Document

Sorin V.
Mihescu
- 2015 -
Audit bancar
CUPRINS
Capitolul 1. Notiunea de audit, caracateristicile si obiectivele auditului

bancar ................................................................................................................6
1.1. Consideraii etimologice si contextul apariiei i evoluiei notiunii de
audit ..................................................................................................................6
1.2. Definirea conceptului de audit bancar.............................................................11
1.3. Caracteristicile auditului bancar ......................................................................16
1.4. Obiectivele si modalitatile de actiune ale auditului bancar ..............................22
Capitolul 2. Principiile, cadrul normativ i de organizare a activitii de
audit bancar .....................................................................................................27
2. 1. Principiile auditului bancar .............................................................................27
2.1.1. Independena auditului intern bancar .................................................27
2.1.2. Imparialitatea auditului intern bancar ...............................................29
2.1.3. Continuitatea auditului intern bancar .................................................30
2.1.4. Competena profesional ...................................................................32
2.1.5. Exhaustivitatea auditului intern .........................................................33
2.2. Cadrul normativ al activitii de audit bancar ................................................35
2.3. Cadrul de organizare a activitii de audit bancar ...........................................41
2.4. Tipologia misiunilor de audit bancar ...............................................................50
2.5. Externalizarea activitii de audit .....................................................................57
Capitolul 3. Tehnici, proceduri i instrumente utilizate n auditul bancar ..............60
3.1. Caracteristicile elementelor probante utilizate n auditul bancar .....................60
3.2. Tehnicile de colectare a elementelor probante utilizate de auditul
bancar .............................................................................................................64
3.2.1. Tehnica sondajului .............................................................................64
In utilizarea acestei tehnici, auditorul recurge la instrumente
specifice, cum ar fi sondajele statistice (vezi paragraf
3.4.1). ...............................................................................................67
3.2.2. Tehnica observrii fizice ....................................................................67
3.2.3. Tehnica confirmrii directe ................................................................69
3.2.4. Tehnica interviului .............................................................................71
3.2.5. Tehnica examinrii analitice ..............................................................73
3.2.6. Tehnica testrii sistemelor i conturilor semnificative.......................76
3.2.7. Tehnica examinrii conturilor anuale ................................................78
B. Proceduri ............................................................................................................82
3.3 PROCEDURI utilizate n auditul bancar ........................................................82
3.3.1 Procedura verificarii conturilor anuale ...............................................82
3.3.2. Procedura examinrii evenimentelor posterioare nchiderii
exerciiului financiar.........................................................................89
3.4. Instrumentele UTILIZATE IN AUDITUL BANCAR .....................................94
3.4.1. Instrumentele de interogare utilizate n auditul public .......................96
Capitolul 4. Metodologia derulrii misiunii de audit bancar ..................................122

4.1. Faza preliminar a misiunii de audit- cunoasterea clientului .........................122
4.2. Stabilirea termenilor i condiiilor contractului de audit ................................136
4.3. Determinarea domeniilor, sistemelor i pragului de semnificaie ..................143
4.4. Identificarea riscurilor n auditul bancar ........................................................150
4.5. Strategia de organizare a auditului bancar .....................................................162
4.6. Orientarea i planificarea auditului bancar ....................................................165
4.7. Acceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit bancar..................178
Capitolul 5. Succesiunea operaiunilor n derularea unei misiuni de audit ...........181
5.1. Pregtirea misiunii de audit intern .................................................................184
5.1.1. Iniierea auditului .............................................................................184
5.1.2. Colectarea i prelucrarea informaiilor ............................................189
5.1.3. Identificarea obiectelor auditabile ...................................................193
5.1.4. Identificarea i analiza riscurilor ......................................................194
5.1.5. ntocmirea Programului de audit intern ...........................................200
5.1.6. ntocmirea Programului preliminar al interveniei la faa
locului .............................................................................................202
5.1.7. edina de deschidere ......................................................................202
5.2. Intervenia la faa locului ...............................................................................204
5.2.1. Munca pe teren ................................................................................204
5.2.2. Constituirea dosarelor de audit intern ..............................................215
5.2.3. Revizuirea documentelor de lucru ...................................................216
5.2.4. edina de nchidere .........................................................................218
5.3. Raportul de audit intern .................................................................................219
5.3.1. Elaborarea proiectului Raportului de audit intern ............................219
5.3.2. Transmiterea proiectului Raportului de audit intern ........................222
5.3.3. Reuniunea de conciliere ...................................................................223
5.3.4. Raportul de audit intern final ...........................................................223
5.3.5. Difuzarea Raportului de audit intern ...............................................225
5.3.6. Supervizarea ....................................................................................225
5.4. Urmrirea recomandrilor ..............................................................................227
5.4.1. Urmrirea recomandrilor................................................................227
5.4.2. Evaluarea misiunii de audit intern ...................................................228
Capitolul 6. Auditul i evaluarea sistemului de control bancar ..............................232
6.1. Consideraii generale privind evaluarea sistemului de control bancar
(intern) ..........................................................................................................232
6.2. Definirea i obiectivele controlului bancar ....................................................237
6.3. Elementele de baz ale sistemului de control bancar ....................................240
6.3.1. Supravegherea exercitat de ctre consiliul de administraie
i conducerea bncii a sistemelor de control bancar intern ............241
6.3.2. Identificarea i evaluarea riscurilor ..................................................246
6.3.3. Activitile de control i separarea atribuiilor .................................248
6.3.4. Informare i comunicare ..................................................................251
6.3.5. Activitile de monitorizare i de corectare a deficienelor .............254
Audit bancar
3.4.2. Instrumentele de descriere utilizate n auditul public ......................108
Audit bancar
4
6.4. Sfera de cuprindere i componentele controlului bancar intern .....................258
6.5. Etapele evalurii controlului bancar ..............................................................264
6.5.1. Cunoaterea, descrierea i nelegerea procedurilor .........................264
6.5.2. Evaluarea preliminar a procedurilor...............................................270
6.5.3. Controlul funcionrii procedurilor ..................................................274
6.5.4. Evaluarea definitiv i analiza punctelor slabe ................................276
6.6. Evaluarea sistemelor de control bancar intern de ctre autoritile de
supraveghere .................................................................................................279
Capitolul 7. Auditul i evaluarea sistemului de contabilitate bancar ..................282
7.1. Definirea i evaluare sistemului de contabilitate bancar ..............................282
7.2. Programul de control al conturilor .................................................................290
7.3. Probele de audit .............................................................................................295
Capitolul 8. Auditul sistemelor bancare informaionale ..........................................302
8.1. Auditul securitatii fizice a sistemului informatic din domeniul
bancar ...........................................................................................................302
8.2. Auditul profilelor utilizatorilor sistemelor informatice din domeniul
bancar ...........................................................................................................307
8.3. Verificarea pstrrii datelor i planului de rezerv-salvare (backup)
in domeniul bancar .......................................................................................310
8.4. Precauii de recuperare dup dezastru sau planuri de contingenta in
domeniul bancar ...........................................................................................313
8.5. Auditul controalelor aplicatiilor in domeniul bancar .....................................318
8.6. Auditul securitatii tranzaciilor in domeniul bancar .......................................320
Capitolul 9. Auditarea proceselor i tehnicilor de evaluare a riscurilor ................326
9.1. Consideratii generale privind evaluarea riscurilor bancare ............................327
9.2. Matricea riscurilor. Suport pentru stabilirea planului de audit .......................332
Capitolul 10. Raportul de audit bancar .....................................................................336
10.1. Documentarea lucrrilor de audit bancar ....................................................336
10.2. ntocmirea raportului de audit bancar ..........................................................343
10.3. Raportul de audit bancar standard ................................................................354
10.4. Raportul de audit modificat..........................................................................357
Capitolul 11. Relaia dintre autoritatea de supraveghere i auditul bancar
(intern i extern) ............................................................................................362
11.1. Rolul autoritii de supraveghere .................................................................362
11.2. Relaia dintre autoritatea de supraveghere si departamentul de audit
intern.............................................................................................................364
11.3. Relaia dintre autoritatea de supraveghere i auditorul extern .....................366
11.4. Rolul auditorului extern al bncii .................................................................368
11.5. Relaia dintre auditorii interni i auditorii externi ........................................373
Capitolul 12. Activitatea de audit bancar - abordare practic ................................375
Bibliografie...................................................................................................................410
Audit bancar
12.1. Activitatea de creditare ................................................................................375

12.2. Trezorerie i Piee de Capital .......................................................................377
12.3. Trade Finance (pasive contigente) ...............................................................379
12.4. Pli ..............................................................................................................381
12.5. Contabilitate .................................................................................................384
12.6. Furnizori/Cheltuieli ......................................................................................384
12.7. Personal/Resurse umane ..............................................................................385
12.8. Administrarea cldirilor i mijloacelor fixe .................................................390
12.9. Auditul de conformitate ...............................................................................406
Audit bancar
Capitolul 1. Notiunea de audit,

caracateristicile si obiectivele auditului bancar
1.1. CONSIDERAII ETIMOLOGICE SI CONTEXTUL APARIIEI I

EVOLUIEI NOTIUNII DE AUDIT
Dei cuvntul audit a ptruns n limbajul cotidian al societii

romneti n forma sa englezeasc, se pare c originile acestuia se gsesc
n latinescul auditus, care nseamn a asculta, a audia. Acest termen avea
chiar o conotaie financiar, n Roma antic fiind practicat verificarea
verbal a fondurilor sau ascultarea fondurilor.
Termenul de audit provine din limba latin de la cuvntul
audit-auditare, care are semnificaia a asculta dar despre audit se
vorbete de pe vremea asirienilor, egiptenilor, din timpul domniei lui
Carol cel Mare sau a lui Eduard I al Angliei. Activiti de audit s-au
realizat n decursul timpului i n Romnia, dar purtau alte denumiri.
n general prin audit (n sesn modern) se nelege examinarea
profesional a unei informaii n vederea exprimrii unei opinii
responsabile i independente prin raportarea ei la un criteriu (standard,
norm) de calitate, n vederea satisfacerii nevoilor unor utilizatori de
informaii.
Utilizarea termenului de audit n accepiunea folosit n prezent
este relativ recent i se plaseaz n perioada crizei economice din 1929
din Statele Unite ale Americii, cnd ntreprinderile erau afectate de
recesiune economic i trebuiau s plteasc sume importante pentru
auditorii
externi
care
efectuau
ntreprinderilor cotate la burs.
certificarea
conturilor
tuturor
de Cabinete de Audit Extern, organisme independente care aveau

misiunea de a verifica conturile i bilanurile contabile i a certifica
situaiile financiare finale. Pentru a-i ndeplini atribuiile, cabinetele de
audit efectuau o serie de lucrri pregtitoare de specialitate, i anume:
inventarierea patrimoniului, verificarea conturilor, verificarea soldurilor,
diferite sondaje, etc., care au crescut semnificativ costurile auditrii.
ntreprinderile au nceput s-i organizeze propriile Cabinete
de Audit Intern, n special pentru reducerea cheltuielior, prin preluarea
efecturii lucrrilor pregtitoare din interiorul entiti, iar pentru
realizarea activitii de certificare au apelat n continuare la Cabinete de
Audit Extern, care aveau dreptul unei supervizri a activitii
ntreprinderlor. Pentru a se distinge ntre auditorii cabinetelor de audit
extern i cei ai organizaiei supuse auditului, primii au fost numii
auditori externi, iar cei din urm au fost numii auditori interni,
deoarece fceau parte din ntreprindere.
Dup trecerea crizei economice, auditorii au fost utilizai n
continuare, deoarece dobndiser cunotinele necesare i foloseau
tehnici i instrumente specifice domeniului financiar-contabil. n timp, ei
au lrgit mereu domeniul de aplicare al auditului i i+au modificat
obiectivele, ajungndu-se la ideea necesitii existenei unei funcii a
activitii de audit intern n interiorul organizaiilor.
Noua funcie de audit intern va mai pstra mult timp conotaiile
financiar-contabile n memoria colectiv, datorit ereditii sale,
respectiv activitatea de certificare a conturilor.
Rolul i necesitatea auditorilor interni a crescut continuu i a
fost unanim acceptat, motiv pentru care acetia au simit nevoia de a se
organiza i de-ai standardiza activitile practice. Astfel, n anul 1941,
Audit bancar
Marile ntreprinderi americane foloseau deja serviciile oferite
Audit bancar
s-a creat n Orlando, Florida, SUA, Institutul Auditorilor Interni I.I.A.

care a fost recunoscut internaional. Ulterior, a aderat Marea Britanie, iar
n 1951 Suedia, Norvegia, Danemarca i alte state. n prezent, la acest
institut s-au afiliat peste 90 de institute naionale ale auditorilor interni i
membri din peste 120 ri, n urma obinerii calitii de C.I.A. Auditor
Intern Certificat, acordat de I.I.A., pe baza examene profesionale.
n Romnia, auditul intern a fost adoptat ca un termen la mod
n domeniul controlului financiar, ns cu timpul s-a reuit decantarea
conceptelor de control intern i audit intern. n prezent, exist o
problem cu nelegerea sistemului de control intern, care fiind obiect al
auditului intern, nglobeaz toate activitile de control intern realizate
n interiorul unei entiti i riscurile asociate acestora.
Scopul iniial al Institutului Auditorilor Interni I.I.A. a fost
acela de standardizare a activitii de audit intern, plecnd de la definirea
conceptelor, stabilirea obiectivelor i continund cu organizarea i
exercitarea acestuia.
ncend din 1950, I.I.A., a emis norme proprii de audit intern,
diferite de cele ale auditului extern. n timp, acestea s-au generalizat i
din 1970 au devenit standarde de audit intern, care sunt ntr-o
permanent micare datorit evoluiei societii ce se confrunt mereu cu
noi provocri.
n 1941, .B. Thurston, primul preedinte al Institutului
Internaional al Auditorilor Interni, declara cu o previziune uimitoare c
perspectiva cea mai strlucit a auditului intern va fi asistena
managerial . n 1991, Josaph J.Mossis preedintele Institutul
Auditorilor Interni din Marea Britanie, reia aceeai remarc, dar n
termenul mult mai exaci: este clar pentru cei care lucreaz n cadrul
conducerea s ia n mn hurile controlului intern.

Auditul intern este considerat ca fiind ultimul nivel al
sistemului de control intern al entitii. Auditorii interni izolai sunt
ineficieni i de aceea ei trebuie s lucreze n echip.
Competenele profesionale ale auditorului intern produc
adevrate benefici pentru entitate, printr-o evaluare sistematic, pe baza
standardelor de audit i a celor mai bune practici, a politicilor,
procedurilor i operaiilor realizate de entitate.
Activitatea de audit intern se bazeaz pe un cadru de referin
flexibil, recunoscut n ntreaga lume, care se adapteaz la particularitile
legislative i de reglementare ale fiecrei ri, cu respectarea regulilor,
specifice ce guverneaz diferite sectoare de activitate i cultura
organizaiei respective.
Cadrul de referin al auditului intern cuprinde:
Conceptul de audit intern, care precizeaz cteva
elemente indispensabile:
-
auditul intern efectueaz misiuni de asigurare i

consiliere;
domeniile sale de responsabilitate sunt riscul, controlul

intern i administrarea entitii;
finalitatea auditului este aceea de a aduga valoare

organizaiilor;
codul deontologic, care furnizeaz auditorilor interni

principiile i valorile ce le permit s-i orienteze practica
profesional n funcie de contextul specific;
Audit bancar
funciei de Audit Intern c aceasta are un rol vital de jucat, ajutnd
Audit bancar
10
normele (standardele) profesionale pentru practica
auditului intern, care i ghideaz auditorii n vederea

ndeplinirii misiunilor i n gestionarea activitilor;
modalitile practice de aplicare, care comenteaz i
explic normele (standardele) i recomandat cele mai bune
practici;
sprijinul pentru dezvoltarea profesional, constituit n
principal din lucrri i articole de doctrin, din documente ale
colocviilor conferinelor i seminariilor.
Exist, aadar o prim semnificaie a activitii de audit aceea
de verificare; sensul acesteia s-a mbogit pe msur ce activitatea
economic a devenit din ce n ce mai complex, n condiii de risc
amplificat. Astfel, n timp, nu a mai fost suficient controlul asupra unor
anumite domenii, nregistrri sau evidene, ci asupra ntregii contabiliti
i a gestiuni; a fost fcut saltul de la aprecierile cantitative la cele
calitative, de la constatri, la consultan; nu a mai fost suficient
verificarea post factum, ci a devenit important prevenirea manifestrii
riscurilor, iar greutatea analizei s-a deplasat de la auditul extern la cel
intern. n acelai timp, aria activitii de audit s-a extins de la
administrarea banilor publici, ctre ntreprinderile private. Att procesul
acesta evolutiv, ct i consideraiile filosofice (de exemplu, chiar
contabilitatea poate fi considerat form a auditului, n msura n care
metoda evidenei n partid dubl reprezint o form intrinsec de
verificare, nu?) explic multiplele valene conferite auditului n zilele
noastre.
11
Exist o multitudine de definiii date auditului, dar nu n

accepiunea sa general, ci pe componente ale sale.
Astfel, Compania Naional a Comisarilor de Conturi din
Frana d definiia auditului financiar astfel: examinarea realizat de un
profesionist competent i independent de organizaie, n vederea
exprimrii unei opinii motivate asupra regularitii, sinceritii i
imaginii fidele a conturilor anuale ale bncii.
Institutul American al Contabililor Publici Autorizai (AICPA)
prezint auditul ca pe o examinare ordinar a situaiilor financiare,
efectuat de un contabil public autorizat, n vederea exprimrii unei
opinii cu privire la corectitudinea cu care aceste documente prezint
situaia financiar, rezultatele operaiunilor efectuate i schimbrile
intervenite n situaia financiar a organizaiei, n conformitate cu
principiile contabile general acceptate (Standardul de Audit nr. 1).
n Romnia, Ordonana de Urgena Guvernului nr. 75/1999
privind activitatea de audit financiar (cu modificrile ulterioare) 1
prezint auditul financiar ca activitatea de examinare, n vederea
exprimrii de ctre auditorii financiari, a unei opinii asupra situaiilor
financiare, n conformitate cu standardele de audit, armonizate cu
standardele internaionale de audit i adoptate de Camera Auditorilor
Financiari din Romnia.
Exist, aadar, trei definiii date auditului financiar din care
rzbate un filon comun, i anume c acesta reprezint o activitate de
1 Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 75/1999 a fost aprobat cu modificri i
completri prin Legea nr. 133/2002, apoi modificat prin Ordonana Guvernului nr.
67/2002, aprobat cu modificri i completri prin Legea nr. 12/2003
Audit bancar
1.2. DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT BANCAR
Audit bancar
12
examinare a situaiilor financiare, de ctre o persoan competent sau

autorizat (francezii nu au dat msura competenei), pentru formularea
unei opinii asupra corectitudinii cu care aceste documente prezint
situaia financiar a organizaiei, att static, ct i n dinamic. i pentru
ca aceast opinie s fie motivat, se folosesc i reperele n funcie de
care se fac aprecierile: principiile contabile general acceptate sau
standardele de audit.
n afara diferenelor stilistice date, probabil, de trsturile
naionale (unii fiind mai riguroi n exprimare, iar alii mai lirici),
transpare i o alt diferen: n Frana s-ar prea c aceast activitate este
ncredinatcomisarilor de conturi (persoane abilitate s efectueze
controlul legal al conturilor societilor comerciale), n SUA numai
contabilii publici autorizai pot s desfoare activiti de audit, iar n
Romnia - auditorii financiari. Astfel, primele dou definiii vdesc
apropierea dintre audit financiar i controlul contabil. n schimb, n a
treia definiie apare o categorie distinct de specialiti, iar pentru a
nelege
la ce se refer aceast categorie este necesar analiza
activitilor pe care acetia le pot desfura, prezentate n acelai act

normativ: activitatea de audit financiar, de audit intern, de consultan
financiar contabil i fiscal, de asigurare a managementului financiar
contabil, de expertiz contabil, de evaluare, activiti de reorganizare
judiciar i lichidare. Prin urmare, este vorba de un super-specialist, care
ar trebui s se numeasc auditor, dat fiind faptul c aria lui de expertiz
depete auditul financiar, iar o definiie posibil a auditului ar putea fi
dat prin enumerarea activitilor desfurate de aceti specialiti.
Ceea ce scap acestor definiii este, ns, scopul activitii de
audit; exprimarea unei opinii nu poate fi un scop n sine, poate fi doar un
13
independent i competent privind corectitudinea reflectrii situaiei

financiare? Se poate rspunde c bncile, n analiza de creditare, solicit
companiilor o astfel de opinie sau c bncilor li se solicit, prin lege,
auditarea situaiilor financiare sau n alte multe feluri. Dar tipul acesta de
rspunsuri nu ar fi reflectarea unei nevoi resimite i a unei utiliti
interne, ci a unor constrngeri i utilizri externe. Partea aceasta este
acoperit de definiia auditului intern dat de ctre Institutul Auditorilor
Interni (IIA): Auditul intern este o activitate independent, de asigurare
obiectiv i de consultan menit s adauge valoare i s
mbunteasc operaiunile unei organizaii. Acesta sprijin o
organizaie s i realizeze obiectivele, aducnd o abordare sistematici
disciplinat n evaluarea i mbuntirea eficacitii procesului de
management al riscului, de control i de conducere. Comitetul de
Supraveghere Bancar de la Basel 2 i-a nsuit ntru totul conceptul
lansat de IIA cu privire la auditul intern.3
i legislaia romneasc n materie4 preia aceast definiie, n
forme mai concentrate sau mai detaliate. Astfel, n legislaia privind
auditul financiar apare urmtoarea definiie: Auditul intern reprezint
activitatea de examinare obiectiv a ansamblului activitilor entitii
economice
scopul
furnizrii
unei
evaluri
independente
managementului riscului, controlului i proceselor de conducere a

2Comitetul de Supraveghere Bancar de la Basel este comitetul autoritilor de supraveghere bancar nfiinat de guvernatorii bncilor centrale din Grupul celor Zece ri n 1975.
De obicei se ntrunete la Bank for International Settlements (Banca Reglementelor
Internaionale), unde este localizat secretariatul su permanent.
3 Internal audit in banking organisations and the relationship of the supervisory authorities
with internal and external auditors, Basel Committee on Banking Supervision, Basel, 2000
4 Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 75/1999 aprobat cu modificri i completri prin
Legea nr. 133/2002, apoi modificat prin Ordonana Guvernului nr. 67/2002, aprobat cu
modificri i completri prin Legea nr. 12/2003; Legea nr. 672/2002 privind auditul public
intern, aplicabil entitilor publice 5
Audit bancar
mijloc. Adic, pentru ce este nevoie de audit? La ce folosete o opinie
Audit bancar
14
acestuia. Dei pare a ctiga n concizie, aceasta omite, de fapt, scopul

real al activitii de audit, comind aceeai confuzie ntre scop i
mijloacele de realizare, i excluznd componenta de consultan.
Componenta de consultan apare, ns, dei ntr-o formul
alternativ, n definiia auditului intern bancar din Norma nr. 17/2003 a
Bncii Naionale a Romniei 5 : activitate independent, destinat
mbuntirii activitii bncilor, fie prin ndeplinirea unor angajamente
de audit, fie prin acordarea de consultan structurilor entitilor
auditate. Dac se expliciteaz i noiunea de angajament de audit,
rezult urmtoarea definiie a auditului intern bancar: activitate
independent, destinat mbuntirii activitii instituiilor de credit, fie
printr-o examinare obiectiva modului de realizare a administrrii
riscurilor, sistemului de control intern i proceselor de conducere ale
instituiilor de credit, n scopul furnizrii unei asigurri rezonabile c
acestea funcioneaz corespunztor i vor permite atingerea obiectivelor
instituiilor de credit, precum i n scopul formulrii unor recomandri
de mbuntire a activitii acestora, fie prin acordarea de servicii de
consultan structurilor/entitilor auditate.
Din cele de mai sus se poate extrage ceea ce poate fi
considerat o definiie completa auditului, aplicabili domeniului
bancar : activitatea, realizat de persoane autorizate, de examinare
obiectiva ansamblului activitilor entitii economice, care are ca
rezultat formularea unei evaluri independente a managementului
riscului, a controlului i proceselor de conducere, i a unor sugestii
5 Titlul complet: Norma B.N.R. nr. 17/2003 privind organizarea i controlul intern al
activitii bncilor, administrarea riscurilor semnificative, precum i organizarea i
desfurarea activitii de audit intern n cadrul bncilor
15
realizrii obiectivelor entitii economice.

Dup cum se observ, aceast definiie sumarizeaz(poate nu n
cea mai bun sintagm) trsturile auditului (competen, obiectivitate,
independen), sfera preocuprilor sale (ansamblul activitilor entitii
economice, nu numai evidena contabil), materializarea rezultatelor
acestuia (evaluare i consultan), precum i scopul auditului.
n definiia de mai sus a fost omis n mod intenionat caracterul
sistematic i disciplinat al auditului, deoarece acesta este specific
auditului intern, fcnd deosebirea fa de cel extern. n opinia unor
autori, diferena dintre cele dou categorii de audit ar fi faptul ccel
extern este realizat de o firm specializat, independent, din afara
entitii economice, iar cel intern de o structur din cadrul organizaiei.
n zilele noastre, cnd se vorbete tot mai mult despre externalizarea
auditului intern i despre independena auditului intern, acest argument
nu poate rezista.
n cele ce urmeaz, obiectul expunerii se va restrnge la forma
cea mai complex a auditului din domeniul bancar (dat fiind caracterul
su continuu, sistematic) - auditul intern bancar. n ceea ce privete
definiia acestuia, opiunea personal merge ctre cea dat de IIA,
nsuit de Comitetul de la Basel, nu ctre cea a Bncii Naionale a
Romniei (deoarece consider c examinarea i poate gsi finalitatea
numai n formularea de sugestii (consultan), iar consultana nu poate fi
dat fr o examinare prealabil a strii de fapt), i cu att mai puin
ctre cea dat de Institutul Francez de Audit (2000) (care restrnge rolul
Audit bancar
pentru mbuntirea eficacitii operaiunilor, n scopul sprijinirii
Audit bancar
16
auditului intern la acela de supra-control) 6 . Totui, singura definiie

legal, n momentul de fa, aplicabil domeniului bancar se regsete
n norma Bncii Naionale a Romniei, care este concordant cu cea din
O.U.G. nr. 75/1999, cu modificrile ulterioare.
1.3. CARACTERISTICILE AUDITULUI BANCAR
Organizarea funciei de audit intern n cadrul entitilor bancare

impune luarea n consideraie a urmtoarelor caracteristici:
universalitatea;
independena;
periodicitatea.
a)
Universalitatea funciei de audit intern trebuie neleas
n raport cu aria de
aplicabilitate, scopul, rolul i
profesionalismul persoanelor implicate n realizarea acestei

funcii.
Auditul intern exist i funcioneaz n toate organizaiile,
oricare ar fi domeniul de activitate al acestora. El s-a nscut din practica
ntreprinderilor internaionale, apoi a fost transferat celor naionale, dup
care a fost asimilat n administraie i n domeniul bancar.
Auditul financiar are ca obiect activitile din domeniul
financiar i contabil, pe cnd auditul intern are o arie mai extins,
6 6 Auditul intern este, n cadrul unei organizaii, o funcie exercitat ntr-o manier independenti
cu mandat de evaluare a controlului intern. Acest demers specific concureaz cu bunul control asupra
riscurilor de ctre responsabili-Eugen Nicolaescu,Auditul interno privire spre viitor, Revista Audit
Financiar, ianuarie 2003
17
universalitatea funciei.
Din practic a rezultat c activitile financiar-contabile
reprezint 20 25% din activitile care fac obiectul auditului intern.
Putem afirma c acolo unde exist control intern exist control
intern exist i audit intern, deoarece materia prim a auditului intern
este controlul intern.
Datorit faptului c auditul intern are scopul de a ameliora
controlul intern, iar controlul intern este universal atunci putem afirma
c i auditul intern este universal.
Funcia de audit intern a devenit o funcie de asisten
managerial prin care auditorii interni ajut managerii, de la orice nivel,
s stpneasc bine celelalte funcii i toate activitile. Avnd n vedere
c managerii exist peste tot, i asistena s-a extins n toate domeniile i
se refer la toate activitile. De aceea, standardele de audit intern
precizeaz c ntr-un serviciu de audit intern trebuie s gsim toate
posibilitile pentru a audita toate activitile, motiv pentru care trebuie
s avem specialiti din toate domeniile, nu din toate specializrile.
Normele internaionale precizeaz c auditorul intern nu
trebuie s cunoasc toate meseriile din lume. El nu poate s fie la fel de
bun ca cel care face zilnic aceeai lucrare. Specialitatea auditorului
intern este sistemul de control intern.ns pentru a-i putea exercita
specialitatea sa trebuie s aib o bun cunoatere a mediului pe care-l
auditeaz, s neleag i s-i nsueasc cultura organizaiei.
ntr-un compartiment de audit intern nu exist oameni pricepui
la toate. Aici vom gsi specialiti care au nsuite: cultura managerial,
cultura informatic i alte culturi care sunt necesare ntr-o entitate. n
acest context de specializare, un auditor informatician va fi acceptat de
Audit bancar
cuprinde toate activitile desfurate n cadrul entitii, de aici
Audit bancar
18
informaticienii din departamentul care este supus auditului numai dac

este un specialist. Auditorul informatician este un informatician care a
nvat auditul intern i invers.
Independena auditorului intern presupune c acesta
b)
trebuie s aib o gndire nencorsetat, fr idei preconcepute ca

de exemplu: totul merge foarte bine sau totul merge foarte
prost.
Auditorul intern nu poate fi controlor, pentru c atunci cnd va
audita va face control financiar de gestiune, i inspector pentru c n
acest caz se va comporta ca un inspector fiscal. Auditorul intern nu poate
fi altceva, respectiv nu poate fi manager sau o persoan care realizeaz
procesul de achiziii. Ce va face atunci cnd va audita achiziiile?
Auditul intern este o activitate independent, de asigurare a
ndeplinirii obiectivelor i de consultan, conceput n scopul de a
aduga valoare i de a mbunti activitile unei organizaii. Astfel,
funcia de audit cu ocazia evalurii controlului intern, stabilete:
dac controlul intern a depistat toate riscurile;
dac
pentru
toate
riscurile
identificate
gsit
procedurile cele mai adecvate;

dac lipsesc controalele n anumite activiti;
dac exist controale redundante;
apoi transform n recomandri toate aceste costatri i
concluzii asupra controlului intern prin raportul de audit
pe care il va nainta managerului.
Auditul intern ajut o organizaie s i ndeplineasc
obiectivele sale, prin aducerea unei abordri sistematice, disciplinate n
evaluarea
mbuntirea
eficacitii
managementului
riscului,
19
intern ofer departamentelor din organizaie, Consiliului director,

Consiliului de administraie o opinie independent i obiectiv asupra
managementului riscului, controlului i guvernrii, msurnd i evalund
eficacitatea acestora n atingerea obiectivelor stabilite ale organizaiei.
Auditul intern are trei principale preocupri:
raporteaz managementului la cel mai nalt nivel pentru
c aceasta este cel care poate lua decizii, respectiv
efului executivului sau Consiliului de administraie;
evalueaz i supervizeaz sistemul de control intern;
ofer consiliere pentru mbuntirea managementului,
pe
baza
analizei
riscurilor
asociate
activitilor
auditabile.
Auditul intern intr n cultura organizaiei atunci cnd
managerul apeleaz la auditori. n acest fel auditul intern devine o
funcie responsabil, caracterizat prin independen.
Auditul intern este o funcie i auditorul intern este o persoan
care are obligaii i acestea nu sunt minore;
c)
Periodicitatea auditului intern este o funcie permanent
n cadrul entitii, dar este i o funcie perioadic pentru cei

auditai. Frecvena auditurilor va fi determinat de activitatea de
evaluare a riscurilor. Astfel, auditorii interni pot audita o entitate
8-12 sptmni i apoi s revin dup o perioad de 2-3 ani, n
funcie de riscurile care apar.
n acest sens, treebuie s dispunem de un sistem de msurare a
riscurilor. Acesta este planul de audit, care se realizeaz pe perioade
strategice, de regul 5 ani, anual i cuprinde toate activitile. Diferena
Audit bancar
controlului intern i procesului de conducere. De asemenea, auditul
Audit bancar
20
este c unele activiti vor fi auditate o dat, iar altele de mai multe ori,
funcie de evaluarea riscurilor. Pe baza planului de audit se stabilete i
numrul de auditori i n funcie de acetia se aleg riscurile care vor fi
tratate i cele la care se va renuna pentru moment.
Periodicitatea auditului intern nu nseamn jumtate de norm
ci trebuie avut n vedere faptul c auditorul intern poate reveni oricnd
acolo, dac, consider c este nevoie.
Auditul intern este o funcie periodic deoarece se realizeaz
conform unui plan i pe baza unor programe de activitate, comunicate i
aprobate anticipat.
Auditul intern ajut entitatea auditat s-i ating obiectivele
ceea ce se realizeaz printr-o organizare metodic i sistematic a
procesului de audit, ndreptat spre mbuntirea controlului i
proceselor de conducere, la diferite perioade de timp. Auditul intern
trebuie s urmreasc obictivele generale, dar i alte elemente ca:
existena unor disensiuni ntre diferite niveluri ale
organizaiei;
existena anumitor lucruri care descurajeaz oamenii s
lucreze mai bine .a.
Activitatea de audit intern este o activitate programat care
conduce la rezultate concrete i se deruleaz pe baza unui program, unde
toate ideile auditorului vor fi cumulate ntr-un raport constructiv, care va
reprezenta un beneficiu pentru organizaie.
procesul de audit intern trebuie s se efectueze periodic,
pas cu pas, i s aib n vedere toate aspectele, nu
numai lucrurile agreabile. El trebuie organizat i
planificat astfel nct s conduc la mbuntirea
21
este acolo pentru ajuta managementul general al

organizaiei s i mbunteasc managementul
funcional i activitatea de analiz a riscurilor.
Descoperirile i recomandrile auditului intern sunt utile n
special cu privire la mbunirile poteniale n procesul de management
al riscului, i pe care auditorul le va evalua din nou cu ocazia revenirii
sale, ceea ce va asigura i garanta un plus de valoare organizaiei.
Auditorii nu auditeaz persoane, ci sisteme, entiti, programe
activiti .a. n Acest sens rapoartele de audit nu conin nume i fapte.
Aceasta nu nseamn c auditul intern nu are implicaii asupra
persoanelor. Dac descoper fraude atunci responsabili activitilor
respective
vor
avea
probleme.
Persoanele
sunt
inspectate
de
compartimentul de inspecie i astfel vom stabili dac s-au nclcat legile

i regulamentele.
Audit bancar
controlului intern i a proceselor de conducere. Auditul
Audit bancar
22
1.4. OBIECTIVELE SI MODALITATILE DE ACTIUNE ALE AUDITULUI
BANCAR
O.U.G. nr. 57/1999, cu modificrile ulterioare, identific

urmtoarele obiective ale auditului intern:
a) verificarea conformitii activitilor din entitatea economic
auditat cu politicile, programele i managementul acestuia, n
conformitate cu prevederile legale;
b)evaluarea gradului de adecvare i aplicare a controalelor
financiare i nefinanciare dispuse i efectuate de ctre conducerea
unitii n scopul creterii eficienei activitii entitii economice;
c)evaluarea gradului de adecvare a datelor/informaiilor
financiare i nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaterea
realitii din entitatea economic;
d)
protejarea
elementelor
patrimoniale
bilaniere
extrabilaniere,
e) identificarea
metodelor de prevenire a fraudelor i
pierderilor de orice fel.

Se observ faptul c aici sunt definite, de fapt, cile de aciune
pentru ndeplinirea obiectivului auditului intern bancar. ntr-o alt
exprimare, cele enumerate ar putea fi categorisite drept obiective
intermediare:
asigurarea
concordanei
activitii
cu
politicile,
programele, normele i prevederile legale, creterea eficacitii activitii

de control, mbuntirea calitii procesului decizional, ridicarea
eficienei activitii.
Din norma Bncii Naionale a Romniei, din articolele
Seciunii I Obiectivul auditului intern, Capitolul VIII, se pot extrage
urmtoarele referiri la acest subiect: Obiectivul auditului intern l
23
contribuie la ndeplinirea obiectivelor lor (bncilor) prin prezentarea

unei abordri sistematice i disciplinate..
Prin urmare, se poate sintetiza c obiectivul auditului intern
bancar este cel de a contribui la ndeplinirea obiectivelor bncilor
(mbuntirea activitii reprezentnd obiectivul primar i general al
unei bnci), iar obiectivele punctuale, pe domenii de activitate, sunt: a)
asigurarea concordanei activitii cu politicile, programele, normele i
prevederile legale; b) creterea eficacitii activitii de control; c)
mbuntirea calitii procesului decizional; d) creterea eficienei
activitii bncii.
Pentru realizarea acestor obiective, auditul bancar intern
acioneaz pe urmtoarele ci7:
1.
evaluarea eficienei i gradului de adecvare a sistemului
de control intern;
2.
evaluarea
modului
de
aplicare
eficacitii
procedurilor de administrare a riscurilor i a metodologiilor de

evaluare a riscurilor semnificative;
3.
analiza relevanei i integritii datelor furnizate de
sistemele informaionale de gestiune i financiare, inclusiv de

sistemul informatic;
4.
evaluarea
acurateei
credibilitii
nregistrrilor
contabile i situaiilor financiare;
7 Conform normei B.N.R., capitolul VIII, Seciunea I - Obiectivele auditului intern i Internal
audit in banking organisations and the relationship with internal and external auditors, Basel
Committee on Banking Supervision, Basel, 2000
Audit bancar
reprezint mbuntirea activitii instituiilor de credit i s
Audit bancar
24
5.
evaluarea gradului de adecvare a nivelului fondurilor
proprii ale instituiilor de credit n funcie de riscurile la care

acestea sunt expuse;
6.
evaluarea modului n care se asigur protejarea
elementelor
patrimoniale
bilaniere
extrabilaniere
identificarea metodelor de prevenire a fraudelor i pierderilor de

orice fel;
7.
testarea att a operaiunilor, ct i a funcionrii
procedurilor specifice de control;

8.
evaluarea eficienei operaiunilor instituiilor de credit;
9.
evaluarea modului n care sunt respectate dispoziiile
cadrului legal, cerinele codurilor de conduit, precum i

evaluarea modului n care sunt implementate politicile i
procedurile instituiei de credit;
10.
testarea
integritii, credibilitii
i,
dup caz,
oportunitii raportrilor, inclusiv a celor destinate utilizatorilor

externi.
Dup cum se observ, aria de competen alocat auditului
intern bancar este atotcuprinztoare: sistem de control intern,
administrarea riscurilor, sistem informaional, contabilitate, calitatea
administrrii patrimoniului, operaiuni. Astfel, auditul intern apare ca un
supra-controlor al controlului intern, este mai mult dect orice form de
control extern sau de supraveghere, dar n acelai timp, parte a
sistemului de control intern al unei bnci8.
8 Dac auditul intern este parte a sistemului intern pe care l evalueaz, atunci funcia de audit
intern implic o component de autoevaluare
25
riscurilor, controlului, calitii, eficienei, tehnologiei i formularea unor

opinii clare i adecvate, auditul intern bancar reprezint un instrument
foarte valoros pus n slujba conducerii unei bnci, o adevrat eminen
cenuie a bncii.
n unele ri (printre care i Romnia), dei nregistrrile
contabile intr n sfera auditului intern, auditarea situaiilor financiare nu
este inclus n competenele acestuia. Astfel, se consider c aceasta
cade n responsabilitatea auditorilor externi ai bncii, rolul auditului
intern fiind limitat, n acest domeniu, la sprijinirea auditorilor externi.
De asemenea, din practica unor ri, se poate observa c exist
o tendin din ce n ce mai pregnant ca aprecierea modului de ncadrare
a activitii unei bnci n prevederile legale i normative s se fac nu de
ctre auditul intern, ci de ctre o structur organizatoric separat,
dedicat acestei problematici.
n ceea ce privete funcia de consultan atribuit auditului
intern, un studiu al Comitetului de la Basel9 arat c aceasta ar trebui s
fie una auxiliar funciei principale i c ar trebui exercitatcu foarte
mare grij pentru a nu compromite obiectivitatea evalurii activitilor n
care auditorii interni au dat consultan. De altfel, n practic,
majoritatea timpului este alocat de ctre departamentul de audit pentru
realizarea funciei de baz (75%) i numai 0-20% pentru consultan.
Mai mult, activitatea de consultan se limiteaz, de cele mai multe ori,
la recomandri legate de controlul aferent unor proiecte sau planuri, fr
s fie asumate responsabiliti operaionale.
9 Internal audit in banks and the supervisors relationship with auditors: A survey, Basel
Committee on Banking Supervision, Bank for International Settlements, August 2002
Audit bancar
Prin examinarea problemelor globale ale bncii, evaluarea
Audit bancar
26
27
Audit bancar
Capitolul 2. Principiile, cadrul normativ i de organizare

a activitii de audit bancar
2. 1. PRINCIPIILE AUDITULUI BANCAR
Comitetul de Supraveghere Bancar de la Basel contureaz

cadrul de desfurare a activitii de audit intern bancar sub forma unor
principii care acoper att caracteristicile generale ale activitii,
cerinele referitoare la auditorii interni, ct i desfurarea auditului
intern i de trsturi generale.
2.1.1. Independena auditului intern bancar
Departamentul de audit intern al unei bnci trebuie s fie

independent de activitile auditate. Departamentul trebuie s fie, de
asemenea, independent fa de procesul de control intern de zi cu zi.
Aceasta presupune ca departamentului de audit intern s i se dea un
statut corespunztor n cadrul bncii i acest departament s i
ndeplineasc sarcinile cu obiectivitate i imparialitate. 10
10 Principiul 5 enunat n Internal audit in banking organisations and the relationship with
internal and external auditors, Basel Committee on Banking Supervision, Basel, 2000
Audit bancar
28
Astfel, pentru asigurarea independenei sale fa de restul

activitilor bncii, departamentul de audit intern trebuie s fie
subordonat direct conducerii executive a bncii sau consiliului de
administraie sau comitetului de audit (de pe lng consiliul de
administraie).
Pe lng asigurarea independenei departamentului n cadrul
organigramei bncii, principiul acesta trebuie s se aplice i activitii
sale. Departamentul de audit intern trebuie s-i poat exercita atribuiile
din iniiativ proprie n toate departamentele, sediile i activitile bncii.
Rezultatele activitii sale, evalurile sale trebuie s poat fi fcute
cunoscute, pe plan intern, i, n unele cazuri, chiar direct consiliului de
administraie, comitetului de audit sau auditorului extern (de exemplu,
cnd se apreciaz c o decizie a conducerii executive a bncii a fost luat
fr respectarea prevederilor legale).
Banca Naional a Romniei subscrie ntru totul la aceste
cerine privind asigurarea independenei auditului intern, att prin
mijloace organizatorice, ct i funcional instituionale, i opteaz
pentru subordonarea departamentului de audit intern fa de consiliul de
administraie al bncii, nu fa de conducerea executiv.
29
Audit bancar
2.1.2. Imparialitatea auditului intern bancar
Departamentul de audit intern ar trebui s fie obiectiv i

imparial, ceea ce nseamn c ar trebui s fie ntr-o poziie care s-i
permit realizarea atribuiilor fr prtinire i fr ingerine.11
Acest principiu vine n completarea primului principiu enunat,
accentund aspectul de independen a judecii pe care auditorii interni
trebuie s fie capabili s o fac. Prin urmare, auditorii interni trebuie s
nu fie implicai n operaiunile bncii sau n proiectarea procedurilor i
implementarea msurilor de control intern, iar cei recrutai din interiorul
bncii trebuie s nu fi fost implicai n trecutul apropiat n activitile
auditate; totodat, se are n vedere rotirea periodic a domeniilor
auditate. Banca Naional a Romniei opineaz c personalul implicat
ntr-un angajament de audit pe poate audita un domeniu n care a lucrat
numai dup trecerea unei perioade de cel puin un an.
Totui, asigurarea imparialitii auditorilor interni nu nseamn
c departamentului de audit intern nu i se pot solicita opinii, de ctre
conducerea bncii, n legtur cu principiile controlului intern, cu
planurile de reorganizare, cu iniierea unor activiti noi importante sau
cu risc ridicat, cu gestiunea sistemului informatic i informaional.
Implicarea sa trebuie, ns, s se limiteze la acest rol consultativ, i s nu
se extind asupra msurilor de implementare. Banca Naional a
Romniei definete mai clar cadrul n care auditorii interni pot acorda
consultan asupra
unor operaiuni
care au avut
anterior
Audit bancar
30
responsabiliti sau pe care le-au auditat, i anume cu condiia de a nu

efectua un angajament de audit n anul urmtor12
n practica unor bnci, pentru asigurarea imparialitii
auditorilor interni, sunt impuse reguli cu privire la recrutarea acestora
din afara bncii, necorelarea remunerrii acestora cu performana sau
profitul bncii, separarea atribuiilor n ceea ce privete implementarea
recomandrilor, neimplicarea auditorilor n activitatea de proiectare a
procedurilor de control sau administrative.
n Romnia, Banca Naional restricioneaz accesul la
responsabilitatea de auditori interni persoanelor care sunt soi, rude sau
afini pn la gradul al patrulea inclusiv cu conductorii unei bnci.
2.1.3. Continuitatea auditului intern bancar
Auditul intern ar trebui s fie o funcie permanent. n

ndeplinirea ndatoririlor i responsabilitilor sale, conducerea bncii ar
trebui s ia toate msurile necesare astfel nct banca s poat conta n
permanen pe o funcionare adecvata auditului intern corespunztoare
mrimii bncii i naturii operaiunilor sale. Aceste msuri includ
asigurarea departamentului de audit intern cu resurse i personal
corespunztor pentru ndeplinirea obiectivelor sale. 13
12 Art. 103, Norme nr. 17/2003 privind organizarea i controlul intern al activitii bncilor,
administrarea riscurilor semnificative, precum i organizarea i desfurarea activitii de audit

intern n cadrul bncilor
31
continuitii auditului intern nu se rezum la partea enuniativ declarativ, ci se extinde la mijloacele prin care se poate asigura
caracterul permanent al acestei activiti: resurse i personal. Astfel, este
evideniat faptul c, pe lng calitatea i numrul personalului aferent
auditului intern, sunt necesare i resurse financiare adecvate (pentru
remunerare, pregtire profesional, deplasri la unitile teritoriale),
resurse logistice, informatice i informaionale.
Conducerea bncilor verific alocarea de personal i resurse
pentru auditul intern, fie permanent, fie anual, comparnd activitatea
departamentului cu cea planificat sau fcnd comparaii cu bnci
comparabile ca mrime. n medie, personalul alocat activitii de audit
intern ntr-o banc reprezint aproximativ 1% din totalul personalului;
procentul acesta variaz n funcie de mrimea bncii i de activitile
derulate de ctre aceasta.
Banca Naional a Romniei subliniaz faptul c asigurarea
unei activiti de audit intern adecvate, corespunztoare dimensiunii i
naturii operaiunilor unei bnci cade n sarcina conductorilor
instituiei14.
14 Art. 98 (2), Norma B.N.R. nr. 17/2003
Audit bancar
Demn de remarcat este faptul c formularea principiului
Audit bancar
32
2.1.4. Competena profesional
Competena profesional a fiecrui auditor intern i a

departamentului de audit intern, ca ntreg, este esenial pentru
ndeplinirea corespunztoare a rolului auditului intern. 15
Departamentul de audit intern trebuie sacopere toate
activitile bncii, iar acestea devin din ce n ce mai complexe; mai mult,
acestui departament i se pot cere opinii cu privire la noi domenii care ar
putea fi introduse n nomenclatorul bncii. Prin urmare, un auditor
intern trebuie s aib cunotine nalte, experien vast, s se
pregteasc continuu i s i actualizeze permanent cunotinele n
domeniul bancar i n cel al tehnicilor de audit. Totodat, acesta trebuie
s aib capacitatea de a colecta informaii, de a le examina, de a evalua
situaia i de a comunica concluzii.
La aceste cerine privind pregtirea profesional, Banca
Naional a Romniei adaugexigene morale: auditorii interni trebuie s
fie coreci, oneti i incoruptibili116.
Cu un astfel de portret - robot, recrutarea de specialiti pentru
departamentul de audit intern al unei bnci apare ca o provocare pentru
departamentul de resurse umane. Dac se iau n considerare i cerinele
legate de asigurarea obiectivitii i imparialitii, gestiunea resurselor
umane n domeniul auditului intern poate prea chiar o misiune
imposibil. Aprecierea adecvrii nivelului de pregtire a candidailor
pentru posturile de auditori interni ine de politica fiecrei bnci n
domeniu; unele bnci (n special cele mici) pun accentul, n recrutarea
16 Art. 104, Norma B.N.R. nr. 17/2003
33
profesionale, dect pe existena unor titluri profesionale.

Competena profesional trebuie meninut prin pregtire la
locul de munc, pregtire intern i extern, rotaia personalului n
cadrul departamentului de audit etc.
2.1.5. Exhaustivitatea auditului intern
Toate activitile i toate entitile unei bnci trebuie s intre

n aria de activitate a auditului intern. 17
Nici una dintre activitile sau entitile unei bnci (incluznd
sucursale, subsidiare i activiti externalizate) nu poate fi exclus din
preocuprile departamentului de audit intern.
Totui, pentru o corect nelegere a sferei auditului intern,
trebuie fcute nite nuanri i precizri la aceast declaraie de
exhaustivitate. La modul general, auditul intern trebuie s examineze i
s evalueze eficiena i eficacitatea controlului intern (neles ca sistem,
nu ca departament) i modul n care sunt ndeplinite responsabilitile de
control. Din acest punct de vedere, activitatea de audit intern reprezint
o analiz de risc a sistemului intern de control.
n particular, auditul intern trebuie s evalueze: respectarea
politicilor, principiilor, regulilor, reglementrilor (fr a se suprapune,
totui, cu funcia corespunztoare a controlului intern); integritatea,
Audit bancar
personalului pentru audit, mai mult pe cunotine i experien
Audit bancar
34
acurateea i acoperirea informaiilor financiare i de gestiune;

continuitatea
soliditatea
sistemelor
informatice;
funcionarea
departamentelor bncii.
Chiar dac pentru o anume activitate sau entitate exist un
departament separat de control i monitorizare, auditul intern trebuie s
se ntind i asupra acestei activiti/entiti, precum i asupra
controlului acestei activiti/entiti.
Subsidiarele bancare i nebancare ale unei bnci trebuie s aib
propriile lor sisteme de control intern i propriul audit intern, acesta din
urm putnd a fi realizat fie de departamentul de audit intern din
compania mam, fie de un departament al acestora, subordonat celui
din compania mam. n cel de-al doilea caz, principiile de audit intern
trebuie s fie stabilite la nivel central, de ctre compania-mam, pentru
ntreg grupul de firme, iar departamentul central de audit intern trebuie
s se implice n recrutarea i evaluarea auditorilor interni din subsidiare.
n msura n care externalizarea unor activiti nu nseamn
eliminarea responsabilitilor bncii n acel domeniu, atunci nici auditul
intern al bncii nu poate fi exonerat de atribuiile ce-i revin n legturcu
aceste activiti.
n Norma Bncii Naionale a Romniei nr. 17/2003, principiul
exhaustivitii nu apare distinct formulat, dar enumerarea activitilor pe
care trebuie s le cuprind, n principal, auditul intern induce aceast
idee.
n plus fa de principiile menionate mai sus, Banca Naional
menioneaz confidenialitatea care trebuie pstrat de ctre auditorii
interni, n sensul de pruden n utilizarea informaiilor, de protecie a
35
personalul bncii, aa cum este stipulat i n Legea bancar.
2.2. CADRUL NORMATIV AL ACTIVITII DE AUDIT BANCAR
Obiectivele, responsabilitile i principiile activitii de audit

intern (unele prezentate n subcapitolele 2.1. i 2.2) sunt exprimate i
sumarizate n unele documente cu caracter internaional (Standardele
internaionale ale activitii de audit i Codul de etic a auditorului
intern, emise de Institute of Internal Auditors sau cele referitoare la
audit, n general, emise de International Auditing Practices Committee
din cadrul International Federation of Accountants) i cu caracter
naional: Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 75/1999 aprobat cu
modificri i completri prin Legea nr. 133/2002, apoi modificat prin
Ordonana Guvernului nr. 67/2002, aprobat cu modificri i completri
prin Legea nr. 12/2003; Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern,
aplicabil entitilor publice; Normele B.N.R. nr. 17/2003 privind
organizarea i controlul intern al activitii bncilor, administrarea
riscurilor semnificative, precum i organizarea i desfurarea activitii
de audit intern n cadrul bncilor; Norme minimale ale activitii de
audit ale Camerei Auditorilor Financiari din Romnia.
De menionat este faptul c globalizarea pieelor financiare i a
fluxurilor de capital au impus alinierea standardelor naionale de audit la
cele internaionale, prin aderarea organizaiilor naionale ale auditorilor
la cele internaionale i la documentele emise de acestea (de exemplu,
Audit bancar
informaiilor; acestei cerine trebuie s-i rspund, de fapt, ntreg
Audit bancar
36
normele elaborate de International Auditing Practices Committee au fost

asimilate de ctre Camera Auditorilor din Romnia).
Totodat, n ceea ce privete domeniul bancar exist
recomandri cu titlu de ndrumar la nivel internaional (principiile
enunate de ctre Comitetul de Supraveghere Bancar de la Basel),
reflectate la nivel naional prin reglementri ale bncilor centrale, iar la
nivelul fiecrei instituii bancare prin Statutul (Carta) auditului intern.
Statutul (carta) auditului intern bancar
Carta
auditului
garanteaz
statutul
autoritatea
departamentului de audit intern al bncii.18

Carta auditului trebuie s cuprind, conform principiului
enunat de Comitetul de Supraveghere Bancar de la Basel, cel puin
urmtoarele: -obiectivele i sfera de activitate; -poziia departamentului
n cadrul organizaiei, drepturile i obligaiile sale; -responsabilitile
conductorului departamentului de audit intern.
B.N.R. adaug la aceste elemente i termenii i condiiile n
care auditorii interni pot furniza servicii de consultan sau pot ndeplini
sarcini speciale.
Carta trebuie s fie ntocmiti revizuit periodic de ctre
departamentul de audit intern, aprobatde conducerea bncii i de
consiliul de administraie (cu avizul comitetului de audit) i adus la
cunotina ntregului personal al bncii.
37
19
elaborat de ctre Bank for
International Settlements, cu valoare de ndrumar pentru bnci, sunt

stipulate ca i componente ale cartei declararea misiunii, a independenei
i obiectivitii auditului intern, definirea sferei de cuprindere i a
responsabilitilor, delimitarea autoritii i a standardelor acestei
activiti.
Conform acestui document, misiunea auditului intern este
aceea de a asigura realizarea operaiunilor bncii n conformitate cu cele
mai nalte standarde.
n ceea ce privete poziia departamentului de audit intern n
cadrul bncii, aceasta este definit prin poziia efectiv n cadrul
organigramei i diagrama de relaii care i asigur independen
(departamentul rspunde direct conducerii bncii i raporteaz ctre
comitetul de audit numit de ctre consiliul de administraie) i prin
delimitarea activitilor sale fa de celelalte operaiuni ale bncii, care i
confer obiectivitate (auditul intern nu este implicat n activitile zilnice
de control, care sunt realizate de ctre fiecare structur organizatoric).
Potrivit Cartei, sfera de activitate a auditului intern include
revizuirea procedurilor de management al riscurilor, a sistemului intern
de control, a sistemelor informaionale i a procesului de conducere
(detaliate la subcapitolul 2.1.).
n ceea ce privete autoritatea, Carta statueaz dreptul auditului
intern de a avea acces n toate domeniile bncii, la toate documentele, la
toate informaiile necesare, din documente, nregistrri sau de la
persoane, de a comunica cu orice membru al personalului bncii. n plus
fa de aceasta, B.N.R. menioneaz necesitatea ca statutul s prevad, n
19 Internal Audit Charter, Internal Audit, Version 1.0, martie 2003
Audit bancar
n Carta Auditului Intern
Audit bancar
38
mod expres, dreptul la iniiativ al auditorului intern, precum i dreptul

acestuia de a avea acces la informaii destinate conducerii i procese
verbale i alte materiale cu caracter similar ale tuturor organelor de
decizie i consultative, care prezint relevan n ndeplinirea atribuiilor
sale.20
Responsabilitile definite n acest document se referatt la
nivelul departamentului de audit intern, ct i la conductorul acestuia,
legate de planificarea, desfurarea, raportarea activitii de audit intern,
precum i de relaia cu auditul extern.
Carta stipuleaz faptul c activitatea de audit intern ar trebui s
se desfoare n conformitate cu standardele celei mai bune practici
profesionale (best professional practice), aa cum au fost acestea
definite de Institutul Auditorilor Interni sau de Comitetul de
Supraveghere Bancarde la Basel.
Dup cum se poate observa, statutul activitii de audit intern
reprezint actul normativ care reglementeaz activitatea de audit intern,
regulamentul de organizare i funcionare a departamentului respectiv n
cadrul bncii.
Standardele internaionale de audit intern ale Institutului Auditorilor

Interni (Institute of Internal Auditors)
Dat fiind diversitatea de medii culturale i legale, de

organizaii n care funcioneaz auditul intern, Institutul Auditorilor
Interni a emis n iunie 1999 un set de Standarde Internaionale pentru
Practica
Profesional
Auditului
20 Art. 111 (1) din Norma nr. 17/2003 ale B.N.R
Intern,
pentru
stabili
39
sau mediul n care se desfoar (aplicabile, deci, i bncilor) i care

constituie, practic, echivalentul principiilor enunate de Bank for
International Settlements.
Aceste Standarde definesc principiile de baz i cadrul de
desfurare (Attribute Standards), cuantificarea performanei auditului
intern (Performance Standards) i modul de aplicare a standardelor cu
caracter general la unele aciuni concrete (Implementation Standards).
Menionarea acestor standarde internaionale este fcut doar
cu titlu informativ, expunerea privind activitatea de audit intern bancar
fiind axat pe principiile enunate de Comitetul pentru Supraveghere
Bancar de la Basel i pe actul normativ al Bncii Naionale a Romniei.
Codul de etic a auditorului intern
Comitetul de Practici Internaionale de Audit (International

Auditing Practices Committee) din cadrul International Federation of
Accountants a elaborat un Cod de etic profesional n domeniul
auditului, cod la care face trimitere i legislaia romn n vigoare
referitoare la audit financiar21.
n ceea ce privete auditul intern bancar, i norma Bncii
Naionale a Romniei face referire la un cod privind conduita etic a
auditorului intern22, fr a preciza dac este vorba despre cel menionat
mai sus sau de Codul de etic a auditorului intern elaborat de Institutul
Auditorilor Interni.
modificri i completri prin Legea nr. 12/2003
22 Art. 104, Norma B.N.R.nr. 17/2003
Audit bancar
responsabilitile eseniale ale acestei activiti, indiferent de domeniul
Audit bancar
40
Acesta din urm, la care se raporteaz i Comitetul de

Supraveghere Bancar de la Basel, statueaz principiile pe care trebuie
s le urmeze auditorii interni (n concordan cu principiile auditului
intern), precum i conduita care trebuie respectat pentru aplicarea
acestor principii.
Astfel, activitatea auditorului intern trebuie s se nscrie pe
urmtoarele coordonate:
-integritate;
-obiectivitate (analiza realizat de auditorul intern trebuie s fie
echilibrat i neinfluenat de propriile interese sau interesele unor alte
persoane);
-confidenialitate (auditorul intern trebuie s nu dezvluie
informaiile la care are acces n activitatea sa dect n situaiile prevzute
prin reglementri);
-competen (auditorul intern trebuie s aib pregtirea i
experiena necesare pentru activitatea sa).
Integritatea nseamn c auditorul intern trebuie s-i
ndeplineasc atribuiile cu onestitate, diligen i responsabilitate;
trebuie s nu ia parte, cu buntiin, la activiti ilegale sau s se
angajeze n aciuni care pot s-l discrediteze; trebuie s respecte legea i
s fac numai dezvluirile permise de lege sau de profesie; trebuie s
respecte i s contribuie la realizarea obiectivelor etice ale organizaiei
din care face parte.
Pentru meninerea obiectivitii, auditorul intern trebuie s nu
participe la activiti sau s nu aib relaii sau s nu accepte ceva care si influeneze judecata profesional, iar dac are cunotin despre un fapt
care ar putea distorsiona activitatea, trebuie s dezvluie acel fapt.
41
n utilizarea informaiilor, protejarea informaiilor la care are acces n

ndeplinirea atribuiilor i neutilizarea informaiilor n folos personal sau
n oricare alt manier care ar putea aduce atingere intereselor
organizaiei din care face parte.
Competena n activitatea auditorului intern nseamn ca acesta
snu se angajeze n activiti pentru care nu are pregtirea i experiena
necesar, s respecte standardele internaionale de audit i s i
perfecioneze continuu pregtirea profesionali calitatea serviciilor.
2.3. CADRUL DE ORGANIZARE A ACTIVITII DE AUDIT BANCAR
Activitatea de audit intern bancar se realizeaz prin dou forme

organizatorice: departamentul de audit intern i comitetul de audit.
a.
Activitatea departamentului de audit intern se desfoar
n baza unui plan de audit, ntocmit de conductorul departamentului,

avizat de comitetul de audit i aprobat de ctre consiliul de administraie
i de conductorii bncii.
La baza ntocmirii planului de audit trebuie s se afle
nelegerea activitilor semnificative ale bncii i evaluarea riscurilor
asociate acestora.
Evaluarea riscurilor are loc pe baza unei metodologii, a unor
principii stabilite de ctre conductorul departamentului de audit intern,
care trebuie actualizate periodic astfel nct s reflecte schimbrile din
sistemul de control intern, din activitatea bncii (att din punct de vedere
operaional, ct i din punct de vedere strategic). Evaluarea riscurilor se
Audit bancar
Respectarea principiului confidenialitii presupune pruden
Audit bancar
42
face pentru toate activitile i toate entitile bncii, precum i pentru

ntregul sistem de control intern.
Pe baza rezultatelor acestor evaluri se ntocmete planul de
audit, un plan multianual; acesta trebuie s ncorporeze, astfel, i o
component de previziune, respectiv inovrile i dezvoltrile estimate i
gradul general de risc mai ridicat asociat noilor activiti. Planul trebuie
astfel alctuit nct s acopere, ntr-o perioad rezonabil23 (de exemplu,
de trei ani), toate activitile i entitile semnificative. Planul trebuie s
cuprind termenele, natura i frecvena angajamentelor planificate,
precum i resursele necesare pentru realizarea acestuia, inclusiv cele de
personal (att din punct de vedere numeric, ct i din punct de vedere al
competenei profesionale).
n opinia Comitetului de la Basel 24 , planul de audit intern
trebuie s fie realist, adic s rezerve timp i pentru alte angajamente (de
consultan) i pentru pregtire profesional. Totodat, planul poate face
obiectul revizuirii i actualizrii ori de cte ori este necesar.
b.
Pentru derularea fiecrui angajament de audit se
realizeaz un program de audit; acesta descrie obiectivele urmrite i

etapele activitii de audit.
n realizarea acestuia, auditorii interni trebuie s in seama de:
-obiectivele activitii auditate i mijloacele prin care
activitatea i controleaz performana;
23 n opinia B.N.R., aceast perioad trebuie stabilit prin statutul auditului intern (Art. 115 (4),
Normele nr. 17/2003)

24 Internal audit in banks and the supervisors relationship with auditors, Basel Committee on
Banking Supervision, Bank for International Settlements, August 2001
43
semnificative
pentru
activitatea
respectiv,
obiectivele, resursele, operaiunile i metodele prin care impactul

potenial al riscului este meninut la un nivel acceptabil;
-adecvarea i eficacitatea
administrrii riscurilor i a
sistemelor de control n comparaie cu un model de control relevant;

-oportunitile de a aduce mbuntiri semnificative activitii
de administrare a riscurilor i de control25.
Prin urmare, obiectivele programului trebuie s reflecte
rezultatele evalurii riscurilor identificate pentru activitatea auditat.
Resursele i perioada de timp alocate trebuie s corespund
caracteristicilor activitii auditate, complexitii acesteia i expunerilor
la risc.
Programul de audit reprezint un instrument relativ flexibil, ce
poate fi adaptat i completat n funcie de riscurile identificate pe
parcursul derulrii angajamentului; acesta, precum i modificrile
ulterioare, fac obiectul aprobrii de ctre conductorul departamentului
de audit intern.
Procedurile de identificare, analiz, evaluare i nregistrarea a
informaiilor pe perioada de desfurare a angajamentului de audit sunt
cuprinse, dup metode bine determinate, n fie de lucru, aprobate de
conductorul departamentului de audit intern nainte de nceperea
angajamentului.
Coordonatorul departamentului de audit trebuie s stabileasc
politici privind pstrarea datelor aferente fiecrui angajament i privind
comunicarea acestora unor tere pri, cu acordul conducerii bncii. Tot
coordonatorului departamentului de audit intern i revine sarcina de a
25 International Standards for the Professional Practice of Internal Auditing, The Institute of
Internal Auditors,October, 2001
Audit bancar
-riscurile
Audit bancar
44
superviza desfurarea angajamentelor pentru a se asigura c obiectivele

acestora vor fi atinse, c activitatea se ridic la standardele de calitate
dorite i c personalul este alocat eficient.
Standardul de audit 2400
26
, referitor la comunicarea
rezultatelor angajamentului de audit, stipuleaz: Auditorii interni

trebuie s comunice rezultatele angajamentului cu promptitudine.
Aceast meniune se refer att la comunicarea, pe parcursul derulrii
angajamentului, a unor informaii ce necesit atenie imediat sau a
stadiului derulrii angajamentului, sub forma unor rapoarte interimare,
ct i la ntocmirea, ntr-o perioad ct mai scurt de la ncheierea
angajamentului, a raportului de audit.
Raportul de audit rezultat n urma unui angajament trebuie s
prezinte obiectivele, scopul i ntinderea angajamentului, perioada
auditat, constatrile (inclusiv cele referitoare la stadiul ndeplinirii
recomandrilor din angajamente anterioare), rspunsurile structurii
auditate, recomandrile auditului intern i un plan de aciuni pentru
punerea n aplicare a acestora.
Raportul de audit este transmis conducerii structurii auditate i,
ntr-o form sumar, conductorilor bncii. n cazul n care raportul
conine
informaii
privilegiate,
legate
de
aciuni
ilegale
sau
necorespunztoare, care nu trebuie cunoscute de ctre toi destinatarii

raportului, acestea trebuie s fie dezvluite ntr-un raport separat,
transmis consiliului de administraie.
Conductorul departamentului de audit intern are ca obligaie
monitorizarea
implementrii
recomandrilor
fcute
urma
26 International Standards for the Professional Practice of Internal Auditing, The Institute of
Internal Auditors, October, 2001
45
folosit, i anume planul de aciuni; acesta stabilete importana

recomandrii
remedierea
fcute,
responsabilitile
deficienelor
constatate,
persoanelor
termenul
de
implicate
ndeplinire
recomandrii, complexitatea msurii de corectare i implicaiile

nerealizrii acestei msuri. Rezultatele monitorizrii trebuie aduse la
cunotin, cel puin semestrial, consiliului de administraie i
comitetului de audit.
La nivelul departamentului de audit intern se pstreaz
evidena angajamentelor de audit i a rapoartelor rezultate n urma
acestora Pe aceast bazse poate face evaluarea eficienei programului
de asigurare a calitii activitii de audit, respectiv:
-evaluarea conformitii cu normele de audit intern i codul de
conduit; -adecvarea activitii de audit intern la statutul auditului intern,
obiectivele, politicile i procedurile aferente;
-contribuia auditului intern la mbuntirea procesului de
administrare a riscurilor, de conducere i la sistemul de control intern; modul n care auditul intern a contribuit la mbuntirea activitii
bncii.
Pentru evaluarea calitii activitii departamentului de audit
intern ntr-o anumit perioad de timp se pot folosi o serie de
indicatori:27
-indicatori ai activitii: numr de angajamente realizate;
numrul activitilor i structurilor auditate; numrul recomandrilor
propuse; numrul recomandrilor aplicate, numrul de zile alocate, n
medie, unui angajament; numrul de zile alocate, n medie, pentru
27 Vasile Dedu -Gestiune i audit bancar, pag. 322 323, Editura Economic, Bucureti, 2003
Audit bancar
angajamentelor de audit. Aceast misiune este facilitat de instrumentul
Audit bancar
46
fiecare faz a angajamentelor; evoluia numrului i tipului de deficiene

constatate;
-indicatori de gestiune: cheltuieli cu salarizarea auditorilor
interni; cheltuieli cu pregtirea profesional a auditorilor interni; alte
cheltuieli;
-indicatori de organizare: numr de angajamente pe auditor
intern; numr de teme noi pe auditor intern;
-indicatori de animaie: numr de edine n echip; numr de
zile alocate pentru formarea profesional a auditorilor interni.
n ultim instan, performanele financiare ale instituiei
bancare obinute n condiii de bun gestionare a riscurilor reprezint
indicatorul final care exprimi eficiena i eficacitatea activitii de
audit intern.
Despre departamentul de audit s-a vorbit si cu prilejul
prezentrii principiilor activitii i a cartei auditului intern, att din
punct de vedere al locului su n cadrul organigramei bncii, ct i din
punctul de vedere al atribuiilor i responsabilitilor. n legtur cu
acesta, un singur aspect merit s mai fie detaliat, i anume cel referitor
la conductorul departamentului de audit.
Atribuiile i responsabilitile conductorului departamentului de audit

intern bancar
Pornind de la principiul 12 enunat Comitetul de Supraveghere

Bancar de la Basel28, norma Bncii Naionale a Romniei29 realizeaz o
28 Conductorul departamentului de audit intern trebuie sfie responsabil pentru asigurarea
desfurrii activitii acestuia n conformitate cu principii interne de audit solide.

