MARINIC DOBRIN CONTABILITATE BAZE PROCEDURI O ABORDARE INTEGRAT MODERN Ediia a II-a revzut

Descrierea CIP a Bibliotecii Naionale a Romniei MARINIC DOBRIN Contabilitate, Baze Proceduri, O abordare integrat modern, Ediia a II-a revzut / Marinic Dobrin, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2007 Bibliogr. ISBN 978-973-725-778-9 657(075.8)

Editura Fundaiei Romnia de Mine, 2007

Redactor: Octavian CHEAN Tehnoredactor: Vasilichia IONESCU Coperta: Marilena BALAN Bun de tipar: 27.03.2007; Coli tipar: 20,5 Format: 16/61x86 Editura Fundaiei Romnia de Mine Bulevardul Timioara, Nr. 58, Bucureti, Sector 6 Tel./Fax.: 021/444.20.91; www.spiruharet.ro e-mail: contact@edituraromaniademaine.ro

UNIVERSITATEA SPIRU HARET

MARINIC DOBRIN

CONTABILITATE
BAZE PROCEDURI
O ABORDARE INTEGRAT MODERN Ediia a II-a revzut

EDITURA FUNDAIEI ROMNIA DE MINE Bucureti, 2007

Deschide manualul, ca s nvei ce au gndit alii

CUPRINS

Prefa ... Abrevieri ... PARTEA I

CAPITOLUL 1: INTRODUCEREA N BAZELE CONTABILITII

15 19

1.1. Nevoia de contabilitate. Ce este contabilitatea? 1.1.1. Definiia contabilitii ... 1.1.2. Locul i rolul contabilitii n contextul cunoaterii economice .. 1.2. Aria de aplicabilitate a contabilitii ... 1.3. Abordare juridic i economic n contabilitate .. 1.3.1. Cadrul juridic al europenizrii i internaionalizrii contabilitii din Romnia 1.3.2. Aspecte teoretice privind obiectul contabilitii ... 1.4. Metoda contabilitii: noiune, trsturi, procedee, principii .. 1.4.1. Noiunea de metod de contabilitate . 1.4.2. Trsturile metodei contabilitii .. 1.4.3. Procedeele metodei contabilitii .. 1.4.4. Principiile contabilitii . 1.5. Utilizatorii informaiei contabile i cerinele acestora Pentru examen: .. Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie ... Teste-gril de autocontrol ... Probleme propuse spre rezolvare
CAPITOLUL 2: MODELAREA POZIIEI FINANCIARE A NTREPRINDERII PRIN IMAGINI CONTABILE DE SINTEZ

24 26 27 28 31 31 33 37 37 38 39 42 47 49 49 49 50 53

2.1. Bilanul contabil model privind situaia patrimoniului i poziia financiar a ntreprinderii .. 2.1.1. Definirea, coninutul i modele privind bilanul contabil 2.1.2. Structuri bilaniere privind patrimoniul 2.1.3. Tipuri de modificri bilaniere .. 2.2. Contul de rezultate (profit i pierdere) i performana financiar a ntreprinderii . 2.2.1. Conceptul de performan financiar i structuri calitative 2.2.2. Modele (scheme) privind contul de profit i pierdere ...

58 58 63 86 88 88 92 7

Pentru examen: .. Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol ... Probleme propuse spre rezolvare
CAPITOLUL 3: TEORIE I MODELE PRIVIND CONTUL (CONTUL CONTABIL I DUBLA NREGISTRARE)

95 95 95 96 99

3.1. Noiunea de cont, funciile, forma i structura contului .. 3.2. Regulile de funcionare a conturilor 3.3. Dubla nregistrare i corespondena conturilor ... 3.4. Analiza contabil a operaiilor economice i financiare. Formula i articolul contabil ... 3.5. Conturile sintetice i analitice i legtura dintre ele 3.6. Evidena cronologic i sistematic, ciclul contabil. nchiderea conturilor ... 3.7. Clasificarea conturilor . 3.8. Planul de conturi general, instrument de normalizare i de structurare a contabilitii Pentru examen: .. Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol ... Probleme propuse spre rezolvare
CAPITOLUL 4: DOCUMENTELE CONTABILE PURTTORI DE INFORMAII

102 105 106 109 112 113 114 115 117 117 117 118 120

4.1. Documentaia procedeu al metodei contabilitii . 4.2. Documentele de eviden contabil . 4.2.1. Definirea i importana documentelor de eviden contabil 4.2.2. Funciile documentelor de eviden contabil .. 4.2.3. Clasificarea documentelor de eviden contabil . 4.3. Documentele justificative 4.3.1. Coninutul documentelor justificative .. 4.3.2. ntocmirea, prelucrarea, pstrarea i clasarea documentelor justificative .. 4.3.3. Verificarea i corectarea erorilor din documentele justificative .. 4.3.4. Principalele documente privind activitatea contabil ... 4.4. Registrele de contabilitate i rolul lor . 4.4.1. Registrul jurnal . 4.4.2. Registrul Cartea-Mare ... 4.4.3. Registrul inventar ... 8

126 127 127 127 128 129 129 130 132 134 135 136 137 138

4.5. Formele de nregistrare utilizate n contabilitate . 4.5.1. Forma de contabilitate maestru ah 4.5.2. Forma de contabilitate pe jurnale .. 4.5.3. Forma de contabilitate automatizat (informatic) ... Pentru examen: .. Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol ... Probleme propuse spre rezolvare
CAPITOLUL 5: EVALUAREA I CALCULAIA PREMISE ALE NREGISTRRII TRANZACIILOR N CONTABILITATE

139 140 141 143 144 144 144 144 147

5.1. Evaluarea. Noiunea i principiile evalurii patrimoniului n contabilitate . 5.2. Preurile i tarifele folosite n evaluarea contabil .. 5.3. Formele de evaluare n contabilitate ... 5.4. Reevaluarea n contabilitate Pentru examen: .. Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol ... Probleme rezolvate .. Probleme propuse spre rezolvare PARTEA a II-a
CAPITOLUL 6: ANALIZA I FUNCIONAREA SISTEMULUI DE CONTURI: NREGISTRRI I RAPORTRI

150 153 155 166 167 167 167 167 171 173

6.1. Actualizarea conturilor n vederea ntocmirii i prezentrii situaiilor financiare 6.2. Clasa conturilor de bilan: definire, structuri, documente primare utilizate, tranzacii ... 6.2.1. Conturile de capitaluri .. 6.2.2. Conturile de active imobilizate . 6.2.3. Conturile de stocuri i producie n curs de execuie 6.2.4. Conturile de teri ... 6.2.5. Conturile de trezorerie .. 6.2.6. Conturile de regularizare i delimitative .. 6.2.7. Conturile rectificative ... 6.3. Clasa conturilor de rezultate: definire, recunoatere, clasificare, tranzacie . 6.3.1. Conturile de venituri . 6.3.2. Conturile de cheltuieli ... 6.3.3. Contul de Profit i pierdere ...

178 179 180 190 195 196 201 203 206 207 208 208 209 9

Pentru examen: .. Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol ... Probleme propuse spre rezolvare
CAPITOLUL 7. BALANELE DE VERIFICARE: CONTROLUL CONTABIL AL NREGISTRRII OPERAIILOR I EVENIMENTELOR

210 210 210 211 215

7.1. Noiunea, importana i funciile balanei de verificare .. 7.2. Clasificarea i ntocmirea balanelor de verificare .. 7.2.1. Balanele de verificare ale conturilor sintetice .. 7.2.2. Balanele de verificare ale conturilor analitice . 7.3. Tipuri de erori relevate i nerelevate de balana de verificare Pentru examen: .. Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol ... Probleme propuse spre rezolvare
CAPITOLUL 8: DOCUMENTELE CONTABILE DE SINTEZ I LUCRRILE CONTABILE DE NCHIDERE A EXERCIIULUI FINANCIAR

218 218 221 232 236 238 238 238 239 240

8.1. Delimitri privind documentele contabile de sintez .. 8.2. Lucrrile contabile de nchidere a exerciiului financiar din perspectiva continuitii activitii . 8.3. Balana de verificare ntocmit dup inventarierea ntreprinderii din perspectiva prudenei n evaluare .. 8.4. Determinarea rezultatului exerciiului . 8.5. Repartizarea profitului sau finanarea pierderii ... 8.6. Redactarea bilanului contabil . Pentru examen: .. Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol ... Probleme propuse spre rezolvare
CAPITOLUL 9: REALIZAREA CICLULUI (MONOGRAFIE CONTABIL REZOLVAT)

244 246 254 255 256 258 259 259 259 259 261

9.1. Prezentarea etapelor ciclului contabil . 9.2. Exemplu simplificat de monografie privind realizarea ciclului contabil .... Rspunsuri la grile ... Planul de conturi general (conform OMFP 1752/2005) Bibliografie 10

264 264 307 308 326

CONTENTS

Foreword .. Abbreviations ... PART ONE

CHAPTER I: INTRODUCTION TO ACCOUNTING BASICS

15 19

1.1. The need for accounting. What is accounting? ... 1.1.1. The definition of accounting . 1.1.2. The place and the role of accounting in the context of economic knowledge ... 1.2. The domain of accounting applicability . 1.3. Juridical and economic approaches to accounting .. 1.3.1. The juridical framework for implementing European and international accounting in Romania ... 1.3.2. Theoretical aspects related to the object of accounting ... 1.4. Accounting methodology 1.4.1. The concept of method in accounting .. 1.4.2. Methodological features in accounting 1.4.3. Methodological procedures in accounting ... 1.4.4. Accounting principles .. 1.5. Accounting data users and their requirements Evaluation database .. Key concepts ... Questions and assessments . Self-evaluation tests Question samples
CHAPTER II: MODELLING COMPANY FINANCIAL POSITION BY MEANS OF SYNTHETIC ACCOUNTING IMAGES

24 26 27 28 31 31 33 37 37 38 39 42 47 49 49 49 50 53

2.1. The accounting balance as the model of patrimonial status and financial position of the company ... 2.1.1. The definition, contents and models of accounting balance 2.1.2. Capital balance structures 2.1.3. Types of balance modifications ... 2.2. The result account (profit and loss statement) and company financial performance 2.2.1. The concept of financial performance and the qualitative structures .. 2.2.2. Profit and loss statement patterns (schemata) ..

58 58 63 86 88 88 92 11

Evaluation database .. Key concepts Questions and assessments . Self-evaluation tests Question samples
CHAPTER III: THEORETICAL ISSUES AND MODELS OF ACCOUNT (THE ACCOUNT AND THE DOUBLE RECORD)

95 95 95 96 99

3.1. The concept of account, its functions, form and structure .. 3.2. Account functioning rules ... 3.3. The double record and account correspondence . 3.4. Accounting analysis of economic and financial operations. Accounting formula and entry ... 3.5. Synthetic and analytic accounts and their connection 3.6. Chronological and systemic records; the accounting cycle. Account closing . 3.7. Classification of accounts ... 3.8. The general plan of accounts as an instrument of accounting normalisation and structuring Evaluation database .. Key concepts Questions and assessments . Self-evaluation tests Question samples
CHAPTER IV: ACCOUNTING DOCUMENTS AS INFORMATION CARRIERS

102 105 106 109 112 113 114 115 117 117 117 118 120

4.1. Documentation an accounting methodological procedure .. 4.2. Accounting record documents 4.2.1. Definition and importance of accounting record documents 4.2.2. Functions of accounting record documents . 4.2.3. Classification of accounting record documents ... 4.3. Justifying documents .. 4.3.1. The contents of justifying documents .. 4.3.2. The elaboration, processing, archiving and classifying of justifying documents 4.3.3. Error verification and correction for justifying documents 4.3.4. The main documents regarding accounting activity 4.4. Accounting registers and their role . 4.4.1. The current registry .. 4.4.2. The general registry . 4.4.3. The inventory registry .. 12

126 127 127 127 128 129 129 130 132 134 135 136 137 138

4.5. Registration forms used in accounting ... 4.5.1. The chess-master accounting form ... 4.5.2. The registry-based accounting form . 4.5.3. The automated (based on information technology) accounting form .. Evaluation database .. Key concepts Questions and assessments .. Self-evaluation tests . Question samples .
CHAPTER V: EVALUATION AND CALCULUS AS PREREQUISITES OF TRANSACTION RECORD IN ACCOUNTING

139 140 141 143 144 144 144 144 147

5.1. Evaluation. The concept and principles of patrimony evaluation in accounting .. 5.2. Prices and charges used in accounting evaluation .. 5.3. Evaluation forms in accounting .. 5.4. Revaluation in accounting .. Evaluation database .. Key concepts Questions and assessments .. Self-evaluation tests . Question samples . PART TWO
CHAPTER VI: THE ANALYSIS AND FUNCTIONING OF THE ACCOUNT SYSTEM: RECORDS AND REPORTS

150 153 155 156 167 167 167 167 171

6.1. Account updating for the elaboration and presentation of financial statements . 6.2. The balance account class: definition, structures, primary documents and transactions 6.2.1. Capital accounts ... 6.2.2. Immobilised asset accounts . 6.2.3. Inventory and ongoing production accounts 6.2.4. Third-party accounts 6.2.5. Treasury accounts 6.2.6. Regularising and delimiting accounts .. 6.2.7. Rectifying accounts .. 6.3. The result account class: definition, identification, classification and transaction 6.3.1. Income accounts ... 6.3.2. Expense accounts . 6.3.3. The profit and loss statement

178 179 180 190 194 196 201 203 206 207 208 208 207 13

Evaluation database .. Key concepts Questions and assessments .. Self-evaluation tests . Question samples .
CHAPTER VII: THE VERIFICATION BALANCE: THE ACCOUNTING CONTROL OF OPERATION AND EVENT REGISTRATION

210 210 210 211 215

7.1. The concept of verification balance, its importance and functions 7.2. The verification balance classification and elaboration ... 7.2.1. The verification balance of synthetic accounts 7.2.2. The verification balance of analytic accounts .. 7.3. Types of errors revealed and not revealed by the verification balance Evaluation database .. Key concepts Questions and assessments . Self-evaluation tests Question samples
CHAPTER VIII: DOCUMENTS OF ACCOUNTING SYNTHESIS AND ACCOUNTING OPERATIONS FOR CLOSING THE FINANCIAL EXERCISE

218 220 221 232 236 238 238 238 239 240

8.1. Delimiting the documents of accounting synthesis 8.2. The accounting operations for closing the financial exercise in the activity continuity perspective .. 8.3. The elaboration of the verification balance after the company inventory from an evaluation precaution perspective 8.4. Establishing the result of the exercise 8.5. Profit distribution or loss refunding 8.6. The elaboration of the accounting balance . Evaluation database .. Key concepts Questions and assessments . Self-evaluation tests Question samples
CHAPTER IX: THE ACCOMPLISHMENT OF THE ACCOUNTING CYCLE (THE SOLVED ACCOUNTING MONOGRAPH)

244 246 254 255 256 258 259 259 259 259 261

9.1. Presenting the stages of the accounting cycle . 9.2. A simplified example of monograph regarding the accomplishment of the accounting cycle .. Grid-test keys ... The General Plan of Accounts (according to OMFP 1752/2005) Bibliographical References . 14

264 264 307 308 326

MOTTO

Nici o tranzacie s nu i scape necontabilizat

PREFA

Lucrarea de fa se dorete a fi, n principal, un curs de specialitate care ofer fundamentele teoretice i metodologice ale contabilitii, aducnd n discuie ntrebri, idei, concepte, teze i soluii privind organizarea i funcionarea contabilitii-baze. n contextul globalizrii i mondializrii din epoca contemporan, cnd, cu voie sau fr voie, graniele economice ale rilor dispar virtual, iar businessul capt o amploare internaional, utilizatorii informaiei contabile i regsesc un limbaj universal al afacerilor materializat n standardele contabile internaionale. ntr-o lume bulversat i mai ales contradictorie, valul schimbrilor economice care au avut loc n ultimii ani n ara noastr a influenat considerabil i reforma contabilitii. O serie de factori endogeni i exogeni face necesar cunoaterea de ctre profesionitii contabili a Standardelor Internaionale de Raportare Financiar (IFRS). Caracterizat printr-un real pragmatism, lucrarea de fa, prin coninutul i tematica propus, se adreseaz cu precdere studenilor de la Facultatea de Finane i Bnci, dar este de un real folos i celorlali studeni din nvmntul economic, practicienilor, cadrelor didactice, managerilor entitilor economice care doresc s aprofundeze cunotinele de baz ale contabilitii. Multe din ideile nscrise n aceast lucrare, raportat la nevoia universitar, au fost deja prezentate, verificate i testate de civa ani, n amfiteatrele Universitii Spiru Haret, precum i pesticl, la tvRM. Reacia pozitiv a studenilor m-a ncurajat i m-a determinat s atern pe hrtie cel puin o parte din cele confereniate i seminarizate. Pornind de la demersul metodico-didactic, mi-am propus pentru aceast carte, urmtoarele obiective:
15

 promovarea unei structuri care s simplifice nelegerea i iniierea studenilor n tainele contabilitii; abordarea unei atitudini flexibile n legtur cu introducerea unor elemente de baz ale Standardelor Internaionale de Contabilitate i utilizarea planului de conturi general; informarea productorilor i utilizatorilor de informaie contabil despre efectele pe care tranzaciile i alte evenimente le au asupra patrimoniului i performanei unei ntreprinderi; capacitatea de a aplica cunotinele nsuite n rezolvarea unor situaii-problem. Prin structura sa corelativ, lucrarea i propune n prima parte s asigure studenilor o deschidere pentru teoria i practica contabil, iar n partea a II-a s ofere n principal informaiile necesare pentru dezbateri, discuii i activiti didactice-aplicative. Sper s corespund obiectivelor asumate i s fie un instrument util pentru studeni i ali utilizatori. Pornind de la aceste preocupri, menionm c lucrarea Contabilitate. Baze proceduri nu putea fi realizat fr cercetarea i studierea a numeroase i diverse surse bibliografice din literatura de specialitate autohton i internaional. De altfel, sursele de inspiraie la care am fcut apel sunt menionate n subsolul paginilor i, selectiv, n bibliografia final. n contextul n care, la ora actual, pertinena modelului contabil tradiional este pus n discuie, alinierea normelor contabile romneti la cele europene i internaionale mi se pare oportun, chiar dac aceste reglementri nu sunt nsoite totdeauna de o corect aplicare n practic, de un cadru juridic i fiscal adecvat. Accelerarea procesului de privatizare, dezvoltarea pieei de capital i a economiei libere de pia, precum i accentuarea procesului de globalizare a economiei au impus dezvoltarea continu a sistemului de contabilitate romnesc, urmndu-se o ct mai bun armonizare cu prevederile Directivelor Europene i ale Standardelor Internaionale de Contabilitate. Evoluiile nregistrate n domeniul contabil au fost corelate cu cele nregistrate pe plan european i internaional, unde se manifest tot mai evident tendina de a se asigura un cadru comun, internaional
16

aprobat, de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare, prin care s se ofere informaii relevante i credibile investitorilor prezeni i poteniali, creditorilor financiari, managerilor, instituiilor guvernamentale i celorlali utilizatori interesai de informaia financiarcontabil. Apreciez ncrederea i sprijinul competent acordat de membrii catedrei de contabilitate de la Facultatea de Management FinanciarContabil la elaborarea acestei lucrri, crora le mulumesc pe aceast cale. De asemenea, adresez mulumiri fotilor notri studeni: economist Vlceanu Alexandru Gabriela, economist Tache Babei Antoaneta, economist Vasiliu Podric Anamaria, economist Ignat Brncoveanu Marilena i economist Dobrin Livia Bianca, pentru sprijinul sistematic n adaptarea i actualizarea informaiilor cu caracter public obinute la instituiile n care lucreaz, precum i pentru ajutorul acordat la tehnoredactarea acestei lucrri. n sperana c eforturile mele s-au concretizat ntr-o lucrare util unui numr mare de studeni, cadre didactice, specialiti i ali utilizatori implicai ntr-un fel sau altul n activitatea contabil, atept cu interes observaiile, sugestiile i recomandrile constructive i motivate, care vor constitui linii de ghidare n realizarea unei eventuale noi ediii, completate i revizuite. Bucureti 2007 Autorul

17

18

ABREVIERI AGA AICPA - Adunarea General a Acionarilor - American Institute of Certify Public Accountants, Institutul American al Experilor Contabili Autorizai organismul profesiei contabile care exercit o influen n normalizarea contabilitii americane. - Camera Auditorilor din Romnia - Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia organismul profesiei contabile din Romnia, nfiinat n 1992 ca instituie autonom, de utilitate public; membru al IFAC. - Comunitatea Economic European - Conseil National de la Comptabilite, Consiliul Naional al Contabilitii organismul de normalizare contabil din Frana - Comisia Naional a Valorilor Mobiliare emite ordine i instruciuni cu caracter financiar-contabil pe piaa de capital - Curtea de Conturi European - Financial Accounting Standards Board SUA - International Accounting Standards, normele contabile internaionale emise de IASC pn n iulie 2001; dup aceast dat noile norme emise de IASB sunt denumite International Financial Reporting Standards (IFRS), norme internaionale de raportare
19

CAR CECCAR

CEE CNC

CNVM

ECA FASB IAS/IFRS

financiar. FEE IASB /IASC Federaia Experilor Contabili Europeni

- International Accounting Standards Board este succesorul, din anul 2001, al International Accounting Standards Commitee (IASC); Consiliul de Norme Contabile Internaionale organismul internaional privat i independent creat la Londra n anul 1973, cu rolul de a emite norme contabile care s fie acceptate i aplicate la nivel mondial (IAS / IFRS). - International Federation of Accountants, Federaia Internaional a Contabililor Autorizai elaboreaz ndrumri referitoare la etic pentru profesionitii contabili pentru mbuntirea nivelului de uniformitate al eticii profesionale din ntreaga lume. - Uniunea European / Comisia European are rolul de realizare a unei armonizri a normelor contabile pentru statele din spaiul UE. n ultimii ani, UE a renunat la crearea unei doctrine contabile europene n favoarea adoptrii normelor contabile internaionale IAS / IFRS pentru ntocmirea situaiilor financiare ale firmelor cotate n spaiul comunitar.

IFAC

UE

20

MOTTO

Ordinea este lumin: unde se administreaz fonduri fr contabilitate, care nu este dect tiina ordinii, acolo nu este dect ntuneric. Theodor tefnescu, 1881

22

Capitolul

INTRODUCEREA N BAZELE CONTABILITII

Cuprins:

1.1. Nevoia de contabilitate. Ce este contabilitatea? 1.1.1. Definiia contabilitii 1.1.2. Locul i rolul contabilitii n contextul cunoaterii economice 1.2. Aria de aplicabilitate a contabilitii 1.3. Abordare juridic i economic n contabilitate 1.3.1. Cadrul juridic al europenizrii i internaionalizrii contabilitii din Romnia 1.3.2. Aspecte teoretice privind obiectul contabilitii 1.4. Metoda contabilitii: noiune, trsturi, procedee, principii 1.4.1. Noiunea de metod de contabilitate 1.4.2. Trsturile metodei contabilitii 1.4.3. Procedeele metodei contabilitii 1.4.4. Principiile contabilitii 1.5. Utilizatorii informaiei contabile i cerinele acestora Pentru examen: Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol Probleme propuse spre rezolvare

23

Obiectivele procesului de studiu:

n urma studierii acestui capitol vei putea rspunde la urmtoarele probleme: conceptul de contabilitate stabilirea rolului contabilitii n contextul cunoaterii economice definirea ntreprinderii, ca spaiu de organizare i aciune a contabilitii prezentarea cadrului juridic al cunoaterii i internaionalizrii contabilitii n Romnia definirea obiectului i metodei contabilitii prezentarea principiilor i procedeelor metodei contabilitii nevoile informaionale ale utilizatorilor 1.1. Nevoia de contabilitate. Ce este contabilitatea ? O incursiune n istoria contabilitii relev utilitatea teoretic i practic a acestei discipline de studiu. Istoria contabilitii ne ajut s-i nelegem mai bine statutul actual att ca form a cunoaterii, ct i ca practic socio-economic. Tehnicile i instrumentele contabile s-au dezvoltat i perfecionat ca rspuns la necesitile practice, pe care contextul socio-economic le-a ridicat pe anumite trepte de dezvoltare ale societii umane. Perioada primelor forme de contabilitate, atestate arheologic, dateaz din antichitate, de la vechile popoare din Orientul Mijlociu care utilizau nc de acum 10.000 de ani un sistem de prelucrare a datelor legate de viaa lor economic. Este interesant de menionat c, acum 5.000 de ani, vechii mesopotamieni au utilizat scrierea pentru a evidenia i oficializa unele afaceri (comerul cu sclavi, vnzri i cumprri de bunuri etc.). Dei au existat discontinuiti ntre contabilitatea antic i contabilitatea medieval, totui trebuie precizat c marile civilizaii antice (egiptenii, grecii i romanii) au dezvoltat diverse forme de contabilitate.
24

Apariia economiei monetare i creterea volumului i complexitii afacerilor n Evul Mediu au dus la naterea omului afacerist, n adevratul sens al cuvntului. Creterea considerabil a creditului care v-a acompania expansiunea comercial datorat cruciadelor este, n mare parte, la originea dezvoltrii contabilitii n Europa opina Amblard n anul 2002. Negustorii, devenii mai apoi oameni de afaceri care cumprau i vindeau pe credit, aveau nevoie de o contabilitate care s nregistreze relaiile cu debitorii i cu creditorii lor. Contabilitatea n partid dubl a aprut din raiuni practice n perioada medieval i a dus la creterea valorii probate a conturilor negustorilor medievali n soluionarea juridic a litigiilor comerciale. Dei tehnica contabilitii n partid dubl este utilizat de mai bine de o jumtate de mileniu, ea continu s provoace nc polemici ntre oamenii de tiin, necesitnd noi cercetri i clarificri, deoarece, dup opinia lui Jouanique (1996) problema originilor partidei duble rmne obscur. Publicarea n anul 1494 la Veneia de ctre Luca Paciolo a primei lucrri de contabilitate Tratatus de computis et scripturis, adic Tratat de contabilitate n partid dubl, a nsemnat o schimbare foarte important n istoria contabilitii. Marele merit al lui Paciolo rmne acela de a fi reunit ntr-o lucrare cunotinele existente, permind astfel rspndirea lor n ntreaga lume. Alturi de Paciolo, se apreciaz c perioada formrii literaturii contabile a fost dominat de nc doi autori, flamandul Jehan Ympyn i francezul Pierre de Savanne. Din cercetri rezult c literatura contabil romneasc a aprut la mijlocul secolului al XIXlea (prima lucrare de contabilitate n limba romn este Pravila comercial a lui Emanoil Ioan Nichifor, aprut n anul 1837, la Braov), mult mai trziu n comparaie cu rile europene dezvoltate. Principala cauz a acestei ntrzieri se explic prin ptrunderea trzie a formelor economiei capitaliste n Romnia. Gndirea i practica contabil romneasc a parcurs urmtorul traseu (Ionacu, 1997): etapa formrii literaturii contabile romneti (1837-1900): cuprinde perioada apariiei primelor lucrri de contabilitate n limba romn (traduceri dup autori strini);
25

 etapa maturizrii gndirii contabile (1947 - 1990): practica contabil evolueaz n mediul economiei planificate; etapa actual, dup 1990, cnd au loc o serie de reforme contabile care ncearc s compatibilizeze practicile contabile romneti cu cele internaionale. n concluzie, contabilitatea este rezultatul activitii practice, drumul parcurs de ctre aceasta este predominant de la practic la teorie, drum de-a lungul cruia practica economic a anticipat pas cu pas teoria contabil, nceputurile ei situndu-se n vremuri de mult apuse. 1.1.1. Definiia contabilitii n anul 1941, Institutul American al Contabililor Publici Autorizai a definit contabilitatea ca arta nregistrrii, clasificrii i rezumrii ntr-o manier semnificativ i n exprimare bneasc a tranzaciilor (operaiunilor) i evenimentelor (faptelor) care au, chiar i parial, caracter financiar, precum i interpretarea rezultatelor acestei aciuni. Contabilitatea este o tehnic, adic un instrument creat de om pentru a rspunde unor nevoi precise. Contabilitatea este o teorie tiinific, respectiv un sistem de principii i cunotine privind evidena, calculul, analiza i controlul valorilor separate pe entiti patrimoniale. O interpretare tridimensional a contabilitii realizeaz Bernard Colasse n lucrarea Contabilitate general, ediia a 4-a, tradus n limba romn de Editura Moldova, 1995. El propune studierea contabilitii sub trei aspecte: ca instrument de descriere, de modelare a ntreprinderii; ca sistem de prelucrare a informaiilor necesare acestei modelri i ca practic sau joc social() nscris() ntr-un sistem de restricii reglementate. Definiia modern a contabilitii este ns mult mai complex, ea nu reprezint un scop n sine, ci un sistem informaional care cuantific, prelucreaz i comunic informaii financiare despre o entitate economic identificabil, informaii ce permit utilizatorilor s opteze n mod raional ntre consumurile alternative ale resurselor rare n procesul desfurrii activitilor de producie i comerciale.1

Dup Belverd E Needles, Jr. Henry R. Anderson, James C. Cadwell, Principiile de baz ale contabilitii, ediia a cincea, Editura ARC, 2000. 26

Pentru o mare parte dintre autorii romni, contabilitatea continu s fie definit n mod clasic, ca tehnic i teorie tiinific.2 Pentru alii, contabilitatea este o disciplin informaional3, iar unii autori4 se raliaz, opiniei dup care contabilitii i se confer, prin cercetare, calitatea de tehnotiin, adic de tehnic alimentat nu numai de cunotinele trecute, generate de practic, ci i de rezultatele furnizate de cercetare. 1.1.2. Locul i rolul contabilitii n contextul cunoaterii economice n cadrul diferitelor procese i pentru realizarea diferitelor lor obiective, ntreprinderile produc i utilizeaz informaii necesare lurii deciziilor. O parte dintre informaii sunt comunicate terilor, care, la rndul lor, le utilizeaz n procesele decizionale. Informaiile produse de o ntreprindere sunt clasificate n patru categorii: (1) informaii operaionale; (2) informaii privind contabilitatea financiar; (3) informaii privind contabilitatea de gestiune; (4) informaii contabile privind satisfacerea necesitilor fiscale. Un volum semnificativ de informaii operaionale este cerut de conducerea zilnic a activitilor ntreprinderii. De exemplu, sumele datorate i pltite salariailor, reinerile din aceste sume, produsele pregtite pentru a fi vndute, nsoite de costul i preul lor de vnzare, ieirile de stocuri i cantitile solicitate pentru completarea stocurilor, msura n care clienii nu i achit facturile la timp, sumele datorate creditorilor i termenele la care aceste sume urmeaz a fi pltite etc. sunt astfel de informaii operaionale, necesare gestiunii diferitelor compartimente ale ntreprinderii.

Oprea Clin, Mihai Ristea, Bazele contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, R.A., Bucureti, 2003, p.5. 3 C.Caraiani, L.Olimid, Bazele contabilitii, ediia a II-a, Editura ASE, 2001, p.12. 4 Nicolae Feleag, L.Malciu, tefan Bunea, Bazele contabilitii, Editura Economic, Bucureti, 2002. 27

Contabilitatea general sau financiar (financial accounting, comptabilit financire) furnizeaz informaii utilizatorilor externi. n marea categorie a utilizatorilor externi sunt inclui investitorii actuali i poteniali, finanatorii bancari i ali creditori, ageniile guvernamentale (puterea public), consilierii privind investiiile i analitii financiari, partenerii comerciali, angajaii i, la modul general, marele public. Informaiile contabilitii financiare au caracter retrospectiv i se fac publice prin intermediul conturilor anuale, denumite i situaii financiare. Contabilitatea de gestiune (management accounting, comptabilit de gestion) localizeaz satisfacerea cu informaii contabile numai la nivelul managerilor, atingndu-i obiectivele sale prin: determinarea costurilor pe produse, lucrri, servicii, activiti, centre de responsabilitate etc.; determinarea marjelor i rezultatelor analitice pe produse i activiti; furnizarea informaiilor necesare ntocmirii tabloului de bord; reporting-ului; furnizarea informaiilor utilizate pentru msurarea performanelor la nivelul diferitelor structuri ale ntreprinderii. n ceea ce privete contabilitatea organizat n scopuri fiscale, de cele mai multe ori contabilitatea este confundat cu fiscalitatea. Cei mai muli practicieni i teoreticieni din ara noastr, atunci cnd analizeaz contabilitatea, implic imediat obiective i noiuni din sfera fiscalitii. Aceast ambiguitate provine din faptul c, n unele ri (inclusiv Romnia), contabilitatea este strns legat de fiscalitate. O atare legtur este explicat prin rolul primordial pe care puterea public l joac n reglementarea contabil, cale prin care i apr, natural, interesele sale (utiliznd prghii fiscale). n felul acesta, puterea public se constituie ntr-un utilizator preferenial al informaiilor degajate de contabilitatea financiar, informaii pe care, de altfel, le supune controlului. 1.2. Aria de aplicabilitate a contabilitii Scopul crerii unei ntreprinderi este obinerea de profit. ntreprinderea se definete, n general, ca o unitate economic ce produce sau cumpr, pentru ca prin vnzarea a ceea ce a produs sau cumprat s obin un ctig.5
Constantin Brbulescu, Tatiana Gavril (coordonatori), Economia i gestiunea ntreprinderii, Editura Economic, Bucureti, 1999, p.25. 28
5

ntr-o concepie modern, scopul unei ntreprinderi este de a satisface, la un nivel rezonabil, interesele majore ale exponenilor mediului ei intern i extern. O ntreprindere este un ansamblu unic de mijloace umane, materiale i financiare, coordonate i organizate n scopul realizrii unui obiectiv economic i, n general, a unui profit.6 Legea contabilitii nr.82/1991, republicat n Monitorul Oficial nr.629 din 26 august 2002, precizeaz c sunt obligate s organizeze i s conduc contabilitate proprie urmtoarele entiti: regiile autonome; societile comerciale; societile agricole; organizaiile cooperaiei meteugreti; organizaiile cooperaiei de consum i de credit; Banca Naional a Romniei i societile bancare; instituiile publice; alte persoane fizice sau juridice care administreaz resurse i rezultate. Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1752 din 17.11.2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene prevede formatul i coninutul situaiilor financiare anuale, principiile contabile i regulile de evaluare, precum i regulile de ntocmire, aprobare, auditare i publicare a situaiilor financiare anuale. Acestea se aplic de ctre urmtoarele categorii de persoane (denumite n continuare entiti): a) societile comerciale: societile n nume colectiv; societile n comandit simpl; societile pe aciuni; societile n comandit pe aciuni; societile cu rspundere limitat. b) societile/companiile naionale; c) regiile autonome; d) institutele naionale de cercetare-dezvoltare;
Monique Henrard, Marie-Jos Heim, Dictionnaire comptable R.F. Groupe Revue, Fiduciaire, 2001, p15. 29
6

e) societile cooperative i celelalte persoane juridice care, n baza legilor speciale de organizare, funcioneaz pe principiile societilor comerciale; f) subunitile fr personalitate juridic, cu sediul n strintate, care aparin persoanelor prevzute la lit. a)-e), cu sediul sau domiciliul n Romnia, precum i sediile permanente din Romnia care aparin unor persoane juridice cu sediul sau domiciliul n strintate, n condiiile prevzute de prezentele reglementri. Creatorii unei ntreprinderi, indiferent de forma ei juridic, sunt proprietarii. Ei consimt s transfere ntreprinderii create dreptul de proprietate pe care l au asupra unor resurse economice, cu sperana c o gestiune eficient a afacerii le-ar putea aduce avantaje economice viitoare. Altfel spus, ntreprinderea se constituie ca o entitate distinct care deine un patrimoniu (resurse economice i datorii). Conform principiului entitii, ntreprinderea trebuie s contabilizeze propriile sale tranzacii i nu pe ale proprietarilor. Respectarea acestui principiu creeaz premisele obinerii n situaiile financiare a unei imagini reale privind poziia financiar i performanele ntreprinderii. Dei nu este enunat n mod explicit n reglementrile contabile romneti, principiul entitii se aplic fr excepie (este recunoscut implicit). La nivelul ntreprinderii poate fi resimit o presiune din partea terilor privind regularitatea procesului de comunicare financiar: asociaii/acionarii doresc s ncaseze regulat dividende; administraia fiscal este interesat s cunoasc materia impozabil pentru a putea determina periodic mrimea impozitelor i taxelor datorate de ntreprindere; creditorii vor s aib periodic acces la informaii privind lichiditatea i solvabilitatea ntreprinderii; periodic este necesar furnizarea de informaii la nivel macroeconomic pentru construirea unor indicatori prin care se caracterizeaz starea economiei naionale, la un moment dat. Pentru a satisface nevoile de informare financiar ale terilor este necesar decuparea n timp a vieii ntreprinderii i prin urmare, a lucrrilor contabile.
30

n contabilitate, situaiile financiare se ntocmesc, de regul, la un interval de un an calendaristic. Aceast perioad contabil se numete exerciiu financiar, care n ara noastr ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31 decembrie, excepie se poate face n primul an i n ultimul an de activitate. 1.3. Abordare juridic i economic n contabilitate 1.3.1. Cadrul juridic al europenizrii i internaionalizrii contabilitii din Romnia Tranziia spre economia de pia a generat o serie de reforme n sistemul contabil romnesc, influenate de cele dou atribute: europenizarea i internaionalizarea. Armonizarea contabil este considerat un proces ireversibil, fiind determinat de nevoia de comparabilitate a situaiilor financiare impus de mondializarea economiilor, cu predilecie a pieelor financiare. Nevoia de armonizare i convergen n contabilitate presupune adaptarea i desfurarea unor activiti riguros organizate ce pot fi asimilate dreptului contabil internaional, concretizate n obiective de normare a contabilitii i respectiv de normalizare a contabilitii.7 Europenizarea este susinut de armonizarea sistemului nostru contabil cu directivele europene (Directiva a II-a, Directiva a IV-a, Directiva a VII-a), iar internaionalizarea este susinut de armonizarea sistemului contabil romnesc cu elementele referenialului contabil internaional sau implementarea direct a elementelor referenialului contabil internaional. Cadrul juridic al contabilitii unei ri se bazeaz pe un ansamblu de reguli, ierarhizate astfel: tratate sau acorduri internaionale (reglementri, directive); texte legislative (legi i ordonane); texte reglementare (decrete, hotrri); elemente de jurispruden (deciziile tribunalelor); doctrin (rspunsurile ministeriale, circularele administrative).

Pntea, I.P, Bodea, G., Contabilitatea financiar, actualizat la standardele europene, Editura Intelcredo, Deva, 2005, p.5. 31

Cadrul normativ al contabilitii la nivel naional cuprinde reglementri i norme contabile emise de instituiile de stat (normalizare legal sau reglementat) i alte instituii abilitate (normalizare profesional). Instituiile statului emit legi i alte acte normative cum sunt: ordonane ale Guvernului; hotrri ale Guvernului; ordine i instruciuni ale ministerelor consacrate contabilitii. Alte instituii abilitate sunt:
1. 2. Instituia abilitat Corpul Experilor Contabili i al Contabililor Autorizai din Romnia (CECCAR) Comisia Naional a Valorilor Mobiliare (CNVM) Banca Naional a Romniei (BNR) Comisia de Supraveghere a Asigurrilor (CSA) Ministerului Finanelor Publice (MFP) Atribuiuni Emite norme privind profesia contabil. Emite norme care privesc aspecte legate de contabilitate pentru operatorii de pe piaa valorilor mobiliare. Emite norme i reglementri contabile n domeniul bancar. Emite norme i reglementri contabile n domeniul asigurrilor. Instruciuni care fac precizri cu privire la interpretarea unor texte de lege i chiar comenteaz i propun norme contabile.

3. 4. 5.

Dreptul contabil romnesc se refer, dincolo de directive i referenialul internaional, la: Legea contabilitii nr.82/1991, cu modificrile i completrile ulterioare; Hotrrea Guvernului nr.704/1993, pentru aprobarea regulamentului de aplicare a Legii contabilitii; Regulamentul pentru aplicarea Legii contabilitii (1993); Legea Nr. 571/22.12.2003, privind Codul fiscal; Ordonana Guvernului Romniei nr.92/24.12.2003, privind Codul de procedur fiscal;
32

 Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1752 din 17.11.2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene. n perioada postdecembrist, Legea contabilitii a suportat mai multe completri datorate necesitii integrrii n contabilitatea romneasc a referenialului contabil internaional al Consiliului Comisiei Internaionale a Standardelor Contabile, IASB International Accounting Standards Board. IASB reprezint astzi organismul cel mai influent la nivel mondial n ceea ce privete elaborarea i publicarea de norme contabile. Demersul de normalizare contabil al IASB const din elaborarea unui cadru contabil conceptual i circa 40 de norme contabile internaionale IAS/IFRS. Referenialul contabil emis de IASB nu are caracter obligatoriu, ns influeneaz, deoarece st la baza ntocmirii sistemelor de raportare financiar publicate de companiile cu activiti internaionale. 1.3.2. Aspecte teoretice privind obiectul contabilitii Contabilitatea, n calitatea ei de disciplin tiinific independent, are un obiect propriu de cercetare, deosebit de obiectul celorlalte tiine. n ceea ce privete obiectul contabilitii, n decursul timpului sau formulat numeroase definiii care, dei n majoritatea cazurilor conin elemente comune, exist variante care aduc unele elemente specifice, n funcie de criteriul luat ca baz pentru definirea obiectului contabilitii. Printre criteriile folosite se regsete i acela privind patrimoniul unei persoane fizice sau juridice. Astfel contabilitatea este definit ca fiind tiina nregistrrilor egalitilor de schimb din patrimoniul unei persoane8. Apare, astfel, patrimoniul ca structur economic i juridic de gestiune a valorilor materiale i bneti. Iar pentru ca un patrimoniu s existe, sunt necesare dou elemente interdependente: o persoan fizic sau juridic, n calitate de subiect de drepturi i obligaii, pe de o parte,
Iacobescu Sp., Sorescu Al., Curs de contabilitate comercial general, Vol. II, Bucureti, 1982, p.11. 33
8

i bunurile economice, ca obiect de drepturi i obligaii, pe de alt parte. ntre obiectele de drepturi i obligaii i drepturile i obligaiile ce iau natere n urma gestionrii acestor obiecte se interpune o persoan fizic sau juridic.

