politicilor
aplicate pentru colectarea i prelucrarea datelor
- Informaii privind contractarea angajamentului de audit: contractul de
audit/scrisoarea de angajament, corespondena dintre auditor i conducere
- Informaii privind rezultatele procedurilor analitice aplicate n anii
precedeni (ultimii 3 ani).


26. Elementele de baza ale raportului de audit intr-o misiune de audit statutar.

Raportul unei misuni de audit de baza trebuie sa contina in mod obligatoriu
urmatoarele elemente de baza: titlul, destinatarul, paragraful introductiv, paragraful
cuprinzand natura si intinderea lucrarilor de audit, paragraful opiniei, semnatura,
adresa si data raportului.
Titlul raportului trebuie sa poarte un titlu precis, de recomandat : Raportul
auditorului independent;
Destinatarul raportul de audit trebuie sa fie adresat destinatarului corespunzator,
in functie de circumstantele ce caracterizeaza misiunea si obligatiile legale. In mod
obisnuit se adreseaza consiliului de administratie al unitatii ale carei situatii au fost
auditate.
Paragraf introductiv identificarea entitatii auditate si a situatiilor financiare
auditate; De asemenea trebuie sa contina elemente privind responsabilitatea
conducerii pentru situatiile financiare si responsabilitatea auditorului;
Paragraf care sa descrie natura auditului, si in care se fac referiri la Standardele
Internationale de Audit sau la normele nationale aplicabile si se descriu demersurile
puse in practica de auditor.
Paragraful opiniei raportul de audit trebuie sa prezinte clar opinia auditorului
asupra faptului daca situatiile financiare dau o imagine fidela pozitiei, situatie
fdinanciare si rezultatelor obtinute in acord cu referintele contabile.
Audit - CECCAR

24

Acest paragraf poate ave formulari precum: Opinia fara rezerve, Opinia fara rezerve,
dar cu un paragraf de observatii, Opinia cu rezerve, Imposibilitatea exprimarii unei
opinii, Opinia defavorabila.

27. Opinia defavorabila: motive, mod de prezentare.

Este datorata de exemplu dezacordului asupra principiilor contabile. Dezacordurile se
refera la neregularitatile si inexactitatile constatate de auditorul financiar in legatura
cu aplicarea principiilor si regulilor contabile de catre cei responsabili cu intocmirea si
prezentarea conturilor anuale.
Neregularitatile se refera la orice actiune, omisiune sau situatie care violeaza actele
normative, regulile si principiile contabile, dispozitiile statutului si hotararile AGA.
Inexactitatile se refera la transpunerea in conturi sau prezentarea unui fapt neconform
cu realitate: erori de calcul, inexactitati in prezentarea conturilor, inexactitati in
infotmatiile furnizate de manageri.
Se poate prezenta astfel:
Astfel, cum este explicat in nota X, nu s-au constatat amortismente in situatiile financiare.
aceasta practica, nu este, in opinia noastra, in acord cu Normele de amortizare a
capitalului imobilizat in active corporale. Cheltuielile aferente, pe baza unui amortisment
linear si a unei cote depentru cladiri sipentur utilaje, trebuiau sa se ridice la suma de
pentru exercitiul incheiat la 31 decembrieIn consecinta, amortismentele cumulate
trebuia sa se ridice lamii lei, iar pierderea exercitiului si pierderile cumulate, lamii lei.
Dupa parerea noastra, din cauza incidentei faptelor mentionate in paragraful precedent,
situatiile financiare nu dau o imagine fidela situatie financiare a societatii la 31
decembrie., contului de proft si pierdere pentru exercitiul incheiat la aceasta data si nu
sunt conforma cu prevederile legale si statutare.

28. Imposibilitatea exprimarii unei opinii: motive, mod de prezentare

Imposibilitatea exprimarii unei opinii poate fi data de doua categorii de limite:
- unele sunt impuse de evenimente exterioare, cum ar fi un incendiu care a
distrus unele documente jusitificative sau numirea cu intarziere a auditorului,
astfel incat nu mai este posibila participarea la inventarierea stocurilor;
- altele sunt impuse de conducerea intreprinderii, putand fi reprezentate de
refuzul efectuarii unui control, refuzul de a plati onorariul sau refuzul de a
solicita un expert extern.

