IFRS 1: Aplicarea pentru prima data a IFRS

Cine aplic IFRS 1?

Potrivit IAS 1. 16 o entitate ale crei situatii financiare sunt conforme cu

IFRS trebuie s prezinte n note o declaratie explicit si fr rezerve privind
aceast conformitate. O entitate nu va descrie situatiile financiare drept
conforme cu IFRS dect dac acestea respect toate
prevederile IFRS.

IFRS 1 se aplic pentru primele situatii financiare ntocmite n conformitate

cu IFRS.

O entitate prezint primele situatii financiare n conformitate cu IFRS (si

implicit, aplic IFRS 1, dac a prezentat cele mai recente situatii
financiare:
-n conformitate cu reglementrile nationale care nu sunt conforme cu
IFRS n toate aspectele,
-n conformitate cu IFRS ( dar acestea nu conin o declaraie explicit si
fr rezerve de conformitate cu IFRS),
-care conin o declaraie de conformitate cu anumite standarde IFRS
-n conformitate cu dispoziiile naionale si cu anumite standarde IFRS n
situaiile n care acestea nu conin prevederi,
-n conformitate cu dispoziiile naionale cu o reconciliere a anumitor
valori cu valorile determinate conform IFRS,
-a ntocmit situaii financiare conform cu IFRS doar pentru uz intern fr a
le pune la dispoziia proprietarilor sau utilizatorilor externi,
-a ntocmit un pachet de raportare n conformitate cu IFRS n scopuri de
consolidare.

NU se aplic IFRS 1 dac:

- entitatea a prezentat anterior situaii financiare care au coninut o
declaraie explicit i fr rezerve de conformitate cu IFRS chiar dac
auditorii i-au exprimat o opinie cu rezerve,
- entitatea nceteaz s mai ntocmeasc situaii financiare n conformitate
cu dispoziiile naionale care au fost prezentate alturi de situaiile
financiare care au coninut o declaraie explicit i fr rezerve de
conformitate cu IFRS.
NU se aplic IFRS 1 pentru schimbrile de politici contabile dup trecerea
la IFRS. Pentru aceste situaii se aplic IAS 8 sau dispoziiile tranzitorii ale
standardelor.

Bilanul de deschidere n conformitate cu IFRS

Entitile vor trebui s ntocmeasc un bilan de deschidere la data
trecerii la IFRS, bilan ce reprezint punctul de plecare pentru
contabilizarea ulterioar n conformitate cu IFRS.
Data trecerii la IFRS reprezint nceputul primei perioade pentru care se
prezint informaii comparative n conformitate cu IFRS.

Exemplu
Pentru o entitate care ntocmeste primele situaii financiare n
conformitate cu IFRS la 31 decembrie 2012 si valori comparative pentru un
an, data trecerii la IFRS este 1 ianuarie 2011. Entitatea va aplica versiunea
standardelor n vigoare la 31 decembrie 2012, pentru ntocmirea
bilanului de deschidere la 1 ianuarie 2011 si pentru ntocmirea si
prezentarea situaiilor financiare la 31 decembrie 2012 (inclusiv sumele
comparative). Entitatea va prezenta o reconciliere a capitalurilor proprii la
1 ianuarie 2011 i 31.12.2011 precum i o reconciliere a rezultatului global
pentru anul 2011.

n vederea ntocmirii bilanului de deschidere:

-activele si datoriile nerecunoscute potrivit referenialului aplicat anterior,
dar care ndeplinesc condiiile de recunoastere precizate de normele
IAS/IFRS vor trebui incluse n bilanul de deschidere;
-activele si datoriile recunoscute anterior dar care nu ndeplinesc criteriile

de recunoastere trebuie s fie derecunoscute (eliminate din bilan);

-activele, datoriile si capitalurile proprii trebuie s fie clasificate, evaluate
si prezentate potrivit cerinelor IFRS;
-retratrile efectuate vor afecta, cu unele excepii (spre exemplu, cele
legate de reclasificarea ntre imobilizri necorporale si fondul comercial),
capitalurile proprii rezultatul reportat (sau, dac este adecvat, ntr-o alt
categorie de capitaluri proprii).