Definiie
Patrimoniul reprezint, deci, totalitatea drepturilor i obligaiilor cu valoare economic, aparinnd unei persoane fizice sau juridice, precum i bunurile economice la care acestea se refer. Pentru ca un patrimoniu s existe sunt necesare dou componente interdependente: persoana juridic sau fizic n calitate de subiect de drepturi i obligaii, denumit titular de patrimoniu; bunurile economice, ca obiect al relaiilor de drepturi i obligaii. De-a lungul timpului s-au elaborat trei concepii privind patrimoniul i anume: concepia juridic; concepia economic; concepia economico-juridic. Concepia juridic Conform concepiei juridice, patrimoniul reprezint un complex de elemente care formeaz, pe de o parte, bunurile economice ale unei entiti i, pe de alt parte, drepturile i obligaiile cu valorare economic ale aceleai entiti.9 n cadrul patrimoniului se creeaz un echilibru permanent ntre bunurile economice pe de-o parte i relaiile de drepturi i obligaii cu valoare economic pe de alt parte.
9 Ristea, M., Dumitru, D.G, Bazele contabilitii. Noiuni de baz, probleme, studii de caz, teste gril i monografie, Editura Universitar, Bucureti, 2005, p.11. 34

Ecuaia patrimoniului definit n sens juridic are urmtoarea form: Bunuri economice = drepturi + obligaii cu valoare economic Din ea rezult: Bunuri economice - obligaii = drepturi sau patrimoniul net Bunurile economice formeaz substana material a patrimoniului, n timp ce drepturile i obligaiile exprim raporturi de proprietate n cadrul crora se asigur posesiunea, folosina i administrarea bunurilor. Starea de echilibru dintre cele dou mrimi ia forma ecuaiei patrimoniale: Activ = Pasiv Conform teoriei juridice activul reprezint bunurile economice ca obiecte de drepturi i obligaii, iar pasivul reprezint drepturile i obligaiile titularului de patrimoniu. Activ = Capital propriu + Datorii Capitalul propriu ( patrimoniul net) = Activ - Datorii Pasiv = Drepturi + Obligaii Dup concepia juridic obiectul contabilitii const n evidena, calculul, analiza i controlul, n expresie bneasc, a circuitului patrimonial, cu specificarea raporturilor de proprietate i financiare n care se afl aceasta precum i a rezultatului obinut prin administrarea sa. Cheltuielile i veniturile reprezint factori care mresc sau micoreaz patrimoniul net. n concepia juridic veniturile desemneaz valoric, bogia creat de firm de la mediul economico-social, avnd ca efect creterea patrimoniului net (capitalului propriu) alta dect cea obinut prin contribuia proprietarului. Iar cheltuielile reprezint, tot valoric, utilizarea bogiei n procesul de exploatare,
35

avnd ca efect micorarea patrimoniului net, alta dect distribuirea ctre proprietar. Concepia economic Conform concepiei economice, patrimoniul se ntemeiaz pe structura calitativ de resurse. Din acest punct de vedere, patrimoniul delimiteaz, prin valorizare n etalon monetar, resursele unei entiti, pe de o parte, i utilizrile acelorai resurse, pe de alt parte. Ecuaia general este de forma: Utilizri = Resurse Resursele au, n principal, o determinare financiar, ele reprezentnd sursele sau izvoarele de finanare a mijloacelor susceptibile de a fi valorificate ntr-o mprejurare dat. Resursele pot fi proprii asigurate de proprietar, atrase sau strine furnizate de tere persoane i resurse rezultat sub forma profitului realizat la nchiderea exerciiului contabil. Utilizrile definesc modul de ntrebuinare a resurselor n cadrul activitilor desfurate de ctre entitatea patrimonial.
Capitaluri = Capital propriu (Al proprietarului) + Capital strin (Surse atrase sau strine)

Potrivit concepiei economice, activul reflect modul de ntrebuinare a capitalului iar pasivul reflect modul de provenien a capitalului (capital propriu i capital strin). Veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor, ori micorri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor. Cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari.
36

Potrivit concepiei economice obiectul contabilitii const n msurarea, evaluarea, nregistrarea i sintetizarea n etalon monetar a tranzaciilor i evenimentelor, n scopul obinerii de informaii cu privire la poziia financiar i performana firmei. Concepia economico-juridic Cea de-a treia concepie privind patrimoniul, concepia economico-juridic ofer o imagine complet asupra patrimoniului prin cele dou componente: componenta economic constnd n bunuri economice i componenta juridic exprimat prin drepturi i obligaii. ntre patrimoniu n ntregul su i contabilitate exist o dependen strns, n sensul c existena contabilitii decurge din existena patrimoniului. Informaia produs i furnizat de contabilitate nu poate fi relevant (pertinent) i credibil (liber de erori i deformri) dect n condiiile n care reflect substana economic a evenimentelor i tranzaciilor i nu doar forma lor juridic.10 1.4. Metoda contabilitii: noiune, trsturi, procedee, principii 1.4.1. Noiunea de metod de contabilitate Ca orice disciplin tiinific, contabilitatea, avnd un obiect propriu de cercetare ce condiioneaz modul n care el trebuie studiat i interpretat, are totodat i o anumit metod specific de lucru pentru realizarea obiectului su. Analiza elementelor componente ale obiectului contabilitii, trecerea de la fapte la concluzii generale, de la fenomene la sesizarea esenei lor, necesit folosirea judicioas a unor tehnici, procedee i metodologii de cercetare. Astfel, dat fiind complexitatea obiectului de studiu, metoda contabilitii reunete mai multe procedee tehnice de lucru. ntr-o accepiune general, metoda este o cale raional de urmat pentru atingerea unui scop, iar procedeul este numai o manier de a atinge un scop. Fiecare tiin folosete o singur metod de cercetare, n componena creia se cuprind mai multe procedee.
Oprea C., Ristea, M., Bazele contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, R.A., Bucureti, 2003, p.8. 37
10

Definiie
Metoda contabilitii reprezint totalitatea procedeelor interdependente, pe care le folosete aceasta n scopul cunoaterii situaiei patrimoniului i a rezultatelor obinute. La fel ca i celelalte tiine i contabilitatea se bazeaz pe cercetarea i studierea obiectului su, n stabilirea principiilor tiinifice, ca i n realizarea funciilor sale de eviden, calculaie, analiz i control, pe parcurgerea unor etape obligatorii pentru oricare cercetare tiinific i anume determinarea obiectului cercetat, nregistrarea diferitelor aspecte cu ajutorul unor tehnici variate, prelucrarea i interpretarea datelor culese cu ajutorul unor procedee specifice. 1.4.2. Trsturile metodei contabilitii Principalele trsturi ale metodei contabilitii sunt: a) dubla reprezentare a patrimoniului; b) dubla nregistrare a operaiilor economice i financiare. a) Dubla reprezentare a patrimoniului Principala trstur a obiectului de studiu al contabilitii const n reflectarea patrimoniului entitilor economice i sociale, att sub aspectul utilizrii bunurilor economice care l compun, adic destinaiei economice a acestora (exemplu: mijloace fixe, terenuri, titluri de participare, materii prime, materiale consumabile, produse finite, produse n curs de execuie, semifabricate, mrfuri, disponibiliti bneti etc.), ct i sub aspectul raporturilor de proprietate n cadrul crora se dobndesc bunurile economice ca obiecte de drepturi i obligaii, adic al provenienei lor, sau n plan financiar, al surselor (resurselor) de finanare a bunurilor respective (exemplu: capital social, rezerve, subvenii pentru investiii, profit, credite bancare, mprumuturi din obligaiuni, furnizori, creditori, efecte de pltit, asigurri sociale etc.) Sintetiznd, ecuaia dublei reprezentri devine: Din punct de vedere juridic: bunuri economice = drepturi + obligaii Din punct de vedere economic: utilizri = resurse Din punct de vedere general: activul = capitaluri proprii + datorii
38

b) Dubla nregistrare a operaiilor economice i financiare Elementele patrimoniale ale ntreprinderii se afl ntr-o continu micare i transformare n fazele circuitului economic, rmnnd totui ntr-un echilibru permanent n cadrul unitii respective. Acest echilibru este evideniat n contabilitate printr-o alt trstur specific metodei contabilitii, i anume dubla nregistrare. Dubla nregistrare este determinat, n primul rnd, de dubla reprezentare, prin faptul c n timpul micrii i transformrii lor, elementele patrimoniale nu nceteaz a fi privite sub dublul lor aspect, al utilitii i funcionalitii lor, adic al destinaiei economice i al provenienei, respectiv al modului de dobndire, aspecte care se reflect concomitent ca un raport de echivalen ntre doi termeni, unul care evideniaz bunurile economice, iar al doilea care exprim sursele de finanare. n al doilea rnd, dubla reprezentare este determinat de faptul c micarea i transformarea bunurilor economice n fazele circuitului economic genereaz tranzacii economice i financiare de ieire dintro faz i intrare n alta, de transformare dintr-o form n alta, dintr-o stare n alta, de trecere dintr-un loc de gestiune n altul.
Creterea bunurilor economice

Sugestiv, ecuaia dublei nregistrri i-a forma:

Micorarea + drepturilor i obligaiilor Creterea = drepturilor i obligaiilor +

Micorarea bunurilor economice

1.4.3. Procedeele metodei contabilitii n scopul realizrii obiectului contabilitii, metoda acesteia se folosete de o serie de procedee care permit furnizarea de informaii cu privire la fenomenele i procesele economice ce se petrec n cadrul unitilor economice i sociale. Aceste procedee se mpart n: a) procedee comune tuturor tiinelor; b) procedee specifice metodei contabilitii; c) procedee ale metodei contabilitii, comune i altor discipline economice.

39

a) Procedee comune tuturor tiinelor sunt: observaia, raionamentul, comparaia, clasificarea, analiza i sinteza. Observaia este faza iniial a cercetrii obiectului de studiu al oricrei tiine. n contabilitate, acest procedeu se folosete pentru cunoaterea operaiilor economice i financiare care se pot exprima valoric i pe care, dup ce au fost consemnate n documente, le reflect cifric, numeric, cu ajutorul procedeelor sale specifice de lucru i cu respectarea normelor i principiilor care o guverneaz. Raionamentul const ntr-o nlnuire de judeci, care duce la o concluzie. Raionamentul se utilizeaz pornind de la fenomene observate i ajungnd la concluzii ce permit stabilirea modului de reflectare a acestora n contabilitate. Comparaia se folosete de metoda contabilitii prin alturarea a dou sau mai multe structuri patrimoniale ce se pot exprima valoric, cu scopul de a stabili asemnrile i deosebirile dintre ele. Clasificarea este acea aciune de mprire pe clase sau ntr-o anumit ordine a obiectelor sau a fenomenelor n raport de asemnrile i deosebirile dintre ele. Analiza este un procedeu tiinific de cercetare a unui ntreg, a unui fenomen care se bazeaz pe examinarea, pe studierea sistematic a fiecrui element component n parte. Sinteza este un procedeu tiinific de cercetare a fenomenelor care se bazeaz pe trecerea de la particular la general, de la simplu la complex, pentru a ajunge la generalizare. b) Procedeele specifice metodei contabilitii sunt: bilanul, contul i balana de verificare.

Definiie
Bilanul este documentul contabil de sintez prin care se prezint elementele de activ, datorii i capital propriu ale entitii la

40

sfritul exerciiului financiar, precum i n celelalte situaii prevzute de lege11. Cu ajutorul bilanului se prezint la un moment dat, n expresie valoric, patrimoniul unitii sub dublul su aspect, i anume: pe de o parte, sub aspectul destinaiei economice, respectiv activ patrimonial i, pe de alt parte, sub aspectul surselor de provenien, respectiv pasiv. ntruct bilanul nu poate s prezinte micrile succesive ce se produc ca urmare a operaiilor economice i financiare n structura i mrimea patrimoniului unei uniti economice i sociale, metoda contabilitii utilizeaz pentru realizarea acestui obiectiv un alt procedeu specific ei, care poart numele de cont. Pentru reflectarea fiecrui element al patrimoniului din punctul de vedere al destinaiei economice i al surselor de finanare, precum i a fiecrei poziii noi pe care o ocup aceste elemente n micarea i transformarea lor de-a lungul fazelor circuitului economic, contabilitatea utilizeaz cte un cont distinct. Totalitatea conturilor utilizate de contabilitate n scopul realizrii obiectului su de studiu formeaz sistemul conturilor. Legtura dintre cont i bilan se realizeaz cu ajutorul unui alt procedeu specific metodei contabilitii i anume balana de verificare sau balana conturilor. Prin balana de verificare se controleaz respectarea n contabilitate a dublei nregistrri a elementelor patrimoniale din cadrul unitilor economice i sociale i, controleaz exactitatea acestora. c) Procedee ale metodei contabilitii, comune i altor discipline economice sunt: documentaia, evaluarea, calculaia i inventarierea. Documentaia const n faptul c orice operaie economic sau financiar cu privire la existena i micarea elementelor patrimoniale, pentru a putea fi nregistrat n conturi, trebuie consemnat mai nti ntr-un document care atest nfptuirea ei.

11 Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1752 din 17.11.2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial, partea I, nr.1080/30.11.2005. 41

Documentele prezint o importan deosebit pentru contabilitate, deoarece, cu ajutorul lor, se asigur verificarea prealabil a justeei i legalitii tranzaciilor, aceasta ducnd la creterea responsabilitii pentru administrarea patrimoniului. Evaluarea const n transformarea unitilor naturale n uniti valorice cu ajutorul monedei. Este strns legat de celelalte procedee ale metodei, a cror utilizare este condiionat de folosirea prealabil a exprimrii valorice. Astfel, datele consemnate n documentele primare referitoare la evidena i micarea elementelor patrimoniale, exprimate n diferite uniti de msur (kg, m2, m3, t, l etc.), pentru a putea fi nregistrate n conturi, trebuie mai nti evaluate prin intermediul etalonului monetar. Calculaia este strns legat de evaluare ca procedeu al metodei contabilitii, deoarece pentru a reflecta n conturi ct mai exact existena i micarea patrimoniului n toate fazele circuitului economic, precum i rezultatele finale ale activitii, este necesar s se determine cu cea mai mare exactitate valoarea acestora. Noiunea de calculaie are ns o accepiune mult mai larg n contabilitate, ea incluznd toate formele de calcul, ncepnd cu simpla calculare a datelor consemnate n documentele primare, continund cu calculul rulajelor, sumelor i soldurilor conturilor, cu calculul valorii elementelor patrimoniale inventariate, a diferenelor de inventar i terminnd cu stabilirea costului produciei i calculul rezultatelor finale, precum i a tuturor indicatorilor economico-financiari prin care se apreciaz activitatea unitii economice i sociale. Inventarierea este un procedeu al metodei contabilitii prin care elementele patrimoniale constatate faptic se evalueaz la valoarea actual sau curent. Pe baza constatrilor rezultate n urma inventarierii se fac rectificrile necesare n conturi, stabilindu-se concordana dintre rezultatele din conturi i cele constatate la faa locului prin operaia de inventariere. 1.4.4. Principiile contabilitii Principiile contabile sunt reguli unanim acceptate i care ajut productorii de informaie contabil la msurarea i prezentarea ct mai fidel a acesteia.
42

Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1752 din 17.11.2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, a stabilit 9 principii obligatorii, acestea fiind: 1. Principiul continuitii activitii. Trebuie s se prezume c entitatea i desfoar activitatea pe baza principiului continuitii activitii. Acesta presupune c persoana juridic i continu n mod normal funcionarea ntr-un viitor previzibil, fr a intra n stare de lichidare sau reducere semnificativ a activitii. Dac administratorii persoanei juridice au luat cunotin de unele elemente de nesiguran legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-i continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate n notele explicative. n cazul n care situaiile financiare anuale simplificate nu sunt ntocmite pe baza principiului continuitii, aceast informaie trebuie prezentat mpreun cu explicaii privind modul de ntocmire a acestora i motivele care au stat la baza deciziei conform creia persoana juridic nu i mai poate continua activitatea. 2. Principiul permanenei metodelor. Metodele de evaluare trebuie aplicate n mod consecvent de la un exerciiu financiar la altul. Acesta presupune continuitatea aplicrii acelorai reguli i norme privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate i prezentarea elementelor de activ i de pasiv i a rezultatelor, asigurnd comparabilitatea n timp a informaiilor contabile. Modificrile politicii contabile sunt permise doar dac sunt cerute de lege, de un standard contabil sau au ca rezultat informaii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaiunile ntreprinderii. Este foarte important menionarea n notele explicative a oricror modificri ale politicilor contabile, pentru ca utilizatorii s poat aprecia: dac noua politic contabil a fost aleas n mod adecvat; efectul modificrii asupra rezultatelor raportate ale perioadei i tendina real a rezultatelor activitii societii. n practic s-au ntlnit urmtoarele tipuri de schimbri contabile: schimbri de metode contabile; schimbri de estimri contabile; corectri de erori fundamentale.
43

Permanena metodelor de evaluare i de prezentare a documentelor de sintez asigur coerena i comparabilitatea informaiilor contabile n perioade succesive. Pentru o mai mare claritate a informaiilor financiare, consecinele ajustrilor privind exerciiile anterioare trebuie reflectate n exerciiile anterioare prin contul 117 Rezultatul exerciiului. 3. Principiul prudenei. Evaluarea trebuie fcut pe o baz prudent i n special: poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanului; trebuie s se in cont de toate datoriile aprute n cursul exerciiului financiar curent sau al unui exerciiu precedent, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data bilanului i data ntocmirii acestuia; trebuie s se in cont de toate datoriile previzibile i pierderile poteniale aprute n cursul exerciiului financiar curent sau al unui exerciiu financiar precedent, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data bilanului i data ntocmirii acestuia; trebuie s se in cont de toate deprecierile, indiferent dac rezultatul exerciiului financiar este pierdere sau profit. 4. Principiul independenei exerciiului. Se vor lua n considerare toate veniturile i cheltuielile corespunztoare exerciiului financiar pentru care se face raportarea, fr a se ine seama de data ncasrii sumelor sau a efecturii plilor. Un asemenea demers conduce la considerarea fiecrui exerciiu ca un tot independent separat de exerciiile anterioare sau cele viitoare, evideniind toate cheltuielile i veniturile i atribuind doar acele cheltuieli i venituri care-i sunt proprii. n veniturile societii se includ att sumele sau valorile ncasate sau de ncasat n nume propriu din activitile curente, ct i ctigurile din orice alt surs. n cheltuielile societii se includ valorile pltite sau de pltit pentru consumuri de stocuri, lucrri executate, servicii prestate de care beneficiaz societatea, cheltuieli cu personalul etc. n concluzie un venit se consider angajat n momentul facturrii bunurilor, lucrrilor sau serviciilor i o cheltuial se consider angajat n momentul angajrii bunurilor sau serviciilor.
44

Pentru a putea respecta aceste principii, societatea trebuie s urmreasc la sfrit de an urmtoarele operaiuni: nregistrarea n venituri i cheltuieli a operaiunilor care s-au efectuat n cursul exerciiului, dar pentru care nu s-au emis sau primit facturi, prin utilizarea conturilor 408 Furnizori facturi nesosite sau 418 Clieni facturi de ntocmit; nregistrarea dobnzilor de ncasat la venituri i a celor de pltit la cheltuieli; reflectarea n conturi corespunztoare a operaiunilor de ncasri i pli efectuate n exerciiul curent pentru exerciiul urmtor, prin utilizarea conturilor 472 Venituri nregistrate n avans i 471 Cheltuieli nregistrate n avans; reflectarea n contabilitate a tuturor deprecierilor i riscurilor survenite n cursul exerciiului financiar, indiferent de tratamentul fiscal al acestora (cheltuieli deductibile sau nedeductibile). 5. Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv. n vederea stabilirii valorii totale corespunztoare unei poziii din bilan, se va determina separat valoarea aferent fiecrui element individual de activ sau de pasiv. 6. Principiul intangibilitii. Bilanul de deschidere al unui exerciiu financiar trebuie s corespund cu bilanul de nchidere al exerciiului financiar precedent. 7. Principiul necompensrii. Valorile elementelor ce reprezint active nu pot fi compensate cu valorile elementelor ce reprezint pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile. Eventualele compensri ntre creane i datorii ale entitii fa de acelai agent economic pot fi efectuate, cu respectarea prevederilor legale, numai dup nregistrarea n contabilitate a veniturilor i cheltuielilor la valoarea integral. Bilanul trebuie s prezinte distinct creanele i datoriile, inclusiv avansurile, precum i contul de rezultat n care se detaliaz toate veniturile i cheltuielile.

45

8. Principiul prevalenei economicului asupra juridicului. Prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilan i contul de profit i pierdere se face innd seama de fondul economic al tranzaciei sau al operaiunii raportate i nu numai de forma juridic a acestora. Principiul prevalenei economicului asupra juridicului este aplicat la ntocmirea situaiilor financiare individuale i a situaiilor financiare consolidate de ctre entitile care la data ntocmirii bilanului depesc limitele a dou dintre urmtoarele criterii: total active: 3.650.000 euro; cifra de afaceri net: 7.300.000 euro; numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50. Entitile care la data ntocmirii bilanului nu depesc limitele a dou dintre criteriile enumerate mai sus, aplic principiul prevalenei economicului asupra juridicului numai la ntocmirea situaiilor financiare consolidate. 9. Principiul pragului de semnificaie. Elementele de bilan i de cont de profit i pierdere care sunt precedate de cifre arabe pot fi combinate dac: acestea reprezint o sum nesemnificativ; o astfel de combinare ofer un nivel mai mare de claritate, cu condiia ca elementele astfel combinate s fie prezentate separat n notele explicative. Principiul pragului de semnificaie poate fi aplicat numai de ctre entitile care la data ntocmirii bilanului depesc limitele a dou dintre criteriile enumerate la paragraful precedent.

De reinut !
Abaterile de la aceste principii generale vor fi permise numai n cazuri excepionale. Asemenea abateri se vor prezenta n notele explicative. De asemenea, se vor prezenta motivele pentru care au avut loc aceste abateri i o evaluare a efectului acestora asupra activelor, datoriilor, poziiei financiare i profitului sau pierderii ntreprinderii.
46

1.5. Utilizatorii informaiei contabile i cerinele acestora Informaiile oferite de contabilitate sunt utile unei game largi de utilizatori interni i externi: cei care gestioneaz o ntreprindere (managementul); cei din afara ntreprinderii care au interes financiar direct n societate (finanatorii ntreprinderii, partenerii comerciali, partenerii sociali, puterea public etc.); persoane, organizaii i instituii care au interes financiar indirect n ntreprindere. Principalii utilizatori ai informaiei contabile produse ntr-o ntreprindere sunt: investitorii actuali i poteniali, conducerea ntreprinderii, angajaii, creditorii financiari i comerciali, clienii, guvernul i instituiile sale, precum i publicul larg. Investitorii actuali i poteniali sunt interesai de ctigurile care pot fi obinute din investiia ntr-o anumit ntreprindere, mpreun cu riscurile aferente (n special evoluia profitului i mrimea dividendelor). Conducerea ntreprinderii are nevoie de informaii operative. Managementul ntreprinderii utilizeaz informaii furnizate de contabilitatea de gestiune n vederea ndeplinirii funciilor sale: planificarea, organizarea i controlul activitii ntreprinderii. Angajaii doresc informaii privind stabilitatea locurilor de munc i profitabilitatea ntreprinderii. Creditorii financiari sunt bncile i alte instituii similare interesate de lichiditatea i solvabilitatea pe termen lung a ntreprinderii, de capacitatea ei de a rambursa la termen creditele contractate, mpreun cu dobnzile aferente. Creditorii comerciali sunt furnizorii de bunuri i servicii, a cror preocupare este lichiditatea pe termen scurt a ntreprinderii. Clienii au n vedere continuitatea relaiilor comerciale cu ntreprinderea, n special n situaiile n care aceasta se afl n situaie de monopol sau oligopol pe piaa respectiv. Nevoile informaionale ale guvernului se individualizeaz la nivelul instituiilor sale: Ministerul Finanelor Publice colecteaz informaii din contabilitatea financiar pentru elaborarea prognozelor veniturilor statului;
47

Comisia Naional pentru Statistic centralizeaz raportrile statistice ale ntreprinderilor n vederea elaborrii conturilor naionale, calculul indicatorilor macroeconomici, precum produsul intern brut; Oficiul concurenei este interesat de informaiile furnizate de contabilitatea de gestiune (structura costului de producie i modul de stabilire a preurilor la anumite utiliti: curent, gaze, ap, etc.); Alte ministere (venituri din industrie, agricultur, servicii, gradul de ocupare a forei de munc). Publicul se ateapt ca ntreprinderile s furnizeze informaii despre impactul activitii asupra comunitilor locale, asupra mediului nconjurtor, ca i despre aspectele etice pe care le implic desfurarea activitii unei ntreprinderi.

48

PENTRU EXAMEN

CONCEPTE CHEIE
entitate contabilitate, partid dubl contabilitate financiar contabilitate de gestiune cadrul juridic al contabilitii averea ntreprinderii informaia economic acionari/asociai metoda contabilitii procedee principii utilizatorii informaiei contabile tranzacii economice managementul contabilitii

Reflectai i discutai pe baza conceptelor enunate! VERIFICAI-V CUNOTINELE ! ntrebri i teme de reflecie: 1. Formulai o definiie proprie a contabilitii. 2. Care sunt entitile, care potrivit Legii contabilitii nr.82/1991, modificat i completat ulterior, sunt obligate s organizeze i s conduc contabilitatea proprie? 3. n ce const coninutul cadrului juridic al cunoaterii i internaionalizrii contabilitii n Romnia? 4. Care sunt trsturile obiectului i metodei contabilitii? 5. Definii patrimoniul conform celor trei concepii. 6. Ce este metoda contabilitii? 7. Care sunt principiile contabilitii? 8. Redai ecuaia dublei reprezentri, din punct de vedere juridic i economic. Comentai aceast ecuaie. 9. Care este ecuaia dublei nregistrri? Prezentai ecuaia fundamental i pe cea general a contabilitii. 10. Clasificai i definii procedeele metodei contabilitii. 11. Care sunt tipurile de ntreprinderi din ara noastr?
49

12. Armonizarea internaional i armonizarea european reprezint procese contradictorii sau complementare? Comentai rspunsul. 13. Care este legtura ntre bilan i sistemul conturilor? 14. Ce reprezint documentaia, evaluarea, calculaia i inventarierea? 15. Care sunt principalii utilizatori de informaii contabile? 16. Care sunt etapele specifice constituirii unei societi comerciale? 17. Cnd ncepe i se ncheie exerciiul financiar? Excepie .......... Teste-gril de autocontrol: 1. Care dintre urmtoarele grupuri de utilizatori sunt interesai cu precdere de informaiile privind stabilitatea i profitabilitatea ntreprinderii: a) creditorii; b) furnizorii; c) angajaii; d) investitorii; e) guvernanii. 2. Care dintre urmtoarele grupuri de utilizatori sunt interesai cu precdere de informaiile privind continuitatea activitii unei ntreprinderi: a) parlamentarii; b) clienii; c) angajaii; d) investitorii; e) publicul. 3. Conform teoriei juridice, pasivul reprezint: a) drepturile i obligaiile titularului de patrimoniu; b) bunurile n care s-au investit fondurile ntreprinderii; c) modul de utilizare a capitalului; d) nici un rspuns nu este corect; e) modul de provenien a capitalului.
50

4. Procedee comune tuturor tiinelor sunt: a) observaia, raionamentul, comparaia, clasificarea, analiza i sinteza; b) documentaia, evaluarea, calculaia i inventarierea; c) observaia, raionamentul, calculaia i inventarierea; d) evaluarea, calculaia i inventarierea; e) comparaia, clasificarea, analiza i sinteza. 5. Care este ecuaia dublei reprezentri, din punct de vedere general? a) bunuri economice = drepturi + obligaii; b) utilizri = resurse; c) bunuri economice = activ pasiv; d) activul = capitalurile proprii + datoriile; e) bunuri economice = utilizri + resurse. 6. n contabilitatea din ara noastr, n conformitate cu OMFP 1752/2005, formaia complet a principiilor contabile este: a) continuitatea activitii, permanena metodelor, prudena, independena exerciiului, evaluarea separat a elementelor de activ i de pasiv, intangibilitatea, necompensarea, prevalena economicului asupra juridicului, pragul de semnificaie; b) costul istoric, prudena, permanena metodelor, evaluarea separat a elementelor de activ i de pasiv, intangibilitatea, necompensarea, prevalena economicului asupra juridicului, pragul de semnificaie; c) evaluarea separat a elementelor de activ i de pasiv, intangibilitatea, necompensarea, prevalena economicului asupra juridicului, pragul de semnificaie; raionamentul; d) clasificarea, evaluarea separat a elementelor de activ i de pasiv, intangibilitatea, necompensarea, prevalena economicului asupra juridicului, pragul de semnificaie; e) evaluarea separat a elementelor de activ i de pasiv, intangibilitatea, necompensarea, prevalena economicului asupra juridicului, pragul de semnificaie; analiza i sinteza.

51

7. n concepia juridic veniturile desemneaz valoric: a) bogia creat de firm de la mediul economico-social, avnd ca efect creterea patrimoniului net (capitalului propriu) alta dect cea obinut prin contribuia proprietarului; b) creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor, ori micorri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor; c) diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor, ori micorri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor; d) bogia creat de firm de la mediul economico-social, avnd ca efect micorarea patrimoniului net (capitalului propriu) alta dect cea obinut prin contribuia proprietarului; e) utilizarea bogiei n procesul de exploatare, avnd ca efect diminuarea patrimoniului net, alta dect distribuirea ctre proprietar. 8. n concepia juridic cheltuielile reprezint, tot valoric: a) utilizarea bogiei n procesul de exploatare, avnd ca efect micorarea patrimoniului net, alta dect distribuirea ctre proprietar; b) diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari; c) creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor, ori micorri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionariilor; d) utilizarea bogiei n procesul de exploatare, avnd ca efect mrirea patrimoniului net, alta dect distribuirea ctre proprietar; e) bogia creat de firm de la mediul economico-social, avnd ca efect creterea patrimoniului net (capitalului propriu) alta dect cea obinut prin contribuia proprietarului.

52

9. Precizai relaia prin care se obine capitalul propriu: a) activ datorii; b) activ pasiv; c) venituri cheltuieli; d) drepturi obligaii: e) activ cheltuieli. 10. Conform concepiei economice ecuaia general este de forma: a) utilizri = resurse; b) bunuri economice = datorii + obligaii; c) activ = pasiv; d) activ + datorii; e) venituri + datorii. Probleme propuse spre rezolvare: 1. La definirea patrimoniului drept obiect de studiu al contabilitii am ntlnit trei concepii. Potrivit acestora, patrimoniul reprezint: . . . 2. Se dau elementele: materiale de natura obiectelor de inventar, produse finite, credite bancare, capital social, furnizori, rezerve, terenuri, cldiri, mijloace de transport, numerar n casierie, pe care v rugm s le grupai n tabelul urmtor: a)
Nr. crt. 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Elemente materiale de natura obiectelor de inventar produse finite credite bancare capital social furnizori rezerve terenuri cldiri mijloace de transport numerar n casierie Bunuri economice X Drepturi Obligaii -

53

b)
Nr. crt. 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Elemente materiale de natura obiectelor de inventar produse finite credite bancare capital social furnizori rezerve terenuri cldiri mijloace de transport numerar n casierie Bunuri economice Capital propriu Datorii

3. Se prezint urmtoarele module de informaii (termeni, expresii) produse de o ntreprindere: a) depreciere, cheltuial, pierdere; b) amortizare, plat, investiie; c) salariu, crean, datorie; d) trezorerie, disponibiliti bneti, profit; e) cifra de afaceri, venit, beneficiu. Comparai i comentai relaiile de asemnare/deosebire existente ntre informaiile cuprinse n cadrul fiecrui modul pe baz de exemple din activitatea ntreprinderii, firmei, instituiei, etc. 4. La sfritul exerciiului financiar N, societatea NEPTUN S.A. prezint urmtoarea situaie simplificat a elementelor patrimoniale: lei mrfuri 25.000 creditori 5.000 capital social 50.000 furnizori 10.000 clieni 30.000 materii prime 40.000 impozit pe salarii 10.000 rezerve 5.000 mijloace de transport 15.000 profit i pierdere 30.000
54

S se grupeze elementele conform ecuaiei: bunuri economice = capital propriu + datorii lei
Nr.crt. 1 2 3 4 Bunuri economice mrfuri 25.000 Capital propriu Datorii

5. La societatea X s-au nregistrat ca venituri ale anului 200N urmtoarele tranzacii: a) vnzri caiete tip I pe credit efectuate n anul 200N, cu ncasare incert, deoarece societile se afl n litigiu, datorat penalitilor calculate pentru ntrzierea livrrii caietelor; b) vnzri caiete tip I pe credit efectuate n anul 200N-1, dar ncasate n anul 200N; c) vnzri caiete tip I cu plata n numerar efectuate n anul 200N; d) vnzri caiete tip I pe credit n anul 200N i plata efectuat n acelai an; e) vnzri caiete tip I pe credit efectuate n anul 200N, care urmeaz a se ncasa n anul 200N+1. Se cere: Identificai vnzarea ce nu trebuia recunoscut ca venit al anului 200N. Argumentai pe baza cror principii contabile v bazai afirmaiile.

55

56

Capitolul

MODELAREA POZIIEI FINANCIARE A NTREPRINDERII PRIN IMAGINI CONTABILE DE SINTEZ

Cuprins:
2.1. Bilanul contabil model privind situaia patrimoniului i poziia financiar a ntreprinderii 2.1.1. Definirea, coninutul i modele privind bilanul contabil 2.1.2. Structuri bilaniere privind patrimoniul 2.1.2.1. Activul bilanier 2.1.2.2. Pasivul bilanier 2.1.3. Tipuri de modificri bilaniere 2.2. Contul de rezultate (profit i pierdere) i performana financiar a ntreprinderii 2.2.1. Conceptul de performan financiar i structuri calitative 2.2.2. Modele (scheme) privind contul de profit i pierdere Pentru examen: Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste de autocontrol Probleme propuse spre rezolvare

57

Obiectivele procesului de studiu:

n urma studierii acestui capitol vei putea rspunde la urmtoarele probleme: ce reprezint bilanul contabil? structuri bilaniere? ce este activul i pasivul bilanier? care sunt tipurile de modificri bilaniere? ce reprezint conceptul de performan financiar? prezentarea contului de profit i pierdere

2.1. Bilanul contabil model privind situaia patrimoniului i poziia financiar a ntreprinderii 2.1.1. Definirea, coninutul i modele privind bilanul contabil De la prima definiie dat de cntar al averii bilanul a format obiectul unor preocupri permanente att pentru cel care l ntocmete, ct i pentru cel care l utilizeaz.

Definiie
Reglementrile din Romnia definesc bilanul astfel: documentul contabil de sintez prin care se prezint elementele de activ i de pasiv ale ntreprinderii la ncheierea exerciiului, precum i n celelalte situaii prevzute n lege. n bilan elementele de activ i datorii sunt grupate dup natur i lichiditate, respectiv natur i exigibilitate. Lichiditatea se refer la intervalul de timp necesar pentru ca un element de activ s fie realizat sau convertit n disponibiliti (capacitatea bunurilor economice activelor de a se transforma n bani). Cu ct lichiditatea este mai mare cu att ntreprinderea risc mai puin s dea faliment.
58

Exigibilitatea reprezint posibilitatea achitrii datoriilor sau surselor de finanare la anumite termene. Flexibilitatea financiar reprezint capacitatea unei ntreprinderi de a lua msurile necesare n vederea modificrii valorilor i calendarului micrilor de trezorerie, astfel nct s poat face fa nevoilor i situaiilor neprevzute. Ordinea de dispunere a poziiilor n activul bilanier este cea invers lichiditii activelor, de la cele mai puin lichide, cum sunt imobilizrile pn la cele care mbrac forma de bani (disponibilitile bneti). Ordinea de succesiune a poziiilor de pasiv este invers exigibilitii surselor de finanare, ncepnd cu elementele capitalurilor proprii, continund cu datoriile pe termen lung i cu datoriile curente. Diferitele poziii care formeaz activul i pasivul bilanului sunt denumite posturi de bilan, respectiv posturi de activ i posturi de pasiv. Bilanul face parte din situaiile financiare i constituie un mijloc de comunicare oficial i structurat, care prezint situaia afacerilor la un moment dat. Normalizatorii romni au ales un model vertical (sub form de list) inspirat din practica contabil anglo-saxon. Amintim c acest model de bilan are o determinare economic, iar pentru fundamentarea structurilor calitative pe care le descrie nu mai face apel la categoria de patrimoniu. Elementele bilaniere pentru a putea fi nscrise n bilan, trebuie s respecte att definiia ct i criteriile de recunoatere stabilite de cadrul conceptual al IASB. IASB prezint dou criterii de recunoatere a structurilor bilaniere pentru a fi recunoscute n bilan: elementele respective s poat fi msurate n mod fiabil; s existe probabilitatea obinerii de beneficii economice viitoare. Ecuaia bilanului sub form de list este de forma: Active = Capitalul propriu + Datorii (Activul net contabil sau Situaia net)

59

Aceast formul pune n eviden capacitatea ntreprinderii de a crea lichiditi n scopul onorrii datoriilor fa de creditori, precum i a remunerrii, sub form de dividende, a capitalului investit de proprietari.

Definiie
Conform IASB un activ reprezint o resurs controlat de ctre entitate ca rezultat al unor evenimente trecute, de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru entitate i al crui cost poate fi evaluat n mod credibil. Conform IASB o datorie reprezint o obligaie actual a entitii ce decurge din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficii economice. Conform IASB capitalurile proprii reprezint interesul rezidual al acionarilor n activele unei entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale. Modelul de bilan, conform OMF nr.1752/2005, prezint urmtoarele posturi bilaniere: A. Active imobilizate I. Imobilizri necorporale: 1. Cheltuieli de constituire 2. Cheltuieli de dezvoltare 3. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare, dac acestea au fost achiziionate cu titlu oneros 4. Fondul comercial, n msura n care acesta a fost achiziionat cu titlu oneros 5. Avansuri i imobilizri necorporale n curs de execuie II. Imobilizri corporale 1. Terenuri i construcii 2. Instalaii tehnice i maini 3. Alte instalaii, utilaje i mobilier 4. Avansuri i imobilizri corporale n curs de decontare III. Imobilizri financiare 1. Aciuni deinute la entitile afiliate
60

2. mprumuturi acordate entitilor afiliate 3. Interese de participare 4. mprumuturi acordate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare 5. Investiii deinute ca imobilizri 6. Alte mprumuturi B. Activele circulante I. Stocuri 1. Materii prime i materiale consumabile 2. Producia n curs de execuie 3. Produse finite i mrfuri 4. Avansuri pentru cumprri de stocuri II. Creane (sumele ce urmeaz a fi ncasate dup o perioad mai mare de un an se prezint separat) 1. Creane comerciale 2. Sume de ncasat de la entitile afiliate 3. Sume de ncasat de la entitile de care compania este legat n virtutea intereselor de participare 4. Alte creane 5. Capitalul subscris i nevrsat III. Investiii financiare pe termen scurt 1. Aciuni deinute la entitile afiliate 2. Alte investiii pe termen scurt IV. Casa i conturi la bnci C. Cheltuieli n avans D. Datorii: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an 1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat mprumuturile din emisiunea de obligaiuni convertibile 2. Sume datorate instituiilor de credit 3. Avansuri ncasate n contul comenzilor 4. Datorii comerciale - furnizori 5. Efecte de comer de pltit 6. Sume datorate entitilor afiliate 7. Sume datorate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare
61

8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i alte datoriile privind asigurrile sociale E. Active circulante nete/datorii nete curente F. Total active minus datorii curente G. Datorii: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an 1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat mprumuturile din emisiunea de obligaiuni convertibile 2. Sume datorate instituiilor de credit 3. Avansuri ncasate n contul comenzilor 4. Datorii comerciale furnizori 5. Efecte de comer de pltit 6. Sume datorate entitilor afiliate 7. Sume datorate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare 8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale i alte datorii pentru asigurrile sociale H. Provizioane 1. Provizioane pentru pensii i alte obligaii similare 2. Provizioane pentru impozite 3. Alte provizioane I. Venituri n avans J. Capital i rezerve I. Capital subscris 1. capitalul subscris vrsat 2. capitalul subscris nevrsat II. Prime de capital III. Rezerve din reevaluare IV. Rezerve 1. Rezerve legale 2. Rezerve statutare sau contractuale 3. Alte rezerve V. Profitul sau pierderea reportat() VI. Profitul sau pierderea exerciiului financiar

62

2.1.2. Structuri bilaniere privind patrimoniul 2.1.2.1. Activul bilanier Normele contabile n vigoare prevd urmtoarea structur a activului bilanier n ordinea cresctoare a lichiditii: A) active imobilizate; B) active circulante; C) cheltuieli n avans; A) Active imobilizate Activele imobilizate denumite i imobilizri sau bunuri imobile sunt active generatoare de beneficii i deinute pe o perioad mai mare de un an. Beneficiile economice viitoare reprezint potenialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de trezorerie sau de echivalene de trezorerie ctre entitate. Potenialul poate fi unul productiv, fiind parte a activitilor de exploatare ale entitii. Imobilizrile alctuiesc baza i mijloacele de aciune ale ntreprinderii. Ca bunuri economice imobilizrile se caracterizeaz att prin durabilitatea lor mai ndelungat ct i prin repetata lor participare la circuitul economic. Funcia lor este fixat n principal n activitatea economic i social a ntreprinderii fr ca prin utilizarea lor s se delimiteze ca bunuri destinate direct comercializrii, n consecin, ele nu se consum sau nu se nlocuiesc dup prima utilizare. n urma deprecierii, valoarea activelor imobilizate este recuperat prin sistemul amortizrilor (n general) i al provizioanelor (rar). Valoarea ce urmeaz a fi nscris n bilan pentru fiecare imobilizare este reprezentat de costul de achiziie sau costul de producie. Activele imobilizate se mpart n trei categorii: I. imobilizri necorporale II. imobilizri corporale III. imobilizri financiare
63

I. Imobilizrile necorporale Imobilizrile necorporale, denumite active intangibile, sunt active nemateriale identificabile, fr substan fizic, deinute n vederea utilizrii lor pentru producia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative (conform IAS 38).

Definiie
Un activ necorporal este un activ identificabil, nemonetar, fr suport material i deinut pentru utilizare n procesul de producie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi nchiriat terilor sau pentru scopuri administrative. Un activ necorporal este recunoscut n bilan dac se estimeaz c va genera beneficii pentru entitate i costul activului poate fi evaluat n mod credibil. Imobilizrile necorporale cuprind: 1. cheltuielile de constituire; 2. cheltuielile de dezvoltare; 3. concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile i activele similare (know-how, modele, schie), cu excepia celor create inter de entitate; 4. fondul comercial; 5. alte imobilizri necorporale (programele informatice); 6. avansurile i imobilizrile necorporale n curs de execuie. 1. Cheltuielile de constituire sunt cheltuieli ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea unei entiti cum sunt: taxele i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuielile privind emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni alte cheltuieli de aceeai natur, legate de nfiinarea i extinderea activitii entitii (cheltuielile de prospectare a pieei i de publicitate etc.) Trebuie amortizate n cadrul unei perioade de maximum cinci ani.
64

2. Cheltuielile de dezvoltare cuprind resursele economice alocate pentru tehnologiile noi, produsele noi i investiii, utile i eficiente n raport cu activitatea viitoare a unitii patrimoniale. Dezvoltarea este aplicarea rezultatelor cercetrii sau a altor cunotine, n scopul realizrii de produse sau servicii noi sau mbuntite substanial, naintea stabilirii produciei de serie sau utilizrii. Activitile de dezvoltare sunt: proiectarea, construcia i testarea produciei intermediare sau folosirea intermediar a prototipurilor i modelelor; proiectarea uneltelor i matrielor care implic tehnologie nou; proiectarea, construcia i operarea unei uzine pilot care nu este fezabil din punct de vedere economic pentru producia pe scar larg; proiectarea, construcia i testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau mbuntite. Cheltuielile de dezvoltare se amortizeaz conform prevederilor legale n maxim 5 ani.

