UNIVERSITATEA CONSTANTIN BRNCUI TG JIU

FACULTATEA DE TIINE ECONOMICE I GESTIUNEA AFACERILOR

SPECIALIZAREA: CONTABILITATE I INFORMATIC DE GESTIUNE

TEMATIC
pentru examenul de licen 2011

Trgu Jiu
2011

CUPRINS

I. BAZELE CONTABILITII

Tema 1. Contabilitatea - surs de informaii n procesul managerial..

1.1. Legturile contabilitii cu alte tiine..
1.2. Principii contabile general admise pentru constituirea sistemului de informaii
contabile.........................................................................................................
1.3. Evidena economic, noiune, formele evidenei economice i etaloanele
evidenei economice
Tema 2. Obiectul de studiu al contabilitii
2.1. Concepii cu privire la obiectul contabilitii...
2.2. Coninutul obiectului contabilitii..
Tema 3. Metoda contabilitii.
3.1. Noiunea i coninutul metodei contabilitii...
3.2. Principiile metodei contabilitii..
3.3. Procedeele metodei contabilitii.
Tema 4. Contul i dubla nregistrare..
4.1. Contul, noiune, coninut, definiie..
4.2. Elementele contului..
4.3 Clasificarea contului.
4.4. Reguli de funcionare ale conturilor.
4.5. Dubla nregistrare i corespondena conturilor
4.6. Analiza contabil, formula contabil i articolul contabil...
Tema 5. Inventarierea patrimoniului..
5.1. Inventarierea noiune, rol, funcii..
5.2. Clasificarea inventarierii..
5.3. Organizarea i etapele inventarierii..
Tema 6. Balana de verificare..
6.1. Noiunea, importana i funciile balanei de verificare...
6.2. Clasificarea balanelor de verificare.
Bibliografie selectiv.............................................................................................................

6
6

9
12
12
16
18
18
20
23
26
26
28
29
31
36
37
40
40
41
42
44
44
45
48

II. CONTABILITATE FINANCIAR...

49

Tema 1. Contabilitatea capitalurilor...

1.1. Contabilitatea rezultatului exerciiului.................................................................
1.2. Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli.....................................
1.3. Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung...............................................
Tema 2. Contabilitatea imobilizrilor.
2.1. Contabilitatea altor imobilizri necorporale.........................................................
2.2. Contabilitatea terenurilor.....................................................................................
2.3. Contabilitatea operaiilor economice privind intrrile de mijloace fixe..............
2.4. Contabilitatea operaiilor economice privind ieirile de mijloace fixe................
2.5. Contabilitatea imobilizrilor corporale n curs de execuie i a avansurilor
acordate pentru imobilizri corporale.................................................................

50
50
52
53
56
56
57
60
63

67

Tema 3. Contabilitatea stocurilor i a produciei n curs de execuie..

3.1.Contabilitatea operaiilor economice privind materiile prime n cazul utilizrii
inventarului permanent i a costului de achiziie..................................................
3.2.Contabilitatea operaiilor economice privind produsele finite n cazul utilizrii
inventarului permanent i a costului de producie efectiv....................................
3.3.Contabilitatea operaiilor economice privind produsele finite n cazul utilizrii
inventarului permanent i a preului prestabilit (standard sau normat)...............
3.4.Contabilitatea mrfurilor n situaia n care pentru evaluare se utilizeaz preul
de vnzare cu ridicata i preul de vnzare cu amnuntul..................................
3.5. Operaii economice specifice privind ambalajele................................................
Tema 4. Contabilitatea creanelor i datoriilor..
4.1. Contabilitatea creanelor nencasate n termen....................................................
4.2.Contabilitatea operaiilor economice privind impozitul pe profit i impozitul pe
veniturile microntreprinderilor...........................................................................
4.3. Contabilitatea datoriilor din alte impozite, taxe i vrsminte asimilate.............
4.4. Contabilitatea subveniilor pentru investiii..........................................................
Tema 5. Contabilitatea trezoreriei..
5.1. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt................................................
5.2. Contabilitatea altor valori (cu excepia tichetelor de mas).................................
Tema 6. Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor.
6.1. Contabilitatea decontrii (nchiderii) conturilor de cheltuieli i de venituri........
Bibliografie selectiv.............................................................................................................

69

III. CONTABILITATEA INSTITUIILOR DE CREDIT.

89

Tema 1. Contabilitatea operaiunilor de trezorerie...

1.1. Contabilitatea operaiunilor de numerar i prin virament
1.2. Contabilitatea valorilor primite sau date n pensiune..
1.3. Contabilitatea creanelor interbancare restante i ndoielnice.
Tema 2. Contabilitatea operaiunilor cu clientele..
2.1. Contabilitatea creanelor comerciale...
2.2. Contabilitatea creditelor de trezorerie.
2.3. Contabilitatea operaiunilor efectuate prin conturile curente..
2.4. Contabilitatea operaiunilor efectuate cu ajutorul cardurilor...
Tema 3. Contabilitatea emisiunii de titluri i operaiunilor diverse
3.1. Contabilitatea datoriilor constituite prin emisiunea de titluri..
3.2. Contabilitatea decontrilor cu personalul.
3.3. Contabilitatea taxei pe valoarea adugat
3.4. Contabilitatea dividendelor, a debitorilor i creditorilor diveri.
Tema 4. Contabilitatea capitalului instituiilor de credit.
4.1. Contabilitatea capitalului social.
4.2. Contabilitatea primelor de capital
4.3. Contabilitatea rezervelor de capital..
4.4. Contabilitatea datoriilor subordonate..
4.5. Contabilitatea provizioanelor de capital.
Bibliografie selectiv.............................................................................................................

90
90
94
95
97
97
100
102
107
108
108
110
115
117
119
119
122
123
125
127
129

IV. BAZE DE DATE

130

Tema 1. Baze de date

1.1. Noiuni i concepte privind organizarea datelor n baze de date.........................
1.2. Arhitectura ANSI/SPARC a bazelor de date.......................................................

131
131
133

69
71
73
74
75
77
77
79
80
82
84
84
85
87
87
88

1.3. Limbajele bazelor de date....................................................................................

1.4. Modele de date - modelarea conceptual a bazelor de date................................
Tema 2. Sisteme de gestiune a bazelor de date..
2.1.Conceptul de SGBD............................................................................................
2.2.Evoluia SGBD-urilor..........................................................................................
2.3.Obiectivele SGBD-urilor.....................................................................................
2.4.Funciile unui SGBD...........................................................................................
2.5.Clasificarea SGBD-utilor....................................................................................
2.6.Arhitecturi de SGBD-uri.....................................................................................
Tema 3. Sisteme de gestiune a bazelor de date relaionale
3.1. Modelul relaional al datelor................................................................................
3.2. Regulile lui Codd.................................................................................................
3.3. Normalizarea datelor...........................................................................................
3.4. Cerinele minimale de definire a unui SGBDR...................................................
Bibliografie selectiv.............................................................................................................

134
135
136
136
136
137
141
143
145
146
146
148
150
151
152

Tematica la disciplina Bazele contabilitii pentru examenul de licen 2011

BAZELE CONTABILITII
Prof. univ. dr. Gheorghe Holt

TEMA 1. CONTABILITATEA - SURS DE INFORMAII N PROCESUL

MANAGERIAL
1.1. Legturile contabilitii cu alte tiine
n vederea realizrii cunoaterii obiectului su, contabilitatea nu este o tiin izolat, ci are o
serie de legturi cu alte tiine. Cu toate c este considerat, pe bun dreptate, o disciplin de sine
stttoare, prin modul n care este conceput, contabilitatea nu-i poate realiza obiectul su de
studio dect printr-o strns legtur cu alte discipline.
Elementele care determin relaiile contabilitii cu alte tiine sunt: obiectul, metoda i
factorii care condiioneaz organizarea acestei tiine, precum i caracterul ei aplicativ, ca form i
ca parte component a sistemului de eviden economic.
Constituirea contabilitii ca tiin i ca sistem de principii i tehnici de nregistrare este
rezultatul unui proces ndelungat i complex. Originile acesteia sunt cutate uneori n formele
simple i primare evideniate din antichitate.
Din punct de vedere al teoriei sale, contabilitatea se afl n strnse relaii cu economia,
determinate de faptul c problemele ce formeaz coninutul obiectului contabilitii, ncepnd de la
procesele economice de producie, repartiie, circulaie i consum, ca momente ale reproduciei, i
continund cu formarea i utilizarea mijloacelor economice, a surselor lor i a rezultatelor obinute
din aceste procese, sunt studiate din punct de vedere teoretic, n primul rnd de economia.
Contabilitatea utilizeaz din domeniul economiei acele categorii economice ce exprim
diferite aspecte ale forelor de producie cuantificabile i exprimabile n etalon bnesc.
Pe de alt parte, contabilitatea furnizeaz date pe care economia poate s le prelucreze, s le
interpreteze i, pe baza lor, s exprime anumite fenomene economice.
Contabilitatea se afl n relaii strnse, de asemenea, cu statistica deoarece o mare parte din
datele sale, n special, cele de sintez, sunt preluate i prelucrate de statistic, care prin metode
proprii determin caracteristicile dominante i tendinele anumitor fenomene.
Din punct de vedere aplicativ, att statistica ct i contabilitatea se ncadreaz n sistemul de
eviden ca surse principale de date ale sistemului informaional economic.
De asemenea, contabilitatea se afl n relaii directe cu finanele, avnd n vedere c datele
sale servesc la ntocmirea planurilor financiare precum i la analiza realizrii acestora.
Cu tiinele juridico-administrative, contabilitatea se afl n relaii directe, deoarece, prin
nregistrrile contabile se evideniaz raporturile juridice dintre entitile patrimoniale, drepturile i
obligaiile ce se nasc, ca urmare a relaiilor economice dintre participanii la faptele i actele
economice.
De asemenea, n contabilitate este reflectat modul de respectare a normelor de drept, privind
disciplina financiar, fiscal etc., datele contabile constituind prob n justiie.
Relaiile contabilitii cu matematica sunt dintre cele mai strnse, putnd fi considerate relaii
de colaborare organic i funcional.
n evoluia sa istoric, contabilitatea nu s-a limitat s foloseasc numai instrumentele i
procedeele matematice la rezolvarea problemelor de tehnic contabil, ci i raionamentul
matematic.
Legtura dintre contabilitate i matematic este determinat i de faptul c modificrile
produse n volumul i valoarea mijloacelor economice i a surselor economice, generate de
procesele economice, se prezint sub form de sporuri i micorri, reflectate n contabilitate cu
ajutorul instrumentelor i procedeelor sale, pentru ca dup aceea, determinarea mrimii acestor
modificri s se realizeze cu ajutorul calculelor matematice.
Relaiile strnse i utilizarea pe scar larg a instrumentelor i procedeelor matematice au
determinat pe unii autori s considere contabilitatea ca pe o ramur a tiinelor matematice.
Contabilitatea se afl n relaii strnse i cu tiinele tehnice, prin faptul c permite
evidenierea pe elemente i purttori de cheltuieli n diferite faze ale procesului de producie ct i a
veniturilor realizate.
6

De asemenea, contabilitatea are relaii directe i cu managementul, deoarece ofer acestuia

informaiile necesare pentru atingerea scopurilor propuse.

1.2. Principii contabile general admise pentru constituirea sistemului de

informaii contabile
Contabilitatea trebuie s asigure urmrirea amnunit a situaiei patrimoniului, aspectului
economic, permind astfel efectuarea unui control exigent cu privire la existena i integritatea
valorilor materiale i bneti, stabilirea cifrei de afaceri a profitului i pierderilor.
Totodat bazele organizrii contabilitii sunt aezate pe existena unor principii de organizare
riguroase.
Organizarea contabilitii n actuala etap de dezvoltare trebuie s aib la baz anumite
principii generale i specifice.
Principii generale:
1. Organizarea contabilitii pe baza unor norme metodologice unice.
Acest principiu este valabil pentru toate formele de eviden economic. n practic acest
principiu se realizeaz prin:
- norme metodologice unice de evaluare a patrimoniului;
- norme metodologice unice pentru evidenierea cheltuielilor i a veniturilor;
- norme de baz privind modul de ntocmire, circulaie i clasare a documentelor etc.
2. Integrarea organizrii contabilitii n coninutul funciei financiar-contabile a
agentului economic. Contabilitatea are att sarcina de a furniza informaiile necesare la elaborarea
strategiei de viitor, ct i de a furniza acele informaii pentru analiza modului de ndeplinire a
respectivei strategii.
3. Organizarea contabilitii trebuie s fie efectul tehnologiei de fabricaie, a organizrii
produciei i a muncii. n organizarea contabilitii intervin mai muli factori de influen,
ndeosebi factori tehnico-productivi ca de exemplu: tipul produciei, structura de producie a
agentului economic, tehnologia de fabricaie, mrimea agentului economic, volumul operaiilor
financiar-contabile etc.
4. Contabilitatea trebuie organizat ca un sistem distinct de activitate. Conform normelor
legale existente n ara noastr, referitor la structura organizatoric a agentului economic, sectorul
de contabilitate este o diviziune distinct de activitate.
Acest fapt permite ncadrarea sectorului de contabilitate cu personalul de specialitate necesar,
care s aplice corect reglementrile legale existente n economia naional.
5. Interdependena organizrii contabilitii cu particularitile sistemului de finanare,
creditare i decontare.
Astfel, n sistemul de organizare a contabilitii sunt cuprinse particularitile privind:
nzestrarea i dotarea agentului economic, natura surselor economice, utilizarea diferitelor categorii
de credite potrivit destinaiei legale etc.
6. Integrarea informaiei contabile n sistemul informaional economic. Aplicarea acestui
principiu este posibil ca urmare a existenei unor norme metodologice unice de organizare a celor
trei de eviden economic, adic contabil, operativ i statistic. De asemenea, acest principiu de
organizare a contabilitii este determinat de cerinele i posibilitile actuale oferite de tehnica
electronic de calcul. Acest principiu trebuie neles att din punct de vedere al coninutului, ct i al
metodologiei de culegere, prelucrare, transmitere i analiz a datelor.
Desigur, alturi de aceste principii mai pot fi formulate i altele, care s rspund unei
organizri manageriale a contabilitii.
Principii specifice organizrii contabilitii:
1. Principiul prudenei, potrivit cruia n evaluarea pasivelor i activelor, cheltuielilor i
veniturilor, trebuie s se in seama de deprecierile, riscurile i pierderile posibile generate de
7

desfurarea activitii exerciiului curent sau anterior.

Conform acestui principiu se impune ca activele i veniturile s nu fie supraevaluate, iar
pasivele i cheltuielile subevaluate.
2. Principiul permanenei metodelor, care conduce la continuitatea aplicrii regulilor i
normelor privind evaluarea i nregistrarea n contabilitate a activelor, asigurndu-se astfel
comparabilitatea n timp a informaiilor contabile.
3. Principiul continuitii activitii, potrivit cruia se presupune c unitatea patrimonial i
continu n mod normal funcionarea ntr-un viitor previzibil, fr a intra n stare de lichiditate sau
de reducere sensibil a activitii.
4. Principiul independenei exerciiului, care const n aceea c fiecrui exerciiu i se
atribuie numai acele cheltuieli i venituri care se coreleaz ca efort i efect cu rezultatul obinut.
n mod concret, acest principiu presupune delimitarea n timp a veniturilor i cheltuielilor
aferente activitii unitii patrimoniale pe msura angajrii acestora i trecerii lor la rezultatul
exerciiului la care se refer.
5. Principiul intangibilitii bilanului de deschidere a unui exerciiu care trebuie s
corespund cu bilanul de nchidere a exerciiului precedent.
6. Principiul necompensrii, potrivit cruia nu este admis compensarea ntre poziiile activ
i pasiv ale bilanului, precum i ntre cheltuielile i veniturile din contul de rezultate.
7. Principiul fixitii capitalului. Este un principiu mai mult juridic dect contabil. Capitalul
unei societi este limita responsabilitii sale avnd n vedere creanierii sociali, iar sumele sale nu
pot fi modificate fr formaliti i publicitate.
8. Principiul sinceritii, conform cruia documentele trebuie ntocmite i prezentate
conform regulilor legale, reglementate sau profesionale.
9. Principiul nominalismului monetar. Pentru a msura toate valorile nregistrate de
contabilitate exist o singur unitate i anume unitatea monetar. Ea conserv ntotdeauna aceeai
valoare n cursul timpului.
10. Principiul conservrii valorilor. Este o consecin a principiilor necompensrii i
nominalismului monetar. Contabilitatea nregistreaz informaiile n uniti monetare i nu fizice.
Se poate ajunge ca valoarea monetar a unui bun fizic neschimbat s se modifice n decursul
timpului.
De asemenea, un bun fizic poate iei din patrimoniu la un alt pre dect a intrat. Aceeai
diferen se nregistreaz ntr-un cont distinct.
11. Principiul de realizare. Face dovada obiectivitii i verificrii. Pentru a nregistra o
mbogire, nu este necesar ateptarea unei ncasri, doar ea s fie cert i definitiv.
12. Principiul proeminenei cauzelor asupra consecinelor. Se refer la nregistrarea mai
nti a angajamentelor i apoi a executrii lor, deci se d elementelor de cheltuieli i venituri o
importan mai mare dect ncasrii i preurilor.
Veniturile i cheltuielile se cunosc sub aspect real (micarea de bunuri i servicii) i sub aspect
monetar.
13. Principiul proeminenei dreptului asupra faptei. Se ine cont ca mai nti s se
nregistreze actele i faptele juridice i apoi cele materiale.
n aceste condiii, data contabilizrii unei vnzri nu corespunde cu data ncasrii ei.
14. Principiul evalurii disimetrice. Conform acestui principiu activul se evalueaz la
valoarea iniial cnd are loc o cretere de valoare i la valoarea actual cnd are loc o diminuare de
valoare.
Aceste principii de organizare a contabilitii se aplic distinct n rile Comunitii Europene.
15. Principiul imaginii fidele, conform cruia contabilitatea trebuie s nregistreze ntr-o
manier perfect patrimoniul i rezultatul. Se amplific deci, principiul regularitii i sinceritii.
16. Principiul bunei informri. Se refer la faptul c documentele contabile trebuie s dea o
bun descriere a situaiilor i operaiilor.
n ara noastr organizarea contabilitii se face conform prevederilor art. 11 din "Legea
contabilitii", n compartimente distincte conduse de directorul economic sau de contabilul-ef.
8

1.3. Evidena economic, noiune, formele evidenei economice i etaloanele

evidenei economice
Sistemul informaional economic constituie un ansamblu de metode i procedee folosite n
cadrul unui agent economic, ramur sau al ntregii economii naionale pentru culegerea,
nregistrarea, pstrarea, prelucrarea, circuitul, analiza i valorificarea informaiilor economice,
exprimate n etalon natural i bnesc.
n cadrul sistemului informaional economic, un rol important i revine evidenei economice,
care la rndul ei este un sistem de urmrire i nregistrare cantitativ i valoric dup anumite
metode, a fenomenului economic, ce se produce ntr-un anumit loc i timp n cadrul unui agent
economic prin care se asigur informarea permanent i controlul activitii agentului economic, al
economiei n ansamblul su i al altor sfere ale vieii sociale.
Parte a vieii economice, contabilitatea deine o poziie central n cadrul acesteia i implicit,
n cadrul sistemului informaional economic (fig.3.1.).

Sistemul informaional
economic
Evidena
economic

Evidena Evidena
tehnicostatistic
operativ
CONTABILITATE
Fig. 1.1. Structura sistemului informaional
Prin propriul su sistem informaional, contabilitatea oglindete micrile de valori n cadrul
reproduciei sociale lrgite i determin rezultatul final al circuitului de valori ntr-o perioad dat.
Printre principiile generale ce se au n vedere la organizarea unui sistem informaional
contabil, menionam:
- legtura strns dintre procesul de producie i cel informaional, care const n aceea c
ultimul este determinat de primul, iar modul de organizare a sistemului informaional contabil
influeneaz buna desfurare a procesului de producie;
- corelaia dintre structura organizatoric i sistemul informaional n general, care este
determinat de faptul c compartimentele structurale ale unitii patrimoniale reprezint puncte
nodale n elaborarea deciziilor;
- dependena ntre decizie i informaie, acestea fiind elementele eseniale ale conducerii n
procesul de conducere, informaiile fiind transpuse n aciune prin intermediul deciziilor;
- dependena dintre nivelul de prelucrare i eficiena informaiei, care este unul din circuitele
importante ale dimensionrii sistemului informaional contabil;
- perfecionarea sistemului informaional contabil n unitile economice, n condiiile
complexitii conducerii i a volumului de informaii, nu se poate realiza n afara prelucrrii
automate a datelor.
9

1.3.1. Noiunea de eviden economic

Prin eviden n general se nelege nregistrarea n cadrul unor nscrisuri ntr-o anumit ordine
a fenomenelor, proceselor i operaiilor ce au avut loc, cu scopul de a servi necesitilor de
informare, n vederea lurii unor decizii privind activitatea viitoare.
Principala surs de date i informaii pe baza creia se nregistreaz, prelucreaz i
vehiculeaz date cu privire la evoluia sistemului economic o reprezint evidena economic.
Aceasta constituie o component a sistemului informaional prin care se urmrete nregistrarea i
controlul mijloacelor economice, a surselor de provenien a acestora i a rezultatelor obinute n
decursul unei perioade determinate (lun, an).
Evidena economic trebuie s ndeplineasc urmtoarele cerine:
- s fie organizat pe baza unor principii i norme fundamentate tiinific;
- s asigure operativ i eficient totalitatea informaiilor necesare caracterizrii activitii;
- s fie clar, simpl, concis, nentrerupt i s reflecte real fenomenele i procesele
economice;
- s dispun de o metodologie proprie care s-i asigure un sistem unitar de indicatori n
concordan cu cei previzionai, n vederea comparrii lor;
- s poat fi adaptat progresului continuu al activitii economice.
n concluzie, evidena economic este considerat ca un sistem unitar de reflectare i
nregistrare a activitii economice, n vederea cunoaterii, urmririi i controlului pe baz de
documente, sub aspect cantitativ, calitativ i valoric a fenomenelor, proceselor, activitilor i
operaiilor att la nivelul unei uniti patrimoniale, ct i a economiei naionale n ansamblul su.
1.3.2. Formele evidenei economice
n funcie de natura datelor furnizate, modalitatea de obinere i prezentare a acestora,
evidena economic se prezint sub trei forme: evidena operativ, evidena statistic i evidena
contabil.
a) Evidena operativ presupune urmrirea, nregistrarea i controlul (operativ) permanent al
operaiilor, fenomenelor i proceselor economice n momentul i la locul producerii lor. Cu ajutorul
acesteia se urmrete: nivelul aprovizionrilor, prezena la locul de munc al personalului, nivelul
livrrilor, consumul de energie electric, termic, etc.
Evidena operativ furnizeaz date pentru necesitile curente ale unitilor patrimoniale, att
cantitativ ct i valoric.
b) Evidena statistic. Statistica are ca obiect nregistrarea dup criterii unitare a fenomenelor
social-economice de mas, grupnd i totaliznd datele rezultate din nregistrri, n vederea obinerii
unor indicatori care s caracterizeze fenomenele i procesele economice de ansamblu (de mas).
Mijloacele de culegere, nregistrare, prelucrare i prezentare a datelor cu ajutorul evidenei statistice
sunt: tabelele, indicii, machetele, reprezentrile grafice, etc.
Statistica folosete n nregistrrile sale n special etalonul natural, dar i etalonul valoric i
uneori etalonul munc. Fenomenele social-economice care fac obiectele evidenei statistice sunt:
recensmntul, anchetele, sondajele de opinie, etc.
c) Evidena contabil (contabilitatea). Este considerat form principal a evidenei
economice, deoarece nregistreaz, urmrete i controleaz n mod permanent, pe baz de
documente, acele acte, fapte i procese economice ce se pot exprima valoric.
Contabilitatea reflect n baza unor nscrisuri, (documente justificative), existena, micarea i
transformarea structurilor componente ale patrimoniului.
Evidena contabil asigur reflectarea sistematic i controlul existenei i micrii mijloacelor
materiale i bneti, a surselor din care acestea provin precum i a rezultatelor activitii,
cuantificabile cu ajutorul etalonului monetar.
Din punct de vedere metodologic, evidena contabil reprezint un sistem unitar sub forma
10

unui circuit prin care se realizeaz procesul complex de reflectare i sistematizare a informaiilor cu
privire la fenomenele i procesele ce fac parte din obiectul contabilitii.
Ca trsturi distincte ale evidenei contabile fa de celelalte forme ale evidenei economice
menionm:
- caracterul documentar al nregistrrilor, ceea ce nseamn c la baza oricrui fenomen,
proces sau operaie nregistrat n contabilitate, se afl un nscris care va justifica operaia
consemnat;
- folosirea obligatorie a etalonului valoric, impus de procesul de sistematizare i generalizare
a datelor;
- complexitatea i diversitatea domeniilor n cadrul crora i gsete aplicabilitatea, datorit
posibilitilor de agregare i omogenizare a fenomenelor, proceselor, activitilor i tranzaciilor.
ntre cele trei forme ale evidenei economice exist strnse corelaii. Astfel: informaiile din
evidena operativ, fie c sunt preluate n mare msur de evidena contabil i prelucrate n
continuare, fie c sunt corelate, confruntate i controlate prin intermediul celor din evidena
contabil. n acelai timp, informaiile contabile sunt n cea mai mare parte preluate de evidena
statistic n vederea prelucrrii lor ulterioare. Sub aspectul calitii, caracteristic pentru informaiile
furnizate statisticii de ctre contabilitate este faptul c acestea prezint un anumit grad de
generalizare care faciliteaz obinerea n continuare a indicatorilor statistici, documentai, reali i
controlabili prin procedee proprii contabilitii.
1.3.3. Etaloanele evidenei economice
Exprimarea elementelor componente ale patrimoniului unei ntreprinderi presupune utilizarea
unor uniti de msur care s fac posibil prezentarea unitar a existenei i msurii acesteia.
Practica economic cunoate mai multe categorii de etaloane ale evidenei economice.
Considerm cea mai semnificativ grupare a acestora, astfel: etaloane naturale, etaloane munc i
etaloane valorice.
Etalonul natural (cantitativ). Msoar i exprim i procesele economice n unitile de
msur specifice, cum sunt: m, t, l, buc, etc.
Acestea variaz n funcie de proprietile fizice ale elementelor patrimoniale.
Etalonul natural convenional servete pentru msurarea i exprimarea cantitativ a mai
multor feluri de obiecte sau bunuri asemntoare, utiliznd ca uniti de msur o caracteristic
esenial a unui bun stabilit convenional ca fiind obiectul sau produsul etalon, de exemplu:
vapoare, capacitate 30,50 to, tractor 45 cp, 65 cp etc. Cu ajutorul acestor produse etalon, toate
celelalte sortimente se transform n uniti de msur etalon ceea ce permite nsumarea lor dei ele
nu sunt bunuri strict omogene. Ele se omogenizeaz artificial sau convenional.
Etalonul munc. Exprim volumul de munc folosit n procesul de producie sub forma de:
ore-munc, zi-munc, lun-munc, etc
Etalonul valoric (bnesc, monetar). Este utilizat pentru totalizarea i generalizarea bunurilor,
proceselor, operaiilor ce au loc la nivelul unor uniti patrimoniale n decursul unei perioade de
timp; iniial exprimate cu ajutorul etalonului natural sau munc.
Pentru exprimarea elementelor patrimoniale cu ajutorul etalonului valoric, se utilizeaz
moneda naional proprie fiecrei ri (leul, euro, dolarul, francul, lira sterlin,etc).
n Romnia contabilitatea se ine n limba romn i n moneda naional (lei).
Etalonul valoric (monetar) permite totalizarea celor mai variate i diversificate bunuri,
procese, activiti, operaii, printr-o exprimare omogen (unitar), permind comparaia ntre
elemente patrimoniale exprimate iniial n uniti de msur naturale sau munc.
Cu ajutorul etalonului monetar se realizeaz:
- o generalizare a activitilor;
- se determin cheltuielile, veniturile, rezultatele;
- se stabilesc costurile unitare, preurile de vnzare, drepturile i obligaiile;
11

- se efectueaz controlul activitii desfurate att la nivelul economiei naionale n ansamblu

su ct i la nivelul fiecrui agent economic.

TEMA 2. OBIECTUL DE STUDIU AL CONTABILITII

2.1. Concepii cu privire la obiectul contabilitii
Contabilitatea reprezint un produs al activitii practice i teoretice, n decursul timpului
contabilitatea cunoscnd permanent un proces de perfecionare determinat de legtura ntre
sistemele economice i practicile contabile.
Contabilitatea poate fi apreciat ca fiind cel mai important element al sistemului informaional
al unei uniti patrimoniale, ea rspunznd cerinelor pe plan informaional i decizional,
problemelor gestiunii valorilor economice separate patrimonial. Entitile patrimoniale reprezint
spaiul de cunoatere si de aciune al contabilitii.
Contabilitatea face parte din grupa tiinelor economice, ea are un obiect propriu de studiu,
delimitarea i fundamentarea acestuia constnd n precizarea fenomenelor pe care le studiaz, fapt
ce permite conturarea poziiei n cadrul sistemului tiinelor care i-au delimitat obiectul de studiu.
Cunoaterea obiectului unei tiine a constituit o preocupare si o problema importanta n perioada
de formare a acesteia, ct i pe parcursul dezvoltrii ei. Precizarea i delimitarea obiectului de
studiu al oricrei tiine nseamn a stabili natura operaiilor i fenomenelor ce intra n sfera de
cuprindere a acesteia, precum i locul pe care trebuie s-l ocupe ca tiin autonom n sistemul
general al tiinelor. Izvort din necesiti practice ale vieii economice i sociale, ea s-a dezvoltat
i s-a perfecionat odat cu dezvoltarea societii, deoarece i ea a constituit un factor de progres,
demonstrndu-i importanta aplicrii principiilor sale n toate laturile vieii economice.
Contabilitatea, n calitatea ei de disciplina tiinifica independenta, are un obiect propriu de
cercetare, deosebit de obiectul celorlalte tiine.
n materie de contabilitate s-a scris o literatura foarte bogat n care autorii au avut preri
diferite, corespunztoare perioadei, vechimii i utilitii sale. De aceea delimitarea corect a
obiectului contabilitii a constituit mult vreme o problema esenial a teoriei contabilitii. Unii
autori au confundat obiectul cu scopul acesteia, cu metoda sau cu teoria ei. Prerile eterogene
privitoare la contabilitate se pot datora, printre altele, i a unei nelegeri rigide a anumitor principii
care o guverneaz, a unor anumite rmneri n urm fat de cerinele de informaii cerute de
dezvoltarea activitii economice. Contabilitatea, de la apariia ei ca tiin, a fost legat de
constituirea patrimoniului, reflectnd modul de formare al acestuia, de schimbare n compoziie i
valoare, precum i de finalizare a folosirii lui.
Natura si societatea, respectiv fenomenele din cadrul acestora, sunt cercetate de diferite
tiine, pentru a le cunoate si a le nelege. Fiecare tiin studiaz un anumit domeniu de cercetare,
domeniu ce se concretizeaz ntr-un obiect de studiu. Astfel meteorologia, anatomia, fiziologia,
fizica etc., studiaz fenomenele din natur, iar economia, istoria, dreptul, statistica, contabilitatea
etc., pe cele sociale si economice.
Importanta definirii obiectului de studiu al unei discipline const in faptul c, prin aceasta, se
indic in mod precis sfera preocuprilor sale i i se fixeaz locul pe care-l ocup in procesul
cunoaterii umane.
Conceptul de tiin nu se rezum doar la un anumit obiect, ci presupune o metoda de
cercetare, un mod de reprezentare, o terminologie si o logic proprie.
Toate acestea se regsesc, ntr-o forma sau alta, n abordarea conceptual, tiinific a
contabilitii.
Prima definiie a contabilitii a fost dat de Luca Paciolo, autorul lucrrii Summa de
arittmetica, proportioni et proportionalita (cea mai veche lucrare scris, ce cuprinde i o parte
destinat contabilitii),n care se considera c obiectul contabilitii este tot ce aparine
negustorului,ca avere mobil si imobil, precum i toate afacerile sale mari i mrunte in ordinea
12

n care au avut loc, nelegnd c averea, prin substana sa, se constituie din bunuri economice, iar
afacerile se refera la actele de comer i financiare, n cadrul crora se mic aceste bunuri.
De-a lungul existenei contabilitii, s-au adaptat diverse categorii economice pentru
fundamentarea i definirea acestei discipline tiinifice i de conturare a obiectului de studiu.
Obiectul contabilitii constituie materia ce este studiat i nregistrat n contabilitate.
Aceast materie o reprezint patrimoniul.
Prin patrimoniu se nelege totalitatea bunurilor aparinnd unei persoane fizice sau juridice ce
au fost dobndite n cadrul relaiilor de drepturi i obligaii.
Existena patrimoniului este condiionat de doua elemente interdependente:
- subiectul de drept, titularul de patrimoniu,ce poate fi o persoan fizic sau juridic care are
n posesie bunurile i i asum drepturi i obligaii aferente;
- coninutul patrimoniului,reprezint bunuri materiale concrete i valori bneti ce genereaz
relaii juridice, de drepturi i obligaii.
Din punct de vedere juridic subiectul de drept al unui patrimoniu, proprietarul acestuia, poate
fi o persoan fizic sau o persoan juridic.
Patrimoniul persoanei fizice este format din bunuri dobndite n proprietatea personal din
veniturile obinute din munca remunerat prin drepturi de crean sau prin motenire.
Persoana juridic poate fi o entitate, organizaie economic, ntreprindere sau instituie
public, o ntreprindere de tip asociativ: societate comercial, asociaie i altele. Patrimoniul unei
persoane publice cuprinde bunuri repartizate din fondul unic al proprietii de stat, atribuite numai
n administrare direct. Patrimoniul unei persoane juridice(societate) cuprinde bunurile i valorile
care i aparin, folosite n scopul desfurrii unei activiti i obinerii de profit, i relaiile de
drepturi i obligaii aferente.
n literatura de specialitate s-au conturat mai multe concepii privind obiectul contabilitii ce
au la baz patrimoniul: concepia economic, juridic i financiar.
Concepia juridic
Potrivit concepiei juridice obiectul contabilitii l reprezint patrimoniul, fiind reflectat i
controlat, numai prin prisma drepturilor i obligaiilor pecuniare ale titularului de patrimoniu.
Materia de nregistrat n contabilitate, o reprezint patrimoniul juridic, ca totalitate a drepturilor i
obligaiilor apreciabile n bani.
Adepii acestei concepii prezint realitile economice prin raporturile juridice de drepturi i
obligaii, subordonnd economicul juridicului. Se acord importan prioritar prezentrii structurii
drepturilor i obligaiilor titularului de patrimoniu (ntreprinderii), ca stare a patrimoniului i doar
ca elemente secundare realitii economice.
Patrimoniul prezentat este un patrimoniu juridic ce reprezint totalitatea drepturilor i
obligaiilor cu valoare economic aparinnd unei persoane fizice sau juridice, precum i bunurile
economice la care se refer.
Titularul de patrimoniu nu poate avea n proprietate mai multe bunuri economice dect attea
ct au fost procurate n cadrul relaiilor de drepturi (Dr) i obligaii (O). Relaia de echilibru ntre
aceste elemente este:
BE = Dr + O
Bunurile economice reprezint patrimoniul juridic (PJ) format pe baza relaiilor juridice, iar
ecuaia general a echilibrului juridic al patrimoniului este:
Patrimoniul juridic = Dr + O
Componenta de baz a patrimoniului o reprezint drepturile i obligaiile, cu valoare
economic, ce exprim raporturile de proprietate n cadrul crora se procur i se gestioneaz
bunurile economice, averea.
Drepturile (Dr) reflect partea din patrimoniu, reprezentate de bunurile economice, procurate
de subiectul de patrimoniu i care i aparin de drept.
Drepturile mbrac forma de drepturi de proprietate, iar partea respectiv din patrimoniu
constituie patrimoniul propriu,.

13

Obligaiile (O) reflect partea din patrimoniu pentru care titularul de patrimoniu trebuie s
realizeze o anumit prestaie sau s dea un echivalent valoric. Adic titularul i procur o parte din
bunurile economice fr plat sau contraprestaie i, deci, aceste bunuri nu i aparin de drept.
Aceast parte din patrimoniu o reprezint patrimoniul strin.
Bunurile economice(BE) ca obiect de drepturi i obligaii, reprezint forme concrete, realiti
economice ale patrimoniului juridic i care are att o determinare existenial ct i una economic.
Bunurile economice au o forma concret identificabil ca structur, fiind delimitate ca: bunuri
materiale(imobile, maini, mrfuri, materii prime, materiale, produse etc.); bunuri nemateriale sau
necorporale(brevete de invenii, concesiuni, mrci de comer etc.); bunuri financiare(disponibiliti
n lei i valut, titluri de participare, titluri de investiie, efecte de comer etc.).
Din punct de vedere contabil patrimoniul juridic trebuie considerat ca o unitate indivizibil
reprezentat de ansamblul drepturilor i obligaiilor ce genereaz elemente materiale i nemateriale,
care pot fi exprimate valoric i care i pierd individualitatea cnd alctuiesc unitatea indivizibil a
patrimoniului.
Potrivit concepiei juridice asupra patrimoniului reprezentarea acestuia n situaia ntocmit,
pe baza informaiilor din contabilitate, conine substana material a patrimoniului juridic, bunurile
economice, n calitatea lor de obiecte, de drepturi i obligaii.
Potrivit acestei concepii ecuaia de echilibru patrimonial specific patrimoniului juridic este:
Active = Drepturi (Dr) + Obligaii (O)
Active = Pasive
Contabilitatea prezint, potrivit concepiei juridice, situaia juridic a patrimoniului,
respectiv drepturile, obligaiile i bunurile generate ale acesteia.
Concepia juridic a patrimoniului este criticat deoarece limiteaz sfera de aciune a
obiectului contabilitii la sfera schimburilor, a drepturilor i obligaiilor determinate de circulaie
dar i pentru faptul c nu caut s explice relaiile juridice (drepturile i obligaiile) pornind de la
fenomenele economice care le genereaz, ci invers, considerndu-se c relaiile juridice stau la baza
activitii economice, pe care o genereaz.
Concepia economica
Potrivit acestei concepii obiectul contabilitii l constituie circuitul capitalului privit sub
aspectul destinaiei lui (capital fix si capital circulant) i modul de dobndire (capital propriu i
capital strin).
n concepia economic contabilitatea studiaz capitalul sub doua aspecte:
- al destinaiei, a modului concret n care el se aloc, se ntrebuineaz, se consum i se
nlocuiete, fiind prezentat ca i capital fix i capital circulant;
- al modului de dobndire, a modului de procurare a capitalului i poate fi sub forma de
capital propriu i capital strin.
Structura de ansamblu a patrimoniului, conform concepiei economice,l constituie
patrimoniul economic concretizat n capital. Ecuaia general de echilibru a capitalului folosit n
activitatea ntreprinderii este:
Patrimoniu economic (PE)
(Cf + Cc) = Cp + Dt
Capitalul fix este parte a capitalului concret, real format din bunuri durabile care particip la
mai multe cicluri de producie, se consum treptat i se nlocuiete dup mai muli ani de utilizare.
Capitalul circulant, parte a capitalului real format din bunuri care particip la un singur ciclu
de producie, se consum n ntregime n decursul acestuia i care trebuie nlocuit cu fiecare nou
ciclu.
Capitalul propriu este partea capitalului care reprezint proprietatea ntreprinderii.
Capitalul strin, parte a capitalului care reprezint capitalul mprumutat sau atras i care
reprezint datorii ale ntreprinderii
Potrivit acestei concepii obiectul contabilitii l reprezint capitalul ntreprinderii, iar
reprezentarea sa n situaia ntocmit,pe baza informaiilor din contabilitate, presupune prezentarea

14

substanei patrimoniului economic ca elemente ce reprezint destinaii (forme concrete,

bunuri/mijloace economice) i ca mod de dobndire/procurare ale formelor concrete.
Potrivit acestei concepii ecuaia de echilibru patrimonial, specific patrimoniului economic
reprezentat de capital este:
BE (Active) = Cp + Dt
Concepia economic privind obiectul contabilitii, are o accepiune i utilitate limitat n
teoria i practica contabil, ntruct folosete termenul de capital pentru desemnarea componentelor
ce reprezint bunurile economice ( capital fix i capital circulant ), ct i pentru cele ce desemneaz
proveniena capitalului (capital propriu i capital strin-mprumutat i/sau atras, adic datorii), ceea
ce duce la confuzii. Potrivit acestei concepii capitalul reprezint totalitatea drepturilor de
proprietate ale investitorilor asupra activelor existente ntr-o entitate patrimoniala la un moment dat.
Concepia acord importan i rezultatului obinut n urma activitii desfurate de
ntreprindere ( a operaiilor i tranzaciilor efectuate), rezultat ce este prezentat la nivelul capitalului
propriu.
Concepia financiar
Obiectul contabilitii, n concepia financiar, l constituie cercetarea i soluionarea laturilor
valorice ale existenei, strii i transformrii resurselor patrimoniale, resurse pe care le trateaz sub
aspectul utilizrii (utilizri durabile si utilizri ciclice) i al provenienei (ca resurse permanente i
resurse temporare).
Potrivit concepiei financiare,n funcie de modul de utilizare, contabilitatea abordeaz
resursele patrimoniale aflate la dispoziia ntreprinderii ca:
- utilizri durabile sau permanente, ce corespund bunurilor investite pe termen lung, ce
corespund activelor imobilizate (construcii, utilaje, mijloace de transport etc.);
- utilizri ciclice sau temporare, cele care se consum, se obin n/dup fiecare ciclu de
exploatare ncheiat i care iau forma de bani, stocuri, creane etc.
Resursele patrimoniale concrete dup utilitate reprezint bunuri economice, astfel:
Bunurile economice = Utilizri durabile + Utilizri ciclice
n funcie de provenien, resursele patrimoniale, pot fi:
- resurse permanente sau durabile, rezultate din aportul proprietarilor (asociai sau acionari),
din profit, din mprumuturi pe termen lung, obinute pentru o perioada mai mare de un an;
- resurse temporare,provenite de la teri (furnizori, bnci, stat etc.) i ce urmeaz a fi pltite la
un termen de scaden n perioada urmtoare, perioad care este mai mic de un an.
Relaia de echilibru a structurilor resurselor patrimoniale este urmtoarea:
Bunuri economice = Resurse permanente + Resurse temporare
Contabilitatea, potrivit concepiei financiare, prezint capacitatea ntreprinderii de a face fata
datoriilor, de a le plti, n momentul cnd acestea au ajuns la scaden, avnd la baz structura
utilizrilor i capacitatea lor de a asigura stingerea datoriilor cu lichiditile generate.
Situaia ntocmit pe baza informaiilor din contabilitate, presupune prezentarea structurilor
activelor patrimoniale n funcie de lichiditatea lor (utilizri durabile, pe termen lung i utilizri
ciclice, pe termen scurt) i elementele structurale ale pasivelor patrimoniale n funcie de
exigibilitatea lor - resurse permanente i resurse temporare.
Concepia acord importan deosebit prezentrii performanei ntreprinderii prin prisma
capacitii acesteia de a genera plus de lichiditi (numerar) n viitor, punnd n eviden
solvabilitatea ntreprinderii, adic capacitatea ntreprinderii de a-si stinge la scaden obligaiile
asumate fa de creditorii si.
In condiiile actuale, ale economiei de pia, definirea obiectului trebuie s aib n vedere
patrimoniul privit sub aspectul economic, juridic i financiar, dar s urmreasc i rezultatele
financiare i astfel noua concepie a obiectului contabilitii este una juridico-economic i
financiar, iar contabilitatea trebuie s asigure msurarea, evaluarea, cunoaterea, gestionarea i
controlul activelor, datoriilor i capitalurilor proprii precum i a rezultatului obinut din activitatea
persoanelor juridice/fizice i trebuie s asigure nregistrarea, prelucrarea, publicarea i pstrarea
informaiilor cu privire la poziia financiar, performana financiar i fluxul de trezorerie, att
15

pentru cerine de informare interne ct i utilizatorii externi. Obiectul final al contabilitii este
furnizarea de informaii utile care s rspund scopurilor urmrite de normalizatorii, productorii i
auditorii de informaii contabile.

2.2. Coninutul obiectului contabilitii

Delimitarea corect a obiectului unei tiine are o mare importan pentru caracterizarea
profilului sau pentru stabilirea clar a fenomenelor pe care aceast tiin le studiaz, pentru
delimitarea de alte tiine.
Fundamentarea obiectului unei tiine constituie o problem prioritar, nu numai n momentul
apariiei tiinei respective, deci atunci cnd ea se desprinde din sistemul tiinelor, ci i pe tot
parcursul existenei ei, dat fiind necesitatea prelurii n studiu a noilor fenomene i activiti ce
apar inerent n procesul dezvoltrii sociale.
Contabilitatea, dintotdeauna a fost considerat o tiin social, deoarece ea studiaz unele
dintre activitile pe care le desfoar oamenii i care influeneaz n mare msur existenta lor.
Din totdeauna coninutul obiectului contabilitii s-a situat n studiul reproduciei sociale, cnd
contabilitatea urmrete acele laturi ce cuprind activitile economice desfurate n sfera produciei
i a circulaiei i care se exprim n etalon valoric.
n ceea ce privete contabilitatea, mult vreme, pe plan teoretic, dup unii autori aceasta este o
tiin cu obiect bine stabilit, iar dup ali autori contabilitatea ar fi o tehnica de culegere, stocare,
prelucrare, transmitere i valorificare a celei mai mari pri din informaiile economice.
n prezent,dei ara noastr promoveaz conceptele i practica contabilitii normalizate i
armonizate att cu directivele contabile ale tarilor ce fac parte din Uniunea Economic European,
ct i cu standardele internaionale n domeniu, n definirea obiectului contabilitii se pstreaz i
unele concepte proprii colii de contabilitate romneti, respectiv ale doctrinei economice, juridice
i financiare, dup care toate obiectivele ei se raporteaz la modul de prezentare al patrimoniului i
rezultatului ntreprinderii, adic a poziiei financiare i a performanei ntreprinderii.
n contabilitate se nregistreaz, claseaz i regrupeaz informaii referitoare la micrile de
valori avnd ca origine activitile ntreprinderii cu scopul furnizrii de informaii care s reflecte
situaia ntreprinderii i rezultatele acesteia. Aceste informaii furnizate de contabilitate trebuie s
ofere o imagine fidel a poziiei financiare, performanei financiare, fluxurilor de trezorerie i a
celorlalte informaii referitoare la activitatea ntreprinderii atunci cnd utilizatorii iau decizii
economice.
Avnd n vedere precizrile fcute putem afirma c nici una din concepiile prezentate
anterior luate individual, prin situaiile ce le genereaz, nu satisfac din punct de vedere al informrii
toate categoriile de utilizatori. Fiecare favorizeaz sau rspunde cerinelor particulare de informare
ale unui anumit grup de utilizatori. Astfel prin normalizarea contabil se ncearc a se satisface
nevoile de informare ale majoritii utilizatorilor.
Informaiile furnizate de contabilitate, prezentate n situaiile financiare, se bazeaz pe
cunoaterea i gestionarea patrimoniului, a patrimoniului economic (a bunurilor economice ca
obiecte generatoare de drepturi i de obligaii), a patrimoniului juridic (drepturile i obligaiile, ca
raporturi juridice de proprietate), dar prezint i performana ntreprinderii, ca rezultat al utilizrii
si administrrii patrimoniului (ca abordare financiara)
Coninutul obiectului contabilitii l constituie:
1. patrimoniul, respectiv starea i mrimea acestuia (a bunurilor, disponibilitilor bneti,
drepturilor i obligaiilor ) la un moment dat i raporturile de schimb privind situaia financiar;
2. micarea i transformarea structurilor patrimoniale, a bunurilor, disponibilitilor
bneti, drepturilor i obligaiilor ca urmare a desfurrii activitii ntreprinderii i modul de
gestionare a patrimoniului;
3. rezultatul final al ntreprinderii, generat de micrile i transformrile realizate n cadrul
unitii patrimoniale;
16

4. modificrile situaiei financiare a ntreprinderii.

1. Coninutul obiectului contabilitii l constituie patrimoniul, adic starea i mrimea
acestuia, la un moment dat, n condiiile de continuitate a activitii ntreprinderii, respectiv
patrimoniul aflat n posesia unei persoane fizice sau juridice, ca subiect de patrimoniu, redat prin
indicatori ca stocuri i solduri.
Informaiile despre structurile globale ale patrimoniului sunt grupate i prezentate n situaia
ce-l reprezint dup:
- utilitatea, destinaia elementelor patrimoniale, ca forme concrete ale patrimoniului: bunuri
(mobile i imobile), disponibiliti bneti, creane exprimate valoric
- proveniena sau originea structurilor patrimoniului, adic modul de finanare a utilizrilor, ca
resurse proprii i resurse strine.
Pe lng elementele structurale ale patrimoniului n sfera obiectului contabilitii sunt
cuprinse, n anumite condiii i elemente extrapatrimoniale, precum : bunuri extrapatrimoniale i
angajamente extrapatrimoniale.
Bunurile extrapatrimoniale sunt acele bunuri care dei se afl n posesia sau folosina
ntreprinderii, rmn n proprietatea altei persoane fizice sau juridice i deci fac parte din
patrimoniul acesteia.
Angajamentele extrapatrimoniale cuprind garaniile, girurile, cauiunile etc. a cror realizare
nu este cert. Angajamentele pot fi primite i constituie obligaii incerte sau acordate formnd
creane incerte.
Elementele extrapatrimoniale nu influeneaz valoarea i structura patrimoniului
ntreprinderii. Aceste elemente produc influenta asupra patrimoniului doar atunci cnd
angajamentele extrapatrimoniale devin certe sau bunurile extrapatrimoniale devin proprietatea
ntreprinderii ca titular de patrimoniu.
2. Coninutul obiectului contabilitii l constituie micarea, transformarea structurilor
patrimoniale (active, capitaluri proprii i datorii) ca urmare a desfurrii activitii ntreprinderii,
n condiii de continuitate, i modul de gestionare, gospodrire a patrimoniului.
Micarea i transformarea sunt abordate n contabilitate prin prisma intrrilor i ieirilor,
suferite de utilizri i resurse ca urmare a desfurrii proceselor economice interne din
ntreprindere (aprovizionare, producie, desfacere). Procesele interne transform intrrile i ieirile
modificnd n acelai timp i starea iniial a structurilor patrimoniale, bunurile obinute avnd o
noua form i o nou valoare.
Pe msura desfurrii proceselor interne utilizrile i resursele pot suferi si deprecieri.
Deprecierile pot fi de natura amortizrii i a provizioanelor.
Amortizarea reprezint alocarea sistematic a unei pri din valoarea unui activ amortizabil,
pe durata de viat a acestuia.
Provizionul de depreciere se contabilizeaz atunci cnd se constat o reducere a valorii unui
element patrimonial. Reprezint o diminuare sigur a valorii acestuia i a crui mrime se poate
aproxima. Provizioanele asigur mijloacele necesare pentru a face fa unor cheltuieli/pierderi
viitoare, pentru compensarea reducerilor unor ncasri sau pentru compensarea creterilor unor
datorii.
Amortizarea i provizioanele sunt elemente de rectificare a valorii elementelor patrimoniale,
care corecteaz, prin scdere (de regul), valoarea elementelor patrimoniale.
3. Coninutul obiectului contabilitii l constituie rezultatul final al ntreprinderii stabilit la
sfritul exerciiului, generat de micrile i transformrile aferente activitii, a realizrii obiectului
de activitate. Rezultatul final poate fi pozitiv, de mbogire (profit) sau negativ, de srcire
(pierdere).
Informaiile referitoare la rezultatul ntreprinderii sunt sintetizate si furnizate utilizatorilor
prin Contul de profit si pierdere, document de sinteza ce prezint performanta gestionarii
patrimoniului ntreprinderii-rezultatul financiar. Acest document este component al situaiei
financiare a ntreprinderii.

17

n contabilitate reprezentarea i stabilirea rezultatului financiar determin crearea paralel i

concomitent a doua structuri globale ale rezultatului: cheltuieli si venituri.
Cheltuielile (Ch) msoar, n contabilitate, efortul fcut de ntreprindere pentru realizarea
obiectului ei de activitate, iar veniturile (V) msoar efectul obinut ca urmare a efortului depus.
Din compararea celor doi indicatori, ce msoar efortul i efectul ntreprinderii, se determin
rezultatul financiar (R), respectiv profitul sau pierderea:
Profit (R+)

= V > Ch

R = V - Ch
Pierdere (R-) = V < Ch
Astfel, contabilitatea, pe lng starea i mrimea patrimoniului, include n obiectul ei
calculaia, controlul strii, micrii i transformrii bunurilor i valorilor bneti ca urmare a
derulrii activitii n corelaie cu relaiile juridice (drepturi/creane i obligaii/datorii) i
determinrii mrimii rezultatului activitilor desfurate la sfritul exerciiului.
4. Coninutul obiectului contabilitii l constituie i modificrile situaiei financiare a
ntreprinderii.
ntreprinderea, prin activitatea desfurat, determin o continu micare i transformare a
activelor i pasivelor (utilizrilor i resurselor) determinate de operaiile economice i financiare
care au loc ca urmare a aprovizionrii, consumurilor, vnzrilor, ncasrilor, plilor, investiiilor,
finanrilor etc. Aceste operaii economice sunt grupate, dup tipul lor, n trei categorii:
- operaii curente, a cror durat de realizare este mai mic de un an;
- operaii de investiii i
- operaii de finanare, a cror durat de realizare este mai mare de un an.
Operaiile curente sunt operaii ce se deruleaz pentru a se realiza obiectul de activitate al
ntreprinderii i deci sunt operaii de exploatare (ale activitii de exploatare) i privesc operaiile de
producie i comerciale, precum i operaiile ce privesc drepturile de creane i obligaiile create n
relaiile cu furnizorii de bunuri, servicii i lucrri, clienii, salariaii etc.
Operaiile de investiii au ca obiect utilizarea surselor de finanare a obinerii bunurilor
economice cu durata de folosin mai mare de un an, reprezentate de imobilizri.
Operaiile de finanare au ca obiect crearea resurselor de finanare a activitii, resurse ce
cuprind resurse proprii asigurate de proprietari (ca titular de patrimoniu) i resurse strine, asigurate
de tere persoane n raport cu titularul de patrimoniu.

