Cadrul legislativ si studiu de caz privind:

Contabilitatea investiiilor pe termen scurt

Stresna Gheorghe
Anul I, semestrul I - 2015

CUPRINS
I.
II.
III.
IV.
V.
VI.

Aspecte generale privind investitiile pe termen scurt.............

Evaluarea la intrare a investitiilor pe termen scurt................
Evaluarea la data bilanului......................................................
Evaluarea la ieire......................................................................
Recunoasterea depozitelor bancare..........................................
Studiu de caz...............................................................................

I.

Aspecte generale privind investitiile pe termen scurt

Evidena valorilor mobiliare de plasament se realizeaz prin conturile din grupa 50

Investiii pe termen scurt. Toate conturile, cu excepia contului 509 Vrsminte de efectuat
pentru investiiile pe termen scurt au funcie contabil de activ. Se debiteaz cu titlurile de
valoare aciuni, obligaiuni i alte opiuni cumprate sau rscumprate din propriile emisiuni,
se crediteaz cu valoarea contabil a titlurilor vndute sau anulate, dup caz. Au sold final
debitor care reprezint valorile mobiliare de plasament aflate n portofoliul ntreprinderii.
Investiiile financiare pe termen scurt se evideniaz n contabilitate n conturile din grupa
50 Investiii pe termen scurt. n aceast seciune sunt incluse aciunile deinute la entitile
afiliate, precum i alte investiii pe termen scurt.
n categoria altor investiii pe termen scurt se regsesc:
- depozitele bancare pe termen scurt;
- certificatele verzi;
- obligaiunile emise i rscumprate;
- obligaiunile achiziionate; i
- alte valori mobiliare achiziionate n vederea realizrii unui profit ntr-un termen scurt.
Contravaloarea aciunilor pe termen scurt primite de o entitate cu titlu gratuit se
nregistreaz n contrapartid cu contul 768 Alte venituri financiare. Contabilitatea analitic a
titlurilor de valoare se organizeaz pe categorii de titluri i gestiuni de portofoliu create.
Contul 509 Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen scurt ine evidena
vrsmintelor de efectuat pentru titlurile de valoare dobndite dar neachitate integral. n creditul
contului se nregistreaz valoarea datorat de vrsat pentru titlurile de plasament cumprate, n
debit valoarea vrsat pentru titlurile de plasament dobndite, iar soldul creditor al contului
reprezint valoarea de vrsat pentru plasamentelor dobndite.
nregistrarea datoriilor prin contul 509 Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe
termen scurt se face numai n cazul n care nu sunt apelate sau nominalizate sub aspectul
termenului de decontare. Dac sunt apelate, se nregistreaz n contul 462 Creditori diveri.
Circulaia investiiilor financiare pe termen scurt determin urmtoarele operaii:
a) titluri de plasament achiziionate:
50
=
512
Investiii pe termen scurt
Conturi curente la bnci
(preul de cumprare)
(valoarea achitat imediat)
sau 462
Creditori diveri
(valoarea apelat sau nominalizat la
plat)
509
Vrsminte de efectuat pentru
investiiile pe termen scurt
(valoarea neapelat)
i:
462
=
512
Creditori diveri
Conturi curente la bnci
b) efectuarea de vrsminte pentru titlurile achiziionate:
509
=
512
3

Vrsminte de efectuat pentru

investiiile pe termen scurt

Conturi curente la bnci

sau 531
Casa
c) ajustri pentru deprecierea valorii titlurilor de plasamente:
6864
=
59
Cheltuieli financiare privind ajustrile
Ajustri pentru pierderea de valoare a
pentru pierderea de valoare a activelor
conturilor de trezorerie
circulante
d) ieirea prin cedare a titlurilor de plasament - n cazul n care preul de vnzare este mai
mare dect preul de cumprare (valoare contabil de intrare):
461
=
50
Debitori diveri
Investiii pe termen scurt
(preul de vnzare)
(valoarea contabil de intrare)
7642
Ctiguri din investiii financiare pe
termen scurt cedate
(diferena dintre cele dou valori)
n cazul n care preul de vnzare este mai mic dect preul de cumprare:
461
=
50
Debitori diveri
Investiii pe termen scurt
(preul de vnzare)
(valoarea contabil de intrare)
6642
Pierderi din investiiile financiare pe
termen scurt cedate
(diferena dintre cele dou valori)
anularea ajustrilor constituite:
59
=
7864
Ajustri pentru pierderea de valoare
Venituri financiare din ajustri
a conturilor de trezorerie
pentru pierderea de valoare a
activelor circulante
Remarc. ntruct nregistrarea plusvalorii sau minusvalorii din cedarea investiiilor
financiare pe termen scurt se face n conturile de 7642Ctiguri din cedarea investiiilor
financiare pe termen scurt i respectiv 6642Pierderi din cedarea investiiilor financiare pe
termen scurt se impune a reaminti c, aa cum rezult din Cadrul contabil general IASB
ctigurile, respectiv pierderile reprezint creteri/ diminuri ale beneficiilor economice i, din
acest punct de vedere, nu difer ca natur de venituri. Ctigurile / pierderile pot sau nu s
apar din activitatea curent i prezentarea lor n contul de profit i pierdere se face de regul la
valoarea net, exclusiv cheltuielile / veniturile aferente.
Operaiile privind cesiunea titlurilor de plasament se pot contabiliza folosind i metoda
soldului.
a) n cazul n care preul de cesiune este mai mare dect costul de achiziie:
pentru preul de cesiune:
512
=
7642
Conturi curente la bnci
Ctiguri din investiii financiare pe
termen scurt cedate
pentru costul de achiziie:
7642
=
50
4

