4.1.

Contul - procedeu specific al metodei contabilitii

4.1.1.

Necesitatea, noiunea i funciile conturilor

a) Necesitatea, noiunea i coninutul economic al contului

Contul reprezint procedeul specific de baz al metodei contabilitii, asigurnd
organizarea acesteia n partid dubl17, iar n ceea ce privete denumirea lui se consider c, n
esen, provine de la cuvntul compte din limba francez sau conto din limba italian.
Spre deosebire de bilan care prezint situaia tuturor elementelor patrimoniale (active,
capitaluri proprii i datorii) ale unei entiti, la un moment dat, contul are o sfer de cuprindere
mai restrns, n sensul c reflect att existentul ct i modificrile (creteri sau scderi)
pentru fiecare element de patrimoniu cuprins n bilan, pe parcursul unei perioade de gestiune.
Denumirea de contabilitate deriv de la noiunea de cont. n acest sens, reinem faptul
c, n literatura de specialitate din ara noastr au fost exprimate idei, opinii n legtur cu
acest aspect iar unii autori au definit contabilitatea ca fiind tiina conturilor 18.
C ontul poate fi definit ca fiind un procedeu de nregistrare cronologic, grupare,
sTsteinaizare^ calcuTri!5ffifvaa
strii i
modificrilor fiecrui elementpatrmomat, pe o anumit perioad de timp 19.
Contul este cel mai reprezentativ procedeu al metodei contabilitii conceput
astfel nct asigur oglindirea att n mod curent i cronologic, a tuturor modificrilor ce
se produc n masa patrimoniului, corespunztor operaiilor economice i financiare care
se efectueaz, ct i la sfritul fiecrei perioade de gestiune, de regul lunar, pentru
fiecare element component al acestuia.
Se utilizeaz cte un cont disinct pentru fiecare element patrimonial de actiy i
de pasiv sau, altfel spus, flecare cont privete doar un singur element patrimonial, dar
oglindete att situaia acestuia la un moment dat, ct i diminurile i creterile pe care el le-a
nregistrat n cursul perioadei de gestiune. Totodat, se folosete cte un singur cont pentru
fiecare categorie omogen de operaii economice i financiare de natura proceselor
economice, denumite cheltuieli i venituri.
Astfel, contul asigur ordonarea i sistematizarea informaiilor de natur contabil. n
fiecare dintre conturile ce privesc elementele patrimoniale se nregistreaz, ntr-o prim etap,
existentul, de regul, de la nceputul anului, corespunztor elementului pentru care se
utilizeaz, preluat din bilanul iniial. Ulterior, se reflect modificrile elementului respectiv,
pe baza documentelor justificative ntocmite pentru operaiile de majorri i diminuri produse
n cursul perioadei de gestiune. In plus, contul oglindete existentul de la sfritul perioadei de
gestiune, prin nsumarea creterilor cu existentul iniial i scderea din rezultatul astfel obinut
a diminurilor.
Conturile, aa cum reiese din cele amintite anterior, asigur urmrirea existenei i
modificrii volumului i structurii elementelor patrimoniale i, prin aceasta, permit stabilirea
la sfritul exerciiului, prin intermediul bilanului, a poziiei financiare a ntreprinderii, care
constituie un obiectiv esenial al situaiilor financiare anuale.
La rndul lor, conturile de cheltuieli i cele de venituri creeaz premisele necesare

17 M. Mihai, Principiile contabilitii, Editura Universitaria, Craiova, 1999, p. 46.

181141. C. Pancu, tiina conturilor sau contabilitatea n partid dubl, Braov, 1907.
19M. Sandu, M. Criveanu, Bazele contabilitii, Editura Reprograph, Craiova, 2008, p. 82.
1

pentru reflectarea, cu ajutorul contului de profit i pierdere ntocmit la sfritul anului

financiar a performanelor obinute de unitatea economic n cadrai exerciiului la care se
refer, ceea ce reprezint un alt obiectiv esenial al raportrilor contabile anuale.
n contextul celor amintite anterior, se poate meniona c diversitatea elementelor
patrimoniale i a celor de venituri i cheltuieli determin utilizarea de ctre entiti a unui
numr apreciabil de conturi, cte un cont pentru fiecare dintre elementele respective, care n
totalitatea lor constituie sistemul de conturi, statuat ca
o component important a sistemului de contabilitate.
Aspectele prezentate anterior seofcja^eviden i faptul c fiecare cont are un
coninut economic bine definit, care corespunde esenei elementului patrimonial
saucategor4ei^|e procese economice pentru care se utilizeaz, iar coninutul economic al
acestuia determin sau sugereaz i denumirea contului care i asigur nregistrarea.
n ceea ce privete conturile se reine c nregistrarea operaiilor economice i
financiare care intr n sfera de aciune a fiecruia dintre ele se efectueaz n etalon bnesc,
ceea ce reprezint o condiie obligatorie pentru generalizarea ulterioar a datelor prin
intermediul bilanului. Totodat, n cazul elementelor patrimoniale de natura activelor
circulante materiale se utilizeaz i etalonul natural, care contribuie la asigurarea integritii
acestora.
n legtur cu cele prezentate anterior se poate reine, ca un aspect esenial, i opinia
de sintez exprimat n literatura de specialitate 20 potrivit creia fiecare din conturile
contabilitii curente are un anumit coninut economic, determinat de elementul patrimonial a
crui situaie se reflect cu ajutorul contului respectiv i datorit cruia ele prezint anumite
particulariti prin care se deosebesc unul fa de altul.
b) Funciile contului
Funcia economic a fiecrui cont este determinat de nsui coninutul su
economic, in scnsul ca asigur urmrirea unui anumit bun patrimonial, unei anumite surse de
finanare sau unui proces economic distinct, precum i a rezultatului financiar.
Funcia de nregistrare are n vedere, mai nti, consemnarea operaiilor, care
modific patrimoniul n ansamblul su i a elementelor patrimoniale, n mod individual, n
documente justificative i, apoi, nregistrarea n conturi a acestora.
Funcia de grupare este realizat de toate conturile, prin aceea c n ele se
nregistreaz activ^lp. nasivele si procesele economiee, la care acestea particip, pe elemente
omogene. De exemplu, elementele patrimoniale de natura bunurilor destinate vnzrii sunt
nregistrate cu ajutorul contului 371 Mrfuri.
Funcia de sistematizare este, de asemenea, specific tuturor conturilor, n sensul c
ele asigur urmrirea distinct a operaiilor economice i financiare care determiM, pe de o
parte, creteri sau majoi^BBlt pe de alt parte diminuri scderi pentru acelai element
patrimonial sau de procese economice.
duncia de informare a conturilor se explic prin aceea c ele furnizeaz datele
referitoare la bunurile i valorile economice i sursele lor de finanare, la

20Clin Oprea i Mihai Ristea, Bazele contabilitii, Editura Naional, Bucureti, 2001, p. 132.
2

modificrile intervenite n patrimoniul entitii, precum WWteferitoare la, rezultatele

activitii acesteia.
f uncia de calcul se refer la numeroasele operaiuni aritmetice sau de alt
inatur ce se efectueaz n cadrul conturilor sa OM ajutorul acestora pentru determinarea
modificrilor i a existentului fiecrui element-patrimonial, pentru stabilirea costului
efectiv de achiziie sau de producie, dup caz, precum i a rezultatelor financiare
obinute .a.
*
___________
^^^jjEuncia statistic este determinat de faptul c datele i informaiile pe care le
furnizeaz conturile se utilizeaz de ctre statistic pentru calcularea mai multor
indicatori utili pentru cei interesai, cum sunt: volumul bunurilor economice, mrimea
capitalului social i a capitalurilor proprii, costul produciei, volumul cifrei de afaceri,
nivelul beneficiului sau pierderii .a.
Funcia de cqjjngl este caracteristic anumitor contoMB|H||pg|> coninutul lor,
permit verificarea integritii patrimoniului ntreprinderii, compararea tisturilor f efective
de producie i a cifrei de afaceri cu ceea ce a fost programat etc.
Funcia contabil este determinat de coninutul economic aferent conturilor, n
funcie de care se utilizeaz o anumita metodologie de funcionar@|| lor. Aceast
funcie asigur, de altfel, SSiBIIE^MS^^Blorlalte funcii pe care le ndeplinesc conturile,
aa cum sunt amintite anterior.
TEST DE EVALUARE
1. Ce reprezint contul i ce rol are n contabilitatea entitii?
Rspuns:
Contul este cel mai reprezentativ procedeu al metodei contabilitii care asigur
nregistrarea cronologic, gruparea, sistematizarea, calculul i controlul valoric, iar
uneori i cantitativ, a strii i modificrilor la fiecare element de patrimoniu, pe o
anumit perioad de timp.
2. Explicai funcia de sistematizare a conturilor.
Rspuns:

4.1.2.

Elementele structurale i formele de prezentare ale conturilor

a) Elementele caracteristice structurii contului

Structura fiecrui cont este astfel elaborat nct asigur informaiile necesare
care privesc operaiile economice i financiare individuale, precum i totalul acestora,
referitoare la elementul patrimonial pentru care se utilizeaz, informaii care ulterior se
folosesc n vederea continurii fluxului prelucrrii lor pn la obinerea informaiilor de
sintez.
Pentru realizarea acestui deziderat, n structura fiecrui cont sunt delimitate mai
multe elemente componente i anume:
1. Denumirea sau titlul contului;
2. Explicaia operaiei nregistrate;

r/ y'f C/ t

i o< i Jf Jij dl M

dj Mlt Q' i

Ur^h,

\xra>l>,:,' , y y :

AWnC

G*^W= pp>(/;- eol'-r clO clficWn

3.
4.
5.
6.

d e b/ru '

-/

Debitul i creditul contului;

Rulajul contului;
Total sume;
Soldul contului.
Denumirea sau titlul contului este astfel stabilit nct este
similar sau, atunci cnd este posibil, se identific cu denumirea
elementului
patrimonial pentru
care se utilizeaz, care poate
fi un bun economic, o surs definanare,
un
proces
economic sau rezultatul financiar.
De altfel, coninutul economic al fiecrui cont, precum i
denumirea lui sunt determinate de coninutul i denumirea elementului a
crui eviden o asigur. Astfel, fiecare cont se individualizeaz i
permite, n cadrul contabilitii curente, urmrirea unui singur fel de
element.
Dintre numeroasele conturi utilizate n contabilitate se amintesc
denumirile ctorva dintre ele i anume: Terenuri, Construcii,
Mijloace de transport, mprumuturi acordate pe termen lung,
Amortizarea construciilor, Materii prime, Produse finite,
Mrfuri, Furnizori, Clieni, Impozitul pe profit, Conturi
curente la bnci, Casa; Cheltuieli cu materiile prime, Cheltuieli
privind mrfurile, Venituri din vnzarea mrfurilor, Capital subscris
vrsat, Profit i pierdere etc.
Totodat, se menioneaz c fiecrui cont i se atribuie un simbol
cifric, format, de regul, din trei sau patru cifre, care permite utilizarea
lui cu uurin, n activitatea practic.
Att denumirile, ct i simbolurile conturilor utilizate n cadrul
contabilitii ntreprinderii sunt stabilite n mod unitar pentru toate
entitile economice din ar.
Q)a> Y> v. Normalizatorii n domeniu nscriu aceste elemente ntr-un plan de conturi
general.
c Debitul i creditul contului reprezint denumiri, stabilite n mod ;>vS
.'I. v
convenional, pentru cele dou pri pe care acesta le conine.
Denumirea de debit
\
este atribuit pentru partea din stnga a contului, iar cea de credit pentru partea
,
.
\~ 'H
opus, deci cea din dreapta acestuia. Prin intermediul celor dou elemente
amintite
\..
se realizeaz delimitarea celor dou categorii de modificri pe care le produc
v'*''
operaiile economice i financiare ce se efectueaz i care determin creteri i
diminuri.
T A/
La rndul su, semnificaia fiecreia dintre cele dou denumiri
amintite, debit i credit, este diferit, fiind determinat de coninutul
economic aferent conturilor i n funcie de acesta este stabilit funcia
contabil a lor.
n debit i, deci, n partea stng a conturilor de bunuri
economice se nregistreaz existentul i creterile, iar n cazul surselor

de finanare se reflect diminurile.