29 Art. 113, Norma B.N.R. nr. 17/2003
47
intern.
Conform acesteia, coordonatorul departamentului de audit
intern rspunde de:
1) dezvoltarea i meninerea unui program de asigurare a
calitii i mbuntirea activitii de audit intern;
2) monitorizarea i evaluarea eficienei programului de
asigurare a calitii auditului intern;
3) asigurarea competenei profesionale a auditorilor interni,
pregtirea profesional a acestora, asigurarea resurselor adecvate
desfurrii activitii;
4) stabilirea politicilor i procedurilor aferente activitii de
audit intern;
5) coordonarea activitilor desfurate de auditorii interni din
cadrul bncii cu cele ale furnizorilor de servicii de audit intern din afara
bncii;
6) elaborarea planului de audit intern;
7) informarea consiliului de administraie i a comitetului de
audit cu privire la activitatea desfurat.
Pentru a completa fia acestuia, ar mai trebui fcut referire i
la cerinele de pregtire profesional pentru ocuparea postului, n
conformitate cu Statutul auditului intern, Codul de etic a auditorului
intern, i la cerina legal, din Romnia, ca acesta s fie auditor
financiar30.
modificri i completri prin Legea nr. 12/2003
Audit bancar
adevrat fi a postului de conductor al departamentului de audit
Audit bancar
48
Comitetul de audit
Norma Bncii Naionale a Romniei nr. 17/2003 (Art. 120 (1))

instituie obligativitatea existenei unui comitet de audit n cadrul fiecrei
bnci, prelund recomandarea Comitetului de la Basel pentru
Supraveghere Bancar. Motivaia acestei recomandri rezid n
necesitatea existenei unui organ consultativ, cu caracter permanent, care
s sprijine consiliului de administraie al unei bnci n ndeplinirea
dificilei sarcini de a menine i ntri sistemul de control intern.
i n ceea ce privete componena, competenele i
funcionarea comitetului de audit, Banca Naional a Romniei aplic
recomandrile Comitetului de la Basel. Se precizeaz, astfel, c
activitatea comitetului trebuie s se desfoare pe baza unui regulament
aprobat de ctre consiliul de administraie.
Referitor
la
componena
comitetului,
sunt
nsuite
recomandrile Comitetului de la Basel menite s mpiedice apariia

situaiilor de conflict de interese (membrii s fie membri ai consiliului de
administraie, dar s nu fi fost sau s nu fie conductori ai acesteia),
precum i cele referitoare la competena profesional (experien
corespunztoare, iar cel puin un membru s aib experien n domeniul
auditului sau contabilitii).
Competenele comitetului sunt fie de ordin general (ncurajarea
comunicrii dintre consiliul de administraie, conductorii bncii, auditul
intern, auditorul extern i organismul de supraveghere bancar), fie
specifice:
-avizarea cartei auditului intern, a planului de audit i a
necesarului de resurse pentru aceast activitate; -asigurarea relaiei cu
49
extern, a concluziilor i recomandrilor acestuia31;

-analiza constatrilor i recomandrilor auditului intern i a
planului de implementare a acestora.
Dup unele opinii32, n fruntea acestor competene ar trebui s
se afle cea legat de alegerea celui mai bun candidat pentru postul de
coordonator al departamentului de audit intern; comitetul de audit
trebuie s se asigure c persoana desemnat corespunde profilului moral
i profesional potrivit funciei.
Zonele principale de preocupare a comitetului de audit se refer
la funcionarea sistemului de control intern i a departamentului de audit
intern, ariile de risc ce trebuie acoperite de auditul intern i cel extern,
corectitudinea
credibilitatea
informaiilor
financiare
furnizate
conducerii bncii i altor instituii, conformarea bncii cu prevederile

cadrului legal i normativ.
Stabilirea periodicitii ntrunirilor comitetului de audit este
lasat de Banca Naional a Romniei la latitudinea bncilor, pentru a fi
stabilitn cadrul regulamentului comitetului. Dup unele preri 33 ,
comitetul de audit ar trebui s se ntlneasc de cel puin patru ori pe an,
iar una dintre aceste ntruniri trebuie s fie dedicat situaiilor financiare
anuale.
31 n proiectul normei B.N.R., fusese inclusca atribuie i formularea unei recomandri cu
privire la numirea auditorului extern; n norma aprobat aceasta apare la capitolul de activiti
permise (Art. 126)
32 Asking the Right Questions: Sage Advice for Audit Committees, Jacqueline K. Wagner,
General Auditor, revista Directors and Boards, septembrie 2000
33 TCF Financial Corporation, Audit Committee Charter, octombrie 2002
Audit bancar
auditorul extern, n sensul primirii planului de audit de la auditorul
Audit bancar
50
2.4. TIPOLOGIA MISIUNILOR DE AUDIT BANCAR
Dupa cum s-a mai mentionat auditul bancar reprezint

ansamblul de aciuni de evaluare, verificare i control al activitii
bncii, implicit al documentelor financiar-contabile finale elaborate de
acesta (bilanul contabil, contul de profit i perderi) pentru a stabili dac
acestea ofer o imagine fidel a activitii perioadei (de obicei, un an
financiar).
Se pot distinge dou trsturi fundamentale ale auditului
bancar:
depistarea erorilor i a fraudei;
prevenirea erorilor i a fraudei.
Auditul poate releva prezena umore greeli sau a unei fraude,
dar aceste elemente sunt trsturi secundare, ce apar n urma unei
activiti normale de audit. Auditul implic, n principal, activiti de
verificare i control al activitii bncii i certificarea n final a
corectitudinii, sub toate aspectele semnificative a cifrelor nscrise n
documentele financiar-contabile finale.
n funcie de modalitatea de organizare a activitii de audit, se
pot distinge dou tipuri de audit:
Auditul bancar extern este activitatea de audit orgnizat de
ctre un auditor independent o firm specializat n activitatea de
audit, ca urmare a solicitrii bncii, contra unui comision pltit de banca
comercial respectiv.
Bncile comerciale, prin legea bancar n vigoare (Legea
nr.58/1998, art.61 i art.62), sunt obligate s apeleze la un auditor
independent (auditor extern) o societate de expertiz contabil
51
acorda asisten de specialitate, va certifica situaiile financiare finale i

va informa Banca Naional a Romniei cu privire la orice act fraudulos.
Banca comercial va numi auditorul independent i va avea
obligaia de a publica bilanul contabil mpreun cu opinia auditorului
independent.
Auditul bancar intern este activitatea de audit organizat n
interiorul unei bnci comerciale de ctre un departament specializat al
bncii, inclus n organigrama acesteia, la un nivel care s permit
independena activitii de audit i a opiniei formulate i transmise
conducerii bncii n urma auditului efectuat.
Acestea se poate defini ca o examinare de specialitate, ca o
evaluare a activitii desfurate de banc att la nivelul direciilor
generale, direciilor de specialitate i compartimentelor funcionale din
cadrul centralei bncii respective, ct i la nivelul unitilor teritoriale,
avnd ca obiect sprijinirea conducerii centrale i a unitilor teritoriale n
vederea adoptrii celor mai adecvate msuri n activitatea proprie, n
raporturile cu Banca Naional a Romniei, cu acionarii i clienii bncii
comerciale.
De asemenea, auditul intern exercit controlul final, ce
cuprinde analize ale sistemului intern de control, n vederea informrii
conducerii asupra deficienelor constatate, inclusiv a msurilor ce se
impun a fi luate.
Aadar, auditul intern reprezint o verificare de tip:
engogen (verificarea este realizat printr-o structur
specializat din interiorul bncii);
Audit bancar
autorizat n condiiile legii s desfoare activitate n Romnia care va
Audit bancar
52
ex-post (verificarea este realizat la sfritul unei

aciuni sau decizii puse n aplicare de compartimentele
de specialitate ale bncii comerciale);
continuu (verificarea este realizat pe parcursul unui an
calendaristic asupra activitii globale desfurate de
sistemul auditat, n scopul identificrii prilor slabe ale
sistemului i lurii msurilor ce se impun pentru
remedierea lor n timp util).
Departamentul de audit intern pe baza unui plan i a unei
metodologii prestabilite, va realiza un diagnostic general al bncii, sub
aspect tehnic, managerial i financiar-contabil. Funciile structurii
organiyatorice
de
audit
intern
sunt
direct
proporionale
cu
responsabiliatile pe care conducerea i le-a atribuit, cu mrimea i

structura bncii, cu calitatea auditorului.
Trebuie s menionm c auditul intern nu se confund cu
controlul intern. Acestea sunt categorii economice diferite. n plus,
controlul intern face nsui obiectul auditului intern.
Auditul bncilor comerciale poate fi obiectul att al activitii
de audit extern (prin intermediul unei societi de audit specializate), ct
i al celei de audit intern.
n interiorul bncii, misuiunile de audit sunt duse la ndeplinire
de ctre divizia/departamentului de audit intern, care aa cum am mai
precizat este subordonat direct conducerii bncii, tacmai pentru a
asigura independena fa de serviciile sau filialele auditate.
Planul de audit intern este plurianual (n general trienal) i
presupune inspectarea:
53
(operaiuni de ncasri i pli, operaiuni de casierie,

activiti de creditare etc.);
servciilor funcionale sau centrale (departamentul
juridic, de trezorerie, de informatic, de personal,
decontri externe, decontri interne, activitatea pe baz
de carduri etc.).
n general, cu ocazia peregtirii unei intervenii de acest gen,
este
recomandabil
ca
auditorul
asculte
dezideratele
direciilor/serviciilor/ sucursalelor controlate.

n acest mod, auditul intern nu mai este asociat unic cu ideea de
control exercitat de conducerea bncii, ci este perceput ca un interlocutor
privilegiat, capabil s furnizeze sfaturi i recomandri, graie expertizei
pe care o realizeaz.
Misiunile de audit intern ce pot fi ntreprinse sunt de tipuri
diferite, ntruct ele trebuie s rspund unor obiective variate. Astfel, se
disting:
1. Misiunile clasice sunt cele realizate n mod normal n cadrul
unui program de audit i care vizeaz un sector de activitate, un
departament al bncii, o sucursal a acesteia etc. Obiectivele unei astfel
de evaluri sunt cele tradiionale pentru acest tip de misiune: securitatea,
eficacitatea i calitatea serviciilor bancare, respectarea dispoziiilor
legale de ctre banc, fiabilitatea/exhaustivitatea informaiilor etc.
n acest cadru, controlul serviciilor operaionale este cel mai
adesea anual, n timp ce controlul serviciilor funcionale nu este efectuat
dect o dat n cursul planului plurianual.
2. Misiunile flash sunt misiuni scurte, avnd ca obiectiv
realizarea rapid a unui diagnostic sau verificarea rapid a unuia sau mai
Audit bancar
serviciilor operaionale i a serviciilor descentralizate
Audit bancar
54
multor puncte specifice. Ele pot constitui o etap pregtiroare a unei

misiuni clasice, respectiv de luare la cunotin sau pot declana o astfel
de misiune.
Obiectivele unei astfel de misiuni flash pot fi spre exemplu:
de a verifica respectarea limitelor de risc de schimb de
expunere pe anumite instrumente;
de a verifica justificarea conturilor unui departament
sau ale unei sucursale (numrul conturilor utilizate,
soldurile i micrile acestora);
de a verifica existentul din tezaurul societii bancare,
cum ar fi numerarul, hrtiile de valoare, metalele
preioase etc.
de a verifica aplicarea unei proceduri specifice (spre
exemplu, implementarea unei proceduri speciale de
lucru pentru mesajul SWIFT MT940, implementarea
unei proceduri speciale pentru un client important al
bncii);
de a verifica controlul intern al unei entiti determinate
etc.
Aceste misiuni sunt, n general, declanate la cererea
conducerii centrale ale bncii.
Ele pot foarte eficiente, deoarece rezultatele sunt rapide, sunt
puin costisitoare i, mai ales, prin frecvena i imprevizibilitatea
controalelor, contribuie la meninerea presiunii.
3. Investigaiile sunt declanate ca urmare a apariiei unei
probleme specifice: pierderi (n general, fiecare sucursal este organizat
ca centru de profit), depiri de limite (delegarea competenelor n
55
depite dect cu acordul prealabil al centralei colaborarea cu bncile

corespondente trebuie s fie condus n cadrul unor limite de risc i de
exepunere), fraude, deturnri etc.
Obiectivul lor este de a ancheta circumstanele care au condus
la apariia problemei, de a stabili responsabilitile, de a trage
nvminte i de a da recomandri pentru ca aceste situaii s nu apar.
4. Misiunile tematice sau transversale au drept scop studierea
unei problematici identificabile n prealabil, care se regsete unei
problematici identificabile n preabil, care se regsete n toat banca sau
la mai multe entiti:funcia comercial a bncii (activitatea de vnzare a
produselor i serviciilor bncii), gestiunea riscurilor de credit sau a
riscurilor de dobnd, capacitatea informaticii de a satisface nevoile
diverilor utilizatori, eficiena funciei de control de gestiune sau de
gestiune a activului i pasivului etc.
Acest tip de misiune are rolul unei consultane interne i
constituie prelungirea fireasc a funciei de audit.
5. Auditul de management. Acest tip de misiune depete rolul
tradiional al auditului, n sensul n care, la obiectivele clasice, se adaug
o apreciere motivat asupra capacitii oamenilor i a organizaiei de a
profita de mediu i de mijloacele disponibile. Aceasta este o sarcin
grea, care cere auditori experimentai i adevrai profesioniti.
Evaluarea trebuie nsoit de recomandri i se desfoar avnd n
vedere mai multe aspecte:
pertinena obiectivelor fixate;
adecvarea mijloacelor puse n practic n plan
comercial, de gestiune intern, n plan uman etc.
Audit bancar
teritoriu implic impunerea unor limite de aciune care nu trebuie
Audit bancar
56
calitatea personalului i a conducerii bncii;

performanele realizate n funcie de obiectivele fixate
de mediu.
Normele B.N.R. nr. 17/2003 34 preiau, atunci cnd se referla
formele de audit intern, specifice unui angajament de audit, clasificarea
dat de Comitetul de la Basel:
a) audit financiar n scopul evalurii credibilitii sistemului contabil i
informatic i a situaiilor financiare anuale;
b) audit de conformitate referitor la conformitatea activitii bncii cu
legile, reglementrile i procedurile;
c)audit operaional const n verificarea calitii i adecvrii sistemelor
i procedurilor, analiza critica structurii organizatorice, evaluarea
adecvrii metodelor i resurselor n raport cu obiectivele stabilite;
d)audit al conducerii cu obiectivul de a evalua din punct de vedere
calitativ modul n care este exercitat funcia de conducere pentru
ndeplinirea obiectivelor instituiei de credit.
Departamentul de audit intern al unei bnci examineaz i
evalueaz toate activitile bncii, desfurate de toate entitile acesteia.
Prin urmare, auditul intern nu trebuie s se concentreze numai pe un
anumit tip de audit, ci s utilizeze forma de audit cea mai adecvat
obiectivului de audit ce trebuie atins. Mai mult, activitatea de audit nu
trebuie s se structureze numai pe auditarea diverselor departamente ale
bncii, ci i pe activiti derulate prin aportul mai multor departamente.
Banca Naional a Romniei identific 35 , de asemenea, i
urmtoarele tipuri de servicii de consultan pe care departamentul de
audit le poate realiza:
34 Art. 114 (1), Norma nr. 17/2003 a Bancii Naionale a Romniei
57
document scris;
-angajamente neoficiale de consultan participarea la comitete
permanente, proiecte pe durat limitat, ntruniri ad-hoc i schimb de
informaii;
-angajamente speciale de consultan participri la fuziuni i achiziii;
-angajamente de consultan pentru cazuri deosebite participarea ntr-o
echip stabilit pentru redresarea sau meninerea activitilor dup un
dezastru sau alt eveniment extraordinar sau ntr-o echip desemnat s
acorde bancar intern sprijin pentru ndeplinirea unei cerine speciale.
2.5. EXTERNALIZAREA ACTIVITII DE AUDIT
Externalizarea poate aduce avantajele unei expertize nalte, mai

ales pe proiecte speciale de audit, dar poate genera i riscuri pentru
banc (cum ar fi riscul de pierderi sau riscul de a avea control redus
asupra activitii externalizate). Aceste riscuri trebuie s fie monitorizate
i gestionate atent, cu att mai mult cu ct activitatea de audit intern este
foarte important, iar consiliul de administraie al bncii rmne
responsabil de funcionarea eficient a sistemului de control i n cazul
externalizrii unei pri a acestuia.
n unele ri, ideea externalizrii (totale) auditului intern nu
este agreat, considerndu-se c departamentul de audit intern al bncii
trebuie s aib nivelul necesar de competen profesional pentru a
acoperi toate activitile cheie ale bncii. Totui, se admite ideea
35 Art. 114 (2), Norma nr. 17/2003 a Bncii Naionale a Romniei
Audit bancar
-angajamente oficiale de consultan planificate i formalizate ntr-un
Audit bancar
58
cooptrii unui expert extern care s fac anumite evaluri pentru

departamentul de audit (externalizare parial).
Banca Naional a Romniei este favorabil ideii de
externalizare a unei activiti bancare, dar n limite clar definite printr-o
politic a bncii, n condiiile existenei unor proceduri de administrare a
riscurilor asociate activitilor externalizate i cu stipularea clar a
responsabilitilor fiecrei pri implicate n cadrul contractului de
prestri servicii.
Astfel, n opinia bncii centrale, procedurile de administrare a
riscurilor ataate activitilor externalizate trebuie s se refere cel puin
la urmtoarele aspecte: criteriile de evaluare a societii prestatoare de
servicii,
nivelul
de
competen
de
aprobare
externalizrii,
monitorizarea permanent a derulrii contractului de externalizare i

existena unor planuri alternative pentru cazul n care este necesar
schimbarea societii prestatoare de servicii.
n ceea ce privete cazul particular al auditului intern, Banca
Naional stabilete c decizia de externalizare total sau parial a
acestuia trebuie s aparin consiliului de administraie a bncii, cu
avizul comitetului de audit i pe baza fundamentrilor i propunerilor
formulate de ctre coordonatorul activitii de audit intern (care trebuie
s rmn n interiorul bncii).
n ceea ce privete firma prestatoare de servicii de audit intern,
n unele ri (i n Romnia 36 ) este impus condiia ca aceasta s fie
diferit de auditorul extern, dar prerea unanim mprtit este aceea c
trebuie s ndeplineasc condiii de competen profesional i de
performan financiar. Referitor la performana financiar, norma
36 Art. 87 (b) din Normele nr. 17/2003 ale B.N.R.
59
accent pe indicatorii de calitate ai firmei respective: reputaia, calitatea

serviciului, personal competent, specializarea n auditarea respectivei
categorii de instituie financiar etc.
Deosebit de important, dup alegerea auditorului intern din
afara bncii, este alocarea clar a responsabilitilor fiecrei pri n
cadrul contractului de prestri servicii. Astfel, trebuie s se stipuleze cel
puin urmtoarele drepturi i obligaii ale bncii contractante: asigurarea
existenei unor date actualizate i a altor informaii, msurile ce se pot
lua mpotriva societii prestatoare de servicii n cazul nclcrii
confidenialitii, necesitatea aprobrii planului de audit intern. n
sarcina societii prestatoare de servicii trebuie reinute cel puin
urmtoarele obligaii: asigurarea accesului unor entiti din Romnia la
datele i informaiile aferente operaiunilor din Romnia, n cazul
externalizrii unor activiti n afara granielor rii, asigurarea
securitii/confidenialitii
datelor
(prin
angajamentul
de
confidenialitate, separarea datelor bncii de cele ale societii i de cele

ale altor clieni ai acesteia), asigurarea resurselor necesare pentru
realizarea prevederilor contractuale.
Studiul efectuat de Comitetul de la Basel 37 relev faptul c
externalizarea auditului intern nu este o practic obinuit n cele mai
multe ri, iar atunci cnd se recurge la servicii externe, acestea sunt, de
obicei, furnizate de o firm din cadrul grupului de care aparine banca
respectiv. De cele mai multe ori, bncile mici i externalizeaz auditul
intern , dar numai activitatea n sine, nu i responsabilitatea.
Audit bancar
Bncii Naionale a Romniei reine indicatorul de solvabilitate, dar pune
Audit bancar
60
Capitolul 3. Tehnici, proceduri i instrumente utilizate n

auditul bancar
3.1. CARACTERISTICILE ELEMENTELOR PROBANTE UTILIZATE N

AUDITUL BANCAR
Pe tot parcursul misiunii sale, auditorul urmrete obinerea

elementelor probante care s-i permit certificarea asupra conturilor
anuale, utiliznd diverse procedee i tehnici care privesc:
controlul asupra pieselor justificative i control de verosimilitate;
observarea fizic;
examenul analitic.
Pentru obinerea elementelor probante, tehnicile de control
folosite sunt:
inspecia fizic i observaia - care constau n a examina activele,
conturile sau n a observa maniera de aplicare a procedurilor;
confirmarea direct - care const n a obine de la terii bncii
informaii asupra soldurilor conturilor bilaterale sau asupra
operaiilor derulate;
examenul documentelor primite de ctre banc - care servesc ca
piese justificative sau la controlul operaiilor respective;
controlul aritmetic;
analize, estimri i confruntri ntre informaii i documente;
examen analitic care const n:
efectuarea de comparaii ntre datele care rezult din conturile
anuale i datele anterioare, posterioare i previzionale ale bncii;
analiza abaterilor i tendinelor;
61
comparaiile efectuate;
informaii verbale obinute de la conducere i alte cadre din
banc.
Elementele probante constituie acele componente suficiente i
juste colectate de auditor prin intermediul tehnicilor i procedurilor
specifice, n scopul fundamentrii opiniei sale pe parcursul i n finalul
operaiilor de efectuare a auditului financiar.
Caracterul suficient se stabilete n raport cu numrul de
elemente probante colectate.
Caracterul just al elementelor probante se apreciaz n raport
cu certitudinea i fiabilitatea lor.
n mod obinuit, auditorul consider necesar s se sprijine pe
elemente probante care nu sunt concludente prin ele nsele, dar care
particip cu att mai mult la elaborarea convingerilor sale. El poate
deseori s fie determinat s caute elemente probante de surs sau de
naturi diferite pentru a corobora o aceeai afirmaie.
Elementele probante trebuie, n ansamblul lor, s permit
auditorului s-i fac o opinie final cu privire la conturile anuale.
n general, auditorul nu examineaz totalitatea informaiilor la
care are acces pentru a-i forma opinia, dac poate s-i fundamenteze
elementele probante, aplicnd tehnicile i procedurile utilizate n auditul
bancar.
Factorii care influeneaz raionamentul auditului n legtur cu
ceea ce constituie elemente probante suficiente i juste, cuprind:
a) importana riscului de inexactitate, care depinde de:
-
natura elementului n cauz;
suficiena auditului intern;
Audit bancar
studiul i analiza elementelor neobinuite ce rezult din
Audit bancar
62
natura activitilor bncii;
existena unor situaii susceptibile de a exercita o influen

neobinuit asupra celui care gestioneaz patrimoniul;
situaia financiar a patrimoniului;
situaia financiar a bncii.
b) importana relativ a elementului avut n vedere, innd seama de

ansamblul conturilor anuale;
c) experiena obinut n cursul unor auditri anterioare;
d) concluziile procedurilor de audit, n special n cazul descoperirii
eventuale a unor fraude sau erori;
e) tipul de informaii disponibile.
n colectarea elementelor probante, auditorul va urmri ca n
cadrul tehnicilor i procedurilor utilizate s fie ndeplinite cele apte
criterii - obiective - ale auditului bancar, artate mai nainte.
Fiabilitatea elementelor probante depinde de originea lor
intern sau extern, de natura lor vizual, scris sau oral. Dei
fiabilitatea elementelor probante este subordonat circumstanelor n
care acestea au fost obinute, ea poate fi evaluat, innd seama de
urmtoarele cerine:
-
elementele probante externe (de exemplu, confirmarea obinut

de la un ter) sunt mai fiabile dect elementele probante interne;
elementele probante interne sunt mai fiabile atunci cnd auditul

intern la care ele se refer este satisfctor;
elementele probante obinute direct de auditor sunt mai fiabile

dect cele care i sunt furnizate de banc;
elementele probante materializate printr-un document sau o

confirmare scris sunt mai fiabile dect afirmaiile verbale.
63
probante i s se strduie s fie obiectiv cnd le apreciaz, avnd n

vedere posibilitatea ca o inexactitate semnificativ s afecteze conturile
anuale.
Atunci cnd auditorul are dubii legitime cu privire la o
afirmaie care prezint o importan semnificativ, va trebui s se
strduie s obin elemente probante suficiente i convigtoare pentru a
elimina aceste dubii. Dac nu este n msur s obin aceste elemente
probante suficiente i convigtoare, el nu trebuie s formuleze o opinie
fr rezerve.
In colectarea si identificarea elementelor probante, auditul
bancar utilizeaza un ansamblu de tehnici, proceduri si instrumente
specifice. Astfel:
1. Tehnicile sunt un set de operatiuni prin care se realizeaza o
operatiune, un obiectiv, etc;
2. Procedeele sunt modalitatile considerate ca un proces pentru
atingerea unor obiective, actiuni, etc, utilizand o anumita tehnica de
abordare si anumite instrumente specifice;
3. Instrumentele sunt elementele concrete utilizate intr-un
anumit ansamblu (tehnica) si dupa anumite reguli (procedee).
A. TEHNICI UTILIZATE N AUDITUL BANCAR
Audit bancar
Este necesar ca auditorul s colecteze cu atenie elementele
Audit bancar
64
3.2. TEHNICILE DE COLECTARE A ELEMENTELOR PROBANTE
UTILIZATE DE AUDITUL BANCAR
Fora probant a elementelor colectate de auditor depinde de

originea i natura acestora, de tehnicile i procedurile utilizate
necesare asigurrii unei credibiliti ntemeiate pe cantitatea i calitatea
informaiilor obinute.
n general, tehnicile i procedurile folosite n colectarea
elementelor probante se ntreptrund n forme multiple, utilizndu-se fie
individualizat, (de exemplu confirmarea direct cerut n cadrul
inventarierii pentru creane i obligaii), fie n cadrul unei tehnici, ca o
procedur care face parte din aceasta (de pild, testul de conformitate a
unui sistem de audit intern - recepia stocurilor de materii prime - se
realizeaz prin tehnica sondajului: din totalul intrrilor n perioad, se
extrage eantionul, iar asupra acestuia se execut testul care const n
verificarea existenei efecturii procedurilor de recepie stabilite).
n acest sens, amintim tehnicile cele mai frecvent utilizate:
tehnica sondajului, tehnica interviului i tehnica examinrii
analitice. Din categoria procedurilor, pe cea a confirmrilor directe.
3.2.1. Tehnica sondajului
innd seama de numrul de operaii efectuate de ntreprindere,

auditorul nu poate verifica integral rulajele sau soldurile unui cont; el
caut elementele probante pe un eantion adecvat, utiliznd tehnica
sondajului cel mai bine adaptat fiecrei situaii.
65
anumit numr sau pri dintr-o mulime, aplicarea la acestea a tehnicilor

de obinere a elementelor probante i extrapolarea rezultatelor obinute
asupra eantionului la ntreaga mas sau mulime.
Sondajele pe care le realizeaz auditorul n cursul misiunii sale
sunt de dou naturi diferite:
n unele cazuri, n general, cu ocazia verificrii funcionrii
controlului intern, auditorul caut s demonstreze c elementele
care constituie masa (mulimea) prezint o caracteristic comun
(de exemplu, vizarea sau aprobarea comenzilor cu ocazia
cumprrilor); sondajele efectuate n astfel de cazuri sunt sondaje
asupra atribuiilor;
n alte cazuri, n general, cu ocazia controlului conturilor,
auditorul caut s verifice valoarea dat unei mulimi sau unei
mase; acestea sunt sondaje asupra valorilor.
Auditorul poate folosi, n general, dou tipuri de sondaje:
sondajul statistic i sondajul nestatistic, bazat exclusiv pe experiena sa
profesional; acesta din urm, ns, nu permite o extrapolare riguroas a
rezultatelor obinute asupra eantionului la ntreaga mas sau mulime.
Alegerea ntre cele dou tipuri de sondaje depinde de pregtirea
profesional a auditorului i de gradul de credibilitate pe care acesta
dorete s l dea concluziilor sale.
Oricare ar fi, ns, tipul de sondaj este important s fie respectate
cteva reguli riguroase privind decizia asupra eantionului i pentru
parcurgerea unor etape obligatorii.
Eficacitatea unui sondaj este determinat de definirea precis a
obiectivelor sale. Auditorul trebuie deci, s explice:
Audit bancar
Sondajul este definit ca o tehnic ce const n selecionarea unui
Audit bancar
66
ce urmrete s demonstreze, s probeze. Aceast etap i

permite s defineasc apriori caracteristicile a ceea ce va trebui
s fie considerat ca o eroare sau o anomalie. De exemplu, s
demonstreze c punctajul ntre avizele de expediere i facturi
realizat de personalul ntreprinderii poate scoate n eviden toate
expedierile n curs de facturare;
ca rata erorilor existente n mulime (mas) nu depete rata
maxim acceptabil de anomalii de funcionare, adic pragul
peste care auditorul va considera c nu funcioneaz controlul
intern de o manier satisfctoare.
n general, auditorul nu examineaz totalitatea informaiilor la
care are acces pentru a-i colecta elementele probante cu privire la
sistemul contabil i al controalelor sale interne, ci aplic tehnica
sondajului bazat pe gndirea sa profesional sau pe eantionul statistic.
Folosirea metodei sondajului n audit este esenial i permite
auditorului s trag concluzii cu mai mult rigoare dect utiliznd alte
metode.
Corect
utilizat,
sondajul
asigur
calitatea
examinrii
(controalelor) efectuate n cadrul auditului. Tehnica sondajului necesit

ns un demers logic, implicnd o succesiune de alegeri raionale
(mrimea eantionului, gradul de precizie, nivelul de ncredere...) care,
n final, pot s aduc dovezi convingtoare n cazul unor inerente
arbitraje, comune tuturor lucrrilor privind exprimarea unei opinii.
Deciziile prealabile executrii sondajului pot fi prezentate
schematic, astfel:
67
Audit bancar
In utilizarea acestei tehnici, auditorul recurge la instrumente specifice,

cum ar fi sondajele statistice (vezi paragraf 3.4.1).
3.2.2. Tehnica observrii fizice
Observarea fizic este mijlocul cel mai eficace de verificare a

existenei unui activ, ns ea nu aduce dect o parte din elementele
probante necesare auditorului i anume numai existena bunului
respectiv; celelalte elemente probante ca: proprietatea asupra bunului,
valoarea atribuit etc., trebuie verificate prin alte tehnici.
Aciunile ntreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor au
ca obiective asigurarea c:
entitatea public a prevzut mijloace corespunztoare care permit
recenzarea activelor n condiii de fiabilitate; aceast faz a
interveniei const n studierea procedurilor de inventariere i se
situeaz, deci, naintea inventarierii propriu-zise;
Audit bancar
68
aceste mijloace sunt puse n aplicare n mod satisfctor; aceast

faz const n verificarea faptului c persoanele nsrcinate cu
inventarierea aplic n mod corect procedurile i se localizeaz n
timpul inventarierii propriu-zise;
lucrrile de inventariere au fost corect exploatate (valorificate);
aceast faz const n a controla dac acele cantiti recenzate
sunt cele utilizate pentru evaluarea sumei stocurilor i se
situeaz, deci, dup inventarierea propriu-zis.
Ca tehnic de colectare a elementelor probante, aceasta este, de
regul, utilizat pentru ca auditorul s neleag mai bine cum este
organizat i efectuat o anumit procedur a auditului intern sau un
anumit tip de control din cadrul procedurii respective. De exemplu:
auditorul poate examina modalitatea de efectuare a procedurii de
recepie a bunurilor;
auditorul poate s se ncredineze c msurile luate de entitatea
public pentru protejarea fizic a bunurilor sunt efective sau c
transportul banilor, n numerar, de la banc la instituie i invers
se execut cu respectarea Regulamentului operaiilor de cas; sau
c dispoziiile instituiei privind modalitatea de anulare a
documentelor justificative ale trezorerieri, au fost respectate;
observarea
fizic
cadrul
organizrii,
efecturii
valorificrii rezultatului inventarierii patrimoniului este

singura tehnic ce l poate asigura pe auditor c procedurile
de inventariere au fost respectate.
69
Este o tehnic ce const n a cere unui ter - avnd legturi de

afaceri cu instituia verificat - s confirme direct auditorului
informaiile privind existena operaiilor, a soldurilor etc. Auditorul are
latitudinea de a determina condiiile i ntinderea acestei proceduri.
Procedura confirmrii directe se demareaz cu acordul
conducerii instituiei supus controlului. Dac aceasta nu se arat
favorabil pentru o astfel de procedur, auditorul se poate gsi n una
din urmtoarele dou situaii:
sau consider c tehnicile compensatorii de control i aduc
elemente suficiente de prob;
sau consider c alte controale nu-l conduc la elemente probante
i fa de limitele impuse de conducerea instituiei, aceasta va suporta
consecinele necesare cu privire la certificare.
n principiu, Normele privind organizarea i efectuarea
inventarierii patrimoniului (Ordin nr. 2388/1995 al ministrului
finanelor) prevd (punctul 17) pentru creanele i obligaiile instituiei
verificarea i confirmarea pe baza extraselor de cont (formular cod 14-63-), iar pentru disponibilitile aflate n conturi la bnci, inventarierea
acestora prin confruntarea soldurilor din extrasele de cont emise de
bnci cu cele din contabilitate.
n situaia n care rezultatul inventarierii patrimoniului nu
conine date i informaii suficiente i juste, auditorul este ndreptit s
foloseasc procedura confirmrii directe, aa cum este ea prevzut n
normele de audit public.
Audit bancar
3.2.3. Tehnica confirmrii directe
Audit bancar
70
Aa cum s-a artat mai nainte, elementele probante obinute

direct de auditor sunt mai fiabile dect cele furnizate de ctre
ntreprinderea auditat.
De exemplu, controlul autenticitii soldului unuia dintre
conturile de clieni, puin complicat, cu ajutorul comenzii, copiei de
facturi i avize de expediie, necesit n unele cazuri, o durat
considerabil. n schimb, rspunsul la o cerere de confirmare provoac,
fie acordul debitorului, fie exprimarea anumitor divergene asupra
crora auditorul este necesar s-i concentreze atenia sa.
Din raiuni lesne de neles (fiabilitate, rapiditate i economie),
procedura confirmrii directe este indicat n toate cazurile cnd poate fi
realizat. Nu se poate stabili o list exhaustiv a cazurilor n care
procedura de confirmare direct poate fi avut n vedere. Exemplele
tipice care urmeaz ilustreaz aplicarea acestei proceduri. Astfel, pentru:
Imobile = situaia ipotecilor, extrase din cartea cadastral;
Mijloace fixe, altele dect imobile = gajuri, contracte de
leasing;
Active ale exploatrii = stocuri deinute n afara instituiei,
stocuri deinute de instituie n contul terilor;
Creane i datorii = solduri n curs (clieni, furnizori, debitori i
creditori diveri), mprumuturi i credite date sau primite (soldul,
dobnda, angajamentele date sau primite);
Bnci = situaii privind relaiile bancare (soldurile curente,
mprumuturi i credite, efecte scontate, garanii), informaii despre
bonitatea partenerilor de afaceri cerute Centralei incidenelor de pli
(CIP - BNR).
71
datorate sau de primit);

Avocai i consilieri din afara instituiei = procese i litigii n
curs; onorarii datorate.
Modalitatea de realizare a acestei proceduri, n cazul cnd nu sau obinut confirmrile necesare privind operaiile de inventariere a
patrimoniului, poate fi urmtoarea:
a) cererea de confirmare se redacteaz pe hrtie cu antetul instituiei
auditate, coninnd un text nsuit de comun acord cu cel ce
gestioneaz patrimoniul i semnarea de ctre acesta;
b) expedierea cererii de ctre auditor;
c) primirea direct de ctre auditor - eventual la adresa sau csua
potal a acestuia - fie a cererii dac destinatarul nu a putut fi
gsit, fie a rspunsului;
d) interpretarea i valorificarea datelor i informaiilor coninute de
rspuns;
e) arhivarea metodic - la referina respectiv a dosarului
exerciiului - a cererii de confirmare direct i a rspunsului
primit.
Procedura confirmrii directe este utilizat att n cadrul
auditului statutar, ct i a celui contractual.
3.2.4. Tehnica interviului
Tehnica interviului, aplicat n cadrul lucrrilor de audit public,

este o metod de investigare destinat cunoaterii n profunzime a
Audit bancar
Administraia financiar = situaii (cuantum impuneri, sume
Audit bancar
72
comportamentului uman n nsuirea i aplicarea unor proceduri

componente ale auditului intern sau controlului conturilor.
Tehnica interviului presupune o discuie/dialogare ntre cel
care aplic interviul, denumit intervient i subiectul (subiecii) interogat
denumit intervievat.
Fiind o metod delicat i pretenioas, cere o perfecionare
personal a celor care iau interviuri, ceea ce i duce la:
o mai bun nelegere a ceea ce se petrece n sinea lor i n
gndurile celorlali n cursul interviului;
o mai bun nelegere a poziiei intervievatului n contextul lui
psihologic;
o mai bun nelegere a exprimrii altuia;
o mai bun situare a interviului n contextul mai vast al auditului
public, n cadrul cruia el nu este dect un element;
o mai bun apreciere n cursul interviului a modului n care au
fost nelese i aplicate procedurile.
n plus, intendentului i se cere a fi o persoan priceput, instruit
n acest scop i avnd anumite caliti: inventivitate, onestitate,
exactitate n notarea rspunsurilor, adaptabilitate, s fie nici agresiv, dar
nici prea sociabil etc.
Interviul, de regul, este axat pe o anumit tem i cu un anumit
scop, ambele dinainte stabilite, n cadrul unui program precis elaborat,
cu ajutorul unor anumite reguli adaptate domeniului investigat,
denumite ghiduri de orientare i chestionare.
n Anexa nr. 4, din Normele de audit public sunt redate
asemenea ghiduri orientative cu ajutorul crora auditorii s-i poat
elabora chestionarele necesare.
73
interviul
liber,
denumit
de
profunzime,
nedirijat,
nestandardizat, nondirecionat, neformal, extensiv, care const n

nregistrarea intervievatului sau intervievailor de ctre intervient
cu ajutorul unei foi de lucru, rolul acestuia fiind s-i fac pe cei
ascultai s vorbeasc liber i pe larg, fr ntrerupere, fr s-i
influeneze ntr-un fel n expunerea ideilor; dei nu asigur
obinerea
unor
informaii
cantitative,
procedeul
permite
culegerea de idei din care se degaj ipoteze pentru interviuri

viitoare.
interviul cu chestionar, denumit i standartizat, direcionat,
sistematizat, formal, intensiv, dirijat etc, pe care intendentul de
obicei l angajeaz cu un singur intervievat i care se desfoar
pe baza unor ntrebri, ntr-o anumit ordine i form stabilite, de
la care intendentul nu se abate.
Luarea unui interviu cere un mare efort mintal. Este o munc
anevoioas i nu trebuie efectuat mai mult de dou ore consecutiv.
Efectuarea unui interviu cu chestionar trebuie pregtit cu grij i cu mai
multe precauii dect pare necesar la prima vedere.
3.2.5. Tehnica examinrii analitice
Examinarea analitic este o metod global destinat s

constate numai erorile sau omisiunile importante, fr s aduc, prin ea
nsei, elemente doveditoare a erorilor sau omisiunilor constatate,
acestea urmnd a fi determinate prin celelalte tehnici (sondaj, teste) care
permit cuantificarea ct mai precis a acestora.
Audit bancar
Exist mai multe feluri de interviuri, dintre care menionm:
Audit bancar
74
Aceast tehnic rezultnd din textul punctului 63 al Normelor de

audit nr. 1/1995, bazndu-se pe sistemul informaional, documentele ce
iau natere i circul n ntreprindere, arat importana ei deosebit
pentru eficacitatea auditului financiar.
Auditorul, desigur, va deosebi documentele care definesc o
politic sau o orientare de cele care descriu sau subneleg efectuarea
unei proceduri sau operaii. Dei primele le lmuresc pe celelalte, ele nu
sunt suficiente pentru ca auditorul s cunoasc faptele.
Documentele, ca suport informaional, chiar dac nu exprim n
totalitate faptele, existena i coninutul lor exprim pe de o parte
situaia de fapt, atunci cnd ele au fost ntocmite i pe de alt parte
nivelul organizatoric al auditului intern.
Adesea, documentele nu mai exprim realitatea, deoarece
operaiile i procedurile descrise sau subnelese au evoluat (de exemplu,
datorit
fie
adaptrilor
organizatorice
ale
ntreprinderii,
fie
evenimentelor posterioare nchiderii exerciiului financiar) fr ca

documentul sau nregistrrile contabile s fi fost aduse la zi.
n fapt, efectuarea examinrii analitice se realizeaz n funcie de
aprecierea auditorului.
Dac se face o abordare, avnd n vedere riscurile, atunci cu ct
acestea sunt mai importante, cu att mai puin trebuie s se acorde
valoare probant rezultatelor examinrii analitice, aplicndu-se n
schimb teste detaliate (de conformitate i de permanen) sistemelor de
audit intern i de control al conturilor.
Un aspect metodologic al tehnicii examinrii analitice l
constituie efectuarea unor calcule aritmetice i analize, estimri i
confruntri ntre informaiile i documentele din:
75
primite care devin documente justificative ce stau la baza

nregistrrilor contabile sau servesc la controlul operaiilor
nregistrate n contabilitate - confirmrile directe, de exemplu);
avalul sistemului informaional al instituiei (documente emise:
copii facturi, avize de expediie, balane, situaii comparative de
patrimoniu etc).
Procedurile tehnicii examinrii analitice prezint avantajul de a
putea fi folosite de ctre auditori n diferite faze de realizare a auditului
financiar cum ar fi:
n etapa de acceptare a mandatului i de orientare i planificare a
misiunii; examinarea analitic va putea fi utilizat pentru o
cunoatere mai bun a entitii publice i la identificarea zonelor
de risc potenial, contribuind astfel la o mai bun programare a
misiunii;
n etapa de supraveghere a gestiunii entitii publice (aprecierea
auditului intern i controlul conturilor) auditorul va folosi aceast
tehnic
pentru
colectarea
elementelor
probante
privind
credibilitatea sau caracterul rezonabil al sistemelor de audit

intern, al conturilor individuale sau a grupelor de conturi;
n etapa examinrii conturilor anuale, auditorul utiliznd i
tehnica examinrii analitice i va putea colecta elementele
probante care s-i argumenteze convingerea c sunt asigurate
condiiile de regularitate i sinceritate i c acestea dau o imagine
fidel a patrimoniului, rezultatelor i situaiei financiare a
ntreprinderii, la sfritul exerciiului respectiv.
n concluzie, tehnica examinrii analitice prezint o importan
deosebit prin naltul grad de decizie profesional pe care o implic. Din
Audit bancar
amontele sistemului informaional al instituiei (documentele
Audit bancar
76
acest motiv, principalele proceduri ale acestei tehnici este necesar a fi

ndeplinite chiar de responsabilul grupei de auditori care are att
viziunea de ansamblu, ct i competena necesar.
Din utilizarea acestei tehnici se poate ajunge la concluzii la care
auditorul nu obine un rspuns satisfctor cuantificat. De aceea, se
recomand, n aceast situaie, utilizarea complementar a tehnicii
testrii elementului semnificativ depistat pentru a obine datele necesare
cuantificate.
3.2.6. Tehnica testrii sistemelor i conturilor semnificative
n auditul financiar se consider semnificativ orice element sau

grup de elemente susceptibil s aib o influen asupra conturilor anuale
i a utilizatorilor acestora - proprietari, creditori, investitori .a.
nc din etapa orientrii i planificrii auditului public, auditorul
identific sistemele i conturile semnificative, n scopul stabilirii care
din:
sistemele semnificative i procedurile componente ale auditului
intern al instituiei vor face obiectul evalurii acestora n scopul
stabilirii fiabilitii lor;
conturile semnificative ce prin valoarea i/sau natura lor pot s
ascund erori sau inexactiti a cror importan relativ e direct
legat de regularitatea i sinceritatea contabilitii, influennd
astfel semnificativ conturile anuale.
Dup identificarea acestora potrivit planului misiunii, n cadrul
supravegherii gestiunii instituiei de ctre auditor pe tot parcursul
exerciiului financiar, acesta va colecta toate elementele probante
77
procedurilor de audit financiar.

n afara tehnicilor i procedurilor prezentate pn acum, tehnica
testrii utilizeaz posibilitile tuturor celorlalte tehnici.
n general, testul este cunoscut ca o metod de examinare, fie a
diferitelor caracteristici ale personalitii umane, fie ca o metod de
cercetare a fenomenelor n desfurarea crora nu se poate interveni;
valoarea rezultatelor obinute prin testare depinde ntotdeauna de modul
n care acestea se raporteaz la concluziile obinute prin alte metode de
investigare, aceste rezultate avnd un caracter constatativ. n cadrul
lucrrilor de audit public tehnica testrii domeniilor semnificative are ca
obiective:
sistemele i procedurile de audit intern semnificative privind
corecta elaborare i nsuire, de ctre utilizatori, aa cum sunt ele
prevzute n instruciunile - deciziile - instituiei, existente n
manualul de proceduri (teste de conformitate); n funcie de
concluziile acestor teste se caut rspuns, prin intermediul
testelor de permanen, la ntrebarea se aplic aceste proceduri
continuu i n ntregime?;
controlul
conturilor
semnificative
supus
testului
de
conformitate (plan de conturi i instruciuni de aplicare bine

concepute) i testul de permanen (aplicarea corect i
continu a planului de conturi i a instruciunilor lui de aplicare).
Audit bancar
necesare exprimrii opiniei sale, prin intermediul tehnicilor i
Audit bancar
78
3.2.7. Tehnica examinrii conturilor anuale
Conturile anuale (bilan, contul de profit i pierdere i anexele)

constituie documente de sintez ale contabilitii asupra crora auditorul
i exprim opinia.
Controalele efectuate asupra conturilor i-au permis auditorului
s obin unele elemente probante pe baza crora s trag concluzii cu
privire la diferite posturi i rubrici din conturile anuale.
Pentru a-i putea exprima opinia, auditorul trebuie s confirme
c toate conturile anuale sunt n acord cu concluziile sale, c ele reflect
corect deciziile conducerii instituiei, dau o imagine fidel activitii i
situaiei financiare a acestora. Examenul conturilor anuale are ca obiect
verificarea:
faptului c bilanul, contul de profit i pierdere i anexele sunt
coerente, concord cu datele din contabilitate, sunt prezentate
conform principiilor contabile i reglementrilor n vigoare i in
cont de evenimentele posterioare datei de nchidere;
faptului c anexele comport toate informaiile de importan
semnificativ
asupra
situaiei
patrimoniale,
financiare
rezultatelor obinute.
Tehnicile de examinare a conturilor anuale se sprijin n mod
esenial pe examenul analitic i, n mod deosebit, pe:
stabilirea ratiourilor (indicatorilor) de analiz financiar i
compararea lor cu cele ale exerciiilor precedente i ale sectorului
de activitate;
79
anterioare, posterioare i previziunile ntreprinderii sau ale altor

ntreprinderi similare;
compararea n procent fa de cifra de afaceri a diferitelor posturi
din contul de profit i pierdere.
Acest examen analitic asupra documentelor finale permite
actualizarea i controlul concluziilor trase n timpul examenului analitic
efectuat n etapele anterioare.
Cu ocazia diverselor verificri i teste efectuate asupra
conturilor, auditorii au putut aduna un numr de elemente probante care
le-au permis s trag concluzii pentru diferitele posturi i rubrici ale
conturilor anuale (bilan, contul de profit i pierdere, anexe). Aceste
controale (respectiv supravegherea gestiunii de ctre cenzori) i-au
permis profesionistului s obin o bun cunoatere a instituiei, a
activitii sale, a variaiilor n raport cu exerciiul precedent.
Examinarea de ansamblu a bilanului contabil are ca obiective
principale verificarea dac bilanul, contul de profit i pierdere i
anexele ndeplinesc urmtoarele cerine:
sunt coerente, innd cont de cunoaterea general a instituiei, de
sectorul de activitate i de mediul social-economic;
sunt prezentate dup principiile contabile i reglementrile n
vigoare;
in cont de evenimentele posterioare datei de nchidere;
prezint o imagine fidel, clar i complet a:
a) patrimoniului, prin:
inerea corect i la zi a contabilitii;
Audit bancar
comparaiile ntre datele reieite din conturile anuale i datele
Audit bancar
80
existena inventarierii patrimoniului, a corectei valorificri a

acesteia i a cuprinderii acestui rezultat n bilan;
preluarea corect n balana de verificare a datelor din conturile
sintetice i concordana dintre acestea i conturile analitice;
corecta efectuare a operaiilor legate de nregistrarea sau
modificarea capitalului social;
corecta evaluare a patrimoniului conform reglementrilor n
vigoare;
ntocmirea bilanului contabil pe baza balanei de verificare a
conturilor sintetice;
corelarea datelor din anexe cu cele din bilan.
b) rezultatelor, prin:
ntocmirea contului de profit i pierdere pe baza datelor din
contabilitate privind perioada de raportare;
c) situaiei financiare, prin:
existena garaniilor pentru mprumuturile i creditele obinute;
existena suficient a resurselor financiare.
n mod deosebit, se va urmri ca anexele bilanului contabil s
respecte dispoziiile legale i s conin toate informaiile importante
necesare asigurrii unei depline nelegeri a bilanului contabil de ctre
destinatarii lui.
Auditorul trebuie s obin elemente probante, suficient calitativ
i cantitativ, pentru. a se asigura c anexele n coninutul lor i
informaiile furnizate sunt sincere i c dau mpreun cu celelalte
documente de sintez, o imagine fidel a activitii din ntreprindere.
Aa cum s-a mai artat, examinarea analitic este un ansamblu
de proceduri de audit public constnd n:
81
posterioare i previzionale ale instituiei sau date ale altor

instituii similare i a stabili relaii ntre ele;
a analiza fluctuaiile i tendinele;
a studia i a analiza elementele neobinuite care rezult din
aceste comparaii.
Limitele ncrederii pe care auditorul o poate acorda rezultatelor
aplicrii procedurilor de exprimare analitic depind, de asemenea, de
urmtorii factori:
a) obiectivele procedurii aplicate;
b) importana relativ i natura elementelor n cauz n raport cu
ansamblul conturilor anuale;
c) celelalte proceduri de audit public aplicate de auditor i care au
aceleai obiective;
d) precizia cu care se pot prevedea rezultatele aplicrii procedurilor
de examinare analitic;
e) aprecierea auditului intern.
Cnd aplicarea procedurilor de examinare analitic permite
auditorilor s constate fluctuaii i elemente neobinuite, respectiv care
fac s apar relaii neobinuite sau care nu concord cu informaiile
obinute din alte surse, este necesar s se aplice i alte proceduri pentru a
obine explicaiile necesare.
Aceste proceduri se pot desfura n doi timpi:
a) prin tehnica interviului, obinerea de la cel ce gestioneaz
patrimoniul instituiei a rspunsurilor corespunztoare i
aprecierea adecvat - de exemplu, comparndu-le cu celelalte
informaii i elemente probante colectate n timpul efecturii
auditului;
Audit bancar
a compara datele din conturile anuale cu date anterioare,
Audit bancar
82
b) recurgerea la alte proceduri de audit public pentru a ajunge la o

concluzie satisfctoare, atunci cnd cel ce gestioneaz
patrimoniul nu poate furniza explicaii sau dac aceste explicaii
nu sunt considerate corespunztoare de ctre auditor.
B. PROCEDURI
3.3 PROCEDURI UTILIZATE N AUDITUL BANCAR
3.3.1 Procedura verificarii conturilor anuale
n cadrul aciunii de verificare a bilanului contabil, auditorul

(cenzor, expert contabil sau contabil autorizat cu studii superioare) i
dirijeaz diligenele sale verificnd i satisfacerea urmtoarelor reguli:
a) Reguli generale
Pentru
ca
bilanul
contabil
fie
ntocmit
conform
reglementrilor n vigoare, auditorul trebuie s se ncredineze, n

special, c:
principiul prudenei i al continuitii activitii sunt respectate.
n cazul ncetrii pariale sau totale a activitii, auditorul ine
seama de incidentele previzibile la nchiderea exerciiului;
83
verific dac cheltuielile, i veniturile aferente exerciiului

respectiv au fost nregistrate;
bilanul contabil este ntocmit sub o form comparativ,
metodele de evaluare i prezentare fiind identice cu cele ale
anului precedent; dac intervin modificri, ele trebuie s fie
nscrise i justificate n anex;
elementele de activ i pasiv sunt evaluate separat fr s se
opereze compensaii;
bilanul de deschidere corespunde cu bilanul de nchidere a
exerciiului precedent;
auditorul procedeaz pentru fiecare cont, la verificarea contabil,
a credibilitii componentelor sale i ale soldului su;
datele de inventar ale elementelor de activ i pasiv sunt regrupate
n registrul inventar, cantitativ i valoric, dup caz. Auditorul
procedeaz la o comparare ntre valorile contabile i valorile de
inventar furnizate de ntreprindere, apreciind credibilitatea lor.
b) Reguli particulare privind:
b.1)
Bilanul
Capitalurile proprii; auditorul verific nregistrarea n conturile

capitalurilor proprii ale operaiilor aferente acestora, conform
deciziilor adunrilor generale;
mprumuturi i datorii asimilate; auditorul cere s i se comunice
documentele care-i permit s urmreasc n detaliu operaiile
respective;
Imobilizri; auditorul verific inerea documentelor care permit
s se urmreasc n detaliu operaiile aferente tuturor
imobilizrilor i amortizarea lor;
Audit bancar
principiul independenei exerciiului a fost aplicat; auditorul
Audit bancar
84
Conturile de teri; auditorul cere s i se remit, dup caz:

balanele conturilor analitice, asigurndu-se de concordana
lor cu conturile generale, sintetice;
un inventar al creanelor i datoriilor existente la finele
exerciiului. Auditorul analizeaz, eventual prin sondaj,
soldurile conturilor de teri plecnd de la documentele i
informaiile contabile aflate la dispoziia sa. El cere s se
procedeze la efectuarea corecturilor pe care le gsete
necesare.
Conturile de regularizare i asimilate; auditorul verific
ncorporarea sau nencorporarea n aceste conturi numai a
conturilor de cheltuieli i venituri care se refer strict la
coninutul acestora.
Conturile de provizioane; auditorul verific constituirea acestora
pe baza documentelor justificative necesare i nregistrarea
corespunztoare n bilan sau anexe.
El se asigur c aceste provizioane sunt bine contabilizate, innd
cont de riscurile i pierderile intervenite ntre data nchiderii
exerciiului i ntocmirea bilanului sat ntre data ntocmirii
bilanului i data verificrii acestuia de ctre auditor.
Conturile de trezorerie; auditorul se asigur c instituia
ntocmete periodic o situaie comparativ a soldurilor fiecrui
cont de trezorerie din contabilitate i din extrasele de cont
bancare; el controleaz aceste situaii comparative cel puin o
dat pe an.
b.2)
Contul de rezultat al exerciiului la entitile
economice publice (Contul de profit i pierdere)
85
examineaz unele conturi de cheltuieli cum ar fi: chiriile, primele

de asigurare, comisioanele i onorariile, impozitele, salariile,
cheltuielile sociale, mprumuturile i creditele, declaraiile de
impunere, diverse contracte i pli fcute n contul acestora;
examineaz bazele de impozitare stabilite n materie de taxe i
impozite asupra conturilor de venituri;
examineaz,
eventual,
cu
conducerea
ntreprinderii,
insuficienele i anomaliile constatate i propune, dac este cazul,

efectuarea nregistrrilor corespunztoare n msura n care ele
sunt justificate;
examineaz situaia comparativ a diverselor conturi de venituri
i cheltuieli, analiznd soldurile intermediare de gestiune
rezultate, stabilind concluziile ce se impun.
b.3)
Anexele
Auditorul cere s i se remit anexele la bilanul contabil,

analiznd:
evoluia conturilor prezentate de aceste anexe, msurile luate de
conducerea ntreprinderii sau propuse de aceasta;
respectarea modului i metodelor de evaluare a posturilor din
bilan i din contul de profit i pierdere;
metodele utilizate pentru calculul amortizrii i provizioanelor i
fundamentarea lor.
ntr-adevr, veniturile i cheltuielile sunt destul de uor de
prevzut i stabilit, n timp ce posturile bilanului contabil sunt adesea
afectate de evenimente diverse, cum ar fi: decalaje ale plilor, stocare
mai mult sau mai puin important, plasamente de trezorerie n valori
mobiliare etc.
Audit bancar
La finele exerciiului, auditorul:
Audit bancar
86
Examinarea analitic efectuat la nivelul fiecrui component al

rezultatului, veniturilor sau cheltuielilor, permite auditorului s se
familiarizeze cu patrimoniul clientului i s identifice unele riscuri
specifice auditului sau probleme posibile de natur contabil sau de
audit. Principala dificultate, atunci cnd se pune n aplicare o procedur
de examinare analitic, este de a alege o baz de comparaie adecvat.
Calitatea acestei baze, cu care se vor compara conturile anuale are, ntradevr, o importan capital pentru eficacitatea acestei proceduri. De
aceea, aceast baz trebuie s fie independent, plauzibil i n corelaie
cu conturile sau eventual s fie prelucrat.
n general, independena bazei poate s fie prezumat dac a fost
ea nsi certificat de auditori sau dac vine din surse cu adevrat
independente (de exemplu cele ale Bursei de valori, pentru
ntreprinderile cotate la burs).
n schimb, ar fi inutil s se compare dou elemente din care unul
decurge automat din cellalt, de exemplu, nu folosete la nimic s se
compare, lun dup lun, micrile debitoare ale conturilor de stocuri cu
cantitile intrate fizic n stoc, dac metoda utilizat este cea a preurilor
prestabilite. De asemenea, statisticile naionale nu pot constitui o surs
de informare independent atunci cnd ntreprinderea ocup o parte prea
mare a pieei.
Cu privire la periodicitatea cifrelor, examinarea analitic a
balanelor de verificare lunare i raportrile trimestriale sau semestriale
sunt mult mai eficace, permind izolarea perioadei n care apare o
problem oarecare, iar la societile cotate nlesnete controlul datelor
cu cele financiare publicate n Buletinul informativ al Bursei de valori.
87
cele nscrise n bugetele de venituri i cheltuieli nu poate fi fcut corect

dect dac datele prezentate sunt asemntoare i dac se cunoate
procesul de elaborare a datelor previzionale. respectiv cel de elaborare a
bugetului de venituri i cheltuieli, reglementate prin Ordinul ministrului
finanelor nr. 596/1995 - obligatoriu pentru regiile autonome i
societile cu capital de stat i recomandat - neobligatoriu agenilor
economici cu capital privat.
Analiza fluctuaiilor i tendielor rezultat din aceste comparaii
poate prezenta riscul s nu se detecteze o eroare semnificativ. Acest
risc este legat de suma total de fluctuaie care poate fi considerat ca
acceptabil fr o investigaie suplimentar. Aceast sum total
depinde de nsui pragul de semnificaie care a fost fixat, dar i de riscul
acceptat aplicrii tehnicii examinrii analitice.
Dup unii autori diferena de la care orice fluctuaie anormal
trebuie s fie explicata s-ar situa ntre cel mult 10% la 20% din pragul
de semnificaie, altfel existnd riscul de a trece pe lng problemele
importante.
Explicarea fluctuaiilor semnificative este necesar a fi cerut de
auditor persoanei care gestioneaz patrimoniul sau personalului
responsabil din subordinea sa.
Exist ns riscul ca explicaiile primite s fie vagi i
necuantificabile, cum ar fi, de exemplu, explicaia creterii puternice a
cheltuielilor de personal ca fiind datorat unui volum de activitate
crescut.
Dimpotriv, dac explicaia fluctuaiei este cuantificabil, pentru
a ine seama de creterea numrului de angajai i a salariilor lor n
Audit bancar
De regul, compararea cifrelor reale cu cifre previzionale sau cu
Audit bancar
88
funcie de contractele de munc colective i individuale, atunci

examinarea analitic va fi satisfctoare i concludent.
Poate exista, ns, situaia ca explicaiile obinute s nu justifice
fluctuaiile constatate. De aceea, se impune s fie acordat o atenie
deosebit conturilor respective fiind necesar multiplicarea unor
proceduri detaliate de audit.
Invers, dac examinarea analitica d rezultate bune i dac, n
plus, auditul intern. este satisfctor, numrul procedurilor detaliate (de
exemplu sondaje), aplicabile posturilor n cauz, va putea fi redus
considerabil.
n fine, examinarea analitic a conturilor anuale este util atunci
cnd acestea au fost definitivate n forma lor de prezentare, adunrii
generale sau n cea publicabil n Monitorul Oficial.
Scopul acestei condiionri e motivat de viziunea de ansamblu
pe care o prezint conturile anuale n aceast form. Exist, astfel,
sigurana c nu s-a lsat nimic la o parte i ca nu au intervenit grupri
nefireti, de conturi, de ultim or.
Un anumit numr de ratiouri (rate de analiz financiar) pot fi
construite i interpretate cu eficien pe baza acestei ultime forme de
prezentare a conturilor anuale. n plus, aceast ultim examinare permite
pregtirea discuiilor finale cu cel ce gestioneaz patrimoniul,
participarea activ la edina consiliului de administraie care hotrete
modalitatea definitiv de prezentare a conturilor anuale i, mai ales,
definitivarea opiniei auditorului pe care o va prezenta adunrii generale
prin raportul su de audit financiar i certificare a bilanului contabil.
89
Examenul conturilor anuale are ca obiectiv verificarea faptului

c bilanul contului de profit i pierdere i anexele sunt coerente
concordnd cu datele din contabilitate, sunt prezentate conform
principiilor contabile i reglementrilor n vigoare i in cont de
evenimentele posterioare datei de nchidere.
Trebuie s se in seama de toate riscurile previzibile i de
pierderile eventuale care au luat natere n cursul exerciiului sau al unui
exerciiu anterior. Aceasta chiar dac riscurile sau pierderile sunt
cunoscute abia ntre data nchiderii bilanului i data la care acesta este
ntocmit (Directiva a IV-a a C.E.E. (U.E.) Seciunea 7 - reguli de
evaluare. Conform I.F.A.C. - Recomandarea internaional de audit nr.
21/1985 - se prevede:
Raportul de audit (verificarea i certificarea bilanului contabil)
trebuie s fie datat. Lectorul este astfel informat c auditorul a
luat n considerare incidena, asupra bilanului contabil i asupra
raportului su, a unor evenimente sau operaii care s-au produs
pn la aceast dat i despre care a avut cunotin.
Obiectul prezentei recomandri este de a aduce indicaii asupra
responsabilitilor auditorului (cenzor, expert contabil, contabil
autorizat) referitoare la evenimente semnificative survenite dup
data de nchidere (denumit n continuare evenimente
posterioare) i asupra procedurilor pe care auditorul trebuie s le
pun n aplicare pentru a face fa acestei responsabiliti. Sunt
identificate dou tipuri de evenimente:
Audit bancar
3.3.2. Procedura examinrii evenimentelor posterioare nchiderii

exerciiului financiar
Audit bancar
90
a) cele care aduc o mai ampl confirmare a circumstanelor care

existau la data nchiderii i
b) cele care indic circumstane noi, aprute dup data de nchidere.
Raportul trebuie s fie semnat i datat cu ziua ncheierii lucrrilor
de control care cuprinde punerea n aplicare a procedurilor
privind evenimentele survenite pn la data acestui raport.
Auditorul nu este obligat s efectueze un control permanent al
evenimentelor pe care le-a controlat anterior i pentru care a
ajuns la concluzii satisfctoare.
Auditorul trebuie s aplice proceduri care s-i permit obinerea
siguranei c toate evenimentele posterioare survenite pn la data
raportului su i susceptibile s necesite o corecie a conturilor anuale
sau s fac obiectul unei informaii n aceste conturi anuale, au fost n
mod real, identificate.
Cercetarea evenimentelor posterioare trebuie s fie efectuat la o
dat ct de apropiat posibil de cea a raportului auditorului i
cuprinde, n general, urmtoarele proceduri:
c) cereri de informaii de la consilierul juridic asupra litigiilor i
reclamaiilor privind instituia sau confirmarea unor informaii
obinute anterior de la el, verbal sau n scris;
d) examinarea procedurilor folosite de conductori, pentru a se
asigura c evenimentele posterioare semnificative sunt bine
identificate i convorbiri cu conductorii n scopul determinrii
dac evenimente posterioare, putnd avea o inciden asupra
bilanului contabil, nu s-au produs.
Exemple de informaii care pot fi obinute de la conductori:
91
semnificative. provizorii sau incerte.

Angajamente contractate sub form, de exemplu, a unor noi
mprumuturi sau a unor noi garanii.
Vnzarea realizat sau prevzut de active sau de uniti de
exploatare.
Emisiune realizat sau prevzut de noi aciuni sau obligaii,
decizie de fuziune sau de lichidare luat sau avut n vedere.
Drept de preempiune exercitat de stat asupra unor elemente ale
activului sau survenirea unor sinistrri (inundaii, cutremure,
incendii, etc).
Fapte noi importante, referitoare la unele riscuri i eventualiti,
cunoscute de auditor, inerente activitii instituiei sau percepute
anterior.
Corectri (ajustri) contabile neobinuite efectuate sau avute n
vedere dup data de nchidere a exerciiului.
Cunoaterea de ctre conductori a oricrui eveniment trecut i
care este susceptibil s pun n discuie principiile contabile care
au fost avute n vedere la elaborarea bilanului contabil, cum ar fi
un
element
care
ar
compromite
principiul
continuitii
exploatrii.
Dac aceste proceduri pun n eviden evenimente care pot avea
o influen asupra conturilor anuale, auditorul trebuie s pun n aplicare
proceduri complementare care s permit aprecierea dac aceste
evenimente sunt corect nscrise n aceste conturi anuale.
Obiective i mijloace de realizare
Audit bancar
Situaia actual a elementelor contabilizate avnd ca baz date
Audit bancar
92
Diversele elemente privind perioada posterioar datei de

nchidere sunt examinate de auditor cu ocazia controlului conturilor i
verificarea bilanului contabil. De exemplu:
Examinarea facturilor de cumprri, de vnzri, a avizelor de
expediie sau a notelor de intrare-recepie ale perioadei
posterioare nchiderii exerciiului, pentru a verifica dac
operaiile respective nu sunt aferente exerciiului nchis
(controlul principiului independenei exerciiului).
Examinarea ncasrilor posterioare nchiderii pentru a verifica
reacoperirea creanelor.
Cercetarea facturilor de vnzare posterioare ncheierii pentru a se
ncredina c stocurile nu sunt evaluate la o sum superioar
valorii lor de realizare sau invers.
Aceste controale au obiective specifice i auditorul trebuie, o
dat n plus, n faza final a misiunii sale, s se asigure c nu
exist evenimente semnificative intervenite pn la data
raportului su, care pot influena bilanului contabil al
exerciiului controlat sau pot necesita o informare a acionarilor asociailor - sau a terilor atunci cnd aceste evenimente pot
influena opiniile i deciziile lor asupra ntreprinderii. Cnd
exist, trebuie verificat dac ntreprinderea a inut cont de ele.
Cercetarea evenimentelor posterioare se refer la elemente i
informaii care nu au fost verificate i pot s nu fie nc cuprinse n
bilanul contabil.
Aceste mijloace sunt precizate n recomandrile IFAC privind
evenimentele posterioare, mai nainte artate.
93
posterioare semnificative au fost indentificate, auditorul va putea s

foloseasc, n principal, urmtoarele metode:
s obin de la conductorii instituiei, informaiile artate la pct.
7 al Recomandrii nr. 21/1985 a IFAC, oral sau n scris, i s
aprecieze dac acestea au o influen semnificativ asupra
bilanului contabil ncheiat;
s se asigure c exist proceduri n societate care permit
indentificarea
operaiilor
sau
faptelor
de
importan
semnificativ care intr n urmtoarele categorii de evenimente:

evenimente survenite ntre data nchiderii exerciiului i data
ntocmirii bilanului contabil, referindu-se la pierderi, riscuri sau
eventualiti, acoperite sau nu de provizioane, i care, avndu-i
originea nainte de nchiderea exerciiului, trebuie nscrise n
bilanul contabil;
evenimente survenite ntre data ntocmirii bilanului contabil, i
data nchiderii sale, referindu-se la pierderi, riscuri sau
eventualiti, acoperite sau nu de provizioane, i care, avndu-i
originea nainte de nchiderea exerciiului, trebuie nscrise n
bilanul contabil;
evenimente survenite ntre data ntocmirii bilanului contabil i
data ct mai apropiat posibil de data raportului auditorului ce
privesc-fapte care nu s-au nscut nainte de ncheierea
exerciiului, dar trebuie menionate n raportul de gestiune i,
dac este cazul, n anexe - atunci cnd aceste evenimente pun n
discuie continuitatea exploatrii;
s se informeze continuu la conducerea instituiei asupra stingerii
operaiilor n curs i a planurilor de restructurare eventual i s-i
Audit bancar
Pentru a obine o asigurare rezonabil c evenimentele
Audit bancar
94
cear acesteia o scrisoare de afirmare care s ateste, printre

altele, c nici un eveniment sau fapt posterior, de natur s
modifice imaginea fidel a bilanului contabil, nu a intervenit de
la ncheierea exerciiului financiar. Trebuie precizat c auditorul
(cenzor, expert contabil, contabil autorizat cu studii superioare)
legat de anumite mijloace, tehnici i proceduri nu poate fi
considerat
responsabil
pentm
evenimentele
posterioare
nerelevate, dac acestea i-au fost ascunse voluntar sau involuntar

i dac el a folosit toate mijloacele corespunztoare.
C. INSTRUMENTELE
3.4. INSTRUMENTELE UTILIZATE IN AUDITUL BANCAR
n realizarea unei activiti de calitate ntr-o misiune de audit

public, se utilizeaz i instrumentele de interogare care ntregesc
tehnicile i procedurile de colectare a elementelor probante.
Instrumentele
utilizate
de
ctre
auditor
prezint
trei
caracteristici:
Nu sunt utilizate n mod sistematic. Auditorul alege cu
discernmnt instrumentul cel mai adecvat pentru obiectivul su.
Cum se va descurca cu o multitudine de documente? Va ntocmi
o diagram de circulaie. Cum va aprecia ordinul de mrime a
unui fenomen ntlnit? Va face un sondaj statistic, etc.
95
scopuri
de
ctre
ali
profesioniti:
auditori
externi,
organizatori, consultani, informaticieni...

n cursul aceleiai cercetri, se pot utiliza dou instrumente
pentru acelai obiectiv n vederea validrii, rezultatele unuia
validnd rezultatele celuilalt.
Putem folosi mai multe criterii de clasificare a instrumentelor de
audit, dar s reinem unul care propune dou posibile demersuri ale
auditorului:
Instrumentele de interogare care l vor ajuta pe auditor s
formuleze ntrebri sau s rspund la ntrebrile pe care i le
pune.
Instrumentele de descriere, am putea spune chiar de
identificare, care nu presupun ntrebri speciale, ci ajut la
evidenierea particularitilor situaiilor ntlnite.
Instrumentele de interogare sunt:
-
sondajele statistice,
interviurile i ntrebrile scrise,
instrumentele informatice,
verificri i comparri diverse.

Instrumentele de descriere sunt:
observaia fizic,
naraiunea,
organigrama funcional,
grila de analiz a sarcinilor,
diagrama de circulaie,
pista de audit.
Audit bancar
Nu sunt specifice Auditului Intern i sunt utilizate cu numeroase
Audit bancar
96
3.4.1. Instrumentele de interogare utilizate n auditul public
A - SONDAJELE STATISTICE
Sunt uneori, n mod eronat, controversate n Auditul Intern.
Falsul repro care li s-a adus se refer la existena fiierelor informatice
i a programelor informatice de extragere i analiz. La o prim vedere,
concluzia ar fi c sondajul statistic este un instrument nvechit. Acest
mod de a gndi este greit.
1 - Informarea statistic
n orice organizaie exist 3 niveluri de informare statistic, pe
care auditorul intern le va utiliza pentru a-i conduce investigaia.
Primul nivel: datele elementare
Auditorul intern le va pune adesea n ordine, adic le va tria
pentru a putea fie s trag concluzii, fie s gseasc piste de studiu.
Aceste trieri sunt de dou feluri:
-
anchetele
(sau
trieri
simple)
care
vor
permite
aflarea
procentajului subiecilor care vor rspunde afirmativ sau negativ.