Ctiguri din investiii financiare pe

Investiii pe termen scurt
termen scurt cedate
b) n cazul n care preul de cesiune este mai mic dect costul de achiziie:
pentru preul de cesiune:
512
=
6642
Conturi curente la bnci
Pierderi din investiiile financiare pe
termen scurt cedate
pentru costul de achiziie:
6642
Pierderi din investiiile financiare pe
termen scurt cedate

50
Investiii pe termen scurt

Veniturile sub form de dobnzi sau dividende se contabilizeaz prin creditul contului
762 Venituri din investiii financiare pe termen scurt i debitul conturilor de disponibiliti
sau creane. De asemenea, n creditul contului 762 Venituri din investiii financiare pe
termen scurt se poate nregistra i plusvaloarea creat ntre valoarea contabil i valoarea de
pia a titlurilor de plasament imediat negociabile (exemplu bonurile de tezaur evaluate la numita
valoarea de pia).
Remarc. O asemenea practic este ntlnit n contabilitatea bancar ns doar pentru
evaluarea la inventar a titlurilor de tranzacie.
Exemplul 1: a) Se achiziioneaz aciuni ca investiii financiare pe termen scurt 1.000
titluri 100 lei n valoare de 100.000 lei din care eliberate 25 , iar restul eliberabile n 5 ani:
100 000 lei
501
=
512
25 000 lei
Aciuni deinute
Conturi curente
la entitile
la bnci
afiliate
509
75 000 lei
Vrsminte de
efectuat pentru
investiiile pe
termen scurt
b) Se cesioneaz titlurile de plasament nainte de eliberarea total, preul de cesiune al
titlurilor este de 105.000 lei (30.000 lei + 75.000 lei):
30 000 lei
512
=
501
100 000 lei
Conturi curente
Aciuni deinute
la bnci
la entitile
afiliate
75 000 lei
509
7642
5 000 lei
Vrsminte de
Ctiguri din
efectuat pentru
investiii
investiiile pe
financiare pe
termen scurt
termen scurt
cedate
Un exemplu mai complex dezvluie modul de contabilizare a cheltuielilor i veniturilor
privind investiiile financiare pe termen scurt. Totodat se va ine cont de prevederea din IAS 18
Venituri c, atunci cnd, dobnda nepltit a fost acumulat nainte de achiziionarea unei
5

investiii purttoare de dobnd i intrrile ulterioare de dobnd sunt alocate ntre perioadele
pre-achiziii, atunci doar partea post achiziie este recunoscut ca venit.
Pe 1 iulie exerciiul N se cumpr obligaiuni n condiiile:
100 000 lei
preul de cumprare
4 000 lei
cuponul dobnzii de ncasat ntre 1 aprilie i 1 iulie (4 luni) pentru o rat
a dobnzii 16
(100 000 16 4/12)
Dobnda pn la 1 aprilie a fost ncasat la sursa de cumprare. La 31 decembrie N
valoarea bursier a obligaiunilor este de 98 000 lei. Fraciunea de dobnd de ncasat de la 1
aprilie pn la 31 decembrie N este de 100.000 16 9/12 = 12.000 lei. n exerciiul N+1
la 1 octombrie se cesioneaz obligaiunile, preul de cesiune este de 107.000 lei, din care
cuponul dobnzii 8 000 lei.
A. nregistrri n exerciiul N
a) 1 iulie: cumprarea obligaiunilor:
104 000 lei
506
=
512
104 000 lei
Obligaiuni
Conturi curente
la bnci
b) 31 decembrie: dobnzi n curs cuvenite pentru exerciiul N ncheiat sunt recunoscute
doar pentru partea post achiziie (1 iulie 31 decembrie):
8 000 lei
5088
=
762
8 000 lei
Dobnzi la
Venituri din
obligaiuni i
investiii
titluri de
financiare pe
plasament
termen scurt
cedate
c) 31 decembrie: ajustri pentru deprecierea obligaiunilor:
6 000 lei
6864
=
596
6 000 lei
Cheltuieli
Ajustri pentru
financiare
pierderea de
privind
valoare a
ajustrile pentru
obligaiunilor
pierderea de
valoare a
activelor
circulante
Deprecieri titluri: 104.000 98.00 = 6.000 lei
B. nregistrri n exerciiul N+1:
a)1 aprilie: ncasarea prin cec a cuponului de dobnd (100.000 16 = 16.000 lei) la
i recunoaterea ca venit doar a dobnzii pentru perioada 1 ianuarie 1 aprilie N+1 (100.000
16 16 3/12 = 4.000 lei):
16 000 lei