n credit i, implicit, n partea dreapt a conturilor de bunuri
economice se oglindesc diminurile, iar n cazul conturilor de surse de
finanare se nregistreaz ^existentul i creterile, deci n mod invers
comparativ cu debitul.
(
Rulajul contului, n spe debitor i creditor, reprezint totalul
operaiilor
) economice i financiare pe care acesta le reflect, n cursul unei perioade de
gestiune, n fiecare din cele dou pri ale sale, n partea din stnga i respectiv
din
partea opus, deci cea din dreapta contului.
nregistrarea valoric a oricrei operaii economice i financiare
n debit este denumit sum debitoare, iar n cazul unei valori reflectate
n credit poart denumirea de sum ereditoare.
La sfritul fiecrei perioade de gestiune, prin adunarea tuturor
sumelor nregistrate n debitul, precum i n creditul unui cont se
determin rulajele

72
!/

j perioadei respective, deci rulajul debitor i rulajul creditor, care se utilizeaz ulterior
pentru ntocmirea balanei de verificareaconturilor sintetice.
Explicaia operaiei nregistrate consta 'nTpTezentarea sucfcint a esenei
operaiei care se reflect n cadrul contului, pe baza documentului justificativ n care
aceasta este consemnat, fiind denumit explicaie descriptiv. Aceast explicaie
conine, n plus, i alte date care permit identificarea cu uurin a operaiei respective,
n sensul precizrii denumirii, numrului i datei documentului justificativ n care a fos-t
consemnat.
n activitatea practic se utilizeaz i explicaia contabil, care const n aceea
c pentru o operaie economic i financiar nregistrat n debit sau n credit se
precizeaz denumirea sau simbolul contului corespondent n care aceasta se reflect n
mod concomitent, potrivit dublei nregistrri.
Total sume reprezint elementul contului care conine att existentul iniial, ct
i rulajele acestuia. n cazul conturilor de bunuri economice, totalul sumelor debitoare
este mai mare dect rulajele de aceeai natur, deoarece acest tot^l conine i existentul
iniial, nregistrat, de asemenea, n debit. Pentru conturile privind sursele de finanare
situaia este invers i const n aceea c totalul sumelor creditoare este mai mare dect
rulajul de aceeai natur i aceasta pentru faptul c tot n credit este reflectat i
existentul iniial.
Pe de alt parte, trebuie reinut c totalul sumelor creditoare pentru conturile de
bunuri economice i totalul sumelor debitoare aferente conturilor privind sursele de
finanare sunt identice cu rulajele de aceeai natur, deoarece nu conin soldurile iniiale.
'tot Soldul contului, respectiv sold iniial i sold final, moment dat aferent
elementului patrimonial pentru cai>ewiut
"M Soldul iniial este cel corespunztor nceputului de exerciiu i est determinat la
sfritul exerciiului anterior, deci ca sold final aferent anului financiar respectiv. Exist,
de asemenea, sold iniial, n mod similar, la nceputul oricrei alte perioade de gestiune.
oldul final privete sfritul perioadelor de gestiune (exerciiu financiar,
trimestru, semestru, lun) i este calculat prin compararea totalului sumelor debitoare cu
totalul sumelor creditoare, astfel:
pentru conturile destinate bunurilor economice se i|cade| t^i^I^^|piel.prcr.
creditoare d^^^j^^^ebi|g|^Sjgare n mod firesc, este mai mare, obinndu- se un sold
final debitor;
*"7"*"
pentru conturile ce privesc sursele de finanare se procedeaz invers, n sensul c se deduce
totalul sumelor debitoare)^in^^e|lrQL.gmdlLo,am,Mare, de regul, este mai mare,
rezultnd un sold final creditor.
Totodat, se menioneaz c, la un moment da, un cont poate avea un singur fel
de sold, debitor sau creditor, dup caz.
n cazul n care sumele totale debitoare sunt egale cu cele creditoare rezult un
sold zero sau, altfel spus, contul respectiv nu prezint sold, fiind denumit cont balansat,
ntruct cele dou pri ale sale se afl n echilibru, sau cont soldat, deci fr sold. n
aceast categorie se ncadreaz toate conturile de procese economice, de venituri i de
cheltuieli, precum i alte conturi de bunuri economice sau de surse de finanare.
Pentru o mai bun nelegere a metodologiei de calcul a elementelor contului
vom prezenta dou exemple, pentru un cont de activ i pentru unul de pasiv, aa cum se
observ n schema urmtoare:

D 301 ,
1. Sold iniial
2. Rulaj debitor
(intrri)

4. Total sume
debitoare (1+2)

Materii prime C
1
0
2
5
0
3
0
80
7
0

D 401

Furnizori C
200

3. Rulaj
1
creditor
2
(ieiri)
0
2
1
50 5. Total sume
1
creditoare (3)
0

3. Rulaj
debitor
(scderi)

5. Total sume
debitoare (3)

45
0
21
0
10
10
0
60

3
6
0

6. Sold final
creditor (4-5)

56
0

6. Sold final
debitor (45)
anterior, soldurile
finale

1. Sold iniial

300 "
600
400
120

2. Rulaj creditor
(creteri)

1620

4.Total sume
creditoare
(1+2)

Aa cum s-a amintit

reprezint i soldurile iniiale pentru
aceleai conturi, cu ocazia deschiderii acestora pentru noul exerciiu sau noua perioad
de gestiune, dup caz.

Forma actual a fiecrui cont, unanim acceptat, care i asigur ndeplinirea funciei de
sistematizare se prezint, n mod simplificat, sub forma literei T, n sensul c linia vertical
delimiteaz dou pri ale sale care permit separarea operaiilor economice i financiare de
natura creterilor de cele care genereaz diminuri.
Pentru separarea celor dou categorii de operaiuni, n practica contabil au aprut
dou forme de prezentare a contului, ca modele reprezentative: III u" u in i
r i<t
Forffi^Materal a contului permite nregistrarea separat a celor dou feluri de
modificri: creteri i modificri. Se subliniaz faptul c, n mod convenional, s-a stabilit c
cele dou pri ale contului, n funcie de coiiinutul su economic, se utilizeaz astfel:
.mrnmitt iniiale ifiii HMWjJI rife ce privesc bunurile economice se nregistreaz n partea
stng a conturilor, iar diminurile n partea dreapt a lor;
matostenele iniiale i majorrile privind sursele de finanare se reflect n
paiKfceafttept a conturilor, iar diminurile n partea stng a acestora.
Din cele prezentate mai sus reiese c n conturile de bunuri economice se efectueaz
nregistrri exact invers comparativ cu cele care reflect surse de finanare.
' Totodat, se menioneaz c sumelor ce privesc existenele iniiale i creterile, indiferent de
coninutul economic al conturilor, li se atribuie semnul plus, iar pentru sumele care reflect
diminuri se utilizeaz semnul minus, i prin scderea acestora din cele anterioare se stabilesc
existenele finale corespunztoare elementelor patrimoniale pentru care se folosesc conturile.
Forma bilateral a conturilor se regsete n registrele i fiele de cont ce se utilizeaz
n cadrul contabilitii, iar forma grafic sub care se prezint corespunde celor dou pri ale
acestora, stnga i dreapta, denumite debit i credit.
n continuare se exemplific forma bilateral grafic pentru contul 301 Materii
prime.
Debit____________
301 Materii prime_________________Credit
Dat
Explicaia
Su
Data
Explicaia
Su
a
ma
ma
01.10. Sold iniial
200
03.10
100
Consum n secii, pe
11
.11
baza bonului de
02.10. Aprovizionare de la
100
11
furnizori, cu factura nr..
Total
300
Total
100
Existentul final privind materiile prime se determin prin scderea din totalul
intrrilor, de 300 lei, stabilit sub forma debitului, a ieirilor, de 100 lei, sum existent sub
forma creditului, rezultnd suma de 200 lei.
Forma bilateral a conturilor are o structur specific n cazul contabilitii maestru-

ah, n sensul c fiecare din cele dou pri pe care le conin conturile este delimitat prin
intermediul a dou fie de cont distincte, una pentru partea stng (debit) i cealalt pentru
partea din dreapta (credit), aa cum se poate observa i din exemplele urmtoare, care privesc
fiele contului 401 Furnizori.
Credit_______________________________________401 Furnizori
Data

01.10.11
03.10.11
06.10.11

Explicaia

Aprovizionat materii prime

Aprovizionat piese de schimb
Aprovizionat mrfuri
Total

Su
ma

Conturi corespondente

200
100
300

Materii
prime

Materiale
consumabile

Mrfuri

100
-

_ .. .

300

200

100

300

200

600

i respectiv:
Debit________________________________________401 Furnizori
Data

Explicaia

02.10.11
08.10.11
14.10.11

Decontat materii prime (furnizor X)

Pltit piese de schimb (furnizor Y)
Pltit mrfuri (furnizor Z)
Total

Su
ma

200
100
200
500

Conturi corespondente
Conturi
Cas
Avansuri
la bnci
a n
de
n Ici
Iei
trezorerie
200

100
100

200

200
200

Existentul final privind obligaiile fa de furnizori se determin prin scderea din

totalul obligaiilor create (intrri), de 600 lei, stabilit n fia pentru credit, a totalului plilor
efectuate (diminuri), de 500 lei, determinat n fia pentru debit, rezultnd suma de 100 lei,
care reprezint obligaie nedecontat.
Se observ c ultimele dOu fie exemplificate au structur grafic diferit comparativ
qu prima fi prezentat, ns coninutul lor este similar.
^Forma unilateral a contului elimin unele neajunsuri ale forrpei bilaterale, n
sensul c nfetructur'M conine cte o singur coloan pentru datele generale (dat, document
i explicaii) i coloane distincte pentru partea din stnga a contului, destinat suilWW
duWteare, i pentru cea din dreapta acestuia, corespunztoare sumelor creditoare. Totodat,
este delimitat o ultim coloan pentru stabilirea, dup fiecare operaie economic sau
financiar, a existentului final, denumit sold.
Aceast structur unilateral se exemplific, sub form grafic, avndu-se n vedere
contul Furnizori i sumele utilizate anterior.
FI DE CONT PENTRU OPERAII DIVERSE
(Unitatea)............................... S.C. PRESTCOM S.A.......................................
.......................................................CRAIOVA .................................................
Data
Document
EXPLICA
Debi
Simbol cont
t
corespondent
Felul
N II
r
01.10.11
Fact.
1
301
Aproviz. cu
t1
Materii prime
mater.
0
02.10.11
Extr.ct.
5
200
Decontare
5121
7
fact. 110
Conturi la
bnci * n lei
03.10.1
Fact.
41 Aproviz. cu
302
1
5
Mater. cons.
piese de
schimb
06.10.1
Fact.
72
371
Aproviz. cu
1
4
Mrfuri
mrfuri
08.10.1
Chitan
34
100
Plat fact.
5311 Casa n lei
1

2
415

Simbol cont
401
FURNIZORI
Cred
D
it
/
C
200
C
-

Pag.
1
Sold
200
0

100

1
0
0

*
300
-

4
0
0
3
0
0

14.10.1
1

Decon
t
avans

'
68
4

Plat
parial fact.
724

542
Avansuri de
trezorerie

200

10
0

Din exemplul de mai sus se poate observa, printre altele, c dup fiecare operaie
economic sau financiar care privete o datorie fa de furnizori sau o plat ctre acetia se
cunoate existentul final, care, n situaia avut n vedere, se prezint ca sold creditor, ceea ce
reprezint datoria neachitat, far a fi necesare alte calcule suplimentare.
Acest aspect se poate reliefa ca un avantaj comparativ cu forma bilateral a contului
cu fie maestru ah, n cazul creia este necesar ca din totalul fiei deschise pentru creditul
contului Furnizori, de 600 lei, s fie sczut totalul obinut n fia utilizat pentru debitul
aceluiai cont, de 500 lei, i numai n urma acestei operaiuni se obine existentul final, de 100
lei, i aceasta numai la sfritul perioadei de gestiune i nu n mod curent dup fiecare operaie
economic sau financiar efectuat.