Observaie
n msura n care cheltuielile de constituire i de dezvoltare nu au fost amortizate complet, este interzis orice distribuire a profiturilor, dac suma rezervelor disponibile pentru distribuire i a profiturilor reportate nu este cel puin egal cu suma cheltuielilor neamortizate, cu excepia situaiei n care legislaia nu prevede altfel. 3. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i valori similare i alte imobilizri necorporale cuprind cheltuieli efectuate pentru achiziionarea contra unei pli a drepturilor de exploatare a unui bun, serviciu, activitate sau create de ntreprindere, n cazul n care legislaia permite nscrierea acestora n active. Concesiunea se acord numai pe baz de licitaie public. a) Concesiunea se refer la fapta juridic prin care bunuri sau servicii ale statului, persoanei fizice sau juridice, numit concedent, sunt date, contra plat (redeven) pe timp ndelungat n folosin sau exploatare altei persoane fizice sau juridice, numit concesionar.
65

b) Brevetele (de invenie) sunt titluri eliberate de o instituie competent prin care se confirm caracterul de invenie a obiectului sau confer inventatorului dreptul exclusiv i temporar de a exploata invenia. c) Licenele sunt drepturi generate de utilizarea brevetelor. Licena reflect contractul prin care posesorul unui brevet de invenie, mrci de fabric, acord dreptul unei persoane fizice sau juridice, sau statului, contra unei sume de bani, de a folosi i valorifica, parial sau integral, brevetul (ex. n comer poate exista dreptul unei persoane fizice sau juridice de a importa sau exporta o marf). d) Mrcile sunt considerate mrci de fabric, de comer sau de serviciu i reprezint certificatul de origine, semnul distinctiv al unei ntreprinderi, constituit din cuvinte, litere, cifre, reprezentri grafice, prin care i individualizeaz produsele de cele identice existente pe pia n ar i strintate.

Mrcile care fac obiectul unei protecii pe o durat nelimitat de timp nu pot s fie, n principiu, amortizate, putnd ns face obiectul provizioanelor pentru depreciere. e) Know-how-ul aparine drepturilor i valorilor similare reprezentnd ansamblul cunotinelor tehnice i procedeelor tehnologice ce nu fac obiectul unui brevet dar au caracter de secret comercial (profesional); toate tipurile de inteligen comercializabil ce fac obiectul unei licene. Oficial, Comisia Camerei Internaionale de Comer cu sediul la Paris consider know-how-ul c ar fi ansamblul de noiuni, de cunotine, de experien, de operaii i procedee necesare fabricrii unui produs.1 Acestea se recupereaz prin intermediul deducerilor de amortizare liniar, pe perioada de durat a contractului, pe toat durata normal de utilizare sau pe perioada probabil de exploatare a lor, dup caz.

Observaie

Mircea Boulescu, Situaii financiare anuale simplificate, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 2003. 66

Cheltuielile de aceast natur se nregistreaz n conturile de imobilizri necorporale la valoarea de aport (just), costul de achiziie sau costul de producie, dup caz. Pentru brevetele de invenie se poate utiliza metoda de amortizare degresiv sau accelerat. 4. Fondul comercial apare de regul la consolidare i reprezint diferena dintre costul de achiziie i valoarea just, la data tranzaciei, a prii din activele nete achiziionate de ctre o persoan juridic, pentru meninerea i dezvoltarea clientelei, accesul la vadul comercial existent sau la anumite segmente de pia, meninerea emblemei ntreprinderii i a semnelor produselor, meninerea n concuren, reputaie, poziie geografic. Valoarea fondului comercial achiziionat trebuie amortizat sistematic i perioada de amortizare nu trebuie s depeasc durata de via util, respectiv nu mai mult de 20 de ani de la achiziie. 5. Alte imobilizri necorporale reprezint elemente de natura programelor informatice create de unitate sau achiziionate de la teri, pentru necesitile proprii de utilizare, precum i alte imobilizri necorporale. Valoarea altor imobilizri necorporale de natura programelor informatice se recupereaz prin intermediul deducerilor de amortizare liniar pe o perioad de 3 ani. 6. Avansuri i imobilizri necorporale n curs de execuie sunt imobilizri create fie prin mijloace proprii ale ntreprinderii, fie rezultate din lucrri de durat mai lung sau mai scurt, ncredinate terilor, care nu au fost terminate la nchiderea exerciiului, destinate s serveasc durabil activitii ntreprinderii. Tot n aceast categorie sunt incluse i avansurile acordate furnizorilor pentru procurarea imobilizrilor necorporale. Consiliul de administraie sau responsabilul cu gestiunea ntreprinderii va stabili durata efectiv de amortizare a activelor necorporale prezentate. II. Imobilizrile corporale Imobilizrile corporale, denumite active tangibile sau imobilizri materiale, sunt active corporale deinute de o entitate fie pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de servicii, fie pentru a
67

fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative i sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an (conform IAS 16 ).

Observaie
Conform legislaiei romneti, mijloacele fixe reprezint obiectul singular sau complexul de obiecte care se utilizeaz ca atare i ndeplinete cumulativ urmtoarele condiii: are o valoare mai mare dect limita stabilit prin lege (actualmente 15 milioane lei); are o durat normal de funcionare mai mare de 1 an. Imobilizrile corporale cuprind: 1. terenuri, amenajri de terenuri i construcii; 2. instalaii tehnice i maini; 3. alte instalaii, utilaje i mobilier; 4. avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie. 1. Terenuri i construcii cuprind pe lng terenuri i cldiri, construcii speciale, fundaiile i infrastructura, racordarea cldirilor la reeaua de ap, gaze i electricitate. Terenurile sunt acele imobilizri corporale care includ terenurile propriu-zise (care nu se amortizeaz) i amenajrile de terenuri (supuse amortizrii). n contabilitatea analitic, terenurile pot fi evideniate pe urmtoarele grupe: terenuri agricole, terenuri silvice, terenuri fr construcii, terenuri cu zcminte, terenuri cu construcii i altele. Construciile sunt mijloace fixe reprezentate de cldiri achiziionate de la teri sau din producia proprie ce sunt supuse amortizrii deoarece au o durat de utilizare limitat. 2. Instalaii tehnice i maini sunt mijloacele fixe care cuprind maini i instalaii de lucru, aparate i instalaii de msurare, control i reglare, mijloace de transport, animale i plantaii. 3. Alte instalaii, utilaje i mobilier cuprind mobilierul i aparatura de birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte imobilizri corporale, care nu au fost nominalizate n grupele anterioare.
68

4. Avansuri i imobilizri n curs de execuie cuprind imobilizri n curs de execuie pentru nevoi proprii, aduse ca aport la capital sau facturate de furnizori i nefinalizate sau nerecepionate la sfritul exerciiului, precum i avansurile pltite furnizorilor de imobilizri corporale. Tot n aceast categorie sunt incluse i investiiile puse n funciune, total sau parial, crora li s-a fcut recepia ca mijloace fixe. Imobilizrile corporale i recupereaz valoarea prin sistemul amortizrilor, respectiv prin includerea acestora pe cheltuieli. Amortizarea este echivalentul valoric al deprecierii ireversi-bile a unei imobilizri, ca urmare a utilizrii - uzur fizic, a aciunii factorilor naturali, a progresului tehnic uzur moral sau a altor cauze. Amortizarea se calculeaz pe baza unui plan de amortizare de la data punerii n funciune i pn la recuperarea integral a valorii lor de intrare, n funcie de durata normal de funcionare. Regimurile de amortizare pot fi: amortizarea liniar, amortizarea degresiv i amortizarea accelerat. III. Imobilizrile financiare Imobilizrile financiare, denumite i investiii financiare pe termen lung, reprezint titluri i creane financiare (creane, n special sub form de mprumuturi acordate) i se refer la grupurile de societi. Imobilizrile financiare recunoscute ca activ se evalueaz la costul de achiziie sau la valoarea determinat prin Contractul de achiziie. Un activ financiar este orice activ care reprezint: trezorerie; un instrument de capitaluri proprii al unei alte entiti; un drept contractual: de a primi numerar sau un alt activ financiar de la o alt entitate; de a schimba active sau datorii financiare cu alt entitate n condiii care sunt potenial favorabile entitii; un contract care va fi sau poate fi decontat n propriile instrumente de capitaluri proprii i este:

69

un instrument financiar nederivat pentru care entitatea este sau poate fi obligat s primeasc un numr variabil al propriilor instrumente de capitaluri proprii; un instrument financiar derivat care va fi sau poate fi decontat n alt fel dect prin schimbul unei sume fixe de numerar sau alt activ financiar pentru un numr fix din instrumentele de capital ale entitii. n acest scop, instrumentele de capital ale entitii nu includ instrumente care sunt ele nsele contracte pentru primirea sau livrarea propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entitii. Imobilizrile financiare cuprind: 1. aciunile deinute la entitile afiliate; 2. mprumuturile acordate entitilor afiliate; 3. interesele de participare; 4. mprumuturile acordate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare; 5. alte investiii deinute ca imobilizri; 6. alte mprumuturi. 1. Aciunile sunt hrtii de valoare ce atest participarea la capitalul unei societi i dau dreptul deintorului s primeasc dividente. 2. mprumuturile acordate entitilor afiliate reprezint imobilizri financiare, constnd n sume datorate de entitile afiliate i dobnda aferent acestora. 3. Interesele de participare reprezint interesele de participare (aciuni sau pri sociale) deinute pe termen lung n scopul garantrii contribuiei la activitile persoanei juridice, fr a exercita controlul sau influene notabile. Interesele de participare cuprind investiiile n ntreprinderile asociate i investiiile strategice. Investiia strategic reprezint o participare de 10% pn la 20% n capitalul altei ntreprinderi. 4. mprumuturile acordate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare reprezint drepturile bneti determinate de acordarea de mprumuturi pe termen lung sau mediu unor ntreprinderi la care deine titluri de participare, fiind purttoare de dobnd. 5. Alte investiii deinute ca imobilizri reprezint titluri de valoare pe care ntreprinderea le dobndete n vederea realizrii unor venituri financiare pe termen lung i mediu, fr a putea interveni n gestiunea ntreprinderii n capitalul creia le deine.
70

6. Alte mprumuturi reprezint imobilizri financiare sub forma, mprumuturilor acordate pe termen lung, n baza unor contracte, mprumuturi purttoare de dobnd; alte titluri i creane imobilizate de natura depozitelor pe termen lung, sub form de disponibiliti n conturi bancare sau la alte instituii financiare, diverse garanii i cauiuni depuse la teri. Imobilizrile financiare se prezint n bilan la valoarea de intrare mai puin ajustrile cumulate pentru pierdere de valoare. B) Active circulante Active circulante sunt denumite i valori circulante sau mijloace circulante. Un activ se clasific i recunoate ca activ circulant atunci cnd: este achiziionat sau produs pentru consum propriu sau n scopul comercializrii i se ateapt a fi realizat n termen de 12 luni de la data bilanului; este reprezentat de creane aferente ciclului de exploatare; este reprezentat de trezorerie sau echivalente de trezorerie a cror utilizare nu este restricionat. Ciclul de exploatare a unei entiti reprezint perioada de timp dintre achiziionarea materiilor prime care intr ntr-un proces de transformare i finalizarea acestora n numerar sau sub forma unui echivalent de numerar. Echivalentele de trezorerie reprezint investiiile financiare pe termen scurt, extrem de lichide care sunt uor convertibile n numerar i sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii. Sub aspectul lichiditii, caracteristica de baz a activelor circulante este aceea c perioada de rotaie este mai mic de un an, ele intr i ies din ntreprindere de mai multe ori sau cel puin o singur dat n cursul unui exerciiu financiar. n categoria activelor circulante se cuprind: I. Stocuri i producie n curs de execuie, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost ntocmit factura; II. Creane; III. Investiii financiare pe termen scurt ( sau curente); IV. Casa i conturi la bnci.
71

I. Stocurile sunt active circulante deinute pentru a fi vndute pe parcursul normal al activitii, active n curs de producie n vederea vnzrii, active sub form de materii prime sau de furnituri care trebuie s fie consumate n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii (conform IAS 2). n categoria stocurilor sunt incluse: 1. Materii prime i materiale consumabile cuprind urmtoarele bunuri: materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, stocurile aflate la teri i ambalaje. Materiile prime sunt bunurile care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformat. Materiale consumabile (furniturile) sunt bunuri de natura materialelor auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile, care particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare fr a se regsi, de regul, n produsul finit. Materiale de natura obiectelor de inventar reprezint bunurile care nu ndeplinesc cumulativ cele dou condiii ale mijloacelor fixe, de durat i valoare, pentru a fi incluse la mijloace fixe, precum i bunurile asimilate acestora (echipamente de protecie, echipamente de lucru, mbrcmintea special, SDV-uri, AMC-uri, matrie i alte obiecte similare). Stocurile aflate la teri sunt bunuri de natura stocurilor aflate n proprietatea ntreprinderii, dar care fizic se gsesc n custodie, prelucrare, consignaie la teri. Ambalajele sunt bunuri necesare pentru protecia materialelor i mrfurilor n timpul transportului i al depozitrii sau pentru o bun prezentare comercial a acestora. Excepie fac ambalajele de natura obiectelor de inventar i a mijloacelor fixe. 2. Producia n curs de execuie cuprinde bunuri de natura produselor n curs de execuie, lucrri i servicii n curs de execuie i semifabricate. Produse n curs de execuie reprezint producia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevzute n procesul
72

tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime. n aceast categorie sunt incluse i lucrrile i serviciile, precum i studiile n curs de execuie sau neterminate. Semifabricatele sunt produsele al cror proces tehnologic a fost finalizat ntr-o faz de fabricaie i care trec n continuare n procesul tehnologic al altei faze de fabricaie sau se livreaz ca atare terilor. 3. Produsele i mrfurile cuprind bunuri cum ar fi produse finite, produse reziduale, animale i psri i mrfuri. Produsele finite sunt produsele care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai au nevoie de prelucrri ulterioare n cadrul entitii, putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct terilor. Produsele reziduale reprezint elemente secundare rezultate din procesul de producie cum ar fi rebuturile, materialele recuperabile i deeurile care pot fi folosite n alte procese de fabricaie sau s fie vndute ca atare. Animalele includ animalele i psrile nscute sau cele tinere de orice fel (viei, miei, purcei, mnji i altele) crescute i folosite pentru reproducie, animalele i psrile la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum i animalele pentru producie (ln, lapte i blan). Mrfurile sunt bunuri pe care unitatea le cumpr n vederea revnzrii sau produsele predate spre vnzare magazinelor proprii. 4. Avansuri pentru cumprri de stocuri reprezint creane generate de acordarea unor sume de bani furnizorilor, pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor, nainte de execuia comenzilor sau contractelor furnizori debitori. Avansurile sunt considerate finanri ctre furnizori pn n momentul n care datoria este definitiv. Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate n bilan la o valoare mai mare dect valoarea ce se poate obine prin utilizarea sau vnzarea lor. n acest scop, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea realizabil net, prin constituirea unui provizion pentru depreciere.
73

II. Creanele sau valori n curs de decontare reprezint valorile economice avansate temporar altor persoane fizice sau juridice i pentru care urmeaz s primeasc un echivalent valoric, o sum de bani, o lucrare, un serviciu sau un bun (sunt drepturi ale ntreprinderii fa de terii ei). Toate persoanele fizice sau juridice care au beneficiat de o valoare avansat i care urmeaz s dea un echivalent corespunztor se numesc debitori. Debitorii ntreprinderii sub forma creanelor din vnzri sunt delimitai n contabilitate prin structurile de clieni i conturi asimilate. Creanele prezint urmtoarea structur: 1. Creanele comerciale reprezint toi debitorii ntreprinderii fa de care aceasta are drept de urmrire, provenind din vnzri de bunuri, executri de lucrri sau prestri de servicii proprii ciclului de exploatare al ntreprinderii. Creanele comerciale cuprind elementele: Clieni reprezint creanele fa de teri determinate de vnzarea pe credit a bunurilor materiale, lucrrilor i serviciilor care fac obiectul activitii ntreprinderii. n cadrul acestei forme de vnzare, decontarea dintre ntreprindere i client intervine ulterior, fiind o vnzare pe credit. Clieni inceri sau n litigiu reprezint creane fa de clienii inceri, ru platnici, dubioi sau aflai n litigiu, cu dificulti pe linia solvabilitii. Efecte de primit (titluri negociabile) reprezint creane generate n momentul n care clienii au acceptat o cambie sau au primit un bilet la ordin. Cambia i biletul la ordin sunt efecte comerciale, adic titluri de valoare negociabile care atest existena unei creane n cadrul relaiilor comerciale, ce poate fi decontat imediat sau pe termen scurt (de obicei pn la 90 de zile), n beneficiul persoanei care o posed. 2. Sume de ncasat de la entitile afiliate reflect creane provenite din relaii de transmitere de valori ntre entitile afiliate sub form de ajutoare care, acordate pe o perioad mai lung, sunt purttoare de dobnzi.
74

3. Sume de ncasat de la entitile de care compania este legat n virtutea intereselor de participare reprezint creane din dividende de ncasat. 4. Alte creane reprezint toate creanele sau drepturile, altele dect cele asupra clienilor de natura: avansurile acordate furnizorilor; avansuri acordate personalului i alte creane n legtur cu acestea; creane generate de relaiile de decontare cu asigurrile sociale, bugetul statului i alte organisme publice; creane privind decontrile din operaii n participaie; debitori diveri pentru creane determinate de cesiunea valorilor mobiliare de plasament, cesiunea activelor imobilizate, garaniile depuse, reclamaii, pagube materiale, creane reactivate i alte creane. 5. Creane privind capitalul subscris i nevrsat reprezint creana net a relaiilor ntreprinderii cu acionarii/asociaii si, referitoare la gestiunea capitalului social. Eventualitatea insolvabilitii unei categorii de teri fa de care ntreprinderea are creane, justific constituirea unui provizion pentru depreciere. III. Investiii financiare pe termen scurt (numite i titluri de plasament sau valori de trezorerie) reflect participaii de mic valoare, aciuni proprii i alte valori financiare, investite de ntreprindere n vederea realizrii unui ctig pe termen scurt. Investiii financiare pe termen scurt cuprind: 1. Aciuni la entitile afiliate; 2. Alte investiii pe termen scurt. 1. Aciuni la entitile afiliate reprezint participaii de valoare mic astfel nct s nu asigure deintorului dect o influen notabil n ntreprinderea emitent. Tot n aceast categorie sunt incluse i titlurile de plasament, numite i investiii temporare. Titlurile de plasament, plasamente pe termen scurt negociabile, sunt titluri de valoare achiziionate n vederea realizrii unui ctig pe termen scurt care, este imediat realizabil i pe care ntreprinderea nu are intenia de a-l conserva mai mult de un an.
75

2. Alte investiii pe termen scurt cuprind obligaiuni, bonuri de tezaur i bonuri de cas pe termen scurt, obligaiuni emise i rscumprate, titluri de crean negociabile. Titlurile de plasament reprezint cel mult 10% din capitalul societii emitente, atunci cnd mbrac form de aciuni. Obligaiunea reprezint titlul sau hrtia de valoare ce confer deintorului drept de crean asupra societii emitente, precum i un ctig sub form de dobnd. n structura investiiilor financiare sunt cuprinse i valorile de ncasat de natura efectelor de ncasat i a celor remise spre scontare. IV. Casa i conturile la bnci Casa i conturile la bnci cunoscute i sub denumirea de disponibiliti bneti n lei i devize, se afl sub forma depozitelor la banc n conturi curente sau de disponibil, numerarul din casieria ntreprinderii i prin alte valori financiare, care dup natura lor, sunt convertibile imediat n disponibiliti bneti. Casa i conturile la bnci cuprind: 1. Conturile curente la bnci; 2. Casa; 3. Acreditivele; 4. Avansurile de trezorerie. 1. Conturile curente la bnci reprezint sumele de bani aflate n cont la banc i din care se efectueaz, n mod curent, ncasri i pli n relaiile cu terii. Aceste conturi pot fi deschise n lei i n devize. Disponibilitile sau depozitele create n conturile de la banc pot funciona la vedere sau la termen. Conturile la bnci cuprind: valorile de ncasat, cum sunt cecurile i efectele comerciale depuse la bnci; disponibilitile n lei i valut; cecurile entitii; creditele bancare pe termen scurt;
76

 precum i dobnzile aferente disponibilitilor i creditelor acordate de bnci n conturile curente. CEC-uri de ncasat reprezint instrumente primite de ntreprindere, ntocmite de clieni sau debitorii si, urmnd a fi ncasate dintrun cont la banc. 2. Casa reprezint totalitatea lichiditilor monetare curente n lei i n devize i sub forma altor valori, timbre fiscale i potale, bilete de tratament i odihn, tichete i bilete de cltorie etc. ncasrile i plile n numerar sunt operaii curente, ns cu timpul lichiditile din casierie se vor micora, n favoarea cecurilor i a crilor de plat. Plafonul de cas, respectiv limita maxim a numerarului n casierie este de 20.000.000 lei, iar limita maxim a plilor zilnice n numerar este de 30.000.000 lei, conform Regulamentului privind operaiile n numerar, emis de BNR. 3. Acreditivele reprezint disponibilitile bneti ale ntreprinderii virate ntr-un cont distinct la dispoziia unei tere persoane furnizor, la banca la care i are acesta deschis contul, destinat achitrii obligaiilor, pe msura livrrii de bunuri, executrii de lucrri i prestrii de servicii. Ele pot fi deschise n lei i n devize. 4. Avansurile de trezorerie reprezint sume depuse la dispoziia personalului sau al terilor, persoane fizice sau juridice, n vederea efecturii unor pli n numele ntreprinderii.

De reinut !
Disponibilitile casa i conturi la bnci sunt activele cu cel mai nalt grad de lichiditate. C) Cheltuieli n avans Cheltuielile n avans reprezint valori achitate n cadrul exerciiului curent i care se refer la cheltuielile ce se vor efectua n exerciiul urmtor. Cheltuieli n avans sau active de regularizare sunt acele cheltuieli constatate n avans, pli sau datorii efectuate n perioada curent, dar care vor afecta rezultatul exerciiilor urmtoare. Sunt considerate cheltuieli n avans chirii pltite anticipat, abonamente,
77

prime de asigurare pltite anticipat, taxele de locaiune, dobnzile pltite anticipat. Deoarece rezultatul se stabilete lunar delimitarea acestor cheltuieli se efectueaz lunar. 2.1.2.2. Pasivul bilanier, dup normele romneti n vigoare, se prezint astfel: D. Datorii: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an; E. Active circulante nete/datorii curente nete; G. Datorii: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an; H. Provizioane; I. Venituri n avans; J. Capital i rezerve. Not: s-a pstrat numerotarea din modelul de bilan prezentat la punctul 2.1.1. D-E-G. Datoriile (sau capitalul strin) exprim fondurile sau capitalurile furnizate de teri pentru care ntreprinderea trebuie s acorde o prestaie sau un echivalent valoric. Datoriile ca surse de finanare sunt prezente i funcioneaz din momentul naterii obligaiilor fa de teri i pn n momentul rambursrii sau plii lor. Datoriile pe termen scurt sunt sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an. O datorie trebuie clasificat ca datorie pe termen scurt, denumit i datorie curent, atunci cnd: se ateapt s fie achitat n cursul normal al ciclului de exploatare al ntreprinderii sau este exigibil n termen de 12 luni de la data bilanului. Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung. Datoriile pe termen lung sunt sumele care trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an. Creditorul este denumirea generic dat oricrei persoane fizice sau juridice fa de care ntreprinderea are obligaii bneti, el reprezint persoana care n cadrul unui raport patrimonial, a avansat o valoare economic i urmeaz s primeasc un echivalent valoric sau o contraprestaie.
78

Reglementrile introduse de Programul de Dezvoltare a Contabilitii din Romnia clasific datoriile n datorii curente i datorii pe termen lung. n structura datoriilor se includ: 1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat mprumuturile din emisiunea de obligaiuni convertibile; 2. Sume datorate instituiilor de credit; 3. Avansuri ncasate n contul comenzilor; 4. Datorii comerciale - furnizorii; 5. Efecte de comer de pltit; 6. Sume datorate entitilor afiliate; 7. Sume datorate entitilor de care compania este legat n virtutea unor interese de participare; 8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale i datoriile privind asigurrile sociale. 1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni sunt mprumuturi interne sau externe, ce reprezint resurse financiare asigurate prin vnzarea de titluri de credit negociabile obligaiuni ctre public. Vnzarea se face prin intermediul unor instituii financiare, fr a fi exclus i posibilitatea vnzrii directe ctre public, chiar de ntreprinderea emitent. Titularul de patrimoniu care emite un astfel de mprumut se angajeaz s ramburseze, la termen sau ealonat, ratele scadente i s plteasc o dobnd sub form de cupoane ataate titlurilor de credit. 2. Sume datorate instituiilor de credit numite i credite de trezorerie, reprezint creditele primite de la bnci sau alte instituii de credit, fiind destinate finanrii investiiilor i cheltuielilor curente privind activitatea de exploatare. Creditele sunt purttoare de dobnd i garantate cu activele ntreprinderii. 3. Avansuri ncasate n contul comenzilor numite i clieni creditori, reflect datorii reprezentate de sume ncasate de la clieni nainte de efectuarea livrrilor de bunuri, executri de lucrri sau prestri de servicii pentru acetia. 4. Datorii comerciale sau furnizorii apar n cadrul relaiilor de decontare cu furnizorii pentru aprovizionri de bunuri, lucrri i servicii primite. Furnizorii desemneaz datoriile ntreprinderii fa de
79

terii de la care s-au cumprat pe credit bunuri i servicii pe baza facturilor. Creditul furnizorilor reprezint finanarea pe care o obin ntreprinderile prin acordarea de ctre acetia, a anumitor scadene de plat mai mult sau mai puin ndeprtate, acoperind astfel nevoile de finanare generate de gestiunea stocurilor i a creditelor clieni. 5. Efecte de comer de pltit reprezint titluri de valoare care atest obligaia de plat a ntreprinderii n cadrul relaiilor de decontare cu furnizorii prin cambii i bilete la ordin. 6. Sume datorate entitilor afiliate reprezint datorii provenite din relaiile de primiri de valori din partea entitilor afiliate sub form de ajutoare care sunt purttoare de dobnzi. 7. Sume datorate entitilor de care compania este legat n virtutea unor interese de participare reprezint datoriile generate de relaiile de decontare ale ntreprinderii cu societile asociate. 8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale i datorii pentru asigurrile sociale reunete urmtoarele categorii de datorii: Datorii fa de personal reprezint salariile i alte drepturi datorate, ajutoare materiale, participarea angajailor la profit, drepturi de personal neridicate i alte datorii fa de salariai; Datorii privind asigurrile sociale i protecia social reprezint contribuii ale unitii i ale salariailor astfel: contribuia unitii la asigurri sociale, contribuia unitii la fondul de omaj, contribuia unitii la asigurri sociale de sntate, contribuia personalului la asigurri sociale, contribuia personalului la fondul de omaj, contribuia personalului la asigurri sociale de sntate i alte datorii sociale; Datorii fa de bugetul statului i alte organisme publice reprezentate prin impozitul pe profit, taxa pe valoare adugat (TVA), impozitul pe salarii, impozitul pe dividende, alte impozite i taxe i fonduri speciale; Creditori diveri reprezint obligaii care, prin natura lor, nu se includ n celelalte categorii cum sunt: datorii privind achiziionarea titlurilor de plasament, sume ncasate i necuvenite, n numerar sau prin banc imputaii i altele.

80

Datoriile necurente sunt datorii pe termen scurt (scaden mai mic de un an). H. Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incert. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli reprezint prelevri din rezultate efectuate la nchiderea exerciiului pe seama cheltuielilor, pentru elemente de patrimoniu a cror realizare sau plat este probabil, ori pentru cheltuieli care devin exigibile n perioadele urmtoare. Un provizion se va recunoate de ntreprindere dac sunt ndeplinite cumulativ urmtoarele condiii: o entitate are o obligaie curent generat de un eveniment anterior; este probabil ca o ieire de resurse s fie necesar pentru a onora obligaia respectiv; i poate fi realizat o estimare credibil a valorii obligaiei. Provizioanele nu pot depi din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligaiei curente la data bilanului. Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt: litigii, amenzi i penaliti, despgubiri, daune i alte datorii incerte, cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garanie a bunurilor i alte cheltuieli privind garania acordat clienilor; aciunile de restructurare; pensii i obligaii similare; impozite; alte provizioane. Provizioanele pentru restructurare se pot constitui n urmtoarele situaii: vnzarea sau ncetarea activitii unei pri a afacerii; nchiderea unor sedii ale entitii; modificri n structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui nivel de conducere; reorganizri fundamentale care au un efect semnificativ n natur i scopul activitilor entitii.

81

Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plat datorate bugetului de stat, n condiiile n care sumele respective nu apar reflectate ca datorie n relaia cu statul. I. Venituri n avans Veniturile n avans reprezint valorile ce asigur alocarea pentru fiecare exerciiu financiar numai a veniturilor care i sunt proprii. n structura lor se includ: 1. Subveniile pentru investiii sunt surse de finanare alocate de bugetul statului sau alte instituii abilitate, de care beneficiaz o ntreprindere, pentru cumprarea sau fabricaia de echipamente sau de bunuri de natura imobilizrilor, pentru realizarea unor activiti pe termen lung sau pentru acoperirea altor cheltuieli de natura investiiilor. 2. Venituri nregistrate n avans reprezint veniturile ncasate nainte de data nchiderii exerciiului, dar care se refer la un exerciiu financiar ulterior, de natura chiriilor sau abonamentelor ncasate n avans. J. Capitalul i rezervele sau capitalul propriu reprezint sursele de finanare stabile ale bunurilor economice aflate n circuitul patrimonial al ntreprinderii. Capitalul propriu reprezint dreptul acionarilor asupra activelor unei entiti, dup deducerea tuturor datoriilor. Deci, exprim pasivul intern al ntreprinderii. Capitalurile proprii cuprind: aporturile de capital, primele de capital, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul exerciiului financiar. Capitalul permanent este format din capitalul propriu i creditele pe termen lung. Capitalul i rezervele prezint urmtoarea structur: I. Capital II. Prime de capital III. Rezerve din reevaluare IV. Rezerve: 1. Rezerve legale 2. Rezerve statutare sau contractuale 3. Alte rezerve
82

I. Profitul sau pierderea reportat II. Profitul sau pierderea exerciiului financiar. I. Capitalul Capitalul este reprezentat de capitalul social, patrimoniul regiei etc., n funcie de forma juridic a unitii. Capitalul social are un caracter avansabil, n funcie de forma juridic a ntreprinderii, poate fi capital individual sau capital social. Capitalul se constituie la nfiinarea ntreprinderii, fiind o condiie a existenei i funcionrii acesteia. La cele cu capital individual acesta se constituie prin aportul personal al proprietarului, iar la cele cu capital social este sursa generat iniial n natur i/sau n bani a acionarilor sau asociailor. Capitalul social este format din aciuni egale ca valoare, n cazul societilor pe aciuni i n comandit pe aciuni, iar n cazul societilor n nume colectiv, n comandit simpl i cu rspundere limitat, capitalul social este format din pri sociale egale ca valoare. Capitalul social se difereniaz n: capital subscris nevrsat nedepus; capital subscris vrsat depus; Capitalul subscris nevrsat reprezint capitalul pe care proprietarii ntreprinderii s-au angajat s-l pun la dispoziia unitii patrimoniale cu ocazia nfiinrii. Capitalul subscris vrsat reprezint capitalul subscris parial sau integral, care a fost depus fizic de ctre acionari sau asociai, la dispoziia ntreprinderii, n baza angajamentului fcut la nfiinare. Capitalul social poate suferi modificri pe parcursul existenei ntreprinderii i anume: Operaii de majorare a capitalului: subscrierea i emisiunea de noi aciuni; noi aporturi n natur i/sau n bani; operaii interne de ncorporare a rezervelor, primelor de capital, profitului net, profitului precedent i alte surse. Operaii de diminuare a capitalului:

83

 reducerea numrului de aciuni sau pri sociale sau diminuarea valorii nominale a acestora ca urmare a retragerii unor asociai sau acionari cu restituirea contravalorii aportului; restrngerea activitii sau a unui domeniu de activitate prin rscumprarea aciunilor proprii i anularea lor; acoperirea pierderilor din exerciiile precedente. II. Primele de capital Primele de capital reprezint capitaluri adiionale create cu ocazia majorrii capitalului social printr-o nou emisiune de aciuni, prin noi aporturi n natur i prin fuzionarea a dou sau mai multe ntreprinderi. Primele de emisiune i de aport n natur se creeaz ca diferen ntre preul de emisiune al noilor aciuni (mai mare) i valoarea nominal a aciunilor (mai mic). III. Rezervele din reevaluare Rezervele din reevaluare reprezint plusurile sau minusurile de valoare create prin reevaluarea unui activ. Prin reevaluare valoarea activelor imobilizate crete sau se micoreaz fa de valoarea contabil de intrare, creterea fiind considerat sigur i durabil. Sunt supuse reevalurii imobilizrile corporale i financiare. Sunt meninute atta timp ct bunurile la care se refer nu au fost amortizate sau realizate prin vnzare. Rezervele din reevaluare pe msura amortizrii sau realizrii bunurilor se utilizeaz parial sau total, pentru creterea capitalului sau sunt trecute la rezultatul reportat, potrivit prevederilor legale. IV. Rezervele Rezervele reprezint beneficii capitalizate n mod durabil de ntreprindere pn la o decizie contrar a AGA. Rezervele se constituie din rezultatul exerciiului sau pot fi constituite i din alte elemente ale situaiei nete, cum sunt primele de capital.

84

Rezervele se difereniaz astfel: 1. Rezerva legal se constituie din profitul brut anual ntr-o cot de 5%, pn cnd reprezint 20% din capitalul social al ntreprinderilor autohtone i 25% din capitalul social al ntreprinderilor mixte, precum i din primele de capital, fiind destinate protejrii capitalului, n situaia n care exerciiul financiar s-a ncheiat cu pierdere. 2. Rezervele statutare sau contractuale reprezint fonduri a cror constituire se efectueaz din profitul net, fiind stipulat n statutul sau contractul ntreprinderii. Acestea au ca scop temperarea acionarilor sau asociailor de a pretinde dividende n dauna altor obligaii mai mari i mai urgente ale ntreprinderii privind buna funcionare sau alte destinaii stabilite prin statut. 3. Alte rezerve sunt considerate facultative, fiind fonduri create, de regul, prin hotrri AGA din profitul net al exerciiului. Scopul lor este de a finana parial sau total noile investiii n imobilizri corporale, acordarea de dividende n anii care s-au ncheiat cu pierderi, pentru rscumprarea propriilor aciuni de ctre ntreprindere n vederea reducerii capitalului. V. Profitul sau pierderea reportat Rezultatul reportat reprezint rezultatul sau partea din rezultat a crui repartizare pe destinaii a fost amnat de AGA. El poate fi profit nerepartizat din anul sau anii precedeni sau pierdere neacoperit din punct de vedere financiar. VI. Profitul sau pierderea exerciiului financiar Rezultatul exerciiului se determin, fie ca diferen ntre venituri i cheltuieli, fie prin calculul variaiei situaiei nete a soldului final i a soldului iniial. Profitul net figureaz ca surs proprie de finanare pn n momentul repartizrii sale pe destinaiile stabilite prin lege, act de constituire i hotrri AGA. Pierderea se ia n calcul cu semnul minus i, n consecin, diminueaz capitalul propriu. n cazul ntreprinderilor individuale profitul net este virat la capitalul individual n prima zi de deschidere a exerciiului urmtor.
85

n contabilitate profitul sau pierderea se stabilete lunar, cumulat de la nceputul anului. Rezultatul definitiv al exerciiului se stabilete la nchiderea exerciiului financiar i reprezint soldul final al contului de profit i pierdere. 2.1.3. Tipuri de modificri bilaniere ntr-o unitate economic, n decursul unei perioade, apar foarte multe operaii economico-financiare, operaii consemnate n documente justificative. Aceste operaii produc modificri n cadrul structurii elementelor patrimoniale existente la un moment dat n bilan. Aceste modificri, indiferent ct de multe ar fi, pot fi reduse la cel puin patru grupe (tipuri) de modificri i anume: A + x = P + x; A x = P x; A + x x = P; A = P + x x; Dac se pornete de la ecuaia general a contabilitii: ACTIV (A) = CAPITALURI PROPRII (C) + DATORII (D) putem determina nou tipuri de modificri specifice patrimoniului economic care sunt prezentate n tabelul 2.1. Tabelul 2.1. Tipuri de modificri bilaniere
Modificri n activ Nr. 1 2 3 4 5 6 pasiv 7 8 9 86 Tipul de modificare A + x = (C + x) + D A + x = C + (D + x) A x = (C - x) + D A x = C + (D - x) A+xx=C+D A = (C + x - x) + D A = C + (D + x - x) A = (C + x) + (D - x) A = (C - x) + (D + x) Observaii Creterea de active i a capitalului propriu Creterea de active i datorii Micorare de active i a capitalului propriu Micorri de active i datorii Creterea i micorarea unor active Creterea i micorarea capitalului propriu Creterea i micorarea unor datorii Micorarea datoriilor i a capitalului propriu Micorarea capitalului propriu i creterea datoriilor

Tabelul 2.2. Exemple de modificri bilaniere

87

2.2. Contul de rezultate (profit i pierdere) i performana financiar a ntreprinderii Deoarece n bilan rezultatul exerciiului este reflectat prin soldul contului 121 Profit i pierdere este nevoie de informaii suplimentare care s detalieze modul de generare a rezultatului, informaii care sunt cunoscute din contul de profit i pierdere sau contul de rezultate cum mai este denumit. 2.2.1. Conceptul de performan financiar i structuri calitative Scopul existenei unei ntreprinderi este obinerea de profit. Performana ntreprinderii se determin ca diferen ntre venituri i cheltuieli, astfel: Rezultat = Venituri Cheltuieli sau Cheltuieli Rezultat = Venituri (ecuaia general) dac: Venituri > Cheltuieli Cheltuieli > Venituri Profit Pierdere

Documentul contabil de sintez prin care se explic mecanismul formrii rezultatului este contul de profit i pierdere. Contul de profit i pierdere cuprinde cifra de afaceri net, venituri i cheltuieli ale exerciiului, grupate n funcie de natura lor, precum i rezultatul exerciiului (profit sau pierdere). Activitile curente sunt orice activiti desfurate de o ntreprindere, ca parte integrant a obiectului su de activitate, precum i activitile conexe acestora (adic, activitatea de exploatare i activitatea financiar). Activiti extraordinare sunt rezultate din evenimente sau tranzacii ce sunt clar diferite de activitile curente i care, prin urmare, nu se ateapt s se repete ntr-un mod frecvent sau regulat, de natura exproprierilor sau dezastrelor naturale etc.
88

Cifra de afaceri net cuprinde sumele rezultate din vnzarea de produse i furnizarea de servicii care se nscriu n activitatea curenta a entitii, dup deducerea reducerilor comerciale i a taxei pe valoarea adugat, precum i a altor taxe legate direct de cifra de afaceri2. Cifra de afaceri se calculeaz prin adunarea veniturilor rezultate din livrarea de bunuri, executarea de lucrri prestarea de servicii i alte venituri din exploatare, mai puin rabaturile, remizele i alte reduceri acordate clienilor.

Definiie
Veniturile, n general, reprezint sume de bani sau bunuri materiale ce revin unei persoane fizice sau juridice n procesul repartiiei i care sunt generate de desfurarea unei activiti. Conform IASB veniturile constituie creteri de avantaje economice sub form de intrri sau creteri ale activelor sau diminuri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor. Categoria de venituri se difereniaz pe feluri de activiti exploatare, financiar extraordinar i n funcie de natura rezultatelor: venituri din exploatare; venituri financiare; venituri extraordinare. Veniturile din exploatare sunt veniturile provenite din: venituri din vnzarea de produse i mrfuri, executri de lucrri i prestri de servicii; venituri din variaia stocurilor, reprezentnd variaia n plus (cretere) sau n minus (reducere) dintre valoarea la cost de producie efectiv a stocurilor de produse i producie n curs de la sfritul perioadei i valoarea stocurilor iniiale ale produselor i produciei n curs, nelund n calcul ajustrile pentru depreciere reflectate;

Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1752 din 17.11.2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene. 89

venituri din producia de imobilizri, reprezentnd costul lucrurilor i cheltuielilor efectuate de entitate pentru ea nsi, care se nregistreaz ca active imobilizate corporale i necorporale; venituri din subvenii de exploatare, reprezentnd subveniile pentru acoperirea diferenelor de pre i pentru acoperirea pierderilor, precum i alte subvenii de care beneficiaz entitatea; alte venituri din exploatarea curent, cuprinznd veniturile din creane recuperate i alte venituri din exploatare; Veniturile financiare cuprind: venituri din imobilizri financiare; venituri din investiii pe termen scurt; venituri din creane imobilizate; venituri din investiii financiare cedate; venituri din diferene de curs valutar; venituri din dobnzi; venituri din sconturi primite n urma unor reduceri financiare; alte venituri financiare. Veniturile extraordinare cuprind subveniile pentru evenimente extraordinare i altele asimilate. n raport cu destinaia lor, veniturile se grupeaz n: venituri din vnzri; alte venituri din exploatare; venituri financiare; venituri extraordinare.

Definiie
Cheltuielile, n accepie general, desemneaz n expresie valoric raporturi patrimoniale cu privire la angajarea i utilizarea resurselor economice n cadrul activitilor desfurate de o ntreprindere. Conform IASB cheltuielile constituie diminuri de avantaje economice, sub forma de ieiri sau diminuri ale valorilor activelor sau de creare de datorii care au ca efect diminuarea capitalurilor proprii, sub alte forme dect distribuirile n beneficiul proprietarilor capitalului.