5121
Conturi la bnci
n lei

762
Venituri din
investiii
financiare pe
termen scurt
5088

4 000 lei

8.000 lei

Dobnzi la
obligaiuni i
titluri de
plasament
506
4.000 lei
Obligaiuni
b) 10 octombrie: cesiunea obligaiunilor la preul de 101.000 lei, pre care include
cuponul de dobnd pentru perioada 1 aprilie 1 octombrie (100.000 16 6/12 = 8.000
lei):
recunoaterea cuponului de dobnd:
8 000 lei
5088
=
762
8 000 lei
Dobnzi la
Venituri din
obligaiuni i
investiii
titluri de
financiare pe
plasament
termen scurt
ncasarea cuponului de la cumprtor:
8 000 lei
5121
=
5088
8 000 lei
Conturi la bnci
Dobnzi la
n lei
obligaiuni i
titluri de
plasament
scoaterea din gestiune a obligaiunilor:
93 000 lei
5121
=
506
100 000 lei
Conturi la bnci
Obligaiuni
n lei
78 000 lei
6642
Pierderi privind
investiiile
financiare pe
termen scurt
cedate
reluarea la venituri a ajustrii pentru depreciere aferent obligaiunilor cedate:
6 000 lei
596
=
7864
6 000 lei
Ajustri pentru
Venituri
pierderea de
financiare din
valoare a
ajustri pentru
obligaiunilor
pierderea de
valoare a
activelor
circulante
Remarc. Rezultatul acestor tranzacii, ignornd cuponul de dobnd, tratat ca un activ
tranzacional separat, se prezint dup cum urmeaz:

Preul de vnzare al obligaiunii (exclusiv dobnda

acumulat)
Valoarea contabil a obligaiuni;lor cedate
7

93.000
94.000

Valoarea de intrare
Ajustri pentru depreciere
Dobnda ncasat la 1 aprilie N+1
Pierdere din obligaiuni cedate

104.000
6.000
4.000
(1.000 )

Calculul anterior este n conformitate cu nelesul pe care Standardele Internaionale de

Contabilitate l dau noiunii de ctig sau pierdere, respectiv diferena pozitiv sau negativ
dintre preul de vnzare i valoarea contabil (inclusiv pierderile acumulate).
n condiiile recunoaterii deprecierii pe cheltuieli prin mecanismul provizioanelor,
opinm c conturile 6642 respectiv 7642 nu pot reflecta pierderea i ctigul din cedarea
investiiilor financiare pe termen scurt dect n cazul n care pentru acestea nu sunt recunoscute
provizioane pentru depreciere.
Poate fi reinut pentru reflecie i urmtoarea soluie:
nregistrarea preului de vnzare:
93 000 lei
5121
=
7642
93 000 lei
Conturi la bnci
Ctiguri din
n lei
investiii pe
termen scurt
cedate
scoaterea din gestiune a obligaiunilor cedate:
100 000 lei
6642
=
506
100 000 lei
Pierderi din
Obligaiuni
investiiile pe
termen scurt
cedate
reluarea ajustrilor:
6 000 lei
596
Ajustri pentru
pierderea de
valoare a
obligaiunilor

7864
Venituri
financiare din
ajustri pentru
pierderea de
valoare a
activelor
circulante

6 000 lei

Viabilitatea acestei soluii, n contextul Cadrului contabil general IASB, este

condiionat de prezentarea separat n contul de profit i pierdere a pierderii din tranzacie,
pierdere care ns nu este reprezentat doar de soldul contului 6642 ci de:
= SC 7642 (SD 6642 SC 7864)
= 93.000 (100.000 6.000) = - 1.000 lei.
Remarc. O problem complementar cesiunii titlurilor de plasament este cea a
nregistrrii cheltuielilor efectuate cu cesiunea acestora. Sunt cheltuieli de exploatare
nregistrate la conturile de cheltuieli n funcie de natura lor. Exemplu, cheltuielile cu serviciile
bancare sunt nregistrate la 627 Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate. Pentru
reflectare i studiu poate fi reinut i soluia tratrii drept cheltuieli financiare i nregistrarea
la contul 664 Cheltuieli privind investiiile financiare cedate ntr-un analitic distinct. Se
8

poate reine i varianta reflectrii acestor cheltuieli la contul 668 Alte cheltuieli financiare.
Totui prin natura lor se ncadreaz mai bine potrivit primei soluii.
Un caz particular al titlurilor de plasament este i cel al rscumprrii i anulrii
propriilor obligaiuni emise. Tipurile de nregistrri intervenite sunt:
a) rscumprarea obligaiunilor, la preul de rscumprare:
505
=
512
Obligaiuni emise i rscumprate
Conturi curente la bnci
sau 531
Casa
b) anularea obligaiunilor emise i rscumprate:
161
=
505
mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
Obligaiuni emise i rscumprate
(preul de rambursare)
(preul de rscumprare)
7583
Venituri din vnzarea activelor i alte
operaii de capital
n cazul n care diferena este nefavorabil se nregistreaz n debitul contului 6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital.