TEST DE EVALUARE
1. Care este dezavantajul formei bilaterale de prezentare a contului vs forma unilateral?
Rspuns:
Forma bilateral de prezentare a contului prezint dezavantajul c necesit volum
mare de munc deoarece datele generale se repet att pentru debitul contului, ct i pentru
creditul contului i nu este delimitat o coloan pentru stabilirea, dup fiecare operaie, a
existentului final, denumit sold.
2. Care este diferena ntre Rulajul contului i Total sume?
Rspuns:

Exerciii
1. Explicaia operaiei nregistrate n conturi poate fi:
a) explicaie detaliat;
b) explicaie succint;
c) explicaie descriptiv;
d) explicaie relevant;
e) explicaie contabil.
Rspuns:
OOO
2. Rulajele debitoare ale conturilor de activ sunt formate din:
a) existentul nscris n debit la care se adaug totalitatea sumelor nregistrate n
debit n cursul perioadei;
b) valorile obinute prin adunarea tuturor sumelor nregistrate n debit n cursul
perioadei;
c) soldul iniial debitor la care se adaug soldul final creditor;
d) total sume debitoare diminuate cu soldul final creditor;
e) total sume debitoare diminuate cu total sume creditoare.
OOOOO

4.2. Regulile de funcionare a conturilor

4.2.1. Bilanul ca baz pentru fundamentarea
regulilor de funcionare a conturilor
n vederea nregistrri operaiilor economice i financiare consemnate n documentele
justificative sunt stabilite cteva reguli de funcionare a conturilor, n sensul precizrii cu
exactitate n care parte a lor, debit sau credit, se nregistreaz soldul iniial (existentul de la
nceputul exerciiului sau altei perioade de gestiune), precum i creterile i diminurile pe
care le determin operaiile economice i financiare asupra elementelor patrimoniale pentru
care se utilizeaz.
n acest scop se are n vedere, n mod firesc, bilanul, care asigur realizarea efectiv a
dublei reprezentri a situaiei patrimoniului i a rezultatelor obinute, constituind astfel baza
transpunerii n practic a dublei nregistrri, ca trstur caracteristic a metodei contabilitii.
ntre bilan i cont se realizeaz o legtur n dublu sens. La nceputul exerciiului
relaia este de la bilan ctre conturi, n sensul deschiderii acestora pentru noul exerciiu, iar la
sfritul anului financiar, conturile i exercit utilitatea asupra bilanului prin aceea c i
furnizeaz datele necesare pentru completarea posturilor pe care acesta le conine.
Legtura n dublu sens amintit, ntre bilan i conturi, se realizeaz, far excepie,
trecndu-se sumele existente n stnga sau activul bilanului de la nceputul exerciiului n
stnga sau debitul conturilor i din dreapta sau pasivul bilanului n dreapta sau creditul
conturilor. La sfritul exerciiului se efectueaz transferul sumelor din conturi n bilan, din
debitul sau partea stng a acestora n partea stng sau activul bilanului i respectiv din
partea dreapt sau creditul conturilor, de asemenea, n partea dreapt sau pasivul bilanului.
Transferul sumelor din bilanul contabil iniial n conturile ce se deschid pentru noul
exerciiu se poate observa, cu uurin, i din exemplul ce se prezint n continuare, n cadrul
cruia se utilizeaz numai posturile necesare explicrii regulilor de.funcionare a conturilor.
Din exemplul de bilan ce se prezint n tabelul 4.2.1. se constat c pentru posturile
pe care acesta le conine s-au deschis dou categorii - feluri sau grupe - de conturi. Pentru
elementele din activul bilanului s-au deschis conturi de activ, iar pentru cele din pasivul lui
sunt delimitate conturi de pasiv.

Astfel, coninutul economic specific al celor dou pri ale bilanului determin dou
grupe de conturi, de activ i de pasiv, care, n mod firesc, au coninuturi economice i,
implicit, funcii caracteristice opuse sau contrare. Sumele existente n stnga bilanului (n
activ) au fost nscrise n stnga conturilor de activ(n debit), iar cele din dreapta bilanului (din
pasiv) sunt reflectate n dreapta conturilor de pasiv (n credit).
n acest context, se poate reine c elementele patrimoniale de activ (bunuri
economice) se regsesc n stnga bilanului i, de asemenea, n stnga conturilor de activ (n
debitul acestora), indiferent de faptul c reprezint existene iniiale sau creteri.
La rndul lor, elementele patrimoniale de pasiv (surse de finanare) se oglindesc n
dreapta bilanului i, totodat, n dreapta conturilor de pasiv (n creditul acestora), indiferent c
privesc existenele iniiale sau creterile ulterioare.
Tabelul 4.2.1.
BILAN CONTABIL Iniial
Denumire posturi
- Creane privind
capitalul subscris i
nevrsat
Casa i conturi la
bnci
Materii prime i
materiale consumabile
- Produse finite i
mrfuri

Solduri
iniiale
3.000

4.500
3.500
5.500

TOTAL ACTIV
Decontri cu acionarii/asociaii D privind capitalul
S.i. 3.000 D Conturi la bnci n lei
-S.i. 4.500
|
D_________Materii prime
S.i. 5.00021- D Datorii comerciale
(furnizori) C

21Astfel, prin descompunerea

bilanului iniial s-a constatat c
valorile existente n posturile de
activ ale acestuia au fost
nregistrate n debitul conturilor
de activ, iar cele nscrise n
posturile de pasiv s-au nregistrat
n creditul conturilor de pasiv,
devenind, astfel, solduri iniiale
debitoare i respectiv creditoare.

16.500

ACTIV n lei -

Denumire posturi
PASIV
Capitalul
nevrsat

subscris

Alte datorii, inclusiv

fiscale
Datorii comerciale
(furnizori)
Sume
datorate
bncilor

TOTAL PASIV

D Capital subscris nevrsat

S.i. 3.000*
D Impozit pe profit/venit C

Solduri
iniiale

3.000

5.0004.5004.000-

16.500

-S.i. 3.500|
D
Produse finite

|
S.i. 4.500*
D Credite bancare pe term. lung C
.i. 5.500

In funcie de aceste aspecte concludente, prim regul de funcionare a conturilor

se definete astfel: conturile de activ iicep s funcioneze prin debitare, nregistrnd n
debit existenele iniiale de activ, aferente bunurilor economice, iar conturile de pasiv
ncep s funcioneze prin creditare, nregistrnd n credit existenele iniiale de pasiv,
corespunztoare, astfel, surselor de finanare.
Regula a doua de funcionare a conturilor se refer la operaiile economice i financiare
ce produc majorarea elementelor patrimoniale de activ i a celor de pasiv, operaii care se
efectueaz, n mod curent, n cursul exerciiului sau perioadei de gestiune.
In vederea stabilirii modului cum se nregistreaz asemenea operaii n conturi, se
reia operaia financiar exemplificat n paragraful privind exemplificarea tipurilor de
modificri bilaniere potrivit creia se majoreaz capitalul social prin subscrierea de aporturi
n valoare de 4.000 lei.
Aceast operaie determin att creterea elementului de activ, denumit creane fa
de subscriptori, reflectat cu ajutorul contului Decontri cu acionarii/asociaii privind
capitalul, cu suma de 4.000 lei, deci de la 6.000 lei la
10.0
lei, ct i creterea concomitent i cu aceeai sum a elementului de pasiv privind
capitalul subscris nevrsat, oglindit n contul cu aceeai denumire, de la
6.0 lei la 10.000 lei.
Avndu-se n vedere faptul c operaiile privind creterile sunt de aceeai natur cu
existenele iniiale, rezult c se nregistreaz n aceeai parte a contului, deci n debitul
contului Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul i creditul contului Capital
subscris nevrsat.
Pe baza acestor constatri, regula a doua de funcionare a conturilor se definete
astfel: conturile de activ se debiteaz cu majorrile - creterile, intrrile - elementelor
de activ, iar conturile de pasiv se crediteaz cu majorrile - creterile, intrrile elementelor de pasiv.
diminurile, scderile etc. - elementelor de activ, iar conturile de pasiv se debiteaz
cu micorrile - diminurile, scderile etc. - elementelor de pasiv.

Regula a patra de funcionare a conturilor privete modul cum se asigur stabilirea

existenelor finale la sfritul exerciiului sau altei perioade de gestiune, fiind denumite
solduri finale aferente elementelor patrimoniale pentru care se utilizeaz.
n cazul conturilor de activ, destinate bunurilor economice, totalul sumelor
debitoare este, de regul, mai mare dect totalul sumelor creditoare i astfel soldul final
este debitor.
Pentru conturile de pasiv, destinate surselor de finanare, situaia este invers, n
sensul c, de regul, este mai mare totalul sumelor creditoare i, n t consecin, soldul final
este creditor.
Fa de aceste dou situaii, care sunt cele normale, n activitatea practic se pot
ntlni i excepii, considerate ca fiind justificate, n sensul c pentru unele conturi de activ
este mai mare totalul sumelor creditoare, iar pentru cele de pasiv este mai mare totalul
sumelor debitoare, ceea ce determin stabilirea de solduri finale creditoare pentru
conturile de activ i debitoare pentru cele de pasiv.
n acest sens, se exemplific situaia contului Impozitul pe profit/venit care este
de pasiv, dar, la sfritul unor exerciii financiare, poate avea sold final debitor. n prima
parte a exerciiului se obine profit i are loc nregistrarea i decontarea impozitului
aferent, n credit i, respectiv, n debit i, deci, contul n cauz are sold zero. Ulterior,
unitatea i ncheie activitatea cu pierdere i, n mod firesc, diminueaz n mod
corespunztor obligaia privind impozitul pe profit i, implicit, totalul sumelor creditoare,
care, altfel, devine mai mic dect totalul sumelor debitoare.

1
3

Se reamintete i faptul c exist i conturi tar sold sau cu sold zero. Aceasta n
cazul n care cele dou categorii de sume, debitoare i creditoare, luate n calcul sunt
egale.
Avndu-se n vedere aspectele relatate mai sus, regula a patra de funcionare
conturilor se definete astfel: conturile de activ au sold final debitor, corespunztor
existenelor de bunuri economice la un moment dat, sau sold zero, iar conturile de
pasiv au sold final creditor, care reprezint existenele surselor de finanare la un
moment dat, sau sold zero.
n categoria conturilor care au sold final zero se includ, n principal, conturile de
cheltuieli i cele de venituri, care, la sfritul exerciiului sau perioadei de gestiune, se
nchid, n sensul c totalul sumelor debitoare i, respectiv, creditoare se transfer n contul
de rezultate financiare, nregistrndu-se n creditul conturilor de cheltuieli sau n debitul
conturilor de venituri, potrivit celei de-a treia reguli de funcionare a conturilor.
Regulile de funcionare a conturilor se pot sintetiza, n funcie de cele dou
categorii de conturi, de activ i de pasiv, aa cum se prezint n continuare.
Conturile de activ nregistreaz n debit att existenele iniiale, ct i creterile de activ,
iar n credit reflect micorrile de activ i prezint sold final debitor sau sold zero.
Conturile de pasiv nregistreaz n credit att existenele iniiale, ct i creterile de
pasiv, iar n debit oglindesc micorrile de pasiv i au sold final creditor sau sold
zero.
Regulile de funcionare a conturilor se prezint n mod sugestiv n schemele de
mai jos.
CONTURILE DE ACTIV
privesc elementele patrimoniale de
natura bunurilor economice
Credit

Existenele iniiale de activ

Micorrile

Creterile de activ
Sold final debitor sau zero

de
activ

CONTURILE DE PASIV
privesc elementele patrimoniale de
natura surselor de finanare
i

Debit

Credit
Existenele iniiale de pasiv
Creterile de pasiv
Sold final creditor sau zero