90

n raport de natura lor cheltuielile efectuate ntr-o ntreprindere sunt grupate pe feluri de activiti astfel: 1. cheltuieli de exploatare; 2. cheltuieli financiare; 3. cheltuieli extraordinare. 1. Cheltuielile de exploatare cuprind n principal urmtoarele feluri de cheltuieli: cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile; costul de achiziie al obiectelor de inventar consumate; costul de achiziie al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor; contravaloarea energiei i apei consumate; valoarea animalelor i psrilor; costul mrfurilor vndute i al ambalajelor; cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri, redevene, locaii de gestiune i chirii; prime de asigurare; studii i cercetri; cheltuieli cu alte servicii executate de teri (colaboratori); comisioane i onorarii; cheltuieli de protocol, reclam i publicitate; transportul de bunuri i personal; deplasri, detari i transferri; cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii, servicii bancare i altele; cheltuieli cu personalul (salariile, asigurrile i protecia social i alte cheltuieli cu personalul, suportate de entitate); alte cheltuieli de exploatare (pierderi din creane i debitori diveri; despgubiri, amenzi i penaliti; donaii i alte cheltuieli similare; cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital etc.); 2. Cheltuielile financiare cuprind: pierderi din creane legate de participaii; cheltuieli privind investiiile financiare cedate; diferenele nefavorabile de curs valutar; dobnzile privind exerciiul financiar n curs; sconturile acordate clienilor; pierderi din creane de natur financiar i altele; 3. Cheltuielile extraordinare sunt determinate de pierderile datorate calamitilor sau altor evenimente similare. O categorie distinct de cheltuieli o reprezint amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau pierdere devaloare reflectate.
91

2.2.2. Modele (scheme) privind contul de profit i pierdere Reglementrile contabile aprobate prin OMFP nr.1752/2005, prevd un model de cont de profit i pierdere sub form de list, cu structurarea cheltuielilor i a veniturilor, dup natura cheltuielilor, respectiv dup proveniena veniturilor, astfel:
CONTUL DE PROFIT I PIERDERE CONFORM OMFP 1752/2005
Denumirea indicatorului 1. Cifra de afaceri net Producia vndut Venituri din vnzarea mrfurilor Venituri din dobnzi nregistrate de entitile al cror obiect principal de activitate l constituie leasingul Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri nete 2. Variaia stocurilor de produse finite, produse reziduale, semifabricate i producia n curs de execuie 3. Producia realizat de entitate pentru scopurile sale proprii i capitalizat 4. Alte venituri din exploatare Venituri din exploatare - Total 5. a) Cheltuieli cu materii prime i materiale consumabile Alte cheltuieli materiale b) Alte cheltuieli externe (energie i ap) c) Cheltuieli privind mrfurile 6. Cheltuieli cu personalul a) Salarii i indemnizaii b) Cheltuieli cu asigurrile i protecia social 7. a) Ajustri de valoare privind imobilizrilor corporale i necorporale a.1. Cheltuieli a.2. Venituri b) Ajustri de valoare privind activelor circulante b.1. Cheltuieli b.2. Venituri Exerciiul financiar Precedent ncheiat

92

8. Alte cheltuieli de exploatare 8.1. Cheltuieli privind prestaiile externe 8.2. Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate. 8.3. Cheltuieli cu despgubiri, donaii i active cedate Cheltuieli privind dobnzile de refinanare nregistrate de entitile al cror obiect principal de activitate l constituie leasingul Ajustri privind provizioanele Cheltuieli Venituri Cheltuieli de exploatare Profitul sau pierderea din exploatare Profit Pierdere 9. Venituri din interese de participare - din care, veniturile obinute de la entitile afiliate 10. Venituri din alte investiii financiare i mprumuturi care fac parte din activele imobilizate din care, veniturile obinute de la entitile afiliate 11. Venituri din dobnzi din care, veniturile obinute de la entitile afiliate Alte venituri financiare Venituri financiare 12. Ajustri de valoare privind imobilizrile financiare i investiiile deinute ca active circulante Cheltuieli Venituri 13. Cheltuieli privind dobnzile din care, cheltuieli obinute de la entitile afiliate Alte cheltuieli financiare Cheltuieli financiare Total Profitul sau pierderea financiar Profit Pierdere 14. Profitul sau pierderea din activitatea curent 15. Venituri extraordinare 16. Cheltuieli extraordinare 17. Profitul sau pierderea din activitatea extraordinar Profit Pierdere

93

Venituri totale Cheltuieli totale Profitul sau pierderea brut Profit Pierdere 18. Impozit pe profit 19. Alte cheltuieli cu impozite care nu apar n elementele de mai sus 20. Profitul sau pierderea net a exerciiului financiar Profit Pierdere

Prin formatul de cont de profit i pierdere, aprobat prin OMFP nr.1752/2005, veniturile i cheltuielile se clasific n curente i extraordinare. n baza normei contabile IAS 8, modalitatea prin care se poate distinge un element ordinar, obinuit, de unul extraordinar, este determinat mai degrab de natura evenimentului, tranzaciei, dect de frecvena sa. Activitile obinuite sunt oricare dintre activitile desfurate de ntreprindere ca parte a obiectului ei de activitate i activitile adiionale n care se implic ntreprinderea pentru continuarea activitilor de baz sau derivnd din acestea. Elementele extraordinare reprezint venituri i cheltuieli care sunt generate de evenimente, tranzacii sau operaii ce sunt diferite de activitile ordinare, obinuite ale ntreprinderii, pentru care nu se ateapt repetabilitatea lor.

94

PENTRU EXAMEN

CONCEPTE CHEIE bilan activ bilanier, pasiv bilanier performana financiar profit/pierdere Reflectai i discutai pe baza conceptelor enunate! VERIFICAI-V CUNOTINELE ! ntrebri i teme de reflecie 1. Definii bilanul i ecuaia acestuia potrivit OMFP 1752/2005. 2. Care sunt posturile bilaniere aferente modelului de bilan conform OMFP 1752/2005? 3. Ce sunt activele imobilizate i care este structura acestora? 4. Ce sunt cheltuielile de constituire? 5. Ce tii despre fondul comercial? 6. Care este componena imobilizrilor corporale? 7. Care sunt condiiile ndeplinite de mijloacele fixe? 8. Definii activele circulante. 9. Care este componena stocurilor? 10. Ce tii despre investiiile financiare pe termen scurt? Ce sunt aciunile proprii, dar aciunea i obligaiunea? 11. Care este structura pasivului bilanier? 12. Ce este capitalul social i care sunt operaiile de modificare a acestuia? 13. Cum se mpart datoriile? 14. Ce sunt furnizorii? 15. Dai exemple de modificri bilaniere.
95

16. 17. 18. 19. 20. tare?

Care este ecuaia performanei financiare? Comentai rspunsul. Definii veniturile i prezentai clasificarea acestora. Care este definiia cheltuielilor i clasificarea acestora? Prezentai ecuaia de echilibru dintre cheltuieli i venituri. Ce sunt cheltuielile de exploatare, dar veniturile din exploa-

21. Care este rezultatul total? Teste gril de autocontrol 1. Fluxurile de informaii privind poziia financiar a unei firme sunt oferite de: a) contul de profit i pierdere; b) situaia modificrilor capitalurilor proprii; c) bilan; d) situaia fluxurilor de trezorerie; e) nici unul dintre rspunsuri nu este corect. 2. Ce tip de modificare bilanier determin operaia majorarea capitalului social din profitul anilor precedeni. a) A + X = C + (D+ X) b) A X = (C + X) + D c) A + X X = C + D d) A X = C + (D X) e) A = (C+ X) + (D X) Alegei varianta corect. 3. Ecuaia general a rezultatelor (a patrimoniului n micare) este: Cheltuieli Rezultatul = Venituri Este corect aceast afirmaie de mai sus? a) da; b) nu; c) nu, ecuaia general este : cheltuieli + rezultat = venituri; d) nu, ecuaia general este : cheltuieli - rezultat = venituri; e) nici un rspuns este corect.

96

4. Se face urmtoarea afirmaie: n structura investiiilor financiare curente (titlurilor de plasament) sunt incluse elementele de activ de mai jos. Una din afirmaii nu este corect, precizai care ? a) alte titluri de plasament i creane asimilate; b) aciuni; c) titluri imobilizate ale activitii de portofoliu; d) obligaiuni; e) aciuni i obligaiuni emise i rscumprate. 5. Care din formulele de calcul ale bilanului sub forma de list prezentate mai jos este corect: a) Activ Datorii = Capitaluri proprii; b) Activ = Capitaluri proprii + Datorii; c) Utilizri = Resurse; d) Cheltuieli + Rezultat = Venituri; e) Activ Datorii = Situaia net a patrimoniului. 6. Conform IASB un activ reprezint: a) O resurs controlat de ctre entitate ca rezultat al unor evenimente trecute, de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru entitate i al crui cost poate fi evaluat n mod credibil; b) O resurs controlat de ctre entitate ca rezultat al unor evenimente viitoare, de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru entitate i al crui cost poate fi evaluat n mod credibil; c) O obligaie actual a entitii ce decurge din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficii economice; d) interesul rezidual al acionarilor n activele unei entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale; e) O obligaie actual a entitii ce decurge din evenimente viitoare i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o intrare de resurse care ncorporeaz beneficii economice. 7. Conform IASB o datorie reprezint: a) O obligaie actual a entitii ce decurge din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficii economice;
97

b) O obligaie actual a entitii ce decurge din evenimente viitoare i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o intrare de resurse care ncorporeaz beneficii economice; c) O obligaie actual a entitii ce decurge din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o intrare de resurse care ncorporeaz beneficii economice; d) O obligaie viitoare a entitii ce decurge din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficii economice; e) O obligaie actual a entitii ce decurge din evenimente prezente i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficii economice. 8. Conform IASB capitalurile proprii reprezint: a) interesul rezidual al acionarilor n activele unei entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale; b) O obligaie actual a entitii ce decurge din evenimente viitoare i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o intrare de resurse care ncorporeaz beneficii economice; c) O resurs controlat de ctre entitate ca rezultat al unor evenimente trecute, de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru entitate i al crui cost poate fi evaluat n mod credibil; d) interesul rezidual al acionarilor n pasivele unei entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale; e) interesul rezidual al acionarilor n activele unei entiti nainte de deducerea tuturor datoriilor sale. 9. Care din urmtoarele active nu este considerat un activ curent: a) stocuri vndute; b) stocuri consumate; c) titluri de plasament care se ateapt s fie realizate ntr-o perioad ce depete 12 luni de la data bilanului; d) titluri de plasament care se ateapt s fie realizate ntr-o perioad mai mica de 12 luni de la data bilanului; e) creane comerciale.

98

10. Care dintre datoriile de mai jos reprezint o datorie curent: a) datoriile comerciale exigibile n mai puin de 12 luni de la data bilanului; b) datoriile comerciale exigibile n mai mult de 12 luni de la data bilanului care fac parte din fondul de rulment utilizat n ciclul normal de exploatare a activitii; c) datoriile comerciale ctre angajai exigibile n mai puin de 12 luni de la data bilanului; d) datoriile comerciale ctre angajai exigibile n mai mult de 12 luni de la data bilanului care fac parte din fondul de rulment utilizat n ciclul normal de exploatare a activitii; e) datoriile purttoare de dobnd prin care se finaneaz fondul de rulment pe termen lung i nu sunt exigibile n 12 luni. I. a+b+c+d; II. a+b+c+e; III. a+b+d+e; IV. b+c+d+e; V. a+b+c+d+e. Probleme propuse spre rezolvare 1. S.C. GABRIELA SA prezint la nceputul anului urmtoarele elemente patrimoniale:
Capital social subscris vrsat Rezerve legale Rezerve statutare Alte rezerve Rezultat reportat Construcii Maini, utilaje i instalaii de lucru Mijloace de transport Titluri de participare Amortizarea construciilor Amortizarea mainilor, utilajelor i instalaiilor de lucru Amortizarea mijloacelor de transport Materii prime Materiale consumabile Obiecte de inventar 43.750 lei; 1.000 lei; 100 lei; 900 lei; 2.100 lei; 18.000 lei; 15.000 lei; 8.500 lei; 2.000 lei; 2.160 lei; 3.000 lei; 2.550 lei; 2.610 lei; 600 lei; 800 lei; 99

Produse finite Mrfuri Furnizori Furnizori de imobilizri Clieni Conturi curente la bnci Credite bancare pe termen scurt Casa n lei

1.200 lei; 2.000 lei; 750 lei; 2.000 lei; 3.500 lei; 5.000 lei; 2.000 lei; 1.100 lei.

ntocmii bilanul contabil potrivit elementelor patrimoniale prezentate. n cursul lunii ianuarie din exerciiul 200N, au avut loc urmtoarele operaii economice: 1. Se achit o datorie fa de furnizor n numerar n valoare de 500 lei, potrivit chitanei. 2. Se transform produse finite n mrfuri n valoare de 600 lei. 3. Se majoreaz capitalul social cu 1.000 lei din rezultatul reportat potrivit hotrrii AGA. 4. Se achiziioneaz un calculator n valoare de 3.500 lei de la SC Flamingo, conform unei facturi. 5. Se pltete o rat a creditului pe termen scurt prin banc n valoare de 1.000 lei, conform unui ordin de plat. 6. Se ncaseaz o crean asupra clienilor n valoare de 1.500 lei prin banc. 7. AGA hotrte majorarea rezervei statutare din rezultatul reportat n valoare de 500 lei. 8. Se achiziioneaz un teren n valoare de 1.000 lei, conform contractului de vnzare-cumprare. 9. Se depune numerar la banc n valoare de 200 lei, potrivit foii de vrsmnt. 10. Se achit o datorie fa de un furnizor de imobilizri n valoare de 2.000 lei, potrivit unui ordin de plat. Se cere: a) efectuai analiza modificrilor produse de operaiile economice asupra mrimii valorice a elementelor patrimoniale; b) ntocmii bilanul contabil.

100

Capitolul

TEORIE I MODELE PRIVIND CONTUL (CONTUL CONTABIL I DUBLA NREGISTRARE)

Cuprins:
3.1. Noiunea de cont, funciile, forma i structura contului 3.2. Regulile de funcionare a conturilor 3.3. Dubla nregistrare i corespondena conturilor 3.4. Analiza contabil a operaiilor economice i financiare. Formula i articolul contabil 3.5. Conturile sintetice i analitice i legtura dintre ele 3.6. Evidena cronologic i sistematic, ciclul contabil. nchiderea conturilor 3.7. Clasificarea conturilor 3.8. Planul de conturi general, instrument de normalizare i de structurare a contabilitii Pentru examen: Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol Probleme propuse spre rezolvare

101

Obiectivele procesului de studiu:

n urma studierii acestui capitol, vei putea rspunde la urmtoarele probleme: descrierea contului: form i structur prezentarea regulilor de funcionare a conturilor descrierea i exemplificarea dublei nregistrri realizarea analizei contabile, stabilirea formulei i articolului contabil stabilirea legturii dintre conturile sintetice i cele analitice realizarea evidenei cronologice i sistematice prezentarea clasificrii conturilor i a planului de conturi general 3.1. Noiunea de cont, funciile, forma i structura contului n esen, noiunea de cont nseamn socoteal scris, provenind de la cuvntul conto din limba italian sau cuvntul compte din limba francez, care are acelai neles. Pentru a delimita n timp situaia i micarea elementelor patrimoniale, nregistrarea prin cont se efectueaz n ordine cronologic. Definit prin aceast prism, contul este un model de nregistrare cronologic a micrii elementelor patrimoniale. Contul constituie un model de sistematizare a existenelor i a modificrilor de sens contrar intervenite n masa elementelor patrimoniale. Contul se reprezint schematic sub forma literei T.

Definiie
Contul este un procedeu specific contabilitii de nregistrare, calcul i control valoric, iar uneori cantitativ al existenei i micrii fiecrui element patrimonial n parte, n ordine cronologic i sistematic, pe o anumit perioad de timp.
102

Contul ca instrument de lucru al contabilitii ndeplinete anumite funcii, ntre care cele mai importante sunt: funcia economic const n aceea c fiecare cont reflect un anumit bun economic, o surs de finanare, un proces economic sau rezultat financiar, care determin nsui coninutul economic al contului respectiv; funcia statistic se refer la faptul c datele i informaiile furnizate de conturi stau la baza unor indicatori statistici, cum ar fi cei cu privire la volumul produciei globale (exerciiului), al produciei marf etc.; funcia de calcul apare la toate conturile i pe baza ei se calculeaz situaia tuturor elementelor patrimoniale n diferite momente ale activitii economice, se calculeaz costul efectiv al produciei, rezultatele financiare etc.; funcia de control const n faptul c datele i informaiile furnizate de conturi permit controlul integritii patrimoniului unitii, controlul nivelului cheltuielilor de aprovizionare, de producie, de desfacere a produselor finite i mrfurilor etc.; funcia de grupare se refer la faptul c n conturi se nregistreaz bunurile economice, sursele de finanare i procesele economice pe elemente omogene, reflectndu-se n fiecare cont toate operaiile care se refer la un anume element; funcia de sistematizare este realizat de fiecare cont n cadrul su, prin nregistrarea distinct a operaiilor economice i financiare care provoac modificri n sensul creterii, majorrii fa de acelea care determin scderi, micorri ale aceluiai element; funcia contabil const ntr-un anumit mod de nregistrare n cadrul lor a creterilor i micorrilor determinate de operaiile economice i financiare la care se refer, n raport cu coninutul economic al conturilor respective, astfel este determinat de coninutul economic al conturilor i, n baza ei, se asigur exercitarea de ctre acestea a tuturor celorlalte funcii enumerate mai sus. Structura contului ca model de eviden i calcul cuprinde urmtoarele elemente: titlul contului; data nregistrrii; explicaia contului;
103

debitul i creditul; micarea sau rulajul contului; soldul contului. Titlul contului indic numele elementului patrimonial a crui eviden se ine cu ajutorul contului respectiv, fiecare cont avnd i un simbol cifric care uureaz munca practic de contabilitate. Dup forma de prezentare, explicaia operaiilor nregistrate n cont poate fi: explicaia descriptiv const n prezentarea pe scurt a coninutului operaiei economico-financiare, cu indicarea documentului justificativ n care s-a consemnat efectuarea ei i a datei la care a avut loc; explicaia contabil const n indicarea debitului sau creditului utilizat dar i a denumirii celuilalt cont corespondent n care se mai face nregistrarea operaiei. Debitul i creditul contului indic denumirea celor dou pri opuse ale contului. Ele permit separarea celor dou tipuri de modificri (creteri i micorri) pe care le determin operaiile economice i financiare ce se nregistreaz cu ajutorul conturilor. Convenional s-a stabilit ca partea stng a contului s poarte denumirea de debit, iar partea dreapt de credit. Micarea sau rulajul contului reprezint totalul sumelor nregistrate ntr-o perioad de gestiune n debitul sau creditul unui cont. Exist astfel micare sau rulaj debitor i micare sau rulaj creditor. Soldul contului reprezint existentul valoric, la un moment dat, al elementului patrimonial pentru care s-a deschis contul. Se stabilete ca diferen ntre totalul sumelor debitoare (TSD) i totalul sumelor creditoare (TSC), sau invers, soldul prelund semnul totalului sumelor mai mari. Astfel, cnd: TSD > TSC TSC > TSD TSD = TSC avem sold final debitor (SFD); avem sold final creditor (SFC); avem sold zero (cont soldat sau balansat).

104

Soldul final (SF) este soldul stabilit (calculat) la sfritul exerciiului financiar i se preia ca sold iniial (SI), la nceputul exerciiului financiar urmtor.
D Contul de ACTIV Situaia iniial (SI) Creteri + + + C xxx D xxx Contul de PASIV C Situaia iniial (SI) Creteri + + +

Micorri Situaia final

Micorri Situaia final

Ecuaia proprie a contului este de forma:

SITUAIA INIIAL + CRETERI = MICORRI + SITUAIA FINAL

3.2. Regulile de funcionare a conturilor Pentru stabilirea regulilor de funcionare a conturilor se ia ca punct de plecare bilanul contabil, ntruct reprezint modelul economic ce servete ca mijloc pentru nfptuirea dublei reprezentri a patrimoniului, crendu-se astfel premisele aplicrii dublei nregistrri n conturi a existenei i micrii elementelor patrimoniale. Regulile de funcionare a conturilor exprim modul de sistematizare n conturi a existenelor, creterilor i micorrilor privind elementele patrimoniale. Regula de funcionare a conturilor de activ: conturile de activ ncep s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu existentul iniial (soldul iniial) de activ i majorrile de activ i se crediteaz cu diminurile de activ, prezentnd un sold final debitor sau zero. Regula de funcionare a conturilor de pasiv: conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se credita i se crediteaz cu existentul iniial (soldul iniial) de pasiv i majorrile de pasiv i se debiteaz cu diminurile de pasiv, prezentnd un sold final creditor sau zero.
105

Prezentarea sintetic a regulilor de funcionare este urmtoarea: Debit Cont de activ Credit
xxx Micorri de activ Sold final debitor

Debit
xxx

Cont de pasiv Credit

Existentul de pasiv (prima nregistrare) Majorri de pasiv + + +

Existentul de activ (prima nregistrare) Majorri de activ + + +

Micorri de pasiv Sold final creditor

3.3. Dubla nregistrare i corespondena conturilor Dubla nregistrare este considerat un principiu de baz al contabilitii. Fiecare operaiune economic i financiar este reflectat n contabilitate ca un raport de echivalen ntre dou sau mai multe elemente patrimoniale. Drept urmare, oricare ar fi fenomenele, operaiunile sau procesele ce produc schimbri n conturile de activ i de pasiv, acestea se reflect simultan i cu aceeai sum n debitul unui cont (sau n debitul mai multor conturi) i n creditul altui cont (sau n creditul mai multor conturi). nregistrarea oricrei operaii economico-financiare n dou sau mai multe conturi poart numele de corespondena conturilor, iar conturile ntre care se stabilete o astfel de legtur se numesc conturi corespondente. Corespondena conturilor se poate realiza: numai ntre conturile de activ; numai ntre conturile de pasiv; ntre conturi de activ i conturi de pasiv. Pentru demonstrarea dublei nregistrri i corespondena conturilor se iau ca exemplu tranzacii care au ca efect cele patru tipuri de modificri bilaniere:
106

Tranzacii
1: Se ridic de la banc suma de 100 lei necesar pentru efectuarea unor pli (operaia provoac modificri numai n activul bilanului). Aceast tranzacie determin o cretere de activ la elementul Casa, reprezentnd, pe de o parte, creterea numerarului din casieria unitii, care, potrivit regulilor de funcionare a conturilor, se nregistreaz n debitul respectivului cont i pe de alt parte o micorare de activ la elementul Conturi curente la bnci, care potrivit regulilor de funcionare a conturilor, se nregistreaz n creditul respectivului cont. nregistrarea contabil: Casa (A) = Conturi curente la bnci (A) 100 lei D Casa C D Conturi curente la bnci
Sold iniial 600 Casa

Sold iniial 50 Conturi curente la bnci 100

100

2: Unitatea achit unui furnizor, dintr-un credit pe termen scurt acordat de banc, suma de 200 lei (operaia provoac modificri numai n pasivul bilanului). Aceast tranzacie determin, pe de o parte, o scdere de pasiv la elementul Furnizori, reprezentnd stingerea unei pri din datoria unitii fa de acetia, care, potrivit regulilor de funcionare a conturilor, se nregistreaz n debitul respectivului cont i, pe de alt parte, o cretere de pasiv la elementul Credite bancare pe termen scurt, reprezentnd creterea datoriilor unitii fa de banc, care, potrivit regulilor de funcionare a conturilor, se nregistreaz n creditul respectivului cont.
107

nregistrarea contabil: Furnizori (P ) = Credite bancare pe termen scurt (P ) 200 lei D Furnizori C D Credite bancare pe TS C
Sold iniial Furnizori 600 200 Sold iniial 200

Credite bancare pe termen scurt 200

3: Unitatea achiziioneaz un teren al crui pre de achiziie este de 1.200 lei (operaia provoac modificri n ambele pri ale bilanului n sensul creterii). Aceast tranzacie determin o cretere de activ la elementul Terenuri, reprezentnd creterea contravalorii terenurilor aparinnd unitii care, potrivit regulilor de funcionare a conturilor, se nregistreaz n debitul respectivului cont i pe de alt parte o cretere de pasiv la elementul Furnizori de imobilizri, reprezentnd creterea datoriilor comerciale ale unitii fa de acetia, care, potrivit regulilor de funcionare a conturilor, se nregistreaz n creditul respectivului cont. nregistrarea contabil: Terenuri (A) = Furnizori de imobilizri (P ) 1.200 lei D
Sold iniial Furnizori de imobilizri

Terenuri C
120 1.200

D Furnizori de imobilizri C
Sold iniial 100 Terenuri 1.200

4: Unitatea scoate din activ (caseaz) un mijloc fix complet amortizat a crui valoare de intrare este de 800 lei (operaia provoac modificri n ambele pri ale bilanului n sensul scderii). Aceast tranzacie determin, pe de o parte, o micorare de activ la elementul Mijloace fixe, reprezentnd micorarea valorii de intrare a mijloacelor fixe existente n unitate care, potrivit regulilor de
108

funcionare a conturilor, se nregistreaz n creditul respectivului cont i, pe de alt parte, o micorare de pasiv la elementul Amortizri privind imobilizrile corporale ale unitii, reprezentnd scderea amortizrii imobilizrilor corporale ale unitii, care, potrivit regulilor de funcionare a conturilor, se nregistreaz n debitul respectivului cont. nregistrarea contabil: Amortizri privind (P ) = Mijloace fixe (A ) 800 lei imobilizrile corporale D Mijloace fixe C D Amortizri de imobilizri corporale
Mijloace fixe 800

Sold iniial 2.500

Amortizri mobilizri corporale 800

Sold iniial 1.050

3.4. Analiza contabil a operaiilor economice i financiare. Formula i articolul contabil

Definiie
Analiza contabil este procedeul de cercetare a fiecrei operaii economice pe baza documentelor justificative, n vederea determinrii corespondenei conturilor i stabilirii formulei contabile. Analiza contabil presupune parcurgerea unor etape succesive cu privire la: a) natura (coninutul) operaiei economice sau financiare; b) modificrile patrimoniale; c) tipul (formula) modificrii; d) conturile corespondente;
109

e) partea de debit i credit a conturilor corespondente n care se nregistreaz operaia analizat; f) formula contabil.

Definiie
Formula contabil este modalitatea de prezentare grafic a fiecrei operaii economice sau financiare n conturile corespondente, pe baza dublei nregistrri, sub form de egalitate valoric, n ordinea n care aceste operaii s-au efectuat. Formula contabil cuprinde urmtoarele pri: denumirea contului corespondent debitor; denumirea contului corespondent creditor; mrimea valoric a operaiunii economice sau financiare; semnul egalitii (=) ca expresie a raportului de echivalen dintre conturi. Formulele contabile sunt: simple cnd se utilizeaz doar dou conturi; compuse cnd corespondena se stabilete ntre mai multe conturi. Dac la elementele formulei contabile se adaug i alte componente: data la care a avut loc operaia economic, documentul i explicaia descriptiv a operaiilor economice, se obine articolul contabil. Reflectarea cronologic a operaiilor economice i financiare, pe baza dublei nregistrri, presupune utilizarea articolului contabil. Exemplu: Pentru aprovizionarea cu materii prime n valoare de 200 lei, a cror plat se va face ulterior, raionamentul este urmtorul:
CONTURI CORESPONDENTE Materii prime Furnizori SENSUL MODIFICRII Cretere a stocului Cretere a datoriei DEBIT X X CREDIT

110

Formula contabil (simpl) este urmtoarea:

Materii prime = Furnizori 200 lei

Corectarea unor eventuale greeli n scrierea formulelor contabile, concretizate n alegerea greit a conturilor, funcionarea acestora sau sumele aferente, reprezint procedeul cunoscut sub numele de stornare. Acest procedeu cunoate urmtoarele variante: stornarea n negru cu urmtoarele etape: - scrierea formulei greite invers; - scrierea formulei corecte.

Exemplu: Pentru achiziionarea de materii prime n valoare de 500 lei, cu plata ulterioar, a fost ntocmit urmtoarea formul contabil:
Mrfuri = Furnizori 500 lei

Se observ nlocuirea nejustificat a contului Materii prime cu contul Mrfuri i se parcurg cele dou etape ale stornrii n negru: 1. scrierea formulei greite invers:
Furnizori = Mrfuri 500 lei

2. scrierea formulei corecte:

Materii prime = Furnizori 500 lei

stornarea n rou cu urmtoarele etape: - scrierea formulei greite la fel, dar cu suma trecut n rou sau n chenar (astfel de sume sunt luate n calcul cu semnul minus);
111

- scrierea formulei corecte. 1. scrierea formulei greite la fel, dar cu suma trecut n rou sau n chenar (astfel de sume sunt luate n calcul cu semnul minus)
Mrfuri = Furnizori (500) lei

2. scrierea formulei corecte:

Materii prime = Furnizori 500 lei

Centralizarea tuturor formulelor contabile aferente unei perioade de gestiune este realizat cronologic prin ntocmirea registrului jurnal. 3.5. Conturile sintetice i analitice i legtura dintre ele Dup sfera de cuprindere, conturile se divid n conturi sintetice i conturi analitice. Spre deosebire de conturile sintetice, n care elementele patrimoniale se nregistreaz numai n etalon valoric, n conturile analitice elementele respective se pot reflecta fie numai valoric, aa cum este cazul bunurilor economice nemateriale, proceselor economice i surselor de finanare, fie cantitativ i valoric, ca n cazul imobilizrilor corporale, bunurilor economice materiale i stocurilor. Conturile sintetice servesc ca instrument de grupare i generalizare prin centralizarea datelor din conturile analitice ale fiecrui cont sintetic. Generalizarea se realizeaz prin centralizarea datelor din conturile sintetice cu ajutorul balanei de verificare i n final, n cadrul bilanului contabil apar numai soldurile conturilor sintetice. Legturile dintre conturile sintetice i cele analitice se stabilesc cu ajutorul unor corelaii valorice, cum ar fi: suma soldurilor iniiale ale conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie s fie egal i de acelai sens cu soldul iniial al contului sintetic n cauz; suma rulajelor debitoare ale conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie s fie egal cu rulajul debitor al contului sintetic respectiv;
112

 suma rulajelor creditoare ale conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie s fie egal cu rulajul creditor al contului sintetic n cauz; suma soldurilor finale ale conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie s fie egal i de acelai sens cu soldul final al contului sintetic de care aparin.

De reinut !
Aceste corelaii se stabilesc n activitatea practic cu ajutorul balanelor de verificare analitice. 3.6. Evidena cronologic i sistematic, ciclul contabil. nchiderea conturilor nregistrarea operaiilor economice i financiare consemnate n documente n ordinea producerii lor, sub form de articole contabile, poart denumirea de nregistrare n ordine cronologic. Aceast nregistrare se efectueaz n activitatea practic cu ajutorul registrului jurnal, care se prezint sub form legat, foi volante sau listri informatice n cazul prelucrrii automate a datelor (p.a.d.). Registrul jurnal se numeroteaz, se nuruiete i se parafeaz de ctre organele n drept. El se arhiveaz de ctre unitatea care este obligat s-l pstreze mpreun cu documentele justificative care au stat la baza ntocmirii lui. La finele fiecrei luni calendaristice, coloanele cu sumele debitoare i sumele creditoare se totalizeaz, obinndu-se rulajul lunii curente. Dup nregistrarea cronologic a operaiilor economice i financiare, pe baza registrului jurnal, ele se grupeaz pe conturi distincte dup natura operaiilor respective, indiferent de data la care au avut loc i se nregistreaz n ordine sistematic cu ajutorul registrului Cartea Mare, care se prezint sub form de fie deschise distinct pentru fiecare cont al contabilitii curente.

113

3.7. Clasificarea conturilor La baza clasificrii conturilor pot sta mai multe criterii: i) dup coninutul economic; ii) dup funcia contabil; iii) dup sfera de cuprindere. i) Dup coninutul economic avem: conturi deschise pentru active; conturi deschise pentru pasive; conturi de cheltuieli; conturi de venituri; conturi de gestiune; conturi n afara bilanului. ii) Dup funcia contabil conturile se clasific n: conturi monofuncionale: conturi de activ reflect bunurile i drepturile unei entiti; conturi de pasiv reflect datoriile i capitalurile proprii ale entitii respective; conturi bifuncionale funcioneaz similar conturilor de activ i de pasiv, n raport de situaia dat. iii) Dup sfera de cuprindere sunt: conturi sintetice reflect informaiile generale despre elementul prezentat (exemplu: Mrfuri) conturi analitice reflect informaii despre fiecare tip de mrfuri avute n vedere. Conturile deschise pentru active i pasive se numesc conturi bilaniere, deoarece soldurile lor la finele unor perioade de gestiune ofer posibilitile ntocmirii bilanului contabil. Conturile de cheltuieli i venituri se numesc conturi de rezultate, deoarece pe baza datelor nscrise n acestea la finele unor perioade de gestiune, se determin rezultatele financiare.

114

3.8. Planul de conturi general, instrument de normalizare i de structurare a contabilitii Planul de conturi se prezint sub forma unei liste care cuprinde totalitatea conturilor folosite de contabilitate pentru realizarea obiectivelor sale. Are caracter obligatoriu i este emis de Ministerul Finanelor Publice mpreun cu normele metodologice de aplicare a acestuia. Normele metodologice de aplicare a planului de conturi, cuprind: modul de folosire a fiecrui cont sintetic; coninutul economic; funcia contabil; indicarea principalelor corespondene ale fiecrui cont (debitoare i creditoare). Planul de conturi este diferit, n funcie de felul unitilor patrimoniale care organizeaz i conduc contabilitatea. Astfel sau emis urmtoarele planuri de conturi: planul general de conturi; planul de conturi pentru instituiile publice; planul de conturi pentru persoanele juridice fr scop patrimonial. Planul de conturi general cuprinde 9 clase de conturi, simbolizate cu o cifr: Clasa 1 CONTURI DE CAPITALURI Clasa 2 CONTURI DE IMOBILIZRI Clasa 3 CONTURI DE STOCURI I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE Clasa 4 CONTURI DE TERI Clasa 5 CONTURI DE TREZORERIE Clasa 6 CONTURI DE CHELTUIELI Clasa 7 CONTURI DE VENITURI Clasa 8 CONTURI SPECIALE Clasa 9 CONTURI DE GESTIUNE
115

n cadrul fiecrei clase exist: dou sau mai multe grupe de conturi simbolizate cu dou cifre; conturi sintetice de gradul I, simbolizate cu 3 cifre; conturi sintetice de gradul II, simbolizate cu 4 cifre. Planul de conturi general permite dezvoltarea conturilor sintetice n conturi analitice pentru a asigura evidena, controlul i gestionarea eficient a patrimoniului. Schema de simbolizare a conturilor se prezint astfel:
0..9 00..99 000..99 0000..9999

Simbolul clasei de conturi Simbolul grupei Simbolul contului sintetic Simbolul subcontului

116

PENTRU EXAMEN

CONCEPTE CHEIE contul, debit, credit, rulaj, sold dubla nregistrare, corespondena conturilor stornare n negru i n rou formula contabil articolul contabil planul de conturi general Reflectai i discutai pe baza conceptelor enunate! VERIFICAI-V CUNOTINELE ! ntrebri i teme de reflecie 1. Definii contul. 2. Care sunt funciile contului? 3. Care este structura contului? 4. Care sunt regulile de funcionare a conturilor de activ? 5. Care sunt regulile de funcionare a conturilor de pasiv? 6. Clasificai conturile dup criteriul coninutului economic. 7. n ce const corespondena conturilor. 8. Definii formula contabil. 9. De cte feluri sunt formulele contabile? 10. Explicai diferena dintre formula contabil i articolul contabil. 11. Definii stornarea. 12. Prezentai variantele stornrii.

117

Teste-gril de autocontrol 1. Ce semnific nregistrarea contabil: 6868 = 169 900.000 lei a) amortizarea imobilizrilor financiare; b) provizioane constituite pentru imobilizri financiare; c) reluarea provizioanelor pentru imobilizri financiare; d) amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor; e) prime de rambursare pentru obligaiuni emise. 2. Societatea comercial NINA are n inventar un mijloc de transport cu valoarea de intrare de 1.650 lei i amortizarea nregistrat de 750 lei. Societatea vinde acest mijloc de transport la preul de 1.200 lei plus TVA 19%, cu factur, unei alte ntreprinderi. Cum se nregistreaz factura de vnzare:
a) b) c) d) 411 411 461 461 411 = = = = = 7583 707 701 % 7583 4427 % 7583 4427 1.100 1.100 1.100 1.428 1.200 228 1.428 1.200 228

e)

3. O societate comercial a recepionat i nregistrat fr factur materii prime al cror pre de cumprare contractat a fost de 60 lei, plus TVA 19%. Care sunt nregistrrile contabile fcute la primirea facturii:
a) 408 4426 408 408 408 = = = = = 401 4428 % 301 4428 % 401 4428 % 401 301 4428 59,5 9,5 11,9 10,0 1,9 71,4 59,5 11,9 71,4 59,5 10,0 1,9

b) c)

118

d)

e)

% 301 4428 401 401

408

% 408 301 4428

71,4 10,0 1,9 59,5 71,4 59,5 10,0 1,9

4. Precizai care elemente patrimoniale au fost ncadrate corect: a) efecte comerciale de primit (active circulante bneti); b) decontri cu asociaii privind active (circulante n decontare); c) rezerve ( surse strine); d) subvenii pentru investiii (surse proprii); e) timbre fiscale (active circulante bneti). 5. Formula contabil rezult din: a) parcurgerea etapelor analizei contabile; b) reevaluare; c) balana de verificare; d) evaluare; e) registrul-jurnal. 6. Soldul final al unui cont reprezint: a) diferena dintre rulajul debitor i rulajul creditor al contului; b) diferena dintre soldul iniial i rulajul creditor al contului; c) diferena aritmetic dintre total sume debitoare i total sume creditoare ale unui cont; d) diferena dintre soldul iniial i rulajul debitor al contului; e) nici o afirmaie nu este corect. 7. Soldul final al unui cont de activ este: a) creditor; b) debitor; c) zero; d) creditor i debitor; e) nici un rspuns nu este corect. 8. Regula de funcionare a conturilor de pasiv este: a) conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se debita i se crediteaz cu existentul iniial (soldul iniial) de pasiv i majorrile de
119

pasiv i se debiteaz cu diminurile de pasiv, prezentnd un sold final creditor sau zero; b) conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu existentul iniial (soldul iniial) de pasiv i majorrile de pasiv i se crediteaz cu diminurile de pasiv, prezentnd un sold final creditor sau zero; c) conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se credita i se crediteaz cu existentul iniial (soldul iniial) de pasiv i majorrile de pasiv i se debiteaz cu diminurile de pasiv, prezentnd un sold final creditor sau zero. 9. Cu ocazia nfiinrii unei societi comerciale, aducerea ca aport la capital a unui utilaj cu valoarea de 12.000.000 lei se nregistreaz astfel: a) 456 = 2123 12.000.000 b) 2123 = 1012 12.000.000 c) 1012 = 2123 12.000.000 d) 2123 = 456 12.000.000 10. Se achiziioneaz mrfuri n valoare de 5.000.000 lei, T.V.A 19%, conform avizului de nsoire a mrfii. %= A 5.590.000 371 5.000.000 B 950.000 a) A=401; B=4428 b) A=408; B=4428 c) A=408; B=4426 d) A=401; B=4426 Completai formula contabil cu conturile lips. Probleme propuse spre rezolvare 1. Grupai conturile urmtoare n tabelul de mai jos: capital social, materii prime, cldiri, rezerve, clieni, furnizori, impozit pe salarii, casa, terenuri, creditori, produse finite, debitori, credite bancare pe termen scurt, cheltuieli cu materiile prime, venituri din vnzarea mrfurilor.
120

CONTURI DE ACTIV

CONTURI DE PASIV

2. Stabilii n ce parte a conturilor prezentate sunt contabilizate urmtoarele tranzacii, precum i formula contabil: a) Se ridic numerar din contul curent de la banc: Exemplu de completare a tabelelor:
CONTURI CORESPONDENTE Casa SENSUL MODIFICRII Cretere a stocului DEBIT X CREDIT

Formula contabil (simpl) este urmtoarea:

=

b) Se primete un credit bancar pe termen scurt n valoare de 10.000 lei:

CONTURI CORESPONDENTE SENSUL MODIFICRII DEBIT CREDIT

Formula contabil (simpl) este urmtoarea:

=

121

c) Se ramburseaz din contul curent creditul de 10.000 primit anterior:

CONTURI CORESPONDENTE SENSUL MODIFICRII DEBIT CREDIT

Formula contabil (simpl) este urmtoarea:

=

d) Se achiziioneaz materii prime n valoare de 80 lei:

CONTURI CORESPONDENTE SENSUL MODIFICRII DEBIT CREDIT

Formula contabil (simpl) este urmtoarea:

=

e) Se achit materiile prime cumprate:

CONTURI CORESPONDENTE SENSUL MODIFICRII DEBIT CREDIT

Formula contabil (simpl) este urmtoarea:

=

3. La nceputul perioadei, situaia patrimonial a societii Viitorul S.A. este urmtoarea:

ACTIV Mijloace fixe Clieni Cont curent Casa TOTAL ACTIV SUME 200 150 100 50 500 PASIV Capital social Rezerve Furnizori Impozit pe profit TOTAL PASIV SUME 2.00 400 150 110 5.00

122

Se efectueaz urmtoarele operaii: Se includ o parte din rezervele societii (35%) n capitalul social; Se cumpr mrfuri de la furnizori n valoare de 10 lei; Se achit datoria fa de furnizori din contul bancar; Se vnd mrfurile cumprate cu un pre de 15 lei; Se ncaseaz contravaloarea mrfurilor vndute n numerar; Se depune numerar n contul bancar n sum de 10 lei; Se achit n numerar servicii potale n valoare de 2 lei; Se ncaseaz dobnda aferent contului bancar n valoare de 2 lei. Cerin: S se contabilizeze operaiile prezentate (T-ul i formula contabil i situaia patrimonial a societii dup aceste operaii contabile). 4. S se storneze urmtoarele formule contabile folosind cele dou variante de stornare: a) Rambursarea unui credit bancar n valoare de 50.000 lei.
Cont curent la banc = Credite bancare 50.000 lei

Stornare n negru

= =

Stornare n rou
= =

b) Vnzare mrfuri cu un pre de 20.000 lei

20.000 lei Clieni = = = 123 Mrfuri 20.000 lei

Stornare n negru

Stornare n rou
= =

c) Consum de materiale n valoare de 80.000 lei

Cheltuieli cu materialele = = = Furnizori 80.000 lei

Stornare n negru

Stornare n rou
= =

124

Capitolul

DOCUMENTELE CONTABILE PURTTORI DE INFORMAII

Cuprins:
4.1. Documentaia procedeu al metodei contabilitii 4.2. Documentele de eviden contabil 4.3. Documentele justificative 4.3.1. Coninutul documentelor justificative 4.3.2. ntocmirea, prelucrarea, pstrarea i clasarea documentelor justificative 4.3.3. Verificarea i corectarea erorilor din documentele justificative 4.3.4. Principalele documente privind activitatea contabil 4.4. Registrele de contabilitate i rolul lor 4.4.1. Registrul jurnal 4.4.2. Registrul Cartea-Mare 4.4.3. Registrul inventar 4.5. Formele de nregistrare utilizate n contabilitate 4.5.1. Forma de contabilitate maestru ah 4.5.2. Forma de contabilitate pe jurnale 4.5.3. Forma de contabilitate automatizat (informatic) Pentru examen: Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol Probleme propuse spre rezolvare
125

Obiectivele procesului de studiu:

n urma studierii acestui capitol, vei putea rspunde la urmtoarele probleme: definirea i prezentarea documentelor i a documentaiei, ca procedeu al metodei contabilitii ntocmirea, prelucrarea i pstrarea documentelor justificative depistarea i corectarea erorilor din documentele justificative registrele de contabilitate i rolul lor formele de contabilitate adoptate n cadrul noului sistem contabil al ntreprinderii 4.1. Documentaia procedeu al metodei contabilitii n efectuarea lucrrilor ei, contabilitatea respect n mod obligatoriu dou principii: nici o operaie economic sau financiar fr document i nici o nregistrare contabil fr document. Documentaia const n faptul c orice operaie economic sau financiar cu privire la existena i micarea elementelor patrimoniale, pentru a putea fi nregistrat n conturi trebuie consemnat mai nti ntr-un document care atest nfptuirea ei. Documentele prezint o importan deosebit pentru contabilitate, deoarece, cu ajutorul lor, se asigur verificarea prealabil a justeei i legalitii tranzaciilor, aceasta ducnd la creterea responsabilitii pentru administrarea patrimoniului. Totalitatea documentelor, ca purttori materiali de informaie constituie documentaia unitii patrimoniale. Practic, noiunea de documentaie cuprinde toate documentele care intervin de-a lungul ntregului ciclu contabil, att documentele primare, ct i cele care constituie instrumente specifice metodei contabilitii: contul, balana de verificare i bilanul.