Auditorul intern va fi foarte prudent n privina oricrui element
care ar putea duce cu gndul, direct sau indirect, la un sondaj de
opinie. Sondajul de opinie poate identifica tendinele, ns n nici
un caz nu trebuie s duc la interpretarea rezultatului ca pe o
constatare.
-
trierea ncruciat i puin mai elaborat deoarece utilizeaz 2

variabile, ca de exemplu: analiza vnzrilor pe regiuni i pe
produse (metod foarte utilizat de auditorul intern n
chestionarele V.T.T.).
97
mai ales de ctre controlul de gestiune. Trebuie s amintim aici

rolul important jucat de controlul de gestiune ca furnizor de
informaii pentru auditul intern.
Al treilea nivel, i care ne intereseaz pe noi aici, este cel al
eantionului statistic aplicat prin tehnica sondajului. Se utilizeaz
foarte uor, cu condiia s se respecte un anumit numr de reguli
eseniale.
2 - Menionarea definiiilor
Sondajul statistic este o metod care ne permite:
-
s pornim de la un eantion, ales n mod aleatoriu, din cadrul

unei populaii de referin,
s generalizm observaiile desprinse din eantion la ntreaga

populaie.
Populaia reprezint aadar ansamblul asupra cruia dorim s
efectum cercetarea. Acest ansamblu poate fi compus din indivizi, cifre,

obiecte, facturi... cabine telefonice!
Una din dificultile ntlnite uneori de auditorii interni este
identificarea unei populaii omogene, condiie necesar pentru
exactitatea sondajului. Astfel, un set de facturi care ar conine att
facturi unitare (1 obiect = 1 factur) ct i facturi grupate (1 factur pe
decad) nu reprezint o populaie omogen asupra creia putem lucra.
Pe lng acest caracter omogen, populaia trebuie s fie
accesibil i s poat fi exprimat ntr-un numr finit.
Eantionul este ales din cadrul populaiei asupra creia vom
lucra.
Trebuie s fie ales n mod aleatoriu. Pentru aceasta, exist mai
multe tehnici, de la cele mai sofisticate (programe informatice de calcul
Audit bancar
Al doilea nivel: statisticile interne, elaborate de toat lumea i
Audit bancar
98
al numerelor aleatorii), pn la cele mai elementare (tragere la sori,

metoda pas cu pas). In general, se folosesc tabele prestabilite de numere
aleatorii. Eantionul astfel ales poate ajuta la estimarea unui procent, sau
a unei valori, sau poate fi pur i simplu de analiz.
n cadrul acestei examinri a eantionului, vom analiza o
caracteristic, adic elementul ce trebuie studiat. n Auditul Intern,
acesta va fi fenomenul constatat (eroarea, disfuncia, etc); aceast
caracteristic poate fi continu sau discontinu.
Rezultatul sondajului statistic ofer un nivel de ncredere i un
interval de ncredere; de exemplu, exist 95 de anse din 100 ca numrul
de facturi greite s fie cuprins ntre 3 i 5 la mie. n Auditul Intern nu
trebuie s impunem niveluri de ncredere foarte ridicate: chiar dac
constatm c un fenomen nu este excepional, acesta merit s fie
studiat n profunzime. Dar n acelai timp trebuie sa se respecte anumite
principii.
3 - Modaliti de aplicare
Cercetrile auditorului intern pot fi de 3 tipuri :
-
sondaje de depistare: sunt cele pe care auditorul ar trebui s le

realizeze atunci cnd caut o eroare pe o factur, date inexacte
privind salariul, omisiuni n msurarea cantitii fabricate etc...
Sondajul de depistare trebuie considerat aadar un test, un studiu
care s permit identificarea disfunciilor.
sondaje de acceptare: n ce proporie o procedur este aplicat

sau nu? O anumit regul de siguran este cunoscut sau nu?
Aici sondajul are un rol mixt: depistare posibil, dac nu
cunoatem nici un element de rspuns, sau apreciere a ordinului
de mrime, dac am descoperit o disfuncie.
99
sondaje de estimare a atributelor: sunt n marea lor majoritate pur

informative. La fel este i studiul informativ al procentului de
angajai cu vechime mai mare de 20 de ani sau al procentului de
materiale (valori i cantiti) a cror durat de via n depozit
este mai mare de trei luni.
n orice caz, sondajul statistic trebuie s fie efectuat mereu cu
precizie i s respecte anumite principii.

Pentru Auditorul Intern sondajul statistic nu este un scop n sine.
Nu trebuie numai s obinem o informaie, ci, mai ales, s aflm cauzele
fenomenului dup ce i-am msurat amploarea.
B - INTERVIURILE
Interviul este un instrument pe care auditorul intern l utilizeaz
frecvent, dar o misiune de audit care nu ar fi efectuat dect cu ajutorul
interviurilor nu ar putea fi considerat o misiune de Audit Intern. n
plus, interviul de Audit Intern nu trebuie confundat cu tehnicile
asemntoare:
-
nu este o discuie i nici o conversaie;
nu este un interogatoriu.
Interviul de Audit Intern nu este o discuie
Auditorul intern nu este n postura unui ziarist care intervieveaz
un om politic, la cererea sa. Aici, cel care ascult (auditorul) este cel
care a solicitat discuia. Interviul nu poate fi considerat nici conversaie,
deoarece interviul de audit este organizat i urmrete atingerea unor
obiective, adic obinerea unui anumit numr de informaii.
Interviul nu este un interogatoriu n care raportul ar fi cel al
unui acuzat n faa acuzatorului su. Dimpotriv, atmosfera unui interviu
de Audit Intern trebuie s se caracterizeze prin colaborare.
Audit bancar
Audit bancar
100
Care sunt condiiile unui interviu corect? Cum trebuie s se

desfoare?
1 - Cele 7 reguli ale unui interviu corect
Acestea se inspir din spiritul obligatoriu de colaborare care
trebuie s se instaleze ntre entitatea auditat i auditor, ntre intervievat
i intervievator.
Regula 1
Trebuie respectat linia ierarhic. Auditorul nu trebuie s
nceap interviul fr s-1 fi anunat pe superiorul ierarhic al
interlocutorului su, n afara cazurilor de urgen excepional. De cele
mai multe ori, aceast informare prealabil are loc n timpul reuniunii de
deschidere a Misiunii. Dar dac trebuie s se realizeze un interviu care
nu a fost programat nainte, este foarte important ca aceast regul s
poat fi respectat.
Regula 2
Reamintirea cu precizie a misiunii i a obiectivelor ei.
Interlocutorul auditorului trebuie s cunoasc scopul i procedura
interviului. Ar fi dezastruos dac i-ar nchipui c i se vor pune
ntrebri-capcan, c interviul nu este, de fapt, dect un interogatoriu
deghizat.
Regula 3
nainte de toate, se vor indica dificultile, punctele slabe,
anomaliile ntlnite. Cu alte cuvinte, nc de la nceput vom situa
dialogul la nivelul de cunoatere al auditorului n desfurarea misiunii
sale, reamintind rezultatul tuturor investigaiilor sale recente. Totodat,
se va evita orice digresiune laudativ, de genul celor pe care le ntlnim
n naraiuni.
101
Este corespondenta logic a Regulii 1: concluziile interviului,

rezumate mpreun cu interlocutorul, trebuie s fie agreate de acesta
nainte de a fi comunicate conducerii ierarhice, oricare ar fi forma de
comunicare. Nimic nu ar fi mai ru dect rezultatul unui interviu
comunicat confidenial conducerii ierarhice, fr ca persoana n cauz
s-i fi dat acordul final asupra concluziilor ce trebuie desprinse din
cuvintele sale.
Regula 5
Trebuie pstrat metoda de abordare a sistemului, n virtutea
principiului c auditorul nu judec oamenii. Aadar, trebuie s ne ferim
s adresm ntrebri cu caracter subiectiv i care incrimineaz
persoanele. Pentru ca un interviu s fie constructiv, cel intervievat
trebuie s aib aceeai optic: auditorul nu va ezita s-1 aduc pe
drumul cel bun dac cumva - lucru destul de ntlnit - acesta din urm
deviaz n rspunsurile sale spre ntrebri ce vizeaz persoanele.
Regula 6
S tim s ascultm, i tim cu toii c nu este un lucru uor.
Auditorul trebuie s vorbeasc mai puin i s asculte mai mult. Trebuie
s gseasc echilibrul - nu foarte la ndemn - ntre a ti s asculi i
a nu spune nimic.
Regula 7
Auditorul care ncepe un interviu trebuie s l priveasc pe
interlocutorul su ca pe un egal. Nu un egal n sensul ierarhic al
termenului, ci un egal n desfurarea dialogului.
Respectnd aceste principii, interviul de audit se desfoar n
mod normal n 4 etape.
2 - Etapele
Audit bancar
Regula 4
Audit bancar
102
1 - Pregtirea interviului
Este o regul absolut: un interviu nu se improvizeaz, se
pregtete. Nu este o discuie monden. A pregti un interviu nseamn:
Definirea prealabil a subiectul interviului: care sunt informaiile
pe care auditorul dorete s le obin? Aceste informaii i pot fi
necesare fie pentru a obine informaii suplimentare despre
domeniul de auditat, fie pentru a aprecia un anumit aspect al
controlului intern, fie pentru a valida o informaie deja primit.
Oricare ar fi motivul, definirea subiectului este, ntr-adevr,
primul lucru pe care trebuie s-1 fac auditorul.
Pregtirea interviului mai nseamn i cunoaterea subiectului,
ceea ce presupune dou lucruri importante:
-
cunoaterea persoanei cu care ne vom ntlni: care sunt

activitile sale, ce responsabiliti are, ce loc are n ierarhie...
ns cunoaterea subiectului nseamn a cunoate obiectul

discuiei, a dispune de informaii cantitative legate de activitatea
respectiv, a aciona ca i cum ai fi vizat de aceast activitate.
Pregtirea interviului mai nseamn i formularea ntrebrilor.
Este vorba, de adresarea ntrebrilor potrivite pentru a obine
rspunsul. De aceea, ntrebrile vor fi mereu deschise, nu nchise.
Pe lng forma ntrebrilor, auditorul trebuie s aib grij s
epuizeze subiectul: toate ntrebrile trebuie s fie, n principiu, pregtite

i formulate deja; aceasta este activitatea cea mai important a etapei de
pregtire.
n acest stadiu, pregtirea nu este nc finalizat, mai rmne s
se fixeze ntlnirea.
103
desfurare a interviului. Chiar dac ntrevederea a fost anunat

la prima reuniune a misiunii (cf. partea 3 - Metoda), auditorul nu
trebuie s se prezinte fr s se fi anunat.
2 - nceputul interviului
Trebuie s ncepem prin a ne prezenta: auditorul se prezint din
nou, arat care este obiectul misiunii i ce a fcut pn acum n
acest sens. nc de la nceput, precizeaz ce tehnic va folosi:
ntrebri formulate n prealabil, notie, explicnd c aceasta este
procedura normal ntr-un interviu de Audit Intern.
nc de la primele ntrebri, auditorul trebuie s se adapteze
interlocutorului su, s gseasc tonul potrivit, s evite glumele
cu cineva care nu glumete, s destind atmosfera cu cel care
comunic cu uurin... dar, n fiecare caz, trebuie s se
intereseze mai nti de munca celui auditat nainte de a ncepe s
pun ntrebrile.
La
nceputul
interviului,
auditorul
studiaz
atitudinea
interlocutorului su pentru a putea adresa ntrebrile la momentul

potrivit. Adepii PNL (Programare Neuro-Lingvistic) au primit
un sprijin serios n aceast observare, deoarece li s-a explicat
cum s observe i s interpreteze gesturile, poziiile, etc.
Auditorul se folosete de ele nu pentru a-1 judeca pe
interlocutorul su, ci pentru a-i alege mai bine cuvintele. Cci
scopul su este s obin informaii.
3 - ntrebrile
Audit bancar
Fixarea ntlnirii este un element indispensabil pentru buna
Audit bancar
104
Dac ntrebrile au fost bine formulate, dac sunt adresate unei

persoane receptive, auditorul va reui s obin informaiile dorite, cu
condiia s-i ia dou msuri de precauie:
S
verifice
ntotdeauna
dac
neles
bine
rspunsul
interlocutorului su, repetnd rspunsul reinut pentru a vedea

dac este aprobat. Adic dac am neles bine...
S-1 lase ntotdeauna pe cel auditat s se exprime.
ntr-adevr, auditorul nu trebuie s devin un confesor care
ascult nenorocirile i problemele interlocutorului su, mai ales
dac acesta incrimineaz diferite persoane sau chiar conducerea
sa. Trebuie ca discursul s fie ntrerupt imediat i s se revin la
lucrurile importante, adic la ntrebri.
Rspunsurile vor fi notate, dar fr a ntrerupe ritmul interviului:
luarea de notie se face n timpul discuiei, iar momentele de
tcere trebuie evitate. Nu este uor, dar de acest lucru depinde
calitatea interviului.
Interviul nu este gata nici dup epuizarea tuturor ntrebrilor.
4 - ncheierea interviului
A ncheia nseamn a ncepe validarea general, rezumnd
principalele probleme notate pentru a se asigura c nu exist
greeli de interpretare i nici omisiuni.
A ncheia mai nseamn a-1 ntreba pe interlocutor dac, dup
prerea lui, exist i alte probleme care ar merita s fie discutate
sau dac mai sunt i alte persoane care ar trebui s fie interogate
sau alte documente care ar trebui s fie consultate. Aceast
ntrebare
simpl
chestionarului.
poate
remedia
eventualele
lacune
ale
105
mulumi interlocutorului pentru timpul pe care a avut bunvoina

s ni-1 acorde pentru interviu.
3 - ntrebrile scrise
Sunt denumite uneori chestionare, ceea ce creeaz confuzia cu
chestionarul de control intern cruia i rezervm acest termen. Lista
ntrebrilor scrise poate preceda interviul, aceasta fiind o modalitate de
a-1 pregti i de a reduce timpul petrecut cu intervievatul.
n plus, aceast metod permite persoanei care va fi interogat
s beneficieze de un timp de reflecie graie cruia i va putea
mbunti calitatea rspunsurilor. Structura unei asemenea liste de
ntrebri are, n general, forma unor ntrebri nchise, adic cu
posibilitate de rspuns prin da sau nu, dar poate avea i alt form,
cu condiia ca lista utilizat s nu se transforme ntr-o naraiune scris.
Acest lucru presupune ca ntrebrile s fie adresate cu exactitate i
concizie, pentru a nu lsa loc de incertitudine. n aceasta const
dificultatea unei astfel de practici: pe lng ntrebrile simple referitoare
la subiecte simple, numai interviul este cu adevrat capabil s obin
rspunsuri la ntrebrile pe care i le adreseaz auditorul.
C - INSTRUMENTELE INFORMATICE
Sunt tot mai numeroase i sunt cu att mai greu de inventariat cu
ct majoritatea serviciilor de audit intern prefer s i creeze propriile
lor instrumente dect s preia programe informatice puin adaptate
funciei. Ne vom limita la un clasament al diferitelor instrumente
utilizate, eventual cu cteva comentarii. Se pot defini trei categorii de
instrumente informatice:
instrumentele de lucru ale auditorului,
Audit bancar
n fine, dup ce s-a spus tot ce era de spus, a ncheia nseamn a-i
Audit bancar
106
instrumentele de realizare a misiunilor,

instrumentele de gestiune a serviciului.
1 - Instrumentele de lucru ale auditorului
Suntem n domeniul programelor informatice de pe pia, foarte
cunoscute i pentru care o simpl enumerare este suficient:
-
programe de procesare text: utilizate n permanen.
programe de desen (Power point - Flow charting...), utile mai

ales pentru reprezentarea rapoartelor i realizarea diagramelor de
circulaie.
foi de calcul: foarte utilizate pentru a pune ordine n cifre.
programe de reprezentri grafice, foarte utile i ele.

2 - Instrumentele de realizare a misiunilor
La acest paragraf gsim att programe de pe pia ct i
programe concepute de serviciu.

-
Instrumente metodologice: care permit auditorului intern s

conceap tabelul de riscuri, s stabileasc i s urmreasc
desfurarea
Chestionarului
su
de
Control
Intern,
standardizeze foile F.I.A.P., etc.

-
Instrumente de interogare i extragere a fiierelor.

3 - Instrumentele de gestiune a serviciului
Sunt n mare parte concepute chiar de ctre serviciu, deoarece
variaz n funcie de organizarea i de modalitatea de gestiune a

fiecruia. Gsim la aceast rubric:
programele de elaborare a planului i de monitorizare a
realizrii acestuia.
programele de monitorizare a timpului de lucru al
auditorilor.
107
misiunilor de
audit.
bazele de date coninnd constatri i recomandri.
controlul bugetar al unitii, etc.
Majoritatea acestor instrumente sunt desigur la dispoziia
responsabilului auditului intern deoarece acestea contribuie la
gestionarea funciei.
D - VERIFICRI I COMPARRI DIVERSE
Acestea nu sunt nite instrumente propriu-zise, ci mai degrab
procedee, utilizate de ctre auditor n munca de teren. Aceste procedee
sunt foarte utilizate:
-
att de ctre toi responsabilii nsrcinai cu verificarea la primul

grad,
ct i de ctre auditorii externi.

Auditorii interni nu recurg la ele dect pentru a se asigura de
validitatea operaiunilor efectuate: orice eroare duce la o cercetare

cauzal.
1 - Verificrile
Sunt diverse: cele mai numeroase sunt verificrile aritmetice.
Verificrilor aritmetice le putem asimila utilizarea procentelor,
foarte des folosite n auditul contabil. Auditorul intern poate recurge i
el la acestea, dar cu condiia s aib la dispoziie un sistem de referin
(absolut sau n timp) care s-i permit s identifice abaterile.
2 - Comparrile
Comparrile reprezint pentru auditorul intern o tehnic de
validare, confirmm identitatea unei informaii de ndat ce o obinem
din dou sunrse diferite: este ceea ce numim cross control. De exemplu:
Audit bancar
instrumente de msurare a eficacitii
Audit bancar
108
Efectivul determinat de ctre serviciul personal i efectivul

cunoscut al unitii.
Stocul contabil i stocul real.
Vnzarea de produse unei filiale i achiziiile filialei pentru
societatea-mam.
Intrrile i ieirile din birou i situaia orelor suplimentare.
Astfel, putem continua cu exemplele: aceste tehnici sunt deseori
bogate n informaii, orice diferen indicnd o anomalie.
Pentru utilizarea acestor tehnici de comparare, auditorul intern
va trebui s dea dovad de imaginaie pentru a cuta - dac nu le poate
bnui - rspunsurile la chestionarul su de control intern.
3 - Confirmarea de ctre teri
Auditorii externi o utilizeaz foarte mult n msura n care
constituie o dovada a certificrii pe care o acord. Auditorii interni o
utilizeaz, mai rar i mai puin sistematic, ca mijloc de validare a
constatrilor i observaiilor. Aceast confirmare poate fi solicitat din
partea tuturor terilor cu care organizaia are legturi, i poate mbrca
mai multe forme.
3.4.2. Instrumentele de descriere utilizate n auditul public
A - OBSERVAREA FIZIC
Auditorul intern nu rmne n biroul su: profit de orice ocazie
pentru a merge pe teren i a practica observarea fizic. A merge pe
teren poate nsemna s mergi ntr-o uzin, s vizitezi un sector
comercial... sau s mergi ntr-un alt birou. n fiecare din aceste cazuri
109
observrii fizice necesit ndeplinirea a trei condiii:

1. Observarea nu trebuie s fie clandestin.
2. Observarea nu trebuie s fie punctual: fie dureaz un anumit
timp, fie se reia de mai multe ori.
3. Observarea trebuie s fie ntotdeauna validat deoarece este
nesigur, cu excepia cazului n care este ea nsi o validare.
1 - Ce putem observa?
Observarea fizic efectuat de ctre auditor este un instrument
cu aplicare universal, deoarece totul este observabil. O misiune de
audit care s-ar limita numai la interviuri ar putea fi considerat drept un
sondaj de opinie, nu o misiune de Audit Intern.
Putem observa procesele
Cum se efectueaz o operaiune de recrutare.
Cum are loc ieirea camioanelor.
Cum are loc ntocmirea, controlul i achitarea notelor de
cheltuieli.
Cum are loc un proces de back-up.
Cum are loc achiziionarea i aprovizionarea cu materii
prime, etc.
La efectuarea acestor observaii, auditorul nu trebuie s se
comporte ca un pndar sau ca un spion. Agenii sunt la curent cu
observarea lui: dac este condus cu atenie, va identifica cu uurin
insuficienele sau disfunciile.
Putem observa bunurile
Observarea elementar a bunurilor nseamn inventarul. Dar
pe lng observarea cantitativ a bunurilor mai exist i observarea
Audit bancar
auditorul nu efectueaz numai interviuri, ci i observ. Practica
Audit bancar
110
calitativ. Putem constata, de exemplu, c o anumit instalaie a unei

uzine nu mai funcioneaz cu toate c nu a fost dezafectat. Exist o
disfuncie care indic o lips de control asupra situaiei, o slbire a
controlului intern ale crei cauze trebuie s fie identificate.
Putem observa documentele
i aici seria observrilor posibile este aproape infinit: de la
documente contabile, care sunt primele la care ne gndim, pn la
notie, proceduri i diverse documente, numrul lor este infinit. Acest
lucru nseamn c auditorul nu se va mulumi niciodat s aud pe
cineva afirmnd sau explicnd care este regula, ci va cere ntotdeauna s
vad documentul.
Putem, n sfrit, s observm comportamentele
Comportamentul oamenilor la locul de munc: astfel auditorul
constat (auditul gestionrii personalului) c nimeni nu prezint
legitimaia la intrarea n birouri; sau c purtarea ctii sau interdicia de
a fuma n locuri periculoase nu este respectat, sau c o ntreprindere
strnge deeurile ntr-o uzin, n condiiile n care a ncheiat un contract
forfetar anual cu alta.
Domeniul observrilor este deci considerabil, i esenial. Aceste
observri se pot realiza n dou moduri.
2 - Cum s observm
Exist dou categorii de observri: observarea direct i
observarea indirect.
Observarea direct este cea care permite constatarea imediat a
fenomenului: angajaii nu prezint legitimaia la intrarea n
birouri. Chiar aceast observare va aprea pe FIAP, ea fiind
constatat direct de auditor.
111
observa n locul auditorului i care i va comunica rezultatul

observrii sale. Este cazul binecunoscut al circuitului datoriilor i
creanelor, unde observarea este de dou ori indirect deoarece:
-
rezult din afirmaia unui client sau a unui furnizor,
cel mai adesea informaia este transmis printr-un comisar de

conturi sau un auditor extern.
Observarea indirect se ntlnete la fel de des n cazul
procedurilor penale n care auditorul cunoate faptele, mrturiile care i

sunt comunicate, dac acest lucru este posibil din punct de vedere legal,
de ctre autoritile care se ocup de acea chestiune.
B - NARAIUNEA
Exist dou tipuri de naraiune, ambele utilizate n Auditul
Intern: naraiunea fcut de ctre auditat i naraiunea fcut de ctre
auditor. Prima este oral, a doua este scris. Ceea ce au n comun este
faptul c nu necesit nici o pregtire i nu presupun cunoaterea nici
unei tehnici.
1 - Naraiunea fcut de ctre auditat
Este instrumentul cel mai simplu posibil, dar care nu trebuie
neglijat din acest motiv. Auditorul l utilizeaz n mod pasiv, se
mulumete s asculte i s noteze - ct poate de bine - povestirea
interlocutorului su. Spre deosebire de interviu, care este pregtit i
efectuat cu un scop precis, naraiunea nu are alt scop dect s descrie un
cadru general.
2 - Naraiunea fcut de ctre auditor
Transcrierea narativ a unei prezentri orale este deja o
naraiune a auditorului. ns gsim transcrieri narative ale auditorilor
pornind de la observaii fizice, de la constatri, de la concluziile testelor
Audit bancar
Observarea indirect, dimpotriv, apeleaz la un ter care va
Audit bancar
112
etc, de ndat ce auditorul se limiteaz la a povesti fenomenul,

rezultatul sau procesul constatat. Nu este nevoie de nici o alt tehnic n
afar de cea a unei redactri de calitate, i nici de vreo pregtire
profesional special.
C - ORGANIGRAMA FUNCIONAL
Organigrama funcional va fi creat de ctre auditor, dac
acesta consider c este necesar, pentru a avea o imagine mai clar
asupra structurii organizaiei. Auditorul o schieaz pornind de la
informaiile obinute prin observare, interviuri, naraiuni... n principiu
chiar de la nceputul misiunii sau la nceputul etapei de realizare.
Aceast organigram se caracterizeaz prin faptul c acele
cuvinte care figureaz n csue nu sunt nume de persoane (organigram
ierarhic), ci denumiri ale funciilor. Iar cele dou organigrame nu se
confund deoarece:
-
aceeai persoan poate avea mai multe funcii,
aceeai funcie poate fi ndeplinit de mai multe persoane,
funcie poate s nu fie atribuit nimnui,
persoan poate s nu aib nici o funcie.

Schiarea unei organigrame funcionale permite mbogirea
cunotinelor obinute pornind de la combinarea organigramei ierarhice

cu analizele postului. Aceasta reprezint, n general, documentul care
permite trecerea de la organigrama ierarhic la analiza postului, ea
indicnd totalitatea funciilor existente i permindu-ne astfel s le
regsim n analizele posturilor.
Aadar n acest stadiu iniial de analiz, organigrama funcional
permite o prim abordare a problemei separrii sarcinilor, chestiune
important pe care auditorul trebuie s o abordeze. Dar pentru a efectua
113
instrument mai eficace: grila de analiz a sarcinilor, a crei organigram

ierarhic se face n general dinainte.
D - GRILA DE ANALIZ A SARCINILOR
Va face ntr-adevr legtura ntre organigrama funcional i
organigrama ierarhic i va justifica analizele postului. Avnd n vedere
c toate aceste documente reflect o situaie la un moment dat, putem
spune acelai lucru i despre grila de analiz a sarcinilor, care reprezint
fotografia repartizrii muncii la un anumit moment T. Citirea acesteia
va permite descoperirea fr erori a lipsurilor n materie de separare a
sarcinilor i, deci, remedierea lor. Aceast gril reprezint primul pas n
analiza sarcinilor de munc ale fiecruia.
1 - Structura grilei
Putem concepe o gril pentru fiecare funcie important sau
pentru fiecare proces elementar: fiecare gril va conine separarea
unitar a tuturor operaiunilor legate de funcia sau procesul n cauz.
Calitatea unei grile const n aceast detaliere iniial n cursul creia nu
trebuie nimic omis din desfurarea secvenial a operaiunilor. Putem,
de asemenea, s stabilim n prealabil grile de analiz a sarcinilor:
-
pentru funcia de cumprare,
pentru funcia de vnzri,
pentru funcia de trezorerie,
pentru funcia de investiii etc.
pentru orice funcie ale crei sarcini pot fi enumerate n mod

secvenial.
n coloana a doua se indic natura sarcinii, referindu-ne la
marile categorii n principiu ireconciliabile, dac se dorete o separare

clar; se indic aadar dac este vorba de:
Audit bancar
o analiz mai profund a acestei chestiuni, auditorul dispune de un
Audit bancar
114
simpl sarcin de executare,
sau de autorizare,
sau de nregistrare contabil,
sau financiar,
sau de control (verificare).

Urmtoarele
coloane
ale
grilei
sunt
destinate
indicrii
persoanelor vizate.
2 - Modalitatea de utilizare
Pentru fiecare sarcin i ncepnd cu prima, auditorul va cuta s
afle cine a efectuat-o. De fiecare dat cnd ntlnete o persoan nou, i
noteaz numele n captul coloanei i bifeaz sarcina respectiv: a
completa o gril nsemn deci identificare i bifare. Este prevzut i o
ultim coloan pentru sarcinile nendeplinite.
E - DIAGRAMA DE CIRCULAIE
Dac grila de analiz a sarcinilor este static, diagrama de
circulaie este dinamic: una este fotografia, cealalt filmul. Diagrama
de circulaie, denumit i flow chart, ne permite s reprezentm
circulaia
documentelor
ntre
diversele
funcii
centre
de
responsabilitate, s precizm originea i destinaia lor i, deci, s oferim

o imagine complet a itinerarului informaiilor i a suportului lor.
Aceasta metod de schematizare nlocuiete o lung descriere i
avantajele sale sunt mult mai numeroase dect dezavantajele.
1 - Aplicarea
Tehnica diagramei de circulaie va fi utilizat cel mai adesea
pentru a testa aplicarea unei proceduri. Aadar, va reprezenta, pentru
nceput, un audit de conformitate, deci un mijloc precis i eficient de a
se asigura printr-o sintez rapid c procedura examinat este corect
115
acelai timp, reprezint i un audit de eficien, deoarece diagrama este

n acelai timp i un instrument de analiz care va permite identificarea
punctelor slabe ale aplicrii procedurii testate. i aceste puncte slabe vor
aprea cu att mai clar cu ct auditorul va fi avut grij s noteze pe
diagram punctele speciale n care sunt - sau ar trebui s fie - aplicate
dispozitivele specifice de control intern.
Dar pentru ca documentul s-i joace bine rolul, trebuie s se
respecte un anumit numr de reguli.
Auditorul, dup ce a ales simbolurile pe care le va folosi, adopt
o abordare secvenial a procesului.
Informaiile strnse pentru desenarea diagramei provin din toate
sursele
posibile:
documentaia,
naraiunea,
interviurile,
organigramele etc. trebuie s fie validate ct mai repede posibil.

n executarea diagramei, auditorul i ia o serie de msuri de
precauie:
-
s evite detaliile excesive,
s se asigure c fiecare document are un scop final,
s limiteze la minimum notele suplimentare care trebuie s

rmn o excepie.
Exactitatea i integralitatea organigramei (flow-chart) sunt

validate prin discuii cu cei auditai.
Simbolurile utilizate pot fi extrem de diferite: informaticienii,
analitii, organizatorii utilizeaz aceleai simboluri; ns, n
general, auditorul nu are nevoie de o asemenea varietate.
Audit bancar
(sau s identifice punctele pentru care analiza nu este corect). Dar, n
Audit bancar
116
Pe lng diagrama de circulaie orizontal descris mai sus i

care este cel mai des folosit de ctre Auditorii Interni, mai gsim:
117
singur coloan, diversele servicii succedndu-se pe vertical.

Detalierea: procedeu care const n a lua un anumit element al
diagramei i a-1 detalia ntr-o nou diagram. Aceast tehnic
este tot mai utilizat mpreun cu programe informatice de flowchart care permit sistematizarea procedeului.
Unii organizatori i unele servicii de audit utilizeaz o versiune
diferit i mai simpl a diagramei de circulaie. Este vorba de o
reprezentare care nu-i propune s descrie circulaia documentelor, ci
numai fluxul tranzaciilor. Se obine astfel o reprezentare mult mai
simpl, care permite formarea unei imagini generale a tranzaciilor.
Aceast metod, deosebit de bogat i de util, urmrete mai degrab
sinteza dect analiza i, deci, mai degrab explicarea i descrierea, dect
detectarea. Ea permitea adesea un demers n dou etape: mai nti
nelegerea fluxului tranzaciilor, apoi descrierea analitic prin analiz
tradiional.
Audit bancar
Diagrama vertical n care procedura este reprezentat pe o
Audit bancar
118
2 - Alte diagrame
Din gama de programe informatice de desenare, auditorul intern
utilizeaz multe alte diagrame. S menionm cteva, mai importante:
Sistemul S.C.O.M. (Serviciul Central de Organizare i Metod)
care este o sintez a diagramei de circulaie i a grilei de analiz
a sarcinilor.
Planificarea GANTT, programul PERT care permit msurarea
timpilor i definirea direciilor critice.
n fine, mai putem aduga aici gama nesfrit a graficelor n
cerc i a altor grafice att de des folosite.
F - PISTA DE AUDIT
119
contabil, care, de aici nainte, va fi aplicat n contabilitatea

informatizat. Dispoziiile reglementare i profesionale au impus
obligativitatea aplicrii acestei tehnici.
1 - Concepia reglementar
Este definit de articolul 103 din Legea 89*935 din 29-12-89
privind controlul fiscal al contabilitilor informatizate. Dispoziiile
acestei legi au fost reluate de mai multe regulamente profesionale, n
special de Regulamentul 97-02 al Comitetului de Reglementare bancar.
Toate aceste texte definesc pista de audit ca un ansamblu de
proceduri interne permanente care permit:
reconstituirea elementelor de gestiune n ordine cronologic;
justificarea fiecrei informaii pornind de la documentul de
sintez i pn la surs, printr-un parcurs nentrerupt i reciproc;
nregistrarea elementelor care permit explicarea trecerii de la
o decizie la alta i obinerea acestei informaii ntr-o form uor de
consultat.
Este vorba aadar de o ntoarcere la originea operaiunilor care
au condus la determinarea rezultatului (parcurs de pist). Pentru a putea
realiza acest parcurs n orice moment, este necesar ca:
documentele justificative s fie datate i pstrate n ordine
cronologic (ne putem imagina complexitatea secvenelor de
procesare informatic),
regulile de efectuare a copiilor informatice de rezerv s fie
definite,
fiierele informatice care conin elementele n cauz s fie uor
de utilizat de auditor.
Audit bancar
A fost la origine - i mai este nc - un instrument de control
Audit bancar
120
Astfel conceput, pista de audit apare mai degrab ca un

dispozitiv de control intern, dect ca un instrument la dispoziia
auditorului. Aceast caracteristic din urm este susinut mai mult n
concepia operaional care se refer la toate activitile, nu numai la
cele de tip exclusiv contabil.
2 - Concepia operaional
Conceput ca un mijloc specific de investigare de ctre auditorii
interni. pista de audit sau parcursul de audit este astfel o metod de
testare care se bazeaz pe un document final sau pe rezultatul unei
operaiuni i care permite ntoarcerea la surs parcurgnd toate etapele
intermediare. Aadar, caracteristicile acestei metode sunt urmtoarele:
Nu vizeaz dect cte o singur operaiune,
Pornete de la documentul sau rezultatul final n vederea
ntoarcerii la surs,
Permite controlul - pentru aceast operaiune determinat tuturor stadiilor intermediare, al tuturor elementelor justificative.
Permite efectuarea testului tuturor interfeelor i, deci, verificarea
punctelor specifice de intersecie pe parcursul operaiunilor.
Cere, dac este cazul, validarea i constatarea pe teren.
n Auditul Intern, pista de audit poate fi utilizat n toate
funciile i pentru toate operaiunile, i iat cteva exemple:
-
identificarea retrospectiv a tuturor operaiunilor legate de

vnzarea unui produs,

cumprarea unui material,
identificarea retrospectiv a tuturor operaiunilor legate de plata

unui salariu,
121
verificarea logicii unei procesri informatice atunci cnd datele

parcurg secvene informatizate. n acest caz, pista de audit
prezint caracteristicile specifice al unui audit informatic,
identificarea retrospectiv a tuturor operaiunilor legate de o

intervenie legat de ntreinere unei maini,

fabricarea unui anumit obiect,

fabricarea unui ulei de baz pe tot parcursul ciclului de fabricaie,
reconstituirea diferitelor etape ale unei recrutri etc.

Este un instrument foarte eficient utilizat pentru a ne asigura c
dispoziiile de control intern au fost aplicate pe tot parcursul procesului

i c i-au atins scopul.
Audit bancar
Audit bancar
122
Capitolul 4. Metodologia derulrii misiunii de audit

bancar
4.1. FAZA PRELIMINAR A MISIUNII DE AUDIT- CUNOASTEREA

CLIENTULUI
Auditorii trebuie s obin cunotine suficiente despre bancaclient, cunotine care s le permit s identifice i s neleag
tranzaciile, evenimentele, procedurile i practicile entitii care au o
influen semnificativ asupra planificrii i derulrii misiunii lor,
inclusiv asupra rapoartelor pe care le vor ntocmi.
Obinerea informaiilor despre client este un proces continuu i
cumulativ de culegere, completare, sistematizare i evaluare de
informaii, astfel:
a) nainte de acceptarea misiunii, auditorul (societatea de
expertiz contabil sau de audit, ori liber-profesionistul contabil) trebuie
s obin cunotine preliminare despre:
specificul sectorului de activitate i al societ ii bancare;
structura proprietii (acionari sau asociai);
structura, competena i integritatea conducerii;
situaia
economico-financiar,
riscurile
perspectivele
entitii;
particularitile tranzaciilor i operaiunilor etc.
n primul rnd, aceste cunotine preliminare i sunt necesare
auditorului nainte de acceptarea misiunii, pentru a putea stabili dac
Codul privind conduita etic i profesional n domeniul auditului
financiar", precum i normele legale (O.G. nr. 65/1994, modificat prin
123
accepte misiunea, respectiv dac sunt respectate cerinele de

independen i compatibilitate.
Aa cum se va arta n continuare, normele de comportament
profesional interzic specialitilor contabili s accepte contractarea sau
efectuarea auditorilor care ar putea afecat obiectivitatea, independena i
integritatea lor.
Ca urmare, nu pot exercita auditri specialitii care:
primesc o remuneraie de la banca
sau administratorii
respectivi pentru alte activiti dect pentru activitatea de auditare;

au ei nsui, sau membrii familiei lor, anumite legturi de
afaceri sau anumite interese n entitatea respectiv.
n al doilea rnd, aceste cunotine preliminare i sunt utile
auditorului pentru a evalua dac are competena i timpul necesar
ndeplinirii misiunii, avnd n vedere talia i particularitile bncii. n
funcie de aceste particulariti se determin fondul de timp necesar
pentru ndeplinirea misiunii i onorariile.
b) dup acceptarea misiunii, auditorii colecteaz informaii mai
detaliate despre entitatea-client. Aceste cunotine sunt completate n
urma evalurii sistemului contabil i a sistemului de control intern,
precum i pe baza probelor colectate de audit. n acelai timp, aceste
cunotine i sunt necesare auditorului pentru evaluarea controlului
intern i a riscurilor auditului (inerente, de control i de nedetectare),
pentru evaluarea probelor de audit i pentru fundamentarea sfaturilor i a
altor servicii furnizate clientului.
c) n cazul misiunilor recurente (succesive), aceste cunotine
despre client se revd i se completeaz de fiecare dat.
Audit bancar
O.G. nr.89/1998, aprobat prin Legea nr.189/1999, art.ll) i permit s
Audit bancar
124
Norma naional de audit nr.30 Planificarea lucrrilor de audit"

i Standardul de audit nr. 310 Cunoaterea clientului"" cer ca aceast
cunoatere general a clientului s includ:
1) o cunoatere global a mediului economic i financiar n care
banca i desfoar activitatea;
2) o cunoatere a particularitilor sectorului de activitate din care
banca face parte (comercial, de investiii, de depuneri i consemnaiuni);
3) o cunoatere a specificului organizrii i activitii clientului.
1) Cunoaterea general a mediului economic n care banca i
desfoar activitatea se bazeaz pe analiza urmtorilor factori externi
entitii:
nivelul general al activitii economice, respectiv se apreciaz
dac economia este n expansiune sau n recesiune;
rata dobnzilor, nivelul inflaiei, posibilitatea de a atrage surse
de finanare; evoluia cursurilor valutare;
politicile guvernamentale n domeniul fiscal, monetar, vamal,
ajutorrii unor categorii de ntreprinderi sau zone geografice etc.
2) Cunoaterea general a sectorului de activitate
ntruct activitatea clientului este influenat de sectorul n care
acesta i desfoar afacerile, auditorul trebuie s cunoasc:
piaa i concurena din sectorul respectiv:
cadrul reglementar specific sectorului, bancar, problemele
contabile i de finanare specifice, etc.
3)
Pentru cunoaterea aspectelor specifice ale entitii
auditorul trebuie s se informeze asupra urmtoarelor trei aspecte:

Managementul general i structura proprietii:
125
capitalul social: interese minoritare, participaii strategice, societi

asociate, filiale etc.
structura
organizatoric,
obiectivele
filosofia
managementului. Planuri strategice, de fuziuni, de atrageri de surse de

finanare (emisiunea de aciuni);
Consiliul de Administraie: structur, reputaie, experien n
afaceri, independena fa de acionari (grupuri de interese), ponderea
aciunilor deinute de ei n capitalul social, frecvena i coninutul
edinelor Consiliului de Administraie, etc.
Managementul operaional
experiena i reputaia membrilor Comitetului de Direcie i a
celorlali manageri
politica de conducere: existena sau inexistena unui audit
intern eficace, apelarea la consultani competeni (juriti, auditori etc);
existena unei presiuni asupra conducerii; ponderea aciunilor deinute
de ctre conductori; modul de planificare i de bugetare a activitilor
etc.
componena i competena compartimentului contabil, calitatea
sistemului informaional, sistemului de control intern etc.
Specificul entitii
natura i ponderea diferitelor activiti de creditare, pl i,
servicii, asigurri, intermedieri financiare, etc.
clienii principali: concurena, contracte, garanii primite;
structura i gestiunea activelor i datoriilor;
structura forei de munc, contracte de munc, conflicte de
munc;
structura i evoluia veniturilor, cheltuielilor i rezultatelor;
Audit bancar
structura proprietii i ponderea deinut de acionari n
Audit bancar
126
mediul de raportare: utilizatorii situaiilor financiare (acionari,

administraii fiscale, bnci, sindicate, piaa de capital) i exigenele lor.
Planificarea i derularea misiunilor de audit, inclusiv coninutul
raportului ntocmit sunt influenate de:
1. Segmentul de pia n care banca i desfoar
activitatea principial n fiecare sector de activitate se
pun
probleme
diferite
cu
privire
la
evaluarea
elementelor patrimoniale, exist reglementri diferite

sau specifice, sectorul respectiv poate fi n expansiune
sau n declin etc, ceea ce determin riscuri diferite;
2. Organizarea i structura bnci, care pun probleme
diferite pentru auditor, dup cum:
Banca face parte dintr-un grup sau este independent;
activitatea este dispersat teritorial;
ierarhiile n organigram i responsabilitile sunt riguros
stabilite sau prezint neajunsuri;
existena sau absena unor proceduri contabile i de control
intern etc.
3. Politica general a bncii;
4. Perspectivele de dezvoltare bncii:
dac se prevede o dezvoltare important i rapid, se acord
importan mijloacelor necesare pentru susinerea acestui program
(solvabilitate, lichiditate, trezorerie net, fond de dezvoltare, grad de
ndatorare etc);
dac perspectivele bncii sunt pesimiste datorit recesiunii sau
declinului cu care se confrunt, auditorul analizeaz aspectele referitoare
la continuitatea activitii.
127
Audit bancar
5.
Organizarea administrativ i contabil:
dac exist un sistem informaional corespunztor;

dac exist proceduri administrative i contabile judicioase;
dac exist un control preventiv i de gestiune (audit intern)
eficient;
dac exist un control permanent asupra modului de culegere
i prelucrare a datelor etc.
6. Politicile contabile i principiile contabile utilizate, care
trebuie s fie alese n funcie de caracteristicile proprii ale bncii.
Aceast cunoatere general a bncii-client i este util
auditorului, n vederea stabilirii riscurilor pe care profesionistul contabil
i le asum acceptnd mandatul. Aceste riscuri se pot datora:
lipsei de experien a auditorului n sectorul respectiv de
activitate. Auditorul trebuie s se asigure c are
competena profesional, necesar pentru ndeplinirea n
bune condiii a misiunii;
controlului intern insuficient sau cu carene notabile;
contabilitii neinute conform regulilor i principiilor
general admise sau neinute la zi;
personalului incompetent i rotaiei mare a cadrelor din
compartimentele financiar-contabile;
riscurilor fiscale i juridice;
nerespectrii principiului independenei exerciiului, a
prudenei sau a celorlalte principii contabile;
conflictelor ntre conducere i acionari sau ntre banc i
salariai;
auditorului
precedent,
care
refuzat
rennoirea
Audit bancar
128
contractului cu banca, datorit nerespectrii normelor

legale,
neaplicrii
msurilor
stabilite,
neachitrii
onorariilor convenite, datorit limitrii verificrilor etc.

Existena acestor riscuri impune auditorului o exigen sporit n
acceptarea mandatului i contractarea lucrrii. Nu este exclus nici
posibilitatea refuzului de a contracta lucrarea.
Caracteristicile
proprii
ale
entitilor,
care
influeneaz
activitatea de audit sunt sintetizate n paginile urmtoare.

Caracteristicile proprii ale bncii sunt sintetizate de ctre
auditor n cadrul "Dosarului permanent", seciunea "Generaliti".
Aceasta sintez cuprinde:
1. Caracteristici generale ale bncii :
Denumirea bncii
Forma juridic
Capitalul social i deintorii de capital
Data constituirii
Numrul
de
nregistrare
la
Oficiul
Registrului
Comerului
Codul fiscal
Sediul social: adresa, telefon, fax, telex
Sedii secundare, sucursale, filiale, subuniti etc.
Contractul colectiv de munc
Numr de salariai
Conductorii bncii
Consultani externi
Cenzori
2. Prezentarea bncii:
129
Activiti desfurate: descriere i volum

Poziia pe pia i concurena
Clieni principali
Participaii: valoare, pondere n capitalul social
Politica bncii
Politica general: prezentarea structurii organizatorice,
a politicii generale de dezvoltare i perfecionare a
acesteia
Politica comercial: clieni, concuren, garanii, pre,
credite comerciale etc.
Politica de personal: efectiv, calificare, cursuri de
calificare, salarizare, relaii cu sindicate
Particulariti legislative aie sectorului de activitate
respectiv
Organizarea contabilitii
Planul de conturi: deschiderea de noi conturi,
contabilitatea financiar, contabilitatea de gestiune
Tratarea automat a datelor: dotarea cu tehnic de
calcul, programe utilizate, listri (editri), volumul de
nregistrri, securitatea datelor i a informaiilor
Jurnale (registre de contabilitate) utilizate
Controlul bugetului de venituri i cheltuieli
Arhivarea provizorie i definitiv
Probleme deosebite constatate n exerciiile precedente
Actualizri anuale ale sistemului contabil aplicat.
3. Lista documentelor ce trebuie obinute de la banc :
Contractul de societate i actele adiionale;
Audit bancar
Istoricul bncii
Audit bancar
130
Statutul societii;
Documente privind numirea organelor de conducere i
a cenzorilor;
Garanii de la administratori i cenzori;
Certificatul de nmatriculare i codul fiscal;
Procese-verbale ale controalelor financiare;
Organigrama bncii, Regulamentul de organizare i
funcionare, Regulamentul de ordine interioar, Fiele
posturilor;
Manualul de proceduri contabile (instruciuni de lucru);
Acte de proprietate;
Brevete, licene, know-how-uri, mrci de fabric i de
comer, alte drepturi i valori similare;
Contracte de asigurare, de nchiriere, de mprumut, de
munc etc.
Rapoarte ale cenzorilor.
Dup colectarea i analiza informaiilor, auditorul poate lua una
din urmtoarele decizii:
accept mandatul fr riscuri aparente;
accept mandatul, ns sunt necesare msuri de supraveghere i
proceduri de audit suplimentare;
refuz mandatul.
Dac auditorul accept mandatul, este recomandabil s fac o
sintez referitoare la caracteristicile specifice bncii, ntr-o "Fi de
acceptare a mandatului", care are drept obiective:
1) de a permite colectarea i sistematizarea informaiilor
referitoare la identificarea bncii, a conducerii sale, a
131
2) de a consemna lucrrile efectuate nainte de acceptarea

mandatului, ca:
analiza situaiei financiare i a riscurilor;
contacte cu auditorul precedent i examinarea documentelor
ntocmite de ctre acesta.
3)
de a consemna neajunsurile constatate n aceast prim
etap a auditului,
asupra crora urmeaz s se revin n etapele urmtoare, cum sunt:
contabilitatea prost inut;
control intern insuficient;
fluctuaie mare a personalului;
atitudinea negativ a conducerii fa de respectarea disciplinei
financiar-contabile;
situaii conflictuale ntre conductori, acionari, personal;
implicarea bncii n activiti riscante sau speculative etc.
4) de a sistematiza informaiile, n funcie de care se va estima
bugetul de timp i onorariile necesare;
5) de a asigura ndeplinirea obligaiilor profesionale care decurg
dintr-o astfel de acceptare:
scrisoare ctre conducerea bncii, prin care i se solicit
acesteia s confirme informaiile furnizate verbal, cu ocazia diferitelor
interviuri;
scrisoare ctre confratele anterior;
scrisoare de acceptare a mandatului i exprimarea inteniei de a ncheia
contractul.
n ceea ce privete banca, cunoaterea activitii acesteia cere
auditorului s neleag:
Audit bancar
obiectului de activitate, a mrimii sale, etc.
Audit bancar
132
mediul economic;
mediul reglementar;
conditiile de pia, inclusiv gradul de expunere la
concuren (analiza principalilor concureni, punctele
slabe i punctele forte, msurile luate pentru a reaciona
n faa concurenei etc.) pentru fiecare domeniu de
aciune sau, dup caz, pentru fiecare ar n care
opereaz banca.
Auditorul trebuie s cunoassc bine produsele i serviciile
oferite de banc. Pentru aceasta, el trebuie s ia cunotiin de
numeroasele variante ale serviciilor de depozit, decontare, creditare,
trezorerie etc. prestate de banc i care continu s se diversifice ca
rspuns la cerinele unei piee concureniale.
De asemenea, pentru toate aceste soluii bancare, auditorul
trebuie s fie n msur s identifice i s evalueze riscurile inerente i
evidenierile contabile, pe baza documentaiilor folosite n prelucrarea
tranzaciilor (exemple de tranzacii ce se cer a fi nelese att din punct
de vedere teoretic ct mai ales practic-operaional contractele forward i
swap, opiuni pe valut i pe valori mobiliare, scrisori de garanie i
avaluri prime/acordate, acreditive etc.).
n general, portofoliul de operaiuni cu clientel al unei bnci
cuprinde concentraii dense de credite acordate pentru domenii
specializate (import-export imobiliar, al transporturilor, al resurselor
naturale, al industriei sau agriculturii etc.) iar pentru nelegerea naturii
acestor credite este necesar cunoaterea contractelor, a partenerilor i a
practicilor de raportare specifice fiecrui domeniu de activitate.
133
auditate, trebuie s se cunoasc n detaliu valoarea creanelor ndoilnice

i / sau nerecuperate, precum i dimensiunea provizioanelor i corelarea
acestora cu pierderile probabile din creane.
Pe lng aceste documentri, echipa de auditori mai vizeaz:
informaii privind legalitatea organizrii i structurii de
funcionare a bncii, inclusiv exrase sau copii ale
documentelor legale de constituire;
structura organizaional, cu diferitele niveluri de
responsabilitate;
identificarea domeniilor semnificative ale activitii
bncii;
analiza surselor de venit ale bncii;
informaii referitoare la natura, durata i extinderea
procedurilor de control i audit intern din anii
precedeni i opiniile formulate n raportri.
activitatea i rezultatele anterioare ale entitii auditate:
obiectivele strategice i strategia conducerii pentru
atingerea lor, planurile i programele de activitate ale
bncii, bugetele i execuiile bugetare ale anilor
anteriori, situaiile financiare auditate ale exerciiilor
financiare ncheiate;
Analiza conturilor anuale creeaz posibilitatea aprofundrii
datelor economico-financiare, iar examinarea acestora n dinamic pe 23 ani, poate sublinia tendinele spre progres i dezvoltare ale entitii
sau, invers spre restrngerea activitii.
Audit bancar
De asemenea, referitor la portofoliul de credite al bncii
Audit bancar
134
De asemenea, pentru auditul care se desfoar nr-un mediu de

sisteme informaionale computerizate, prezint importana pentru
auditori cunoaterea modului de organizare i funcionare a sistemelor
CIS (computer information system) i EFTS (electronic found transfer
system sistemul de transfer al fondurilor), ndeosebi cu privire la:
calculul i nregistrarea dobnzilor ncasate i pltite;
organizarea i desfurarea activitilor de schimb
valutar i de tranzacionare a titlurilor de valoare;
gradul de informatizare a sistemului contabil din banc
(auditorul trebuie s solicite i s verifice materializarea
informaiei pentru toate operaiunile bncii);
transferurile
de
fonduri
ntre
sediul
central
sucursalele, filiale, precum i rulajele prin sistemele

automate
de
pli
(EFT)
SWIFT
(Society
for
Worldwide Financial Telecomunication Societatea de

Telecomunicaii Interbancare Mondiale) i CHAPS
(Clearing Houses Automated Payment Systems
Societi de compensare integrate n sistemele automate
de pli interbancare).
Faza preliminar de cunoatere a clientului presupune din
partea auditorilor s evalueze i sistemul de control intern al bncii,
respectiv msura n care acesta este capabil s asigure verificarea
modului de cunoatere i respectare a normelor legislative i
reglementare n vigoare a hotrrilor i deciziilor manageriale.
Evaluarea se poate realiza cu ajutorul unor instrumente de tipul
chestionarelor specializate pe operaiuni sau al tablourilor sintetice de
135
dispozitivului de control intern.

Pentru a putea nelege activiattea bncii, auditorul trebuie s
efetueze i o evaluarea a sistemului contabil aplicat de banc.
Activitatea preliminar de cunoatere a entitii auditate, care
se concretizeaz n informaii i documente, trebuie consemnat n
documente personale de lucru care servesc la lrgirea orizontului de
cunoatere. Ulterior, printr-un tratament adecvat al informaiilor, acestea
se transform n constatri i concluzii, care contribuie treptat la
formarea opiniei auditorului cu privire la activitatea desfurat de
banc.
Sursele semnificative de informaii pentru auditor privind
activitatea bncii i a partenerilor si sunt:
discuiile cu personalul din diferite departamente,
filiale, sucursale/i sau centrala bncii;
discuiile cu structurile interne de control;
discuiile cu auditorii legali (cenzorii) i cu specialitii
din afara bncii, de exemplu: economiti, experi
financiari, brokeri, dealeri etc. pentru probleme
deosebite care depesc competena echipei de auditori;
vizite la subunitile teritoriale ale bncii;
solicitarea
managementului
bncii
de
furniza
informaii scrise referitoare la aspectele semnificative

desprinse din situaiile financiare sau la modul n care sau defurat edinele Comitetului de Direcie sau ale
Consiliului de Administraie (tranzacii bancare derulate
n cadrul exerciiului, dar nenregistrate n contabilitatea
Audit bancar
evaluare care permit identificarea punctelor forte i a punctelor slabe ale
Audit bancar
136
bncii, necuprinse n bilan i comtul de rezultate,

informaii referitoare la producerea unor erori, fraude
sau ilegaliti n care au fost implicai manageri sau
salariai ai bncii etc.).
4.2. STABILIREA TERMENILOR I CONDIIILOR CONTRACTULUI

DE AUDIT
Expresia "aria de aplicare a unui audit" (ntinderea lucrrilor de

audit) se refer la procedurile de audit apreciate c trebuie folosite de
ctre auditor n vederea atingerii obiectivului auditului sau a serviciilor
conexe.
Este n interesul att al clientului ct i al auditorului ca, nainte
de nceperea angajamentului (misiunii) de audit, s precizeze termenii
(elementele) auditului sau ai serviciilor conexe, astfel nct s se evite
nenelegerile ulterioare.
Termenii, condiiile i obiectivele unui angajament de audit se
consemneaz ntr-o "Scrisoare de angajament" sau ntr-un "Contract".
n unele ri, obiectivul i aria de aplicare a auditului sunt stabilite prin
lege i ca urmare, aceste scrisori de angajament au o utilitate mai redus.
Forma scrisorii de angajament, sau a contractului, variaz n
funcie de circumstane. n esen, o scrisoare de angajament cuprinde:
1. Obiectivul angajamentului (misiunii);
2. Responsabilitatea conducerii privind ntocmirea situaiilor
financiare;
3. Aria de cuprindere a angajamentului, respectiv termenii i
137
profesionale. Planificarea angajamentului;

4. Faptul c exist un risc inevitabil ca anumite anomalii
semnificative s rmn nedescoperite;
5. Dorina auditorului de a avea acces nelimitat la documentele
justificative i la registrele contabile, precum i alte informai cerute de
auditor, cum sunt:
participarea la inventariere;
ntreinerea cu conductorii diferitelor compartimente i
obinerea de la acetia a unor confirmri scrise referitoare la discuiile
purtate;
acordul bncii pentru folosirea de ctre auditor a altor
specialiti, pentru colaborarea cu auditorul intern i cu auditorul
precedent.
6. Descrierea rapoartelor i a altor scrisori pe care auditorul
urmeaz s le remit ctre conducerea societii bancare auditate;
7. Baza de calcul a onorariilor i ealonarea plilor.
Pentru exemplificare, prezentm n continuare forma unei
Scrisori de angajament pentru audit:
1. Confirmarea acceptrii misiunii
Avem plcerea s v confirmm acceptarea de ctre noi a
misiunii
2.
Descrierea termenilor i obiectivele misiunii
Noi vom efectua auditul nostru conform Standardelor

Aceste standarde cer ca auditul s fie planificat i realizat astfel
nct s se obin o asigurare rezonabil asupra faptului c situaiile
financiare nu conin anomalii semnificative. Un audit const n
examinarea i aprecierea principiilor contabile aplicate i a estimrilor
Audit bancar
condiiile auditorului, fcndu-se referiri la reglementrile legale i
Audit bancar
138
semnificative reinute de ntreprindere precum i a modului de

prezentare n situaiile financiare a imaginii fidele, clare i complete
asupra....
Un audit const n examinarea prin sondaj a elementelor care
susin informaiile cuprinse n situaiile financiare.
Ca urmare a recurgerii la sondaj i n urma altor limite inerente
ale auditului, ale sistemului contabil i ale sistemului de control intern,
riscurile de nedetectare a unor anomalii semnificative nu pot fi
eliminate.
Pe lng raportul de audit asupra situaiilor financiare, noi v
vom remite o scrisoare separat prin care vom prezenta deficienele
majore pe care le vom descoperi n sistemul contabil i de control intern.
Pentru o mai bun cunoatere a specificului activitii entitii,
pentru o mai riguroas planificare a misiunii i pentru cunoaterea i
aprecierea controlului intern, noi ne vom ntreine cu responsabilii
compartimentelor care, dei nu particip direct la ntocmirea situaiilor
financiare, ne vor ajuta s cunoatem mai bine activitatea bncii. Aceste
ntrevederi vor fi completate cu teste i sondaje.
Noi vom solicita conductorilor de compartimente i conducerii
o "Scrisoare de confirmare" prin care se vor confirma declaraiile fcute
n"timpul misiunii. Aceste scrisori ne vor ajuta s nelegem mai bine
procedurile aplicate de dumneavoastr.
3.
Responsabilitile auditorului i ale clientului
V reamintim c responsabilitatea pentru pregtirea situaiilor

finanicare i a celorlalte informaii necesare auditorului revine
conducerii bncii. Aceast responsabilitate implic: asigurarea inerii
contabilitii i organizarea i exercitarea unui control intern adecvat;
139
msurilor necesare pentru protejarea activelor i prevenirea pagubelor.

Noi contm pe ntreaga cooperare a personalului bncii , care ne
va pune la dispoziie documentele i registrele contabile, precum i alte
informaii necesare auditului nostru.
Noi vom atrage la auditul nostru i ali specialiti din domeniul
informaticii sau din domeniul (dac este cazul).
4. Calendarul i onorariile
Calendarul previzional al misiunii noastre este urmtorul
Operaiunile auditului
ntreineri
prealabile
vederea
cunoaterii
caracteristicilor proprii ale bncii , ale sistemului de

control intern
planificarea misiunii n funcie de riscurile de audit
analiza procedurilor de control intern prin teste i
sondaje
asistarea la inventariere
pregtirea scrisorilor de confirmare
obinerea unei balane a conturilor definitiv
controlul asupra conturilor
obinerea
situaiilor
financiare
definitive
nainte
edinei consiliului de admonistraie, care le va analiza

prezena la edina Consiliului de administraie care
adopt conturile anuale
elaborarea Raportului de audit i a Scrisorilor separate
Noi vom factura onorariul nostru pe msura efecturii lucrrilor
n funcie de: cheltuieli de-contabile (deplasri, cazri); orele efectiv
lucrate i tarifele orare difereniate n funcie de responsabiliti,
Audit bancar
definirea i aplicarea politicilor de nchidere a conturilor i asigurarea
Audit bancar
140
experiena i competena profesional a fiecrui membru al echipei,

astfel:
Membrii echipei ________________________
Tarif/or _____________________
1................................................
5. Raportul de audit
Raportul de audit va avea urmtoarea form sau structur
Pe lng Raportul de audit asupra situaiilor financiare, noi vom
remite o Scrisoare separat prin care v vom informa asupra
deficienelor majore pe care le vom descoperi n legtur cu sistemul
contabil i sistemul de control intern i asupra eventualelor fraude.
Aceast scrisoare de angajament rmne valabil i pentru
exerciiile urmtoare, cu excepia cazurilor cnd va fi reziliat,
schimbat sau nlocuit.
V rugm s semnai i s ne restituii un exemplar al acestei
Scrisori, pentru a confirma acceptul dumneavoastr asupra termenilor i
condiiilor misiunii noastre de auditare a situaiilor financiare.
Legislaia romneasc cere ca la baza plii serviciilor prestate
de ctre teri s stea un Contract de prestri de servicii". Acest contract
se poate ncheia dup acceptarea Scrisorii de angajament" sau poate s
suplineasc aceast scrisoare.
Din coninutul contractului nu pot lipsi:
Prile contractante;
Obiectivele misiunii;
Responsabilitile auditorilor i ale conducerii entitii;
Aria de cuprindere a misiunii, fcndu-se referiri la etapele
auditului i la reglementrile legale i profesionale;
141
semnificative s rmn nedescoperite;

Dorina auditorului de a se ntlni cu conductorii de la diferite
niveluri ierarhice din entitate i de a obine de la acetia anumite
confirmri scrise referitoare la discuiile purtate;
Cerina auditorului de a avea acces nelimitat la documentele
justificative, registrele contabile, la locurile de depozitare, la alte
informaii care i sunt necesare;
Acordul entitii pentru folosirea de ctre auditor a altor
specialiti;
Forma, coninutul i termenele de depunere de ctre auditori a
rapoartelor de audit;
Profesionistul contabil apreciaz anual, dac modificrile
intervenite n situaia bncii nu influeneaz independena sa. De
asemenea, analizeaz factorii de risc care pot mpiedica meninerea
contractului, cum ar fi:
nepunerea la dispoziia auditorului a documentelor i
informaiilor necesare;
neplata onorariilor;
refuzul de a aplica diligentele propuse etc.
Auditorul trebuie s informeze conducerea entitii, cu cel puin
60 de zile nainte, despre intenia de reziliere a contractului.
Cu ocazia misiunilor recurente (succesive), auditorii sau
conducerea bncii analizeaz necesitatea modificrii acestui contract de
prestri de servicii, prin ntocmirea unor acte adiionale.
Auditorii iniiaz aceste acte adiionale atunci cnd:
apar indicii conform crora clientul nu a neles obiectivele
auditului sau i-a exprimat unele rezerve fa de activitatea auditorilor;
Audit bancar
Precizarea fapailui c exist riscul ca anumite anomalii
Audit bancar
142
au avut loc modificri semnificative n structura proprietarilor,

a Consiliului de Administraie sau a conducerii executive a bncii;
au avut loc modificri importante n volumul i natura
activitii clientului (fuziuni, divizri etc).
Clientul poate cere, i el, modificarea unor clauze contractuale
referitoare la obiectivele i aria de cuprindere a auditului (referitoare la
termenii misiunii). Auditorii, nainte de acceptarea acestor modificri,
trebuie s analizeze argumentele entitii, pentru a stabili dac aceste
modificri sunt necesare i oportune. Cu ocazia acestei analize, auditorul
poate ajunge la concluzia c:
1) cerinele entitii sunt justificate, datorit noilor
circumstane intervenite sau datorit unor inexactiti
inserate n contractul ncheiat n perioada precedent, n
aceast
situaie,
contractului,
auditorul
adaptnd
accept
mod
modificarea
corespunztor
programele sale de lucru;

2) cerinele conducerii entitii se datoreaz inteniei de
limitare a ariei de aplicare a auditului, dorinei unor
conductori de a nu fi verificate unele domenii semnificative, unele categorii de tranzacii i operaiuni care
ar putea fi incorecte. In acest caz, auditorul trebuie s
poarte discuii cu conducerea entitii, solicitnd
revederea acestor clauze contractuale. Dac conducerea
nu accept motivaiile i argumentele auditorului,
atunci acesta trebuie s se retrag i s cear rezilierea
contractului. Dac se consider c este oportun i
necesar, auditorul ntocmete o scrisoare ctre
143
informat despre motivele ntreruperii misiunii. Prin

aceast scrisoare, auditorul atrage atenia Consiliului de
Administraie asupra faptului c noii termeni ai
misiunii
(angajamentului)
impui
de
conducerea
executiv nu-i permit s obin o asigurare rezonabil,

datorit unor limitri (spre exemplu, conducerea nu
accept
confirmarea
soldurilor
de
ctre
teri,
conducerea nu admite evaluarea sistemului contabil i a

sistemului de control intern, conducerea nu dorete ca
auditorul s participe la inventariere etc.)
3) noii termeni ai misiunii duc la transformarea angajamentului
de audit ntr-un serviciu conex (angajament de revizie sau examinare
limitat). n acest caz, auditorul va analiza consecinele legale i
contractuale ale acestor modificri. Dac modificarea este permis, se
ntocmete o nou scrisoare de angajament.
4.3. DETERMINAREA DOMENIILOR, SISTEMELOR I PRAGULUI DE

SEMNIFICAIE
Dup cum s-a artat, obiectivul (scopul) unei misiuni de audit

asupra situaiilor financiare este acela de a obine o asigurare rezonabil
care s-i permit auditorului s exprime o opinie, potrivit creia
situaiile financiare au fost ntocmite, sub toate aspectele semnificative,
Audit bancar
Consiliul de Administraie prin care acesta este
Audit bancar
144
n conformitate cu un cadrul general de raportare contabil (referenial

contabil) identificat.
Caracterul semnificativ al informaiilor financiar-contabile i
pragul de semnificaie sunt luate n considerare de ctre auditor atunci
cnd:
a) Determin natura, durata i ntinderea procedurilor de
audit (cu ocazia planificrii angajamentului i a
modificrii lui n timpul ndeplinirii misiunii).
b) Evalueaz caracterul semnificativ al soldurilor unor
conturi sau al unor categorii de operaiuni i tranzacii,
evaluare care i permite auditorului s defineasc
elementele de controlat, s decid asupra mrimii
sondajelor, s aleag testele de proceduri i procedurile
fundamentale pe care auditorul le va pune n lucru.
c) Evalueaz
efectele
informaiilor
eronate
asupra
raportului ntocmit.
1. Domeniile semnificative
Domeniile semnificative se compun din:
a) Conturile semnificative sunt conturile care prin natura
sau valoarea lor pot ascunde erori semnificative.
Identificarea acestor conturi semnificative se bazeaz
pe proceduri analitice aa cum se va arta n continuare
b) Verificrile semnificative constau n verificri specifice
la care auditorul trebuie s recurg pentru a nelege
orice sistem semnificativ.
2. Sistemele semnificative
145
(manuale sau informatizate) dup care se prelucreaz date ce pot avea o

inciden semnificativ asupra situaiilor financiare.
Cunoaterea sistemelor semnificative permite auditorului s
demonstreze conducerii bncii c este un bun cunosctor al specificului
i problemelor cu care se confrunt banca. Identificarea acestor sisteme
permite stabilirea acelor operaiuni i nregistrri contabile care trebuie
sa fac obiectul aprecierii controlului intern, aa cum se va arta n
paragrafele urmtoare. De asemenea, pe baza sistemelor semnificative
identificate se stabilete dac este necesar sau nu, s se fac apel la
colaborarea unor specialiti n informatic, drept sau alte domenii.
Pentru nelegerea i descrierea sistemelor semnificative
auditorul stabilete:
locurile unde au loc operaiunile i se ntocmesc documentele;
care sunt sursele de date;
circuitul documentelor;
tehnologia contabil a prelucrrii datelor;
zonele de risc i posibilitatea de denaturare a situaiilor
financiare.
3. Pragul de semnificaie
Importana relativ a unei omisiuni sau inexactiti se stabilete
n raport cu mrimea sau natura acesteia, cu posibilitatea ca aceast
inexactitate sau omisiune s influeneze raionamentul, opinia sau
decizia persoanelor care se sprijin pe informaiile furnizate de
contabilitate (utilizatorilor de informaii contabile).
Aprecierea importanei relative este influenat de experiena
auditorului i de particularitile bncii.
Audit bancar
Reprezint, pentru auditor, oricare din ciclurile contabile
Audit bancar
146
Pragul de semnificaie este definit prin cadrul conceptual

contabil38, prin urmtorii termeni:
Informaiile sunt semnificative dac o omisiune sau o
inexactitate din cuprinsul lor (sau dac o declarare a lor
eronat) ar putea influena deciziile economice ale
utilizatorilor.
Pragul de semnificaie este mai degrab o limit, o
demarcaie, dect o caracteristic calitativ primar pe
care o informaie trebuie s o aib pentru a fi util. Pragul
de semnificaie se stabilete pe baza aprecierilor
profesionale ale auditorului. Pragul de semnificaie este o
apreciere fcut de auditor n contul i pentru nevoile
utilizatorilor de informaii.
Pragul de semnificaie este aceea mrime pe care
auditorul o atribuie unei informaii, peste care o eroare,
o inexactitate sau o omisiune poate afecta imaginea
fidel (regularitatea i sinceritatea contabilitii) a
poziiei financiare, a performanelor i a fluxurilor de
trezorerie.
Cu ocazia elaborrii planului de audit, auditorul stabilete un
nivel cantitativ al pragului de semnificaie, astfel nct s poat detecta
erorile semnificative. n acelai timp, pragul de semnificaie se stabilete
i n funcie de natura (calitatea) informaiilor eronate.
Pentru stabilirea nivelului cantitativ al pragului de semnificaie,
auditorul raporteaz efectul net al informaiilor eronate la anumite baze
38 Cadrul
general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare"

a fost adoptat de ctre IASC i a fost preluat n Romnia prin OMFP
nr.94/2001.
147
afaceri, etc.
Pragul de semnificaie = Efectul net / Baza de referin
Nivelul cantitativ al pragului de semnificativ se determin i n
funcie de unele circumstane particulare, cum sunt:
existena unor prevederi legale, statutare sau contractuale.;
variaii importante, de la un an la altul, ale unor elemente din
situaiile financiare;
solduri sau rulaje anormale ale unor conturi din balana de
verificare;
natura i specificul unor posturi.
Cu ocazia stabilirii nivelului pragului de semnificaie, trebuie
luat n considerare efectul cumulativ al anomaliilor.
Astfel, anomalii puin importante pot avea o inciden
semnificativ, dac o eroare se repet n fiecare lun, dac se
contabilizeaz greit mai multe documente, dac sunt erori cu ocazia
stabilirii renumeraiilor fiecrui salariat, etc.
Auditorul ia n considerare pragul de semnificaie att la nivel
global al situaiilor financiare, ct i la nivelul soldurilor unor conturi
individuale sau categorii de tranzacii i operaiuni.
Anomaliile calitative, care se iau n considerare cnd se stabilete
natura, durata i ntinderea procedurilor de audit, constau n:
descrierea inexact a politicilor contabile, a procedurilor de
culegere i prelucrare a datelor sau de evaluare i nchidere a conturilor,
care poate duce n eroare pe utilizatorul de informaii sau pe auditor;
nerespectarea de ctre compartimentul contabil a principiilor
contabilitii, a reglementrilor legale, a dispoziiilor ac ionarilor sau
ale conducerii, care afecteaz calitatea informaiilor furnizate.
Audit bancar
de referin, cum sunt: capitaluri proprii, rezultatul curent, cifra de
Audit bancar
148
Pe baza pragului de semnificaie, auditorul determin domeniile

semnificative i sistemele semnificative asupra crora i va ndrepta
atenia.
Cu ocazia formulrii opiniei sale asupra imaginii fidele reflectate
de situaiile financiare, auditorul trebuie s aprecieze dac totalul
(cumulul) informaiilor eronate i necorectate este sau nu, semnificativ.
Cumulul (totalul) informaiilor necorectate cuprinde:
efectul net al informaiilor eronate i necorectate identificate n
exerciiul curent i n exerciiul precedent;
alte informaii eronate care nu au putut fi identificate, dar care
pot fi estimate de auditor.
Cu ocazia evalurii efectului declarrilor eronate fcute prin
intermediul situaiilor financiare se procedeaz astfel:
a)Dac totalul anomaliilor descoperite i necorectate nu are un
caracter semnificativ, se cere conducerii s corecteze situaiile
financiare:
dac conducerea accept, se ntocmete un raport nemodificat,
exprimndu-se o opinie fr rezerve (opinie necalificat);
dac conducerea nu accept s modifice situaiile financiare,
dar prezint explicaii suplimentare n notele anexe, se ntocmete un
raport modificat prin introducerea, dup opinia fr rezerve, a unui
paragraf de evideniere (de observaii) prin care se atrage atenia asupra
acestui dezacord cu conducerea, fcndu-se referiri la notele anex.
b)Dac totalul anomaliilor descoperite i necorectate se apropie
de nivelul pragului de semnificaie, auditorul va aprecia dac este
posibil ca total erorilor necorectate mpreun cu totalul erorilor
149
eroare nu poate fi considerat singular, astfel:

1. Dac nu este probabil depirea pragului de semnificaie i
conducerea nu corecteaz situaiile financiare, se cere precizarea acestui
fapt n notele anexe i se ntocmete un raport modificat prin adugarea,
dup opinia necalificat, a unui paragraf de evideniere (idem situaia a).
2. Dac este posibil ca anomaliile necorectate i nedetectate s
depeasc pragul de semnificaie, auditorul va proceda astfel:
cere conducerii s corecteze situaiile financiare;
ncearc s reduc riscul de audit, prin apelarea la proceduri
suplimentare de audit;
ntocmete un raport modificat exprimnd o alt opinie dect
cea fr rezerve sau un paragraf de evideniere, n funcie de
circumstane.
c) Dac cumulul anomaliilor necorectate are un caracter
semnificativ:
se cere conducerii s corecteze situaiile financiare;
se ncearc reducerea riscului de audit cu ajutorul procedurilor
de audit suplimentare;
n raport se exprim, de regul, o alt opinie dect cea
necalificat.
Pragul de semnificaie se determin: la nceputul misiunii, n
timpul lucrrilor de auditare i la sfritul acestora.
La nceputul misiunii, auditorul determin un prag global de
semnificaie, n funcie de care se determin domeniile i sistemele
semnificative, crora li se acord atenia cuvenit cu ocazia elaborrii
planului de munc.
Audit bancar
nedetectate s depeasc pragul de semnificaie. Dup cum s-a artat, o
Audit bancar
150
n cursul misiunii, pragurile de semnificaie se determin pentru

fiecare post din Bilan sau pe fiecare element din Contul de profit i
pierdere. Pe aceast baz, se asigur o definire mai judicioas a
eantioanelor ce urmeaz a fi verificate, se asigur orientarea
programelor de munc spre domeniile n care riscurile sunt mai
semnificative, se evit efectuarea unor lucrri care nu vor servi la
fundamentarea opiniei asupra situaiilor financiare. Aceste praguri sunt,
n general, inferioare pragului global, innd seama de efectul de cumul
al erorilor constatate.
La finele lucrrilor de auditare, pragul de semnificaie permite
s se aprecieze dac erorile constatate trebuie corectate sau trebuie s
fac obiectul unei meniuni speciale n raportul de audit n situaia n
care banca refuz s le corecteze.
4.4. IDENTIFICAREA RISCURILOR N AUDITUL BANCAR
Pentru a-i putea ndeplini misiunea, auditorul trebuie s

foloseasc procedurile pe care le consider necesare pentru a obine un
grad rezonabil de certitudine asupra corectitudinii ntocmirii situaiilor
financiare anuale.
nainte de planificarea propriu-zis a activitii, auditorii trebuie
sa analizeze riscurile care pot determina exprimarea unei opinii
necorespunztoare asupra situaiilor financiare (care prezint inexactiti
semnificative, care nu au fost depistate).
Dup cum s-a artat, din motive de costuri i eficien, nu este
posibil o siguran absolut, dar pentru obinerea unei sigurane
151
auditului. n funcie de aceste riscuri:

se aleg procedeele de lucru;
se stabilete ntinderea testelor i sondajelor:
se precizeaz data i succesiunea interveniilor.
Riscurile nu au toate aceeai probabilitate de a se realiza. Din
acest punct de vedere, se disting: riscurile poteniale i riscurile
posibile.
Riscurile poteniale sunt anomalii susceptibile de a se
produce, dac nu se instituie un control eficient menit s
le previn, descopere i corecteze. Riscurile poteniale
referitoare la sistemul contabil i la sistemul de control
intern sunt denumite riscuri inerente, aa cum se va arta
n continuare.
Riscurile posibile sunt formate din acea parte a riscurilor
poteniale, pentru care banca nu a ntreprins msuri
eficiente menite a le limita i, ca urmare, exist o mare
probabilitate ca erorile s se produc fr ca ele s fie
detectate i corectate. Riscurile posibile referitoare la
sistemul contabil i la sistemul de control intern sunt
denumite riscuri de control.
Auditorul, cunoscnd factorii de risc poteniali, datorit
experienei i pregtirii sale, trebuie s analizeze riscurile posibile
datorate particularitilor bncii i, n funcie de aceasta, s-i orienteze
i planifice activitatea innd cont de riscurile care pot avea o influen
semnificativ asupra situaiilor financiare.
Audit bancar
rezonabile, auditorul trebuie s in seama n permanen de riscurile
Audit bancar
152
n timpul exercitrii misiunii sale, auditorul se confrunt cu o

mare varietate de riscuri, dintre care cele mai rspndite sunt cele legate
de:
A. specificul bncii;
B. natura operaiunilor;
C. proiectarea i funcionarea sistemului contabil i a sistemului
de control intern;
A. Riscurile generale specifice a bncii
Dup cum s-a artat, fiecare banc are anumite caracteristici
proprii, care dau natere la anumite riscuri susceptibile s influeneze
ansamblul operaiunilor din banca respectiv. n funcie de aceste
caracteristici proprii, se desprind urmtoarele riscuri generale:
a1) Riscuri legate de situaia economic a bncii
Riscurile nu sunt aceleai ntr-o banc sntoas, fr dificulti,
cu cele dintr-o banc aflat n dificulti financiare:
n primul caz, conductorii pot fi tentai s duc o politic
conservatoare sau s neglijeze anumite funcii ale bncii sau ale
conducerii (inclusiv a funciei de control);
n cel de al doilea caz, conductorii pot avea reacii disperate
sau periculoase (operaiuni ilicite, credite ruintoare, plasamente etc.)
sau pot amna, din lips de mijloace, luarea unor decizii bune.
Auditul trebuie s cunoasc, n acelai timp, percepia pe care
conductorii o au asupra situaiei bncii, pentru a putea anticipa reaciile
acestora i a-i ajuta s neleag situaia n care se afl, astfel nct s se
evite abordrile prea pesimiste sau prea optimiste.
a2) Riscuri legate de organizarea general a bncii
153
factori dintre care amintim:

Riscuri legate de natura i complexitatea structurilor
(organigramei) i regulilor (procedurilor) de lucru.
Tranzaciile i operaiunile unei bnci sunt de complexiti
diferite, ele pot fi ntr-o msur mai mare sau mai mic, influenate de
regulile contabile, fiscale, juridice etc. Cu ct aceste structuri i reguli
sunt mai complexe, cu att sunt mai mari riscurile de eroare.
Absena sau abuzul de proceduri reprezint un factor de risc.
Riscuri legate de calitatea gestiunii.
O bun gestiune este un factor de atenuare a riscurilor. Calitatea
procesului de elaborare, transmitere i urmrire a deciziilor determin o
reducere a riscurilor de producere a operaiunilor periculoase sau ale
cror consecine sunt prost msurate. De asemenea, calitatea
managementului, resursele umane influeneaz riscurile bncii, n
funcie de modul cum se asigur o coresponden ntre competena
profesional i complexitatea sarcinilor, cum se asigur o bun motivare
n stimularea personalului.
Riscuri legate de controlul intern.
Sistemul de ntocmire a documentelor primare i de prelucrare
succesiv a datelor pn la obinerea situaiile financiare trebuie astfel
conceput, nct s se asigure prevenirea, detectarea i corectarea oricror
erori de nregistrare i prelucrare. Un sistem prost conceput sau
defectuos aplicat poate s contribuie la denaturarea sau falsificarea
acestor informaii.
Audit bancar
Aceste riscuri sunt determinate, la rndul lor, de mai muli
Audit bancar
154
Astfel, o urmrire insuficient a clienilor dubioi favorizeaz

nencasarea creanelor; o protejare insuficient a datelor care se introduc
ntr-un fiier poate duce la denaturarea unui mare numr de indicatori.
Dimpotriv, un sistem bine conceput i aplicat reprezint un
mijloc eficient de protecie mpotriva riscului de erori.
a3) Riscuri legate de atitudinea conducerii
Oricare ar fi calitatea controlului intern, atitudinea conducerii
poate contribui la limitarea sau, dimpotriv, la creterea riscurilor legate
de respectarea regulilor i principiilor contabilitii.
O conducere sensibil fa de calitatea informaiilor urmrete n
permanen implementarea i utilizarea unor sisteme fiabile i
performante. Dimpotriv, daca conducerea are ncredere prea mare n
calitile salariailor i ale sistemelor adoptate, este tentat s neglijeze
problemele sistemului informaional, ceea ce poate duce la nereguli i
erori importante.
Uneori, chiar conductorii fac presiuni asupra salariailor,
cerndu-le s mascheze anumite situaii, fa de acionari, organele
fiscale etc. (s denatureze informaiile contabile).
B. Riscuri legate de natura operaiunilor tratate
Datele supuse contabilizrii se mpart n 3 categorii, fiecare din
acestea fiind supuse unor riscuri particulare, astfel:
b1) Date repetitive

Sunt acele date care rezult din activitatea obinuit a bncii
(cumprri, vnzri, salarii etc). Ele sunt tratate (prelucrate de ctre
contabilitate) uniform, n funcie de sistemul ales. Pentru aceste date
riscurile de erori sunt determinate de calitatea i fiabilitatea sistemului
155
funcionarea sistemului).
b2) Date punctuale (la anumite termene)
Sunt complementare celor repetitive, dar care sunt reflectate n
eviden la intervale de timp mai mult sau mai puin regulate, cum este
cazul celor rezultate din inventarierile anuale sau n urma evalurilor i
estimrilor de la sfritul exerciiului. De asemenea, pot fi incluse n
aceasta categorie i datele referitoare la amortizri, provizioane,
coeficieni de repartizare, diferene de conversie, etc.
Aceste date pot fi purttoare de riscuri semnificative, daca
colectarea lor nu este organizat de o manier fiabil (permanena
metodei). Ele trebuie analizate de ctre auditor pentru a putea stabili din
timp ce verificri se vor face asupra lor.
b3) Date excepionale (extraordinare)
Rezult din operaiuni sau decizii care nu pot fi incluse n
activitatea curent, cum ar fi datele rezultate n urma reevalurilor,
fuziunilor, restructurrilor, modificrilor n legislaie etc.
Pentru aceste date, riscul de producere a erorilor sau ca aceste
erori s nu fie detectate este mai mare, n special dac banca nu dispune
de personal experimentat pentru aceste operaiuni i dac nu are criterii
precise stabilite din timp sau nu posed elemente comparative.
Cu ct valoarea individual sau cumulat a unei categorii de
operaiuni (repetitiv, punctual sau excepional) este mai mare cu att
erorile susceptibile s se produc vor avea o influen mai semnificativ
asupra situaiilor financiare anuale.
C. Riscuri legate de conceperea i funcionarea sistemelor
Auditorul trebuie s neleag sistemul de contabilitate (SC) i
sistemul de control intern (SCI) al entitii. Aceasta nelegere i este
Audit bancar
de culegere i prelucrare a datelor (vezi riscurile legate de conceperea i
Audit bancar
156
necesar auditorului att n faza de planificare i programare a

angajamentului (misiunii) ct i n faza de colectare i evaluare a
probelor de audit.
Cunoscnd modul de organizare i modul de funcionare al
sistemului contabil i al sistemului de control intern, auditorul apeleaz
la raionamente profesionale, n vederea evalurii riscurilor de audit i
n vederea stabilirii procedurilor de audit necesare pentru reducerea
riscului de audit pn la nivel acceptabil.
Riscul de audit (RA) reprezint riscul pe care auditorul l atribuie
unei opinii de audit neadecvate, atunci cnd situaiile financiare conin
informaii eronate semnificative
39
. Riscul de audit const n
probabilitatea ca auditorul s exprime o opinie incorect, atunci cnd

situaiile financiare conin erori semnificative.
Riscul de audit datorat sistemului de contabilitate i
sistemului de control intern este produsul a trei componente: riscul
inerent, riscul de control i riscul de nedetectare (RA = RI x RC x
RN)
c1) Riscul inerent (RI)

Reprezint susceptibilitatea unor solduri ale unor conturi sau ale
unor categorii de operaiuni sau de tranzacii la informaii eronate, ce ar
putea fi semnificative individual sau atunci vcnd sunt cumulate cu
informaii eronate din alte solduri sau operaiuni i tranzacii;
presupunnd c nu exist un control intern adiacent (S400/3). '
39 Standardul
(S400)
de audit nr. 400 Evaluarea riscurilor i controlul intern".
157
informaiile eronate sunt susceptibile s se produc, dac nu este

exercitat niciun control pentru a le preveni sau pentru a le detecta i
corecta.
Riscurile inerente sunt formate din riscuri generale i din riscuri
specifice.40 Evaluarea riscurilor inerente se face pe baza unor aprecieri
profesionale ale auditorului, n urma analizei urmtorilor factori:
1. Experiena, competena i fluctuaia cadrelor de conducere, n
special din compartimentele funcionale;
2. Modificarea legislaiei;
3. Ajustri de conturi privind exerciiile anterioare
4. nregistrarea unor operaiuni extraordinare care nu au un
caracter repetitiv (reevaluri, fuziuni, restructurri);
5. Efectuarea de estimri contabile (valoarea de utilitate, valoarea
recuperabil, valoarea realizabil), aplicarea principiului prudenei, al
continuitii activitii, etc.
Cu ocazia ntocmirii i realizrii planului general de audit,
riscurile inerente se evalueaz la nivelul situaiilor financiare. Cu ocazia
ndeplinirii programelor de audit, aceast evaluare se face la nivelul
soldurilor conturilor semnificative i al categoriilor de operaiuni i
tranzacii, pentru fiecare aseriune.
c2) Riscul de control (RC)
Reprezint riscul ca o declaraie eronat (prin intermediul
situaiilor financiare), ce ar putea aprea n soldul unui cont sau ntr-o
categorie de operaiuni sau tranzacii, s nu poat fi prevenit sau
40 Norme
56
minime de audit, Editura Economic, Bucureti, 2001, pag. 46-
Audit bancar
Riscul inerent are un caracter potenial, teoretic, n sensul c
Audit bancar
158
detectat i corectat n timp util de sistemul contabil (SC) i sistemul

de control intern (SCI) utilizate de entitate (S400/4).
Riscurile de control se evalueaz n dou etape:
1. evaluarea preliminar, cu ocazia planificrii i programrii
angajamentului;
2. evaluarea final, cu ocazia definitivrii concluziilor.
1. Evaluarea preliminar a riscului de control se bazeaz pe
evaluarea eficacitii SC i SCI din entitate n prevenirea, detectarea i
corectarea erorilor semnificative.
Eficacitatea este dat de gradul de ndeplinire a obiectivelor declarate
ale unei activiti i de raportul dintre impactul dorit (efectul prevzut) i
impactul efectiv (efectul real).
Datorit limitelor oricrui sistem contabil i sistem de control
intern, totdeauna exist unele riscuri de control. Aa cum se va arta,
riscurile legate de conceperea i funcionarea acestor sisteme nu pot fi
eliminate n totalitate.
De regul, auditorul evalueaz riscul de control la un nivel
ridicat, cu excepia situaiilor n care:
auditorul a identificat c aceste controale interne sunt bine
concepute i c ele funcioneaz efectiv, n permanen i
eficient;
auditorul planific efectuarea unor teste de control
extinse pentru susinerea evalurii.
Dac auditorul evalueaz riscul de control la un nivel redus,
acest lucru trebuie documentat, prin descrierea amnunit n dosarele de
lucru ale sistemului contabil i sistemului de control intern. n acelai
timp, auditorul trebuie s obin probe de audit suplimentare, pe baza
159
dovedete c aceste sisteme au fost concepute i funcioneaz

corespunztor.
Relaia SC i SCI cu riscurile de control (RC) i cu nivelul
pragului de semnificaie (PS) poate fi sintetizat astfel:
Evaluarea final a riscului de control. Dup efectuarea
2.
testelor de control, auditorul stabilete dac conceperea i funcionarea

SC i SCI sunt n concordan cu parametrii n funcie de care s-a fcut
evaluarea preliminar a riscului de control.
nainte de formularea concluziilor, pe baza procedurilor de fond
i pe baza testelor de control, auditorul revizuiete nivelul planificat al
riscului de control i modific n mod corespunztor natura, calendarul
i ntinderea procedurilor folosite pentru colectarea probelor de audit.
Riscurile inerente i riscurile de control sunt strns legate ntre
ele, sunt interrelaionate i, ca urmare, aceste dou riscuri se evalueaz
concomitent i nu separat (evaluare combinat).
c3) Riscul de nedetectare (RN)
Reprezint riscul ca o procedur de fond a auditorului s nu
detecteze o informaie eronat ce exist n soldul unui cont sau ntr-o
categorie de operaiuni sau tranzacii, care ar putea fi semnificativ n
mod individual, sau cnd este cumulat cu informaii eronate din alte
solduri sau categorii de operaiuni (S400/5).
Riscul de nedetectare const n posibilitatea ca procedurile de
fond (controalele substantive) declanate de ctre auditor s nu
reueasc s descopere anumite anomalii. Riscul de nedetectare
cuprinde41:
41 Norme
minime de audit. Editura Economic, Bucureti, 2001, pag. 47
Audit bancar
testelor de control (testelor de proceduri), cu ajutorul crora se
Audit bancar
160
1- riscul neasociat cu eantionarea este determinat de calitatea

personalului care efectueaz auditarea i de eficacitatea msurilor de
supraveghere i control luate de firma de audit. Acest risc se
concretizeaz n posibilitatea ca auditorul s utilizeze unele proceduri
greite, s interpreteze greit probele sau s nu sesizeze unele erori sau
omisiuni.
2- riscul de eantionare const n posibilitatea de a trage, pe baza
eantioa-nelor, a unor concluzii diferite de concluziile la care s-ar fi
ajuns dac se renuna la sondaje. Acest risc este influenat de mrimea
eantioanelor i de metodele de selecie folosite. De regul, gradul de
ncredere n concluziile auditorului care a apelat la sondaje trebuie s fie
mai mare de 95%.
Evaluarea de ctre auditor a riscurilor inerente (RI) mpreun
cu riscurile de control (RC) influeneaz natura, durata i ntinderea
procedurilor de fond ce trebuie aplicate. Aceste proceduri de fond
influeneaz, la rndul lor, nivelul riscului de nedetectare i, prin
aceasta, nivelul riscului de audit.
Oricare ar fi nivelul de evaluare al riscurilor inerente (RI) i al
riscurilor de control (RC), auditorul trebuie s efectueze controale
proprii, aplicnd procedurile de fond la nivelul soldurilor unor conturi
sau al unor categorii de operaiuni i tranzacii. n acelai timp, unele
riscuri de nedetectare sunt totdeauna prezente, chiar dac se nlocuiete
controlul prin sondaj cu controlul total, aceasta deoarece unele probe de
audit sunt mai degrab persuasive dect conclusive (se bazeaz mai mult
pe raionamente dect pe certitudini).
161
riscurilor inerente (RI) i al riscurilor de control (RC) exist o relaie

invers:
dac nivelul combinat al RI i al RC este stabilit
la un nivel ridicat, datorit limitelor SC i SCI, se extind

procedurile de fond i, ca urmare, scade riscul de nedetectare i,
prin aceasta, riscul de audit. Dac prin aceste proceduri de fond
modificate i suplimentare nu poate fi redus riscul de
nedetectare, auditorul va formula o opinie calificat (opinie cu
rezerve) sau imposibilitatea exprimrii unei opinii.
dac nivelul combinat al RI i al RC este stabilit
la un nivel redus, datorit eficacitii SC i SCI, auditorul poate

accepta un nivel al riscului de nedetectare (RN) mai ridicat, daca
se apreciaz c riscul de audit este limitat la un nivel acceptabil.
n urma testelor de control, auditorul poate ajunge la concluzia
c se poate baza pe SC i SCI din entitate i, ca urmare, poate sa
reduc propriile controale (procedurile de fond sau controalele
substantive).
De asemenea, exist o relaie invers ntre pragul de
semnificaie i nivelul riscului de audit. Cu ocazia stabilirii naturii,
duratei i ntinderii procedurilor de audit trebuie avut n vedere aceast
relaie invers, astfel:
dac se aperciaz c riscul de audit este sczut,
atunci auditorul stabilete un prag de semnificaie mai nalt;
dac se apreciaz c riscul de audit este mare,
auditorul stabilete un prag de semnificaie sczut.

Pentru reducerea riscului de audit, auditorul trebuie s ncerce:
s reduc riscul de control, prin apelarea la teste de
Audit bancar
ntre riscurile de nedetectare (RN) i nivelul combinat al
Audit bancar
162
control mai extinse sau adiionale, asupra SC i SCI;

s reduc riscul de nedetectare prin modificarea naturii,
duratei i ntinderii procedurilor de fond pe care le va
aplica.
Reducerea
pragului
de
semnificaie,
adic
mrimii
informaiilor peste care se apreciaz c o eroare afecteaz imaginea

fidel, determin o scdere a probabilitii de nedescoperire a
informaiilor eronate i ofer auditorului o marj de siguran n
evaluarea efectelor informaiilor eronate descoperite n timpul
ndeplinirii misiunii. n acelai timp, reducerea pragului de semnificaie
determin creterea duratei i ntinderii procedurilor de audit, ceea ce
determin creterea costurilor angajamentelor de audit.
4.5. STRATEGIA DE ORGANIZARE A AUDITULUI BANCAR
Lansarea i strategia misiunii de audit este momentul iniial al

acestuia. Auditorul persoana care i asum responsabilitatea final
pentru misiunea de audit ce urmeaz a fi ntreprins este cel care va
defini strategia de audit, preciznd:
factorii existeni i cei depistai, care pot implica riscuri
de erori semnificative: eroarea este definit ca o
greeal neintenionat; se spune c exist o eroare
semnificativ n informaii atunci cnd respectivele
informaii sunt declarate sau nregistrate n mod greit
(eronat);
163
reinute pentru atingerea acestor obiective;

abordarea general de audit privind controlul intern al
activitii controlate;
punctele specifice de atins n prezentarea informaiei
financiare;
competenele specialitilor care se consider a fi
necesare pentru ducerea la bun sfrit a misiunii;
recursul la tehnicile de revizie asistat de calculator.
Strategia de audit poate fi definit ca un proces ce vizeaz
determinarea orientrii generale de audit, n cursul creia este
recomandabil s se fac legtura ntre cunoaterea activitii clientului
i punctele asupra crora se vor concentra lucrrile de audit.
Pentru elaborarea strategiei de audit trebuie examinate att
punctele-cheie relative la activitatea i situaiile financiare ale
departamentului auditat, ct i incidena acestora asupra auditului.
Identificarea acestor factori condiioneaz reuita auditului.
Strategia de audit se realizeaz i n scopul elaborrii unui
program de lucru pe baz cruia s se poat formula o opinie final
pertinent asupra gestiunii entitii auditate.
De aici rezult c obiectivele ce trebuie avute n vedere pe
parcursul elaborrii stategiei de audit sunt:
nelegerea activitii departamentului auditat;
identificarea riscurilor legate de sectorul de activitate n
care activeaz departamentul n cauz;
identificarea obiectivelor critice de audit i elaborarea
abordrii de audit corespunztoare;
Audit bancar
obiectivele critice de audit i modalitile de abordare
Audit bancar
164
nelegerea caracteristicilor controlului intern, astfel nct

s se poat confirma faptul c se poate adopta o abordare
de audit bazat pe sisteme (spre exemplu, pentru
tranzaciile de rutin);
examinarea problemelor legate de ntocmirea situaiilor
financiare;
identificarea necesitii apelului la experi;
exameninarea posibilitii de aplicare a tehnicilor de
revizuire asistat de calculator.
Trebuie remarcat faptul c strategia de audit este un element
fundamental al abordrii auditului, ntruct prin procesulde definire a
strategiei, se permite s se obin elemente probante ale misiunii de
audit, prin concentrarea lucrrilor asupra obiectivelor de audit pentru
care exist un risc de eroare mrit, evitndu-se controalele inutile asupra
obiectivelor de audit pentru care riscul de eroare este mic.
Toate aceste aspecte legate de strategia de audit vor fi trecute
ntr-un memoriu specific de strategie, al crui format va fi adaptat
circumstanelor i care va fi comunicat, n cadrul unei edine, echipei de
auditori ce va participa la misiune: n plus, membrii echipei trebuie
informai ori de cte ori apar schimbri n aceast strategie pe parcursul
aciunii de auditare.
Dei conductorul misiunii este cel nsrcinat cu elaborarea i
modificarea strategiei de audit, precum i cu comunicarea acesteia
echipei de auditori, aceasta poate delega anumite sarcini i poate cere
avizul colegilor si din banc i specialitilor externi, n special
persoanelor care fac parte din echipa de audit.
165
Prin planificarea activitii auditorilor se nelege construirea

unei strategii generale i stabilirea detaliat a sarcinilor referitoare la
natura, durata i gradul de cuprindere a procedurilor de audit.
Planificarea auditului asigur:
ndreptarea ateniei asupra domeniilor importante;
identificarea riscurilor de audit;
ndeplinirea cu operativitate a angajamentului;
stabilirea sarcinilor pentru asisteni;
coordonarea activitii altor specialiti.
Coninutul planificrii auditului difer n funcie de:
mrimea i specificul entitilor, domeniile i
sistemele semnificative, de riscurile inerente de control i de
nedetectare etc;
cunotinele acumulate de auditor despre banca client, n special cele privitoare la:
modul de organizare i funcionare al sistemului de control
intern;
modul de separare i ierarhizare al sarcinilor i funciilor;
complexitatea procedurilor folosite de entitate;
pregtirea, experiena i stabilitatea personalului implicat n
culegerea i prelucrarea datelor.
experiena i competena auditorului, precum i
specificul controlului calitii auditului asigurat de ctre Camera
Auditorilor Financiari i de sucursalele CECCAR asupra
membrilor lor, precum i de ctre societile de expertiz
contabil asupra colaboratorilor, asistenilor i specialitilor
Audit bancar
4.6. ORIENTAREA I PLANIFICAREA AUDITULUI BANCAR
Audit bancar
166
atrai n aceast activitate.

Planul de munc al auditorului se definitiveaz n urma
discuiilor purtate cu conductorii diferitelor compartimente i n urma
evalurii sistemului de control intern. Ameliorarea calitii i eficienei
auditului depinde de msura n care se asigur coordonarea procedurilor
de audit cu obiectivele i procedurile manageriale i ale sistemului de
control intern din entitatea respectiv.
Dac auditorul realizeaz pentru prima dat aceast misiune n
entitate, se aloc un fond de timp mai mare evalurii controlului intern
(descrierii procedurilor i testrii modului lor de funcionare). n cazul
misiunilor recurente, auditorul i reduce analizele asupra controlului
intern, n funcie de concluziile la care s-a ajuns cu ocazia misiunilor
precedente. De fiecare dat, cu ocazia misiunilor succesive, auditorii
trebuie s testeze existena i modul de funcionare ale procedurilor de
control intern stabilite cu ocazia misiunilor precedente i s analizeze
modificrile intervenite n poziia financiar i performanele entitii,
modificrile din componena organelor de conducere, continuitatea
metodelor i politicilor contabile, efectele noilor reglementri legale sau
ale deciziilor conducerii, modificarea prilor afiliate i a amplasrii lor
teritoriale etc.
Spre deosebire de auditul extern, care i fundamenteaz planul de
audit n funcie de factorii de mai sus i n funcie de normele
(standardele) de audit, auditul intern este obligat s aib n vedere i
cerinele exprese ale conducerii entitii, de a se verifica mai exigent
unele domenii de activitate, unele compartimente sau unele tranzacii i
operaiuni. Planul de audit intern se aprob de conducerea entitii, iar
planurilor de audit extern nu se supun acestei aprobri.
167
baza repartizrii sarcinilor pe colaboratorii i asistenii cabinetelor

(societilor) de audit, ct i la baza controlului de calitate, a ndrumrii,
supravegherii i revizuirii activitii acestora. Planurile de audii asigur
o ealonare n timp a lucrrilor (calendarul interveniilor i timpul
necesar) i calculul onorariilor.
n funcie de circumstane i experiena auditorilor, planurile de
audit pot avea coninuturi i forme diferite. De regul, se elaboreaz
dou documente:
1) Un plan general de audit, prin care se descriu sfera de
cuprindere i obiectivele auditului. Acest plan general cuprinde, pentru
fiecare obiectiv al auditului intern, pentru fiecare domeniu semnificativ
sau sector de activitate, aspectele care urmeaz a fi auditate.
Obiectivele planului general de munc sunt: de a sintetiza
informaiile obinute i de a orienta i coordona ntreaga activitate de
audit. Redactarea acestui plan de munca presupune:
1. alegerea membrilor echipei n funcie de experiena i
specializarea lor n sectorul de activitate al bncii respective, inndu-se
seama de gradul de ncrcare al acestora i de necesitatea respectrii
regulilor de etic profesional cu privire la integritatea, obiectivitatea i
independena auditorilor;
2 repartizarea lucrrilor pe oameni, n timp i n spaiu (pe
subuniti);
3. stabilirea modului n care auditul se poate sprijini pe
controlul intern;
4. coordonarea cu cenzorii i cu ali auditori externi, dac
este cazul;
5. solicitarea sau colaborarea cu ali specialiti din
Audit bancar
Planul de munc trebuie astfel conceput, nct el sa stea att la
Audit bancar
168
domeniul informaticii, juridic, fiscal, tehnic etc.

6. stabilirea modului de utilizare a registrelor de edin
ale AGA i ale Consiliului de Administraie;
7. fixarea termenului de depunere a raportului.
Planul de munc permite obinerea rspunsurilor la urmtoarele
ntrebri:
Ce lucrri trebuie s efectueze auditorul, data efecturii lor i
succesiunea n care urmeaz a se efectua;
Ce relaii trebuie s stabileasc auditorul cu cenzorii, cu
auditorii precedeni, cu specialitii din alte domenii, cu
conducerea unitii etc;
De ce mijloace are nevoie auditorul i care este costul
misiunii.
Planul general de audit cuprinde:
1. Prezentarea general a bncii: date de identificare, scurt
istoric, obiect de activitate, persoanele cu care se va
colabora pe parcursul misiunii;
2. Organizarea contabilitii: principiile contabile aplicate,
conturile previzio-nate (plan de activitate), comparaii
pe mai muli ani a unor indicatori;
3. Sisteme
domenii
semnificative:
pragul
de
semnificaie ales, funciile i conturile semnificative,

zonele de risc, punctele forte i slabe ale sistemului,
atitudinea conducerii fa de controlul intern etc;
4. Natura misiunii: auditarea situaiilor financiare sau
servicii conexe;
5. Condiii necesare pentru realizarea misiunii, documente
169
funciil de evaluat, intervenii ale altor specialiti,

inventarieri la care se va participa etc;
6. Organizarea misiunii: componena echipei, sprijinirea
pe controlul intern, calendarul interveniilor n teren;
7. Bugetul: determinarea numrului de ore pe categorii de
lucrri, calculul costurilor estimate n funcie de
experiena membrilor echipei, compararea numrului
de ore astfel stabilit cu limitele precizate prin normele
profesionale i justificarea diferenelor.
2) Programe de activitate. Aceste programe se elaboreaz pe
baza planului general i reprezint o detaliere i concretizare ale
acestuia. Programele de activitate se pot ntocmi sub form de anexe ale
planului general i fac parte din acesta.
Programele de activitate reprezint un set de instruciuni adresate
asistenilor i colaboratorilor i un mijloc de control asupra activitii
acestora. Programele de audit se pot elabora n diferite modaliti.
Spre exemplu programul de audit poate fi elaborat pe obiective
ale auditului cu defalcare pe:
domenii de activitate ;
compartimente (secii, birouri, gestiuni);
criterii ale auditului (exhaustivitatea, realitatea, corecta
nregistrare i prezentare);
etape ale auditului;
fluxuri materiale i informaionale din entitate etc.
Aceste programe trebuie s precizeze pista de audit, respectiv
traiectoria i succesiunea operaiunilor auditorilor i tronsoanele acestei
piste care vor fi auditate separat.
Audit bancar
de obinut (mijloace necesare), confirmri de primit,
Audit bancar
170
Pentru fiecare obiectiv, domeniu de activitate, compartiment sau

criteriu, programele de audit pot fi concepute sub diferite forme, cum
sunt:
1. sub forma unor chestionare prin care se cere auditorului sau
colaboratorilor s rspund la diferite ntrebri. Aceste chestionare pot fi
deschise" sau nchise", aa cum sunt prezentate la paragrafele
Descrierea procedurilor de control intern", Evaluarea preliminar a
controlului intern", Controlul funcionrii procedurilor", Evaluarea
definitiv a controlului intern" i Controlul conturilor", de mai jos;
2. sub forma unor instruciuni sau ghiduri operaionale.
Strategia de audit servete drept baz pentru elaborarea planului de
audit. Pregtirea planului de audit presupune urmtoarelor etape:
1.
efectuarea procedurilor analitice de control, astfel nct s
se faciliteze planiificarea auditului;

identificarea
posturilor
importante
din
situaiile
financiare, a categoriilor de tranzacii i a afirmaiilor

coninute n situaiile financiare de sintez;
definirea obiectivelor de audit i confirmarea obiectivelor
critice de audit identificate n momentul realizrii
strategiei de audit;
evaluarea diferitelor categorii de riscuri;
riscul inerent;
riscurile majore de eroare pentru fiecare obiectiv de audit
n parte;
n urma analizei procedurilor de control intern, realizarea
unei evaluri preliminare a riscului de nerealizare corect
a controlului intern fa de obiectivele de audit;
171
Fixarea hotrrilor luate cu ocazia planificrii auditului
ntr-un plan de intervenii i a procedurilor de audit reinute

ntr-un program de lucru;
3.
obinerea aprobrii pentru hotrrile luate cu ocazia
planificrii auditului i a procedurilor de audit reinute nainte de

nceperea misiunii de teren;
4.
5.
comunicarea planului de intervenii echipei de audit;

comunicarea
schimbrilor
survenite
pe
timpul
desfurrii misiunii de audit pentru a face fa acestor

schimbri.
Cu ocazia planificrii este necesar s se contacteze specialitii
care vor interveni n cursul misiunii de audit (informaticieni, specialiti
n domeniul juridic i fiscal etc.) s se precizeze care sunt obiectivele
acestora i care este munca pe care o vor efectua n cadrul misiunii de
audit.
Este necesar s se planifice utilizarea procedurilor de audit care
permit obinerea elementelor probatorii ale misiunii de audit.
Strategia de auditul este procesul prin care se determin
orientarea general a auditului. Faza de planificare a auditului are drept
scop asigurarea precizrilor asupra orientrii de audit alese i furnizarea
instruciunilor pentru a ghida echipa pe timpul misiunii de audit.
Deciziile
luate
cu
ocazia
planificrii
auditului
sunt
instrumentate n planul de intervenie. Acesta reprezint n rezumat

aspectele tehnice i aspectele logistice ale misiunii.
Planul de intervenii nu repet punctele menionate n
memoriul de strategie, dar poate fi combinat cu acesta. El este ntocmit
de ctre unul din auditori n conformitate cu strategia de audit i va fi
Audit bancar
2.
Audit bancar
172
supus aprobrii naintea nceperii principalelor lucrri de teren. Dup

aprobare, el este comunicat tuturor membrilor echipei.
Analiza detaliat a coninutului planului de interven ii
presupune studierea a dou tipuri principale de aspecte care sunt
abordate n cmpul de planificare.
1. Aspectele tehnice se refer n special la orientarea adoptat
de echipa de audit n ceea ce privete obiectivele cristice de audit i
control intern; selectarea procedurilor de audit se va baza pe cunoaterea
activitii clientului, analiza informaiilor financiare i evaluarea riscului
de erori mari. Din acest punct de vedere, etape sunt:
a). realizarea procedurilor de control analitic pentru a facilita
planificarea auditului i pentru a ameliora cunoaterea general a
activitii departamentului auditat, dac aceastea nu au fost realizate o
dat cu elaborarea strategiei de audit.
Aceastp etap este necesar pentru a ne asigura c informaiile
utilizate n audit sunt pertinente: rezultatele acestor proceduri de control
trebuie discutate cu conducera departamentului vizat de misiuneade
audit.
Pe baza procedurilor de control analitic trebuie s se identifice
posturile semnificative ale situaiilor financiare i categoriile de
tranzacii importante, mai ales dac se realizeaz un audit fiananciar.
b. cunoaterea controlului intern i alegerea orientrii
auditului
Cu ocazia elaborrii strategiei de audit, eful misiunii ia contact
cu principalele caracteristici ale controlului intern specific activitii ce
urmeaz a fi auditat. Pentru a planifica auditul, este necesar s se
mreasc cunoaterea despre diferite componente ale controlului intern
173
reinut.
Cunoaterea sau actualizarea informaiilor despre controlul
intern se realizeaz cu ajutorul procedeelor urmtoare: discuii cu
conducerea departamentului, observarea activitii i a modului de
desfurare a operaiunilor, examinarea limitat a operaiunilor i
nregistrrilor.
Din punct de vedere tehnic, cunotinele obinute cu ocazia
planificrii trebuie s fie suficiente pentru a identifica:
riscurile de erori majore;
factorii care influeneaz riscul de erori majoare;
natura, durata i ntinderea procedurilor de audit.
Dup analiza aprofundat a controlului intern, se va proceda la
o evaluare preliminar a riscului de nerealizare corect a controlului
intern pentru fiecare obiectiv de audit.
2. Aspectele logistice sunt examinate n scopul realizrii
eficiente a sarcinilor i procedurilor de audit definite n prealabil. n
cadrul planificrii este recomandabil s se evalueze resursele interne de
care are nevoie auditul, ca i momentul i locul n care se vor manifesta
aceste necesiti. Din acest punct de vedere, trebuie luat n considerare:
necesarul de personal i celelalte necesiti pentru
executarea misiunii;
auditorii externi pot fi eveluatl implicai n executarea
misiunii:
utilizarea tehnicilor de revizie asistat de calculator;
calendarul prevzut pentru lucrrile de audit; aceasta
depinde de factori ca:
Audit bancar
privind fiabilitatea situaiilor financiare, indiferent de orientarea de audit
Audit bancar
174
o natura, calendarul i talia procedurilor de audit;

o disponibilitatea
personalului
departamentului
de
audit
din
intern
cadrul
i
al
departamentului auditat;
o locul unde se va desfura auditul; este
recomandabil
se
lucreze
birourile
departamentului auditat, ntruct personalul

departamentului auditat este mult mai uor de
contactat;
o ntocmirea bugetelor n termeni de timp i
eventual, de costuri; n general, un buget
detaliaz controalele ce urmeaz a fi realizate,
cunotinele, competenele i experiena de care
este nevoie, precum i timpul i costurile alocate
misiunii; el constituie suportul auditului intern
indispensabil pentru contabilitatea analitic.
Bugetele n termeni de timp i de costuri, ecartul ntre buget i
realitate i analiza acestui ecart nu sunt inscluse n dosarele de lucru,
toate aceastea fiind eliminate n momentul n care nu mai sunt utile.
Pe msura desfurrii misiunii de audit, este bine s se
procedeze la efectuarea de ajustri ale bugetului, s se compare timpul
real cu timpul prevzut i s se estimeze timpul i costurile suplimentare
fa de bugetul fixat.
Planificarea aspectelor logistice de aufit presupune n general o
colaborare strns cu departamentul auditat, inclusiv organizarea unor
edine cu conducerea i personalul angajat al acestuia, pentru a se
conveni asupra unor probleme importante, cum ar fi: calendarul de audit
175
furniza personalul departamentului n cauz etc.

n concluzie, n conformitate cu normele de referin ale
auditului financiar orice plan de misiune de audit trebuie s conin
informaii cu referire la:
1.
societatea bancar prezentare general denumire,
coordonate, structur organizatoric, locurile unde i desfoar

activitatea scurt istoric obiectul de activitate, conducere i
persoane de contact;
2.
conturi organizaia i politici contabile, conturi
previzionale, situaia evolutiv a conturilor de rezultate i a

principalelor posturi din bilanurile contabile;
3.
de
sisteme i domenii semnificative determinarea pragului

semnificaie,
identificarea
funciilor
semnificative, prezentarea zonelor de
conturilor
risc, identificarea
punctelor forte i a celor slabe ale sistemului, stabilirea atitudinii

conducerii fa de controlul intern;
4.
misiunea natura acesteia (certificarea de conturi anuale,
de conturi consolidate, atestarea unor situaii particulare),

principalele condiii pentru realizarea activitii de control
(documente de solicitat, funcii de evaluat, data inventarului
fizic, confirmri de primit, intervenii ale specialitilor);
5.
organizarea misiunii numrul i nivelul membrilor
echipei, utilizarea lucrrilor auditorilor interni sau externi,

calendarul de intervenii pe teren;
6.
bugetul determinarea orelor necesare pe feluri de
lucrri, calculul costurilor estimate n funcie de experiena

membrilor echipei, compararea numrului orelor necesare cu
Audit bancar
i locurile ce urmeaz a fi vizitate, situaiile i informaiile pe care le va
Audit bancar
176
limitele stabilite de normele profesionale i justificarea

diferenelor.
Coninutul tip al unui plan de misiune este urmtorul:
Planul de misiune
I.Prezentarea societii bancare:
Denumirea societii;
Sediul social;
Capital social i acionari;
Scurt istoric;
Consideraii succinte privind obiectul de activitate,
piaa, concurena.
II.Informaii contabile:
Bugete i conturi previzionale;
Particularitile sistemului contabil;
Principiile contabile: prudena, permanena metodelor
utilizate,
continuitatea
exerciiului,
activitii,
comparabilitatea
intangibilitatea
bilanului
independena
conturilor
de
anuale,
deschidere,
noncompensarea posturilor de activ i pasiv.

III. Definirea misiunii:
Natura misiunii: conturi anuale, conturi consolidate,
previziuni;
177
unitatea auditat.
IV. Sisteme i domenii semnificative:
Prag de semnificaie;
Funcii de conturi semnificative;
Zone de risc identificate;
Controale semnificative pe care ne putem sprijini.
V. Orientarea programului de lucru:
Aprecierea controlului intern;
Lucrri deosebite;
Confirmri de obinut, interne sau externe;
Inventare fizice;
Asistena de specialitate necesar: informatic fiscal,
juridic, tehnic;
Documente necesare pentru activitatea desfurat;
VI. Echipa de specialiti i timpul alocat desfurrii misiunii.
VII. Planificarea
Repartizarea lucrrilor;
Datele interveniilor pe etape;
Lista rapoartelor, scrisorilor de confirmare i alte
documente ce urmeaz a fi emise, cu data limit pn
la care acestea vor fi prezentate.
Audit bancar
Ali auditori, experi sau cenzori cu misiuni n
Audit bancar
178
4.7. ACCEPTAREA MANDATULUI I CONTRACTAREA
LUCRRILOR DE AUDIT BANCAR
Aciunile ntreprinse n aceast etap permit auditorului s

colecteze informaiile necesare fundamentrii deciziei de acceptare a
misiunii.
Aciunile se refer la:
-
cunoaterea global a unitii auditate;
aprecieri cu privire la independena i la absena

incompabilitii n misiunea de audit;
examenul de competen corespunztor specificului

unitii auditate;
decizia de acceptare a mandatului;
respectarea altor obligaii profesionale;
ntocmirea unei fie de acceptare a mandatului.
n afar de elementele de identificare a unitii patrimoniale,

auditorul caut s obin i elementele care s-i permit aprecierea celor
mai importante riscuri existente, reinnd informaii cum ar fi:
controlul insuficient sau carene notabile;
contabilitatea neinut corect i la timp;
atitudinea conductorilor fa de respectarea
legii i a organelor publice i administrative:
personal incompetent;
rotaia cadrelor prea mare i anormal;
conflicte sociale;
independena exerciiilor nerespectat:
onorarii insuficiente;
179
Dup analiza tuturor factorilor de risc, auditorul poate lua una

din urmtoarele decizii:
a. acceptarea mandatului fr riscuri aparente;
b. acceptarea mandatului, care ns va necesita o supraveghere
i msuri particulare;
c. refuzul mandatului.
Dac auditorul accept mandatul, ei trebuie s ntocmeasc fia
de acceptare a mandatului care va servi ca act justificativ. Ea are ca
obiectiv:
posibilitatea de a colecta informaiile la baz pentru
idetificarea unitii, a conducerii, a obiectului de
activitate, a mrimii acesteia;
de a materializa lucrrile efectuate naintea acceptrii
(analiza situaiilor, analiza riscurilor, contacte cu
conducerea);
de a indica bugetul necesar.
De a formaliza procedurile de acceptare;
De a asigura ndeplinirea obligaiilor profesionale
care decurg din acceptarea mandatului (scrisori ctre
conducerea, ctre un coleg sau scrisoare de acceptare
a mandatului i ncheierea contractului de audit).
Normele naionale de audit prevd ca auditorii externi s-i
desfoare activitatea pe baz de contract, din care nu pot lipsi elemente
de baz ca:
Normele de lucru- se vor meniona interveniile ce
urmeaz a fi efectuate de auditor;
Audit bancar
conflicte ntre conducere i acionariat;
Audit bancar
180
Termenele se vor meniona termenele de depunere a

rapoartelor;
Calendarul interveniilor s se precizeze perioadele n
care vor demersurile, cunoaterea general, aprecierea
procedurilor de control intern, controlul documentelor
asisten pentru inventarierea lor, controlul conturilor i al
documentelor de sintez;
Onorariile se au n vedere timpul necesar pentru
efectuarea diferitelor lucrri, nivelul de responsabilitate i
calificare profesional a auditorilor.
Pentru auditul intern, dei nu se ncheie un contract, n
ordinul preedintelui pentru efectuarea acetuia vor fi incluse
elementele de mai sus.
181
Audit bancar
Capitolul 5. Succesiunea operaiunilor n derularea unei

misiuni de audit
Obiectivele generale ale auditului intern depind n mod normal de

natura i domeniul auditului. Auditul intern este menii s furnizeze
asigurri, s evalueze procesele activitii, s identific. oportunitile de
mbuntire a procesului, s investigheze probleme cte interes specific.
n continuare, prezentm etapele efective n
metodologia de
efectuare a unei misiuni de audit intern la o institutie bancar.

nainte de anunarea misiunii se organizeaz o ntlnire de
planificare a misiunii cu membrii echipei de audit, cu rolul de a se pune
de acord asupra ateptrilor i scopului misiunii de audit intern, s fie
stabilite obiectivele i aria de funcionare a unitii auditate (parametri
folosii pentru ndeplinirea obiectivului auditului intern).
Echipa de audit trebuie s neleag operaiunile i domeniul de
ictivitate al entitii auditate, s efectueze o verificare a oricror
documente de lucru (rapoarte) din anii precedeni legate de activitile
auditului intern.
n
cadrul
acestei
reuniuni
se
stabilesc
responsabilitile
individuale, natura, coninutul i formatul rapoartelor ce trebuie

ntocmite i predate, personalul de contact din structura auditat i
accesul la sistemele informatice.
Audit bancar
182
Principalele obiective ale misiunii de audit intern la institutiile

bancare sunt:
evaluarea managementului riscurilor aferente operaiilor i

sistemelor
informatice
privind
fiabilitatea
integritatea
informaiilor financiare, protejarea patrimoniului, respectarea

legilor, reglementrilor i contractelor;
evaluarea sistemelor de control n acord cu obiectivele misiunii,

n vederea identificrii tuturor deficienelor semnificative ale
acestora.
Cu aceast ocazie se analizeaz operaiile i activitile i se
determin msura n care rezultatele corespund obiectivelor stabilite i

dac sunt aplicate sau realizate conform prevederilor. De asemenea se
determin dac sunt definite criterii adecvate de apreciere i dac
obiectivele au fost realizate.
Misiunile de audit intern se realizeaz printr-o metodologie
proprie i presupune (conform schemei urmtoare) parcurgerea
urmtoarelor etape:
Pregtirea misiunii de audit intern;
Intervenia la faa locului;
Raportul de audit intern;
Urmrirea recomandrilor.
Derularea misiunilor de audit intern, conform etapelor prevzute,

presupun respectarea unor proceduri care se finalizeaz cu documente
specifice acestora, conform Normelor Generale privind exercitarea
auditului intern i a Normelor specifice elaborate de entitile auditate.
(vezi figura urmtoare).
183
Audit bancar
Audit bancar
184
5.1. PREGTIREA MISIUNII DE AUDIT INTERN
Etape pregtirii misiunii de audit intern comport urmtoarele

proceduri:
Iniierea auditului;
Colectarea i prelucrarea informaiilor;
Identificarea i analiza riscurilor;
edina de deschidere.
5.1.1. Iniierea auditului
Procedura de iniiere a auditului presupune ntocmirea unor

documente care autorizeaz misiunea i creaz independena auditorilor
fa de cel auditat.
Autorizarea efecturii misiunii de audit intern se realizeaz prin
ntocmirea
trasmiterea
Ordinului
de
serviciu,
Declararea
independeei i Notificarea privind declanarea misiunii de audit.
185
Scopul:
Repartizarea sarcinilor de serviciu pe auditori interni, astfel nct
acetia s poat demara misiunea de audit public intern.
Premise:
Ordinul de serviciu reprezint mandatul de intervenie dat de
ctre structura de audit intern. Se ntocmete de ctre eful acestei
structuri pe baza planului anual de audit intern i trebuie s fie clar,
corect , exact i scurt. n cazul misiunilor de audit ad-hoc ordinul de
serviciu va fi aprobat de ctre conductorul entitii publice.
Repartizeaz sarcinile de serviciu echipei de audit nominalizat
pentru efectuarea misiunii, astfel nct acetia s poat demara misiunea
de audit intern i s se stabileasc supervizorul.
Obiectivele ordinului de serviciu :
mandatarea auditului intern;
definirea domeniului de intervenie;
informarea responsabililor implicai privind intervenia.
Coninutul ordinului de serviciu :
menionarea cadrului juridic;
menionarea obiectului misiunii de audit public iniern;
menionarea domeniului auditului; menionarea
modalitilor de intervenie;
perioada efecturii misiunii de audit.
Audit bancar
5.1.1.1. Emiterea Ordinului de serviciu
Audit bancar
186
Procedura:
Conductorul
Compartimentul
ui de audit intern
Personalul
secretariat
Repartizeaz sarcinile de serviciu pe fiecare auditor n parte;

ntocmete Ordinul de serviciu pe baza planului anual de audii intern.
de Aloc un numr Ordinului de serviciu;

Asigur copii ale Ordinului de serviciu fiecrui membru al echipei de
audit.
Supervizorul
Avizeaz sau propune modificri la ordinul de serviciu
Auditorii
Iau la cunotin de Ordinul de serviciu i de sarcinile repartizate.

ndosariaz Ordinul de serviciu n dosarul permanent,
Seciunea A
Modelul privind Ordinul de serviciu se detaliaz ntr-o anex (1)

specific.
5.1.1.2. Declararea independenei
Fiecare membru al echipei de audit intern nominalizat pentru a

efectua misiunea trebuie s ntocmeasc o Declaraie de independen.
Scopul:
Demonstrarea independenei auditorilor fa de entitatea/structura
auditat.
Premise:
n vederea desemnrii auditorilor interni pentru efectuarea
misiunii de audit public intern vor fi verificate incompatibilitile
personale ale acestora.
eful structurii de audit intern va urmri s nu desemneze un
auditor intern acolo unde exist incompatibiliti personale. Poate face
187
n acest sens o justificare.

Dac
timpul
efecturii
misiunii
de
audit
apare
incompatibilitate, real sau presupus, auditorii sunt obligai s

informeze de urgen conducerea.
Procedura:
Completeaz Declaraia de Independen - Model A02;
Auditorii
eful
serviciu
de
Auditorii
Verific Declaraia de Independen;

Identific incompatibilitatea semnalat de ctre auditori i stabilete
modalitatea n care aceasta poate fi atenuat;
Aprob Declaraiile de Independen;
Indosariaz Declaraia de independen n dosarul de audit;
Dac n timpul misiunii apare o incompatibilitate real sau
presupus, informeaz de urgen conducerea.
Modelul privind completarea Declaraiei de independen se

detaliaz ntr-o anex (2) specific.
5.1.1.3. Notificarea privind declanarea misiunii de audit intern
Structura auditat trebuie s fie notificat n scris cu 15 zile

calendaristice nainte de data prevzut n planul anual de audit pentru
declanarea misiunii de audit intern de ctre structura de audit intern.
Scopul:
Informeaz entitatea/structura auditat de declanarea misiunii
audit intern.
Premise:
Audit bancar
repartizarea n cazul n care aceasta este imperios necesar dar va furniza
Audit bancar
188
Se intenioneaz ca prin notificarea entitii/structuri auditate s

se asigure desfurarea corespunztoare a procedurilor de audit .
Notificarea trebuie s cuprind:
aria/ unitatea auditat;
informaii privind scopul misiunii de audit intern;
principalele obiective stabilite n vederea auditrii;
durata misiunii de audit intern;
informarea c pe parcursul misiunii de audit intern vor avea

loc intervenii la faa locului al cror
program va fi stabilit
ulterior;
cereri de informaii.
Procedura:
Auditorii
Pregtesc adresa de notificare ctre prile interesate n

vederea transmiterii acesteia cu 15 zile nainte de declanarea
misiunii de audit intern;
Conductorul
Compartiment
ului de audit
intern
Verific adresa de notificare;

Semneaz adresa de notificare;
Personalul
secretariat
Auditorii
de
Aloca un numr adresei de notificare i o transmite

entitii/structurii auditate;
Includ domeniile de interes (dac se comunic) n
programul de audit intern;
Indosarieaz copia adresei de notificare n dosarul
permanent.
Modelul privind completarea Notificrii privind declanarea

misiunii de audit intern se detaliaz ntr-o anex (3) specific.
189
Audit bancar
5.1.2. Colectarea i prelucrarea informaiilor
Scopul:
Cunoaterea domeniului auditabil l ajut pe auditor s se
familiarizeze cu entitatea/structura auditat. Colectarea informaiilor
faciliteaz realizarea procedurilor de analiz de risc i a celor de
verificare.
Premise:
Colectarea
prelucrarea
reprezint,
fapt,
pregtirea
informaiilor n vederea efecturii analizei de risc i pentru identificarea

informaiilor necesare, fiabile, pertinente i utile pentru a atinge
obiectivele misiunii de audit public intern.
A. Colectarea informaiilor
n aceast etap auditorii interni solicit i colecteaz informaii cu
caracter general despre structura auditat. Informaiile colectate trebuie
s se refere la activitile care urmeaz a fi examinate i includ:
obiective i scopuri;
practici, planuri, proceduri, legi, norme de reglementare;
informaii organizaionale cu privire la: numrul i

numele angajailor, fiele posturilor, schimbri recente n
cadrul entitii inclusiv n cadrul sistemului;
informaii financiare despre activitatea ce va fi

examinat;
rezultatele altor misiuni de audit intern sau rezultatele

controalelor efectuate de organe de control din afara
entitii;
Audit bancar
190
dosare de coresponden.
Surse pentru colectarea informaiilor:

a) dosare permanente ale auditatului: organigrama, descrierea
operaiilor, informaii despre personalul de conducere i execuie, legi,
norme de aplicare a legilor, rapoarte etc;
b) dosarele auditului anterioare: foi de lucru, rapoarte de audit
anterioare, rspunsuri la observaiile i recomandrile auditului, note de
ntiinare, programe de audit, analiza riscurilor, matrice de control,
diagrame de circulaie etc;
c) registre de coresponden: corespondena cu pri externe;
d) interviuri cu managementul: interviurile sunt necesare pentru a
furniza puncte de vedere cheie asupra operaiilor auditate i a nelege
ansamblul mediului de control.
Pentru nelegerea sistemului de procesare pot fi folosite metoda
narativa i diagrame de circulaie:
metoda
narativ
presupune
descrierea
procedurilor
proceselor i furnizeaz un inventar i o explicaie a

sistemului de control intern;
diagramele de circulaie descriu proceduri ale unui proces n

formai grafic i faciliteaz nelegerea i comunicarea de
informaii.
Acestea permit auditorului s identifice particularitile specifice ale

sistemului, astfel nct s poat evalua importana acestora n atingerea
obiectivelor sistemului de control intern.
Informaiile colectate trebuie s presupun:
identificarea principalelor elemente
ale
contextului
191
socio-economic
care
entitatea/structura auditat i desfoar activitatea;
cunoaterea organizrii entitii/structurii auditate, a

tehnicilor sale de lucru i a diferitelor nivele de
administrare conform organigramei;
identificarea
punctelor
cheie
ale
funcionrii
entitii/structurii auditate i ale sistemelor sale de control,

pentru o evaluare prealabil a punctelor tari i slabe;
s identifice constatrile semnificative i recomandrile

din rapoartele de audit precedente care ar putea s afecteze
stabilirea obiectivelor misiunii de audit public intern;
s identifice surse poteniale de informaii care ar putea fi

folosite ca dovezi ale auditului i s considere validitatea i
credibilitatea acestor informaii;
identificarea
informaiilor
probante
necesare
pentru
atingerea obiectivelor controlului i selecionrii tehnicilor

de investigare adecvate.
B. Prelucrarea informaiilor
Un studiu preliminar pentru prelucrarea de informaii, fr
o verificare detaliat, despre activitile ce urmeaz a fi auditate include:
un tur al locului de desfurare cu scopul de a obine o privire de
ansamblu a operaiilor auditabile;
studiul documentelor la locul de desfurare cu scopul de a se
determina cum este organizat auditatul, ct de bine funcioneaz
procedurile;
schiarea
de
note
descriptive
ale
proceselor
auditatului
Audit bancar
instituional
Audit bancar
192
pe baza informaiilor obinute;

analiza
procedurilor
analitice
nelegere
a operaiunilor,
zone cu
probleme specifice;
ntocmirea de
ntrebri
pentru
alertarea
mai
despre
potenialele
chestionare de control intern care
despre
diferitele
obiective
bun
conin
componente
ale
controlului;
testarea limitat a sistemului pentru a se obine o nelegere
iniial, general a gradului de eficien n operarea sistemelor i
funcionarea controalelor interne.
Evaluarea preliminar a sistemului de control intern se face n
baza informaiilor rezultate din chestionarele de conlrol intern,
diagramele de circulaie, descrierile narative, testrile limitate.
Prelucrarea informaiilor const n:
analiza cadrului normativ ce reglementeaz activitatea

entitii/ structurii auditate;
analiza entitii/structurii
auditate i
activitile sale
(organigrama, regulamente de funcionare, fie ale posturilor,

procedurile scrise); analiza factorilor susceptibili
mpiedica
buna
desfurare
ele a
a misiunii de audit public
intern;
identificarea
evaluarea
riscurilor
cu
inciden
semnificativ;
analiza rezultatelor controalelor precedente;
analiza informaiilor externe referitoare la entitatea/ structura

auditat.
Procedura:
193
Identific
legile
i
regulamentele
aplicabile
entitii/structurii auditate;
Obin organigrama, regulamentele de funcionare, fie ale
posturilor, proceduri scrise ale entitii/structurii auditate;
Identific personalul responsabil;
Identific circuitul documentelor;
Obin exemplare ale rapoartelor de audit anterioare;
Adun date statistice asupra performanei pentru a-i sprijini
n faza de analiz a riscului;
Se familiarizeaz cu activitatea entitii/structurii auditate;
Indosariaz documentele obinute n aceast faz a misiunii
de audit intern n dosarul permanent - Seciunea C;
Supervizorul
Revede documentaia
Conductorul
Compartimentului
audit intern
Modelul
Organizeaz o edin pentru identificarea obiectivelor

de auditabilc i criteriilor de analiz de risc. Reevalueaz
stabilirea obiectivelor, a scopului auditului i a
metodologiei, dup caz.
privind Colectarea i prelucrarea informaiilor se detaliaz
ntr-o anex (4) specific.
5.1.3. Identificarea obiectelor auditabile
Obiectul auditabil:
Reprezint activitatea elementar a domeniului auditat ale care
caracteristici pot f definite teoretic i comparate cu realitatea practic.
Identificarea obiectelor auditabile presupune:
detalierea
fiecrei
activiti
operaii
succesive
descriind procesul de la realizarea acestei activiti pn la

nregistrare ei;
definirea pentru fiecare operaiune n parte a condiiilor
pe care trebuie s le ndeplineasc din punct de vedere ai
controalelor specifice i al riscurilor aferente;
determinarea modalitilor de funcionare necesare pentru
Audit bancar
Auditorii
Audit bancar
194
ca entitatea s ating
obiectivul i s elimine riscul.
Lista centralizatoare a obiectelor auditabile, definit sub
aspectele caracteristicilor specifice i ale riscurilor asociate constituie
suportul analizei riscurilor. Aceasta se finalizeaz printr-un document
ntocmit de auditor, supervizat i ndosariat n Dosarul permanent,
Seciunea C.
Modelul privind Lista centralizatoare a obiectelor auditabile se
5.1.4. Identificarea i analiza riscurilor
Riscul reprezint orice eveniment, aciune, situaie sau

comportament cu impact nefavorabil asupra capacitii entitii
publice de a realiza obiectivele.
Scopul:
Analiza riscului reprezint o etap major n procesul de audit
intern, care are drept scopuri:
- identificarea pericolelor din entitatea/ structura auditat, dac
controalele interne sau procedurile entitii/ structurii auditate
pot
preveni,
elimina
sau
minimiza
pericolele,
evaluarea
structurii/evoluiei controlului intern al entitii/structurii auditate.

Premise:
195
i puncte slabe.
Aprecierea unui risc are la baz dou estimri:
gradul de gravitate al pierderii care poate s rezulte ca urmare

a riscului (sau al consecinelor directe i indirecte);
probabilitatea ca riscul s revin (noiune cuantificat formal).
Riscurile poteniale se pot concretiza n recomandri de audit,

acestea depinznd de rezultatele de la controalele, testrile i
verificrile anterioare.
Punctele tari i punctele slabe se exprim calitativ i cantitativ n
funcie de rezultatele ateptate i de condiiile de obinere a acestora.
Un punct tare sau un punct slab trebuie s fie exprimat n funcie de un
obiectiv de control intern sau de o caracteristic urmrit, pentru a
asigura buna funcionare a entitii/structurii auditate sau atingerea
unui rezultat scontat.
Analiza riscului presupune identificarea pericolelor din
entitatea/ structura auditat, evaluarea dinamicii mediului de
control intern i identificarea dac controalele interne sau
procedurile pot preveni, elimina sau minimiza pericolele, ct i
identificarea, prioritizarea i selectarea obiectelor/operaiunilor de
auditat.
Fazele analizei riscului sunt urmtoarele:
analiza obiectivelor structurii auditate;
analiza i evaluarea riscurilor inerente, respectiv a riscurilor de
eroare semnificativ cu inciden asupra operaiilor financiare;
verificarea existenei controalelor interne, a procedurilor de
control intern i evaluarea acestora;
Audit bancar
Reprezint un punct de pornire n elaborarea Tabelului puncte tari
Audit bancar
196
evaluarea punctelor slabe, cuantificarea i mprirea lor pe clase

de risc.
Msurarea riscurilor
Presupune utilizarea unor criterii de apreciere drept instrumente
de msurare:
a) aprecierea vulnerabilitii entitii, unde se examineaz toi
factorii cu incidena
asupra vulnerabilitii
domeniului
auditabil
(resurse umane, complexitatea operaiilor, mijloace tehnice, etc.) i se

exprim pe trei niveluri:
- vulnerabilitate redus - n cazul n care factori cu
inciden sunt suficieni sau redui;
- vulnerabilitate medie n cazul n care unul dintre factori
nu ar fi suficient;
- vulnerabilitate mare n cazul n care factorii de inciden
nu sunt suficieni;
b) aprecierea controlului intern se face pe baza analizei
calitii controlului intern pe trei nivele:
Controlul intern
este
SLAB
Dac
conducerea i/sau personalul demonstreaz o atitudine
necooperant i nepstoare cu privire la conformitate,
pstrarea dosarelor, sau la reviziile externe.
auditurile anterioare sau studiile preliminare au descoperit
probleme deosebite.
analiza dezvluie ca nu sunt n funciune tehnici de control
adecvate i suficiente.
procedurile de control intern lipsesc sau sunt puin utilizate.
197
PUTERNIC
conducerea i personalul demonstreaz o atitudine cooperant

cu
privire la conformitate, pstrarea dosarelor i la reviziile
externe
auditurile anterioare sau studiile preliminare au descoperit
anumite probleme, dar conducerea a luat msuri de remediere i
un rspuns satisfctor la recomandrile auditului.
analiza arat c sunt n funciune tehnici de control adecvate i
suficiente.
conducerea i personalul demonstreaz o atitudine constructiv
existnd preocuparea de a anticipa i nltura problemele.
auditurile anterioare i stud iile preliminare nu au descoperit
nici un fel de probleme.
analiza arat c sunt n funciune numeroase i eficiente tehnici
de control intern procedurile sunt bine susinute de documente.
Nivelul impactului reprezint efectele riscului n cazul produceri

sale, i se poate exprima cu o scar valoric pe trei trepte: impact
sczut, impact moderat, impact ridicat.
Analiza riscurilor
Analiza riscurilor presupune parcurgerea unor pai pornind de la
obiectivele structurii auditate:
a) identificarea operaiilor auditabile respectiv a obiectelor
auditabile;
b) identificarea ameninrilor, riscurilor inerente asociate acestor
operaiuni i determinarea impactului financiar al acestora;

c) stabilirea criteriilor de apreciere a riscului. Prin norme au fost
recomandate
utilizarea
drept
criterii
de
apreciere
riscului aprecierea controlului intern, aprecierea cantitativ i

aprecierea calitativ;
d) stabilirea nivelului riscului pentru fiecare criteriu prin
Audit bancar
POTRIVIT
Audit bancar
198
utilizarea unei scri de valori pe trei nivele:
pentru aprecierea controlului intern: control
intern corespunztor - nivel 1; control intern insuficient nivel 2; control intern cu lipsuri grave - nivel 3;
pentru aprecierea cantitativ impact financiar
slab - nivel 1; impact financiar potrivit nivel 2; impact

financiar puternic nivel 3;
pentru aprecierea calitativ vulnerabilitate redus
- nivel 1; vulnerabilitate medie - nivel 2; vulnerabilitate mare

-nivel 3;
e) stabilirea punctajului total al criteriului utilizat. Pentru aceasta
se atribuie un factor de greutate i un nivel de risc fiecrui

criteriu, iar produsul acestor doi factori d punctajul pentru
criteriul respectiv. Suma punctajelor pentru o anumit
operaie auditabil reprezint punctajul total al riscului
operaiei respective;
f)
clasarea riscurilor pe baza punctajelor totale obinute n: risc

mare, risc mediu i risc mic;
g) ierarhizarea operaiunilor ce urmeaz a fi auditate. Se
elaboreaz Tabelul puncte tari i puncte slabe unde se prezint

sintetic rezultatul evalurii fiecrei operaiuni analizate i
ierarhizarea riscurilor n scopul orientrii activitii de audit
intern n vederea stabilirii tematicii n detaliu. Un punct tare
sau un punct slab trebuie sa fie exprimat n funcie de un
obiectiv de control intern sau de o caracteristic urmrit
pentru a asigura buna funcionare a structurii auditate.
Elaborarea tematicii in detaliu
199
selectate i este adus la cunotina responsabililor structurii auditate n

cadrul edinei de deschidere. Se ntocmete pe baza analizei riscurilor
n
corelaie cu obiectele selectate pentru
a fi auditate din lista
centralizatoare a obiectelor auditabile.

Procedura:
Auditorii
1.
Din activitatea desfurata n timpul colectrii i prelucrrii
informaiilor, pregtesc o lista centralizatoare a obiectelor auditabile;
2.
Identific
ameninrile
(riscurile)
asociate
acestor
operaiuni/activiti;
3.
Stabilesc criteriile de analiz a riscurilor
4.
Stabilesc ponderea fiecrui criteriu al riscului;
5.
Stabilesc nivelul riscurilor pentru fiecare criteriu utilizat ;
6.
Stabilesc punctajul total al criteriului utilizat;
7.
Claseaz riscurile pe baza punctajelor totale obinute;
8.
Ierarhizeaz
operaiunile
activitilor ce urmeaz a fi
auditate, respectiv elaboreaz Tabelul puncte tari i punncte slabe;
9.
Transmit Tabelul puncte tari i puncte slabe i constatrile
fcute ctre conductorul Compartimentului de audit intern;
Conductorul
Compartimen
tului de audit
intern
Auditorii
10.
Organizeaz o edin pentru identificarea obiectivelor de audit
i a criteriilor de analiz de risc. Reevalueaz stabilirea obiectivelor, a
scopului auditului i a metodologiei, dup caz;
11.
Avizeaz Tabelul puncte tari i puncte slabe i Fiele de
Constatare i Analiz a Problemelor iniiale pentru fiecare control
potenial.
12. Indosariaz Tabelul puncte tari i puncte slabe n Dosarul
permanent, Seciunea C.
- Modelul privind Identificarea riscurilor se detaliaz ntr-o anex

(6) specific..
- Modelul privind Stabilirea criteriilor de analiza a riscurilor se
- Modelul privind Analiza riscurilor, stabilirea nivelului ponderii i
punctajului total se detaliaz ntr-o anex (8) specific.
Audit bancar
Tematica n detaliu cuprinde totalitatea obiectelor de auditat
Audit bancar
200
- Modelul privind elaborarea Tabelului puncte tari i puncte slabe se

Modelul privind Clasarea riscurilor se detaliaz ntr-o anex (10)
specific.
- Modelul privind Elaborarea listei detaliate a obiectivelor de
auditat se detaliaz ntr-o anex (11) specific.
5.1.5. ntocmirea Programului de audit intern
Scopul:
Asigur faptul c au fost luate n considerare toate aspectele
referitoare la obiectivele misiunii de audit public intern, asigur
repartizarea
sarcinilor
planificarea
activitilor,
precum
supervizarea.
Premise:
Programul de audit intern este un document intern de lucru al
structurii de audit public intern, care se ntocmete n baza tematicii
detaliate. Cuprinde pe fiecare obiectiv din tematica detaliat aciunile
concrete de efectuat necesare atingerii obiectivului auditului, precum i
repartizarea acestora pe fiecare auditor intern.
Programul de audit este documentul ce stabilete proceduri
pentru identificarea, analiza, evaluarea i nregistrarea informaiei n
timpul misiunii. Servete ca un ghid cu care este comparat n final
desfurarea de fapt a misiunii i confer sigurana c domeniul de
201
importante ale auditului nu au fost omise.