Micorrile
de
pasiv

TEST DE EVALUARE
1. Care este regula de funcionare a conturilor ce.se refer la operaiile ce au ca efect
micorarea elementelor patrimoniale i ce precizeaz aceasta?
Rspuns:
Regula a treia de funcionare a conturilor se formuleaz n legtur cu modul cum
se nregistreaz n conturi micorrile elementelor patrimoniale. Potrivit acestei reguli,
conturile de activ se crediteaz cu micorrile de activ (bunuri, valori economice i

1
4

cheltuieli), iar conturile de pasiv se debiteaz cu micorrile de pasiv (capitaluri proprii,

datorii i venituri).
2. De ce regulile de funcionare a conturilor sunt identice pentru datorii
i capitaluri proprii?
Rspuns:

'

Exerciii
1. Prima regul de funcionare a conturilor precizeaz:
a) conturile de activ se debiteaz cu majorrile elementelor de activ;
b) conturile de activ au sold final debitor, corespunztor existenelor de bunuri
economice la un moment dat, sau sold zero;
c) conturile de activ ncep s funcioneze prin debitare, nregistrnd n debit
existenele iniiale de activ;
d) conturile de activ se crediteaz cu micorrile elementelor de activ;

1
5

/
e) conturile de activ se crediteaz cu creterile elementelor de activ.
Rspuns:
OOO

2. Regula a treia de funcionare a conturilor precizeaz:

a) conturile de activ prezint sold final debitor, (corespunztor existenelor de activ la un moment
dat, sau sold zero;
b) conturile de activ se crediteaz cu micorrile elementelor de activ;
c) conturile de activ se debiteaz cu scderile elementelor de activ;
d) conturile de activ ncep s funcioneze prin debitare, nregistrnd n debit existenele iniiale de
activ;
e) conturile de pasiv se debiteaz cu majorrile elementelor de pasiv.
OOOOO
cJO, ti'

4.3. Dubla nregistrare i corespondena conturilor

4.3.1.

Dubla nregistrare: definire, rol i tipuri fundamentale

X.Realizarea n mod corespunztor a obiectul^^pttiiiBfl contabilitii este condiionat, printre altele,

de cunoaterea i transpunerea n practic a dublei
n ceea ce privete dubla nregistrare este cunoscut deja, din paragraful referitor la elementele
specifice ale metodei contabilitii, c reprezint o trstur specific a acestei metode care asigur meninerea
echilibrului permanent al tuturor operaiilor economice i financiare ce produc micri n masa elementelor
patrimoniale aparinnd ntreprinderii.
^Fiecare operaie economic i financiar simpl, care privete doar dou elemente patrimoniale
distincte, modific concomitent i cu aceeai sum dou posturi bilaniere, fie din cele dou pri ale acestuia,
activ i pasiv, fie din cadrul fiecreia dintre acestea, dup cum se ncadreaz n categoria modificrilor de volum
ffSfrespectiv, de structur. /<
Pe de alt parte, ntre bilan i cont exist o legtur semnificativ care, printre altele, se refer la
faptul c posturilor din bilan le corespund conturile 'utilizate n contabilitatea curent, ceea ce conduce la
concluzia c nregistrarea oricrei operaii economice i financiare se realizeaz cu ajutorul a dou conturi, fie
unul de activ i cellalt de pasiv, fie ambele din activ ori din pasiv, dup caz.
Astfel, fiecare operaie economic sau financiar determin o dubl modificare n bilan i este
oglindit n contabilitatea curent prin intermediul unei duble nregistrri n conturi, n mod concomitent i cu
aceeai sum, astfel nct se menine echilibrul permanent ntre structurile bilaniere de activ i de pasiv.
/*s n ceea ce privete dubla nregistrare se menioneaz c n literatura de specialitate este exprimat-i
opinia potrivit creia se pot avea n vedere dou modaliti de explicare^a ei, bazate pe fluxuri i pe
patrimoniu, avndu-se n vedere concepiile privind rolul contabilitii ca instrument de elaborare a deciziilor
1
lj respectiv.
X
Dubla nregistrare, n funcie de fluxuri, este explicat prin aceea c asigur reflectarea fluxurilor
economice n relaiile de schimb care genereaz, n fiecare
situaie, dou fluxuri n sens contrar i cu aceeai valoare, n sensul originii sau resursei i al destinaiei sau
utilizrii.
La rndul su, explicaia care are la baz patrimoniul, const n faptul c fiecare micare ce modific un
element patrimonial este nsoit, n mod obligatoriu, de alt micare invers i de valoare egal a altui element
patrimonial.
Aceste ultime dou modaliti de abordare a dublei nregistrri, confirm- aspectele ce le preced, reliefnd
ideea potrivit creia aceasta asigur oglindirea sub dublu aspect a oricrui flux economic sau tranzacie, precum i a
oricrei modificri patrimoniale, ceea ce se poate realiza numai cu ajutorul conturilor, respectiv debitul i creditul
acestora.
yC -Bfflihhrnregistrare const n reflectarea, concomitent i cu aceeai sum, a unei operaii economice sau

1
6

financiare n cel puin dou conturi i n pri diferite ale acestora i anume n debitul unui cont creditul altui cont 22.
7^Pornind de la cele patru tipuri de modificri posibile pe care operaiile economice i financiare le pot
provoca asupra bilanului, se pot constitui patru tipuri fundamentale ale dublei nregistrri astfel:
^ jOTmtfittp fundamental al dublei nregistrri se formeaz pornind de la modificarea bilanier, provocat
de operaiile economice i financiare asupra bilanului, care a fost reprezentat prin ecuaia bilanier, scris prin
relaia: A + X - X = P. x
Operaiile la care iau parte bunurile i valorile economice afecteaz activul bilanului de dou ori: o dat n
sensul creterii i alt dat n sensul micorrii; prin descompunerea bilanului n conturi, cele dou posturi
bilaniere sunt preluate de dou conturi de activ, operaia determinnd o cretere ntr-un cont de activ, ceea
activ, ceea
timp,
ce pe baza celei de a treia reguli de funcionare a conturilor va genera creditarea contului i;@$pev@tiv.
*Spre exemplificare presupunem c entitatea acord un avans spre decontare unui salariat care pleac n
deplasare n sum de 800 lei. Aceast operaie se va nregistra n contul Avansuri de trezorerie, care este afectat n
sensul creterii, deci se va debita i n contul Casa n lei, care este afectat n sensul micorrii care se va credita.
Rezult pfmSBp fundamental al dublei nregistrri ce se explic prin n r / > t r a r p a unei operaii
economice sau financiare, concomitent i cu aceeai ndn^n debitul unui cont de activ i n creditul altui cont,
tot, ectiv.
Xs^aLdeilea tip fundamental al dublei nregistrri se formeaz pornind de la modificarea bilanier, care
a fost reprezentat prin ecuaia A = P + X - X<fprin descompunerea bilanului n conturi, cele dou posturi bilaniere
sunt preluate de dou conturi de pasiv, operaia determinnd o cretere ntr-un cont de pasiv, care pe baza celei de-a
doua reguli de funcionare a conturilor se va credita i o scdere ntr-un alt cont, tot de pasiv, care pe baza celei de-a
treia reguli de funcionare a
conturilor se va debita.
Pentru exemplificare presupunem urmtoarea operaie economic: Se reine din salariul unui angajat suma de 1.500
lei ce reprezint impozitul datorat statului.

22M. Sandu, M. Criveanu, Bazele

contabilitii, Editura Reprograph, Craiova,
2008, p. 94. Ibiclem, p. 95.{

1
7

Aceast operaie se va nregistra n contul Impozitul pe venituri de natura salariilor, care este afectat n sensul
creterii i pe baza celei de-a doua reguli de funcionare a conturilor se va credita i, concomitent, n coltul Personalsalarii datorate, care este afectat n sensul micorrii i pe baza celei de-a treia reguli de funcionare a conturilor se va
debita.
jinljgaitip fundamental al dublei nregistrri const n >mS^trarea unei operaii economice sau
financiare, concomitent i cu aceeai sum, n creditul, unui cont de pasiv si n debitul altui cont tot de vasiv.
fundamental al dublei nregistrri se formeaz de la tipul de modificare bilanier care a
fost scris prin ecuaia A + X =P + X^operaiile economice provoac o cretere a volumului activelor i o cretere,
concomitent i cu aceeai sum, a volumului surselor de finanare, reprezentate de capitaluri proprii i datorii; prin
descompunerea bilanului n conturi, cele dou posturi bilaniere sunt preluate de dou conturi, unul de activ, care este
afectat n sensul creterii i pe baza celei de a doua reguli de funcionare a conturilor se va debita, iar cellalt cont care
este cont de pasiv, afectat tot n sensul creterii i pe baza aceleiai reguli de funcionare a conturilor, se va credita.
Lum ca exemplu urmtoarea operaie economic: entitatea achiziioneaz materii prime de la furnizori,
valoarea la cost de achiziie este de 3.000 lei. Aceast operaie va afecta contul Materii prime n sensul creterii,
care, pe baza celei de-a doua reguli de funcionare a conturilor, se va debita, precum i contul Furnizori, tot n
sensul creterii, cont de pasiv care, tot, pe baza aceleiai reguli de funcionare a conturilor, se va credita.
fundamental al dublei nregistrri const n \nre
debitulunui cont de activ t n creditul unui cont de pasiv.
tip fundamental al dublei nregistrri se constituie pornind de la tipul patru de
modificare bilanier care a fost reprezentat prin ecuaia A - X = P - X^operaiile afecteaz att activul, ct i pasivul
bilanului n sensul scderii; prin descompunerea bilanului n conturi, cele dou posturi bilaniere sunt preluate de
dou conturi unul de activ care prezint scdere, deci pe baza celei de a treia reguli de funcionare a conturilor, se va
credita; cellalt cont este de pasiv, afectat n sensul scderii care, tot pe baza aceleiai reguli de funcionare a
conturilor, se va debita.
Spre exemplificare presupunem c entitatea ramburseaz rata creditului bancar pe termen scurt n sum de
1.400 lei. Aceast operaie, se va nregistra n contul Conturi la bnci n lei, cont de activ, care este afectat, n
sensul scderii, deci se va credita i, concomitent, n contul Credite bancare pe termen scurt, cont de pasiv,
afectat, tot, n sensul scderii, se va debita.
Rezult c, M'pmrutiSr tip fundamental al dublei nregistrri const n
creditul unui cont- de
tare
activ, concomitent si cu i
ta, n debitul unui cont de pasiv.
^.Operaiile economice i financiare ce au loc n entiti sunt complexe, fapt ce
antreneaz modificarea mai multor elemente patrimoniale i, deci, utilizarea mai multor conturi. Se formeaz, astfel,
forme derivate ale dublei nregistrri, care au la baz tipurile fundamentale prezentate anterior.

i
-

unei creteri ntr-un cont de activ (+ cont activ -> D) i poate

corespunde

cont pasiv >D) i poate corespunde

unei scderi ntr-un cont de activ

- cont activ - C) i poate corespunde

o cretere n alt cont de activ

(+ cont activ > D)
o scdere ntr-un cont de pasiv
{- cont pasiv > D)

unei creteri ntr-un cont de pasiv (+ cont pasiv>C) i poate

corespunde

unei scderi ntr-un cont de pasiv

o scdere ntr-un alt cont de activ

(- cont activ - C )
o cretere intr-un cont de pasiv
(+ cont pasiv
C)

o scdere ntr-un alt cont de pasiv

(- cont pasiv i D)
o cretere ntr-un cont de activ (+ cont activ > D)

o cretere n alt cont de pasiv (+ cont pasiv

C)
o scdere ntr-un cont de activ (- cont activ > C)

JX

1
8

a dublei nregistrri a __________...

baza ei se realizeaz
i
iare n contabilitatea tuturor
posMlif^BgQSppuMMn

nregistrarea cronologic

.
.