TEMA 3. METODA CONTABILITII

3.1. Noiunea i coninutul metodei contabilitii
Contabilitatea face parte din grupul tiinelor economice avnd un obiect propriu de studiu, o
metod specific de lucru i o terminologie pentru a-i realiza sarcinile care decurg din obiectul ei
de studiu. ntre obiect i metod exist o strns legtur de interdependen i condiionare, n
sensul c obiectul arat ce trebuie studiat, iar metoda cum trebuie studiat.
n procesul cunoaterii privit la modul general metoda constituie un sistem logic de
investigare a realitii obiective, cu ajutorul creia se descoper legitile, care stau la baza
existenei, micrii i transformrii realitii, i se stabilesc principiile, procedeele i instrumentele
care se utilizeaz pentru transpunerea n practic a acestor legiti.
Cuvntul metodprovine de la cuvintele meta i hodos din limba greac i nseamn
calea i mijloacele pentru a ajunge undeva. n aceast accepiune noiunea a fost folosit i se
folosete i n prezent.
Cercetarea strii i micrii patrimoniului unitilor patrimoniale sub dublu aspect i anume,
18

al utilitii i funcionalitii bunurilor economice care intr n structura acestuia, adic al destinaiei
economice, i al raporturilor de proprietate n cadrul crora se dobndesc bunurile economice ca
obiecte de drepturi i obligaii, adic al provenienei lor, precum i stabilirea n expresie bneasc a
rezultatelor finale ale micrilor respective, de care se ocup contabilitatea ca disciplin tiinific,
impune de la nceput o complexitate a procesului cunoaterii obiectului ei de studiu.
Metoda contabilitii arat cum trebuie studiate componentele obiectului acesteia, privite sub
aspect valoric, din punct de vedere al existenei i al micrii lor. Ea se concretizeaz n principiile
dublei reprezentri i dublei nregistrri, realizndu-se cu ajutorul unui ansamblu de procedee i
instrumente interdependente, care se condiioneaz reciproc.
Pentru a-i realiza funciile ei, cea de eviden, calculaie i control, contabilitatea i metoda ei
trebuie s aib urmtoarele caracteristici:
- metoda contabilitii permite cercetarea tuturor fondurilor agentului economic att sub
aspectul destinaiei, ct i din punctul de vedere al surselor de formare a lor, a cror existen i
micare se circumscriu n expresie bneasc la nivelul patrimoniului;
- ntre mijloacele economice i procesele economice reflectate de metoda contabilitii exist
o interdependen i o condiionare reciproc, determinat de faptul c fr existena mijloacelor
economice, procesele economice nu s-ar putea desfura, iar fr desfurarea proceselor
economice n-ar fi posibil reproducia mijloacelor economice;
- ntre procesele economice ca moment distinct al reproduciei sociale lrgite, exist o strns
interdependen, n sensul c nu poate exista proces de consum fr existena procesului de
producie, repartiie i circulaie, sau proces de circulaie fr existena procesului de producie,
repartiie i consum, etc.;
- ntre mijloacele i procesele economice pe de o parte i sursele de provenien a lor pe de
alt parte exist o interdependen i o condiionare reciproc, reflectat de metoda contabilitii., n
sensul c orice modificare n volumul i structura mijloacelor i proceselor economice determin
direct sau indirect modificri n volumul i structura surselor economice;
- ntre mijloacele, procesele i sursele economice exist o strns interdependen i
condiionare reciproc ce formeaz obiectul contabilitii.
Complexitatea obiectului de studiu al contabilitii impune o complexitate a procesului
cunoaterii. n aceste condiii, analiza elementelor componente ale obiectului contabilitii, trecerea
de la fapte la concluzii generale, de la fenomene la sesizarea esenei lor necesit utilizarea
judicioas a unor tehnici de lucru, procedee i metodologii de cercetare.
tiina contabilitii este destul de conceptualizat dar mai mult marcat de tehnica ei, ntruct
ea s-a nscut din necesiti practice i s-a dovedit, att n trecut ct i n prezent, c are un suport
teoretic suficient de bine conturat, care-i permite s se adapteze la cerinele economiei n
permanent schimbare.
Contabilitatea nu poate fi considerat un factor autonom de progres economic i social, ca un
scop n sine, dect ca un instrument echidistant al celor ce realizeaz, ntr-un fel sau altul acte de
natur economic, ea construiete ntreprinderea n funcie de informaiile contabile i modul de
prezentare a acestora ntr-o anumit perioad i ntr-un spaiu economic i social dat. De aceea i
metoda contabilitii cuprinde, pe de o parte, un ansamblu de concepte i principii teoretice, iar pe
de alt parte, modaliti concrete prin care acestea se transpun n practic (procedee, convenii,
norme, reguli i instrumente), modaliti ce au suferit schimbri n decursul timpului.
Metoda contabilitii cuprinde principii, concepte, reguli cu caracter general sau special, pe
care se fundamenteaz contabilitatea ca disciplin tiinific i un ansamblu de procedee i
instrumente folosite n tehnicile de lucru, aflate ntr-o corelaie i intercondiionare ca un tot unitar,
cu ajutorul crora cerceteaz starea i micarea elementelor patrimoniale ale ntreprinderii pentru a
sesiza legturile dintre ele, ca pe aceast baz s calculeze rezultatele finale, s se analizeze i s se
controleze activitatea desfurat de ntreprinderea respectiv.
Teoria aplicat n practica contabil are un triplu rol:
- s permit explicarea, fr ambiguitate a diferitelor aspecte ale practicii contabile (rol
explicativ);
19

- s evalueze, dac este nevoie, calitatea acestei practici (rol normativ) i

- s prevad soluia noilor probleme care apar n acest domeniu (rol previzional).
Pentru a ndeplini aceste deziderate, teoria trebuie s ncorporeze o delimitare a obiectivelor,
att de precis i detaliat, nct acestea s se coreleze n mod deductibil cu principiile, conceptele,
regulilor (normelor, conveniilor), procedeelor, instrumentelor i tehnicilor de lucru.

3.2. Principiile metodei contabilitii

La fel ca i celelalte tiine i contabilitatea se bazeaz n cercetarea i studierea obiectului
sau, n stabilirea principiilor specifice, ca i n realizarea funciilor sale de eviden, calculaie,
analiz i control, pe parcurgerea unor etape obligatorii pentru oricare cercetare tiinific i anume:
determinarea obiectului cercetat, nregistrarea diferitelor aspecte cu ajutorul unor tehnici variate,
prelucrarea i interpretarea datelor culese cu ajutorul unor principii i procedee specifice.
Principiile, pe care se bazeaz o tiin n metoda sa, izvorsc din practic i se modific o
dat cu cerinele acesteia. Ele nu sunt nici intangibile, nici imuabile, nici universale.
Realitatea economic se modific continuu, sub multiple aspecte, ceea ce face ca unele
principii s se nvecheasc, altele s devin contradictorii n timp, ce determin apariia de noi
principii.
Potrivit noilor orientri, specifice economiei de pia, n problemele ce privesc organizarea i
conducerea contabilitii din ara noastr, un accent deosebit se pune pe acele principii i reguli ce
asigur tratarea acestor probleme unitar i n concordan att cu Directivele Consiliului
Comunitii Europene ct i cu Standardele de Contabilitate Internaionale.
n elucidarea de ctre contabilitate a problemelor ridicate de obiectul ei de studiu, metoda
contabilitii se bazeaz pe o serie de principii, ce sunt grupate n:
- principii specifice, teoretice fundamentale, ce stau la baza sistemului contabil i care au
drept scop cunoaterea realitii economice din ntreprinderi prin determinarea modului de
reprezentare a patrimoniului, de nregistrare a operaiilor economice i de determinare a rezultatului
;
- principii normative ce au ca efect cunoaterea i prezentarea imaginii fidele a ntreprinderii,
sunt coninute n reglementrile contabile acte cu caracter normativ, fiind legate de modul de
obinere i prezentare a informaiilor la nivelul structurilor cuprinse n situaiile financiare anuale de
sintez.
n realizarea practic a obiectivelor sale contabilitatea, n metoda sa, se bazeaz pe lng
principii pe procedee i instrumente.
3.2.1. Principiile teoretice fundamentale
Principiul specific, teoretic fundamental al metodei contabilitii este principiul partidei
duble, principiu ce st la baza definirii caracteristicii eseniale ale sistemului de contabilitate, ca
sistem de contabilitate n partid dubl.
Principiul partidei duble, aplicat n contabilitate, determin:
- reprezentarea situaiei patrimoniului prin structuri ce reflect utilizrile i resursele
patrimoniale i
- reprezentarea fluxurilor generate de relaiile de schimb ntre ntreprinderi sau ntre structurile
funcionale ale ntreprinderii, fluxul intrrilor i fluxul ieirilor structurilor patrimoniale antrenate.
Principiul partidei duble se bazeaz pe: principiul dublei reprezentri a patrimoniului,
principiul dublei nregistrri a operaiilor economice i financiare i principiul dublei determinri a
rezultatului ntreprinderii.
Principiul dublei reprezentri a patrimoniului se concretizeaz n reflectarea elementelor
patrimoniului sub dou aspecte:
- sub aspectul utilizrii bunurilor, adic al destinaiei sau alocrii n activitatea economic, ca
20

elementelor de avere, ca structuri active, abordate din punct de vedere al concepiei economice (ca
elemente patrimoniale controlate de ntreprindere i care provin din evenimente trecute i urmeaz
s genereze avantaje economice viitoare), ct i din punct de vedere al concepiei juridice (ca
totalitatea drepturilor de crean asupra terilor pentru cedri de bunuri, executri de lucrri sau
prestri de servicii i a creanelor exerciiilor viitoare asupra exerciiului curent cazul cheltuielilor
nregistrate n avans).
- sub aspectul resurselor cu care se dobndesc bunurile economice (activele), concretizate n
elemente pasive, ce reprezint resurse de finanare capitaluri proprii i datorii (conform concepiei
financiare) sau drepturile proprietarilor asupra bunurilor i valorilor ct i obligaii fa de teri
(conform concepiei juridice).
Potrivit acestui principiu, aceleai elemente patrimoniale reprezentate de avere, privite ca unu
tot unitar, sunt reflectate i reprezentate valoric sub dublu aspect, ca o egalitate numit ecuaia
dublei reprezentri sau ecuaia de echilibru a patrimoniului:
Active patrimoniale = Pasive patrimoniale
Aceast dubl reprezentare a patrimoniului se realizeaz n cadrul unui echilibru patrimonial
permanent cu ajutorul bilanului.
Bilanul exprim starea patrimoniului static, la un moment dat, constituind din totdeauna
trstura esenial a metodei contabilitii.
Bilanul a fost conceput s aib dou pri distincte, activ i pasiv, pentru prezentarea
patrimoniului sub dublu aspect i este instrumentul prin care se concretizeaz aplicarea dublei
reprezentri.
Potrivit ecuaiei de echilibru o ntreprindere nu poate avea mai multe bunuri i valori
economice dect attea cte au putut fi procurate pe seama resurselor deinute, reprezentate de
capitalurile proprii (Cp) i de datorii (Dt).
Ecuaia de echilibru patrimonial devine la nivelul bilanului ecuaie bilanier
Activ (A) = Pasiv (P)
i care poate genera i alte modaliti de redare a dublei reprezentri:
A = Cp + Dt
A Cp = Dt
i Cp = A - Dt
n condiiile n care: A P = 0 i respectiv A (Cp + Dt) = 0
Principiul dublei nregistrri a operaiilor economice n contabilitate creeaz un raport
valoric de echivalen utilizri/ resurse, intrri/ ieiri aferente micrilor individuale ale elementelor
patrimoniale, micri ce se produc ntr-un echilibru permanent dat de echilibrul patrimonial.
Dubla nregistrare const n nregistrarea unei operaii economice concomitent cu aceiai sum
cu ajutorul conturilor, acestea asigurnd reprezentarea creterilor i descreterilor (a micrilor) ce
se produc n volumul i structura fiecrui component al utilizrilor i al resurselor ca elemente
patrimoniale individuale (ex. materii prime furnizori) i ntre elemente patrimoniale individuale i
structurile generatoare de rezultat (ex. clieni venituri, cheltuieli materii prime).
Dac pentru reprezentarea patrimoniului, la un moment dat, se folosete n contabilitate
instrumentul bilan, pentru reprezentarea existenelor, modificrilor (intrri i ieiri), transformrile
elementelor patrimoniale individuale i a structurilor generatoare de rezultat (cheltuielilor i
veniturilor) se folosete ca instrument contul.
Dubla nregistrare este o consecin a dublei reprezentri la nivelul tuturor operaiilor
economice ale fazelor circuitului economic.
Elementele patrimoniale sunt nregistrate sub aspectul destinaiei i originii, determinate de
micri i transformri, ce sunt tratate prin prisma fluxurilor de intrri i ieiri, i care genereaz
relaia de egalitate valoric ntre efect i cauz (destinaie i origine).
Potrivit dublei nregistrri ecuaia de echilibru este:

21

Intrri
(efectele ieirilor)
ntr-un loc sau faz
a ciclului economic

Ieiri
(cauzele intrrilor)
dintr-un loc sau faz
a ciclului economic

Astfel, orice micare nregistrat n contabilitate, determinat de o operaie economic sau

financiar, conform dublei nregistrri, stabilete legtura de cauzalitate dintre efect i cauz,
legtur ce se realizeaz permanent, n condiiile meninerii echilibrului patrimonial cerut de dubla
reprezentare (A = P, respectiv A = Cp + Dt).
Principiul dublei determinri a rezultatului
Contabilitatea reflect micri i transformri complexe ce determin modificri n structura i
mrimea averii, a capitalurilor proprii i implicit a rezultatului ntreprinderii, ca i component a
capitalurilor proprii.
Determinarea rezultatului n contabilitate se poate face n dou modaliti:
- ca diferen dintre elementele generatoare de rezultat venituri i cheltuieli la nivelul
documentului Cont de profit i pierdere:
Venituri - Cheltuieli = Rezultatul exerciiului
- ca variaie a bogiei, respectiv a capitalurilor proprii:
Rezultatul
Capitaluri proprii
Capitalurile proprii
exerciiului =
la nchiderea
la nceputul
exerciiului(N)
exerciiului (N)
Cnd se determin rezultatul exerciiului pe seama valorilor capitalurilor proprii se exclud, din
acestea, valoarea aporturilor ce reprezint majoritatea capitalului social i distribuirile fcute de
organul colectiv de conducere pentru mrirea capitalului din rezultat.
3.2.2. Principii normative
Principiile normative sunt legate de reglementrile ce privesc modul de prezentare a
structurilor componente ale documentelor ce alctuiesc situaiile financiare anuale de sintez,
bilanul i contul de profit i pierdere, i sunt coninute expres n legislaia contabil.
Acestea sunt: principiul continuitii activitii permanenei metodelor, prudenei,
independenei exerciiilor, evalurii separate a elementelor de activ i pasiv, intangibilitii,
necompensrii, prevalenei economicului asupra juridicului, pragului de semnificaie.
Principiile enumerate privesc cu prioritate evaluarea structurilor cuprinse n situaiile
financiare anuale de sintez (bilanul contabil, contul de profit i pierdere, situaia fluxurilor de
trezorerie i a notelor explicative ale acestora).
La toate aceste principii se mai pot aduga i alte principii: nominalismul monetar, costul
istoric etc. Acestea, mpreun cu cele prezentate mai nainte, sunt subordonate obiectului
fundamental al contabilitii, att n ceea ce privete furnizarea de informaii privind existena,
micarea i transformarea elementelor patrimoniale ct i asigurarea unei imagini fidele a situaiei
patrimoniului i a rezultatului cu care ntreprinderea a ncheiat exerciiul financiar.
Pentru creterea ncrederii n imaginea fidel oferit de ctre contabilitate, este necesar ca
informaiile s fie obinute cu bun credin i cu respectarea principiilor, conveniilor, procedeelor
contabile, dar i a normelor legale, dac contabilitatea este organizat i condus unitar pe baza
unor asemenea norme.

22

3.3. Procedeele metodei contabilitii

Realizarea obiectivului contabilitii, prin utilizarea judicioas a procedeelor tehnice care intr
n componena metodei, este condiionat de cunoaterea n prealabil, cu exactitate, a
caracteristicilor distinctive ale bunurilor economice i a surselor de provenien a acestora, a
proceselor interne, a influenelor reciproce dintre acestea, precum i de asigurarea prealabil a unui
cadru organizatoric adecvat.
Principiile teoretice fundamentale ale contabilitii i gsesc aplicare i concretizare n
practic prin utilizarea unor procedee i instrumente concrete.
Prin procedeu se nelege, un anumit fel de a aciona, un mod de executare a unei operaii, de
efectuarea unei lucrri sau de aplicarea n practic a unor concepte pentru atingerea unui scop, iar
instrumentul este mijlocul concret de efectuarea lucrrilor impuse de un anumit procedeu .
Contabilitatea recurge, n acest sens, att la procedee comune i procedee specifice
contabilitii.
3.3.1. Procedee comune
Procedeele comune, folosite de contabilitate, sunt procedee comune tuturor tiinelor i
procedee comune i altor discipline economice.
1. Procedeele comune tuturor tiinelor utilizate de contabilitate, prin metoda sa, pentru
studierea practic a obiectului ei sunt: observarea, raionamentul, comparaia, gruparea, analiza i
sinteza.
Observarea reprezint faza iniial a cercetrii obiectului de studiu al contabilitii. n
contabilitate se observ operaiile, fenomenele, procesele ce se pot exprima valoric i implic
structuri ale patrimoniului pentru a le cunoate i care se consemneaz n documente. Documentele
devenind instrumentele de baz n realizarea acestui procedeu.
Funcia de control gestionar a contabilitii determin ca rezultatele observrii s se
consemneze n documente semnate, ce dau garania datelor privind observarea fcut, date ce sunt
utilizate de ctre procedeele metodei contabilitii.
Raionamentul opereaz cu judeci logice, cu noiuni cunoscute, n vederea obinerii de
cunotine noi, pe baza celor existente.
Metoda contabilitii folosete raionamentul n explicarea principiului teoretic fundamental, a
componentelor acestuia, precum i la conceperea i instrumentarea procedeelor specifice.
Comparaia presupune o paralel ntre dou obiecte, fenomene, situaii etc, pentru a releva
coninutul i sensul lor, asemnrile i deosebirile dintre ele etc. De exemplu, se compar datele
reale cu cele previzionate, datele reale , stabilite prin inventar, privind stocurile de materii prime,
materiale, produse finite etc, cu datele privitoare la acestea existente n contabilitate.
Gruparea este utilizat att n fundamentarea teoriei contabile ct i n abordarea elementelor
de practic contabil i formeaz ceea ce denumim n mod curent clasificare.
Clasificarea se face n funcie de anumite caracteristici particulare comune i de trsturi
specifice ce determin diferenierea elementelor clasificate. De exemplu, patrimoniul unei
ntreprinderi se grupeaz n active i pasive, acestea la rndul lor n bunuri, valori, drepturi i
capitaluri proprii, datorii i dezvoltnd n continuare aceste grupri vor aprea alte clasificri, de
exemplu imobilizri necorporale, corporale, stocuri etc.
Metoda contabilitii folosete clasificarea att n cadrul procedeelor specifice ct i a
procedeelor comune disciplinelor economice pentru studierea sub diferite aspecte a bunurilor,
valorilor, resurselor de dobndire a acestora, a conturilor, a veniturilor i cheltuielilor, a
documentelor, evalurilor etc.
Analiza i sinteza. Analiza const n descompunerea unui obiect, fenomen, operaie
economic n prile sale componente n vederea studierii sale sub toate aspectele, iar sinteza
presupune reconstituirea prilor componente ale obiectului, fenomenului analizat. Sinteza se
23

bazeaz pe trecerea de la simplu la complex pentru a ajunge la gruparea i centralizarea datelor i n

final la generalizarea concluziilor ce rezult din analiz.
Analiza contabil se folosete la determinarea conturilor n care trebuie s se nregistreze
operaia economic analizat, innd cont de coninutul economic, iar sinteza se utilizeaz la
gruparea datelor din documentele primare n documente centralizatoare, n conturi, n balana de
verificare i n final n Bilan i n Contul de profit i pierdere.
2. Procedeele comune i altor discipline economice utilizate de contabilitate, prin metoda sa,
pentru studierea practic a obiectului ei sunt: documentarea, evaluarea, calculaia i inventarierea.
Documentarea. Orice operaie economic referitoare la existena i micarea patrimoniului
agentului economic, pentru a fi nregistrat n conturi, trebuie consemnat mai nti ntr-un
document, care atest nfptuirea ei. Aceasta este necesar deoarece nregistrarea operaiilor
economice n conturi se face numai dup ce acestea au avut loc, iar una din cerinele contabilitii
este fundamentarea i justificarea tuturor datelor pe baz de documente.
Documentele au o importan deosebit pentru mersul normal al lucrrilor contabile pentru c
astfel se asigur verificarea prealabil a justeei i legalitii operaiilor economice, controlul
gestionar asupra mijloacelor materiale i bneti, contribuind prin aceasta la consolidarea
patrimoniului agentului economic.
Evaluarea. Datele nregistrate n conturi devin materie prim pentru balana de verificare i
bilanul contabil. Pentru a fi preluate i prelucrate acestea trebuie aduse la un numitor comun prin
intermediul aceleiai uniti de msur.
Evaluarea, ca procedeu al metodei contabilitii, const n determinarea mrimii valorice a
mijloacelor, fenomenelor, proceselor i rezultatelor acestora, precum i evoluia lor viitoare, n
cadrul unui agent economic. Deci, evaluarea const n transformarea unitilor naturale n uniti
monetare, cu ajutorul preurilor.
Aceast operaie st la baza calculului efectiv care se stabilete n funcie de cheltuielile reale
de procurare sau producie a diferitelor bunuri. Evaluarea este strns legat de celelalte procedee ale
metodei contabilitii a cror utilizare este condiionat de folosirea prealabil a exprimrii lor
valorice.
Calculaia cuprinde ansamblul operaiilor cu caracter matematic, de la cele mai simple pn
la cele mai complexe, efectuate pe baza unor principii i metodologii, pentru determinarea unor
indicatori economici i financiari, cum sunt: conturile, cifra de afaceri, amortizarea, profitul etc.,
indicatori utilizai de sistemul de management n atingerea scopurilor acestuia.
Importana i necesitatea calculaiei pentru contabilitate sunt cu att mai evidente cu ct avem
n vedere trstura caracteristic a acesteia de a urmri obiectul su de studiu, precum i faptul c
numai astfel se poate ajunge la exercitarea funciilor sale de nregistrare, reflectare, sistematizare,
generalizare i control al activitii i patrimoniului unei uniti gestionare.
Inventarierea. Pe parcursul perioadei de gestiune, urmare a unor cauze obiective sau
subiective, se poate ntmpla ca o serie de operaii economice s nu poat fi consemnate n
documente n momentul producerii lor i deci s nu poat fi nregistrate n conturi.
De asemenea, sub influena unor ageni naturali unele bunuri i pierd din greutatea sau
calitatea lor, iar neglijena sau reaua credin a gestionarilor poate duce i ea la dispariia unor
bunuri fr ca acestea s fie consemnate simultan n documente i nregistrate n conturi. Aadar,
Datele nregistrate n conturi pot s nu corespund cu realitatea, fapt ce se evideniaz prin
intermediul inventarierii.
Deci, inventarierea este procedeul de confruntare a situaiei patrimoniale scriptice existente
n evidenele contabile i cea faptic de pe teren. Pe baza constatrilor la care s-a ajuns n urma
inventarierii se fac rectificrile necesare n conturi, stabilindu-se astfel concordana dintre datele
rezultate din conturi i cele constatate la faa locului.

24

3.3.2. Procedeele specifice metodei contabilitii

Procedeele specifice contabilitii sunt: contul, balana de verificare a conturilor i bilanul.
Contul. este instrumentul de baz al contabilitii, cu ajutorul cruia se reflect n expresie
bneasc i sub dublu aspect existena i micarea unui mijloc economic sau a unei grupe omogene
de mijloace n toate fazele circuitului economic.
Conturile sunt considerate mijloace de lucru ale metodei contabilitii, deoarece ele
nregistreaz i reflect toate operaiile economico-financiare ce au loc n cadrul patrimoniului unui
agent economic i realizeaz legturile dintre toate celelalte procedee i instrumente ale metodei
contabilitii.
Contul, ca procedeu specific al contabilitii, este utilizat pentru redarea micrilor succesive
ce au loc ca urmare a operaiilor economice n structura i mrimea fondurilor unui agent economic,
deoarece bilanul nu poate reprezenta aceast metamorfoz a patrimoniului.
Balana de verificare. Legtura dintre cont, care furnizeaz informaii detaliate asupra
fiecrui element ce intr n obiectul contabilitii, i bilan, care furnizeaz elemente generalizate
asupra activitii de ansamblu a economiei agentului economic, se realizeaz cu ajutorul unui
procedeu specific contabilitii, denumit balan de verificare.
Balana de verificare asigur respectarea n contabilitate a dublei nregistrri a fondurilor
agentului economic dnd astfel garania exactitii nregistrrilor efectuate n conturi. Datele
consemnate n aceasta stau la baza ntocmirii bilanului.
Cu ajutorul balanei verificare se centralizeaz activitatea economic a agentului economic,
reflectat distinct n conturi, pe parcursul perioadei de gestiune. Elementele patrimoniale, veniturile,
cheltuielile i rezultatele oglindite distinct n diferite conturi, sunt centralizate cu ajutorul balanei
de verificare att pentru perioada (luna) curent, ct i cumulat de la nceputul anului (exerciiului).
Pe baza balanei de verificare se pot pune n eviden modificrile intervenite n volumul i
structura patrimoniului n urma ntregii activitii desfurate.
Balana de verificare este o rezultant a aplicrii principiului dublei nregistrri cu ajutorul
conturilor. Centralizarea datelor cu ajutorul balanei de verificare ofer managerilor
posibilitatea de a cunoate volumul modificrilor survenite n structura fondurilor, att
pe perioada curent, ct i cumulat din perioadele precedente de gestiune, n vederea
elaborrii previziunii necesare lurii deciziilor ce se impun pentru perioada urmtoare.
Operaia de centralizare, realizat prin balana de verificare, este posibil datorit folosirii
etalonului bnesc pentru evaluarea patrimoniului agentului economic. Balana de verificare
ndeplinete att o funcie de control, ct i o funcie economic, constituind puntea de legtur
dintre cont i bilan. Informaiile din balana de verificare stau la baza ntocmirii bilanului contabil.
Bilanul contabil este cel mai reprezentativ procedeu al metodei contabilitii, care are
capacitatea de a prezenta, la un moment dat, n expresie bneasc, patrimoniul unui agent economic,
att sub aspectul destinaiei ct i al surselor de provenien sau de constituire.
Prin acest procedeu contabilitatea asigur generalizarea datelor pe trepte distincte ale
economiei naionale, pentru fiecare verig organizatoric. Acesta furnizeaz numai date generale
sintetice, rezultate din centralizarea datelor contabile curente.
Bilanul este instrumentul prin care se ncheie un ciclu de nregistrri contabile, dintr-o
perioad de gestiune, i n acelai timp pe baza informaiilor din bilan se demareaz noul ciclu de
prelucrare a datelor.

25

TEMA 4. CONTUL I DUBLA NREGISTRARE

4.1. Contul, noiune, coninut, definiie
Activitatea oricrui agent economic genereaz operaii economice ocazionate de micarea i
transformarea succesiv a mijloacelor, de consumare a unor valori i obinerea altora n cadrul
diferitelor faze ale circuitului economic. Operaiile economice efectuate de agenii economici
produc modificri n volumul i structura elementelor patrimoniale, aceste modificri constnd, n
esen, n micri i transformri ale mijloacelor economice i ale surselor acestora. Operaiile
economico-financiare sunt foarte numeroase i variate fcnd imposibil ntocmirea unui bilan
distinct dup fiecare operaie economic n parte. Bilanul contabil prin coninutul i structura sa
este destinat i corespunde funciilor de sintetizare i generalizare a informaiilor economice,
prezentnd anumite limite i restricii care fac ca el s nu poat ndeplini i funcia de reflectare
curent a micrilor i transformrilor determinate de operaiile economice. Bilanul contabil se
ntocmete periodic, de regul la expirarea perioadei de gestiune, necesitnd un volum mare de
munc, iar prin structura sa red numai grupe i subgrupe de mijloace economice i surse, neputnd
oferi astfel informaii despre elementele individuale ale patrimoniului.
Toate aceste limite i restricii prezentate de bilanul contabil sunt eliminate prin utilizarea
unui procedeu specific de reflectare curent a micrii i transformrii mijloacelor i surselor i
anume contul i sistemul de conturi.
Prin calitile sale, contul a devenit elementul definitoriu al contabilitii, fiind folosit
nentrerupt nc de la nceputurile nsemnrilor contabile, existnd perioade din istoria evoluiei
contabile n care anumii autori au confundat chiar tiina contabilitii cu tiina conturilor. n timp,
mpreun cu societatea omeneasc, contul i-a lrgit coninutul i i-a perfecionat forma,
adaptndu-se continuu. Cu ajutorul contului, contabilitatea nregistreaz, urmrete i controleaz
existenta i micarea fiecrui mijloc economic sau surs economic, precum i fazele fiecrui
proces economic. n acest scop, pentru fiecare fel sau grupa de mijloace, surse, procese economice
sau rezultate financiare se deschide cte un cont distinct n contabilitatea curent cu ajutorul cruia
se nregistreaz, pe baz de document, existentul la nceputul perioadei de gestiune a elementului
pentru care s-a deschis contul, precum i modificrile acestuia.
Noiunea de cont nseamn socoteala scris, provenind de la cuvntul compte din limba
franceza sau conto din limba italiana, care au acelai neles.
Contul poate fi definit ca fiind un procedeu specific metodei contabilitii destinat reflectrii
curente,cronologice i sistematice n expresie valoric i uneori cantitativ, dup reguli
determinate ale unui anumit mijloc economic, proces economic sau ale unei surse cu scopul
cunoaterii n orice moment a existenei i modificrilor fiecrui element reflectat.
Acest procedeu este conceput n aa fel nct s preia existenele de active i pasive din
bilanul iniial, de la nceputul perioadei de gestiune, iar n cursul perioadei de gestiune
nregistreaz modificrile din patrimoniu, ca la finele perioadei s ofere existenele patrimoniale,
necesare ntocmirii bilanului final, pe baza relaiei matematice.
Existentele iniiale + Creteri Micorri = Existene finale
n contabilitatea curent se deschide cte un cont distinct pentru fiecare fel sau grup de
bunuri economice, resurs de finanare, procese economice sau rezultate financiare cu ajutorul
cruia se nregistreaz pe baz de documente justificative existentul la nceputul perioadei de
gestiune a elementului pentru care s-a deschis contul, precum i modificrile (creterile sau
micorrile), ale acestuia,determinate de tranzaciile i operaiile economico-financiare din decursul
perioadei de gestiune la care se refer.
Spre deosebire de bilan care reflect situaia tuturor elementelor patrimoniale la un moment
dat, avnd o sfera de cuprindere din punct de vedere al coninutului mai larg, contul are o sfera mult
mai restrns, referindu-se numai la unul din elementele patrimoniale cuprinse n bilan. Din cont
rezult att situaia la un moment dat, ct i creterile i micorrile elementului a crui socoteal o
ine.
26

Orice cont deschis n contabilitatea curent are un anumit coninut economic determinat de
nsui coninutul elementului care se evideniaz cu ajutorul contului respectiv i care poate s
reprezinte:
- mijloc economic cu o anumit destinaie sau utilizare (de exemplu: terenuri, construcii,
echipamente tehnologice, mijloace de transport, materii prime, produse finite, mrfuri, numerar n
casierie, disponibil la banc etc.);
- resursa de finanare, n funcie de modul de procurare a mijloacelor economice (de
exemplu: capital social, rezerve, credita bancare, furnizori etc.);
- proces economic sau faz a acestuia care antreneaz venituri i cheltuieli n fazele
circuitului economic (de exemplu; aprovizionarea cu materiale i mrfuri, producia de bunuri
materiale, lucrri i servicii, vnzarea produselor i a mrfurilor etc.);
- rezultatul financiar care se prezint sub forma de profit sau pierdere, evideniate de genurile
de activiti care le genereaz (exploatare, financiar, extraordinar).
Contabilitatea are ca obiectiv principal s prezinte existenta i starea elementelor patrimoniale
la un moment dat cu ajutorul bilanului precum i performanele obinute de o entitate ntr-o
perioad de timp, cu ajutorul contului de profit i pierdere utiliznd urmtoarele categorii de
conturi:
- conturi deschise pentru elemente de activ;
- conturi deschise pentru elemente de pasiv;
- conturi de venituri;
- conturi de cheltuieli.
Din cele prezentate rezult c fiecare din conturile contabilitii curente are un anumit
coninut economic determinat de elementul patrimonial a crui situaie o reflect i datorit cruia
el prezint anumite particulariti prin care se deosebesc unul fata de altul. Cu toate acestea
conturile se gsesc ntr-o strns legtura i condiionare reciproc, determinat de corelaiile
existente ntre diferitele elemente patrimoniale ce formeaz obiectul contabilitii formnd n
totalitatea lor sistemul unitar de conturi.
Contul reprezint componenta de baza al sistemului contabilitii n partid dubl, iar sistemul
de conturi servete la nregistrarea tranzaciilor i altor evenimente ce conduc la creterea sau
micorarea elementelor de activ, de datorii, de capitaluri proprii, de venituri i de cheltuieli.
ntre cont, ca instrument de lucru curent al contabilitii i bilan, ca instrument de raportare i
sintez contabil exist diferenieri ce se pot prezenta astfel:
- bilanul este un instrument de raportare global, de ansamblu al patrimoniului;
- contul este un instrument de reprezentare individual al elementelor patrimoniale;
- bilanul reflect situaia static la un moment dat a patrimoniului (averii);
- contul reflecta situaia dinamic a fiecrui element patrimonial;
- bilanul se exprim n uniti valorice;
- contul se exprima n uniti valorice i uneori n uniti cantitative.
ntre conturi i bilan exist o strns legtur, se pleac de la bilan i se ajunge prin
intermediul conturilor la un nou bilan. Astfel legtura dintre cont i bilan apare att la nceputul
anului (exerciiului), ct i la sfritul acestuia.
La nceputul exerciiului financiar se creeaz legtura numit: de la bilan la cont n sensul
ca elementele patrimoniale prevzute n bilanul de la finele exerciiului financiar precedent vor fi
preluate ca solduri iniiale ale conturilor n exerciiul financiar curent.
La sfritul exerciiului financiar se creeaz o legtur invers: de la cont la bilan, n
sensul ca soldurile finale ale conturilor vor fi utilizate pentru ntocmirea bilanului la sfritul
exerciiului curent.

27

4.2. Elementele contului

Contul ca instrument de lucru folosit pentru a reflecta varietatea elementelor obiectului
contabilitii, are o structur proprie, care ii permite reflectarea corect i complet a elementului
patrimonial la care se refer.
Ca procedeu al metodei contabilitii, contul este astfel conceput nct s permit
individualizarea elementelor patrimoniale i s furnizeze informaii privind existena i modificrile
ce au avut loc ntr-o anumit perioad de timp, n cadrul fiecrui element patrimonial.
Prezentarea grafica a contului exprim n fapt sistematizarea datelor referitoare la fiecare
element n parte, n ceea ce privete starea iniial, creterile, micorrile i starea final.
Structura contului reprezint elementele pe care le conine un cont i anume: denumirea sau
titlul contului, prile contului, micarea sau rulajul contului, total sume, soldul contului, data i
explicaia operaiei nregistrate n cont.
Denumirea sau titlul contului indic elementul patrimonial (mijloc economic, resursa de
finanare, proces economic sau rezultat financiar) a crui eviden se ine cu ajutorul contului
respectiv (exemplu: contul Terenuri, Echipamente tehnologice, Materii prime, Mrfuri,
Casa, Capital social, Furnizori).
La titlul contului se ataeaz un simbol cifric, un cod util pentru gruparea conturilor n
informatizarea lucrrilor de contabilitate. Simbolul este format din trei cifre pentru conturile
sintetice de gradul I i patru cifre pentru conturile sintetice de gradul II. (exemplu: contul 371
Mrfuri, 5121 Conturi la bnci n lei). Cunoaterea cu exactitate a titlului prezint o importan
deosebit ntruct el arat coninutul economic al acestuia, care la rndul su i determin funcia
contabil.
Prile contului. Pentru a ndeplini funcia de sistematizare, contul este conceput n dou
pri distincte, opuse una fa de cealalt, care permit separarea celor dou tipuri de modificri
(creteri i micorri) pe care le determin operaiile economice ce se nregistreaz cu ajutorul
conturilor. Un cont luat individual este reprezentat sub forma literei T, deci printr-o form grafic
n care o linie de separaie permite delimitarea prii stngi de partea dreapta. Convenional s-a
stabilit ca partea stng a contului s poarte denumirea de debit, iar partea dreapt de credit, ns
semnificaia debitului i a creditului unui cont trebuie neleas n raport cu coninutul su
economic care determin funcia contabil a acestuia. De aceea debitul i creditul nu au aceeai
semnificaie la toate conturile, astfel:
- la conturile de active (imobilizate i circulante) i de cheltuieli, n debit se nregistreaz
existentul i creterile de active i cheltuieli, iar n credit micorrile de active i cheltuieli
- la conturile de pasive (resurse de finanare) i de venituri, n debit se nregistreaz
micorrile de pasive i venituri, iar n credit existentul i creterile de pasive i venituri.
A debita un cont nseamn a nscrie o suma n debitul acestuia, iar a credita un cont semnifica
a nregistra o suma n creditul contului respectiv.
Micarea sau rulajul contului reprezint totalul sumelor nregistrate ntr-o perioad de
gestiune n debitul sau creditul unui cont ca urmare a creterilor i micorrilor determinate de
operaiile economice care se produc n volumul i structura elementului patrimonial pentru care s-a
deschis contul respectiv. n funcie de cele doua pri ale contului n care se separ creterile i
micorrile, vom avea rulajul debitor (RD) i rulajul creditor (RC). Rulajul contului nu cuprinde
existente iniiale.
Coninutul economic al rulajului contului difer n funcie de coninutul economic al contului
respectiv:
- la conturile de active i cheltuieli, rulajul debitor reprezint creterile iar rulajul creditor
micorrile de active i cheltuieli pe o perioada de gestiune;
- la conturile de pasive i venituri, rulajul debitor reprezint micorrile iar rulajul creditor
creterile de pasive i venituri pe o anumita perioada de gestiune.
Total sume (T) reprezint totalitatea sumelor nscrise in cont ntr-o perioada de gestiune,
formate din existentele iniiale i rulaje. Deci, T = EIX (I) + R.
28

Avem total sume debitoare (TD) rezultate din adunarea existentului iniial debitor (id) cu
rulajul debitor (RD) i total sume creditoare (TC) obinute din nsumarea existentului iniial
creditor (iC) cu rulajul creditor (RC). Relaiile de reprezentare sunt:
TD = id +RD
TC = RC, pentru conturile de activ;
TC = iC + RC
TD = RD, pentru conturile de paiv.
Pentru conturile de venituri i cheltuieli total sume se identific cu rulajele conturilor
deoarece acestea nu au existente iniiale.
Soldul contului (S) reprezint sistemul valoric la un moment dat al elementului
patrimonial pentru care s-a deschis contul respectiv i care se determin ca diferen ntre totalul
sumelor debitoare i totalul sumelor creditoare i are semnul valorii celei mai mari. Dac totalul
sumelor debitoare (TD) este mai mare dect totalul sumelor creditoare (TC), contul prezint
sold debitor (SD), iar situaia invers cnd totalul sumelor creditoare este mai mare dect totalul
sumelor debitoare, contul prezint sold creditor (SC).
Cnd totalul sumelor debitoare este egal cu totalul sumelor creditoare, contul are sold zero,
fiind denumit cont soldat sau balansat, ntruct cele doua pri ale sale se afla n echilibru.
Sintetiznd, soldul contului se stabilete pe baza urmtoarelor relaii:
TD > TC => SD = TD - TC (pentru conturile de activ)
TC > TD => SC = TC - TD (pentru conturile de pasiv)
TD = TC => S0 = TD - TC (cont soldat sau balansat pentru conturile de activ, pasiv,
venituri i cheltuieli).
Soldul stabilit la sfritul exerciiului financiar este denumit sold final (Sf) i care la nceputul
perioadei urmtoare de gestiune devine sold iniial (i).
La sfritul exerciiului financiar, cu ocazia ntocmirii situaiilor financiare actuale, conturile
se nchid prin trecerea soldului lor final n partea opusa aceleia din care a provenit, astfel nct, prin
adunarea la acest total, cele doua pri se afla n echilibru. Contul care are soldul final debitor se
nchide prin trecerea acestuia n creditul contului respectiv unde se aduna la totalul sumelor
creditoare, iar rezultatul trebuie sa fie egal cu totalul sumelor debitoare.
La fel se procedeaz cu contul care are sold final creditor care se nchide prin trecerea lui n
debitul aceluiai cont, unde se adun la totalul sumelor debitoare, iar rezultatul va fi egal cu totalul
sumelor creditoare.
La nceputul exerciiului financiar urmtor, conturile se redeschid prin nscrierea soldurilor lor
finale din perioada precedenta n aceeai parte din care a provenit ca solduri iniiale pentru noua
perioada.
Data i explicaia. Data exprima ziua, luna, anul n care s-a consemnat operaia
economico-financiar n contabilitate, iar prin explicaie se descrie operaia economic supusa
nregistrrii. Dup forma de prezentare, explicaia este de dou feluri: descriptiv i contabil.
Explicaia descriptiv const n prezentarea pe scurt a coninutului operaiei cu indicarea
documentului justificativ n care s-a consemnat efectuarea ei. Explicaia contabil const n
indicarea titlului contului care reprezint cel de-al doilea element (post) bilanier influenat de
operaia nregistrat.

4.3. Clasificarea contului

Const n sistematizarea, potrivit caracteristicilor comune i specifice ale acestora, prin
ncadrarea lor n clase, grupe, subgrupe de conturi, dup anumite criterii, n scopul de a realiza o
ordine n multitudinea i varietatea de conturi folosite de contabilitatea curent.
Importana clasificrii conturilor const n:
- permite studierea sistematic i generalizat a conturilor, asigurnd cunoaterea legturilor
reciproce dintre ele;
29

- permite asimilarea referitoare la coninutul economic i funcia contabil a conturilor;

- asigur nelegerea structurii planului de conturi.
Clasificarea conturilor se poate face dup mai multe criterii, fiecare dintre ele caracteriznd
sistemul conturilor dintr-un anumit punct de vedere, astfel:
A. Dup coninutul economic al conturilor:
Este un criteriu fundamental cu caracter tiinific care izvorte din interdependena dintre
elementele care alctuiesc coninutul economic al conturilor - mijloacele economice, procesele i
sursele economice - i conturile n care se reflect aceste elemente.
1. Clasa conturilor mijloacelor economice cu grupele: conturi de imobilizri, conturi de
stocuri, conturi financiare, conturi de decontare, conturi rectificative ale mijloacelor economice.
2. Clasa conturilor proceselor economice cu grupele: conturi de cheltuieli, conturi de
venituri, conturi de rezultate.
3. Clasa conturilor surselor economice cu grupele: conturi de capital, conturi de fonduri,
conturi de rezerve, conturi de credite bancare i mprumuturi, conturi de furnizori i conturi
asimilate.
B. Dup funcia contabil ce o ndeplinete:
Legtura cont-bilan const n faptul c toate sumele care reprezint elemente de activ i de
pasiv la finele unei perioade de gestiune sunt trecute n bilanul contabil prin preluarea lor din
conturile inute n contabilitate i invers, adic, la nceputul perioadei de gestiune urmtoarele
conturi se deschid pe baza sumelor care figureaz n bilanul ntocmit la sfritul perioadei
respective.
n esen, conturile au legtur direct cu activul i pasivului bilanului, fapt pentru care ele
se mpart n:
1. conturi de activ, care reflect existena i micarea mijloacelor economice sub aspectul
componenei, al structurii lor materiale. Exemplu: contul 212 "Construcii", 201 "Cheltuieli de
constituire", 231 "Imobilizri corporale n curs n curs", 300 "Stocuri" etc.
2. conturi de pasiv, care reflect existena i micarea mijloacelor economice sub aspectul
provenienei lor, al sursei de formare, de exemplu: contul 401 "Furnizori", 421 "Personal
remuneraii datorate", 441 "Impozit pe profit" etc.
3. conturi bifuncionale, care preiau atribuii de funcionare de la ambele feluri de conturi
fiind n special conturi de "calcul economic", de exemplu: 121 Profit i pierdere, 308 "Diferene
de pre la materii prime i materiale", etc.
Gruparea conturilor dup funcia contabil este cea mai general clasificare i decurge din
cele dou pri ale bilanului, de activ i de pasiv, n funcie de soldurile finale ce le prezint i
partea de bilan unde se nscriu.
C. Dup sfera de cuprindere, de detaliere a operaiilor pe care le reflect conturile,
ntlnim:
- conturi sintetice
- conturi analitice
Conturile sintetice servesc pentru evidena n expresie bneasc a unei anumite categorii de
mijloace patrimoniale, a unor procese economice, a unor surse patrimoniale, respectiv obligaii ale
agentului economic.
n astfel de conturi sunt sistematizate date privind mai multe elemente concrete, de acelai
fel, fapt pentru care se numesc conturi sintetice i formeaz aa-numita "eviden sintetic". De
exemplu, contul 101 "Capital social", 211 "Terenuri", 212 "Construcii", 301 "Materiale
consumabile" etc.
Conturile sintetice dau posibilitatea cunoaterii situaiei de ansamblu a unei categorii de
mijloace economice, procese, surse etc.
De exemplu contul 401 "Furnizori" arat datoriile agentului economic la un moment dat fa
de furnizorii de materii prime i serviciile executate.

30

Caracteristic conturilor sintetice este faptul c ele reflect categoriile de elemente

patrimoniale numai n expresie valoric i evidena sintetic st la baza ntocmirii balanelor de
verificare sintetice i a bilanului contabil.
n noul sistem de contabilitate aplicat cu ncepere de la 1 ianuarie 1994 se ntlnesc
urmtoarele grupe de conturi sintetice:
- conturi sintetice de gradul I, ce pot fi recunoscute prin faptul c sunt simbolizate cu trei
cifre care se pot desfura n dou sau mai multe conturi sintetice de gradul II;
- conturi sintetice de gradul II, recunoscute prin faptul c sunt simbolizate cu patru cifre i
reprezint de fapt o descompunere a conturilor sintetice de gradul I, acestea la rndul lor
desfurndu-se pe conturi analitice.
Conturile analitice se utilizeaz ca desfurtoare ale conturilor sintetice, cu ajutorul lor se
ine evidena unor pri componente ale elementelor din conturile sintetice, folosindu-se pentru
nregistrarea datelor att etalonul valoric ct i etalonul natural, acolo unde este cazul. ntreg
sistemul de detaliere a operaiilor sintetice cu ajutorul conturilor analitice este cunoscut sub
denumirea de "eviden analitic".
Trebuie precizat c pentru evidena unor elemente de activ sau de pasiv se folosesc att
conturile sintetice ct i cele analitice, unele pe altele nu se exclud ci se completeaz.ntre conturile
sintetice i cele analitice exist o strns legtur. O operaie economic nregistrat ntr-un cont
analitic trebuie s fie nregistrat n contul sintetic din care deriv contul analitic respectiv.
ntre datele din contul sintetic i cele din conturile analitice trebuie s existe n permanen o
concordan deplin i anume:
- Totalul sumelor debitoare ale
= Totalul sumei debitoare a
conturilor analitice
contului sintetic
- Totalul sumelor creditoare ale
= Totalul sumei creditoare a
conturilor analitice
contului sintetic
- Totalul soldurilor conturilor
= Soldul contului sintetic
analitice

4.4. Reguli de funcionare ale conturilor

Divizarea conturilor contabile n cele dou categorii este foarte importanta deoarece urmrirea
micrii mijloacelor agentului economic i a surselor de formare a acestora este diferit n conturile
de activ fa de conturile de pasiv, datorit semnificaiei deosebite a celor doua pri ale bilanului.
Din aceast cauz nregistrarea operaiilor economice n conturi se face dup anumite reguli. Aceste
reguli stabilesc precis partea contului debit sau credit - n care se nregistreaz soldul iniial
(existentul) precum i creterile i micorrile elementului respectiv, pentru care s-a deschis contul,
determinate de operaiile economice. Tehnica de operare are n vedere poziionarea convenional,
dar fundamental a activului i debitului n stnga, opus de cea a pasivului i creditului n dreapta,
ntre care se afl egalitate bilanier. Deci, sumele din partea stnga (activ) a bilanului se trec ca
solduri iniiale n partea de debit (stnga) a acestor conturi care sunt de activ i n mod
corespunztor sumele din partea dreapta (pasiv) a bilanului se trec ca solduri iniiale n partea de
credit (dreapta) a conturilor de pasiv. Respectnd aceeai formul bilanier pentru operarea n
conturi, rezult ca toate fenomenele economice care provoac creteri, plusuri, majorri le vom
trece n aceeai parte a contului, unde s-a trecut i soldul iniial (spre a se aduga existentul), iar
operand invers ca sens economic (ieiri, scderi, minusuri) le vom trece n partea opus a contului.
Prin regula n sensul larg se nelege o anumit tehnic, respectiv modalitate de a aciona n
mod concret i n conformitate cu anumite principii i norme dinainte stabilite, pentru atingerea
unui anumit obiectiv (scop).
Pentru stabilirea regulilor de funcionare ale conturilor, punctul de plecare este bilanul
ntruct plecnd de la principiul dublei reprezentri n contabilitatea curent cu ajutorul conturilor
se realizeaz aplicarea principiului dublei nregistrri. Se stabilete o strns interdependenta ntre
31

conturi i bilan care se realizeaz n dublu sens: de la bilan la conturi prin deschiderea conturilor
n contabilitatea curent pe baza bilanului la nceputul exerciiului financiar i de la conturi la
bilan prin transpunerea soldurilor finale in posturi de bilan la sfritul exerciiului financiar n
ambele situaii valorice circul n sens unic, respectiv din stnga sau activul bilanului n stnga sau
debitul contului i din dreapta sau pasivul bilanului, n dreapta sau creditul contului la nceputul
exerciiului financiar i invers la sfritul acestuia. Pe lng aceast metod de explicare a regulilor
de funcionare a conturilor pornind de la bilan la cont, utilizat n tara noastr, exist i metode
pornind de la cont la bilan, pe baza fluxurilor, utilizat n unele ri care aplic sistemul continental
sau anglo-saxon.
Principiul de funcionare al conturilor este dat de coninutul elementelor patrimoniale
reflectate n cele doua pri ale bilanului care determin mprirea conturilor n dou categorii:
- Conturi de activ care au ca obiect elementele patrimoniale din activul bilanului (mijloace
economice).
- Conturi de pasiv care au ca obiect elementele patrimoniale din pasivul bilanului
(capitalurile proprii i datoriile).
Plecnd de la aceste concepte fundamentale, se deosebesc patru reguli de funcionare a conturilor i
anume:
Regula I de funcionare a conturilor:
Elementele patrimoniale de activ i cele de pasiv prezint n orice moment anumite mrimi
valorice denumite de contabilitate "existente". Aceste existente sunt determinate cu ajutorul
conturilor, la anumite perioade, de regul la sfritul anului i se nscriu n bilanul contabil.
Exemplu:
Bilan contabil ncheiat la 31.12.2006
ACTIV
Construcii
Conturi la bnci n lei

400.000
180.000

Materiale consumabile
Clieni
TOTAL ACTIV

120.000
60.000
760.000

PASIV
Capital social
Credite bancare pe termen
lung
Furnizori
Furnizori de imobilizri
TOTAL PASIV

100.000
270.000
150.000
240.000
760.000

Pe baza bilanului ncheiat la finele anului precedent, se redeschid la nceputul anului curent
att conturile de activ, ct i cele de pasiv pentru nregistrarea existentelor (soldurilor) preluate din
bilan.
Redeschiderea conturilor se efectueaz dup anumite reguli, astfel:
- existentele de activ se reflect n debitul conturilor de activ ca solduri iniiale;
- existentele de pasiv se reflect n creditul conturilor de pasiv ca solduri iniiale;
Pornind de la exemplul de bilan prezentat, existentele de activ i de pasiv se reflect n
conturi astfel:
CONTURI DE ACTIV
D
212 Construcii

Sold iniial
400.000
D 5121 Conturi la bnci n lei C
Sold iniial
180.000
D 302 Materiale consumabile C

CONTURI DE PASIV
101 Capital social C

Sold iniial
100.000
D 401 Furnizori
C
Sold iniial
150.000
D 5191 Credite bancare C
32

pe termen lung
Sold iniial
120.000

411 Clieni

Sold iniial
270.00
C

D 404 Furnizori de imobilizri C

Sold iniial
60.000

Sold iniial
240.000

n concluzie, conform regulii I de funcionare, conturile de activ ncep s funcioneze prin a se

debita cu existentul din activul bilanului, iar conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se
credita cu existentul din pasivul bilanului.
Regula a II-a de funcionare a conturilor:
Majorrile survenite n activul i pasivul bilanului, determinate de operaiile economice,
impun reflectarea lor n aceeai parte a conturilor, adic majorrile de activ n debitul conturilor
alturi de existentul iniial i majorrile de pasiv n creditul conturilor alturi de existentul iniial.
Exemplu:
Se achiziioneaz de la un furnizor de imobilizri o construcie n valoare de 450.000.000
lei. Aceast operaie produce urmtoarele modificri ale elementelor patrimoniale: o cretere a
valorii construciilor cu 450.000.000 lei, deci a unui element de activ, care se adaug existentului
iniial de 400.000.000 lei din debitul contului de activ 212 Construcii; concomitent, are loc o
cretere a datoriei unitii ctre furnizorii de imobilizri, deci a unui element de pasiv, tot cu
450.000.000 lei, din creditul contului 404 Furnizori de imobilizri, conform regulii a II-a.
Conform regulii a II-a, conturile de activ se debiteaz cu toate majorrile, creterile, sporirile
elementelor de activ, iar conturile de pasiv se crediteaz cu toate majorrile (creterile, sporirile)
elementelor de pasiv.
D

212 Construcii

Sold iniial
400.000
majorri de activ
450.000
total sume debitoare
850.000

D 404 Furnizori de imobilizri

Sold iniial
240.000
majorri de pasiv
450.000
total sume creditoare
690.000

Regula a III-a de funcionare a conturilor:

Operaiile economice ce au loc n cadrul unui agent economic determin nu numai majorri
n cadrul activului i pasivului bilanului ci i micorarea acestora, care se nregistreaz n partea
opus a contului. n concluzie, se poate spune c micorrile (scderile, ieirile) elementelor de
activ sunt reflectate n creditul conturilor de activ, iar micorarea elementelor de pasiv este
reflectat n debitul conturilor de pasiv.
Exemplu:
Se achit furnizorul de materiale consumabile din disponibilul de la banc, cu suma de
120.000.000 lei. Aceast operaie economic produce urmtoarele modificri n structura
elementelor patrimoniale: o micorare (scdere) a disponibilului din banc cu suma de 120.000.000
lei, reflectat n partea opus a existentului iniial, adic n credit i o reducere a datoriei fa de
33

furnizori, deci o micorare a unui element de pasiv, care este reflectat n debitul contului de pasiv
Furnizori.
Reflectarea acestor operaiuni n cele dou conturi se prezint astfel:
D 5121 Conturi la bnci n lei C
Sold iniial micorare de activ
180.000
120.000

D
401 Furnizori
C
micorare de pasiv Sold iniial
150.000
150.00

Conform regulii a III-a, conturile de activ se crediteaz cu micorrile (scderile, reducerile,

ieirile) elementelor de activ, iar conturile de pasiv se debiteaz cu micorrile (scderile,
reducerile) elementelor de pasiv.
Regula a IV-a de funcionare a conturilor:
Reflectarea n conturi a existenei i majorrilor pe de o parte i a micorrilor pe de alt
parte, ofer posibilitatea stabilirii soldului contului, care exprim situaia nou a elementului
reflectat cu ajutorul contului respectiv. Stabilirea soldului contului presupune totalizarea sumelor
nscrise n debitul contului i separat a celor nscrise n creditul contului, dup care se scade totalul
cel mai mic din cel mai mare.
Soldul conturilor de activ se determin ca diferen ntre totalul sumelor debitoare i totalul
sumelor creditoare, fiind sold debitor sau zero.
Exemplu: Contul 5121 Conturi la bnci n lei, fiind un cont de activ, dup operaiile nregistrate
prezint sold debitor.
D

5121 Conturi la bnci n lei

Sold iniial
180.000
total sume debitoare
180.000

micorare de activ
120.000
total sume creditoare
120.000
sold debitor
60.000

404 Furnizori de imobilizri

total sume debitoare

0

Sold iniial
240.000
majorri de pasiv
450.000
total sume creditoare
690.000

sold creditor 690.000

Soldul conturilor de pasiv se determin ca diferen ntre totalul sumelor creditoare i totalul
sumelor debitoare, fiind sold creditor sau zero.
Exemplu: Contul 404 Furnizori de imobilizri, fiind un cont de pasiv, dup operaiile
nregistrate prezint sold creditor.
Conform regulii a IV-a, conturile de activ prezint sold final debitor, sau se soldeaz, iar
conturile de pasiv prezint sold final creditor sau se soldeaz.
Sintetiznd cele patru reguli de funcionare a conturilor n dou reguli generale una pentru
conturile de activ i alta pentru conturile de pasiv, rezult:
34

- conturile de activ ncep s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu existentul i

creterile elementelor de activ, creditndu-se cu micorrile elementelor de activ, iar la sfritul
peioadei de gestiune au ntotdeauna sold final debitor, sau sunt soldate (balansate);
- conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se credita i se crediteaz cu existenele i
creterile elementelor de pasiv, debitndu-se cu micorrile elementelor de pasiv, iar la sfritul
perioadei de gestiune au ntotdeauna sold final creditor sau sunt soldate (balansate).
Schematic aceste reguli generale de funcionare a conturilor se prezint astfel:
DEBIT(+)

CONTURI DE ACTIV

1. ncep sa funcioneze
prin a se debita cu
existentele de activ

CREDIT(-)

3. Se crediteaz cu
micorrile
de activ

2. Se debiteaz cu
creterile de activ
4. Au sold final debitor
sau 0
DEBIT(-)

CONTURI DE PASIV

3. Se debiteaz cu
micorrile de
pasiv

CREDIT(+)

1. ncep sa funcioneze
prin a se credita
cu existentele de pasiv
2. Se mai crediteaz cu
creterile de pasiv
4. Au sold final creditor
sau 0

Dup modul n care regulile de funcionare conturile se mpart n doua categorii :

- conturi monofuncionale sau unifuncionale de activ i de pasiv sunt acele conturi care
funcioneaz numai dup regula conturilor de activ, respectiv regula conturilor de pasiv i prezint
ntotdeauna la sfritul perioadei de gestiune un singur fel de sold: debitor respectiv creditor;
- conturi bifuncionale sunt acele conturi care opereaz, dup caz, fie cu regulile conturilor de
activ, fie cu regulile conturilor de pasiv, astfel c pot prezenta la sfritul perioadei de gestiune fie
sold debitor, fie sold creditor.
Cu toate acestea ele nu formeaz o a treia grupa de conturi, ci, n funcie de soldul pe care l
prezint la finele perioadei, se ncadreaz fie n categoria conturilor de activ, daca au sold final
debitor, fie n acelor de pasiv dac au sold final creditor.