II.

Evaluarea la intrare a investitiilor pe termen scurt

La intrarea n entitate, investiiile pe termen scurt se evalueaz la costul de achiziie

(preul de cumprare) sau la valoarea stabilit potrivit contractelor ncheiate.
n cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia
reglementat, costul de achiziie nu include costurile de tranzacionare direct atribuibile
achiziiei lor, aceste costuri fiind nregistrate n conturile de cheltuieli corespunztoare.
n cazul valorilor mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzacionare pe o
pia reglementat, costul de achiziie include i costurile de tranzacionare direct atribuibile
achiziiei lor.
Depozitele bancare pe termen scurt n valut se nregistreaz la constituire la cursul de
schimb valutar comunicat de BNR, de la data operaiunii de constituire. Lichidarea depozitelor
constituite n valut se efectueaz la cursul de schimb valutar comunicat de BNR, de la data
operaiunii de lichidare. Diferenele de curs valutar aprute ntre cursul de la data constituirii sau
cursul la care sunt nregistrate n contabilitate i cursul BNR de la data lichidrii depozitelor
bancare se nregistreaz dup caz, n contul 765 Venituri din diferene de curs valutar sau n
contul 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar.
La sfritul fiecrei luni, precum i la sfritul exerciiului financiar, depozitele pe termen
scurt n valut sunt evaluate ca orice element monetar n valut, genernd diferene de curs
valutar.
Exemplu:
La data de 1 noiembrie 2011, entitatea Leader a constituit un depozit n sum de 40.000 euro, cu
scadena la 29 februarie 2012. La data constituirii depozitului, cursul de schimb valutar BNR este de
4,3243 lei/euro (corespunztor zilei de 31 octombrie 2011).
n tabelul de mai jos, au fost extrase informaii referitoare la cursul de schimb valutar BNR aferent
ultimelor zile bancare din lunile respective:
9

S
Data (zi bancar)
30.11.2011
30.12.2011
31.01.2012
28.02.2012

Curs BNR (lei/euro)

4,3539
4,3197
4,3433
4,3480

Care sunt nregistrrile contabile efectuate de entitate?

constituirea depozitului la 1 noiembrie 2011 n sum de 172.972 lei (40.000 euro x 4,3243
lei/euro):
172.972 lei

508
Alte investiii pe termen
scurt i creane asimilate

5124
Conturi la bnci n valut

172.972 lei

evaluarea depozitului bancar la 30 noiembrie 2011 i nregistrarea diferenelor de curs aprute:

* Echivalentul n lei al depozitului la cursul din 30.11.2011 (40.000
euro x 4,3539 lei/euro)
* Echivalentul n lei al depozitului la cursul de la data constituirii
(40.000 euro x 4,3243 lei/euro)
* Venituri din diferene de curs valutar
1.184 lei

508
Alte investiii pe termen
scurt i creane asimilate

174.156 lei
172.972 lei
1.184 lei

765
Venituri din diferene de curs
valutar

1.184 lei

evaluarea depozitului bancar la 31 decembrie 2011 i nregistrarea diferenelor de curs aprute:

* Echivalentul n lei al depozitului la cursul din 30.12.2011 (40.000
euro x 4,3197 lei/euro)
* Echivalentul n lei al depozitului la cursul din 30.11.2011 (40.000
euro x 4, 3539 lei/euro)
* Cheltuieli din diferene de curs valutar
1.368 lei

665
Cheltuieli din diferene de
curs valutar

508
Alte investiii pe termen
scurt i creane asimilate

172.788 lei
174.156 lei
1.368 lei
1.368 lei

evaluarea depozitului bancar la 31 ianuarie 2012 i nregistrarea diferenelor de curs aprute:

* Echivalentul n lei al depozitului la cursul din 31.01.2012 (40.000
euro x 4,3433 lei/euro)
* Echivalentul n lei al depozitului la cursul din 30.12.2011 (40.000
euro x 4,3197 lei/euro)
* Venituri din diferene de curs valutar

10

173.732 lei
172.788 lei
944 lei

944 lei

508
Alte investiii pe termen
scurt i creane asimilate

765
Venituri din diferene de curs
valutar

944 lei

lichidarea depozitului, la 29 februarie 2012, utiliznd cursul de schimb valutar de la data efecturii
operaiunii de 4,3480 lei/euro (cursul de schimb comunicat de BNR din ultima zi bancar
anterioar operaiunii, respectiv cursul din 28.02.2012) i nregistrarea diferenelor de curs aprute:
* Echivalentul n lei al depozitului la cursul din 28.02.2012 (40.000
173.920 lei
euro x 4,3480 lei/euro)
* Echivalentul n lei al depozitului la cursul din 31.01.2012 (40.000
173.732 lei
euro x 4,3433 lei/euro)
* Venituri din diferene de curs valutar
188 lei
173.920 lei

III.