verificare i, pe aceast baz, asigur existena per'ffifnent a egalitii bilaniere. De aceea, dubla nregistrare a
operaiilor economice i financiare n conturi este considerat ca fiind cel de-al doilea principiu fundamental al
contabilitii n partid dubl, alturi de dubla reprezentare, de unde provine i denumirea acestei contabiliti n partid
dubl.
TEST DE EVALUARE
1. De unde se pornete pentru a formula primul tip fundamental al dublei nregistrri i n ce const
acesta?
Rspuns:
Primul tip fundamental al dublei nregistrri se formeaz pornind de la primul tip de modificare bilanier de
structur n activul bilanului i presupune nregistrarea unei operaii economice sau financiare, concomitent i cu
aceeai sum, n debitul unui cont de activ i n creditul altui cont, tot de activ.
/^Importana
const faptul c*|
sistematic a tuturor

2. De ce sistemul de nregistrare a tranzaciilor este numit al dublei nregistrri (al

partidei duble)? Care este specificul su?
Rspuns:______________________________________

Exerciii:
1. Dubla nregistrare const n:
a) nregistrarea simultan n activul i pasivul bilanului a unei operaii economice i financiare;
b) nregistrarea repetat, de cel puin dou ori, a unei operaii economice i financiare;
c) modificarea concomitent a cel puin dou posturi bilaniere din activ n sensul majorrii lor;
d) modificarea concomitent a cel puin dou posturi bilaniere din pasiv n sensul diminurii lor;
e) nregistrarea simultan a unei operaii economice i financiare n debitul unui cont i n creditul altui
cont.
Rspuns:
OOO
2. Dubla nregistrare bazat pe modificarea de volum n sensul creterii, simbolizat prin ecuaia A + X = P + X,
presupune aplicarea:
a) regulii a doua de funcionare a conturilor pentru creterea de activ i regulii a treia de funcionare a conturilor
pentru creterea de pasiv; j b) regulii a doua de funcionare a conturilor, att pentru creterea de activ, ct i pentru
creterea de pasiv;
c) prima regul de funcionare a conturilor pentru creterea de activ i regula a doua pentru creterea de
pasiv;
d) regulii a treia de funcionare a conturilor, att pentru creterea de activ, ct i pentru creterea de pasiv;
e) regulii a patra de funcionare a conturilor pentru creterea de pasiv i
regulii a treia pentru creterea de pasiv.
OOOOO
4.3.2.

Corespondena conturilor

n paragraful anterior s-a argumentat coninutul dublei nregistrri, potrivit

1
9

fiecrei operaii economice i financiare. Aceste conturi se stabilesc n funcie de coninutul economic al operaiei
supuse nregistrrii n contabilitate, ceea ce determin o legtur fireasc de reciprocitate ntre ele.
Relaia amintit poart denumirea de corespondena conturilor i este logic, fiind determinat de coninutul
economic al fiecrei operaii care face obiectul unei nregistrri contabile, iar conturile utilizate n acest scop sunt
denumite conturi corespondente.
Conturile corespondente se stabilesc n mod distinct pentru fiecare operaie economic sau financiar, fiind
consemnate pe documentul n care aceasta este oglindit. Aceast operaiune, denumit i contare, este deosebit de
important pentru obinerea, n cadrul fiecruia dintre conturi, a sumelor adecvate coninutului su economic i,
implicit, a informaiilor ulterioare care s contribuie la satisfacerea obiectivelor ce-i revin obiectului contabilitii.
Relaia existent ntre debitul i creditul conturilor se stabilete n funcie de modificrile pe care le genereaz
operaiile economice n bilan, fapt pentru care pot fi identificate urmtoarele tipuri principale de corespondene ntre
conturi:
1. .coresppndene ce se stabilesc ntre conturi de activ i conturi de pas#, care sunt afectate n sensul
majorrii, ceea ce presupune debitarea ewvtului de activ i creditarea celui de pasiv;
Corespondene ce se stabilesc ntre conturi de activ i conturi de pasiv, care sunt afectate n sensul
scderii, ceea ce presupune debitarea
ii creoilirea ceh
3. corespondene care se stabilesc numai
afectat n sensul majorrii, care se debiteaz, iar cellalt"______________...
sensul diminurii, care se credite^^fiSSI
4. Corespondene care se stabilesc doar ntre conturi de pasiv, unul care nregistreaz o cretere i se
crediteaz, iar cellalt care nregistreaz o scdere i se debiteaz.
Trebuie precizat faptul c aceste corespondene se stabilesc ntotdeauna ntre dou conturi, cel puin, ceea ce
nseamn c^tfiramumite situaii justificate, pentru a reflecta o operaie economic pot s intre n coresponden i
mai mult de dou conturi simultan.
n funcie de cele prezentate anterior, corespondena conturilor poate fi definit ca o relaie reciproc ntre
debitul unui cont i creditul altui cont, iar conturile astfel utilizate sunt denumite conturi corespondente i
asigur realizarea dublei nregistrri a tuturor operaiilor economice i financiare.

TEST DE EVALUARE
1. Ce nelegei prin corespondena conturilor? Dar prin conturi corespondente?
Rspuns:
Corespondena conturilor este dat de legtura, relaia de reciprocitate ce se stabilete ntre conturi n
vederea nregistrrii n contabilitatea curent a unei operaii economice sau financiare. Conturile care iau parte la
aceste nregistrri sunt denumite conturi corespondente.
Precizai principalele tipuri de corespondene ntre conturi. (
Rspuns:

Exerciii
1. Corespondena conturilor se refer la:
a) legtura reciproc dintre rulajele debitoare i cele creditoare ale conturilor;
b) relaia reciproc ntre debitul unui cont i creditul altui cont n vederea nregistrrii operaiilor economice;
c) legturile ce se stabilesc ntre posturile bilaniere ale conturilor;
d) dubla legtur ce exist ntre bilan i conturi;
e) relaia reciproc dintre cont i balana de verificare determinat de funcia de sistematizare a conturilor.
Rspuns:

2
0

OOOO

2
1

2. Precizai care din afirmaiile de mai jos sunt adevrate?

a) legturile ce se stabilesc ntre conturi i bilan reprezint corespondena conturilor;
b) dubla nregistrare este principalul tip de coresponden ntre conturi;
c) nregistrarea simultan n activul i pasivul bilanului reprezint corespondena conturilor;
d) debitarea unui cont de pasiv i creditarea altui cont de activ determin corespondene ntre conturi de
activ i conturi de pasiv;
e) debitarea unui cont de pasiv i creditarea altui cont tot de pasiv determin corespondene numai ntre
conturi de pasiv.
O OOOO

4.4.1.

Noiunea i etapele analizei contabile

O etap important n fluxul operaiunilor ce se efectueaz pentru nregistrarea operaiilor economice i

financiare n conturi, o constituie analiza contabil, care asigur n finalul su stabilirea formulei contabile pentru
fiecare dintre acestea.
_
economic i financiar nscris ntr-un document justificativ, prin descompunerea ei n elemente
componente, n scopul stabilirii modificrilor - majorri sau diminuri - pe care le determin n masa
patrimoniului, a conturilor corespondente i a prii acestora - debit sau credit - n care se va reflecta suma
aferent operaiei respective.^
Analiza contabil propriu-zis const n parcurgerea a patru etape succesive, care se prezint n cele ce
urmeaz.
a. Stabilirea naturii operaiei economice sau financiare supuse analizei,
respectiv a coninutului sau economic, care, de altfel, reiese din documentul'- justificativ pe baza cruia se
efectueaz analiza contabil.
ce se
produc n bilan de operaia analizat,
i a sensului n care se
repeci
modificare bilanier.
ce aceast schimbare - cretere sau diminuare -, precum i a tipului de

t*. SfliTiirrpa
conturilor corespondente corespunztoare elementelor patrimoniale care au fost modificate i, implicit, n care se
va nregistra operaia-ce JacGfbieicJbl^.il!kei.
*~ "
"
tfiictionare a conturilor pentru a determina, n raport cu funcia contabil a
celor corespondente, incare pane a acestora - debit sau credit - se nregistreaz operaia analizat i, implicit,
stabilirea formulei
cojiMWiF......~
..........~~....................................
4.4.2.
Formula contabil i articolul contabil
a) Formula i articolul contabil de nregistrare curent
Consecina fireasc a analizei contabile, n sensul finalizrii ei, aa cum reiese i din paragraful anterior, o
constituie stabilirea formulei contabile, care materializeaz relaia reciproc dintre contul care se debiteaz i cel care se
crediteaz. Altfel spus, formula contabil asigur concretizarea analizei contabile, dublei nregistrri a operaiilor
(
economice i financiare i a corespondenei conturilor.
Formula contabil este prezentat sub form grafic i, potrivit opiniei exprimate n majoritatea lucrrilor de
specialitate dintre care facem trimitere la cteva reprezentative 23, conine urmtoarele patru componente:
a. Contul corespondent debitor, care se afl n stnga egalitii i aceasta pentru faptul c debitul reprezint

23Clin Oprea i Mihai Ristea, Bazele contabilitii, Editura Naional, Bucureti, 2001, p. 155., loan Oprean i colectiv,
Bazele contabilitii agenilor economici, Editura Intelcredo, Deva, 2001, p. 237.
2
2

partea stng a contului;^'

7^. b. Contul corespondent creditor, care este situat n partea dreapt a egalitii, deoarece creditul
constituie partea dreapt a contului; X,
X c. Semnul .. = , care semnific egalitatea, interdependena i corelaia dintre primele dou componente amintite
(a i b), n sensul egalitii valorice ntre conturile corespondente;/*^ f\ d. Sumele corespund operaiei nregistrate i,
implicit, sunt reflectate n "conturile corespondente utilizate n acest scop. ?c n cazul n care formula contabil conine
doar dou conturi corespondente, unul debitor i altul creditor, este denumitalformul contabil simplaTl
X f~Cont X = Cont Y Suma
X'
Suma se poate nscrie att n stnga^a^tj^teulebitor, ct i in partea dreapt
a celui creditor, astfel:-------------------------------
-A
A Vunia Cont X = Cont Y Suma ^
Formula contabil poate avea i alt form de prezentare, cu sfer de aplicare relativ redus, n sensul c nu
conine semnul egal ( = ), prezentridu-se astfel:/ Debit: Cont X
Credit: Cont Y

^n activitatea
practic se utilizeaz, n mod frecvent si formule contabile cu mai mult de dou
conturi corespondente, denumitepormuie'contabile xampuse^ care sunt generate de operaiile economice sau
financiare ce modific mai mult de dou elemente patrimoniale^^onin:
dou sau mai multe conturi debitoare i un cont creditor;
un singur cont debitor i mai multe conturi creditoare. X

= Cont Z Suma Z = Suma X + Suma Y

Cont X
Cont Y

Suma X
Suma Y
/^^auT^

2
3

Cont X

%Suma X - Suma Y + Suma Z

Cont Y

Suma Y

Cont Z

Suma Z

n practica i literatura din alte ri i doar n cazuri izolate n ara noastr este utilizat i formula
contabil n cadrul creia intervin dou sau mai multe conturi debitoare i, de asemenea, dou sau mai
multe conturi creditoare.
n funcie de cele amintite mai sus, se poate reine c, sub aspectul numrului de conturi
corespondente utilizate n cadrul formulelor contabile, se ppate face gruparea lor n formule contabile
simple i formule contabile compuse, deci cu dou i respectiv mai mult de dou conturi corespondente.
^-Din modul de prezentare a formulelor contabile compuse se poate observa apariia unei noi
componente a lor, reprezentat de semnul rf /gi
care semnific
urmtoarele, n sensul conturilor care se nscriu sub el. y
^In ceea ce privete articolul contabil se menioneaz c, n comparaie cu formula contabil,
conine, n plus, explicaia descriptiv a operaiei economice sau financiare ce se nregistreaz,
explicaie care se refer la precizarea succint a acesteia i la denumirea, numrul i data documentului
justificativ n care este consemnat. De altfel, explicaia descriptiv constituie, de regul, un element
distinct al conturilor i, n consecin, nregistrrile pe care acestea le reflect reprezint articole
contabile. ])C
^Formulele i articolele contabile obinuite sau de nregistrare curent aferente operaiilor
economice i financiare se ntocmesc cu sume n negru^Caa cum s-a observat i din exemplele
anterioare, ceea ce denot c, n debitul sau creditul conturilor n care se nregistreaz, ele sunt cumulate
(adunate), n mod obinuit, cu celelalte sume existente n aceeai parte a acestora.
Totodat, se menioneaz c/rormulele contabile se ntocmesc, de regul, direct pe documentele
justificative ce urmeaz a fi nregistrate n contabilitate, iar aceast operaiune este denumit contarea
documentelor. X.
b) Formula i articolul contabil de stornare
n activitatea practic exist att unele situaii justificate, ct i altele de natur subiectiv, cnd
se impune corectarea sau anularea unei nregistrri contabile anterioare, ceea ce determin ntocmirea
de formule contabile de stornare, cu sume n negru sau n rou, dup caz.
Aceste formule de rectificare sunt impuse de faptul c n conturi nu se admite corectarea sumelor
scrise greit prin tergerea sau tierea lor i nscrierea ulterioar a sumelor corecte.
,
Stnrnarpa. n negru, const ny^mularea^inei formule contabile, ntocmit
anterior greit, prin inversarea acesteia, urmat de ntocmirea formulei contabile corecte.
Pentru exempli ficare^firesupunem operaia de ncasare prin virament a unui' credit bancar pe
termen lung, care s-a nregistrat eronat astfel:
a. Conturi la bnci n lei = mprumuturi acordate pe termen lung 80.000 x?
K Ca urmare a unor verificri efectuate se observ c formula contabil este ntocmit greit i se
procedeaz la stomarea n negru:
b. mprumuturi acordate pe termen lung = Conturi la bnci n lei 80.000
K-Se ntocmete formula contabil corect:

_.

