Leasingul modalitate de finanare a imobilizrilor

O variant a nchirierii de imobilizri o reprezint contractul de leasing. Leasingul reprezint o modalitate de finanare a
imobilizrilor n care nchirierea bunurilor poate fi nsoit de opiunea de cumprare a acestora la o anumit dat i la un pre prevzut
n contract.
n reglementrile contabile romneti, leasingul este definit ca fiind o tehnic de credit pe termen mediu prin care o firm
(denumit locator) achiziioneaz, la cererea unui client (locatar) bunuri de natura imobilizrilor, n scopul de a le da cu chirie clientului
respectiv, pentru o durat determinat i n schimbul plii unor redevene (chirii). La expirarea contractului, locatarul are mai multe
variante, n sensul c: el poate opta pentru cumprarea bunului la un pre prevzut n contract, poate cere rennoirea contractului sau
poate nceta raporturile contractuale prin restituirea imobilizrii. Aadar, ntr-o operaiune de leasing intervin, de regul, trei pri:
locatorul (finanatorul), locatarul (utilizatorul) i furnizorul bunului. Locatarul (utilizatorul) este cel care alege furnizorul, apoi caut un
finanator, respectiv o societate de leasing. Aceasta este cea care cumpr bunul de la furnizorul indicat de utilizator i ncheie cu
acesta contract de vnzare-cumprare. Bunul va fi pus la dispoziia utilizatorului de ctre furnizor, dup ce ntre locatar i locator s-a
ncheiat contractul de leasing. Uneori, este posibil ca societatea de leasing s fie i furnizorul bunului i atunci apar doar dou pri.
Standardul internaional de contabilitate care se refer n mod explicit la operaiunile de leasing este IAS 17 Leasing. n acest
standard, leasingul este definit ca fiind acordul prin care locatorul transmite locatarului, n schimbul unei pli sau serii de pli, dreptul
de a utiliza un bun pentru o perioad convenit de timp.
Contractele de leasing pot fi de dou tipuri: contracte de leasing financiar i contracte de leasing operaional. Clasificare
leasingului n cele dou tipuri are n vedere o serie de condiii. Pn n 1999, n contabilitatea romneasc nu se fcea distincie ntre
cele dou tipuri de leasing, operaiunile de leasing erau tratate ca i leasing operaional, dar fr a se meniona aceast denumire.
Leasingul financiar este operaiunea de leasing care ndeplinete una sau mai multe din urmtoarele condiii (prevzute att n
IAS 17, ct i n actele normative interne, oarecum asemntor):
riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului n momentul ncheierii contractului de
leasing;
n contract s-a prevzut expres c la expirarea acestuia se transfer utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului;
preul de cumprare al bunului reprezint cel mult jumtate din valoarea pe care o are bunul la data la care opiunea
este exprimat;
perioada de utilizare a bunului n regim de leasing acoper cel puin 75% din durata normal de utilizare a bunului.
Leasingul operaional este operaiunea de leasing care nu ndeplinete nici una din condiiile menionate. O meniune este
important de fcut aici. Nu trebuie s se neleag c n cazul leasingului operaional, bunul nu poate fi cumprat la expirarea
contractului de leasing. Ideea este c nu exist de la nceput exprimat opiunea de cumprare.
Criteriul de baz menionat n IAS 17 privind clasificarea operaiunilor de leasing are n vedere transferul sau nu a riscurilor i
beneficiilor aferente dreptului de proprietate, n sensul c dac acestea sunt transferate locatarului n cea mai mare parte, atunci avem
de-a face cu o operaiune de leasing financiar, n caz contrar, dac riscurile i beneficiile nu sunt transferate i rmn la locator, atunci
operaiunea se ncadreaz n categoria leasingului operaional. Este vorba aici despre concretizarea principiului prevalenei
economicului asupra juridicului.
Din cele prezentate, rezult principalele avantaje ale operaiunilor de leasing, i anume:
n cazul leasingului operaional, utilizatorul folosete bunul preluat n leasing fr a-i asuma riscurile aferente
proprietii;
n cazul leasingului financiar, utilizatorul folosete bunul fr s fie nevoit s-i imobilizeze fonduri n achiziionarea
imobilizrii;
avantajul rennoirii mai rapide a activelor, utilizatorii putnd renuna la cumprarea acestora la ncheierea duratei
contractului.
n ceea ce privete ratele de leasing, acestea se determin diferit, dup cum este vorba despre leasing financiar sau leasing
operaional. Astfel, n cazul leasingului financiar, rata de leasing cuprinde o cot parte din valoarea bunului la care se adaug dobnda
de leasing. n cazul leasingului operaional, rata de leasing este format dintr-o cot de amortizare plus un beneficiu stabilit ntre pri.
n cazul leasingului financiar, la locator se nregistreaz:
acordarea bunului n leasing ca o crean pe termen lung (2678) n contrapartid cu creditarea contului de imobilizri;
concomitent, se evideniaz i valoarea dobnzilor de primit ntr-un cont n afara bilanului (8052); costurile directe iniiale
(comisioane, taxe juridice) aferente negocierii i perfectrii contractului de leasing sunt evideniate de ctre locator ca un
venit imediat sau alocat termenului de leasing, atunci cnd locatarul le include n valoarea bunului primit n leasing;
ntr-un cont n afara bilanului (8038) se evideniaz i valoarea ratelor de ncasat (opional);
facturarea ratelor de leasing presupune diminuarea creanei pe termen lung (2678), pe de o parte, iar pe de alt parte
nregistrarea venitului financiar corespunztor dobnzii aferente ratei respective;