35

4.5. Dubla nregistrare i corespondena conturilor

Dubla nregistrare sau contabilitatea n partid dubl reprezint piatra de temelie a modului de
a gndi contabil. Modul de nregistrare dubl a fost prezentat pentru prima dat de Luca Paciolo cel
care se consider a fi ntemeietorul contabilitii. Trecerea de la simpla nregistrare la dubla
nregistrare a prezentat un salt calitativ n coninutul contabilitii n rolul pe care aceasta l are n
unitile patrimoniale.
Dubla nregistrare nseamn obligaia ca orice operaie economic s fie nregistrat
concomitent n cel puin dou conturi, ns n prile opuse ale acestora, n debitul unui cont i n
creditul altuia.
n raport cu coninutul operaiei economice nregistrate, cele conturi care ia parte la dubla
nregistrare por fi ambele conturi de activ, ambele conturi de pasiv, sau unul de activ i altul de
pasiv, avndu-se n vedere coninutul economic al conturilor.
Pornind de la cele patru tipuri de modificri bilaniere care pot fi generate de operaii
economice se pot constitui patru tipuri fundamentale ale dublei nregistrri care se prezint astfel:
Primul tip fundamental al dublei nregistrri
Se formeaz pornind de la modificarea de structuri de activ, reprezentat prin ecuaia: A + X
X = P. Prin descompunerea bilanului, cele dou posturi bilaniere sunt preluate de dou conturi de
activ, iar operaia economic se nregistreaz n dou conturi folosindu-se regulile de funcionare a
acestora dup cum urmeaz:
contul de activ afectat n sensul creterii se va debita;
contul de activ afectat n sensul scderii se va credita.
Reiese c primul tip fundamental al dublei nregistrri const n nregistrarea operaiei
economice concomitent n debitul unui cont de activ i n creditul altui cont, de asemenea de activ,
ns n prile opuse ale acestora.
Al doilea tip fundamental al dublei nregistrri
Se formeaz pornind de la cea de-a doua modificare bilanier de structur n pasiv,
reprezentat prin ecuaia: A = P + Y Y. Prin descompunerea bilanului, cele dou posturi bilaniere
sunt preluate de dou conturi de pasiv, iar operaia economic se nregistreaz astfel:
contul de pasiv care crete se va credita folosindu-se a doua regul de funcionare a
conturilor;
contul de pasiv care scade se va debita aplicndu-se a treia regul de funcionare a
conturilor.
Deci, al doilea tip fundamental al dublei nregistrri const n nregistrarea concomitent a
operaiei economice n creditul unui cont de pasiv i n debitul altui cont, de asemenea, de pasiv.
Al treilea tip fundamental al dublei nregistrri
Acesta pornete de la al treilea tip de modificri bilaniere, respectiv modificarea de volum n
sensul creterii, reprezentat de ecuaia: A + Z = P + Z.
Prin descompunerea bilanului, cele dou posturi bilaniere sunt preluate de dou
conturi, unul de activ i altul de pasiv, iar valoarea operaiei economice se va nregistra
astfel:
contul de activ care crete se va debita pe baza regulii a doua de funcionare a conturilor;
contul de pasiv care crete se va credita pe baza regulii a doua de funcionare a
conturilor.
Al treilea tip fundamental al dublei nregistrri const n nregistrarea concomitent a operaiei
economice n debitul unui cont de activ i n creditul unui cont de pasiv.
Al patrulea tip fundamental al dublei nregistrri
Acesta pornete de la al patrulea tip de modificri bilaniere, respectiv modificarea de volum
n sensul scderii, reprezentat de ecuaia: A - V = P - V.
Prin descompunerea bilanului, cele dou posturi bilaniere sunt preluate de dou
conturi, unul de activ i altul de pasiv, iar valoarea operaiei economice se va nregistra
astfel:
36

contul de activ care scade se va credita pe baza regulii a treia de funcionare a conturilor;
contul de pasiv care scade se va debita pe baza regulii a treia de funcionare a conturilor.
Al patrulea tip fundamental al dublei nregistrri const n nregistrarea concomitent a
operaiei economice n creditul unui cont de activ i n debitul unui cont de pasiv.
Dubla nregistrare a operaiilor economice n conturi determin stabilirea unor importante
legturi reciproce ntre conturi. Ea permite valorificarea exactitii nregistrrii operaiilor
economice i face s creasc valoarea informaional a contabilitii.
Corespondena conturilor
Corespondena conturilor este legtura ce se stabilete dup anumite criterii, ntre dou sau
mai multe conturi folosite concomitent la nregistrarea unei operaii economice.
Conturile ntre care se stabilesc anumite legturi se afl ntr-un raport de corelaie i sunt
denumite conturi corespondente.
n funcie de natura operaiei economice i de modificrile ce le produce distingem trei tipuri
de corespondene ntre conturi:
- coresponden ntre conturile de activ, cnd se produc modificri numai n activul bilanului;
- coresponden ntre conturile de pasiv, cnd se produc modificri numai n pasivul
bilanului;
- coresponden ntre conturile de activ i conturile de pasiv, cnd se produc modificri
concomitente i cu aceeai sum n ambele pri ale bilanului.
Corespondena conturilor se realizeaz pe baza raionamentului specific contabilitii, pentru
fiecare operaie n parte. Pornind de la noiunea de coresponden a conturilor, se ajunge la
concluzia c n contabilitate toate conturile sunt conturi corespondente. Exist ns, ca excepie, un
numr relativ redus de conturi care funcioneaz n partid simpl, deci nu sunt conturi
corespondente. Ele se numesc conturi de ordine i eviden sau conturi n afara bilanului.
Stabilirea corect a corespondenei conturilor constituie o cerin primordial a nregistrrii
corecte n contabilitate a operaiilor economice, ntruct din corespondena lor se poate deduce
coninutul economic al operaiei, fr a apela la documentele justificative i totodat se asigur
ntocmirea unei situaii financiare reale care s dea o imagine fidel a patrimoniului i a rezultatelor
ntreprinderii.

4.6. Analiza contabil, formula contabil i articolul contabil

Analiza reprezint o metod tiinific de cercetare a unui ntreg, a unui fenomen, care se
bazeaz pe descompunerea i examinarea fiecrui element component n parte. Contabilitatea, ca
disciplin tiinific de sine stttoare, utilizeaz analiza ca procedeu comun al metodei sale, la
nregistrarea operaiilor economice n conturi.
Analiza contabil reprezint procedeul comun al metodei contabilitii ce const n cercetarea
pe baz de documente, a fiecrei operaii economice, prin descompunerea ei n elemente
componente, n scopul stabilirii conturilor corespondente i a prii acestora de debit sau credit n
care urmeaz s se nregistreze operaia respectiv dup principiul dublei nregistrri.
Analiza contabil are dou obiective principale:
- stabilirea conturilor care se vor folosi la nregistrarea operaiilor economice;
- stabilirea calitii conturilor n cadrul corespondenei lor, calitatea de cont debitor sau de
cont creditor.
Analiza contabil a fiecrei operaii economice, presupune parcurgerea unor etape, astfel:
stabilirea naturii operaiei, respectiv a coninutului operaiei economice consemnat n
documentul justificativ care urmeaz a se nregistra ( achiziii, consumuri, vnzri, pli, ncasri);
identificarea elementelor posturilor bilaniere care se modific n urma operaiei economice
(imobilizri. stocuri, datorii);
stabilirea poziiei elementelor n bilan i sensul modificrilor, cretere sau micorare (
A , P );
37

stabilirea ecuaiei bilaniere (ncadrarea n una din cele patru ecuaii);

identificarea conturilor corespondente pe baza elementelor din bilan modificate i
aplicarea regulilor de funcionare a acestora n vederea stabilirii contului care se debiteaz i care se
crediteaz;
redactarea formulei contabile.
4.6.1. Formula contabil i articolul contabil
Formula contabil se scrie sub forma unei egaliti, respectiv sub forma unei ecuaii, n stnga
egalitii se afl contul sau conturile care se debiteaz, iar n dreapta se afl contul sau conturile care
se crediteaz.
La ntocmirea formulei contabile iau parte de cele mai multe ori doar dou conturi, unul care
se debiteaz i se afl n partea stng a egalitii i altul care se crediteaz i se afl n partea
dreapt a egalitii.
Deci, formula contabil este modalitatea de prezentare grafic a fiecrei operaii economice
n conturi corespondente, pe baza dublei nregistrri, sub form de egalitate valoric.
Formula contabil cuprinde urmtoarele pri:
- contul corespondent debitor i respectiv creditor;
- suma corespunztoare operaiei care face obiectul nregistrrii;
- semnul "=" sau "%" care se pune ntre conturile corespondente.
n activitatea practic se folosesc mai multe feluri de formule contabile, rezultate n urma
clasificrii acestora dup urmtoarele criterii:
a) n raport cu numrul conturilor corespondente din care este format, deosebim :
- formula contabil simpl este aceea n care corespondena conturilor se stabilete ntre un
singur cont debitor i un singur cont creditor. Ea este specific operaiilor economice care afecteaz
concomitent dou elemente patrimoniale de bilan, fie unul de activ i altul de pasiv, fie ambele de
activ, fie ambele de pasiv.
Exemplu: Plata unui furnizor din disponibilul de la bnci n lei:
401
=
5121
20.000
Furnizori
Conturi la bnci n lei
- formula contabil compus este aceea n care corespondena se stabilete ntre un singur
cont debitor i mai multe conturi creditoare sau invers. Ea este specific operaiilor economice care
afecteaz concomitent mai mult de dou elemente patrimoniale din bilan, fie numai de activ, fie
numai de pasiv, fie att de activ ct i de pasiv, ceea ce impune folosirea a mai mult de dou
conturi.
b) Dup scopul pentru care se ntocmesc:
- formule contabile de nregistrare curent
Se ntocmesc pentru nregistrarea operaiilor economice ce au loc frecvent n practica
contabilitii. nscrierea sumelor se face de regul n negru, fapt pentru care se numesc i formule
contabile de nregistrare n negru. Sumele folosite se adun ntre ele att n debitul contului ct i n
creditul lui. Aceste formule constituie baza nregistrrilor n contabilitate.
- formule contabile de tornare
Reprezint o modalitate specific contabilitii i se caracterizeaz prin aceea c se ntocmesc
ocazional cu ocazia rectificrii unor formule eronat ntocmite, motiv pentru care se mai numesc
formule de rectificare sau n rou.
Debitarea sau creditarea cu sume n rou a conturilor este impus de faptul c n conturi nu se
admit corectri de sume nregistrate greit prin tergerea sau tierea lor i nscrierea apoi a sumei
corectate.
tornarea n negru const n anularea unei formule contabile efectuate anterior greit prin
inversarea ei, nscriind suma tot n negru, dup care se ntocmete formula contabil corect.
Exemplu: Se efectueaz plata unui furnizor din disponibilul de la bnci n lei:
38

a) nregistrarea iniial greit:

5311
=
5121
Casa n lei
Conturi la bnci n lei

20.000

b) tornarea de corectare:
5121
=
5311
Conturi la bnci n lei
Casa n lei

20.000

c) nregistrarea corect a operaiei:

401
=
5121
20.000
Furnizori
Conturi la bnci n lei
tornarea n rou const n anularea unei formule contabile efectuat anterior prin repetarea ei,
dar cu suma nscris n rou (sau n negru, dar n chenar), i ntocmirea apoi a formulei contabile
corecte n negru.
a) nregistrarea iniial greit:
5311
=
5121
20.000
Casa n lei
Conturi la bnci n lei
b) tornarea de corectare n rou sau negru n chenar:
5311
=
5121
20.000
Casa n lei
Conturi la bnci n lei
c) nregistrarea corect a operaiei:
401
=
5121
20.000.000
Furnizori
Conturi la bnci n lei
Din analiza comparativ a celor dou modaliti de efectuare a tornrii se constat c n
ambele cazuri se ajunge la acelai sold final n conturi, i, deci, se atinge scopul propus de corectare
a nregistrrilor contabile eronate. tornarea n negru are dezavantajul fa de tornarea n rou c
duce pe de o parte la denaturarea rulajului conturilor folosite pe care l mrete artificial, cu sume
care n realitate nu corespund unor operaii economice, ci unor operaii de corectare care prezint
att rulaj debitor ct i creditor, dei n realitate rulajul lor este zeroi pe de alt parte, la stabilirea n
anumite cazuri a unor corespondene ireale ntre conturi. De aceea se recomand folosirea tornrii
n rou.
Articolul contabil
n activitatea practic, soluia contabil apare sub forma articolelor contabile care cuprind
pe lng formula contabil: data cnd a avut loc operaia economic, o succint explicaie,
documentul care a stat la baza nregistrrii i semntura persoanei care le-a ntocmit i care poate
rspunde pentru corectitudinea lui. Articolele contabile se ntlnesc n mod frecvent direct pe
documentele de eviden economic pe care se aplic o tampil care conine egalitate caracteristic
i un loc rezervat pentru dat i semntur. Operaia se numete contarea documentelor, iar
explicaia se gsete n documentul contat. n alte situaii, pentru ntocmirea articolelor contabile se
utilizeaz un document caracteristic numit Not contabil.

39

TEMA 5. INVENTARIEREA PATRIMONIULUI

5.1. Inventarierea noiune, rol, funcii
n conformitate cu Legea contabilitii nr. 82/1991, agenii economici au obligaia s efectueze
inventarierea general n urmtoarele momente:
- la nceputul activitii;
- cel puin o dat pe an;
- pe parcursul funcionrii sale;
- n momentul fuziunii sau ncetrii activitii;
- n alte situaii prevzute de lege.
Inventarierea reprezint ansamblul operaiunilor prin care se constat existena tuturor
elementelor de activ i de pasiv, cantitativ i valoric, dup caz n patrimoniul unitii, la data la care
acesta se efectueaz.
n aceste condiii inventarierea poate fi considerat ca un ansamblu de operaiuni logice i
practice strns legate ntre ele, prin care se msoar la un moment dat mrimea elementelor
patrimoniale, din punct de vedere cantitativ i valoric, n scopul punerii de acord a datelor
contabilitii cu realitatea.
Inventarierea patrimoniului unitilor prezint o importan deosebit pentru activitatea
practic din mai multe puncte de vedere:
- inventarierea patrimoniului este punctul de plecare la unitile nou nfiinate, avnd ca
obiect principal stabilirea i evaluarea elementelor patrimoniale ce constituie aportul n natur;
- inventarierea este important i pentru motivul c permite cunoaterea corectitudinii cu
care sunt gestionate mijloacele materiale i bneti ale unitii patrimoniale, descoperindu-se
degradrile, lipsurile, sustragerile, furturile, permind stabilirea rspunderilor celor vinovai i
luarea msurilor pentru recuperarea prejudiciilor;
- inventarierea contribuie la calculul corect al unor indici i indicatori care la rndul lor au o
mare importan n fundamentarea deciziilor; se pune accent pe dimensionarea produciei i a
produciei n curs, calculul corect al costului produciei, stabilirea rezultatelor financiare finale;
- inventarierea contribuie la mobilizarea resurselor interne prin aceea c permite
identificarea valorilor materiale fr micare i n general neutilizabile, avariate sau degradate, ca i
creanele i angajamentele cu termene expirate pe care unitatea are obligaia s le lichideze, astfel
accelernd avntul economic i n general contribuind la respectarea disciplinei financiare.
Prin operaia de inventariere se pune deci, fa n fa informaia contabil pe de o parte i
situaia patrimonial concret pe de alt parte n vederea stabilirii diferenelor i apoi restabilirea
concordanei dintre ele.
Inventarierea, n calitatea sa de procedeu al metodei contabilitii, ndeplinete mai multe funcii,
dintre care mai semnificative sunt:
funcia de control al concordanei ntre informaiile furnizate de contabilitate i realitate.
Orict de riguros este organizat o activitate de recepie, depozitare gestionare i eliberare din
gestiune a bunurilor economice, orict de bine este organizat i inut contabilitatea elementelor
patrimoniale, n anumite situaii pot s apar diferene ntre soldurile scriptice i realitate. De regul,
informaiile furnizate au un caracter relativ deoarece:
- bunurile economice sufer modificri cantitative i calitative din cauza unor factori
obiectivi i subiectivi (perisabiliti, expir termenul de garanie, creterea sau scderea n greutate);
- n anumite gestiuni sau la alte sortimente de bunuri au loc sustrageri, furturi, risip, proast
gospodrire;
- nregistrarea eronat n contabilitate (nregistrarea de mai multe ori, de la o gestiune la alta
se folosesc greit unitile de msur, indicii de calitate, etc);
- personalul care gestioneaz, manipuleaz micarea acestor bunuri d dovad de neglijen
sau nepricepere;
- la unele stocuri s-au creat stocuri fr micare, greu vandabile sau de prisos;
40

- la unele elemente patrimoniale se nregistreaz calamiti naturale.

funcia de stabilire a situaiei nete i a rezultatului exerciiului.
Inventarierea este punctul de pornire i punctul de nchidere a oricrui exerciiu. Pe baza
inventarierii se deschid conturile i se definitiveaz bilanul contabil.
funcia de calcul i de eviden a stocurilor, consumurilor i vnzrilor.
Unitile patrimoniale pot folosi pentru evidena stocurilor metoda inventarului permanent i
intermitent, n funcie de mrimea acestora. Se recomand ca la unitile mari s se foloseasc
inventarul permanent, iar la unitile mici, metoda inventarului intermitent.

5.2. Clasificarea inventarierii

Inventarierea, ca procedeu al metodei contabilitii se clasific dup urmtoarele criterii:
a) Din punct de vedere al coninutului economic al elementelor patrimoniale supuse
inventarierii exist:
- inventarierea mijloacelor economice se refer la inventarierea materialelor, a obiectelor de
inventar, a mrfurilor, a ambalajelor, a mijloacelor bnete, etc;
- inventarierea mijloacelor circulante n decontare cum sunt: clienii, debitorii, decontrile cu
acionarii i asociaii, care se efectueaz prin controlul documentelor care au stat la baza constituirii
acestor operaii;
- inventarierea obligaiilor fa de bugetul administraiei de stat, fa de furnizori, creditori,
obligaii fa de banc pentru creditele obinute, care se efectueaz pe baza documentelor de
decontare ntocmite cu ocazia crerii obligaiei respective.
b) Din punct de vedere al sferei de cuprindere poate fi:
- general;
- parial.
Inventarierea general cuprinde toate elementele patrimoniale aflate n patrimoniul unei
uniti. Aceast inventariere este destul de ampl i se execut o dat pe an.
Inventarierea parial cuprinde numai unele elemente patrimoniale aflate n patrimoniul
unitii sau numai unele gestiuni sau la anumite produse. Inventarierile periodice sunt de regul
pariale.
c) Dup modalitatea de efectuare, inventarierile sunt:
- totale;
- prin sondaj.
Inventarierile totale se extind asupra tuturor sortimentelor care formeaz un element
patrimonial sau asupra tuturor bunurilor dintr-o gestiune indiferent de natura lor.
Inventarierea prin sondaj cuprinde numai unele sortimente sau numai unele bunuri dintr-o
gestiune. Dac la inventarierile prin sondaj se constat nereguli semnificative, acestea se transform
n inventarieri totale.
d) n funcie de condiiile n care se desfoar:
- inventarieri ordinare;
- inventarieri extraordinare.
Inventarierile ordinare au caracter programat normal, planificat. Se execut pe baza unei
programri fcute la nceputul anului de ctre compartimentul financiar-contabil.
Inventarierea extraordinar este executat n afara celor prevzute n programul ntocmit de
compartimentul contabilitate, avnd loc n urmtoarele situaii: cnd intervin operaii de predareprimire; cnd se modific preurile la mrfurile aflate n stoc; cu ocazia divizrii sau concesionrii
gestiunii; n cazul n care au loc calamiti sau alte cazuri de for major, cnd sunt sesizri
repetate i dovedite c n anumite gestiuni se petrec fapte ilicite, nerespectndu-se normele
financiar-contabile; la cererea unor organe de control din cadrul unitii patrimoniale sau din afar
(instanele de judecat, procuratura).
e) Dup momentul n care se efectueaz se deosebesc:
41

- inventarieri periodice;
- inventarieri anuale.
Inventarierile periodice se efectueaz conform unor planificri proprii ntocmite de ctre
fiecare unitate patrimonial. Frecvena acestor inventarieri se stabilete n funcie de particularitile
fiecrei gestiuni i de ritmul de micare al elementelor patrimoniale. Astfel, gestiunile unor mijloace
bneti se inventariaz lunar, mrfurile din magazinele de desfacere cu amnuntul se inventariaz
de dou sau trei ori pe an, etc.
Inventarierile anuale sunt obligatorii de efectuat nainte de nchiderea conturilor i
ntocmirea situaiilor anuale simplificate. Inventarierile anuale sunt lucrri complexe care necesit
un volum mare de munc, ele neputndu-se efectua concomitent asupra gestiunilor i elementelor
patrimoniale dintr-o unitate.

5.3. Organizarea i etapele inventarierii

n Legea contabilitii se prevede, n mod expres, obligaia unitii patrimoniale ca n funcie de
natura i complexitatea activitii ei, s asigure n principal stabilire persoanelor pentru
efectuarea inventarierii, organizarea i numirea persoanelor mputernicite s efectueze
inventarierea, pregtirea condiiilor necesare ei, nregistrarea n contabilitate a tuturor
operaiilor aferente exerciiului, efectuarea faptic a inventarierii, determinarea
rezultatelor inventarierii i valorificarea acestora.
n vederea efecturii n bune condiii a operaiei de inventariere, trebuie create anumite
condiii i trebuie parcurse anumite etape astfel: pregtirea inventarierii, efectuarea inventarierii,
evaluarea elementelor patrimoniale, soluionarea diferenelor constatate la inventariere.
Pregtirea inventarierii se refer la msurile cu caracter organizatoric i contabil, menite s
asigure desfurarea n bune condiii a celorlalte etape care se succed. Pregtirea inventarierii
ncepe cu constituirea comisiilor de inventariere, fiecare membru al comisiei este numit printr-o
decizie scris, semnat de conductorul unitii patrimoniale i de eful compartimentului financiar
contabil. Comisia de inventariere este format din cel puin doi membrii. n deciziile transmise se
precizeaz componena comisiei i responsabilul ei, bunurile ce vor fi supuse inventarierii, data de
ncepere i de terminare a operaiei de inventariere.
Potrivit actelor normative elaborate de Ministerul Finanelor, din comisia de inventariere nu
pot face parte gestionarii respectivi, eful compartimentului supus inventarierii i nici contabilii care
in evidena gestiunii respective. Membrii comisiei de inventariere nu pot fi nlocuii dect n cazuri
cu totul excepionale i numai cu aprobarea conducerii administrative a unitii.
Tot n cadru pregtirii inventarierii intr i obligaia conductorului compartimentului
financiar contabil de a organiza un instructaj cu membrii comisiei de inventariere la care se fac
precizri privind modul de organizare i desfurare a inventarierii, tehnica de inventariere ce
trebuie utilizat i modul de completare a documentelor specifice operaiei.
Gestionarii trebuie s fie ntiinai de data inventarierii (cu excepia celor inopinante) pentru
a lua msuri de organizare care constau n pregtirea instrumentelor de msur, aranjarea i
etichetarea valorilor materiale ce vor fi inventariate, separarea bunurilor degradate precum i a
bunurilor ce aparin altor ageni economici.
Din punct de vedere financiar contabil, n contextul pregtirii inventarierii este necesar ca
la magazii i depozite s fie nregistrate n fie de magazie toate documentele ce privesc intrri sau
ieiri de bunuri.
Efectuarea inventarierii este cea mai important faz a inventarierii. Operaia de
inventariere ncepe prin a se lua de la gestionar o declaraie, sub form de rspunsuri la ntrebri cu
privire la gestiunea sa, de exemplu, dac are plusuri sau minusuri etc.
Concomitent, comisia de inventariere, dispune sistarea operaiei de predare primire prin
bararea documentelor n care se consemneaz aceste operaii. Inventarierea se face n funcie de
condiiile concrete prin numrare, cntrire, msurare. De la aceast regul fac excepie bunuri ce se
42

gsesc n ambalajele originale, intacte, acestea nu se desfac dect prin sondaj. Pentru alte bunuri cu
volum mare i valoare redus, cum sunt de exemplu: furajele fibroase, constatarea greutii se face
prin cubare. Pentru unele bunuri a cror cntrire sau msurare ar necesita cheltuieli suplimentare
cum ar fi cimentul vrac, oelul beton, produse agricole, constatarea se face tot prin calcule tehnice.
Bunurile cu grad mare de perisabilitate se inventariaz periodic.
De asemenea, se inventariaz mijloacele fixe date cu chirie, materialele date spre prelucrare
la teri, materialele n curs de aprovizionare, n acest caz, inventarierea se face prin verificarea
documentelor cum ar fi facturi sau dispoziii de livrare.
Constatrile comisiei de inventariere se fac numai n prezena tuturor membrilor comisiei de
inventariere i n prezena gestionarului. Constatrile se nscriu ntr-un document tipizat
numit list de inventar, care se ntocmete pe locuri de depozitare, pe categorii de
bunuri i pe persoane responsabile, specificndu-se existentul n etalon natural i preul
unitar. Se ntocmesc liste de inventar separat pentru bunuri aparinnd altor uniti (n
custodie sau trimise spre prelucrare), pentru bunurile proprii care sunt degradate, pentru
produsele care sunt greu vandabile, fr micare sau cu micare lent. Pentru produsele
degradate se ntocmesc n plus procese verbale n care se precizeaz gradul de degradare
i persoanele inovate. Fiecare pagin din listele de inventar se semneaz de ctre toi
membrii comisiei i de ctre gestionar.
Evaluarea elementelor patrimoniale constatate la inventariere.
Comisia de inventariere completeaz listele de inventariere, n care au trecut cu ocazia
inventarierii preul unitar, stabilind astfel valoarea elementelor patrimoniale constatate. Preul unitar
rmne acelai pe tot parcursul nmagazinrii acestuia, dar sunt i unele situaii particulare pentru
care sunt stabilite alte norme de evaluare, astfel:
- bunurile depreciate constatate la inventariere se inventariaz la valoarea de utilizare;
- creanele i datoriile incerte i n litigiu se evalueaz la cursul n vigoare din ultima zi a
exerciiului;
- creanele, datoriile precum i disponibilitile n devize se evalueaz la cursul n vigoare
din ultima zi a exerciiului;
- titlurile imobilizate se evalueaz la valoarea de utilitate pe care o prezint pentru unitatea
patrimonial, iar titlurile de plasament se evalueaz la cursul mediu al ultimei luni a exerciiului,
sau la valoarea probabil de negociere, dup caz.
Constatarea diferenelor la inventariere i soluionarea lor
n listele de inventar exist rubrici anume n care se stabilesc diferenele ntre existentul
scriptic i cel faptic, mai nti cantitativ i apoi folosind preul unitar i valoric. Comisia de
inventariere analizeaz aceste diferene i ntocmete un proces verbal al inventarierii n care se
prezint aceste diferene, cauzele lor i se propun msuri de soluionare.
La inventariere pot s apar diferene n plus sau n minus pentru care se dau soluii de ctre
comisia de inventariere stabilind motivele obiective sau subiective care au dus la apariia lor. n
cazul plusurilor de la inventar ele vor fi nregistrate ca o intrare n gestiune, scznd corespunztor
cheltuielile. n ceea ce privete lipsurile constatate la inventar, exist o diversitate de situaii i de
soluii ce trebuie propuse, astfel:
- n cele mai frecvente situaii lipsurile constatate la inventar se ncadreaz n normele de
perisabilitate prevzute de lege. n acest caz comisia de inventar va propune nregistrarea lipsurilor
pe baza cheltuielilor de exploatare, propunere ce va fi aprobat de consiliul de administraie al
unitii.
- exist posibilitatea ca inventarierea s aib loc dup ce s-au produs calamiti, n acest caz,
comisia de inventariere constat i evalueaz pagubele produse i propune soluionarea
lor ca o lips pe seama cheltuielilor excepionale privind operaiile de gestiune (cont
671).
- lipsurile constatate la unele elemente patrimoniale, bunuri din gestiune pot fi compensate
cu plusurile constatate la alte bunuri cu caracteristici asemntoare. n acest caz, comisia de
inventariere va propune compensarea n urmtoarele condiii:
43

a) situaia creat s se refere la produse confundabile, dar pentru aceasta s existe o list de produse
confundabile ntocmit din timp de specialiti i depus la compartimentul financiar
contabil;
b) s nu fie motive de a suspecta gestionarul de intenii neloiale;
c) compensarea poate fi propus pn la limita la care nu se produc pagube n gestiune;
d) exist i situaia cnd comisia de inventariere consider c lipsurile se datoreaz
gestionarului, prin neglijen sau lips de pregtire profesional. n aceste condiii, comisia de
inventariere va propune ca lipsurile s fie imputate acestuia.

TEMA 6. BALANA DE VERIFICARE

6.1. Noiunea, importana i funciile balanei de verificare
Balana de verificare se ncadreaz n categoria procedeelor specifice metodei contabilitii,
prin intermediul ei realizndu-se respectarea echilibrului permanent al dublei nregistrri.
Balana de verificare se prezint sub forma unei situaii tabelare n care se nscriu datele
valorice preluate din conturi, i anume: soldurile iniiale, rulajele i soldurile finale ale conturilor
utilizate pentru nregistrarea tuturor operaiilor economico-financiare n cursul perioadei de gestiune
a unei uniti patrimoniale.
Conform Legii contabilitii (art. 22) balana de verificare se ntocmete lunar i are caracter
obligatoriu, scopul acesteia constituindu-l "verificarea nregistrrii corecte a operaiilor".
Verificarea nregistrrii corecte a operaiilor cu ajutorul balanei de verificare se refer att
la respectarea principiului dublei reprezentri a patrimoniului unitii, ct i la respectarea
principiului dublei nregistrri a operaiilor n conturi.
Conform principiului dublei nregistrri fiecare operaie economico-financiar se
nregistreaz concomitent i cu aceeai sum n debitul unui cont i n creditul altui cont, rezultnd
astfel o egalitate permanent ntre totalul sumelor debitoare i al celor creditoare. Denumirea de
"balan" provine tocmai de la faptul c prin intermediul acestui procedeu se constat egalitatea
respectiv, concretizat n existena egalitilor valorice dintre coloanele perechi ale balanei de
verificare.
Cu ajutorul balanei de verificare se verific i alte calcule cifrice care se fac cu ocazia
lucrrilor contabile, respectiv verificri cifrice privind ntocmirea formulelor contabile, stabilirea
rulajelor i soldurilor conturilor etc.
Balana de verificare ndeplinete rolul unui instrument de reglare a nregistrrii operaiilor
economico-financiare n conturi.
Balana de verificare sau balana conturilor asigur verificarea exactitii nregistrrii
operaiilor economice n conturi, legtura dintre conturile sintetice i bilan, legtura dintre conturile
sintetice i analitice, precum i centralizarea datelor contabile curente. Astfel, se poate aprecia c
balana de verificare ndeplinete mai multe funcii, i anume:
a) funcia de verificare a exactitii nregistrrii operaiilor economice n conturi const
n controlul i identificarea erorilor de nregistrare n conturi, prin intermediul diferitelor egaliti
valorice care trebuie s existe n cadrul balanei de verificare, precum i prin intermediul unor
corelaii valorice stabilite cu ajutorul ei. nregistrarea greit a unor operaii economice ca urmare a
nerespectrii dublei nregistrri, trecerea eronat a sumelor din registrul jurnal n registrul cartea
mare i de aici n balan, efectuarea unor calcule greite n formulele contabile complexe, stabilirea
eronat a rulajelor i a soldurilor conturilor determin inegaliti ntre totalurile balanei, care se
semnalizeaz cu ajutorul ei, fapt care i confer caracterul unui instrument de verificare, de control.
Lipsa unei egaliti valorice sau a unor corelaii constituie dovada existenei unor erori, care
trebuie s fie identificate i corectate.
b) Balana de verificare face legtura ntre conturile sintetice i bilan. Aceast legtur
se concretizeaz n faptul c datele din bilanul anual reprezint soldurile finale ale conturilor
preluate din balana de verificare i grupate conform necesitilor de ntocmire a bilanului. Pe de
44

alt parte, la nceputul anului urmtor, soldurile iniiale ale conturilor sunt preluate din bilanul
ntocmit pentru anul precedent, potrivit principiului intangibilitii bilanului de deschidere.
c) De asemenea, balana de verificare face legtura ntre conturile sintetice i conturile
analitice. Aceast funcie const n ntocmirea unor balane de verificare ale conturilor analitice
pentru fiecare cont sintetic care se desfoar pe conturi analitice. Cu ajutorul acestor balane
analitice se controleaz concordana care trebuie s existe ntre contul sintetic i conturile sale
analitice ale acestuia, cu privire la soldurile iniiale, rulajele i soldurile finale.
n concluzie, balana de verificare este puntea de legtur ntre conturile analitice i cele
sintetice, i dintre acestea de pe urm i bilan, deci, face legtura ntre procedeele specifice ale
metodei contabilitii.
d) funcia de centralizare a existenelor, micrilor i transformrilor patrimoniale.
Gruparea i centralizarea datelor nregistrate n conturi cu ajutorul balanei de verificare ofer
conducerii unitii patrimoniale posibilitatea de a cunoate totalul modificrilor intervenite n
volumul i structura patrimoniului, rezultatele financiare obinute n urma activitii desfurate etc.
Cuprinznd, centralizate, toate datele privitoare la existena i micrile elementelor
patrimoniale nregistrate n conturile sintetice i analitice, pe o anumit perioad de timp, balana de
verificare asigur compararea datelor de la nceputul unei perioade de gestiune cu cele de la
sfritul ei i cu alte perioade de gestiune expirate.
e) funcia de analiz a activitii economice se realizeaz prin compararea pe fiecare cont
n parte, pe grupe de conturi i pe total, a datelor de la nceputul unei perioade de gestiune cu cele
de la sfritul ei.
Balana de verificare are un rol deosebit de important n analiza situaiei economicofinanciare pe perioade scurte de timp, n intervalul dintre dou bilanuri, fiind astfel singurul
instrument care furnizeaz informaiile necesare conducerii operative a unitii patrimoniale.
Aceast analiz are anumite limite comparativ cu analiza care se poate realiza pe baza
bilanului contabil, deoarece cu ajutorul balanelor de verificare se obine un grad mai redus de
sintetizare a datelor contabile.

6.2. Clasificarea balanelor de verificare

Balanele de verificare se clasific dup mai multe criterii, i anume:
a) dup natura conturilor pe care le conin:
- balane de verificare ale conturilor sintetice (generale);
- balane de verificare ale conturilor analitice.
Balanele de verificare ale conturilor sintetice se ntocmesc pe baze datelor preluate din
conturile sintetice i cuprind toate conturile sintetice folosite de o anumit unitate patrimonial n
contabilitatea curent, pe o anumit perioad de gestiune.
Balanele de verificare ale conturilor analitice se ntocmesc naintea elaborrii balanei de
verificare a conturilor sintetice, pe baza datelor preluate din conturile analitice, cte una pentru
fiecare cont sintetic care s-a desfurat pe conturi analitice.
Aceste balane se mai numesc i balane de verificare auxiliare sau secundare. Spre
deosebire de balana de verificare a conturilor sintetice care este una singur pe unitate
patrimonial, numrul balanelor de verificare ale conturilor analitice este dat de numrul conturilor
care au fost desfurate pe conturi analitice.
b) dup numrul de egaliti pe care le cuprind balanele de verificare ale conturilor
sintetice, avem:
balane de verificare cu o serie de egaliti;
balane de verificare cu dou serii de egaliti;
balane de verificare cu trei serii de egaliti;
balane de verificare cu patru serii de egaliti.
45

1) Balana de verificare cu o singur serie de egaliti se ntocmete n dou variante, i

anume: fie ca balan de sume, cuprinznd dou coloane de sume, debitoare i creditoare, totalul
coloanelor trebuind s fie egal; fie ca balan de solduri, cuprinznd dou coloane de solduri,
debitoare i creditoare, al cror total trebuie s fie, de asemenea, egal. Potrivit denumirii, aceasta
cuprinde numai o singur egalitate:
Totalul sumelor debitoare ( d) = Totalul sumelor creditoare ( c)
Sau
Totalul soldurilor finale = Totalul soldurilor finale
debitoare ( Sfd)
creditoare ( Sfc)
Totalul sumelor se compune din soldurile iniiale de la nceputul anului cumulat cu rulajele
conturilor de la nceputul anului i pn la data ntocmirii balanei de verificare.
Pe baza acestei balane se stabilete i a doua corelaie, i anume: totalurile sumelor din
debitul i respectiv din creditul tuturor conturilor din cartea-mare, adic totalurile balanei de sume,
trebuie s fie egale cu totalurile din coloanele de sume debitoare i creditoare ale registrului-jurnal
cumulat cu soldurile iniiale preluate din bilan. Soldurile finale se stabilesc ca diferen ntre totalul
sumelor debitoare i cel al sumelor creditoare, prelund semnul celui mai mare.
Balana de verificare a soldurilor st la baza ntocmirii bilanului contabil i permite
conducerii s cunoasc rezultatele activitii la perioade scurte de timp, respectiv, n intervalul
dintre dou bilanuri.
2) Balana de verificare cu dou serii de egaliti, denumit i balan de verificare a
sumelor i soldurilor, rezult din combinarea balanei sumelor cu balana soldurilor. Ea cuprinde
patru coloane, dou pentru totalul sumelor debitoare i creditoare i dou coloane pentru soldurile
finale debitoare i creditoare, permind stabilirea a dou serii de egaliti ntre totalul coloanelor
perechi:
Totalul sumelor debitoare ( d) = Totalul sumelor creditoare ( c)
Totalul soldurilor finale = Totalul soldurilor finale
debitoare ( Sfd)
creditoare ( Sfc)
De asemenea, aceast balan cumuleaz corelaiile i funciile celor dou tipuri de balane
de verificare din a cror combinare a rezultat.
3) Balana de verificare cu trei serii de egaliti cuprinde pe coloane distincte soldurile
iniiale, rulajele perioadei curente i soldurile finale ale conturilor, motiv pentru care se mai
numete i balan de rulaje cu solduri iniiale i finale. Cu ajutorul rulajelor reflect dinamica
mijloacelor, surselor i proceselor economice, iar cu ajutorul soldurilor reflect existenele acestora
la un moment dat, respectiv iniiale i finale. Se nltur astfel neajunsurile balanei de verificare cu
dou serii de egaliti.
Se ntocmete n dou variante, i anume:
sub form tabelar cu ase coloane, cte dou pentru solduri iniiale, rulaje i solduri finale,
permind stabilirea a trei serii de egaliti ntre totalurile coloanelor perechi:
Totalul soldurilor iniiale = Totalul soldurilor iniiale
debitoare ( Sid)
creditoare ( Sic)
Totalul rulajelor debitoare( Rd)=Totalul rulajelor creditoare( Rc)
Totalul soldurilor finale = Totalul soldurilor finale
debitoare ( Sfd)
creditoare ( Sfc)
Balana de verificare cu trei egaliti a fost conceput pentru sporirea proprietilor
informative ale balanelor de verificare cu una sau dou serii de egaliti.
Modelul balanei de verificare cu trei serii de egaliti n varianta tabelar este prezentat n
figura de mai jos:
46

n plus, cu ajutorul acestor balane de verificare se pot stabili i urmtoarele corelaii: totalul
rulajelor din balana de verificare trebuie s fie egal cu totalul rulajelor din evidena cronologic
(din registrul jurnal); identitatea soldurilor finale din balana de verificare ntocmit la sfritul
perioadei precedente cu soldurile iniiale din balana perioadei curente; identitatea soldurilor finale
din balana de verificare ntocmit la sfritul perioadei curente cu soldurile iniiale din balana
perioadei viitoare.
Cu toate avantajele pe care le ofer balana de verificare cu trei egaliti n form tabelar
fa de balana cu dou egaliti, ea prezint totui urmtorul neajuns: dei red volumul valoric al
activitii desfurate ntr-o perioad de gestiune, nu reflect natura operaiilor efectuate.
sub form matriceal, care conine aceleai trei egaliti, dar nu ntre totalurile coloanelor
perechi, ci la ntretierea rndurilor cu coloanele, i n care rulajele din perioada curent se
nscriu pe conturi corespondente, purtnd denumirea de balan ah.
Balana de verificare cu trei egaliti n forma ah reflect n plus, fa de cea sub form
tabelar, natura operaiilor efectuate. Aceasta permite i redarea corespondenei conturilor n care sau nregistrat operaiile economice, n funcie de coninutul lor economic.
Balana de verificare ah se prezint sub forma unei table de ah, ntocmit dup principiul
matriceal. Pornind de la faptul c orice operaie economic supus nregistrrii este reflectat de
dou ori, o dat n debitul unui cont i a doua oar n creditul altui cont, se poate concluziona c
aceast dubl clasare (nregistrare) se poate realiza cu ajutorul unei matrice, rndurile corespunznd
primei clasri, iar coloanele celei de-a doua clasri, deoarece datele se nscriu concomitent att pe
rnduri ct i pe coloane.
4) Balana de verificare cu patru serii de egaliti rezult din combinarea balanei de
sume i solduri cu balana de rulaje lunare cu solduri iniiale. De aceea ea mai poart denumirea de
balan de rulaje lunare cu sume precedente i a fost impus de necesitatea comparrii rulajelor
de la sfritul lunii curente cu sumele de la sfritul lunii precedente, n vederea urmririi n
dinamic a activitii unitii patrimoniale i a stabilirii schimbrilor care s-au produs n starea i
structura patrimoniului.
Cu ajutorul ei se obin patru egaliti, i anume:
Totalul sumelor debitoare din
perioada precedent ( Sd0)
Totalul rulajelor debitoare
ale lunii curente ( Rd1)
Totalul sumelor
debitoare ( Sd)
Totalul soldurilor finale
debitoare ( Sfd)

=
=
=
=

Totalul sumelor creditoare din

perioada precedent ( Sc0)
Totalul rulajelor creditoare
ale lunii curente ( Rc1)
Totalul sumelor
creditoare ( Sc)
Totalul soldurilor finale
creditoare ( Sfc)

Balana de verificare cu patru egaliti se ntocmete astfel:

- n cazul lunii ianuarie, balana de verificare cu patru egaliti cuprinde soldurile iniiale
debitoare i creditoare, iar egalitatea se stabilete ntre aceste totaluri ale soldurilor iniiale debitoare
i creditoare;
- la sfritul celorlalte luni ale anului, primele dou coloane conin date privind totalul
sumelor precedente debitoare i creditoare.
Cu toate avantajele pe care le prezint, fa de celelalte balane de verificare, balana de
verificare cu patru egaliti are urmtorul dezavantaj: nu reflect rulajele conturilor din lunile
precedente, deoarece acestea sunt cumulate cu soldurile iniiale la nceputul anului.
nlturarea acestui neajuns s-ar putea realiza prin ntocmirea unei balane cu cinci egaliti.

47

Bibliografie selectiv
1. . Bojian, O., Bazele contabilitii, Ed. Economic, Bucureti, 2003.
2. Holt Gh., Buan G., Bazele contabilitii - curs universitar ID, Editura Academica Brncui, TgJiu, 2007;
3. Holt Gh., Buan G., Bazele contabilitii, Editura Academica Brncui, Tg-Jiu, 2006;
4. Holt, Gh., Nebunu G., Bazele contabilitii - note de curs, Tg-Jiu, 2005;
5. Holt Gh., Godeanu D., Nebunu G., Contabilitate general - teorie, aplicaii-, Editura Axioma
Teomsnic, Tg-Jiu, 2004;

48

Tematica la disciplina Contabilitate financiar pentru examenul de licen 2011

CONTABILITATE FINANCIAR
Prof. univ. dr. Lucia Popa-Paliu

49

TEMA 1. CONTABILITATEA CAPITALURILOR

1.1. Contabilitatea rezultatului exerciiului
Rezultatul exerciiului, respectiv profitul sau pierderea, se determin ca diferen ntre
veniturile i cheltuielile exerciiului, indiferent de data ncasrii sau plii lor.
n contabilitate, profitul sau pierderea se stabilesc lunar, cu date cumulate de la nceputul
anului. n acest sens, conturile de cheltuieli i conturile de venituri n care se nregistreaz n raport
de natura lor, cheltuielile, respectiv veniturile, se nchid prin rezultatul exerciiului.
Aadar, conturile de cheltuieli (cele din clasa a 6-a) i de venituri (cele din clasa a 7-a) se
soldeaz la finele fiecrei perioade de gestiune (lun, an), diferena dintre cele dou clase de conturi
influennd direct clasa 1 a conturilor de capitaluri.
Rezultatul exerciiului (profitul sau pierderea) cuprinde:
rezultatul curent;
rezultatul extraordinar.
Rezultatul curent reprezint diferena ntre veniturile din operaiile curente (respectiv
veniturile din exploatare i veniturile financiare) i cheltuielile din operaiile curente (respectiv
cheltuielile din exploatare i cheltuielile financiare).
Rezultatul extraordinar reprezint diferena dintre veniturile i cheltuielile extraordinare
ca urmare a unor operaiuni efectuate de unitatea patrimonial care nu sunt legate de activitatea
normal, curent a acesteia. Rezultatul exerciiului este dat de soldul final al contului 121 Profit i
pierdere, care apoi este supus repartizrii.
Evidena rezultatelor se ine cu ajutorul conturilor din grupa 12 Rezultatul exerciiului
respectiv:
contul 121 Profit i pierdere;
contul 129 Repartizarea profitului.
Contul 121Profit i pierdere ine evidena profitului sau pierderii realizate n cursul exerciiului.
Este un cont sintetic de gradul I, operaional, bifuncional.
Soldul creditor reprezint profitul realizat (veniturile depesc cheltuielile), iar soldul
debitor reprezint pierderea nregistrat (cheltuielile depesc veniturile).
Contul 129 Repartizarea profitului ine evidena repartizrii profitului realizat n
exerciiul curent, asupra creia decide adunarea general a asociailor sau acionarilor.
Este un cont sintetic de gradul I, operaional, cu funcie contabil de activ.
Soldul debitor reprezint profitul repartizat, aferent anului n curs.
Contabilitatea analitic se ine pe destinaiile profitului.
n legtur cu profitul i repartizarea acestuia sau cu pierderea i acoperirea ei, n
contabilitate se pot efectua urmtoarele nregistrri:
preluarea soldurilor creditoare, ale conturilor de venituri, la sfritul perioadei de gestiune:
*
%
= 121 Profit i pierdere
701 Venituri din vnzarea
produselor finite
--------------------------7864 Venituri din ajustri pentru
pierderea de valoare a
activelor circulante
*
Excepie de la aceast regul de nchidere a conturilor de venituri la finele fiecrei luni,
face contul 709 Reduceri comerciale acordate, care are funcia contabil de activ,
precum i conturile 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse i 712
Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de execuie care sunt conturi
bifuncionale. Exemplificarea nchiderii conturilor respective va fi efectuat la tema
privind contabilitatea veniturilor.
50

 preluarea soldurilor debitoare ale conturilor de cheltuieli, la sfritul perioadei de gestiune:

*
121 Profit i pierdere
=
%
601 Cheltuieli cu materiile prime
------------------------698 Cheltuieli cu impozitul pe venit i cu alte
impozite
*
Excepie de la aceast regul de nchidere a conturilor de cheltuieli la finele fiecrei
luni, face contul 609 Reduceri comerciale primite, care are funcia contabil de pasiv.
Exemplificarea nchiderii contului respectiv va fi efectuat la tema privind
contabilitateachelzuielilor.
amnarea acoperirii pierderii contabile din perioada precedent:
*
1171 Rezultatul reportat reprezentnd = 121 Profit i pierdere
profitul nerepartizat sau
pierderea neacoperit
*
amnarea repartizrii profitului net realizat n perioada precedent:
*
121 Profit i pierdere
= 1171 Rezultatul reportat reprezentnd
profitul nerepartizat sau
pierderea neacoperit
*
acoperirea pierderii realizate n perioada precedent din profitul perioadei recent ncheiate:
*
1171 Rezultatul reportat reprezentnd = 1171 Rezultatul reportat reprezentnd
profitul nerepartizat sau
profitul nerepartizat sau
pierderea neacoperit
pierderea neacoperit
- analitic distinct
- analitic distinct
*
constituirea rezervelor legale, conform reglementrilor legale n vigoare,
din profitul realizat n exerciiul curent:
*
129 Repartizarea profitului
= 1061 Rezervele legale
*
repartizarea profitului net la alte rezerve, corespunztor facilitilor fiscale acordate la calculul
i plata impozitului pe profit:
*
129 Repartizarea profitului
= 1068 Alte rezerve
- analitic distinct
*

profitul net, realizat n exerciiul precedent, repartizat conform destinaiilor legale:

*
121 Profit i pierdere
= 129 Repartizarea profitului
*
Aceast operaie are loc n luna ianuarie a anului urmtor anului ncheiat, dup aprobarea
situaiilor financiare anuale simplificate.