Noi nu am fost in masura sa asistam la inventarul fizic, nici sa procedam la confirmarea
directa a conturilor de clienti, din cazua limitarii intinderii lucrarilor noastre, impuse
Audit - CECCAR

25

de catre directiune. Avand in vedere importanta faptelor expuse mai sus, noi nu ne
exprimam o opinie cu privire la situatiile financiare.

29. Opinia cu rezerve: motive, mod de prezentare.

Daca auditorul este confruntat cu o limitare a intinderii lucrarilor si in consecinta
va trebui sa formuleze o opinie cu rezerve.
Motive:
- cand auditorul considera ca informatia referitoare la incertitudine nu este
pertinenta sau lipseste ceva;
- cand auditorul apreciaza ca estimarile facute de conducerea intreprinderii
pentru intocmirea conturilor anuale nu sunt rezonabile si ca au o influenta
semnificativa asupra deciziilor;
- cand nu obtine elementele probante suficiente pentru a ajusta pozitia
responsabililor intreprinderii privind existenta si tratarea unei incertitudini.

Exemplu:
Noi nu am putut asista la inventarul fizic din 31 decembrie , deoarece noi am fost
desemnati auditori ulterior acestei date. Tinand seama de natura documentelor
contabile ale societatii, noi nu am putut controla cantitatile prin alte proceduri de
audit. In opinia noastra, cu exceptia incidentei ajustarilor care ar fi putut fi necesare
daca noi am fi putut efectua controlul fizic al cantitatilor, situatiilor financiare dau o
imagine fidela pozitiei si situatie financiare a societatii la 31 decembrie, cat si
contului de profit si pierdere pentru exercitiul incheiat la aceasta data si sunt conforme
cu prevederile legale si statutare.:

30. Opinia fara rezerve: semnificatie, mod de prezentare.

Daca in urma lucrarii efectuate, auditorul constata ca situatiile financiare dau o
imagien fidela pozitiei financiare si rezultatele obtinute sunt in acord cu
referintele contabile si conform prevederilor contabile atunci auditorul va include in
raportul de audit un paragraf al opinie intitulat: opinia fara rezerve.
Exemplu :
In opinia noastra situatiile financiare ofera o imagine fidela si justa apozitie si
situatie financiare a societatii la data de 31 decembrie, precum si asupra performantei
financiare si a fluxurilor de trezorerie pentru exercitiul incheiat la aceasta data, in
conformitate cu normele internationale de contabilitate.

31. Opinia fara rezerve, dar cu un paragraf de observatii: semnificatie, mod de
prezentare.
Audit - CECCAR

26


In unele cazuri, raportul de audit poate fi modificat adaugand un paragraf de observatii
al carui obiectiv este de a lamuri cititorul asupra unui punct privind conturile anuale.
Adaugarea unui astfel de paragraf nu afecteaza opinia auditorului. Aceasta se situeaza
de preferinta dupa paragraful de opinie si precizeaza, in general, ca acesta nu constituie
o rezerva.
Forma de prezentare a paragrafului de opinie in acest caz este urmatoarea:
fara sa exprimam o rezerva asupra situatiilor financiare, noi atragem atentia asupra
notei X din anexa. Societatea face obiectul unui proces in care este acuzata de infractiune
in utilizarea brevetelor si in care i se pretinde varsarea redeventelor si daunelor de
interese; societatea a angajat o contraactiune, iar audierile preliminare, cat si procedurile
juridico-administrative ale celor doua actiuni sunt in curs. Rezultatul final al acestei
situatii nu poate, in prezent sa fie determinat si in consecinta, nu au fost constituite
provizioane pentru acoperirea cheltuielilor care ar putea sa rezulte.

32. Paragraful opiniei. Tipuri de opinie.

Paragraful opiniei raportul de audit trebuie sa prezinte clar opinia
auditorului asupra faptului daca situatiile financiare dau o imagine fidela pozitiei,
situatie fdinanciare si rezultatelor obtinute in acord cu referintele contabile.
Termenii utilizati pentru exprimarea opiniei auditoului sunt dau o imagine
fidela, sauprezinta in mod sincer in toate aspectele lor semnificative.
Referintele contabile sunt Standardele Internationale de Contabilitate, reguli emise
de catre institutiile sau organismele profesionale si practica generala din tara si
legislatia locala.
In afara opiniei referitoare la imaginea fidela, poate fi necesara includerea in
Raportul auditorului a unei opinii asupra faptului de a sti daca aceste situatii
financiare sunt conforme cu alte prevederi legale sau statutare.
Acest paragraf poate avea formulari precum: Opinia fara rezerve, Opinia fara rezerve,
dar cu un paragraf de observatii, Opinia cu rezerve, Imposibilitatea exprimarii unei
opinii, Opinia defavorabila.