Considerm c trebuie menionat faptul c formula contabil de stornare n negru prezint

dezavantajul c stabilete corespondene nereale ntre conturi i, totodat, denatureaz rulajul conturilor
mrindu-1 artificial cu sume care nu cc^aspund unor operaii economice reate X
Stornarea fa rou presupune /repetarea/formulei contabile greite, ns cu sumele scrise n rou
(sau scrise n negru, dar ncadrate ntr-un chenar), (ceea ce nseamn c aceste sume se vor scdea
anulnd pe cele eronate, dup'care se ntocmete formula contabil corect. A,
V Relund exemplul de mai sus, stomarea n rou se efectueaz astfel:
a. formula contabil ntocmit greit:
Conturi la bnci n lei = mprumuturi acordate pe termen lung 80.000
b. Formula contabil de stornare n rou:
Conturi la bnci n lei = mprumuturi acordate pe termen lung go QOO
c. Formula contabil corect:
Conturi la bnci n lei = Credite bancare pe termen lung 80.000

TEST DE EVALUARE
1. Care este diferena ntre formula contabil i articolul contabil?
Rspuns:
Articolul contabil conine un element n plus fa de formula contabil i anume explicaia
descriptiv a operaiei economice sau financiare ce se nregistreaz.
(
2. Care sunt etapele analizei contabile? Ce este formula contabil de stornare i n ce const operaia
de stornare?
Rspuns:

Exerciii:
1. n cazul formulei contabile simple:
a) contul creditor se nscrie n stnga semnului =;
b) sunt implicate ntotdeauna mai mult de dou conturi;
c) contul debitor se nscrie n stnga semnului
d) semnul % semnific urmtoarele conturi;
e) suma aferent contului debitor este egal cu cea aferent contului creditor. Rspuns:
OOO
2. Formulele contabile de stornare n negru:
a) nu denatureaz rulajul conturilor mrindu-1 artificial;
b) se ntocmesc pentru nregistrarea operaiunilor curente;

c) anuleaz o formul contabil, ntocmit anterior greit, prin inversarea acesteia;

d) nu stabilete corespondene nereale ntre conturi;
e) anuleaz prin repetare formule contabile ntocmite anterior greit.
OOOOO

4.5. Clasificarea conturilor

n contabilitatea curent sunt utilizate multe conturi ce se afl ntr-o strns
legtur i condiionare reciproc, ca urmare a corelaiilor existente ntre diferitele elemente
patrimoniale ce constituie obiectul contabilitii, precum i datorit dublei nregistrri i a
corespondenei conturilor. Aceste conturi funcioneaz ca un tot unitar ce poart denumirea de
sistemul conturilor.
n condiiile utilizrii unui numr apreciabil de conturi, care se difereniaz n funcie de mai
multe aspecte, este necesar clasificarea lor.
n esen, clasificarea este un procedeu general folosit n cadrul metodei tuturor tiinelor i
const n operaia de ordonare i de sintez a unor activiti, procese sau fenomene, pe baza unei
caracteristici, principiu sau criteriu n raport cu care se efectueaz diferite grupri.
Clasificarea conturilor reprezint gruparea conturilor, pe baza cracteristicilor comune i
specifice, n clase, grupe i subgrupe de conturi, dup anumite criterii, cu scopul de a realiza o
ordine n mulimea i varietatea conturilor
folosite n contabilitatea curent24.
Aceast operaiune faciliteaz cunoaterea i nelegerea aspectelor ce privesc utilizarea
propriu-zis a conturilor.
n teoria i practica contabil din ara noastr, clasificarea conturilor se realizeaz dup mai
multe criterii, fiecare dintre acestea caracteriznd sistemul conturilor dintr-un anumit punct de vedere.
Astfel, principalele criterii dup care se pot clasifica conturile sunt urmtoarele:
> funcia contabil;
> sfera de cuprindere;
> coninutul economic.
a. FUNCIA
CONTABIL

CLASIFICAREA
CONTURILOR

*b. SFERA DE
CUPRINDERE

c.
CONINUTUL
ECONOMIC

24M. Sandu, M. Crivcanu, op. cit., p. 104.

26

CONTURI DE ACTIV
CONTURI DE PASIV

CONTURI SINTETICE
CONTURI ANALITICE
CONTURI DE BILAN
CONTURI DE PROCESE
ECONOMICE CONTURI DE
ORDINE
I EVIDEN
CONTURI DE
GESTIUNE

V a. n raport cu funcia lor contabil, conturile se clasific n dou categorii semnificative i

anume:contarTc1Tricie contabil de activ i conturi cu funcie contabil de pasiv.
Acestea mai sunt denumite ^i conturi monofunctionale. deoarece respect integral
fie cerinele regulilor de 'funcionare ale conturilor de activ, fie ale celor de pasiv. Altfel spus,
conturile de aceast natur prezint ntotdeauna un singur fel de sold final, debitor pentru cele
de activ i creditor n cazul celor de pasiv.
Exist i conturi denumite bifuncionale, care, n anumite situaii justificate, fac
excepie de la aceast regul, n sensul c dei sunt conturi de activ, pot prezenta sold final
creditor i invers, n cazul unor conturi de pasiv, care pot avea sold final debitor.
La rndul lor, conturile bifuncionale, n funcie de soldul lor final, stabilit la un
moment dat, se ncadreaz n prima categorie sau n urmtoarea. Aceast delimitare este
important pentru aplicarea regulilor de funcionare a conturilor.
b. In. raport cu sfera de cuprindere se face delimitarea n conturi sintetice i conturi analitice.
Conturile sintetice asigur reflectarea tuturor elementelor ce privesc att patrimoniul
ntreprinderii, ct i procesele economice pe care aceasta le efectueaz, inclusiv rezultatele
financiare ce se obin, grupate n funcie de trsturile lor caracteristice. Ele asigur
sistematizarea i generalizarea datelor n vederea ntocmirii situaiilor financiare anuale i a
altor raportri contabile sau fiscale periodice. Sunt stabilite de Ministerul Finanelor Publice
prin intermediul Direciei de reglementri contabile i au caracter obligatoriu, n sensul c
fiecare ntreprindere poate utiliza conturile care i sunt necesare, dar selectate numai dintre
cele care sunt reglementate.
Conturile analizate sunt deosebit de importante pentru contabilitate, asigurnd
realizarea contabilitii sintetice, prin intermediul creia se obin informaii la nivelul grupelor
omogene de bunuri economice, de surse de finanare i de procese economice. n acest sens,
exemplificm conturile: Mrfuri, care sintetizeaz toate valorile aferente sortimentelor de
mrfuri comercializate de ntreprindere; Produse finite, care grupeaz valoric toate felurile
de produse obinute din activitatea de producie; Clieni, destinat generalizrii datelor
privind creanele provenite din vnzri de produse i servicii etc.
Conturile analitice se utilizeaz n scopul urmririi detaliate a elementelor
nregistrate n conturile sintetice, fiind considerate conturi dezvolttoare. Prin intennediul lor
se obin informaii suplimentare n ceea ce privete componena elementelor patrimoniale i a
celor de procese economice care fac obiectul nregistrrii n anumite conturi sintetice,
informaii necesare n managementul ntreprinderii n vederea dirijrii competente a activitii
curente a acesteia.
Conturile analizate se stabilesc la nivelul ntreprinderii, numai pentru conturile
sintetice a cror dezvoltare pe feluri de componente prezint interes n procesul de adoptare a
deciziei. n acest sens, se menioneaz i faptul c, pentru unele conturi sintetice, este
obligatorie contabilitatea analitic, n sensul utilizrii de conturi analitice, dar acestea se
stabilesc n funcie de opiunea ntreprinderii, avndu-se n vedere mai multe elemente, dintre
care se amintesc: complexitatea i diversitatea activitii ce se desfoar, gradul de
generalizare a elementelor patrimoniale urmrite cu ajutorul conturilor sintetice, necesarul de
informaii pentru factorii de decizie, asigurarea premiselor pentru efectuarea controlului
privind integritatea patrimoniului .a.
n acest context, se reine c, ntre fiecare cont sintetic i conturile analitice utilizate
pentru dezvoltarea acestuia, exist o relaie bine definit, care const n aceea c operaiile ce
se reflect n oricare dintre conturile analitice respective, se oglindete, n mod obligatoriu, i
n contul sintetic cruia i apatin.
Pentru efectuarea nregistrrii operaiilor economice i financiare n conturile
analitice se aplic, far excepie, regulile de funcionare a conturilor sintetice, ceea ce permite
compararea i verificarea cu uurin a exactitii datelor valorice existente, la diferite
intervale de timp, n cele dou categorii de conturi analizate. n acest scop se ntocmete cte
o balan de verificare a conturilor analitice care aparin unui singur cont sintetic, document

ce permite compararea i verificarea concordanei soldurilor - iniial i final - i a rulajelor debitor i creditor
- pe care acestea le reflect la un moment dat.
n ceea ce privete efectuarea nregistrrilor n conturile analitice se are n vedere
faptul c, n funcie de coninutul economic al conturilor sintetice la care se refer, se
utilizeaz numai etalonul valoric sau att acest etalon, ct i cel natural.
Astfel, n cazul conturilor analitice ce privesc bunuri economice nemateriale, procese
economice i surse de finanare se utilizeaz doar etalonul valoric. Dintre conturile analitice
care se ncadreaz n aceast categorie, se exemplific cele referitoare la urmtoarele conturi
sintetice: Furnizori, Furnizori de imobilizri, Clieni, Clieni inceri sau n litigiu,
Debitori diveri, Creditori diveri .a.
La rndul lor, conturile analitice corespunztoare activelor circulante materiale i
imobilizrilor corporale folosesc att etalonul valoric, ct i pe cel natural. Dintre aceste
conturi se amintesc cele ce aparin urmtoarelor conturi sintetice: Materii prime, Materiale
de natura obiectelor de inventar, Produse finite, Animale i psri, Mrfuri etc.
Conturile analitice, n funcie de etalonul utilizat pentru nregistrarea operaiilor
economice i financiare, creeaz premisele necesare pentru cunoaterea i verificarea, pe de o
parte, a drepturilor i obligaiilor ntreprinderii n relaiile sale cu fiecare persoan juridic i
fizic, a costului de producie aferent fiecrei secii, atelier sau faz de producie, iar n cadrul
acestora pe feluri de produse, pe comenzi i pentru fiecare lucrare i serviciu realizate. Pe de
alt parte, ele permit verificarea integritii patrimoniului, n sensul c asigur datele necesare
pentru efectuarea controlului gestionar, reflectnd n acest sens, cantitativ i valoric, existentul
i micrile fiecrui element patrimonial aflat n fiecare depozit, magazie etc.
Realizarea acestor deziderate este posibil datorit relaiilor reciproce existente ntre
conturile sintetice i cele analitice, ceea ce se poate observa i din exemplele ce se prezint n
continuare, prin folosirea unor date ipotetice.
a. Contul sintetic Mrfuri prezenta la 1 septembrie 2011 un sold iniial
debitor de 200 lei, desfurat pe dou conturi analitice i anume:

Contul analitic A are sold iniial debitor de 120 lei, care corespunde cantitii de
100 buc., cu preul de 1,20 lei/buc.