Programul
de
audit
intern
trebuie
includ
detaliile
necesare executrii muncii de audit intern: pregtirea auditului

intern, studiul iniial, obiectivele auditului intern, procedurile de audit
intern i testele de audit intern, metodele i tehnicile utilizate, locul
testrii, instruciunile de raportare,
Programul
de
audit
intern
procedurile
de
ncheiere.
este finalizat nainte de executarea
muncii pe teren i este aprobat de eful structurii de audit intern. Acesta

poate fi modificat n timpul executrii auditului pe baza unor schimbri
neprevzute n natura i
domeniul auditului. Un program de audit
presupune un plan detaliat al activitii ce trebuie realizat n faza de

intervenie la fata locului. De asemenea, trebuie specificate etapele
procedurale necesare atingerii obiectivelor auditului.
Procedura:
Auditorii
1. Pregtesc programul de audit, incluznd urmtoarele elemente:

obiectivele auditului;
testrile care se vor efectua;
alte proceduri de audit i teste, dup caz.
2. Pregtesc o Not cu urmtoarele anexe:
colectarea i prelucrarea datelor;
tabelul Puncte tari i puncte slabe";
programul preliminar al interveniilor la faa locului.
Conductorul
Compartiment
ului de audit
intern
3.
4.
5.
6.
Auditorii
7. ndosariaz programul de audit - Model A-03;

8. Utilizeaz programul de audit n efectuarea misiunii.
Organizeaz edina de analiz;

Verific Nota i anexele acesteia;
Analizeaz i modific dup caz documentele prezentate.
Aprob Nota i anexele.
Modelul privind elaborarea Programului de audit intern se

Audit bancar
aplicare al activitii a primit atenia corespunztoare i c aspectele
Audit bancar
202
5.1.6. ntocmirea Programului preliminar al interveniei la faa

locului
Programul preliminar al interveniilor la faa locului se

ntocmete n baza Programului de audit public intern i prezint
detaliat lucrrile pe care auditorii interni i propun s le efectueze,
respectiv studiile, cuantificrile, testele, validarea acestora cu materiale
probante i perioadele n care se realizeaz aceste verificri la faa
locului.
Modelul privind elaborarea Programului de intervenie la faa
locului se detaliaz ntr-o anex (13) specific.
5.1.7. edina de deschidere
edina de deschidere a interveniei la faa locului servete ca

ntlnire de nceput a misiunii de audit, se planific i se deruleaz la
structura/entitatea auditat. La aceasta particip auditorii interni
desemnai pentru efectuarea misiunii, eful structurii de audit intern i
personalul entitii structurii auditate.
Scopul:
Pentru a discuta asupra obiectivelor stabilite n realizarea
misiunii de audit intern, obiectivele urmrite i modalitilor de lucru
privind auditul intern, de a prezenta Programul interveniei la fata
locului.
Premise:
203
intervenie la faa locului. Ordinea de zi a edinei de deschidere va

cuprinde:
prezentarea auditorilor;
prezentarea obiectivelor misiunii de audit;
stabilirea termenelor de prezentare a stadiului verificrilor;
prezentarea n detaliu a tematicii;
acceptarea calendarului ntlnirilor;
prezentarea pentru luare la cunotin a cartei auditorului;
asigurarea condiiilor materiale necesare derulrii misiunii;
comunicarea modului de intervenie la faa locului.

ntocmirea Minutei edinei de deschidere:
edina de deschidere este finalizat prin Minuta edinei de
deschidere n care se consemneaz perioada auditului, data edinei de

deschidere, descrierea general i scurt a naturii testelor ce trebuiesc
efectuate, participanii, alte aspecte importante discutate
Procedura
Auditorii
Contacteaz telefonic entitatea/structura auditat pentru a
stabili data
- eful compartimentului Particip
la ntlnirii.
desfurarea edinei de deschidere.
de audit intern
- Auditorii
- Reprezentanii
entitii/structurii auditate
Audit bancar
edina de deschidere servete ca ntlnire de nceput a etapei de
Audit bancar
204
Auditorii
ntocmesc Minuta edinei de deschidere cu urmtoarea

structur:
A.Meniuni generale
-tema misiunii de audit public intern;
-perioada auditat;
-numele celor care ntocmesc Minuta edinei de deschidere;
-numele persoanei nsrcinate cu verificarea ntocmirii
Minutei edinei de deschidere;
-lista participanilor la edina de deschidere cu menionarea
numelui, funciei, direciei i a numrului de telefon.
B. Stenograma edinei de deschidere:
-cuprinde redactarea n detaliu a dezbaterilor edinei de
deschidere;
-ndosariaz Minuta edinei de deschidere n Dosarul
permanent, Seciunea B.
Modelul privind ntocmirea i elaborarea Minutei edinei

de deschidere se detaliaz ntr-o anex (14) specific.
5.2. INTERVENIA LA FAA LOCULUI
5.2.1. Munca pe teren
Munca pe teren reprezint un proces sistematic de colectare

obiectiv a probelor i evaluarea acestora.
Scopul muncii pe teren const n realizarea pailor de audit intern
din Programul de audit intern bazat pe obiectivele de audit intern,
colectarea de probe pentru a evalua dac obiectivele de audit sunt
realizate.
Informaiile colectate asigur o eviden suficient, competent i
relevant i ofer o baz rezonabil pentru constatrile i concluziile
auditorilor.
205
Munca n cadrul acestei faze produce dovezi de audit n baza

crora auditorii formuleaz constatri, concluzii i recomandri.
n faza de intervenie la faa locului se au n-vedere, rar a se
limita la acestea, urmtoarele:
- cunoaterea
activitii/sistemului/procesului
supus
verificrii i studierea procedurilor aferente;

- intervievarea personalului alocat;
- verificarea nregistrrilor contabile;
- analiza datelor i informaiilor;
- evaluarea eficienei i eficacitii controalelor interne;
- realizarea de testri;
- verificarea modului de ndeplinire a recomandrilor aprobate
prin rapoartele de audit intern anterioare.
A. Colectarea dovezilor
Informaiile colectate trebuie s asigure o eviden suficient,
competent i relevant i s ofere o baz rezonabil pentru constatrile
i concluziile auditorilor interni.
n timpul fazei de colectare i prelucrare a informaiilor, auditorii
interni efectueaz testri n concordan cu Programul de audit intern
aprobat. Munca n cadrul acestei faze produce dovezi de audit n baza
crora auditorii formuleaz constatri, concluzii i recomandri.
Procedura
Audit bancar
Premise:
Audit bancar
206
Auditorii
- Efectueaz testrile i procedurile stabilite n programul de audit;
- Apreciaz dac dovezile obinute sunt suficiente, relevante, competente
i folositoare;
- Colecteaz documente pentru toat misiunea de audit;
- Eticheteaz i numeroteaz toate documentele;
- Pregtesc Fiele de Identificare i Analiza Problemelor;
- La sfritul fazei de colectare a dovezilor, finalizeaz Fiele de
Identificare i Analiza Problemelor;
- Transmit Fiele de Identificare i Analiza Problemelor efului
compartimentului de audit public intern;
- ndosariaz documentele utilizate n cadrul misiunii de audit.
Supervizorul
- Analizeaz i aprob testele

- Revede i aprob Fiele de Identificare i Analiza Problemelor
Auditorii
- Eticheteaz, numeroteaz i ndosariaz testele i Fiele de

Identificare i Analiza Problemelor - n dosarul permanent
Modelul privind Identificarea legilor aplicabile se detaliaz

ntr-o anex (15) specific.
B. Tehnici i instrumente utilizate
Tehnicile de audit intern se aplic n funcie de subiectul
auditrii i pot fi. utilizate individual sau n combinaie cnd
auditorii execut evaluri.
B. 1 Metoda observrii fizice
Presupune vizualizarea, remarcarea, ascultarea, comparaia cu
standardele. Reprezint o modalitate prin care auditorii interni i
formeaz o prere proprie.
B.2 Metoda chestionrii
Chestionarea sau interviul reprezint tehnica cea mai rspndit;
poate fi oral sau scris i folosete ntrebri: 'cura, de ce, etc. Se
207
Audit bancar
realizeaz prin intervievarea persoanelor auditate /implicate

/interesate.
B.3 Metoda verificrii
Verificarea presupune confirmarea adevrului, acurateii, sinceritii
sau actualitii subiectului, compararea declaraiilor unei persoane cu
discuiile
avute
cu
alte
persoane,
concordana
cu
legea
comportamentele, eficacitatea controalelor interne.

Tehnicile de verificare folosite sunt:
a) comparaia pentru confirmarea identitii unei informaii dup
obinerea acesteia din cel puin dou surse diferite;
b) examinarea
presupune
urmrirea
detectrii
erorilor
sau
iregularitilor;
c) recalcularea presupune verificarea calculelor matematice;
d) confirmarea presupune solicitarea informaiei din cel puin dou
surse independente n scopul validrii acesteia;
e) punerea de acord reprezint procesul de potrivire a dou categorii
diferite de nregistrri;
f) garantarea presupune verificarea realitii tranzaciilor nregistrate
prin examinarea documentelor de la articolul nregistrat spre
documentele justificative;
g) urmrirea reprezint verificarea procedurilor de la documentele
justificative spre articolul nregistrat. Scopul este de a verifica dac
toate operaiunile reale au fost nregistrate.
B4 Metoda investigrii
Audit bancar
208
Reprezint ancheta efectuat pentru descoperirea de fapte ascunse i

pentru stabilirea adevrului. Presupune o cercetare aprofundat pentru a
detecta neregulile.
B. 5 Metoda analizei
Analiza const n descompunerea unei entiti n elemente
identificabile, cuantificabile i msurate distinct n vederea unei
examinri detaliate i selectrii aspectelor ce necesit o atenie
ulterioar.
B. 6 Metoda evalurii
Presupune estimarea a ceea ce a fost analizat pe baza unei
judeci profesionale n vederea stabilirii unor concluzii. Constituie baza
formulrii opiniei de audit intern.
B. 7 Chestionarele i listele de verificare
Chestionarul reprezint ntrebri pe care le formuleaz auditorii
interni.
Tipuri de chestionare:
a) chestionarul de luare la cunotin cuprinde ntrebri
referitoare la contextul socio-economic, organizarea interna,
funcionarea entitii sau structurii auditate;
b) chestionarul de control intern este o metod de descriere i
analiz a controalelor, conine ntrebri despre diferitele
obiective i componentele controlului. Ghideaz auditorii
interni n activitatea de identificare obiectiv a disfunciilor i
cauzele reale ale acestora;
209
Audit bancar
c) lista de verificare este utilizat pentru stabilirea condiiilor pe

care trebuie s le ndeplineasc fiecare domeniu auditabil.
Cuprinde un set de ntrebri standard privind obiectivele
definite, responsabilitile i metodele, mijloacele financiare,
tehnicile de informare, resursele umane existente.
Modelul privind elaborarea Chestionarelor - Liste de verificare se

C. Alte testri
n funcie de specificul fiecrei misiuni de audit intern pot fi
solicitate i alte informaii respectiv pot fi efectuate i alte testri.
Pentru efectuarea acestor testri este necesar a fi definit obiectul
testrii i ce fel de testare trebuie s fie utilizat. Auditorii nu trebuie s
verifice toate tranzaciile, auditrile trebuie s se bazeze pe evaluarea
sistemului de control. In cazul n care sistemul de control pare n regul
se parcurg teste pentru a se verifica dac sistemul funcioneaz
corespunztor.
Obiectivele
acestor
testri
trebuie
asigure
validitatea
(proprietatea, sinceritatea etc), curateea (cantitatea,calitatea, clasificarea

etc),
conformitatea
(normelor,
regulamentelor,
legilor
etc.)
competena controalelor (gradul n care riscurile sunt neutralizate).

Exemplificri de teste :
1. Organizarea compartimentului privind plata salariilor:
- sunt disponibile fiele oficiale ale posturilor ? cum sunt
acestea comunicate salariailor ?
- exist
indicatori
de
performan
definii
pentru
msura . eficacitatea organizrii plii salariilor ? exist o

matrice de separare a sarcinilor ?
Audit bancar
210
2. Bugetul plii salariilor

- sunt stabilite bugete anuale ?
- exist proceduri stabilite pentru a defini i aproba cugetele ?
- cine este responsabil cu urmrirea bugetelor ?
- sunt depite bugetele ? cum sunt abordate depirile de
buget ?
- sunt costurile reale comparate cu cele estimate ?
- cheltuielile privind plata salariilor sunt nregistrate n buget
n totalitate n mod corespunztor ?
Modelul privind ntocmirea unui test se detaliaz ntr-o anex (17)
specific.
D. Probele de audit intern
Probele de audit intern ct i cele juridice au obiectivul de a
asigura dovezi de audit asupra constatrilor efectuate.
Probele juridice se bazeaz prioritar pe depoziii orale, iar probele
de audit se bazeaz prioritar pe dovezi scrise.
Dovezile trebuie s fie concrete, adecvate i convingtoare, sa fie
de ncredere.
Probele de audit intern pot fi:
a) dovezi fizice obinute n urma observrii;
b) dovezi testimoniale reprezentnd declaraia ca rspuns
la interviuri sau anchete;
c) dovezi documentare - forma cea mai des ntlnit reprezint
documentul n baza cruia s-a realizat constatarea de audit;
d) dovezi analitice - reprezint comparaii cu operaiuni similare,
211
Audit bancar
cu operaiuni efectuate anterior, cu raionamente.

E. Eantionarea
Reprezint procesul de aplicare a procedurilor de audit intern
asupra unor segmente dintr-o populaie pentru a trage concluzii asupra
ntregului. Pennite obinerea unui volum mare de informaii prin analiza
unui numr mic de date. Reprezint o tehnic pentru obinerea siguranei
c, toate controalele funcioneaz aa cum este prevzut.
Pentru alegerea eantioanelor exist dou ci de eantionare:
eantionarea
orientat,
faza
care
auditorii
suspecteaz existena unor erori sau fraude i ndreapt

eantionarea pentru a gsi ct mai multe dovezi n
acest sens;
eantionarea statistic,
care
poate
permite
formularea unei concluzii asupra ntregii populaii.

Permite auditorilor s msoare riscurile eantionrii.
Pentru obinerea unui eantion reprezentativ trebuie s fie
cunoscut populaia, s fie definit unitatea eantionat n funcie de
obiectivele auditului i fiecruia dintre elementele populaiei s-i fie
acordate anse egale de a fi selectate.
Exemple de tipuri de eantionare:
eantionarea numeric aleatorie - duce la obinerea unor

eantioane reprezentative deoarece fiecare eantion are aceeai
ans de a fi selectat;
eantionarea aleatorie stratificat - atunci cnd populaia este

compus dintr-o mare varietate de componente;
sondajul n mnunchi - selecteaz unul sau mai multe obiecte
Audit bancar
212
care vor fi verificate complet;
eantionarea la ntmplare - selecteaz elemente fr a fi

influenat de idei preconcepute;
sondajul raional - n cazurile n care exist anumite motive i

suspiciuni.
Dimensiunile eantioanelor
Sondajul statistic urmrete obinerea unei estimri credibile, nu a
unor rezultate exacte. Nivelul de ncredere (ansa ca o anumit concluzie

s fie corect) crete n funcie de dimensiunile eantionului. Cu ct se
cere ca precizia s fie mai mare, cu att va fi mai mare dimensiunea
eantionului.
Decizia referitoare la dimensiunile eantioanelor se bazeaz pe
obiectivele auditului, iar eantioanele pot fi de tip raional dac
evaluarea preliminar indic faptul c sistemul de control este adecvat,
sau de tip statistic dac sistemul de control pare neadecvat.
F.Tabloul de prezentare a circuitului auditului
Tabloul de prezentare a circuitului auditului intern (pista de
audit) permite:
-
stabilirea
fluxurilor
informaiilor,
atribuiilor
responsabilitilor;
- stabilirea documentaiei justificative complete;
- reconstituirea operaiilor de la suma total pn la detalii
individuale i invers.
G. Formularele constatrilor de audit intern
213
prezentarea fundamentat a constatrilor auditului intern.

a) Fia de identificare i analiz a problemelor F1AP - se
ntocmete pentru fiecare disfuncionalitate/iregularitate constatat.
Prezint
rezumatul
acesteia,
cauzele,
consecinele
precum
recomandrile pentru rezolvarea deficientelor constatate. FIAP-ul

trebuie s fie supervizat i adus la cunotina reprezentanilor entitii
structurii auditate.
Auditorii trebuie s raporteze constatrile semnificative realizate
ca rspuns la fiecare obiectiv de audit. La raportarea constatrilor
informaiile trebuie s fie suficiente, competente i relevante pentru
susinerea nelegerii adecvate a aspectelor raportate si s furnizeze o
prezentare convingtoare.
Auditorii trebuie s raporteze concluziile care sunt formulate pe
baza constatrilor. Valabilitatea concluziilor depinde de puterea de
convingere a dovezilor care susin constatrile i de logica folosit
pentru formulare.
Auditorii formuleaz i raporteaz recomandri pentru aciuni
necesare
corectrii
problemelor
mbuntirii
operaiunilor.
Recomandrile sunt formulate atunci cnd constatrile raportate prevd

o potenial mbuntire a operaiunilor i a activitii, cnd s-au
observat nerespectri ale legilor sau puncte slabe ale controalelor.
Recomandrile trebuie s fie constructive, s se refere direct la
rezolvarea cauzei problemelor identificate, s fie specifice i orientate
pe aciuni, s fie adresate prilor care au autoritatea s acioneze, s fie
fezabile.
Audit bancar
Formularele constatrilor de audit intern se utilizeaz pentru
Audit bancar
214
Modelul privind elaborarea Fiei de identificare i analiz a

problemei se detaliaz ntr-o anex (18) specific.
b) Formularul de constatare i raportare a iregularitilor FCR1 se ntocmete n cazul n care se constat abateri de la
regulile procedurale i metodologice, respectiv de la prevederile legale
i care ar putea produce prejudicii pe seama fondurilor publice.
Iregularitatea constatat se raporteaz cel mai trziu a doua zi de
ctre auditor efului structurii de audit public intern prin transmiterea
formularului de constatare i raportare a iregularitilor. Acesta va
informa n termen de 3 zile conductorul entitii publice i structura
de control abilitat pentru continuarea verificrilor.
Procedura:
Auditori/ Supervizor
Conductorul
Compartimentului de
audit intern
Raporteaz, cel mai trziu a doua zi, conductorului

Compartimentului de audit intern orice iregularitate
constatat reprezentnd abateri de la regulile procedurale i
metodologice respectiv de la prevederile legale i care ar
putea produce prejudicii pe seama fondurilor publice prin
transmiterea FCRI-ului.
Informeaz n termen de 3 zile conductorul entitii
publice i structura de control abilitat pentru
continuarea verificrilor.
Modelul privind ntocmirea Formularului de constatare i

raportare a iregularitilor se detaliaz ntr-o anex (19) specific.
215
Dup finalizarea Interveniei la faa locului se constituie

Dosarele de audit intern n vederea asigurrii unei legturi ntre
obiectivele stabilite prin Programul de audit intern, Intervenia la faa
locului i Raportul de audit intern. Documentele culese i/sau
ntocmite pe timpul misiunii de audit intern se constituie n dosarele:
A. Dosarul permanent care cuprinde:
a) Seciunea A ~ Raportul de audit intern i anexele acestuia:
-Ordinul de serviciu;
-Declaraia de independen
- Rapoartele de audit public intern (intermediar, final sinteza
raportului de audit public intern);
- Teste;
- Fiele de identificare i analiz a problemelor;
- Formularele de constatare a iregularitilor;
- Programul interveniei la faa locului.
b) Seciunea B - administrativ:
- Notificarea privind declanarea misiunii de audit;
- Minuta edinei de deschidere;
- Minuta reuniunii de conciliere;
- Minuta edinei de nchidere;
- Corespondena cu entitatea structurii auditate.
c) Seciunea C - documentaia misiunii de audit intern:
- strategii interne;
- proceduri de lucru;
- reguli, regulamente i legi aplicabile;
- materiale despre entitatea/ structura auditat;
Audit bancar
5.2.2. Constituirea dosarelor de audit intern
Audit bancar
216
- rapoarte de audit intern anterioare;

- informaii privind fluxul de informaii;
- documentaia analizei riscului;
- documentaia privind sistemul de control intern aprobri,
autorizri,
separarea
sarcinilor,
supervizarea,
reconcilierea, rapoarte.
d) Seciunea D - supervizarea i revizuirea desfurrii misiunii i
a rezultatelor acesteia cuprinde lista de supervizare a
documentelor.
B. Dosarul documentelor de lucru cuprinde copii xerox ale
documentelor justificative care confirm i sprijin concluziile. Se
indexeaz prin atribuirea de litere i cifre pentru fiecare seciune/obiectiv
din cadrul programului.
Dosarele de audit intern sunt proprietatea entitii publice i sunt
confideniale. Ele se pstreaz pn la ndeplinirea recomandrilor din
raportul de audit intern, dup care se arhiveaz potrivit reglementarilor
legale privind arhivarea.
5.2.3. Revizuirea documentelor de lucru
Scopul:
Se efectueaz nainte de ntocmirea proiectului Raportului de
audit intern cu scopul de a se asigura c documentele de lucru sunt
pregtite n mod corespunztor i c acestea furnizeaz un sprijin
adecvat pentru munca efectuat i pentru dovezile adunate n timpul
misiunii de audit intern.
217
Auditorii revd FIAP-urile i documentele de lucru din punct

de vedere al formei i al coninutului, asigurndu-se c dovezile de
audit prezentate n actele dosarului pot trece testul de eviden.
Pentru a trece testul, evidena trebuie s fie suficient, concludent
i relevant.
In faza de revizuire a documentelor de lucru auditorii
ntocmesc o Not centralizatoare ce conine toate documentele de
lucru ntocmite.
Procedura :
Auditori
Pe msur ce auditul progreseaz, eticheteaz i numeroteaz toate

documentele.
Apreciaz dac FIAP-urile i documentele de lucru asigur un sprijin
corespunztor pentru misiunea de audit public intern.
Revizuiesc lucrrile din punctul de vedere al coninutului i al formei
i apreciaz dac FIAP-urile i documentele de lucru sunt suficiente,
concludente i relevante.
Efectueaz modificrile necesare Ia documente.
ntocmesc Nota centralizatoare a documentelor de lucru.
Indosariaz nota centralizatoare a documentelor de lucru n Dosarul
permanent, Seciunea C.
Modelul privind ntocmirea Notei centralizatoare a documentelor de

lucru se detaliaz ntr-o anex (20) specific.
Audit bancar
Premise:
Audit bancar
218
5.2.4. edina de nchidere
Scopul:
Prezentarea opiniei auditorilor interni, a constatrilor i
recomandrilor, precum i discutarea unui plan de aciune nsoit de un
calendar de implementare a recomandrilor.
Premise:
n cadrul discuiilor se urmrete ca att constatrile ct i
recomandrile s fie uor de neles, sa nu permit interpretri, s nu fie
prtinitoare. Fiecare constatare s aib la baz documente doveditoare,
aspectele semnalate s ajute conducerea entitii auditate n luarea unor
decizii manageriale pentru eliminarea deficientelor constatate .
Minuta edinei de nchidere
edina de nchidere este finalizat printr-o minut n care se
consemneaz data edinei de nchidere, participanii, discuiile
efectuate i concluziile finale.
Procedura:
Auditorii
Conductorul
compartimentului
de audit intern
Auditorii
Reprezentanii
entitii/structurii
auditate
Auditorii
Planific edina de nchidere.

Particip la desfurarea edinei de nchidere, conductorii
structurii auditate, i declar prerile n privina constatrilor i
recomandrilor precum i a coreciilor de efectuat.
Fac rezumatul discuiilor ntr-o Minuta a edinei de nchidere .
219
Cad de acord asupra modificrilor propuse, dac este cazul.
Auditorii
Pregtesc acte suplimentare necesare pentru a justifica

modificrile propuse. ndosariaz toate modificrile
aprobate, minuta edinei de nchidere, n Dosarul
permanent, Seciunea B.
Modelul privind ntocmirea Minutei edinei de nchidere se

5.3. RAPORTUL DE AUDIT INTERN
5.3.1. Elaborarea proiectului Raportului de audit intern
Scopul:
Prezint cadrul general, obiectivele, constatrile, concluziile i
recomandrile auditorilor publici interni.
Premise:
n elaborarea proiectului Raportului de audit intern, auditorul
folosete dovezile de audit raportate n Fiele de Identificare i Analiz a
Problemelor i n Formularul de constatare i raportare a iregularitilor
i a celorlalte documente de lucru.
Auditorii interni trebuie s pregteasc rapoarte scrise de audit
intern prin care s comunice rezultatele auditului. Rapoartele scrise se
Audit bancar
Conductorul
compartimentului
de audit intern
Auditorii
Reprezentanii
entitii/structurii
auditate
Audit bancar
220
emit n mod corespunztor pentru a face informaiile disponibile pentru

utilizarea la timp de ctre conducere.
Auditorii trebuie s raporteze obiectivele de audit, acoperirea i
metodologia de audit, trebuie explicat de ce s-a efectuat auditul i ce
anume va realiza raportul. Tehnicile de colectare i analiza dovezilor
trebuie sa fie explicate.
Raportul trebuie sa fie complet, exact, obiectiv, convingtor, clar
i concis.
Complet nseamn ca raportul s conin toate informaiile
necesare pentru ndeplinirea obiectivelor de audit, promovarea unei
nelegeri corecte i adecvate a aspectelor raportate i s respecte toate
cerinele referitoare la coninut.
Exactitatea cere ca dovezile prezentate s fie adevrate i
constatrile s fie descrise corect.
Raportul trebuie s includ informaii, constatri i concluzii care
sunt susinute cu dovezi competente i relevante din documentele de
lucru.
Dovezile raportate trebuie s demonstreze corectitudinea i
rezonabilitatea aspectelor raportate. Descrierea ' corect nseamn
descrierea precis a acoperirii i metodologiei auditului i prezentarea
constatrilor i concluziilor ntr-o manier conform cu scopul auditului.
Obiectivitatea presupune ca prezentarea raportului s fie
echilibrat ca form i coninut iar credibilitatea este semnificativ
mbuntit
atunci
cnd
prezint
dovezile
ntr-o
maniera
neprtinitoare.
Raportul de audit trebuie s fie onest, adic prezentarea
rezultatelor auditului s fie imparial, s evite tendina de exagerare
221
factorii de decizie s acioneze pe baza constatrilor i recomandrilor

auditorilor.
A fi convingtor presupune ca rezultatele auditorilor sa rspund
obiectivelor, constatrile s fie prezentate persuasiv, iar concluziile i
recomandrile s derive logic din faptele prezentate. Informaiile
prezentate trebuie s fie suficiente pentru a-i convinge pe auditai s
recunoasc valabilitatea constatrilor, rezonabilitatea concluziilor i
beneficiul implementrii recomandrilor
Claritatea cere ca raportul s fie uor de citit i de neles.
Concis nseamn ca raportul s nu fie mai lung dect e nevoie,
pentru comunicare i susinerea mesajului.
Procedura:
Auditorii
Redacteaz proiectul Raportului de audit intern;
Indic pentru fiecare constatare din proiectul Raportului de
audit intern dovada corespunztoare;
Transmite conductorului Compartimentului de audit intern
proiectul Raportului de audit intern, mpreun cu dovezile
constatrilor.
Conductorul
Compartimentului
de audit intern
Auditorii
Analizeaz proiectul Raportului de audit intern;

Stabilete dac proiectul n ntregime sau doar pri din el,
trebuie s fie transmise la compartimentul juridic pentru
revizuirea lui din punct de vedere juridic.
Efectueaz schimbrile propuse de ctre conductorul
Compartimentului de audit intern;
ndosariaz proiectul Raportului de audit intern incluznd
coreciile aprobate de ctre conductorul
Compartimentului
de audit intern.
Modelul privind elaborarea proiectului Raportului de audit intern

se detaliaz ntr-o anex (22) specific.
Audit bancar
sau supradimensionare. Tonul raportului trebuie s-i ncurajeze pe
Audit bancar
222
5.3.2. Transmiterea proiectului Raportului de audit intern
Rapoartele de audit intern se prezint structurii auditate care poate

rspunde n timp de 15 zile de la primirea raportului. Acesta poate fi
nsoit de punctul de vedere al auditatului care va fi analizat de auditori.
Scopul:
Asigurarea posibilitii entitii/structurii auditate de a analiza
proiectul Raportului de audit intern i formularea unui punct de vedere la
constatrile i recomandrile auditului.
Premise:
Proiectul Raportului de audit intern transmis la entitatea/structura
auditat trebuie sa fie complet, cu toate dovezile asupra faptelor,
opiniilor i concluziilor la care se face referire.
Procedura:
Conductorul
Compartimentului de audit
intern
Transmite Proiectul Raportului de audit intern la

entitatea/structura auditat.
Entitatea/structura auditat
Analizeaz Proiectul de raport de audit.

Solicit, dac este cazul o Reuniune de conciliere.
Transmite punctul de vedere la Proiectul raportului
de audit n termen de 15 zile de la primirea
Proiectului de raport de audit.
Auditorii
Conductorul
Compartimentului de
audit intern
Revd rspunsurile de la entitatea/structura

auditat.
Discut, daca este cazul, pregtirea unei Reuniuni
de conciliere.
Auditorii
Precizeaz n Raportul de audit intern aspectele

reinute din punctul de vedere al entitii/structurii
auditate, dac.este cazul ndosariaz punctul de vedere
al entitii/structurii auditate.
223
Scopul:
Acceptarea constatrilor i recomandrilor formulate de ctre
auditori n proiectul Raportului de audit intern i prezentarea
Calendarului de implementare a recomandrilor.
Premise:
Auditorii pregtesc Reuniunea de conciliere.
Procedura:
Auditorii
Pregtesc, n termen de 10 zile de la primirea punctului de

vedere de la entitatea/structura auditat, Reuniunea de
conciliere.
Informarea entitii/structurii auditate asupra locului i datei
Reuniunii de conciliere ntocmesc Minuta Reuniunii de
conciliere.
Auditorii
Entitatea/structura
auditat
Analizeaz constatrile i concluziile din proiectul

Raportului de audit intern n vederea aceptrii
recomandrilor formulate.
Modelul privind ntocmirea Minutei edinei de conciliere se

5.3.4. Raportul de audit intern final
Fiecare misiune de audit intern se finalizeaz prin ntocmirea

unui Raport de audit intern care este adus la cunotina auditatului i
semnat de conductorul care a aprobat misiunea de audit.
Audit bancar
5.3.3. Reuniunea de conciliere
Audit bancar
224
Raportul de audit intern final se ntocmete pe baza proiectului

Raportului de audit intern i trebuie s includ eventualele modificri
discutate i convenite n cadrul reuniunii de conciliere.
Raportul de audit intern va fi nsoit de o prezentare n sintez a
acestuia.
Scopul:
Prelucreaz Raportul de audit intern pentru redactarea final i
pentru tiprire.
Constat c Raportul de audit intern este complet, incluznd i
punctul de vedere al
entitii/structurii auditate.
Premise;
Auditorii interni sunt responsabili pentru asigurarea unei
prezentri de nalta calitate a Raportului de audit intern i ntocmirea
unei liste corecte i complete de difuzare
Procedura:
Supervizorul
Supervizeaz activitile realizate de ctre auditori.

Semneaz Raportul de audit intern pe ultima pagina.
Auditorii
Constat c toate modificrile aprobate la proiectul

raportului sunt efectuate.
Finalizeaz Raportul de audit intern.
Constat dac lista de difuzare este complet i corect.
Semneaz Raportul de audit intern pe fiecare pagin.
Modelul privind elaborarea Raportului de audit intern, final, se

225
Scopul:
Analizarea i avizarea recomandrilor din Raportul de audit intern.
Premise:
Raportul de audit intern, final, trebuie s conin i o sinteza a
constatrilor i recomandrilor. Pentru instituia public mic,
Raportul de audit intern este transmis spre avizare conductorului
acesteia.
Procedura:
Auditorii
Transmit Raportul de audit public intern, rezultatele concilierii i

punctul de vedere al entitii/structurii auditate la conductorul
Compartimentului de audit care a aprobat misiunea de audit intern.
Pentru instituia public mic Raportul de audit intern se transmite
conductorului acesteia spre avizare.
Conductorul
Compartiment
ului de audit
intern
Conductorul
entitii/struct
urii auditate
Semneaz i transmite Raportul de audit intern conductorului

entitii/structurii auditate.
Auditorii
Transmit entitii/structurii auditate recomandrile aprobate.

Transmit la UCAAPI sau la organul ierarhic superior o informare
despre recomandrile care nu au fost avizate, nsoit de
documentaia de susinere.
Analizeaz i avizeaz Raportul de audit intern.
5.3.6. Supervizarea
Reprezint activitatea de ndrumare, consiliere, supraveghere i

verificare efectuat de ctre supervizor asupra activitii echipei de
Audit bancar
5.3.5. Difuzarea Raportului de audit intern
Audit bancar
226
audit. Aceast activitate se realizeaz pe tot parcursul derulrii

misiunii de audit intern prin semnarea documentelor ntocmite.
Scopul aciunii de supervizare este de a asigura c obiectivele
misiunii de audit intern au fost atinse n condiii de calitate, astfel:
- ofer instruciunile necesare derulrii misiunii de audit intern;
- verific executarea corect a programului misiunii de audit intern;
- verific existena elementelor probante;
- verific dac redactarea Raportului de audit intern (att
cel intermediar
ct
cel
final)
este
concis,
clar
se
efectueaz n termenele fixate.

Premise:
Conductorul Compartimentului de audit intern este
responsabil cu supervizarea misiunii de audit intern.
Procedura:
1. Auditorii
1. Prezint conductorului Compartimentului de audit intern

documentele din dosarul permanent al misiunii de audit intern.
Conductorul
Compartiment
ului de audit
intern
2. Ofer instruciunile necesare (adecvate) derulrii

misiunii de audit intern;
3. Verific executarea corect a Programului de audit intern,
4. Verific existena elementelor probante;
5. Supervizeaz FIAP-urile;
6. Verific dac redactarea Raportului de audit intern este
exact, clar, concis;
7. Verific dac Raportul de audit intern este elaborat la
termenul fixat.
Modelul privind ntocmirea Listei de supervizare a documentelor se

227
Audit bancar
5.4. URMRIREA RECOMANDRILOR
5.4.1. Urmrirea recomandrilor
Scopul este asigurarea c recomandrile din Raportul de audit

intern sunt aplicate ntocmai n termenele stabilite i n mod eficace, iar
conducerea a evaluat riscul de neaplicare a acestor recomandri.
Premise:
Urmrirea recomandrilor de ctre auditorii interni este un
proces prin care se constat caracterul adecvat, eficacitatea i
oportunitatea
aciunilor
ntreprinse
de
ctre
conducerea
entitii/structurii auditate pe baza recomandrilor din Raportul de

audit intern.
Structura de audit intern va comunica conductorului entitii
publice stadiul implementrii recomandrilor i va raporta asupra
progreselor nregistrate n implementarea recomandrilor .
Procedura:
Auditorii
ntocmesc Fia de urmrire a recomandrilor;

Verific implementarea recomandrilor la termenele stabilite.
Entitatea/structu
ra auditat
Transmite auditorilor, la termenele stabilite, o Not de informare cu

privire la stadiul implementrii recomandrilor din Raportul de
audit intern.
Audit bancar
228
Conductorul
Compartimentul
ui de audit intern
Transmite, la UCAAPI sau la organul ierarhic superior, stadiul

progreselor nregistrate n implementarea recomandrilor;
Dac nu sunt respectate termenele de implementare, informeaz
conductorul entitii publice.
Modelul privind ntocmirea Fiei de urmrire a recomandrilor se

5.4.2. Evaluarea misiunii de audit intern
Evaluarea intern a misiunii de audit intern const n efectuarea

de controale permanente de ctre eful structurii de audit intern prin
care examineaz eficacitatea normelor interne de audit intern i dac
procedurile de asigurare a calitii misiunii de audit sunt aplicate n
mod satisfctor, garantnd calitatea raportului de audit intern.
Evaluarea intern este formalizat prin ntocmirea Fiei de
evaluare a misiunii de audit public intern, document ntocmit de ctre
eful structuri de audit intern.
FIA DE EVALUARE A MISIUNII DE AUDIT INTERN

Denumirea auditului:
Perioada auditat:
Perioada desfurrii misiunii de audit intern:
Auditor evaluat:
Luat la cunotin:
ntocmit:
Data:
229
Bugetul de timp
planificat:..
1
n etapa de pregtire a misiunii, auditorul a
identificat riscurile i controalele prevzute
pentru procesele legate de obiectivele de audit
i a estimat gradul de risc;
Programele de audit au fost elaborate s
ndeplineasc obiectivele n cadrul bugetului
de timp alocat;
Obiectivul auditului, scopul, procedurile i
bugetul au fost reanalizate n mod constant
pentru a asigura o eficient folosire a
resurselor de audit;
A existat o bun comunicare ntre auditor i
auditat i ntre auditor i conducerea structurii
de audit public intern;
Au fost luate n considerare perspectivele i
nevoile auditailor n procesul de audit;
Au fost atinse obiectivele de audit ntr-o
manier eficient i la timp;
Auditaii au avut posibilitatea s revad
constatrile i recomandrile cnd au fost
identificate probleme;
Standardele/normele de audit intern, au fost
respectate;
Constatrile de audit demonstreaz analize
profunde i concluzii, respectiv sunt formulate
recomandri practice pentru probleme
identificate;
Comunicrile scrise au fost clare, concise,
obiective i corecte ;
Exist probe de audit care susin concluziile la
care s-a ajuns;
Procedurile de audit utilizate au avut ca
rezultat dovezi suficiente, competente,
relevante i folositoare;
Documentele au fost completate n mod
corespunztor i n conformitate cu
standardele/normele de audit intern;
Bugetul de timp a fost respectat;
Nivel de productivitate personal al
auditorului intern.
Observaii
Audit bancar
Bugetul de timp efectiv:.
Audit bancar
230
Evaluarea misiunii de audit intern de ctre structura auditat este

formalizat prin Fia de evaluare a misiunii de audit intern ntocmit
de ctre entitatea/structura auditat.
FIA DE EVALUARE A MISIUNII DE AUDIT INTERN

Denumirea auditului:
Perioada auditat:
Perioada desfurrii misiunii de audit intern:
Auditor evaluat:
Luat la cunotin:
ntocmit:
Data:
Nr.
crt.
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
Obiectiv auditat
Obiectivele de audit au fost comunicate clar
la nceputul misiunii
Au fost furnizate suficiente informaii
privind misiunea de efectuat
Misiunea a contribuit la obinerea de
rezultate sau la mbuntirea unora deja
Misiunea
existente a beneficiat de direcii clare i
precise privind modul de desfurare
Obiectivele de audit stabilite au fost
n concordan cu activitile
desfurate
Constatrile au fost prezentate ntr-o
manier logic, structurat, dinamic i
interesant
S-a rspuns n toate cazurile la ntrebrile
legate de misiunea de audit, iar rspunsurile au
condus la obinerea de concluzii relevante
8.
Misiunea a fost desfurat adecvat, intervenia

la faa locului a privit doar obiectivele stabilite
i comunicate
9.
A existat un feed-beck pe tot parcursul

misiunii, iar acesta a fost util n gsirea de
soluii la probleme.
10.
Cum evaluai n general misiunea
11.
Considerai c obiectivele de audit stabilite

au privit activitile cu riscuri majore
Note
Obs.
231
13.
14.
In desfurarea misiunii de audit au fost

prezentate constatrile i recomandrile cnd
au fost identificate probleme;
A existat o bun comunicare ntre auditor
i auditat
Auditorii au avut un comportament adecvat
i profesional
Ce v-a plcut cel mai mult pe timpul misiunii de audit - descriei cel puin trei
aspecte care v-au plcut cel mai mult
Ce v-a plcut cel mai puin pe timpul misiunii de audit - descriei cel puin trei
aspecte care v-au plcut cel mai puin
Ce obiective de audit considerai ca nu au fost atinse n totalitate din cele comunicate
Ce obiective de audit considerai c ar fi necesar a fi cuprinse n programul viitor
de audit
Alte comentarii
Audit bancar
12.
Audit bancar
232
Capitolul 6. Auditul i evaluarea sistemului de control

bancar
6.1. CONSIDERAII GENERALE PRIVIND EVALUAREA SISTEMULUI

DE CONTROL BANCAR (INTERN)
Dup cum s-a artat n capitolul precedent, unul dintre

principalele obiective ale auditului intern l reprezint evaluarea
eficienei i a gradului de adecvare a sistemului de control intern, a crui
parte component este.
Controlul intern, aa cum este definit de Norma B.N.R.
nr.17/2003 i de Comitetul de la Basel42, reprezintun proces continuu la
care particip consiliul de administraie, conductorii, precum i
personalul bncilor. Este subliniat astfel faptul c nu este vorba doar
despre o procedur sau o politic aplicat la un moment dat, ci de un
cumul de aciuni desfurate continuu la toate nivelurile bncii.
Interesul acordat controlului intern i caracterului su continuu
este consecina analizei cauzelor care au determinat nregistrarea de
pierderi semnificative de ctre unele bnci; aceast analiz a identificat
lipsa unor sisteme de control intern adecvate ca fiind un determinant
major al pierderilor. Concluzia tras din aceste experiene a fost c un
sistem de control intern eficient ar fi putut preveni sau ar fi putut detecta
42 Framework for internal control systems in banking organisations, Basle Committee on
Banking Supervision, Basle, septembrie 1998
233
acestora. Prin urmare, un sistem de control intern eficient reprezint o

component critic a gestionrii unei bnci, care poate sprijini realizarea
obiectivelor bncii i atingerea intelor sale de profitabilitate.
Sistemul de control intern are ca preocupare central verificarea
modului de cunoatere i respectare a normelor n vigoare, a hotrrilor
i deciziilor manageriale, a procedurilor interne privind:
a) Efectuarea nregistrrilor contabile i ntocmirea balanelor;
b) Aprobarea i controlul documentelor de sintez a exerciiului;
c) Compararea datelor interne cu sursele de informaii externe;
d) Compararea rezultatelor controalelor activitii de ncasri i
pli n lei/valut i a inventarelor cu nregistrri contabile;
e) Limitarea accesului fizic la active i nregistrrile contabile;
f) Compararea i analiza rezultatelor financiare cu prevederile
bugetare;
g) Elaborarea, aprobarea i actualizarea normelor internaionale i
de operare;
h) Controlul aplicaiilor sistemelor computerizate.
Importana pe care banca o acord controlului intern i resursele
necesare este recunoscut la nivel managerial i ntrit de autoritile
bancare de reglementare.
Controlul intern este conceput ca un atribut al conducerii, acesta
furniznd managementului informaiile necesare pentru obinerea
eficienei operaionale n condiiile respectrii legilor i reglementrilor
n vigoare.
Astfel, eecurile bancare au condus la adoptarea hotrrii privind
constituirea la nivelul bncilor a unui compartiment distinct de control
Audit bancar
din timp problemele care au dus la pierderi, ar fi putut limita amploarea
Audit bancar
234
intern, care are acces nelimitat la operaiunile, datele i activitatea personalului bncii.
Controlul intern trebuie s aib o strategie bine definit, prin care
s se stabileasc:
1. Obiectivele;
2. Scopul;
3. Prioritile operaionale ale departamentului.
Evaluarea sistemului i a fiabilitii controlului intern, a gradului
de adecvare a acestuia cu funciile i activitatea bncii cuprinde dou
etape:
a) nelegerea procedurilor i a tratamentului de prelucrare a
informaiei financiar-contabile i calitatea controlului intern;
b) Verificarea structurilor funcionale i a capacitii de cuprindere a atribuiilor, aciunilor i documentelor de control intern.
Auditorul trebuie s in seama permanent ns de specificul activitii bancare i anume:
Bncile opereaz un volum mare de tranzacii care
implic sume importante de bani;
Parte din operaiunile derulate de banc fac obiectul unei
reguli speciale de contabilitate care presupun reguli distincte de control;
Pentru a rezista concurenei de pe pia, bncile sunt obli-
gate s-i dezvolte continuu produsele i serviciile oferite, ceea ce

necesit asigurarea faptului c procedurile contabile sunt actualizate
permanent i c rezultatele controalelor interne sunt valorificate
corespunztor;
235
Tranzaciile efectuate de banc n nume propriu sau n
numele clienilor trebuie s fie nregistrate ntr-o manier care s permit

verificarea acestora de ctre clieni i de ctre conducerea bncii.
Prin cunoaterea sistemului de control intern, auditorul
poate determina capacitatea bncii de a ine sub control fenomenele la
nivel macro, limitnd astfel erorile ori fraudele semnificative. n acest
sens, competenele departamentului de control intern sunt:
o Verificarea documentelor de tranzacionare i a balanelor
lunare n scopul analizei dinamicii principalilor indicatori;
o Analiza fluxurilor de intrri i ieiri de numerar;
o Analiza structurii creanelor i a gradului de recuperare a
acestora;
o Analiza dinamicii depozitelor;
o Analiza efectelor pozitive sau negative, rezultate din
tranzaciile cu efecte comerciale i titluri efectuate;
o Analiza evoluiei cursului de schimb al monedei naionale
i determinarea implicaiilor acestei evoluii asupra rezultatelor bncii;
o Analiza calitii portofoliului de credite etc.
Auditorii nu trebuie s verifice ansamblul controlului intern, ci
numai acele elemente pe care vor s se sprijine, alctuind un program de
verificare care cuprinde urmtoarele etape:
c) descrierea
procedurilor
utilizate
pentru
elaborarea
documentelor justificative, stabilirea circulaiei documentelor

i a sistemelor de contabilizare a acestora (se utilizeaz tehnici
descriptive sau diagrama de circulaie flow-chart);
Audit bancar
Audit bancar
236
d) efectuarea testelor de conformitate care au ca obiect

obinerea confirmrii c descrierea procedurii a fost corect
neleas i corespunde procedurilor aplicate n unitatea
respectiv: se pot efectua dup diferite modaliti ca:
observarea direct, confirmare verbal, observarea direct,
conformare verbal, observarea ulterioar constnd din reluarea
n ntregime a circuitului plecnd de la origine, pentru a-l testa;
e) evaluarea preliminar pentru a evidenia punctele slabe i
forte ale procedurilor sistemului contabil i de control intern:
f) efectuarea de teste de permanen n scopul verificrii
dac punctele forte sau slabe fac obiectul unei aplicri efective
i constante;
g) evaluarea definitiv i documentul de sintez, n care se
precizeaz:
-
veritabile puncte forte;
punctele slabe, ca urmare a conceperii defectuoase a

sistemului de control intern;
punctele slabe datorate unor aplicri eronate a

procedurilor sistemului.
Atunci cnd anomaliile de funcionare sunt numeroase i pot

afecta fiabilitatea nregistrrilor contabile, auditorul va fi obligat s-i
reconsidere evaluarea preliminar i nu va ine cont de auditul intern pe
care l-a crezut util pentru stabilirea programelor de control al conturilor.
Sondajele asupra funcionrii sistemelor sunt organizate
urmrindu-se cele dou tipuri de controale interne: controale de
prevenire i controale de detectare.
237
pe care le are asupra controlului intern. Dac descoper lacune grave, el

apreciaz dac refuz certificarea sau dac o va face cu rezerve. El poate
sugera ameliorarea mediului existent.
Comunicarea observaiilor poate fi fcut printr-un raport
asupra controlului intern al crui coninut trebuie s respecte
urmtoarele principii:
-
prezentarea unei scurte sinteze asupra a ceea ce este

esenial pentru a folosi conducerii unitii;
prezentarea detaliaz a problemelor pe servicii sau

subuniti, pentru a fi mai uor difuzate;
analiza fiecrei probleme, n mod logic, de o manier

constructiv, pentru a permite societii s utilizeze
raporetul ca instrument de ameliorare a procedurilor.
6.2. DEFINIREA I OBIECTIVELE CONTROLULUI BANCAR
Controlul intern este un ansamblu de politici, msuri i

proceduri stabilite de conducerea unei entiti pentru asigurarea, n
msura posibilului, atingerii obiectivelor manageriale, prin gestionarea
riguroas i eficient a ntregii activiti.
Toate aceste politici, msuri i proceduri corelate ntre ele
formeaz sistemul de control intern.
Sistemul de control intern este reprezentat de totalitatea
controalelor interne instituite de conducerea unei entiti, care contribuie
la stpnirea i securitatea (perenitatea) acesteia.
Audit bancar
Auditorul semnaleaz conducerii, oral sau n scris, observaiile
Audit bancar
238
Controlul intern este o metod de gestiune, o mbinare de

mijloace i procedee, un atribut al conducerii de la diferite niveluri
organizatorice, nu este numai o verificare, el are o sfer de aciune mai
larg, care corespunde semnificaiei atribuite termenului control" ca o
dominare sau stpnire. Controlul intern nu este exclusiv o funcie sau o
structur specializat.
Controlul
intern, datorit caracterului
su
sistematic i
atotcuprinztor, rspunde nevoilor de informare ale managerilor,

membrilor Consiliului de Administraie i ai Comitetului de Direcie,
precum i ale celorlalte persoane care dein funcii de conducere i de
execuie, favoriznd dialogul dintre acestea, asigurnd transparena i
democraia.
Pe baza informaiilor furnizate de controlul intern, conducerea
are posibilitatea s-i fundamenteze mai judicios deciziile manageriale
referitoare la programele de activitate, la organizarea i coordonarea
structurilor entitii, la delimitarea responsabilitilor pe compartimente
i pe persoanele implicate n efectuarea tranzaciilor i operaiunilor
respective i n consemnarea i prelucrarea informaiilor.
Urmrind efectuarea tranzaciilor i operaiunilor n conformitate
cu normele legale i cu deciziile conducerii, controlul intern previne i
elimin neregulile i eventualele conflicte din interiorul entitii sau
dintre entitate i teri (organe fiscale, clieni, creditori etc).
Controlul intern i sistemul de control intern au rolul de a
contribui la:
Respectarea politicilor manageriale (deciziilor conducerii) i a
reglementrilor legale, precum i la ndeplinirea cu regularitate, n mod
economic, eficace i eficient a sarcinilor stabilite;
239
prin prevenirea i detectarea abaterilor, erorilor i a fraudelor;

Efectuarea i meninerea de nregistrri contabile corecte i
complete, sistematizarea i prezentarea informaiilor necesare diferitelor
categorii de utilizatori prin intermediul situaiilor financiare, conform
unui relerential contabil adoptat.
Definiia dat mai sus cuprinde trstura pregnant a
controlului intern, participanii la acest proces, dar nu este complet;
lipsete partea referitoare la coninutul acestei activiti, care se regsete
descris prin obiectivele controlului intern.
Principalele obiective ale procesului de control intern pot fi
categorisite astfel:
1. obiective de performan: eficiena i eficacitatea
activitilor;
2. obiective privind informaia : relevana, credibilitatea ,
caracterul complet i oportun al informaiilor financiare
i de gestiune;
3. obiective de conformitate: conformitatea cu legile i
reglementrile aplicabile
Obiectivele de performan ale controlului intern se
refer la eficiena i eficacitatea cu care banca i utilizeaz activele i

alte resurse i la protecia bncii mpotriva pierderilor. Prin proiectarea
normelor de control intern trebuie s se asigure c ntregul personal al
bncii se preocupde atingerea obiectivelor acesteia cu eficien i
integritate, fr costuri excesive i fr a plasa alte interese naintea
celor ale bncii.
Obiectivele privind informaiile sunt legate de pregtirea
n mod operativ a unor rapoarte relevante i de ncredere, care s stea la
Audit bancar
Utilizarea optim i eficient a resurselor, protejarea activelor
Audit bancar
240
baza procesului de luare a deciziilor n banc. Totodat, se refer la

informaiile financiare, la situaiile financiare anuale i altele de acest
gen, destinate consiliului de administraie, acionarilor, organismelor de
supraveghere, a cror calitate i integritate este absolut necesar pentru
luarea deciziilor.
Obiectivele de conformitate trebuie atinse pentru a
proteja reputaia i autorizaia de funcionare, prin respectarea legilor,
cerinelor autoritii de supraveghere, normelor i politicilor interne.
6.3. ELEMENTELE DE BAZ ALE SISTEMULUI DE CONTROL

BANCAR
Procesul de control intern, iniial conceput ca un mecanism de

reducere a riscurilor de fraud, furt i eroare, a cptat n timp multe alte
valene, adresndu-se unei varieti mai mari de riscuri cu care se
confrunt banca i de acoperirea crora depinde realizarea obiectivelor
bncii.
Controlul intern cuprinde cinci elemente aflate n strns
corelare:
1. supravegherea
exercitat
de
ctre
consiliul
de
administraie i conducerea bncii a sistemelor de

control bancar intern;
2. identificarea i evaluarea riscurilor;
3. activitile de control i separarea atribuiilor;
4. informarea i comunicarea;
241
de
monitorizare
de
corectare
deficienelor.
Problemele identificate n analiza pierderilor suferite de bnci
se circumscriu acestor cinci elemente, a cror funcionare este
esenialpentru atingerea celor trei obiective ale controlului intern.
6.3.1. Supravegherea exercitat de ctre consiliul de administraie i

conducerea bncii a sistemelor de control bancar intern
Rolul i responsabilitile consiliului de administraie i ale

conductorilor bncii n supravegherea activitii generale a acestora pot
fi sintetizate astfel:
Consiliul de administraie ar trebui s aib responsabilitatea
aprobrii i revizuirii periodice 43 a strategiilor de ansamblu i a
politicilor semnificative ale bncii; nelegerii riscurilor majore cu care
banca are de-a face, stabilirii nivelurilor acceptabile ale acestor riscuri i
asigurrii csunt luate msurile necesare de ctre conducerea bncii
pentru a identifica, msura, monitoriza i controla aceste riscuri;
aprobrii structurii organizatorice; i asigurrii asupra faptului c
eficacitatea sistemului de control intern este monitorizat de conducerea
bncii. Consiliul de administraie este responsabil, n ultim instan,
pentru stabilirea i meninerea unui sistem de control intern adecvat i
eficient.44
43 Norma B.N.R. nr. 17/2003 stabilete periodicitatea cu care este necesara se ndeplini aceast
atribuie, i anume cel puin anual

44 Principiul 1, Framework for internal control systems in banking organisations, Basle
Committee on Banking Supervision, Basle, septembrie 1998
Audit bancar
5. activitile
Audit bancar
242
Consiliul
de
administraie
ndrum
supravegheaz
conducerea bncilor, iar pentru a ndeplini aceste atribuii membrii

acestuia trebuie s fie obiectivi, capabili, cu o pregtire profesional
adecvat, s aib o bun cunoatere a activitilor bncii i a riscurilor
cu care se confrunt aceasta. n acest sens, Legea nr. 485/2003 pentru
modificarea i completarea Legii bancare nr. 58/1998 impune condiii cu
privire la experiena profesional necesar pentru a putea fi membru al
consiliului de administraie al unei bnci, i anume experien de
minimum 3 ani n domeniul financiar bancar sau ntr-un domeniu care
poate fi considerat relevant pentru activitatea bncii.
Totodat, pentru a permite meninerea obiectivitii, n unele
ri consiliul are membri care nu sunt implicai n conducerea
activitilor de zi cu zi ale bncii. n Romnia, aceeai lege citat mai sus
are o nuan mai categoric, mai restrictiv n aceast privin, i anume:
n cazul n care conductorii bncii fac parte din consiliul de
administraie, numrul membrilor acestuia trebuie s fie stabilit astfel
nct administratorii care nu au i calitatea de conductor s constituie
majoritatea. (pct. 41 privind modificare Art. 26 al Legii 58/1998).
Mijloacele prin care consiliul de administraie i poate exercita
atribuiile, identificate de Norma B.N.R. nr. 17/2003, Art. 5. (3 ) sunt:
-discuii periodice (de regul trimestrial) cu conducerea
operativ privind eficiena sistemului de control intern;
-analiza periodic (de regul trimestrial) a evalurilor
sistemului de control intern efectuate de conducerea operativ, de auditul
intern i, dup caz, de auditorul financiar extern i de autoritatea de
supraveghere;
243
recomandrilor formulate de auditul intern, de auditorul financiar i de

Banca Naionala Romniei cu privire la deficienele sistemului de
control intern i examinarea efectului msurilor implementate.
La acestea, Comitetul de la Basel adaug i revizuirea
periodic a strategiei bncii i a limitelor de risc, care apare i ca
atribuie a consiliului de administraie.
n unele ri, printre care i Romnia, consiliul de administraie
se bazeaz pe ajutorul dat de comitetul de audit, constituit din membri ai
acestuia (vezi capitolul 2.4.2.).
Comitetul examineaz n detaliu
informaiile i rapoartele primite, supravegheaz procesul de raportare

financiari sistemul de control intern, este n contact direct cu
departamentul de audit intern i cu auditorul financiar, dar dreptul de
decizie aparine consiliului de administraie.
Conductorii bncilor ar trebui s aib responsabilitatea
implementrii strategiilor i politicilor aprobate de consiliul de
administraie; responsabilitatea identificrii, monitorizrii i controlului
riscurilor din activitatea bncii; responsabilitatea meninerii unei
structuri organizatorice care desemneaz clar relaiile de autoritate,
responsabilitate i de raportare; responsabilitatea de a se asigura c
responsabilitile delegate sunt realizate; responsabilitatea stabilirii de
politici adecvate de control intern; i responsabilitatea monitorizrii
eficienei i adecvrii sistemului de control intern.45
Opinia autoritii de reglementare n domeniul bancar din
Romnia, exprimat prin Norma nr. 17/2003, difer de cea de mai sus n
Audit bancar
-asigurarea implementrii de ctre conducerea operativ a
Audit bancar
244
unele locuri, fie prin nuanri, fie prin generalizri, fie prin nglobarea
unor atribuii conexe celor statuate de Comitetul de la Basel.
Astfel, n domeniul riscurilor semnificative, Banca Naionala
Romniei. precizeaz c atribuiile conductorilor se refer att la
coordonarea procesului de elaborare a procedurilor, ct i la luarea
msurilor necesare pentru identificarea, evaluarea, monitorizarea i
controlul riscurilor.
n ceea ce privete atribuiile delegate conducerii operative,
Banca Naional a Romniei menioneaz c acestea se refer doar la
stabilirea politicilor i procedurilor de control intern, n timp ce n
domeniul structurii organizatorice atribuia conductorilor este foarte
larg de a menine o structur organizatoric adecvat.
Mai mult, norma Bncii Naionale a Romniei identific
atribuiile conductorilor n domeniul personalului: s se asigure c
activitile bncii sunt derulate de personal calificat, avnd experieni
cunotine necesare i s asigure instruirea corespunztoare a
personalului.
n comentariile ce nsoesc enunarea acestui principiu,
Comitetul de la Basel face referire nsi la retribuirea corespunztoare a
personalului cu funcie de control i la obligaia conductorilor de a
institui politici privind recompensarea i promovarea personalului, care
s rsplteasc comportamentul adecvat al acestuia i s minimizeze
cazurile de ignorare sau nerespectare a mecanismelor de control intern.
Consiliul de administraie i conductorii bncii sunt
responsabili pentru promovarea unor nalte standarde de etic i
integritate i pentru crearea unei culturi organizaionale care s
sublinieze i s demonstreze ntregului personal importana controlului
245
rolul su n cadrul procesului de control intern i s fie angajat deplin n

acest proces.46
Contribuia consiliului de administraie i a conductorilor
bncii la crearea unei puternice culturi a controlului const i n propriul
exemplu, n etica dovedit n afaceri, att n interiorul instituiei, ct i n
afara acesteia; cuvintele, atitudinea i aciunile acestora afecteaz
integritatea, etica i alte aspecte ale culturii controlului n banc.
Personalul trebuie s contientizeze c, n msuri diferite,
controlul intern reprezint responsabilitatea fiecrui angajat al bncii;
aproape toi angajaii produc informaii utilizate de sistemul de control
intern sau acioneaz pentru efectuarea controlului.
Un element esenial al unui sistem de control intern puternic
este acela ca ntreg personalul s i ndeplineasc responsabilitile i s
comunice conducerii, pe diferite niveluri, problemele operaionale
aprute, cazurile de nclcare a codului de conduit, a politicilor i a
reglementrilor.
De
asemenea,
conducerea
bncii
trebuie
evite
implementarea unor politici care s aib efecte nedorite din punct de

vedere al controlului. Astfel, politicile care pun un accent prea mare pe
inte de performan sau pe alte rezultate operaionale pe termen scurt
pot determina neglijarea aspectelor care in de riscurile pe termen lung;
nesepararea clar a responsabilitilor sau a atribuiilor de control pot
duce la utilizarea neeficient a resurselor sau la tinuirea performanelor
slabe. n cazul n care schemele de promovare i premiere a personalului
se bazeaz numai pe criterii legate de profitabilitate, dar nu i pe cele
Audit bancar
intern. ntregul personal al unei organizaii bancare trebuie s neleag
Audit bancar
246
care in de control i de rezolvarea problemelor identificate de auditul

intern, mesajul transmis de conducere este unul negativ la adresa
importanei controlului intern.
n concluzie, se poate afirma c existena unei puternice culturi
a controlului nu garanteaz realizarea obiectivelor strategice ale unei
bnci, dar lipsa acesteia creeaz condiii prielnice pentru erori i pierderi,
care pun n pericol atingerea intelor bncii.
6.3.2. Identificarea i evaluarea riscurilor
Din punctul de vedere al controlului intern, n identificarea i

evaluarea riscurilor trebuie s fie analizai att factorii
interni
(complexitatea structurii organizatorice, natura activitilor bncii,

modificri organizatorice, calitatea personalului i fluctuaia acestuia
etc), ct i factorii externi (fluctuaii n mediul economic, modificri n
mediul concurenial bancar, nnoirea tehnologic etc) care pot avea un
impact negativ asupra atingerii intelor de performan i asupra atingerii
obiectivelor controlului intern.
Acest demers se deosebete de procesul de gestionare a
riscurilor, axat de obicei, pe strategii pentru gsirea cii de mijloc ntre
profit i risc n diferite domenii ale bncii, i are ca obiectiv asigurarea
concordanei controlului intern al bncii cu natura, complexitatea i
riscurile activitii desfurate de aceasta.
Identificarea i evaluarea riscurilor trebuie s acopere toate
riscurile cu care banca se confrunt att la nivel de ansamblu al bncii,
ct i la toate nivelurile organizatorice ale acesteia. Procesul trebuie s
aib un caracter continuu, adic s aib n vedere att riscurile ataate
247
sau cele nou aprute/determinate n legtur cu operaiunile deja

derulate, iar procedurile de control trebuie modificate astfel nct s se
adapteze la riscurile nou aprute. De exemplu, n cazul apariiei unui nou
produs, banca trebuie s analizeze noul instrument financiar i
tranzaciile de pia asociate i s evalueze riscurile implicate.
Determinarea ntregii diversiti de probleme ce nsoete adoptarea unui
nou produs (adesea fcut prin metoda scenariilor) trebuie s-i gseasc
contraponderea n msuri adecvate de control.
Procesul de evaluare a riscurilor se adreseaz att aspectelor
cuantificabile, ct i aspectelor necuantificabile ale riscurilor i trebuie
s pun n balan costul implicat de controlul riscurilor i beneficiile pe
care acesta le poate aduce. Totodat, acest proces include i
determinarea caracterului controlabil sau necontrolabil al riscurilor. n
ceea ce privete riscurile controlabile, banca trebuie s stabileasc dac
accept acele riscuri sau modul n care le contracareaz prin msuri de
control. n cazul riscurilor care nu pot fi controlate, banca trebuie s
decid dac le accept, dac le elimin sau dac reduce nivelul
activitilor afectate de riscurile respective.
Norma B.N.R. nr. 17/2003 impune ca evaluarea riscurilor s se
realizeze de ctre specialiti din cadrul bncii care nu au responsabiliti
n realizarea performanei comerciale i financiare47, pentru a nu permite
apariia unei situaii de conflict de interese, dar aceasta presupune ca
specialitii care fac evaluarea s aib experien relevant n derularea
activitilor ce fac obiectul evalurii riscurilor.
47 Art. 13, Norme nr. 7/2003 privind organizarea i controlul intern al activitii bncilor,

Audit bancar
activitilor prezente, ct i pe cele aduse de apariia unor noi activiti
Audit bancar
248
n practic s-a observat c managementul bncilor nclin, de

multe ori, n favoarea unor operaiuni cu randament ridicat, fr a evalua
corect riscurile asociate acestor tranzacii i nu aloc suficiente resurse
pentru a monitoriza i evalua expunerile la risc. Totodat, s-a constatat
c multe dintre pierderile nregistrate s-au datorat neactualizrii
procesului de evaluare a riscurilor odat cu schimbarea mediului de
afaceri.
6.3.3. Activitile de control i separarea atribuiilor
Activitile de control intern trebuie astfel concepute i derulate

nct s asigure acoperirea riscurilor identificate i evaluate, ca parte
integrant a activitilor zilnice. Activitile de control trebuie definite
pentru fiecare nivel organizatoric al bncilor i implic dou etape:
stabilirea politicilor i procedurilor de control i verificarea respectrii
politicilor i procedurilor de control.
Activitile de control implic personalul de la toate nivelurile,
ncepnd cu consiliul de administraie i terminnd cu personalul de
execuie:
-consiliul de administraie i conductorii bncii solicit adesea
prezentri i rapoarte despre performan pentru a analiza progresul
fcut de ctre instituie ctre realizarea obiectivelor sale. De exemplu,
pot fi cerute rapoarte referitoare la realizarea bugetului de venituri i
cheltuieli,
iar
analizarea
acestora,
mpreun
cu
conducerea
departamentelor poate duce la detectarea unor deficiene de control, a

unor erori n raportrile financiare sau a unor activiti frauduloase;
249
se pot face analize operative zilnice, sptmnale sau lunare;

-controale faptice, care se refer la restricionarea accesului la
active precum titluri sau numerar, restricionarea accesului la conturile
clienilor etc.;
-analiza ncadrrii n limitele impuse expunerilor la risc i
urmrirea modului n care sunt soluionate situaiile de neconformitate.
Stabilirea unor limite prudente expunerilor la risc reprezint un aspect
important al gestionrii riscului; ncadrarea n anumite limite pe debitori
sau pe alte contrapartide reduce concentrarea de risc a bncii i
contribuie la diversificarea profilului de risc al acesteia. Prin urmare, un
aspect important al activitii de control este urmrirea ncadrrii n
aceste limite.
-aprobri i autorizri solicitarea aprobrii sau autorizrii
unor tranzacii ce depesc anumite limite de sum are rolul de a asigura
controlul asupra realizrii operaiunilor respective de ctre nivelul de
conducere competent i de a stabili responsabilitile;
-verificri i reconcilieri constau n verificri ale detaliilor
tranzaciilor ntre diferite structuri organizatorice (de exemplu, ntre cei
care iniiaz tranzaciile front office i cei care nregistreazi
monitorizeaz tranzaciile back office) sau n compararea cash flowurilor cu extrasele de cont, n vederea asigurrii concordanei i
efectuarea coreciilor necesare. Rezultatele acestor verificri i
reconcilieri trebuie raportate nivelului de conducere competent.
Activitile de control sunt mai eficiente dac sunt privite ca
parte integrant a activitilor zilnice i nu ca o aciuni adiionale, de o
importan mai mic. Desfurate n aceast manier, activitile de
Audit bancar
-la nivelul compartimentelor sau sediilor secundare ale bncii
Audit bancar
250
control dau posibilitatea gsirii unor soluii rapide la modificarea

condiiilor de lucru i duc la evitarea costurilor suplimentare.
Consiliul de administraie are nu numai sarcina de a stabili
politici i proceduri de control, ci i de a urmri respectarea acestora la
toate nivelurile i de a urmri gradul de adecvare a acestora la
modificrile din activitatea bncii, iar pentru realizarea acestor
deziderate are la ndemnun instrument special auditul intern.
Un sistem de control intern eficient cere s existe o separare
corespunztoare a atribuiilor i ca personalului s nu-i fie alocate
responsabiliti care s duc la conflicte de interese. Ariile cu poteniale
conflicte de interese trebuie identificate, minimizate i monitorizate atent
de ctre personal independent.48
Din analiza pierderilor determinate de lipsa controlului,
autoritile de supraveghere au concluzionat c una dintre cauzele
majore o reprezint lipsa unei separri adecvate a atribuiilor. Astfel,
alocarea unor atribuii aflate n relaie conflictual unei singure persoane
(de exemplu, responsabiliti att n front office, ct i n back office n
zona de tranzacionare) d acelei persoane acces la active de valoare i la
posibilitatea de a manipula informaiile financiare n folos personal sau
de a ascunde pierderile. Prin urmare, unele atribuii ar trebui s fie
mprite, pe ct posibil, ntre mai multe persoane, pentru a se reduce
riscul manipulrii de date financiare sau al nsuirii ilicite a unor active.
Separarea atribuiilor nu se limiteaz numai la controlul
exercitat de o singur persoan att n front office, ct i n back office,
ci este o cerin valabil i pentru alte domenii, cum ar fi: -aprobarea
251
clienilor i la conturile bncii; -analiza documentaiilor de credit i

monitorizarea creditului dup acordarea acestuia. Prin urmare, este
necesar nu numai identificarea i monitorizarea zonelor cu conflict de
interese potenial, dar i revizuirea periodic a responsabilitilor i
funciilor persoanelor cheie din banc, pentru ca acetia s nu se afle n
poziia de a acoperi deficienele.
6.3.4. Informare i comunicare
Informarea adecvat i comunicarea efectiv sunt eseniale

pentru funcionarea corespunztoare a sistemului de control intern. Din
perspectiva unei bnci, pentru ca informaiile s fie utile, acestea trebuie
s fie relevante, de ncredere, accesibile, s fie furnizate la timp i ntrun format constant n timp.
Informaiile se refer att la cele interne, financiare,
operaionale i de conformitate, dar i la cele externe, referitoare la
evenimente i mprejurri relevante pentru luarea deciziilor n cadrul
bncii. Procesul de luare a deciziilor de ctre conducere poate fi afectat
de lipsa de ncredere n informaiile sau de informaiile eronate furnizate
de un sistem informaional care nu este bine proiectat i controlat.
O component critic a activitilor unei bnci o constituie
stabilirea i meninerea unui sistem de gestiune a informaiilor (obinute
att electronic, ct i prin mijloace neelectronice) care s acopere toate
domeniile bncii. Acest sistem trebuie s conin i proceduri privind
securitatea informaiilor, respectiv mijloace de prevenire a dezvluirii
informaiilor secrete sau confideniale sau de prevenire a folosirii
Audit bancar
utilizrii fondurilor i tragerea efectiv a acestora; -acces la conturi ale
Audit bancar
252
informaiilor de ctre personalul instituiei pentru obinerea unor

beneficii personale, care ar putea prejudicia banca att din punct de
vedere material, ct i reputaional. Sistemele informatice din cadrul
sistemului informaional trebuie s rspund acelorai cerine de
securitate a informaiei, att n sensul menionat mai nainte, ct i n
sensul asigurrii unor informaii relevante, de ncredere i al asigurrii
funcionrii fr ntreruperi.
Avnd n vedere riscurile implicate de obinerea, manipularea
i pstrarea informaiilor obinute prin sistemul informatic, bncile
trebuie s acorde atenie cerinelor organizatorice i de control intern
legate de procesarea informaiei n formelectronic, precum i celor
referitoare la pstrarea probelor de audit intern.
O prim cerinn acest sens se refer la monitorizarea
sistemelor informatice de ctre o structur organizatoric separatde cea
care le utilizeaz, ca o aplicare a principiului separrii atribuiilor pentru
evitarea apariiei unor situaii de conflict de interese.
n ceea ce privete controlul, acesta trebuie s aibn vedere
att sistemul informatic ca ntreg, ct i fiecare aplicaie informatic din
componena acestuia.
Aciunile de control general se efectueaz asupra infrastructurii
hardware i de comunicaii a sistemelor informatice (sisteme mainframe,
sisteme client/server, routere, echipamente de reea, staii de lucru ale
utilizatorilor finali), precum i asupra sistemelor de operare, avnd ca
scop verificarea funcionrii continue i corespunztoare a acestora.
Controalele generale includ i verificarea existenei i aplicrii unei
strategii de informatizare, a procedurilor interne de salvare i restaurare
a datelor, a politicilor de efectuare a achiziiilor, a procedurilor de
253
ntreinere, precum i a politicilor de securitate viznd accesul fizic i

logic la resursele sistemului informatic.
Controalele efectuate la nivelul aplicaiilor informatice
se
realizeaz att prin cuprinderea unor etape de validare i control n

cadrul aplicaiei informatice, ct i proceduri manuale de verificare a
modului de procesare a tranzaciilor i efectuarea operaiunilor.
n lipsa unor proceduri adecvate de control asupra sistemelor
informatice (inclusiv a celor n curs de implementare, de dezvoltare),
bncile pot nregistra pierderi de date sau de programe datorit unor
proceduri necorespunztoare privind securitatea fizici electronic,
datorit avarierii echipamentelor i disfunciilor sau datorit unor
proceduri de rezerv sau de recuperare a datelor dezvoltate intern i
neadecvate.
Pe lng riscurile i controalele ataate la care s-a fcut referire
mai sus, existi riscuri datorate unor factori externi, n afara
posibilitilor de control al bncilor (riscul de producere a unor
calamiti naturale, de exemplu). Pentru asigurarea mpotriva acestor
riscuri, bncile trebuie s elaboreze planuri alternative (de rezerv) care
s le asigure continuitatea funcionrii. Dei bazate pe replicarea
sistemelor critice fie prin existena unor sisteme de rezerv ntr-o alt
locaie a bncii, fie prin intermediul unui furnizor extern de servicii
(deci, pe asigurarea continuitii funcionrii sistemelor informatice),
aceste planuri de urgen trebuie s implice toate elementele care in de
buna desfurare a operaiunilor. Totodat, pentru asigurarea funcionrii
i disponibilitii acestor sisteme de rezerv este necesartestarea lor
periodic.
Audit bancar
dezvoltare a aplicaiilor informatice, a procedurilor de administrare i
Audit bancar
254
Un alt aspect deosebit de important legat de informaie l

reprezintcomunicarea, cea care d valoare informaiei. Conducerea
bncii trebuie s stabileasc unele ci de comunicare pentru ca
informaiile s ajung n timp util la oamenii care au nevoie de acestea.
Aceste informaii se refer att la politici i proceduri ale bncii, ct i la
cele legate de performana bncii. Personalul trebuie s cunoasc
procedurile i politicile bncii, n general, i pe cele care au implicaii
asupra atribuiilor i responsabilitilor sale, n special. Totodat,
personalul trebuie s aib n permanen imaginea progresului fcut pe
calea atingerii obiectivelor instituiei pentru a contientiza efectele
activitii sale.
Structura organizatoric a bncii
trebuie s faciliteze
diseminarea informaiilor de sus n jos, de jos n sus i pe orizontal.

