Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
INTRODUCERE
Pe fondul att al complexitii crescnde a sarcinilor i misiunilor entitilor publice,
ct i al extinderii domeniului normativ, realiti ce determin promovarea pe scar larg a
principiului managerial al delegrii de autoritate, precum i gsirea unor forme, metode,
proceduri i reguli a cror respectare s protejeze entitile de apariia i manifestarea unor
riscuri majore, gestiunea riscului i controlul intern tind s se instaleze, din ce n ce mai
mult, n centrul responsabilitilor, preocuprilor i activitilor managerilor.
Integrndu-se n efortul general de modernizare a managementului financiar, att n
sectorul privat, ct i n cel public, apariia auditului intern este de dat recent.
Introducerea auditului intern n sectorul public a nceput prin elaborarea
Ordonanei Guvernului Romniei (OGR) nr. 119/1999 privind auditul intern i controlul
financiar-preventiv i s-a statuat definitiv prin adoptarea Legii nr. 672/2002 privind auditul
public intern.
Dup parcurgerea etapei de nceput, n prezent auditul intern a intrat n etapa unei
gestiuni a reactivitii, adic n etapa n care auditorii trec de la practica profesionitilor
confruntai cu riscuri la msurarea logic i tiinific a f actor Hor de risc.
O problem major a implementrii funciei de audit intern o reprezint faptul
c planificarea, pregtirea, derularea i finalizarea misiunilor trebuie s se bazeze pe
analiza riscului asociat activitilor desfurate n interiorul organizaiilor, i mai puin pe
flerul i inspiraia managerilor, inspectorilor sau auditorilor.
Piatra de temelie n atingerea obiectivelor i creterea performanelor auditului intern
este reprezentat de analiza riscului din cadrul entitilor, completat cu cunoaterea,
nelegerea i aplicarea ntocmai a Standardelor internaionale de audit i a celor de control
intern.
Riscul este un subiect predilect n literatura de specialitate, realitate ce demonstreaz
complexitatea, dar i importana acestuia n economia organizaiilor.
n contextul economic actual, intern i internaional, managementul riscului
reprezint o preocupare esenial i o problem permanent deoarece geografia riscurilor
se schimb n permanen. Orice schimbare n cadrul normativ sau procedural al
organizaiei, precum i orice modificare a resurselor materiale, financiare i umane se
constituie n fenomene cu un puternic impact, capabile s modifice permanent harta riscurilor
prin dispariia unora i apariia altora noi sau prin modificarea pragului de semnificaie a celor
persistente.
Managementul riscului face schimbarea mai puin riscant, dar o i favorizeaz.
Auditorul intern i Risk managerul i disput i mpart supremaia asupra universului
riscului.
Acolo unde exist, Risk managerul identific riscurile, locurile unde acestea pot
aprea, le cuantific, i n funcie de rezultate, definete politica de management al riscului.
Acolo unde nu exist, Risk managerul este nlocuit de auditorul intern care adaug un
plus de valoare activitilor acestuia i celor ale managementului operaional prin aceea c
evalueaz mijloacele stabilite pentru gestiunea riscului, detecteaz lacunele i insuficienele
acestora i propune soluii (recomandri) pentru a le elimina.
Apreciem c valoarea acestui demers tiinific rezid nu numai n problematica
teoretic i tiinific dezbtut, ci, n primul rnd, n faptul c pentru prima dat n literatura de
specialitate din domeniul militar se realizeaz o tratare logic i coerent a auditului intern n
strns interdependen cu managementul riscului (de care depinde n mod esenial
performana acestuia) i ncheind cu controlul intern ce reprezint finalitatea auditului intern. Prin
urmare, aceast lucrare pune la dispoziia cititorului cunotinele teoretice i instrumentele
practice necesare att pentru nelegerea auditului intern, ct i pentru practicarea profesiei de
auditor intern.