5124
Conturi la bnci n valut

508
Alte investiii pe termen
scurt i creane asimilate
765
Venituri din diferene de curs
valutar

173.732 lei
188 lei

Evaluarea la data bilanului

Valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat se

evalueaz la valoarea de cotaie din ultima zi de tranzacionare. Eventualele diferene favorabile
sau nefavorabile, care rezult din evaluarea acestora, se nregistreaz la venituri sau cheltuieli
financiare (contul 768 ,,Alte venituri financiare sau 668 ,,Alte cheltuieli financiare, dup caz).
Valorile mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzacionare pe o pia
reglementat se evalueaz la costul de achiziie sau valoarea conform contractului, mai puin
eventualele ajustri pentru pierdere de valoare, dac se constat deprecierea investiiilor pe
termen scurt. Ajustrile pentru pierderea de valoare se reflect la sfritul exerciiului financiar,
cu ocazia inventarierii, pe seama cheltuielilor.
La sfritul fiecrui exerciiu financiar, ajustrile pentru pierderile de valoare reflectate se
suplimenteaz, diminueaz sau anuleaz, dup caz. La ieirea din entitate a investiiilor pe
termen scurt, eventualele ajustri pentru pierderi de valoare se anuleaz.

IV.

Evaluarea la ieire

Cu excepia depozitelor bancare pe termen scurt, la ieirea din gestiune a celorlalte

investiii pe termen scurt, entitile trebuie s aplice una dintre urmtoarele metode:
metoda primul intrat - primul ieit (FIFO);

metoda costului mediu ponderat (CMP);

metoda ultimul intrat - primul ieit (LIFO).
11

Exemplu:
n luna aprilie 2012, entitatea Leader efectueaz tranzacii de vnzare i cumprare de titluri pe
piaa financiar, astfel:
- la 09.04.2012, cumpr 8.000 titluri la costul unitar de 22 lei;
- la 13.04.2012, vinde 6.000 titluri la preul de pia unitar de 37 lei;
- la 21.04.2012, cumpr 1.500 titluri la costul unitar de 27 lei;
- la 26.04.2012, cumpr 3.000 titluri la costul unitar de 29 lei;
- la 30.04.2012, vinde 5.000 titluri la preul de pia unitar de 35 lei.
Care este valoarea titlurilor la sfritul lunii, n cazul n care entitatea utilizeaz metoda
FIFO pentru evaluarea la ieire a investiiilor?
n situaia n care se utilizeaz metoda FIFO, valoarea titlurilor se determin astfel:
Micri
Stoc existent
Data
Intrri
Ieiri
Cost unitar
Valoare
Cantitate
Cost unitar
09.04
8.000
22
176.000
8.000
22
13.04
6.000
22
132.000
2.000
22
21.04
1.500
27
40.500
2.000
22
1.500
27
26.04

30.04

3.000

2.000
1.500
1.500

29

87.000

2.000
1.500
3.000

22
27
29

22
27
29

44.000
40.500
43.500
128.000

1.500

29

Valoare
176.000
44.000
44.000
40.500
84.500
44.000
40.500
87.000
171.500
43.500

Conform tabelului de mai sus, rezult c, la sfritul lunii aprilie 2012, entitatea deine 1.500
titluri, a cror valoare este de 43.500 lei.
Care este ctigul brut obinut de entitate la sfritul lunii aprilie 2012 din vnzarea titlurilor?
Data
13.04
30.04

Cantitate
6.000
2.000
1.500
1.500

Pre
37
35
35
35

Cost
22
22
27
29

CTIG TOTAL:

Profit
6.000 x (37 22) = 90.000 lei
2.000 x (35 22) = 26.000 lei
1.500 x (35 27) = 12.000 lei
1.500 x (35 29) = 9.000 lei
47.000 lei
137.000 lei

Care este valoarea titlurilor la sfritul lunii, n cazul n care entitatea utilizeaz metoda
LIFO pentru evaluarea la ieire a investiiilor?
n situaia n care se utilizeaz metoda FIFO, valoarea titlurilor se determin astfel:
Data
Micri
Stoc existent
12

Intrri
09.04
8.000
13.04
21.04
1.500
26.04

30.04

Ieiri
6.000

Cost unitar
22
22
27

3.000

3.000
1.500
500

Valoare
Cantitate
176.000
8.000
132.000
2.000
40.500
2.000
1.500

Cost unitar
22
22
22
27

29

87.000

2.000
1.500
3.000

22
27
29

29
27
22

87.000
40.500
11.000
138.500

1.500

22

Valoare
176.000
44.000
44.000
40.500
84.500
44.000
40.500
87.000
171.500
33.000

Conform tabelului de mai sus, rezult c, la sfritul lunii aprilie 2012, entitatea deine 1.500
titluri, a cror valoare este de 33.000 lei.
Care este ctigul brut obinut de entitate la sfritul lunii aprilie 2012 din vnzarea titlurilor?
Data
13.04
30.04