33. Paragraful privind natura si intinderea lucrarilor de audit.(sfera
angajamentului de audit).

Raportul auditorului trebuie sa prezinte sfera anagajamentului de audit, declarand ca
auditul a fost efectuat in conformitate cu ISA sau in conformitate cu standardele sau
practicile nationale relevante. Sfera angajamentului de audit se refera la capacitatea
auditorului de a desfasura procedurile de audit cerute in mod necesar de
circumstante. Acest lucru este necesar pentru cititor ca o certificare a faptului ca auditul
Audit - CECCAR

27

a fost desfasurat in conformitate cu standardele sau practicile stabilite. Daca nu este
prevazut astfel, se presupune ca standardele sau practicile de audit urmate sunt cele in
vigoare in tara indicata la adresa auditorului.

34. Paragraful introductiv al raportului de audit statutar.

Paragraf introductiv identificarea entitatii auditate si a situatiilor financiare
auditate;
Raportul de audit trebuie sa identifice titlul fiecarei situatii financiare a entitatii care a
facut obiectul auditului, cat si data si perioada acoperite prin aceste documente, sa faca
referire la rezumatul politicilor contabile semnificative si la alte note semnificative.
De asemenea trebuie sa contina elemente privind responsabilitatea conducerii pentru
situatiile financiare si responsabilitatea auditorului;

35. Coninutul raportului de audit
Raportul de audit trebuie s conin:
relaia contractual de executare a misiunii de audit;
observaiile reieite din diverse verificri;
informaiile a cror meniune n raport este prevzut expres de lege;
oferirea garaniei pentru acionari i teri c un personal calificat a obinut
asigurarea c situaiile financiare ofer o imagine fidel, clar i complet
poziiei financiare, performanelor i situaiei financiare generale a
intreprinderii;
meniunea c situaiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit.
Din raportul de audit trebuie s rezulte n mod clar:
menionarea responsabilitilor pentru auditor i pentru conducerea
intreprinderii;
descrierea obiectivelor i natura misiunii de audit;
situaiile care fac s apar incertitudini;
natura i locul observaiilor n raport.

36. Rolul raportului de audit.

Instrument de comunicare cu utilizatorii situatiilor financiare emise de
entitatea auditata, respectiv cu publicul, precum si cu actionarii pentru decizii
economice;
Instrument de confirmare a increderii publicului si actionarilor in situatiile
financiare prezentate de o entitate;
Audit - CECCAR

28

Instrument de identificare a responsabilitatilor pentru auditor si pentru
conducerea entitatii auditare.

37. Normele de referinta in auditul situatiilor financiare

In auditul situatiilor financiare ale unei entitati sunt folosite doua categorii de norma de
referinta: norme contabile si norme de audit.

38. Rolul normelor de audit

Normele de audit reprezinta un ansamblu de reguli definite de o autoritate
profesionala la care se refera auditorul pentru calificarea muncii sale. Acestea pot fi:
- Standardele Internationale de Audit (ISA), Practicile Internationale de Audit
(IAPS), Standardele Internationale privind Misiunile de Examen Limitat (ISRE),
Standardele Internationale privind Misiunile de Certificare (ISAE), Standardele
Internationale pentru Misiuni Conexe (ISRS) emise de Consiliul pentru
Standardele de Audit si Certificare (IAASB) din cadrul Federatiei Internationale a
Contabililor (IFAC);
- Norme nationale emise de un organism profesionale recunoscut ca fiind
autoritate in domeniu.
Normele de audit permit tertilor sa aiba siguranta ca opinia auditorului va fi
emisa in functie de criterii de calitate omogene. Ele permit insa si auditorului sa
defineasca scopurile pe care le are de atins prin punerea in lucru a celor mai
potrivite tehnici.
Normele de audit se clasifica in 3 categorii, acoperind intreaga activitate a
auditorului:
- norme profesionale de lucru;
- norme de raportare;
- norme generale de comportament;

39. Rolul normelor contabile

Normele contabile sunt stabilite de organismele de reglementare din domeniul
contabilitatii, care sunt de regula organisme de interes public, autonome.
Normele contabile sunt comune si obligatorii pentru toti cei care stabilesc,
controleaza si utlitzeaza situatiile financiare. Entitatile care au obligatia de a stabili
situatii financiare sunt cele prevazute la art.1 din Legea contabilitatii. Cei care
controleaza sunt prevazuti prin legislatia fiecarei tari si au ca referinta in activitatea lor
normele contabile.
Audit - CECCAR