51

1.2. Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli

Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli au ca obiect acoperirea pierderilor sau cheltuielilor
viitoare, care la data nchiderii exerciiului sunt probabile sau sigure, dar nedeterminate.
Acestea sunt deprecieri posibile a fi reversibile i ca atare nu corecteaz valoarea
elementelor de activ la care se refer.
Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli se constituie, de regul, la finele exerciiului,
pentru acele elemente de patrimoniu a cror realizare sau plat este incert ori pentru acele
cheltuieli care devin exigibile n perioadele urmtoare, sau la apariia evenimentelor pentru care
acestea se constituie, precum:
litigiile, amenzile i penalitile, despgubirile, daunele i alte datorii incerte;
cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garanie acordat clienilor;
alte provizioane specifice anumitor sectoare de activitate.
Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli se ine pe feluri de provizioane n
funcie de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite.
La finele fiecrui exerciiu, provizioanele constituite la sfritul anului precedent sau n
cursul anului, se analizeaz i se regularizeaz astfel:
prin debitul contului de cheltuieli, n cazul majorrii provizionului;
prin creditul contului de venituri, cnd provizionul trebuie diminuat sau anulat.
Evidena acestor provizioane se realizeaz cu ajutorul contului 151 Provizioane pentru
riscuri i cheltuieli, cont sintetic de gradul I, neoperaional, cu funcia contabil de pasiv.
Soldul creditor reprezint provizioanele pentru riscuri i cheltuieli, constituite.
Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice, operaionale de gradul al II-lea:
1511 Provizioane pentru litigii;
1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor;
1514 Provizioane pentru restructurare;
1515 Provizioane pentru pensii i obligaii similare;
1516 Provizioane pentru impozite;
1518 Alte provizioane.
Reflectarea n contabilitate a constituirii i utilizrii provizioanelor pentru riscuri i
cheltuieli difer n funcie de natura acestora.
a) Provizioane pentru litigii.
Se creeaz la apariia litigiului, putnd fi meninute pn la soluionarea acestuia, precum
i n cazul n care una din pri face recurs, pn la sentina definitiv, modificndu-se numai suma
n funcie de elementele noi care apar.
Operaiile economice privind provizioanele pentru litigii sunt:
constituirea provizionului pentru litigii privind activitatea de exploatare:
*
6812 Cheltuieli de exploatare
= 1511 Provizioane pentru litigii
privind provizioanele
*
reflectarea creanei incerte care face obiectul litigiului:
*
4118 Clieni inceri sau n litigiu
= 4111 Clieni
*
colectarea cheltuielilor de judecat aferente litigiului pierdut:
*
6588 Alte cheltuieli de exploatare
= 5121 Conturi la bnci n lei
*
anularea provizionului, pentru litigiul rmas fr obiect:
52

 *
1511 Provizioane pentru litigii
= 7812 Venituri din provizioane
pentru riscuri i cheltuieli
*

scderea din eviden a creanei:

*
%
= 4118 Clieni inceri sau n litigiu
654 Pierderi din creane i debitori
diveri
4427 TVA colectat
*
~ concomitent, clienii insolvabili se trec n contul extrabilanier 8034 Debitori scoi din
activ, urmrii n continuare.
b) Provizioane pentru garanii acordate clienilor.
Pentru unele produse, furnizorii acord beneficiarilor un anumit termen de garanie, n
interiorul cruia remedierea defeciunilor aprute din vina furnizorilor se suport de ctre acetia.
Provizioanele pentru garaniile acordate clienilor necesit urmtoarele nregistrri
contabile:
constituirea provizionului pentru garanii acordate clienilor:
*
6812 Cheltuieli de exploatare
= 1512 Provizioane pentru garanii
privind provizioanele
acordate clienilor
*
efectuarea cheltuielilor pentru remedierea defeciunilor aprute n perioada de garanie:
*
6xx Conturi de cheltuieli din
=
%
activitatea de exploatare
3xx Conturi de stocuri
4xx Conturi de teri
5xx Conturi de trezorerie
*
anularea sau diminuarea provizionului pentru garanii acordate clienilor, pe msura
efecturii cheltuielilor cu remedierea sau la expirarea perioadei de garanie nscris n
contract:
*
1512 Provizioane pentru garanii
= 7812 Venituri din provizioane
acordate clienilor
*

1.3. Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung

Pentru completarea necesitilor de trezorerie, o entitate poate apela la contractarea de
credite pe termen lung la instituii bancare specializate, al cror termen de rambursare este mai mare
de un an. Acestea sunt o component a capitalurilor permanente, reprezentnd o surs de finanare
cu caracter durabil pentru agentul economic.
Evidena sintetic a creditelor bancare pe termen lung se realizeaz cu ajutorul contului
162 Credite bancare pe termen lung, cont de pasiv, al crui sold final creditor reflect valoarea
creditelor contractate i neachitate.
Dac entitatea nu achit creditele la scaden, acestea sunt evideniate i urmrite separat,
deoarece banca percepe dobnzi penalizatoare (majorate) aferente sumelor respective.
n acest sens se utilizeaz conturile sintetice operaionale de gradul al doilea, respectiv:

contul 1621 Credite bancare pe termen lung;

53


contul 1622 Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden.
Dobnzile aferente acestor credite sunt reflectate cu ajutorul contului 1682 Dobnzi
aferente creditelor bancare pe termen lung. n funcie de contractul ncheiat cu unitatea
bancar, dobnda se achit odat cu achitarea ratei scadente la credit, la finele fiecrei luni sau alte
perioade. Creditele pe termen lung pot fi contractate n lei sau n valut.
a) Operaii economice n situaia n care creditul este contractat n lei
Creditele pe termen lung, contractate n lei, implic urmtoarele nregistrri contabile:
primirea creditului de la unitatea bancar:
*
5121 Conturi la bnci n lei
= 1621 Credite bancare pe termen lung
*
reflectarea dobnzii datorat bncii:
*
666 Cheltuieli privind dobnzile
= 1682 Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen lung
*
rambursarea ratei scadente i a dobnzii:
*
%
= 5121 Conturi la bnci n lei
1621 Credite bancare pe termen lung
1682 Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen lung
*
trecerea la restan a creditului nerambursat la scaden, din lips de disponibiliti:
*
1621 Credite bancare pe termen
= 1622 Credite bancare pe termen
lung
lung nerambursate la scaden
*
dobnda penalizatoare pentru nerambursarea la scaden a ratei, se reflect:
*
666 Cheltuieli privind dobnzile = 1682 Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen lung
- analitic distinct
*
achitarea creditului bancar trecut la restan i a dobnzii de ntrziere, n momentul refacerii
capacitii de plat:
*
%
= 5121 Conturi la bnci n lei
1622 Credite bancare pe termen
lung nerambursate la scaden
1682 Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen lung
- analitic distinct
*
n situaia n care creditele bancare pe termen lung sunt utilizate pentru achitarea unor datorii
aferente finanrii investiiilor (credit de pli) atunci suma primit se reflect astfel:

54

b) Operaii economice n situaia n care creditul este contractat

n valut
nregistrarea n contabilitate a creditelor bancare pe termen lung, contractate n valut,
implic nregistrri contabile asemntoare cu cele efectuate la punctul a), cu deosebirea c n locul
contului 5121 Conturi la bnci n lei se utilizeaz contul Conturi la bnci n valut.
n plus, cu ocazia achitrii datoriilor n valut, datorit evoluiei cursului valutar se
calculeaz i se nregistreaz diferenele de curs valutar astfel:

diferena favorabil de curs valutar aprut n urma achitrii ratei la

mprumutul contractat:
*
1621 Credite bancare pe termen
=
%
lung
5124 Conturi la bnci n valut
765 Venituri din diferene de
curs valutar
*
diferena nefavorabil de curs valutar rezultat cu ocazia rambursrii ratei la mprumutul
primit:
*
%
= 5124 Conturi la bnci n valut
1621 Credite bancare pe termen lung
665 Cheltuieli din diferene
de curs valutar
*
Achitarea dobnzii i rambursarea mprumutului n valut comport nregistrri contabile
similare ca la creditul pe termen lung n lei.
Lunar, datoriile n valut se evalueaz lundu-se n considerare cursul comunicat de Banca
Naional a Romniei din ultima zi lucrtoare a lunii, moment n care se calculeaz i se
nregistreaz diferenele de curs valutar astfel:

diferenele favorabile de curs valutar:

*
1621 Credite bancare pe termen
= 765 Venituri din diferene de
lung
curs valutar
*
diferenele nefavorabile de curs valutar:
*
665 Cheltuieli din diferene de
= 1621 Credite bancare pe termen
curs valutar
lung
*
n mod asemntor se nregistreaz diferenele de curs valutar i pentru celelalte categorii de
datorii (conturile: 1622, 1682).

55

TEMA 2. CONTABILITATEA IMOBILIZRILOR

2.1. Contabilitatea altor imobilizri necorporale
n categoria altor imobilizri necorporale se includ programele informatice create de
unitate sau achiziionate de la teri, precum i alte imobilizri necorporale, conform legislaiei n
vigoare. Evidena acestora se realizeaz cu ajutorul contului 208 Alte imobilizri necorporale.
Este un cont de imobilizri necorporale, cu funcia contabil de activ.
Soldul debitor reprezint valoarea altor imobilizri necorporale existente.
Operaii economice privind alte imobilizri necorporale
nregistrrile contabile referitoare la alte imobilizri necorporale sunt:

achiziionarea unui program informatic de la teri (furnizori):

*
%
= 404 Furnizori de imobilizri
208 Alte imobilizri necorporale
4426 TVA deductibil
*

realizarea n regie proprie a unui program informatic:

*
208 Alte imobilizri necorporale
= 721 Venituri din producia de
imobilizri necorporale
*

depunerea aportului, n natur, la capitalul social de ctre asociai sau acionari, reprezentat
de alte imobilizri necorporale:
*
208 Alte imobilizri necorporale
= 456 Decontri cu acionarii/asociaii
privind capitalul
*
~ concomitent, are loc realizarea capitalului subscris, vrsat:
*
1011 Capital subscris nevrsat
= 1012 Capital subscris vrsat
*

finalizarea i recepia altor imobilizri necorporale, a cror execuie a nceput n perioada

anterioar de gestiune:
*
208 Alte imobilizri necorporale
= 233 Imobilizri necorporale
n curs de execuie
*

amortizarea lunar a programelor informatice:

*
6811 Cheltuieli de exploatare
= 2808 Amortizarea altor
privind amortizarea imobilizrilor
imobilizri necorporale
*

scderea din activul patrimonial a unui program informatic, integral amortizat:

*
2808 Amortizarea altor
= 208 Alte imobilizri necorporale
imobilizri necorporale
*
cedarea ctre teri a unui program informatic, parial amortizat:
*
461 Debitori diveri
=
%
7583 Venituri din vnzarea activelor
i alte operaii de capital
4427 TVA colectat
*
56


scderea din eviden a programului informatic cedat, parial amortizat:
*
%
= 208 Alte imobilizri necorporale
2808 Amortizarea altor imobilizri
necorporale
6583 Cheltuieli privind activele cedate
i alte operaii de capital
*

retragerea altor imobilizri necorporale din aport de ctre asociai i(sau) acionari:
*
456 Decontri cu acionarii/
= 208 Alte imobilizri necorporale
asociaii privind capitalul
*
~ concomitent, are loc reducerea capitalului social:
*
1012 Capital subscris vrsat
= 456 Decontri cu acionarii/asociaii
privind capitalul
*

se evideniaz valoarea altor imobilizri necorporale depuse ca aport n capitalul altei

entiti:
*
%
= 208 Alte imobilizri necorporale
261 Aciuni deinute la entitile
afiliate
263 Interese de participare
265 Alte titluri imobilizate
*

2.2. Contabilitatea terenurilor

Terenurile sunt evideniate n contabilitatea agenilor economici numai dac aparin
acestora i cuprind dou categorii:
terenurile propriu-zise;
amenajrile de terenuri.
Terenurile propriu-zise - se pot detalia pe mai multe grupe i anume:

terenuri agricole i silvice;

terenuri fr construcii;

terenuri cu zcminte;

terenuri cu construcii;

alte terenuri.
Terenurile se evalueaz la intrarea n patrimoniu, la o valoare stabilit potrivit legii, n funcie de
fertilitatea i amplasarea acestora, precum i alte criterii, la valoarea de aport sau la costul de achiziie, dup
caz. Terenurile nu sunt supuse amortizrii.
Amenajrile de terenuri - reprezint investiiile efectuate pentru punerea n valoare a
terenurilor, lacurilor, blilor, iazurilor i alte lucrri similare. Aceste investiii sunt supuse
amortizrii, ntr-o perioad de cel mult 10 ani.
Evidena terenurilor i a amenajrilor de terenuri (racordarea lor la sistemul de alimentare
cu energie, mprejmuirile, lucrrile aferente cilor de acces etc.) se realizeaz cu ajutorul contului
211 Terenuri i amenajri de terenuri, care este un cont cu funcia contabil de activ.
Soldul debitor reprezint valoarea terenurilor i costul efectiv al amenajrilor de terenuri.
Contul 211 Terenuri i amenajri de terenuri este un cont sintetic de gradul I,
neoperaional, care se detaliaz n dou subconturi de gradul II, operaionale:
57


contul 2111 Terenuri;

contul 2112 Amenajri de terenuri.

Contabilitatea analitic n cadrul celor dou subconturi, se organizeaz pe grupe de
terenuri, loc de amplasare i suprafa, respectiv pe feluri de amenajri sau categorii de lucrri.
Operaii economice privind terenurile

recepia terenurilor reprezentnd aportul n natur al asociailor sau acionarilor la constituirea

capitalului social:
*
2111 Terenuri
= 456 Decontri cu acionarii/asociaii
privind capitalul
*
~ concomitent, are loc realizarea capitalului subscris, vrsat:
*
1011 Capital subscris nevrsat
= 1012 Capital subscris vrsat
*

recepia terenurilor achiziionate de la teri (furnizori):

*
%
= 404 Furnizori de imobilizri
2111 Terenuri
4426 TVA deductibil
*

primirea n patrimoniu cu titlu gratuit a unui teren:

*
2111 Terenuri
= 4753 Donaii pentru investiii
*

creterea valorii terenurilor n urma operaiei de reevaluare, n plus, a acestora:

*
2111 Terenuri
= 105 Rezerve din reevaluare
*

evidenierea amenajrilor de terenuri realizate pe cont propriu:

*
2112 Amenajri de terenuri
= 722 Venituri din producia de
imobilizri corporale
*

recepia amenajrilor de terenuri executate n regie proprie, a cror realizare a nceput n

perioada anterioar de gestiune:
*
2112 Amenajri de terenuri
= 231 Imobilizri corporale n curs de
execuie
*

recepia amenajrilor de terenuri executate de furnizori:

*
%
= 404 Furnizori de imobilizri
2112 Amenajri de terenuri
4426 TVA deductibil
*
retragerea terenurilor aduse ca aport la capitalul social de ctre asociai i(sau) acionari:
*
456 Decontri cu acionarii/asociaii = 2111 Terenuri
privind capitalul
*
58

~ concomitent, are loc diminuarea capitalului social cu retragerile efectuate:

*
1012 Capital subscris vrsat
= 456 Decontri cu acionarii/asociaii
privind capitalul
*

amortizarea lunar a amenajrilor de terenuri:

*
6811 Cheltuieli de exploatare
= 2811 Amortizarea amenajrilor
privind amortizarea
de terenuri
imobilizrilor
*

scderea din eviden a amenajrii de teren amortizat integral:

*
2811 Amortizarea amenajrilor
= 2112 Amenajri de terenuri
de terenuri
*

vnzarea amenajrii de teren, incomplet amortizat (exclusiv terenul):

*
461 Debitori diveri
=
%
7583 Venituri din vnzarea activelor
i alte operaii de capital
4427 TVA colectat
*

scderea din eviden a amenajrii de teren ce a fost cedat:

*
%
= 2112 Amenajri de terenuri
2811 Amortizarea amenajrilor
de terenuri
6583 Cheltuieli privind activele
cedate i alte operaii de capital
*

terenurile cedate terilor se scot din eviden la preul de nregistrare, ceea ce reprezint o
cheltuial, care se evideniaz astfel:
*
6583 Cheltuieli privind activele
= 2111 Terenuri
cedate i alte operaii de capital
*

scderea valorii terenurilor n urma operaiei de reevaluare a acestora, n minus:

*
105 Rezerve din reevaluare
= 2111 Terenuri
*

reflectarea terenurilor care fac obiectul participrii n natur la capitalul social al altei entiti:
*
%
= 2111 Terenuri
261 Aciuni deinute la entitile
afiliate
263 Interese de participare
265 Alte titluri imobilizate
*

59

2.3. Contabilitatea operaiilor economice privind intrrile de mijloace fixe

Mijoacele fixe existente ntr-o unitate patrimonial pot fi n folosin permanent sau n
folosin temporar.
Intrrile de mijloace fixe n folosin permanent se pot realiza pe mai multe ci i
anume:

aportul asociailor la constituirea capitalului social;

achiziionarea de mijloace fixe de la teri (furnizori, entiti afiliate, societi la care entitatea
deine interese de participare);

realizarea de mijloace fixe n regie proprie;

modernizarea mijloacelor fixe existente;

creterea valorii imobilizrilor corporale prin investiii efectuate de concesionant, locatar sau
chiria;
mijloace fixe primite prin subvenii pentru investiii;

primirea de mijloace fixe cu titlu gratuit;

plusuri de mijloace fixe constatate la inventariere;

creterea valorii mijloacelor fixe n urma operaiei de reevaluare.

Operaii economice privind intrrile de mijloace fixe n folosin permanent
Principalele nregistrri contabile referitoare la intrarea de mijloace fixe n folosin
permanent, corespunztoare cilor de intrare, sunt:
1. Aportul asociailor la constituirea capitalului social.

depunerea aportului n natur, reprezentat de mijloace fixe, la capitalul social, de ctre

asociai i(sau) acionari:
*
%
= 456 Decontri cu acionarii/asociaii
212 Construcii
privind capitalul
--------------------------214 Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale
*
~ concomitent, se evideniaz realizarea capitalului subscris vrsat:
*
1011 Capital subscris nevrsat
=
1012 Capital subscris vrsat
*
2. Achiziionarea de mijloace fixe de la teri.

procurarea de mijloace fixe de la teri (furnizori), se evideniaz:

*
%
= 404 Furnizori de imobilizri
212 Construcii
-------------------------214 Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale
4426 TVA deductibil
*
n situaia n care achiziia se efectueaz de la entiti afiliate atunci n locul contului
404 Furnizori de imobilizri se utilizeaz contul 4511 Decontri ntre entitile
60

afiliate, iar n cazul n care achiziia se realizeaz de la entiti la care societatea deine
interese de participare atuci se utilizeaz contul 4531 Decontri privind interesele de
participare.
3. Realizarea de mijloace fixe n regie proprie.

mijloacele fixe realizate n regie proprie ntr-o perioad de gestiune, se reflect:

*
%
=
722 Venituri din producia de
212 Construcii
imobilizri corporale
--------------------------214 Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale
*
n situaia n care aceste operaii nu se finalizeaz pn la sfritul perioadei de gestiune
este necesar s se utilizeze contul 231 Imobilizri corporale n curs de execuie care se debiteaz
prin creditul contului 722 Venituri din producia de imobilizri corporale iar ulterior se
crediteaz prin debitul conturilor de mijloace fixe.
4. Modernizarea mijloacelor fixe existente.

creterea valorii de nregistrare (de intrare) a mijloacelor fixe, ca urmare a ncorporrii unor
accesorii, aparate de msur i control sau alte pri componente ale mijloacelor fixe
achiziionate de la teri:
a) evidenierea accesorilor cumprate i recepionate:
*
%
= 404 Furnizori de imobilizri
302 Materiale consumabile
4426 TVA deductibil
*
b) consumarea accesorilor pentru modernizarea imobilizrilor corporale:
*
602 Cheltuieli cu materialele
= 302 Materiale consumabile
consumabile
*
c) recepionarea lucrrii de investiii realizat n regie prin ncorporarea cheltuielilor
efectuate cu modernizarea n valoarea imobilizrilor corporale:
*
%
= 722 Venituri din producia de
212 Construcii
imobilizri corporale
--------------------------214 Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale
*
Pentru conturile 302 Materiale consumabile i 602 Cheltuieli cu materialele
consumabile se utilizeaz conturile sintetice operaionale adecvate de gradul al doilea.
n cazul n care modernizarea nu se finalizeaz ntr-o perioad de gestiune se utilizeaz
contul 231 Imobilizri corporale n curs de execuie, ce funcioneaz ca la punctul 3.
5. Creterea valorii imobilizrilor corporale prin investiii efectuate de concesionant,
locatar sau chiria.

61


majorarea valorii de nregistrare a imobilizrilor corporale, prin ncorporarea n valoarea de
intrare a acestora, a investiiilor efectuate de concesionant, locatar sau chiria, care au fost
amortizate integral:
*
212 Construcii
= 2812 Amortizarea construciilor
*
---------------------------------------------------- *
214 Mobilier, aparatur birotic
= 2814 Amortizarea altor imobilizri
echipamente de protecie a
corporale
valorilor umane i materiale
i alte active corporale
*
6. Investiii (capaciti) puse n funciune crora nu li s-au ntocmit formele de
nregistrare ca mijloace fixe.
Investiiile (capacitile) puse n funciune, total sau parial, crora nu li s-au ntocmit
formele de nregistrare ca mijloace fixe, implic urmtoarele nregistrri contabile:
a) evidenierea investiiei (capacitii) puse n funciune:
*
231 Imobilizri corporale n curs = 722 Venituri din producia de
an.: Imobilizri corporale fr
imobilizrile corporale
forme de nregistrare la
mijloacele fixe
*
b) amortizarea investiiei fr forme de nregistrare la mijloace fixe:
*
6811 Cheltuieli de exploatare
= 281 Amortizri privind
privind amortizarea
imobilizrile corporale
imobilizrilor
(Subconturile: 2812-2814)
an.: Amortizarea imobilizrilor
corporale fr forme
de nregistrare
*
c) trecerea investiilor terminate n categoria mijloacelor fixe:
*
%
= 231 Imobilizri corporale n curs
212 Construcii
an.: Imobilizri corporale fr
--------------------------forme de nregistrare la
214 Mobilier, aparatur birotic,
mijloacele fixe
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale
*
d) reflectarea amortizrii investiiilor terminate i trecute n categoria mijloacelor fixe:
*
281 Amortizri privind
= 281 Amortizri privind
imobilizrile corporale
imobilizrile corporale
(Subconturile: 2812-2814)
(Subconturile: 2812-2814)
an.: Amortizarea imobilizrilor
corporale fr forme de
nregistrare
*
62

7. Mijloace fixe primite prin donaie.

primirea prin donaie a unui mijloc fix, se evideniaz:

*
%
= 4753 Donaii pentru investiii
212 Construcii
--------------------------214 Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale
*
Plusul de mijloace fixe, constatat cu ocazia inventarierii, se reflect prin aceeai formul
contabil ca n cazul donaiilor de mijloace fixe, cu deosebirea c n locul contului 4753
Donaii pentru investiii se utilizeaz contul 4754 Plusuri de inventar de natura
imobilizrilor. n situaia n care mijloacele fixe sunt primite prin subvenii atunci n
locul contului 4753 Donaii pentru investiii se utilizeazp contul 4751 Subvenii
guvernamentale pentru investiii.
8. Creterea valorii imobilizrilor corporale n urma operaiei de reevaluare.

plusul valoric rezultat n urma reevalurii mijloacelor fixe se reflect:

*
%
= 105 Rezerve din reevaluare
212 Construcii
--------------------------214 Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale
*

2.4. Contabilitatea operaiilor economice privind ieirile de mijloace fixe

Ieirea mijloacelor fixe dintr-o unitate patrimonial poate avea loc definitiv sau temporar.
Ieirea definitiv din patrimoniu se realizeaz pe urmtoarele ci:

scoaterea din funciune;

vnzarea sau cedarea ctre teri;

retragerea aportului - n mijloace fixe - de ctre asociai i(sau) acionari;

donaie;

ieirea mijloacelor fixe datorit unor cauze excepionale;

lipsuri constatate la inventariere;

participarea n natur cu mijloace fixe la capitalul social al altei societi comerciale.

Operaii economice privind ieirea definitiv din patrimoniu

a mijloacelor fixe
nregistrrile contabile referitoare la ieirea mijloacelor fixe din patrimoniu, pe ci de
ieire, sunt urmtoarele:

1) - scoaterea din funciune a unor mijloace fixe, datorit expirrii duratei normale de
utilizare i amortizrii integrale a valorii de intrare a acestora, implic urmtoarele
nregistrri:
scderea din eviden a mijlocului fix casat:
*
281 Amortizri privind
=
%
imobilizrile corporale
212 Construcii
(Subconturile: 2812-2814)
-----------------------63

214 Mobilier, aparatur birotic,

echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale
*
colectarea cheltuielilor ocazionate de dezmembrarea mijloacelor fixe:
*
6583 Cheltuieli privind activele
=
%
cedate i alte operaii de capital
3xx Conturi de stocuri
4xx Conturi de teri
5xx Conturi de trezorerie
*
evidenierea ansamblelor, subansamblelor, pieselor i materialelor rezultate din
dezmembrarea mijloacelor fixe:
*
3xx Conturi de stocuri
= 7583 Venituri din vnzarea activelor
(346 Produse reziduale)
i alte operaii de capital
*

2) - scoaterea din funciune a unor mijloace fixe, n cazul neamortizrii integrale a valorii de
intrare a acestora, implic urmtoarele articole contabile:
colectarea cheltuielilor ocazionate de dezmembrarea mijloacelor fixe scoase din
funciune:
*
6583 Cheltuieli privind activele
=
%
cedate i alte operaii de capital
3xx Conturi de stocuri
4xx Conturi de teri
5xx Conturi de trezorerie
*
obinerea ansamblelor, subansamblelor, pieselor i materialelor rezultate din
dezmembrarea mijloacelor fixe:
*
3xx Conturi de stocuri
= 7583 Venituri din vnzarea activelor
(346 Produse reziduale)
i alte operaii de capital
*
majorarea amortizrii cu diferena dintre veniturile obinute din dezmembrri i
cheltuielile efectuate (diferen favorabil):
*
6811 Cheltuieli de exploatare privind = 281 Amortizri privind
amortizarea imobilizrilor
imobilizrile corporale
- analitic distinct (Subconturile: 2812-2814)
an.: Amortizarea recuperrilor
din dezmembrri
*
scoaterea din eviden a mijloacelor fixe neamortizate integral, avndu-se n vedere
valoarea amortizat pn la scoaterea din folosin, diferena dintre veniturile obinute
din valorificri i cheltuielile ocazionate, i diferena neamortizat ce urmeaz s
afecteze direct cheltuielile. n situaia unei construcii, scoaterea din gestiune a
acesteia, implic formula contabil:
*
%
= 212 Construcii
2812 Amortizarea construciilor
6583 Cheltuieli privind activele
cedate i alte operaii de capital
*
64


3) - ieirea mijloacelor fixe prin vnzarea lor ctre teri, necesit urmtoarele nregistrri
contabile:
facturarea ctre teri a mijlocului fix vndut (mijloc de transport):
*
461 Debitori diveri
=
%
7583 Venituri din vnzarea activelor
i alte operaii de capital
4427 TVA colectat
*
scderea din eviden a imobilizrii corporale vndute, parial amortizat:
*
%
= 2133 Mijloace de transport
2813 Amortizarea instalaiilor,
mijloacelor de transport,animalelor
i plantaiilor
6583 Cheltuieli privind activele
cedate i alte operaii de capital
*

4) - vnzarea mijloacelor fixe cu plata n rate implic urmtoarele articole contabile:

reflectarea creanei din vnzarea cu plata n rate inclusiv dobnda datorat de cumprtor:
*
461 Debitori diveri
=
%
7583 Venituri din vnzarea activelor i
alte operaii de capital
4427 TVA colectat
472 Venituri nregistrate n avans
*
scderea din eviden a imobilizrii corporale vndute cu plata n rate, parial amortizat
(mijloc de transport):
*
%
= 2133 Mijloace de transport
2813 Amortizarea instalaiilor,
mijloacelor de transport,
animalelor i plantaiilor
6583 Cheltuieli privind activele
cedate i alte operaii de capital
*
reflectarea ncasrii de la cumprtor a ratelor scadente:
*
5121 Conturi la bnci n lei
= 461 Debitori diveri
*
la scadena fiecrei rate, indiferent c aceasta se ncaseaz sau devine restant, se
nregistreaz veniturile curente corespunztoare valorii dobnzii:
*
472 Venituri nregistrate n avans = 766 Venituri din dobnzi
*
5) - ieirea unor mijloace fixe (construcii) datorit unor cauze excepionale, respectiv,
calamiti naturale:
*
%
= 212 Construcii
2812 Amortizarea construciilor
671 Cheltuieli privind calamitile
i alte evenimente extraordinare
*
65

Valoarea neamortizat a mijlocului fix distrus de calamiti este deductibil fiscal numai n
cazul n care acesta a fost asigurat.
6) - ieirea mijloacelor fixe datorit lipsurilor constatate la inventar sau distruse din vina
unor persoane, implic urmtoarele nregistrri:
scderea din eviden a mijlocului fix (utilaj) constatat lips:
*
%
= 2131 Echipamente tehnologice
2813 Amortizarea instalaiilor,
mijloacelor de transport,
animalelor i plantaiilor
6583 Cheltuieli privind activele
cedate i alte operaii de capital
*
imputarea n sarcina celor vinovai a mijlocului fix constatat lips:
*
4282 Alte creane n legtur cu
=
%
personalul
7583 Venituri din vnzarea activelor
i alte operaii de capital
4427 TVA colectat
*
n locul contului 4282 Alte creane n legtur cu personalul se poate utiliza contul 461
Debitori diveri cnd cei vinovai sunt din afara entitii.
7) - donaia unui mijloc fix implic nregistrrile:
scderea din eviden a bunurilor cedate cu titlu gratuit, neamortizate:
*
6582 Donaii i subvenii acordate =
%
212 Construcii
-------------------------214 Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale
*
reflectarea, dup caz, a TVA colectat aferent donaiei:
*
635 Cheltuieli cu alte impozite,
= 4427 TVA colectat
taxe i vrsminte asimilate
*
n cazul n care mijlocul fix donat este parial amortizat atunci alturi de contul 6582
Donaii i subvenii acordate apare i contul 281 Amortizri privind imobilizrile corporale cu
amortizarea nregistrat pn n momentul donaiei.
8) - retragerea din aport a mijloacelor fixe de ctre asociai i(sau) acionari, necesit
urmtoarele articole contabile:
preluarea de asociai i(sau) acionari a mijloacelor fixe ce nu au fost utilizate:
*
456 Decontri cu acionarii/asociaii =
%
privind capitalul
212 Construcii
-------------------------214 Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale
*
66

 concomitent, are loc diminuarea capitalului social corespunztor valorii mijloacelor

fixe retrase:
*
1012 Capital subscris vrsat
= 456 Decontri cu acionarii/asociaii
privind capitalul
*
9) - participarea cu bunuri de natura mijloacelor fixe la capitalul social al altei entiti:
*
261 Aciuni deinute la entiti
=
%
afiliate
212 Construcii
------------------------214 Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale
*
n locul contului 261 Aciuni deinute la entiti se pot utiliza i conturile 263 Interese de
participare sau 265 Alte titluri imobilizate.

2.5. Contabilitatea imobilizrilor corporale n curs de execuie i a

avansurilor acordate pentru imobilizrile corporale
Imobilizrile corporale n curs - reprezint investiiile n curs de execuie efectuate n
regie proprie sau n antrepriz, evaluate la costul de producie, respectiv la costul de achiziie care
reprezint preul de deviz al investiiei. Acestea se trec, de regul, n categoria mijloacelor fixe dup
recepie, darea n folosin sau punerea n funciune.
Imobilizrile corporale n curs se evideniaz cu contul 231 Imobilizri corporale n
curs de execuie. Este un cont de active imobilizate, din grupa conturilor de imobilizri n curs,
avnd funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea imobilizrilor corporale n curs
de execuie, adic neterminate. Contabilitatea analitic se ine pe fiecare obiect i complex de
obiecte care sunt destinate s devin mijloace fixe independente.
n cazul n care investiiile corporale n curs sunt puse n funciune total sau parial, fr
ntocmirea documentelor de nregistrare la mijloace fixe, atunci ele sunt supuse amortizrii innd
cont de cotele de amortizare corespunztoare grupelor n care ulterior urmeaz s fie evideniate
mijloacele fixe. Pentru a reflecta avansurile care sunt acordate furnizorilor de imobilizri corporale,
se utilizeaz contul 232 Avansuri acordate pentru imobilizri corporale, care are funcia
contabil de activ. Soldul debitor reprezint avansurile acordate furnizorilor de imobilizri
corporale, nedecontate.
Operaii economice privind imobilizrile corporale n curs de execuie i
avansurile acordate pentru imobilizrile corporale
Principalele nregistrri contabile referitoare la imobilizrile corporale n curs, sunt:
depunerea aportului n natur, reprezentat de imobilizri corporale n curs de execuie, de
ctre asociai sau acionari la capitalul social:
*
231 Imobilizri corporale n curs
= 456 Decontri cu acionarii/asociaii
curs de execuie
privind capitalul
*
~ concomitent, se reflect capitalul subscris, vrsat:
*
1011 Capital subscris nevrsat
= 1012 Capital subscris vrsat
*
67


reflectarea avansurilor facturate de furnizori:
*
%
= 404 Furnizori de imobilizri
232 Avansuri acordate pentru
imobilizri corporale
4426 TVA deductibil
*

achiziionarea de la furnizori a unor imobilizri corporale n curs de execuie:

*
%
= 404 Furnizori de imobilizri
231 Imobilizri corporale n curs
de execuie
4426 TVA deductibil
*
n situaia n care achiziia se efectueaz de la entiti afiliate atunci n locul contului
404 Furnizori de imobilizri se utilizeaz contul 4511 Decontri ntre entitile
afiliate, iar n cazul n care achiziia se realizeaz de la entiti la care societatea deine
interese de participare atuci se utilizeaz contul 4531 Decontri privind interesele de
participare.

decontarea ulterioar a avansurilor acordate furnizorilor de imobilizri, dup primirea

facturii:
*
404 Furnizori de imobilizri
= 232 Avansuri acordate pentru
imobilizri corporale
*

reflectarea imobilizrilor corporale n curs, realizate n regie proprie:

*
231 Imobilizri corporale n curs
= 722 Venituri din producia de
de execuie
imobilizri corporale
*
recepionarea i darea n folosin a imobilizrilor corporale:
*
%
= 231 Imobilizri corporale n curs
2112 Amenajri de terenuri
de execuie
212 Construcii
--------------------------214 Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale
*

evidenierea imobilizrilor corporale n curs de execuie, distruse n urma calamitilor

naturale:
*
671 Cheltuieli privind calamitile i = 231 Imobilizri corporale n curs
alte evenimente extraordinare
de execuie
*
scderea din gestiune a imobilizrilor corporale n curs de execuie, cedate:
*
6583 Cheltuieli privind activele cedate = 231 Imobilizri corporale n curs
i alte operaii de capital
de execuie
*
68


anterior scderii din gestiune are loc reflectarea creanei ctre teri, astfel:
*
461 Debitori diveri
=
%
7583 Venituri din vnzarea activelor i
alte operaii de capital
4427 TVA colectat
*

TEMA 3. CONTABILITATEA STOCURILOR I A PRODUCIEI N CURS

DE EXECUIE
3.1. Contabilitatea operaiilor economice privind materiile prime n cazul
utilizrii inventarului permanent i a costului de achiziie
n situaia utilizrii inventarului permanent, intrarea de materii prime se nregistreaz la
costuri de achiziie, preuri standard (prestabilite) sau alte valori n funcie de proveniena acestora,
iar operaiile privind ieirea de materii prime se evideniaz la costuri medii ponderate, preuri
stabilite prin metoda FIFO i LIFO sau preuri standard (prestabilite).
Operaiile economice pe care le implic utilizarea inventarului permanent i a costului de
achiziie sunt:

aprovizionarea cu materii prime de la furnizori, cunoscnd costul de achiziie:

*
%
= 401 Furnizori
301 Materii prime
4426 TVA deductibil
*
n cazul n care achiziia se efectueaz de la entiti afiliate atunci n locul contului 401
Furnizori se utilizeaz contul 4511 Decontri ntre entitile afiliate, iar n situaia
n care achiziia se realizeaz de la entiti la care societatea deine interese de
participare atuci se utilizeaz contul 4531 Decontri privind interesele de participare.

intrarea n patrimoniu a materiilor prime aduse ca aport la constituirea capitalului social de

ctre asociai i(sau) acionari:
*
301 Materii prime
= 456 Decontri cu acionarii/asociaii
privind capitalul
*
~ concomitent, pentru aportul adus de asociai, se evideniaz realizarea capitalului
subscris, vrsat:
*
1011 Capital subscris nevrsat
= 1012 Capital subscris vrsat
*

primirea cu titlu gratuit a materiilor prime, evaluate la valoarea actual:

*
301 Materii prime
= 7582 Venituri din donaii i
subvenii primite
*

intrarea n patrimoniu a materiilor prime sosite de la furnizori, fr factur:

*
%
= 408 Furnizori - facturi nesosite
301 Materii prime
4428 TVA neexigibil
*
69


intrarea n gestiune a materiilor prime, primite de la unitate sau subuniti:
*
301 Materii prime
=
%
481 Decontri ntre unitate i
subuniti
482 Decontri ntre subuniti
*

recepia materiilor prime ce au fost achiziionate din avansuri de trezorerie:

*
%
= 542 Avansuri de trezorerie
301 Materii prime
4426 TVA deductibil
*
se evideniaz plusul de materii prime constatat la inventariere:
*
301 Materii prime
= 601 Cheltuieli cu materiile prime
*

reinerea din producia proprie a semifabricatelor i produselor finite ce urmeaz a fi

utilizate ca i materii prime:
*
301 Materii prime
=
%
341 Semifabricate
345 Produse finite
*

reflectarea taxelor vamale aferente materiilor prime importate (din afara Uniunii Europene):
*
301 Materii prime
= 446 Alte impozite, taxe i
vrsminte asimilate
- analitic distinct
*

se nregistreaz consumul de materii prime:

*
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime
*
Datorit faptului c de la o aprovizionare la alta, costurile de achiziie ale materiilor prime
difer, evaluarea ieirilor se efectueaz la costuri medii ponderate sau preuri stabilite prin metoda
FIFO sau LIFO. Identic, se evalueaz i pierderile din deprecieri.

se nregistreaz pierderile din calamiti naturale precum i materiile prime predate cu titlu
gratuit:
*
%
= 301 Materii prime
671 Cheltuieli privind calamitile
i alte evenimente extraordinare
6582 Donaii i subvenii acordate
*
~ concomitent, pentru donaiile de materii prime se evideniaz, dup caz, TVA colectat:
*
635 Cheltuieli cu alte impozite,
= 4427 TVA colectat
taxe i vrsminte asimilate
*
se nregistreaz materiile prime vndute ca atare:

70

 *
371 Mrfuri
= 301 Materii prime
*

trimiterea materiilor prime spre prelucrare la teri:

*
351 Materii i materiale aflate
= 301 Materii prime
la teri
*
Primirea materiilor prime de la teri se nregistreaz printr-o formul contabil invers
dect la trimitere, la nivelul valorii cu care acestea au ieit din gestiune.
Diferenele n plus rezultate n urma prelucrrii, mresc valoarea respectivelor materii
prime iar formula contabil este aceeai cu cea ntlnit la intrarea de materii prime de la furnizori.

se nregistreaz materiile prime constatate lips la inventariere:

*
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime
*
~imputarea materiilor prime constatate lips n sarcina unui salariat:
*
4282 Alte creane n legtur
=
%
personalul
7588 Alte venituri din exploatare
4427 TVA colectat
*
~ n situaia n care se constat lipsuri peste normele legale, neimputabile, este necesar
s se reflecte TVA colectat aferent acestora, astfel:
*
635 Cheltuieli cu alte impozite,
= 4427 TVA colectat
taxe i vrsminte asimilate
*

se evideniaz materiile prime trimise la unitate sau subuniti:

*
%
= 301 Materii prime
481 Decontri ntre unitate i
subuniti
482 Decontri ntre subuniti
*

3.2. Contabilitatea operaiilor economice privind produsele finite n cazul

utilizrii inventarului permanent i a costului de producie efectiv
Aceast variant se folosete mai rar, deoarece presupune cunoaterea costurilor de
producie efective ale produselor, n timpul lunii,atunci cnd acestea se obin.
Principalele operaii economice pe care le implic aceast situaie sunt:

obinerea de produse n cursul lunii, cunoscndu-se costul de producie efectiv:

*
345 Produse finite
= 711 Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse
*

vnzarea produselor finite obinute n cursul lunii:

*
4111 Clieni
=
%
701 Venituri din vnzarea
produselor finite
4427 TVA colectat
*
71

~ concomitent, se nregistreaz descrcarea gestiunii de produsele finite vndute:

*
711 Venituri aferente costurilor
= 345 Produse finite
stocurilor de produse
*

evidenierea plusurilor de produse finite constatate cu ocazia inventarierii:

*
345 Produse finite
= 711 Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse
*

se nregistreaz minusurile constatate cu ocazia inventarierii:

*
711 Venituri aferente costurilor
= 345 Produse finite
stocurilor de produse
*
~ n situaia n care lipsurile se imput unor salariai atunci se efectueaz nregistrarea:
*
4282 Alte creane n legtur cu
=
%
personalul
7588 Alte venituri din exploatare
4427 TVA colectat
*
n cazul n care lipsurile sunt peste normele legale neimputabile, atunci se reflect TVA
colectat aferent acestora, astfel:
*
635 Cheltuieli cu alte impozite,
= 4427 TVA colectat
taxe i vrsminte asimilate
*

evidenierea produselor finite distruse n urma calamitilor naturale:

*
671 Cheltuieli privind calamitile
= 345 Produse finite
i alte evenimente extraordinare
*

se nregistreaz donaia unor produse finite:

*
6582 Donaii i subvenii acordate
= 345 Produse finite
*
~ concomitent, dup caz, se reflect TVA colectat aferent donaiei:
*
635 Cheltuieli cu alte impozite,
= 4427 TVA colectat
taxe i vrsminte asimilate
*

vnzarea produselor finite prin magazinele proprii de desfacere, care se transfer la mrfuri:
*
371 Mrfuri
= 345 Produse finite
*

trimiterea la teri a produselor finite, n diferite scopuri:

*
354 Produse aflate la teri
= 345 Produse finite
*

aducerea de la teri a produselor finite:

*
345 Produse finite
= 354 Produse aflate la teri
*
72

 reflectarea produselor finite reinute pentru consumul propriu:

*
%
= 345 Produse finite
301 Materii prime
3021 Materiale auxiliare
--------------------------3028 Alte materiale consumabile
303 Materiale de natura
obiectelor de inventar
*

3.3. Contabilitatea operaiilor economice privind produsele finite n cazul

utilizrii inventarului permanent i a preului prestabilit (standard sau normat)
De regul, costurile de producie efective se determin la sfritul lunii. Avnd n vedere
faptul c produsele finite se obin n cursul lunii, moment n care nu se cunoate costul efectiv, este
necesar nregistrarea acestora la preuri standard (prestabilite).
La sfritul lunii, se calculeaz diferenele dintre aceste preuri i costurile efective i se
evideniaz n conturile de diferene de pre.
Pentru produsele care au fost obinute i vndute n cursul lunii, diferenele de pre aferente
se calculeaz cu ajutorul unui coeficient mediu de repartizare.
Operaiile economice implicate de utilizarea preului standard sunt:

obinerea n cursul lunii a produselor finite, evaluate la costul standard:

*
345 Produse finite
= 711 Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse
*

vnzarea n cursul lunii a produselor finite obinute, la preul de vnzare:

*
4111 Clieni
=
%
701 Venituri din vnzarea
produselor finite
4427 TVA colectat
*
~ concomitent, se nregistreaz scderea din gestiune a produselor finite vndute, evaluate
la preul standard:
*
711 Venituri aferente costurilor
= 345 Produse finite
stocurilor de produse
*

La sfritul lunii, se calculeaz costul de producie efectiv al produselor finite obinute n

cursul lunii i se procedeaz astfel:
a) n situaia n care costul efectiv > costul standard, se efectueaz nregistrrile contabile:
evidenierea diferenei n plus ntre costul efectiv i preul standard:
*
348 Diferene de pre la produse
= 711 Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse
*
concomitent, se nregistreaz diferenele de pre n plus aferente produselor finite
vndute, calculate pe baza coeficientului mediu de repartizare:
*
711 Venituri aferente costurilor
= 348 Diferene de pre la produse
stocurilor de produse
*
73

b) n situaia n care costul efectiv < costul standard, se efectueaz nregistrrile contabile:
evidenierea diferenei de pre n minus ntre costul efectiv i preul standard aferent
produciei obinute n cursul lunii:
*
711 Venituri aferente costurilor
= 348 Diferene de pre la produse
stocurilor de produse
*
concomitent, se nregistreaz diferenele de pre n minus aferente produselor vndute,
calculate pe baza coeficientului mediu de repartizare:
*
348 Diferene de pre la produse
= 711 Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse
*

3.4. Contabilitatea mrfurilor n situaia n care pentru evaluare se utilizeaz

preul de vnzare cu ridicata i preul de vnzare cu amnuntul
Preul de vnzare cu ridicata este format din preul de cumprare (costul efectiv de
achiziie) plus adaosul comercial. n situaia n care evidena se ine la preul de vnzare cu ridicata,
unitatea desface mrfurile respective n sistem en-gros.
Operaiile economice implicate de aceast situaie, sunt:

aprovizionarea cu mrfuri n scopul vnzrii acestora, en-gros:

*
%
= 401 Furnizori
371 Mrfuri
4426 TVA deductibil
*
~ concomitent, se nregistreaz adaosul comercial:
*
371 Mrfuri
= 378 Diferene de pre la mrfuri
*

vnzarea en-gros a mrfurilor ctre unitile de desfacere cu amnuntul:

*
4111 Clieni
=
%
707 Venituri din vnzarea
mrfurilor
4427 TVA colectat
*

descrcarea gestiunii de mrfurile vndute en-gros, numai dup ce n prealabil se calculeaz

coeficientul mediu de repartizare, cu date cumulate de la nceputul anului:
*
%
= 371 Mrfuri
607 Cheltuieli privind mrfurile
378 Diferene de pre la mrfuri
*
Preul de vnzare cu amnuntul este format din preul de vnzare cu ridicata plus TVA
neexigibil, respectiv costul de acchiziie, adaosul comercial i TVA neexigibil,
n situaia n care evidena mrfurilor se realizeaz la preul de vnzare cu amnuntul,
entitatea desface mrfurile n sistem en-detail.
Operaiile economice pe care le implic aceast situaie, sunt:
aprovizionarea cu mrfuri de la furnizori:
74

 *
%
= 401 Furnizori
371 Mrfuri
4426 TVA deductibil
*
~ concomitent, se evideniaz adaosul comercial i TVA neexigibil, formndu-se astfel
preul de vnzare cu amnuntul:
*
371 Mrfuri
=
%
378 Diferene de pre la mrfuri
4428 TVA neexigibil
*

se nregistreaz vnzarea, cu ncasarea imediat a contravalorii acestor mrfuri:

*
5311 Casa n lei
=
%
707 Venituri din vnzarea
mrfurilor
4427 TVA colectat
*

descrcarea gestiunii corespunztor mrfurilor vndute en-detail, dup determinarea

prealabil a coeficientului mediu de repartizare a adaosului comercial cu date cumulate de la
nceputul anului:
*
%
= 371 Mrfuri
607 Cheltuieli privind mrfurile
378 Diferene de pre la mrfuri
4428 TVA neexigibil
*

3.5. Operaii economice specifice privind ambalajele

Gestiunea de ambalaje necesit nregistrri contabile specifice atunci cnd ntre furnizor i
client ambalajele circul pe principiul restituirii directe, respectiv n situaia cnd au loc livrri
frecvente de mrfuri cu ambalaje refolosibile. n contabilitate se efectueaz urmtoarele
nregistrri:
a) n contabilitatea furnizorului

livrarea ambalajelor ctre clieni, prin sistemul restituirii directe, odat cu mrfurile:
*
4111 Clieni
= 419 Clieni - creditori
*

reprimirea ambalajelor de la clieni, fr diferene:

*
419 Clieni - creditori
= 4111 Clieni
*

reflectarea ambalajelor reinute de clieni, care nu au fost restituite:

*
419 Clieni - creditori
= 708 Venituri din activiti diverse
*

se evideniaz TVA colectat aferent ambalajelor reinute de clieni:

*
4111 Clieni
= 4427 TVA colectat
*
75


descrcarea gestiunii de ambalajele reinute de client:
*
608 Cheltuieli privind ambalajele = 381 Ambalaje
*
b) n contabilitatea clientului

primirea de la furnizori, n sistemul restituirii directe, a ambalajelor cu coninut:

*
4091 Furnizori debitori pentru
= 401 Furnizori
cumprri de bunuri de natura
stocurilor
*

restituirea ctre furnizori a ambalajelor goale, fr diferene:

*
401 Furnizori
= 4091 Furnizori debitori pentru
cumprri de bunuri de natura
stocurilor
*
reinerea ambalajelor de ctre clieni:
*
381 Ambalaje
= 4091 Furnizori debitori pentru
cumprri de bunuri de natura
stocurilor
*
~ i, concomitent:
*
4426 TVA deductibil
= 401 Furnizori
*

se evideniaz ambalajele degradate din vina clientului i nerestituite furnizorului:

*
608 Cheltuieli privind ambalajele = 4091 Furnizori debitori pentru
cumprri de bunuri de natura
stocurilor
*
~ i, concomitent:
*
4426 TVA deductibil
= 401 Furnizori
*
~ imputarea n sarcina persoanelor vinovate a degradrilor survenite:
*
4282 Alte creane n legtur cu
=
%
personalul
7588 Alte venituri din exploatare
4427 TVA colectat
*
Dac degradarea are loc din cauza unui ter, atunci n locul contului 4282 Alte creane n
legtur cu personalul se utilizeaz contul 461 Debitori diveri.

76

TEMA 4. CONTABILITATEA CREANELOR I DATORIILOR

4.1. Contabilitatea creanelor nencasate n termen
Pentru unele creane exist riscul de a nu putea fi recuperate, ncasarea lor devenind astfel
incert. Creanele care nu sunt ncasate la termen atrag unele daune pentru entitate datorit neintrrii
valorilor respective n circuitul economic al furnizorilor.
Contabilitatea acestor creane se realizeaz cu ajutorul contului 4118 Clieni inceri sau
n litigiu, care ine evidena clienilor ru platnici, dubioi sau aflai n litigiu, respectiv a
creanelor nencasate n termen i a cror recuperare a devenit nesigur.
Este un cont de active circulante n decontare, cu funcia contabil de activ.
Soldul debitor al contului reprezint sumele datorate de clienii inceri sau n litigiu.
Operaii economice privind creanele nencasate la termen
Creanele care nu au fost ncasate n termenul prevzut, implic urmtoarele nregistrri
contabile:

evidenierea valorii bunurilor livrate, prestaiilor efectuate sau lucrrilor executate

clienilor care se dovedesc ru platnici, inceri sau cu care entitatea se afl n litigiu:
*
4118 Clieni inceri sau n litigiu = 4111 Clieni
*
~ concomitent, se constituie o ajustare pentru deprecierea creanelor:
*
6814 Cheltuieli de exploatare
= 491 Ajustri pentru deprecierea
privind ajustrile pentru
creanelor - clieni
deprecierea activelor
circulante
*

ncasarea clienilor inceri n lei, prin casierie i n contul de disponibil de la banc:

*
%
= 4118 Clieni inceri sau n litigiu
5121 Conturi la bnci n lei
5311 Casa n lei
*
~ concomitent, cu ncasarea clienilor inceri se anuleaz ajustarea constituit anterior,
rmas fr obiect:
*
491 Ajustri pentru deprecierea
= 7814 Venituri din ajustri pentru
creanelor - clieni
deprecierea activelor circulante
*

trecerea la pierderi a clienilor insolvabili:

*
%
= 4118 Clieni inceri sau n litigiu
654 Pierderi din creane i debitori
diveri
4427 TVA colectat
*
~ concomitent, clienii insolvabili se trec n contul extrabilanier 8034, astfel:
*
D:8034 Debitori scoi din activ,
urmrii n continuare
*

77

~ anularea ajustrilor constituite anterior, concomitent cu trecerea pe pierderi a clienilor

insolvabili:
*
491 Ajustri pentru deprecierea
= 7814 Venituri din ajustri pentru
creanelor - clieni
deprecierea activelor circulante
*
Creanele scoase din activ i reflectate n contul extrabilanier 8034 Debitori scoi din
activ, urmrii n continuare se menin nregistrate n acest cont pn la mplinirea termenului de
prescriere, perioad n care se efectueaz demersuri pentru ncasare.

reactivarea clienilor insolvabili:

*
4111 Clieni
=
%
754 Venituri din creane reactivate
i debitori diveri
4427 TVA colectat
*
~ concomitent, are loc anularea creanei extrabilaniere:
*
C:8034 Debitori scoi din activ,
urmrii n continuare
*
Creanele nencasate n termen pot fi exprimate i n valut. n acest caz pot s apar
diferene favorabile sau nefavorabile de curs valutar, aferente clienilor inceri sau n litigiu, cu
ocazia ncasrii lor, care se evideniaz astfel:
~ diferenele favorabile:
*
5124 Conturi la bnci n valut
=
%
4118 Clieni inceri sau n litigiu
765 Venituri din diferene de curs
valutar
*
~ diferenele nefavorabile:
*
%
= 4118 Clieni inceri sau n litigiu
5124 Conturi la bnci n valut
665 Cheltuieli din diferene de curs
valutar
*
Concomitent, se anuleaz ajustarea constituit anterior pentru deprecierea creanelor.
Lunar, creanele n valut se evalueaz lund n considerare cursul valutar din ultima zi
lucrtoare a fiecrei luni, moment n care se calculeaz i se nregistreaz diferenele de curs valutar
astfel:

diferenele de curs valutar nefavorabile, aferente clienilor inceri:

*
665 Cheltuieli din diferene de
= 4118 Clieni inceri sau n litigiu
curs valutar
*
diferene favorabile de curs valutar, aferente clienilor inceri:
*
4118 Clieni inceri sau n litigiu =
765 Venituri din diferene de
curs valutar
*
78

4.2. Contabilitatea operaiilor economice privind impozitul pe profit i impozitul

pe veniturile microntreprinderilor
Aceast categorie economic genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri contabile:

obligaia trimestrial privind impozitul pe profit:

*
691 Cheltuieli cu impozitul pe
= 4411 Impozitul pe profit
profit
*
Impozitul pe profit se determin cumulat de la nceputul anului. La finele fiecrui trimestru
se evideniaz, ca datorie fa de buget, diferena rezultat ntre impozitul calculat la acea dat i
impozitul nregistrat pn la finele trimestrului precedent.

n situaia n care impozitul calculat cumulat la sfritul unui trimestru este mai mic dect cel
nregistrat la finele trimestrului precedent, diferena de impozit se torneaz prin formula
contabil:
*
691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit
- n rou
*

reflectarea impozitului pe venit datorat de microntreprinderi:

*
698 Cheltuieli cu impozitul pe venit = 4418 Impozitul pe venit
i alte impozite
*

plata impozitului pe profit i a impozitului pe venit pn la data de 25 din luna urmtoare

ncheierii trimestrului, pentru trimestrul expirat:
*
%
= 5121 Conturi la bnci n lei
4411 Impozitul pe profit
4418 Impozitul pe venit
*

evidenierea impozitului pe profit sau a impozitului pe venit aferent exerciiului financiar

anterior, n cazul corectrii erorilor contabile:
*
1174 Rezultatul reportat provenit din
=
%
corectarea erorilor contabile
4411 Impozitul pe profit
4418 Impozitul pe venit
*

reflectarea datoriilor anulate reprezentnd impozit pe profit/venit aferente exerciiilor

financiare anterioare, ca urmare a prescrierii:
*
%
= 1174 Rezultatul reportat provenit din
4411 Impozitul pe profit
corectarea erorilor contabile
4418 Impozitul pe venit
*
Reducerea de impozit aferent facilitilor fiscale acordate, implic nregistrrile contabile:

reflectarea trimestrial a impozitului pe profit aferent facilitilor fiscale acordate:

*
691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit
*
~ concomitent, reducerea se evideniaz i extracontabil:

79

 *
D: 8038 Alte valori n afara bilanului
- analitic distinct
*

la sfritul exerciiului financiar se efectueaz corespunztor reducerilor acordate,

repartizarea profitului la surse proprii de finanare:
*
129 Repartizarea profitului
= 1068 Alte rezerve
- analitic distinct
*

se diminueaz impozitul pe profit nregistrat n cursul exerciiului cu suma aferent

reducerilor acordate:
*
691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit
- n rou
*
~ concomitent, se diminueaz i extracontabil impozitul aferent facilitilor acordate:
*
C: 8038 Alte valori n afara bilanului
- analitic distinct
*

4.3. Contabilitatea datoriilor din alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

Datoriile care provin din alte impozite, taxe i vrsminte asimilate au o structur
eterogen, cuprinznd att obligaii ctre bugetul de stat ct i fa de bugetele unitilor
administrativ-teritoriale (bugetele locale), care au o pondere mai redus.
n categoria obligaiilor din alte impozite, taxe i vrsminte asimilate ctre bugetul de
stat, se includ:

accizele;

impozitul pe ieiul din producia intern i pe gazele naturale;

impozitul pe dividende;

vrsmintele din profitul regiilor autonome de interes naional etc.