Cantitate
6.000
3.000
1.500
500

Pre
37
35
35
35

Cost
22
29
27
22

CTIG TOTAL:

Profit
6.000 x (37 22) = 90.000 lei
3.000 x (35 29) = 18.000 lei
1.500 x (35 27) = 12.000 lei
500 x (35 22) = 6.500 lei
36.500 lei
126.500 lei

Care este valoarea titlurilor la sfritul lunii, n cazul n care entitatea utilizeaz metoda CMP,
calculat dup fiecare intrare pentru evaluarea la ieire a investiiilor?
n situaia n care se utilizeaz metoda CMP, valoarea titlurilor se determin astfel:
Micri
Stoc existent
Data
Intrri
Ieiri
Cost unitar
Valoare
Cantitate
Cost unitar
09.04
8.000
22
176.000
8.000
22
13.04
6.000
22
132.000
2.000
22
21.04
1.500
27
40.500
2.000
22
1.500
27
3.500
24,141)
26.04
3.000
29
87.000
2.000
22
1.500
27
3.000
29
6.500
26,382)
30.04
5.000
26,38
131.900
1.500
26,38

13

Valoare
176.000
44.000
44.000
40.500
84.500
44.000
40.500
87.000
171.500
39.570

2.000 22 1.500 27 84.500

2.000 1.500
3.500

1) CMP 1 (21.04) =

24,14 lei/aciune

2.000 22 1.500 27 3.000 29 171.500

2.000 1.500 3.000

6.500

2) CMP 2 (26.04) =

26,38 lei/aciune

Conform tabelului de mai sus, rezult c, la sfritul lunii aprilie 2012, entitatea deine 1.500
titluri, a cror valoare este de 39.570 lei.
Care este ctigul brut obinut de entitate la sfritul lunii aprilie 2012 din vnzarea titlurilor?
Data
13.04
30.04

Cantitate
6.000
5.000

Pre
Cost
37
22
35
26,38
CTIG TOTAL:

Profit
6.000 x (37 22) = 90.000 lei
5.000 x (35 26,38) = 43.100 lei
133.100 lei

Iat o comparaie ntre cele 3 metode de evaluare la ieire n ceea ce privete valoarea stocului
final i a ctigului obinut de entitate:
Metoda de evaluare
FIFO
LIFO
CMP

Stoc final
(cantitate)
1.500 aciuni
1.500 aciuni
1.500 aciuni

Stoc final
(valoare)
43.500 lei
33.000 lei
39.570 lei

Ctig obinut
137.000 lei
126.500 lei
133.100 lei

nregistrarea obligaiunilor de stat

Exemplu:
La data de 1 iulie 2011, entitatea Leader a achiziionat obligaiuni de stat cu scadena la 9 luni, n
valoare de 80.000 lei, dobnda fiind de 20% pe an. Plata acestora este efectuat prin contul bancar.
Care sunt nregistrrile contabile efectuate de entitate n anul 2011?
achiziia obligaiunilor de stat (1 iulie 2011):
80.000 lei

506
Obligaiuni

5121
Conturi la bnci n lei

80.000 lei

nregistrarea la 31.12.2011 a dobnzii cuvenite pentru perioada iulie-decembrie n sum de 8.000

lei (80.000 lei x 20% x 6/12):
8.000 lei

5088
Dobnzi la obligaiuni i
titluri de plasament

14

766
Venituri din dobnzi

8.000 lei

 nregistrarea la 31.03.2012 a dobnzii cuvenite pentru perioada ianuarie-martie n sum de 4.000

lei (80.000 lei x 20% x 3/12):
4.000 lei

5088
Dobnzi la obligaiuni i
titluri de plasament

766
Venituri din dobnzi

4.000 lei

ncasarea dobnzii la scaden n sum de 12.000 lei (31 martie 2012):

12.000 lei

V.

5121
Conturi la bnci n lei

5088
Dobnzi la obligaiuni i
titluri de plasament

12.000 lei

Recunoasterea depozitelor bancare

Potrivit dispozitiilor punctului 136 ordinului nr. 1.802 din 29 decembrie 2014,
depozitele bancare se prezint la imobilizri financiare (categoria creante imobilizate),
investiii pe termen scurt sau la elementul Casa i conturi la bnci, n funcie de
perioada i condiiile de deinere aferente acestora.
Depozitele bancare pe termen de cel mult 3 luni pot fi incluse in numerar si
echivalente de numerar doar daca acestea sunt detinute cu scopul de a acoperi nevoia de
numerar pe termen scurt si nu in scop investitional.
Evidentierea in contabilitate a depozitelor se efectueaza astfel:
depozite pe termen lung (mai mare de 1 an):
X lei
X lei
X lei

2678
Alte creane imobilizate

5121
Conturi la banci in lei

X lei

depozite intre 3 luni si 1 an sau mai mic de 3 luni, insa in scop investitional:
5081
Alte titluri de plasament

5121
Conturi la banci in lei

X lei

depozite pe termen de cel mult 3 luni, fara scop investitional:

5121.Analitic
Conturi la banci in lei

5121
Conturi la banci in lei

15

X lei

VI.