126

4.2. Documentele de eviden contabil 4.2.1. Definirea i importana documentelor de eviden contabil Indiferent de domeniul n care i desfoar activitatea, ntreprinderile realizeaz zilnic numeroase operaii, pe care contabilitatea trebuie s le nregistreze.

Definiie
Documentele sunt acte scrise, ntocmite pentru operaiile economice sau financiare la locul i n momentul efecturii lor, cu scopul de a dovedi nfptuirea acestor operaii, precum i actele ocazionate de exercitarea funciilor organizatorice i administrative ale unitii patrimoniale. Coninutul documentelor se concretizeaz n anumite elemente obligatorii (comune i specifice), care trebuie s asigure reflectarea clar i complet a operaiilor economice, pentru care se ntocmesc. Importana documentelor: sunt baz pentru efectuarea nregistrrilor n contabilitate; servesc la ntocmirea unor documente ce se nregistreaz n contabilitate; pe baza lor se efectueaz controlul economic i financiar pentru aprarea patrimoniului, constituind mijlocul folosit n descoperirea unor nereguli n gestiunea acestora; prin intermediul lor se asigur respectarea disciplinei financiare i contractuale; sunt mijloc de prob n justiie folosind la descoperirea adevrului; sunt acte folositoare nevoilor organizatorice i administrative care nu au nici o legtur cu nregistrarea n contabilitate. 4.2.2. Funciile documentelor de eviden contabil: funcia de consemnare cantitativ i valoric; funcia de acte justificative; funcia de verificare;
127

funcia de asigurare a integritii patrimoniului; funcia de calculare a costului produciei obinute; funcia juridic (servesc drept dovad n caz de litigii sau expertize). 4.2.3. Clasificarea documentelor de eviden contabil: Dup rolul ndeplinit n sistemul de contabilitate: documente justificative (nota de recepie, factura fiscal, bon de consum, stat de plat salarii, chitana etc.); documente de eviden contabil (registrele de contabilitate); documente de sintez i raportare (situaii financiare anuale). Dup modul de prezentare: tipizate (nota de recepie, factura fiscal etc.); netipizate (situaie calcul preuri etc.). Dup locul ntocmirii: documente interne (stat de salarii, bon de consum etc.); documente externe (extras de cont, factura fiscal etc.). Dup regimul de tiprire i folosire: documente cu regim special (factura fiscal, buletin de schimb valutar, chitana etc.); documente fr regim special sau cu regim uzual (nota de contabilitate, borderoul de achiziie, ordinul de plat etc.); documente cu reglementri exprese (mrci potale, fiscale, certificate medicale, carnete de munc etc.). Dup momentul ntocmirii: documente primare (bon fiscal, bon de consum, chitana etc.); documente secundare (jurnal pentru cumprri, jurnal pentru vnzri etc.). Dup natura operaiilor sau coninutul operaiilor consemnate, pot fi documente care privesc: operaiunile bneti (chitana, monetar, cec-ul etc.); operaiile cu activele fixe (proces verbal de recepie a mijloacelor fixe, registrul numerelor de inventar etc.); operaiile cu stocuri (nota de recepie a mrfii, aviz de nsoire a mrfii etc.); inventarierea (lista de inventariere, declaraia de inventar etc.).

128

4.3. Documentele justificative Operaiile economice i financiare se consemneaz n momentul efecturii lor n documentele justificative. Aa cum prevede Legea contabilitii nr.82/1991, mbuntit i completat ulterior orice operaie patrimonial se consemneaz n momentul efecturii ei ntrun act nscris care st la baza nregistrrilor n contabilitate, dobndind astfel calitatea de document justificativ. Pe aceast cale se asigur datele de intrare n sistemul informaional contabil i se fundamenteaz nregistrarea proprie contului. Standardele de contabilitate internaionale, implementate n contabilitatea romneasc n anul 2001, prin cadrul general de armonizare a Reglementrilor contabile cu Directiva a IV-a a CEE i cu Standardele Internaionale de Contabilitate, definesc documentele justificative ca fiind documente primare care probeaz legal o operaiune. 4.3.1. Coninutul documentelor justificative Documentele justificative care stau la baza nregistrrilor n contabilitate angajeaz rspunderea persoanelor care le-au ntocmit, vizat i aprobat, ori le-au nregistrat n contabilitate, dup caz. Coninutul documentelor justificative este dat de existena urmtoarelor elemente principale: denumirea, numrul i data documentului; denumirea i sediul unitii patrimoniale care ntocmete documentul; prile care particip la efectuarea operaiei; coninutul operaiei economice i financiare; datele cantitative i/sau valorice; numele i prenumele, precum i semnturile persoanelor care le-au ntocmit, vizat i aprobat, dup caz; coduri pentru prelucrarea automat a datelor (p.a.d.); alte elemente menite s asigure consemnarea complet a operaiunilor efectuate.

129

Coninutul, structura, formatul i modul de ntocmire a documentelor i registrelor sunt reglementate de Ministerul Finanelor.1 4.3.2. ntocmirea, prelucrarea, pstrarea i clasarea documentelor justificative a) ntocmirea documentelor justificative ntocmirea documentelor justificative se face pe formulare: tipizate sau netipizate, dup caz, iar completarea se face: cu tehnica de calcul sau manual (cu cerneal sau pix albastru). La ntocmirea manual datele se trec clar, cite, fr ngrori sau tersturi i fr a lsa spaii libere ntre rnduri. Dup terminarea completrii, spaiile libere se bareaz. b) Prelucrarea documentelor justificative Dup completare, documentele justificative sunt supuse operaiei de prelucrare, care const n: sortarea pe operaii; evaluarea mrimii operaiilor economice i financiare; centralizarea; verificarea de form; verificarea de fond; nregistrarea n contabilitatea sintetic i analitic: cronologic; sistematic. c) Pstrarea documentelor justificative n cursul exerciiului financiar, documentele contabile se pstreaz n cadrul compartimentului financiar-contabil. Dup expirarea exerciiului financiar (anului), documentele contabile se predau la arhiva general a unitii. Termenul de pstrare a documentelor contabile este reglementat prin legislaia contabil specific fiecrei ri.

1 Norme metodologice din 14 decembrie 2004 de ntocmire i utilizare a registrelor i formularelor comune pe economie privind activitatea financiar i contabil, publicate n Monitorul Oficial nr.23 bis din 7 ianuarie 2005. 130

n ara noastr, potrivit prevederilor art. 25 din Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, registrele de contabilitate, precum i documentele justificative, care stau la baza nregistrrilor n contabilitate, se pstreaz timp de zece ani n arhiv, cu ncepere de la data ncheierii exerciiului n cursul cruia au fost ntocmite, cu excepia tatelor de salarii care se pstreaz timp de 50 de ani. Registrele de contabilitate, precum i documentele justificative se pstreaz n arhiv, de regul n forma lor original, grupate n funcie de natura operaiunilor i n ordine cronologic n cadrul exerciiului financiar la care acestea se refer. Arhivarea documentelor contabile trebuie s asigure pstrarea i consultarea acestora n termenele prevzute de lege. Potrivit art. 26 din Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, n caz de pierdere, sustragere sau distrugere a unor documente contabile, se vor lua msuri de reconstituire a acestora n termen de maximum 30 de zile de la constatare. Responsabilitatea de a reconstitui documentele contabile n cazurile prevzute la alineatul precedent revine administratorilor ntreprinderii sau altei persoane care are obligaia s gestioneze patrimoniul. Documentele contabile reconstituite vor purta meniunea Reconstituit. d) Clasarea documentelor justificative

Definiie
Clasarea este operaia de aranjare (aezare) a documentelor ntr-o anumit ordine strict determinat, n scopul pstrrii i al gsirii lor cu uurin atunci cnd sunt cutate pentru furnizarea informaiilor necesare organelor de eviden, conducere i control. Clasarea documentelor justificative n cadrul compartimentului financiar-contabil i la arhiva general se face folosind unul dintre criteriile: nominalitii (denumirea documentului); natura sau felul operaiei economice i financiare; cronologic n raport de data documentului;
131

corespondenei n raport cu denumirea persoanelor juridice i fizice cu care unitatea intr n relaii economico-financiare. n principiu, documentele trebuie s ndeplineasc o serie de condiii de form i fond. n concluzie, prin i pe baza acestor documente se realizeaz: consemnarea informaiilor; culegerea datelor; prelucrarea datelor; stocarea, dar i circulaia datelor; sintetizarea informaiilor contabile, pstrarea (arhivarea) datelor. 4.3.3. Verificarea i corectarea erorilor din documentele justificative a) Verificarea documentelor justificative

Definiie
Verificarea documentelor de eviden este operaia premergtoare nregistrrii operaiilor economice i financiare n conturi i const n controlul respectrii condiiilor de form i de fond pe care acestea trebuie s le ndeplineasc. Aceasta se face n scopul evitrii neregulilor, greelilor, abuzurilor i totodat pentru reflectarea n contabilitate a realitii. Verificarea documentelor se face de alte persoane dect cele care le-au ntocmit sau prelucrat. Verificarea documentelor se face sub trei aspecte: verificare de form; verificarea calculelor; verificare de fond. Verificarea de form se refer la: folosirea modelului de documente corespunztor naturii operaiei consemnate; completarea tuturor elementelor cerute de document;
132

 existena semnturilor persoanelor responsabile de ntocmirea documentelor i de efectuarea calculelor; existena tersturilor sau corecturilor fr a fi certificate; iar pentru cele ntocmite n mai multe exemplare, existena aceluiai numr de ordine pe fiecare exemplar. Verificarea calculelor const n: * controlul prelurii corecte n documente a datelor cifrice; * preluarea corect a cantitilor i preurilor; * efectuarea corect a calculelor. Verificarea de fond a documentelor implic o rspundere deosebit i ea vizeaz:
r legalitatea operaiilor consemnate necesitatea operaiilor consemnate oportunitatea operaiilor consemnate; economicitatea operaiilor consemnate; realitatea operaiilor consemnate. const n raportarea ei la actele normative care reglementeaz genul respectiv de operaii presupune raportarea operaiei la cerinele activitii ntreprinderii, deoarece nu orice operaie legal este i necesar ntreprinderii. apreciaz dac operaia s-a produs la momentul necesar agentului economic. are n vedere faptul c ea trebuie s se realizeze cu cheltuieli minime. se face prin controlul reciproc al acestora, pentru a se stabili cu certitudine executarea operaiei.

r r r r

Documentele care n urma verificrii se constat c nu corespund cerinelor se napoiaz compartimentelor de unde provin pentru a fi corectate sau completate. n funcie de momentul efecturii, verificarea documentelor poate fi efectuat: nainte de producerea operaiei (control preventiv); concomitent cu efectuarea operaiei; dup executarea operaiei (control posterior). b) Corectarea erorilor justificative
133

Corectarea erorilor din documente se efectueaz cu respectarea unor reguli care s permit recunoaterea momentului cnd s-a produs greeala (la ntocmire sau la prelucrare): i) regula general: s se aduc la cunotina celor care au ntocmit documentul; corectarea s se fac prin tierea cu o linie a textului sau a sumei greite, astfel nct s se poat citi ce s-a greit. Apoi se scrie deasupra textul sau suma corect, fcndu-se meniunea pe documentul rectificat asupra acestui fapt; datele corecte s fie certificate prin semnturile persoanelor care au ntocmit documentul sau a corectorului cnd eroarea s-a constatat la prelucrare. ii) corectarea documentului n care se consemneaz operaii de predarea-primirea valorilor materiale se face dup regula general, ns este necesar validarea corecturii prin semnarea primitorului i a predtorului; iii) documentele referitoare la mijloacele bneti (chitana, cecul etc.) greit ntocmite nu se pot corecta, ele se anuleaz i rmn n carnetele respective, fr a fi detaate. 4.3.4. Principalele documente privind activitatea contabil:
A. Documente cu regim special (documente justificative) 1. 2. 3. 4. 5. Aviz de nsoire a mrfii Factura i factura fiscal Chitana Bonul de comandchitana Fia de magazie a formularelor cu regim special Documente de eviden a imobilizrilor

B.

Documente fr regim special (documente justificative)

1.

I. II. III.

Registrul numerelor de inventar Fia mijlocului fix Proces verbal de recepie

134

2.

Documente de eviden a stocurilor

I. II. III. IV. V. VI. I. II. III. I. a. b. c. II. a. b. c.

3. 4.

Documente de eviden a salariilor Documente de eviden a mijloacelor bneti

Not de recepie i constatare de diferene Bon de consum Bon de predare transfer restituire Fia de magazie Raportul de gestiune Registrul stocurilor Statul de salarii Lista de avans chenzinal Ordin de deplasare Documente privind decontrile n numerar: Dispoziie de ncasareplat ctre casierie Bonul de vnzare i monetarul Registrul de cas Documente privind decontrile fr numerar: Cec Ordin de plat Bilet la ordin

C.

Documente de eviden contabil

1. 2. 3.

D.

Documente de sintez i raportate contabil

4. 1. 2.

Registruljurnal Registruljurnal de ncasri i pli Registrulinventar Cartea mare Balana de verificare Situaiile financiare anuale

I. II. III.

Bilan Contul de profit i pierdere Note explicative

4.4. Registrele de contabilitate i rolul lor Datele consemnate n documentele justificative sunt nregistrate i grupate n ordine cronologic n registrele contabile.

135

Registrele contabile se prezint sub forma unor caiete (registre legate), fie sau situaii i listri informatice ale cror coninut i form corespund scopului pentru care se in.

Definiie
Definite prin prisma sistemului informaional contabil, registrele contabile reprezint documente cu ajutorul crora se realizeaz nregistrarea cronologic i sistematic a operaiilor economice i financiare n contabilitate, furniznd informaii privind situaia i micarea patrimoniului. Legea contabilitii nr.82/1991, mbuntit i completat ulterior i Regulamentul privind aplicarea acestei legi, prevd: principalele registre ce se folosesc sunt: registrul-jurnal, registrulinventar i registrul Cartea-Mare. 4.4.1. Registrul-jurnal

Definiie
Registrul-jurnal este un document contabil obligatoriu, folosit pentru nregistrarea operaiilor economico-financiare n ordinea efecturii lor n timp. Acesta este de fapt un jurnal zilnic sau lunar n care se reflect micorarea patrimoniului unitii, dup caz. Nu sunt admise tersturi i spaii libere. Registrul-jurnal se ntocmete de persoanele juridice ntr-un singur exemplar. Se numeroteaz, se nuruiete i se certific i parafeaz la Administraia Financiar din sectorul n care este nregistrat firma. Pentru a se evidenia fiecare operaie, se ntocmete cte un articol separat, procesul de nregistrare a acestora numindu-se jurnalizare sau nregistrare cronologic. Registrul-jurnal se prezint sub form de registru-jurnal general sau sub forma unor registre-jurnal auxiliare pentru operaii patrimoniale de aceeai natur (registru privind aprovizionrile, vnzrile, trezoreria, operaiile diverse etc.) Sumele debitoare i creditoare din Registrul-jurnal se preiau la sfritul fiecrei luni n balana de verificare.
136

ntre balana de verificare i Registrul-jurnal exist corelaia:

TOTAL RULAJ din Registrul-jurnal = TOTAL RULAJ din balana de verificare

Forma registrului-jurnal se prezint astfel:

Numrul Data nregistrrii nregistrrii 1 2 Documentul felul numrul data 3 4 5 Explicaia 6 Simboluri conturi D C 7 8 Suma D 9 C 10

4.4.2. Registrul Cartea-Mare Registrul Cartea-Mare este folosit pentru nregistrarea i gruparea operaiilor economice i financiare n raport de natura lor, iar n cadrul fiecrei grupri n ordinea efecturii lor n timp (cronologic). Acesta folosete la stabilirea rulajelor lunare i a soldurilor pe conturi sintetice la unitile ce aplic forma de nregistrare pe jurnale, la verificarea nregistrrilor contabile efectuate, la furnizarea de date pentru efectuarea analizei activitii economico-financiare a unitii i la ntocmirea balanei de verificare. Ele capt forme foarte variate, mai des folosite fiind: a) Fie de cont pentru operaii diverse utilizate pentru evidena analitic a furnizorilor, clienilor, creditorilor etc., acestea prezentndu-se sub forma:
Fi de cont Simbol Pg. Contul cont Nr.din Data Simbol cont Documentul Explicaii Rulaje Sold DC jurnal nreg. corespondent Nr Fel D C . 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

137

b) Fiele de cont pentru valori materiale sunt folosite pentru evidena analitic a valorilor materiale (materiale, produse, mrfuri etc.), aceasta prezentndu-se sub forma:
Unitatea de ms. (kg) Pre unitar Debit 7 Magazia Simbol cont Valoare Credit 8 Sold 9

Fia de cont pentru valori materiale Document Felul Nr. 2 3 Cantitate Intrat Ieit Stoc 4 5 6

Cod

Data 1

4.4.3. Registrulinventar Registrulinventar este un document contabil obligatoriu de nregistrare anual i de grupare a inventarierii patrimoniului. Este format din: listele de inventariere i recapitulaia inventarului. n cadrul recapitulaiei, datele prelucrate din listele de inventariere sunt grupate pe structurile patrimoniale de activ i cele de datorii. Registrulinventar se numeroteaz, se nuruiete i se parafeaz la Administraia Financiar. Diferenele valorice constatate cu ocazia inventarierii i consemnate n Registrul-inventar corecteaz valoarea de nregistrare a elementelor patrimoniale, aducnd-o la valoarea actual (de inventar). Operaiile cuprinse n registrul-inventar sunt operaii pregtitoare de nchidere a exerciiului financiar pentru ntocmirea bilanului contabil. Registrulinventar se prezint astfel: Registrulinventar la data de 31.12.200N
Valoare Contabil (cost istoric) 3 Inventar (actual) 4 Diferene din evaluare (de nregistrat) Valoare 5 Cauzele diferenei 6

Nr. Crt. 1 138

Recapitulaia elementelor inventariate 2

4.5. Formele de nregistrare utilizate n contabilitate Formele de nregistrare n contabilitate reprezint un sistem de formulare, registre i documente contabile corelate ntre ele, care servesc la nregistrarea i prelucrarea, dup anumite reguli, a datelor privind starea i micarea elementelor patrimoniale. Elemente ale formei de contabilitate sunt prezentate n figura nr. 4.5.1.

Figura nr. 4.5.1. Elemente ale formei de contabilitate

n categoria formularelor, ca elemente componente ale formei de contabilitate, intr: documentele justificative; registrele de contabilitate; purttorii tehnici de date (cartele i benzi perforate, benzi i discuri magnetice, dischete, compact discuri, microfilme etc.); balana conturilor; registrul-inventar; situaiile financiar-contabile. Formele de nregistrare n contabilitate adoptate n cadrul noului sistem contabil al ntreprinderii sunt: forma clasic; forma maestru-ah; forma centralizat sau pe jurnale multiple; forma informatic. Fiecare form de contabilitate se distinge prin procedura sau modul de prelucrare a datelor i prin structura registrelor contabile folosite pentru redarea nregistrrii cronologice i sistematice.
139

De reinut !
n cadrul tuturor formelor de contabilitate se folosesc, n principal, aceleai genuri de registre i anume: registruljurnal, registrul-inventar, Cartea-Mare i balana conturilor. 4.5.1. Forma de contabilitate maestru ah Trstura de baz a formei de contabilitate maestru-ah este aceea de dezvoltare pe conturi corespondente att a rulajului debitor, ct i a celui creditor al conturilor sintetice. nainte de a fi nregistrate, documentele justificative sunt supuse prelucrrii contabile (sortare pe feluri de operaii, verificare, evaluare i control). Dac pentru acelai fel de operaii exist mai multe documente justificative, acestea se totalizeaz zilnic sau la perioade scurte cu ajutorul formularelor de tipul documentelor cumulative, ntocmit fie pentru debitul, fie pentru creditul contului care reflect asemenea operaii. Pentru nregistrrile care nu au la baz documente cumulative se ntocmesc note de contabilitate. Principalele formulare care se utilizeaz sunt: Registrujurnal; Carte-Mare ah; Balana de verificare; Registru-inventar; Bilanul contabil. Registrul-jurnal este folosit pentru nregistrarea cronologic a operaiilor economice i financiare i stabilirea rulajului lunar al acestora, ca i n cazul formei de nregistrare pe jurnale. Cartea-Mare ah (cu conturi corespondente) servete la evidena sintetic a operaiilor economice i financiare. Datele sunt nregistrate n ordine cronologic, zilnic sau ori de cte ori este nevoie. Ea este deschis pentru fiecare cont sintetic, operaiile fiind n prealabil nregistrate n Registrul-jurnal. La sfritul lunii, pentru fiecare cont sintetic din Cartea-Mare ah se stabilesc totaluri la rulajul contului debitor sau creditor i la conturile corespondente. Totalurile sumelor conturilor corespondente trebuie s fie egale cu rulajul debitor sau
140

creditor al contului respectiv. Evidena analitic se ine pe fie de cont analitic. Registrele de contabilitate analitic capt forma fielor de cont analitic pentru valori materiale, fielor de cont pentru operaii diverse, situaiilor i altor formulare specifice folosite n acest scop. Balana conturilor se ntocmete lunar pe baza fielor sintetice ah. n cadrul su se stabilesc soldurile i rulajele cumulate de la nceputul anului, pentru fiecare cont sintetic n parte. De asemenea, pe baza nregistrrilor din contabilitatea analitic se ntocmesc balane lunare pentru conturile analitice. 4.5.2. Forma de contabilitate pe jurnale Trstura de baz a acestei forme de contabilitate este aceea a folosirii jurnalelor multiple pentru nregistrarea cronologic i sistematic numai n creditul conturilor dezvoltat pe conturi corespondente debitoare. Prin centralizarea i cumularea debitului fiecrui cont ce se regsete n diferite jurnale, n funcie de conturile creditoare cu care are coresponden, se realizeaz nregistrarea sistematic n CarteaMare la sfritul lunii, pentru rulajul debitor al contului respectiv. Formularele folosite n cadrul acestei forme de contabilitate sunt: Registru-jurnal; Jurnale auxiliare; Cartea-Mare; Balana de verificare; Registru-inventar; Bilanul contabil. Jurnalele multiple servesc la nregistrarea cronologic i sistematic proprie creditorilor conturilor sintetice, iar n unele cazuri i pentru conturile analitice. nregistrrile n jurnale se fac, n mod cronologic, n tot cursul lunii sau numai la sfritul lunii, direct pe baza documentelor justificative sau pe baza documentelor centralizatoare ntocmite pentru operaiile aferente lunii respective, care sunt operate cronologic. Pentru unele conturi, pe lng jurnalul privind operaiile de credit se ntocmesc situaii pentru operaiile de debit; ex: pentru debitul conturilor de cas i banc.
141

Registrul-jurnal se utilizeaz pentru nregistrarea cronologic a tuturor operaiilor economico-financiare consemnate n documentele justificative. Pentru nregistrrile care nu au la baz documente justificative se ntocmesc note contabile. Notele contabile se nregistreaz n mod cronologic n Registru-jurnal. Jurnalele auxiliare sunt ntocmite pe feluri de operaii cum sunt: jurnalul aprovizionrilor; jurnalul vnzrilor; jurnalul de ncasri/pli prin cas i banc; jurnalul pentru operaii diverse. Lunar n fiecare jurnal auxiliar se stabilesc totalurile sumelor debitoare sau creditoare, nregistrate n cursul lunii, totaluri care se trec n Registru-jurnal i n Cartea-Mare. Contabilitatea analitic se ine direct pe jurnale (pentru unele conturi) sau cu ajutorul altor formulare specializate n acest sens (fie de cont analitic pentru valori materiale, fie de cont pentru operaii diverse etc.). Cartea-Mare se utilizeaz pentru stabilirea rulajelor lunare i a soldurilor pe conturi sintetice din planul de conturi i st la baza ntocmirii balanei de verificare a conturilor sintetice. n Cartea-Mare se preia rulajul creditor din jurnalul contului respectiv, iar rulajul debitor se stabilete prin totalizarea sumelor preluate din coloanele de conturi corespondente ale jurnalelor. Soldul creditor sau debitor al fiecrui cont se stabilete n funcie de rulajele debitoare i creditoare ale contului respectiv, inndu-se seama de soldul de la nceputul anului care se nscrie pe rndul destinat acestui scop. Lunar se ntocmete balana de verificare a conturilor sintetice i a celor analitice. Balana de verificare este un document contabil folosit pentru verificarea exactitii nregistrrilor contabile i controlul concordanei dintre contabilitatea sintetic i cea analitic, precum i principalul instrument pe baza cruia se ntocmete bilanul. Registrul-inventar este un document contabil obligatoriu de nregistrare anual i de grupare a rezultatelor inventarierii patrimoniului. El se completeaz pe baza listelor de inventariere ntocmite cu ocazia efecturii inventarierii anuale n vederea ntocmirii bilanului.
142

Bilanul contabil este un document de centralizare i raportare ntocmit la sfritul anului pe baza balanei de verificare a conturilor sintetice. 4.5.3. Forma de contabilitate automatizat (informatic) Reprezint adaptarea formelor de contabilitate prezentate mai nainte prin folosirea tehnicii electronice de calcul. Ciclul contabil de prelucrare a datelor are la intrare n calculator formula contabil. Pe baza ei, se cldete ntregul sistem de stocare i prelucrare a datelor. Pe baza datelor introduse n calculator se editeaz obligatoriu registrul-jurnal, care constituie evidena cronologic. Acelai jurnal servete i la verificarea i validarea datelor introduse n calculator. Editarea registrelor Cartea-Mare este, dup caz, obligatorie sau facultativ, n raport de decizia utilizatorului de sistem informatic. Dac se reine varianta facultativ, registrele sunt editate selectiv la cererea consumatorului de informaie. n mod obligatoriu sunt editate, lunar, balanele conturilor, care n cele mai multe cazuri preiau i funcia registrelor Cartea-Mare i bilanul contabil la sfritul anului. Potrivit art. 23 din Legea contabilitii nr.82/1991, mbuntit i completat ulterior, persoanele juridice i fizice care utilizeaz sistemele de prelucrare automat a datelor au obligaia s asigure respectarea normelor contabile, stocarea, pstrarea sub forma suporilor tehnici i controlul datelor nregistrate n contabilitate. Unitile de informatic poart rspunderea prelucrrii cu exactitate a datelor din documente, iar beneficiarii rspund pentru exactitatea datelor pe care la transmit spre prelucrare.

143

PENTRU EXAMEN

CONCEPTE CHEIE documente justificative registrele de contabilitate: registrul-jurnal, Cartea-Mare, registru-inventar forme de contabilitate: maestru-ah, pe jurnale Reflectai i discutai pe baza conceptelor enunate! VERIFICAI-V CUNOTINELE ! ntrebri i teme de reflecie 1. Ce este documentaia? 2. Definii documentele contabile i care sunt funciile acestora. 3. Cum se clasific documentele contabile? 4. Care este definiia documentelor justificative i coninutul acestora? 5. Care sunt etapele de prelucrare a documentelor justificative? 6. Care este perioada de arhivare a documentelor justificative? 7. Ce tii despre verificarea de form? Dar despre verificarea de fond? Care este diferena? 8. Care sunt registrele contabile i definiia acestora? 9. Prezentai formele de contabilitate utilizate. Teste-gril de autocontrol: 1. Precizai care sunt formele de nregistrare aplicate n ara noastr: a) forma de nregistrare cronologic; b) forma de nregistrare sistematic;
144

c) forma de nregistrare pe jurnale; d) forma de nregistrare maestru-ah, forma de nregistrare pe jurnale; e) forma de nregistrare pe jurnale, forma de nregistrare maestru-ah, cu echipamente de calcul electronic. 2. Care din poziiile enumerate n continuare cuprinde exclusiv registre contabile auxiliare: a) jurnalul pentru vnzri, jurnalul pentru cumprri, registruljurnal; b) Cartea-Mare, registru de cas, registrul-jurnal; c) jurnalul de ncasri/pli prin cas i banc, jurnalul pentru vnzri, jurnalul pentru cumprri; d) Cartea-Mare, registrul-jurnal, jurnalul pentru vnzri; e) jurnalul pentru cumprri, registrul-jurnal, registrul-inventar. 3. Registrulinventar se ntocmete: a) la sfritul lunii; b) semestrial; c) la nceputul trimestrului; d) zilnic; e) la sfritul anului. 4. n care din registrele de contabilitate apar diferenele din reevaluare: a) registrul-inventar; b) registrul-jurnal; c) fia de cont pentru operaii diverse; d) fia de cont pentru valori materiale; e) registrul de vnzri i cumprri. 5. Operaiile economico-financiare se nregistreaz pentru prima dat n: a) Cartea-Mare; b) registrul-jurnal; c) balana de verificare; d) T-ul conturilor; e) registrul-inventar.

145

6. Potrivii rspunsurile: I. Cartea-Mare; II. balana de verificare; III. registrul-inventar; IV. bilanul contabil; V. documentele. A. este un document contabil folosit pentru verificarea exactitii nregistrrilor contabile i controlul concordanei dintre contabilitatea sintetic i cea analitic, precum i principalul instrument pe baza cruia se ntocmete bilanul; B. se utilizeaz pentru stabilirea rulajelor lunare i a soldurilor pe conturi sintetice din planul de conturi i st la baza ntocmirii balanei de verificare a conturilor sintetice; C. sunt acte scrise, ntocmite pentru operaiile economice sau financiare la locul i n momentul efecturii lor, cu scopul de a dovedi nfptuirea acestor operaii, precum i actele ocazionate de exercitarea funciilor organizatorice i administrative ale unitii patrimoniale; D. este un document de centralizare i raportare ntocmit la sfritul anului pe baza balanei de verificare a conturilor sintetice; E. este document contabil obligatoriu de nregistrare anual i de grupare a rezultatelor inventarierii patrimoniului. 7. Una din funciile enumerate mai jos nu este caracteristic documentelor de eviden contabil: a) funcia de consemnare cantitativ i valoric; b) funcia de acte justificative; c) funcia de verificare; d) funcia de asigurare a integritii patrimoniului; e) funcia de sistematizare a produciei obinute. 8. Cum se clasific documentele de eviden contabil dup rolul ndeplinit n sistemul de contabilitate: a) documente justificative, documente de eviden contabil, documente de sintez i raportare; b) documente cu regim special, documente fr regim special, cu regim uzual; c) documente cu reglementri exprese, documente justificative, documente de eviden contabil;
146

d) documente tipizate, netipizate; e) documente de sintez i raportare, tipizate, netipizate. 9. Dup completare, documentele justificative sunt supuse operaiei de prelucrare, care const n: a) sortarea pe operaii, evaluarea mrimii operaiilor economice i financiare, centralizarea, verificarea de form, verificarea de fond, nregistrarea n contabilitatea sintetic i analitic; b) sortarea pe operaii, inventarierea, verificarea de form, verificarea de fond, nregistrarea n contabilitatea sintetic i analitic; c) sortarea pe operaii, evaluarea mrimii operaiilor economice i financiare, centralizarea, verificarea de form, verificarea de fond; d) evaluarea mrimii operaiilor economice i financiare; e) inventarierea elementelor de activ i pasiv. 10. Principalele formulare care se utilizeaz n forma de contabilitatea maestru ah sunt: a) registrujurnal, Cartea-Mare ah, balana de verificare, bilanul contabil; b) registrujurnal, Cartea-Mare ah, balana de verificare, registru-inventar, bilanul contabil; c) jurnalul pentru cumprri, registrul-jurnal, registrul-inventar; d) registrul-inventar, registrul-jurnal, fia de cont pentru operaii diverse; f) fia de cont pentru valori materiale; registrul de vnzri i cumprri, registrujurnal, balana de verificare, bilanul contabil. Probleme propuse spre rezolvare: Societatea comercial ANDA S.A. efectueaz urmtoarele operaiuni economice i financiare n luna ianuarie 200N: 7.01.200N se nregistreaz pe baza facturii numrul 54687, o reparaie fcut de un ter asupra unui utilaj n valoare de 205 lei, TVA 19%. 10.01.200N se achiziioneaz de la furnizori materii prime la pre de cumprare 150 lei, TVA 19%, din care se consum 10% n aceeai zi.
147

11.01.200N se nregistreaz i achit chiria aferent lunii ianuarie pentru sediul social al firmei n valoare de 1.750 lei, TVA 19%, cu chitana nr.7855651. 13.01.200N se nregistreaz achiziia unui mijloc de transport n valoare de 300 lei, TVA inclus, pe baza facturii numrul 1259. Cerin: S se ntocmeasc Registrul-jurnal i jurnalul pentru cumprri pentru operaiile efectuate. Registrul Jurnal nr.1 luna IANUARIE 200N
Nr. nreg. 1 Data nreg. 2 Documentul felul 3 numrul 4 data 5 Explicaia 6 Simboluri conturi D C 7 8 Suma D 9 C 10

Jurnalul pentru cumprri

Document Cumprri Nr. Cod Total Vnztor Neimpozabile 19% Crt. Data Nr. fiscal factur Baz TVA

148

Capitolul

EVALUAREA I CALCULAIA PREMISE ALE NREGISTRRII TRANZACIILOR N CONTABILITATE

Cuprins:

5.1. Evaluarea. Noiunea i principiile evalurii patrimoniului n contabilitate 5.2. Preurile i tarifele folosite n evaluarea contabil 5.3. Formele de evaluare n contabilitate 5.4. Reevaluarea n contabilitate Pentru examen: Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol Probleme rezolvare Probleme propuse spre rezolvare

149

Obiectivele procesului de studiu:

n urma studierii acestui capitol, vei putea rspunde la urmoarele probleme: definiia evalurii principiile evalurii preurile i tarifele folosite n evaluarea contabil formele de evaluare n contabilitate reevaluarea n contabilitate

5.1. Evaluarea. Noiunea i principiile evalurii patrimoniului n contabilitate Elementele patrimoniale i operaiile care modific masa patrimoniului se msoar i nregistreaz n contabilitate n uniti monetare.

Definiie
Etalonul monetar reprezint unitatea de calcul care permite msurarea valorilor economice. De asemenea, toate informaiile furnizate de contabilitate conducerii pentru luarea deciziilor sunt indicatori i informaii n expresia bneasc. Etalonul monetar se identific cu banii n funcia lor de msur a valorii. In acest mod se omogenizeaz masa patrimoniului i se creaz posibilitatea centralizrii i sintetizrii datelor contabile.

Definiie
Evaluarea este procedeul metodei contabilitii care asigur exprimarea valoric a componentelor patrimoniului.
150

Cu alte cuvinte, evaluarea n contabilitate const n cuantificarea i exprimarea n uniti monetare a mrimii elementelor patrimoniale (active i pasive, cheltuieli i venituri) i a operaiilor economice i financiare ca modificri intervenite n masa patrimoniului. Necesitatea evalurii este impus de urmtoarele aspecte: calculul costului produselor, deoarece elementele componente ale acestuia nu se pot nsuma, fiind exprimate n mod diferit, dect prin intermediul etalonului bnesc; centralizarea i generalizarea informaiilor privind existena, micarea i transformarea elementelor patrimoniale cu ajutorul bilanului, calcularea unor indicatori economico-financiari sintetici fiind posibil numai dac acestea sunt exprimate valoric. In contabilitate, pentru evaluarea fluxurilor i stocurilor de active i pasive, cheltuieli-venituri se utilizeaz dou criterii: valoarea de utilitate i momentul n care se efectueaz, la care se adaug dou restricii, meninerea capitalului i reconstituirea structurii de finanare. Valoarea de utilitate, arat c valoarea trebuie s reprezinte costul sau sacrificiul consimit pentru a aduce bunul respectiv n patrimoniu sau ceea ce ar aduce bunul respectiv dac l-am utiliza n ntreprindere sau vinde la pia. Evaluarea are n vedere urmtoarele componente: a) obiectul evalurii; b) etalonul monetar; c) preul. Obiectul evalurii l constituie structurile proprii patrimoniului i anume: activele, pasivele, cheltuielile, veniturile, rezultatele, precum i operaiile economice i financiare privind circuitul acestor structuri. Etalonul monetar, ca unitate de msur a valorii se identific cu banii i se realizeaz prin semnul monetar propriu fiecrei ri. In Romnia semnul monetar este leul. Preul reprezint un raport ntre valorile economice supuse evalurii i banii ca msur a valorii. Se msoar astfel cantitatea de putere de cumprare disponibil a banului pentru a obine bunuri, lucrri i servicii.
151

n scopul realizrii unei imagini fidele a patrimoniului, a situaiilor financiare i rezultatelor, la efectuarea evalurii se vor respecta urmtoarele principii: Principiul stabilirii obiectului evalurii. Potrivit acestui principiu, se pune, n mod diferit, problema evalurii diferitelor categorii de bunuri. ntr-un mod se pune problema evalurii imobilizrilor corporale, care trebuie evaluate dup metoda analitic, individual, pe fiecare fel de imobilizare n parte i ntr-un alt mod se pune problema evalurii activelor circulante materiale, la care se impune metoda sintetic, ce presupune gruparea mijloacelor cu caracteristici asemntoare i estimarea lor o singur dat. Prin obiectul evalurii se nelege totalitatea elementelor supuse evalurii, de aceea trebuie delimitat n timp i spaiu. Principiul evalurii elementelor patrimoniale la un pre care s exprime valoarea lor real, denumit i principiul valorii reale, conform cruia elementele patrimoniale se evalueaz la valoarea lor real n vederea asigurrii unui bilan real. Principiul alegerii formei de evaluare corespunztoare scopului urmrit. Dac scopul evalurii este numai de a determina mrimea real a patrimoniului se vor utiliza preurile efective, iar dac scopul evalurii este urmrirea abaterilor preurilor efective de la cele standard, se impune utilizarea unor preuri constante. Principiul stabilitii unitii monetare. n contabilitate, etalonul monetar ales ca unitate de msur a elementelor patrimoniale are un caracter instabil, determinat de variaia puterii de cumprare a monedei i a preurilor. Pentru a depii aceast limit, moneda, ca unitate de msur a valorii, este considerat constant. Pentru a diminua efectele inflaiei asupra unitii monetare, conturile anuale privind situaia patrimoniului i rezultatele obinute sunt ajustate cu efectele inflaiei, putnd folosi dou metode: metoda costului istoric retratat, n funcie de indicele inflaiei i metoda retratrii conturilor, n funciei de evaluarea actual. Principiul costului istoric const n evaluarea elementelor patrimoniale la costul de origine sau de intrare stabilit pe baza documentelor justificative. n practic, costul istoric nu este aplicat n
152

forma sa pur. Astfel, cu ocazia ntocmirii bilanului, pe baza datelor inventarierii, se produc unele derogri de la acest principiu, cum ar fi: imobilizrile sunt evaluate n general la costul istoric diminuat cu amortismentele calculate, iar n unele cazuri sunt reevaluate. lichiditile n devize, creanele i datoriile n valut se evalueaz la cursul de schimb al valutei din ultima zi a anului etc. Principiul prudenei presupune ca la evaluarea elementelor patrimoniale s se in seama de resursele, deprecierile i pierderile posibile de nregistrat ca urmare a activitii desfurate. Deci nu se admite supraevaluarea elementelor de activ i veniturilor, respectiv subevaluarea cheltuielilor i elementelor de pasiv, innd cont de deprecierile, riscurile i pierderile posibile generate de desfurarea activitii exerciiului curent sau anterior. n acest fel se evit riscul de transfer n viitor a incertitudinilor prezente, susceptibile de a greva patrimoniul i rezultatele ntreprinderii. Principiul permanenei metodelor presupune continuitate n aplicarea normelor i regulilor utilizate n tot cursul exerciiului financiar i de la un exerciiu la altul, pentru ca astfel s se asigure compatibilitatea informaiilor contabile. 5.2. Preurile i tarifele folosite n evaluarea contabil Sistemul de preuri i tarife folosit ca baz a evalurii patrimoniului are urmtoarea structur: a) Preurile productorilor sunt preurile formate din costul complet (comercial) i un profit cuvenit unitii productoare; b) Preurile de livrare (cu ridicat) sunt preurile la care circul produsele unitilor economice i sunt formate din preurile productorului plus TVA deductibil. c) Preurile cu amnuntul sunt preurile cu care unitile comerciale vnd produse consumatorilor i sunt formate din preurile de livrare la care se adaug adaosul comercial i TVA colectat.