2. AUDITUL INTERN
2.1. Originile conceptului de audit intern.
Termenul de audit" provine din limba latin de la cuvntul audit -auditare", care are
semnificaia a asculta", dar despre audit se vorbete de pe vremea asirienilor, egiptenilor, din
timpul domniei lui Carol cel Mare sau a lui Eduard I al Angliei. De la Missi Dominici ai lui
Carol cel Mare la auditorii" lui Eduard I exemplele sunt numeroase, dar nici unul dintre ele nu
ilustreaz funcia aa cum exist ea n zilele noastre, deoarece este o funcie nou, cu particulariti
unice i care nu se confund cu nici un precedent istoric. Activiti de audit s-au realizat n
decursul timpului i n Romnia, dar purtau alte denumiri.
n accepiunea folosit n prezent, utilizarea conceptului de audit se accentueaz n
perioada crizei economice din 1929 din SUA cnd, pe fondul recesiunii economice,
companiile cotate la burs erau obligate s plteasc importante sume de bani pentru achitarea
prestaiei auditorilor externi care efectuau certificarea conturilor.
Companiile mari americane foloseau deja serviciile oferite de Cabinete de Audit Extern,
structuri independente care aveau menirea de a verifica bilanurile contabile i a certifica
situaiile financiare finale. Pentru a-i ndeplini atribuiile, cabinetele de audit efectuau o serie de
lucrri de specialitate care vizau cheltuielile semnificative cu impact direct asupra creterii costului
auditului, i anume: inventarierea patrimoniului, verificarea conturilor, efectuarea unor sondaje,
verificarea rulajelor i a corectitudinii stabilirii soldurilor conturilor. S-a observat c pot fi reduse
cheltuielile cu auditul extern prin preluarea efecturii tuturor lucrrilor pregtitoare din
interiorul organizaiei, de ctre propriul Cabinet de Audit Intern, urmnd ca pentru realizarea
activitii de certificare s se apeleze n continuare la Cabinetele de Audit Extern. Pentru a distinge
ntre auditorii celor dou tipuri de cabinete, primii au fost numii auditori externi, iar cei din
urm auditori interni. Cu timpul, auditorii externi au renunat n totalitate att la aciunile de
inventariere a patrimoniului, ct i la cele de verificare a corectitudinii stabilirii soldurilor
conturilor concentrndu-se pe realizarea unor analize economico-financiare, corelaii pe baza
datelor furnizate de ctre auditorii interni i oferirea consultanei i soluiilor managementului de
vrf al organizaiilor. Dup traversarea crizei economice, auditorii interni au fost pstrai i
utilizai n continuare deoarece acetia dobndiser cunotine vaste n utilizarea metodelor,
tehnicilor i instrumentelor financiar-contabile.
Rolul i necesitatea auditorilor interni au crescut continuu i au fost unanim acceptate,
motiv pentru care acetia au simit nevoia de a se organiza i de a-i standardiza activitile
practice. Astfel, n anul 1941, s-a creat n Orlando, Florida, SUA, Institutul Auditorilor Interni I.I.A.l, care a fost recunoscut internaional. Ulterior, la acest institut a aderat Marea Britanic, iar n
1951, Suedia, Norvegia, Danemarca i alte state, n prezent, acestui for i s-au afiliat peste 90 de
institute naionale ale auditorilor interni i membri din peste 120 ri, n urma obinerii calitii de
CIA - Auditor Intern Certificat, acordate de LI.A., pe baza unor examene profesionale.
n 1941, J.B. Thurston, preedintele LI.A., afirma fcnd dovada unei uluitoare
previziuni c perspectivele cele mai strlucite pentru Auditul Intern ar fi n Asistena
Managerial, ncepnd din anul 1950, I.I.A. a emis norme proprii de audit intern, diferite de cele
ale auditului extern care s-au generalizat devenind standarde de audit intern, ncepnd cu anul
1970. n 1992, Joseph J. Morris, preedintele Institutului Auditorilor Interni din Marea Britanic
confirma previziunea lui Thurston, dar n termeni mult mai categorici: Este clar pentru cei
care lucreaz n domeniul Auditului Intern c acesta are un rol vital de jucat, ajutnd
conducerea s ia n mn hurile controlului intern "2.
Fostul preedinte al IFACI (Institutul Francez al Auditorilor Consultani Interni),
Louis Vaurs, a subliniat evoluia rapid a auditului intern afirmnd c transformrile
introduse de majoritatea auditorilor nu au f ost observate cu adevrat de managerii notri".
Funcia de audit intern s-a instituit n Anglia i Frana la nceputul anilor '60, fiind
puternic marcat de originile sale de control financiar-contabil.