29

Situatiile financiare trebuie sa fie stabilite potrivit unei sau mai multor dintre referintele
urmatoare:
- standarde internationale de raportare financiara;
- standardele sau norme contabile nationale;
- alte referinte contabile bine precizate si recunoscute, aplicate pentru elaborarea
si prezentarea situatiilor financiare.
Normele contabile internationale sunt stabilite de IASB (Consiliul pentru Standarde
Internationale de Contabilitate) si sunt denumite generic Standarde Internationale de
Raportare financiara (IFRS). Acestea cuprind:
- Standarde Internationale de raportare Financiara emise de IASB (IFRS);
- Standarde Internationale de Contabilitate (IAS);
- Standardele de interpretare emise de SIC sau IFRIC;
- Alte documente emise de IASB, SIC sau IFRIC.

40. Pragul de semnificatie

Pragul de semnificatie reprezinta nivelul, marimea unei sume peste care auditorul
considera ca o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea si
sinceritatea situatiilor financiare, precum si imaginea fidela a rezultatului, a
situatiei financiare si a ptrimoniului intreprinderii.
Este nivelul de eroare sub care intelegerea si interpretarea situatiilor financiare nu
vor fi afectate semnificativ.
Stabilirea unor praguri de semnificatie permite:
- orientarea mai buna si planificarea misiunii;
- evitarea lucrarilor inutile;
- jusitificarea deciziilor referitoare la opinia emisa.
Pentru determinarea pragului de semnificatie pot fi utlizate diferite elemente de
referinta: capitalurile proprii, rezultatul net, cifra de afaceri.
Definirea pragului de semnificatie permite auditorului inca de la inceputul activitatii
sale sa aprecieze mai bine sistemele si conturile susceptibile sa contina erori sau
inexactitati semnificative, iar la sfarsitul misunii, sa aprecieze daca anomaliile pe
care le-a descoperit trebuie sa fie corectate in cadrul exercitiului, in scopul de a
putea emite o opinie fara rezerve.
Unele circumstante particulare trebuie avute in vedere la determinarea pragului de
semnificatie:
- existenta unor prevederi legale, statutare sau contractuale;
- evolutia importanta de la un an la altul a unor posturi;
- capitaluri proprii sau rezultate anormale.

41. Riscul de audit: componentele si relatiile intre acestea.
Audit - CECCAR

30


Riscul de audit consta in faptul ca auditorul exprima o opinie incorecta din cauza
faptului ca in situatiile financiare sunt erori semnificative.
Riscul de audit se divide in 3 componente:
- Riscul inerent consta in posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie de
operatiuni sa comporte erori semnificative, izolate sau impreuna cu erorile din
alte conturi sau categorii de operatiuni, din cauza unui control intern insuficient.
- Riscul legat de control consta in faptul ca o eroare semnificativa intr-un cont
sau intr-o categorie de operatiuni, izolata sau impreuna cu alte solduri de conturi
sau categorii de operatiuni, nu este nici prevenita, nici descoperita si corectata
prin sistemul contabil si de control intern utilizate;
- Riscul de nedescoperire consta in faptul ca controalele declansate de
auditori nu reusesc sa descopere o eroare semnificativa in soldul unui cont
sau intr-o categorie de operatiuni, izolata sau impreuna cu alte solduri sau
categorii de operatiuni.
Exista anumite relatii intre cele trei componente ale riscului de audit.
Riscul de nedetectare este invers proportional cu cumulul riscurilor inerente si
riscurile legate de control. Daca riscurile inerente si cele legate de control sunt
ridicate, trebuie fixat un nivel al riscului de nedetectare reduc, astfel incat sa fie reduse
cat mai mult riscul de audit si invers.
Pe de alta parte, trebuie sesizata si relatia de invers proportionalitate dintre pragul de
semnificatie si riscul de audit. Cu cat pragul de semnificatie este mai mare cu atat
riscul de audit este mai mic si invers.

42. Riscul legat de control

Consta in faptul ca o eroare semnificativa intr-un cont sau intr-o categorie de
operatiuni, izolata sau impreuna cu alte solduri de conturi sau categorii de operatiuni,
nu este nici prevenita, nici descoperita si corectata prin sistemul contabil si de
control intern utilizate.
In general auditorul fixeaza un nivel ridicat al riscului legat de control atunci cand:
- sistemele contabile si de control nu sunt aplicate corect;
- sistemul contabil si cel de control intern ale intreprinderii sunt considerate ca
insuficiente.