Contul analitic B, are sold iniial debitor de 80 lei, corespunztor cantitii de

200 buc., cu preul de 0,40 lei/buc.
b. n cursul lunii septembrie 2011 s-au efectuat urmtoarele operaii:

la data de 12.09.11 s-au primit mrfuri de la furnizori din sortimentul

A, n cantitate de 300 buc. cu valoarea total de 360 lei, conform Notei de recepie
nr ;

la data de 18.09.11 s-au primit mrfuri de la furnizori din sortimentul

B, n cantitate de 400 buc. cu valoarea total de 160 lei, conform Notei de recepie
nr ;

la data de 24.09.11 s-au livrat mrfuri unui client astfel: 250 buc. din sortimentul
A i 520 buc. din sortimentul B, cu valorile de 300 lei i,
respectiv, 208 lei, deci n total 508 lei, conform facturilor nr...............
fiind
astfel necesar descrcarea gestiunii depozitului en gros.
Reflectarea acestor operaii n contul sintetic Mrfuri i n cele dou conturi
analitice ale sale se prezint n tabelele 4.5.1., 4.5.2. i 4.5.3.
Tabelul 4.5.1.
Contul sintetic Mrfuri
Nr.
Operaiei

Data

Explicaii
Debitoare

Sume
Creditoare

Sold

1
2
3
4

01.09.11
12.09.11
18.09.11
24.09.11

Sold iniial
Intrri
Intrri
Ieiri
TOTAL

200
360
160
508
508

720

Tabelul 4.5.2.
(

Contul analitic Mrfuri, sortimentul A

Unitatea de msur: Buc. _________________Preul unitar 1,20 lei/buc.
Nr.
operaiei
1
2
3

Data

01.09.11
12.09.11
24.09.11

Explicaii
Sold
iniial
Intrri
Ieiri
TOTAL

Intrri
100
300
-

400

Cantiti
Ieiri
-

'250
250

200
560
720
212
212

Stoc
100
400
150
150

Debit
120
360
-

480

Valori
Credit
-

300
300

Sol
d
120
480
180
180

Tabelul 4.5.3.Contul analitic Mrfuri, sortimentul B

Unitatea de msur: Buc. _________________Preul unitar 0,40 lei/buc.
Nr.
operaiei

Data

1
2
3

01.09.11
18.09.11
24.09.11

Explicaii

Intrri
Sold
iniial
Intrri
Ieiri
TOTAL

200
400
-

600

Cantiti
Ie
ir
-

52
052
0

Stoc

Debit

Valori
Credit

Sold

200
600
80
80

80
160
240

208
208 (

80
240
. 32
32

Relaiile dintre cele dou conturi analitice exemplificate i contul sintetic Mrfuri
se prezint astfel:

soldu|, iniial debitor al contului sintetic Mrfuri, de 200 lei, este egal cu suma
soldurilor iniiale debitoare reflectate n conturile sale analitice, adic: 120 lei +
80 lei;

rulajul debitor al contului sintetic Mrfuri, de 720 lei, este egal cu suma
rulajelor debitoare existente n conturile sale analitice, respectiv 480 lei + 240
lei;

rulajul creditor al contului sintetic Mrfuri, de 508 lei, este egal cu suma
rulajelor creditoare existente n conturile sale analitice, respectiv 300 lei + 208
lei;

soldul final debitor al contului sintetic Mrfuri, de 212 lei, este egal cu suma
soldurilor debitoare oglindite n conturile sale analitice, adic: 180 lei + 32 lei.
Corelaiile de mai sus se confirm cu ajutorul balanelor de verificare analitice,
care se ntocmesc pentru fiecare cont sintetic. n cadrul unei asemenea balane se nscriu,
pentru fiecare cont analitic, datele valorice existente la un moment dat i anume: total
sume debitoare, total sume creditoare i soldul final, iar totalurile generale ale balanei
analitice se compar cu sumele existente n contul sintetic pentru aceleai trei elemente.
Din datele prezentate n tabelele anterioare se observ i unele deosebiri ce exist
ntre conturile sintetice i cele analitice. n acest sens se rein urmtoarele aspecte: pe de o
parte, sfera de aciune a conturilor analitice este mai restrns, privete un singur fel de
element patrimonial dintre cele reflectate n contul sintetic cruia i aparin, iar pe de alt
parte conturile analitice utilizeaz numai etalonul valoric sau att acest etalon, ct i pe
cel natural, iar conturile sintetice folosesc doar etalonul valoric .a.

*c._n funcie de coninutul lor economic, conturile se delimiteaz astfel: conturi de

bilan, conturi de procese economice, conturi de ordine i eviden i conturi de gestiung^
Conturile de bilan se grupeaz n urmtoarele clase de conturi: 1. Conturi de
capitaluri, 2. Conturi de imobilizri, 3. Conturi de stocuri, 4. Conturi de teri (datorii pe
termen scurt i creane) i 5. Conturi de trezorerie. ^
"Conturile de procese economice sunt grupate n dou clase de conturi i anume:
6. Conturi de cheltuieli i 7. Conturi de venituri.. _
~
.-"-Conturile de ordine i eviden conin doar clasa 8, denumit Conturi speciale.
Conturile de gestiune conin numai clasa cu aceeai denumire i simbolizat cu
cifra 9.
n cadrul fiecreia dintre clasele de conturi amintite sunt delimitate grupe de
conturi, simbolizate cu dou cifre, dintre care prima este cea atribuit clasei din care
acestea fac parte. La rndul su, fiecare grup conine conturi sintetice de gradul I,
simbolizate cu trei cifre, dintre care primele dou cifre sunt cele aferente grupei
respective. Totodat, se menioneaz c majoritatea acestor conturi se dezvolt pe conturi
sintetice de gradul II, denumite i subconturi, care sunt simbolizate cu patru cifre, dintre
care primele trei cifre reprezint simbolul contului sintetic de gradul 1.
TEST DE EVALUARE
1. Cum clasificai conturile n raport cu sfera de cuprindere? Dar n funcie de
coninutul economic?
Rspuns:
In raport cu sfera de cuprindere conturile se delimiteaz n: conturi sintetice i
conturi analitice. In funcie de coninutul economic, conturile se mpart
n: conturi de bilan, conturi de procese economice, conturi de ordine i eviden i
conturi de gestiune.
('
2. Cum se grupeaz conturile de bilan?
Rspuns:

Exerciii:
1. Conturile sintetice:
a) asigur realizarea contabilitii analitice;
b) sunt stabilite de ctre Ministerul Finanelor Publice i au caracter obligatoriu;
c) sunt stabilite la nivelul entitii;
d) se regsesc obligatoriu n balana de verificare analitic;
e) asigur realizarea contabilitii sintetice.
Rspuns:
OOO
2. ntre contul sintetic i analiticele sale se poate stabili urmtoarea
relaie:
a) soldul iniial al contului sintetic este egal cu suma soldurilor finale ale
conturilor sale analitice;
b) rulajul debitor al contului sintetic este egal cu suma rulajelor debitoare ale
analiticelor sale;

c) soldul final al contului sintetic este mai mare dect suma soldurilor finale ale
analiticelor sale;
d) rulajul debitor al contului sintetic este mai mare dect suma rulajelor
debitoare ale analiticelor sale;
e) diferena dintre rulajul debitor al sinteticului i suma rulajelor creditoare ale
analiticelor este egal cu soldul final.
O OOOO
4.6. Planul de conturi

^Planul de conturi constituie principalul instrument metodologic folosit n activitatea

de organizare i conducere a contabilitii. Acesta apare ca o clasificare a conturilor sub
forma unui model normativ. Concret, el reprezint o list, a ntregului sistem de conturi, n
cadrul creia, fiecare cont este individualizat printr-o denumire i un simbol cifric. Fiecare
cont este ncadrat ntr-o anumit clas i grup, n funcie de un anumit criteriu de
clasificare. Prin intermediul planului de conturi se asigur: uniformitate i unitate n
denumire, simbolizare, coninut i funcionare a conturilor; conducerea dup sistem unitar
a contabilitii de ctre entiti; uureaz procesul de culegere, prelucrare i transmitere a
datelor dup criterii unitare^*
n cadrul sistemului de contabilitate introdus n entitile din ara noastr s-a
elaborat planul di' conturi general care are la baz tipul continental (francez), pentru a se
realiza integrarea economiei rii noastre n comunitatea rilor europene. Potrivit
conceptului de organizare a contabilitii n dou circuite, planul de
conturi cuprinde dou categorii de conturi: una destinat pentru circuitul general al
patrimoniului; cealalt pentru evidena circuitului intern, determinat de micrile i
transformrile elementelor patrimoniale.
n cadrai primei categorii sunt incluse conturile care servesc la ntocmirea bilanului
(conturile de bilan) i a contului de rezultate (contul de profit i pierdere), iar cea de-a doua
cuprinde conturile de gestiune.
Simbolizarea conturilor are la baz sistemul de numeraie zecimal. Corespunztor acestuia
conturile sunt mprite n 10 clase (n cazul dat sunt 9 clase) de conturi simbolizate de la 1 la
9; clasele sunt divizate, la rndul lor, n maxim 10 grupe, denumite si conturi principale,
simbolizate de la 00 la 99; grupele cuprind maxim 10 conturi sintetice de gradul 1 sau
divizionare, simbolizate de la 000 la 999, fiecare cont divizionar cuprinde pn ia 10 conturi
sintetice de gradul 11 sau subdivizionare, simbolizate de la 0000 la 9999.
Simbolizarea i gruparea conturilor dup sistemul zecimal prezint mai multe
avantaje, dintre care se rein: d posibilitatea introducerii unor noi conturi, n funcie de
nevoile ulterioare; uureaz nelegerea planului de conturi; permite prelucrarea datelor cu
mijloace tehnice de calcul.
n planul de conturi general (ANEXA 1) fiecare cont este identificat printr-o denumire
i un simbol cu trei sau patru cifre (prima indic clasa, a doua cifr grapa de conturi, a treia
cifr poziia contului sintetic de gradul I n cadrul grapei, iar a patra cifr prezint contul
sintetic de gradul 11.
Pentru ordonarea conturilor i ierarhizarea claselor i grapelor n cadrul planului de
conturi s-a folosit criteriul bilanier, n raport de structurile de activ i pasiv, cheltuieli i
venituri, asigurndu-se o legtur ntre contabilitatea financiar (general) i situaiile
financiare (bilanul, contul de profit i pierdere, notele explicative).
, Cele nou clase componente ale planului general de conturi sunt urmtoarele:
Clasa 1 - Conturi de capitaluri
Clasa 2 - Conturi de imobilizri

Clasa 5 - Conturi de trezorerie

Clasa 6 - Conturi de cheltuieli

Clasa 3 - Conturi de stocuri i producie Clasa 7 - Conturi de venituri

n curs de execuie Clasa 4 Conturi de teri

Clasa 8 - Conturi speciale Clasa 9 Conturi de gestiune

Planul de conturi n varianta adoptat de ara noastr are un caracter maximal pentru
clasele 1-7, inclusiv, i minimal pentru clasele 8 i 9.
Menionm cteva caracteristici ale planului de conturi general, sau puncte de sprijin
n asimilarea cu uurin a cunotinelor despre aceste conturi:
(a) Semnificaia cifrei 9:

In cadrul conturilor care servesc la ntocmirea bilanului (clasele 1-5) cifra 9 n poziia a li-a
simbolului contului cu trei cifre indic ajustrile pentru deprecierea sau pierderea de valoare a
elementelor patrimoniale, reflectate cu ajutorul conturilor din grupele 29, 39, 49, 59,
componente ale claselor respective.