Politicile contabile
Primele situaii financiare n conformitate cu IFRS sunt ntocmite folosind
politici contabile n conformitate cu standardele n vigoare la data de
raportare (data de nchidere a bilanului),
politici ce sunt aplicate retrospectiv pentru bilanul de deschidere si toate
perioadele prezentate n situaiile financiare.
Principiul de baz al IFRS 1 vizeaz aplicarea retrospectiv a standardelor
internaionale n vigoare la data bilanului de nchidere de la care sunt
permise anumite excepii opionale si
sunt impuse cteva obligatorii.

Politicile contabile
Primele situaii financiare n conformitate cu IFRS sunt ntocmite folosind
politici contabile n conformitate cu standardele IFRS adoptate de UE n
vigoare la data de raportare (31.12.2012), politici ce sunt aplicate
retrospectiv pentru bilanul de deschidere si toate perioadele prezentate
n situaiile financiare.
O serie de standarde permit entitilor s aleag ntre politici contabile
alternative. Prin urmare, entitile vor trebui s selecteze politicile
contabile n conformitate IFRS care vor fi aplicate n bilanul de
deschidere, n urma unei analize a implicaiilor acestora asupra
bilanului de deschidere, ct si a situaiilor financiare n perioadele
urmtoare.

Aplicarea excepiei opionale de la aplicarea retrospectiv a IFRS 3

Recunoasterea activelor si datoriilor Toate activele si datoriile ce rezult
dintr-o combinare de

ntreprinderi si ndeplinesc criteriile de recunoastere prevzute de normele

internaionale vor fi recunoscute la data trecerii la IFRS, cu excepia
activelor si datoriilor financiare ce au fost derecunoscute prin aplicarea
referenialului contabil anterior. Totusi, prin aplicarea excepiei opionale,
proiectele de cercetare si datoriile contingente existente la data gruprii
nu vor fi recunoscute (cum s-ar face dac IFRS 3 ar fi aplicat retrospectiv).
Similar, activele si datoriile ce nu ndeplinesc criteriile de recunoastere vor
fi derecunoscute (eliminate din bilan).
Ajustrile ocazionate de recunosterea sau derecunoasterea activelor si
datoriilor vor fi imputate rezultatului reportat, cu excepia celor legate de
imobilizrile necorporale pentru care este afectat fondul comercial.

Excepii opionale de la aplicarea retrospective

Combinrile de afaceri
Potrivit principiului general stipulat de IFRS 1, entitile ar trebui s aplice
retrospectiv prevederile IFRS 3 Combinri de afaceri. Prin aplicarea excepiei,
informaiile referitoare la combinrile de ntreprinderi care au avut loc nainte de data
trecerii la IFRS nu trebuie s fie retratate conform IFRS 3.

Aplicarea excepiei opionale de la aplicarea retrospectiv a IFRS 3 Dac

entitile aleg s retrateze informaiile referitoare la o grupare de
ntreprinderi anterioar trecerii la IFRS, toate gruprile care au avut loc
ulterior sunt retratate.

Exemplu
Societatea Alfa prezint primele situaii financiare n conformitate cu IFRS
la 31 decembrie 2012. Data trecerii la IFRS va fi 1 ianuarie 2011, dat la
care va fi ntocmit bilanul de deschidere. Alfa a absorbit cte o entitate n
fiecare an ncepnd cu anul 2006 (fuziune). Managementul doreste s
retrateze informaiile referitoare la o fuziune din 2008, fr a retrata
fuziunile ulterioare. Un astfel de tratament nu este permis, chiar dac se
aplic excepia opional prevzut de IFRS 1.

Managementul poate:

- aplica IFRS 3 pentru toate fuziunile care au avut loc nainte de

data trecerii la IFRS
- Poate aplica IFRS pentru toate fuziunile ce au avut loc dup un
anumit moment nainte de data trecerii la IFRS
- Poate utiliza excepia opional din IFRS 1

Aplicarea excepiei opionale de la aplicarea retrospectiv a IFRS 3

Evaluarea activelor si datoriilor
Pentru activele si datoriile evaluate la cost, valorile contabile la data
combinrii reprezint costul prezumat, care st la baza tratamentelor
contabile ulterioare potrivit IFRS(ex mobilizri evaluate la cost cf ias
16,stocuri, active financiare evaluate la cost amortizat). Activele si
datoriile evaluate potrivit IFRS la alt valoare dect costul sunt evaluate la
data trecerii la IFRS (ex active financiare, imobilizri corporale dac se
utilizeaz tratamentul alternativ din ias 16, provizioane). Activele i
datoriile care nu au fost recunoscute de entitatea achiziionat vor fi
recunoscute i evaluate la valoarea la care ar fi evaluate conform IFRS n
situaiile individuale ale entitii achiziionate.