Fig.2.1
Auditul intern este o profesie care s-a redefinit mereu de-a lungul anilor, din dorina
de a rspunde necesitilor n continu schimbare ale entitilor. Axate la nceput pe probleme
contabile, obiectivele auditului intern s-au deplasat spre depistarea principalelor riscuri ale
entitilor i evaluarea controlului intern al acestora.
Profesia de auditor intern se bazeaz pe un cadru de referin flexibil, recunoscut n
ntreaga lume, care se adapteaz la particularitile legislative i de reglementare ale
fiecrei ri, cu respectarea regulilor specifice ce guverneaz diferite sectoare de activitate
i cultura organizaiei respective.
Cadrul de referin al auditului intern cuprinde:
comenteaz
explic normele
ntotdeauna i peste tot audit intern, acesta fiind confundat cu termeni ca: inspecie", control
financiar", verificare intern", control intern".
n 1992, institutul spaniol de audit intern realiza o anchet pe tema Auditul Intern n
ntreprinderea anului 2000", prin care proiecta imaginea funciei n secolul al XXI-lea.
Suntem n anul 2005 i constatm cu satisfacie c tendinele identificate atunci au devenit
astzi realitate putnd fi sintetizate n 5 puncte:
1. auditul intern acoper din ce n ce mai multe domenii noi i variate
(audit de mediu, management, joint ventures);
2. structura de audit este ataat la nivelul cel mai nalt al structurii
organizatorice;
3. funcia de audit este din ce n ce mai cunoscut, recunoscut i
predat n cadrul nvmntului superior;
4. organizaiile de anvergur mare i medie au structuri de audit
intern, pe cnd organizaiile care nu dispun de o asemenea structur sunt o
excepie din ce n ce mai rar;
5. recomandrile formulate de auditori nu sunt obligatorii.
n spiritul celor cinci tendine enunate, fosta preedint a IFACI, Marie-Francoise de
Kervenoael sublinia c noua generaie de auditori va avea nevoie de un nivel ridicat de
pregtire i ei vor trebui s fie mai mult generaliti dect specialiti n disciplina lor' .
o definiia pentru manageri: Auditul intern este tot ceea ce ar trebui s fac un
responsabil
pentru
a
se
asigura
c
are
un
bun
control
asupra
afacerilor dac ar avea timp i dac ar ti cum s procedeze ";
o definiia pentru petroliti: Auditul intern este ca mirosul de gaz: nu
este un miros plcut, dar de multe ori poate preveni o explozie";
o maxima lui Machiavelli: Cel care ia drept real ceea ce crede el c
e real dar nu este, ajunge sigur la eec ";
o definiie anonim: Auditul este o invenie, nu trebuie s ncerci s
rezolvi problema care nc nu s-a formulat".
Conducerea corporatist s-a impus n urma eecurilor rsuntoare ale unor mari
companii naionale i multinaionale. Aceast tem a fost abordat de mai multe ori n
literatura de specialitate prin elaborarea unor documente foarte importante ca: Raportul
CADBURY (n 1992, dup criza din anii '80), Raportul HAMPEL (1998) i Raportul
TURBULL (2001).
n concepia noastr, conceptul de guvernare a organizaiilor nglobeaz ansamblul
funciilor i activitilor manageriale desfurate indiferent de nivel, prin care se asigur
transparena tuturor operaiunilor efectuate, monitorizarea i adaptarea continu a sistemului de
control intern n vederea gestionrii legale i eficiente a riscurilor poteniale i care s confere
managementului i organizaiei un plus de siguran n aplicarea strategiilor, tacticilor i politicilor
stabilite.
Domeniile vizate de conceptul conducerii corporatiste sunt: cultura organizaiei,
managementul riscului, evaluri ale afacerii, rolul managerilor, rapoarte externe, auditul
extern i auditul intern.
Implementarea principiului conducerii corporatiste conduce la necesitatea realizrii,
de ctre fiecare organizaie, indiferent de domeniul n care activeaz, a unei cerine minime i
anume aceea exprimat de existena i funcionarea unui sistem de control intern ntr-un cadru
oferit de unul din modelele existente pe plan internaional.