Cifra 9 n poziia a IlI-a a conturilor sintetice de gradul I, simbolizate cu trei cifre, semnific
faptul c acele conturi au funcia contabil invers dect conturile asociate din aceeai grup.
Aceasta permite contabilizarea unor operaii de sens contrar. De exemplu, conturile de la 161
la 168, din grapa 16 mprumuturi i datorii asimilate, sunt conturi cu funcie contabil de
pasiv, iar contul 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor, este un cont de activ. De
asemenea, n grupa 40
Furnizori i conturi asimilate conturile de la 401 la 408 au funcie, contabil de- pasiv,
iar contul 409 Furnizori-debitori are funcie contabil de activ. n clasa V Conturi de
trezorerie conturile 501-508, din grupa 50 Investiii pe termen scurt, au funcie
contabil de activ, iar contul 509 Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen
scurt are funcie contabil de pasiv;
(b) Conturile din clasa 6 Conturi de cheltuieli i cele din clasa 7 Conturi de venituri
sunt simbolizate de aa manier nct prin structura simbolului se asigur o corelaie ntre
natura resurselor consumate i rezultatele obinute. De exemplu: contul 607 Cheltuieli
privind mrfurile i 707 Venituri din vnzarea mrfurilor; 665 Cheltuieli din
diferene de curs valutar i 765 Venituri din diferene de curs valutar.

REZUMATUL TEMEI
Problematica abordat n cadrul acestui capitol ofer posibilitatea studenilor
economiti de a nelege, cunoate i aprofunda noiunea, coninutul, regulile i
principiile caracteristice i aplicabile pentru cel mai reprezentativ procedeu specific al
metodei contabilitii, respectiv contul.
,
Contul reprezint un procedeu specific al metodei de lucru a contabilitii,
conceput n mod special pentru a permite nregistrarea, urmrirea i controlul att a
existentului, ct i a modificrilor care au avut loc, n cursul unei perioade de gestiune,
asupra fiecrui element patrimonial.
Fiecare cont deschis n contabilitatea curent are un anumit coninut economic,
determinat de nsui coninutul economic al elementului care se reflect cu ajutorul
contului respectiv i care poate s reprezinte: un bun economic cu o anumit destinaie, o
surs de finanare, procese economice sub form de cheltuieli i venituri, rezultat final al
exerciiului sub form de profit sau pierdere.
Conturile ndeplinesc mai multe funcii, dintre care menionm: funcia
economic, funcia de informare, funcia de calcul, funcia statistic, funcia de

nregistrare, funcia de grupare, funcia de sistematizare, funcia de control i funcia

contabil.
Pentru nregistrarea corect a operaiilor economice i financiare, contul a fost
conceput ntr-o anumit form, astfel nct s permit identificarea corect a fiecrui
element patrimonial i s ofere informaii privind existena i modificrile (creteri,
diminuri), care se produc ntr-un exerciiu financiar, referitor la elementul respectiv.
n acest sens sunt reinute urmtoarele elemente structurale ale contului: titlul contului
sau denumirea acestuia; debitul i creditul contului; rulajul (contului; explicaia operaiei;
total sume; soldul contului.
Pentru cunoaterea precis a coninutului economic al fiecrui cont i a modului
de folosire a debitului i creditului acestuia, au fost formulate regulile de funcionare a
conturilor avnd ca punct de plecare bilanul care servete ca instrument pentru
realizarea dublei reprezentri a patrimoniului i creeaz premisele necesare aplicrii
principiului dublei nregistrri a operaiilor economice i financiare.
n decursul timpului, n contabilitate, s-au cristalizat patru reguli de funcionare
a conturilor, formulate i fundamentate din punct de vedere teoretic de gndirea
contabil mondial, nct s permit cunoaterea coninutului
funcionrii conturilor. Aceste reguli de funcionare sunt formulate exact invers la cele dou
mari clase de conturi, respectiv regulile conturilor de activ fa de regulile conturilor de pasiv.
Pe lng necesitatea cunoaterii regulilor de funcionare a conturilor n vederea
nregistrrii corecte a operaiilor economice i financiare, trebuie reinute anumite aspecte
determinate de particularitile metodei contabilitii, respectiv dubla nregistrare i
corespondena conturilor.
Pentru a nelege, corect, logica nregistrrii n conturi a operaiilor economice i
financiare este nevoie de efectuarea analizei contabile cu cele patru etape ale sale: stabilirea
naturii (coninutului economic) al operaiei; determinarea i stabilirea modificrilor bilaniere;
stabilirea conturilor corespondente; ntocmirea formulei contabile. Se observ c ultima etap
a analizei contabile urmrete aplicarea regulilor de funcionare a conturilor pentru
nregistrarea operaiei economice sau financiare n evidena cronologic i sistematic cu
ajutorul formulei contabile.
Formula contabil este o modalitate de prezentare grafic a fiecrei operaii
economico-financiare n conturi corespondente, pe baza dublei nregistrri.
n finalul acestui capitol am realizat o prezentare a modului de clasificare a
conturilor, dup anumite criterii (funcia contabil, sfera de cuprindere, coninutul economic)
pentru a cunoate i folosi n mod raional conturile n activitatea practic. Desigur c nu am
neglijat principalul instrument metodologic folosit n activitatea de organizare i conducere a
contabilitii i anume Planul de conturi.

ajunge la sfritul unui ir. Dac toare caracterele sunt egale, irurile sunt egale, dac au aceeai
lungime, n caz contrar irul mai lung este mai mare.
Caracterele se scriu ntre apostrofuri, a, 1, irurile de caractcre se scriu ntre ghilimelele, de
exemplu, asn, s=a9+, etc. irul asn este vectorul de caractcre cu trei componente, de mai jos.

In codul ASCII avem urmtoarea ordonare a caracterelor

M < 2 < ... < 9 < A < B ... < Z < a < b < ... < z\ Exemple de comparare
a irurilor de caractere.
X
abc
xyz
abx

Y
abc
xyzv
abc

Rezultat
X=Y
X<Y
X>Y

irul xyz este mai mic dect xyzv dcoarece primele trei caractcrc coincid i al doilea ir este mai
scurt. irul abx este mai mare dect abc deoarece codul corespunztor caracterului c este mai mic
dect cel al caracterului x\
Fie c un caracter. Funciilc predefinite pentru prelucrarea caracterelor sunt:
isdigit(c*), arc valoare adevrat cnd c este o cifr, 0, 1 \ ..., 9,
isalpha(c ), arc valoare adevrat cnd c este o liter, a,... z\ A,
... Z,
isspacc(c ), valoare adevrat cnd c este spaiu, Re turn sau Tab.
Limbajele de programare definesc i urmtorii operatori:
operatorul + de concatcnarc a irurilor,
operatorul de atribuire, =.
Putem scrie, de exemplu, instruciuni de forma X =
adb;
Y = 12cd;
Z = X + Y;
Exemplu. Fie un ir dc caractcrc X cc se citctc de la tastatur. Se cere s se numere cifrele din irul X.
Programul este urmtorul

2.1 Reprezentarea numerelor ntregi n sistemul binar

2.1.1 Reprezentarea numerelor naturale

Un numr natural se reprezint ca o colecie de cifre ntr-o anumit baz. In sistemul poziional,
poziia unei cifre determin ponderea cifrei n mrimea numrului. Fie numrul

N = (dn_idn_2...d0)r
unde: r > 1 este baza, numr natural, n este numrul de cifre, iar d j este cifra de pe poziia i. Mrimea
numrului natural corespunztor este
/i-i

N = d_xr"-1 + d_2r"~2 +... + d0r - d}r'

/=o

(1)

Cifrele bazei r sunt

{ 0, 1 , 2 , r - 1 }
adic 0<dj <r. Numerele naturale reprezentate cu n cifre ntr-o baz r oarecare au valori cuprinse
n intervalul [0 ... rn-l].
In sistemul zecimal (baza 10) cifrele bazei sunt
{0, 1,2,
In sistemul binar, (baza 2), cifrele bazei sunt

9}

{0, 1}
In sistemul octal, (baza 8), cifrele bazei sunt
{0, 1,2,
7}
In sistemul hexazecimal (baza 16), cifrele bazei sunt
{0, 1,2,
9, A, B, C, D, E, F}
unde: A=I0, B= 11, C=12, D=13, E=14 i F=15. Cifrele sistemului binar, 0 i 1, se numesc bii. In
calculatoare numerele ntregi sunt reprezentate n baza 2.
Conversia unui numr din bazele 2, 8 sau 16 n baza 10 se face aplicnd formula (1). Exemplu. Fie
numrul binar N = (101011 )?. Aplicm formula (1) i obinem N =
1*25+0*24+1*2-+0*22+I*225+1*211 = (43)I
Exemplu. Fie numrul octal N =
(26). Dup formula (1) avem N
= 2*8'+6*8" = (22)i
Numrarea binar
Fie un numrtor binar cu k bii. Numrul N ce se poate reprezenta este cuprins n intervalul [0 ... 21]. In consccin, un numrtor binar evolueaz dup regula N modulo 2k, adic dup valoarea 2k-l
urmeaz valoarea 0. Dc exemplu, un numrtor binar cu 2 bii evolueaz astfel
00,01, 10, 11,00,01, ...

25rcad(X);

2.1.2 Conversia zecimal-binar

Fie un numr natural reprezentat n sistemul binar

n-l

N = YJbi2i = V, 2 21+6
In partea dreapt avem un polinom dc puteri ale lui 2. Coeficientul />,. este 0 sau 1. Din expresia dg
mai sus a numrului se observ c cifrele b 0 , b x , etc., sc pot obine ca

1
1

S.i. 4.000*-

4.2.2.
Regulile de funcionare a
conturilor
Atributele conturilor, aa cum au fost prezentate
anterior, se pot transpune n practic prin utilizarea unor
reguli clare de funcionare a lor, care sunt n numr de
patru.
Regula a treia de funcionare a conturilor
este determinat de operaiile economice i financiare
care genereaz micorarea elementelor patrimoniale de
activ i a celor de pasiv, operaii ce se efectueaz, n
mod frecvent, n cursul exerciiului sau al perioadei de
gestiune.
Pentru a stabili modul cum se nregistreaz
asemenea operaii n conturi, se procedeaz ca n cazul
celei de-a doua reguli de funcionare a conturilor,
relundu- se operaia potrivit creia se pltete
impozitul pe profit datorat bugetului statului n sum de
2.500 lei.
Aceast operaie determin micorarea
concomitent i cu suma de 2.500 lei att a elementului
de activ privind disponibilul de la banc, reflectat cu
ajutorul contului Conturi la bnci n lei, de la 6.500
lei la 4.000 lei, ct i a elementului de pasiv referitor la
obligaia privind impozitul pe profit, oglindit n contul

Impozitul pe profit/venit de la 7.000 lei la 4.500 lei.

n contextul acestor aspecte se poate meniona
c operaia analizat se nregistreaz n creditul
contului denumit Conturi la bnci n lei, pentru
micorarea elementului patrimonial de activ privind
disponibilul de la banc, cu suma de 2.500 lei, i n
debitul contului Impozitul pe profit/venit, pentru
micorarea elementului patrimonial de pasiv referitor la
obligaia fa de bugetul statului, cu suma de 2.500 lei.
n funcie de cele prezentate anterior, regula a
treia de funcionare a conturilor se definete astfel:
conturile de activ se crediteaz cu micorrile 21

Bemand Colasse, Contabilitatea general, Editura

Moldova, Iai, 1995, p. 47 i 48.
2. n = size(X);
3. c = 0;
4. for(i = 1; i <= n; i = i + 1)
if( isdigit(Xi))
c = c + 1;
5. writc(c );