Prin aceste fluxuri de informaii, consiliul de administraie cunoate
riscurile incumbate de activitile derulate de banci performana
instituiei, iar conducerea operativi personalul operativ iau cunotin
de strategia, politicile i procedurile bncii. Totodat, comunicarea pe
orizontalntre diferite structuri organizatorice d posibilitatea
ca
informaia intrat pe o poartde acces s poat fi cunoscuti de alte

departamente afectate de informaia primit.
6.3.5. Activitile de monitorizare i de corectare a deficienelor
Avnd n vedere faptul c industria bancar este dinamic,

bncile trebuie smonitorizeze i s evalueze continuu sistemul de
control intern, ca urmare a modificrii condiiilor interne i externe, i
trebuie s ntreasc acest sistem pentru a-I menine eficiena.
255
personalul operativ, ct i de cel din cadrul controlului financiar i din

cadrul auditului intern. Pentru ca aceastfuncie s nu fie acoperit
numai la nivel teoretic, conducerea bncii trebuie s stabileascclar
persoanele n sarcina crora cad atribuiile de monitorizare. Banca
Naional a Romniei opineaz cmonitorizarea sistemului intern de
control trebuie s fie efectuat att de personalul responsabil pentru
fiecare compartiment i sediu secundar al instituiei de credit, ct i de
auditul intern49
Monitorizarea sistemului de control intern are att o
component zilnic, ct i una periodic, de evaluare separata
procesului de control privit n ansamblu. Monitorizarea pe baz zilnic
ofer avantajul detectrii i corectrii rapide a deficienelor din sistemul
de control intern, dar eficiena sa depinde de integrarea sistemului de
control intern n mediul operaional bancar i de rapoartele de control
generate. Spre deosebire de aceasta, evaluarea periodiceste menit s
ofere o imagine a eficacitii ntregului sistem de control intern i a
activitii de monitorizare i cade att n sarcina personalului responsabil
pentru fiecare compartiment i sediu secundar (autoevaluare), ct i a
auditului intern. n ceea ce privete periodicitatea acestor evaluri,
Banca Naional a Romniei se raliaz prerii Comitetului de la Basel
care consider c parametrii care determin frecvena monitorizrii unei
activiti sunt riscurile implicate de acea activitate i natura i frecvena
schimbrilor din activitatea respectiv.
49 Art. 31 (3), Norme nr. 7/2003 privind organizarea i controlul intern al activitii bncilor,

Audit bancar
Monitorizarea sistemului de control trebuie s fie fcut att de
Audit bancar
256
Rezultatele monitorizrii i, n special, deficienele constatate

trebuie s fie aduse imediat la cunotina nivelului de conducere
competent s ia msuri corective, iar cele majore trebuie raportate
conducerii bncii i consiliului de administraie.
Norma
B.N.R.
nr.
17/2003
subliniaz
faptul
responsabilitatea de a stabili un sistem de detectare a deficienelor

sistemului de control intern i de a ntreprinde msuri pentru
soluionarea deficienelor revine conductorilor bncilor, care, n
realizarea acestei atribuii, se bazeazpe auditul intern.
Multe
bnci
au
nregistrat
pierderi
datoritlipsei
de
monitorizare efectiv a sistemului de control intern; adesea aceste

sisteme nu au avut procese de monitorizare continu, iar evalurile
separate realizate fie nu erau adecvate, fie nu erau urmrite adecvat de
ctre conducere.
n unele cazuri, absena monitorizrii a nceput cu lipsa de
atenie i de reacie la informaiile zilnice primite de ctre conducere
referitoare la aspecte neuzuale ale activitii (de exemplu, depiri ale
limitelor de expunere, lipsa de situaii financiare ale debitorilor etc). ntro banc, pierderile din activitatea de tranzacionare erau nregistrate ntrun cont fictiv de client; dac banca ar fi avut o procedurprin care
extrasul de cont s fi fost trimis lunar prin potclientului, iar clientul s
confirme soldul contului, aceste pierderi ar fi putut fi detectate nainte s
produc probleme majore bncii.
n alte cazuri, activitatea sau divizia bncii care a cauzat
pierderi masive avea numeroase caracteristici ce indicau un nivel crescut
al riscului, cum ar fi un nivel neobinuit al profitului sau creterea rapid
a unei activiti aflate la distan mare de central sau de compania-
257
au alocat suficiente resurse suplimentare pentru a controla i monitoriza

activitile cu risc ridicat. De fapt, n unele cazuri, activitile cu risc
ridicat erau derulate cu mai puin supraveghere dect cele cu profil de
risc mai sczut, iar conducerea nu a reacionat cum trebuia la
observaiile fcute de auditorii externi i interni.
Auditul intern nu a fost eficient n multe cazuri, prin
combinarea a trei factori: realizarea unor audituri treptate, lipsa unei
depline nelegeri a activitii bncii i urmrirea neadecvat a unor
probleme. Auditul fragmentat a rezultat din structurarea programelor de
audit intern ca serii de angajamente separate pe unele activiti din
cadrul aceluiai departament sau din cadrul bncii. Deoarece procesul de
audit era fragmentat, activitatea nu era bine neleas de ctre personalul
departamentului de audit. Dacacesta ar fi fost altfel organizat,
permind auditorilor s urmreasc procese i funcii de la nceput la
sfrit (de exemplu, urmrirea unei tranzacii de la iniiere pn la
raportare) le-ar fi permis s neleagmai bine. n plus, ar fi dat
oportunitatea de a verifica i testa adecvarea controlului n fiecare etap
a procesului. n alte cazuri, pregtirea necorespunztoare a personalului
de la departamentul de audit intern n domeniul de marketing, sistem
informatic i alte arii sofisticate a contribuit la problemele auditului
intern. Deoarece personalul nu a avut expertiza necesar, a ezitat n a
pune ntrebri n cazul unor suspiciuni, iar dac a pus ntrebri, a
acceptat orice rspuns primit, ca atare.
Auditul intern poate s se dovedeasc ineficient i atunci cnd
conducerea nu urmrete problemele identificate de auditori, fie datorit
lipsei de consideraie acordatacestei activiti, fie datorit faptului c nu
Audit bancar
mam. Datorit unei lipse de evaluare a riscurilor, bncile respective nu
Audit bancar
258
urmrete prin rapoarte periodice progresul fcut n rezolvarea

problemelor sesizate.
6.4. SFERA DE CUPRINDERE I COMPONENTELE CONTROLULUI

BANCAR INTERN
Controlul intern are o sfer de cuprindere larg, care se extinde

dincolo de acele aspecte care au legtur direct cu funciile sistemului
contabil. Pe lng aspectul contabil (regularitatea, sinceritatea i
integritatea informaiilor furnizate de contabilitate), controlul intern
acoper ntreaga activitate a bncii. Toate structurile bncii au
responsabiliti pe linia controlului intern.
Controlul intern nu este numai ierarhic i nu este represiv, este o
manier de abordare a procesului de administrare care asigur o mai
bun conducere , este o metod de conducere i gestiune, o mbinare de
mijloace i procedee i nu un serviciu sau un compartiment, dei n
unele entiti se organizeaz compartimente distincte care au atribuiuni
exclusive pe linia controlului intern. (Astfel, sunt controlorii
operaiunilor cu numerar din cadrul entitilor care efectueaz tranzacii
numeroase, ncasri i pli, cu populaia).
Controlul intern este, n primul rnd, un atribut al conducerii de
la diferite niveluri organizatorice i al ntregului personal i numai n
mod excepional este o funcie sau structur specializat.
Controlul intern, n calitatea sa de mijloc de aprare al
conducerii fa de diferite categorii de riscuri i de instrument folosit
pentru managementul general al bncii, cuprinde:
259
administrativ
intern,
concretizat
sub
forma
controlului ierarhic exercitat de persoanele care dein funcii de

conducere, care au i atribuiuni de control asupra compartimentelor sau
persoanelor din subordine;
2. Controlul reciproc, exercitat ntre compartimente i salariai,
pe baza fluxurilor materiale i informaionale din entitate i pe baza
separrii atribuiunilor (diviziunea muncii i a competenelor);
3. Autocontrolul
compartimentelor
personalului
asupra
lucrrilor executate;
4. Controlul financiar-preventiv, exercitat de conductorul
compartimentului financiar-contabil i mputerniciii acestuia, de regu,
asupra tranzaciilor i operaiunilor care dau natere sau sting raporturi
patrimoniale ale entitii fa de teri;
5. Controlul contabil intern, bazat pe funcia de control a
contabilitii i pe principiile fundamentale ale acesteia: dubla
nregistrare i dubla reprezentare. El este plasat n toate etapele ciclului
de culegere i prelucrare a datelor. La baza acestui control stau
corelaiile dintre: documentele justificative i jurnalele contabilitii^
dintre evidena cronologic (registrul jurnal) i evidena sistematic
(cartea mare); dintre contabilitatea analitic i evidena operativ (fie
de magazie, registre de cas etc); dintre contabilitatea analitic i
sintetic; dintre conturile sintetice; dintre informaiile contabile i
realitatea faptic etc.
6. Comisiile de inventariere, comisiile de recepie i alte comisii
ale Comitetului de direcie;
7. Auditul intern etc.
Pentru asigurarea fidelitii informaiei contabile, n cadrul
fiecrei bnci trebuie s existe un control intern raional conceput i
Audit bancar
1. Controlul
Audit bancar
260
corect aplicat. Auditorul, cu ocazia acceptrii mandatului, planificrii

misiunii i a controlului conturilor, trebuie s analizeze elementele de
baz ale controlului intern. Deci, evaluarea controlului intern este att o
etap distinct a auditului ct i un complex de lucrri care trebuie
efectuate n cadrul tuturor etapelor muncii de audit.
Controlul intern are menirea de a asigura conducerea bncii
asupra: eficienei activitii desfurate, integritii patrimoniului i
calitii informaiilor furnizate de contabilitate. Controlul intern
presupune: o structur organizatoric riguros ierarhizat i delimitat
care asigur separarea sarcinilor i supervizarea activitilor; un
ansamblu de instruciuni i norme interne de lucru (manual de
proceduri); un sistem informaional corespunztor etc.50
Controlul intern are dou componente:
a) Sistemul de organizare a controlului intern sau mediul
de control"
b) Procedurile de control
a) Sistemul de organizare a controlului intern sau mediul de
control const n ansamblul preocuprilor conducerii, n atitudinea
general, contientizarea, sensibilitatea i aciunile ntreprinse de aceasta
referitoare la sistemul de control intern i la importana care se acord
acestuia n entitate.
Un mediu de control puternic reduce riscurile conducerii,
completeaz procedurile specifice de control, dar nu poate s asigure
prin el nsui eficiena sistemului de control intern.
Astfel, dac
conducerea este preocupat nu numai de realizarea obiectivelor entitii

50 Jean
Raffegeau i colab. - L' audit operationnel, Presses Universitaires

de France, 1989, cap.II.
261
bunurilor, ci este preocupat i de problemele sistemului de control

intern i ale sistemului contabil, are loc o reducere a riscurilor
manageriale, fr ca acestea s poat fi eliminate n totalitate.
Mediul de control este influenat de un complex de factori, cum
sunt:
1.modul de funcionare al Consiliului de Administraie i al
comitetelor sale;
2.filozofia managerial, stilul de elaborare, transmitere i
urmrire a deciziilor;
3.
sistemul
de
iniiere,
autorizare
aprobare
tranzaciilor i evenimentelor;
4. pregtirea profesional, experiena, competena i
stabilitatea personalului;
5. structura bncii, organigrama i modul de stabilire a
delegrilor de competene i a responsabilitilor;
6.sistemul de documente folosit n entitate, existena unor manuale de
proceduri referitoare la completarea, verificarea, aprobarea, circuitul,
prelucrarea i nregistrarea n contabilitate a datelor i informaiilor din
aceste documente;
7.separarea sarcinilor ntre persoanele avnd funcii operaionale,
de gestiune
i conservare a activelor, de nregistrare n documentele
justificative i n contabilitate, de aprobare i de control;
8
. controlul fizic al stocurilor;
. crearea unui compartiment de audit intern etc.
b) Procedurile de control sunt acele politici i proceduri n plus

fa de mediul de control, care completeaz mediul de control, pe care
Audit bancar
referitoare la produsele bancare oferite clienilor, comercializarea
Audit bancar
262
conducerea le-a stabilit n vederea atingerii obiectivului entitii. n

cadrul procedurilor de control sunt incluse:
1. stabilirea, revederea, actualizarea i aprobarea normelor
interne de lucru (a manualelor de proceduri). Aceste manuale de
proceduri se elaboreaz pe activiti i pe compartimente, innd seama
i de riscurile poteniale care pot duce la anomalii ce au o influen
semnificativ asupra situaiilor financiare;
2. verificarea acurateei (exactitii) documentelor, din punct de
vedere aritmetic i al evalurilor;
3. aprobarea
verificarea
coninutului
tranzaciilor
operaiunilor consemnate n documente cu ajutorul: verificrilor faptice;

verificrilor reciproce ntre diferite documente i conturi contabile;
verificrilor ncruciate ntre exemplarele acelorai documente aflate n
locuri diferite n cadrul entitii i/sau n afara acesteia; solicitri de
confirmri de la teri sau compararea datelor interne cu sursele de
informaii externe; precum i cu ajutorul altor proceduri de control;
4. controlul aplicaiilor i al sistemelor informatizate din entitate,
control care urmrete: cine autorizeaz modificri sau schimbri ale
programelor de prelucrare a datelor; accesul la fiierele de date;
verificarea iniial asupra datelor ce urmeaz a fi supuse prelucrrii;
controlul prelucrrilor automate a datelor i al situaiilor obinute cu
ajutorul tehnicii de calcul;
5. limitarea accesului fizic direct la active i la nregistrri;
6. compararea rezultatului inventarierilor cu soldurile contabile;
7. controlul modului de inere (conducere) a contabilitii bazat
pe respectarea principiilor i procedeelor acesteia, cum sunt:
consemnarea tranzaciilor i evenimentelor n documente
263
nregistrarea, gruparea i sistematizarea datelor cu ajutorul
dublei nregistrri i al sistemului de conturi;
centralizarea i verificarea nregistrrilor contabile cu ajutorul
balanelor de verificare sintetice i analitice;
verificarea
corelaiilor
dintre
nregistrrile
cronologice
(Registrul jurnal) i nregistrrile sistematice (Cartea mare i Balana

de verificare a conturilor sintetice);
verificarea concordanelor dintre evidena operativ
contabilitatea analitic, precum i dintre contabilitatea analitic i

cea sintetic;
verificarea i analiza rulajelor i soldurilor conturilor i ale
corelaiilor dintre conturi;
verificarea modului de prezentare a situaiilor financiare
(bilanul contabil sau conturile anuale), precum i a lucrrilor

preliminare ntocmirii acestora:
inventarierea
general
patrimoniului,
nregistrarea
diferenelor n plus sau n minus constatate i a diferenelor dintre

valoarea de inventar (de utilitate sau preul pieei) i valoarea de
intrare n patrimoniu, cu respectarea principiului prudenei;
efectuarea
operaiunilor
de
regularizare,
rectificare
delimitare a tranzaciilor i operaiunilor, cu respectarea principiului

independenei exerciiului, principiului intangibilitii bilanului de
deschidere i a cerinelor contabilitii de angajament;
determinarea i repartizarea rezultatului exerciiului;
ntocmirea balanei de verificare;
elaborarea bilanului, contului de profit i pierdere, situaiei
modificrii capitalului propriu, situaiei fluxurilor de trezorerie i a
Audit bancar
justificative, evaluarea, verificarea i aprobarea acestora;
Audit bancar
264
notelor anex (a politicilor contabile i a notelor explicative),

precum i verificarea i aprobarea acestora;
8. compararea i analiza rezultatelor fa de valorile prognozate:
controlul de gestiune, controlul prin bugete etc.
6.5. ETAPELE EVALURII CONTROLULUI BANCAR
Evaluarea controlului intern se bazeaz pe patru categorii de

lucrri, crora le corespund patru etape obligatorii, astfel:
Cunoaterea i descrierea procedurilor.
Evaluarea preliminar.
Controlul funcionrii procedurilor.
Evaluarea definitiv i analiza punctelor slabe.
6.5.1. Cunoaterea, descrierea i nelegerea procedurilor
Scopul acestei etape a aprecierii controlului intern este de a

stabili pentru fiecare domeniu semnificativ care sunt procedurile
utilizate n cadrul fiecrui compartiment, fiecrei funcii pentru:
iniierea, aprobarea i controlul tranzaciilor i operaiunilor; culegerea
informaiilor i consemnarea lor n documentele justificative; asigurarea
integritii patrimoniului i a gestionrii eficiente a acestuia; asigurarea
regularitii i sinceritii sistemului contabil.
265
utilizate n entitate, auditorul apeleaz la una sau mai multe tehnici, cum
sunt:
a) Interviul sau investigaia
Const n obinerea de informaii de la persoane bine informate,
de conducere i de execuie. Investigaia se materializeaz n obinerea
unei descrieri motivate a procedurilor folosite, ntr-o manier informal,
fr utilizarea unui suport standard.
Acesta tehnic prezint avantajul c permite o oarecare suplee
n derularea conversaiei i, ca urmare, interlocutorii se simt mai puin
controlai, ei devin mai cooperani, mai volubili. Pe baza acestei tehnici
auditorii pot obine informaii care nu pot fi obinute prin alte modaliti
de lucru.
Totui, aceast tehnic prezint un inconvenient maior
determinat de faptul c aspectele discutate sunt uneori neconcludente,
amstecndu-se problemele eseniale cu cele neeseniale i colaterale,
ceea ce face ca sintetizarea procedurilor s fie dificil de efectuat,
necesitnd mai multe interviuri cu persoanele implicate. Unele aspecte
eseniale pot fi omise. Uneori, persoanele intervievate furnizeaz
informaii eronate, contradictorii sau incomplete. Aceast tehnic este
recomandabil numai pentru tranzaciile sau operaiunile cu un grad
redus de complexitate.
b) Chestionarele descriptive de control intern i ghidurile

operaionale
Chestionarele sunt de mai multe tipuri. Pentru descrierea
procedurilor, se recomand ca ele s fie deschise". Chestionarele
Audit bancar
Pentru cunoaterea, nelegerea i descrierea procedurilor
Audit bancar
266
deschise exclud posibilitatea ca rspunsurile la ntrebrile auditorului s

fie da" sau nu". ntrebrile sunt astfel formulate nct s-1 oblige pe
interlocutor s formuleze rspunsuri detaliate, care dovedesc dac acesta
cunoate sau nu, procedurile folosite n compartimentul respectiv sau
pentru operaiunea respectiv.
Ghidurile operaionale se aseamn cu chestionarele descriptive,
dar ele nu iau forma unor ntrebri.
Chestionarele descriptive i ghidurile operaionale elimin unele
din
inconvenientele discuiilor libere, ale
interviurilor. Aceste
chestionare i ghiduri limiteaz posibilitatea ca unele aspecte importante

s fie omise. ntrebrile se formuleaz din timp pe suport de hrtie sau
pe un alt suport i se actualizeaz n permanen pe baza experienei
acumulate de auditori i pe baza cunotinelor despre entitate, dobndite
anterior. Aceste documente pot fi folosite i ca suport al interviurilor. Pe
baza acestor chestionare, conducerea cabinetelor de audit urmrete
calitatea activitii asistenilor si colaboratorilor.
c) Diagramele de circuit
Diagramele de circuit sunt reprezentri grafice ale unor lanuri
de operaiuni n care diferite documente, posturi de lucru sau
compartimente, decizii, responsabiliti, operaiuni etc. sunt reprezentate
prin simboluri legate ntre ele, n funcie de organigrama administrativ
a entitii.
Elaborarea diagramelor de circuit presupune utilizarea unor
tablouri de simboluri. Aceste tabouri au fost elaborate sub diferite
forme.
267
folosirea urmtoarelor simboluri: (extras)
Aceste diagrame de circuit trebuie s fie ct mai simple. n

interiorul unei entiti trebuie s se foloseasc aceleai simboluri.
Diagramele de circuit pot fi construite dup o form vertical sau
orizontal.
ntr-o diagram vertical operaiunile sunt trecute succesiv.
Astfel,
Diagramele verticale sunt uor de ntocmit, ele prezint

operaiunile n ordine cronologic. Delimitarea dintre compartimente se
Audit bancar
Astfel, Ordinul experilor contabili din Frana recomand
Audit bancar
268
face printr-o linie orizontal. Aceste diagrame prezint i unele

inconveniente, cum sunt:
cu ajutorul lor se poate urmri o singur linie de flux
informaional, lipsind o viziune de ansamblu asupra tuturor operaiunilor
care se efectueaz n cadrul unui compartiment;
nu permit s se analizeze modul de separare a sarcinilor.
Diagramele
verticale
se
utilizeaz
pentru
reprezentarea
circuitelor simple.
Diagramele orizontale prezint simultan liniile de flux pentru
fiecare document i pentru fiecare compartiment.
Astfel
Descrierea
Compartimentele implicate
A
Aceste diagrame permit: vizualizarea ansamblului circuitelor

informaionale; analiza unei operaiuni sub toate aspectele, prin prisma
tuturor compartimentelor implicate; punerea n eviden a punctelor
forte i a punctelor slabe ale separrii sarcinilor i ale controlului intern.
Totodat, aceste diagrame solicit un efort i o rigoare deosebite pentru
elaborarea lor; se elaboreaz pe suporturi de hrtie de dimensiuni mari.
Diagramele orizontale se utilizeaz pentru reprezentarea circuitelor
complexe.
Dup ce a obinut o descriere a procedurilor cu ajutorul
tehnicilor de mai sus, auditorul trebuie s analizeze, cu ajutorul testelor
269
conforme cu realitatea.
Testele de conformitate au ca obiectiv obinerea confirmrii
asupra faptului c procedurile descrise au fost bine nelese i corespund
procedurilor aplicate n banc.
Testele de conformitate urmresc numai dac aceste proceduri
exist (teoretic), indiferent de modul n care ele se aplic.
Testele de conformitate se realizeaz concomitent cu descrierea
sistemului contabil i a sistemului de control intern. Ele cuprind un
numr limitat de tranzacii i operaiuni. Uneori, este suficient ca pentru
verificarea realitii procedurilor s se testeze o singur tranzacie sau
operaiune. Dac procedurile au mai multe variante, se impune testarea
fiecrei variante.
Testele de conformitate se realizeaz cu ajutorul unor tehnici
specifice, cum sunt:
Obinerea de confirmri verbale de la diferii
executani care utilizeaz procedurile respective;
Observarea direct a modului cum sunt aplicate
procedurile de ctre persoanele implicate n culegerea,

prelucrarea i controlul informaiilor;
Urmrirea
existenei
unor
probe
materiale
referitoare la aplicarea procedurilor contabile sau de control

intern. Aceste probe materiale (confirmri) se concretizeaz n
tampile, vize, semnturi aplicate pe documentele respective,
uneori nsoite de explicaii suplimentare, cum sunt: verificat,
achitat, livrat, nregistrat etc. Acesta tehnic permite cuprinderea
n sondaj a unui numr mare de documente, tranzacii i
operaiuni ntr-un timp foarte scurt.
Audit bancar
de conformitate, dac aceste proceduri sunt bine nelese i sunt
Audit bancar
270
Efectuarea de teste ulterioare, sub forma testelor
de urmrire sau a jocurilor de ncercare asupra unor proceduri de

la nceput i pn la sfrit, de la inierea tranzaciilor i
operaiunilor i consemnarea lor n documente i pn la
ntocmirea situaiilor financiare.
Compararea procedurilor descrise cu ajutorul
tehnicilor de mai sus cu manualele de proceduri, normele

interne, fiele posturilor, sarcinile de serviciu etc. elaborate n
cadrul entitii.
Testele de conformitate permit corectarea erorilor de nelegere
din partea auditorilor, corectarea informaiilor inexacte sau incomplete
culese de la interlocutori, aprofundarea cunoaterii procedurilor, n
special a punctelor de control introduse n sistemul auditat.
Cunoaterea, descrierea i nelegerea acestor proceduri trebuie
fcut ct mai rapid posibil, astfel nct s se evite tendina de orientare
a eforturilor auditorilor asupra acestei etape descriptive n detrimentul
etapei de evaluare critic a acestor proceduri.
Aceast etap a evalurii controlului intern se dezvolt integral
cnd procedurile sunt analizate pentru prima dat. n exerciiile
urmtoare, auditorul realizeaz numai o aducere la zi a descrierii
sistemelor i procedurilor. Dac sistemele i procedurile nu au fost
modificate, se apeleaz doar la teste de conformitate asupra acestor
proceduri.
6.5.2. Evaluarea preliminar a procedurilor
271
culegere i prelucrare a informaiilor i a sistemului de control intern,

auditorii analizeaz fiabilitatea i calitatea acestor proceduri. Aceast
evaluare critic se refer la concepia sistemului contabil i a sistemului
de control intern, la precizarea punctelor forte i a punctelor slabe ale
acestor sisteme i proceduri, urmnd ca n etapa urmtoare s se verifice
corecta lor aplicare (modul lor de funcionare).
n cadrul acestei a doua etape a evalurii controlului intern se
apeleaz la teste de proceduri suficient de extinse asupra mediului de
control i asupra procedurilor de control intern adoptate de entitate.
Aceste teste de proceduri furnizeaz auditorului elemente probante
privind eficacitatea conceperii i, uneori, a funcionrii sistemului
contabil i a sistemului de control intern. Testele de proceduri sunt
completate cu interveniile auditorului pentru verificarea unor
documente, tranzacii i operaiuni, intervenii denumite controale
substantive sau proceduri de fond. Controalele substantive se bazeaz
pe proceduri analitice i teste ale detaliilor din documente, tranzacii,
operaiuni, solduri etc. i scot n eviden (detecteaz) eventualele
anomalii sau abateri de la politicile, procedurile i regulile stabilite.
Pentru evaluarea preliminar a riscurilor pe care le prezint
sistemul contabil i sistemul de control intern din banc se utilizeaz
mai multe tehnici, cum sunt:
Observarea vizual a sistemelor i procedurilor cu scopul de a
stabili maniera n care acestea reacioneaz n diferite situaii. Aceast
tehnic prezint riscul ca unele aspecte s fie uitate sau omise.
Chestionare pentru testarea procedurilor controlui intern.
Spre deosebire de chestionarele descriptive folosite pentru descrierea
procedurilor, prezentate mai sus, care sunt deschise", chestionarele
Audit bancar
Dup ce a obinut o descriere i nelegere a procedurilor de
Audit bancar
272
folosite pentru evaluarea preliminar a procedurilor controlului intern

sunt, de regul, nchise", adic sunt concepute n aa fel nct
rspunsurile la diferite ntrebri s se poat da numai prin Da" sau
Nu". Rspunsurile afirmative indic punctele forte, faptul c, teoretic,
entitatea dispune de msuri necesare pentru atingerea obiectivelor
controlului intern iar rspunsurile negative scot n eviden punctele
slabe, lacunele sistemului de control intern.
Aceste chestionare atenueaz parial inconvenientele observrii
vizuale, asigurnd abordarea tuturor elementelor eseniale ale
dispozitivului de control intern. n acelai timp, aceste chestionare de
control intern prezint i unele limite determinate de:
faptul c, pe baza acestor chestionare, auditorul are tendina
de a se orienta mai mult asupra punctelor slabe, neglijnd analiza
punctelor forte. Aceast abordare se dovedete insuficient, deoarece
auditorul are obligaia de a analiza fiecare punct de control, n vederea
evalurii corecte a procedurilor. De fapt, punctele forte teoretice
degajate de aceast prim analiz, dac nu sunt nsoite de mijloace
corespunztoare pentru aplicarea lor n practic, devin n realitate
puncte slabe;
amestecarea ntrebrilor referitoare la obiective cu ntrebrile
legate de mijloace.
Fia punctelor de control. Noiunile de obiective" i
mijloace" sunt complementare i, ca urmare, pentru evaluarea
preliminar a controlului intern, ele trebuie cercetate concomitent.
ntocmirea fiei punctelor de control impune:
a)
Definirea i inventarierea obiectivelor
273
preliminare. Aceste obiective sunt structurate n dou categorii:

obiective comune tuturor bncilor, indiferent de sectorul de
activitate, de mrimea lor sau de mijloacele folosite pentru tratarea
informaiilor;
obiective specifice fiecrei bnci.
b) Descrierea mijloacelor de care dispune banca pentru
atingerea
acestor obiective
Dup fixarea obiectivelor, auditorii stabilesc care sunt mijloacele
aflate la dispoziia bncii cu ajutorul crora se pot atinge aceste
obiective. Pentru fiecare obiectiv auditorul poate constata c:
banca dispune de mai multe mijloace (punctele Foarte bune"FB);
banca dispune de un singur mijloc (punctele ,,Forte"-F);
banca nu a stabilit care sunt mijloacele necesare pentru
atingerea unui obiectiv, dei aceste mijloace exist (punctele ,,Slabe"-S);
banca nu dispune de nici un mijloc pentru atingerea
obiectivului, controalele fiind imposibil de realizat (punctele Foarte
slabe"-FS).
c) Evaluarea manierei n care obiectivele au fost atinse
Fia punctelor de control este un document recapitulativ care
servete la evaluarea preliminar a controlului intern. Aceast fi va fi
actualizat ulterior, dup verificarea modului de funcionare a
controlului intern, cu ajutorul testelor de permanen i a celorlalte
tehnici care sunt prezentate mai jos. Pe baza fiei punctelor de control
actualizat i completat se face i evaluarea definitiv a pocedurilor.
Audit bancar
Inventarierea obiectivelor constituie prima etap a evalurii
Audit bancar
274
6.5.3. Controlul funcionrii procedurilor
Dup cunoaterea i descrierea sistemului contabil i a

sistemului de control intern i dup evaluarea preliminar a riscurilor de
natur organizatoric i de concepie pe care acestea le prezint,
auditorul urmrete modul cum funcioneaz procedurile contabile i de
control din entitate.
Controlul modului de funcionare a procedurilor se deruleaz pe
baza programelor de control. Aceste programe prevd teste de control
(teste de urmrire) suficient de extinse. Cu ajutorul acestor teste
auditorii stabilesc care sunt procedurile de control intern pe care se vor
putea baza n continuare, reducnd propriile controale i care sunt
riscurile asociate sistemului de control intern. Prin intermediul acestor
teste, auditorii stabilesc care sunt procedurile de control intern (ataate
mediului de control) aplicate efectiv, fr defeciuni si pe ntreaga
perioad (teste de permanen) i care sunt riscurile legate de
funcionarea controlului intern (teste relevatoare sau de detectare).
Controlul modului de funcionare a procedurilor de control
intern se poate realiza cu ajutorul mai multor tehnici sau programe, cum
sunt:
Programe standard. Aceste programe prevd obiective i
mijloace generale, comune tuturor bncilor. Ele nu cuprind
controale specifice anumitor entiti. Programele standard
fac obiectul unor ghiduri practice de audit intern, care vor fi
elaborate de ctre Corpul Experilor Contabili i a
Contabililor Autorizai din Romnia.
Programe elaborate n funcie de mijloace. Aceste
275
entitatea respectiv, fr s cuprind i obiectivele care

trebuie atinse. Ca urmare, pot fi omise unele obiective care
sunt semnificative pentru bancaauditat.
Programe prin puncte de control". Aceste programe
cuprind pentru fiecare obiectiv (fcndu-se trimitere la fia
punctelor de control"): controalele care trebuie efectuate,
calendarul controalelor i referirea la foaia de lucru".
Pe baza acestor programe prin puncte de control" auditorii
efectueaz dou categorii de teste.
a) Teste de permanen. Se refer numai la punctele Foarte
bune" i Forte" din fia punctelor de control, ntocmite cu ocazia
evalurii preliminare. Aceste teste urmresc dac punctele de control
sunt efective i funcioneaz n permanen.
Aceste teste sunt cunoscute i sub denumirea controale de
prevenire" sau controale de coeren i corelaii.
Spre deosebire de testele de conformitate care cuprind un numr
redus de documente, tranzacii i operaiuni i care urmresc nelegerea
corect a procedurilor, testele de permanen sunt folosite de auditori
pentru colectarea elementelor probante necesare n vederea obinerii
unei asigurri rezonabile referitoare la funcionarea fr deficiene a
punctelor de control, motiv pentru care ele se extind asupra unui numr
mare de documente, tranzacii i operaiuni. Mrimea eantioanelor se
stabilete de fiecare auditor, n funcie de circumstane. Aceste
eantioane sunt mai mari dac entitatea a prevzut un singur mijloc
pentru atingerea unui obiectiv (punctele forte) dect n situaia n care
entitatea dispune de mai multe mijloace care concur la realizarea unui
obiectiv. Controlul funcionrii unicului mijloc de control intern este
Audit bancar
programe inventariaz mijloacele de control disponibile n
Audit bancar
276
mai important dect controlul referitor la mai multe mijloace care

privesc acelai obiectiv, controlul punctelor forte este mai necesar dect
controlul punctelor foarte bune.
Testele de permanen se pot efectua de auditor n timpul
derulrii operaiunilor, nainte de a se trece la operaiunile urmtoare i,
de regul, nainte de nregistrarea n contabilitate.
b) Testele relevatoare (de detectare) se refer la punctele slabe i
foarte slabe care rezult dintr-o defectuoas concepere a procedurilor de
control intern.
Teoretic, aceste teste sunt inutile, punctele slabe exist, deoarece
entitatea nu a prevzut nici un mijloc pentru atingerea obiectivelor.
Totui, auditorul trebuie s dea dovad de scepticism
profesional, s se team de eventualele anomalii (erori sau fraude). El
trebuie s detecteze aceste fapte relevatoare i s le nscrie n raportul
su, fr s cuantifice influena lor asupra situaiei entitii.
Testele de permanen i testele relevatoare se pot baza i pe
sondaje statistice de diferite tipuri.51
6.5.4. Evaluarea definitiv i analiza punctelor slabe
Fia punctelor de control" ntocmit cu ocazia evalurii

preliminare a procedurilor de control intern se completeaz n funcie de
concluziile la care s-a ajuns n urma controlului modului de funcionare
51 Standardul de audit nr. 530 Eantionarea n audit i alte proceduri selective de

testare"; Norme minime de audit, seciunea F .Abordarea auditului".
277
modului de concepere i a modului de funcionare a procedurilor.

Analiza punctelor slabe (S) stabilete dou categorii de anomalii:
1.puncte slabe datorate concepiei stabilite n urma analizei preliminare
2.puncte slabe datorate funcionrii procedurilor
Auditul trebuie s analizeze cauzele eventualelor anomalii (erori
intenionate, accidentale, fraude), forma lor (erori aritmetice, de
transcriere, omisiuni, duble nregistrri) i consecinele lor.
Dac n urma acestei evaluri definitive, auditorii ajung la
concluzia c n banc exist un sistem contabil i un sistem de control
intern corect concepute i care funcioneaz cu eficacitate, atunci ei i
vor reduce procedurile de fond (controalele substantive) aplicate cu
ocazia verificrii conturilor.
n situaia n care, pe baza acestei evaluri definitive, se constat
c, controlul intern din banc este nesatisfactor, auditorul va urmri
reducerea riscurilor de control i a riscurilor de nedetectare i, n funcie
de aceast analiz, va modifica programul de audit, prin extinderea
procedurilor de fond astfel nct s se reduc riscurile de audit.
Concluziile auditorilor referitoare la organizarea i funcionarea
sistemului contabil i a sistemului de control intern sunt sintetizate n
cadrul unui document inclus n dosarul permanent. Aceast sintez este
revzut n fiecare exerciiu.
Dup parcurgerea tuturor etapelor evalurii controlului intern,
auditorul poate ntocmi un raport separat ctre conducere asupra
diligentelor ntreprinse i asupra constatrilor fcute.
Raportul asupra evalurii controlului intern are menirea de a
informa conducerea entitii asupra slbiciunilor sistemului contabil i a
sistemului de control intern i de a contribui la luarea unor msuri
Audit bancar
a sistemului i, pe aceast baza, se face o evaluare definitiv asupra
Audit bancar
278
organizatorice i metodologice n vederea creterii eficacitii acestor

sisteme.
Acest raport trebuie astfel structurat, nct conducerea s aib
posibilitatea s cunoasc rapid concluziile la care au ajuns auditorii. De
regul, raportul asupra aprecierii controlului intern cuprinde dou pri:
O parte introductiv i de sintez n care se prezint testele
de proceduri i controalele substantive efectuate de auditori, n vederea
descrierii, verificrii modului de funcionare a sistemului contabil i a
sistemului de control intern din banc. n aceast parte a raportului se
sintetizeaz punctele slabe datorate conceperii defectuoase a sistemelor
i" punctele slabe datorate neajunsurilor constatate n funcionarea
sistemelor, facndu-se propuneri pentru sporirea eficacitii acestor
sisteme.
Coninutul detaliat al raportului este structurat pe domenii
semnificative i pe criterii ale auditului. n aceast parte a raportului,
problemele i punctele slabe (pentru fiecare domeniu semnificativ i
criteriu al auditului) sunt prezentate n ordinea importanei lor, fcnduse recomandrile necesare, se reiau sfaturile date cu ocazia misiunilor
precedente crora conducerea nu le-a acordat suficient atenie, se
evalueaz, dac este posibil, riscurile de eroare sau de fraud la care este
supus banca i care pot influena opinia auditorului asupra situaiilor
financiare anuale.
279
Dei consiliul de administraie i conducerea bncii poart

responsabilitatea dezvoltrii i meninerii unui sistem de control intern
eficient, autoritile de supraveghere trebuie sevalueze adecvarea
sistemului de control intern al unei bnci n funcie de profilul de risc al
acesteia i atenia dat de ctre conducerea bncilor problemelor
semnalate de sistemul de control intern.
Evaluarea realizat de autoritatea de supraveghere trebuie s se
refere nu numai la ntreg sistemul de control intern, dar i la controlul
exercitat n anumite zone de activitate cu risc ridicat, cum ar fi zone
caracterizate printr-o profitabilitate neobinuit, cretere rapid, noi
produse bancare sau zone deprtate fizic fa de sediul central.
Totodat, o atenie deosebit trebuie acordatzonelor care n
trecut au fost asociate cu deficiene ale sistemului de control intern i cu
pierderi determinate de aceste deficiene. Autoritatea de supraveghere
trebuie s urmreasci modificrile care au avut loc n activitatea bncii
i modul n care acestea ar fi trebuit s reflecte sau au avut impact
asupra sistemului de control intern. Astfel de modificri se refer la
schimbri n mediul bancar i economic, angajarea de personal nou,
sisteme informaionale noi, activiti sau domenii ce nregistreaz o
cretere rapid, introducerea de noi tehnologii, de noi produse,
restructurri sau reorganizri, expansiunea operaiunilor n strintate.
Pentru a evalua calitatea controlului intern, autoritile de
supraveghere pot avea mai multe abordri. Astfel, acestea pot evalua
activitatea departamentului de audit intern al bncii, pe baza analizei
Audit bancar
6.6. EVALUAREA SISTEMELOR DE CONTROL BANCAR INTERN DE

CTRE AUTORITILE DE SUPRAVEGHERE
Audit bancar
280
documentelor produse, a metodologiei folosite pentru a identifica,

msura, monitoriza i controla riscul.
n cazul n care calitatea activitii departamentului de audit
intern este satisfctoare, autoritatea de supraveghere poate utiliza
rapoartele auditorilor interni ca baz pentru identificarea problemelor de
control ale bncii sau pentru a identifica ariile cu risc potenial pe care
auditorii interni nu le-au evaluat recent.
Unele autoriti de supraveghere folosesc procesul de
autoevaluare prin care conducerea bncii analizeaz procedurile de
control pe fiecare activitate n parte i certific faptul c acestea sunt
adecvate. Ali supraveghetori pot solicita auditarea extern periodic a
anumitor domenii, pentru anumite scopuri.
n final, autoritile de supraveghere pot combina modalitile
descrise mai nainte cu propriile lor evaluri i examinri, la faa locului,
a controlului intern. Evalurile la faa locului includ att o evaluare a
activitilor, ct i testarea la nivel de tranzacie pentru a obine o
verificare independent a proceselor de control intern ale bncii.
Testarea la nivel de tranzacii are n vedere adecvarea i respectarea
politicilor, procedurilor i limitelor interne, acurateea i coninutul
rapoartelor ctre conducere i a situaiilor financiare, eficacitatea
procedurilor de control.
Pentru a evalua eficacitatea celor cinci elemente ale controlului
intern dintr-o banc, autoritatea de supraveghere trebuie s: -identifice
obiectivele controlului intern care sunt relevante pentru profilul bncii
(creditarea, investiiile, contabilitatea etc); -evalueze eficacitatea
elementelor controlului intern nu numai prin aprecierea politicilor i
procedurilor, dar i a documentaiei, prin discuii cu personalul (pentru a
281
deficienele identificate i recomandrile fcute pentru remediere cu

consiliul de administraie i cu conducerea bncii; -aprecieze msurile
corective luate i dacau fost luate la timp.
Acolo unde legislaia permite, autoritile de supraveghere pot
nlocui astfel de inspecii la faa locului cu analizarea rapoartelor
produse de ctre auditorii externi la solicitarea lor. n aceste cazuri,
auditorii externi trebuie s evalueze activitatea bncii i s testeze
tranzaciile, aa cu s-a specificat mai sus, n cadrul unor angajamente de
audit, iar supraveghetorii trebuie s evalueze calitatea auditului extern.
Indiferent de abordarea folosit, autoritile de supraveghere
trebuie sia n considerare observaiile i recomandrile fcute de
auditorii externi cu privire la eficacitatea controlului intern i
saprecieze modul n care consiliul de administraie a rspuns la ceste
observaii i recomandri.
Audit bancar
aprecia mediul de lucru) i prin testarea tranzaciilor; -discute periodic
Audit bancar
282
Capitolul 7. Auditul i evaluarea sistemului de

contabilitate bancar
7.1. DEFINIREA I EVALUARE SISTEMULUI DE CONTABILITATE

BANCAR
Bazndu-se pe cunoaterea general a bncii, a domeniilor i

sistemelor semnificative, precum i a riscurilor pe care aceasta le
prezint, auditorii interni i externi, pentru atingerea obiectivelor
misiunii lor, trebuie s fac o evaluare a sistemului contabil i sistemului
de control intern din entitate. Cu ocazia acestei evaluri, auditorii caut
rspunsuri la urmtoarele ntrebri:
Care sunt procedurile instituite n ntreprindere n
vederea asigurrii unui control intern eficace? n ce msur

auditorii se pot sprijini pe aceste proceduri?
Care sunt riscurile de erori sau de fraude, de
angajare sau efectuare ale unor tranzacii i operaiuni nelegale,

neeconomicoase,
neeficiente,
nee-ficace,
neoportune
sau
nereale?
Care sunt riscurile de consemnare n documente i
de reflectare n contabilitate i n situaiile financiare ale unor

informaii neconforme ?
n funcie de concluziile la care ajunge n urma analizei
sistemului contabil i a procedurilor de control intern i a riscurilor pe
283
eforturile ulterioare.
n general, procedurile se refer la cerinele privind realizarea unor
operaiuni i tranzacii sau ale unor sarcini, precum i la modul de
completare, autorizare i aprobare, circuitul, prelucrarea, controlul i
nregistrarea n contabilitate a documentelor justificative.
Sistemul contabi poate fi definit ca ansamblul i succesiunea de
proceduri, de documente i de registre (fiiere) dintr-o ntreprindere
care permite prelucrarea informaiilor referitoare la tranzacii i
operaiuni n scopul nregistrrii lor n conturi. Sistemul contabil
identific,
grupeaz
(asambleaz),
analizeaz,
calculeaz,
nregistreaz, sintetizeaz i raporteaz informaiile referitoare la

tranzacii i alte evenimente (S400/6; N40/3).52
Auditorul trebuie s obin o nelegere suficient a sistemului
contabil pentru a putea identifica:
principalele categorii de tranzacii i operaiuni din cadrul
entitii;
care sunt procedurile de iniiere i aprobare ale acestor tranzacii
i operaiuni;
care sunt documentele justificative, nregistrrile semnificative
i conturile care se reunesc n situaiile financiare;
cum este organizat ciclul de prelucrare a datelor de la iniierea
tranzaciilor i altor evenimente semnificative i pn la
includerea lor n situaiile financiare.
52 Standardul de audit nr. 400 Evaluarea riscurilor i controlul intern", n Audit

financiar 2000, Editura Economic i Camera Auditorilor din Romnia; Norma de
audit nr. 40 Evaluarea riscului i controlul intern", n Norme naionale de audit,
CECCAR, 1999.
Audit bancar
care acestea le prezint, auditorii i planific activitatea i i orienteaz
Audit bancar
284
Sistemul contabil elaborat n baza Legii contabilitii

nr.82/1991 (republicat) i a Regulamentului de aplicare a acesteia este
compus din:
Planul de conturi general;
Normele metodologice de utilizare a conturilor;
Monografia
principalelor
nregistrri
contabile
aferente
operaiunilor economice;
Registrele de contabilitate mpreun cu normele de utilizare a
acestora;
Conturile anuale: bilanul, contul de profit i pierdere, anexa i
normele metodologice de ntocmire a acestora.

n ceea ce privete contabilitatea societilor bancare, aceasta
este ntocmit n conformitate cu Legea contabilitii nr. 82/1991 i
Ordinul Ministrului Finanelor i Guvernatorului BNR nr. 1418/344 din
01.08.1997 privind aprobarea Planului de conturi pentru societile
bancare i a normelor de utilizare a acestuia.
n conformitate cu prevederile legale, societile bancare au
obligaia s asigure, n condiiile legii:
1. ntocmirea documentelor justificative pentru orice operaiune
care afecteaz patrimoniul bncii;
2. nregistrarea n contabilitate a operaiunilor patrimoniale;
3. Inventarierea patrimoniului bncii;
4. Controlul asupra operaiunilor efectuate;
5. Furnizarea , publicarea i pstrarea informaiilor cu privire la
situaia patrimoniului i rezultatele obinute de banc.
Registrul jurnal, registrul inventar i cartea mare mpreun cu
documentele justificative, precum i bilanul contabil constituie
285
operaiunilor patrimoniale efectuate i pot fi admise ca prob n justiie.

Planul de conturi utilizat de bnci i normele aferente cuprind
simbolurile conturilor necesare nregistrrii n contabilitatea unitii a
operaiunilor patrimoniale ce pot avea loc, coninutul i funciile fiecrui
cont, monografia contabil a principalelor operaiuni, precum i criteriile
de dezvoltare n analitic a conturilor sintetice.
Sistemul contabil prevede conducerea contabilitii n partid
dubl, avnd obligaia asigurrii:
nregistrrii cronologice i sistematice n contabilitate a tutuor
1.
operaiunilor patrimoniale, n conturi corespondente, prin

debitarea unora i creditarea n contrapartid a altora;
Stabilirii totalului sumelor debitoare i creditoare, i a soldului
2.
fiecrui cont;
3.
ntocmirea balanei de verificare lunare;
4.
Inventarierii cel puin o dat pe an, a activelor patrimoniale.

n consecin, auditorul trebuie s cunoasc sistemul contabil
al bncii i planul de conturi pe care aceasta l utilizeaz pentru a

nelege:
Principalele operaiuni bilaniere i extrabilaniere, sursele de

informare n legtur cu acestea, precum i reflectarea lor n
evidena contabil i n situaiile financiare de sintez;
Modul de organizare i conducere a contabilitii, de aplicare

a planului de conturi i de ntocmire a documentelor financiare
de sintez.
Prin verificrile efectuate, auditorul trebuie s stabileasc modul
n care:
Audit bancar
documentele contabile oficiale pentru exercitarea controlului asupra
Audit bancar
286
Operaiunile
bncii
s-au
desfurat
concordan
cu
reglementrile legale, hotrrile i normele interne avizate/aprobate

de Comitetul de Direcie/Consiliul de Administraie;
Toate tranzaciile au fost nregistrate, n mod cronologic, n conturile corespunztoare;
Este asigurat protecia datelor din sistemele informatice, a
comunicaiilor intra i interbancare;
Se realizeaz stocarea i pstrarea informaiei financiarcontabile;
Este efectuat inventarierea elementelor patrimoniale i punerea
de acord a nregistrrilor din contabilitate cu realitile rezultate n
urma inventarierii;
Este
asigurat
respectarea
legalitii,
conformitilor
continuitii reflectrii operaiunilor patrimoniale n conturile contabile i situaiile financiare de sintez.

n baza articolului 59 din Legea bancar nr. 58/1998, bilanul
contabil al bncilor nu este considerat ca avnd valabilitatea legal de
ctre autoritile n drept fr ca bilanul, contul de profit i pierdere i
anexa s fi fost verificate i semnate pentru certificare de ctre cenzorii
bncii.
Persoanele care efectueaz verificarea i certificarea bilanurilor
contabile trebuie s nscrie n rapoartele pe care le nainteaz direciilor
generale ale finanelor publice i controlului financiar de stat judeene
urmtoarele elemente:
Nume i prenumele sau dup caz, denumirea societii de
expertiz contabil care efectueaz verificarea i certificarea

bilanurilor contabile;
287
Calitatea n baza creia se fac verificarea i certificarea bilanului
contabil: expert contabil sau contabil autorizat cu studii superioare;
Semntura i parafa
Bilanul contabil, alctuit din bilan, contul de profit i pierdere,
anexa i raportul de gestiune (raportul administratorilor), se depune i la

Divizia/Departamentul general() de supraveghere a societilor bancare
din cadrul BNR, la termenul stabilit (15 aprilie), mpreun cu o copie a
codului fiscal, procesul-verbal al Adunrii Generale a Acionarilor, o
copie a balanei de verificare a conturilor sintetice, raporul cenzorilor.
n conformitate cu prevederile articolului 62 din Legea bancar
nr 58/1998, fiecare banc are obligaia s publice bilanul contabil, dup
aprobarea lui de ctre Adunearea General a Acionarilor, mpreun cu
opinia auditorului independent asupra acestuia.
Un exemplar al raportului anual ntocmit de auditorul independent se depune de ctre fiecare banc, pn cel trziu la data de 31 mai a
anului urmtor, la Decizia/Departamentul general() de supraveghere a
societilor bancare din cadrul BNR.
Raportul auditorului trebuie s cuprind opinia sa din care s rezulte dac situaiile financiare prezint o imagine fidel a condiiei
bncii, referirii n ceea ce privete practicile i procedurile controlului
intern i ale cenzorilor, precum i recomandrile fcute bncii pentru
remedierea eventualelor practici i proceduri necorespunztoare.
Analiza la bilan este deosebit de important n ceea ce privete
stabilirea modului de ntocmire a documentelor financiar-contabile, ea
permind cunoaterea metodelor contabile utilizate la :
Evaluarea elementelor patrimoniale;
Calculul amortizrilor i provizioanelor;
Determinarea i clasificarea angajamentelor financiare;
Audit bancar
Audit bancar
288
nregistrarea
evidenele
contabile
modificrilor
capitalului;
Stabilirea i nregistrarea diferenelor de conversie;
nregistrarea
veniturilor
cheltuielilor
analiza
profitabilitii societii bancare.

Pentru a-i exprima opinia n legatur cu sistemul contabil i
capacitatea acestuia de a reflecta o imagine fidel, clar i complet cu
privire la patrimoniu, situaia financiar i rezultatele exerciiului
nscrise n conturile anuale, auditorul trebuie s aib acces nelimitat la
documente i proceduri, la structurile financiar-contabile i la operatori,
pn la nivelul administratorilor i al preedintelui bncii.
n cazul n care exist anumite limite de acces, acestea trebuie
aduse la cunotina auditorului n scris, de ctre managementul societii
bancare, pentru a fi excluse din misiunea de audit.
Prin aciunile desfurate, auditorul trebuie s rspund
urmtoarele cerine/problematici privind:
Organizarea i conducerea lucrrilor de stabilire a situaiei patrimoniului i a bilanului de nchidere a exerciiului;
Respectarea metodelor i procedurilor de nchidere a conturilor i sintezei corespunztoare a informaiilor preluate din
evidena contabil;
Organizarea periodic a inventarierii patrimoniului i valorificarea corespunztoare a rezultatelor acesteia;
Realizarea strategiilor i opiunilor de gestionare a patrimoniului;
289
lire a responsabilitilor la nivelul societilor bancare, precum i

modul de soluionare a deficienelor constatate;
Modul de respectare a deciziilor conducerii societii bancare;
Asigurarea permanent a proteciei valorilor patrimoniale.
n urma analizei corespunztoare a activitii desfurate de
societatea bancar i a obinerii de rspunsuri concludente asupra
problemelor contabile mai sus prezentate, auditorul trebuie s continue
cu evaluarea obiectivelor, procedurilor, documentelor i modului de
valorificare a concluziilor de ctre management.
Activitatea asupra creia trebuie s-i orienteze atenia auditorul
este foarte vast fapt pentru care acesta trebuie s decid asupra cror
domenii, activitii i obiective i va concentra preocuprile.
Auditorul trebuie s evalueze riscul care poate aprea n
prelucrarea informaiilor selecionate:
Riscul de eantionare (Auditorul trebuie s corespund la

ntrebarea: au fost reinute pentru control toate operaiunile
semnificative?)
Operaiunile nregistrate n contabilitate sunt reale i concrete,

conforme cu reglementrile n domeniu:
Procedurile utilizate de auditor pentru valorificarea constatrilor
controlului intern trebuie s in seama de :
Mrimea i gradul de complexitate a activitii bncii pe care o

auditeaz;
Pragurile de semnificaie pe care i le-a stabilit la diferite

activiti, produse i servicii ale bncii;
Audit bancar
Modul de efectuare a controlului intern, modalitatea de stabi-
Audit bancar
290
Coninutul i importana problemelor cuprinse n documentele

controlului intern, nivelul msurilor propuse i nsuite de management.
naintea redactrii raportului final, aprecierile personale pe care
auditorul i le-a conturat sunt examinate mpreun cu managerii diferitelor structuri, departamente i filiale.
7.2. PROGRAMUL DE CONTROL AL CONTURILOR
Dup parcurgerea lucrrilor legate de evaluarea controlului

intern", dup sintetizarea punctelor forte i punctelor slabe ale
sistemului contabil i sistemului de control intern, dup stabilirea
domeniilor semnificative (a conturilor semnificative i a verificrilor
semnificative), precum i a riscurilor asociate acestor domenii, auditorul
colecteaz elemente probante suficiente i juste referitoare la exhaustivitatea, realitatea i exactitatea conturilor (perioada corect, evaluarea
corect, imputarea corect, prezentarea corect n situaiile financiare).
Obiectivul principal al etapei "Controlul conturilor" l reprezint
procurarea elementelor probante suficiente i juste care s i permit
profesionistului contabil s exprime o opinie motivat asupra modului
cum au fost respectate normele legale i dispoziiile conducerii, cum ar
fi:
reglementrile de evaluare i prezentare stabilite prin normele
legale i profesionale;
principiile contabilitii: prudena, permanena metodei,
291
activitii,
independena
exerciiului,
intangibilitatea bilanului de deschidere, necompensarea;

reglementrile referitoare la inventariere;
regulile de organizare a contabilitii i de inere a registrelor
contabile;
existena activelor i faptul c acestea aparin bncii;
pasivele patrimoniale, veniturile i cheltuielile trebuie s
priveasc banca i perioada respectiv.
Aprecierea controlului intern i controlul conturilor sunt dou
etape ale auditului bancar care se pot derula, n practic, fie succesiv fie
concomitent, n funcie de experiena auditorilor.
Pentru a asigura i acestei etape a auditului un caracter organizat,
pentru evitarea suprapunerilor i repetrilor inutile ntre etapele auditului
i pentru prevenirea omisiunilor, controlul conturilor se deruleaz pe
baza unui Program de control al conturilor". Acest program se
elaboreaz pe baza informaiilor culese n etapele precedente ale
auditului.
Datorit relaiei invers proporionale dintre eficiena controlului
intern i ntinderea lucrrilor de control al conturilor, nu se poate elabora
un program standard de control al conturilor. Programele de control al
conturilor variaz ntre o anumit limit minim i o limit maxim.
Dac n entitate controlul intern este bine conceput i
funcioneaz eficient, scade riscul de transmitere ctre contabilitate a
unor date eronate sau de nregistrare eronat a unor tranzacii i
operaiuni i, ca urmare, sporete gradul de asigurare a auditorului
referitor la valoarea probant a contabilitii, ceea ce impune elaborarea
unui program restrns de control al conturilor.
Audit bancar
continuitatea
Audit bancar
292
n aceast situaie, demersurile auditorului se restrng la analiza

soldurilor conturilor cu ajutorul procedurilor analitice, aceasta
deoarece n etapa precedent s-a evaluat modul de organizare i modul
de funcionare a controlului intern asupra rulajelor conturilor, cu ajutorul
testelor de proceduri (teste de conformitate, teste de permanen etc.)
Pentru verificarea coerenei interne ntre etapele auditului i pentru
confirmarea concluziilor la care s-a ajuns n urma evalurii controlului
intern, procedurile analitice sunt completate cu teste ale detaliilor unor
tranzacii i operaiuni, care se pot extinde i asupra rulajelor unor
conturi semnificative.
n situaia n care, n urma parcurgerii etapelor precedente ale
auditului, se ajunge la concluzia c sistemul contabil i sistemul de
control intern prezint numeroase limite, exist riscul ca informaiile
contabile s nu reflecte imaginea fidel asupra poziiei financiare,
performanei financiare i fluxurilor de trezorerie, aa cum prevede
Legea contabilitii nr.82/1991, modificat pein O.G. nr.6l/2001, art.2.
n aceast situaie, auditorul constat c nu se poate sprijini suficient pe
controlul intern din entitate i, ca urmare, elaboreaz un program extins
de control al conturilor. Acest program extins prevede un volum mai
mare de sondaje care se extind i asupra rulajelor conturilor, asupra
tranzaciilor i altor operaiuni nregistrate n contabilitate. n acest caz,
auditorul completeaz testele de control sau de proceduri cu controalele
substantive sau procedurile de fond astfel nct, innd seama i de
riscurile de nedetectare, auditorul s obin o asigurare rezonabil asupra
reducerii riscului de audit. Aceste sondaje ale auditului se stabilesc n
funcie de riscurile de anomalii i punctele slabe depistate cu ocazia
derulrii etapelor anterioare ale angajamentului (misiunii) de audit.
293
adecvat a testelor de control i a procedurilor de fond. Testele de

control (denumite i teste de proceduri) sunt utilizate cu ocazia evalurii
sistemului contabil i a sistemului de control intern. Testele de control
sunt utilizate de auditor cu scopul de a obine probe de audit referitoare
la eficacitatea proiectrii i funcionrii sistemului contabil i a
sistemului de control intern. Procedurile de fond (denumite i controale
substantive) sunt testele (sondajele) realizate de auditori cu scopul de a
obine probe de audit i de a detecta erorile semnificative din situaiile
financiare. Procedurile de fond se realizeaz, de regul, prin intermediul:
testelor de detaliu ale tranzaciilor sau ale soldurilor,

uneori i ale nilajelor, conturilor;
procedurile analitice.
Programul de control al conturilor se ntocmete, de regul,

separat de Planul de misiune'1 i Sinteza asupra controlului intern",
fiind o continuare a acestora. Programul de control al conturilor
cuprinde:
a) Lista controalelor de efectuat, ordonat pe posturi ale
bilanului. Aceast list trebuie s fie suficient de
detaliat pentru a se evita omisiunile i pentru a se
putea stabili cu uurin documentele i informaiile ce
urmeaz a se solicita de la ntreprindere;
b) ntinderea eantionului (mrimea sondajului) care se
stabilete n funcie de pragul de semnificaie i de
erorile posibile a se produce care urmeaz a fi avute n
vedere n aceast etap a auditului.
c) Indicarea datei la care urmeaz s se efectueze
controlul. Precizarea datei are loc pe msura derulrii
Audit bancar
Dup cum s-a artat, probele de audit se obin printr-o combinare
Audit bancar
294
controlului. Prin aceasta se poate stabili cronologia

lucrrilor de auditare a conturilor i se poate delimita
rspunderea auditorului pentru operaiunile care au avut
loc pn la acea dat, inclusiv pentru operaiunile
posterioare nchiderii exerciiului;
d) Precizarea referinei (codului) pentru foaia de lucru n
care s-au consemnat constatrile controlului. Foile de
lucru sunt documente care se anexeaz la programele
de control, n ele se nscriu operaiunile i documentele
verificate prin sondaj, precum i constatrile reinute.
Pentru a putea fi uor sistematizate, foile de lucru sunt
codificate printr-o referin care are corespondent n
documentul de planificare.
e) Numele i prenumele specialistului contabil care
verific obiectivele respective. Aceast coloan se
utilizeaz n cadrul birourilor sau societilor de
expertiz care utilizeaz mai muli colaboratori sau
salariai.
f) Probleme ntlnite. n aceast coloan se face o sintez
a rezultatelor controlului. Aceast coloan servete i la
supervizarea lucrrilor efectuate, supervizare asigurat
de ctre expertul contabil sau societatea de expertiz
contabil care a apelat la colaboratori i asisteni.
Programul de control a conturilor poate fi ntocmit dup
urmtorul model:
295
Data
Cine
Probleme
controlului eantionului controlului controleaz Referina
ntlnite
7.3. PROBELE DE AUDIT
Pentru a putea s-i exprime opinia sa asupra situaiilor

financiare, auditorul trebuie s colecteze elementele probante suficiente
i juste care s-i permit s trag concluzii rezonabile53.
Caracterul suficient se refer la volumul elementelor probante ce
trebuie colectate, la numrul sau valoarea eantioanelor-care se verific.
Acest caracter suficient se apreciaz de auditor n funcie de mai multe
criterii, cum ar fi:
a) Experiena dobndit de auditor cu ocazia misiunilor
precedente;
b) Tipurile
de
contabilitate
informaii
aplicat,
disponibile,
modul
de
forma
organizare
de
a
contabilitii analitice i sintetice;

c) Riscurile de erori descoperite cu ocazia cunoaterii
bncii i planificrii misiunii i cu ocazia evalurii
controlului intern. Importana riscului de inexactitate se
determin asa cum s-a artat, n funcie de:
53 Recomandarea
IFAC nr. 8/1982, Marin Tonia i Marius Chivulescu, Ghid practic

pentru audit financiar i certificarea bilanurilor contabile, Ed. CECCAR, Bucureti,
1995, pag. 35.
Audit bancar
Obiectivele Mrimea
Audit bancar
296
natura
operaiunilor
respective
(curente,
punctuale,
excepionale);
complexitatea tehnicilor contabile, de evaluare, de calculaie
sau de regularizare;
variaia anormal a soldurilor;
importana relativ a elementelor sau operaiunilor respective
(ponderea soldurilor n bilan sau n contul de profit i
pierdere, rulaje importante, regularizri purttoare de riscuri
mari etc);
calitatea controlului intern;
situaii deosebite care pot influena comportamentul conducerii
(incapacitatea de plat, recesiune etc).
Dup cum s-a artat, de regul, auditorul nu verific toate
informaiile disponibile, deoarece:
unele probe se bazeaz mai mult pe raionamente logice,

dect pe certitudini;
probele de audit se bazeaz pe combinarea i alegerea

diferitelor proceduri i tehnici.
Caracterul just sau gradul de adecvare a elementelor probante

colectate exprim calitatea lor, care se apreciaz n funcie de relevana
i fiabilitatea acestor probe.
Relevana probelor de audit, utilitatea lor pentru fundamentarea
opiniei auditorului, este influenat de pertinana acestora, se stabilete
prin raportarea lor la fondul tranzaciilor i evenimentelor semnificative.
Informaiile contabile sunt utile auditorilor, n primul rnd, pentru
confirmarea tranzaciilor i evenimentelor care au avut loc, inclusiv
pentru confirmarea previziunilor anterioare.
297
celor apte categorii de utilizatori externi pentru previzionarea

capacitii bncii de a profita de oportuniti i de a reaciona la situaii
nefavorabile".
Informaiile referitoare la evoluia tranzaciilor i evenimentelor
din trecut sunt utile pentru previzionarea poziiei i performanei
financiare viitoare, precum i a altor aspecte, cum sunt: capacitatea
bncii de a-i onora obligaiile scadente, de a plti dividende, de a-i
realiza activele etc.
S-a artat c asigurarea imaginii fidele este dependent de
regularitatea i sinceritatea informaiilor furnizate de contabilitate.
Regularitatea depinde de respectarea principiilor i normelor contabile,
iar sinceritatea informaiilor este influenat att de neutralitatea i
bunacredin a productorilor de informaii, ct i de integralitatea
(exhaustivitatea) informaiilor furnizate. Orice omisiune a informaiilor
semnificative poate s-1 duc n eroare pe auditor.
Certitudinea auditorului sporete dac elemente probante din
surse diferite i de naturi diferite sunt concordante ntre ele. Dac aceste
elemente nu sunt concordante, este necesar sa se apeleze la proceduri
suplimentare de control a conturilor.
Fiabilitatea (sigurana) elementelor probante colectate este
apreciat n funcie de: originea lor intern sau extern, natura lor scris
sau oral, circumstanele n care s-au obinut, astfel:
elementele probante externe (confirmri primite
de la teri) sunt mai fiabile dect cele interne (soldul conturilor

de creane);
elementele probante interne sunt cu att mai
fiabile cu ct n banc exist un control intern mai riguros;
Audit bancar
n al doilea rnd, aceste informaii i sunt utile auditorului i
Audit bancar
298
elementele probante obinute personal de auditor
sunt mai fiabile dect cele furnizate de salariaii bncii;
elementele probante materializate n documente
sau confirmri scrise sunt mai fiabile dect afirmaiile verbale.
elementele probante bazate pe informaii din
diferite surse coroborate ntre ele prezint un grad cumulativ de

ncredere mai mare dect probele de audit colectate individual.
Dac probele de audit nu se coroboreaz ntre ele, auditorul
trebuie s apeleze la proceduri modificate i suplimentare pentru
reducerea riscului de audit. De asemenea, dac auditorul acord un nivel
de ncredere redus probelor de audit adunate cu ajutorul testelor de
control (care stau la baza evalurii riscurilor legate de control) i cu
ajutorul procedurilor de fond, pentru susinerea sau infirmarea
aseriunilor conducerii privind situaiile financiare, se impune colectarea
de probe de audit suficiente i adecvate sau, dac acest lucru nu este
posibil, exprimarea unei alte opinii dect "fr rezerve".
De regul, probele de audit se reunesc pentru fiecare aseriune n
mod distinct. Probele de audit care susin o aseriune a conducerii (o
declaraie a conducerii) privind situaiile financiare nu pot suplini lipsa
probelor de audit pentru o alt aseriune.
Astfel, existena unui activ stabilit prin inventariere nu
compenseaz lipsa probelor de audit referitoare la evaluare sau proprietatea
acestuia.
n acelai timp, unele teste de control sau proceduri de fond pot
furniza probe de audit pentru mai multe aseriuni. De exemplu, atunci
cnd auditonil analizeaz recuperarea creanelor se obin probe de audit
299
referitoare la solvabilitatea debitorilor.

Pentru fiecare grup de conturi, pentru fiecare domeniu
semnificativ, controlul conturilor presupune:
a) Determinarea eantionului ce va fi controlat;
b) Controlul elementelor cuprinse n eantion: operaiuni,
documente, registre
contabile, perioade de gestiune etc.
Acest control urmrete verificarea aseriunilor conducerii fcute
prin situaiile financiare i respectarea normelor legale, a statutului
societii bancare i a hotrrilor conducerii privind modul de reflectare
a acestora n contabilitate.
c) Analiza rulajelor i soldurilor conturilor, a corelaiilor
dintre conturi, a rezultatelor i a variaiilor unor
indicatori (ratio) precum i reluarea sau extinderea unor
controale dac este cazul;
d) Consemnarea rezultatelor n "Foile de lucru" deschise
pentru fiecare obiectiv verificat i sistematizarea
acestora n "Dosarul exerciiului".
Proceduri pentru obinerea probelor de audit
Probele de audit pot fi obinute de auditor cu ajutorul uneia sau
mai multor proceduri cum sunt:
1 -Inspecia
Inspecia
const
examinarea
registrelor
contabile,
documentelor justificative sau a activelor fizice

Inspecia registrelor contabile i a documentelor justificative
furnizeaz probe de audit cu grade diferite de credibilitate, n funcie de
natura i sursa de informaii, precum i n funcie de eficacitatea
Audit bancar
referitoare la existena, evaluarea i apariia acestor creane, dar nu i
Audit bancar
300
controlului intern asupra procesrii acestor informaii. Din punctul de

vedere al credibilitii i fiabilitii probelor de audit documentare, se
deosebesc:
Probe de audit documentare create i deinute de
Probe de audit documentare elaborate de teri i
teri;
pstrate de entitate
Probe de audit documentare create i pstrate de
entitate (statele de plat a salariilor.)