Prerile exprimate n literatura de specialitate converg spre stabilirea unui set de trei
cerine minimale care trebuie ndeplinite de orice sistem de control intern:
- s fie adaptat la specificul riscurilor asociate afacerilor (tranzaciilor) i
operaiunilor desfurate;
- s previn frauda;
- s asigure calitatea sistemului informaional i conformitatea cu cadrul legal n
vigoare i CU politicile entitii.
Sub presiunea Uniunii Europene i pe fondul dezvoltrii funciei de audit intern, tot mai
muli manageri din sistemul public sunt presai s constituie un sistem de control intern bazat pe
evaluarea i gestionarea riscurilor.
Cu toate c exist nc destui manageri din sectorul public deranjai de perspectivele
modernizrii auditului public intern i ale dezvoltrii unui sistem de control intern care s
previn frauda, deoarece ei nii sunt interesai de fraudarea banului public, inevitabil auditul
intern se impune sub presiunea realitilor integrrii Romniei n Uniunea European, ale
intensificrii luptei mpotriva corupiei, fiind funcia care poate aduce un plus de transparen
ntr-o societate att de controversat i viciat, ntr-un asemenea context, auditul public intern
rspunde att exigenelor aplicrii principiului guvernantei corporatiste de prevenire a
fraudelor prin asigurarea transparenei afacerilor i operaiunilor, ct i a aspiraiilor
managementului de a obine un plus de asigurare c organizaia pe care o conduce este pe
drumul cel bun i c strategiile, tacticile i politicile utilizate sunt cele mai eficiente.
Aplicarea principiului conducerii corporatiste presupune conjugarea inteligent i n
strns interdependen a urmtoarelor cinci elemente ce-i confer dimensiune:
importana administrrii riscului;
noua perspectiv asupra rolului Comitetului de Audit;
asigurarea independenei auditorilor interni;
sistemului de control intern i cu calitatea managementului riscului. Dar auditul intern nu trebuie
s cad n capcana animozitilor care exist ntre diferitele niveluri ierarhice ale organizaiei i
cu nici s constituie un eventual instrument de presiune, rzbunare sau afirmare a unor interese
personale i de grup. Aceasta presupune ca auditul intern s conving managerii de utilitatea
i necesitatea implementrii recomandrilor i soluiilor propuse, meninnd o permanent
echidistan n raport cu orice grupuri de interese.
Noua perspectiv asupra rolului Comitetului de Audit aduce n actualitate
necesitatea stringent a constituirii i funcionrii Comitetelor de Audit pe lng fiecare
ordonator principal de credite.
n Romnia s-a constituit Comitetul pentru Auditul Public Intern (CAPI), la nivelul
Ministerului Finanelor Publice, n timp ce la celelalte entiti publice lipsete cu desvrire.
Comitetul de Audit Intern este foarte important prin ceea ce face n sensul respectrii
principiului guvernantei corporatiste i al asigurrii independenei auditorilor interni. Acesta
reprezint interfaa de comunicare a auditului intern cu ordonatorul principal de credite i cu
opinia public. Suntem perfect de acord cu concepia potrivit creia Comitetele de audit
reprezint contiina organizaiei, i dac nu primesc un rspuns, ele pot informa opinia public,
fapt ce va avea un impact mult mai important asupra organizaiei, determinnd-o s elimine
lucrurile negative din viaa ei".
n virtutea aplicrii principiului guvernantei corporatiste, membrii Comitetului de Audit
sunt persoane independente, fr putere executiv, dar care au calitatea de a cere explicaii i a
pune ntrebri managementului organizaiei asupra modului n care i desfoar activitatea.
Apreciem c nfiinarea i funcionarea Comitetului de Audit la nivelul
Ministerului Aprrii Naionale ar reprezenta o necesitate stringent, precum i o expresie
clar a alinierii managementului acestei entiti la practica modern a aplicrii principiului
guvernantei corporatiste. Existena i activitatea unei astfel de structuri contribuie n mod
esenial i decisiv la responsabilizarea managementului i a ordonatorului principal de
credite, precum i la ntrirea funciei de audit intern prin implicarea mai pregnant a acesteia n
evaluarea riscurilor i n modernizarea i adaptarea permanent a sistemului de control intern n
vederea evitrii producerii unor disfuncii i iregulariti de proporii.
Auditul intern nu mai este un lux, ci a devenit o necesitate pentru managerii contieni
c sunt rspunztori pentru protecia organizaiilor pe care le conduc mpotriva apariiei i
manifestrii riscurilor i ameninrilor care le pot pune n pericol obiectivele.