Contabilitatea certificatelor verzi

Certificat verde = titlul care atest producerea din surse regenerabile de energie a unei
cantiti de energie electric. Certificatul se poate tranzaciona, distinct de cantitatea de energie
electric pe care acesta o reprezint, pe o pia organizat.
In conformitate cu prevederile ordinului nr. 1.802 din 29 decembrie 2014 pentru
aprobarea Reglementrilor contabile privind situaiile financiare anuale individuale i situaiile
financiare anuale consolidate prevede pentru productorii de energie din surse regenerabile, care
beneficiaz de certificate verzi emise de operatorul de transport i sistem, potrivit legii, obligatia
sa evidenieze lunar dreptul de a primi certificate verzi.
Productorii de energie din surse regenerabile, care beneficiaz de certificate verzi emise
de operatorul de transport i sistem, trebuie s evidenieze lunar dreptul de a primi certificate
verzi astfel:
X lei

445
Subvenii.analitic

7411
Venituri din subvenii de exploatare
aferente cifrei de afaceri

X lei

Creana aferent certificatelor verzi se evalueaz n funcie de numrul de certificate verzi

de primit i de preul de tranzacionare de la data stabilirii acestui drept, publicat de operatorul
pieei de energie electric (OPCOM SA).
La primirea certificatelor verzi, acestea se evalueaz la preul de tranzacionare de la
data primirii, publicat de OPCOM SA.
n cazul n care valoarea certificatelor verzi la stabilirea dreptului de a le primi este mai
mic dect valoarea acestora la data primirii, societatea recunoate un venit astfel:
Y lei

507
Certificate verzi acordate

445
Subvenii.analitic
768
Alte venituri financiare

X lei
Y X lei

Dac valoarea certificatelor verzi la stabilirea dreptului de a le primi este mai mare dect
valoarea acestora la data primirii, societatea recunoate o cheltuial astfel:
Y lei
X Y lei

507
Certificate verzi acordate
668
Alte cheltuieli financiare

445
Subvenii.analitic

X lei

La sfritul exerciiului financiar, certificatele verzi evideniate n contul 507

Certificate verzi acordate se evalueaz la preul de tranzacionare publicat de OPCOM SA
pentru ultima tranzacie, cu reflectarea diferenelor rezultate n contul 768 Alte venituri
financiare sau contul 668 Alte cheltuieli financiare, dup caz.

16

La vnzarea certificatelor verzi, societatea recunoate ctigul rezultat n contul 7642

Ctiguri din investiii pe termen scurt cedate, respectiv pierderea nregistrat n contul 6642
Pierderi din investiiile pe termen scurt cedate.
Prin excepie de la prevederile de mai sus, certificatele verzi a cror tranzacionare este
amnat conform prevederilor Legii nr. 220/2008 pentru stabilirea sistemului de promovare a
producerii energiei din surse regenerabile de energie, se nregistreaz astfel:
X lei

266
Certificate verzi amnate

472
Venituri nregistrate n avans.
analitic

X lei

Reflectarea n contabilitate a certificatelor verzi a cror tranzacionare este amnat se

efectueaz la data constatrii dreptului de a le primi, n funcie de numrul de certificate verzi i
preul de tranzacionare al certificatelor verzi publicat de OPCOM SA.
La sfritul exerciiului financiar, certificatele verzi amnate se evalueaz potrivit
regulilor aplicabile creanelor imobilizate, respectiv la valoarea de intrare, mai puin ajustrile
cumulate pentru pierdere de valoare.
Ulterior, valoarea certificatelor verzi primite admise la tranzacionare se nregistreaz
astfel:
X lei

507
Certificate verzi acordate

266
Certificate verzi amnate

X lei

Furnizorii de energie electric i productorii obliga i s achizi ioneze anual un numr

de certificate verzi nregistreaz contravaloarea certificatelor verzi n contul 652 Cheltuieli cu
protecia mediului nconjurtor. Dac achiziionarea certificatelor verzi se efectueaz nainte
de termenele legale, contravaloarea certificatelor verzi se nregistreaza n contul 471 Cheltuieli
nregistrate n avans, urmnd ca la termenele legale s se nregistreze cheltuiala n contul 652
Cheltuieli cu protecia mediului nconjurtor.
Certificatele verzi anulate pentru c nu au fost utilizate n perioada de valabilitate se
evideniaz n contul 668 Alte cheltuieli financiare.
X lei

668
Alte cheltuieli financiare

507
Certificate verzi acordate

X lei

Acelai tratament contabil se aplic i n cazul anulrii certificatelor verzi obinute

necuvenit de un operator economic acreditat, dac acestea nu au fost nc tranzacionate.

17

VII.