 odat cu nregistrarea unei rate se diminueaz i valoarea ratelor i a dobnzilor de primit, evideniate n conturile n
afara bilanului;
dup ultima rat, dac se nregistreaz transferul dreptului de proprietate ctre locatar, se ntocmete factura pentru
valoarea rezidual.
La locatar, n cazul leasingului financiar, se parcurg urmtoarele etape:
recunoaterea activelor n bilan, concomitent cu recunoaterea unei datorii pe termen lung (167) i a dobnzilor de pltit
n afara bilanului (8051); evaluarea bunului primit n leasing se face la cea mai mic valoare dintre valoarea just a bunului i
valoarea actualizat a plilor minime de leasing, n funcie de rata dobnzii stipulate n contract;
valoarea ratelor de pltit va figura ntr-un contul n afara bilanului (8036), care se va diminua pe msura plii ratelor de
leasing;
bunul fiind evideniat n bilanul locatarului, amortizarea acestuia se calculeaz i se nregistreaz de ctre utilizator pe
perioada estimat de obinerea a beneficiilor economice; se poate lua n calcul cea mai mic perioad dintre durata
contractului de leasing (dac utilizatorul nu va achiziiona bunul) i durata de via util (n cazul n care utilizatorul va opta
pentru achiziia bunului); durata de via util este diferit de durata de via economic, n sensul c un bun poate fi folosit
de ctre mai muli utilizatori;
la primirea facturii privind rata de leasing, datoria pe termen lung se va diminua corespunztor mrimii ratei i numai
partea aferent dobnzii va influena cheltuielile perioadei; concomitent se dimueaz i conturile n afara bilanului;
n final, dac utilizatorul a optat pentru achiziia imobilizrii, acesta va primi i va nregistra factura pentru valoarea
rezidual.
n cazul leasingului operaional, locatorul nregistreaz:
achiziia imobilizrii i amortizarea acesteia pe durata util de via a bunului, avnd n vedere c n acest caz bunul
rmne evideniat n contabilitatea locatorului;
facturarea ratelor de leasing presupune nregistrarea venitului de exploatare (706) corespunztor;
dac la expirarea contractului de leasing, bunul este cedat utilizatorului, atunci se va nregistra tranzacia privind
vnzarea la valoarea rezidual.
La locatar, leasingul operaional impune urmtoarele operaiuni:
nregistrarea n afara bilanului att a bunului primit (8031), ct i a valorii ratelor de pltit (8036);
plile de leasing trebuie recunoscute ca o cheltuial de exploatare n contul de profit i pierdere (612), liniar, de-a lungul
termenului de leasing;
dac, n final, bunul va fi cumprat, acesta se evideniaz n bilanul locatarului n acest moment (dac valoarea
rezidual este considerat ireal, bunul poate fi supus reevalurii).
Contabilizarea operaiunilor de leasing
I. LEASING OPERAIONAL
Contractul de leasing conine urmtoarele informaii:
- costul de achiziie al mijlocului de transport pentru societatea de leasing este de: 10.000 E * 4 lei/E = 40.000 lei;
- durata de utilizare a bunului = 6 ani;
- durata contractului de leasing = 2 ani (8 trimestre);
- valoarea rezidual estimat = 3.000 E;
- valoarea unei rate fr TVA = 1.200 E.
Se dau urmtoarele cursuri de schimb valutar:
- la facturarea primei rate, 1 E = 4,20 lei;
- la vnzarea bunului, la expirarea contractului de leasing, 1 E = 4,30 lei.
LOCATOR (societatea de leasing)
1. Achiziia mijlocului de transport:
%
=
404 Furnizori de imobilizri
47.600
2133 Mijloace de transport
40.000
4426 T.V.A. deductibil
7.600
2. nregistrarea amortizrii liniare lunare (40.000/6 = 6.666/12 = 555):
6811 Cheltuieli privind amortizarea
=
2813 Amortizarea mijloacelor de transport
555
3. Facturarea primei rate de leasing trimestriale (1.200 E * 4,20 lei/E).
4111 Clieni
=
%
5.998
706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii
5.040
4427 T.V.A. colectat
958