43. Riscul inerent

Consta in posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie de operatiuni sa comporte
erori semnificative, izolate sau impreuna cu erorile din alte conturi sau categorii de
operatiuni, din cauza unui control intern insuficient.
Audit - CECCAR

31


44. Ce este riscul de nedetectare

Consta in faptul ca controalele declansate de auditori nu reusesc sa descopere o
eroare semnificativa in soldul unui cont sau intr-o categorie de operatiuni, izolata sau
impreuna cu alte solduri sau categorii de operatiuni. Depinde de controalele proprii
ale auditorului si nu poate fi eliminat in totalitate, oricare ar fi tehnicile si procedurile
folosite de auditor.

45. Conceptul de independenta in audit.

Principiul independentei se aplica tuturor profesionistilor contabili in practica libera,
indiferent de natura serviciului profesional prestat. In cazul executarii, insa, a unor
misiuni de audit prin care se furnizeaza o asiguarare in ce priveste credibilitatea
situatiilor sau informatiilor financiare in fata publicului, independenta devine cea mai
sigura garantie ca profesionistul contabil si-a indeplinit misiunea in conditii de
integritate si cu obiectivitate.
Independenta are doua componente fundamentale:
- independenta de spirit (rationamentul profesional) este caracterizata prin
starea de spirit care inlesneste obtinerea unei opinii neafectate de influente care
pot compromite acest rationament profesionale, permitand profesionistului
contabil sa actioneze cu integritate, cu obiectivitate si cu pridenta profesionala;
- independenta in aparenta (comportamentul)- se caracterizeaza prin evitarea
faptelor si circumstantelor care pot fi atat de semnificative incat o terta persoana,
logica si informata ar putea ajunge la concluzia normala ca integritatea,
obiectivitatea si prudenta profesionala ale cabinetului sau ale unui membru au
fost compromise.
Independenta este potential amenintata in urmatoarele situatii:
- interes propriu;
- slabirea autocontrolului;
- renuntarea la propriile convingeri;
- manifestari de familiarism;
- actiuni de intimidare.

46. Controlul de calitate in audit.

Reprezinta un ansamblu de masuri luate de organismele profesionale, care
vizeaza analiza modului de organziare si functionare a unui cabinet si aprecierea
modului de aplicare in cadrul cabientului a standardelor internationale si a
normelor profesionale emise de aceste organisme.
Audit - CECCAR

32

Obiective:
Oferirea catre public a unei bune perceptii despre calitatea serviciilor;
Armonizarea comportamentelor profesionale ale mebrilor;
Contribuirea la buna organizare a cabinetelor si la perfectionarea
metodelor de lucru;
Aprecierea modului de aplicare a regulilor si normelor profesionale;
Dezvoltarea solidaritatii in randul profesiei, prin favorizarea caontactelor
dintre colegi, apropierea si respectul profesionistilor fata de organismul
profesional.
Principiile fundamentale care stau la baza organziarii controlului de calitate
sunt: universalitatea, confidentialitatea, colegialitate, adaptarea controlului si urmarirea.
Documentele europene prevad ca activitatea de control al calitatii poate fi
organizata si exercitata prin doua metode:
- controale colegiale mmbrii activi ai profesiei sunt desemnati drept colegi care
efectueaza controlul;
- controale prin personal angajat sunt persoane angajate de o organizatie
profesionala sau o autoritate de reglementare care gireaza sistemul de control si
efectueaza controlul de calitate.

47. Care sunt principalele misiuni speciale si misiuni conexe ale
profesionistilor contabili?

Misiunile de audit cu scop special, se pot referi la:
Situatii financiare stabilite dupa un referential contabil diferit de standardele
internationale de raportare financiara si de normele nationale;
Conturi sau elemente de bilant sau rubrici din situatiile financiare;
Respectarea clauzelor contractuale;
Situatii financiare consolidate.
Serviciile conexe
b.1) Angajamentele de revizuire
Scopul unui angajament de revizuire (de trecere n revist) este acela de a permite
auditorului s concluzioneze, fr a utiliza toate procedurile i tehnicile cerute ntr-un
angajament de audit, c nu au fost relevate fapte de importan semnificativ care s-
l fac s aprecieze c situaiile financiare nu au fost stabilite n toate aspectele lor
semnificative conform cadrului general de raportare financiar identificat.
Pentru verificarea aseriunilor, adic a declaraiilor fcute de conducerea ent itii
audiate prin intermediul situaiilor financiare pentru uzul diferitelor categorii de
utilizatori, prestatorii de servicii n cadrul angajamentelor de revi zuire apeleaz la:
Audit - CECCAR