Inspecia activelor fizice furnizeaz probe de audit credibile n
ceea ce privete existena lor, dar nu n mod necesar i n ceea ce
privete proprietatea i evaluarea lor.
2-Observaia
Observaia const n urmrirea unui proces sau a unei proceduri
executate de ctre o alt persoan. Astfel, auditorul observ respectarea
procedurilor de inventariere de ctre personalul entitii sau observ
maniera n care personalul entitii aplica o procedur de control care nu
las urme materiale sub forma unei semnturi, unei tampile, etc.
3-Investigaia
Investigaia const n obinerea informaiilor de la persoane bine
informate din interiorul sau din afara entitii. Investigaiile se
materializeaz n cereri de informaii oficiale, n scris, de la tere pri,
sau n ntrebri orale neoficiale adresate personalului entitii.
Rspunsul la investigaii poate oferi auditorului informaii pe
care nu le deinea anterior i care trebuie verificate prin alte proceduri
sau trebuie coroborate cu alte probe de audit sau care constau n
informaii care se coroboreaz cu probele de audit deinute.
301
Confirmarea const n rspunsul la o investigaie care

coroboreaz informaiile din registrele contabile sau din documentele
justificative.
De exemplu, cu ocazia inventarierii creanelor auditorul solicit
debitorilor s confirme
soldurile conturilor respective.
5-Calculul
Calculul const n verificarea acurateei (exactitii) aritmetice a
documentelor justificative i a nregistrrilor contabile sau consta n
efectuarea de ctre auditor a unor calcule independente.
6 - Procedurile analitice
Procedurile analitice constau n analiza indicatorilor i a
tendinelor semnificative, inclusiv analiza fluctuaiilor i a relaiilor cu
alte informaii relevante n cazul n care apar discrepane sau care sunt
diferite fa de valorile ateptate sau previzionate.
Asupra acestor proceduri vom reveni cu ocazia prezentrii
probelor de audit aferente unor rubrici speciale din situaiile financiare.
Audit bancar
4-Confirmarea
Audit bancar
302
Capitolul 8. Auditul sistemelor bancare informaionale
n funcie de capacitatea disponibil a auditului i a

cunotinelor de IT, grupul de audit trebuie s realizeze audituri
referitoare la IT pentru urmtoarele domenii/proceduri:
securitatea fizic,
auditul profilului utilizatorilor,
verificarea pstrrii datelor i a sistemului de salvare a
datelor,
precauiile de recuperare dup dezastre sau planuri de
contigen,
controalele aplicaiei,
securitatea tranzaciilor.
8.1. AUDITUL SECURITATII FIZICE A SISTEMULUI INFORMATIC

DIN DOMENIUL BANCAR
Se determin dac:
procedurile de personal i responsabilitile abordeaz
terminarea contractului de munc, funcii ncruciate i
pregtiri legate de sisteme;
controalele legate de securitatea fizic sunt adecvate
pentru a preveni accesul neautorizat n perimetrul
centrului informatic;
303
pierderile aferente hardware/software provocate de

incediu sau inundaie;
procedurile de backup (nlocuire- salvare)
sunt
adecvate pentru a minimiza ntreruperile i pentru a

proteja
banca
mpotriva
pierderii
de
date
eventualitatea unui dezastru.
8.1.1. Aspecte organizatorice/proceduri de personal

Se identific acele poziii responsabile pentru meninerea
programelor, alternanei sistemului/fiierelor de date i utilizarea
diferitelor sisteme ale centrului informatic. Dac este necesar, se verific
fiele de post scrise pentru fiecare responsabilitate funcional descris
n organigram;
Se determin dac s-au realizat prevederi pentru nlocuirea
personalului din poziiile cheie;
Se determin dac procedurile de terminare sunt adecvate:
a) cardurile de identificare ale angajatului trebuie s fie
returnat atunci cnd el sau ea a terminat contractul de munc,
b) parolele care au fost utilizate de angajatul ce-i termin
contractul de munctrebuie s fie anulate sau schimbate,
c) cheile angajatului respectiv trebuie s fie returnate i/sau
ncuietoarele s fie schimbate,
d) exist o sesiune/procedur de verificare a terminrii
contractului de munc?
Se determin dac este oferit o pregtire i supraveghere
adecvat referitoare la sistem acordat angajailor ce utilizeaz sistemul;
Audit bancar
controalele de mediu sunt adecvate pentru a minimiza
Audit bancar
304
Se determin dac personalul prestatorilor de servicii este

supravegheat n timpul ederii acestuia n centrul informatic;
Se obine sau documenteaz o opinie general asupra sistemelor
informatice (incluznd resursele de hardware, software, personalul de
ntreinere/design i utilizatorii) din cadrul centrului informatic;
Se determin pragul critic general al fiecrui sistem major
identificat;
Pe liniile de reea se includ n cadrul sistemului de securitate
aspecte de call-back sau cteva alte mijloace de control care sasigure
accesul autorizat?
Se determin dac existproceduri scrise de operare a sistemului
(n special pentru deschiderea i nchiderea calculatorului, meninerea
fiierelor i ntreinerea preventiv).
8.1.2.Securitatea fizic/controalele mediului
Se determin dac procedurile i politicile de securitate fizic
sunt adecvate prin
evaluarea controalelor cu ajutorul interviului i
observaiei. Se utilizeaz urmtorii pai de
audit/ntrebri n
determinarea adecvrii:
se asigur c exist proceduri scrise valabile care previn
acordarea
de
acces
la
facilitile
informatice
personalului neautorizat,
se asigur c personalul autorizat este n mod specific
definit n standardele de operare i/sau proceduri,
se observ la cteva momente diferite dacdoar
persoanele autorizate sunt n aria de procesare,
se determin dac facilitile din camera calculatoarelor
sunt restricionate prin utilizarea de chei, cartele
305
sau
alte
dispozitive
de
securitate
automatizate,
locul unde se afl serverele este situat la parter i exist
o fereastra de observaie?
locul unde se afl serverele se afl la subsol?
exist aer condiionat la parter care preia aer din
exterior?
exist un acces direct la locaia serverelor din exterior
sau printr-un hol public?
sunt pstrate ntr-o custodie adecvat cheile de la
cabinete, camerele cu echipamente i dulapurile
electrice?
este centrul informatic protejat mpotriva catastrofelor,
ex. coliziuni ale aeronavelor, etc?
Adecvarea sistemelor de protecie mpotriva incendiilor trebuie
s fie determinat prin utilizarea urmtoarelor aspecte:
instruciuni clare i adecvate mpotriva incendiilor
trebuie s fie pstrate ntr-un loc strategic;
alarm de incendiu i ntreruptoare de urgen pentru
curent
electric
trebuie
fie
clar
vizibile
neobstrucionate;
camera calculatoarelor trebuie s aib un sistem de
stingere a incendiilor care trebuie s fie testat periodic
de ctre reprezentantul service-ului;
sistemul de detectare a incendiului trebuie sdetecteze
fumul, cldura excesiv sau miros de combustibil;
Audit bancar
magnetice
Audit bancar
306
detectoarele trebuie s fie localizate n conductele de

aer din tavan i sub podeaua fals;
detectoarele trebuie s fie testate frecvent i protejate
printr-o surs de electricitate suplimentar;
atunci cnd alarma de incendiu este activat, ea trebuie
ssune n afara camerei cu calculatoare pn la staia
de pazi la o staie de pompieri sau centru de control
urgene;
personalul centrului de date trebuie s fie capabil s
identifice sonorul alarmei de incendiu.
Echipamentul de mediu i controalele trebuie s fie adecvate
pentru a proteja hardwareul mpotriva pagubelor. Se utilizeaz
urmtoarele domenii pentru a se determina adecvarea:
ventilaia i aerul condiionat trebuie s fie adecvat
pentru a menine nivelul de temperaturadecvat
specificat de ctre productor;
nregistrarea termometrelor i indicatorilor de umiditate
trebuie s fie localizat aa nct citirea lor s fie uor
de realizat;
aceste instrumente trebuie s fie monitorizate periodic
de ctre o persoan pregtit;
hardware-ul trebuie nchis automat pentru a se proteja
de pagube dac s-au atins temperaturi neacceptabile;
echipamentele de calcul trebuie sfie supuse unor
inspecii periodice, curenie i inspecie i trebuie
pstrate nregistrri ale acestor activiti;
307
adecvat pentru a preveni intrarea apei;

trebuie evitat trecerea conductelor i a aburilor prin
tavan;o scurgere adecvat trebuie s fie instalat;
trebuie s fie instalat un sistem de aer condiionat
independent care s fie dotat cu o surs de electricitate
de rezerv;
tot timpul, camera cu calculatoare trebuie s fie pstrat
curat;
care este expunerea la inundaii?
ar putea ca o eav spart sau un ru crescut s cauzeze
pagube?
8.2. AUDITUL PROFILELOR UTILIZATORILOR SISTEMELOR

INFORMATICE DIN DOMENIUL BANCAR
Utilizatorii sistemelor informatice trebuie s fie adecvat

identificai i angajaii care au acces autorizat i obligatoriu trebuie s-i
realizeze ndatoririle stabilite.
n plus, trebuie s existe i meninute accesri i piste de audit
(audit trails) pentru a reflecta accesul utilizatorului i modificrile
realizate la fiierele de date sensibile (ex. fiierul original al prestatorului
de servicii, fiierele originale de furnizori/clieni, fiierul original al
angajatului, fiiere de tate de plat):
Se cere o copie a politicilor de securitate a accesului;
Audit bancar
tavanul camerei cu calculatoare trebuie s fie construit
Audit bancar
308
Se ntreab directorul de IT dac exist o procedur

scris ca s controleze adugrile sau modificrile la
restriciile de acces ale utilizatorilor cureni;
Se obin copii ale unor formulare de autorizare a
accesului i se verific acurateea autorizrilor i
accesului (acestea ar trebui sa fie pstrate de ctre IT ca
o pist de audit);
Se ntreab directorul de IT cum este notificat
departamentul de IT atunci cnd un angajat i termin
contractul de munc sau i schimb responsabilitile;
Se ntreab directorul de IT dac existutilizatori care
au capabilitatea de supraveghetori sau care au acces
nelimitat;
Cum sunt tranzaciile sau aciunile aprobate i
documentate atunci cnd au fost iniiate de aceti
angajai:
o se ntreab directorul de IT dac modificrile
reelei sunt autorizate i documentate (trebuie
sexiste o pist de audit a modificrilor
echipamentului de reea);
o se ntreabdirectorul de IT dacetichetele de
sistem sunt pstrate;
o existetichete de acces la sistem care s
nregistreze accesul la calculator sau la reeaua
de comunicare;
309
a nregistra adugrile, tergerile i modificrile

realizate datelor;
o se ntreab directorul de IT dac etichetele
problem
sunt
pstrate
de
centrul
de
date/operaiuni;
se ntreab directorul de IT dac etichetele activitii
sistemului sunt utilizate pentru a captura utilizarea
resurselor de hardware asociate serverelor, CPU,
activitii de salvare a accesului. Acesta este mijlocul
primar pentru identificarea problemelor de procesare
create de ctre componente neadecvate sau euate;
Se ntreb directorul de IT care proces/procedur
asigur conformitatea cu contractele de licen pentru
software;
Se ntreab directorul de IT dac accesul n sistemul
informatic este mprit ntre utilizatori. Accesul
mprit ct i parolele trebuie s fie interzise dac
civa utilizatori nu solicit acces doar la interogri de
date/informaii neconfideniale;
Se ntreabdirectorul de IT dac modemurile sunt
ataate la server (ofer acces la distan);
Se intervieveazadministratorii de sistem pentru a se
determina dac li s-au oferit seciuni de pregtire
referitoare la securitizarea serverelor;
Se determin dac exist topologie a reelei;
Audit bancar
o exist etichete de tranzacii/piste de audit pentru
Audit bancar
310
Se ntreab directorul de IT dac este cineva

responsabil pentru contabilizarea tuturor hardware-urile
i softurile din cadrul companiei;
Se ntreabdirectorul de IT cum sunt protejate de virui
computerele i serverele;
Se determin ce proceduri exist pentru a preveni sau
detecta prezena unui virus in servere i se verific cine
este responsabil pentru realizarea acestor proceduri;
Sunt ncrcate softuri anti-virus pe staiile de lucru i
cunosc utilizatorii cum s ruleze programul?
Se ntreab civa utilizatori pentru a se determina dac
cunosc care sunt paii ce trebuie urmai dac un virus
este detectat sau suspectat pe calculatorul lor?
8.3. VERIFICAREA PSTRRII DATELOR I PLANULUI DE

REZERV-SALVARE (BACKUP) IN DOMENIUL BANCAR
Privire general
se discut despre administrarea nregistrrilor cu
personalul responsabil;
se obine o copie a standardelor i procedurilor
referitoare la administrarea nregistrrilor (casetelor);
se determin dac sistemul informatic a setat fiiere de
date i perioadele de pstrare a nregistrrilor;
311
rezonabile
pentru
planul
de
rezerv
(backup),
dezastre/recuperare i audit.
Procedurile de salvare i controalele
Se determin dac procedurile de salvare a sistemul i
fiierelor de date sunt adecvate pentru a minimiza
timpul de recuperare i /sau pierdere de date;
Ct de des sunt salvate casetele i sunt pstrate n afara
bncii?
Cum sunt controlate informaiile sensibile/critice?
Se asigur c fiierele critice i programele sunt salvate
i pstrate n afara bncii din motive de recuperare;
Ce proceduri au fost stabilite pentru a asigura
conformitatea operrii calculatorului cu procedurile de
salvare?
Exist proceduri dezvoltate pentru a se asigura
integritatea i completitudinea proceselor de salvare
programat?
Se determin dac salvrile sunt pstrate n afara
bncii?
Se asigur dac un numr adecvat de generaii sunt
pstrate n afara bncii;
Trebuie s se utilizeze etichete externe i interne pentru
a identifica casetele.
Recuperarea
Se verific dacplanurile de rencepere/recuperare a
ntreruperilor calculatoarelor pe termen scurt includ
Audit bancar
Se determin dac aceste perioade de pstrare sunt
Audit bancar
312
abilitatea de a identifica starea tuturor procesrilor la

punctul unde aplicaia a euat pentru a stabili sfritul
nregistrrii tranzaciilor;
Au fost stabilite proceduri de recuperare pentru
volumele de salvare?
Au fost testate procedurile?
Au fost testate procedurile de recuperare a bazei de
date?
Se
determin
dac
facilitatea
calculatorului
depozitarea materialelor a fost testatperiodic. Sunt

fiierele de salvare testate pentru fezabilitate (6-12
luni)?
Securitate
Cine are acces la realizarea salvrii?
Cum obine procesul de salvare accesul la un sistem?
Care sunt procedurile pentru mutarea casetelor din
bibliotec?
Se verific dac fiierele de salvare din afara bncii sunt
protejate.
Documentarea
Sunt pstrate liste de inventar cu casetele depozitate n
afara bncii?
Sunt documentate problemele i soluiile pentru a arta
care sunt paii ce trebuie urmai pentrua restaura
fiierele sau integritatea programului?
313
Obiectivul auditului
Se verific dac planul de recuperare dup dezastru este
adecvat pentru a asigura repornirea sistemelor informatice n timp util
de-a lungul unor condiii adverse i dac este n concordan cu planul
actual de continuare a afacerii i reflect mediul actual de desfurare a
afacerii.
se determin dac exist planuri de recuperare a
aplicaiei pentru restaurarea proceselor computerizate
dup o ntrerupere pe termen scurt i lung;
se verific dacaceste planuri abordeaz att nevoile de
restaurare tehnic ct i procedurile alternative de
procesare a utilizatorului-final;
se stabilesc ct timp ar putea organizaia funciona
confortabil i evita pierderile financiare semnificative
dac aspectele computerizate ale acestei activiti ar
eua;
se verific dac planurile de repornire/recuperare i
recuperarea de dup dezastru ofer posibilitatea
restaurrii acestei activiti n timpul necesar pentru a
evita pierderile financiare semnificative.
Chestionar
Exist un plan de recuperare de dup dezastru?
Dac existun plan, cnd a fost actualizat ultima oar?
Care sunt procedurile de actualizare a planului?
Audit bancar
8.4. PRECAUII DE RECUPERARE DUP DEZASTRU SAU PLANURI

DE CONTINGENTA IN DOMENIUL BANCAR
Audit bancar
314
Cine
este
responsabil
pentru
administrarea
sau
coordonarea planului?
Este responsabilitatea administratorului/coordonatorului
s actualizeze planul?
Exist o echipde implementare a recuperrii de dup
dezastru?
Unde este pstrat planul de recuperare de dup
dezastru?
Unde este pstratlista cu coordonatele echipei de
implementare?
Unde este locul de facilitare a salvrii?
Exist locuri alternative?
Exerciiul include utilizarea facilitilor de salvare?
Dac nu, cnd au fost ultima oar utilizate facilitile de
salvare?
Dac au fost utilizate cu peste un an n urm, cum a
determinat organizaia cprogramele sale pot nc
funciona pe echipamentele de rezerv?
Care a fost rezultatul exerciiului?
Cum a mbuntit pregtirea?
Ce sisteme critice sunt acoperite de plan?
Ce sisteme nu sunt acoperite de plan? De ce?
Planul funcioneaz n orice condiii?
Care este procedura pentru activarea planului?etc.
Documentare
315
dup dezastru,
se obine o list a membrilor echipei de implementare,
se obine o copie curent a organigramei,
se obine lista actual a stocurilor,
se obine o copie a contractelor cu privire la utilizarea
facilitilor de rezerv.
Paii testului
Se verific planul de recuperare de dup dezastru;
Se verific dac planul conine calificarea datei pentru a
se asigura moneda;
Se verific dac planul a fost actualizat n ultimele 12
luni;
Se verific dac exist o monitorizare efectiv a strii
supraveghere a planului;
Se verific locul de pstrare a planului;
dac este diferit fa de cel mai de sus, se verific
locaia de pstrare a listei de contact a echipei de
implementare;
Se verific dac lista cu echipa de implementare conine
asociai activi, titlul lor actual i locaia, incluznd
domiciliul prezent i numerele de telefon de la birou;
Se verific dacmembrii echipei sunt contieni de rolul
i responsabilitile lor;
Se verific dac un program de testare i pregtire
existi este adecvat (cel puin anual);
Audit bancar
se obine copia planului organizaiei de recuperare de
Audit bancar
316
Se verific data exerciiului;

Se verific dac punctele slabe identificate n ultimul
exerciiu au fost abordate i corectate;
Se verific dacplanurile corespund planului de
continuare a afacerii;
Se verific dac planul reflectmediul actual al
sistemului;
Se verific dac toate programele critice, fiierele de
date, resursele de calculatoare (i sistemul de operare)
sunt acoperite;
Se verific dac sistemele neacoperite sunt sub
observaie;
Se verific dac planul incorporeaz prioritizarea
aplicaiilor critice i a sistemelor;
Se verific dac planul acoper procedurile pentru
declararea dezastrului, nchiderea generali migrarea
operaiilor ctre locul de rezerv;
Se verific dac planul include cerinele de timp pentru
recuperarea/disponibilitatea unor astfel de sisteme
critice i c ele sunt rezonabile;
Se verificorice contract pentru utilizarea facilitilor de
rezervi documentele respective. Se verific dac locul
este adecvat;
Se verific dac locul are hardware adecvat i
dispozitive
operaiilor;
de
telecomunicaii
pentru
restaurarea
317
facilitilor de rezervi echipamentelor pentru a se

asigura adecvarea;
Se verific dac locul este adecvat protejat de accesul
neautorizat;
Se verific dac este eficient protecia echipamentelor
i soft-urile de rezerv;
Se verific dac contractele cu locul de rezerv sunt de
natura i la un nivel organizaional care au o
probabilitate substanial de a putea fi onorate pentru
perioade substaniale (50 ore pe sptmn pentru dou
sptmni consecutive);
Se verific dac planul conine contigene n cazul
condiiilor adverse prelungite;
Se verific dac planurile conin instruciuni scrise de
operare i proceduri ce include procedurile de
regenerare a sistemului;
Se verific locul de depozitare a stocurilor;
Se verific dac planul include proceduri controlate
pentru restaurarea locului original pentru operaiile
normale;
Se verific eficacitatea procedurilor de rezerv n
general;
Se verific dac programul critic, fiierele de date i
resursele computerizate definite pentru planul de
rezervsunt de fapt create i trimise n afara bncii;
Audit bancar
Se verific procedurile pentru evaluarea periodic a
Audit bancar
318
Se verific dac biblioteca media actual realizat de

ctre utilizatori corespunde bibliotecii de la locul de
rezerv;etc.
8.5. AUDITUL CONTROALELOR APLICATIILOR IN DOMENIUL

BANCAR
Utilizatorii-finali
Se determinmijloacele primare de introducere i
procesare de date;
Se determin dac organizaia practicdreptul de
proprietate asupra datelor. Dac da, se identifici
intervieveazproprietarul datelor pentru a se determina
dac a neles rolul i responsabilitile sale;
Se intervieveaz un eantion de directori - utilizatori
finali pentru a se determina atitudinile conduceriiutilizatoare final cu privire la calitatea i efectivitatea
sistemului;
Se determinde la conducerea-utilizatoare final ce
neleg ei c reprezint riscurile, expunerile i limitrile
asociate cu sistemul;
Se determin numrul de utilizatori finali ce lucreaz cu
sistemul, locaiile lor i responsabilitile asociate
sistemului. Se obine o organigram pentru aceste
poziii i oameni.
319
pentru agenii legale sau reglementare;

Se evalueazcalitatea documentelor utilizatorului final;
Se identific programele de pregtire disponibile pentru
utilizatorii finali. Se evalueaz aceast pregtire pentru
a
se
determina
dac
este
adecvat,
actuali
disponibilpentru oamenii noi;

Se determin dac activitatea utilizatorului final este
adecvat supervizat.
Interfaele sistemului
se determin ce alte aplicaii interfereaz (manual sau
electronic) cu aceast aplicaie;
se determin cum verific sau asigur utilizatorul final
c interfaele furnizeaz date complete, adecvate i
autorizate.
Administrarea fiierelor
se determin perioadele de pstrare pentru diferitele
fiiere de date ale aplicaiilor cheie;
se evalueaz dac perioadele de pstrare satisfac
raportarea ctre conducere, raportarea ctre autoritile
fiscale i cerinele interne de contabilitate;
Se determin dac utilizatorul final, conducerea i
proprietarii de date sunt contieni de perioadele de
pstrare ale diferitelor fiiere de date ale aplicaiilor
cheie i dacaceti directori sunt satisfcui cu durata de
pstrare.
Audit bancar
Se determin dac aceast aplicaie genereaz date
Audit bancar
320
8.6. AUDITUL SECURITATII TRANZACIILOR IN DOMENIUL
BANCAR
Se identific toate tranzaciile din cadrul fiecrui subsistem

(incluznd acelea generate automat de ctre calculator).
1. Controalele introducerii
Controalele introducerii asigur c tranzaciile sunt introduse
i acceptate de ctre calculator, procesate doar o dat, fr duplicate i
erorile n cmpurile de date financiare i nefinanciare sunt identificate,
separate de tranzaciile valide, corectate n timp util, i returnate
procesrii primare.
Cum sunt iniiate tranzaciile?
Cum este tranzacia autorizat (semntura manual,
semntura electronic, autorizarea accesului la ecran,
etc)?
Cine introduce datele surs?
Sunt
aceste
persoane
separate
de
acelea
care
reconciliaz rezultatele procesrii?

Cum sunt datele surs introduse n aplicaie?
Dup ce datele surs sunt introduse n aplicaie, sunt ele
marcate cu verificat sau semnate ntr-un fel care s
indice c au fost introduse, reducnd riscul duplicrii
accidentale sau reutilizarea documentului?
Exist o separare de ndatoriri adecvat pentru cei
autorizai s actualizeze datele?
Cum sunt controlate documentele de date surs pentru
completitudine i acuratee?
321
Se identific controalele existente care asigur completitudinea

i acurateea introducerii:
Dac controalele introducerii include utilizarea de
totaluri de control, sunt comparate totalurile generate de
calculator cu totalurile stabilite independent?
Ce rapoarte obin utilizatorii pentru a verifica i
monitoriza operarea aplicaiei (totaluri de control,
sumarizri, numrarea erorilor, rapoarte de excepii,
etc)?
Se determin cum sunt evitate sau identificate
tranzaciile duplicat?
Se determin daci cum sunt datele primite de la alte
aplicaii validate pentru completitudine i acuratee.
2. Controalele de procesare
Controalele de procesare asigur c tranzaciile sunt acceptate
de ctre calculator, procesate cu o logic valid, trecndu-se prin toate
fazele procesrii i actualizate n fiierele de date corecte.
se identific controalele existente pentru asigurarea
completitudinii i acurateei procesrii;
se documenteaz procedurile de reconciliere ale
utilizatorului final care faciliteazcompletitudinea i
acurateea procesrii;
ce rapoarte obin utilizatorii pentru a verifica i
monitoriza operarea aplicaiei?
se descrie cum se verific totalurile de control;
Audit bancar
Exist o perioad de pstrare pentru datele surs?
Audit bancar
322
se descrie orice comparare a rezultatelor aciunilor la

cele anterioare pentru verificri rezonabile;
cum verific utilizatorii actualizrile fiierelor contra
autorizaiilor?
se determin dac procedurile de reconciliere speciale
trebuie sfie aplicate la sfritul lunii, anului fiscal, etc.
3. Corectarea erorii
Se determin impactul pe care datele i erorile de
procesare le au asupra procesrii;
Se determin dacerorile sunt separate ntr-un fiier
suspensiv;
Se determin dac acest fiier este cumulativ sau nu;
Se verific rapoartele de erori pentru a determina dac
sunt de mrime rezonabil;
Se determin cum sunt corectate erorile;
Se determin dac tranzaciile corectate sunt autorizate;
Se verific dac tranzaciile corectate sunt reintroduse
n procesarea principal fie la punctul iniial de
introducere fie printr-un proces de corectare a erorii
speciale;
Se determin dac procesul de corectare a erorii
nlocuiete articolele din fiierul suspensiv;
Se determin promptitudinea corectrii erorii;
Se identific cum monitorizeaz utilizatorii finali
erorile rmase i desfoar n timp util investigaiile
suplimentare;
323
autorizare, nregistrare i reconciliere periodic) pentru

cei autorizai s actualizeze datele?
Se determin dac toate reconcilierile i procedurile de
corecie a erorilor sunt documentate n documentele
utilizatorului final;
Exist un raport de excepii generat pentru tranzaciile
eronate de mult timp nerezolvate?
4. Controalele rezultatului
Controalele rezultatului asigur c datele rezultatului sunt
raportate n manier corect, vizibil/disponibildoar personalului
autorizat, adecvat reinute sau distruse, supuse procesrii necesare
pistelor de audit i dac sunt eronate, separate de tranzaciile valide,
corectate i reintroduse n procesarea principal.
se identific dac rezultatul este distribuit;
se determin dac distribuirea reduce expunerile la
vizualizarea neautorizat a informaiilor sensibile fie
prin
implicarea
imprimantelor
de
la
locaia
utilizatorului final fie prin utilizarea listelor de

verificare a distribuirii rezultatului;
cum asigur organizaia ca rapoartele i fiierele s fie
distribuite la utilizatorii finali corespunztori;
cine primete rapoartele de rezultat? Sunt ele separate
de acelea de desfurare a introducerii?
cum verific utilizatorul final ctoate rapoartele au fost
primite i c toate paginile rapoartelor au fost incluse?
Audit bancar
Exist o separare adecvat a sarcinilor (custodie,
Audit bancar
324
includ rapoartele de rezultat urmtoarele informaii de

identificare:
o titlul raportului,
o numele/numrul programului de procesare,
o a fost produs data i ora raportului,
o perioada acoperit.
Cum evideniaz utilizatorul final primirea rapoartelor
i fiierelor (liste de verificare, semnturile,etc)?
Exist o separare adecvat a sarcinilor?
Cum
sunt
identificate
distribuite
rapoartele
confideniale?
Se identific toate formularele speciale utilizate n
procesare i raportare. Se determin dac formularele
sensibile sunt protejate;
Sunt oamenii responsabili cu protecia documentelor
sensibile diferii de cei care pstreaz nregistrrile
contabile respective?
Exist proceduri speciale de generare a rapoartelor
sensibile?
5. Documentele utilizatorului final
Documentele utilizatorului sunt sursele primare de informare
pentru tot personalul responsabil pentru utilizarea zilnic a aplicaiei.
exist documente ale utilizatorului final ce explic
iniierea adecvat a documentului surs, autorizaia,
colectarea de date, pregtirea introducerii, administrarea
rapoartelor,
corectarea
rapoartelor/datelor?
erorii
pstrarea
325
pierdute sau distruse n timpul procesrii ulterioare pot

fi recreate?
Fiecare tip de document sursare o perioad specific
de pstrare?
6. Autorizarea
Controalele de autorizare asigur c toate informaiile i datele
introduse sau utilizate n procesare sunt autorizate de ctre conducere i
reprezentanii evenimentului care de fapt are loc.
Dac tranzaciile sunt autorizate manual, ce controale
asigur cnu are loc nici o modificare neautorizat dup
autorizare, ci nainte de stabilirea controalelor de
introducere?
Se determin dac nivelul conducerii corespunztor
autorizeaz activitatea;
Dac autorizarea tranzaciei este facilitat de ctre
restricii de acces logic, se selecteaz un eantion de
reguli de acces la introducerea i actualizarea
tranzaciilor i se verific persoana adecvat care are
aceste capaciti;
Se identific orice depire permis sau trecere pe lng
validarea datelor i se editeaz verificrile;
Se determincine poate face depiri i se verific dac
acele persoane sunt n poziia de conducere care trebuie
s aib aceast autoritate;
Audit bancar
sunt pstrate documentele surs n aa fel nct datele
Audit bancar
326
Sunt nregistrate automat toate depirile aa nct

aceste aciuni s poat fi ulterior analizate pentru
acuratee.
7. Separarea ndatoririlor
Sunt separate ndatoririle astfel nct nici o persoan
snu realizeze mai mult de una dintre urmtoarele
operaii:
o autorizarea tranzaciei
o iniierea tranzaciilor
o introducerea tranzaciei
o distribuirea rezultatului?
Sunt corectate tranzaciile respinse necauzate de
introducerea de erori de ctre utilizatorul care a iniiat
tranzacia?
Are utilizatorul final responsabilitatea ultim pentru
completitudinea i acurateea tuturor datelor aplicaiei?
Capitolul 9. Auditarea proceselor i tehnicilor de

evaluare a riscurilor
327
n contextul dezvoltrii complexitii activitilor bancare,

lumea bancar a nceput scontientizeze pericolul apariiei unor noi
elemente ce poart un anumit grad de risc de pierdere. Astfel,
cercettorii ct i bancherii din ntreaga lume caut soluii fiabile care
s-i ajute n demersul lor de a administra riscurile aferente oricrei
activiti comerciale dar mai ales celei bancare.
n consecin, Comitetul de la Basel care opereazn cadrul
Bncii Reglementrilor Internaionale a emis un numr de recomandri
cu privire la administrarea riscurilor n cadrul activitilor bancare,
numindu-le generic sub apelativul BASEL urmat de un numr ce
reprezint ordinea apariiei.
Iniial, Comitetul de la Basel a emis n 1988 principii de
administrare a riscului de credit, care ulterior au fost reinute sub
denumirea de Basel I. Aici, Comitetul specifica modalitile de
administrare a riscului de credit i necesitatea alocrii de capital pentru
acoperirea eventualelor pierderi ce ar fi putut avea loc n contextul unei
gestionri neadecvate a portofoliului de credite sau a altor active
purttoare de risc. Astfel, aceste recomandri au condus bncile la
clasificarea activelor sale n funcie de gradul de risc asociat i
ponderarea acestora n calculul solvabilitii i pragului minim care
trebuie s fie atins. Era foarte bine cunoscut formula:
Capital / Risc de credit > 8%
Capital / Risc de credit > 8%
Audit bancar
9.1. CONSIDERATII GENERALE PRIVIND EVALUAREA RISCURILOR

BANCARE
Audit bancar
328
n demersul lor de a se dezvolta i a evita n mod moral

legislaia restrictiv (prin inovaie), bncile au nceput s intre pe pia
cu noi instrumente de trezorerie i investiii (instrumente derivative) care
incumbau noi tipuri de risc neincluse pnn 1996 n calculul capitalului
minim obligatoriu: riscul de pia. Astfel, Comitetul de la Basel s-a
adaptat rapid la noile tendine i n 1996 modific BASEL I prin
adugarea riscului de pia la calculul capitalului minim obligatoriu.
Capital / (Risc de credit+Risc de pia )>8%
Capital / (Risc de credit+Risc de pia )>8%
Recent, mai exact ncepnd cu 1999, lumea bancar a adus n
discuie introducerea unui concept a crui manifestare este veche i
universal dar care nu fusese luat n calculul capitalului minim
obligatoriu mai mult din comoditate dect din alte motive, avnd n
vedere dificultatea, timpul necesar i tehnicile anevoioase de calcul al
su: riscul operaional. De asemenea, avnd n vedere dezvoltarea
tehnicilor de calcul ale riscurilor de credit i de pia(internal rating
approach, advanced internal rating approach, VaR, etc.), Comitetul a
hotrt nlocuirea vechiului BASEL I cu noile descoperiri adunate sub
denumirea generic de BASEL II, a crui aplicare va avea loc la
nceputul anului 2007.
Capital / (Risc de credit+ Risc de pia+ Risc
Capital / (Risc de credit+ Risc de pia+ Risc
operaional)>8%
operaional)>8%
Astfel, funcia de audit intern trebuie s se adapteze noilor
tendine descrise n cadrul acestui nou acord, care reitereaz rolul foarte
329
riscurilor din cadrul unei bnci. Aici, Comitetul menioneaz n cadrul

celor 10 principii de gestionare a riscului operaional din cadrul bncilor
c auditul nu trebuie sse implice efectiv n activitatea de gestiune a
riscurilor, ci el trebuie s evalueze dacfactorii responsabili aplic
principiile i tehnicile adecvate de gestiune i n ultim instan sasiste
sau s sftuiasc persoanele responsabile. Este adevrat ns, c tot
Comitetul este contient c, atunci cnd avem n discuie o banc mic,
s-ar putea s ne ntlnim cu situaia n care auditul intern are n sarcini
gestionarea riscului, dar aceasta nu ar trebui s mai continue, odat ce
recomandrile BASEL II intr n vigoare. Trebuie avut n vedere c
acest Comitet nu face altceva dect s accentueze meniunile fcute de
ctre
OECD
referitoare
la
guvernana
corporativ
(corporate
governance) care pune existena funciei independente de audit intern ca

o condiie necesar pentru o bun organizare a companiei. Mai jos se
poate observa locul auditului n cadrul activitii de gestiune a riscurilor.
Audit bancar
important al auditului intern n desfurarea adecvata gestiunii
Audit bancar
330
Cu alte cuvinte, n activitatea cotidian de auditare a

activitilor bancare, auditorul intern se va ghida dupmatricea riscurilor
implicate (vezi mai jos detalii despre matrice) n respectiva activitate
auditat. Dacanumite elemente de risc au fost depistate, atunci auditorul
intern trebuie s discute cu responsabilul respectivei activiti
semnalndu-i pericolul unei eventuale apariii sau existena acestora i s
ofere recomandri n sensul prentmpinrii sau reducerii/eliminrii
acestora, rmnnd tot timpul n afara procesului de gestionare, dar
evalund periodic stadiul n care se afl implementarea recomandrilor.
Avnd n vedere faptul c tehnicile i metodele de gestionare a
riscurilor ar trebui s facparte din cadrul unei alte prezentri care s fie
dedicat acestora, autorii o s prezinte doar riscurile care trebuie s fie
331
BNR n Norma 17/2003.

Astfel, auditorul intern trebuie sobserve riscurile ce se pot
manifesta la un moment dat n cadrul bncii pe fiecare departament i
global, nelimitndu-se doar la un anumit risc care este caracteristic
funciunii auditate. De exemplu, n cadrul departamentului de credite, la
prima vedere, putem spune c ne vom ntlni doar cu riscul de credit,
dat fiind denumirea departamentului care ne trimite la o astfel de
abordare. Dar nimic nu este mai fals comparativ cu opinia emisanterior.
Aici, vom putea descoperi ci riscul de dobnd, valutar sau chiar i cel
operaional ar putea avea manifestri ntr-o msur mai mare sau mai
mic. n ceea ce privete riscul operaional, exist o grani foarte
sensibilntre a determina dac o pierdere este aferent riscului
operaional sau celui de credit (ex. nerambursarea unui credit pentru
cdebitorul a prezentat la banc documente false, acest eveniment fiind
pus sub umbrela riscului operaional). Pentru a avea n minte ntreaga
gamde riscuri ce ar putea s apar la un moment dat n cadrul bncii,
schema de mai jos este ct se poate de relevant.
Audit bancar
urmrite i care sunt recunoscute de ctre BASEL II i preluate de ctre
Audit bancar
332
9.2. MATRICEA RISCURILOR. SUPORT PENTRU STABILIREA

PLANULUI DE AUDIT
n general, la sfritul anului, atunci cnd are loc un bilan al

activitii funciei audit intern pentru a stabili dacplanul pe anul
respectiv a fost ndeplinit i ntocmirea planului de audit pentru anul
viitor care va include i eventualele misiuni nerealizate, coordonatorul
departamentului de audit intern va ntocmi o matrice de risc pentru
fiecare departament care va avea ca rezultat o not. Aceast not va fi
comparat cu intervalele prestabilite i ncadratntr-unul din ele care va
333
(trimestrial, semestrial, anual, o dat la doi ani, trei ani, etc.)

Indiferent de departamentul auditat, aceastmatrice va trebui
s conin printre altele i urmtoarele ntrebri/aspecte:
I. ntrebri referitoare la evaluarea riscului.
a.
semnificaia i riscul inerent al departamentului

care este semnificaia departamentului auditat n
activitatea bncii?
ct de mare este probabilitatea ca riscul s creasc sau
ca riscuri adiionale sapar datorit modificrilor n
cadrul general al activitii/afacerii?
exist riscuri adiionale datorit complexitii activitii bncii?

b.
tipuri de risc
ct de mare este riscul de credit potenial?
ct de mare este riscul de pia potenial?
Ct de mare este riscul operaional potenial (fr IT)?
Ct de mare este riscul potenial n sfera IT?
Ct de mare este riscul potenial generat de participri/
deinerea de imobile?
II. ntrebri referitoare la evaluarea controlului.

a. Cadrul general
sunt cunoscute n mod adecvat riscurile, controalele i
securitatea
rndul
membrilor
clar
interfaele
departamentului
auditat?
Sunt
definite
cu
uniti/parteneri de outsourcing?
Sunt definite clar responsabilitile conducerii?
celelalte
Audit bancar
specifica i frecvena auditului pentru respectivul departament
Audit bancar
334
Sunt adecvate numrul, calificarea i experiena

personalului n legtur cu activitatea departamentului
auditat?
Realizarea sarcinilor este descris n cadrul unor politici
scrise suficient de detaliate, relevante i actualizate?
Se
potrivesc
cldirile
echipamentele
tehnice
activitii auditate?
b. Gestiunea riscului - n special riscuri inerente
exist
instrumente/precauii
adecvate
pentru
identifica, msura, monitoriza i controla riscurile?

Sunt
limitele
adecvate
comparativ
cu
riscurile
implicate?
Sunt utilizate metode adecvate pentru identificarea
noilor riscuri i deviaiilor fa de standard i se
acioneaz adecvat?
limita i gestionarea riscurile inerente activitii
auditate?Este
conducerea
bine
informat
despre
expunerea la risc a unitii n timp util i o

manieradecvat?
c. Sistemul de controale interne
sunt controalele adecvate i corect realizate n funcie
de aria de cuprindere i complexitatea activitii
unitii?
Este sistemul de controale interne periodic revzut i
modificat conform nevoilor mai ales n momentele de
schimbare a mediului de afaceri?
Sunt definite controalele realizate ca intenionate?
335
timp util?
d. Conformitatea cu reglementrile interne i externe
sunt
respectate
toate
obligaiile
legale
de
supraveghere?
sunt nsuite toate procedurile i politicile interne?
personalul i directorii responsabili sunt familiari cu
toate reglementrile interne i externe relevante?
Pentru fiecare ntrebare se pot ntlni 4 categorii de relevan
pentru activitatea auditat. Acestea sunt: nici o relevan, relevan
sczut, relevan normali relevan mare. De asemenea, se atribuie pe
acelai principiu note referitoare la riscul ce-l implic fiecare ntrebare.
Notele riscului sunt de la 1 la 4 i au acelai neles ca i relevana (1deloc, 2sczut, 3-normal, 4-mare). Combinnd cele dou rezultate, un
program automat va determina nota general pentru activitatea
auditatcare va fi folosit pentru determinarea frecvenei auditului.
Audit bancar
Sunt toate deficienele abordate eficient i rezolvate n
Audit bancar
336
Capitolul 10. Raportul de audit bancar
10.1. DOCUMENTAREA LUCRRILOR DE AUDIT BANCAR
Auditorul trebuie s colecteze i s pstreze documentele i

situaiile importante obinute n timpul misiunii sale. Aceste documente
si situaii pot s fie completate de auditor sau pot s fie obinute de la
entitate. Ele sunt sistematizate n cadrul unor dosare de lucru care pot fi
structurate n: dosare permanente i dosarele exerciiului. Aceste dosare
servesc n scopuri diferite, astfel:
-
Consemneaz obiectivele i sarcinile planificate a fi

urmrite i reprezint o eviden a naturii, duratei i
ntinderii procedurilor folosite, a rezultatului aplicrii
acestor proceduri, precum i a concluziilor trase cu
ocazia auditrii diferitelor aspecte.
Ajut auditorii n activitatea lor, impunnd o abordare

metodic i sistematic a misiunii. Pentru fiecare seciune
principal sunt stabilite obiectivele de urmrit i
procedurile de folosit (chestionare de control, ghiduri
operaionale etc), ceea ce asigur evitarea omiterii unor
aspecte
i,
prin
aceasta,
respectarea
standardelor
(normelor) de audit.
-
Contribuie la o mai bun planificare i realizare a
337
Faciliteaz controlul
de calitate
asupra
activitii
auditorilor, asistenilor i partenerilor.

Documentele de lucru trebuie ntocmite pe msura efecturii
lucrrilor. Aceste documente trebuie s conin numai informaii
importante (relevante) i trebuie s fie ordonate, complete i actualizate
n permanen. Dosarele nu trebuie s conin documente inutile sau
care nu susin probele de audit, cum sunt: ciornele, copii dup
documente justificative (sursa), rapoarte computerizate, analize fcute
de entitate i neverificate de auditor etc.
Dei exist o tendin de standardizare a acestor dosare, totui
forma i gradul lor de extindere este o problem de raionament
profesional al fiecrui auditor. Forma i coninutul acestor dosare este
influenat de:
natura misiunii (audit, servicii conexe etc);
experiena profesional i nevoile auditorilor;
particularitile ntreprinderii auditate i, n special, calitatea
sistemului contabil i a sistemului de control intern;
metodologia folosit de auditor (societate comercial sau
cabinet de audit) pentru controlul de calitate asupra
partenerilor, personalului i asistenilor.
Dosarele de lucru trebuie astfel concepute, nct orice auditor
experimentat care nu a avut legturi anterioare cu misiunea respectiv s
poat nelege i analiza activitatea desfurat sau s-l poat nlocui pe
auditorul iniial. Toate constatrile auditorilor sunt consemnate n Foi
de lucru" codificate pe capitole din dosarele de lucru. Aceste foi de lucru
trebuie s cuprind meniuni referitoare la denumirea clientului,
exerciiul contabil, obiectivul (seciunea auditat), numele persoanei
Audit bancar
misiunilor recurente.
Audit bancar
338
care a ntocmit i a revizuit foaia de lucru, precum i data ntocmirii sau

revizuirii.
Dosarele de lucru sunt proprietatea auditorului, care are obligaia
s asigure pstrarea lor. Aceste dosare nu se substituie documentelor
contabile ale ntreprinderilor auditate.
Dosarul permanent sintetizeaz informaiile colectate n decursul
mai multor exerciii, care au un grad de stabilitate relativ ridicat i care
nu trebuie consemnate n fiecare an. n exerciiile urmtoare, aceste
informaii trebuie revzute i actualizate. Dosarul permanent poate s
cuprind:
1) Informaii generale despre client: specificul domeniului
de
activitate,
istoric,
administratori
manageri,
organigrama, pri afiliate, situaiile financiare pe un

numr de ani etc.
2) Detalii despre misiune (angajament): scrisoarea de
angajament sau contractarea angajamentului, scrisoarea
de la auditorul precedent, autorizri primite pentru
aplicarea unor proceduri etc.
3) Informaii i documente cerute de lege: copii dup actele
constitutive i actele adiionale la acestea, copii dup
contractele de asociere, de mprumuturi, de leasing, dup
titlurile de proprietate asupra terenurilor sau dup
reevalurile de terenuri i cldiri, declaraii fiscale
anuale, detalii despre aciuni i obligaiuni etc.
4) Prezentarea
sintetizarea
sistemului
contabil:
prezentarea registrelor contabile, a sistemului informatic,

a politicilor contabile, a recomandrilor fcute ctre
339
Dosarul exerciiului cuprinde toate informaiile importante

culese n timpul ndeplinirii mandatului, a cror utilitate nu depete
exerciiul respectiv. Pentru a facilita controlul de calitate, acest dosar
poate fi standardizat la nivelul societilor de audit. De regul, acest
dosar cuprinde:
planul de audit, bugetul de timp i onorariile;
aprecierea sistemului contabil i a sistemului de control intern
(daca nu a fost inclus n dosarul permanent);
foile de lucru i sintezele efectuate pe grupe de conturi sau pe
categorii de tranzacii i operaiuni;
colaborarea cu terii: ali auditori care auditeaz societile
afiliate, ali specialiti (experi) atrai la activitatea de
auditat;
rapoartele ntocmite;
intervenii conexe i verificri specifice efectuate.
Aceste dosare contribuie la creterea eficienei i calitii muncii
auditorilor. Ele reprezint mijlocul esenial pentru asigurarea controlului
de calitate exercitat de organismele profesionale naionale asupra
auditorilor i de societile (cabinetele) de audit asupra partenerilor,
personalului i asistenilor.
Auditul financiar-contabil este o activitate complex care
necesit cunotine multilaterale. Din acest motiv, n general, activitatea
de audit este o activitate de echip, la care auditorul atrage ali
specialiti: parteneri, personal calificat, asisteni, precum i experi
externi.
Firmele de audit (societi comerciale, cabinete sau auditori
independeni) trebuie s implementeze politicile i procedurile
Audit bancar
conducere.
Audit bancar
340
controlului de calitate" (PPCC) menite s garanteze faptul c ntreaga

activitate se desfoar conform standardelor (normelor) de audit,
respectndu-se Codul privind conduita etic i profesional n
domeniul auditului financiar".
Natura, durata i ntinderea PPCC-urilor stabilite de o firm de
audit depind de un complex de factori, cum sunt:
dimensiunea i rspndirea geografic a firmei respective;
structura organizatoric a firmei;
restricii impuse de asigurarea eficienei i eficacitii la
nivelul firmelor de audit.
Politicile i procedurile controlului de calitate (PPCC) adoptate
de firmele de audit trebuie s asigure realizarea urmtoarelor obiective:
1) Asigurarea cerinelor i exigenelor profesionale
Firmele de audit trebuie s asigure respectarea principiilor, a
precondiiilor impuse de Codul privind conduita etic i profesional n
domeniul auditului de ctre ntregul personal i asisteni. Dup cum s-a
artat, aceste precondiii se refer la: independen; integritate;
obiectivitate; confidenialitate; conduita profesional.
Firmele mari de audit desemneaz o persoan nsrcinat s
asigure respectarea acestor principii. Personalul firmelor de audit trebuie
s fie informat despre PPCC-urile instituite n vederea respectrii
acestor principii, punndu-se accentul pe principiul independenei.
Personalul firmei de audit semneaz anual o declaraie scris
prin care confirm c a luat cunotin despre PPCC-urile aplicate i c
n perioada precedent nu a nclcat aceste principii, nu a avut relaii
prohibite. Conducerea firmei de audit urmrete n permanen
respectarea acestor principii. Aceast urmrire este prezent n toate
341
supraveghere i revizuire a lucrrilor executate.

34) Conform Standardului de audit nr. 220 Controlul calitii
auditului" :
-
auditorul este persoana care i asum responsabilitatea

final asupra lucrrilor de audit;
personalul este format din toi partenerii i persoanlul

calificat care furnizeaz servicii de audit n cadrul unei
firme de audit;
asistenii
sunt
persoanele
implicate
ntr-un
audit
individual, altele dect auditorul;

-
expertul
este
persoana
care
posed
competene,
cunotine i experien ntr-un anumit domeniu, altul

dect cel contabil sau de audit.
Periodic, auditorul (firma de audit) analizeaz relaiile sale sau
ale personalului, cu clienii, pentru a se asigura c regulile referitoare la
independen,
integritate,
obiectivitate,
confidenialitate
comportament profesional sunt respectate.

2)
Aptitudini i competen. Firmele de audit trebuie s
asigure un nivel de competen i pregtire profesional pentru ntregul

personal atras la activitatea de audit, astfel nct acesta s-i poat
ndeplini sarcinile cu eficacitatea necesar, n acest scop, firmele de
audit includ n cadrul PPCC prevederi referitoare la:
modul de recrutare i de angajare a personalului;
formarea profesional continu;
criteriile de perfonnan n funcie de care se face promovarea sau
stimularea personalului.
Audit bancar
etapele de planificare, de pregtire profesional, de conducere,
Audit bancar
342
3) Repartizarea sarcinilor. Repartizarea lucrrilor pe persoanele

care le vor efectua se face n funcie de:
complexitatea misiunilor de audit, care cere o anumit
competen profesional, o anumit experien i un anumit numr de

persoane, precum i apelarea la experi externi;
pregtirea, experiena i disponibilitatea personalului;
calendarul lucrrilor de efectuat i termenele stabilite
pentru depunerea raportului;
numrul mare de clieni pentru care raportul trebuie
depus n aceeai perioad;
necesitatea asigurrii unui echilibru ntre continuitate i
rotaia personalului;
4) Delegarea. Auditorii, avnd responsabilitatea final asupra
misiunilor de audit, nu pot delega ctre personalul i asistenii din
subordine activitile de conducere a lucrrilor, de supraveghere i
ndrumare a echipelor desemnate i de revizie a lucrrilor efectuate.
a)
Conducerea lucrrilor. Colaboratorii firmelor de audit sunt
informai despre responsabilitile pe care le au, despre obiectivele

misiunii i despre procedeele care trebuie puse n lucru. Conducerea nu
poate delega ctre colaboratori (personal i asisteni) lucrrile prin care
se asigur actul de conducere, cum sunt:
aprobarea planului general de audit, a programelor de lucru, a
bugetelor de timp i a onorariilor;
aprobarea relaiilor externe ale persoanelor care furnizeaz
serviciile de audit, cum sunt: acceptarea sau meninerea clienilor,
consultarea unui expert independent etc.
modificarea sau adaptarea PPCC-urilor;
343
semnarea raportului de audit.

b)
Supravegherea i ndrumarea lucrrilor. Responsabilii
firmelor de audit trebuie s asigure ndrumarea asistenilor n legtur cu

responsabilitile pe care le au, cu obiectivele misiunii, cu procedurile ce
urmeaz s fie folosite, cu posibilele probleme contabile care pot afecta
natura, durata i ntinderea procedurilor.
n funcie de constatrile fcute i mprejurrile n care s-a
efectuat auditarea situaiilor financiare, acest raport poate fi standardizat
(nemodificat) i modificat.
10.2. NTOCMIREA RAPORTULUI DE AUDIT BANCAR
Raportul de audit respectanumite principii, o anumit form,

iar coninutul su se supune anumitor norme.
Raportul de audit intern este i trebuie s fie un document de
informare pentru conducere. La simpla lectur a raportului, superiorii
ierarhici trebuie stie dac exist un bun control asupra domeniului
auditat i care sunt, eventual, msurile importante ce trebuie luate pentru
a mbunti situaia. Pentru a rspunde acestei funcii, nu este nevoie ca
raportul de audit s detalieze investigaiile efectuate. Trebuie i este
nevoie ca raportul de audit sdetalieze investigaiile efectuate? Trebuie
i este de ajuns sprezinte o argumentaie clar, care s se bazeze pe
identificarea exacta riscurilor observate sau descoperite i care
sprecizeze n linii mari punctele slabe i msurile ce trebuie luate ?
Audit bancar
desemnarea efului de echip i aprobarea echipei;
Audit bancar
344
ns raportul de audit mai trebuie s fie, din punctul de vedere

al entitii auditate, i un instrument de lucru. Pornind de la raportul de
audit, responsabilii auditai vor ntreprinde aciuni corective, ceea ce nu
s-ar putea face numai cu indicaii generale. Aadar, documentul trebuie
s analizeze i s prezinte n mod obligatoriu detaliile constatrilor i
observaiilor. Recomandrile trebuie s fie concrete i precise, pentru ca
responsabilii s nu rmnnelmurii, i s fie n msur s defineasc cu
exactitate aciunile ce trebuie ntreprinse. Rezultatul acestei abordri este
un raport lung.
Raportul de audit va trebui s rspund acestor dou exigene
prin adoptarea unei structuri originale pe care o putem analiza n patru
pri:
Prima pagini scrisoarea de transmitere
n funcie de regulile bncii i de cultura ei, raportul este-sau
nu- nsoit de o scurtscrisoare de transmitere. De foarte multe ori,
scrisoarea de transmitere lipsete iar pe prima pagin se indic
principalele meniuni care nu trebuie omise:
n primul rnd, titlul misiunii i data de trimitere a
raportului care precizeazfoarte clar data de ncheiere a
operaiunilor de audit. Eventual, se amintete ordinul de
misiune iniial;
Sunt menionate numele auditorilor care au participat la
lucrri, mpreun cu cel al efilor de misiune; este
foarte indicat ca cei interesai s semneze cu numele
lor, cu excepia cazului - pe care vei vedea c nu-l
recomandm - n care nu au participat la redactarea
345
care au contribuit la crearea sa;

Din acelai spirit de claritate se cere precizarea numelor
destinatarilor raportului de audit. Dac au fost difuzate
doar extrase, se vor preciza i beneficiarii acestor
extrase. Este foarte important ca la fiecare nivel al
structurii ierarhice s se tie foarte clar cine a primit
documentul. O meniune special precizeaz cine este
entitatea auditat, destinatar principal i responsabil cu
aplicarea recomandrilor.
O meniune obligatorie de confidenialitate mai
figureaz pe prima pagin(sau pe copert). Aceast
cerin
de
confidenialitate
implic
numerotarea
diferitelor exemplare i precizarea numrului n faa

numelui fiecrui destinatar. Regulile interne ale
serviciului de audit trebuie s interzic n mod normal
editarea sau fotocopierea raportului.
Sumar- introducere i sintez
Acest ansamblu introductiv ncepe prin sumarul detaliat al
raportului pentru a putea face uor trimiteri la un subiect sau altul. Acest
sumar este indispensabil mai ales pentru rapoartele voluminoase sau care
au multe anexe.
Introducerea este n general destul de scurt. Ea trebuie s
cuprind n mod obligatoriu dou informaii:
9. prezentarea domeniului de aciune i a obiectivelor misiunii.
ntr-adevr, cititorul nu cunoate neaprat ordinul de misiune, i nici
raportul de orientare a fortiori; aceast prezentare precizeaz aadar
Audit bancar
raportului. Produsul final este astfel validat de ctre cei
Audit bancar
346
cu o foarte mare utilitate scopul urmrit i limitele n care s-au situat

investigaiile (limite n timp i spaiu);
10. o descriere foarte scurt a organizrii unitii sau a funciei
auditate; i aceasta nu pentru c entitile auditate solicit acest
lucru, ci pentru a rspunde primei funcii a raportului: informarea
conducerii. La nivelurile cele mai nalte ale ierarhiei, poate s fie
nevoie de o prezentare a organizrii mediului auditat.
n
final,
sinteza.
Unii
autori
numesc
scrisoarea
preedintelui, ceea ce subliniazfoarte clar obiectivul sintezei: s

informeze conducerea i s respecte astfel prima funcie a documentului.
Acest capitol, clar separat de celelalte, permite responsabilului de la
nivel nalt s opreasc lectura n acel punct pentru a consulta n detaliu
diferitele probleme pe care dorete sle aprofundeze. Acest lucru
presupune ca sinteza s respecte dou reguli eseniale:
-trebuie s fie scurt: nu mai mult de o pagini jumtate, pentru a nu se
lungi sau repeta.
-trebuie s fie precisi s permit cititorului s-i formeze o opinie dup
lectur.
n aceast sintez auditorul apreciaz calitatea controlului
intern. n acest scop, ea nu trebuie s fie un simplu rezumat al corpului
raportului care conine numai observaii negative. Nota de sintez
restabilete echilibrul, corelnd aspectele pozitive cu cele negative.
Astfel poate fi aplicatNorma 2410.A2: Comunicarea trebuie sin
cont de punctele forte identificate. S precizm c anumite rapoarte de
audit aplicNorma evocnd aspectele pozitive din corpul raportului. Dar
pe lng faptul c aceast metod ngreuneaz prezentarea i atenueaz
punctele slabe, ea nu permite aplicarea Normei 2410.A1, care impune o
347
formularea acestei opinii globale sunt tratate n capitolul urmtor. Aceste

tehnici sunt cu att mai necesare cu ct auditorului intern i se cere de aici
nainte s-i asume opinia formulat, fapt care indic importana
sintezei.
Uneori, acest document de sintez este lsat la sfritul
raportului: aceasta este o greeal, deoarece cititorul are tendina de a
face o lectur integral, n timp ce scopul urmrit este tocmai evitarea
acestui parcurs.
Corpul raportului- sau Raportul detaliat
Este documentul integral destinat n primul rnd entitii
auditate i care cuprinde: constatri, recomandri i rspunsuri la
recomandri, toate prezentate n ordinea logici coerenta sumarului.
Din pcate, exist o disput ntre doucoli n privina formei acestei
pri care reprezint esena raportului:
o coal tradiional care susine faptul craportul de
audit intern este un document destinat lecturii, i nu o
cantitate de informaii care trebuie descifrate din
documentele de lucru. Corpul raportului trebuie aadar
redactat ca orice alt raport, adic conform tradiiei.
o coal inovatoare susine faptul c, avnd n vedere
c practica foilor de lucru este generalizat datorit
structurii sale coerente i logice, este de ajuns s clasm
toate foile de lucru conform ordinii anunate n sumar i
corpul Raportului este gata n forma sa definitiv.
Aceast practic are riscurile ei: n starea ei iniial,
foaia de lucru este un document abrupt, fr nuane i
acrei form voit simplificat l poate oca pe cititorul
Audit bancar
opinie general a auditorului. Tehnicile de apreciere care permit
Audit bancar
348
neavizat. De aceea, este recomandat s nu alegei

aceastcale dect dac o permit contextul i cultura.
Concluzia-Planul de aciune- Anexele
Concluzia unui raport de audit nu este obligatorie: adevrata
concluzie este nota de sintez de la nceputul documentului. Putem totui
s facem o scurt ncheiere (15 rnduri), nu pentru a repeta ceea ce s-a
spus n sintez, ci pentru a deschide dou direcii posibile:
fie pentru a anuna - sau a sugera - alte misiuni al cror
interes a fost evideniat prin prezenta misiune de audit;
fie pentru a reaminti - fcnd referire la planul de audit
aprobat - la ce dat va avea loc urmtoarea misiune de
audit intern pe aceeai tem.
Dup aceast scurt concluzie urmeaz un document completat
de ctre entitatea auditat, trimis mpreun cu rspunsurile la
recomandri i anexat la raport: este vorba de planul de aciune. Este un
simplu formular, standardizat de auditul intern, i care permite entitii
auditate s precizeze n cadrul fiecrei recomandri cine, ce i cnd va
aciona. Pentru a rspunde acestor obiective, actul anexat la sfritul
raportului cuprinde naintea numrului fiecrei recomandri numele
persoanei responsabile cu punerea n aplicare i termenul n care
recomandarea va fi pus n aplicare i finalizat. Vom vedea mai trziu
la ce folosesc aceste informaii, ns imediat dup difuzarea raportului,
destinatarii tiu cui s i se adreseze pentru fiecare problem adus n
discuie. Forma cea mai simpli cea mai tradiional este aceasta:
Plan de aciune
Recomandri Persoana responsabil Data limit de finalizare
349
eful de departament
30.06.2004
Nr.2
Director sucursal
30.05.2004
Majoritatea rapoartelor de audit intern conin i anexe pentru a

nu complica prea mult textul documentului. De aceea, toate tabelele,
graficele, textele oficiale, regulile procedurale, schemele etc. care susin
demonstraia sunt lsate n anexe, mpreun cu trimiterile i referinele
de rigoare care s permitidentificarea lor fr probleme. n rapoartele
importante, care necesitnumeroase trimiteri, se utilizeaz uneori un
caiet cu anexe, un fel de raport complementar care nu este destinat
citirii integrale. Utilizarea anexelor prezintanumite pericole: auditorul
trebuie s se limiteze la documentele indispensabile pentru o mai bun
nelegere a raportului; ar fi un adevrat dezastru dac am aduga
documente inutile, doar pentru a obine un anumit volum.
Rspunsurile la recomandri
Fiecare constatare d natere unei recomandri a auditorului
care este prezentatentitilor auditate n timpul reuniunii de ncheiere.
Dac entitile auditate au rezerve n privina realismului i aplicabilitii
lor, i le vor exprima acum. Auditorii interni vor ine cont de acest lucru,
sau nu, n funcie de cum apreciaz observaiile fcute. Deoarece
recomandarea a devenit astfel definitiv din punct de vedere al formei,
se cere un rspuns oficial din partea entitilor auditate pentru ca
observaiile lor s poat fi integrate n raport. Aceste rspunsuri la
recomandri se materializeaz n dou feluri:
Audit bancar
Nr.1
Audit bancar
350
fie i aceasta este practica anglo-saxon - rspunsul este

reinut i notat ncde la reuniunea de ncheiere, n aa
fel nct la sfritul reuniunii s existe un text definitiv:
raport i rspunsuri. Raportul definitiv astfel finalizat
este disponibil n orele de dup reuniune, ba chiar n
cteva minute, dacactualizrile i nregistrrile au fost
fcute pe calculator n timp real. Nu mai trebuie
adugate la document dect planul de aciune.
practica francez este mai tradiional: ntre exprimarea
oral n timpul reuniunii i luarea de poziie n scris
dorim s lsm entitii auditate un rgaz de gndire,
care variaz n funcie de banc (de la 8 zilela 3
sptmni). Rspunsul scris ajunge aadar puin mai
trziu la serviciul de audit intern, care l integreaz, aa
cum este, n raportul de audit dup fiecare recomandare.
Aceste rspunsuri la recomandri trebuie s respecte trei
principii fundamentale:
1. Principiul 1
Trebuie s reprezinte o luare de poziie clari fr ambiguitate
prin care entitatea auditat:
- fie accept recomandarea, acesta fiind aa cum i trebuie - cazul cel
mai ntlnit, mai ales dup reconcilierile i validrile din timpul
reuniunii de ncheiere.
- fie nu accept dect parial, i numai pentru unele dispoziii
-fie o refuz, ceea ce nu trebuie s se ntmple dect n mod excepional.
Auditorilor trebuie s li se atrag atenia asupra acestei
probleme, deoarece unele refuzuri nu reprezint rezultatul unei negri a
351
eful misiunii, mai experimentat i cunoscnd mai bine mediul, trebuie

s vegheze n mod special asupra calitii i pertinenei recomandrilor
propuse.
2. Principiul 2
Materializarea rspunsului entitii auditate este Planul de
aciune la care s-a fcut trimitere n prezentarea structurii raportului de
audit. Odat cu acceptarea recomandrii, se va decide cine va fi
responsabil cu punerea ei n aplicare i cnd. Acest aspect este foarte
important deoarece introduce auditul n domeniul operaional, permite
trecerea de la teorie la practici d recomandrilor auditorului un efect
care i pune n valoare aciunea.
3. Principiul 3
Dacrecomandarea nu este dect parial acceptat, sau dac
este refuzat total a fortiori, rspunsul entitii auditate conine scurte
explicaii care i justific poziia.
De asemenea, rspunsul trebuie neaprat sse refere la
recomandare, el nu trebuie sreprezinte o ocazie de a nega constatrile
de fapt care figureazn raportul de audit, aceste probleme trebuind s fi
fost rezolvate n timpul edinei de ncheiere. Dac cumva nu a fost nici
una, nici alta i dac Rspunsurile la recomandri s-ar transforma n
critici ale raportului de audit nsui, responsabilul auditului intern este
cel care trebuie s fac ordine:
- fie avnd iniiativa unei reuniuni de reconciliere;
- fie oprind orice ncercare de dezbatere din partea auditorilor si, dup
ce s-a asigurat nc o dat de pertinena observaiilor acestora.
Monitorizarea raportului de audit intern
Audit bancar
constatrii, ci al caracterului nepotrivit al soluiei propuse. De aceea,
Audit bancar
352
Auditorii interni au avut ntotdeauna grij stie ce se va

ntmpla cu recomandrile lor pentru a putea msura eficacitatea real a
lucrrilor lor i s verifice soluiile date unor probleme n care s-au
implicat total. ns exist pericolul de a vrea s mearg prea departe,
cci, dac modalitile de monitorizare difer uneori n funcie de banc,
exist un principiu cu care toat lumea este de acord: auditorul intern nu
ia parte la aplicarea propriilor sale recomandri. Principiul care
pleacchiar de la definiia funciei: auditorul nu este cineva care face
lucrurile, este cineva care privete cum sunt fcute lucrurile.
Auditorul intern are dreptul sfie informat referitor la aplicarea
recomandrilor sale, drept care va permite msurarea eficacitii,
completarea dosarelor i, deci, s ncheie auditele ulterioare. Acest drept
se bazeaz pe cteva principii normative de la care nu ne putem abate.
353
Audit bancar
Audit bancar
354
10.3. RAPORTUL DE AUDIT BANCAR STANDARD
Raportul de audit trebuie s exprime clar, n scris, opinia

auditorului, trebuie s evalueze dac situaiile financiare au fost stabilite
conform unui sistem de referine contabile identificate. Raportul de audit
standard conine urmtoarele elemente eseniale:
1.
Titlul
Pentru a nu se confunda cu rapoartele ntocmite de alte persoane

sau comitete este necesar ca n titlu s fie inclus expresia auditor
independent" sau comisia de cenzori".
Titlul raportului se poate formula astfel: Raport de auditare i
certificare a situaiilor financiare ale SC ..la data de 31 decembrie ,
ntocmit de ctre auditorul (comisia de cenzori)
2.
"
Destinatarul
n funcie de cererile specifice ale fiecrei entiti, destinatarii

Raportului de audit pot fi:
Conductoail entitii;
Consiliul de Administraie;
Adunarea General a Acionarilor sau asociailor;
Bursa de valori etc.

3.
Identificarea situaiilor financiare
Situaiile financiare auditate au fost ntocmite de ctre SC

.......................................................................................... la 31 decembrie
..........................................................................................
Aceste documente de sintez contabil se individualizeaz prin:
- total activ; - cifra de afaceri; - profitul net; - nr. pagini (cu
trimitere la situaiile financiare anexate)
355
Responsabiliti
Aceste situaii financiare, conform Legii nr... i
conform
................................................................relev responsabilitatea
Consiliului de Administraie. Responsabilitatea auditorului
const n exprimarea unei opinii asupra acestor documente de sintez
contabil, pe baza procedurilor de audit folosite (aplicate).
5.
ntinderea (amploarea) auditului
Acest paragraf trebuie s prezinte amploarea demersurilor puse

n practic (pe parcursul anului, noi am...) i s confirme faptul c
auditul a fost realizat conform Normelor (Standardelor) de audit.
De asemenea, n acest paragraf se nscriu declaraii ale
auditorului prin care se confirm c auditul a fost planificat i exercitat
astfel nct s se obin o asigurare rezonabil asupra faptului c
situaiile financiare nu conin anomalii semnificative i asupra faptului
c auditul efectuat asigur o baz rezonabil pentru exprimarea unei
opinii asupra situaiilor financiare. Acest paragraf poate fi redactat
astfel:
Noi am efectuat auditul conform Standardelor de audit....
Aceste standarde cer ca auditul s fie planificat i realizat astfel nct s
se obin o asigurare raional asupra faptului c situaiile financiare nu
conin anomalii semnificative.
Misiunea noastr de auditare a constat n:
evaluarea sistemului contabil i a sistemului de control intern;
examinarea prin sondaj a elementelor probante care justific

datele coninute n situaiile financiare;
aprecierea principiilor contabile i a estimrilor semnificative

fcute de ctre conducere (toate derogrile de la principiile
contabilitii au fost menionate i evaluate n notele anexe);
Audit bancar
4.
Audit bancar
356
verificarea modului de ntocmire i prezentare a situaiilor

financiare;
examinri analitice etc.

Considerm c auditul efectuat de noi reprezint o baz
rezonabil pentru exprimarea unei opinii asupra situaiilor financiare."

6. Opinia auditorului
n acest paragraf auditorul trebuie s exprime clar opinia sa cu
privire la asigurarea imaginii fidele referitoare la poziia financiar,
performanele financiare i fluxurile de trezorerie prezentate prin
intermediul situaiilor financiare auditate. Paragraful rezervat opiniei
auditorului se poate redacta astfel:
Dup opinia noastr, situaiile financiare dau o imagine fidel,
clar i complet (sau prezint sincer, n toate aspectele sale
semnificative) a poziiei financiare, precum i a
rezultatelor i fluxurilor de trezorerie ale SC la
data
de
31
decembrie ....
Aceste situaii financiare au fost ntocmite n conformitate cu (se
indic normele) i n conformitate cu (se indic alte reglementri)."
7.
Data raportului
Raportul de audit trebuie s poarte data finalizrii lucrrilor de

audit. Prin aceasta se confirm faptul c auditorul a inut cont, cu ocazia
ncheierii misiunii sale, de toate evenimentele i operaiunile care au
avut loc dup data nchiderii exerciiului. Aceast dat nu poate fi
anterioar analizrii situaiilor financiare de ctre Consiliul de
Administraie.
8.
Adresa auditorului
357
responsabilitatea auditului efectuat.

9.
Semntura auditorului
Raportul trebuie s conin denumirea cabinetului i numele

persoanei care reprezint cabinetul de audit.
10.4. RAPORTUL DE AUDIT MODIFICAT
Raportul de audit, prezentat mai sus, se redacteaz ntr-o form

modificat" n urmtoarele situaii:
Situaii care nu au consecine asupra opiniei auditorului
Pentru a scoate n eviden anumite elemente care afecteaz
situaiile financiare i care sunt detaliate n notele explicative anexate la
situaiile financiare, auditorul trebuie s adauge, dup paragraful 6 de
mai sus, Opinia auditorului", un paragraf de observaii sau de
evideniere, fr ca acesta s aib vreo consecin asupra opiniei fr
rezerve a auditorului.
Acest paragraf de observaii (evideniere) se insereaz n
Raportul de audit atunci cnd:
A) Intervin probleme semnificative referitoare la continuitatea
activitii.
1- Dac auditorul apreciaz c ipoteza continuitii activitii este
fondat, el nu va modifica raportul su de audit.
2- Dac auditorul estimeaz c sunt ndoieli n legtur cu ipoteza
asigurrii continuitii activitii, atunci el va urmri dac n
notele anex la situaiile financiare sunt descrise corect aceste
Audit bancar
Se trece adresa (ara, oraul) biroului de audit care are
Audit bancar
358
ndoieli. Dac n aceste note anex ndoielile referitoare la

continuitatea activitii sunt corect descrise, atunci auditorul:
exprim o opinie fr rezerve;
modific raportul su prin introducerea unui paragraf de
observaii n care subliniaz aceste ndoieli, fcnd trimitere la
nota anex care descrie aceste ndoieli.
n aceste situaii, paragraful de observaii se formuleaz astfel:
Fr a pune n discuie opinia fr rezerve de mai sus, atragem atenia
asupra notei nr.... la situaiile financiare. Societatea a nregistrat (se
descriu ndoielile). Aceste elemente de-temiin ndoieli importante cu
privire la continuitatea activitii".
Dac auditorul se lovete de incertitudini semnificative
referitoare la continuitatea activitii, atunci va formula o imposibilitate
de exprimare a unei opinii".
De asemenea, dac n notele anex la situaiile financiare nu sunt
cuprinse informaii suficiente referitoare la continuitatea activitii,
auditorul formuleaz o opinie cu rezerve" sau o opinie defavorabil".
3- Dac auditorul estimeaz c ipoteza continuitii activitii
este nefondat, c entitatea nu-i va putea continua activitatea ntr-un
viitor previzibil, se procedeaz astfel:
dac situaiile financiare nu sunt ntocmite la valoarea

lichidativ, auditorul va exprima o opinie defavorabil"
(opinie contrar);
dac situaiile financiare sunt ntocmite la valoarea

lichidativ, auditorul intern verific evalurile fcute i dac
acestea sunt corecte, va exprima o opinie fr rezerve asupra
situaiilor financiare i va urmri dac n notele anexe sunt
359
ndoielile referitoare la continuitatea activitii trebuie prezentate

n notele anexe la situaiile financiare astfel:
se prezint suficient de detaliat principalele elemente care
a)
conduc la ndoieli cu privire la capacitatea entitii de a-i continua

activitatea ntr-un viitor previzibil, cum sunt:
situaia neta negativ sau fondul de rulment negativ;
ratio-uri financiare de baz, defavorabile;
pierderi din exploatare importante;
recurgerea excesiv la credite pe termen scurt pentru
finanarea activelor pe termen lung;
incapacitatea de plat a datoriilor sau de ncasare a
creanelor;
incapacitatea de a obine noi finanri sau creditri pentru
dezvoltare;
pierderea unor piee de desfacere importante, a unor
concesiuni sau licene sau a unor furnizori importani;
tulburri sociale;
plecarea din unitate a unor specialiti care nu pot fi nlocuii;
procese juridice care prezint riscul s duc la soluii
nefavorabile pentru unitate;
b)
modificarea legislaiei sau a politicii Guvernului, etc.