!!! n mod similar se procedeaz cu toate ratele

5. La sfritul contractului de leasing, se transfer utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului la valoarea rezidual
(3.000 E * 4,30 lei/E).
461 Debitori diveri
=
%
15.351
7583 Venituri din cedarea activelor
12.900
4427 T.V.A. colectat
2.451
i
%
=
2133 Mijloace de transport
40.000
2813 Amortizarea mijloacelor de transport
13.320
6583 Cheltuieli privind cedarea activelor
26.680
!!! ncasrile locatorului sunt: (8 rate * 1.200 E) + 3.000 E = 12.600 E.
LOCATAR (utilizator)
1. Preluarea bunului n leasing i nregistrarea ratelor de pltit.
8031 Imobilizri corporale luate cu chirie
=
40.000
8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii
=
38.400
asimilate
(8 rate * 1.200 E* 4,00
lei/E)
2. Primirea facturii pentru prima rat.
%
=
401 Furnizori
5.998
612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile
5.040
4426 T.V.A. deductibil
958
i
=
8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate
4.800
(1.200 E * 4,00 lei/E)
3. Cumprarea bunului la valoarea rezidual.
%
=
404 Furnizori de imobilizri
15.351
2133 2Mijloace de transport
12.900
4426 T.V.A. deductibil
2.451
i
=
8031 Imobilizri corporale luate cu chirie
40.000
II. LEASING FINANCIAR
Contractul de leasing conine urmtoarele informaii:
- costul de achiziie al mijlocului de transport pentru societatea de leasing este de: 10.000 E * 4,00 lei/E = 40.000 lei;
- durata de utilizare a bunului = 6 ani;
- durata contractului de leasing = 3 ani (12 trimestre);
- valoarea rezidual estimat = 1.200 E;
- valoarea unei rate fr TVA = 920 E;
- dobnda folosit pentru stabilirea ratelor = 3% pe trimestru.
Se dau urmtoarele cursuri de schimb valutar:
- la facturarea primei rate, 1 E = 4,20 lei;
- la vnzarea bunului, la expirarea contractului de leasing, 1 E = 4,40 lei.
!!! Valoarea pe care o are de recuperat locatorul este de 9.158 E, rezultat ca urmare a actualizrii valorii reziduale.
!!! n urma repartizrii ratelor pe trimestre rezult:
dobnda total = 1.882 E, din care n primul trimestru = 275 E;
diferena de rat = 645 E.
LOCATOR (societatea de leasing)
1. Achiziia mijlocului de transport.
%
2133 Mijloace de transport
4426 T.V.A. deductibil