153

Structura acestor preuri este redat n schema urmtoare:

Adaosul comercial Costul Profitul TVA complet unitii TVA Profitul deductibil Cheltuieli (comercial) productoare colectat de unitii circulaie comerciale Preul productorului Preul de livrare Preul cu amnuntul Tabelul 5.2.1. Relaiile de mrime dintre preuri

d) Tarifele reprezint contravaloarea serviciilor prestate de ctre unitile specializate ctre alte uniti i ctre populaie. n sistemul de gestiune al unitilor economice din Romnia preurile de mai sus se concretizeaz n funcie de natura elementelor patrimoniale supuse evalurii. Preurile de decontare sunt preurile folosite n evaluarea produselor livrate, lucrrilor executate, sarcinilor prestate ctre teri. Preurile de nregistrare se folosesc n evaluarea mijloacelor materiale efectiv avansate sau consumate, atunci cnd necesitile lucrrilor de eviden i calculaie impun folosirea unui alt pre dect cel efectiv. n aceste condiii, este necesar evidenierea distinct a abaterilor: Preul = efectiv Preul de nregistrare Abaterea

Evaluarea mrfurilor destinate exportului se face prin intermediul a dou categorii principale de preuri: Preul extern de export este preul stabilit cu partenerul extern n momentul ncheierii tranzaciei comerciale i care se stabilete, n general la nivelul preului mondial din momentul tranzaciei. Preul intern de export este preul n lei la care agenii economici cu activitate de cont exterior achit obligaiile financiare fa de furnizorii interni de mrfuri.
154

Evaluarea mrfurilor importate se face prin intermediul a altor dou categorii de preuri:
Preul intern de import este preul cerut de unitatea patrimonial importatoare, clienilor din ara mrfurilor importate. Preul extern de import este preul internaional pltit de agentul economic cu activitate de import pentru bunurile cumprate de pe piaa mondial.

5.3. Formele de evaluare n contabilitate1 Evaluarea n contabilitate se difereniaz n raport cu momentele evalurii, cu natura elementelor patrimoniale i a operaiilor care modific masa patrimoniului. Momentele evalurii sunt: 1. evaluarea la intrare sau la prima nregistrare; 2. evaluarea la data ieirii din entitate; 3. evaluarea la inventariere; 4. evaluarea la nchiderea exerciiului financiar. 1. Evaluarea la intrare sau la prima nregistrare La data intrrii n patrimoniu bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrare, denumit valoare contabil, care se stabilete astfel: a. bunurile reprezentnd aport la capitalul social, la valoarea de aport stabilit n urma evalurii efectuate potrivit legii, n funcie de preul pieei, utilitatea, starea i amplasarea acestora; b. bunurile obinute cu titlu gratuit, la valoarea just, stabilit n funcie de preul pieei, starea i amplasarea acestora. c. bunurile procurate cu titlu oneros, la valoarea de achiziie, denumit cost de achiziie; d. bunurile produse n entitate, la costul de producie.
1 Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1752 din 17.11.2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial, partea I, nr.1080/30.11.2005. 155

De reinut !
n cazurile menionate la literele a i b valoarea de aport i respectiv, valoarea just se substituie costului de achiziie. In mod concret, valoarea contabil de intrare se identific cu: a) costul de achiziie pentru bunurile materiale (imobilizri corporale i stocuri) procurate cu titlu oneros (de plat), este format din: - preul de cumprare (nscris n factura emis de furnizor) + cheltuieli de transportaprovizionare (costul cu mijloace de transport, ncrcare, descrcare, etc.); + cheltuieli de manipulare; + taxele nerecuperabile (taxele vamale, primele de asigurare, accize); + alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziiei bunurilor respective (conectarea la reeaua de gaze .a.); b) costul de producie sau valoarea de producie pentru bunurile produse n unitatea patrimonial (cldiri construite cu fore proprii .a.) alctuit din: - costul de achiziie al materiilor prime i materialelor consumabile + cheltuieli de producie direct atribuibile bunului (ex.: salarii directe acordate muncitorilor de baz); c) costul de producie sau de prelucrare al stocurilor, precum i costul de producie al imobilizrilor cuprind: - cheltuielile directe aferente produciei (materiale directe, energie consumat n scopuri tehnologice, manopera direct i alte cheltuieli directe de producie) + cota cheltuielilor indirecte de producie alocat n mod raional ca fiind legat de fabricaia acestora.

n costul de producie poate fi inclus o proporie rezonabil din cota cheltuielilor indirecte de producie, repartizate raional asupra produselor fabricate, lucrrilor executate i
156

Observaie:

servicii prestate (cheltuieli privind regia de fabricaie, cum sunt amortizarea utilajelor, reparaia utilajelor, combustibilul consumat pentru scopuri tehnologice etc.), n msura n care acestea sunt legate de perioada de producie. Exemplu: cheltuieli nregistrate 0,1 lei, iar gradul de folosire a utilajului este 80%, n costul produciei se include 0,08 lei. Dobnda la capitalul mprumutat pentru finanarea achiziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu lung de fabricaie poate fi inclus n costurile de producie, n msura n care aceasta este legat de perioada de producie. n cazul includerii dobnzii n valoarea activelor, aceasta trebuie prezentat n notele explicative.

Definiie
Prin activ cu ciclu lung de fabricaie se nelege un activ care solicit n mod necesar o perioad substanial de timp pentru a fi gata n vederea utilizrii sau pentru vnzare.

De reinut !
Costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei n care au survenit: pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producie nregistrate peste limitele normal admise; cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor n care aceste costuri sunt necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faza de fabricaie; regiile (cheltuielile) generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor n forma i locul final; costurile de desfacere. Activele dobndite prin schimb cu alte active se nregistreaz la valoarea just a activelor primite n schimb. n cazul mijloacelor fixe costul iniial include i costurile estimate pentru demontarea i mutarea activului, respectiv costurile de restaurare a amplasamentului la sfritul duratei de via a acestuia.
157

Aceste costuri se reflect prin constituirea unui provizion corespunztor. Costul de demontare i mutare va fi nregistrat n contul de profit i pierdere de-a lungul vieii mijlocului fix, prin includerea n cheltuiala anual cu amortizarea. Provizionul constituit trebuie utilizat numai pentru scopul pentru care a fost iniial recunoscut. Costurile ndatorrii, respectiv cheltuielile financiare cu dobnzile i diferenele de curs aferente dobnzii privind mprumuturile, care sunt direct atribuibile achiziiei, construciei sau produciei unui activ pe termen lung, pot fi capitalizate ca parte din costul acelui activ, dac sunt ndeplinite toate condiiile prevzute de IAS 23 i de Interpretarea SIC2-2, dac se aplic tratamentul alternativ prevzut de acestea. Tratamentul alternativ permis de IAS 21 privind includerea diferenelor nefavorabile de curs valutar n valoarea contabil a activelor aferente nu poate fi aplicat, ntruct nu sunt ndeplinite condiiile prevzute de Interpretarea SIC 11. Diferenele de schimb valutar provenind dintr-un mprumut de finanare care, n esen, este legat de investiia net a unei ntreprinderi de grup romneti ntr-o entitate extern trebuie clasificate drept capital propriu n situaiile financiare ale ntreprinderii, pn la cedarea investiiei nete, dat la care ele trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli, n conformitate cu prevederile IAS 21. Evaluarea iniial a: 1. Activelor imobilizate: trebuie evaluate la costul de achiziie sau la costul de producie. Costul de achiziie sau costul de producie al activelor imobilizate cu durate limitate de utilizare economic trebuie redus cu ajustrile de valoare calculate pentru a amortiza valoarea unor astfel de active, n mod sistematic de-a lungul duratelor de utilizare economic. Imobilizrile trebuie s fac obiectul ajustrilor de valoare, indiferent dac duratele lor de utilizare economic sunt limitate sau nu, astfel nct acestea s fie evaluate la cea mai mic valoare atribuibil acestora la data bilanului, dac se estimeaz c reducerea valorii acestora este permanent.
SIC, conform abrevierii din limba englez pentru Standing Interpretations Committee. 158
2

 imobilizrilor necorporale: un activ necorporal se nregistreaz iniial la costul de achiziie (care cuprinde preul de cumprare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport i aprovizionare i alte cheltuieli accesorii) sau de producie. Un element necorporal raportat drept cheltuial nu poate fi recunoscut ulterior ca parte din costul unui activ necorporal; imobilizrilor corporale: o imobilizare corporal recunoscut ca activ trebuie evaluat iniial la costul su determinat potrivit regulilor de evaluare din reglementrile n vigoare, n funcie de modalitatea de intrare n unitate; imobilizrilor financiare: imobilizrile financiare recunoscute ca active se evalueaz la costul de achiziie sau la valoarea determinat prin contractul de dobndire a acestora; 2. Activelor circulante: activele circulante se nregistreaz n contabilitatea la costul de achiziie sau costul de producie, dup caz. Ajustrile de valoare se fac pentru activele circulante n vederea prezentrii acestora la cea mai mic valoare de pia sau, n circumstane speciale, la o alt valoare minim atribuibil acestora la data bilanului. In plus fa de categoriile de valori prezentate mai sus, n evaluarea la intrare mai intervin unele cazuri particulare. Astfel, pentru titlurile de valoare de participare, imobilizrile, mobiliare, de plasament valoarea de achiziie este egal cu preul de cumprare la care acestea au fost dobndite. Cheltuielile fiscale i accesoriile se exclud, ele fiind nscrise direct n cheltuieli de exploatare ale exerciiului. Creanele i datoriile se evalueaz la valoarea nominal, egal cu suma de lichiditi sau echivalene de lichiditi ce se vor ncasa sau plti n schimbul lor. In cazul cheltuielilor i veniturilor, valoarea controlat este cea asociat elementelor de activ i pasiv cu care intr n coresponden. Astfel cheltuielile sunt evaluate, dup caz, ca o cretere a pasivului (n cazul angajamentelor) sau o diminuare a activului (n cazul consumurilor stocate). Veniturile sunt evaluate, dup caz, n acelai timp ca o cretere de activ (deci cu valoarea creanei) sau lichiditi n cazul vnzrilor i costul de producie al stocurilor sau imobilizrilor, sau ca o diminuare de pasiv.
159

Pentru bunurile intrate exprimate n moned strin, valoarea acestora este convertit n lei la cursul zilei cnd a avut loc operaia. Indiferent de forma sub care se prezint, valoarea stabilit la momentul primei recunoateri se numete valoare de intrare sau valoare contabil. 2. Evaluarea la data ieirii din entitate (sau la a doua nregistrare) La data ieirii din entitate sau la darea n consum, bunurile se evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau contabil. Dac bunurile similare de natura stocurilor sau titlurilor de valoare au valori de intrare diferite i nu exist posibilitatea identificrii valorii lor de intrare, evaluarea la ieirea din patrimoniu se poate face utiliznd una din metodele: a) costul mediu ponderat de intrare (C.M.P.); b) preul primului lot intrat (F.I.F.O) n ordinea cronologic a epuizrii loturilor (first in-first out); c) preul ultimului lot intrat (L.I.F.O.) n ordine invers cronologic a epuizrii loturilor (last in-first out); d) costul standard. Metoda costului mediu ponderat (CMP) presupune calcularea costului fiecrui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor similare produse sau cumprate n timpul perioadei. Media poate fi calculat periodic sau dup fiecare recepie. Potrivit metodei primul intrat primul ieit (FIFO), bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al primei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului urmtor, n ordine cronologic. Potrivit metodei ultimul intrat primul ieit (LIFO), bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al ultimei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului anterior, n ordine cronologic.
160

Metoda costului standard const n evaluarea i nregistrarea sferturilor la preuri fixe, stabilite anterior, pe baza preurilor medii ale bunurilor respective, realizate n perioada precedent, cu condiia evidenierii distincte a diferenei de pre, fa de costul de achiziie sau de producie. Alegerea uneia sau alteia dintre aceste metode se face n funcie de interesele economice, financiare sau fiscale ale unitii patrimoniale. ntr-o economie hiperinflaionist se recomand utilizarea metodei LIFO, deoarece ea asigur o estimare apropiat de realitatea rezultatului obinut. Exemplu: Situaia sortimentului de marf se prezint astfel : Intrri Intrri Ieiri Intrri Ieiri 03 I 2004 15 I 2004 20 I 2004 22 I 2004 24 I 2004 . . . . . 5.000 Kg 50.000 Kg 35.000 Kg 40.000 Kg 45.000 Kg . 500 lei x . 550 lei . ? lei x . 600 lei . ? lei

a) Evaluare CMP calculat la sfritul lunii:

CMP = 5.000 Kg 500lei + 50.000 Kg *550lei + 40.000 Kg * 600lei = 568,42 lei 5.000 Kg + 50.000 Kg + 40.000 Kg

Valoarea de ieire = (35.000 Kg+ 45.000 Kg) * 568,42 = 4.547 lei b) Evaluare FIFO:
Prima ieire: 5.000 Kg * 30.000 Kg * 35.000 Kg 500 lei = 550 lei = 2.500.000 16.500.000 19.000.000

A doua ieire: 20.000 Kg (rmase din 50.000 Kg) * 550 lei = 11.000.000 lei 25.000 Kg * 600 lei = 15.000.000 lei 45.000 Kg 26.000.000 lei

161

c) Evaluarea LIFO:
Prima ieire: 35.000 Kg * 600 lei = 21.0000.000 lei A doua ieire: 5.000 Kg * 600 lei = 3.000.000 lei 40.000 Kg * 550 lei = 22.000.000 lei 45.000 Kg 25.000.000 lei

3. Evaluarea la inventariere Evaluarea la inventar are loc n momentul inventarierii elementelor patrimoniale cel puin o dat pe an, cnd se constat faptul existenei valorii activelor i pasivelor patrimoniului. Valoare de inventar este valoarea atribuit elementelor patrimoniale inventariate i este stabilit n funcie de utilitatea bunului n economia ntreprinderii, starea acestuia i preul pieei. Pentru estimarea unei asemenea valori se utilizeaz referinele i tehnicile cele mai adecvate cum sunt: preurile de pia, baremele, mercurialele, indicii specifici de preuri. n cazul creanelor i datoriilor aceast valoare se stabilete n funcie de valoarea lor probabil de ncasat, respectiv de plat. n raport cu natura i caracteristicile unor elemente patrimoniale, valoarea de inventar capt unele semnificaii concrete. Bazele de evaluare utilizate n instituiile financiare includ urmtoarele elemente: a) Costul istoric. Activele sunt nregistrate la suma pltit n numerar sau echivalent al numeralului sau la valoarea real din momentul cumprrii lor. Datoriile sunt nregistrate la valoarea echivalentelor obinute n schimbul obligaiei sau la valoarea ce se ateapt s fie pltit pentru a stinge datoriile. b) Costul curent. Activele sunt nregistrate la valoarea n numerar sau echivalent al numeralului care ar trebui pltit dac acelai activ sau unul asemntor ar fi achiziionat n prezent. Datoriile sunt nregistrate la valoarea neactualizat n numerar sau echivalent al numeralului necesar pentru a deconta n prezent obligaia. c) Valoarea realizabil. Activele sunt nregistrate la valoarea n numerar sau echivalent al numeralului, care poate fi obinut n prezent prin vnzarea normal a activelor. Datoriile sunt nregistrate la valoarea lor de decontare.
162

d) Valoarea actualizat. Activele sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor ieiri nete de numerar, care urmeaz a fi generate n derularea normal a activitii ntreprinderii. Datoriile sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor ieiri de numerar, care ateapt s fie necesare pentru a deconta datoriile, potrivit cursului normal al afacerilor. Baza de evaluare cel mai frecvent adoptat n elaborarea situaiilor financiare este costul istoric. Acesta este, de obicei, combinat cu alte baze de evaluare. 4. Evaluarea la nchiderea exerciiului financiar La ncheierea exerciiului financiar, elementele de activ i de pasiv de natura datoriilor se evalueaz i se reflect n situaiile financiare anuale la valoarea de intrare, pus de acord cu rezultatele inventarierii. n acest scop, valoarea de intrare se compar cu valoarea stabilit pe baza inventarierii, denumit valoare de inventar. Pentru elementele de activ diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar i valoarea contabil nu se nregistreaz n contabilitate, acestea meninndu-se la valoarea de intrare. Diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea contabil net a elementelor de activ se nregistreaz n contabilitate pe seama unei amortizri suplimentare, n cazul activelor amortizabile pentru care deprecierea este ireversibil sau se efectueaz o ajustare pentru depreciere sau pierdere de valoare, atunci cnd deprecierea este reversibil, aceste elemente meninndu-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare. Valorile mobiliare pe termen scurt se evalueaz astfel: cele admise la tranzacionare pe o pia reglementat la valoarea de cotaie din ultima zi de tranzacionare; cele netranzacionate la costul istoric mai puin eventualele ajustri pentru pierdere de valoare. Valorile mobiliare pe termen lung se evalueaz la costul istoric mai puin eventualele ajustri pentru pierdere de valoare.

163

Definiie
Prin valoare contabil net se nelege valoarea de intrare, mai puin amortizarea i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare, cumulate. Pentru elementele de pasiv de natura datoriilor, diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea contabil nu se nregistreaz n contabilitate, aceste elemente se menin la o valoare de intrare. Diferenele constatate n plus se nregistreaz n contabilitate pe seama elementelor corespunztoare de datorii. Evaluarea la data bilanului: elementele monetare exprimate n valut (disponibiliti i alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele i depozitele bancare, creane i datorii n valut) trebuie evaluate i raportate utiliznd cursul de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei i valabil la data ncheierii exerciiului financiar. Diferenele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, ntre cursul de la data nregistrrii creanelor sau datoriilor n valut sau cursul la care au fost raportate n situaiile financiare anterioare i cursul de schimb de la data ncheierii exerciiului financiar, se nregistreaz la venituri sau cheltuieli, dup caz; pentru creanele i datoriile, exprimate n lei, a cror decontare se face n funcie de cursul unei valute, eventualele diferene favorabile sau nefavorabile, care rezult din evaluarea acestora se nregistreaz la venituri sau cheltuieli financiare, dup caz. Determinarea diferenelor de valoare se efectueaz similar prevederilor pentru elementele monetare exprimate n valut; elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la cost istoric (imobilizri, stocuri) trebuie raportate utilizndu-se cursul de schimb de la data efecturii tranzaciei; elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la valoarea just trebuie raportate utilizndu-se cursul de schimb existent la data determinrii valorilor respective;
164

Definiie
Prin elemente monetare se neleg disponibilitile bneti i activele i datoriile de primit respectiv de pltit n sume fixe sau determinabile. Evaluarea la data bilanului a: imobilizrilor necorporale: Un activ necorporal trebuie prezentat n bilan la cost de achiziie, mai puin amortizarea i provizioanele cumulate din depreciere. Reflectarea in contabilitatea a imobilizrilor necorporale achiziionate se efectueaz pe baza facturilor primite de la teri i a procesului verbal de recepie. Dac nu sunt ndeplinite criteriile de recunoatere, costurile respective se nregistreaz n cheltuieli i se recunosc n contul de profit i pierdere; imobilizrilor corporale: O imobilizare corporal trebuie prezentat n bilan la valoarea de intrare, mai puin ajustrile cumulate de valoare; imobilizrilor financiare: Imobilizrile financiare sunt prezentate n bilan la valoarea de intrare mai puin ajustrile cumulate pentru pierdere de valoare. n ceea ce privete natura elementelor patrimoniale, se pot diferenia urmtoarele forme de evaluare: a) evaluarea imobilizrilor corporale i necorporale; b) evaluarea stocurilor; c) evaluarea titlurilor de valoare; d) evaluarea creanelor i datoriilor n lei; e) evaluarea valutei, creanelor i datoriilor n devize; f) evaluarea lingourilor sau monedelor de aur sau argint; g) evaluarea investiiilor financiare; h) evaluarea cheltuielilor i veniturilor.

165

Natura operaiilor care modific masa patrimoniului impune distincii n cazurile: intrrii prin achiziie, prin producie proprie, prin aport n natur, cu titlu gratuit i respectiv; ieiri prin vnzare, consum i cu titlu gratuit. 5.4. Reevaluarea n contabilitate Pentru a asigura o informaie real i corect privind situaia patrimoniului, n condiiile evoluiei cresctoare a preurilor, n economie, periodic se procedeaz la reevaluarea activelor i pasivelor. Potrivit reglementrilor legii contabilitii nr.82/1991, cu modificrile i completrile ulterioare, reevaluarea se poate efectua numai n baza unor dispoziii legale emise de organele n drept.

Definiie
Reevaluarea const n modificarea i substituirea valorilor contabile de intrare ale elementelor patrimoniale cu noua valoare actual sau curent. Noua valoare stabilit n urma reevalurii poate fi egal cu valoarea contabil veche bazat pe costul istoric, nmulit cu indicele variaiei preurilor sau valoarea contabil de intrare bazat pe costul istoric, fiind nlocuit prin costul curent (valoarea actual adaptat n momentul reevalurii). Pot face obiectul reevalurii elementele patrimoniale de activ sub form de imobilizri corporale i financiare. Plusvaloarea (creterea de valoare) rezultat n urma reevalurii unor elemente de activ se reflect ca un element patrimonial de pasiv, n cadrul capitalurilor proprii, mrind nivelul acestora, denumit Rezerve din reevaluare. Minusvaloarea (micorarea de valoare) este tratat ca o cheltuial, micornd n mod corespunztor rezultatul. Diferenele de reevaluare i propag efectele fie asupra capitalului social, fie asupra rezervelor unitii conform dispoziiilor legale.

166

PENTRU EXAMEN

CONCEPTE CHEIE evaluarea patrimoniului reevaluarea patrimoniului etalonul monetar tarif, pre Reflectai i discutai pe baza conceptelor enunate! VERIFICAI-V CUNOTINELE ! ntrebri i teme de reflecie 1. n ce const evaluarea n contabilitate? 2. Care sunt momentele evalurii imobilizrilor? 3. Ce este reevaluarea? 4. Menionai care sunt momentele n care are loc evaluarea stocurilor? 5. La ce valori se face evaluarea mprumuturilor i datoriilor pe termen lung cu ocazia primei recunoateri n contabilitate? 6. n ce valori sunt nregistrate investiiile financiare cu ocazia primei recunoateri n contabilitate? 7. Cum se evalueaz cheltuielile i veniturile? Teste gril de autocontrol: 1. O ntreprindere de vnzri cu amnuntul, exclusiv TVA, are bunuri disponibile pentru vnzare n valoarea de 100 lei pre cu amnuntul i 60 lei cost de cumprare i un stoc final n valoare de 10 lei pre cu amnuntul. Care este costul estimat al bunurilor vndute:
167

a) 6 lei; b) 10 lei; c) 90 lei; d) 54 lei; e) 60 lei. 2. Costul istoric, ca baz de evaluare, are urmtoarele caliti: a) determinare obiectiv i verificabilitate; b) fiabilitate i relevan; c) realitate i fiabilitate; d) determinare obiectiv i permanen n timp; e) nici un rspuns nu este corect. 3. Dispunei de urmtoarele date privind stocurile de materii prime: stoc iniial 2.000 buci a 0,05 lei/bucata; intrri 1.000 buci a 0,08 lei/bucata; ieiri 1.800 buci. Care este valoarea ieirilor i a stocului final, determinate dup metodele: preului mediu (PM) i FIFO:
a) b) c) d) e) PM 100/80 130/50 120/60 108/72 100/80 FIFO 68/112 75/105 82/98 90/90 80/100

4. O societate comercial care ine evidena mrfurilor la pre de vnzare, inclusiv TVA i care practic un adaos comercial de 30 %, a vndut i ncasat mrfuri n sum de 262 lei, pre de vnzare. Care este costul de achiziie, adaosul comercial i TVA aferent acestei vnzri i cum se nregistreaz ieirea din gestiune a mrfurilor vndute: a) 262,99 lei 607 = 371 262,99 lei b) % = 371 262,99 lei 170,00 lei 607 51,00 lei 378 41,99 lei 4428
c) 170,00 lei 51,00 lei 41,99 lei 168 % 607 378 4427 = 371 262,99 lei

d) 210,39 lei 52,60 lei e) 221,00 lei 41,99 lei

% 607 378 % 607 4428

= =

371 371

262,99 lei 262,99 lei

5. Cu ocazia ntocmirii bilanului contabil, pentru elementele de activ se reine: a) valoarea cea mai mare dintre valoarea contabil de intrare i valoarea de inventar; b) valoarea cea mai mic dintre valoarea contabil de intrare i valoarea de inventar; c) valoarea de inventar; d) media celor dou valori; e) valoarea contabil de intrare, deoarece elementele patrimoniale trebuie s figureze n bilan cu aceast valoare. 6. Care dintre valorile enumerate mai jos nu poate fi reinut ca baz de evaluare a elementelor n situaiile financiare: a) costul curent; b) costul istoric; c) valoarea realizabil; d) valoarea amortizabil de intrare; e) valoarea actualizat. 7. Dac se utilizeaz valoarea realizabil ca baz de evaluare, datoriile sunt nregistrate: a) la valoarea actualizat a viitoarelor ieiri de numerar care se ateapt s fie necesare pentru a deconta datoriile potrivit cursului normal al afacerilor; b) la valoarea echivalentelor obinute n schimbul obligaiei; c) la valoarea neactualizat n numerar sau echivalent al numerarului necesar n prezent pentru a deconta obligaia; d) la valoarea neactualizat n numerar sau echivalent al numerarului, care trebuie pltit pentru a achita datoriile potrivit cursului normal al afacerilor;

169

e) la valoarea ce se ateapt s fie pltit n numerar sau echivalent al numerarului pentru a stinge datoriile potrivit cursului normal al afacerilor. 8. Dac se utilizeaz costul istoric ca baz de evaluare, activele vor fi nregistrate la: a) valoarea n numerar sau echivalent al numerarului care ar trebui pltit dac acelai activ sau unul asemntor ar fi achiziionat n prezent; b) suma pltit n numerar sau echivalent al numerarului sau la valoarea just din momentul cumprrii lor; c) valoarea n numerar sau echivalent al numerarului care poate fi obinut n prezent prin vnzarea normal a activelor; d) valoarea actualizat a viitoarelor intrri nete de numerar care urmeaz a fi generate n derularea normal a activitii ntreprinderii; e) valoarea n numerar sau echivalent al numerarului care ar trebui pltit dac acelai activ sau unul asemntor ar fi achiziionat n viitor. 9. Cnd se aplic criteriul cea mai mic valoare dintre cost i valoarea realizabil net, termenul de valoare realizabil net semnific: a) preul stabilit contractual mai puin deteriorrile fizice; b) costul iniial mai puin deteriorrile fizice; c) preul de vnzare estimat ce ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea bunului i a costurilor necesare vnzrii; d) costul de nlocuire minus costul vnzrilor; e) preul de vnzare estimat c ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii. 10. Care din afirmaiile de mai jos privind evaluarea la data intrrii n ntreprindere nu este corect: a) activele dobndite prin schimb cu alte active sunt evaluate la valoarea de utilizare a activelor primite n schimb; b) bunurile reprezentnd aportul la capitalul social sunt evaluate la valoarea actual; c) bunurile obinute cu titlu gratuit sunt evaluate la valoarea de utilitate;
170

d) bunurile obinute cu titlu oneros sunt evaluate la valoarea de achiziie; e) bunurile produse n ntreprindere sunt evaluate la costul de producie. Probleme rezolvate: Problema nr. 1 Situaiile stocurilor unui agent economic se prezint astfel: 1.03 Stoc iniial 50 buc. 2 lei /bucata. 5.03 Intrri 30 buc. 3 lei/bucata. 8.03 Ieiri 70 bucata. 16.03 Intrri 20 buc. 4 lei/bucata. 28.03 Ieiri 23 bucata. Precizai care este valoarea ieirilor din data de 28.03. i valoarea stocului final folosind procedeele: a) FIFO (primul intrat primul ieit) b) LIFO (ultimul intrat primul ieit) c) Costul mediu ponderat (CMP). Rezolvare: a) Metoda FIFO: Valoarea ieirilor din data de 8.03: 50 buc. 2 lei + 20 buc. 3 lei) = 160 lei Stocul rmas este format din: 10 buc. 3 lei 20 buc. 4 lei Valoarea ieirilor din data de 28.03: 10 buc. 3 lei + 13 buc. 4 lei) = 82 lei Valoarea stocului final : 7 buc. 4 lei = 28 lei b) Metoda LIFO: Valorile ieirilor din 8.03: 30 buc. 3 lei + 40 buc. 2 lei = = 90 lei + 80 lei = 170 lei Stocul rmas este format din: 10 buc. X 2 lei Valoarea ieirilor din 28.03: 20 buc. 4 lei + 3 buc. 2 lei = = 80 lei + 6 lei = 86 lei
171

Valoarea stocului final: 7 buc. 2 lei = 14 lei c) Metoda Costului mediu ponderat (CMP):

(50 buc.x 2 lei ) + (30 buc.x 3 lei ) + ( 20 buc.x 4 lei ) = 2,7 lei / buc. 50 buc. + 30 buc. + 20 buc.
Valoarea ieirilor din 28.03 23 buc. 2,7 lei /buc. = 62,1 lei Valoarea stocului final 7 buc. 2,7 lei/ buc. 18,9 lei Problema nr. 2 Un agent economic achiziioneaz n anul N un stoc de materiale la pre de cumprare 1 leu, cheltuieli de transport 0,1 lei. La sfritul anului N, valoarea de inventar a stocurilor se ridic la 0,6 lei, iar la sfritul anului N+1 la valoarea de 0,4 lei. Precizai cu ce valori apar stocurile n bilan la sfritul exerciiului N i respectiv N+1. Rezolvare: La sfritul exerciiului N se compar valoarea de inventar cu valoarea contabil de intrare. n acest caz valoarea contabil de intrare este costul de achiziie format din preul de cumprare plus cheltuielile de transport, adic: Valoarea contabil de intrare: 1 + 0,1 = 1,1 lei La sfritul anului N, valoarea de inventar de 0,6 lei este mai mic dect valoarea contabil de intrare de 1,1 lei, de unde necesitatea unei ajustri de 0,5 lei. Prin urmare stocurile figureaz n bilan cu valoarea net contabil egal cu valoarea contabil de intrare minus ajustarea pentru depreciere, adic: Valoarea net contabil = 1,1 lei 0,5 lei = 0,6 lei Sau se alege dintre valoarea de inventar i valoarea contabil de intrare valoarea cea mai mic, adic 0,6 lei. La sfritul anului N+1, vom compara iar valoarea de inventar de 0,4 lei cu valoarea contabil de intrare 1,1 lei i o vom alege pe cea mai mic, deci stocurile apar n bilan la valoarea de 0,4 lei.
172

Problema nr. 3 O societate comercial achiziioneaz mrfuri din import: Pre de intrare n ar 1.750 lei Taxe vamale achitate n vam 175 lei Comision vamal 6,5 lei TVA achitat n vam 332,5 lei Cheltuieli de transport 19,5 lei Cheltuieli de ambalare i manipulare 68 lei Societatea a primit i o reducere comercial de 175 lei. S se calculeze costul de achiziie al mrfii. Costul de achiziie = pre de intrare n ar + taxe vamale achitate n vam + comision vamal + cheltuieli de transport + cheltuieli de ambalare i manipulare reducerea comercial = 1.750 + 175 + 6,5 + 19,5 + 68 175 = 1.844 lei Problema nr. 4 O societate comercial vinde geni de piele. Preul de vnzare este de 600 lei. Costul cu evaluarea este 3 lei. Costul vnzrii efective este de 1 leu. S se calculeze valoarea realizabil net. Valoarea realizabil net = preul de vnzare (costul cu evaluarea + costul vnzrii efective) = 600 (3+1) = 596 lei. Probleme propuse spre rezolvare: 1. O societate comercial achiziioneaz i d n consum materii prime potrivit urmtoarelor date:
Sold iniial intrare ieire ieire intrare ieire intrare ieire intrare ieire ieire 2.05 3.05 8.05 12.05 15.05 18.05 20.05 23.05 25.05 28.05 3.000 kg 2.500 kg 1.800 kg 2.000 kg 5.000 kg 5.500 kg 3.200 kg 4.000 kg 7.000 kg 3.170 kg 2.230 kg 10 lei/kg 10,5 lei/kg

11,57 lei/kg 12,18 lei/kg 11,975 lei/kg

173

 intrare ieire ieire

28.05 29.05 30.05

1.000 kg 1.500 kg 1.100 kg.

12,55 lei/kg

Folosind metodele CMP, FIFO, LIFO determinai stocul final la sfritul lunii. 2. O societate comercial se hotrte s achiziioneze un stoc de mrfuri de la societatea MARCUS. n vederea achiziiei ea trimite un TIR. Cheltuielile de transport la ducere ridicndu-se la 150 lei. Preul de cumprare al stocului de mrfuri este de 1.125 lei, iar cheltuielile aferente ncrcrii acestora n TIR, se ridic la 250 lei. Mrfurile sunt asigurate pe parcursul transportului, prima de asigurare fiind de 200 lei. Cheltuielile de transport la ntoarcere sunt de 250 lei, iar cheltuelile efectuate cu descrcarea mrfurilor sosite la destinaie sunt n valoare de 600 lei. Datorit unor defecte de calitate se acord un rabat de 100 lei. Salariul oferului care transport marfa se ridic la 300 lei. Care este costul de achiziie al stocurilor de mrfuri? 3. La o societate comercial se cumpr un mijloc fix n valoare de 540 lei, cu durata normal de utilizarea 5 ani, iar data punerii n funciune 21.11.200N. Care este suma amortizrii de nregistrat n anul N, calculat n conformitate cu metodele: liniar, degresiv, accelerat? 4. O societate comercial are n stoc la 1.12.200N, 300 buci mrfuri a 6 lei/buc. Pe data de 12.12.200N ea achiziioneaz 200 buci mrfuri a 7,5 lei/buc., iar pe data de 30.12.200N nc 500 buci mrfuri a 8,5 lei/buc. are este valoarea de inventar a stocurilor la sfritul anului? 5. O societate comercial i construiete n regie proprie o cldire, pe care o termin n 2 ani. Consumul de materii prime este de 1 leu, consumul de materiale consumabile este de 0,55 lei, salariile datorate 30 lei, energia electric consumat 0,78 lei, amortizarea mijloacelor fixe din dotare 0,45 lei, gradul de folosire a activitii 80%. n perioada construciei societatea a contactat un credit de 5 lei, rata dobnzii 35%. Care este costul de producie?

174

MOTTO

O strategie eficient n studiul contabilitii este de a inva alte persoane aceste deprinderi de eviden, nregistrare, calcul i control.

176

Capitolul

ANALIZA I FUNCIONAREA SISTEMULUI DE CONTURI: NREGISTRRI I RAPORTRI

Cuprins:

6.1. Actualizarea conturilor n vederea ntocmirii i prezentrii situaiilor financiare 6.2. Clasa conturilor de bilan: definire, structuri, documente primare utilizate, tranzacii 6.2.1. Conturile de capitaluri 6.2.2. Conturile de active imobilizate 6.2.3. Conturile de stocuri i producie n curs de execuie 6.2.4. Conturile de teri 6.2.5. Conturile de trezorerie 6.2.6. Conturile de regularizare i delimitative 6.2.7. Conturile rectificative 6.3. Clasa conturilor de rezultate: definire, recunoatere, clasificare, tranzacie 6.3.1. Conturile de venituri 6.3.2. Conturile de cheltuieli 6.3.3. Contul de Profit i pierdere Pentru examen: Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol Probleme propuse spre rezolvare
177

Obiectivele procesului de studiu:

n urma studierii acestui capitol, vei putea rspunde la urmtoarele probleme: prezentarea modului de pregtire a conturilor n vederea ntocmirii i prezentrii situaiilor financiare descrierea conturilor de bilan descrierea conturilor de rezultate 6.1. Actualizarea conturilor n vederea ntocmirii i prezentrii situaiilor financiare Dintre procedeele specifice metodei contabilitii, contul i dubla nregistrare ocup locul cel mai reprezentativ, ntruct reflect particularitile contabilitii care constau n urmrirea existenei i micrii elementelor patrimoniului ntreprinderilor, respectiv a capitalului acestora, n toate fazele circuitului economic (aprovizionare, producie, desfacere), sub dublul lor aspect i anume: pe de o parte, al utilitii i al funcionalitii, respectiv al destinaiei lor economice, ca bunuri economice, iar pe de alt parte, din punct de vedere al raporturilor de proprietate n cadrul crora se dobndete capitalul, ca surse de finanare. Concomitent cu aceasta, contabilitatea prin intermediul contului reflect i fazele de transformare a mijloacelor economice, aflate n micare, adic procesele economice, precum i rezultatele financiare ale acestor micri i transformri. Necesitatea reflectrii tuturor elementelor patrimoniale impune deschiderea n contabilitate a cte unui cont distinct pentru fiecare dintre ele. Pentru a nregistra o operaie economic sau financiar n conturi trebuie cunoscut mai nti coninutul economic al operaiei respective i, apoi, n funcie de aceasta, se deduce modul cum se nregistreaz, respectiv care din conturile care intervin se debiteaz i care se crediteaz.
178

Tipologia operaiilor economice i financiare va fi determinat de structurile de conturi delimitate prin planul de conturi general. Pentru a evita eventualele repetri de nregistrri, anumite tipuri de operaii sunt prezentate o singur dat n acea structur unde este posibil rezolvarea ei n forma cea mai complet. De asemenea, nregistrrile vor fi redactate sub form de articole contabile, exemplificate numai n cazurile n care rezolvarea cere o asemenea manier. nregistrarea contabil proprie contului i sistemului de conturi se deruleaz conform urmtoarei scheme:

6.2. Clasa conturilor de bilan: definire, structuri, documente primare utilizate, tranzacii Conturile de bilan evideniaz elementele patrimoniale de activ i de pasiv reprezentate n bilan. Ele asigur informaia de reflectare i control privind existena i micarea imobilizrilor, stocurilor, creanelor, disponibilitilor, capitalurilor i datoriilor ntreprinderii. Prin soldurile lor debitoare i creditoare, dup caz, furnizeaz informaia privind situaia activelor i pasivelor nregistrate n bilan la un moment dat. ntruct conturile de situaie se regsesc n cadrul activului i pasivului bilanului, prin structura lor se identific cu poziiile bilaniere. Astfel, schema conturilor de bilan se prezint astfel: conturi de capitaluri; conturi de active imobilizate; conturi de stocuri i producie n curs de execuie; conturi de teri; conturi de trezorerie; conturi de regularizare; conturi rectificative. Pornind de la funcia lor contabil (aa cum s-a artat la capitolul 3) sau modul de comportare pentru nregistrarea operaiilor economice i financiare, conturile de bilan se difereniaz n:
179

conturi de activ; conturi de pasiv; conturi de activ-pasiv (bifuncionale). Apariia lor n bilan este condiionat de existena soldului final (la sfritul perioadei de raportare), iar plasarea n ACTIV sau n PASIV este dependent de felul soldului final, astfel nct cele cu sold final debitor aparin activului, iar cele cu sold final creditor aparin pasivului. Gruparea lor n cadrul activului i n cadrul pasivului se realizeaz corespunztor structurilor informaionale de bilan privind situaia patrimoniului. 6.2.1. Conturile de capitaluri Prin coninutul lor, conturile din aceast grup evideniaz resursele de finanare stabile aflate la dispoziia ntreprinderii pe o perioad mai mare de un an. O asemenea trstur le definete drept conturi de capitaluri permanente.
CAPITALUL PERMANENT = CAPITALUL PROPRIU + CAPITALUL STRIN DATORII PE TERMEN LUNG

CAPITALUL CAPITALUL = + PROVIZIOANE + PERMANENT PROPRIU

De reinut !
Capitalurile se constituie la nfiinarea ntreprinderii, se majoreaz sau micoreaz pe parcursul desfurrii activitii i se lichideaz la ncetarea activitii. Iniial capitalul propriu se formeaz din aporturi la societate aduse de ctre acionari/asociai. Aportul reprezint valoarea pe care acetia se angajeaz s o aduc la societate i este de dou feluri: in natur i in bani.

180

Definiie
Aciunile sunt acte, hrtii de valoare care dau dreptul altor persoane fizice sau juridice de a participa la formarea capitalului unei societi comerciale. Persoanele care se angajeaz s contribuie la constituirea capitalului unei societi comerciale i s cumpere aciunile acestora se numesc acionari. Proprietarii aciunilor primesc anual o cot parte din profitul societii sub form de dividend, dup nchiderea exerciiului financiar, nivelul acestuia fiind stabilit de AGA. Dup emisiunea lor, aciunile pot fi vndute/cumprate prin operaiuni de plasament i speculaii. Operaiunile de plasament au loc atunci cnd o anumit persoan fizic sau juridic plaseaz (investete) o anumit sum de bani n aciuni pe o anumit perioad de timp n scopul obinerii, anual, a unui dividend. Operaiunile de speculaii au loc atunci cnd aciunile sunt cumprate pentru a fi revndute cu scopul de a obine un avantaj imediat din diferena de pre de vnzare (mai mare) i cel de cumprare (mai mic). Vnzarea/ cumprarea se face prin bursa de valori ce stabilete valoarea real n funcie de cerere sau ofert. Valoarea real poate fi mai mare dect valoarea nominal a aciunilor, diferena dintre acestea purtnd denumirea de prim de emisiune, sau mai mic dect valoarea nominal, diferena in minus purtnd denumirea de diferen de emisiune. Cu ocazia nfiinrii unei societi comerciale i a constituirii capitalului social au loc o serie de operaiuni: 1. efectuarea cheltuielilor de constituire; 2. emisiunea; 3. subscrierea aciunilor (depunerea, aportul) capitalului social. Emisiunea i lansarea acestora pentru subscriere se face pe baza prospectului de emisiune. O societate se poate constitui numai dac ntregul capital al ei a fost subscris. Dup coninutul economic conturile de capitaluri sunt conturi de surse proprii de finanare.
181

Dup funcia contabil sunt conturi de pasiv. ncep s funcioneze prin a se credita. Se crediteaz cu existentul iniial i cu majorrile de pasiv (la constituirea resurselor). Se debiteaz cu micorrile de pasiv (la consumarea resurselor), iar soldul final creditor reflect resursele neutilizate nc (existente). Soldul final este creditor i reprezint mrimea valoric a capitalurilor proprii. n raport cu modul lor de constituire financiar, conturile de capitaluri se difereniaz n: a) conturile de capitaluri proprii; b) conturile de provizioane; c) conturile de datorii pe termen lung. a) Conturile de capitaluri proprii Capitalul propriu reprezint interesul rezidual al acionarilor n activele ntreprinderii dup deducerea tuturor datoriilor acesteia. n aceast subgrup intr toate conturile care evideniaz sursele proprii de finanare permanent, concretizate prin: aportul proprietarilor (acionari i asociai) la capitalul societii cu ocazia constituirii ntreprinderii, ca i pe parcursul desfurrii activitii acesteia; rezultatul obinut sub form de profit din activitatea desfurat i alte elemente de capitaluri proprii (subvenii de la buget, rezerve etc.) micarea capitalurilor proprii. Conturile din aceast subgrup au funcie contabil de pasiv. Se crediteaz la constituirea capitalurilor proprii prin aportul n natur sau/i n bani al proprietarilor ca investitori, prin capitalizarea propriilor rezultate, prin subvenii de la buget i din alte surse, prin autofinanare pe seama cheltuielilor, prin operaiile interne de transformare a unor structuri de capitaluri proprii n alte structuri i prin transformarea obligaiunilor n aciuni. Se debiteaz cu micorarea capitalurilor proprii, prin rambursarea capitalului social ctre asociai, prin acoperirea pierderilor din capitalurile proprii, prin transformarea subveniilor n venituri cu ocazia amortizrii sau realizrii activelor subvenionate i prin operaiile interne de transformare a unor capitaluri n alte structuri.
182

Soldul conturilor este creditor i evideniaz capitalurile proprii delimitate ca surse permanente sau cu durata mai mare de un an pentru finanarea activelor. Prin soldul lor furnizeaz informaia de completare a bilanului contabil, iar prin rulajele creditoare i debitoare informaia necesar pentru ntocmirea anexelor de bilan. Pentru prezentarea mecanismului de funcionare a conturilor de capitaluri proprii prezentm contul 101 Capital:
D 101 Capital (P) C Capital retras de acionari sau Capital social subscris de acionari asociai (corespunde cu creditul sau asociai, n natur i/sau bani contului 456 Decontri cu (corespunde cu debitul contului acionarii/asociaii privind 456 Decontri cu capitalul) acionarii/asociaii privind capitalul) Pierderile realizate n exerciiile financiare anterioare i dup Rezerve destinate mririi nchiderea exerciiului financiar capitalului social (corespunde cu curent care reduc capitalul social debitul contului 106 Rezerve) (corespunde cu creditul contului 117 Rezultatul reportat sau 121 Prime legate de capital destinate Profit i pierdere) majorrii capitalului (corespunde cu debitul contului 104 Prime legate de capital) Profitul net realizat n exerciiile precedente destinat mririi capitalului social (corespunde cu debitul contului 117 Rezultatul reportat) Sold creditor: capital social subscris vrsat i cel nevrsat

Legend: D = debit; C = credit; P = pasiv Dup coninutul economic este un cont de surse proprii.