Se descriu situaiile care atest incapacitatea entitii de
a-i realiza activele sale n vederea rambursrii datoriilor la termen

(incapacitatea de plat);
c)
Se precizeaz c evaluarea activelor i pasivelor
patrimoniale nu s-a fcut la valoare lichidativ, aa cum se procedeaz

atunci cnd continuitatea activitii nu este asigurat.
Audit bancar
descrise amnunit aceste aspecte.
Audit bancar
360
B) Auditorul ntlnete incertitudini semnificative

O incertitudine este o problem a crei rezolvare depinde de
modul cum se vor derula n viitor anumite evenimente care n prezent
scap controlului entitii, dar care pot avea anumite consecine asupra
situaiilor financiare. Astfel, dac ntreprinderea este prt ntr-un
proces, auditorul analizeaz dac descrierile din notele anexe sunt
suficiente i, n funcie de aceasta, va formula o opinie cu rezerve sau un
paragraf de evideniere.
Situaii care au consecine asupra opiniei auditorului
Auditorul nu exprim o opinie fr rezerve atunci cnd intervin
urmtoarele situaii care pot avea o influen semnificativ asupra
situaiilor financiare.
a)
O limitare a ntinderii lucrrilor poate s duc la:
o opinie cu rezerve;
imposibilitatea exprimrii unei opinii.
Limitarea ntinderii lucrrilor poate fi impus de:
entitate care nu admite folosirea unor procedee, cum ar fi

confirmrile de la teri;
situaie - intervine atunci cnd din motive de timp nu se pot folosi

anumite procedee, deoarece documentele contabile sunt incomplete,
nu se particip la inventariere etc.
Cnd auditorul se confrunt cu aceste limitri, le va preciza n
paragraful 5 al raportului ntinderea auditului", astfel:

Noi nu am participat la lucrrile
sau nu am efectuat..."
n paragraful 6 Opinia auditorului" se trece opinia cu rezerve

(calificat) sau imposibilitatea exprimrii unei opinii, artndu-se
motivele.
361
Un dezacord cu conducerea poate s duc la o opinie
nefavorabil (contrar) sau la o opinie cu rezerve (calificat), deoarece:
conducerea refuz s dea explicaii n Notele anexe la situaiile

financiare, cu privire la derogrile de la principiile contabilitii;
Audit bancar
b)
Audit bancar
362
Capitolul 11. Relaia dintre autoritatea de supraveghere

i auditul bancar (intern i extern)
11.1. ROLUL AUTORITII DE SUPRAVEGHERE
Obiectivul principal al supravegherii prudeniale este de a

menine stabilitatea i ncrederea n sistemul bancar. n plus,
supravegherea este adesea direcionat pe verificarea conformitii cu cu
legile i reglementrile ce guverneaz bncile i activitile acestora.
Supravegherea bancar ncepe de la procedurile de autorizare a
unei bnci menite s dea asigurri referitoare la calitatea acionarilor, a
membrilor consiliului de administraie i ai conducerii, la concordana
organizrii i controlului intern al bncii cu planul su de afaceri i cu
strategiile acesteia, a structurii legale cu cea operaional, la adecvarea
capitalului i la lichiditate, la calitatea auditorului financiar. n unele
ri, autoritatea de supraveghere trebuie s autorizeze i transferul unei
pri importante din aciunile bncii sau a unui pachet de control; n
Romnia, Banca Naional autorizeaz tacit pe cei ce devin acionari
semnificativi ai unei bnci54.
Supravegherea continu este realizat pe baz de recomandri
i ndrumri. n pachetul consultativ Noul Acord de la Basel emis n
ianuarie 2001, Comitetul de Supraveghere Bancar de la Basel propune
un cadru de adecvare a capitalului bazat pe trei piloni complementari:
54 Art. 51-52, Legea bancar nr. 58/1998 modificat prin Legea nr. 357/2002 i Legea nr.
485/2003 52
363
risc: de credit, de piai operaional;

-revizuirea procesului de supraveghere a adecvrii capitalului,
n care, pe de o parte, bncile evalueazi urmresc continuu meninerea
adecvrii capitalului, n funcie de riscurile prezente i viitoare, iar pe de
alt parte, supraveghetorii analizeaz procedurile bncii n domeniu i
intervin de timpuriu pentru a apariia unor situaii de neprudenialitate;
-transparen - publicarea de ctre bnci a informaiilor
calitative i cantitative referitoare la capitalul lor i la profilul de risc.
Autoritile de supraveghere monitorizeazi pot limita o serie
de riscuri bancare, cum ar fi riscul de credit, riscul de pia, riscul de
lichiditate, riscul operaional, riscul legal i reputaional. n acest scop
autoritile pot dezvolta sisteme de msurare expunerea la anumite
riscuri, pe baza crora stabilesc limite de expunere. De exemplu, Banca
Naional a Romniei a prevzut, n Legea bancar nr. 58/1998 cu
modificrile ulterioare, limite referitoare la expunerea fa de un singur
debitor, la expunerile mari, la expunerile fa de persoanele aflate n
relaii speciale cu banca, la activele de genul titlurilor participative, la
poziia valutar etc.
Un alt aspect care intr n atenia supraveghetorilor este
organizarea i funcionarea sistemului de control intern, n legtur cu
care se apreciaz adecvarea la natura, obiectivul i nivelul activitii
bncii.
Totodat, o mare importan este acordat de autoritile de
supraveghere calitii conducerii bncii. Prin inspecii la faa locului,
unde dialogurile purtate cu conducerea bncii dau posibilitatea
nelegerii planurilor de afaceri i a strategiilor, iar observaiile i
contactele cu personalul bncii relev adecvarea personalului, a
Audit bancar
-cerinele privind capitalul minim pe cele trei mari categorii de
Audit bancar
364
resurselor materiale i echipamentelor bncii, supraveghetorii pot evalua

competena conducerii.
O supraveghere eficient se realizeaz pe baza colectrii i
analizrii informaiilor despre banc (situaii financiare, raportri), care
arat ncadrarea n anumii indicatori de prudenialitate i constituie baza
discuiilor cu conducerea bncii.
Pentru validarea acestor informaii, autoritile de supraveghere
pot folosi fie inspeciile la faa locului, fie auditorii externi ai bncii.
Mandatul dat acestora din urm se poate extinde i asupra verificrii
adecvrii sistemului de control intern al bncii.
n unele ri, pentru a-i ntregi imaginea despre administrarea
bncii i sistemul de operare al acesteia, autoritile de supraveghere se
ntlnesc periodic cu comitetul de audit i consiliul de administraie,
putnd astfel s aprecieze eficacitatea activitii comitetului sau
ssprijine banca n rezolvarea unor probleme.
11.2. RELAIA DINTRE AUTORITATEA DE SUPRAVEGHERE SI

DEPARTAMENTUL DE AUDIT INTERN
Relaia dintre autoritatea de supraveghere i departamentul de

audit intern al unei bnci ar trebui s fie una bivalent: pe de o parte, de
control exercitat de ctre autoritate asupra activitii de audit intern, iar
pe de alt parte, de colaborare.
Autoritatea de supraveghere bancar ar trebui s evalueze
activitatea departamentului de audit intern al bncii i, n cazul n care
365
domeniile cu risc potenial55.

Aceasta reprezint o abordare indirect pentru evaluarea
eficienei i calitii sistemului de control intern, din care face parte i
auditul intern. Evaluarea activitii desfurate de auditul intern se poate
face pe baza principiilor i regulilor cuprinse n reglementrile bancare
referitoare att la organizarea i funcionarea auditului intern, ct i la
sistemele de control intern i de administrare a riscurilor, pe baza
statutului auditului intern i a codului de conduit a auditorilor interni.
n cazul n care supra-controlul ntr-o banc este de o calitate
satisfctoare, autoritatea de supraveghere poate prelua rapoartele
acestuia pentru a identifica problemele sistemului de control intern din
cadrul bncii sau pentru a identifica ariile cu risc potenial care nu au
intrat recent n vizorul auditului intern.
n ceea ce privete colaborarea dintre autoritatea de
supraveghere i departamentul de audit al bncii, Comitetul privind
Supravegherea Bancar de la Basel opineaz c ar trebui s aib loc
consultri periodice ntre cele dou pri n care s se discute domeniile
cu risc i msurile luate pentru acoperirea riscurilor. Totodat, aceste
discuii ar trebui lrgite la nivelul ntregului sistem bancar, pentru
subiecte de interes comun, ce in de politici i de reglementri.
Comentariile Comitetului n legtur cu relaia de colaborare merg pn
la a sugera ca autoritatea de supraveghere s fie un scut de protecie al
conductorului departamentului de audit intern al unei bnci, care sa-l
protejeze de msurile pe care conducerea bncii deranjat de sesizrile
acestuia le-ar putea lua.
55 Principiul 13, Internal audit in banks and the supervisors relationship with auditors, Basel
Audit bancar
rezultatul este satisfctor, se poate baza pe aceasta pentru a identifica
Audit bancar
366
Aceste recomandri au fost aplicate n practic, dup cum

relev studiul Comitetului de la Basel 56; organismele de supraveghere
evalueazmunca departamentelor de audit din bncile pe care le
controleaz prin ntlniri periodice, evaluri la faa locului i rapoarte.
Totodat,
au
loc
consultri
pe
probleme
de
funcionare
departamentului de audit, de reglementri n domeniul supravegherii i

implicaiile acestora asupra controlului intern i a auditului intern.
11.3. RELAIA DINTRE AUTORITATEA DE SUPRAVEGHERE I

AUDITORUL EXTERN
Din cele expuse n acest capitol, se pot identifica unele puncte

de tangen ntre cele dou entiti:
-ndeplinirea cerinelor prevzute de lege de ctre auditorul
extern al unei bnci (de experien, independen etc) reprezintunul
dintre elementele analizate n cadrul procedurii de autorizare a bncii de
ctre organismul de supraveghere;
-obligaiile ce revin auditorului extern referitoare la raportarea
i informarea supraveghetorilor cu privire la unele fapte descoperite n
cursul desfurrii angajamentului de auditare a situaiilor financiare ale
unei bnci;
-autoritatea de supraveghere se bazeaz pe certificarea dat de
auditorul extern al bncii cu privire la realitatea i corectitudinea
informaiilor cuprinse n situaiile financiare ale bncii;
367
calitii controlului intern, a sistemului contabil, a conformitii

activitii bncii cu cerinele legale i de reglementare, a adecvrii
structurii organizatorice etc
-att autoritatea de supraveghere, ct i auditorul extern
apreciaz calitatea controlului intern n cursul obinuit al activitii lor,
chiar dac pentru scopuri diferite; -auditorul extern poate folosi
informaiile date de supraveghetori pentru a-i realiza atribuiile mai
eficient.
Se poate concluziona c, pentru meninerea stabilitii
sistemului bancar i pentru ntrirea securitii bncilor n scopul
protejrii intereselor deponenilor, autoritatea de supraveghere dispune
de un colaborator competent, care i dasigurarea cu privire la
credibilitatea situaiilor financiare ale bncilor, i poate semnala aspecte
alertante din activitatea bncilor i pe care l poate mputernici s
realizeze o parte din munca sa.
Avnd n vedere complexitatea crescnd a industriei bancare,
obiectivele organismelor de supraveghere i ale auditorilor externi sunt
din ce n ce mai greu de atins. Din multe puncte de vedere, ambele tipuri
de instituii trebuie s fac fa unor provocri similare i, din ce n ce
mai mult, rolurile lor sunt percepute ca fiind complementare.
Cooperarea dintre supraveghetori i auditorii externi (care
poate mbrca i forma unor ntlniri periodice) face ca procesul de
supraveghere s fie mai eficient i mai eficace, iar interesul public
general fa de stabilitatea sistemului bancar s fie astfel mai bine slujit.
Audit bancar
-supraveghetorii pot mandata auditorii externi pentru evaluarea
Audit bancar
368
11.4. ROLUL AUDITORULUI EXTERN AL BNCII
Obiectivul auditrii situaiilor financiare ale unei bnci de ctre

un auditor extern este acela de a avea o opinie a unui auditor
independent referitoare la respectarea prevederilor legale n materie.
Aceast opinie ntrete credibilitatea situaiilor financiare ale unei
bnci, dar nu d garanii cu privire la viabilitatea viitoare a instituiei i
nu se refer la eficiena sau eficacitatea cu care conducerea a gestionat
activitatea bncii.
Prevederile legale referitoare la realizarea situaiilor financiare
difer de la ar la ar, iar opiniile auditorilor externi sunt formulate pe
baza acestora sau, n cazul n care raportarea pe baza standardelor de
contabilitate internaional acceptate este permis n ara respectiv,
opinia auditorului extern se bazeaz pe Standardele Internaionale de
Contabilitate 57 . Standardul Internaional de Audit 700, Raportul
auditorului cu privire la situaiile financiare
58
, prevede faptul
cauditorii externi trebuie s identifice ara la care se raporteaz (ara

unde se aflsediul central al bncii) i legislaia contabil aplicabil, n
cazul n care ara respectiv nu a adoptat Standardele Internaionale de
Contabilitate.
Pentru desfurarea activitii sale, auditorul extern trebuie s
dispun de proceduri adecvate astfel nct s reduc riscul de a emite
opinii necorespunztoare n cazul n care situaiile financiare ale unei
57 Standardele Internaionale de Contabilitate sunt emise de Comitetul Standardelor de
Contabilitate (C.S.I.C.), n care sunt reprezentate 78 de ri. Obiectivul C.S.I.C. este de a

promova accepiunea universal a standardelor n prezentarea rapoartelor auditate i a
declaraiilor financiare. Vasile Dedu, Gestiune i audit bancar, pag. 326, Editura
Economic, Bucureti, 2003
58 Comitetul Internaional al Practicilor de Audit, din cadrul Federaiei Internaionale a
Contabililor, emite standarde privind practicile de audit general acceptate. (Idem)
369
sunt
eronate.
Dezvoltarea
acestor
proceduri
presupune
identificarea i evaluarea prealabil a riscurilor inerente de eroare, dar i

a riscului ca sistemele de contabilitate i de control ale unei bnci s nu
aib posibiliti de prevenire sau de detectare i corectare a erorilor
(riscul de control). Totodat, auditorul extern trebuie sanalizeze dac
necorelrile din situaiile financiare sunt rezultatul unei erori sau a unei
aciuni frauduloase (riscul de fraud). Standardul de Audit 240,
Responsabilitatea auditorului n ceea ce privete evaluarea riscului de
fraudi de eroare n auditarea situaiilor financiare, enumer factori ai
riscului de fraud, a cror prezen poate semnala posibilitatea existenei
unei fraude.
n aprecierea nivelului de risc inerent, auditorii externi trebuie
sin seama de particularitile pe care bncile le au fa de alte
companii: lucreaz cu un volum mare de instrumente monetare; au
tranzacii internaionale (iniiate ntr-o jurisdicie, nregistrate n alta i
gestionate n cu totul alta); au un raport capital/total active sczut, ceea
ce le mrete vulnerabilitatea la schimbrile de mediu economic; au
active cu valoare variabili greu de determinat; se angajeaz ntr-o
varietate de tranzacii, cu volum i valori mari; opereazprintr-o reea de
sucursale i departamente dispersate geografic; tranzaciile pot fi iniiate
direct de ctre clieni, fr intervenia salariailor bncii; i asum multe
angajamente extrabilaniere; trebuie sse ncadreze n indicatorii de
prudenialitate stabilite de organismele de reglementare; au acces la
sisteme de pli i decontri; pot emite sau tranzaciona instrumente
financiare complexe, dintre care unele trebuie nregistrate la valoarea
just etc.
Toate aceste aspecte indic existena unui nalt nivel potenial
de risc al unei bnci, care ar necesita un audit detaliat al tuturor
Audit bancar
bnci
Audit bancar
370
tranzaciilor. ns extinderea activitii auditorului extern pn la acest

nivel ar fi consumatoare de timp, scumpi nepractic, de aceea
auditorul extern trebuie s se bazeze n demersul su pe evalurile fcute
de auditul intern al bncii n ceea ce privete riscul inerent de eroare
material, riscul de control i testarea procedurilor de control intern
destinate s previn, s detecteze i s corecteze erorile materiale. Astfel,
calitatea auditului intern determin natura, perioada i extinderea
procedurilor de audit ale auditorilor externi.
n aprecierea auditului intern, auditorul extern are n vedere
statutul auditului intern, obiectivul acestuia, competena profesional a
auditorilor interni i grija profesional cu care acetia i ndeplinesc
responsabilitile59.
n urma angajamentului de audit, realizat pe baza procedurilor
stabilite innd seama de modul de administrare a riscul inerent i de
control,
auditorul extern trebuie s detecteze neconcordanele
evideniate de situaiile financiare ale bncii, la nivel individual sau

agregat, care sunt substaniale n raport cu informaia financiar.
Substanialitatea 60 erorilor este legat de influena pe care
acestea ar putea s-o aib asupra deciziilor economice pe care utilizatorii
le iau pe baza situaiilor financiare ale bncii. Auditorul evalueaz
substanialitatea att la nivelul situaiei financiare n ansamblu, ct i n
relaie cu anumite conturi i clase de tranzacii.
n urma analizei substanialitii diferitelor neconcordane
detectate, se stabilesc mai multe niveluri de substanialitate n funcie de
59 SIA 610 Aprecierea activitii auditului intern, The relationship between banking
supervisors and banks exterbal auditors, Basel Committee on Banking Supervision, January
2002
60 Substanialitate materialitate, realitate
371
opiniei auditorului extern (consiliul de administraie albncii sau

autoritatea de supraveghere).
Auditul extern nu garanteaz faptul c toate neconcordanele
substaniale vor fi detectate, datorit unor factori precum limitele
inerente ale controlului intern, caracterului convingtor i nu
concludent al documentaiei puse la dispoziia auditorului extern. Riscul
nedetectrii unei neconcordane substaniale determinat de fraudeste
mai ridicat dect cel de nedetectare a unei neconcordane determinat de
eroare, deoarece frauda poate implica scheme sofisticate i bine
organizate (falsificare, nenregistrarea deliberat a unor tranzacii,
neprezentarea sau prezentarea ntr-o anumit manier a unei tranzacii.
Mai mult, riscul nedetectrii fraudelor comise la nivelul conducerii
bncii este mult mai ridicat dect cel al nedetectrii fraudelor la nivelul
personalului de execuie, deoarece membrii consiliului de administraie
i ai conducerii executive se prezuma fi integri i se afl n poziii n
care pot eluda procedurile normale de control. Prin urmare, auditorul
extern i planifici desfoarauditul cu o atitudine de scepticism
profesional, recunoscnd c pot exista cazuri care determin existena
unor neconcordane substaniale n situaiile financiare.
n cazul detectrii unor erori substaniale n cadrul situaiilor
financiare, cum ar fi o politic necorespunztoare de conducere a
contabilitii, evaluarea neadecvata unor active, nedezvluirea unor
informaii, auditorul extern trebuie s cear conducerii bncilor
sajusteze situaiile i s corecteze erorile.
n cazul n care conducerea bncii refuz s acioneze pentru
reglarea neconcordanelor sau nu ofer toate informaiile i explicaiile
necesare, auditorul extern emite o opinie cu rezerve sau poate chiar
Audit bancar
aspectul sub care sunt examinate situaiile financiare i de destinatarul
Audit bancar
372
refuza emiterea unei opinii. Deoarece un astfel de raport sau lipsa

acestuia ar avea efecte serioase asupra credibilitii i chiar asupra
stabilitii bncii, conducerea acesteia ia, de obicei, msurile necesare
pentru a evita astfel de situaii.
Pe lng obiectivul principal al activitii auditorului extern,
acesta poate comunica i alte informaii conducerii bncii referitoare la
deficiene constatate n controlul intern, informaii eronate etc., dar care
nu influeneaz raportul final al acestuia.
n unele ri, auditorul extern realizeaz, prin prevederi
statutare sau prin convenie, o form lung a raportului su , destinat
conducerii bncii sau autoritii de supraveghere, pe probleme legate de
componena soldurilor conturilor, de portofoliul de credite, lichiditate,
venituri, indicatori financiari, adecvarea sistemului de control intern,
riscurile la care este supusbanca, conformitatea cu reglementri i legi.
Auditorul extern are obligaia, n unele ri printre care i
Romnia 61 , s raporteze prompt autoritii de supraveghere orice fapt
care constituie o nclcare a legilor i reglementrilor, care afecteaz
capacitatea bncii de a-i continua activitatea sau care conduce la
emiterea unei opinii cu rezerve.62
61 Art. 61, Legea bancar nr. 58/1998 modificat prin Legea nr. 357/2002 i Legea nr. 485/2003
62 The relationship between banking supervisors and banks exterbal auditors, Basel
Committee on Banking Supervision, January 2002
373
n opinia Comitetului privind Supravegherea Bancar de la

Basel, auditorii interni i cei externi ar trebui s colaboreze. Aceast
prere mbrac forma unei recomandri fcute autoritii pentru
supraveghere bancar: Autoritile de supraveghere ar trebui s
ncurajeze consultarea dintre auditorii interni i externi pentru a face
cooperarea lor ct mai eficienti mai eficace.63
Pe de o parte, se consider c auditorii externi pot avea un
impact important asupra calitii controlului intern prin activitile lor de
audit, inclusiv prin discuiile cu conducerea i consiliul de administraie
al bncii, cu comitetul de audit, sau prin recomandrile fcute cu privire
la mbuntirea controlului intern.
Pe de alt parte, auditorului extern ar trebui s i se pun la
dispoziie rapoartele de audit intern referitoare la situaiile financiare ale
bncii i ar trebui s fie informat cu privire la toate aspectele importante
sesizate de auditorul intern n domeniul acesta.
De asemenea, conductorului departamentului de audit intern i
revine sarcina de a contribui la determinarea naturii, perioadei i
ntinderii auditului extern astfel nct cele dou activiti s fie
coordonate i s nu se produc suprapuneri inutile.
Mijloacele de cooperare i comunicare se refer la ntlniri
periodice pentru a discuta probleme de interes comun, tehnici, metode i
terminologie specifice auditului, precum i schimbul de rapoarte de
audit. Organismele de supraveghere subliniaz importana consultrilor
63 Principiul 16, Internal audit in banks and the supervisors relationship with auditors, Basel
Audit bancar
11.5. RELAIA DINTRE AUDITORII INTERNI I AUDITORII EXTERNI
Audit bancar
374
periodice dintre auditorii interni i cei externi pentru coordonarea mai

bun a aciunilor i evitarea duplicrii activitii de audit.
Relaiile dintre auditul intern al unei bnci i auditorul extern i
autoritatea de supraveghere sunt, astfel, prezentate ntr-o ipostaz mai
puin obinuit pentru cultura bancar romneasc, unde exist ideea ori
a unui raport de concuren, de for, ori a unui raport antagonic. Dac se
analizeaz obiectivele activitii tuturor acestor trei factori, se poate
observa c exist o convergen evident a intereselor lor, care impune
n mod firesc ideea de colaborare. i dac acest lucru devine evident, nu
mai trebuie dect ncrederea prilor pentru ca relaia de colaborare s
funcioneze64.
64 If there is no trust, co-operation cannot exist. - Internal audit in banks and the supervisors
relationship with auditors, Basel Committee on Banking Supervision, Bank for International
Settlements, August 2001
375
Audit bancar
Capitolul 12. Activitatea de audit bancar - abordare

practic
n cadrul acestei pri se dorete a se prezenta foarte succint

extrase de constatri realizate n cadrul diferitelor audituri realizate n
domeniile de activitate ale unei bnci. Acolo unde extrasele din
rapoartele de audit nu sunt relevante, se vor prezenta liste de verificare
care sunt utilizate de catre auditori n misiuniule lor de audit.
12.1. ACTIVITATEA DE CREDITARE
1. Debitor: MMM srl

ara: Romnia
Industria: prelucrarea lemnului
Scopul creditului: investiii
Data Aprobrii: 28.03.2005 Comitetul de Credite
Tipul
Suma
Moneda Soldul
creditului total
INV
255.000 EUR
Perioada
Rata
Comisioane
dobnzii
255.000 31.07.2009 7.5%
polia de asigurare nu este nregistrat n Arhiva

Electronic de Garanii Reale Mobiliare
Audit bancar
376
Alte asigurri nu au fost nregistrate n AEGRM

Garanii au fost evaluate la 487.483 EURO
CREDIT
RATING CLIENT
Opinia
Conform
Opinia
Rating
auditorului*
BNR
auditorului*
CRM
2. Tragerea creditului : 25/03/2005

3. Ipoteca : 30.03.2005
4. Situaiile Financiare : 31.12.2004
a) profit :899.061.000 ROL = 24.631 EUR 74

b) Venit Net= 41.193.410.000 = 1.128.586 EUR c) Datorii
pltibile ntr-un an : 10.289.433.000 = 281.902 EUR d) Datorii pltibile
peste un an : 4.209.276.000 = 361.987 EUR
Aspecte critice :
Condiii precedente (precedent conditions) asigurarea
cldirii nu a fost realizatde ctre client i nu a fost
monitorizat de ctre banc- de asemenea, nu a fost nregistrat
n Arhiva Electronic de Garanii Reale Mobiliare.
Copiile bilanelor primite de la clieni nu sunt tampilate
pentru a dovedi conformitatea cu originalul
Tragerea creditului nainte de aprobarea lui de ctre
persoanele copetente i constituirea garaniilor.
Extras din raportul de audit :
377
unitate
monitorizat constituirea garaniilor in timp efectiv, auditat : Suntem

permitnd tragerea creditului naintea constituirii de acord
garaniilor. Dupa constituirea garaniilor, banca nu
a reuit s controleze asigurarea acestora. Mai mult
banca a permis tragerea creditului nainte de
obinerea aprobrilor din partea Comitetului de
Credit.
Recomandare : Banca trebuie sa implementeze un Termenul
limit
sistem de monitorizare/control a a ctivitii de de remediere : O

creditare n sensul constituirii garaniilor n timp sptmn de la
efectiv i nepermiterea efecturii tragerilor nainte semnarea
de obinerea aprobrii
raportului de audit
Risc: credit i operaional
12.2. TREZORERIE I PIEE DE CAPITAL
Contrapartida: Banca X
Tipul tranzaciei: FX spot
Suma: 1.000.000 EURO
Rata de schimb: 3.6400 RON
Dealer: Bogdan Ioan
Data: 31.03.2005
n urma consultrii documentelor suport ale tranzaciei de mai
sus s-au putut reine urmtoarele:
Audit bancar
Constatare : Pentru clientul MMM SRL, banca nu a Rspuns
Audit bancar
378
Aspecte critice:
Dealerul Bogdan Ioan are dreptul s tranzacioneze n
limita a 500.000 EURO pe tranzacie, astfel c n cazul nostru
dealerul i-a depit limita.
Expunerea pe contrapartid aprobat de consiliul de
administraie era de 800.000 EURO
Deal ticket-ul nu era semnat de doua persoane (dealer i
un ofier back-office)-lipsa principiului celor 4 ochi.
Extras din raportul de audit:

Constatare: n cazul tranzacie interbancare FX Rspunsul
unitii
din data de 31.03.2005 cu contrapartida Banca X, auditate: De acord

n valoare de 1.000.000 EURO, s-a constatat c
principiul celor 4 ochi nu a fost respectat, ceea ce
a condus la nerespectarea limitei pe dealer i pe
contrapartid.
Recomandare: Directorul unitii trebuie s Termenul limit de
implementeze un sistem solid de cntrol intern prin implementare:
care snu se mai permit depirea limitelor imediat
aprobate de consiliul de administraie
Risc: piai operaional
379
Audit bancar
12.3. TRADE FINANCE (PASIVE CONTIGENTE)
A. Scrisori de Garanie
Client: XYZ SRL
Tip scrisoare de garanie: pentru licitaie
Suma: 1.500.000.000ROL
Garanii: 1.500.000.000 RON (depozit la banc)
Data aprobrii: 31.03.2005 Emis: 28.03.2005
Beneficiar: Primria Municipiului Bucureti
Data expirrii: 28.04.2005
n urma verificrii documentelor suport acestei tranzacii, s-au
constatat urmtoarele:
Aspecte critice:
Clientul nu oferise bncii contractul de participare la
licitaie n care ar fi trebuit s se menioneze necesitatea unei
scrisori de garanie, suma acesteia, beneficiarul i valabilitatea
sa.
Textul scrisorii de garanie nu menineaz data expirrii.
Depozitul este n valoare mai mica de 110% din valoarea
scrisorii de garanie.
Audit bancar
380
Constatare: n cazul scrisorii de garanie Rspunsul
unitii
emis la cererea clientului XYZ SRL din data auditate: De acord cu

de 28.03.2005, banca nu a solicitat contractul anumite mentiuni: Toate
de participare la licitaie, nu a menionat data constatrile
expirrii scrisorii n textul acesteia. De remediate
au
n
fost
timpul
asemenea, scrisoarea a fost emis nainte de a auditului

fi aprobat, iar colateralul valoreaz mai puin
de 110% din valoarea scrisorii.
Recomandare: Unitatea trebuie s respecte Termen
procedura in vigoare.
limit
de
implementare: imediat
Risc: credit i operaional
B. Acreditive
Client: XYZ SRL
Tip acreditiv: de import
Suma: 500.000 EURO
Data deschiderii: 30.03.2005
Data expirrii: 90 de zile de la trimiterea documentelor
Data plii: 30.07.2005
n urma verificrii documentelor suport ale acestei tranzacii, sau constatat urmtoarele:
Aspecte critice
Printre documentele obligatorii trimise de ctre
exportator au lipsit certificatul de origine i scrisoarea
de transport rutier
381
unitii
n cazul acreditivului de import emis de banc la auditate:

cererea clientului XYZ SRL, banca nu a solicitat De
acord
cu
aprobarea clientului de a face plata acreditivului meniunea
ca
avnd n vedere uzanele n cazul n care luat
acceptul
exportatorul
nu
trimite
toate
documentele clientului
am
prin
obligatorii (Ex: scrisoare de transport rutier i telefon.

certificat de origine.)
Recomandare:
Termenul limit de
Unitatea trebuie sa respecte n ntregime uzanele implementare:

internaionale.
Imediat
Risc: reputaional i operaional
12.4. PLI
1.Plile interne (de pe teritoriul rii)

Instrument de plat: Cec
Beneficiar: XYZ SRL
Suma: 500.000.000 RON
Data emiterii: 30.05.2005
Data depunerii la banc: 30.03.2005
Data compensrii: 31.03.2005 Data ncasrii: 01.04.2005
Circuit: 1
n urma verificrii documentelor suport, s-au constatat
urmtoarele:
Aspecte critice:
Audit bancar
Rspunsul
Constatare:
Audit bancar
382
nregistrarea ncasrii n contul clientului bncii cu o

ntrziere datorit eecului sistemului informatic i neverificrii
de ctre personalul unitii a creditii conturilor
Lipsa semnturii beneficiarului pe borderoul de ncasare
cec.
Discrepan ntre suma scris n litere i ceea scris n
cifre (s-a ncasat suma scris n cifre)

Constatare: n cazul cecului de ncasat Rspunsul uniti auditate:
avnd cabeneficiar clientul bncii
De acord cu meniunea c
XYZ SRL, din data de 30.03.2005, banca n cazul nencasrii, cauza

nu a urmrit ncasarea acestuia, nu a principal
este
eecul
verificat existena semnturii incasatorului sistemului informatic.

pe borderou i nu a ncasat suma scrisa n
litere.
Recomanadare: Unitatea trebuie s verifice Termen
limit
de fiecare dat ca toate nstrumentele de implementare:

ncasat s-au dus pe conturile clienilor. De Imediat
asemenea, un program de (auto)control
trebuie sa fie implementat imediat
Risc: operaional
2.Plile internaionale
Tipul tranzaciei: ncasare
Beneficiar: XYZ SRL
Suma: 500.000 EURO
de
383
Audit bancar
Reprezint: mprumut pe termen lung

Data: 30.03.2005
n urma verificrii documentelor suport ale tranzaciei, s-au
constatat urmtoarele:
Beneficiarul nu a adus la banc un formular DIE n termen de 10
zile i nici documentele de credit,
Constatare:
Rspunsul
Conform normelor n vigoare, clienii care au ncasat unitii

anumite sume de la extern, trebuie scompleteze un auditate:
formular DIE n maxim 10 zile de la data valut. De acord
Echipa de audit a constatat c acest principiu nu a fost
respectat n cazul ncasrii din data de 30.03.2005, n
sumde 500.000 EURO, avnd ca beneficiar clientul
XYZ SRL. De asemenea, acesta nu a adus
documentele de credit care au stat la baza acestei
ncasri
Recomandare:
Termenul
Unitatea trebuie s impementeze un sistem de limit

monitorizare a acestui tip de tranzacii
implementat:
Imediat
Risc: Reputaional
de
Audit bancar
384
12.5. CONTABILITATE
Unul dintre cele mai importante elemente care este verificat n

cadrul funciei de contabilitate este inventarul sau cu alte cuvinte
evidena i nregistrarea pe clase de inventar a tuturor obiectelor de
inventar.
O atenie deosebit trebuie acordat modului n care obiectele
de inventar au fost clasificate, pentru c fiecare clas de obiecte de
inventar are o perioad de amortizare diferit.
12.6. FURNIZORI/CHELTUIELI
n cadrul acestui tip de audit, n general, auditorii verific c

toate nregistrrile contabile referitoare la cheltuile ntreprinse cu
furinizorii de diferite servicii sau produse sunt ntradevr susinute de
documente justificative. Printre cheltuielile nregistrate de bnci s-ar
putea numra i urmtoarele:
-publicitate;
-simpozioane;
-echipamente;
-premii;
-materiale;
-etc
Protecia i paza
Mai ales n cadrul auditurilor de sucursale, auditorii trebuie sa
acorde o importa deosebit de mare modului n care sucursalele sunt
385
audit:
Rspunsul unitii
Constatare:
n urma unui test realizat de ctre echipa de audit la auditate:

sucursala x, s-a constatat ca echipa de intervenie a De acord
ajuns dupa 15 minute de la declanarea alarmei, cu
o ntrziere de aproximativ 10 minute fade
maximul admis.
Recomandare: Echipa de securitate din centrala Termenul
limit
bncii mpreun cu directorul de sucursala vor de implementare:

ncepe
prospectarea
piei
pentru
nlocuirea O
furnizorului de servicii de intervenii
lun
de
la
semnarea acestui
raport
Risc: operaional
12.7. PERSONAL/RESURSE UMANE
Evaluarea sistemului
Evaluarea sprijinului acordat de ctre sistemul informatic
departamentului de personal (automatizare, sistem de redactare
documente, sisteme de afaceri pentru informarea personalului,
contabilizarea salariilor, plata impozitelor ctre Casa Naional de
Asigurare i sntate, contabilizarea n balani a costurilor.).
n ceea ce privete sistemele de afaceri, se evalueaz:
1. funciile
sistemului
utilizatorului,
disponibil
necesitile
Audit bancar
securitizate i pzite. Mai jos, putei citi un extras dintr-un raport de
Audit bancar
386
2. introducerea datelor i procedurile de validare a

nregistrrilor (detalii statice, date despre salarizare),
3. chestionarele disponibile,
4. listrile disponibile,
5. securitizarea accesului pentru date confideniale (sistem
de securitizare prin parol),
6. notificarea prompt a biroului de salarizare.
n detaliu, urmtorii pai de audit se recomand:
1.
Se obin manualele, descrierile, normele i politicile n
legtur cu administrarea personalului i se verific dac:

au fost aprobate,
sunt actuale/actualizate (ex. cum ar fi ghidurile, politicile de
cltorie, impozitarea, asigurarea, legislaia),
incorporeaz toate procedurile i sistemele,
Se
indentific
numrul
de
personal,
numele
angajailor/fiele postului (n timpul ntlnirilor de prezentare a

conducerii din prima zi a vizitei de audit).
3
Se obine dosarul de personal pentru toi angajaii
selectai de ctre auditul intern (ex. se selecteaz un eantion de 20

angajai) i se verific existena i completitudinea lor:
- contractul de munc(contracte standarde sau individuale,
prezentarea clar att a drepturilor ct i a obligaiilor prilor, semnate
de ambele pri),
- documentele ce certific calificarea (certificatul colar sau
universitar, certificate de la angajatorul anterior, referine),
387
naionalitate, certificatul de nregistrare dac este cazul),

- nregistrarea la casa de asigurare naional,
- declaraie semnat de pstrare a confidenialitii,
- carduri de nregistrare a angajailor artnd evoluia salariului
i calificrii,
- copii ale corespondenei cu personalul referitoare la salariu i
promovare,
- documente pentru aprobarea angajrii personalului,
-alte materiale care ar putea fi necesare pentru a se conforma cu
regulile i reglementrile locale.
4.
Se identific procedurile pentru pregtirea salariilor i se
verific perioada de plat a salariilor pentru un eantion reprezentativ de

angajai cum ar fi:
-
corectitudinea salariilor brute,
plata lucrului peste program,
plata impozitelor i deducerilor,
contribuiile
la
casa
de
asigurare
naional
sau
fondul/planul de asigurare medical,

-
plata bonusurilor, -replata angajailor sau credite pentru
tichete de sezon,
-
pli de subvenionare a ipotecii acordate pentru credit de
avansuri salariale i rambursarea lor adecvat. i se
locuin,
asigur c nu sunt pltii oamenii manechin.
5.
Se identific pachetele de beneficii oferite personalului i
se verific acurateea i aprobarea lor.
Audit bancar
- documente personale (certificatul de natere, certificatul de
Audit bancar
388
6.
Se verific nregistrrile de prezen (ex. un eantion de
10 angajai):
-
completitudinea
nregistrrilor
aferente
concediilor
medicale i vacanelor,
-
sistemul de monitorizare pentru a asigura c vacana nu
depete limita,
-
politica pentru zilele de vacan luate n avans,
politica referitoare la utilizarea obligatorie a unui numr
pre-definit de zile de vacan luate la rnd,

-
certificatul medical pentru concediu medical ce depete
numrul predefinit de zile (conform cu reglementrile locale).

7.
Verificarea sistemului de compensare a lucrului peste
program (ex. un eantion de 10 angajai):

-
politica general referitoare la lucrul peste program,
numirea
8.
Se identific orele oficiale de lucru i se asigur prin
personalului,-sistemul
de
monitorizare
aprobare
observaie n timpul vizitei de audit c personalul respect aceste ore.
9.
Se selecteaz un eantion reprezentativ de pli facturate
realizate de ctre departamentul de resurse umane i se verific dac:

-
calculele sunt corecte,
factura pltit este conform cu instruciunile originale,
cheltuielile au fost aprobate de ctre angajaii autorizai,
detaliile de pe tampil au fost incluse.
10
Dac plata salariilor se realizeaz prin alte bnci se
verific extrasul bncii originale i contul din balan.
389
Dac se permite departamentului de resurse umane s
obin listarea actual a creditelor nerambursate ale personalului i sse

asigure ctoate sunt aprobate, dobnzile sunt corecte, replata
principalului i dobnzii se face la momentul exigibilitii.
12
Exist un ghid pentru personal i este acesta distribuit
ctre ntreg personalul (coninut: drepturi i obligaii ale personalului,

beneficii suplimentare, plata lucrului peste program, orele de lucru, etc.).
13
Se
obin
normele
despre
revizuirea
evalurii
performanelor personalului. Se evalueazsistemul referitor la ratingul

performanei i factorii cheie de performan (ex. cunoaterea jobului,
relaiile organizatorice i n echip, punctele forte ale angajatului, ariile
de mbuntire, planul de dezvoltare/promovare).
14
Se obin documente despre training i se evalueaz
trainingul oferit angajailor.

15
Se obin documente i norme despre planificarea i
dezvoltarea personalului.
16
Se verific existena consiliului de reprezentare a
personalului (dac este obligatoriu conform legii locale).

17
Se evalueaz procedurile despre pregtirea bugetelor de
personal pentru ntreaga unitate (sucursal, filial).

18
Se evalueaz statisticile asupra fluctuaiilor (demisiilor) i
comentariile asupra motivelor pentru terminarea contactului de munc.

19
personalului
Se
evalueaz
feminin
gravid
normele
i
locale
concediilor
asupra
de
proteciei
maternitate
conformitatea cu astfel de norme.

20
Se obin informaii asupra existenei unei legislaii de
protejare a forei de munci se evalueaz dac sunt respectate.
Audit bancar
11
Audit bancar
390
21
Se evalueaz procedurile generale referitoare la timpul de
prob (perioada calificat). Ex. note pentru urmrire, evaluare nainte de

expirarea contractului de munc, extindere scris a terminrii
contractului de munc.
12.8. ADMINISTRAREA CLDIRILOR I MIJLOACELOR FIXE
Responsabilitile
ndatoririle
unitii
organizatorice
nsrcinate cu administrarea cldirilor variaz de la o pia la alta. Astfel,

urmtoarele acoper activitile care sunt cel mai rspndit acceptate ca
fiind n cadrul acestor ndatoriri. Oricum, aceast gam de activiti nu
trebuie s fie privit atotcuprinztoare, i programul de audit trebuie s
fie adaptat la nivelul local pentru a acoperi ntreaga arie a gamei de
operaiuni ce vizeaz cldirile i mijloacele fixe. Ca o regul general,
toate procedurile i costurile legate de aceste conturi de cheltuieli
aferente departamentului responsabil cu cldirile i mijloacele fixe
trebuie s fie incluse n misiunea de audit.
Cu toate c att cumprarea de bunuri/servicii i decontarea
facturilor relevante sunt o component semnificativ a ndatoririlor
departamentului respectiv, paii necesari de audit nu sunt subliniai n
aceastlucrare, att timp ct ei sunt artai programul de audit aferent
cheltuielilor.
A. Cldirile bncii
Cldiri nchiriate:
391
conformitate cu obligaiile sale aa cum au fost descrise

n articolele din contractul de leasing.
Verificarea valorii chiriei pltite ntre contractul de
leasing i contul de cheltuieli relevant.
Se verific scadenarul plilor de chirie i se indentific
sumele fixe de chirie, impozitele i cheltuielile
operaionale.
Se asigur c diferite componente ale plilor de chirie
sunt nregistrate n conturile de cheltuieli adecvate,
Se verific creterile de chirie i acordul dintre pri
Se asigur c cheltuielile operaionale incluse n plile
de chirie nu sunt facturate separate la banc,
Se evalueaz procedurile pentru ntreinere asigurat de
proprietar n legtur cu meninerea/repararea care cade
n sarcina sa. Se asigur cbanca nu este taxat cu
costurile aferente acestor reparaii/menineri.
Cldirile proprii:
Se obin toate legile i reglementrile legale referitoare
la proprietatea cldirii i se verific dacbanca este n
conformitate cu astfel de reglementri.
Se verific proiectele construciei n ceea ce privete
conformitatea lor cu toate reglementrile externe i
interne.
Proiectele
construciei/renovrii
sunt
de
obicei
foarte
complexe i implic un numr mare de personal att extern ct i intern.

Auditul intern nu este menit s aib o expertizprofund asupra
Audit bancar
Se verific chiria actuali se asigur c banca este n
Audit bancar
392
tehnicilor de construire sau problemelor arhitecturale. Aceasta este

responsabilitatea echipei de proiect i un arhitect care se bucurde
ncrederea bncii este n mod normal n responsabilitatea unui
supervizor de proiect profesionist.
Oricum, se poate anticipa cauditul intern va verifica unele
aspecte generale i va formula o opinie asupra calitii generale a
proiectului:
1. Se verific cererea de proiect i se desfoar o
verificare plauzibil referitoare la faptul dac au fost
incorporate toate informaiile relevante cunoscute la
acel moment.
2.
Se verific dac cererea de proiect a fost corect

aprobat de ctre autoritile locale i din administraia
central a bncii.
3. Se compar costurile de proiect cu costurile actuale i

se obin informaii asupra motivelor cauzatoare de
depiri substaniale ale costului.
4.
Se compar data proiectat de terminare cu data actual

de terminare i se obin cauzele ntrzierilor.
5. Se verific procedurile pentru implicarea continua

supravegherii proiectului i se evalueaz dac aceasta a
fost suficient pentru dezvoltarea proiectului n timp i
acurat.
6. Se asigur c raportul de terminare a proiectului a fost
pregtit pentru organele relevante n rang superior,
artnd cifrele proiectate i actuale i furniznd
explicaii despre deviaiile substaniale.
393
aprobate ct mai curnd dup ce au fost identificate.

8.
Se asigur c fie banca sau arhitectul mandatat au

obinut oferte competitive de la un numr rezonabil de
contractori/prestatori. Se evalueaz explicaiile dac nu
a fost ales cel mai bun ofertant.
9. Se verific scadenarul amortizrii i se asigur c sunt

n conformitate cu reglementrile locale relevante.
n ntreaga lume, industria de construcii este notorie la
practicile neetice. Cnd se verific un proiect, trebuie s fii mereu atent
la aceast posibilitate i ntlnete-te imediat cu conducerea n cazul n
care simi cceva este suspicios.
B. ntreinerea i Reparaiile
1. Se verific toate contractele de ntreinere referitoare la
urmtoarele:
a. s-au obinut oferte competitive nainte de a se alege
partenerul?
b. se repet aceste licitaii de oferte la intervale predefinite
pentru a se asigura n mod continuu c banca primete servicii
profesionale la un pre corect?
c. sunt necesare contracte de ntreinere, ex. pot fi prestate
astfel de servicii de ctre angajaii bncii la costuri mai mici?
d. contractele de ntreinere includ toate detaliile obligatorii:
Descrierea ambigua serviciilor de prestat,
Data nceperii i perioada contractului,
Preul i termenele plii,
Audit bancar
7. Se asigur c depirile de cost i timp au fost adecvat
Audit bancar
394
Momentele de intervenie,
Clauzele de penalitate;
2. S-a verificat sigurana celui ce realizeaz ntreinerea?
3. Se verific, folosind un eantion, un numr de facturi
referitoare la contractele de ntreinere:
a. au fost ntr-adevr prestate serviciile facturate i a fost
aceasta confirmat de ctre personalul bncii?
b. sunt preurile n conformitate cu contractul de ntreinere?
4. Se verific procedurile pentru reparaiile/mbuntirile
necesare:
a. cererea,
b. estimrile de cost,
c. aprobri,
d. comanda i supravegherea,
e.verificarea i decontarea facturilor;
Trebuie s se aib grij la diferenierea dintre mbuntirea
cosmetic , care ar fi clasificat ca o cheltuial operaional, i
mbuntirea unui capital sau a unui bun nchiriat, care ar avea o viat
de utilizare predeterminati ar fi amortizat de-a lungul vieii sale de
utilizare.
5. Exist o verificare care s asigure c ntreinerea satisface
banca?
6. Se verific procedurile de control n legtur cheltuielile cu
energia i decontarea facturii.
7. Se evalueaz dacenergia este consumat la un cost eficient
i ntr-o maniercontiincioas fa de mediu.
395
1. Se obine un scadenar al polielor de asigurare n vigoare la

data examinrii i se verific politicile de baz pentru:
a) completitudine (incluznd cesionarea),
b) validitate,
c) acoperire,
d) deductibiliti,
e) banca s fie artat ca asigurat sau beneficiara
pierderii,
f) protejare.
2. Se verific prima de asigurare pentru:
a. Corectitudine,
b. autorizarea adecvat,
c. plata prompt pentru a evita intermitene n acoperire,
d. tratamentul contabil cu privire la primele prepltite.
3. Sunt primele de asigurare eficiente din punct de vedere al

costului?
4. Fosete banca serviciile unui broker profesionist pentru a
obine sfaturi despre prime reduse?
5. n cazul n care banca folosete un broker: s-au obinut oferte
competitive de la un numr de societi de asigurri destul de mare
pentru a asigura ratele de prim cele mai bune?
6. tot ceea ce se poate asigura este acoperit de o poli de
asigurare? S se rein c, n principiu, banca trebuie s caute protecia
mpotriva numai a acelor riscuri care ar cauza, dac s-ar petrece, pierderi
nsemnate sau care ar amenina existena viitoare a bncii. n legtur cu
Audit bancar
C. Asigurarea
Audit bancar
396
riscurile minore, banca trebuie mai degrab s se autoasigure i s

acopere pierderile daci atunci cnd acestea au loc din fluxul de
numerar (cash flow), pentru caceastabordare este n general mai puin
costisitoare dect asigurarea pentru fiecare risc care este asigurabil
teoretic.
7. Se verific dac acoperirea prin asigurare este adecvat
referitoare la riscurile de baz. n mod tipic, o astfel de verificare ar
atinge probleme ca cele ce urmeaz:
a. este suficient asigurarea pentru instrumentele n
numerar/negociabile pentru a acoperi sumele mari?
b.
s-au
luat
consideraie
la
asigurare
amelioraiunile/eliberrile de active fixe.

c. s-au ncheiat polie de asigurare nenecesare pentru
riscuri care sunt deja acoperite de ctre asigurri a unei tere
persoane (ex. asigurarea proprietarilor pentru cldirile nchiriate).
8. Se verific orice pierdere nregistrat de banc n legtur cu
riscurile asigurate i se evalueaz procedurile pentru trimiterea i
decontarea despgubirilor.
9. A cumprat banca o poli de asigurare de fidelitate care
sacopere pierderile din fraude? Au avut loc fraude i au fost trimise
cereri de despgubire pentru societile de asigurri?
D. Arhive, Pstrarea nregistrrilor
1. Exist o politic cuprinztoare referitoare la pstrarea
nregistrrilor, stabilind perioadele de pstrare pentru toate tipurile de
nregistrri i documente?
397
reglementrile locale i/sau internaionale?

3. Sunt pstrate toate nregistrrile n conformitate cu politica?
4. Este restricionat accesul la arhive numai persoanelor
autorizate?
5. Cum sunt eliberate nregistrrile dup perioada de pstrare?
5.1.documentele importante (sensibile) sunt tocate?
5.2.Sunt toate documentele (incluznd pierderile din
documentele tocate) eliberate ntr-o manier contiincioas fa
de mediu i cu un cost eficient?
6. Exist o ordine transparent de arhivare care s asigure o
urmrire uoar a nregistrrilor cnd este necesar?
7. n cazul arhivelor externe: se verificcontractul cu furnizorul
extern, n special n legtur cu:
7.1.secretul bancar,
7.2.procedurile de acces
7.3.timpul de introducere,
7.4.timpul terminrii
E. Camera de coresponden
1. Se verific procedurile referitoare la primirea corespondenei
pentru a se asigura cntreaga coresponden este procesat n timp util
i cu o grij considerabil referitoare la aspectele normale de secret. n
particular, aceast verificare trebuie s ating urmtoarele probleme:
1.1. se livreaz toat corespondena primit ctre i
deschis de ctre unitatea central (cu excepia scrisorilor
personalizate sau confideniale care trebuie s fie nmnate
destinatarului)?
Audit bancar
2. Sunt astfel de perioade de pstrare n conformitate cu
Audit bancar
398
1.2.
Este
realizat
deschiderea
sortarea
corespondenei de ctre un angajat care nu acioneaz ca i

casier, contabil sau alt funcie originatoare sau introductoare de
alte nregistrri ale bncii?
1.3. Este aceast funcie rotat periodic ntre doi sau mai
muli angajai?
1.4. Exist nregistrri ale corespondenei primite i poate
fi aceast corespondenurmrit pn la ultimul primitor?
1.5. Exist nregistrri pentru primirea de numerar sau
instrumente negociabile i este adus la cunotina unitii
procesatoare aceast primire?
1.6. Este livrat toat corespondena primit prompt ctre
zonele procesatoare?
1.7. Se aplictampila cu data i ora pe corespondent?
1.8.
neleg
oamenii
implicai
activitatea
de
coresponden distribuirea responsabilitilor n cadrul bncii aa

nct corespondena primit s poat fi alocatprompt ctre
unitatea relevant?
2. Se verific procedurile n legtur cu corespondena trimis:
a.
este
colectat
corespondena
trimisn
mod
periodic de la diferitele uniti ale bncii?

b.
este aceasta introdus prompt n plicuri cu timbru
pentru a se asigura cprsete banca n aceeai zi?

c.
taxele
este personalul implicat avertizat corect despre

potale
aferente
tuturor
tipurilor
de
coresponden/destinaii pentru a se asigura c scrisorile nu au

fost timbrate nici peste dar nici sub valoarea normal?
399
sunt primite confirmri de la autoritile potale n
legtur cu corespondena nregistrati consignaia de valori?

e.
exist un sistem de control care s previn
utilizarea neadecvat a timbrelor potale sau a mainilor potale?

f.
exist proceduri care s previn fiecare angajat de
la sustragerea de coresponden pentru a zdrnici livrarea sa

ctre clieni (ex. traderii ridicnd confirmrile dealerilor)?
3.
4.
Se verific procedurile n legtur cu serviciul de curierat:

a.
contractele (acorduri),
b.
costurile/verificarea facturilor,
c.
utilizarea,
d.
scadenarul livrrilor i recepionrii,
e.
ofertele periodice competitive de la diferii curieri.
Exist o politic n legtur cu corespondena privat a
angajailor?
a.
rechizitele/timbrele s nu fie utilizate pentru
corespondena privat;
b.
angajaii ar trebui s fie descurajai n a primi
scrisori private pe adresa bncii

F. Mainile companiei
1
Exist o politic aprobat referitoare la mainile bncii
stipulnd norme clare despre cine este ndreptit s utilizeze mainile?

2
Stipuleaz aceast politic n mod clar care din
cheltuielile realizate sunt suportate de banc/angajat?
Audit bancar
d.
Audit bancar
400
Sunt cumprrile maini i decontarea cheltuielilor
curente n conformitate cu politica de mai sus?

4
Dac utilizarea mainii bncii constituie un beneficiu
impozabil: este reflectat corect aceast situaie n calcularea tatelor de

salarii ale angajailor?
5.
Sunt oferite rabaturi (reduceri) de ctre dealerii de
6.
S-au ncheiat acorduri cu staii de benzin/ntreinere i
maini?
staii de service pentru a asigura reduceri adecvate?
7.
Se verificprocedurile referitoare la alegerea mainilor
bncii:
7.1.metodologia de obinere a unui prede vnzare real
(valoarea contabil/valoarea de pia/valoarea oficial),
7.2.licitaie.
8.
Se verific informaiile conducerii asupra cheltuielilor
aferente mainilor bncii:

a. sunt cheltuielile distribuite pe fiecare main?
b. Sunt cheltuielile peste medie urmrite?
G. Mijloace fixe/obiecte de inventar/rechizite

1
Au fost autorizate achiziiile de mijloace fixe/obiecte de
inventar n conformitate cu politica de cheltuieli a bncii?

2
S-au obinut oferte competitive nainte de a se face
comanda? Se evalueazexplicaiile n cazul n care cea mai bun ofert

nu a fost aleas.
3
Angajaii bncii au confirmat cu acuratee primirea
bunurilor comandate nainte de decontarea facturii?
401
S-au oferit reduceri adecvate de ctre furnizor n cazul
unor comenzi mari sau continue?

5
S-au nregistrat amelioraiunile la mijloacele fixe ce
depesc o anumit sum (care trebuie s fie n conformitate cu

reglementrile fiscale locale) la capitolul mijloace fixe i au fost trecute
la cheltuieli acelea sub suma limit?
6.
Se amortizeazmijloacele fixe n conformitate cu
reglementrile locale?
7.
Sunt nregistrate adecvat toate mijloacele fixe n registru
i pot fi identificate uor prin registru (ex. prin numerotare n serie)?

8
Se realizeaz cel puin anual un inventar al mijloacelor
Se verific procedurile referitoare la casarea (cedarea)
fixe?
mijloacelor fixe.
10
Sunt protejate n mod adecvat mjloacele fixe de furt i
nsuire ilegal?
11.
Sunt pstrate obiectele de inventar ntr-o manier
acurati ordonat? Se inspecteazrafturile pentru curenie i se

uureaz recuperarea obiectelor de papetrie.
12
Accesul la bunuri (rechizite) este restricionat la
persoanele autorizate?
13
Sunt utilizate formulare de rechizite pentru distribuirea
14.
Se ntocmete un registru de stocuri referitoare la
acestora?
rechizite? Sunt nregistrate adecvat toate achiziiile/distribuirile? Ofer
acest registru de stocuri semnale de avertisment timpurii pentru
comandarea prompt de noi rechizite?
Audit bancar
Audit bancar
402
15.
Exist sisteme de control adecvate pentru a preveni
luarea ilegal de rechizite?

16.
Se verific sistemul de achiziie a rechizitelor de ctre
unitile descentralizate/sucursale:
16.1. sunt autorizate s comande direct pe pia?
16.2. este acest sistem sensibil i eficient din punct de
vedere al costului?
16.3.
Sunt
stabilite
bugete
pentru
achiziiile
descentralizate i se respect aceste bugete adecvat monitorizate la

nivelul administaiei centrale?
16.4. Sunt stabilite standarde generale pentru achiziiile
decentralizate (tip, marc, preuri maxime, etc.)?
17
Se evalueaz dac problemele de mediu sunt luate n
consideraie la procesul de achiziii (ex. hrtie reciclabil, articole care

pot fi reciclate uor dup terminarea vieii lor de utilizare fr a deteriora
mediul).
18
Se verific dac utilizarea copiatorului este monitorizati
dac exist msuri de prevenire i de detectare mpotriva utilizrii

neautorizate sau abuzive.
H. Comunicaiile
1.
Se
verific
nregistrrile
echipamentelor
existente
(telefoane, telecopiatoare, telexuri, etc) i se evalueaz dac locaia

fiecrui articol este bine documentat.
2.
Se verific sistemul de monitorizare n legtur cu
cheltuielile de comunicare:
2.1.pot fi mprite cheltuielile pe fiecare utilizator?
403
asfel
de
distribuiri
supuse
efilor
de
departament pentru verificare?

2.3.Sunt cheltuielile, care apar ca fiind abuzive,
urmrite?
3
Sunt contieni angajaii de cheltuielile respective?
Exist restricii pe interioarele de telefon pentru
convorbirile la distan lung?
Sunt cheltuielile cu telefonul, telex i telecopiator impuse
clienilor de fiecare dat cnd este posibil?

6
Personalul dispecer vorbete limbi strine pentru a
ntmpina adecvat telefoanele primite?

7
Dispeceratul este dotat cu lista tuturor interioarelor i este
aceasta actualizat n mod adecvat oricnd au loc schimbri de personal?

8
Este restricionat accesul la telecopiatoare i mainile
telex doar ctre personalul autorizat?

9
Sunt cheile de test pstrate n loc sigur pentru a asigura
cpersoanele neautorizate nu au acces?

10
Sunt detectate prompt mesajele telex de testare i este
acest exerciiu documentat prin iniialele personalului responsabil?

11. Sunt telexele i faxurile primite distribuite prompt ctre
unitile responsabile?
I. Securitatea general
1
Se menine o list a cheilor i se verific periodic dac
lipsesc chei?
2
Sunt modificate periodic codurile de acces?
Audit bancar
2.2.Sunt
Audit bancar
404
Exist un program scris de securitate i a fost acesta
aprobat de ctre conducere?

4
Se verificacest program pentru urmtoare prevederi:

4.1. un program pentru inspeciile periodice, testarea i
utilizarea instrumentelor de securitate instalate n banc,

incluznd nregistrrile pstrate referitoare la astfel de inspecii,
testri i utilizri.
4.2. se determin dac toate devizele i instrumentele
negociabile sunt pstrate n tezaure cu ncuietori sau n seifuri n
timpul orelor nelucrtoare i sub controlul adecvat n timpul
orelor de lucru.
4.3.desemnarea unei persoane care va asigura ctoate
instrumentele de securitate sunt n funciune i opereaz de-a
lungul perioadei pentru care sunt utilizate.
4.4.pregtirea i repregtirea periodica ntregului
personal referitor la responsabilitile lor din cadrul programului
de securitate.
5.
Exist un ofier de securitate desemnat sadministreze
programul scris de securitate?

6
Se verific sistemul existent pentru paza cldirilor n
timpul orelor nelucrtoare, incluznd sistemele de alarm la unitile

slab protejate.
7
Sunt localizate n mod vizibil extinctoarele de foc? Sunt
acestea verificate periodic? Este personalul pregtit pentru utilizarea lor?

8.
angajai?
Sunt efectuate exerciii de incendii periodic pentru
405
Exist truse de prim ajutor i se verific periodic
coninutul lor n vederea renlocuirilor necesare?

10
Exist ui de salvare i coridoare neobturate de materiale
care ar putea obstruciona trecerea sigur n caz de urgen?
J.
Personal
n aria de cuprindere a auditului trebuie sfie inclus tot

personalul ce raporteazefului departamentului de administraie, ex:
- recepionitii,
- operatorii telefonici,
- mesagerii.
Aceast verificare se va concentra asupra urmtoarelor aspecte:
1
Utilizarea capacitilor disponibile;
Pregtirea adecvat;
Planuri de nlocuire n cazul absenei de la birou;
Economisiri posibile prin realocarea responsabilitilor
(ex.
conceptual
integrator
(pool
concept)
pentru
recepioniti/operatori de telefonie sau mesageri/ personal

arhivar);
5
Economisiri posibile prin evitarea lucrului peste program
(ex. sistemul de ture de lucru, angajai part-time, restructurarea

ncrcturii (sarcinii) muncii)
Aceast verificare va atrage dup sine o inventariere complet
a tuturor ndatoririlor i responsabilitilor personalului respectiv pentru
a se identifica domeniile posibile unde ndatoririle ar putea fi asumate de
ctre resurse la costuri mai mici.
Audit bancar
Audit bancar
406
12.9. AUDITUL DE CONFORMITATE
Auditurile de conformitate sunt realizate n primul rnd ca o

verificare a aderrii bncii la reguli i reglementri i ca o evaluare a
corectitudinii, completitudinii i siguranei datelor contabile. ntr-un
audit atotcuprinztor, acestea sunt alturate evalurii sistemului (n faza
de testare referitoare la proceduri i controale).
n cazurile n care se realizeaz un audit pur de conformitate,
procedurile operaionale nu sunt un obiectiv major al unui astfel de
audit, dar ele trebuie s nu fie neglijate ntr-un tot. Neconformitatea
poate fi rezultatul erorii umane, neglijenei sau unei purtri rele, dar n
mod egal rezultatul direct sau indirect al procedurilor sau slbiciunilor
de control.
Instrumentele majore implicate sunt:
1.1
Numrarea stocurilor
Exemplu:
numerar,
cecuri de cltorie,
instrumente negociabile,
instrumente de titlu,
bunuri n depozitare,
echipamente de birou i alte maini de lucru. Astfel
de audituri nu sunt n mod obinuit anunate n
avans,ci sunt realizate inopinat.
1.2
Verificri de siguran
Exemplu: corectitudinea
407
conturilor furnizori/clieni,
cereri de rambursare cheltuieli,
reevaluarea valutar.
1.3
Autoritile de aprobare
Exist aprobri adecvate pentru toate tranzaciile ce solicit

aprobarea aa cum politicile i procedurile existente stipuleaz?
1.4
Contabilizarea
Procedurile de operare trebuie s asigure c toate tranzaciile

sunt introduse n conturile respective n mod corect, complet i fr
ntrziere. Este responsabilitatea auditorului s se asigure, prin mijloace
de testare pe baz de eantion semnificativ, c aceste obligaii primare
sunt satisfcute. Aceasta include aderarea la principiile de contabilitate
existente (att locale ct i internaionale).
1.5
Obligaii legale Auditorul trebuie sse asigure c unitatea
respect toate obligaiile, ex:

legea bancar,
reglementrile bncii centrale,
principiile naionale de contabilitate,
secretul bancar,
prevenirea splrii banilor.
1.6 Reglementri de protecie
restricii de acces,
parole, coduri,
custodia cheii,
Audit bancar
calculelor de dobnzi i comisioane,
Audit bancar
408
programe de urgen,
acoperire cu asigurarea,
Att timp ct nu exist o organizare sau procedur perfect,
este chiar normal ca n cursul unui audit de conformitate sfie prezentate
erorile i punctele slabe. Pentru a evalua impactul unor astfel de cazuri
asupra operaiilor generale a entitii auditate, va fi necesar sse
identifice tipul, mrimea, frecvena producerii a astfel de deficiene.
n mod echivalent, motivele de baz urmeaz s fie explorate,
ex:
separarea neadecvat a funciilor,
probleme de resurse umane (pregtire, experien),
lipsa supravegherii manageriale,
sisteme de control insuficiente,
puncte slabe ale sistemelor,
probleme de interfa cu alte uniti.
Auditorul trebuie s fie informat despre motive pentru a fi
capabil s recomande soluiile efective pentru problemele aprute. n
elaborarea recomandrilor, este responsabilitatea auditorului de a gsi un
echilibru adecvat ntre:
riscul rezultat din punctele slabe identificate, i
costurile adiionale provocate de aciunile de remediere
recomandate.
409
Audit bancar
Audit bancar
410
Bibliografie
V. Dedu -Gestiune i audit bancar, Editura Economic,

Bucureti, 2003
E. Nicolaescu -Auditul intern o privire spre viitor, Revista
Audit Financiar, ianuarie 2003
J. Renard Teoria i practica auditului intern, Ministerul
Finanelor Publice, Bucureti, 2002
A. Rusovici, F. Cojoc, Gh. Rusu Audit financiar, servicii
conexe i de consultan n bnci, Monitorul oficial, Bucureti, 2001
J. K. Wagner Asking the Right Questions: Sage Advice for
Audit Committees, revista Directors and Boards, septembrie 2000
TCF Financial Corporation, Audit Committee Charter,
octombrie 2002
Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 75/1999, aprobat cu
modificri i completri prin Legea nr. 133/2002, apoi modificat prin
Ordonana Guvernului nr. 67/2002, aprobat cu modificri i completri
prin Legea nr. 12/2003
Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern
Norma B.N.R. nr. 17/2003 privind organizarea i controlul
intern al activitii bncilor, administrarea riscurilor semnificative,
precum i organizarea i desfurarea activitii de audit intern n cadrul
bncilor
411
i Legea nr. 485/2003

Internal audit in banking organisations and the relationship of
the supervisory authorities with internal and external auditors, Basel
Committee on Banking Supervision, Basel, 2000
Internal audit in banks and the supervisors relationship with
auditors: A survey, Basel Committee on Banking Supervision, Bank for
International Settlements, August 2002
Internal audit in banking organisations and the relationship
with internal and external auditors, Basel Committee on Banking
Supervision, Basel, 2000
Internal Audit Charter, Internal Audit, Version 1.0, martie
2003 International Standards for the Professional Practice of Internal
Auditing, The Institute of Internal Auditors, October, 2001
Framework
for
internal
control
systems
in
banking
organisations, Basle Committee on Banking Supervision, Basle,

septembrie 1998
The relationship between banking supervisors and banks
exterbal auditors, Basel Committee on Banking Supervision, January
2002
Audit bancar
Legea bancar nr. 58/1998 modificat prin Legea nr. 357/2002

Document

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Document

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Sorin V.

Capitolul 1. Notiunea de audit, caracateristicile si obiectivele auditului

Capitolul 4. Metodologia derulrii misiunii de audit bancar ..................................122

3.4.2. Instrumentele de descriere utilizate n auditul public ......................108

12.1. Activitatea de creditare ................................................................................375

Capitolul 1. Notiunea de audit,

1.1. CONSIDERAII ETIMOLOGICE SI CONTEXTUL APARIIEI I

Dei cuvntul audit a ptruns n limbajul cotidian al societii

ntreprinderilor cotate la burs.

de Cabinete de Audit Extern, organisme independente care aveau

Marile ntreprinderi americane foloseau deja serviciile oferite

s-a creat n Orlando, Florida, SUA, Institutul Auditorilor Interni I.I.A.

conducerea s ia n mn hurile controlului intern.

auditul intern efectueaz misiuni de asigurare i

domeniile sale de responsabilitate sunt riscul, controlul

finalitatea auditului este aceea de a aduga valoare

codul deontologic, care furnizeaz auditorilor interni

funciei de Audit Intern c aceasta are un rol vital de jucat, ajutnd

normele (standardele) profesionale pentru practica

auditului intern, care i ghideaz auditorii n vederea

Exist o multitudine de definiii date auditului, dar nu n

1 Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 75/1999 a fost aprobat cu modificri i

1.2. DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT BANCAR

examinare a situaiilor financiare, de ctre o persoan competent sau

la ce se refer aceast categorie este necesar analiza

activitilor pe care acetia le pot desfura, prezentate n acelai act

independent i competent privind corectitudinea reflectrii situaiei

managementului riscului, controlului i proceselor de conducere a

mijloc. Adic, pentru ce este nevoie de audit? La ce folosete o opinie

acestuia. Dei pare a ctiga n concizie, aceasta omite, de fapt, scopul

realizrii obiectivelor entitii economice.

pentru mbuntirea eficacitii operaiunilor, n scopul sprijinirii

auditului intern la acela de supra-control) 6 . Totui, singura definiie

1.3. CARACTERISTICILE AUDITULUI BANCAR

Organizarea funciei de audit intern n cadrul entitilor bancare

Universalitatea funciei de audit intern trebuie neleas

aplicabilitate, scopul, rolul i

profesionalismul persoanelor implicate n realizarea acestei

cuprinde toate activitile desfurate n cadrul entitii, de aici

informaticienii din departamentul care este supus auditului numai dac

trebuie s aib o gndire nencorsetat, fr idei preconcepute ca

procedurile cele mai adecvate;

intern ofer departamentelor din organizaie, Consiliului director,

Periodicitatea auditului intern este o funcie permanent

n cadrul entitii, dar este i o funcie perioadic pentru cei

controlului intern i procesului de conducere. De asemenea, auditul

este acolo pentru ajuta managementul general al

compartimentul de inspecie i astfel vom stabili dac s-au nclcat legile

controlului intern i a proceselor de conducere. Auditul

O.U.G. nr. 57/1999, cu modificrile ulterioare, identific

metodelor de prevenire a fraudelor i

pierderilor de orice fel.

programele, normele i prevederile legale, creterea eficacitii activitii

contribuie la ndeplinirea obiectivelor lor (bncilor) prin prezentarea

evaluarea eficienei i gradului de adecvare a sistemului

procedurilor de administrare a riscurilor i a metodologiilor de

analiza relevanei i integritii datelor furnizate de

sistemele informaionale de gestiune i financiare, inclusiv de

contabile i situaiilor financiare;

reprezint mbuntirea activitii instituiilor de credit i s

evaluarea gradului de adecvare a nivelului fondurilor

proprii ale instituiilor de credit n funcie de riscurile la care

evaluarea modului n care se asigur protejarea