Impozitele i taxele fa de bugetele locale, se refer la:

impozitul pe cldiri i terenuri;

taxa asupra mijloacelor de transport aparinnd agenilor economici;

taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat;

taxa pentru folosirea locurilor publice;

taxa pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afiaj i reclam;

taxa pentru vizitarea muzeelor, pentru ederea n staiunile balneoclimaterice;

vrsminte din profitul regiilor autonome de interes local etc.

Pentru reflectarea n contabilitate a acestor datorii se utilizeaz contul 446 Alte impozite,
taxe i vrsminte asimilate, care are funcia contabil de pasiv.
Soldul creditor reprezint sumele datorate bugetului statului sau bugetelor locale.
Avnd n vedere marea varietate a acestor impozite i taxe precum i destinaia lor, n
cadrul contului sintetic 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate este necesar s se deschid
conturi analitice pe feluri de impozite i taxe.

80

Operaii economice privind datoriile din alte impozite,

taxe i vrsminte asimilate
Aceste datorii ctre bugetul statului i bugetele locale genereaz n contabilitate
urmtoarele nregistrri:

datoria regiilor publice de a vrsa la buget anumite cote din profitul net:
*
1171 Rezultatul reportat
= 446 Alte impozite, taxe i
reprezentnd profitul
vrsminte asimilate
nerepartizat sau pierderea
- analitic distinct
neacoperit
*

datoria unitii patrimoniale de a achita la bugetul de stat sau la bugetele locale alte
impozite, taxe i vrsminte asimilate (accize, impozitul pe cldiri, impozitul pe teren, taxa
asupra mijloacelor de transport etc.):
*
635 Cheltuieli cu alte impozite,
= 446 Alte impozite, taxe i
taxe i vrsminte asimilate
vrsminte asimilate
- analitic distinct
*
n situaia n care valoarea impozitelor i taxelor locale este mare, n locul contului 635
Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate este justificat s se utilizeze contul 471
Cheltuieli nregistrate n avans, cont care reflect n debit obligaia aferent ntregului an fiscal,
iar n credit, pe baz de scadenar, datoria aferent fiecrei luni prin debitul contului de cheltuieli.

reflectarea impozitului pe dividende n procent de 16 %, ce se reine din datoria total:

*
457 Dividende de plat
= 446 Alte impozite, taxe i
vrsminte asimilate
analitic distinct
*

evidenierea taxelor vamale aferente achiziiilor din import (din afara Uniunii Europene):
*
%
= 446 Alte impozite, taxe i
2131 Echipamente tehnologice
vrsminte asimilate
(maini, utilaje i instalaii
analitic distinct
de lucru)
------------------------214 Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale
i alte active corporale
301 Materii prime
3021 Materiale auxiliare
------------------------3028 Alte materiale consumabile
303 Materiale de natura obiectelor
de inventar
371 Mrfuri
381 Ambalaje
*
reflectarea taxei pe valoarea adugat amnat la plat la organele vamale:

81

 *
4428 TVA neexigibil
= 446 Alte impozite, taxe i
vrsminte asimilate
analitic distinct
*

efectuarea plilor ctre bugetul de stat sau bugetele locale reprezentnd alte impozite, taxe
i vrsminte asimilate:
*
446 Alte impozite, taxe i
= 5121 Conturi la bnci n lei
vrsminte asimilate
analitic distinct
*

reflectarea datoriilor anulate reprezentnd alte impozite, taxe i vrsmine asimilate aferente
exerciiului curent sau exerciiilor financiare anterioare:
*
446 Alte impozite, taxe i
=
%
vrsminte asimilate
7588 Alte venituri din exploatare
- analitic distinct
1174 Rezultatul reportat provenit
din corectarea erorilor contabile
*

4.4. Contabilitatea subveniilor pentru investiii

Subveniile pentru investiii denumite i subvenii aferente activelor reprezint sume
alocate de la bugetul de stat sau obinute de la alte entiti interesate, de care beneficiaz unii ageni
economici, n vederea procurrii sau producerii de echipamente ori a altor bunuri de natura
imobilizrilor (subvenii pentru echipament), pentru finanarea activitii pe termen lung (ex: prime
de dezvoltare pentru ntreprinderile care creaz noi locuri de munc), sau a altor cheltuieli de natura
investiiilor, care vor conduce la obinerea de rezultate superioare ntr-o perioad viitoare.
Principala condiie pentru acordarea subveniei pentru investiii este ca persoana juridic
beneficiar s cumpere, s construiasc sau s achiziioneze active cu ciclu lung de fabricaie.
Conform Legii contabilitii nr. 82/1991, modificat i completat ulterior, se asimileaz
subveniilor pentru investiii:
valoarea bunurilor de natura imobilizrilor primite sub form de donaie sau cu titlu gratuit;
valoarea bunurilor de natura imobilizrilor constatate plus la inventar.
Evidena sumelor alocate de la bugetul de stat sau din alte resurse pentru finanarea
investiiilor, precum i a imobilizrilor primite cu titlu gratuit sau constatate plus cu ocazia
inventarierii se realizeaz cu ajutorul contului 475 Subvenii pentru investiii, cont cu funcia
contabil de pasiv, al crui sold final creditor reflect valoarea subveniilor pentru investiii nevirate
nc la rezultatul exerciiului (4751, 4752, 4753, 4754, 4758).
Ealonarea sumelor pe mai multe exerciii, prin trecerea lor la venituri, se poate efectua
astfel:

trecerea la venituri a unei sume egale cu mrimea amortizrii, dac investiia rezultat din
subvenii este amortizabil;

mprirea valorii investiiei rezultate din subvenii, la 10 ani, determinndu-se suma anual
ce va afecta veniturile, dac imobilizarea este neamortizabil.
Subveniile pentru investiii genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri:
se evideniaz subvenia pentru investiii, de primit:
*
4451 Subvenii guvernamentale
= 4751 Subvenii guvernamentale
pentru investiii
*
82

 ncasarea subveniei pentru investiii care anterior a fost evideniat la subvenii de primit:
*
5121 Conturi la bnci n lei
= 4451 Subvenii guvernamentale
*
trecerea la venituri a cotei pri din subvenia pentru investiii, corespunztoare amortizrii
lunare incluse n costuri:
*
4751 Subvenii guvernamentale pentru = 7584 Venituri din subvenii pentru
investiii
investiii
*
Anterior acestei nregistrri, are loc reflectarea amortizrii lunare a investiiei realizat din
subvenii.
primirea prin donaie a unui brevet i a unui teren:
*
%
= 4753 Donaii pentru investiii
205 Concesiuni, brevete, licene,
mrci comerciale, drepturi
i active similare
2111 Terenuri
*
constatarea n plus, la inventariere, a unui utilaj:
*
2131 Echipamente tehnologice
= 4754 Plusuri de inventar de natura
(maini, utilaje i instalaii de
imobilizrilor
lucru)
*
trecerea cotei pri din subvenii la venituri, corespunztoare amortizrii incluse n cheltuieli,
pentru imobilizrile amortizabile (205, 2131), iar pentru imobilizrile neamortizabile (2111)
a unei cote pri egal cu valoarea investiiei mprit la 120 luni:
*
%
= 7584 Venituri din subvenii pentru
4753 Donaii pentru investiii
investiii
4754 Plusuri de inventar de natura
imobilizrilor
*
reflectarea subveniei pentru investiii neutilizat, restituit din contul de disponibil
de la banc n lei sau de restituit:
*
131 Subvenii guvernamentale
=
%
pentru investiii
5121 Conturi la bnci n lei
462 Creditori diveri
*

83

TEMA 5. CONTABILITATEA TREZORERIEI

5.1. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt
Pentru asigurarea desfurrii normale a activitii de baz, entitile care nu au suficiente
surse proprii pot apela la credite bancare curente numite credite de trezorerie sau credite pe
termen scurt. n situaia n care creditele bancare pe termen scurt se acord n cadrul unor linii de
creditare sub form de plafoane maxime de credite, acestea se reflect pe msura efecturii de
pli pe seama lor cu ajutorul contului 5121 Conturi la bnci n lei.
n cazul n care creditele pe termen scurt (sub 1 an) se acord n conturi distincte de
mprumut, pe obiective de creditare, acestea se reflect n contabilitate cu ajutorul contului 519
Credite bancare pe termen scurt, care are funcia contabil de pasiv.
Soldul creditor reprezint creditele bancare pe termen scurt, nerestituite.
Contul 519 Credite bancare pe termen scurt se detaliaz pe conturi sintetice operaionale
de gradul al doilea, n funcie de felul creditului, astfel:

contul 5191 Credite bancare pe termen scurt;

contul 5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden;

contul 5193 Credite externe guvernamentale;

contul 5194 Credite externe garantate de stat;

contul 5195 Credite externe garantate de bnci;

contul 5196 Credite de la trezoreria statului;

contul 5197 Credite interne garantate de stat;

contul 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt.

Conturile se detaliaz n analitice pe feluri de credite pe termen scurt i pe instituiile care
le-au acordat.
Operaii economice privind creditele pe termen scurt
Creditele acordate de banc n conturi distincte pe termen scurt, implic urmtoarele
nregistrri contabile:
primirea de la banc a unui credit pe termen scurt:
*
5121 Conturi la bnci n lei
= 5191 Credite bancare pe termen
scurt
*

reflectarea obligaiei de plat a dobnzii aferent creditului primit:

*
666 Cheltuieli privind dobnzile = 5198 Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt
*

evidenierea creditelor bancare pe termen scurt, nerambursate la scaden:

*
5191 Credite bancare pe termen
= 5192 Credite bancare pe termen
scurt
scurt nerambursate la scaden
*

reflectarea obligaiei de plat a dobnzii penalizatoare pentru ratele restante la credit:

*
666 Cheltuieli privind dobnzile = 5198 Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt
- analitic distinct
*

rambursarea creditelor pe termen scurt, a celor pe termen scurt nerambursate la scaden,

precum i plata dobnzii aferente:
84

 *
%
=
5121 Conturi la bnci n lei
5191 Credite bancare pe termen scurt
5192 Credite bancare pe termen scurt
nerambursate la scaden
5198 Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt
*
Creditele bacare pe termen scurt n valut care se acord n cadrul unor linii de creditare
sub form de plafoane maxime de credite, se evideniaz cu ajutorul contului 5124 Conturi la bnci
n valut.
n situaia n care creditele pe termen scurt n valut se acord n conturi distincte, atunci n
cadrul conturilor sintetice de gradul al doilea ale contului 519 Credite bancare pe termen scurt, se
deschid analitice distincte pe feluri de credite, respectiv n lei i n valut.
n cazul conturilor de credite n valut se nregistreaz n plus fa de creditele pe termen
scurt n lei, diferenele favorabile i nefavorabile de curs valutar la finele fiecrei luni, cu ocazia
evalurii datoriilor n valut. De asemenea, n momentul rambursrii creditelor pot apare diferene
favorabile sau nefavorabile de curs valutar care afecteaz veniturile sau cheltuielile financiare,
dup caz.

5.2. Contabilitatea altor valori

n casieriile entitilor se pot pstra, pe lng numerar i alte valori n care sunt incluse:

timbrele fiscale i potale;

biletele de tratament i odihn;

tichetele i biletele de cltorie;

alte valori (bonurile de valoare pentru combustibili auto, tichetele de mas etc).
Contabilitatea sintetic a altor valori pstrate n casierie se realizeaz cu ajutorul contului
532 Alte valori, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint alte valori existente.
Contul 532 Alte valori se detaliaz pe conturi sintetice operaionale de gradul al doilea,
astfel:

contul 5321 Timbre fiscale i potale;

contul 5322 Bilete de tratament i odihn;

contul 5323 Tichete i bilete de cltorie;

contul 5328 Alte valori.

Conturile se dezvolt n analitice pe feluri de alte valori.
Operaii economice privind alte valori
Valorile de trezorerie din categoria celor amintite anterior genereaz n contabilitate
urmtoarele nregistrri:

procurarea de timbre potale i tichete de cltorie de la furnizori:

*
%
= 401 Furnizori
5321 Timbre fiscale i potale
5323 Tichete i bilete de cltorie
4426 TVA deductibil
*

utilizarea timbrelor potale:

*
626 Cheltuieli potale i taxe
= 5321 Timbre fiscale i potale
de telecomunicaii
*
85


utilizarea tichetelor de cltorie:
*
%
= 5323 Tichete i bilete de cltorie
624 Cheltuieli cu transportul
de bunuri i personal
625 Cheltuieli cu deplasri,
detari i transferri
*

procurarea biletelor de odihn i tratament de la unitile de profil:

*
%
= 401 Furnizori
5322 Bilete de tratament i odihn
4426 TVA deductibil
*

distribuirea ctre salariai a biletelor de tratament i odihn avnd n vedere faptul c

entitatea suport o parte din contravaloarea acestora:
*
%
= 5322 Bilete de tratament i odihn
6458 Alte cheltuieli privind
asigurrile i protecia social
4282 Alte creane n legtur cu
personalul
*
~ concomitent, se nregistreaz TVA care se suport parial de ctre salariai i parial
de unitate pentru acordarea unor gratuiti:
*
%
= 4427 TVA colectat
4282 Alte creane n legtur cu
personalul
635 Cheltuieli cu alte impozite,
taxe i vrsminte asimilate
*

achiziionarea de bonuri de valoare pentru combustibili auto (B.V.C.A.) de la furnizori:

*
%
= 401 Furnizori
5328 Alte valori
4426 TVA deductibil
*

procurarea combustibilului pe baz de B.V.C.A.-uri:

*
3022 Combustibili
= 5328 Alte valori
*

86

TEMA 6. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR I VENITURILOR

6.1. Contabilitatea decontrii (nchiderii) conturilor de cheltuieli i de venituri
La sfritul fiecrei luni pentru determinarea rezultatului exerciiului, cumulat de la
nceputul anului, se procedeaz la nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli.
nchiderea lunar a conturilor de cheltuieli are n vedere soldul acestora la sfritul
fiecrei perioade i se efectueaz astfel:
a) nchiderea conturilor de cheltuieli, cu funcia contabil de activ:
*
121 Profit i pierdere
=
%
601 Cheltuieli cu materiile prime
------------------------6868 Cheltuieli financiare privind
amortizarea primelor de
rambursare a obligaiunilor
*
Contul 609 Reduceri comerciale primite, are funcia contabil de pasiv i se nchide
lunar, ca un cont de venituri, astfel:
*
609 Reduceri comerciale primite = 121 Profit i pierdere
*
n aceast etap se nchid toate conturile de cheltuieli cu excepia contului 691 Cheltuieli
cu impozitul pe profit, care concur la determinarea impozitului pe profit.
b) Dup determinarea impozitului pe profit i nregistrarea acestuia ca o cheltuial se
nchide i contul 691, prin formula contabil:
*
121 Profit i pierdere
= 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit
*
La finele fiecrei luni, dup nchiderea conturilor de cheltuieli, acestea rmn fr sold.
Pentru determinarea lunar a rezultatului exerciiului (profit sau pierdere), conturile de
venituri, la fel ca i conturile de cheltuieli, se nchid prin rezultatul exerciiului. Principiul
necompensrii impune ca veniturile perioadei s nu poat fi compensate cu cheltuielile perioadei,
prin nregistrri contabile de debitare a conturilor de venituri i creditare a conturilor de cheltuieli.
Rezult c, decontarea veniturilor, respectiv nchiderea conturilor de venituri, se efectueaz
numai n coresponden cu contul 121 Profit i pierdere, la sfritul fiecrei luni.
Distingem astfel, decontarea a dou categorii de venituri i anume:
decontarea conturilor de venituri cu funcia contabil de pasdiv;
decontarea altor conturi de venituri.
a) Decontarea conturilor de venituri ale perioadei curente, cu funcia contabil de pasiv,
se realizeaz prin nchiderea soldurilor creditoare ale conturilor de venituri, astfel:
*
%
= 121 Profit i piedere
701 Venituri din vnzarea produselor
finite
--------------------------7864 Venituri din ajustri pentru
pierderea de valoare a activelor
circulante
*
b) Decontarea altor conturi de venituri, se realizeaz astfel:
nchiderea contului 709 Reduceri comerciale acordate, cont cu funcia contabil de activ,
ca un cont de cheltuieli:
87

 *
121 Profit i pierdere
= 609 Reduceri comerciale acordate
*
nchiderea conturilor bifuncionale 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse i
712 Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de execuie, astfel:
n cazul n care, nainte de nchidere, aceste conturi prezint un sold final creditor:
*
%
= 121 Profit i piedere
711 Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse
712 Venituri aferente costurilor
serviciilor n curs de execuie
*
n cazul n care, nainte de nchidere, aceste conturi prezint un sold final debitor:
*
121 Profit i pierdere
=
%
711 Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse
712 Venituri aferente costurilor
serviciilor n curs de execuie
*
La finele fiecrei luni, dup nchiderea conturilor devenituri, ca i n cazul conturilor de
cheltuieli, acestea rmn fr sold.

Bibliografie selectiv
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura
Universitaria, Craiova, 2010
2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009
3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva,
2009
4. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc conform cu directivele
europene, Ediia a III-a, Editura Intelcredo, Deva, 2008
5. Pop A., Mati D., Contabilitate financiar, Editura Casa Crii de tiin, Cluj Napoca, 2010
6. Staicu C. i colaboratorii, Contabilitate financiar conform cu directiva a patra a CEE, vol. I,
Editura Universitaria, Craiova, 2007
7. Staicu C. i colaboratorii, Contabilitate financiar conform cu directivele europene, vol. I i vol.
II, Editura Univeritaria, Craiova, 2006
8. Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale republicat, cu modificrile i completrile
ulterioare
9. Legea contabilitii nr. 82/1991 republicat, cu modificrile i completrile ulterioare
10. Ordinul ministrului economiei i finanelor nr. 3512/2008 privind documentele financiarcontabile
11. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile
conforme cu directivele europene
12. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 2869/2010 pentru modificarea i completarea unor
reglementri contabile

88

Tematica la disciplina Contabilitatea instituiilor de credit pentru examenul de

licen 2011

CONTABILITATEA INSTITUIILOR
DE CREDIT
Prof. univ. dr. Lucian Ion Medar

89

TEMA 1. CONTABILITATEA OPERAIUNILOR DE TREZORERIE

1.1. Contabilitatea operaiunilor de numerar i prin virament
Principalele conturi de disponibiliti bneti ale intituiilor de credit prin care se efetueaz
ncasari i pli n numerar i virament (moneda de cont) sunt: 101 Casa, 111 Contul curent la
BNR i 109 Alte valori
Cu ajutorul Contul 101 Casase nregistreaz numerarul aflat n casieria bncii (bancnote
i monede care au curs legal), precum i micarea acestuia ca urmare a ncasrilor i plilor
efectuate.
Numerarul expediat prin intermediul societilor de transport, rmn nregistrate n contul
101Casa pn n momentul transferului proprietii efective a fondurilor, independent de
modalitile folosite pentru transferul acestor fonduri.
Este un cont cu funcia contabil de activ. Se debiteaz n coresponden cu conturile care
arat sursa ncasrilor prin casieria bncii i anume conturile din clasa 2, din clasa 3 i din clasa 7.
n debitul contului (rulajul debitor) se reflect o serie de operaiuni care se pot grupa astfel:
a) depuneri de numerar n contul curent i n conturi de depozite bancare: sumele depuse n
numerar de ctre acionari sau asociai, persoane fizice, ca aport la capitalul social ; sumele ncasate
n numerar reprezentnd depuneri n conturile curente i cele de depozit ale titularilor; sumele
ncasate n numerar reprezentnd vnzri de certificate de depozit i depuneri pe carnete i librete
de economii; alimentrile cu numerar efectuate de la Banca Naional a Romniei sau de la
subunitile aceleiai bnci;
b) depuneri de numerar n contul curent i n conturi de depozite bancare: sumele depuse n
numerar de ctre acionari sau asociai, persoane fizice, ca aport la capitalul social ; sumele ncasate
n numerar reprezentnd depuneri n conturile curente i cele de depozit ale titularilor; sumele
ncasate n numerar reprezentnd vnzri de certificate de depozit i depuneri pe carnete i librete
de economii; alimentrile cu numerar efectuate de la Banca Naional a Romniei sau de la
subunitile aceleiai bnci;
c) restituiri de avansuri i alte ncasri efectuate prin casa administrativ a instituiilor de
credit: sumele ncasate n numerar reprezentnd restituiri de avansuri spre decontare; sumele
ncasate n numerar de la diveri debitori, reprezentnd dobnzi; sumele ncasate n numerar de la
diveri creditori, plusurile de cas constatate, precum i sume ncasate necuvenit; sumele ncasate n
numerar reprezentnd venituri diverse de exploatare bancar; sumele ncasate n numerar din
vnzarea bunurilor rezultate din dezmembrarea unor imobilizri; ncasri n numerar reprezentnd
taxa pe valoarea adugat nscris n facturile emise ctre clieni sau n alte documente legale,
aferent vnzrilor de bunuri, prestrilor de servicii i executrilor de lucrri; sumele ncasate n
numerar reprezentnd venituri privind mijloace de plat, comisioane ncasate n numerar din
activiti de asisten i de consultan;
d) alte ncasri din operaiuni financiar-bancare: sumele ncasate n numerar reprezentnd
alte venituri din prestaii de servicii financiare; ncasri n numerar reprezentnd venituri
excepionale din operaiuni de gestiune; sumele ncasate n numerar reprezentnd alte venituri
excepionale; sumele ncasate n numerar reprezentnd venituri din recuperri de creane
amortizate; sumele ncasate n numerar reprezentnd venituri diverse de exploatare; sumele ncasate
n numerar reprezentnd venituri din cesiunea imobilizrilor financiare; sumele ncasate n numerar
din operaiuni de schimb valutar i cu cecuri de cltorie; alte sume ncasate n devize reprezentnd
creane; contravaloarea n lei reprezentnd vnzri de devize i de cecuri de cltorie n devize ;
comisioane ncasate n numerar pentru cecuri de cltorie i servicii de schimb i arbitraj ;
comisioane ncasate n numerar privind operaiuni cu clientela i operaiuni cu titluri; sumele
ncasate n numerar reprezentnd mprumuturi pe baza obligaiunilor emise; sumele ncasate n
numerar de la diveri debitori; sumele ncasate n numerar reprezentnd creane asupra personalului;
sumele ncasate n numerar aferente creanelor i dobnzilor restante i ndoielnice; sumele ncasate
din vnzarea cecurilor de cltorie; chiriile ncasate n numerar, aferente operaiunilor de locaie
simpl.
90

n rulajul creditor al contului 101 Casa se nregistreaz ieirile de numerar, iar

operaiunile respective se pot grupa astfel:
a) sume pltite n numerar pentru depozite i alte convenii bancare: sumele pltite n
numerar acionarilor sau asociailor, persoane fizice, la rscumprarea aciunilor proprii, n vederea
reducerii capitalului social, potrivit legii; sumele pltite n numerar titularilor de conturi; dobnzi
pltite, n numerar, la depozite constituite; sumele pltite n numerar furnizorilor i creditorilor
diveri, precum i cele achitate colaboratorilor; sumele pltite n numerar privind certificatele de
depozit, carnetele i libretele de economii; dobnzi pltite, n numerar, pentru certificatele de
depozit, carnetele i libretele de economii;
b) avansuri acordate i alte pli din operaiuni proprii instituiilor de credit: depuneri n
numerar la Banca Naional a Romniei sau alimentarea cu numerar a altor subuniti ale bncii;
sumele eliberate n numerar personalului bncii, reprezentnd avansuri spre decontare; sumele
pltite n numerar creditorilor diveri reprezentnd dobnzi; sumele pltite n numerar asociailor
reprezentnd avansuri acordate acestora; sumele n numerar pltite necuvenit, minusuri de numerar,
precum i alte sume reprezentnd debite imputate terilor sau personalului; sumele pltite n
numerar reprezentnd cheltuieli cu lucrri executate i servicii prestate de teri, cheltuieli de
protocol, reclam i publicitate, precum i diverse cheltuieli de exploatare; sumele pltite n
numerar personalului reprezentnd: remuneraii, ajutoare materiale, participare la profit, precum i
alte datorii n legatur cu personalul ; sumele achitate terilor, reprezentnd reineri sau popriri de la
salariai; dividende pltite n numerar acionarilor sau asociailor, persoane fizice; sumele pltite n
numerar reprezentnd cheltuieli exceptionale privind operaiuni de gestiune;
c) Alte pli efectuate cu numerar pentru operaiuni financiar-bancare: sumele pltite n
numerar reprezentnd cheltuieli cu mijloace de plat; sumele pltite n numerar privind operaiuni
de schimb valutar; alte sume pltite n devize reprezentnd datorii; sumele pltite n numerar
reprezentnd alte cheltuieli cu prestaiile de servicii financiare ; contravaloarea n lei reprezentnd
cumprri de devize i cecuri de cltorie n devize ; sumele pltite n numerar reprezentnd preul
de rscumparare al aciunilor proprii; sumele pltite n numerar pentru cecurile de cltorie
cumprate; rambursarea mprumuturilor primite pe baza titlurilor de creane negociabile emise de
banc i plata dobnzilor aferente; rambursarea mprumuturilor primite pe baza obligaiunilor emise
de banc i plata dobnzilor aferente; rambursarea mprumuturilor primite pe baza titlurilor emise
de banc i plata dobnzilor aferente ; sumele pltite n numerar clientelei reprezentnd comisioane;
sumele pltite n numerar reprezentnd alte cheltuieli care privesc activitatea de exploatare bancar;
sumele pltite n numerar reprezentnd cheltuielile ocazionate de nfinarea i extinderea activitii
bncii; sumele pltite n numerar reprezentnd valoarea materialelor, obiectelor de inventar,
valorilor din alte metale i pietre preioase, achiziionate; sumele pltite n numerar reprezentnd
valoarea altor stocuri i asimilate, achiziionate; sumele utilizate pentru alimentarea cu numerar a
ghieelor automate de banc; sumele pltite n numerar reprezentnd contravaloarea cheltuielilor
nregistrate n avans; valoarea titlurilor emise de banc, rscumprate sau rambursate anticipat;
sumele pltite n numerar reprezentnd alte cheltuieli de repartizat; rambursarea mprumuturilor
primite reprezentnd datorii subordonate la termen i pe durat nedeterminat; dobnzi pltite n
numerar, aferente datoriilor subordonate la termen i pe durat nedeterminat; sumele pltite n
numerar reprezentnd alte cheltuieli exceptionale.
Soldul contului reprezint numerarul existent n casieria bncii.
Sintetiznd cele prezentate se constat c operaiunile de cas pot fi grupate n trei
categorii:
a) operaiuni de cas care privesc ncasrile n lei i n valut efectuate pentru persoane
fizice, societi comerciale, .a.
b) operaiuni de cas care privesc alimentarea cu numerar, redistribuirea i depunerea
excedentului de cas n conturi la BNR.
c) operaiuni de cas administrativ ce privesc operaiunile interne ale bncii, cum sunt:
plile salariale, avansul spre decontare i pli diverse de interes administrativ, (ncasri i pli n
lei i valut) .a.
91

Organizarea evidenei i micrii valorilor de cas este stabilit prin norme speciale ale
bncii.
Contul 111 Contul curent la BNR
Acesta este un cont de activ i se dezvolt n mai multe analitice conform normelor
metodologice ale BNR. Reflect disponibilitile bneti ale bncii aflate n conturi la BNR, precum
i micarea acestora determinat de ncasri i pli.
n debitul contului se nregistreaz: ncasrile directe i viramentele primite de la clientel
(inclusiv prin Casa de compensaie-TRANSFOND), mprumuturile de la BNR i depozitele primite
de la alte bnci, sumele reprezentnd dobnzi i comisioane bancare, precum i rambursri de sume
din creditele acordate altor bnci.
n creditul contului se nregistreaz: sumele n numerar ridicate de la BNR, plile clienilor
(viramente prin TRANSFOND), rambursri de mprumuturi ctre BNR i alte bnci, dobnzi i
comisioane pltite i orice alte pli efectuate prin contul curent.
Conturile corespondente prin care se debiteaz sunt:
-101 Casa, cu sumele depuse n numerar la BNR;
-112 mprumuturi de refinanare de la BNR, cu mprumuturile de refinanare;
-341 Decontri intrabancare, cu sumele ncasate direct n contul 111 Cont curent la
BNR, care aparin altor uniti operative;
-7011 Dobnzi de la BNR, cu dobnzile ncasate de la BNR pentru disponibilul din contul
curent;
Se crediteaz, n principal prin debitul conturilor :
-101 Casa,cu sumele ridicate n numerar de la BNR;
-341 Decontri intrabancare, n relaiile cu sediile care aparin bnci;
-142 mprumuturi primite de la bnci, cu rambursrile de credite;
- 6011 Dobnzi la BNR, cu dobnzile pltite pentru creditele de refinanare;
- 6019 Comisioane cu comisioanele pltite pentru operaiunile efectuate de BNR.
Soldul contului este debitor i reprezint disponibilitile bneti aflate n contul curent la
Banca Naional a Romniei.
Contul 109 Alte valori
Cu ajutorul contului 109 se nregistreaz cecurile de cltorie n valut, cumprate i
neremise spre ncasare, precum i a altor valori.
Cecurile de cltorie sunt de mai multe feluri i reprezint instrumente de plat sau de
ncasare emise de bnci pentru o sum fix n lei sau n valut.
De regul, aceste cecuri servesc pentru plata serviciilor turistice sau pentru a fi preschimbate
n moned local n ara n care se prezint.
Contului 109 Alte valori este un cont de activ i se debiteaz cu ocazia cumprrii
cecurilor de cltorie n coresponden cu contul 3721 Poziie de schimb .
Se crediteaz cu valoarea cecurilor remise emitenilor pentru ncasare prin debitul contului
1611 Valori de recuperat.
Soldul contului reprezint valoarea cecurilor cumprate i neremise spre ncasare
emitenilor.
Evidena operaiunilor bancare:
1. Se nregistreaz depunerea de numerar de ctre un agent economic, n contul curent:
101
=
2511
Casa
Conturi curente
2. Se nregistreaz constituirea unui depozit la termen de ctre o persoana fizic:
101
=
2532
Casa
Depozite la termen
3. Se nregistreaz retragerea de numerar din contul curent de la BNR:
101
=
111
Casa
Contul curent la BNR

92

4. Se nregistreaz transferul de numerar de la alt sucursal a bncii:

101
=
341
Casa
Decontri intrabancare
5. Se nregistreaz retragerea de numerar din contul curent de ctre un client (agent economic):
2511
=
101
Conturi curente
Casa
6. Se nregistreaz lichidarea un depozit la vedere constituit de o persoana fizic:
2531
=
101
Depozite la vedere
Casa
7. Se nregistreaz depunerea de numerar n contul curent de la BNR:
111
=
Contul curent la BNR

101
Casa

8. Se nregistreaz transferul de numerar la alt subunitate a bncii:

341
=
Decontri intrabancare

101
Casa

9. Se nregistreaz lips n casierie de numerar :

3556
=
Ali debitori diveri

101
Casa

10. Se nregistreaz depunerea de numerar n ATM-ul bancar:

102
=
Numerar n ATM-uri i ASV-uri

101
Casa

11. Cumprarea cecului de cltorie:

109
Alte valori

3721
Poziia de schimb

12. Se nregistreaz achitarea cecului cumprat anterior:

3722
=
Contravaloarea poziiei de schimb

%
101
Casa
7029
Comisioane

13. Se nregistreaz remiterea cecului de cltorie cumprat, la ncasare n strintate:

1611
=
109
Valori de recuperat
Alte valori
14. Se nregistreaz ncasarea cecului de cltorie:
121
=
1611
Conuri de corespondent la instituiile de
Valori de recuperat
credit

93

1.2. Contabilitatea valorilor primite sau date n pensiune

Din punct de vedere al trezoreriei, operaiunile de pensiune reprezint credite sau
mprumuturi, garantate prin transferul temporar de proprietate asupra elementelor de activ cedate.
Operaiunile de pensiune simpl reprezint operaiuni active sau pasive garantate prin
transferul temporar de proprietate asupra elementelor de activ cedate, care nu fac obiectul unei
livrri efective de titluri (efecte publice, valori mobiliare, titluri de crean negociabile) sau de
efecte de comer indiferent c sunt sau nu livrate. Aceste categorii de operaiuni se evideniaz cu
ajutorul conturilor din clasa I (pentru operaiunile interbancare) i a conturilor din clasa a-II-a
(pentru operaiunile cu clientela).
Contabilitatea valorilor primite sau date n pensiune se conduce cu ajutorul conturilor 151
Valori primite n pensiune (cu funcie contabil de activ) i 152 Valori date n pensiune (de
pasiv) care se dezvolt n conturi de gradul II, n funcie de durata pensiunii i de felul dobnzii, de
ncasat sau datorate.
Cedentul (banca care primete mprumutul), menine n activ elementele cedate, iar preul
cesiunii se nregistreaz n pasivul contului 152 Valori date n pensiune, reprezentnd datorii fa
de cesionar.
Cesionarul (banca care acord creditul), evideniaz aceeai sum n activul contului 151
Valori primite n pensiune reprezentnd crean fa de cedent. Dac cesionarul, la rndul su,
red n pensiune titlurile primite iniial n pensiune, le nregistreaz n pasiv n contul Valori date
n pensiune cu suma ncasat, reprezentnd datoria sa fa de cesionar.
Evidena operaiunilor bancare:
1) Se nregistreaz acordarea creditului pe baza valorilor primite n pensiune de la o instituie de credit:
1511
=
1111
Valori primite n pensiune de pe o zi pe alta
Contul curent la BNR
2) Se nregistreaz dobnda calculat, cuvenit aferent creditului:
1517
=
7015
Creane ataate
Dobnzi de la valorile primite n pensiune
3) Se nregistreaz la scaden rambursarea creditului i ncasarea dobnzii:
1111 Contul curent la BNR
=

%
1511
Valori primite n pensiune de pe o zi pe alta
1517
Creane ataate

4) Se nregistreaz primirea mprumutului pe baza valorilor date n pensiune:

1111
=
1521
Contul curent la BNR
Valori date n pensiune de pe o zi pe alta
5) Se nregistreaz dobnda calculat, datorat aferent mprumutului primit:
6015
=
1527
Dobnzi la valorile date n pensiune
Datorii ataate
6) Se nregistreaz la scaden rambursarea mprumutului i plata dobnzii:
%
=
1111
1521
Contul curent la BNR
Valori date n pensiune de pe o zi pe alta
1527
Datorii ataate

94

1.3. Contabilitatea creanelor interbancare restante i ndoielnice

Creanele restante sunt formate din creditele interbancare, nerambursate la termen i din
dobnzile neachitate, iar creanele ndoielnice sunt formate din credite nerambursate la termen i
dobnzile aferente care au un grad de risc mare, iar debitorul a fost acionat n justiie.
Contabilitatea creanelor restante se conduce cu ajutorul contului 181 Creane restante,
care se dezvolt n conturi sintetice de gradul II i anume:
-1811 Creane restante
-1812 Dobnzi restante
-1817 Creane ataate
Toate aceste conturi au funcia contabil de activ.
Se debiteaz cu creditele, depozitele, valorile primite n pensiune interbancar i dobnzile
aferente nerambursate la scaden.
Se crediteaz cu:
- ncasarea creditelor restante
- creditele restante devenite ndoielnice
- cu dobnzile restante devenite ndoielnice
Dac creanele nu se ncaseaz avem de-a face cu un debitor insolvabil. n acest caz,
conturile se nchid prin conturile:
- 667 Pierderi din creane nerecuperabile acoperite cu provizioane
- 668 Pierderi din creane nerecuperabile neacoperite cu provizioane
Contabilitatea creanelor ndoielnice i dobnzile aferente se conduce cu ajutorul contului
182 Creane ndoielnice,care se dezvolt n conturi sintetice de gradul II i anume:
-1821 Creane ndoielnice
-1822 Dobnzi ndoielnice
-1827 Creane ataate
Creanele ndoielnice se pot constitui din creane curente dup ce debitorul a fost acionat n
justiie conform procedurilor de urmrire.
Evidena operaiunilor bancare:
se nregistreaz creane ndoielnice provenite din credite curente interbancare
1821
=
%
Creane ndoielnice
1311
Depozite la vedere la bnci
------1313
Depozite colaterale la bnci
1411
Credite de pe o zi pe alta acordate bncilor
------1413
Credite financiare acordate bncilor
1511
Valori primite n pensiune de pe o zi pe alta
1512
Valori primite n pensiune la termen
se nregistrez creane restante devenite ndoielnice
1821
=
Creane ndoielnice
se nregistreaz dobnzile restante devenite ndoielnice
95

1811
Creane restante

1822
Dobnzi ndoielnice

%
1812
Dobnzi restante
1817
Creane ataate

se nregistreaz dobnzi penalizatoare calculate la creane efectuate numite dobnzi

ndoielnice
1827
=
7018
Creane ataate
Dobnzi din creane restante i ndoielnice
se reflect creanele din dobnzile ndoielnice recuperate
1111
=
%
Cont curent la BNR
1821
Creane ndoielnice
1822
Dobnzi ndoielnice
1827
Creane ataate
dac acestea se trec la pierderi se realizeaz nregistrarea
668
=
%
Pierderi din creane
1821
nerecuperabile neacoperite
Creane ndoielnice
cu provizioane
1822
Dobnzi ndoielnice
1827
Creane ataate

96

TEMA 2. CONTABILITATEA OPERAIUNILOR CU CLIENTELA

2.1. Contabilitatea creanelor comerciale
n conturile de creane comerciale se nregistreaz creanele clienilor mobilizate de ctre
instituia de credit (banc), sub forma operaiilor de scont comercial i asimilate, factoring, creane
ataate i alte creane comerciale.
Creanele comerciale sunt rezultatul cesiunii de creane sub forma scontului i factoringului.
Cesiunea de creane este o convenie scris prin care un creditor transmite o crean a sa
unei alte persoane.
Prile cesiunii sunt:
cedentul - creditorul care transmite creana sa
cesionarul - persoana ctre care se transmite creana
debitorul cedat - debitorul creanei transmise
Efectul cesiunii const n aceea c din momentul realizrii acordului de voin, creana trece
n patrimoniul cesionarului cu toate drepturile pe care le confer cedentului.
Fa de teri, cesiunea produce efecte numai din momentul notificrii ei debitorului cedat,
sau din momentul acceptrii de ctre acesta prin act autentificat la un notariat potrivit art.1393 Cod
civil.
Pot fi cesionate creane din livrri de bunuri, prestri de servicii i executri de lucrri.
Cesiunea trebuie s fie constant printr-un contract de cesiune ncheiat ntre banc i clientul care
cesioneaz ncasrile din livrri la intern sau extern, cu titlu de garanie.
Cesiunea de crean se poate realiza numai prin remedierea titlului, iar creana trebuie s fie
cert, lichid i exigibil.
Fiind un contract, cesiunea de crean trebuie s ndeplineasc condiiile de form i de fond
cerute de lege pentru realizarea oricrui contract.
Pe baza concluziilor rezultate din negocierea efectuat ntre parteneri, adic a condiiile de
creditare se stabilesc: volumul creditului, durata de acordare a creditului, termenul de rambursare,
mrimea ratelor, dobnda, garania creditului.
Scontul comercial reprezint operaiunea bancar prin care, n schimbul unui efect de
comer (cambie, bilet la ordin), banca pune la dispoziia clientului su valoarea efectului, mai puin
agio (taxa de scont i comisioanele aferente), fr a atepta scadena efectului respectiv.
Factoringul reprezint operaiunea prin care clientul, numit aderent transfer proprietatea
facturilor sale bncii, denumit factor, aceasta avnd obligaia conform contractului ncheiat de a
asigura ncasarea creanelor aderentului, asumndu-i riscul de neplat a acestora. Banca, pe baza
documentelor primite pltete valoarea nominal a creanelor, mai puin agio fie imediat, fie la
scadena acestora sau la scadena contractual stabilit cu aderenii.
Contabilitatea operaiunilor privind cesiunea de creane se conduce cu ajutorul contului 201
Creane comerciale, care se dezvolt n analitice de gradul II, astfel:
2011 - Creane comerciale
20111 - Scont
20112 - Factoring cu recurs
20113 - Forfetare
20114 - Factoring fr recurs
20119 - Alte creane comerciale
2017 - Creane ataate
Creditul de scont este egal cu diferena dintre valoarea nominal a efectului de comer i
agio (scont i comision).
S=(VN*taxa scont*P)/360*100, n care:
S = scont,
VN = valoarea cambiei sau capitalul
P = perioada pentru care se sconteaz efectele de comer.
97

Contabilitatea creditelor de scont se conduce cu ajutorul contului 20111 Scont i operaiuni

asimilate, avnd funcia contabil de activ.
Se debiteaz cu valoarea efectelor de comer scontate de banc, la valoarea lor nominal
(inclusiv agio), n coresponden cu contul 2511 Conturi curente.
Se crediteaz cu valoarea efectelor de comer ncasate (prin debitul contului 2511).
Soldul debitor reflect valoarea efectelor de comer, aflate n portofoliu, scontate i neajunse
la scaden.
Dobnzile pentru creditul acordat, reinute cu anticipaie se nregistreaz n contul 376
Venituri nregistrate n avans, iar comisionul se nregistreaz n contul 7029 Comisioane.
Evidena operaiunilor bancare:
se nregistreaz valoarea efectelor de comer scontate
20111
=
2511
Creane comerciale
Conturi curente
se nregistreaz agio
2511
Conturi curente

%
376
Venituri nregistrate n avans
7029
Comisioane

se nregistreaz trecerea la venituri a dobnzilor nregistrate n avans

376
=
70211
Venituri nregistrate n avans
Dobnzi de la operaiunile de scont, asimilate i
alte creane
se nregistreaz ncasarea efectelor de comer de ctre banc
%
=
20111
2511
Scont i operaiuni asimilate
Conturi curente
1111
Cont curent la BNR
se nregistreaz efectele de comer nencasate la scaden (creana trece la restan sau la
credite ndoielnice)
%
=
20111
2811
Scont i operaiuni restante
Creane asimilate
2821
Creane ndoielnice

98

Pe baza contractului ncheiat i a documentelor primite, societatea bancar pltete valoarea

nominal a creanelor, mai puin agio, fie imediat, fie la scaden sau la ncasarea creanelor.
Facturile preluate de banc se clasific n :
- facturi aprobate, care sunt disponibile imediat sub form de credit n contul clientului.
Aprobarea e condiionat de prezentarea unor documente asiguratorii ale bncii, cum ar fi: certificate
de depozit, depozite colaterale, depozite de cecuri.
facturi neaprobate(indisponibile) pn la ncasarea creanelor ori pn la scadena lor
contractual.
Succesiunea operaiunilor de factoring este urmtoarea: primirea facturilor aderentului,
gruparea facturilor aprobate i neaprobate, finanarea facturilor aprobate, reinerea garaniei de risc
de ncasare, ncasarea comisioanelor, ncasarea creanei, restituirea creanei, ncasarea agio.
Contabilitatea operaiunilor de factoring este condus cu ajutorul contului 20112 Factoring
cu recurs, care are funcia contabil de activ.
Se debiteaz cu valoarea nominal a creanelor mobilizate, n coresponden cu conturile:
25211 Conturi de factoring disponibile, n care se nregistreaz facturile aprobate,
disponibile pentru creditare imediat;
25212 Conturi de factoring indisponibile, n care se nregistreaz valoarea facturilor
neaprobate.
Se crediteaz cu valoarea nominal a creanelor comerciale ncasate, n coresponden cu
conturile:
2511 Conturi curente
111 Cont curent la BNR
Soldul debitor reflect valoarea nominal a creanelor comerciale nencasate.
Conturile de factoring 2521 Conturi de factoring reprezint conturile deschise pe numele
aderentului, adic conturi de datorii care se detaliaz n dou conturi de gradul II i anume:
=25211Conturi de factoring disponibile
=25212Conturi de factoring indisponibile
Aceste conturi au funcia contabil de pasiv.
Se crediteaz cu valoarea nominal a facturilor aprobate i neaprobate, n coresponden cu
contul 20112Factoring.
Se debiteaz cu finanarea factoringului disponibil i cu a factoringului dup ncasarea
creanei.
Evidena operaiunilor bancare:
se nregistreaz achiziionarea facturilor la valoarea nominal, clasificate n facturi
aprobate i facturi neaprobate:
20112
=
%
Factoring cu recurs
25211
Conturi de factoring disponibile
25212
Conturi de factoring indisponibile
se nregistreaz finanarea factoringului disponibil i reinerea dobnzii, a comisionului i
a unei garanii pentru riscul de nencasare.
25211
=
%
Conturi de factoring disponibile
Conturi curente
376
Venituri nregistrate n avans
25336
Alte depozite colaterale
se nregistreaz comisioanele i dobnzile reinute n avans din factoringul disponibil,
ealonate lunar la venituri.
99

376
Venituri nregistrate n avans

%
70212
Dobnzi de la operaiunile de factoring
7029
Comisioane

se nregistreaz restituirea garaniei dup ncasarea creanei

25336
=
2511
Alte depozite colaterale BNR
Cont curent la BNR
se reflect ncasarea facturilor
%
2511
Conturi curente
111
Cont curent la BNR

20112
Factoring

se nregistreaz creanele nencasate, care se trec n categoria celor restante sau ndoielnice
%
2811
Creane restante
2821
Creane ndoielnice

2511
Conturi curente

se nregistreaz finanarea aderentului dup ncasarea facturilor, reinndu-se doar

comisionul fr garanii i dobnzi.
25212
=
%
Conturi de factoring indisponibile
7029
Comisioane
2511
Conturi curente
se nregistreaz facturile neaprobate, nencasate sau refuzate la plat, care se restituie
aderentului, iar la banc se nregistreaz tornarea primirii facturilor.
25212
=
20112
Conturi de factoring indisponibile
Factoring

2.2. Contabilitatea creditelor de trezorerie

Acest tip de credite se acord clientelei nefinanciare pe termen scurt pentru acoperirea
necesarului de lichiditi privind activitatea de exploatare i alte necesiti. Se cunosc urmtoarele
categorii de credite:
-credite pentru vnzri cu plata n rate
-credite pentru finanarea stocurilor
-credite pentru importuri
-credite pe baz de linii globale de credit
-avansuri temporare garantate cu certificate de depozite
-credite acordate persoanelor fizice
100

Pentru acordarea creditelor de trezorerie agenii economici trebuie s prezinte bncilor

comerciale planul de trezorerie, care se ntocmete pe baza balanelor de verificare i a ultimului
bilan contabil, a programului de activitate i valorificare a produciei potrivit contractelor i
comenzilor de aprovizionare i desfacere.
De asemenea se analizeaz CASH FLOW-ul i B.V.C.-ul solicitantului de credite.
Pe baza analizei i verificrii de ctre inspectori a planului de trezorerie se stabilete
excedentul sau deficitul de trezorerie.
Excedentul reprezint volumul de credite ce urmeaz a se rambursa ealonat n cursul
perioadei urmtoare.
Deficitul reprezint volumul de credite noi de care poate beneficia agentul economic n
perioada urmtoare.
Planul de trezorerie cuprinde:
I. Total (1-2-3+4)
-------------------- sume(mii lei)
1.total activ din bilan.
2.active circulante necreditabile (degradate) stabilite cu ocazia verificrii garaniei creditului.
3.stocuri i cheltuieli ce au fost creditate prin credite speciale.
4.cheltuieli necesare realizrii produciei programate (se iau din bugetul de venituri i
cheltuieli-BVC).
II. Total (5+6+7-8-9+10)
-------------------- sume(mii lei)
5.capital social vrsat
6.rezerve i alte finanri
7.fonduri proprii
8.obligaii de plat
9.credite de trezorerie i nerambursate
10.situaii speciale-10 ncasri prognozate a se realiza
III. Se stabilete:
1.Deficitul sau trezorerie negativ
= I-II
2.Excedentul sau trezorerie pozitiv = II-III
Contabilitatea creditelor de trezorerie este condus cu ajutorul contului 202 Credite de
trezorerie, care se dezvolt n conturi de gradul II i anume:
2021 - Credite de trezorerie
20211 - Utilizri din deschideri de credite permanente
20212 - Credit global de exploatare
20213 - Diferene de rambursat legate de utilizarea cardurilor
20219 - Alte credite de trezorerie
2027 - Creane ataate
Contul 2027 Creane ataate este deschis pentru a evidenia dobnda calculat i care
urmeaz a se ncasa de ctre banc.
Contul 2021 Credite de trezorerie este un cont de activ, care se debiteaz, de regul, prin
conturile:
2511 Conturi curente, cnd se acord credite clientelei.
376 Venituri nregistrate n avans, cnd se acord credite clientelei prin carduri.
Se crediteaz prin conturile:
2511 Conturi curente, cu rambursarea creditelor de trezorerie.
2811Creane restante, cu creditele nerambursate.
514 Rezerva general pentru riscul de credit, cu sumele utilizate din rezerva general
pentru riscul de credit.
Evidena operaiunilor bancare:
se nregistreaz debitul de trezorerie acordat clientelei
2021
=
Credite de trezorerie
101

2511
Conturi curente

se nregistreaz comisionul ncasat de banc pentru creditul acordat

2511
=
7029
Conturi curente
Comisioane
se nregistreaz dobnzile calculate, neajunse la scaden
2027
=
70213
Creane ataate
Dobnzi de la creditele de trezorerie
se nregistreaz creditele scadente devenite restante
2811
=
Creane restante
se nregistreaz dobnzile la creditele restante
2812
=
Dobnzi restante

2021
Credite de trezorerie

2027
Creane ataate

se nregistreaz ncasarea de ctre banc a creditelor curente, restante i a dobnzilor

aferente
2511
Conturi curente

%
2021
Credite de trezorerie
2811
Creane restante
2812
Dobnzi restante
2027
Creane ataate

2.3. Contabilitatea operaiunilor efectuate prin conturile curente

Persoanele juridice i fizice ce solicit deschiderea conturilor curente la bnci i alte tere
persoane care intr n relaii financiare cu banca au fost numite generic, clientel bancar.
Conturile clientelei sunt cuprinse n grupa 25, n cadrul conturilor de gradul I, astfel:
251 - Conturi curente
2511 - Conturi curente
2517 - Creane i datorii ataate
25171 - Creane ataate
25172 - Datorii ataate
252 - Conturi de factoring
2521 - Conturi de factoring
2527 - Datorii ataate
253 - Conturi de depozite
2531 - Depozite la vedere
2532 - Depozite la termen
2533 - Depozite colaterale
25331 - Depozite pentru deschiderea de acreditive
25332 - Depozite pentru emiterea de scrisori de garanie
25333 - Depozite pentru cecuri certificate
25334 - Depozite pentru ordine de plat cu scaden
102

25335 - Depozite pentru garanii gestionari

25336 - Alte depozite colaterale
2537 - Datorii ataate
254 - Certificate de depozit, carnete i librete de economii
2541 - Certificate de depozit
2542 - Carnete i librete de economii
2547 - Datorii ataate
Aceste conturi se dezvolt n conturi de gradul II- i gradul III- dup caz, iar dintre
acestea 251 Conturi curente cuprind att conturi cu funcie contabil de activ ct i cu funcie
contabil de pasiv. Toate celelalte conturi ale clientelei : 252 Conturi de factoring, 253 - Conturi
de depozite i 254 Certificate de depozit, carnete i librete de economii au funcie contabil de
pasiv.
Deci, conturile curente sunt deschise clienilor pentru efectuarea operaiunilor de ncasri i
pli, n numerar i prin virament. Prezint de regul solduri creditoare din care pot fi trase sume, de
ctre titularii de conturi, fr preaviz.
Contabilitatea acestor operaiuni se conduce cu ajutorul contului 251 Conturi curente
Contul 2511 "Conturi curente" este un cont bifuncional.
Se crediteaz prin debitul conturilor care reflect specificul operaiunii nregistrate, astfel :
1 n coresponden cu conturile din clasa 1, pentru ncasri, viramente i depuneri de
numerar de ctre clientel;
2 n coresponden cu conturile din grupele 20, pentru creditele primite de clientel i 24
pentru: credite acordate clientelei pe baza valorilor primite n pensiune; rambursri de mprumuturi
primite de ctre banc pe baza valorilor date n pensiune clientelei;
3 n coresponden cu conturile din grupa 25 pentru depozitele diminuate sau lichidate,
spre exemplu:
-2521 Conturi de factoring cu sumele puse la dispoziia clientului n cadrul operaiunilor
de factoring, imediat, la ncasarea creanelor comerciale potrivit scadenei acestora sau la scadena
stabilit cu clientul;
-2527 Datorii ataate pentru dobnzile platite de banca aferente operatiunilor de factoring;
-2627 Datorii ataate pentru dobnzi pltite de banc aferente altor sume datorate;
- sau, n coresponden cu conturile de depozite (253) pentru operaiuni privind depozite ale
clienilor diminuate sau lichidate; i prin:
- 2541, sau 2542 - pentru depozite pe baz de certificate de depozit, carnete i librete de
economii, diminuate sau lichidate;
- 2327, sau 2437, sau 2537, sau 2547, sau 25172 pentru dobnzile ncasate de ctre clieni
la conturile curente, pentru certificate de depozit, pentru carnete i librete de economii i pentru
mprumuturi primite de la acetia de ctre banc;
- 2621 Alte sume datorate pentru ncasri ale clientelei reprezentnd pli efectuate de
banc privind alte sume datorate;
4 n coresponden cu conturile din grupa 35 pentru sumele privind drepturile de personal,
precum i sumele pltite clientelei n calitate de creditori i colaboratori diveri;
5 n coresponden cu conturile din grupa 41 cu valoarea tittlurilor cumprate de la
clientel;
6 n coresponden cu conturile din grupa 47 cu sumele pltite clientelei din operaiuni de
leasing i locaie simpl;
7 n coresponden cu conturile din grupa 60, cu pli pentru clientel privind comisioane
din operaiuni cu titluri, precum i pli pentru cheltueli ale clienilor provenind din operaiuni n
afara bilanului, cheltuieli cu mijloace de plat i alte cheltuieli cu prestaii de servicii financiare;
8 n coresponden cu conturile din grupa 67 cu sumele pltite de banc clientelei pentru
cheltuieli excepionale.
Se debiteaz prin creditul urmtoarelor, principale, conturi:

103

-20111 sau, 20112 sau, sau 20119 - cu valoarea creanelor comerciale ncasate de ctre
banc;
-2021, sau 2031, sau 2041, sau 2051, sau 2052, sau 2061 - pentru credite de trezorerie,
export, echipament, pentru bunuri, imobiliare, precum si alte credite rambursate de ctre clientel;
-2531, sau 2532, sau 2533 - pentru depozitele constituite de clientel;
- 2541, sau 2542 - depozite constituite de clientel pe baza certificatelor de depozit,
carnetelor i libretelor de economii;
-2511 - pli efectuate de clientel pentru clienii cu cont la aceeai banc i alimentarea
contului de cri de plat al clientelei;
- 2617 - dobnzi pltite de clientel aferente valorilor de recuperat;
-101 - ridicri de numerar de ctre clientel;
-2611 - sume pltite de clientel privind valorile de recuperat;
-2811, sau 2812, sau 2817, sau 2821, sau 2822, sau 2827 cu rambursri de creane i
dobnzi restante, precum i de creane, i dobnzi ndoielnice;
- 367 - cu retrageri de numerar de ctre clientela deintoare de cri de plat;
-3721 - cumprri de devize de la clientel, scont, dobnzi i comisioane percepute;
rambursri de credite n devize acordate clientelei, n contrapartida valorilor primite n pensiune i
restituite acesteia; mprumuturi primite n devize de la clientel, n contrapartida valorilor n lei date
n pensiune acesteia; alte sume n devize ncasate de la clientel reprezentnd creane;
-3722 - contravaloarea n lei a devizelor i a cecurilor de cltorie n devize, vndute
clientelei; contravaloarea n lei a valorilor n devize primite n pensiune i restituite, n contrapartida
creditelor n lei rambursate de ctre clientel; contravaloarea n lei a valorilor n devize date n
pensiune clientelei, n contrapartid mprumuturilor n lei primite de la aceasta;
-7077 - sumele ncasate de la clientel reprezentnd venituri din alte angajamente date;
-7083 - sumele ncasate de la clientel reprezentnd comisioane din activiti de asisten i
de consultan;
-7085 - sumele ncasate de la clientel reprezentnd venituri privind mijloace de plat;
-7499 -sumele ncasate de la clientel reprezentnd venituri diverse de exploatare;
- 7033 - dividende ncasate aferente titlurilor de plasament cu venit variabil;
-70712 - comisioane ncasate de la clientel privind angajamente de finanare date;
-70722 - comisioane ncasate de la clientel privind angajamente de garanie date;
-777 - sumele ncasate de la clientel reprezentnd alte venituri excepionale;
-7029, sau 7039, sau 7069 - comisioane pltite de clientel aferente operaiunilor de scontare
a efectelor de comer i de curtaj la operaiunile de pensiune, comisioane pentru operaiunile de
factoring indisponibil, comisioane i speze pentru operaiuni de acceptare, amnare, avizare,
efectuarea de reclamaii, returnarea documentelor nepltite, operri n conturi i efectuarea de
decontri rapide, comisioane pentru operaiuni cu titluri, precum i comisioane pentru operaiuni de
schimb i arbitraj i cecuri de cltorie;
-7053 - sumele ncasate de la clientel reprezentnd dividende i venituri asimilate.
Soldul creditor al contului reprezint disponibilitile bneti ale clientelei n contul curent;
Soldul debitor al contului reprezint descoperiri de cont neautorizate (dup caz se comunic,
CIP).
Pn n momentul scadenei dobnda aferent contului curent se evideniaz cu ajutorul
contului 2517 Creane i datorii ataate.Este un cont bifuncional care se dezvolt n sintetice de
gradul al III- lea n:
25171 Creane ataate - cont de activ care evideniaz dobnda calculat i nejuns la
scaden aferent soldului debitor al contului curent;
25172 Datorii ataate - cont de pasiv care ine evidena dobnzii calculate i nejunse la
scaden, aferente soldului creditor al contului curent.
Dobnda reprezint principala surs de venit al bncii, dar i o important cheltuial. n
cazul dobnziilor aferente conturilor curente, conturile de venit i respectiv cheltuial care o
nregistreaz sunt urmtoarele:
104

7024 Dobnzi de la conturi curente debitoare - evideniaz dobnda de ncasat aferent

soldului debitor al contului curent;
6024 Dobnzi la conturi curente - evideniaz dobnda de pltit aferent soldului
creditor al contului curent.
Conturile curente deschise clientelei bancare se nchid la cererea acestei sau ca urmare a
nefolosirii conturilor pe o anumit perioad de timp care a fost stabilit prin convenia ncheiat
dintre cele dou pri.
Evidena operaiunilor bancare:
1. Se nregistreaz debitarea contului pltitorului n urma unui ordin de plat depus de acesta la
banca sa pentru un beneficiar cu cont curent deschis la alt banc:
2511
=
1111
Conturi curente
Contul curent la BNR
2. Se nregistreaz decontarea unui ordin de plat la banca pltitorului:
1111
=
2511
Contul curent la BNR
Conturi curente
3. Se nregistreaz debitarea contului pltitorului n urma unui ordin de plat depus de acesta la
banca sa pentru un beneficiar cu cont curent deschis la o alt sucursal a bncii:
511
=
341
Conturi curente
Decontri intrabancare
4. Se nregistreaz decontarea unui ordin de plat la sucursala pltitorului:
341
=
2511
Decontri intrabancare
Conturi curente
5. Se evideniaz ncasarea comisionului perceput din contul curent:
2511
=
7029
Conturi curente
Comisioane
6. Reinerea din contul curent a comisionului de eliberare a cri de plat:
2511
=
7085
Conturi curente
Venituri privind mijloacele de plat
7. Se calculeaz i se evideniaz dobnda cuvenit pe perioada ct clientul nu a efectuat nici o
operaie n contul curent:
6024
=
25172
Dobnzi la conturile curente
Datorii ataate
8. Se evideniaz plata dobnzii de ctre banc:
25172
Datorii ataate

2511
Conturi curente

9. Se nregistreaz acordarea unui credit de trezorerie n contul curent al clientului:

202
=
2511
Credite de trezorerie
Conturi curente
10. Se nregistreaz eliberarea de numerar din contul curent:
2511
=
Conturi curente
11. Se nregistreaz depunerea de numerar n contul curent:

105

101
Casa

101
Casa

2511
Conturi curente

12. Se nregistreaz rambursarea creditul de trezorerie i achit dobnda aferent:

2511
=
%
Conturi curente
202
Credite de trezorerie
2027
Creane ataate
13. Se nregistreaz deschiderea unui acreditiv la dispoziia unui partener de afaceri care are
cont deschis la alt banc;
2511
=
25331
Conturi curente
Depozite pentru deschiderea de acreditive
14. Se nregistreaz achiziionarea creanelor comerciale i finanarea aderentului:
20112
=
2521
Factoring cu recurs
Conturi de factoring
15. Se nregistreaz reinerea dobnzii i a comisionului din contul de factoring:
2521
=
%
Conturi de factoring
376
Venituri nregistrate n avans
7029
Comisioane
16. Se nregistreaz garania reinut pentru reducerea riscului ce poate rezulta din operaiunea
de factoring:
2521
=
25336
Conturi de factoring
Alte depozite colaterale
17. Se nregistreaz suma pus la dispoziia aderentului n operaiunea de factoring:
2521
=
2511
Conturi de factoring
Conturi curente
18. Se nregistreaz anularea garaniei:
25336
=
Alte depozite colaterale

2511
Conturi curente

19. Se nregistreaz atragerea disponibilitilor bneti:

101
=
Casa

%
2532
Depozite la termen
2541
Certificate de depozit

20. Se nregistreaz lichidarea depozitului i rscumprarea certificatelor:

%
=
101
2532
Casa
Depozite la termen
2541
Certificate de depozit

106

2.4. Contabilitatea operaiunilor efectuate cu ajutorul cardurilor

Cardul este un instrument de plat fr numerar prin care titularul poate achita
contravaloarea unor bunuri sau servicii ctre persoane abilitate s accepte cardurile prezentate,
precum i o carte de plat cu ajutorul creia se pot obine lichiditi n lei sau valut de la o anumit
banc. Sistemul informaional privind circuitul cardurilor este organizat la nivel naional i
internaional conform procedurilor cunoscute.
n modul cel mai simplu de utilizare, sistemul electleiic de eliberare a numerarului conine
verigile:
a) C.D. Cash Dispenser
b) A.T.M. Ghieu automat de banc
Cash Dispenser este un dispozitiv electromecanic care permite retragerea de numerar sub
form de bancnot i moned.
Ghieu automat de banc (A.T.M.) este un dispozitiv electromecanic care pe lng faptul c
permite retragerea de numerar mai permite participarea posesorului de card la alte servicii i
anume:
solicitarea de informaii privind situaia contului personal
transferul de sume n alte conturi
Utilizarea prin A.T.M. presupune parcurgerea etapelor:
introducerea cardului i tastarea numrului personal(PIN)
introducerea prin tastare a datelor cerute i confirmarea aciunii sau sumei cerute
primirea unei chitane justificative
restituirea crii de plat
Contabilitatea operaiunilor privind retragerea de numerar cu carduri se conduce cu ajutorul
conturilor:
101 Casa;
102 Numerar n ATM-uri i ASV-uri
Contul 102 Numerar n ATM-uri i ASV-uri are funcia contabil de activ i reflect
fluxurile de numerar.
Se debiteaz cu depunerile de numerar n automatele bancare.
Se crediteaz cu retragerile de numerar din automatele bancare.
Soldul creditor reflect faptul c automatele bancare sunt ncrcate cu numerar.
Evidena operaiunilor bancare:
* O instituie de credit nregistreaz alimentarea contului de cri de plat al unui client, pe
baza numerarului depus sau a disponibilitilor din contul curent
%
=
2511
101
Conturi curente analitic.card
Casa
2511
Conturi curente analitic.client
se reflect ncasarea preului cardului i a comisionului de eliberare a crii de plat
%
=
7085
101
Venituri privind mijloacele de plat
Casa
2511
Conturi curente
se reflect alimentarea ghieului automat de banc (ATM)
102
=
101
Alte stocuri i asimilate
Casa
107

se reflect retragerile de numerar de la ghieul automat de banc de ctre clientul bncii

2511
=
102
Conturi curente
Alte stocuri i asimilate
se reflect retragerile de numerar de la ghieul automat de banc de ctre clientul altei
bnci
3712
Valori primite la ncasare

102
Alte stocuri i asimilate

-concomitent se reflect decontarea prin casa de compensaie

111
=
3712
Cont curent la BNR
Valori primite la ncasare

TEMA 3. CONTABILITATEA EMISIUNII DE TITLURI I

OPERAIUNILOR DIVERSE
3.1. Contabilitatea datoriilor constituite prin emisiunea de titluri
Emisiunea de titluri reprezint o modalitate de mprumut prin care banca poate atrage
resurse de pe pieele de capital. n funcie de necesiti i de categoria de titluri emise, banca poate
s obin lichiditi pe termen scurt, mediu sau lung.
Pe baza emisiunii de titluri societatea bancar i asigur lichiditile pe termen scurt, mediu
i lung.
Contabilitatea operaiilor privind emiterea de titluri se conduce cu ajutorul conturilor din
grupa 32 Datorii privind titluri.
321 - Titluri de pia interbancar
3211 - Titluri de pia interbancar
3217 - Datorii ataate
322 - Titluri de creane negociabile
3221 - Titluri de creane negociabile
3227 - Datorii ataate
325 - Obligaiuni
3251 - Obligaiuni
3257 - Datorii ataate
326 - Alte datorii constituite prin titluri
3261 - Alte datorii constituite prin titluri
3267 - Datorii ataate
3211- mprumuturi primite pe baz de certificate interbancare, bilete la ordin negociabile,
bilete ipotecare, emise i negociabile pe piaa interbancar;
3221 - mprumuturile primite pe baz de certificate de depozit, bilete de trezorerie i alte
titluri negociabile emise, de regul pe termen scurt i mijlociu;
3251 - mprumuturi primate pe baz de obligaiuni emise, de regul pe termen mijlociu i
lung;
3261 - alte mprumuturi primite pe baza titlurilor emise;
3217 , 3267, 3227, 3257 - datorii din dobnzi, calculate i neajunse la scaden, aferente
titlurilor de pia interbancar, de creane negociabile, obligaiunilor, i altor titluri.
Conturile din grupa 32 au funcie contabil de pasiv ce se crediteaz la emiterea titlurilor i
se debiteaz la rambursarea lor, de obicei n contrapartid cu un cont de trezorerie.

108

Valoarea la care se nregistreaz cheltuielile de emisiune sunt cuprinse pe conturile de

cheltuieli aferente unui singur exerciiu sau pot fi ealonate cu ajutorul contului 3749 Alte
cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciii.
Dobnzile aferente se nregistreaz n conturile de datorii ataate: 3217, 3227, 3257, 3267.
Dobnzile titlurilor pltite n avans se nregistreaz n contul 375 Cheltuieli nregistrate n avans.
Primele de emisiune a acestor titluri se nregistreaz n contul 374 Cheltuieli de repartizat,
iar subscrierea unor titluri fr a fi pltite se nregistreaz n contul 3556 Ali debitori diveri.
Subscrierea titlurilor se nregistreaz i n conturile extrabilaniere la preul de achiziie.
mprumuturile primite pe baza titlurilor emise se nregistreaz n conturile de datorii constituite
prin titluri, la valoarea de rambursare.
n unele cazuri bncile emit obligaiuni convertibile n aciuni. Posesori acestora au dreptul
ca, n cadrul unui termen fixat prin contractul de emisiune s-i exercite opiunea de convertire a
obligaiunilor n aciuni. Prima de conversie apare ca diferen ntre valoarea nominal a aciunilor
i valoarea de rambursare a obligaiunilor.
Pe baza facturilor remise spre ncasare de clientel, societile bancare pot s emit bilete la
ordin, care reprezint contrapartida creanelor preluate care se trec pe contul 3261Alte datorii
constituite prin titluri.
Tranzaciile cu titluri sunt contabilizate prin conturi distincte deschise pe numele societilor
de valori mobiliare, care intermediaz operaiunile respective.
Evidena operaiunilor bancare:
Se nregistreaz emisiunea de titluri pe piaa interbancar i de creane negociabile:
- mprumuturile primite de banc pe baza titlurilor emise la subscriere:
3556
=
%
Ali debitori diveri
3211
Titluri de pia interbancar
3221
Titluri de creane negociabile
111
=
3556
Conturi curent la BNR
Ali debitori diveri
- se nregistreaz dobnda datorat (cuponul):
60361
Dobnzi privind titlurile de pia
interbancar

60362
Dobnzi privind titlurile de creane negociabile

3217
Datorii ataate
=

se nregistreaz plata dobnzilor aferente:

%
=
3217
Datorii ataate
3227
Datorii ataate
- se ramburseaz mprumutul primit pe baza titlurilor emise:
%
=
3211
Titluri de pia interbancar
3221
Titluri de creane negociabile

109

3227
Datorii ataate
111
Conturi curente la BNR

111
Cont curent la BNR

- se nregistreaz rscumprarea sau rambursarea anticipat a titlurilor emise:

379
=
111
Alte conturi de regularizare
Cont curent la BNR
- se nregistreaz anularea titlurilor rscumprate sau rambursate anticipat:
%
=
379
32111
Alte conturi de regularizare
Titluri de pia interbancar
3221
Titluri de creane negociabile
Se nregistreaz emisiunea obligaiunilor, astfel:
- Se nregistreaz emiterea de obligaiuni (valoarea nominal>valoarea de emisiune):
%
=
3251
2511
Obligaiuni
Conturi curente
3741
Prime de emisiune privind titlurile cu venit fix
-

Se nregistreaz lunar dobnda calculat i neajuns la scaden:

60363
=
3257
Dobnzi privind obligaiunile
Datorii ataate

Se nregistreaz amortizarea primelor de emisiune:

6037
=
3741
Cheltuieli diverse privind operaiunile cu
Prime de emisiune privind titlurile cu venit
titluri
fix
-

Se nregistreaz rscumprarea obligaiunilor i plata dobnzii:

%
=
2511
3251
Conturi curente
Obligaiuni
3257
Datorii ataate
3742
Prime de rambursare privind titlurile cu venit
fix
-

Se nregistreaz amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor:

6037
=
3742
Cheltuieli diverse privind operaiunile cu
Prime de rambursare privind titlurile cu venit
titluri
fix

3.2. Contabilitatea decontrilor cu personalul

Datoriile i creanele privind personalul bancar sunt generate de prestaiile individuale pe
care acetia le presteaz n cadrul unitii bancare i care sunt remunerate sub forma drepturilor
salariale.
n cadrul fondului de salarii se cuprind urmtoarele elemente componente: drepturile
salariale propriu-zise , sporurile, adaosurile, premiile din fondurile de salarii, indemnizaiile pentru
concediile de odihn i cele pentru incapacitatea temporar de munc suportate din fondurile de
salarii, precum i alte drepturi n bani sau n natur datorate de banc pentru munca prestat i care
se suport de banc, potrivit reglementrilor n vigoare.
110

n afara fondului de salarii, personalul, n baza contractului colectiv de munc sau altor
reglementri legale, mai dispune i de alte drepturi i avantaje, cum sunt cele privind masa cald,
alimentaia antidot, credite cu dobnd avantajoas, precum i stimulentele de natura premiilor din
profit i participarea la profit ce se acord dup aprobarea bilanului contabil anual.
De asemenea, banca efectueaz o serie de reineri din remuneraia personalului n
conformitate cu legislaia n vigoare sau cu deciziile judectoreti.
n categoria reinerilor se cuprind, de regul:
impozitul pe salarii;
contribuia la asigurrile sociale de stat;
-contribuia pentru fondul de omaj i contribuia la asigurrile sociale de sntate) , avansul
chenzinal i diferite datorii sau debite fa de teri, cum sunt cele privind chiriile, ratele pentru
cumprri de bunuri, pensiile alimentare .a.
Toate operaiunile privind datorii i creane cu personalul se regsesc n tatele de plat ce
se ntocmesc n acest scop.
La ntocmirea tatelor de plat (cu ajutorul machetelor program) trebuie s se in cont c
salariul brut impozabil cuprinde salariul brut de baz la care se adaug sporurile, indemnizaiile i
alte adaosuri de acest fel.
De asemenea drepturile brute cuprind compensrile i indexrile primite ca urmare a
creterii preurilor i tarifelor precum i alte avantaje.
Suma impozabil se obine dup ce, din salariul brut se scade contribuia la asigurrile
sociale, contribuia pentru fondul de omaj i alte contribuii prevzute de lege.
Salariul net se introduce n contul personal de card al salariatului care de regul poate s-i
scoat o sum mai mare de cont, n funcie de salariile ce au fost aprobate de banc pentru
descoperire de cont.
Contabilitatea decontrilor cu personalul se realizeaz cu ajutorul contului sintetic de gradul
I 351 Personal i conturi asimilate, care este un cont bifuncional i se desfoar pe conturi de
gradul II, dup cum urmeaz:
- 3511 Personal - remuneraii datorate care nregistreaz salariile cuvenite personalului,
inclusiv adaosurile i premiile achitate din fondul de salarii;
- 3512 Personal - ajutoare materiale datorate ce reflect ajutoarele de boal pentru
incapacitatea temporar de munc, cele pentru ngrijirea copilului, ajutoare de deces i alte ajutoare
acordate;
- 3513 Participarea personalului la profit ce reflect stimulente cuvenite personalului din
profit;
- 3514 Avansuri acordate personalului n care se nregistreaz avansurile pltite
personalului;
- 3515 Drepturi neridicate ce reflect drepturile de personal neridicate n termen legal;
- 3516 Reineri din remuneraii datorate terilor care reflect reinerile i popririle din
remuneraii datorate terilor;
- 3519 Alte datorii i creane n legtur cu personalul ce reflect decontrile cu salariaii
la nchiderea exerciiului, pentru a permite nregistrarea cheltuielilor i veniturilor aferente
exerciiului expirat, precum i alte creane i datorii n raporturile cu personalul.
Conturile menionate, cu excepia celor privind avansurile acordate personalului (3514, de
activ) i alte creane n legtur cu personalul (35192, de activ), au caracteristici comune, i anume:
au funcia contabil de pasiv; n creditul acestora se nregistreaz datoriile unitii fa de salariai n
coresponden cu conturile de cheltuieli; n debit reflect sumele pltite salariailor n vederea
stingerii obligaiilor de natur salarial i soldurile creditoare reprezint datoriile salariale
nedecontate de unitate.
Cel mai folosit este contul 3511 Personal - remuneraii datorate care nregistreaz pe
credit salariile i alte drepturi cuvenite personalului, att n lei ct i n devize (dac este cazul), iar
pe debit nregistreaz salariile nete achitate personalului, reinerile din salarii (amintite mai sus) i
sumele neridicate de personal n termen legal.
111

Soldul creditor al contului reprezint salariile datorate personalului.

De asemenea contul 3512 Personal - ajutoare materiale datorate este un cont de pasiv care
se crediteaz cu sumele datorate personalului, reprezentnd ajutoare materiale suportate din
contribuia bncii pentru asigurri sociale, precum i cele acordate, potrivit legii, pentru protecia
social.
Se debiteaz cu: impozitul datorat, reineri din ajutoare materiale a unor sume reprezentnd
avansuri acordate, ajutorul de omaj, plata ajutoarelor nete, sumele neridicate n termen i alte
reineri prevzute de lege. Soldul creditor al contului reprezint ajutoare materiale datorate
personalului i neridicate de acesta.
Cu ajutorul contului 3513 Participarea personalului la profit se nregistreaz drepturile de
participare a salariailor la profit. Astfel n credit se consemneaz sumele reprezentnd participarea
personalului la profit repartizate din profitul net realizat la nchiderea exerciiului financiar i din
profitul net realizat n exerciiile financiare precedente.
n debit se nregistreaz sumele achitate personalului, impozitul reinut din sumele
neridicate de personal.
Soldul creditor al contului reflect sumele datorate personalului reprezentnd participarea
acestuia la profit.
Contul 3514 Avansuri acordate personalului este un cont cu funcia contabil de activ,
care se debiteaz cu avansurile pltite conform contractului de munc i se crediteaz cu sumele
reinute pe tatele de salarii sau de ajutoare materiale reprezentnd avansuri acordate.
Soldul debitor al contului reprezint avansuri pltite personalului.
Contul 3515 Drepturi de personal neridicate este un cont cu funcia contabil de pasiv
care se crediteaz cu sumele datorate personalului, neridicate n termen reprezentnd salarii,
sporuri, adaosuri, alocaii de stat pentru copii, stimulente din profit, ajutoare de boal i alte
drepturi.
Se debiteaz cu sumele achitate personalului, drepturile de personal neridicate, prescrise,
datorate bugetului statului potrivit legii, sau nregistrate ca venituri excepionale aferente perioadei.
Soldul creditor al contului reflect drepturile de personal neridicate.
Contul 3516 Reineri din remuneraii datorate terilor reflect n credit sumele reinute de
la salariai, datorate terilor, reprezentnd chirii, cumprri cu plata n rate i alte obligaii fa de
teri. Pe msura achitrii acestora, contul 3516, se va debita n coresponden cu creditul conturilor
prin care se efectueaz plata.
Contul 3519 Alte datorii i creane n legtur cu personalul se dezvolt n dou
subconturi sintetice de gradul III: 35191 Alte datorii n legtur cu personalul i 35192 Alte
creane n legtur cu personalul.
Aceste conturi se utilizeaz pentru reflectarea n contabilitate att a obligaiunilor, ct i a
creanelor fa de personal, stabilite la finele anului financiar.
Contul 35191 Alte datorii n legtur cu personalul, are funcia contabil de pasiv,
nregistrnd n credit obligaiile unitii fa de salariai pentru munca prestat, indemnizaiile
pentru concedii de odihn neefectuate, ajutoarele materiale .a., stabilite la finele exerciiului i
nenscrise n tate de plat, n coresponden cu conturile 611 Cheltuieli cu remuneraiile
personalului, 617 Alte cheltuieli privind personalul i 3526 Alte datorii i creane sociale. n
debit se nregistreaz n exerciiul urmtor, sumele pltite personalului pentru lichidarea obligaiilor
anterioare din creditul conturilor 101 Casa i 2511 Conturile curente .
Soldul creditor al contului reflect obligaiile bncii fa de salariai.
Contul 35192 Alte creane n legtur cu personalul, are funcia contabil de activ,
nregistrnd n debit creanele fa de salariai stabilite la sfritul exerciiului i nencasate, cum
sunt: reineri de impozit pe salarii, aferente altor drepturi acordate salariailor prin creditul contului
3533 Impozit pe salarii, chirii i consumuri, care se fac venit de ctre banc, sume datorate
privind debite, remuneraii, avansuri nejustificate, sporuri sau adaosuri necuvenite, ajutoarele de
boal necuvenite, sumele datorate de personal n valut, reprezentnd chirii, consumuri i alte debite
similare care se fac venit de ctre banc.
112

La nceputul perioadei urmtoare se reflect ncasarea creanelor, nregistrate anterior, n

creditul contului 35192 Alte creane n legtur cu personalul n coresponden cu debitul
conturilor 101 Casa sau 2511 Conturi curente.
Soldul debitor al contului reflect creanele unitii fa de salariai.
Referitor la impozitul pe drepturile salariale ale personalului, acesta constituie un vrsmnt
substanial al bncilor. Prin plata acestui impozit se urmrete participarea salariailor bancari la
formarea veniturilor bugetare.
Obiectul impunerii l constituie venitul sub form de salarii i alte drepturi salariale: sporuri,
indemnizaii, stimulente din fondul de participare la profit, recompense i premii, concedii de
odihn, alte ctiguri n bani sau n natur.
Baza de calcul aferent impozitului pe salarii include n totalitatea sumelor brute primite n
cursul unei luni sub form de salarii i alte drepturi salariale din care s-au dedus sumele aferente
contribuiei pentru fondul de omaj i alte sume prevzute de lege.
Lunar se calculeaz impozitul pe salarii, pe fiecare loc de munc, asupra totalitii venitului
realizat n luna expirat de ctre fiecare salariat.
Salariile i alte drepturi salariale n valut se impun cu cotele prevzute de lege aplicabile la
sumele deinute prin transformarea n lei la cursul de schimb n vigoare n ultima zi a lunii n care se
face plata.
n contabilitate, impozitului pe salarii se nregistreaz cu ajutorul contului 3533 Impozit
pe salarii care are funcia contabil de pasiv. Se crediteaz cu sumele datorate bugetului statului
reprezentnd impozitul pe salarii reinut din drepturile bneti cuvenite salariailor potrivit legii i
cele reprezentnd impozitul datorat de ctre colaboratorii bncii pentru plile efectuate ctre
acetia. Aa cum am precizat mai sus se debiteaz cu sumele virate la buget reprezentnd impozit
pe salarii i pe alte drepturi similare. Soldul creditor al contului reflect impozitul pe salarii datorat
bugetului.
Evidena operaiunilor bancare:
1. Se nregistreaz drepturile salariale datorate de unitate:
611
=
Cheltuieli cu salariile personalului

3511
Personal - salarii datorate

2. Se nregistreaz contribuia la asigurrile sociale reinut de la asigurai:

3511
=
35212
Personal - salarii datorate
Contribuia personalului la asigurrile
sociale
3. Se nregistreaz contribuia la fondul de omaj reinut de la asigurai:
3511 Personal - salarii datorate
=
35222
Contribuia personalului la fondul de omaj
4. Se nregistreaz contribuia la fondul de sntate reinut de la asigurai:
3511
=
35214
Personal - salarii datorate
Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de
sntate
5. Se nregistreaz impozitul/venitul din salarii:
3511
=
Personal - salarii datorate

3533
Impozitul pe venituri de natura salariilor

6. Se nregistreaz reinerea contribuiei de asigurri sociale datorate de unitate:

6121
=
35211
Contribuia unitii la asigurrile sociale
Contribuia unitii la asigurrile sociale

113

7. Se nregistreaz reinerea contribuiei de omaj datorate de unitate:

6122
=
35221
Contribuia unitii pentru ajutorul de
Contribuia unitii la fondul de omaj
omaj
8.

Se nregistreaz reinerea contribuiei de sntate datorate de unitate:

6123
=
35213
Contribuia angajatorului pentru asigurrile
Contribuia angajailor pentru asigurrile
sociale de sntate
sociale de sntate

9. Se nregistreaz reinerea contribuiei pentru fondul de accidente i boli profesionale:

6121
=
35211/an. accidente
Contribuia unitii la asigurrile sociale
Contribuia unitii la asigurrile sociale
10. Se nregistreaz reinerea contribuiei pentru concedii si indemnizaii:
6123
=
35214/an. concedii
Contribuia angajatorului pentru asigurrile
Contribuia angajatorului pentru asigurrile
sociale de sntate
sociale de sntate
11. Se nregistreaz reinerea contribuiei pentru fondul de garantare:
6122
=
35222/an. fond garantare
Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj
Contribuia personalului la fondul de omaj
12. Se nregistreaz achitarea contribuiilor ctre buget:
%
35212
Contribuia personalului la asigurrile sociale
35222
Contribuia personalului la fondul de omaj
35214
Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate
3533
Impozitul pe venituri de natura salariilor
35211
Contribuia unitii la asigurrile sociale
35221
Contribuia unitii la fondul de omaj
35213
Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate
35211/an. accidente
Contribuia unitii la asigurrile sociale
35214/an. concedii
Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate
35222/an. fond garantare
Contribuia personalului la fondul de omaj

1111
Contul curent la BNR

13. Se nregistreaz achitarea salariului net n contul de card al salariatului:

3511
=
5211.card
Personal - salarii datorate
Conturi curente

114

3.3. Contabilitatea taxei pe valoarea adugat

n literatura de specialitate se menioneaz c bancile, prin specificul lor, nu sunt pltitoare
de T.V.A., dar nu se detaliaz aceast problem.
ntradevr, bncile, n calitate de societi comerciale, nu factureaz serviciile i produsele
ce le ofer clientelei.
Totui, pentru anumite operaiuni, ce nu constituie obiectul operaiunilor bancare aprobate
prin legea bancar, bncile sunt obligate s colecteze T.V.A. i s verse la bugetul statului aceast
tax. Astfel de operaiuni sunt: operaiuni de colectare i transport de numerar cu mijloace proprii,
n favoarea clienilor, vnzrile de imobile ctre salariai, tranzaciile cu bunuri mobile i imobile n
executarea creanelor, operaiunile de leasing financiar, nchirierile de casete de siguran,
tranzaciile n contul propriu sau n contul clienilor cu metale preioase, pietre preioase, obiecte
confecionate din acestea, prestrile de servicii ce nu sunt efectuate n exclusivitate de bnci, ca de
exemplu: expertizarea de studii de fezabilitate, acordarea de consultan, evaluri de patrimoniu,
nchirieri de spaii i cazare .a.
Prin urmare, taxa pe valoarea adugat datorat bugetului statului se stabilete lunar, pe baz
de decont, ca diferen ntre valoarea taxei exigibile aferente bunurilor livrate sau serviciilor
prestate (pentru TVA colectat) i a taxei deductibile pentru cumprri de bunuri i servicii (TVA
deductibil).
Faptul generator i exigibilitatea TVA iau natere, de regul, n momentul efecturii
livrrilor de bunuri mobile, transferul proprietii bunurilor imobile sau prestrii serviciilor.
Exigibilitatea precede faptul generator atunci cnd:
- factura este emis naintea efecturii livrrii bunurilor sau prestrii serviciilor;
-contravaloarea bunurilor sau serviciilor se ncaseaz naintea efecturii livrrii bunurilor
sau prestrii serviciilor;
- se ncaseaz avansuri sau se fac decontrii succesive.
Conform instruciunilor fiscale baza de impozitare este constituit din toate sumele
reprezentnd valori, bunuri sau servicii primite sau ce urmeaz a fi primite de furnizor sau prestator
n contrapartid pentru livrrile sau serviciile efectuate.
Aa cum am artat mai sus contabilitatea operaiunilor privind taxa pe valoarea adugat se
conduce cu ajutorul contului 3532 Taxa pe valoarea adugat care se dezvolt n conturi sitetice
de gradul III astfel:
1 35323 TVA de plat care este un cont de pasiv i nregistreaz pe credit diferenele
rezultate la sfritul perioadei ntre TVA colectat mai mare i TVA deductibil mai mic i se
debiteaz cu plile efectuate ctre bugetul statului i cu TVA de recuperat, compensat. Soldul
creditor al contului reflect TVA exigibil de plat.
2 35324 TVA de recuperat care este un cont de activ, se debiteaz cu diferenele
rezultate la sfritul perioadei ntre TVA colectat mai mic i TVA deductibil mai mare i se
crediteaz cu TVA ncasat de la bugetul statului n baza cererii de rambursare sau TVA de
recuperat compensat n perioadele urmtoare cu TVA de plat. Soldul contului reflect TVA de
recuperat de la bugetul statului.
3 35326 TVA deductibil care este un cont de activ i se debiteaz cu sumele
reprezentnd TVA deductibil potrivit legii n coresponden cu creditul contului 111 Cont curent
la BNR sau 3566 Ali creditori diveri i cu sumele reprezentnd TVA aferent mijloacelor fixe
realizate n regie proprie n coresponden cu creditul contului 35327 TVA colectat sau 35328
TVA neexigibil. Se crediteaz cu sumele deductibile din TVA colectat prin debitul contului
35327 TVA colectat i cu sumele reprezentnd TVA deductibil ce depesc valoarea TVA
colectat ce urmeaz a se ncasa de la bugetul statului prin creditul contului 35324 TVA de
recuperat .
4 35327 TVA colectat care este un cont de pasiv i se crediteaz cu TVA aferent
mijloacelor fixe realizate n regie proprie, cu valoarea bunurilor i serviciilor folosite n scop
personal sau predate cu titlu gratuit, cu TVA nscris n facturile emise ctre client sau n alte
115

documente legale reprezentnd vnzri de bunuri, prestri de servicii, executri de lucrri, cea
aferent lipsurilor imputate, precum i TVA neexigibil devenit exigibil n cursul lunii. Se
debiteaz cu TVA de plat datorat bugetului statului, cu sumele reprezentnd TVA deductibil i
cu TVA aferent clienilor insolvabili scoi din activ. La sfritul lunii contul nu prezint sold.
5 35328 TVA neexigibil este un cont bifuncional i se crediteaz cu TVA aferent
cumprrilor efectuate cu plata n rate, precum i cea aferent facturilor sosite, devenit deductibil,
prin debitul contului 35326, cu TVA aferent vnzrilor de bunuri, prestrilor de servicii sau
executrilor de lucrri, cu plata n rate devenit exigibil n cursul lunii. Se debiteaz cu TVA
neexigibil, aferent vnzrilor de bunuri, prestrilor de servicii i executrilor de lucrri pentru
care nu s-au ntocmit facturi, devenit exigibil prin ntocmirea de facturi, prin creditul contului
35327. Soldul contului reflect TVA neexigibil.
Evidena operaiunilor bancare:
1. Se evideniaz veniturile provenite din asisten i consultan pentru persone juridice i
fizice, precum i T.V.A. colectat (24%) :
2511.1
=
%
Conturile
70832.11
Venituri din comisioane pentru asisten i
consultan, persoane juridice
35327
T.V.A. colectat
1011
=
%
Casa
70832.11
Venituri din comisioane pentru asisten i
consultan, persoane fizice
35327
T.V.A. colectat
2. Se nregistreaz chiria pentru spaiul nchiriat unei societi comerciale ce are cont
deschis la o sucursal bancar:
2511
=
%
Conturi curente
74997
Alte venituri diverse de exploatare
35327
T.V.A. colectat
3. Se nregistreaz chirie caset de siguran, conform conveniei ncheiate:
1011
=
%
Casa
7029.41
Venituri din comisioane privind pstrarea obiectelor
cu valoare declarat, sau nedeclarat n gropuri sau
casete
35327
T.V.A. colectat
4. Se nregistreaz achiziia de materiale de la un furnizor:
%
=
3566
362
Ali creditori diveri
Materiale
35326
TVA deductibil
5. La sfrit de lunii se nregistreaz nchiderea conturilor de TVA:

116

35327
TVA colectat

%
35323
TVA de plat
35326
TVA deductibil

35326
TVA deductibil

sau:
%
35327
TVA colectat
35324
TVA de recuperat

6. Se nregistreaz plata/recuperarea TVA-ului:

35323
=
TVA de plat

1111
Contul curent la BNR

3.4. Contabilitatea dividendelor, a debitorilor i creditorilor diveri

Acionarii bncilor primesc anual dividende, care se constituie din profitul net repartizat n
acest scop. Sumele astfel repartizate, cuvenite acionarilor pentru participarea la capitalul social se
urmresc n contabilitate cu ajutorul contului 354 Dividende de plat, care este un cont de pasiv.
Acest cont nregistreaz n credit dividendele brute datorate acionarilor din profitul
exerciiului ce se nchide sau al exerciiilor anterioare. Se debiteaz cu impozitul pe dividende
datorat, cu sumele achitate acionarilor reprezentnd dividende, cu sumele datorate acionarilor
regularizate cu sumele reprezentnd avansuri acordate n cursul anului i cu dividendele destinate
majorrii capitalului social i primelor aferente legate de capital.
Soldul creditor al contului reprezint dividende datorate acionarilor.
Operaii economice:
se nregistreaz dividendele cuvenite acionarilor din profitul net obinut :
592
=
354
Repartizarea profitului
Dividende de plat
reinerea impozitului pe dividende i achitarea n numerar a sumei nete datorate:
354
=
%
Dividende de plat
3536
Alte impozite, taxe i vrsminte
asimilate
101
Casa
n categoria altor decontri cu tere persoane se includ debitorii i creditorii diveri care nu
fac obiectul produse bancare.
Debitorii diveri cuprind: avansurile nedecontate, debite din distribuiri de uniforme i
echipamente de lucru, precum i debite provenite din pagube materiale, amenzile i penalitile
pretinse, stabilite n baza unor hotrri ale instanelor judectoreti i alte creane fa de personalul
bncii.Contabilitatea acestor debite sunt nregistrate prin intermediul contului 355 Debitori
diveri, care este un cont de activ i se dezvolt pe patru conturi sintetice de gradul II:
-3551 Depozite de garanii vrsate;
-3552 Debitori din avansuri spre decontare ;
-3556 Ali debitori diveri;
-3557 Creane ataate.
117

n contul 3551 Depozite de garanii vrsate se nregistreaz depozitele constituite potrivit

conveniilor ncheiate de banc pentru energie electric, ap, canal.
Contul 3552 Debitori din avansuri spre decontare reflect avansurile spre decontare n
numerar acordate personalului de ctre banc.
n contul 3556 Ali debitori diveri se nregistreaz decontrile cu clienii interni i externi
pentru bunurile vndute, lucrrile executate i serviciile prestate, creane reprezentnd minusuri de
numerar, debitori din reclamaii i pagube materiale i creane provenind din alte operaiuni,
avansuri din dividende acordate acionarilor, sume subscrise i nevrsate de ctre subscriitori de
titluri pe piaa interbancar, de titluri de creane negociabile, obligaiuni i alte titluri emise de
banc.
Contul 3557 Creane ataate oglindete creanele din dobnzi, calculate i neajunse la
scaden, aferente debitorilor diveri.
Creditorilor diveri cuprind: depozite de garanii primite n cadrul operaiunilor de leasing i
de locaie simpl, decontrile cu furnizorii privind aprovizionrile de bunuri, lucrrile executate i
serviciile prestate i alte datorii ctre teri.Contabiliatea datoriilor respective se conduce cu ajutorul
contului 356 Creditori diveri care se dezvolt pe trei conturi sintetice de gradul II, astfel:
-3561 Depozite de garanii pentru leasing i locaie simpl;
-3566 Ali creditori diveri;
-3567 Datorii ataate.
Toate aceste conturi au funcia contabil de pasiv. Ele nregistreaz pe credit datoria bncii
fa de creditori i pe debit stingerea acestor datorii.
Evidena operaiunilor bancare:
Se nregistreaz mprumuturile obinute pe baza obligaiunilor emise de banc, subscrise:
3556
=
3251
Ali debitori diveri
Obligaiuni
Se nregistreaz constituirea depozitelor de garanii i cauiuni:
3551
=
Depozite de garanii vrsate

111
Cont curent la BNR
sau
2511
Conturi curente

Se nregistreaz sumele n numerar acordate personalului bncii reprezentnd avansuri spre

decontare:
3552
=
101
Debitori din avansuri spre decontare
Casa
Se nregistreaz justificarea avansurilor spre decontare: plata unor furnizori de materiale i
cheltuieli efectuate pentru aciunile de protocol, reclam i publicitate:
%
=
3552
3566
Debitori din avansuri spre decontare
Ali creditori diveri
635
Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate
Se nregistreaz creanele din dobnzi, calculate i neajunse la scaden, aferente debitorilor
diveri:
3557
Creane ataate

118

7499
Alte venituri

Se nregistreaz sumele primite drept garanii pentru operaiuni de leasing i de locaie simpl:
%
=
3561
111
Depozite de garanii pentru leasing i
Cont curent la BNR
locaie simpl
2511
Conturi curente
Se nregistreaz plusurile de cas, sumele ncasate de la clieni reprezentnd avansuri pentru
livrri de bunuri i sumele ncasate de la diveri creditori:
%
=
3566
101
Ali creditori diveri
Casa
1111
Cont curent la BNR
35326
TVA deductibil
Se nregistreaz materiale aprovizionate, date imediat n consum, incluse direct pe cheltuieli:
631
=
3566
Cheltuieli cu materiale
Ali creditori diveri
Se nregistreaz plile ctre furnizori i creditori diveri:
3566
=
Ali creditori diveri

%
101
Casa
2511
Conturi curente

TEMA 4. CONTABILITATEA CAPITALULUI INSTITUIILOR DE

CREDIT
4.1. Contabilitatea capitalului social
Fora economic a oricrei instituii de credit este dat de mrimea capitalului i n funcie
de modul cum se constituie, capitalurile se pot delimita n urmtoarele categorii: capitaluri proprii;
provizioane pentru riscuri i cheltuieli; capitaluri mprumutate pe termen lung i mediu.
Capitalul propriu reprezint totalitatea capitalurilor, proprietatea acionarilor sau asociailor,
care se nscrie n pasivul bilanului i se compune din: aporturile de capital (capital social); primele
legate de capital i rezervele; fondurile; subveniile i fondurile publice alocate; diferenele din
reevaluare; provizioanele reglementate; beneficiile nerepartizate; reportate din anii precedeni i alte
elemente asimilate capitalurilor proprii.
Ca o component principal a capitalului propriu, capitalul social al instituiilor de credit,
este reprezentat n cadrul societilor pe aciuni prin aciunile emise de societate care pot fi
nominative sau la purttor.
Nivelul capitalului social minim necesar pentru constituirea i funcionarea societilor
bancare romneti este stabilit de ctre Banca Naional.
Capitalul social, aa cum este prevzut n legea bancar i normele emise de autoritatea de
reglementare i supraveghere prudenial, trebuie subscris integral i vrsat la momentul constituirii
ntr-o cot de cel puin 50% din valoarea prilor sociale subscrise de fiecare asociat.
Instituiile de credit (bncile) pot majora capitalul social utiliznd urmtoarele surse:
1 prime de emisiune sau de aport i alte prime legate de capital, integral ncasate, rmase
dup plata i acoperirea cheltuielilor neamortizate efectuate cu astfel de operaiuni precum i rezerve
119

constituite pe seama unor astfel de prime;

2 aporturi n natur la capitalul social aduse de acionari constnd din bunuri i cldiri
destinate exclusiv sediilor unitilor bancare;
3 dividende din profitul net cuvenit acionarilor dup plata impozitului pe dividente
potrivit legii;
4 rezerve constituite din profitul net;
5 sume nregistrate ca rezerve din diferene de curs valutar, potrivit normelor legale;
6 emisiune de noi aciuni plasate ctre ali acionari;
7 conversia datoriilor (obligaiunilor) n aciuni.
Majorarea capitalului social prin utilizarea surselor menionate mai sus se poate efectua pe
baza hotrrii extraordinare a acionarilor i cu avizul prealabil al Bncii Naionale a Romniei.
Supraveghere bancar, mrirea capitalului unei instituii de credit precum i structura sa
constituie una dintre cele mai dezbtute probleme, att la nivel naional ct i n cadrul organismelor
internaionale .
Capitalul social este reprezentat n pasivul bilanului i corespunde valorii nominale a
aciunilor emise i plasate de banca emitent. Aciunile plasate sunt evideniate n registrul
acionarilor pstrat la sediul bncii.
Pe lng valoarea nominal a aciunilor, respectiv de valoarea aportului de capital, capitalul
social este reprezentat i de primele i rezervele ncorporate sau a altor operaiuni care duc al
modificarea acestuia.
Capitalul subscris i vrsat se nregistreaz distinct n contabilitate, pe baza actelor de
constituire a bncii i a documentelor justificative privind vrsmintele de capital.
Contabilitatea analitic a capitalului social se conduce pe acionari sau asociai, cu ajutorul
registrului n care se cuprinde numrul i valoarea nominal a aciunilor subscrise i vrsate.
Creterea capitalului social se poate face prin emisiunea de noi aciuni, conversia datoriilor, prin
capitalizarea rezervei primelor de capital i a profitului net.
Operaiunile ce se nregistreaz n contabilitate cu privire la micorarea capitalului sunt, n
principal, urmtoarele: rscumprarea aciunilor proprii; acoperirea pierderilor din anii precedeni i
alte operaiuni, potrivit legii.
Contabilitatea sintetic se conduce cu ajutorul conturilor:
501 - Capital social
5011 - Capital subscris nevrsat
5012 - Capital subscris vrsat
502 - Elemente asimilate capitalului
503 - Aciuni proprii
508 - Acionari sau asociai
Conturile de capital se crediteaz cu subscrierile la majorarea capitalului (508), cu prime
legate de capital i rezerve ncorporate n capitalul social, cu dividentele ncorporate n capitalul
social (354), cu creterea de capital prin conversia obligaiunilor n aciuni (325).
Contul 501 Capital social, se debiteaz cu pierderile care reduc capitalul social, prin
contul 581 i 591 i prin debitul contului 508, cu anularea aciunilor proprii rscumprate.
Evidena operaiunilor bancare:
1. se evideniaz subscripia la capitalul social:
508
=
5011
Acionari
Capital subscris nevrsat
2. se evideniaz vrsmntul:
2511
Conturi curente

3. se evideniaz nregistrarea capitalului:

120

508
Acionari

5011
Capital subscris nevrsat

5012
Capital subscris vrsat

4. Se nregistreaz subscrierea n valut a capitalului social:

3721
Poziia de schimb

- concomitent:
508
Acionari sau asociai

5011
Capital subscris nevrsat
3722
Contravaloarea poziiei de schimb

n situaia n care majorarea capitalului social se face prin emisiunea de noi aciuni plasate
ctre ali acionari, pentru aceasta societatea bancar nregistreaz cheltuieli cu emisiunea i
plasamentul acestora i trebuie s asigure i protecia vechilor acionari. n acest caz preul de
emisiune al unei aciuni noi este mai mare dect valoare nominal, diferena se numete prima de
emisiune i se reflect n contabilitate cu ajutorul contului Prime de capital (511).
Creterea capitalului social se mai poate realiza i prin conversia datoriilor n aciuni.
Exist, n aceast situaie, dou categorii de conversii:
1 Conversia obligaiunilor n aciuni i prime de capital. Obligaiunile emise de societatea
bancar care are termenul scadent de rambursare n viitor se pot transforma n aciuni, astfel c
obligatarii devin acionari ai bncii. Atunci cnd valoarea de rscumprare, respectiv valoarea
nominal a obligaiunii este mai mare dect valoarea nominal a aciunii, diferena se transform n
prim de capital i se evideniaz n contul Prime de fuziune (5112).
2 Conversia datoriilor subordonate la termen i pe perioad nedeterminat n capitalul
social. n acest caz societatea bancar are nregistrate datorii subordonate pentru care emite aciuni
pe care le distribuie ctre instituiile financiare, alte societi ctre care a avut datoriile subordonate.
n contabilitate se evideniaz cu ajutorul conturilor Datorii subordonate la termen (531) i
respectiv, Datorii subordonate pe durat nedeterminat (532).
Aceast cale de cretere a mrimii capitalului (prin conversia datoriilor) este o modalitate
forat, ale crei cauze sunt diverse: fie c banca nu are alt posibilitate s-i achite datoriile, fie
creditorii au avut aceste pretenii, .a.
Atunci cnd acionarii unei societi bancare decid s nu-i ridice dividentele nete, pe o
perioad sau mai multe perioade de timp, cu aprobarea Bncii Naionale, societatea bancar
respectiv poate mri capitalul social cu valoarea dividentelor neridicate. Dac valoarea
dividentelor nu se convertete ntr-un numr ntreg de aciuni, diferena se nregistreaz ca prim de
capital. n contabilitatea bancar, aceast cretere de capital se nregistreaz astfel:
354
Dividende de plat

5012
Capital subscris vrsat

Contabilitatea bancar evideniaz i modificarea capitalului social n sensul reducerii

acestuia. Pentru aceasta, societatea bancar va trebui s-i cumpere o parte din aciuni pe care le
anuleaz odat cu reducerea capitalului social. Dac preul de rscumprare a aciunii este mai mic
dect valoarea nominal atunci pierderea se va acoperi cu acea valoare la care s-au rscumprat
aciunile.
Dac valoarea de rscumprare este mai mare dect valoarea nominal, diferena se trece pe
primele de capital deoarece capitalul social se reduce cu valoarea nominal a aciunii i nu cu
valoarea rscumprat.

121

4.2. Contabilitatea primelor de capital

n pasivul bilanului instituiilor de credit, alturi de aporturile de capital, se nregistreaz
primele de capital i rezervele, fondurile, subveniile i fondurile publice alocate, diferenele din
reevaluare, provizioanele reglementate, beneficiile nerepartizate raportate din anii precedeni i alte
elemente asimilate capitalurilor proprii.
Primele de capital sunt sume de bani pe care trebuie s le plteasc cel ce cumpr, cel ce
fuzioneaz sau cel ce aporteaz o miz social la o instituie de credit.
Raionamentul perceperii acestor prime din partea bncii emitente (vnztoare de aciuni),
const n pstrarea egalitii ntre noii i vechii acionari, sau n protecia pe care o ofer societatea
vechilor acionari la noua cretere a capitalului social.
Aceast operaiune se face n funcie de hotrrea vechilor acionari care stabilesc
cuantumul primei de emisiune, precum i baza de raportare a acestei prime, tocmai pentru protecia
vechilor acionari.
Pentru organizarea contabilitii primelor legate de capital se folosete contul sintetic de 511
Prime de capital. Acesta se dezvolt n trei conturi sintetice de gradul II, cu funcia contabil de
pasiv i anume:
5111 - Prime de emisiune, n care se nregistreaz diferena dintre valoarea de emisiune i
valoarea nominal a aciunilor;
5112 - Prime de fuziune care reflect diferena ntre valoarea de fuziune i valoarea
nominal a aciunilor sau prilor sociale;
5113 - Prime de aport, n care se nregistreaz diferena dintre valoarea de aport i valoarea
nominal a aciunilor;
5114 - Prime de divizare, care reflect diferena ntre valoarea de de sciziune i valoarea
nominal a aciunilor;
5115 - Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni, care reflect diferena ntre valoarea de
conversie i valoarea nominal a aciunilor sau prilor sociale;
5119 - Alte prime, n care se oglindesc alte prime legate de capital, conform normelor
bancare.
Evidena operaiunilor bancare:
a. Se nregistreaz prima de aport:
508
=
%
Acionari sau asociai
5011
Capital subscris nevrsat
5113
Prime de emisiune sau de aport
b. Se nregistreaz transferul obligaiunilor n aciuni i nregistrarea primei de conversie:
3251
=
%
Obligaiuni
5012
Capital subscris vrsat
5115
Prime de conversie a obligaiunilor n
aciuni

c. Se nregistreaz majorarea capitalului social pe baza primelor:

%
=
5012
5111
Capital subscris vrsat
Prime de emisiune
5112
Prime de fuziune
5113
122

Prime de aport
5114
Prime de divizare
5115
Prime de conversie a obligaiunilor n
aciuni
5119
Alte prime

4.3. Contabilitatea rezervelor de capital

Rezervele reprezint o component distinct i relativ important a capitalurilor proprii,
constituindu-se din profitul brut i din cel net, dup caz, din primele de capital i din diferene din
reevaluarea imobilizrilor corporale. Pentru evidenierea rezervelor de capital, instituiile de credit
folosesc urmtoarele conturi:
512 - Rezerve legale
5121 - Rezerve legale din profitul determinat nainte de deducerea impozitului pe profit
5122 - Rezerve legale din profitul determinat dup deducerea impozitului pe profit
513 - Rezerve statutare sau contractuale
514 - Rezerve pentru riscuri bancare
5141 - Rezerva general pentru riscul de credit din profitul determinat nainte de deducerea
impozitului pe profit
5142 - Rezerva general pentru riscul de credit din profitul determinat dup deducerea
impozitului pe profit
5143 - Rezerva reprezentnd fondul pentru riscuri bancare generale
516 - Rezerve din reevaluare
5161 - Rezerve din reevaluri dispuse prin acte normative
5169 - Alte rezerve din reevaluri
517 - Rezerve specifice organizaiilor cooperatiste de credit
5171 - Rezerva de ntrajutorare
5172 - Rezerva mutual de garantare
51721 - Rezerva mutual de garantare constituit din profitul casei centrale determinat
nainte de deducerea impozitului pe profit
51722 - Rezerva mutual de garantare constituit din cotizaiile cooperativelor de credit
afiliate
519 - Alte rezerve
Conturi de rezerve au funcia contabil de pasiv i se crediteaz prin debitul contului 592
Repartizarea profitului, cu cota din profitul brut trecut la rezerva legal (512) i cu profitul net
trecut la celelalte categorii de rezerve. Se mai crediteaz prin 581 Rezultatul reportat, cu profitul
net din anii anteriori trecut la rezerve.
Conturile de rezerve se debiteaz cu operaiunile de utilizare a acestora prin contul 501,
pentru rezervele care conform legii se vor capitaliza, i prin conturile 581 Rezultatul reportat i
591 Profit i pierdere, pentru rezervele folosite la acoperirea pierderilor.
Constituirea i n anumit msur utilizarea rezervelor prezint aspecte particulare, de la o
categorie la alta de rezerve, care dup natura lor sunt:
1 legale, ce se constituie anual obligatoriu din profitul bncii n cota de 5%, pn la maxim
20% sau 25% din capitalul social, dup cum banca dispune de capital romnesc sau capital
mixt romn i strin;
Dei legislaia n vigoare nu conine precizri referitoare la destinaiile acestei rezerve, n
practic, aceasta se utilizeaz, n principal, pentru acoperirea eventualelor pierderi din activitatea
bancar.