Ajustarea fondului comercial

Prin aplicarea excepiei opionale, fondul comercial este ajustat pentru
imobilizrile necorporale recunoscute sau derecunoscute si pentru
pierderea din depreciere rezultat prin efectuarea testului la data trecerii
la IFRS.
Fondul comercial este testat pentru depreciere potrivit IAS 36, la data

Aplicarea excepiei opionale de la aplicarea retrospectiv a IFRS 3

Fondul comercial negativ
Prin aplicarea excepiei opionale, fondul comercial negativ este
derecunoscut prin afectarea rezultatului reportat la data trecerii la IFRS.

Exemplu
Societatea M va prezenta primele situaii financiare n conformitate cu
IFRS,
la 31 decembrie 2012. La data trecerii la IFRS, n bilanul su exist un
sold
al fondului comercial negativ de 32.000 lei. n vederea ntocmirii bilanului
consolidat de deschidere, societatea M efectueaz urmtoarea
nregistrare:
32.000 2075 = 1177 32.000
Fond commercial negativ Rezultatul reportat
provenit din trecerea la
aplicarea IFRS, mai puin
IAS 29

Aplicarea excepiei opionale de la aplicarea retrospectiv a IFRS 3

Data trecerii la IFRS pentru societatea A este 1 ianuarie 2011.

Societatea A a fuzionat cu societatea F pe care a absorbit-o n martie
2009. Anterior fuziunii, societatea F ncheiase un contract de leasing (n
calitate de locatar), avnd ca obiect un utilaj, ce ndeplineste condiiile
IAS 17 pentru a fi contabilizat ca leasing financiar. n contabilitatea
societii F contractul a fost contabilizat ca leasing operaional. Prin
aplicarea tratamentului contabil prevzut de IAS 17 contractelor de leasing
financiar, societatea F ar trebui s dein la 1 ianuarie 2011 un activ cu o
valoare net contabil de 450.000 lei (valoarea brut 500.000 lei si
amortizarea cumulat de 50.000 lei) si o datorie de 300.000
lei.

n bilanul de deschidere, societatea A trebuie s recunoasc un activ de

450.000.lei, o datorie de 300.000. lei iar diferena este imputat
rezultatului reportat.

Valoarea just considerat drept cost prezumat Prin aplicarea acestei

excepii, entitile nu trebuie s reconstituie informaii din trecut pentru
determinarea costului. Valoarea just la
data trecerii la IFRS este considerat cost prezumat si reprezint punctul
de plecare pentru determinarea amortizrilor si pierderilor din depreciere
viitoare. Entitile care aplic aceast excepie nu sunt obligate s aplice
tratamentul alternativ al IAS 16.

Exemplu
Societatea ALFA ntocmeste primele situaii financiare n conformitate cu
IFRS, la 31 decembrie 2012 si prezint sume comparative pentru un an.
Societatea Alfa deine imobilizri corporale pentru care nu a utilizat
politici conforme cu IAS 16 si IAS 36. Alfa poate aplica retrospectiv IAS 16
si IAS 36 sau poate s aplice excepia opional potrivit creia, orice
imobilizare corporal poate fi evaluat la valoarea just la 1 ianuarie 2011,
data trecerii la IFRS. Prin aplicarea excepiei facultative este comparat
valoarea contabil a echipamentelor cu valoarea lor just la data trecerii la
IFRS, iar ajustarea necesar este imputat rezultatului reportat.

Valoarea just este considerat cost prezumat si serveste ca punct de

plecare pentru determinarea amortizrilor si deprecierilor viitoare.