Existena Comitetului de Audit Intern poate conduce la adoptarea unei maniere mai
riguroase de abordare i cuantificare a performanei, precum i la asigurarea accesului
auditorilor interni la resursele i informaiile necesare ndeplinirii mandatului.
Asigurarea independenei auditorilor interni rezult din aceea c fiind n relaie
direct cu liderul organizaiei, acetia trebuie s fie independeni i ar fi ideal ca n activitatea
acestora s nu fie nici un fel de interferene, concomitent cu crearea condiiilor propice asigurrii
accesului acestora la informaiile relevante care le-ar permite s realizeze i s dezvolte opinii
i asigurri fr rezerve asupra proceselor i operaiunilor auditate.
O independen veritabil a auditorilor interni conduce inevitabil la asigurarea calitii
funciei de audit intern, la creterea performanelor acesteia n evaluarea riscurilor i la
mbuntirea sistemului de control intern, cu consecine benefice asupra amplificrii
performanelor sistemelor de conducere i control ale organizaiei.
Independena auditorilor interni reprezint singurul mediu propice n care se poate
realiza stimularea creativitii acestora pe fondul ntreinerii unor preocupri permanente de a fi
la curent cu tot ceea ce reprezint noutate i progres n domeniu i a crerii condiiilor care s
le permit acestora s pun n practic proceduri, metode, tehnici i instrumente moderne de
audit intern.
Adevrata independen permite auditorilor interni s se dedice cu toat energia
furnizrii unei valori adugate ct mai mari managementului entitii auditate.
Integrarea auditului intern n evaluarea riscului este o necesitate care decurge din
realitatea momentului caracterizat prin faptul c managementul modern i raional al
organizaiilor nu este posibil n afara identificrii, evalurii i gestionrii riscurilor asociate
operaiunilor i activitilor desfurate. Rspunsul managementului la problematica gestionrii
riscului este oglindit de sistemul de control intern a crui eficacitate determin performanele
manageriale i gradul de ndeplinire a obiectivelor organizaiei.
Fiind cea mai nalt form de exercitare a controlului intern, auditul intern vine n
ntmpinarea ateptrilor managerilor integrndu-se n procesul complex de identificare,
analiz i evaluare a riscului, contribuind astfel la actualizarea permanent a hrii riscurilor din
organizaia unde activeaz i propunnd, pe aceast baz, soluii de cretere a eficacitii
sistemului de control intern.
Din punctul nostru de vedere, auditul intern nu trebuie s se opreasc la stadiul de
evaluare a riscului, ci ar trebui s se implice mai mult n sistemul operaional prin aceea c nu
se va rezuma doar la a formula soluii, ci se va concentra i asupra proiectrii unor
modele de implementare a acestor soluii, decizia final aparinnd n exclusivitate
managementului.
Aportul auditului extern se poate concretiza ntr-un plus de credibilitate asupra
situaiilor financiare i indicatorilor de performan ai organizaiei.
Garania reuitei auditului extern o reprezint buna colaborare cu auditul intern, precum i
calitatea informaiilor furnizate de ctre acesta.
3.2. Principalele curente din domeniul controlului intern
Vectorii dezvoltrii cercetrilor n domeniul controlului intern sunt reprezentai de dou
modele cunoscute n literatura de specialitate sub denumirile de COSO i respectiv CoCo.
nc din anii '80, a fost iniiat o cercetare important asupra domeniului
controlului intern, condus de senatorul Treadway. Astfel a fost creat Comisia Treadway", n
SUA. Apoi s-a constituit un comitet cunoscut peste tot n lume sub numele de COSO
(Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission), care a reunit
competenele unui numr de profesioniti dintre care unii reprezentau I.I.A., iar alii cteva
cabinete de audit extern i mari ntreprinderi americane.
n anul 1992, COSO a definit controlul intern ca fiind un proces implementat de ctre
conducere i de ctre personalul unei organizaii destinat s ofere o asigurare rezonabil n ceea
ce privete realizarea obiectivelor. Aceast definiie reine atenia prin cel puin urmtoarele trei
aspecte relevate:
controlul intern este exercitat i aplicat de ctre toat lumea;
controlul intern este specific tuturor organizaiilor;
controlul intern nu este un ansamblu magic de dispozitive care s ne
permit s lucrm perfect, ci este pur i simplu un mijloc de a lucra mai
bine.