123

Rezerva legal se constituie anual conform legii prin includerea pe cheltuieli i se

evideniaz n contabilitatea bncii astfel:
2 statutare, care se creeaz din profitul net al bncii i se utilizeaz pentru finanarea
introducerii unei tehnologii informaionale avansate sau pentru acoperirea unor pierderi
viitoare care depesc rezervele legale.
Deci, rezerva statutar se constituie conform prevederilor din statutul societii bancare i se
nregistreaz n contabilitate n cadrul articolului contabil:
3 rezerve pentru riscul de credit, care provin din profit, n funcie de soldul creditelor
acordate existent la sfritul anului;
Prin urmare, rezerva general pentru riscul de credit se constituie potrivit Legii bancare din
profitul brut n limita a 0.5 % din totalul creditelor acordate ct i din profitul net.
Scopul constituirii l reprezint eventualele credite care nu pot fi recuperate. n contabilitatea
bncii se efectueaz nregistrarea:
4 rezerve din reevaluarea legal a activelor corporale, reprezentnd soldul diferenelor ntre
valoarea actual (mai mare) i valoarea nregistrat n contabilitate a elementelor de activ
(mai mic) supuse reevalurii n condiiile legii.
5 alte rezerve unde se includ att sumele care, pe baza hotrrii adunrii generale a
acionarilor, se repartizeaz din profitul net, ct i cele provenite din prime de capital i
diferene din reevaluarea imobilizrilor corporale i financiare i din alte surse. Totodat se
au n vedere diferenele n plus de curs valutar stabilite ntre momentul subscrierii i data
vrsrii capitalului social n valut, inclusiv pentru aportul n natur al acionarilor
(asociailor) strini i pentru disponibilitile de la sfritul exerciiului financiar
reprezentnd capital social n valut
Evidena operaiunilor bancare:
Se nregistreaz constituirea rezervelor legale pe seama profitului:
592
=
512
Repartizarea profitului
Rezerve legale
Se nregistreaz constituirea rezervelor statutare pe seama profitului:
592
=
513
Repartizarea profitului
Rezerve statutare sau contractuale
Se nregistreaz constituirea altor rezerve pe seama profitului:
592
=
Repartizarea profitului

519
Alte rezerve

Se nregistreaz constituirea rezervelor generale pentru risc de credit pe seama profitului:

592
=
514
Repartizarea profitului
Rezerve pentru riscuri bancare
Se nregistreaz ncorporarea rezervelor n capitalul social:
%
=
5012
512
Capital subscris vrsat
Rezerve legale
513
Rezerve statutare sau contractuale
519
Alte rezerve

124

4.4. Contabilitatea datoriilor subordonate

Datoriile subordonate reprezint mprumuturi primite de bnci pe baza titlurilor de credit
care se constituie n capitalul suplimentar al instituiilor de credit la un moment dat.
La rndul lor titlurile de credit sunt documente a cror posesie este necesar att pentru a se
putea exercita dreptul ce deriv dintr-o operaie de credit pe care o constat, ct i pentru a putea fi
investit cu acest drept oricare alt dobnditor al lui.
Titlurile de credit sunt nscrisuri care nu au valoare proprie. Ele sunt concomitent simbol
al banilor i document de expresie a relaiilor de credit, respectiv relaii dintre debitori i
creditori1.
mprumuturile care stau la baza datoriilor subordonate sunt de mai multe feluri i le putem
grupa astfel:
1 mprumuturi primite pe baza emisiunilor de titluri sau mprumuturi subordonate, la
termen sau pe durat nedeterminat, a cror rambursare, n caz de lichidare a bncii, nu este posibil
dect dup plata celorlali creanieri;
2 mprumuturi primite de la banc pe baza titlurilor emise, destinate a fi capitalizate,
respectiv fonduri care n baza unei convenii sau a unui acord particular sunt destinate s finaneze o
viitoare mrire de capital hotrt de Adunarea General a Acionarilor sau a asociailor.
De exemplu, obligaiunile rambursabile n aciuni, atunci cnd fondurile obinute de banc
sunt destinate s fie capitalizate la o anumit dat, iar mprumuttorii nu pot cere restituirea
acestora;
3 mprumuturi obinute de banc pe baza titlurilor participative emise, care prezint, n
general urmtoarele caracteristici:
- nu sunt rambursabile de ctre banca emitent nainte de 7 ani;
- sunt remunerate printr-o parte fix i o parte variabil;
- posesorii au aceleai drepturi ca posesorii de obligaiuni, dar nu dispun de nici un
drept de vot, de nici un drept la repartizare a rezervelor i nici de drepturi cu caracter
de beneficiu n caz de lichidare a bncii.
4 mprumuturile participative sau de ultim rang, se caracterizeaz prin faptul c nu sunt
rambursate dect dup satisfacerea complet a celorlali creanieri privilegiai sau chirografari, n
caz de lichidare a bncii. n caz de redresare judiciar, rambursarea acestor mprumuturi i plata
remuneraiilor prevzute sunt suspendate pe toat perioada planului de redresare, iar atunci cnd
mprumutul participativ face obiectul unei convenii, rambursarea acestuia i plata remuneraiilor
prevzute sunt suspendate pe toat perioada necesar realizrii angajamentelor luate de banc fa
de creanieri n momentul ncheierii conveniei respective. n plus, mprumuturile participative sunt
primite, n general, pe termen lung, iar remuneraiile aferente cuprind o parte fix i, eventual, o
parte variabil.
Dobnda fix a mprumutului poate fi majorat, n condiiile determinate de contractul de
mprumut, cu o parte variabil sub forma unei clauze de participare la profitul net al bncii
mprumutate;
2 mprumuturi primite de banc, nereprezentate printr-un titlu, au, n general, urmtoarele
caracteristici:
- mprumuttorii au acceptat ca drepturile lor s fie neprioritare fa de cele ale altor
creanieri ai bncii;
- au fixat, de la origine, o dat de rambursare;
- comport o remuneraie fix.
3 sume reprezentnd depozitele bneti puse la dispoziia bncii de ctre persoanele fizice,
acionari sau asociai, cu condiia ca aceste sume s fie ncorporate n capital ntr-un interval de
timp de maxim 5 ani de la data constituirii depozitelor i ca ele s rmn indisponibile pn la
ncorporarea n capitalul bncii;
4 mprumuturi primite de banc pe baza titlurilor emise, care prezint urmtoarele
125

caracteristici: durat nedeterminat; remunerare permanent; rambursarea la iniiativa bncii

emitente; n caz de lichidare a bncii, rambursarea nu este posibil dect dup satisfacerea celorlali
creanieri; plata dobnzii anuale poate fi amnat cu unul sau mai muli ani, n cazul absenei
profiturilor distribuibile;
5 sume din avansurile efectuate de acionari sau asociai (avansuri de echilibru),
reprezentnd banii pui la dispoziia bncii de acionari, care nu sunt purttoare de dobnzi i nu au
fixat nici o scaden de rambursare.
Contabilitatea datoriilor subordonate (inclusiv a dobnzilor) se conduce cu ajutorul
urmtoarelor conturi:
531 - Datorii subordonate la termen
5311 - Titluri subordonate la termen
5312 - mprumuturi subordonate la termen
532 - Datorii subordonate pe durat nedeterminat
5321 - Titluri subordonate pe durat nedeterminat
5322 - mprumuturi subordonate pe durat nedeterminat
537 - Datorii ataate
Aceste conturi au funcia contabil de pasiv i se crediteaz cu mprumuturile obinute n
coresponden cu :
-3556 Ali debitori diveri pentru sumele subscrise;
-3742 Prime de rambursare privind titlurile cu venit fix, n cazul mprumuturilor din
emisiune de titluri cu prim de rambursare.
Se debiteaz prin:
-3566 Ali creditori diveri cu valoarea mprumuturilor nerambursate la termen;
-5012 Capital subscris vrsat cu valoarea mprumuturilor convertite n aciuni;
-379 Alte conturi de regularizare cu valoarea mprumuturilor rambursate anticipat.
n contul 537 se nregistreaz dobnzile datorate, calculate i neajunse la scaden n
coresponden cu cu debitul conturilor 6051 Cheltuieli privind datoriile subordonate la termen;
6052 Cheltuieli privind datoriile subordonate pe durat nedeterminat. Contul 537 se debiteaz (o
dat cu rscumprarea titlurilor de credit) cnd se achit dobnda n numerar (prin 101) sau
virament (2511 sau 111).
Evidena operaiunilor bancare:
1) Se nregistreaz primirea mprumuturilor (datorii subordonate la termen i pe durat nedeterminat):
1111
=
%
Contul curent la BNR
531
Datorii subordonate la termen
532
Datorii subordonate pe durat nedeterminat
2) Se nregistreaz ncorporarea datoriilor subordonate n capitalul social:
%
=
5012
531
Capital subscris vrsat
Datorii subordonate la termen
532
Datorii subordonate pe durat
nedeterminat
3) Se nregistreaz dobnda datorat de banca pentru mprumutul primit:
6052
=
537
Cheltuieli privind datoriile subordonate pe
Datorii ataate
durat nedeterminat
4) Se nregistreaz restituirea datorii subordonate la termen:
531
=
1111
Datorii subordonate la termen
Contul curent la BNR

126

4.5. Contabilitatea provizioanelor de capital

n contabilitatea operaiunilor de capital ale bncii se oglindete
i constituirea
provizioanelor, ca o necesitate fireasc determinat de influena nefast a inflaiei asupra
capitalului bancar.
Provizioanele se constituie ca urmare a desfurrii creaiei monetare i efecturii serviciilor
bancare, fiind determinate n principal de urmtoarele situaii:
- existena n cadrul patrimoniului bncii a unor elemente care sunt supuse riscurilor i
deprecierilor;
- provizionul se formeaz n anul curent pentru posibile situaii de depreciere care apar n
anul urmtor i care necesit consumarea lui;
- provizioanele folosite se includ ntr-un cont de venituri care reflect natura provizionului;
- provizioanele nefolosite se includ pe contul de venituri, corespunztor naturii
provizionului, operaie numit anularea provizionului.
Contabilitatea bancar clasific provizioanele dup natura lor, respectiv dup locul pe care l
ocup conturile de provizioane n cadrul nregistrrilor privind operaiunile bancare, dup coninutul
economic, iar n cadrul conturilor de capitaluri se regsesc: provizioane pentru riscuri i cheltuieli i
provizioane reglementate.
Provizioane pentru riscuri i cheltuieli se constituie, de regul, la sfritul exerciiului
financiar-bancar, pentru acele elemente de patrimoniu a cror realizare sau plat este incert ori
pentru care devine exigibil n perioada urmtoare, cum sunt:
- acoperirea riscurilor de executare a angajamentelor prin semntur (garanii, avaluri i alte
angajamente);
- faciliti acordate personalului, potrivit normelor bancare n vigoare;
- pentru alte operaiuni (reparaii capitale, penaliti, etc.).
Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli ocazioneaz utilizarea urmtoarelor
conturi:
551 - Provizioane pentru riscuri de executare a angajamentelor prin semntur
552 - Provizioane pentru faciliti acordate personalului
553 - Provizioane pentru riscuri de ar
554 - Provizioane pentru restructurare
555 - Provizioane pentru dezafectarea imobilizrilor corporale i alte aciuni similare legate de
acestea
556 - Provizioane pentru impozite
559 - Alte provizioane
Aceste conturi au funcia contabil de pasiv i se crediteaz prin debitul conturilor de
cheltuieli, n funcie de natura provizionului constituit.
Conturile de provizioane se debiteaz cu prilejul unor anulri sau diminuri a acestora n
coresponden cu cele de venituri.
Veniturile din provizioane nu angajeaz operaii de ncasare, iar constituirea lor se realizeaz
cu prilejul inventarieri anuale, prin diminuarea sau anularea, dup caz, a provizioanelor constituite
n exerciiul anterior i pentru care nu se mai justific meninerea lor ca urmare a faptului c nu mai
au obiect, s-a realizat riscul pentru care au fost constituite sau cheltuielile care le-au generat devin
exigibile.
De asemenea, n ceea ce privete veniturile din provizioane se menioneaz c sunt
deductibile fiscal, sczndu-se din baza de impozitare, n situaia n care aceast facilitate n-a fost
acordat anterior pentru cheltuielile pe seama crora au fost constituite provizioanele anulate sau
diminuate.
Prin urmare provizioanele pentru riscuri se constituie drept surse, asimilate celor proprii de
pasiv.
Se crediteaz la constituirea provizioanelor pentru riscuri n coresponden cu debitul
conturilor de cheltuieli, dup natura lor: "Cheltuieli cu provizioane pentru riscuri de executare a
127

angajamentelor prin semntur" (6651) "Cheltuieli cu provizioane pentru faciliti acordate

personalului" (6652), "Cheltuieli cu provizioane pentru risc de ar" (6653), "Cheltuieli cu
provizioane pentru alte riscuri i cheltuieli" (6657).
Se debiteaz cu diminuarea provizioanelor sau anularea lor n coresponden cu creditul
conturilor de venituri corespunztor activitii i naturii cheltuielilor care le-au generat i anume:
"Venituri din provizioane pentru riscuri de executare a angajamentelor prin semntur" (7651),
"Venituri din provizioane pentru faciliti acordate personalului " (7652), "Venituri din provizioane
pentru risc de ar" (7653), "Venituri din alte provizioane" (7657).
Soldul creditor reprezint provizioane pentru riscuri neutilizate.
n exerciiu financiar urmtor celui n care s-au constituit provizioanele, previziunile cu
privire la apariia riscului de pierderi i cheltuieli pot s se concretizeze astfel:
1 riscul nu a aprut - caz n care provizioanele constituite anterior se anuleaz prin preluarea
lor la venituri cu ntreaga sum previzionat;
2 riscul a aprut - exist deci cheltuieli care trebuie decontate i care pot fi mai mari sau mai
mici dect mrimea provizioanelor constituite anterior;
n acest din urm caz se procedeaz astfel:
- apariia riscului sau a cheltuielilor previzibile de natura celor protejate prin provizioane se
nregistreaz n contabilitatea bancar ca orice cheltuial, respectndu-se coninutul lor economic,
debitnd conturile din grupele 60-66- pentru cheltuieli curente i 67 - pentru cheltuieli excepionale
n coresponden cu creditul conturilor care arat natura elementelor consumate, felul plilor etc.;
- concomitent, pentru a nu afecta rezultatul curent al exerciiului, se utilizeaz provizioanele
constituite prin reluarea lor la venituri i astfel se contrabalanseaz, la nivelul contulului de rezultate
"Profit sau pierdere" (591), cheltuielile devenite exigibile.
Evidena operaiunilor bancare:
nregistrarea provizioanelor de capital n contabilitatea bancar se realizeaz astfel:
6651
=
551
"Cheltuieli cu provizioane pentru riscul de
"Provizioane pentru riscuri de executare a
executare a angajamentelor prin semntur"
angajamentelor prin semntur"
6652
"Cheltuieli cu provizioane pentru faciliti
acordate personalului"

552
"Provizioane pentru faciliti acordate
personalului"

6653
"Cheltuieli cu provizioane pentru risc de ar"

553
"Provizioane pentru risc de ar"

6657
"Cheltuieli cu provizioane pentru alte riscuri i
cheltuieli

559
Alte provizioane

Atunci cnd provizioanele se anuleaz sau se diminueaz, n contabilitate se constituie venituri

aferente, astfel:
551
=
7651
"Provizioane pentru riscuri de executare a
Venituri din provizioane pentru riscuri de
angajamentelor prin semntur"
executare a angajamentelor prin
semntur
552
"Provizioane pentru faciliti acordate
personalului"

128

7652
Venituri din provizioane pentru faciliti
acordate personalului

553
"Provizioane pentru risc de ar"

559
Alte provizioane

7653
Venituri din provizioane pentru risc de
ar

7657
Venituri din provizioane pentru alte riscuri
i cheltuieli
Dei, aparent simplu sub aspectul contabilizrii, mecanismul de funcionare i implicaiile
financiare, fiscale i economice generale ale provizioanelor sunt deosebit de complexe, antrennd i
probnd n acelai timp talentul managerial, spiritul de previziune i estimare, prudena n aciune
etc.
Prin introducerea sistemului de "protecie" prin provizioane se poate manifesta tendina de
supraestimare a acestora avnd ca efect diminuarea impozitului pe profit, dar aceasta nu poate fi
considerat dect o amnare la plat a impozitului, deoarece odat cu expirarea perioadei pentru
care s-a constituit sau se constat nejustificat crearea lor, efectele pe care le antreneaz, prin plata
impozitului de venit "scadent" dar la un nivel considerabil majorat pot dezechilibra activitatea
bncii, afectndu-i capacitatea de plat.
n concluzie se poate spune c orice provizion trebuie constituit cu discernmnt i trebuie
"ajustat" la fiecare exerciiu financiar sau anulat cnd devine fr obiect.

Bibliografie selectiv
1. Cotle D., Moraru M., Moraru Maria, Bobian N., Popovici Adina, Contabilitate bancar, Ed.
Mirton, Timioara, 2000;
2. Dedu V., Enciu A., Contabilitate bancar, Ed. Economic, Bucureti, 2001;
3. Haegan Cameia, Megan O., Contabilitatea instituiilor de credit, Ediia a II-a, Ed. TipoRadical,
Drobeta-Turnu Severin, 2003;
4. Medar L.I., Contabilitatea societilor bancare, Ed. Spirit Romnesc, Craiova, 2003;
5. Medar L.I., Contabilitate bancar teorie i practic-, Ed. Academica Brncui, Tg-Jiu, 2002;
6. Moraru Maria, Moraru M., Pavel Codrua, Dumitrescu A., tirbu D., Domil Aura,
Contabilitatea instituiilor de credit, Ed. Mirton, Timioara, 2006;
7. Zaharciuc Elena, Contabilitatea societilor bancare, Ed. Teora, Bucureti, 2001;
8. x x x Reglementare contabil conform cu standardele internaionale de raportare financiar,
aplicabile instituiilor de credit din 16/12/2010;
9. x x x Anexa din 16/12/2010 privind concordanele ntre conturile din planul de conturi
prevzut de Reglementrile contabile conforme cu Standardele Internaionale de Raportare
Financiar, aplicabile instituiilor de credit, i conturile corespunztoare prevzute de
Reglementrile contabile conforme cu directivele europene;
10. x x x Legea contabilitii 82/1991 republicat n 2008;
11. x x x Legea bancar nr.227/ 2007;
12. x x x Ordinul BNR , Nr. 24 / 21.12.2006;
13. x x x Legea privind statutul BNR nr.312/2004;

129

Tematica la disciplina Baze de date pentru examenul de licen 2011

BAZE DE DATE
Prof. univ. dr. Ana-Gabriela Babucea

130

TEMA 1. BAZE DE DATE

1.1. Noiuni i concepte fundamentale n organizarea datelor n baze de date
O entitate este un obiect distinct ce trebuie reprezentat n baza de date prin proprietile sale
(ex.: salariati, studeni, produse, facturi etc).
Un atribut (cmp, caracteristic) este o proprietate, o nsuire ce descrie un anumit aspect al
obiectului ce se nregistreaz n baza de date. O entitate are mai multe atribute.
Fiecrui atribut i se asociaz o mulime de valori. Atributul este caracterizat de natura
valorilor pe care le poate lua: numerice, alfanumerice, dat calendaristic, etc...
Un atribut care identific n mod unic o entitate se numete atribut cheie (identificator).
Datele sunt fapte culese din lumea real pe baz de observaii i msurtori. Ele constituie
orice mesaj primit de la un receptor sub o anumit form.
Data n terminologia prelucrrii automate a datelor este definit ca un model de
reprezentare a informaiei ntr-un format accesibil unui calculator. Din punct de vedere logic data se
definete prin: identificator, atribut i valoare.
Colecia de date reprezint un ansamblu de date organizat dup anumite criterii.
Structurile de date sunt colecii de date ntre care s-au stabilit o serie de relaii care conduc
la un anumit mecanism de selecie i de identificare a componentelor acesteia.
n funcie de suportul de stocare structurile de date pot fi:
n memoria intern a calculatorului (n timpul prelucrrii datelor), definite de
noiunile: list, coad, stiv;
pe suporturi de stocare n vederea prelucrrii ulterioare, definite de: fiier i baz de
date.
Fiierul - o colecie de informaii corelate (date de prelucrat, programe, comenzi, ),
omogen din punct de vedere al naturii datelor i cerinelor de prelucrare i memorat pe un suport
de stocare.
Baza de date - un ansamblu de date structurate, accesibile unei comuniti de utilizatori.
Conceptul de baz de date a aprut n 1969 pornind de la ideea existenei unui fiier de
descriere global a datelor, prin care se asigur independena programelor fa de date.
Accesul utilizatorilor la baza de date se realizeaz prin acest fiier, care conine coleciile de date i
legturile dintre acestea. O baz de date este creat pentru un anumit scop.
Baza de date propriu-zis - n care se memoreaz datele, reprezint una sau mai multe
colecii de date aflate n interdependen mpreun cu descrierea datelor i a relaiilor dintre ele.
n bazele de date are loc o integrare a datelor, n sensul c mai multe fiiere sunt privite n
ansamblu, eliminndu-se pe ct posibil informaiile redundante. De asemenea, se permite accesul
simultan la acelea i date, situate n acela i loc sau distribuite spaial, a mai multor persoane de
pregtiri diferite, fiecare cu stilul personal de lucru.
Simple colecii de fie (documente pe hrtie) sau fiiere de date, care conin nregistrri de
date, dar nu permit operaii de interogare, nu sunt considerate baze de date. De exemplu, datele
memorate n fiiere pe disc de un instrument de calcul tabelar (ca Microsoft Excel) sau documentele
memorate de un editor de text (ca Microsoft Word) nu sunt considerate baze de date.
Sistemul de Gestiune a Bazei de Date - SGBD (Database Management System - DBMS)
ansamblu de programe care realizeaz gestiunea i prelucrarea complex a datelor, asigurnd
interfaa ntre BD i utilizatori.
Organizarea datelor - reprezint procesul de definire i structurare a datelor n colecii,
gruparea lor precum i stabilirea elementelor de legtur ntre componentele coleciei i ntre
colecii.
Descrierea datelor se ntlnete sub denumirile de catalog de sistem, dicionar de date sau
metadate ceea ce reprezint date despre date.
Relaiile logice reprezint legturile (asocierile) dintre mai multe entiti.

131

Sistemul de programe care permite construirea unor baze de date, introducerea informaiilor
n bazele de date i dezvoltarea de aplicaii privind bazele de date se numete sistem de gestiune a
bazelor de date - SGBD
Un sistem de baze de date (Database System) este un sistem computerizat de meninere a
evidenei unei anumite activiti, folosind baze de date. Componentele unui sistem de baze de date
sunt: hardware, software, date persistent, proceduri i utilizatori.
Hardware. Pn n urm cu civa ani, sistemele mari de baze de date puteau fi executate
numai pe calculatoare de tip mainframe. n mod obinuit, era foarte costisitor s fie proiectate,
achiziionate i ntreinute aceste maini. O dat cu apariia calculatoarelor din clasa staiilor de
lucru, care sunt puternice i ieftine, programatorii au posibilitatea de a proiecta rapid i ieftin
produse software pentru ntreinerea i distribuirea datelor.
Astzi, componenta hardware a unui sistem informatic cu baze de date poate fi reprezentat
de un singur calculator personal, un singur calculator mainframe sau o reea de calculatoare.
De obicei se aplic urmtoarea schem ntr-o reea de calculatoare:
- 1 calculator principal pe care se afl programele back-end - adic partea din SGBD care
administreaz i controleaz accesul la baza de date;
- mai multe calculatoare aflate n diferite locaii pe care se afl programele front-end
adic partea din SGBD ce constituie interfaa cu utilizatorul.
n aceast schem, numit client-server, programele back-end reprezint serverul, iar cele
front-end reprezint clienii.
Performanele generale de operare ale calculatorului (numrul i viteza procesoarelor,
dimensiunea i viteza de operare a memoriei principale etc.) influeneaz n mod corespunztor
performanele sistemului de baze de date. Dar, ceea ce intereseaz n mod deosebit n utilizarea unui
calculator pentru un sistem de baze de date, este volumul (capacitatea) memoriei secundare,
utilizat pentru memorarea coleciei de date persistente ale bazei de date.
Software cuprinde programele SGBD, programele aplicaie, sistemul de operare i
software de reea.
Sistemul de gestiune a bazei de date - SGBD - (Database Management System - DBMS)
recepioneaz cererile utilizatorilor de acces la baza de date (pentru operaii de introducere, tergere,
modificare sau interogare), le interpreteaz, execut operaiile corespunztoare i returneaz
rezultatul ctre utilizatori.
Sistemul SGBD ofer utilizatorilor o viziune (vedere - view) a bazei de date la un nivel nalt
i i elibereaz de necesitatea de a cunoate organizarea particular a sistemului (driverele de disc,
structura nregistrrilor de date, etc.).
Mai mult, sistemul de gestiune asigur protecia datelor fa de accese neautorizate sau
defecte de funcionare, asigurnd integritatea bazei de date.
Pe lng SGBD, care este cea mai important component software a unui sistem de baze de
date, mai exist i alte componente: sistemul de operare, care asigur controlul execuiei
programelor, biblioteci i instrumente software (toolset-uri) pentru proiectarea, dezvoltarea sau
exploatarea sistemelor de baze de date i a aplicaiilor de baze de date.
O aplicaie de baze de date (Database Application) este un program care ofer o anumit
utilizare a unei baze de date.
De exemplu, programul care permite meninerea i urmrirea activitii angajailor unei
firm (ncadrare, calificare, salarizare, etc.) folosind informaiile despre angajai memorate ntr-o
baz de date reprezint o aplicaie de baze de date.
Datele - acioneaz ca o punte ntre componentele main (hardware i software) i
componenta uman. Baza de date conine att datele operaionale (setul de nregistrri pe care se
lucreaz) ct i metadatele.
Datele memorate ntr-o baz de date sunt date persistente, adic date care rmn memorate
pe suport magnetic, independent de execuia programelor de aplicaii. Datele persistente ale unei
baze de date se introduc, se terg sau se actualizeaz folosind date de intrare (provenite de la
tastatur, din citirea unor fiiere de date sau din recepionarea unor mesaje). Datele de intrare sunt,
132

n general, date nepersistente; ele sunt generate de utilizatori i sunt memorate (devenind date
persistente) numai dup ce au fost validate (acceptate) de ctre SGBD. Datele de ieire ale unui
sistem de baze de date sunt, de asemenea, date nepersistente; ele provin din operaii de interogare a
bazei de date i sunt puse la dispoziia utilizatorului (sub form de afiri, rapoarte tiprite, etc).
Procedurile - reprezint instruciuni i reguli aplicate n proiectarea i utilizarea bazei de
date. Acestea pot fi: deschiderea unei sesiuni de lucru n SGBD, pornirea sau oprirea SGBD,
utilizarea unui program de aplicaie sau a unei funcii SGBD, efectuarea de copii de siguran,
tratarea defeciunilor hard i soft, modificarea structurii unui tabel, reorganizarea bazei de date,
mbuntirea performanelor sau arhivarea datelor.
Utilizatorii unui sistem de baze de date se pot mpri n cteva categorii: programatorii de
aplicaii, utilizatorii finali i administratorul bazei de date.
Programatorii de aplicaii sunt cei care scriu aplicaiile de baze de date, folosind
limbaje de programare de nivel nalt (Cobol, PL/1, Fortran, C, C++, Java, Basic).
Aplicaiile rezultate pot fi aplicaii cu execuie independent (batch-processing) sau
pot fi aplicaii interactive (on-line) folosite de utilizatorii finali ai sistemului pentru a
accesa (ntr-un mod mai eficient i mai sigur) baza de date.
Utilizatorii finali sunt acei utilizatori care acceseaz baza de date prin intermediul
unui program de aplicaie care le confer drepturi limitate de acces la date pentru
anumite operaii de prelucrare. Utilizatorii finali sunt persoane cu pregtire
informatic minimal, care efectueaz un volum mare de operaii asupra bazei de
date, dar nu trebuie s cunoasc mai mult dect posibilitile oferite de programul pe
care l utilizeaz.
Administratorul bazei de date este responsabil de meninerea funcionalitii bazei de
date prin stabilirea drepturilor de acces ale diferitelor categorii de utilizatori, prin
efectuarea operaiilor periodice de salvare a datelor (backup), prin monitorizarea
performanelor sistemului i refacerea datelor atunci cnd este necesar.

1.2. Arhitectura ANSI/SPARC a bazelor de date

Arhitectura intern a unui sistem de baze de date propus prin standardul ANSI/X3/SPARC
(American National Standards Institute, Standards Planning And Requirements Committee) (1975)
conine trei niveluri funcionale: nivelul extern, nivelul conceptual i nivelul intern (fig. 1).
Se definete modelul datelor, ca un set de concepte utilizat n descrierea structurii datelor.
Prin structura bazei de date se nelege tipul datelor, legtura dintre ele, restriciile aplicate datelor.
O structur de date asociat unei baze de date poate fi reprezentat pe trei niveluri:
Nivelul extern sau nivelul vizual (utilizator), include o colecie de scheme externe, care sunt
vederi ale diferitelor grupuri de utilizatori, existnd cte o vedere individual a datelor pentru
fiecare grup;
Nivelul conceptual sau schema conceptual (logic) a bazei de date, descrie structura
ntregii baze de date pentru toi utilizatorii. La nivel conceptual se face o descriere complet a bazei
de date ascunzndu-se detaliile legate de stocarea fizic i detaliind descrierea entitilor, tipurilor
de date, relaiile dintre ele i restriciile asociate;
Nivelul intern conine schema intern ce descrie structura de stocare fizic a datelor n baza
de date, utiliznd un model al datelor fizice. La acest nivel se descriu detaliile complete ale stocrii
i modul de acces la date.
O schem extern (vedere utilizator) (external schema, users view) conine o subschem
conceptual a bazei de date, mai precis descrierea datelor care sunt folosite de acel grup de
utilizatori.
Schema conceptual a bazei de date (conceptual schema) corespunde unei reprezentri
unice (pentru toi utilizatorii) i abstracte a datelor, descriind ce date sunt stocate n baza de date i
care sunt asocierile dintre acestea.
Schema intern (fizic) a bazei de date (internal schema) specific modul de reprezentare a
133

datelor pe suportul fizic.

Un sistem de baze de date suport o schem intern, o schem conceptual i mai multe
scheme externe; toate aceste scheme sunt descrieri diferite ale aceleiai colecii de date, care exist
doar n nivelul intern.

Fig. 1. Arhitectura intern a unui sistem de baze de date propus prin standardul ANSI/X3/SPARC
n multe SGBD nu se poate face o distincie clar ntre cele trei niveluri, de multe ori nivelul
conceptual este puternic dezvoltat i suplinete aparent celelalte niveluri. De asemenea, la
dezvoltarea aplicaiilor se remarc o contopire a nivelului extern cu cel conceptual.
De la modelul conceptual, cererile sunt adresate modelului intern pentru a fi procesate i
aplicate datelor stocate. Procesul de transfer a cererilor i rezultatelor ntre nivele se numete
cartografiere (mapping).
n funcie de categoria de personal implicat n folosirea bazei de date, datele dintr-o baz de
date pot fi structurate pe trei niveluri:
nivelul conceptual (global) exprim viziunea administratorului bazei de date asupra
datelor. Acestui nivel i corespunde structura conceptual (schema) a bazei de date, prin
care se realizeaz o descriere a tuturor datelor, ntr-un mod independent de aplicaii, ce
face posibil administrarea datelor.
nivelul logic exprim viziunea programatorului de aplicaie asupra datelor. La acest nivel
se realizeaz o descriere a datelor corespunztoare unui anumit program de aplicaie.
nivelul fizic care exprim viziunea inginerului de sistem asupra datelor. Corespunde
schemei interne a bazei de date prin care se realizeaz o descriere a datelor pe suport fizic
de memorie.

1.3. Limbajele bazelor de date

Limbajele bazelor de date sunt mprite n 2 categorii: limbaje de definire a datelor (DDL) i
limbaje de manipulare a datelor (DML).
DDL este utilizat pentru a specifica schema bazei de date, iar DML este utilizat pentru citirea
i reactualizarea bazei de date. Rezultatul compilrii instruciunilor DDL este un set de tabele
stocate n fiiere speciale, denumite global catalog de sistem. Acesta conine metadatele adic
datele care descriu obiectele din baza de date. Este un limbaj descriptiv, care permite
administratorului bazei de date sau utilizatorului s descrie i s denumeasc entitile cerute de
aplicaie i relaiile care pot exista ntre diferitele entiti.
DML Asigur un set de procedee ce permit operaii de baz pentru manipularea datelor din
baz de date: inserarea de date noi, modificri de date, regsirea datelor, tergerea de date.
Limbajele DML pot fi de dou tipuri: procedurale i neprocedurale.
DML procedurale specific modul cum trebuie s fie obinut rezultatul unei instruciuni
DML, iar DML neprocedurale descriu numai ce rezultat trebuie obinut.

134

1.4. Modele de date - modelarea conceptual a

bazelor de date
Pentru prelucrarea datelor cu ajutorul calculatorului este necesar modelarea realitii.
Un model este o abstractizare a unui sistem, care capteaz cele mai importante trsturi
caracteristice ale sistemului (concepte), relevante din punct de vedere al scopului pentru care se
definete modelul respectiv. Tehnica de identificare a trsturilor caracteristice eseniale ale unui
sistem se numete abstractizare.
Un model de date stabilete regulile de organizare i interpretare a unei colecii de date.
Pentru orice model de date se identific trei componente:
- o parte structural, constnd dintr-un set de reguli conform crora sunt construite bazele
de date (structura modelului);
- o parte de manipulare, definind tipurile de operaii care sunt permise asupra datelor
(operatorii care acioneaz asupra structurilor de date (citire, memorare, modificare));
- un set de reguli de integritate, care garanteaz c datele sunt corecte (restriciile pentru
meninerea corectitudinii datelor).
Structura modelului presupune:
Definirea obiectelor utiliznd elementele generice:
Cmp cel mai mic element al structurii care poate fi identificat n vederea
prelucrrii;
nregistrare ansamblu de cmpuri, elementul generic al structurii
Stabilirea relaiilor (asocierilor) ntre obiecte.
Pentru arhitectura ANSI/SPARC a bazei de date, se pot identifica trei modele de date:
1. un model de date extern, pentru a reprezenta vederea fiecrui utilizator;
2. un model de date conceptual, pentru a reprezenta vederea logic, general, care este
independent de SGBD;
3. un model de date intern, pentru a reprezenta schema conceptual, n aa fel nct s poat fi
neleas de SGBD.
Modelele de date se pot clasifica n trei categorii principale:
1. modele de date bazate pe obiecte;
2. modele de date bazate pe nregistrri;
3. modele de date fizice.
Modelele de date fizice descriu cum sunt stocate datele pe calculator. Reprezint informaii
despre structura i ordinea nregistrrilor i cile de acces.
Modele de date bazate pe obiecte
n modelele de date bazate pe obiecte se utilizeaz concepte ca: entitate, atribut, relaie.
O entitate este un obiect distinct (persoan, loc, lucru, concept, eveniment) care va fi
reprezentat n baza de date.
Un atribut este o proprietate care descrie un anumit aspect al obiectului pe care dorim s-l
nregistrm.
O relaie este o asociere ntre entiti.
Cele mai obinuite modele de date bazate pe obiecte sunt:
- Entitate Relaie constituie una din tehnicile principale de proiectare conceptual a
bazelor de date;
- semantic;
funcional;
orientat spre obiecte extinde definiia unei entiti, pentru a include i atributele care
descriu starea obiectului i aciunile acestuia, respectiv comportamentul. Se spune c obiectul
ncapsuleaz att starea ct i comportamentul
Modele de date bazate pe nregistrri
135

ntr-un astfel de model, baza de date const dintr-un numr de nregistrri cu format fix,
posibil de tipuri diferite. Fiecare tip de nregistrare definete un numr fix de cmpuri, fiecare avnd
o lungime fix.
Exist 3 tipuri principale de modele de date bazate pe nregistrri: ierarhic, reea, relaional.
Modelul de date ierarhic. Constituie un tip restrns de model n reea. Datele sunt
reprezentate printr-o colecie de nregistrri, iar relaiile sunt reprezentate prin direcii.
Permite ca un nod s posede numai un singur printe; Poate fi reprezentat ca un graf de tip
arbore.
Modelul de date n reea. Datele sunt reprezentate printr-o colecie de nregistrri, iar
relaiile sunt modelate explicit prin direcii, care devin pointeri n implementarea propriuzis. Modelul poate fi asemnat cu o structur de grafuri, cu nregistrrile reprezentate ca
noduri i direciile ca muchii.
Modelul de date relaional. Se bazeaz pe conceptul de relaii matematice. Datele i
relaiile sunt reprezentate sub form de tabele, fiecare avnd un numr de coloane cu o
denumire unic. Baza de date este perceput ca fiind format din tabele, dar numai la
structura logic (Nivelul Extern i Nivelul Conceptual din arhitectura pe 3 nivele a bazei de
date), nu i la structura fizice, care poate fi implementat utiliznd o varietate de modaliti
de stocare. Majoritatea sistemelor moderne sunt bazate pe modelul relaional.
Modelarea conceptual sau proiectarea conceptual a bazei de date este procesul de
construire a unui model de informaii utilizate ntr-o companie, care este independent de detaliile
de implementare, cum ar fi sistemul SGBD, programele aplicaie, limbajele de programare sau
orice alte tipuri de consideraii fizice. Acest model de date se numete model de date conceptual.

TEMA 2. SISTEME DE GESTIUNE A BAZELOR DE DATE

2.1. Conceptul de SGBD
Un SGBD este un ansamblu complex de programe care asigur interfaa ntre o baz de date
i utilizatorii acesteia. SGBD este componenta software a unui sistem de baz de date care
interacioneaz cu toate celelalte componente ale acestuia, asigurnd legtura i interdependena
ntre elementele sistemului (vezi arhitectura unui SBD).
Rolul unui SGBD ntr-un context de sistem de baz de date este de a:
1. defini i descrie structura bazei de date, care se realizeaz printr-un limbaj propriu
specific, conform unui anumit model de date;
2. ncrca/valida datele n baza de date respectnd nite restriciile de integritate impuse de
modelul de date utilizat;
3. realiza accesul la date pentru diferite operaii (consultare, interogarea, actualizare, editare
situaii de ieire), utiliznd operatorii modelului de date
4. ntreine baza de date cu ajutorul unor instrumente specializate (editoare, utilitare - shells,
navigatoare browsers, convertoare etc);
5. asigura protecia bazei de date sub aspectul securitii i integritii datelor.

2.2. Evoluia SGBD-urilor

Evoluia SGBD-urilor este legat, n principal, de modelul de date pe care-l implementeaz.
Organizarea datelor n memoria extern n baze de date se face conform unui model de date, aa
cum am vzut n capitolele precedente. Etapele n evoluia SGBD-urilor sunt urmtoarele:
1. Pn n anii aizeci datele erau organizate doar n fiiere, gestionate de programe scrise n
diferite limbaje de programare universale (exemple: Cobol, Fortran etc.);
2. La sfritul anilor aizeci a aprut modelul arborescent de organizare a datelor i primele
SGBD-uri care erau ierarhice i implementau acest model (exemplu: IMS).
3. La nceputul anilor aptezeci a aprut modelul reea de organizare a datelor i SGBD-urile
136

reea ce implementau acest model (exemple: IDMS, SOCRATE).

SGBD-urile arborescente i reea fac parte din prima generaie i ele constituie pionieratul n
domeniu.
4. La sfritul anilor aptezeci, nceputul anilor optzeci a aprut modelul relaional de
organizare a datelor i ulterior s-au realizat SGBD-urile relaionale ce implementau acest model
(exemple: Oracle, Informix, DB2, SQLServer, Visual Foxpro, Access etc.). Este generaia a doua de
SGBD, care prin simplitate, interactivitate i neproceduralitate domin piaa actual.
5. La sfritul anilor optzeci, nceputul anilor nouzeci a aprut modelul orientat obiect de
organizare a datelor i SGBD-urile orientate obiect ce implementau acest model (exemple:
Gemstone, O2, Jasmine etc.). Aceasta este generaia a treia de SGBD care este n plin dezvoltare
acum.
6. n momentul de fa este evident tendina productorilor de sisteme de gestiune a bazelor
de date de a trece la sisteme obiect-relaionale i, n general, aceast trecere se realizeaz prin
adugarea treptat a caracteristicilor modelului obiect n sistemele de gestiune relaionale. Oferta de
sisteme de gestiune a bazelor de date este deosebit de generoas, pe o scar extins de performane
i costuri, de la sisteme care se pot folosi gratuit (fr licen sau cu licen public), pn la sisteme
cu nalte performane, a cror utilizare necesit plata licenelor respective. Chiar i pentru astfel de
sisteme exist versiuni de test (trial versions) care pot fi obinute gratuit prin Internet
La trecerea de la o generaie la alta de SGBD s-au urmrit urmtoarele aspecte:
1. Pstrarea aspectelor fundamentale care dau conceptul de SGBD: obiectivele, funciile i
componentele. Desigur, la fiecare generaie apar i o serie de elemente specifice, de nuan, care
ns nu schimb fundamentele conceptului.
2. ncadrarea unui SGBD ntr-o generaie se face n funcie de modelul de date implementat.
Sunt luate n considerare toate cele trei elemente care caracterizeaz modelul de date: definirea
structurii modelului (entitile i legturile dintre ele), operatorii de prelucrare, restriciile de
integritate.
3. mbuntirea organizrii datelor n memoria extern prin implementarea unui model mai
performant. Se urmrete creterea independenei logice i fizice (pn la total), asigurarea unor
limbaje de descriere a datelor (LDD) ct mai performante i automatizate, asigurarea unor limbaje
de manipulare a datelor (LMD) puternice, asigurarea unor limbaje de regsire neprocedurale
(exemplu SQL), reducerea i controlul redundanei.
4. mbuntirea accesului la date prin: acces dup mai multe chei, acces concurent,
optimizarea accesului, creterea securitii datelor.
5. Oferirea unor faciliti de utilizare tot mai performante: generatoare specializate, interfee
cu alte limbaje de programare, interactivitatea.
6. Diversificarea tipurilor de date ce pot fi utilizate, diversificarea modului de lucru (local
sau reea), precum i a tipurilor de aplicaii ce pot fi dezvoltate. Acest lucru nseamn c SGBDurile se doresc a avea o extensibilitate ct mai mare, care s le permit adaptarea la nou.
7. Utilizarea unor SGBD-uri din generaiile precedente n paralel cu dezvoltarea unei noi
generaii.
8. Tendina de fundamentare teoretic i standardizare a conceptelor din fiecare nou
generaie de SGBD aprut, ceea ce ofer acestora robustee i deschidere.

2.3. Obiectivele unui SGBD

Obiectivul general al unui SGBD este de a furniza suportul software complet pentru
dezvoltarea de aplicaii informatice cu baze de date. Fiind un mediu specializat, SGBD satisface
cerinele informaionale ale utilizatorului ntr-un mod optim. Astfel, el asigur minimizarea costului
de prelucrare a datelor, reduce timpul de rspuns (timp util), asigur flexibilitate i deschidere mari
aplicaiei, asigur protecie ridicat a datelor.
Pentru ca un produs software s ating performanele de mai sus i s fie un SGBD, el trebuie s
asigure un set minim de obiective:
137

1. Asigurarea independenei datelor. Se spune c o aplicaie informatic depinde de date,

dac modificarea structurii de memorare a datelor sau a strategiei de acces la date afecteaz i
aplicaia. Independena datelor fa de aplicaie poate fi:
- fizic, adic modul de memorare a datelor i tehnicile fizice de memorare (strategia de
acces), pot fi schimbate fr a rescrie programele (exemplu, se poate face acces
secvential, apoi se poate indexa i face un acces direct);
- logic, adic structura de date poate fi schimbat (deoarece este pstrat n dicionarul
bazei de date) fr a rescrie programele (exemplu, se poate aduga n structur un nou
cmp).
Necesitatea asigurrii independenei datelor fa de programele de aplicaie, de ctre SGBD,
este dat de urmtoarele aspecte:
- diferite aplicaii au nevoie de viziuni diferite ale utilizatorului asupra acelorai date. O baz
de date este realizat pentru o gam larg de utilizatori, care au la dispoziie un volum mare de date.
SGBD-ul trebuie s-i permit la un moment dat unui utilizator s vad (s-i construiasc o
viziune) doar o parte din baza de date i anume numai acele date care l intereseaz;
- administratorul bazei de date trebuie s aib libertatea de a schimba structura de memorare
sau strategia de acces, ca rspuns la cerinele noi aprute, fr a modifica aplicaiile existente
(sistem deschis). Dup darea n folosin a unei baze de date pot apare schimbri de standarde sau
norme, se pot modifica prioritile aplicaiei, se pot modifica unitile i modul de memorare ale
datelor etc. Cu alte cuvinte, dinamica lumii reale nconjurtoare va genera modificri n baza de
date. SGBD-ul va permite aplicaiei informatice s funcioneze cu programele existente i s
converteasc datele;
Baza de date existent la un moment dat, precum i programele de aplicaie care au fost
folosite o perioad de timp, reprezint o investiie major la care nu trebuie s se renune prea uor.
Cheltuielile pentru realizarea unei baze de date sunt mari, iar ele trebuie recuperate integral i adus
un beneficiu.
2. Redundan minim i controlat a datelor
Spre deosebire de sistemele clasice (cu fiiere) de prelucrare automat a datelor, stocarea
informaiilor n bazele de date se face astfel nct datele s nu fie multiplicate. Cu toate acestea,
uneori, pentru a realiza performane sporite, n ceea ce privete timpul de rspuns se accept o
anumit redundan a datelor. Aceasta va fi ns controlat pentru a se asigura
coerena(corectitudinea datelor) bazei de date.
Exemplul tipic de redundan controlat acceptat este cea aprut la proiectare bazelor de
date relaionale prin tehnica de normalizare.
3. Faciliti de utilizare a datelor
Aceast facilitate presupune ca SGBD-ul s aib nite componente specializate pentru
diferite operaii de utilizare:
- Folosire datelor de ctre mai muli utilizatori n diferite scopuri (aplicaii). De cele mai
multe ori, o baz de date nu este realizat izolat. Mai ales n cazul realizrii unor aplicaii
informatice cu baze de date care fac parte dintr-un sistem integrat, dar nu numai, datele de la o
aplicaie trebuie s poat fi utilizate n alte aplicaii. Acest lucru reduce spaiul de memorare necesar
i efortul de ncrcare / validare a datelor.
- Accesul ct mai simplu al utilizatorilor la date, fr ca ei s fie nevoii s cunoasc
structura ntregii baze de date, acest lucru rmnnd n sarcina administratorului bazei de date.
Utilizatorul final sau intensiv (neinformaticienii), care este beneficiarul aplicaiei cu baze de
date, are puine noiuni de informatic. De aceea pe el nu l intereseaz structura bazei de date, ci
numai o utilizare ct mai uoar. Pentru acest lucru SGBD-ul trebuie s ofere instrumente
specializate pentru dezvoltarea de programe de aplicaie ct mai prietenoase, care s dirijeze i s
ajute beneficiarul n utilizarea bazei de date.
- Existena unor limbaje performante de regsirea a datelor care permit exprimarea
interactiv a unor cereri de regsire a datelor i indicarea unor reguli pentru editarea informaiilor
solicitate.
138

Regsirea datelor este una din operaiile cele mai folosite ntr-o baz de date. Fie c este
folosit pentru actualizare sau pentru consultare, sub forme diferite, regsirea datelor este realizat
la cererea tuturor tipurilor de utilizatori ai bazei de date. Din acest motiv SGBD-urile sunt puternice
n ceea ce privesc facilitile de regsire. Acestea au atins performane ridicate n sistemele
relaionale, multe din facilitile de regsire de aici fiind preluate n generaia a treia de SGBD-uri.
- Spre deosebire de sistemul clasic de prelucrare pe fiiere, unde exist un singur criteriu de
adresare (cel care a stat la baza organizrii fiierului) n cazul bazelor de date, sistemul de gestiune
trebuie s ofere posibilitatea unui acces multicriterial. n timp ce modificarea criteriului la fiierele
clasice implic reorganizarea lor, la bazele de date schimbarea criteriului nu afecteaz cu nimic
datele. SGBD-ul stocheaz datele n entitile bazei de date i permite mai multe ci de acces.
Pentru diferite moduri de adresare SGBD creeaz dinamic, la momentul execuiei, o serie de fiiere
anexe (de index etc.) care las neschimbate entitile bazei de date.
4. Protecia datelor. n sistemele de baz de date, protecia datelor se asigur sub dou
aspecte: securitatea i integritatea.
Securitatea (confidenialitatea) datelor semnific faptul c accesul la date se face numai
printr-o autorizare corespunztoare i doar controlat (sarcina administratorului bazei de date cu
ajutorul SGBD-ului).
n acest sens, SGBD-ul permite: autorizarea i controlul accesului la date, utilizarea
viziunilor, realizarea unor proceduri speciale, criptarea datelor.
a) Autorizarea i controlul accesului la date este realizat de SGBD prin intermediul
parolelor. Acestea identific clasele de utilizatori, cu anumite drepturi de acces, la anumite date.
Clasele de utilizatori pentru care se poate autoriza accesul la baza de date sunt:
- Utilizatorii obinuii care nu au n proprietate obiecte i nu au alte privilegii dect cele date
de administratorul BD.
- Proprietarii de obiecte (tabele, viziuni, proceduri etc.) sunt utilizatorii care i creeaz
anumite obiecte. Implicit proprietarul unui obiect are toate privilegiile asupra acestuia, putnd s le
revoce sau s le transmit altor utilizatori.
- Administratorul BD este utilizatorul care are implicit toate drepturile asupra datelor i
dreptul de a revoca sau stabili privilegii pentru ceilali utilizatori.
Privilegiile diferiilor utilizatori sunt gestionate de SGBD astfel: un anumit subiect
(utilizator) poate realiza anumite aciuni, asupra anumitor obiecte, n limita anumitor restricii
(condiii suplimentare). Profilul utilizator este dat de nume (NAME), parola (PASS), nume grup,
numr nivel de acces.
b) Utilizarea viziunilor (view) este asigurat de SGBD pentru reprezentarea schemelor
externe ale bazei de date. Cu ajutorul viziunilor, SGBD-ul permite s se defineasc partiii logice
ale bazei de date, definite pentru diferii utilizatori, n raport cu cerinele acestora de acces la date.
Securitatea datelor este asigurat de SGBD prin definirea tuturor drepturilor necesare unui utilizator
pentru o viziune i revocarea drepturilor pentru obiectele iniiale.
c) Realizarea unor proceduri speciale de acces asupra datelor este permis de SGBD. Aceste
proceduri scrise n LMD se pstreaz n form precompilat, iar anumitor utilizatori li se va acorda
dreptul de execuie i li se va interzice accesul direct la obiectele bazei de date.
d) Criptarea este asigurat de SGBD prin oferirea unor rutine de criptare (codificare) a
datelor apelate automat sau la cerere i prin existena unor instrumente care permit utilizatorului s
realizeze propriile rutine de criptare. Criptarea i decriptarea se realizeaz dup algoritmi specifici,
cu o cheie (parol) de acces la rutin.
Componentele unui sistem de criptare sunt:
- Algoritmul de criptare este o rutin care transform datele iniiale ntr-o form cifrat
(codificat);
- Cheia de criptare este o valoare secret (parola) care permite intrarea n algoritmul de
criptare;
- Algoritmul de decriptare este o rutin care transform datele din forma criptat n cea
iniial;
139

- Cheia de decriptare este o parol de intrare n algoritmul de decriptare.