183

Tranzacii:
1. O societate comercial pe aciuni nregistreaz subscrierea capitalului social format din valoarea total de 160 lei a aciunilor. Tranzacia determin o cretere a creanelor asupra acionarilor (+A), reflectat n debitul contului 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul i concomitent constituirea capitalului social (+P) evideniat n creditul contului 101 Capital prin urmtoarea formul contabil: 456 Decontri cu acionarii/ = asociaii privind capitalul 101 Capital 160 lei

2. Se vars n contul de la banc valoarea aciunilor subscrise. Tranzacia determin o cretere a disponibilului bnesc din contul de la banc (+A), care se nregistreaz n debitul contului 512 Conturi curente la bnci i concomitent o micorare a creanei asupra acionarilor (-A), reflectat n creditul contului 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul: Decontri cu acionarii/ 512 Conturi curente la bnci = 456 asociaii privind capitalul 160 lei

Observaie:
n practic, nu ntotdeauna capitalul subscris este vrsat n momentul promisiunii. Pentru a diferenia cele dou stri n care se afl capitalul social subscris vrsat i cel nevrsat se crediteaz conturi distincte, respectiv 1011 Capital subscris nevrsat i 1012 Capital subscris vrsat.

184

3. La sfritul exerciiului financiar N societatea ANA are un profitul brut de 1.500 lei. Se constituie rezerva legal de 5%, pentru acoperirea unor pierderi. Tranzacia produce o cretere a rezervelor legale (+P), care se nregistreaz n creditul contului 1061 Rezerve legale i o cretere a repartizrii profitului (+A), care se nregistreaz n debitul contului 129 Repartizarea profitului, astfel: 129 Repartizarea profitului = 1061 Rezerve legale 75 lei

4. AGA hotrte rambursarea ctre acionari a unei pri din aciuni, n sum de 25 lei, plata fcndu-se prin contul de la banc. Tranzacia produce o reducere a capitalului social subscris (-P), care se nregistreaz n debitul contului 101Capital i o creare a datoriei fa de acionari (+P), nregistrat n creditul contului 456 Decontri cu acionarii/ asociaii privind capitalul: 101 Capital = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul 25 lei

la achitarea obligaiei din rambursare, se face nregistrarea: 456 Decontri cu acionarii/ Conturi curente = 512 25 lei asociaii privind capitalul la bnci

5. Se ncorporeaz rezerve n capitalul social, pentru valoarea de 20 lei. Tranzacia produce o cretere a capitalului social (+P), nregistrat n creditul contului 101 Capital i o micorare a rezervei (-P), reflectat n debitul contului 106 Rezerve: 106 Rezerve = 101 Capital 20 lei

185

b) Conturile de provizioane Conturile din aceast grup evideniaz provizioanele constituie la finele exerciiului pentru finanarea pierderilor i a cheltuielilor a cror ocazionare este incert (probabil) sau care devin exigibile (realizabile) n perioadele urmtoare. Conturile de provizioane pentru riscuri i cheltuieli au funcia contabil de pasiv. Se crediteaz cu provizioanele constituite pe seama cheltuielilor. Se debiteaz cu reluarea provizioanelor la finele fiecrui exerciiu, cnd provizionul trebuie diminuat sau anulat, respectiv devine total sau parial fr obiect sau cnd are loc realizarea riscului sau cheltuiala devine exigibil. Diminuarea sau anularea provizioanelor se face prin creditul conturilor de venituri. Soldul final este creditor i reprezint provizioanele pentru riscuri i cheltuieli constituite ca surs de finanare cu caracter permanent sau mai mare de un an. Mecanismul de funcionare a conturilor de provizioane se prezint astfel:
D 15 Provizioane (P) C Diminuarea sau anularea provizioanelor Valoarea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli care privesc constituite pentru riscuri i activitatea de exploatare, activitatea cheltuieli privind activitatea financiar i operaiile extraordinare. financiar i operaiile (corespunde cu creditul conturilor din extraordinare (corespunde cu clasa 78 Venituri din provizioane i debitul conturilor 68 ajustarea la inflaie) Cheltuieli cu amortizrile de provizioane i ajustarea la inflaie) Sold creditor: provizioanele constituite

186

Tranzacii:
1. Se constituie, n exerciiul N, un provizion pentru amenzile i penalitile probabile de pltit n exerciiul N+1, n valoare de 56 lei. Tranzacia determin o cretere a cheltuielilor privind provizioanele pentru riscuri i cheltuieli (+A), nregistrat n debitul contului 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere i totodat o constituire a provizioanelor ca surs de finanare (+P), reflect n creditul contului 151 Provizioane. Formula contabil este:
681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere = 151Provizioane 56 lei

Observaie:
Prin nchiderea contului 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere prin contul 121 Profit i pierdere efectul acestor cheltuieli este preluat de rezultatul exerciiului N, cnd s-a produs angajarea lor. 2. n exerciiul N+1 amenzile i penalitile n sum de 56 lei se pltesc din contul de la banc. Tranzacia determin o cretere a cheltuielilor extraordinare privind amenzile i penalitile (+A), reflectat n debitul contului 658 Alte cheltuieli de exploatare i concomitent o micorare a disponibilului bnesc din contul de la banc (-A), nregistrat n creditul contului 512 Conturi curente la bnci, astfel: 658 Alte cheltuieli de exploatare = 512 Conturi curente la bnci 56 lei

187

3. Simultan cu cheltuielile devenite exigibile, provizionul devine fr obiect i el se diminueaz prin virare la venituri. Tranzacia se nregistreaz n debitul contului 151 Provizioane i n creditul contului 781 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de exploatare, prin urmtoarea formul contabil: 151Provizioane = 781 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de exploatare 56 lei

c) Conturile de datorii pe termen lung sau capitalul strin Capitalul strin este partea din capital care provine de la tere persoane n raport cu ntreprinderea i care este rambursabil la un anumit termen, ce poate fi lung sau scurt. Aceste conturi nregistreaz resursele financiare strine, furnizate pe termen lung de ctre tere persoane. n raport cu ntreprinderea, sunt considerate pe termen lung dac durata de finanare este mai mare de un an de la data bilanului. Datoriile pe termen mediu i lung se identific cu: mprumuturile din emisiunea de obligaiuni; creditele bancare pe termen lung; datoriile legate de participarea n cadrul ntreprinderilor n participaie sau asociative; datoriile privind concesiunile i locaiile de gestiune; alte mprumuturi i datorii asimilate; dobnzile aferente datoriilor pe termen lung i mediu. Datoriile fiind elemente de pasiv, conturile asociate au funcia contabil de pasiv. Se crediteaz cu datoriile create de teri. Se debiteaz la decontarea datoriilor. Soldul este creditor i reprezint datoriile n curs de decontare.

188

Tranzacii:
1. O societate vinde 5.000 obligaiuni, valoarea nominal a unei obligaiuni este de 0.7 lei/buc., iar preul de emisie este tot de 0.7 lei/buc. Valoarea nominal a mprumutului = 5.000 obligaiuni * 0.7 lei/buc. = 3.500 lei Tranzacia determin o cretere a obligaiei privind mprumutul subscris (+P), care se nregistreaz n creditul contului 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni i concomitent o cretere la valoarea de emisie a creanei asupra persoanelor care au subscris obligaiunile (+A), reflectat n debitul contului 461 Debitori diveri: 461 Debitori diveri = 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni 3.500 lei

2. Se ncaseaz integral, n numerar, prin depunerea direct n contul de la banc, valoarea obligaiunilor emise. Tranzacia are ca efect o cretere a disponibilitilor din cotul de la banc (+A), nregistrat n debitul contului 512 Conturi curente la bnci i totodat o micorare a creanei asupra debitorului (-A), reflectat n creditul contului 461 Debitori diveri, prin urmtoarea formul contabil: 512 Conturi curente la bnci = 461 Debitori diveri 3500 lei 3. Dobnda datorat la mprumutul din emisiunea de obligaiuni este de 23%. Dobnda anual = 3500 lei * 23% = 805 lei Tranzacia determin o cretere a cheltuielilor cu dobnda (+A), care se nregistreaz n debitul contului 666 Cheltuieli privind dobnzile i concomitent o cretere a datoriei din dobnzi (+P), nregistrat n creditul contului 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate: 168Dobnzi aferente mprumuturilor 666 Cheltuieli privind = i datoriilor asimilate 805 lei dobnzile
189

Observaie:
La achitarea obligaiei din dobnd se debiteaz contul 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate i se crediteaz contul 512 Conturi curente la bnci. Cele dou operaii de mai sus se repet n fiecare an pn la expirarea duratei de rambursare a creditului din emisiunea de obligaiuni. 4. Tranzacia privind rambursarea mprumutului determin o micorare a datoriei (-P), nregistrat n debitul contului 162 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni i o micorare a disponibilitilor bneti (-A) reflectat n creditul contului 512 Conturi curente la bnci. 162 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni = 512 Conturi curente la bnci 3500 lei

6.2.2. Conturile de active imobilizate Aceste conturi evideniaz fluxurile i valorile economice destinate s serveasc o perioad ndelungat n activitatea unitii patrimoniale, fr a se consuma dup prima utilizare. Ele i transmit treptat valoarea asupra produselor la a cror obinere particip. n calitatea lor de conturi bilaniere, aceste conturi furnizeaz informaia de cunoatere i control gestionar asupra situaiei patrimoniului. Prin soldul lor debitor, asigur informaia de inventar pentru completarea bilanului contabil. Conturile din aceast grup au funcia contabil de activ. Se debiteaz cu cheltuielile activate: n cazul imobilizrilor necorporale cu intrrile de bunuri imobile prin achiziie, construcie sau producie proprie i aport n natur; n cazul imobilizrilor corporale cu valoarea titlurilor financiare achiziionate sau investite n capitalul altor ntreprinderi; n cazul imobilizrilor financiare cu depozitele de disponibil pe termen lung, cauiunile vrsate, respectiv creanele imobilizate.
190

Se crediteaz: n cazul unor imobilizri necorporale cu cheltuielile amortizate integral; n cazul celorlalte imobilizri cu ieirile de imobilizri prin scoatere din funciune (lichidare sau casare) sau cedare (cesionarevnzare). Soldul debitor evideniaz valoarea contabil de intrare a activelor imobilizate aflate n inventarul unitii patrimoniale. Prezentm contul 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii, pentru redarea mecanismului de funcionare al conturilor de imobilizri:
213 Instalaii tehnice, mijloace de C transport, animale i plantaii (A) Valoarea utilajelor Valoarea amortizrii utilajelor cedate achiziionate de la furnizor sau scoase din activ (prin contul 281 (prin contul 404 Furnizori de Amortizri privind imobilizrile imobilizri) corporale Valoarea utilajelor realizate din producie sau construcie proprie (prin contul 722 Venituri din producia de imobilizri corporale) Valoarea rmas de amortizat (net contabil) a utilajelor scoase din activ (prin contul 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere) Sold debitor: valoarea utilajelor existente n inventar D

Tranzacii:
1. O ntreprindere achiziioneaz utilaje de la un furnizor n valoare de 500 lei pre de achiziie, cheltuieli cu transportul nscrise n factur 10 lei. Valoarea de intrare n contabilitate a utilajului = 500 lei (pre de achiziie) + 10 lei (cheltuieli cu transportul) Tranzacia determin o cretere a valorii utilajelor (+A), care se evideniaz n debitul contului 213 Instalaii tehnice, mijloace de
191

transport, animale i plantaii i concomitent o constituire a datoriei fa de furnizori (+P) care se nregistreaz n creditul contului 404 Furnizori de imobilizri. Formula contabil este: 213 Instalaii tehnice, mijloace = de transport, animale i plantaii

404 Furnizori de imobilizri 510 lei

2. Se calculeaz i se nregistreaz n primul an amortizarea cldirii, durata normal de utilizare fiind de 4 ani. Amortizarea anual = 510 lei : 4 ani = 127,5 lei Tranzacia determin o cretere a cheltuielilor privind amortizrile (+A), reflectat n debitul contului 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere i o cretere a amortizrii utilajelor ca surs de finanare a valorii utilajului depreciat (+P), nregistrat n creditul contului 281 Amortizri privind imobilizrile corporale, astfel: 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere 281 Amortizri privind = imobilizrile corporale 127.5 lei

Observaie:
Contul 281 Amortizri privind imobilizrile corporale trebuie reinut ca un cont care suplinete creditul contului 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii, pentru partea din valoarea utilajului transmis proporional cu durata de folosin exprimat n ani, asupra cheltuielilor exerciiului. O asemenea rezolvare se ntemeiaz pe faptul c utilajele figureaz n contabilitate de la intrare pn la ieire la costul istoric, cu valoarea contabil de intrare. n consecin, deprecierea (micorarea) valorii utilajului prin uzur i complementului su Amortizare n loc s se nregistreze n creditul contului 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii este reflectat prin creditul contului 281 Amortizri privind imobilizrile corporale.
192

3. La nceputul celui de-al doilea an de funcionare se vinde utilajul la preul de 400 lei. Pentru valoarea contabil amortizat de 127,5 lei se nregistreaz o micorarea a amortizrii (-P) n debitul contului 281 Amortizri privind imobilizrile corporale, iar pentru partea neamortizat de 382.5 lei (510 lei 1275 lei), o cretere a cheltuielilor privind activele ieite (cedate) (+A), reflectat n debitul contului 658 Alte cheltuieli de exploatare i n echivalen la cele dou modificri are loc o micorare a valorii contabile a utilajelor cedate (-A) nregistrat n creditul contului 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii: % 281 Amortizri privind imobilizrile corporale 658 Alte cheltuieli de exploatare = 213 Instalaii tehnice, 510 lei mijloace de transport, 127,5 lei animale i plantaii 382,5 lei

Dac utilajul s-ar fi dat la casat, valoarea rmas de amortizat s-ar fi nregistrat n debitul contului 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere. Pentru preul de cesiune (vnzare) se nregistreaz o cretere a creanei asupra debitorului din vnzri (+A) folosind debitul contului 461 Debitori diveri iar pentru venitul realizat prin vnzare (+P) se crediteaz contul 758 Alte venituri din exploatare, astfel: 461 Debitori diveri = 758 Alte venituri din exploatare 400 lei

Observaie:

4. Se scoate din funciune un utilaj, complet amortizat, n valoare de 500 lei, conform procesului-verbal de scoatere din funciune nr.12/20.03.200N.
193

Tranzacia duce la diminuarea mijloacelor fixe ale ntreprinderii (-A), care se nregistreaz n debitul contului 281 Amortizri privind imobilizrile corporale, simultan cu diminuarea amortizrii corespunztoare mijlocului fix scos din funciune (-P), care se nregistreaz n creditul contului 2131 Echipamente tehnologice: 281 Amortizri privind imobilizrile corporale = 2131 Echipamente tehnologice 500 lei

6.2.3. Conturile de stocuri i producie n curs de execuie n conturile din aceast grup se nregistreaz bunurile i serviciile din cadrul unitii patrimoniale destinate vnzrii n starea iniial de la cumprare sau dup prelucrarea lor n procesul de producie sau consumate la prima lor utilizare. Stocurile sunt active1: I. deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii; II. n curs de producie n vederea unei vnzri; III. sau sub form de materii prime, materiale i alte consumabile ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii. Preul cu care se nregistreaz n conturi, corespunztor valorii de intrare a stocurilor i produciei n curs de execuie, este egal cu costul de achiziie, pentru bunurile procurate din afar i costul de producie, pentru stocurile obinute din producia proprie. Dup coninutul economic sunt conturi de bilan, soldul lor debitor prelundu-se n activul bilanului. Sunt i conturi de inventar deoarece ele furnizeaz informaia de reflectare i control gestionar privind situaia i micarea stocurilor i a comenzilor n curs de execuie. Conturile de stocuri i producie n curs de execuie au funcia contabil de activ.

Conform reglementrilor din Standardul Internaional de Contabilitate IAS 2 Contabilitatea stocurilor. 194

Se debiteaz cu valoarea stocurilor intrate n gestiunea unitii patrimoniale prin achiziionare de la furnizori, aportate n natur de ctre asociai, realizate din producie proprie i din alte surse. Se crediteaz cu valoarea stocurilor ieite din gestiunea unitii patrimoniale prin consum, vnzare i alte destinaii. Soldul conturilor este debitor i reprezint valoarea contabil de intrare a bunurilor i serviciilor n stoc sau n sold la sfritul exerciiului financiar. Mecanismul de funcionare a acestor conturi se prezint astfel:
3 Conturi de stocuri i producie C n curs de execuie (A) Valoarea la cost de achiziie a Valoarea la cost de achiziie a stocurilor cumprate de la furnizori stocurilor cumprate, consumate (prin contul 401 Furnizori) sau a stocurilor de mrfuri vndute (prin conturi de cheltuieli, clasa 6) Valoarea la cost de producie a stocurilor obinute din producie Valoarea la cost de producie a proprie (prin contul 711 Variaia stocurilor fabricate, vndute sau stocurilor) consumate (prin contul 711 Variaia stocurilor) Sold debitor: valoarea stocurilor existente n inventar D

Tranzacii:
1. ntreprinderea MARA S.A. se aprovizioneaz cu 135.000 kg materii prime sortimentul X, 0.09 lei pe kg, n valoare de 12.150 lei. Tranzacia determin o cretere valorii stocurilor de materii prime (+A) nregistrat n debitul contului 301 Materii prime i o cretere a datoriei (+P) care se evideniaz n creditul contului 401 Furnizori, astfel: 301 Materii prime = 401 Furnizori 12.150 lei
195

2. Se consum n activitatea de producie materii prime n valoare de 600.000 lei. Tranzacia determin o cretere a cheltuielilor cu materiile prime (+A) nregistrat n debitul contului 601 Cheltuieli cu materiile prime i o micorare a valorii stocului de materii prime (-A), care se reflect n creditul contului 301 Materii prime, astfel: 601 Cheltuieli cu materiile prime 6.2.4. Conturile de teri a) Conturile de creane pe termen scurt Conturile din aceast subgrup evideniaz relaiile de decontare cu clienii i alte tere persoane privind creanele unitii patrimoniale. Aceste conturi furnizeaz informaia de reflectare i control privind mrimea elementelor patrimoniale delimitate sub forma creanelor. Preul de evaluare i nregistrare a creanelor este denumit valoarea nominal i este egal cu suma de lichiditi de ncasat pentru valoarea de ntrebuinare a valorii economice avansate. Conturile de creane sunt conturi de activ. n debitul lor se nregistreaz crearea creanelor asupra terilor privind bunurile vndute, efectele comerciale primite, avansurile i aconturile acordate, precum cele asupra acionarilor din operaiunile privind capitalul subscris i nevrsat. Se crediteaz la decontarea creanelor prin ncasare sau anulare. Soldul conturilor este debitor i reprezint creanele unitii patrimoniale asupra terelor persoane. Pentru redarea mecanismului de funcionare al conturilor de creane folosim contul 411 Clieni:
D 411 Clieni (A) C Valoarea la pre de vnzare a pro- Sumele ncasate de la clieni n duselor i mrfurilor livrate, lucr- conturile de trezorerie rilor executate i serviciilor prestate (prin conturi de trezorerie, clasa 5) pe baz de facturi (prin conturi de venituri, clasa 7) Taxa pe valoarea adugat aferent preului de vnzare (prin conturi de TVA, clasa 4) 196

= 301 Materii prime 60 lei

Sold debitor: sumele datorate de clieni

Tranzacii:
1. Se vnd clienilor mrfuri n valoarea de 1.900 lei. Tranzacia determin o cretere a creanei asupra clienilor (+A), nregistrat n debitul contului 411 Clieni i o realizare a veniturilor din vnzarea mrfurilor (+P) evideniat n creditul contului 707 Venituri din vnzarea mrfurilor, astfel: 411 Clieni = 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 1.900 lei b) Conturile de datorii pe termen scurt n conturile de datorii se evideniaz fondurile furnizate de teri pentru care unitatea trebuie s acorde o prestaie sau echivalent valoric. Este vorba de creditele contractate la bnci i/sau alte instituii financiare, mprumuturile din emisiunea de obligaiuni, datoriile din concesiuni, locaii de gestiune i asimilate, precum i datoriile create n cadrul relaiilor de decontare a unitii cu alte persoane fizice sau juridice. Preul de evaluare i nregistrare a datoriilor este egal cu valoarea nominal corespunztoare strii de solvabilitate, respectiv suma de pltit pentru valoarea de ntrebuinare a contrapartidei acordat de teri. Conturile de datorii pe termen scurt au funcia contabil de pasiv, deoarece datoriile sunt elemente de pasiv. Se crediteaz cu datoriile create de teri. Se debiteaz la decontarea datoriilor, soldul este creditor i reprezint datoriile n curs de decontare. Funcionarea conturilor de datorii se prezint astfel:
D 401 Furnizori (P) C Plile efectuate ctre Valoarea la pre de cumprare a stocurilor furnizor (prin conturi de cumprate pe credit comercial ( prin conturi trezorerie, clasa 5) de stocuri i producie n curs de execuie, clasa 3) Valoarea la pre de cumprare a lucrrilor executate sau a serviciilor prestate de teri (prin conturi de cheltuieli, clasa 6) 197

Sold creditor: sumele datorate furnizorilor

Tranzacii:
1. O ntreprindere i procur mrfurile cumprate n valoarea de 1.500 lei. Tranzacia determin creterea valorii stocului de mrfuri ca element de activ (+A), care se nregistreaz n debitul contului 371 Mrfuri i o cretere a datoriei fa de furnizori , ca element de pasiv (+P), care se nregistreaz n creditul contului 401 Furnizori, astfel: 371 Mrfuri = 401 Furnizori 1500 lei

2. O ntreprindere contracteaz un credit bancar pe termen scurt n valoare de 2.100 lei. Tranzacia are ca efect o cretere a disponibilului bnesc din contul de disponibil de la banc (+A), care se nregistreaz n debitul contului 512 Conturi curente la bnci i simultan o cretere a datoriei din credite (+P) nregistrat n creditul contului 519 Credite bancare pe termen scurt: 512 Conturi curente la bnci Taxa pe valoarea adugat n structura conturilor de datorii i creane pe termen scurt, un loc aparte l ocup contul 442 Taxa pe valoarea adugat cu cele patru conturi sintetice de gradul II: 4423 T.V.A. de plat; 4424 T.V.A. de recuperat; 4426 T.V.A. deductibil; 4427 T.V.A. colectat. Prin coninutul i funcia lor, aceste conturi reflect att creanele privind T.V.A.-ul asupra bugetului de stat, ct i datoriile din T.V.A.
198

519 Credite bancare pe termen scurt 2.100 lei

Taxa pe valoarea adugat (T.V.A.) este un impozit asupra consumului, ntemeiat pe criteriul deductibilitii i perceput asupra operaiilor privind cumprrile i vnzrile de bunuri materiale, lucrri, prestri de servicii. Acest impozit este calculat i decontat de toi agenii economici care particip la fiecare stadiu al circuitului economic. Astfel, la cumprri (intrri), agentul economic se afl n situaia de a plti T.V.A., iar la vnzri (ieiri) de a datora T.V.A., de aceea, suma de decontat cu bugetul de stat se stabilete ca diferen ntre T.V.A. datorat i T.V.A. pltit. n contabilitate se disting trei categorii de operaii pentru calcularea i evidenierea taxei pe valoarea adugat (T.V.A): 1. Operaii privind T.V.A. deductibil Aceast operaie este aferent cumprrilor de bunuri materiale, lucrri i servicii. T.V.A. aferent, nscris n factura fiscal sau chitana fiscal, se evideniaz ca o crean asupra bugetului de stat n debitul contului 4426 T.V.A. deductibil. Formula contabil pentru aceast operaie este urmtoarea: % = 401 Furnizori Conturi de imobilizri i cheltuieli sau dup caz, (pentru costul de achiziie) 404 Furnizori de imobilizri (A+) 4426 T.V.A. deductibil (pentru T.V.A. de dedus) (A+) 2. Operaii privind T.V.A. colectat Aceast operaie este aferent vnzrilor de bunuri materiale, lucrri i servicii. T.V.A. aferent, nscris n factura fiscal sau chitana fiscal, se reflect ca o datorie fa de bugetul de stat n creditul contului 4427 T.V.A. colectat.

199

Tipul de nregistrare este de forma: = % 411 Clieni Conturile de venituri din vnzrile sau dup caz, de produse, mrfuri, lucrri sau 512 Conturi curente la bnci servicii (pentru preul de vnzare) (P+) 4427 T.V.A. colectat (pentru T.V.A. datorat) (P+) 3. Operaii privind stabilirea i regularizarea T.V.A. de plat sau de recuperat de la bugetul de stat Periodic, de regul lunar, se compar T.V.A. colectat cu T.V.A. deductibil, pentru a stabili diferena de pltit sau de recuperat de la bugetul de stat. Relaiile de calcul sunt: a) Pentru T.V.A. de plat: T.V.A. de plat = T.V.A. colectat T.V.A. deductibil (cnd T.V.A. colectat > T.V.A. deductibil) nregistrarea contabil pentru: - stabilirea T.V.A. de plat, este urmtoarea: 4427 T.V.A. colectat = % 4426 T.V.A. deductibil 4423 T.V.A. de plat (pentru diferen)

- plata T.V.A., este urmtoarea: 4423 T.V.A. de plat = 512 Conturi curente la bnci

200

b) Pentru T.V.A. de recuperat: T.V.A. de recuperat = T.V.A. deductibil T.V.A. colectat (cnd T.V.A. colectat < T.V.A. deductibil) nregistrarea contabil pentru: - stabilirea T.V.A. de recuperat, este urmtoarea: % = 4426 T.V.A. deductibil 4427 T.V.A. colectat 4424 T.V.A. de recuperat (pentru diferen) - ncasarea T.V.A., este urmtoarea: 512 Conturi curente la bnci = 4424 T.V.A. de recuperat

- compensarea cu T.V.A. de plat n perioada urmtoare: 4423 T.V.A. de plat = 4424 T.V.A. de recuperat

6.2.5. Conturile de trezorerie Aceast subgrup cuprinde toate conturile care evideniaz existena i micarea valorilor mobiliare de plasament, disponibilitilor n conturi la bnci i n cas i alte valori financiare. Tot n aceste conturi se nregistreaz i valorile de ncasat (cecuri bancare, efectele comerciale remise bncii spre ncasare etc.) depuse la bnci. n msura n care la aceste conturi se adaug i conturile de credite bancare pe termen scurt, ntreaga formaie este denumit Conturi de trezorerie. Conturile de trezorerie dup coninutul economic sunt conturi de bilan i au funcia contabil de activ. Se debiteaz cu intrrile de titluri de plasament sau alte valori financiare, cu depunerea la banc a valorilor de ncasat, cu dobnzile de ncasat i cu ncasrile de sume bneti.
201

Se crediteaz cu ieirile de titluri de plasament, valorile financiare, decontarea valorilor i dobnzilor de ncasat i plile de sume bneti. Soldul debitor evideniaz titlurile de plasament, valorile de ncasat, alte valori financiare i disponibiliti bneti aflate n inventarul unitii patrimoniale. Pentru prezentarea mecanismului de funcionare a conturilor de trezorerie, se folosete contul 512 Conturi curente la bnci:
D 512 Conturi curente la bnci (A/P) C Sumele depuse ca aport n bani la Sumele pltite furnizorilor (prin capitalul social (prin contul 456 contul 401 Furnizori) Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul) Plile privind lichidarea datoriilor fa de creditori (prin ncasri de credite bancare prin contul contul 402 Creditori diveri) 519 Credite bancare pe T.S.) Pli privind rambursarea ncasri din vnzri, din dobnzi, din creditelor pe termen scurt (prin dividende etc. (prin conturi de contul 519 Credite bancare pe venituri, clasa 7) T.S.) ncasri de la clieni (prin contul 411 Clieni) Pli directe privind cheltuielile unitii patrimoniale (prin conturi de cheltuieli, clasa 6) Pli privind impozite i taxe datorate bugetului de stat i altor organisme publice (prin conturi din clasa 4, grupa 44) Sold debitor: disponibilul existent n conturile de la bnci

Tranzacii:
1. Se cumpr titluri de plasament sub form de aciuni, n valoare de 6.000 lei, plata fcndu-se prin contul de la banc.
202

Tranzacia determin o cretere a valorii activelor sub forma titlurilor de plasament (+A) nregistrat n debitul contului 508 Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate i concomitent o micorare a disponibilitilor din contul de la banc (-A), evideniat n creditul contului 512 Conturi curente la bnci, astfel: 508 Alte investiii pe termen scurt i creane = 512 Conturi curente la bnci 6.000 lei asimilate 2. Ridicarea din contul disponibil de la banc a sumei de 7.500 lei: Tranzacia determin o cretere a valorilor viramentelor interne (+A), nregistrat n debitul contului 581 Viramente interne i concomitent o scdere a valorii disponibilului de la banc (-A), nregistrat n creditul contului 5121 Conturi curente la bnci. 581 Viramente interne = 5121 Conturi curente la bnci 7.500 lei Odat cu aceast operaie se observ o cretere a disponibilului din cas (+A), nregistrat n debitul contului 5311 Casa n lei i n acelai timp o diminuare a viramentelor interne (-A), nregistrat n creditul contului 581 Viramente interne: 5311 Casa n lei = 581 Viramente interne 7.500 lei

6.2.6. Conturile de regularizare i delimitative Aceast grup cuprinde contul de activ 471 Cheltuieli nregis-trate n avans i contul de pasiv 472 Venituri nregistrate n avans, care folosesc la separarea i urmrirea n timp a cheltuielilor i veniturilor nregistrate pe parcursul exerciiului financiar N, dar care se refer la rezultatul exerciiului viitor N+1 sau N+2, N+., N+n. n aceast situaie se afl toate cheltuielile efectuate n avans care urmeaz a fi repartizate pe parcursul mai multor exerciii (exemplu: cheltuielile cu reparaiile), cheltuielile constatate n avans (cheltuieli anticipate) n raport cu rezultatul exerciiului urmtor, veniturile realizate n avans n exerciiul curent n raport cu exerciiile urmtoare, precum i toate diferenele din conversia n lei a creanelor i datoriilor din devize.
203

Contul 471 Cheltuieli nregistrate n avans colecteaz cheltuielile efectuate anticipat sau n avans privind reparaiile capitale neprevizibile, reparaiile curente i reviziile tehnice, chiriile, taxele de locaie, primele de asigurare i dobnzile nregistrate n exerciiul N, cheltuieli care la nchiderea exerciiului financiar sunt decontate asupra rezultatului exerciiului N+1, sau N+2, N+, N+n. Contul 472 Venituri nregistrate n avans evideniaz veniturile ncasate n mod anticipat fr a fi rezultat produsul (fie c a avut loc transferul de proprietate n cazul bunurilor materiale, fie c serviciul nu a fost prestat sau a fost prestat parial), cum sunt ncasrile din chirii, asigurri, dobnzi i vnzrile cu plata n rate etc. ele sunt constatate n exerciiul N, dar decontate asupra exerciiului N+1.

Tranzacii:
1. Chiria pentru nchirierea unui spaiu, datorat ncepnd cu luna decembrie anul de exerciiu financiar 200N este de 100 lei, din care 50 lei pentru exerciiul financiar 200N+1. n anul de exerciiu 200N, cheltuiala constatat n avans determin o cretere de activ (+A), nregistrat n debitul contului 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile i concomitent crearea datoriei din chirie fa de creditor (+P) reflectat n creditul contului 401 Furnizori, astfel: 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile = 401 Furnizori 100 lei de gestiune i chiriile 2. Regularizarea cheltuielii la sfritul exerciiului prin translocarea sumei de 50 lei asupra exerciiului 200N+1. Tranzacia determin o micorare a cheltuielilor exerciiului 200N nregistrate n creditul 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile (-A) i concomitent se creeaz o crean asupra exerciiului 200N+1 (+A) evideniat n debitul contului 471 Cheltuieli nregistrate n avans: 471 Cheltuieli nregistrate n avans
204

= 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile

50 lei

n exerciiul 200N+1 se face nregistrarea: 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de = gestiune i chiriile 471 Cheltuieli nregistrate n avans 50 lei

3. Pentru veniturile constatate n avans (denumite i venituri anticipate) se fac urmtoarele nregistrri pentru delimitarea lor ntre cele dou exerciii financiare: a. Exerciiul N constituirea n avans a venitului de 350 lei, din care 100 lei aferente exerciiului N+1: 706 Venituri din redevene 461 Debitori diveri = locaii de gestiune i chirii (+A) (+P) 350 lei,

regularizarea venitului la sfritul exerciiului financiar: 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii (-P) b. Exerciiul N+1 se evideniaz cota suportat de rezultatul exerciiului: 472 Venituri nregistrate n avans = 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii 100 lei 472 Venituri nregistrate n avans 100 lei (+P)

205

6.2.7. Conturile rectificative Aceast grup cuprinde toate conturile care prin funcia lor au ca scop corectarea valorii contabile de intrare a activelor i a pasivelor n cazul n care ea este alta dect valoarea net contabil sau actual determinat cu ocazia inventarierii patrimoniului. Cele mai semnificative conturi rectificative sunt conturile privind amortizrile care nregistreaz micorarea ireversibil a valorii imobilizrilor necorporale i corporale ca urmare a uzurii lor i conturile privind ajustrile pentru deprecierea reversibil (micorarea) a valorii activelor. Au funcia contabil de pasiv.
Valoarea net contabil = Valoarea contabil de intrare nregistrat n conturile rectificative Valoarea de rectificat reflectat n conturile rectificative

Att amortizrile ct i ajustrile pentru depreciere se nregistreaz prin debitarea conturilor de cheltuieli i creditarea conturilor rectificative. Conturile de amortizri se debiteaz cu amortizarea aferent activelor imobilizate scoase din funciune sau cedate (vndute). Conturile de ajustri, la nchiderea exerciiului financiar, se regularizeaz astfel: - prin debitul conturilor de cheltuieli, cnd suma ajustrii determinat prin inventar trebuie s fie mrit comparativ cu cea n sold la nceputul anului; - prin creditul conturilor de venituri, cnd suma ajustrii trebuie s fie redus sau anulat. Schema de funcionare a conturilor de ajustri privind deprecierea activelor este urmtoarea:
29 Ajustri pentru deprecierea sau C pierderea de valoare a imobilizrilor 39 Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie Diminuarea, reluarea sau anularea Constituirea sau creterea ajustrilor ajustrilor (prin conturi din clasa (prin conturi din clasa 6, grupa 68) 7, grupa 78) Sold debitor: disponibilul existent n conturile de la bnci 206 D

Tranzacii:
1. La ncheierea exerciiului 200N se include n cheltuieli ajustarea de 45 lei privind deprecierea valorii materialelor la sfritul exerciiului financiar 200N. Tranzacia are ca efect o cretere a cheltuielilor (+A) nregistrat n creditul contului 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere i o cretere a ajustrilor privind deprecierea valorii materialelor reflectat n creditul contului 392 Ajustri pentru deprecierea materialelor, astfel: 392 Ajustri pentru 681 Cheltuieli de exploatare privind = deprecierea materialelor amortizrile, provizioanele i 45 lei ajustrile pentru depreciere 2. n exerciiul 200N+1 cu ocazia inventarierii se constat c deprecierea valorii materialelor n stoc la sfritul exerciiului financiar este de 60.000 lei. 281 Amortizri privind = imobilizrile corporale 392 Ajustri pentru deprecierea materialelor 15 lei

6.3. Clasa conturilor de rezultate: definire, recunoatere, clasificare, tranzacie Pentru a descrie i analiza procesul de formare a rezultatului se utilizeaz conturile de rezultate. Acestea nregistreaz cheltuielile i veniturile unitii patrimoniale, grupate n funcie de natura lor. Veniturile i cheltuielile se evalueaz i se nregistreaz n cadrul conturilor asociate, n funcie de criteriul corespondenei. Veniturile se evalueaz prin corespondena cu micorrile de pasiv (exemplu: transformarea unei subvenii pentru investiii n venit) i cu creterile de activ (exemplu: ncasarea unei creane din vnzarea mrfurilor). Cheltuielile se evalueaz prin corespondena cu micorrile de activ (exemplu: consum de materii prime) i cu creterile de pasiv (exemplu: o datorie fa de personal pentru munca prestat).
207

Conturile de venituri i cheltuieli cuprind veniturile aferente perioadei curente i cheltuielile corespondente ale acestor venituri i, de aceea, prin compensarea acestora se stabilete rezultatul exerciiului, care poate fi profit sau pierdere, ce influeneaz capitalul propriu i apare n bilanul contabil. Cuprind toate conturile care nregistreaz cheltuielile, veniturile i rezultatele. 6.3.1. Conturile de venituri Grupa conturilor de venituri cuprinde toate conturile care evideniaz veniturile brute obinute ca rezultat al activitilor de exploatare, financiare i extraordinare. Prin funcia lor contabil sunt conturi de pasiv. Se crediteaz cu veniturile realizate n cursul anului de exerciiu financiar. Se debiteaz cu ncorporarea veniturilor n rezultate. Nu prezint sold. 6.3.2. Conturile de cheltuieli Conturile de cheltuieli evideniaz resursele utilizate n cadrul activitilor de exploatare, financiare i extraordinare. Prin compensarea lor, conturile corespund celor trei genuri de activiti menionate mai sus, iar n cadrul fiecrei activiti, naturii sau felului resurselor utilizate (materiale, salarii, servicii cumprate etc.). Din aceast grup fac parte i conturile care nregistreaz cheltuielile cu amortizrile i provizioanele. Cheltuielile reprezint element de activ n devenire sau repartizabile asupra situaiei nete, de aceea conturile utilizate pentru evidena lor au funcia contabil de activ. Se debiteaz cu cheltuielile efectuate n cursul anului de exerciiu financiar. Se crediteaz la decontarea (repartizarea) cheltuielilor asupra rezultatelor. n urma decontrii cheltuielilor, conturile se nchid.

208

6.3.3. Contul de Profit i pierdere Conturile de venituri i cele de cheltuieli se nchid la sfritul fiecrei perioade financiar-contabile prin contul 121 Profit i pierdere. Cheltuielile se repartizeaz asupra rezultatului, iar veniturile se ncorporeaz n rezultat. La rndul su, contul 121 Profit i pierdere este un cont de bilan, fiind inclus n categoria conturilor de capitaluri proprii. Veniturile sunt recunoscute n contul de rezultate (contul de profit sau pierdere) atunci cnd a avut loc o cretere a beneficiilor economice viitoare aferente creterii unui activ sau diminurii unei datorii, modificare ce poate fi evaluat n mod credibil. Cheltuielile sunt recunoscute n contul de rezultate (contul de profit sau pierdere) atunci cnd a avut loc o scdere a beneficiilor economice viitoare aferente diminurii unui activ sau a creterii unei datorii, modificare ce poate fi evaluat n mod credibil. Soldul creditor al acestui cont evideniaz rezultatul sub forma profitului net i apare n pasivul bilanului determinnd creterea capitalului propriu. Soldul debitor evideniaz rezultatul sub forma pierderilor nete i apare tot n pasivul bilanului, ca o reducere a capitalurilor proprii (ca valoare negativ). Astfel, contul 121 profit i pierdere realizeaz legtura dintre conturile de cheltuieli i conturile de venituri pe de o parte, i conturile de bilan, pe de alt parte. Soldul creditor reprezint profitul creat ca surs de finanare n urma excedentului veniturilor asupra cheltuielilor, iar pierderile exprim bunurile economice consumate i nerecuperate ca urmare a excedentului cheltuielilor asupra veniturilor.