33

- proceduri analitice, adic la calculul diferiilor indicatori cu ajutorul crora se
analizeaz tendinele i fluctuaiile i se fac diferite comparaii;
- investigaii, adic obinerea de informaii de la persoanele bine informate.
Angajamentele de revizuire nu cuprind unele proceduri specifice auditului , cum sunt:
evaluarea sistemului contabil i a sistemului de control intern, inspecii, confirmri, etc.
Ca urmare, probabilitatea de a fi testate toate aspectele semnificative este mai mic.
Din aceste motive, nivelul de asigurare furnizat printr-un raport de revizuire este n
mod proporional mai redus dect cel dat de un raport de audit.
Nivelul de certificare moderat ia forma unei certificri negative, care poate fi
exprimat astfel: n timpul revizuirii nimic nu a atras atenia noastr care s ne fac s
credem c situaiile financiare nu ofer o imagine fidel, (sau nu prezint fidel sub toate
aspectele semnificative) n conformitate cu cadrul general de raportare financiar
(referenialul contabil) identificat.
b.2) Angajamentele privind procedurile convenite
Scopul unui angajament privind procedurile convenite este, pentru auditor, acela de a folosi
proceduri care in de natura auditului, dar care au fost definite i selectate, de comun
acord, de auditor, entitate i oricare a treia parte ndreptit.
n acest caz, n raportul su, auditorul prezint constatrile fcute n urma aplicrii
procedurilor convenite, fr s exprime nici o asigurare. Utilizatorii raportului evalueaz
pentru ei nii procedurile utilizate i constatrile auditorului i i contureaz propriile
concluzii. De regul, auditorii, dup ce i prezint constatrile fcute pe baza
procedurilor convenite, fr s exprime o opinie, i formuleaz o ncheiere sub forma
datorit faptul c procedurile folosite nu constituie nici un audit i nici o revizuire n
conformitate cu standardele de audit, noi nu exprimm nici o asigurare asupra..."
Raportul ntocmit pe baza procedurilor agreate se adreseaz numai prilor care au
convenit asupra procedurilor ce trebuie efectuate, aceasta deoarece terele pri nu
cunosc criteriile i motivele dup care s-au stabilit procedurile i, ca urmare, pot
interpreta greit rezultatele.
b.3) Angajamentele de elaborare a informaiilor financiare
Scopul unui angajament de elaborare este, pentru contabil, acela de a folosi competena
i experiena sa contabil, nu cea de auditor, n scopul de a colecta, clasifica i sintetiza
informaiile financiare, astfel nct acestea s fie uor de neles. Contabilul nu testeaz
aseriunile i nu evalueaz constatrile fcute.
Audit - CECCAR

34

Procedurile utilizate sunt de natur contabil i, ca urmare, ele nu permit
contabilului s exprime o asigurare asupra situaiilor financiare. Totui, utilizatorii
documentelor contabile elaborate beneficiaz de serviciile unui profesionist contabil i,
ca urmare, au o ncredere sporit n situaiile financiare.
Numele contabilului profesionist este asociat informaiilor financiare elaborate numai
atunci cnd acesta ataeaz un raport la aceste informaii i atunci cnd accept
folosirea numelui sau ntr-o relaie profesional. Dac numele contabilului nu este
asociat, atunci terele pri neleg c profesionistul nu-i asum nici o
responsabilitate.
NATURA
MISIUNII
(serviciului)
AUDIT SERVICII CONEXE




REVIZUIRE
ANGAJAMENT
PRIVIND
PROCEDURILE
CONVENITE
MISIUNI DE
ELABORARE
Nivel de
asigurare
Certificare
ridicat dar nu
absolut
Certificare
moderat
Fr certificare Fr
certificare
Raportul
(concluzia)
furnizat
Certificare
pozitiv asupra
aseriunilor
conducerii
fcute prin
situaiile
financiare
Certificare
negativ asupra
aseriunilor
conducerii prin
situaiile
financiare
Constatri n
urma aplicrii
procedurilor
Identificarea
informaiilor
compilate
(elaborate)