Exemplu
Data trecerii la IFRS, pentru societatea BETA, este 1 ianuarie 2011.
Valoarea net contabil a unor terenuri a fost determinat, potrivit
reglementrilor contabile naionale, dup reguli coerente cu cele
prevzute de IAS 16. Valoarea lor just la data trecerii la IFRS este
semnificativ mai mic dect costul, iar managementul doreste s
reflecte aceast valoare n bilanul de deschidere. Aplicarea excepiei
permite managementului s retrateze doar anumite imobilizri corporale
la valoarea just, la data trecerii la IFRS, chiar dac politica aplicat
anterior era conform cu IFRS.

Dac o entitate a procedat la evaluarea activelor si datoriilor la valoarea

just, cu ocazia unui eveniment anterior, poate considera aceste valori
drept costuri prezumate la data evalurii.
Dac valoarea recunoscut potrivit referenialului anterior este

semnificativ diferit de valoarea ce ar fi recunoscut potrivit IFRS, se

nregistreaz o ajustare prin afectarea capitalurilor proprii.

Exemplu
Data trecerii la IFRS, pentru societatea Y, este 1 ianuarie 2011. La 31
decembrie 2009, societatea Y a reevaluat cldirile la valoarea just
determinat de evaluatori independeni. Prin aplicarea excepiei
facultative, societatea Y poate considera valoarea just a cldirilor, la 31
decembrie 2009, drept cost prezumat la respectiva dat, pe baza cruia se
determin amortizrile si deprecierile ulterioare conform IAS 16 i
respectiv IAS 36. Desi aplic excepia opional, societatea Y nu este
obligat s aplice tratamentul alternativ al IAS 16 (reevaluarea) ca politic
dup IFRS.

Exemplu
Data trecerii la IFRS, pentru societatea A, este 1 ianuarie 2011.
Managementul societii A doreste s adopte tratamentul
alternativ al IAS 16, pentru imobilizrile corporale. Potrivit
referenialului anterior, imobilizrile corporale au fost
evaluate la cost dup reguli coerente cu cele prevzute de IAS
16. Dac A alege s aplice excepia facultativ, atunci
determin valoarea just la 1 ianuarie 2011, valoare ce va fi
considerat drept cost prezumat, iar ajustarea necesar este
imputat rezultatului reportat. Dac societatea A nu aplic
excepia opional, atunci va evalua imobilizrile la valoarea
just, iar ajustrile de valoare necesare vor fi imputate
rezervei din reevaluare (prin aplicarea retrospectiv a
tratamentului alternativ din IAS 16).

Aceast opiune este disponibil pentru:

(a) investiii imobiliare, dac o entitate alege s foloseasc modelul

bazat pe cost din IAS 40 Investiii imobiliare; i
(b) imobilizrile necorporale care ndeplinesc:
(i) criteriile de recunoatere din IAS 38 Imobilizri necorporale
(inclusiv evaluarea fiabil a costului iniial); i
(ii) criteriile pentru reevaluare din IAS 38 (inclusiv existena unei
piee active).

Instrumentele financiare compuse

Potrivit IAS 32, instrumentele financiare compuse (de ex obligaiunile
convertibile n aciuni) sunt scindate n componenta de datorie si de
capitaluri proprii, pe baza condiiilor existente la recunoasterea iniial
(componenta de capitaluri proprii se reflect cu ajutorul contului 1032.
Componenta de capitaluri proprii a instrumentelor financiare compuse (P)).
IFRS 1 permite ntreprinderilor s nu identifice separat cele dou elemente
dac elementul de datorie nu mai exist la data trecerii la IFRS (deoarece
aplicarea retrospectiv ar nsemna practic identificarea a dou elemente
de capitaluri proprii).

Desemnarea instrumentelor financiare recunoscute anterior IAS 39

permite ca un instrument financiar s fie desemnat la recunoasterea
iniial ca datorie sau activ financiar evaluat la valoarea just, cu
recunoasterea variaiilor de valoare n contul de profit si pierdere. IFRS 1
permite ca aceast desemnare s poat fi fcut la data trecerii la IFRS.
De asemenea, activele financiare pot fi clasificate ca disponibile pentru
vnzare la data trecerii la IFRS. Dac unei entiti i este imposibil s
aplice retrospectiv metoda costului amortizat si s calculeze ajustrile
(provizioanele) pentru deprecierea activelor financiare dup metodologia
descris de IAS 39, atunci va determina valoarea just a activelor
financiare care reprezint noul cost amortizat la data trecerii la IFRS.