404 Furnizori de imobilizri

47.600
40.000
7.600

2. Predarea n leasing a bunului (la valoarea de achiziie) i nregistrarea dobnzilor de primit:

2678 Alte creane imobilizate
=
2133 Mijloace de transport
8052 Dobnzi de ncasat
3. nregistrarea n afara bilanului a ratelor de ncasat (920 E * 12 rate * 4,00 lei/$).
8038 Alte valori n afara bilanului
=
4. Facturarea primei rate de leasing (trimestrial).
4111 Clieni
=
%
2678 Alte creane imobilizate
766 Venituri din dobnzi
765 Venituri din diferene de curs valutar
4427 T.V.A. colectat
i
=
8052 Dobnzi de ncasat
=

8038 Alte valori n afara bilanului

40.000
1.882 E *
4,00 lei =
7.528
44.160

4.598
2.580 (645 E * 4,00 lei E)
1.155 (275 E * 4,20 lei/E)
129 (645 E * 0,20 lei/E)
734 (920 E * 4,20 lei * 19%)
1.100 (275 E * 4,00 lei/E)
3.680 (920 E * 4,00 lei/E)

!!! Aceste operaiuni se repet nc de 11 ori.

!!! Dup ultima rat, conturile: 472, 8052 i 8038 sunt nchise. Mai rmne cu sold doar contul 2678, care se nchide la
vnzare.
5. Vnzarea bunului la valoarea rezidual (1.200 E * 4,40 lei = 5.280 lei, din care o parte i revine contului 2678, adic: 3.368
lei, respectiv diferena ntre 10.000 E * 4 lei i 9.158 E * 4 lei):
461 Debitori diveri
=
%
6.283
2678 Alte creane imobilizate
3.368
7583 Venituri din cedarea activelor
1.912
4427 T.V.A. colectat
1.003
LOCATAR (utilizator)
1. Primirea bunului n leasing i nregistrarea dobnzii n avans.
2133 Mijloace de transport
=
167 Alte mprumuturi i datorii asimilate
40.000
2. nregistrarea ratelor de pltit (920 $ * 12 rate * 4,00 lei/E).
8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate
=
44.160
8051 Dobnzi de pltit
7.528
3. nregistrarea amortizrii lunare a mijlocului de transport (40.000 lei/6 ani/12 luni).
6811 Cheltuieli privind amortizarea!
=
2813 Amortizarea mijloacelor de transport
555
4. Primirea facturii pentru rata de leasing.
%
=
401 Furnizori
4.598
167 Alte mprumuturi i datorii asimilate
2.580 (645 E * 4,00 lei E)
666 Cheltuieli privind dobnzile
1.155 (275 E * 4,20 lei/E)
665 Cheltuieli din diferene de curs valutar
129 (645 E * 0,20 lei/E)
4426 T.V.A. deductibil
734 (920 E * 4,20 lei * 19%)
i
=
8051 Dobnzi de pltit
1.100 (275 E * 4,00 lei/E)
=
8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate
3.680 (920 E * 4,00 lei/E)
5. Primirea facturii pentru valoarea rezidual.
%
=
404 Furnizori de imobilizri
6.283
167 Alte mprumuturi i datorii asimilate
3.368
2133 Mijloace de transport
1.912
4426 T.V.A deductibil
1.003
Observaii:
1. Entitile care pot acorda active n leasing fac parte din categoria Instituiilor Financiare Nebancare (IFN);
2. Dar pentru o nelegere mai clar a fenomenelor, am prezentat i operaiunile pe care le-ar efectua aceste entiti;