Micarea lansat de ctre COSO a fost continuat de ctre canadieni care au preluat
tafeta ncepnd cu anul 1995, publicnd CoCo (Criteria of Control Committee), oferind
urmtoarea definiie a controlului intern: elementele organizaiei (inclusiv resursele, sistemele,
procedeele, cultura i sarcinile) care, puse mpreun, ajut la atingerea obiectivelor.
Alte definiii s-au adugat celor deja enunate. Acestea nu sunt contradictorii,
contribuind la precizarea mai clar a conceptului.
n lucrarea Des mots pour Audit" (Cuvinte pentru Audit"), controlul intern este
definit ca fiind Dispozitivulpermanent implementat de ctre responsabilii unei organizaii
pentru a se asigura de bunul control asupra activitilor sale la toate nivelurile, n vederea
atingerii obiectivelor".
Marc Jouffroy (fost Controlor general adjunct al E.D.F.) publica n Revue Frangaise
de VAudit Interne" (Revista Francez de Audit Intern ") urmtoarea definiie a controlului
intern: organizarea comun de mijloace care au tendina de a asigura bunul control asupra unei
operaiuni.
Profesorul loan Oprean definea controlul intern ca: un autocontrol exercitat de ctre
managementul organizaiei ce asigur apropierea controlului de operaiunile i persoanele
verificate, operativitate sporit n prevenirea i eliminarea neajunsurilor cu fore proprii, precum
i crearea unui climat de exigen i intoleran la nivelul fiecrei organizaii" .
Acquis-ul comunitar n domeniul controlului intern este alctuit, n mare msur, din
principii generale de bun practic, acceptate pe plan internaional i n UE.
Modalitatea n care aceste principii se transpun n sistemul de management/control
intern este specific fiecrei ri.
n contextul principiilor generale de bun practic din compunerea acquis-ului
comunitar, controlului intern i se asociaz o accepiune larg, acesta fiind privit ca o etap a
procesului managerial, alturi de previziune, organizare, antrenare, coordonare i evaluare.
n etapa de control, managementul constat abaterile rezultatelor de la obiective, analizeaz
cauzele care le-au determinat i dispune msurile corective (feed-back) i profilactice (feedforward) care se impun.
Acionnd pentru punerea n practic a cerinelor statuate n strategia dezvoltrii
controlului financiar public intern", care a stat la baza nchiderii provizorii, de ctre
Comisia European, a negocierilor la Capitolul 28 Control financiar", la nivelul Ministerului
Finanelor Publice s-a constituit Unitatea central de armonizare a sistemelor de
management financiar i control, ale crei atribuii sunt direcionate, n principal, ctre
formularea de propuneri privind perfecionarea cadrului normativ, procedural i organizaional cu
privire la controlul financiar.
Ca urmare a recomandrilor Comisiei Europene, Ministerul Finanelor Publice a
elaborat un proiect al Standardelor de control intern pentru instituiile publice din Romnia".
Pentru redactarea acestora au fost utilizate Standardele de control intern ale Comisiei
Europene", Standardele INTOSAI", Standardele COSO", precum i standardele unor state
ce au fost primite recent n UE.
Proiectul standardelor de control intern n entitile publice din Romnia cuprinde
un numr de 25 de standarde grupate astfel:
mediul de control: standardele;
performana i managementul riscului
informarea i comunicarea;
activiti de control;
auditarea i evaluarea.
Analiza coninutului proiectului Standardelor de management/ control intern a pus n
eviden, dup opinia noastr, cel puin necesitatea unor precizri suplimentare referitoare la
obiectivele generale ale organizaiilor din sectorul public, necesitatea formulrii unor proceduri
sau modaliti practice de implementare, dar i necesitatea reformulrii coninutului unor
standarde, n vederea eliminrii riscului apariiei unor standarde neconforme cu realitatea
sau cu legislaia n materie.
Standardele de control intern pentru Romnia, dup definitivare i aprobare, urmeaz s
devin baza de referin a managerilor n vederea organizrii propriilor sisteme de management i
control financiar, adaptate la specificul entitilor pe care le conduc.