Integritatea datelor se refer la corectitudinea (coerena) datelor i este asigurat prin
protejarea acestora mpotriva unor incidente intenionate sau neintenionate
Componentele SGBD-ului asigur integritatea datelor tratnd separat cauzele care pot altera
baza de date: integritatea semantic, controlul accesului concurent, salvarea / restaurarea.
a) Integritatea semantic este asigurat prin operaii efectuate de SGBD asupra datelor i a
prelucrrilor. Aceste operaii alctuiesc un set de reguli numit restricii de integritate. SGBD-ul
asigur astfel de restricii implicite (rezult din modelul de date implementat) i explicite (proceduri
incluse n programele de aplicaie).
b) Accesul concurent asigur coerena datelor i este un obiectiv al SGBD-ului care se pune
cu acuitate mai ales la baze de date distribuite. n acest sens SGBD-ul are o unitate distinct de
prelucrare a datelor numit tranzacie, care este constituit dintr-o secven de operaii marcat de
puncte de nceput i sfrit. Tranzacia poate fi controlat de SGBD implicit, cnd punctele de
nceput i de sfrit sunt automat definite, sau explicit, cnd punctele de nceput i de sfrit sunt
definite prin comenzi specifice.
La execuia concurent a tranzaciilor SGBD-ul trebuie s asigure blocarea datelor utilizate
la un moment dat. Aceasta nseamn c se interzice accesul celorlalte tranzacii concurente la
aceleai date, pn se termin tranzacia curent.
Tehnica de blocare utilizat de SGBD se poate aplica la nivelul ntregii baze de date, a unui
fiier, a unei nregistrri sau chiar a unui cmp. Ea poate fi pentru citire (partajabil) sau pentru
scriere (exclusiv).
Cele mai multe SGBD-uri realizeaz blocarea la nivel de nregistrare i fiier, prin diferite
metode: setarea unui bit pentru resursa respectiv, construirea unei liste cu resursele blocate,
meninerea resurselor blocate ntr-o zon special etc.
Interblocarea este situaia n care dou tranzacii blocheaz anumite resurse, apoi solicit
fiecare resursele blocate de cealalt. La nivelul de SGBD trebuie s existe facilitatea de prevenire
sau rezolvare a interblocrii:
- Prevenirea interblocrii presupune c programele blocheaz toate resursele de care au
nevoie nc de la nceputul fiecrei tranzacii (greu de precizat).
- Soluionarea interblocrii presupune c exist nite mecanisme pentru detectarea i
eliminarea interblocrii (de exemplu graful dependenelor proceselor de executat).
c) Salvarea/restaurarea (backup/recovery) ca facilitate a SGBD-ului permite refacerea
consistenei datelor care au fost alterate fizic din diferite motive.
Salvarea datelor este un proces de stocare prin realizarea de copii de siguran i prin
jurnalizarea tranzaciilor i a imaginilor. SGBD-ul poate asigura salvarea automat sau la cererea
administratorului bazei de date.
Jurnalul tranzaciilor este un fiier creat i ntreinut de SGBD, n care se memoreaz
informaiile despre tranzaciile efectuate asupra bazei de date . Aceste informaii sunt: codul
tranzaciei, momentul nceperii tranzaciei, identificatorul utilizatorului care a lansat tranzacia,
actualizrile efectuate pe BD.
Jurnalul imaginilor se deosebete de cel al tranzaciilor prin aceea c nu conine descrierea
operaiilor efectuate asupra BD ci efectul acestora.
Exist urmtoarele variante:
- Jurnalul cu imaginea nregistrrilor dup actualizare (after image), ce conine copia fiecrei
nregistrri n forma de dup efectuarea unei actualizri asupra ei.
- Jurnalul cu imaginea nregistrrilor nainte de efectuarea unei actualizri (before image), ce
conine copia fiecrei nregistrri n forma de dinaintea efecturii unei actualizri asupra ei.
- Jurnalul mixt ce conine att imaginea nregistrrilor dinainte de actualizare ct i dup
actualizare.
Restaurarea pornete de la colecii de date stocate prin salvare i reface consistena bazei de
date, minimiznd prelucrrile pierdute. Restaurarea este asigurat automat de SGBD, dar se poate
realiza i manual.
140

Restaurarea automat a BD este realizat de SGBD cu ajutorul fiierelor jurnal. Pentru a se

putea realiza acest lucru, SGBD realizeaz o paginare a BD i la o cerere de regsire transfer o
astfel de pagin n memoria intern. Aici are loc prelucrarea ei i abia dup ce aceast prelucrare s-a
terminat complet, se face transferul paginii napoi pe disc. Sincronizarea memoriei interne cu baza
de date i fiierele jurnal, se realizeaz prin diferite tehnici: algoritmi specifici, executarea unor
puncte de verificare (check point) la intervale de timp sau la cerere etc.
La nivelul SGBD-ului pot exista o serie de parametri de configurare care influeneaz
procesul de restaurare automat. Aceti parametri se refer la: intervalul de restaurare, indicatorul
de restaurare (ce informaii vor fi scrise n fiierul de erori) etc.
Restaurarea manual a BD implic intervenia administratorului pentru refacerea bazei de
date de pe un suport tehnic care a fost distrus. Cea mai recent copie de siguran efectuat pentru o
BD afectat este ncrcat i se reiau prelucrrile efectuate din momentul copierii pn la
producerea defeciunii. Restaurarea manual se face prin deconectarea tuturor utilizatorilor de la
BD, ncrcarea copiei i reluarea lucrului.
5. Partajabilitatea datelor
Partajabilitatea datelor se refer nu numai la aspectul asigurrii accesului mai multor
utilizatori la aceleai date, ci i la posibilitatea dezvoltrii unor aplicaii fr a se modifica structura
bazei de date. Problema partajabilitii se pune la un nivel superior pentru SGBD-urile care permit
lucrul n reea.
6. Legturile ntre date
Legturile ntre date corespund asocierilor care se pot realiza ntre obiectele unei aplicaii
informatice. Orice SGBD trebuie s permit definirea i descrierea structurii de date, precum i a
legturilor dintre acestea, conform unui model de date. Fiecare tip de model de date permite
anumite legturi ntre date. Un SGBD, care implementeaz un anumit model de date, va trebui s
asigure i realizarea legturilor dintre datele corespunztoare n conformitate cu schema
conceptual.
7. Performanele globale
Performanele globale ale aplicaiei sunt influenate de SGBD. Acesta trebuie s gestioneze
un volum mare de date de o complexitate ridicat, ntr-un anumit timp de acces rezonabil pentru
diferii utilizatori. Pentru toate aceste lucruri SGBD-ul folosete diferite metode de acces, tehnici de
optimizare, tipuri de date. Implementarea lor se face n componente specializate ale SGBD-ului.
Toate obiectivele de mai sus au fost avute n vedere la evoluia SGBD-urilor, fiecare
generaie mbuntind performanele.

2.4. Funciile unui SGBD

Realizarea obiectivelor prezentate anterior este asigurat de sistemele de gestiune a bazelor
de date printr-o serie de componente ce permit efectuarea unor operaii specifice. n funcie de
natura lor i scopul urmrit, operaiile pot fi grupate pe activiti. Activitile accept i ele o
grupare pe funcii astfel nct, una sau mai multe activiti, relativ omogene, vor realiza o anumit
funcie.
1.Funclia de descriere a datelor
SGBD-ul, prin aceast funcie, permite definirea structurii bazei de date cu ajutorul
limbajului de definire a datelor (LDD). Definirea datelor poate fi realizat la nivel conceptual, logic
i fizic. Se descriu atributele (cmpurile) din cadrul structurii bazei de date, legturile dintre
entitile bazei de date sau dintre atributele aceleiai entiti, se definesc eventualele criterii de
validare a datelor, metodele de acces la date, aspectele referitoare la asigurarea integritii datelor.
Concretizarea acestei funcii este schema bazei de date, memorat n cod intern. Memorarea se face
ntr-un fiier, ceea ce permite afiarea i actualizarea structurii bazei de date, n orice moment.
Aceast funcie a fost mult automatizat n timp, LDD avnd acum puine comenzi. LDD
este specific fiecrui SGBD, dar el ntotdeauna realizeaz descrierea datelor conform elementelor
modelului de date pe care l implementeaz SGBD-ul respectiv. Astfel se realizeaz definirea i
141

descrierea entitilor i a caracteristicilor lor, definirea legturilor dintre obiecte (asocierile) i a

regulilor de integritate specifice modelului de date.
Dup realizarea funciei de descriere, ntr-un SGBD, entitile bazei de date exist create
deja ca fiiere, dar nu conin datele propriu-zise, ci numai structura bazei de date (schema bazei de
date).
2. Funcia de manipulare a datelor
Funcia de manipulare este cea mai complex i realizeaz actualizarea i regsirea datelor
din baza de date, cu ajutorul limbajului de manipulare a datelor (LMD).
Sunt realizate urmtoarele activiti: ncrcarea, actualizarea, prelucrarea i regsirea datelor.
a) ncrcarea datelor n baza de date se realizeaz prin operaii automatizate sau programate
ce asigur i criteriile de validare necesare.
b) Actualizarea bazei de date const n operaii de adugare, modificare i tergere de
nregistrri. La operaiile de adugare i de modificare se pstreaz aceleai criterii de validare care
s-au folosit i la activitatea de ncrcare a datelor. Actualizarea se realizeaz numai autorizat, prin
asigurarea unei protecii corespunztoare a datelor, pentru a se pstra coerena bazei de date.
c) Prelucrarea datelor se realizeaz prin operaii de selecie, ordonare, interclasare
(compunere) i ventilare (descompunere) efectuate asupra entitilor bazei de date. Acestea sunt, de
obicei, operaii pregtitoare activitii de regsire a datelor. Multe din operaiile de prelucrare sunt
realizate cu ajutorul operatorilor din modelul de date pe care l implementeaz SGBD-ul.
d) Regsirea (interogarea) datelor const n operaii de vizualizare (afiare pe ecran,
imprimare pe hrtie), rsfoire, editarea unor situaii de ieire. Situaiile de ieire pot fi intermediare
sau finale i se pot obine pe diferii supori tehnici de informaie (ecran, hrtie, mediu magnetic,
mediu optic). Ele pot avea cele mai diferite forme (punctuale, liste, rapoarte, grafice, imagini, sunet,
video) i se pot obine dup cele mai diferite criterii de regsire.
Funcia de manipulare a datelor este cea mai folosit n bazele de date i este cea mai bine
suportat de SGBD fa de orice alt sistem de gestionare a datelor din memoria extern, care exist
pn acum.
SGBD-ul manipuleaz datele ntr-un mod eficient, utiliznd n acest scop o serie de metode
i tehnici de optimizare a accesului i a alocrii spaiului de memorie n calculator. Fiecare SGBD
de la o generaie la alta i chiar de la o versiune la alta a cutat s mbunteasc acest aspect.
Funcia de manipulare este asigurat n SGBD de un LMD. Acesta trebuie s respecte restriciile de
integritate a datelor i s implementeze operatorii din modelul de date pe care se bazeaz SGBD-ul
cruia i aparine.
LMD poate fi cu limbaj gazd sau cu limbaj propriu. Cele cu limbaj gazd sunt dezvoltate
prin adaptarea unor limbaje universale de programare (Cobol, Pascal, C etc.) la cerinele de lucru
ale SGBD-ului. Se mbin astfel puterea unui limbaj universal cu necesitile de regsire a datelor
(exemplu: ORACLE). Cele cu limbaj propriu sunt dezvoltate printr-un limbaj specific capabil s
uneasc puterea proceduralului cu regsirea dintr-un anumit tip de baz de date (exemplu: Visual
Foxpro).
Pentru activarea de regsire exist limbaje de interogare specializate care pot fi incluse n
LMD sau pot exista ca atare. Ele au aprut datorit lrgirii gamei de utilizatori ai bazelor de date,
care i include i pe neinformaticieni tot mai mult. Pentru acetia au fost necesare faciliti de
regsire simple i prietenoase, apropiate de modul de lucru i de gndire uman. In acest sens,
limbajele relaionale (exemplu SQL) au cele mai bune performane.
3. Funcia de utilizare a bazei de date
Funcia de utilizare asigur mulimea interfeelor necesare pentru comunicarea tuturor
utilizatorilor cu baza de date . Pentru a realiza aceast funcie SGBD-ul trebuie s asigure faciliti
pentru mai multe categorii de utilizatori ai bazei de date: neinformaicieni, specialiti
(informaticieni), administratorul.
a) Utilizatorii neinformaticieni reprezint principala categorie a beneficiarilor de informaii
(utilizatori finali i intensivi) din baza de date. SGBD-ul le ofer acestora limbaje neprocedurale i
alte faciliti de interogare (generatoare, utilitare etc) a bazei de date ntr-o form simpl i
142

interactiv. Aceti utilizatori nu trebuie s cunoasc structura bazei de date i nu trebuie s tie s
programeze, SGBD-ul ajutndu-i interactiv n utilizarea bazei de date. n acest sens SGBD-ul ofer:
meniuri cu opiuni sugestive, ferestre, abloane pentru diferite forme, asisteni tip Wizard,
autodocumentarea (help-uri, mesaje/ferestre explicative).
b) Utilizatorii specialiti n informatic creaz structura bazei de date i realizeaz proceduri
complexe de exploatare a bazei de date. SGBD-ul ofer acestor utilizatori limbajul de descriere i
limbajul de manipulare a datelor precum i interfee cu limbaje universale. Acestea sunt de
complexitate i putere diferit, de la un SGBD la altul, oferind att elemente neprocedurale ct i
procedurale specialistului n informatic. Cu aceste elemente el descrie schema bazei de date i
asigur manipularea complex a datelor.
Pentru realizarea bazei de date SGBD-ul ofer specialistului i elemente de CASE
(Computer Aidede Software Engineering). Acestea l ajut n diferitele activiti care intervin n
etapele de proiectare a bazei de date.
b) Administratorul bazei de date, care este un utilizator special i are un rol hotrtor n ceea
ce privete funcionarea optim a ntregului sistem. Datorit importanei acestei categorii de
utilizatori, SGBD-ul are o funcie distinct n acest sens.
4. Funcia de administrare
Funcia de administrare este complex i de competena administratorului bazei de date.
Administratorul, care are o bogat experien de analiz, proiectare i programare, organizeaz i
administreaz baza de date n toate etapele de realizare a acesteia.
Astfel, el organizeaz baza de date conform unei anumite metodologii, realizeaz schema
(conceptual) bazei de date, coordoneaz proiectarea bazei de date. Pentru toate aceste lucruri
SGBD-ul ofer o serie de elemente de CASE, precum i o serie de utilitare specializate.
n etapa de exploatare a bazei de date, administratorul are rolul de a autoriza accesul la date
(acord conturi, parole etc.), de a reface baza de date n caz de incidente (prin jurnalizare, copii), de
a utiliza eficient spaiul de memorie intern i extern (prin organizare, rutine de optimizare), de a
realiza o serie de analize statistice din baza de date (numr i tip de utilizatori, numr de accese,
numr de actualizri etc.). Pentru fiecare din aceste activiti SGBD-ul ofer instrumente i tehnici
de lucru.
n cazul lucrului n reea de calculatoare cu baze de date distribuite, SGBD-ul are dezvoltate
foarte mult componentele destinate administratorului. Acest lucru este determinat de faptul c baza
de date este, n acest caz, de mare complexitate, datele sunt distribuite pe calculatoarele din reea,
iar utilizatorii sunt de toate tipurile i n numr mare.
n principal pentru funcia de administrare, dar parial i pentru celelalte funcii, SGBD-ul asigur
protecia bazei de date. Aici vor fi prezentate aspectele eseniale, urmnd ca n continuare la fiecare
tip de SGBD s se precizeze prin exemple i aspectele specifice ce apar.

2.5. Clasificarea SGBD-urilor

Diversitatea de SGBD-urilor, care au fost i care sunt n exploatare pe diferite calculatoare i
sub diferite sisteme de operare, impune o clasificare a lor dup diferite criterii:
1) Dup sistemele de calcul pe care se implementeaz:
- SGBD pentru calculatoare mari se folosesc pentru baze de date foarte complexe i foarte
mari (exemple: Oracle, DB2, IMS).
- SGBD pentru minicalculatoare se folosesc pentru baze de date complexe i mari i au
cunoscut o dezvoltare puternic n anii 80 (exemplu: Oracle).
- SGBD pentru microcalculatoare se folosesc pentru baze de date de complexitate i de
mrime mici i medii. Au o mare rspndire n momentul actual (exemple: FoxPro, Oracle, Acces).
Tendina actual este ca SGBD-ul s fie compatibil pe ct mai multe sisteme de calcul sub
ct mai multe sisteme de operare. Acest lucru este dictat de noua tehnologie de realizare de aplicaii
tip sisteme deschise, lucru de care ine cont i noua generaie (a treia) de SGBD-uri.
2) Dup limbajul de programare utilizat:
143

- SGBD-ul cu limbaj gazd este cel care are un limbaj de manipulare a datelor bazat pe unul
de nivel nalt (universal). Limbajul gazd poate fi chiar un limbaj universal (Cobol, Pascal) sau o
extensie (adaptare) a unui astfel de limbaj. Avantajul acestei soluii este acela c se pot dezvolta
proceduri complexe de program, se pot realiza interfee om-main foarte bune, se valorific
experiena de programare din limbajele de nivel nalt (toate rezult din avantajele programrii
procedurale). Dezavantajul major este acela c formularea cererilor de regsire se face mai greu, de
multe ori ntr-un mod inaccesibil utilizatorilor finali. Acest lucru este suplinit de SGBD prin alte
componente specifice: generatoare, utilitare etc. (exemplu Oracle).
- SGBD-ul cu limbaj propriu (autonom) este cel care are un limbaj de manipulare a datelor
specific. Acest limbaj de programare propriu este procedural i are marele avantaj c permite
implementarea tuturor facilitilor oferite de SGBD. n el se pot programa proceduri complexe i
interfee puternice ca ntr-un limbaj universal, dar n plus se realizeaz un acces uor i optimizat la
baza de date. Dezavantajul este c un astfel de limbaj nu poate fi utilizat dect de specialitii n
informatic (exemplu limbajul din Visual FoxPro).
Tendina actual este ca SGBD-ul s aib implementat, pe lng un limbaj procedural, i un
limbaj de regsire neprocedural, care s permit formularea de cereri de regsire uor, de ctre toi
utilizatorii bazei de date. n acest sens, majoritatea SGBD-urile pentru microcalculatoare au
implementat, parial sau total, limbajul SQL, care este i standardizat internaional.
3) Dup modelul logic de date implementat:
-SGBD ierarhice sunt cele care implementeaz modelul de date arborescent (ierarhic) i au
fost primele care s-au utilizat pentru gestionarea bazelor de date. Ele au o serie de avantaje pentru
domenii precise din lumea real nconjurtoare, de exemplu tehnologia construciei de maini, dar
au limite pentru alte domenii (exemplu: IMS).
- SGBD reea sunt cele care implementeaz modelul de date reea i care au eliminat multe
din limitele celor ierarhice. Ele au o larg aplicabilitate pentru numeroase probleme din lumea real,
dar sunt dificil de utilizat datorit complexitii ridicate (exemplu: IDMS).
- SGBD relaionale sunt cele care implementeaz modelul de date relaional i au
aplicabilitate n majoritatea domeniilor din lumea real. Ele pot fi folosite de o gam larg de
utilizatori datorit facilitilor oferite (generatoare, limbaj neprocedural etc.) (exemple: Oracle,
Visual FoxPro, Paradox, Acces, Informix, Progress).
- SGBD orientate obiect sunt cele care implementeaz modelul de date orientat obiect. Ele
se preteaz bine la problemele foarte mari, de complexitate ridicat, precum i pentru tipurile noi de
aplicaii (proiectarea asistat, multimedia, sisteme deschise) (exemple: O2, Orion, Jasmin).
Majoritatea SGBD-urilor actuale au implementate, n ultimele versiuni, faciliti de tratare a
obiectelor (exemple: Oracle, Visual FoxPro).
Tipurile de mai sus de SGBD-uri, avnd drept criteriu modelul de date implementat, sunt de
baz (fundamentale). Pornind de la acestea, prin extensia tehnologiei informatice, exist i alte
tipuri de SGBD-uri: deductive, distribuite, multimedia, spaiale etc.
Exist, de asemenea, tipuri de SGBD-uri (ca de exemplu cele funcionale) care se bazeaz
pe alte modele de date dect cele de mai sus. Acestea ns, au o rspndire mai restrns avnd
performane doar pentru domenii bine precizate.
4) Dup localizarea bazei de date
- SGBD centralizate sunt cele care gestioneaz datele amplasate ntr-o singur baz de date
central. La acestea au acces toi utilizatorii autorizai pentru a efectua diferite operaii de
manipulare a datelor. Toate calculatoarele care nu sunt legate n reea i lucreaz cu baze de date au
instalat un SGBD centralizat. Tot un SGBD centralizat, dar cu faciliti de lucru n reea, trebuie
instalat i n reelele de calculatoare care au plasat baza de date pe un singur calculator (de obicei
pe server).(exemplu: Visual FoxPro, Access)
- SGBD distribuite sunt cele care gestioneaz datele amplasate pe mai multe calculatoare
dintr-o reea tratndu-le ca un tot unitar. Complexitatea acestor SGBD-uri este ridicat, avnd
componente speciale pentru realizarea conexiunilor i tratarea distribuit a datelor (exemplu:
Oracle, DB2, Informix).
144

2.6. Arhitecturi de SGBD

De la apariia lor i pn n prezent, SGBD-urile au cunoscut o mare varietate. Aa cum
reiese i din clasificarea SGBD-urilor, acestea sunt de diferite tipuri conform diferitelor criterii de
grupare. Din acest motiv este dificil de dat o arhitectur unic, valabil pentru toate SGBD-urile,
aprnd particulariti de la un sistem la altul. Exist preocupri de standardizare a arhitecturii
sistemelor de gestiune a bazelor de date care caut s defineasc un cadru general al lor.
Dintre acestea, sunt dou arhitecturi de referin a unui SGBD propuse de grupul de lucru
CODASYL i respectiv ANSI/SPARC. In ultimul timp, arhitectura de SGBD a evoluat spre o
configuraie cu trei categorii de componente (nucleul, interfaa, instrumentele), situaie ntlnit la
ultimele versiuni de sisteme comerciale (exemplu arhitectura unui SGBDR).
O alt tendin este dat de arhitecturile distribuite i orientate obiect de SGBD, care sunt
tot mai des utilizate n contextul de reea de calculatoare i noile tipuri de aplicaii informatice
(exemplu vezi SGBD distribuite i respectiv orientate obiect).
Deoarece arhitectura pe componente (niveluri) reflect tendina actual de structurare a
SGBD-urilor, o vom prezenta n continuare.
2.6.1. Arhitectura pe componente (niveluri) a unui SGBD
Nu orice software care gestioneaz date n memoria extern este un SGBD.
- In primul rnd, produsul software trebuie s fie un sistem, adic un ansamblu de programe
intercorelate ntre ele care lucreaz pentru un scop comun.
- Mai departe, sistemul de programe trebuie s gestioneze date n memoria extern.
- Datele nu pot exista oricum, ci organizate conform unui model de date ntr-o baz de date
(trebuie urmrite obiectivele unei baze de date).
- In sfrit, dac sistemul de programe gestioneaz o baz de date i n plus ndeplinete
funciile specifice, atunci acel sistem este un SGBD.
Rezult c SGBD-ul conine o serie de componente care sunt instrumente software ce au
scopul de a realiza funciile specifice.
Diferitele componente din diferitele SGBD (fiecare tip a venit cu una sau mai multe
propuneri de arhitecturi) pot fi ncadrate (uneori discutabil) n unul dintre cele trei niveluri.
Nivelurile din arhitectura de mai sus, pot conine urmtoarele componente ale unui SGBD:
- Nucleul (motorul) conine limbajul de descriere a datelor (LDD), limbajul de manipulare a
datelor (LMD), componente obligatorii n kit-ul minim de SGBD. Componenta este destinat
analitilor, programatorilor i administratorilor BD.
- Interfeele sunt formate din: generatoarele de diferite tipuri (de meniuri, de videoformate,
de rapoarte etc.), elementele de CASE (Computer Aidede Software Engeenering), interfee cu
limbaje de programare universale, interfee cu alte sisteme etc. Componenta este destinat tuturor
categoriilor de utilizatori: finali, intensivi, specialiti.
- Instrumentele sunt formate din: editoarele, navigatoarele (browsers), utilitarele (shells) de
diferite tipuri. Componenta este destinat, n principal, administratorului bazei de date, dar i altor
categorii de urilizatori.
Arhitectura pe niveluri este simpl dar complet. Arhitecturile standardizate (CODASYL i
ANSI) pot fi aduse pe cele trei niveluri; Noile tehnologii de baze de date (de exemplu tehnologia
orientat obiect) au determinat apariia unor noi tipuri de SGBD. Arhitecturile propuse pentru
acestea, pot fi i ele adaptate pe cele trei niveluri; Noile tehnologii informatice (de exemplu
multimedia, Internet etc.) au interferat cu tehnologia bazelor de date rezultnd SGBD-uri derivate
corespunztoare. Pentru acestea s-au propus arhitecturi care, ns, pot fi adaptate la structurarea pe
trei niveluri.

145

TEMA 3. SISTEME DE GESTIUNE A BAZELOR DE DATE RELAIONALE

SGBDR
3.1. Modelul relaional al datelor
Un sistem de gestiune a bazelor de date relaionale se definete ca fiind un sistem de
gestiune care utilizeaz organizarea datelor conform modelului relaional. Conceptul de baz al
modelului relaional este acela de relaie/tabel (limbajul SQL specializat n comenzi de manipulare
la nivel de tabel).
3.1.1. Structura relaional a datelor
Structura relaional a datelor cuprinde urmtoarele componente:
Domeniul este ansamblul de valori caracterizat printr-un nume (domeniu de valori). El
poate fi precizat explicit prin enumerarea tuturor valorilor care aparin domeniului sau implicit
prin precizarea proprietilor pe care le au valorile din domeniu. Pentru un ansamblu de valori D ,
1

Dn , produsul cartezian al acestora reprezint ansamblul tuplurilor (v1, vn), unde v1 este o
valoare din D , v este o valoare din D , etc., iar tuplul corespunde unei linii din tabel.
1

Relaia (tabela) este un subansamblu al produsului cartezian al mai multor domenii,

caracterizat prin nume i care conine tupluri cu semnificaie (tabel). ntr-o relaie, tuplurile trebuie
s fie distincte nu se admit duplicate. O reprezentare a relaiei este tabelul bidimensional (tabela
de date) n care liniile reprezint tuplurile, iar coloanele corespund domeniilor. Numrul tuplurilor
dintr-o tabel este cardinalul tabelei, numrul valorilor dintr-un tuplu este gradul tabelei. Pentru a
diferenia coloanele care conin valori ale aceluiai domeniu, eliminnd dependena de poziie, se
asociaz fiecrei coloane un nume distinct atribut. n timp ce tuplurile sunt unice, un domeniu
poate aprea de mai multe ori n produsul cartezian pe baza cruia este definit tabela.
Tabelul 3.1 prezint comparativ conceptele utilizate n organizarea datelor n fiiere, n baze
de date, conceptele din teoria relaional i din SGBDR.
Tabelul 3.1
Fiiere
Teoria BD
Teoria relaional
SGBDR
Fiier
Colecie de date
Relaie
Tabel
nregistrare Familie de caracteristici Tuplu
Linie
Cmp
Caracteristic
Atribut
Nume coloan
Valoare
Domeniu de Valori
Domenii
Domeniu coloan
3.1.2. Operaii n algebra relaional
Reuniunea operaie n algebra relaional, definit pe dou relaii R i R , ambele cu
1

aceeai schem (structur), ce const din construirea unei noi relaii R , cu schema identic cu R i
3

R , avnd drept extensie (nregistrrile) tuplurile din R i R luate mpreun, o singur dat.
2

Diferena definit pe dou relaii R i R , cu aceeai schem, avnd drept extensie tupluri
1

ale relaiei R care nu se regsesc n relaia R .

1

Produs cartezian definit pe dou relaii R i R , operaie care const din construirea unei
1

noi relaii R , a crei schem se obine din concatenarea schemelor relaiilor R i R , i a crei
3

extensie cuprinde toate combinaiile tuplurilor din R cu cele din R .

1

Proiecia operaie din algebra relaional definit asupra unei relaii R, ce const din
construirea unei noi relaii P, n care se regsesc numai acele atribute din R specificate explicit n
cadrul operaiei. Suprimarea unor atribute din R nsemn efectuarea unor tieturi verticale asupra lui
R i pot avea ca efect apariia unor tupluri duplicate, care se cer a fi eliminate. n practic, operaia
de proiecie se face considernd i un cmp care conine o cheie unic, astfel nct fiecare
nregistrare devine unic.
Selecia operaie n algebra relaional definit asupra unei relaii R, care const din
146

construirea unei relaii S, a crei schem este identic cu cea a relaiei R i a crei extensie este
constituit din acele tupluri din R care satisfac o condiie explicit n cadrul relaiei. Deoarece nu
toate tuplurile din R satisfac condiia, selecia nseamn efectuarea de tieturi pe orizontal asupra
relaiei R, adic eliminarea de tupluri. Condiia precizat n cadrul operaiei de selecie este de
forma:
<Atribut> <operator de comparaie> <Valoare>
Jonciunea (join-ul) operaie n algebra relaional definit pe dou relaii R i R , care
1

const din construirea unei noi relaii R , prin concatenarea unor tupluri din R cu tupluri din R . Se
3

concateneaz acele tupluri din R i R care satisfac o anumit condiie, specificat explicit n cadrul
1

operaiei. Extensia relaiei R va conine combinaiile acelor tupluri care satisfac condiia de
3

concatenare. Cel mai important tip de join din punct de vedere al utilizrii este equijoin-ul, care este
o jonciune dirijat de o condiie de forma:
<Atribut din R > = <Atribut din R >
1

Jonciunea natural se refer la equijoin-ul aplicat tuturor cmpurilor comune. Operatorul pentru
jonciunea natural este * .
Jonciunea exterioar (outer join) include trei tipuri de jonciune:
- Jonciunea exterioar stnga care include toate tuplurile din partea stng a
relaiei, iar n partea dreapt a relaiei include numai acele tupluri care au corespondent.
- Jonciunea exterioar dreapta care include toate tuplurile din partea dreapt a
relaiei, iar n partea stng a relaiei include numai acele tupluri care au corespondent.
- Jonciunea exterioar complet care include toate tuplurile din stnga i din
dreapta relaiei.
Intersecia operaie din algebra relaional definit pe dou relaii R i R , ambele cu
1

aceeai schem, care const din construirea unei noi relaii R , cu schema identic cu a operanzilor
3

i cu extensia format din tuplurile din R i R .

1

Diviziunea operaie din algebra relaional definit asupra unei relaii R, care const din
construirea cu ajutorul unei relaii r a relaiei Q. Tuplurile relaiei Q concatenate cu tuplurile relaiei
r permit obinerea tuplurilor relaiei R.
3.1.3. Integritatea relaional
Regulile de integritate care asigur corectitudinea datelor n modelul relaional sunt:
a) constrngerile de domeniu, sub form de restricii asupra mulimii de valori permise
pentru atributele relaiilor,
b) integritatea entitilor i
c) integritatea referenial.
a) Constrngerile de domeniu. Null-ul reprezint valoarea unui atribut care este n mod curent
necunoscut sau nu este aplicabil tuplului respectiv. Un null nu este acelai lucru cu o valoare
numeric egal cu 0 sau cu un text completat cu spaii; zerourile i spaiile sunt valori, pe cnd nullul semnific absena unei valori.
b) Integritatea entitilor - ntr-o relaie de baz, nici un atribut al unei chei primare nu poate fi null.
Prin definiie, o cheie primar este un identificator minim, utilizat pentru identificarea unic a
tuplurilor.
c) Integritatea referenial - Dac ntr-o relaie exist o cheie strin, valoarea acesteia trebuie
ori s coincid cu valoarea unei chei candidat a unui tuplu n relaia sa de baz, ori s fie n
ntregime null.

147

3.2. Definirea unui SGBDR - regulile lui Codd

ntr-o prim ncercare de definire, se poate considera un sistem de gestiune a bazelor de date
relaionale (SGBDR) ca reprezentnd un SGBD care utilizeaz drept concepie de organizare a
datelor modelul relaional. Astfel spus, un SGDBR reprezint un sistem care suport modelul
relaional.
Definiia de mai sus este prea general pentru a putea fi operaional, deoarece modul de
implementare a modelului relaional difer, de regul att ntre diferitele SGBDR, ct i n raport cu
modelul teoretic, cel definit n cadrul teoriei relaionale, datorit eforturilor productorilor de a
realiza sisteme ct mai performante care s satisfac cerinele i exagerrile utilizatorilor. Ct de
aproape (sau de departe) de modelul relaional teoretic trebuie s fie modelul datelor efectiv utilizat
de SGBD pentru a putea afirma c SGBD-ul respectiv utilizeaz sau nu modelul relaional, deci este
sau nu SGBDR?
Diversitatea modelelor relaionale operaionale au determinat, n mod natural existena unei
mari diversitii de SGBDR, pentru a cror prezentare a fost necesar nuanarea terminologiei. Au
aprut o serie de sintagme precum: sisteme cu interfa relaional, sisteme pseudorelaionale,
sisteme complet relaionale.
n general, conceptele utilizate la prezentarea SGBDR i a modelelor relaionale
operaionale difer de cele din cadrul teoriei relaionale. Faptul c se pot stabili analogii ntre
conceptele organizrii datelor n fiiere i conceptele relaionale, i-au determinat pe unii productori
s prezinte sisteme fr nici o legtur cu modelul relaional drept SGBDR, n scopul asigurrii
succesului comercial al acestor sisteme.
Definirea unui SGBDR impune o detaliere a caracteristicilor pe care trebuie s le prezinte un
SGBD pentru a putea fi considerat relaional. n acest sens, Codd a formulat 13 reguli care exprim
cerinele pe care trebuie s le prezinte un SGBD ca s fie relaional.
Dei, aceste reguli au strnit o serie de controverse, ele sunt deosebit de utile n evaluarea
unui SGBDR.
R0: Regula privind gestionarea datelor la nivel de relaie
Sistemul trebuie s gestioneze baza de date numai prin mecanisme relaionale.
Acest lucru nseamn c sistemul trebuie s-i ndeplineasc toate funciile prin manipulri
n care unitatea de informaie s fie mulimea (relaia), adic s utilizeze limbaje, precum SQL, care
s opereze la un moment dat pe o ntreag relaie. Deci SGBD nu trebuie s accepte operaii nonrelaionale care s ndeplineasc operaiile de definire i manipulare a datelor. Unele sisteme
utilizeaz mecanisme relaionale numai pentru o parte din funcii, n special pentru interogare.
Aceste sisteme se numesc sisteme cu interfa relaional i nu SGBDR.
R1: Regula privind reprezentarea logic a datelor
Toate datele din baza de date relaional trebuie s fie reprezentate explicit la nivel logic,
ntr-un singur mod, i anume ca valori n tabele de date.
Aceste lucru nseamn c toate datele trebuie s fie memorate i prelucrate n acelai mod.
Informaiile privind numele de tabele, coloane, domenii, definiiile tabelelor virtuale, restricii de
integritate trebuie s fie memorate tot n tabele de date (cataloage).
Referina la 'nivelul logic' nseamn c construcia fizic nu este reprezentat i nu necesit
explicaie.
R2: Regula privind garantarea accesului la date.
Orice dat din baza de date relaional trebuie s poat fi accesat prin specificarea numelui
da tabel, valorii cheii primare i numelui de coloan.
Aceast regul exprim cerina ca limbajul de cereri al SGBDR s permit accesul la fiecare
valoare atomic din baza de date.
R3: Regula privind valorile null
Sistemele trebuie s permit declararea s manipularea sistematic a valorilor null, cu
semnificaia unor date lips sau inaplicabile. Valorile null, care difer de irurile de caractere '
spaiu' sau de irurile vide da caractere sunt deosebit de importante n implementarea restriciilor de
148

integritate (integritatea entitii i integritatea refereanial).

R4: Regula privind metadatele
Descrierea bazei de date trebuie s se prezinte la nivel logic n acelai mod cu descrierea
datelor propiu-zise, astfel nct utilizatorii autorizai s poat descrierii bazei de date aceleai
operaii ca i asupra datelor obinuite.
Aceast regul specific c trebuie s existe un unic limbaj de manipulare a metadatelor i a
datelor propui-zise, mai mult, exist o unic structur logic folosit pentru a depozita informaiile
de sistem.
Sisteme nu trebuie s fac diferenieri n definirea i tratarea datelor i a metadatelor,
utiliznd o singur structur, i anume cea relaionala.
R5: Regula privind facilitile limbajelor utilizate
Un sistem relaional trebuie s fac posibil utilizarea mai multor limbaje, n mai multe
moduri. Trebuie s existe ns cel puin un limbaj de nivel nalt ale crui instruciuni s poat
exprima oricare din urmtoarele operaii: definirea tabelelor de date, definirea tabelelor virtuale,
manipularea datelor (interactiv dau prin program), definirea restriciilor de integritate, autorizarea
accesului, precizarea limitelor tranzaciilor.
A se nota aici c noul standard O/I pentru SQL furnizeaz toate aceste funcii, deci orice
limbaj care accept acest standard va satisface automat aceast regul.
R6: Regula privind actualizarea tabelelor virtuale
Toate tabelele virtuale care teoretic sunt posibil de actualizat trebuie s poat fi efectiv
actualizabile.
Nu toate atributele din cadrul unei tabele virtuale, deci nu toate tabele virtuale sunt teoretic
actualizabile.
R7: Regula privind inserrile, modificrile i tergerile n baza de date
Sistemul trebuie s ofere posibilitatea manipulrii unei tabele (da baz sau virtual) nu
numai n cadrul operaiilor de regsire, ci i n aciuni de inserare, modificare i tergere a datelor.
Aceast regul exprim cerina ca prin operaiile n care se schimb bazei da date s se
lucreze la un moment dat pe o ntreag relaie.
R8: Regula privind independena fizic a datelor
Programele de aplicaie nu trebuie s fie afectate de schimbrile efectuate n modul de
reprezentare a datelor sau n metodele de acces. O schimbare a structurii fizice a datelor nu trebuie
s blocheze funcionarea programelor de aplicaie.
R9: Regula privind independena logic a datelor
Programele de aplicaie nu trebuie s fie afectate de schimbrile efectuate asupra relaiilor
bazei de date, schimbri care conserv datele i care teoretic garanteaz valabilitatea programelor
de aplicaie existente.
R10: Regula privind restriciile de integritate
Restriciile de integritate trebuie s fie definite n limbajul utilizat de sistem pentru definirea
datelor i s fie memorate n cadrul bazei de date i nu n cadrul programului de aplicaie.
R11: Regula privind distribuirea geografic a datelor
Limbajul de manipulare a datelor utilizat de sistem trebuie s permit ca, n situaia n care
datele sunt distribuite, programele de aplicaie s fie logic aceleai cu cele utilizate n cazul n care
datele sunt fizic centralizate.
Utilizatorul trebuie s perceap datele ca fiind centralizate. Sarcina de localizare a datelor,
atunci cnd acestea sunt distribuite geografic pre
R12: Regula privind prelucrarea datelor la nivelul de baz
Dac sistemul posed un limbaj de baz (de nivel sczut) orientat pe prelucrare de recorduri
(tupluri) i nu pe prelucrarea mulimilor (relaiilor), acest limbaj nu trebuie s fie utilizat pentru a se
evita restriciile de integritate sau restriciile introduse prin utilizarea limbajelor de nivel nalt, adic
accesul la toate bazele va fi controlat de SGBDR, altfel integritate bazelor de date nu poate fi
compromis fr cunoaterea utilizatorului sau a administratorului bazei de date.
Pe parcursul anilor regulile lui Codd au generat o seam de controverse. Cteva argumente
149

sunt c aceste reguli nu sunt mai mult dect nite exerciii academice.
Unele revendicri ale produselor existente sunt c ele pot ndeplini cea mai mare parte din
reguli, dar nu toate. Aceast discuie a generat ntr-o disput ntre utilizatori i teoreticienii
proprietilor eseniale ale unui SGBDR.
Pentru a accentua implicaia regulilor lui Codd n analiza unui SGBDR, aceste reguli au fost
reorganizate n cinci categorii, i anume:
1)
Reguli fundamentale (R0 i R12),
2)
Reguli structurale (R1 i R6),
3)
Reguli privind integritatea datelor (R3 i R10),
4)
Reguli privind manipularea datelor (R2, R4, R5, R7)
5)
Reguli privind independena datelor (R8,R9 i R11).

3.3. Normalizarea datelor

La proiectarea unei baze de date, un obiectiv foarte important, care trebuie urmrit cnd se
gndete un model de date, este realizarea unei reprezentri corecte a datelor, a relaiilor dintre date
i a restriciilor impuse asupra datelor. Pentru realizarea acestui obiectiv se utilizeaz tehnica
normalizrii, care are ca scop principal identificarea setului celui mai adecvat de relaii care s
modeleze realitatea dorit.
Procesul de normalizare a fost introdus de E. F. Codd (1972). Iniial s-au propus trei forme
normale, notate 1NF, 2NF, respectiv 3NF. Mai trziu, prin enunarea unei definii mai tari a formei
normale trei, s-a obinut forma Boyce-Codd, dup numele celor care au introdus aceasta forma
normala: R. Boyce i E. F. Codd (1974). Toate aceste forme normale se bazeaz pe dependentele
funcionale stabilite ntre atributele unei relaii.
Formele normale cele mai folosite sunt: forma normal 3 i forma normal Boyce-Codd.
Exist i forme normale mai tari - forma normal 4 (4NF) i forma normal 5 (5NF) - dar acestea se
folosesc foarte rar.
Procesul de normalizare este o metod formal care identifica relaiile bazndu-se pe cheile
primare ale acestora (sau pe cheile candidat n cazul BCNF) i pe dependenele funcionale care
exista intre atributele acestor relaii. Normalizarea sprijin proiectantul bazei de date, dndu-i
posibilitatea sa aplice o serie de teste asupra relaiilor individuale, aa nct schema relaionala
poate fi normalizata la forma normala dorit, pentru a se preveni apariia anomaliilor la actualizare
(erori sau inconsistene ale structurii bazei de date) cum ar fi:
erori de inserare nu se poate insera un tuplu pentru c nu dispunem de toate informaiile
necesare;
erori de tergere atunci cnd se terge un tuplu se terge mai mult informaie dect s-a
intenionat;
erori de modificare cnd dorim s modificm o valoare ia ceasta apare n sute de
rnduri.
Practic, normalizarea este un proces de organizare a datelor n relaiile unei baze de date.
Acest proces presupune respectarea unor reguli prin care baza de date se poate normaliza pn la un
anumit grad, adica se aduce la o anumita forma normala.
Normalizarea se execut trecnd prin toate formele normale, pn la forma normal cerut.
La proiectarea unei baze de date e recomandabil sa se ajung cel puin pn la forma normal trei.
Prima form normal - 1NF impune ca toate valorile asociate atributelor s se gseasc la
nivel atomic din punct de vedere al utilizrii, al obinerii i al tipurilor de date existente adic nu
trebuie s existe atribute sau grupuri de atribute repetitive;
Eliminarea grupurilor repetitive se poate realiza n dou moduri:
Conform primei modaliti, eliminm grupurile repetitive, prin crearea altor nregistrri, n
care s fie introduse valorile din aceste grupuri, mpreun cu celelalte valori ale atributelor
din nregistrarea la care se lucreaz. Tabele astfel rezultat va fi n form normal unu.
n a doua modalitate, fiecare valoare a grupurilor repetitive le copiem ntr-o nou relaie
150

mpreun cu cheia primar din tabela iniial. Putem avea mai multe grupuri repetitive. n
acest caz crem mai multe relaii noi. Aceste relaii noi, precum i tabela normalizat vor fi
n form normal unu.
O relaie este n form normal doi 2NF, dac este n form normal unu i fiecare
atribut care nu aparine cheii primare, este total dependent funcional de cheia primar.
2NF se obine utiliznd conceptul de dependen funcional total.
Dependena funcional total. Dac A este un subset de dou sau mai multe atribute i B
este atribut (sau subset de atribute) al aceleiai relaii, spunem ca B este total dependent funcional
de grupul de atribute A, dac B este dependent funcional de A, dar nu este dependent funcional de
nici un subset de atribute din A.
Forma normal doi trebuie verificat doar la relaiile care au cheie compus pe poziie de
cheie primar. Relaia la care cheia primar se compune dintr-un singur atribut, este n 2NF dac
este in 1NF.
Forma normal doi chiar dac nu conine atta redundan ca forma normal unu, totui
exist cazuri n care pot aprea anomalii la actualizare. Aceste anomalii apar din cauza redundanei
generate de dependena tranzitiv.
Dependen tranzitiv. Dac atributele A, B, C sunt n relaiile B dependent de A i C
dependent de B, atunci spunem c atributul C este dependent tranzitiv de atributul A, via B.
Forma normal trei 3NF. Spunem ca o relaie este n form normal trei dac este deja n
form normal doi i nici un atribut care nu aparine cheii primare nu este tranzitiv dependent de
cheia primar.
n cazul existenei dependenei tranzitive, tergem coloanele care sunt tranzitiv dependente
de cheia primar i crem o relaie nou cu aceste coloane, mpreun cu determinantul lor, adic
cheia primar.

3.4. Criterii minimale de definire a unui SGBDR

Nici unul dintre SGBDR disponibile astzi nu respect ntru-totul cerinele exprimate de
Codd, n cadrul celor 13 reguli. De aceea pentru caracterizarea unui SGBD nu sunt utilizate regulile
lui Codd, fiind formulate n schimb o serie de cerine minimale pa care trebuie s la satisfac un
sistem de gestiune a bazelor de date pentru a putea fi considerat relaional.
Un SGBD este minimal relaional dac satisface urmtoarele condiii:
1.
Toate datele din cadrul relaiei sunt reprezentate prin valori n tabele,
2.
Nu exist pointeri observabili de ctre utilizatori n tabele, n sensul c operaiile cu
relaii nu fac apel la pointeri, indeci, fiiere inverse, etc.
3.
Sistemul suport operatori relaionali de proiecie, selecie i join natural, fr
limitri impuse de considerente interne (cum ar fi de exemplu, necesitatea indexrii atributelor).
Unitatea de informaie cu care se lucreaz n cadrul acestor operaii trebuie s fie relaia.
Un SGBD este complet relaional dac este minimal relaional i satisface n plus
urmtoarele condiii:
4.
Sistemul suport toate operaiile de baz ale algebrei relaionale, fr limitri impuse
de considerente interne.
5.
Sistemul suport dou dintre restriciile de integritate de baz al modelului relaional
i anume unicitatea cheii unei relaii i restricia referenial.
Un SGBD este pseudorelaional dac satisface numai condiiile 1. i 3.
Un SGBD cu interfarelaional este un SGBD are satisface condiiile 1. i 3.,cu
observaia c cerina 3. Este ndeplinit numai n raport cu funcia de interogare
n ultimii ani, ca rspuns la necesitatea de a crete complexitatea aplicaiilor cu baze de date
(ncurajat i de progresele aprute n programare odat cu programarea orientata obiect) au aprut
modelul de date orientat obiect (Object-Oriented Data Model - OODM) i modelul de date
relaional extins (Extended Relational Data Model - ERDM). Cu toate ca modelul de date ce sta la
baza noilor modele nu este att de clar ca n cazul modelului relaional, se poate considera ca aceste
151

din urma dezvoltri reprezint generaia a treia de SGBD.

Bibliografie selectiv
1. Babucea A.G., Baze de date curs universitar ID, Ed. Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009
2. Babucea A.G., Baze de date Access, Ed. Sitech, Craiova, 2004
3. Babucea A.G., Baze de date, Ed. Studii Economice, Trgu Jiu, 2002
4. Ionescu F., - Baze de date relaionale i aplicaii, Ed. Tehnic, Bucureti, 2006;
5. Velicanu M., Lungu I., Munteanu M, Ionescu S., - Sisteme de baze de date teorie i aplicaii,
Ed. Petrion, 2007

152

UNIVERSITATEA CONSTANTIN BRNCUI TG JIU

FACULTATEA DE TIINE ECONOMICE I GESTIUNEA AFACERILOR
SPECIALIZAREA: CONTABILITATE I INFORMATIC DE GESTIUNE

TEMATICA
pentru examenul de licen 2011

Trgu Jiu
2011

TEMATICA LA DISCIPLINA BAZELE CONTABILITII PENTRU

EXAMENUL DE LICEN 2011
Specializarea: Contabilitate i Informatic de Gestiune
Tema 1. Contabilitatea - surs de informaii n procesul managerial
1.1. Legturile contabilitii cu alte tiine
1.2. Principii contabile general admise pentru constituirea sistemului de informaii contabile
1.3. Evidena economic, noiune, formele evidenei economice i etaloanele evidenei
economice
Tema 2. Obiectul de studiu al contabilitii
2.1. Concepii cu privire la obiectul contabilitii
2.2. Coninutul obiectului contabilitii
Tema 3. Metoda contabilitii
3.1. Noiunea i coninutul metodei contabilitii
3.2. Principiile metodei contabilitii
3.3. Procedeele metodei contabilitii
Tema 4. Contul i dubla nregistrare
4.1. Contul, noiune, coninut, definiie
4.2. Elementele contului
4.3 Clasificarea contului
4.4. Reguli de funcionare ale conturilor
4.5. Dubla nregistrare i corespondena conturilor
4.6. Analiza contabil, formula contabil i articolul contabil
Tema 5. Inventarierea patrimoniului
5.1. Inventarierea noiune, rol, funcii
5.2. Clasificarea inventarierii
5.3. Organizarea i etapele inventarierii
Tema 6. Balana de verificare
6.1. Noiunea, importana i funciile balanei de verificare
6.2. Clasificarea balanelor de verificare

Bibliografie selectiv
1. . Bojian, O., Bazele contabilitii, Ed. Economic, Bucureti, 2003.
2. Holt Gh., Buan G., Bazele contabilitii - curs universitar ID, Editura Academica Brncui, TgJiu, 2007;
3. Holt Gh., Buan G., Bazele contabilitii, Editura Academica Brncui, Tg-Jiu, 2006;
4. Holt, Gh., Nebunu G., Bazele contabilitii - note de curs, Tg-Jiu, 2005;
5. Holt Gh., Godeanu D., Nebunu G., Contabilitate general - teorie, aplicaii-, Editura Axioma
Teomsnic, Tg-Jiu, 2004;

TEMATICA LA DISCIPLINA CONTABILITATE FINANCIAR PENTRU

EXAMENUL DE LICEN 2011
Specializarea: Contabilitate i Informatic de Gestiune
Tema 1. Contabilitatea capitalurilor
1.1. Contabilitatea rezultatului exerciiului
1.2. Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli
1.3. Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung
Tema 2. Contabilitatea imobilizrilor
2.1. Contabilitatea altor imobilizri necorporale
2.2. Contabilitatea terenurilor
2.3. Contabilitatea operaiilor economice privind intrrile de mijloace fixe
2.4. Contabilitatea operaiilor economice privind ieirile de mijloace fixe
2.5. Contabilitatea imobilizrilor corporale n curs de execuie i a avansurilor acordate
pentru imobilizri corporale
Tema 3. Contabilitatea stocurilor i a produciei n curs de execuie
3.1.Contabilitatea operaiilor economice privind materiile prime n cazul
inventarului permanent i a costului de achiziie
3.2.Contabilitatea operaiilor economice privind produsele finite n cazul
inventarului permanent i a costului de producie efectiv
3.3.Contabilitatea operaiilor economice privind produsele finite n cazul
inventarului permanent i a preului prestabilit (standard sau normat)
3.4.Contabilitatea mrfurilor n situaia n care pentru evaluare se utilizeaz
vnzare cu ridicata i preul de vnzare cu amnuntul
3.5. Operaii economice specifice privind ambalajele

utilizrii
utilizrii
utilizrii
preul de

Tema 4. Contabilitatea creanelor i datoriilor

4.1. Contabilitatea creanelor nencasate n termen
4.2.Contabilitatea operaiilor economice privind impozitul pe profit i impozitul pe
veniturile microntreprinderilor
4.3. Contabilitatea datoriilor din alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
4.4. Contabilitatea subveniilor pentru investiii
Tema 5. Contabilitatea trezoreriei
5.1. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt
5.2. Contabilitatea altor valori (cu excepia tichetelor de mas)
Tema 6. Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor
6.1. Contabilitatea decontrii (nchiderii) conturilor de cheltuieli i de venituri

Bibliografie selectiv
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura
Universitaria, Craiova, 2010
2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009

3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva,
2009
4. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc conform cu directivele
europene, Ediia a III-a, Editura Intelcredo, Deva, 2008
5. Pop A., Mati D., Contabilitate financiar, Editura Casa Crii de tiin, Cluj Napoca, 2010
6. Staicu C. i colaboratorii, Contabilitate financiar conform cu directiva a patra a CEE, vol. I,
Editura Universitaria, Craiova, 2007
7. Staicu C. i colaboratorii, Contabilitate financiar conform cu directivele europene, vol. I i vol.
II, Editura Univeritaria, Craiova, 2006
8. Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale republicat, cu modificrile i completrile
ulterioare
9. Legea contabilitii nr. 82/1991 republicat, cu modificrile i completrile ulterioare
10. Ordinul ministrului economiei i finanelor nr. 3512/2008 privind documentele financiarcontabile
11. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile
conforme cu directivele europene
12. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 2869/2010 pentru modificarea i completarea unor
reglementri contabile

TEMATICA LA DISCIPLINA CONTABILITATEA INSTITUIILOR DE

CREDIT PENTRU EXAMENUL DE LICEN 2011
Specializarea: Contabilitate i Informatic de Gestiune
Tema 1. Contabilitatea operaiunilor de trezorerie
1.1. Contabilitatea operaiunilor de numerar i prin virament
1.2. Contabilitatea valorilor primite sau date n pensiune
1.3. Contabilitatea creanelor interbancare restante i ndoielnice
Tema 2. Contabilitatea operaiunilor cu clientela
2.1. Contabilitatea creanelor comerciale
2.2. Contabilitatea creditelor de trezorerie
2.3. Contabilitatea operaiunilor efectuate prin conturile curente

2.4. Contabilitatea operaiunilor efectuate cu ajutorul cardurilor

Tema 3. Contabilitatea emisiunii de titluri i operaiunilor diverse
3.1. Contabilitatea datoriilor constituite prin emisiunea de titluri
3.2. Contabilitatea decontrilor cu personalul
3.3. Contabilitatea taxei pe valoarea adugat
3.4. Contabilitatea dividendelor, a debitorilor i creditorilor diveri
Tema 4. Contabilitatea capitalului instituiilor de credit
4.1. Contabilitatea capitalului social
4.2. Contabilitatea primelor de capital
4.3. Contabilitatea rezervelor de capital
4.4. Contabilitatea datoriilor subordonate
4.5. Contabilitatea provizioanelor de capital

Bibliografie selectiv
1. Cotle D., Moraru M., Moraru Maria, Bobian N., Popovici Adina, Contabilitate bancar, Ed.
Mirton, Timioara, 2000;
2. Dedu V., Enciu A., Contabilitate bancar, Ed. Economic, Bucureti, 2001;
3. Haegan Cameia, Megan O., Contabilitatea instituiilor de credit, Ediia a II-a, Ed. TipoRadical,
Drobeta-Turnu Severin, 2003;
4. Medar L.I., Contabilitatea societilor bancare, Ed. Spirit Romnesc, Craiova, 2003;
5. Medar L.I., Contabilitate bancar teorie i practic-, Ed. Academica Brncui, Tg-Jiu, 2002;
6. Moraru Maria, Moraru M., Pavel Codrua, Dumitrescu A., tirbu D., Domil Aura,
Contabilitatea instituiilor de credit, Ed. Mirton, Timioara, 2006;
7. Zaharciuc Elena, Contabilitatea societilor bancare, Ed. Teora, Bucureti, 2001;
8. x x x Reglementare contabil conform cu standardele internaionale de raportare financiar,
aplicabile instituiilor de credit din 16/12/2010;
9. x x x Anexa din 16/12/2010 privind concordanele ntre conturile din planul de conturi
prevzut de Reglementrile contabile conforme cu Standardele Internaionale de Raportare
Financiar, aplicabile instituiilor de credit, i conturile corespunztoare prevzute de
Reglementrile contabile conforme cu directivele europene;
10. x x x Legea contabilitii 82/1991 republicat n 2008;
11. x x x Legea bancar nr.227/ 2007;
12. x x x Ordinul BNR , Nr. 24 / 21.12.2006;
13. x x x Legea privind statutul BNR nr.312/2004;
5

TEMATICA LA DISCIPLINA BAZE DE DATE PENTRU EXAMENUL DE

LICEN 2011
Specializarea: Contabilitate i Informatic de Gestiune
Tema 1. Baze de date
1.1. Noiuni i concepte privind organizarea datelor n baze de date
1.2. Arhitectura ANSI/SPARC a bazelor de date
1.3. Limbajele bazelor de date
1.4. Modele de date
1.5. Modelarea conceptual a bazelor de date
Tema 2. Sisteme de gestiune a bazelor de date
2.1. Conceptul de SGBD
2.2. Evoluia SGBD-urilor
2.3. Obiectivele SGBD-urilor
2.4. Funciile unui SGBD
2.5. Clasificarea SGBD-utilor
2.6. Arhitecturi de SGBD-uri
Tema 3. Sisteme de gestiune a bazelor de date relaionale
3.1. Modelul relaional al datelor
3.2. Regulile lui Codd
3.3. Normalizarea datelor
3.4. Cerinele minimale de definire a SGBDR

Bibliografie selectiv
1. Babucea A.G., Baze de date curs universitar ID, Ed. Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009
2. Babucea A.G., Baze de date Access, Ed. Sitech, Craiova, 2004
3. Babucea A.G., Baze de date, Ed. Studii Economice, Trgu Jiu, 2002
4. Ionescu F., - Baze de date relaionale i aplicaii, Ed. Tehnic, Bucureti, 2006;
5. Velicanu M., Lungu I., Munteanu M, Ionescu S., - Sisteme de baze de date teorie i aplicaii,
Ed. Petrion, 2007.