3. Dvs punei accent doar pe operaiunile efectuate de locatar (utilizator).

Nevoia de armonizare si uniformitate in contabilitate impune normalizarea sa. Pe aceasta cale se formalizeaza si materializeaza
obiectivele, conceptele, metodele, regulile si procedurile privind productia si utilizarea informatiei contabile.
Efortul de normalizare dar si produsul acesteia se concretizeaza in:
a) definirea de concepte, principii si norme contabile bazate pe o terminologie precisa si identica pentru toti producatorii si
utilizatorii de informatii contabile;
b) aplicarea lor practica in vederea asigurarii comparabilitatii in timp si spatiu, relevantei si credibilitatii a informatiilor contabile.
Asa cum se degaja de mai sus nucleul normalizarii il reprezinta elaborarea de norme contabile (standarde contabile in
contabilitatea anglo - saxona). Norma contabila reprezinta o regula sau mai multe reguli constituite ca sistem de referinta pentru
productia de informatii contabile si validarea sociala a situatiilor financiare (rapoarte financiare, documente contabile de sinteza
sau bilant contabil).
Cadrul contabil general cuprinde conceptele si principiile teoretice care alcatuiesc impreuna sistemul de referinta pentru intocmirea
si prezentarea situatiilor financiare, pentru utilizatorii externi adica ceea ce trebuie sa fie contabilitatea, delimiteaza ca teorie
contabila normativa deci un caz particular al teoriei contabile generale. Sau intr-o alta viziune, Cadrul contabil isi aroga calitatea de
referential pentru elaborarea normelor contabile si instrument de coerenta a normelor, reglementarilor si procedurilor contabile.
Cadrul contabil general IASC abordeaza obiectivele situatiilor financiare; definirea, recunoasterea si evaluarea elementelor
reprezentate in situatiile financiare; caracteristicile calitative ale informatiilor din situatiile financiare care determina utilitatea lor;
conceptele de capital si de mentinere a capitalului.
Cadrul general se refera la intocmirea si prezentarea situatiilor financiare cu scop general, intocmite si prezentate cel putin anual.
Ele contin informatiile care raspund necesitatilor comune majoritatii utilizatorilor. Asa cum apreciaza Consiliul IASC, aproape toti
utilizatorii iau decizii economice pentru:
a) a hotari cand ca cumpere, sa pastreze sau sa vanda o investitie de capital;
b) a evalua raspunderea sau gestionarea manageriala;
c) a evalua capacitatea intreprinderii de a plati si de a oferi alte beneficii angajatilor sai;
d) a evalua garantiile pentru creditele acordate intreprinderii;
e) a determina politicile de impozitare;
f) a determina profitul si dividendele ce se pot distribui;
g) a elabora si utiliza date statistice despre venitul national;
h) a reglementa activitatea intreprinderilor.
Obiectivul situatiilor financiare este de a furniza informatia despre pozitia financiara a intreprinderii, rezultatele (performanta) si
modificarile pozitiei financiare ale intreprinderii. Toate aceste informatii satisfac necesitatile comune ale majoritatii utilizatorilor, ele
lasa in afara o serie de necesitati informationale nefinanciare si predictive.
Informatiile privind pozitia financiara sunt oferite, in primul rand, de bilant, cele privind rezultatul, prin contul de profit si pierdere, iar
informatiile privind modificarile pozitiei financiare prin intermediul unor situatii distincte.
Pozitia financiara a intreprinderii este definita de resursele economice pe care le controleaza, de structura financiara a activelor,
datoriilor si capitalului propriu, de lichiditatea si solvabilitatea valorilor economice si de capacitatea sa de a se adapta la
schimbarile mediului in care isi desfasoara activitatea.
NORMA - Reguli precise de evaluare, de inregistrare, de clasificare si de prezentare a informatiei contabile.
Normele contabile comporta o norma contabila generala, norme tehnice si norme sectoriale.
a) Norma contabila generala fixeaza maniera de prezentare a situatiilor financiare, precum si lista conturilor, regulile lor de
functionare si regulile relative la organizarea contabilitatii. Ea este in fapt un plan contabil general.

b) Normele tehnice fixeaza modalitatile de prelucrare a operatiilor ce decurg din tranzactii si alte evenimente ale activitatii
intreprinderii, prin determinarea regulilor de constatare a operatiilor si elementelor implicate, de evaluare a acestora si de publicare
a lor, prin situatii financiare.
c) Normele sectoriale fixeaza, atunci si acolo unde este cazul, modalitatile de prelucrare a operatiilor specifice anumitor sectoare si
care decurg din tranzactii si alte evenimente ale activitatii intreprinderii.