Studiu de caz

1. S.C. achiziioneaz 500 de aciuni la preul de 30 lei/aciune la data de 1 februarie. n

data de 30 noiembrie se ncaseaz dividende n valoare de 3 000 lei.

Achiziionarea aciunilor
501
=
Aciuni deinute la entiti afiliate

5121
15 000 lei
Conturi la bnci n lei

ncasarea dividendelor
5121
Conturi la bnci n lei
pe termen scurt

762
3 000 lei
Venituri din investiii financiare

2. O societate comercial rscumpr obligaiunile emise,la valoarea nominal, n valoare

de 15 000 lei, pentru care a pltit o dobnd de 25%. Decontrile se realizeaz prin
virament bancar. Dup rscumprare, titlurile sunt anulate.

Emisiunea obligaiunilor
512
Conturi curente
la bnci

161
15 000 lei
mprumuturi din emisiuni
de obligaiuni

666
=
Cheltuieli privind dobnzile

512
3 750 lei
Conturi curente la bnci n lei

Plata dobnzi

Rscumprarea titlurilor
505
=
Obligaiuni emise i rscumprate

5121
15 000 lei
Conturi curente la bnci n lei

18

 Anularea obligaiunilor
161
mprumuturi din emisiuni
de obligaiuni

505
15 000 lei
Obligaiuni emise i rscumprate

3. O societate comercial emite 10 000 obligaiuni la valoarea de emisiune de 2,5 lei.

Valoarea de rambursare se stabilete la preul de 3 lei. S.C. rscumpr 4 700 de
obligaiuni la valoarea de 3,3 lei, si alte 1 800 la valoarea de 2,7 lei. Dup
rscumprarare, obligaiunile se anuleaz.

Rscumprarea celor 4700 obligaiuni

*Calcul valoare obligaiuni rscumprate - 4 700 x 3,3 lei = 15 510
505
=
Obligaiuni emise i rscumprate

5121
15 510 lei
Conturi curente la bnci n lei

Anularea celor 4700 obligaiuni

* Calcul valoare obligaiuni anulate la valoarea de rambursare - 4 700 x 3 lei = 14 100 lei
%
=
161
mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
668
Alte cheltuieli financiare

505
15 510 lei
Obligaiuni emise i rscumprate
14 100 lei
1 410 lei

Rscumprarea celor 1800 obligaiuni

*Calcul valoare obligaiuni rscumprate - 1 800 x 2,7 lei = 4 860 lei
505
=
Obligaiuni emise i rscumprate

5121
4 860 lei
Conturi curente la bnci n lei

Anularea celor 4700 obligaiuni

* Calcul valoare obligaiuni anulate la valoarea de rambursare - 1 800 x 3 lei = 5 400 lei
%
=
161
mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
768
Alte venituri financiare

19

505
5 400 lei
Obligaiuni emise i rscumprate
4 860 lei
540 lei

4. O societate comercial vinde titluri reprezentnd investiii pe termen scurt la preul de 12

000 lei, costul de achiziie fiind de 9 000 lei

Vnzarea investiiilor pe termen scurt

5121
Conturi la bnci n lei

%
12 000 lei
508
Alte investiiipe termen scurt 9 000 lei
i creane asimilate
7642
Ctiguri din investiii pe termen scurt cedate 3 000 lei

5. Societatea comercial "X" achiziioneaz 7 000 aciuni la preul de 3,5 lei/aciune. Se

vnd 3 000 aciuni la preul de vnzare de 4,1 lei i alte 1 500 la preul de vnzare de 3,1
lei/aciune

Achiziionarea titlurilor
5081
Alte titluri

462
24 500 lei
Creditori diveri de plasament

Vnzarea titlurilor la preul de 4,1 lei

* Calcul valoare a celor 3 000 aciuni = 3 000 x 4,1 lei = 12 300
* Calcul diferen pre achiziie/pre vnzare - 12 300 - (3000 aciuni x 3,5 lei) = 1 800 lei
5121
Conturi la bnci
.
.

%
5081
Alte titluri de plasament
7642
Ctiguri din investiii financiare
1 800 lei
pe termen scurt cedate

12 300 lei
10 500 lei

Vnzarea titlurilor la preul de 3,1 lei

* Calcul valoare a celor 3 000 aciuni = 1 500 x 3,1 lei = 4 650 lei
* Calcul diferen pre achiziie/pre vnzare -(1 500 aciuni x 3,5 lei) - 4 650 lei = 600
lei
5121
Conturi la bnci
.
.

%
5081
Alte titluri de plasament
6642
Pierderi din investiii financiare
pe termen scurt cedate

20

5 250 lei
4 650 lei
600 lei

BIBLIOGRAFIA
ORDIN nr. 1.802 din 29 decembrie 2014 pentru aprobarea Reglementrilor
contabile privind situaiile financiare anuale individuale i situaiile
financiare anuale consolidate;
Mihai Ristea, Contabilitatea societatilor comerciale - vol. II, editura
Universitara.

21