Investiiile n filiale societi asociate si entiti controlate n comun O

entitate poate evalua n situaiile individuale aceste investiii:
- la cost conform IAS 27,sau
- la cost prezumat (valoarea just la data trecerii la IFRS sau valoarea

conform reglementrilor anterioare).

Activele si datoriile filialelor, ntreprinderilor asociate si ntreprinderilor de
tip joint venture
O societate mam poate adopta IFRS la o dat diferit de filialele sale.
Cnd societatea mam aplic IFRS naintea unei filiale, filiala poate evalua
activele si datoriile fie la valorile incluse n situaiile consolidate, fie la
valori determinate n conformitate cu IFRS 1 la data trecerii la IFRS. O
opiune similar este disponibil si ntreprinderilor asociate sau asocierilor
n participaie care aplic pentru prima dat IFRS la o dat anterioar sau
ulterioar societii
mam.

Contracte de leasing
O entitate care adopt pentru prima dat IFRS poate aplica dispoziiile
tranzitorii din IFRIC 4 Determinarea msurii n care un angajament conine
un contract de leasing. Prin urmare, o entitate care adopt pentru prima
dat IFRS poate determina dac un angajament existent la data trecerii la
IFRS conine un contract de leasing, pe baza faptelor i Beneficiile
angajailor
O entitate poate alege s recunoasc toate ctigurile i pierderile
cumulate chiar dac aplic abordare coridor potrivit IAS 19.

Modificrile n valoarea provizionului pentru dezafectare inclus n costul

imobilizrilor corporale.
O entitate care aplic pentru prima dat IFRS nu trebuie s aplice
retrospectiv prevederile IFRIC 1 pentru modificrile n valoarea
provizionului pentru dezafectare care au avut loc
nainte de data trecerii la IFRS.

Alte opiuni facultative

Pot fi utilizate dispoziiile tranzitorii pentru:
- Activele financiare i necorporale contabilizate conform
IFRIC 12,
- Transferurile de active de la clieni conform IFRIC 18,

- Stingerea datoriilor financiare cu instrumentele de capital

conform IFRIC 19,
-Costurile ndatorrii conform IAS 23 revizuit (costul ndatorrii poate fi
capitalizat ulterior datei trecerii la IFRS sau ulterior oricrei date anterioare
datei de trecere la IFRS dar ulterioar 1 ianuarie 2009) .
Utilizarea valorii juste la data trecerii la IFRS n cazul entitilor care
opereaz n economii cu hiperinflaie sever.

Exemplu
Contract de concesiune
Societatea X trece la IFRS la 1 ianuarie 2011. Domeniul de aplicare al IFRIC
12 n
cazul societii cuprinde: infrastructura existent la momentul semnrii
contractului de concesiune si, de asemenea, modernizrile si
mbuntirile aduse
sistemului de conducte, care sunt transferate autoritii de reglementare
la
sfrsitul contractului de concesiune. Societatea are dreptul de a taxa
utilizatorii
serviciului public, si, n consecin, un activ necorporal trebuie recunoscut
pentru
acest drept. Dac este imposibil s se aplice IFRIC 12 retroactiv, n
conformitate cu
cerinele de tranziie, nainte de prima perioad prezentat societatea
poate
recunoate activele necorporale existente la nceputul primei perioade
prezentate
si utiliza valorile contabile respective ale activelor necorporale (anterior
clasificate
ca active corporale) la valorile lor contabile de la data respectiv.
Societatea
trebuie s testeze pentru depreciere activele necorporale recunoscute la
acea dat.

Activele necorporale sunt evaluate ulterior n conformitate cu IAS 38.

Excepii obligatorii
Derecunoasterea instrumentelor financiare O entitate aplic IAS 39
prospectiv de la 1 ianuarie 2004 cu excepia cazului n care alege s aplice
regulile de derecunoatere de la o anumit dat.
Dac entitatea a derecunoscut un activ sau datorie financiar nederivat
printr-o tranzacie nainte de 1 ianuarie 2004 acestea nu vor fi recunoscute
ulterior n bilan.
Contabilitatea de acoperire Entitatea care adopt pentru prima dat IFRS
trebuie s analizeze
dac relaiile de acoperire ndeplinesc criteriile IAS 39 (legate n principal
de desemnare, documentaie si eficien) pentru aplicarea regulilor
specifice contabilitii de acoperire. Dac aceste condiii nu sunt
ndeplinite, atunci se aplic prevederile IAS 39 referitoare
la ntreruperea contabilitii de acoperire. Desemnarea unei relaii de
acoperire nu se poate face retrospectiv.

Estimri
IFRS 1 interzice utilizarea nelegerii ulterioare a unui eveniment pentru
corectarea estimrilor, dect n cazul unei erori. Estimrile anterioare sunt
corectate doar dac nu au fost fcute n conformitate cu IFRS si trebuie s
reflecte condiiile existente la data trecerii la IFRS.
Se utilizeaz estimrile efectuate conform OMFP 3055/2009 dac acestea
sunt n conformitate cu IAS/ IFRS sau pot fi effectuate ajustri.

Exemplu
Societatea ALFA va ntocmi primele situaii financiare n conformitate cu
IFRS la 31 decembrie 2012 (data trecerii la IFRS fiind 1 ianuarie 2011). n
bilanul ntocmit la 31 decembrie 2010, societatea ALFA are un provizion
pentru garanii n valoare de 40.000 u.m. Valoarea provizionului este
determinate dup reguli coerente cu cele exprimate de IAS 37. n acest
caz, societatea ALFA nu trebuie s efectueze ajustri n vederea ntocmirii
bilanului de deschidere.

n vederea ntocmirii bilanului de deschidere:

-activele si datoriile nerecunoscute potrivit referenialului aplicat anterior,
dar care ndeplinesc condiiile de recunoastere precizate de IAS/IFRS vor
trebui incluse n bilanul de deschidere;
-activele si datoriile recunoscute anterior dar care nu ndeplinesc criteriile
de recunoastere trebuie s fie derecunoscute (eliminate din bilan);
-activele, datoriile si capitalurile proprii trebuie s fie clasificate, evaluate
si prezentate potrivit cerinelor IFRS;
-retratrile efectuate vor afecta, cu unele excepii, capitalurile proprii(sau,
dac este adecvat, ntr-o alt categorie de capitaluri proprii).
Exemple
Deprecierile sunt recunoscute la data trecerii la IFRS conform IAS 36
IAS 29 este aplicat retrospectiv pn la 31.12.2003.
IAS 12 in bilanul de deschidere sunt recunoscute impozite amnate
conform IAS 12.

Exemple
Recunoastere
Impozite amanate
Derivate
Provizioane care nu au fost recunoscute anterior
Contracte de leasing nerecunoscute
Derecunoastere
Necorporale care nu ndeplinesc criteriile de recunoastere
Reclasificari
Activele financiare ncadrate in categoriile IAS 39
Datoriile financiare (clasificare componenta de datorie si
capital propriu)

Necorporale care nu ar trebui recunoscute cf IAS 38 in cazul

unei combinri sunt reclasificate la fond comercial
Evaluare
Valoare justa sau cost amortizat cf IAS 39
Depreciere cf IAS 36
Valoare just minus cheltuieli de vanzare cf IAS 41 etc

Cerine de prezentare
Pentru primele situaii financiare n conformitate cu IFRS, entitile
trebuie s respecte toate cerinele de divulgare a informaiilor solicitate
de IFRS (cu excepia unor derogri menionate de IFRS 1) si, n plus,
cerinele de prezentarea informaiilor solicitate de IFRS 1.
O entitate va aplica IFRS la 31.12.2012. Data trecerii la IFRS
este 1 ianuarie 2011. Entitatea va prezenta:
- Bilanul (situaia poziiei financiare) la 31.12.2012 cu sume
comparative ---pentru 31.12.2011
- Situaia rezultatului global, situaia variaiei capitalurilor
proprii i tabloul fluxurilor pentru 2011 i 2012
- Prezentri de informaii
- Reconcilieri solicitate de IFRS 1