209

PENTRU EXAMEN

CONCEPTE CHEIE conturi de bilan: conturi de capitaluri, de active imobilizate, de stocuri i producie n curs de execuie, de teri, de trezorerie, de regularizare i delimitative conturi de rezultate: conturi de venituri i cheltuieli, contul de profit sau pierdere Reflectai i discutai pe baza conceptelor enunate! VERIFICAI-V CUNOTINELE ! ntrebri i teme de reflecie 1. Care sunt etapele actualizrii conturilor n vederea ntocmirii i prezentrii situaiilor financiare? 2. Ce sunt conturile de bilan i care este componena acestora? 3. Ce grupe de conturi fac parte din clasa conturilor de bilan? 4. Cum se clasific conturile din punct de vedere al funciei contabile? 5. Prezentai mecanismul de funcionare a conturilor de capitaluri. 6. Care este funcia contabil a activelor imobilizate? 7. Definii conturile de stocuri i producie n curs de execuie. 8. Exemplificai conturile de creane pe termen scurt. 9. Ce reprezint taxa pe valoarea adugat? 10. Prezentai operaiile de nchidere a conturilor de T.V.A. 11. Care este componena conturilor de trezorerie? Dai cteva exemple de simboluri de astfel de conturi 12. Din ce grup face parte contul 471? 13. Prin ce este reprezentat clasa conturilor de rezultate?
210

14. Care este funcia contabil a conturilor de cheltuieli i venituri i ce fel de sold prezint? 15. Prezentai contul 121. 16. Care sunt cele nou clase de conturi din planul de conturi general din ara noastr? Teste gril de autocontrol 1. Dispunei de urmtoarele informaii:
Capital social Profitul sau pierderea reportat (Profit) Repartizarea profitului Rezerve Subvenii pentru investiii Prime privind rambursarea obligaiunilor Profitul sau pierderea exerciiului Financiar (pierdere) mprumuturi din emisiunea de obligaiuni Datorii comerciale curente 2.000 lei 400 lei 400 lei 500 lei 100 lei 100 lei 300 lei 1.400 lei 700 lei

Folosind OMFP 1752/2005, care este mrimea capitalurilor proprii i a capitalurilor permanente?
CAPITAL PROPRIU a) 2.300 lei b) 2.600 lei c) 2.600 lei d) 2.200 lei e) 2.400 lei CAPITAL PERMANENT 4.400 lei 4.000 lei 3.600 lei 3.700 lei 3.700 lei

2. La o cldire nchiriat au fost efectuate de ctre chiriai lucrri de investiii n regie proprie, pentru modernizarea acesteia, n sum de 15.000.000 lei. Cum se nregistreaz recepionarea i punerea n funciune a acestei investiii:
a) b) c) d) e) 212 231 231 231 212 231 212 = = = = = = = 722 722 721 711 231 721 231 1.500 lei 1.500 lei 1.500 lei 1.500 lei 1.500 lei 1.500 lei 1.500 lei

211

3. Ce semnific formula 508 Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate = 512 Conturi curente la bnci: a) se cumpr obligaiuni; b) se ncaseaz contravaloarea aciunilor rscumprate; c) se cumpr titluri de plasament sub form de aciuni; d) se ncaseaz contravaloarea aciunilor deinute la entiile afiliate; e) nici un rspuns nu este corect. 4. ntreprinderea FARUL emite un mprumut obligatar cu urm-toarele caracteristici: numrul de obligaiuni 10.000 titluri; valoarea nominal 1 lei/obligaiune; valoarea de emisiune 0.9 lei/obligaiune; valoarea de rambursare 1.2 lei/obligaiune; durata creditului 10 ani cu rambursare integral la expirarea scadenei. Dup 4 ani, mprumutul este rambursat prin rscumprare la bursa obligaiunilor. Preul de rscumprare 1.25 lei. Care este formula contabil la rambursarea prin anularea obligaiunilor?
a) b) c) d) e) 10.000 lei 2.500 lei 12.000 lei 500 lei 12.000 lei 500 lei 12.000 lei 500 lei 12.000 lei 500 lei 161 668 161 668 161 169 161 169 161 1012 = 505 12.500 lei = = = = = 505 505 505 506 505 12.500 lei 12.500 lei 12.500 lei 12.500 lei 12.500 lei

5. Dispunei de produse finite n stoc la cost de producie prestabilit de 400 lei i o diferen nefavorabil ntre costul prestabilit i cel efectiv de 10%. Jumtate din aceste produse se transfer magazinului propriu de desfacere, care ine evidena mrfurilor i pre de vnzare fr TVA i practic un adaos comercial de 20%. Care sunt nregistrrile contabile corecte i sumele aferente?
a) 371 = = = = = % 345 348 378 220 lei 200 lei 20 lei 44 lei

371 b) 371 711 711 212

701 % 345 348 701

220 lei 220 lei 200 lei 20 lei 220 lei

c)

371

% 345 348 % 701 378 % 345 348 % 711 378 % 345 348

220 lei 200 lei 20 lei 264 lei 220 lei 44 lei 220 lei 200 lei 20 lei 264lei 220 lei 44 lei 220 lei 200 lei 20 lei

d)

371 711

e)

371 701

= =

6. n luna septembrie 200N s-au efectuat urmtoarele operaiile: s-a primit factura n valoare de 100 lei exclusiv TVA, TVA 19% privind achiziia unor materii prime cumprate n baza avizului de expediie la preul de 120 lei exclusiv TVA, TVA 19%; s-au vndut mrfuri n valoare de 140 lei exclusiv TVA. TVA 19%; la inventar s-a constatat un minus de combustibil neimputabil, peste normele legale evaluat la 2 lei exclusiv TVA, TVA 19%. Precizai care este formula corect de regularizarea a TVA-ului. a) 4428 = 4426 19,00 lei 4427 = % 25,60 lei 4428 3,80 lei 4423 21,80 lei b) 4427 = % 26,98 lei 4426 19,00 lei 4423 7,98 lei c) 4428 = 4426 19,00 lei d) % = 4427 26,98 lei 4426 19,00 lei 4423 7,98 lei e) 4427 = % 25,60 lei 4426 19,38 lei 4423 6,22 lei
213

7. Pentru fabricarea a 600 buci din produsul A n cursul anului 200N s-au efectuat cheltuieli directe 500 lei, cheltuieli indirecte de producie 300 lei, din care variabile 180. Nivelul normal de activitate este de 1.000 buc. Intrarea stocurilor de produse finite se nregistreaz prin formula: a) 345 = 711 800 lei b) 711 = 345 800 lei c) 345 = 711 728 lei d) 711 = 345 728 lei e) 345 = 711 600 lei 8. Care din urmtoarele elemente vor fi incluse n categoria stocurilor din bilan: A. stocuri cumprate i deinute cu scop de revnzare; B.cldire deinut cu scop de revnzare; C.producia n curs de execuie; D. terenuri deinute cu scop de revnzare; E. terenul pe care se afl sediul firmei. Alegei varianta corect. a) A, B, C, D; b) A, C; c) A, C, D; d) B, C, D; e) toate rspunsurile sunt corecte. 9. n luna august 200N se livreaz produse finite n baza avizului de expediie, pre de vnzare exclusiv TVA 300 lei, TVA 19%. n luna septembrie 200N se ntocmete factura, pre de vnzare exclusiv TVA 400 lei, TVA 19%. Ce nregistrri contabile se efectueaz la emiterea facturii?
a) 4428 4111 4111 4428 4111 = = = = = 4427 418 % 701 4427 418 % 701 4427 57 357 119 100 19 57 176 100 76

b)

214

c)

4428 4111 4427 418 4111 4428 4111

= = = = = = =

d)

e)

4427 % 701 4427 4428 4111 % 701 4427 4427 % 701 4427

57 190 100 19 57 357 119 100 19 57 119 100 19

10. O societate vinde n anul 200N un program informatic n valoare de 5.000 lei i include n factur i preul activitii de service dup instalare, n valoare de 400 lei. Activitatea de service se realizeaz n anul 200N+1. nregistrarea contabil n anul 200N este:
a) b) c) d) e) 461 461 4111 461 461 461 = = = = = = % 7583 704 7583 704 7583 704 % 7583 472 5.400 lei 5.000 lei 400 lei 5.000 lei 400 lei 5.400 lei 5.400 lei 5.400 lei 5.000 lei 400 lei

Probleme propuse spre rezolvare 1. La sfritul lunii martie 200N se calculeaz, pe baza jurnalului de cumprri i a celui de vnzri, totalul TVA deductibil i a TVA colectat astfel: a) TVA deductibil 4.300 lei TVA colectat 2.600 lei b) TVA deductibil 2.300 lei TVA colectat 4.100 lei S se determine i s se nregistreze n contabilitate datoriile sau creanele fa de bugetul de stat legate de TVA.
215

2. S se scrie formula contabil pentru urmtoarele situaii: a) se accept la plat un efect comercial pentru mrfurile vndute; b) se nregistreaz primirea unor avansuri de la clieni n valoare de 100 lei, n vederea livrrii ulterioare; c) se livreaz ctre clieni mrfuri n valoare de 25 lei, TVA 19% pentru care nu s-au emis nc facturi; d) se pltete avansul ctre salariai n valoare de 1.500 lei; e) se nregistreaz impozitul pe cldirea n care funcioneaz societatea comercial n suma de 14.550 lei. 3. Care formul contabil este n corelaie cu explicaia dat: a) 701 = 345 250 lei livrarea produselor finite clienilor; b) 419 = 401 250 lei ncasarea avansurilor de la clieni; c) 419 = 476 250 lei diferene nefavorabile de curs valutar la nchiderea exerciiului; d) 419 = 411 250 lei facturi trimise ctre clieni; e) 231 = 512 250 lei avansuri acordate furnizorilor de imobilizri. 4. Care sunt dividendele pltite efectiv celor doi acionari A i B n baza datelor: capital subscris i nevrsat 400 lei (1.000 aciuni A i 3.000 aciuni B), capital subscris vrsat 600 lei (4.000 aciuni A i 2.000 aciuni B), profit repartizat ca dividende 240 lei? a) 160 lei A i 80 lei B; b) 140 lei A i 100.1 lei B; c) 108 lei A i 108 lei B; d) 120 lei A i 120 lei B; e) 144 lei A i 72 lei B.
a)

5. Care formul contabil nu este n concordan cu explicaia dat?

6811 129 645 212 508 = 281 25 lei = 1061 = 4311 = 456 90 lei 60 lei 80 lei 30 lei amortizarea activelor fixe corporale; repartizarea profitului pentru rezerve legale; nregistrarea drepturilor pentru concedii de boal; aport de capital n natur (mijloace fixe); cumprarea de plasamente (aciuni) prin banc.

b) c) d) e)

= 5121

216

Capitolul

BALANELE DE VERIFICARE: CONTROLUL CONTABIL AL NREGISTRRII OPERAIILOR I EVENIMENTELOR

Cuprins:

7.1. Noiunea, importana i funciile balanei de verificare 7.2. Clasificarea i ntocmirea balanelor de verificare 7.2.1. Balanele de verificare ale conturilor sintetice 7.2.2. Balanele de verificare ale conturilor analitice 7.3. Tipuri de erori relevate i nerelevate de balana de verificare Pentru examen: Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol Probleme propuse spre rezolvare

217

Obiectivele procesului de studiu:

n urma studierii acestui capitol, vei putea rspunde la urmtoarele probleme: definirea balanei ca procedeu al metodei contabilitii identificarea fiecrui tip de balan de verificare ntocmirea balanelor de verificare descoperirea unor erori cu ajutorul balanei de verificare

7.1. Noiunea, importana i funciile balanei de verificare Unitile patrimoniale deruleaz zilnic multiple i diverse operaiuni economice i financiare. Dat fiind numrul mare de operaiuni, este posibil producerea unor erori de nregistrare n conturi. De aceea, metoda contabilitii impune ca, periodic, s se verifice att exactitatea nregistrrilor fcute n contabilitate, ct i a calculelor efectuate pentru determinarea rulajelor, a totalului sumelor i a soldurilor finale. Toate acestea se realizeaz cu ajutorul balanei de verificare, denumit i balana conturilor. Cuvntul balan vine, ca i cel de bilan, de la latinescul bilancio; cuvntul bilan a desemnat, de altfel, mult vreme o simpl balan. Balana de verificare face parte din categoria procedeelor specifice metodei contabilitii, alturi de cont i bilan contabil. Balana de verificare se prezint ca un tablou al conturilor, n cadrul cruia sunt prezentate egalitile proprii dublei nregistrri i corespondenei conturilor i care furnizeaz informaii n legtur cu soldurile iniiale, micrile intervenite n decursul unei perioade de gestiune (lun, trimestru, an) i soldurile finale la data ntocmirii ei. Toate conturile din Cartea-Mare figureaz n balan n ordinea cresctoare a simbolurilor acestora, fiind grupate n funcie de destinaia lor viitoare: activ, pasiv, cheltuieli i venituri.
218

n practica contabil, balana de verificare ndeplinete mai multe funcii: funcia de verificare a exactitii nregistrrilor efectuate n conturi const n faptul c, potrivit principiului dublei nregistrri, consemnarea fiecrei operaiuni concomitent i cu aceeai sum n debitul unui cont i n creditul altui cont, trebuie s conduc la o egalitate ntre totalul sumelor debitoare i totalul sumelor creditoare. Dac una, sau mai multe nregistrri, nu respect acest principiu (exemplu: trecerea eronat a sumelor din jurnal n Cartea-Mare i de aici n balan; efectuarea unor calcule greite n formulele contabile compuse; stabilirea eronat a rulajelor sau a soldurilor etc.) se vor obine inegaliti ntre totalurile balanei conturilor, ceea ce conduce la necesitatea verificrii nregistrrilor n conturi, depistarea erorilor i corectarea acestora; funcia de realizare a concordanei dintre conturile analitice i cele sintetice (pentru fiecare cont sintetic care se desfoar pe conturi analitice se ntocmete cte o balan de verificare a conturilor analitice); funcia de legtur ntre cont i bilan se realizeaz prin faptul c datele din bilan reprezint soldurile finale ale conturilor de activ i pasiv preluate din balana de verificare; funcia de centralizare a datelor nregistrate n conturi rezid n proprietatea balanei conturilor de a grupa i centraliza ntreaga activitate economic i financiar a unei uniti patrimoniale, rednd prin intermediul conturilor, informaii asupra modului cum a fost gestionat patrimoniul i fiind astfel un foarte util instrument de analiz a activitii desfurate; Din cele prezentate rezult c balana de verificare ndeplinete nu numai o funcie de control, ci i funciile de grupare i de centralizare a datelor nregistrate n conturi i de analiz a activitii economice, realiznd concordana dintre conturile analitice i cele sintetice, precum i legtura dintre cont i bilan. Balana de verificare prezint o importan deosebit n procesul de prelucrare a datelor. Informatizarea contabilitii a determinat o scdere a rolului balanei ca instrument tehnic de control, dar a sporit rolul acesteia ca instrument de informare i analiz (determinat de operativitatea ntocmirii acesteia).
219

Balana conturilor este o etap intermediar ntre conturile din Cartea-Mare i ntocmirea bilanului contabil i a contului de rezultate. Avantajul acestei etape este acela c d posibilitatea de a verifica dac totalul debitelor din jurnal i din Cartea-Mare sunt egale cu totalul creditelor. Experiena practic arat c este mai simplu de a corecta erorile plecnd de la balan, dect de la bilan. 7.2. Clasificarea i ntocmirea balanelor de verificare Criteriile dup care se clasific balanele de verificare sunt: dup felul conturilor pentru care se ntocmesc; dup numrul egalitilor pe care le cuprind; dup criteriul pe care se ntemeiaz construirea indicatorilor etc. Dup felul conturilor pentru care se ntocmesc, balanele de verificare se mpart n: balane de verificare sintetice sau balane generale, care se ntocmesc pe baza datelor preluate din conturile sintetice; balane de verificare ale conturilor analitice (balane de verificare auxiliare), care se ntocmesc pe baza datelor preluate din conturile analitice i care au drept scop verificarea exactitii nregistrrilor din conturile sintetice i cele analitice prin concordanele care trebuie s existe cu privire la soldurile iniiale, rulaje, sume totale i solduri finale. Dup numrul de egaliti pe care le cuprind balanele de verificare ale conturilor sintetice sunt: cu o serie de egaliti; cu dou serii de egaliti; cu trei serii de egaliti; cu patru serii de egaliti. Dup criteriul pe care se ntemeiaz construirea indicatorilor se deosebesc: balana de totaluri valorice, ntemeiate pe criteriul nsumrii datelor nregistrate n debitul i creditul conturilor, fr a reda nregistrrile pe conturi corespondente;
220

 balana de verificare ah sau pe conturi corespondente, ntemeiat pe criteriul dezvoltrii rulajelor conturilor pe conturi corespondente. ntocmirea balanelor de verificare se face de regul, la sfritul unei perioade de gestiune (luna, trimestru, an) i ori de cte ori este necesar, pentru a verifica exactitatea nregistrrii operaiilor economice i financiare n conturi. n mod obligatoriu se ntocmete balana de verificare naintea completrii bilanului contabil cu att mai mult cu ct soldurile finale ale conturilor se preiau din balana de verificare i se transpun n formularul de bilan. Pentru ntocmirea balanei de verificare a conturilor se parcurg succesiv urmtoarele etape: se nchid toate conturile perioadei, stabilindu-se: rulajele debitoare (RD) i rulajele creditoare (RC); totalul sumelor debitoare (TSD) i totalul sumelor creditoare (TSC); soldurile finale debitoare (SFD) i soldurile finale creditoare (SFC). se preiau datele din conturi i se transpun n formularul de balan de verificare; se procedeaz la nsumarea, pe coloane, a numerelor nscrise n formularul balanei de verificare; se verific existena seriilor de egaliti. 7.2.1. Balanele de verificare ale conturilor sintetice Dup numrul egalitilor pe care le cuprind, balanele de verificare sintetice sau generale, se mpart n balane de verificare cu o serie, cu dou serii, cu trei serii i cu patru serii de egaliti. Dup coninutul i forma grafic de prezentare, unele dintre aceste balane pot fi ntocmite ntr-o singur variant, iar altele n dou variante.

221

 Balana de verificare cu o serie de egaliti se prezint n dou variante: a) balana sumelor, caz n care relaia de egalitate se refer la totalul sumelor debitoare i creditoare, conform relaiei: TSD = TSC,
i=1 i=1 n n

unde: i = numrul de conturi cuprinse n balan TSD = totalul sumelor debitoare din fiecare cont TSC = totalul sumelor creditoare din fiecare cont Balana de verificare a sumelor se prezint grafic astfel:
Nr.pag. din Cartea-Mare 1 2 m n Denumirea conturilor cont 1 cont 2 cont m cont n TOTAL Sume totale Debitoare Creditoare TSD cont 1 TSC cont 1 TSD cont 2 TSC cont 2 TSD cont m TSC cont m TSD cont n TSC cont n =

b) balana soldurilor, n care relaia de egalitate se stabilete ntre soldurile finale ale conturilor, conform formulei: SFD = SFC
i=1 j=1 n n

unde: i = numrul de conturi cu sold final debitor (de activ); j = numrul de conturi cu sol final creditor (de pasiv); SFD = solduri finale debitoare; SFC = solduri finale creditoare;

222

Balana soldurilor se prezint grafic astfel:

Nr.pag. din Cartea-Mare 1 2 m n Denumirea conturilor cont 1 cont 2 cont m cont n TOTAL Solduri finale Debitoare SFD cont 1 SFD cont 2 SFD cont m SFD cont n

Creditoare SFC cont 1 SFC cont 2 SFC cont m SFC cont n =

Balana de verificare cu dou serii de egaliti Reprezint o combinare a balanei sumelor cu balana soldurilor, n scopul unei mai bune informri asupra elementelor patrimoniale reflectate n conturi. Ea cuprinde urmtoarele dou egaliti:
n

TSD = TSC
i=1 j=1

i=1

SFD = SFC
j=1

Forma grafic a balanei de verificare cu 2 serii de egaliti este:

Nr.pag. din CarteaMare 1 2 m n Denumirea conturilor cont 1 cont 2 cont m cont n TOTAL Sume totale Solduri finale

Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare TSD cont 1 TSC cont 1 TSD cont 2 TSC cont 2 TSD cont m TSC cont m TSD cont n TSC cont n = SFD cont 1 SFC cont 1 SFD cont 2 SFC cont 2 SFD cont m SFC cont m SFD cont n SFC cont n =

223

 Balana de verificare cu trei serii de egaliti Are caracteristic separarea soldurilor iniiale de rulajele perioadei pentru care a fost ntocmit i se ntocmete n dou variante: a) balana de verificare cu trei serii de egaliti sub form tabelar aduce un plus de informaii asupra elementelor patrimoniale reflectate n conturi, tocmai prin evidenierea separat a rulajelor perioadei curente. Aceasta cuprinde urmtoarele egaliti: SID = SIC;
i=1 j=1

RD = RC;
i=1 j=1

SFD = SFC
i=1 j=1

unde: SID = solduri iniiale debitoare; RD = rulaje debitoare; SIC = solduri iniiale creditoare; RC = rulaje creditoare. Forma grafic a balanei de verificare cu 3 serii de egaliti este:

b) balana de verificare ah are configuraia unui tabel din jocul de ah, fiind deci ntocmit ca un tabel cu dubl intrare. Seriile de egaliti sunt aceleai i la balana n form tabelar, dar acestea nu se mai obin ntre tablourile coloanelor unde se consemneaz rulajele perioadei, ci la intersecia rndurilor cu coloanele unde se consemneaz rulajele perioadei pentru care a fost ntocmit balana, pe conturi corespondente.
224

 Balana de verificare cu patru serii de egaliti Balana de verificare cu patru serii de egaliti rezult n fapt din combinarea balanei de sume i solduri cu balana de rulaje lunare cuprinznd i soldurile iniiale ale perioadei pentru care a fost ntocmit. Cu ajutorul acesteia se verific existena urmtoarelor relaii de egalitate:
TSDBP = TSCBP; RD = RC; TSDF = TSCF ; SFD = SFC
i=1 j=1 i=1 j=1 i=1 j=1 i=1 j=1 n n n n n n n n

unde: TSDBP = total suma debitoare din balana precedent; TSCBP = total suma creditoare din balana precedent; TSDF = total sume din balana final (curent); TSCF = total sume din balana final (curent). Forma grafic a balanei de verificare cu 4 serii de egaliti este:

Datorit numrului mare de egaliti proprietile informative ale balanei de verificare de acest tip sunt sporite; totui ea prezint dezavantajul c nu reflect rulajele conturilor din lunile precedente, acestea fiind cumulate cu soldurile iniiale.

225

Exemplu: S se ntocmeasc o balan cu o serie de egaliti, dou, trei i respectiv patru serii de egaliti n baza urmtoarelor date la societatea VENUS S.A.: Situaia iniial (SI) n conturi: 1012 Capital subscris vrsat.............. 14.000 lei 401 Furnizori..................................... 3.500 lei 411 Clieni........................................ 3.500 lei 512 Conturi curente la bnci............. 14.000 lei Tranzacii de nregistrat n contul exerciiului: 1. Se reduce capitalul social cu 700 lei, care se va rambursa acionarilor. 2. Plata furnizorilor 1.400 lei. 3. Produse finite recepionate din procesul de fabricaie cu 700 lei cost de producie. 4. Clieni ncasai prin contul de la banc 3.500 lei. Rezolvare: Tranzacii nregistrate n jurnal: Registrul-jurnal luna decembrie anul N
Nr. nreg 1 2 3 4 Data nreg. 2 5 10 17 Documentul felul nr. data Hot 2 AGA O.P. B.P.T.R. Extras de cont 13 14 19 5 10 17 Explicaii Reducerea capitalului Plata furnizorului Produse finite recepionate ncasare clieni Simboluri D C 1012 456 456 512 401 345 512 512 711 411 Sume D 700 700 1.400 700 3.500 C 700 700 1.400 700 3.500

lei

226

Din registrul-jurnal, operaiile respective se reporteaz formul cu formul i se grupeaz dup natura i coninutul lor economic n ordine sistematic, pe conturi distincte n Cartea-Mare, unde sunt trecute mai nti sumele din bilan ca solduri iniiale. Tranzacii nregistrate n Cartea-Mare (lei)

1. Balana de verificare cu o serie de egaliti: a) Balana de verificare a sumelor cuprinde totalul sumelor debitoare i creditoare ale conturilor din Cartea-Mare, ntre care trebuie s existe egalitatea: Total solduri debitoare (TSD) = Total solduri creditoare (TSC) Societatea comercial: VENUS S.A.
227

Balana de verificare ntocmit la 31 decembrie 200N

Nr. pag. din CarteaMare 1 2 3 4 5 6 7 TOTAL Sume totale Denumirea conturilor Capital social subscris vrsat Produse finite Furnizori Clieni Decontri cu asociaii privind capitalul Conturi curente la bnci Venituri din producia stocat Debitoare 700 700 1.400 3.500 700 17.500 0 24.500

lei
Creditoare 14.000 0 3.500 3.500 700 2.100 700 24.500

b) Balana de verificare a soldurilor cuprinde dou coloane perechi de solduri, una pentru soldurile finale debitoare i cealalt pentru soldurile finale creditoare, ntre care, prin totalizare, trebuie respectat egalitatea: Total solduri finale debitoare (TSFD) = Total solduri finale creditoare (TDFC) Societatea comercial: VENUS S.A. Balana de verificare ntocmit la 31 decembrie 200N
Nr. pag. din CarteaMare 1 2 3 4 5 6 7 TOTAL 228 Solduri finale Denumirea conturilor Capital social subscris vrsat Produse finite Furnizori Clieni Decontri cu asociaii privind capitalul Conturi curente la bnci Venituri din producia stocat Debitoare 0 700 0 0 0 15.400 0 16.100 Creditoare 13.300 0 2.100 0 0 0 700 16.100

lei

2. Balana de verificare cu dou serii de egaliti (balana de verificarea a sumelor i soldurilor) are la baz egalitile: a) Totalul sumelor debitoare (TSD) = Totalul sumelor creditoare (TSC) b) Totalul soldurilor finale debitoare (TSFD) = Totalul soldurilor finale creditoare (TSFD)

Societatea comercial: VENUS S.A. Balana de verificare ntocmit la 31 decembrie 200N lei
Nr. pag. din CarteaMare 1 2 3 4 5 6 7 TOTAL Sume totale Denumirea conturilor Capital social subscris vrsat Produse finite Furnizori Clieni Decontri cu asoc. privind capitalul Conturi curente la bnci Venituri din producia stocat Debit 700 700 1.400 3.500 700 17.500 0 Credit 14.000 0 3.500 3.500 700 2.100 700 Solduri finale Debit 0 700 0 0 0 15.400 0 Credit 13.300 0 2.100 0 0 0 700

24.500 24.500 Egalitatea I

16.100 16.100 Egalitatea II

3. Balana de verificare cu trei serii de egaliti (balan de rulaje cu solduri iniiale i finale) cuprinde urmtoarele trei serii de egaliti: a) Totalul soldurilor iniiale debitoare (TSID) = Totalul soldurilor iniiale creditoare (TSIC)

229

b) Totalul rulajelor debitoare (TRD) = Totalul rulajelor creditoare (TRC) c) Totalul soldurilor finale debitoare (TSFD) = Totalul soldurilor finale creditoare (TSFC)

Societatea comercial: VENUS S.A. Balana de verificare ntocmit la 31 decembrie 200N lei
Nr. pag. din CarteaMare Denumirea conturilor Solduri iniiale Rulaje perioad Debit Credit Solduri finale

Debit

Credit

Debit

Credit

1 2 3 4 5

7 TOTAL

Capital social subscris vrsat Produse finite Furnizori Clieni Dec.cu asoc. privind capitalul Conturi curente la bnci Venituri din producia stocat

0 0 0 3.500 0

14.000 0 3.500 0 0

700 700 1.400 0 700

0 0 0 3.500 700

0 700 0 0 0

13.300 0 2.100 0 0

14.000

3.500

2.100

15.400

700

700

17.500 17.500 Egalitatea I

7.000 7.000 Egalitatea II

16.100 16.100 Egalitatea III

230

4. Balana de verificare cu patru serii de egaliti cuprinde urmtoarele egaliti: a) Totalul soldurilor iniiale debitoare (TSID) = Totalul soldurilor iniiale creditoare (TSIC)

b) Totalul rulajelor debitoare (TRD) = Totalul rulajelor creditoare (TRC) c) Totalul sumelor debitoare (TSD) d) Totalul soldurilor finale debitoare (TSFD) = = Totalul sumelor creditoare (TSC)

Totalul soldurilor finale creditoare (TSFC)

Societatea comercial: VENUS S.A. Balana de verificare ntocmit la 31 decembrie 200N lei
Nr. Pag. Solduri Rulaje Total sume Solduri finale Denumirea iniiale perioad din Cartea- conturilor Debit Credit Debit Credit Debit Credit Debit Credit Mare

Capital social 0 14.000 subscris vrsat Produse 2 0 0 finite 3 Furnizori 0 3.500 4 Clieni 3.500 0 Decontri cu asociaii 5 0 0 privind capitalul Conturi 6 curente la 14.000 0 bnci Ven.din 7 producia 0 0 stocat 17.500 17.500 TOTAL Egalitatea I 1

700 700 1.400 0 700 3.500 0

0 0 0 3.500 700

700 14.000 700 1.400 3.500 700 0 3.500 3.500 700

0 13.300 700 0 0 0 0 2.100 0 0 0 700

2.100 17.500 700 0

2.100 15.400 700 0

7.000 7.000 24.500 24.500 16.100 16.100 Egalitatea II Egalitatea III Egalitatea IV

231

7.2.2. Balanele de verificare ale conturilor analitice n cazul n care anumite conturi sintetice se dezvolt pe analitice este necesar ca, n afar de balana de verificare a conturilor sintetice, s se ntocmeasc i balane de verificare ale conturilor analitice. Numrul lor este egal cu cel al conturilor sintetice care se dezvolt pe conturi analitice. Balanele de verificare analitice constituie un mijloc eficient pentru stabilirea legturii dintre evidena analitic i evidena sintetic i, totodat, ele ofer conducerii economice informaii detaliate n legtur cu existena i micarea elementelor patrimoniale ale ntreprinderii. Metodologia de ntocmire a balanelor de verificare const n preluarea din registrul Cartea-Mare dezvolttoare a sumelor totale i a soldurilor tuturor conturilor analitice, deschise n cadrul aceluiai cont sintetic. Cu ajutorul lor se stabilesc apoi o serie de corelaii i indicatori, care difer n funcie de modul de funcionare a conturilor i de numrul de etaloane utilizate n cadrul conturilor analitice. Astfel, avem balane de verificare pentru conturile analitice: monofuncionale: cu un singur etalon de eviden (bnesc); cu dou etaloane de eviden (bnesc i natural). bifuncionale. Balana de verificare a conturilor analitice monofuncionale cu un singur etalon de eviden (bnesc) se prezint ca un tabel care cuprinde o singur pereche de coloane pentru sume (debitoare i creditoare) i o singur coloan pentru solduri, deoarece, fiind vorba de conturi monofuncionale, ele nu pot prezenta dect un singur fel de sold, fie debitor, fie creditor.

232

Exemplu: Societatea comercial: METEOR S.A Balana de verificare analitic a contului Debitori diveri ntocmit la 31.03. 200N lei
Nr. pag. din CarteaMare Sume totale Denumirea conturilor analitice Debitoare 12.000 40.000 480.000 640.000 630.000 1.802.000 1.802.000 Creditoare 8.000 40.000 210.000 560.000 500.000 1.318.000 1.318.000 Solduri 4.000 0 270.000 80.000 130.000 484.000 484.000

1 Ionescu Paul 2 Necula Ion 3 SC NeptunSA 4 SC SaturnSA 5 SC VulturulSA TOTAL Cont sintetic Debitori diveri

Corelaii: totalul sumelor debitoare ale tuturor conturilor analitice din balan trebuie s fie egal cu totalul sumelor debitoare ale contului sintetic; totalul sumelor creditoare ale conturilor analitice din balan trebuie s fie egal cu totalul sumelor creditoare ale contului sintetic; totalul soldurilor tuturor conturilor analitice din balan trebuie s fie egal i de acelai sens cu soldul contului sintetic. Exactitatea nregistrrilor fcute n conturile analitice i n sinteticul de care aparin se verific prin corelaiile ce se stabilesc ntre datele furnizate de aceast balan i datele corespunztoare din contul respectiv. Balana de verificare a conturilor analitice monofuncionale, cu dou etaloane de eviden (bnesc i natural cantitativ) se prezint sub form tabelar i conine, n plus fa de cea precedent, coloane pentru cantitile intrate, cantitile ieite i stoc, deoarece, pe lng etalonul valoric, intervine i cel cantitativ, ea nu se utilizeaz
233

dect pentru verificarea conturilor n care se reflect bunuri economice (active) de natur material, care dup funcia contabil sunt ntotdeauna de activ i nu prezint dect sold debitor.

Exemplu: Societatea comercial: OGLINDA S.A. Balana de verificare analitic a contului Materii prime ntocmit la 31.03.200N lei
Nr. pag. din CarteaMare 1 Credit 4.800 1.800 500 1.000 8.100 8.100 Debit Den. conturilor analitice cherestea de stejar ciment ipsos cuie Felul etalonului natural m3 Solduri 1.200 160 300 1.000 2.660 2.660 Cantiti totale Ieite Intrate 60 980 800 400 Stoc 12 80 300 200 Sume totale

48 900 500 200 -

6.000 1.960 800 2.000 10.760 10.760

2 Kg 3 Kg 4 Kg TOTAL Cont sintetic Materii prime

Controlul exactitii nregistrrilor efectuate se execut prin intermediul corelaiilor care trebuie s existe ntre datele din aceste balane de verificare i cele din contul sintetic respectiv, corelaii care se stabilesc ca n cazul variantei precedente. Balana de verificare analitic pentru conturile bifuncionale (Decontri n cadrul grupului, Profit i pierdere, Rezultatul raportat etc.) cuprinde dou perechi de coloane: una pentru sume (debitoare i creditoare) i alta pentru solduri (debitoare i creditoare).

234

Exemplu: Societatea comercial: STAR S.A. Balana de verificare analitic a contului Decontri n cadrul grupului ntocmit la 31 .03.200N lei
Nr. pag. Denumirea din conturilor Carteaanalitice Mare 1 Unitatea X 2 Unitatea Y 3 Unitatea Z 4 Unitatea W TOTAL Contul sintetic Decontri n cadrul grupului Sume totale Debitoare 520 480 360 415 1.775 1.775 Creditoare 500 430 410 405 1.745 1.745 Solduri Debitoare 20 50 10 80 30 Creditoare 50 50 -

Deci, n general, ea seamn cu balana de sume i solduri ntlnit la conturile sintetice, cu deosebirea c prezint unele particulariti, cum ar fi: ntre totalurile coloanelor perechi din balana de verificare analitic a conturilor bifuncionale nu exist egaliti; totalul soldurilor debitoare sau creditoare ale conturilor analitice poate fi egal i de acelai sens cu soldul conturilor sintetice respectiv, numai prin nsumarea lui algebric. Verificarea exactitii nregistrrilor efectuate n conturile analitice i sinteticul de care aparin se face, i n acest caz, pe baza aceleai corelaii prezentate la balanele analitice precedente, cu luarea n considerare a particularitii menionate nainte, cu privire la solduri. Putem sintetiza c prin intermediul balanei de verificare analitice se verific concordana dintre conturile sintetice i conturile lor analitice.

235

7.3. Tipuri de erori relevate i nerelevate de balana de verificare Balanele de verificare ndeplinesc funcia de control i ajut la depistarea unor erori, cum ar fi: erorile de ntocmire a balanei de verificare se produc cu ocazia adunrii sumelor din coloane sau transcrierii acestora din registrul Cartea-Mare n formularul de balan (ca urmare a inversrii cifrelor, a adugrii unor cifre la suma respectiv, sau omiterii unor cifre care fac parte din suma respectiv, a prelurii altei sume dintr-o coloan sau dintr-un rnd alturat etc.); erorile de nchidere a conturilor pentru stabilirea soldurilor finale apar din cauza calculelor greite efectuate cu ocazia adunrii sumelor debitoare sau creditoare din conturi, ori cu ocazia stabilirii soldurilor finale ale acestora; erorile de nregistrare n Cartea-Mare se datoresc reportrii greite a sumelor din Jurnal n Cartea-Mare sau de la o pagin la alta a registrului Cartea-Mare (exemplu: reportarea de dou ori a aceleai sume din Jurnal n Cartea-Mare; omiterea reportrii n Cartea-Mare a sumei unui cont din articolele contabile ntocmite n Jurnal; reportarea sumei care trebuie trecut n debitul unui cont din Cartea-Mare, n credit i invers; reportarea greit a totalului de pe o fil din CarteaMare etc.). Identificarea erorilor se face prin punctare, adic prin confruntarea sumelor transcrise din Jurnal n Cartea-Mare sau a reportrilor de la o pagin la alta a registrului Cartea-Mare; erorile n stabilirea sumelor din formulele contabile compuse apar din cauza adunrii greite a sumelor n aceste formule contabile. Din cele enunate se observ c posibilitatea de identificare a erorilor cu ajutorul balanei de verificare sintetice prin intermediul egalitilor dintre coloane sunt limitate, deoarece cu ajutorul lor se pot descoperi numai erorile care se bazeaz pe inegaliti, nu i cele care denatureaz nsui sensul nregistrrilor contabile. Din categoria erorilor care nu se pot descoperi cu ajutorul balanei de verificare sintetice, putem consemna: omisiunile de nregistrare (operaia economic nu a fost nregistrat deloc, nici n contul debitor nici n contul creditor); erorile de compensaie (reportare greit a sumelor din documentele justificative n Jurnal sau din Jurnal n Cartea-Mare, n sensul
236

c s-a trecut o sum n plus ntr-o parte a unui cont sau a mai multor conturi i alt sum n minus, egal cu cea trecut n plus, n aceeai parte a unuia sau a mai multor conturi, astfel nct pe total cele dou categorii de erori se compenseaz). Identificarea acestor erori este posibil datorit apariiei de solduri finale nefireti la unele conturi, cu ajutorul balanei de verificare analitice etc.; erorile de imputaie (apar din cauza reportrii unei sume exacte ca mrime din Jurnal n Cartea-Mare, att la debit, ct i la credit, ns nu n conturile la care trebuia s fie trecut, ci n alte conturi care nu corespund coninutului economic al operaiei respective); erorile de nregistrare n registrul-jurnal pot aprea din cauza stabilirii greite a conturilor corespondente, nregistrrii unor operaii de dou ori, att la debit, ct i la credit, inversrii formulei contabile sau ntocmirii unei formule contabile corecte, dar cu alt sum mai mare sau mai mic, att la debit, ct i la credit. Att identificarea erorilor de imputaie, ct i a erorilor de nregistrare n Jurnal se face ca n cazul depistrii erorilor de compensaie. Singura balan de verificare cu ajutorul creia se pot descoperi aceste erori care nu influeneaz egalitile este balana-ah. Balana-ah red pe lng cele trei seturi de egaliti i corespondena conturilor, oferind astfel posibilitatea depistrii erorilor de compensaie, erorilor de imputaie i a corespondenelor eronate de conturi. Corectarea erorilor de nregistrare se face diferit: erorile din registrele contabile de eviden sistematic se corecteaz prin tierea cu o linie, nscrierea alturi, cu cerneal albastr, a sumei i vizarea de ctre contabilul-ef sau a delegatului su pentru a certifica valabilitatea corecturii; erorile din registrele contabile de eviden cronologic se corecteaz numai prin formule contabile de stornare (n rou sau n negru).

237

PENTRU EXAMEN

CONCEPTE CHEIE balana de verificare a conturilor; funciile balanei de verificare a conturilor; balana de verificare cu o egalitate; balana de verificare cu dou egaliti; balana de verificare cu trei egaliti; balana de verificare cu patru egaliti; etapele ntocmirii balanei de verificare; erorile descoperite cu ajutorul balanei de verificare. Reflectai i discutai pe baza conceptelor enunate! VERIFICAI-V CUNOTINELE ! ntrebri i teme de reflecie 1. Definii balana de verificare i artai n ce const importana ei pentru contabilitate. 2. Enumerai funciile balanei de verificare a conturilor i redai coninutul fiecreia n parte. 3. Care sunt criteriile de clasificare a balanelor de verificare? 4. Enumerai etapele metodologice de lucru pentru ntocmirea balanei de verificare a conturilor. 5. Consemnai care sunt egalitile valorice pentru: Balana de verificare cu o egalitate; Balana de verificare cu dou egaliti; Balana de verificare cu trei egaliti; Balana de verificare cu patru egaliti.
238

6. Ce sunt balanele de verificare ale conturilor analitice i cum se clasific acestea? 7. Artai care sunt deosebirile dintre balanele de verificare ale conturilor sintetice i cele ale conturilor analitice. 8. Care sunt corelaiile ce se stabilesc ntre balana de verificare a conturilor analitice i contul sintetic la care se refer? 9. Enumerai erorile care se pot descoperi cu ajutorul balanei de verificare. Teste-gril de autocontrol: 1. Rolul balanei de verificare a conturilor este: a) de a determina cte conturi s-au utilizat n cursul perioadei pentru evidena activitilor desfurate de ntreprinderi; b) de a centraliza conturile ntocmite n mod eronat n cursul perioadei; c) de a verifica exactitatea nregistrrii n conturi a operaiilor economico-financiare desfurate de ntreprindere ntr-o perioad de gestiune; d) de a calcula soldurile finale ale conturilor; e) de a determina rezultatul perioadei de gestiune. Alegei rspunsul corect. 2. Balanele de verificare se ntocmesc: a) lunar; b) semestrial; c) trimestrial; d) cnd este nevoie; e) anual. Alegei rspunsul corect. 3. Balana de verificare a conturilor sintetice se ntocmete pe baza datelor furnizate de: a) registrul Cartea-Mare; b) registrul-jurnal; c) registrul Cartea-Mare i registrul-jurnal; d) registrele auxiliare; e) nici unul dintre rspunsuri nu este corect. Alegei rspunsul corect.
239

4. Cum se corecteaz erorile din registrele contabile de eviden cronologic: a) se corecteaz prin tierea cu o linie i nscrierea alturi a sumei; b) se corecteaz numai prin formule contabile de stornare n rou; c) se corecteaz numai prin formule contabile de stornare n negru; d) se corecteaz numai prin formule contabile de stornare (n rou sau n negru); e) nici un rspuns nu este corect. Alegei rspunsul corect. 5. n practica contabil, balana de verificare ndeplinete mai multe funcii: a) funcia de verificare a exactitii nregistrrilor efectuate n conturi; b) funcia de realizare a concordanei dintre conturile analitice i cele sintetice; c) funcia de legtur ntre cont i bilan; d) funcia de centralizare a datelor nregistrate n conturi; e) funcia de sistematizare. Precizai care rspuns nu este corect. Probleme propuse spre rezolvare: 1. S se ntocmeasc o balan de verificare cu trei serii de egaliti, cunoscnd urmtoarele elemente: A. Situaia conturilor la data de 31 decembrie 200N; Mijloace fixe Amortizri privind imobilizrile corporale Materii prime Produse finite Capital social Conturi curente la bnci Credite bancare pe termen scurt Asigurri sociale Furnizori Repartizarea profitului Profit i pierdere
240

lei 24.000 2.400 2.480 1.552 26.952 9.480 1.600 1.040 1.360 1.640 1.800

B. n cursul trim.I 200N+1 au loc urmtoarele operaii economice: - n luna ianuarie: a) Se nregistreaz aprovizionarea cu materii prime de la furnizori n valoare de 2.400 lei, T.V.A 19%. b) Se nregistreaz ajutoarele de boal cuvenite personalului unitii n sum de 1.250 lei. - n luna februarie c) Se obin din procesul de producie produse finite al cror cost standard este de 1.500 lei, iar costul efectiv calculat la sfritul lunii de 1.650 lei. d) Se ridic de la banc suma de 1.250 lei i se achit ajutoarele de boal cuvenite personalului unitii. - n luna martie e) Se ridic de la banc suma de 19.000 lei i se pltete avansul chenzinal. f) La finele lunii se descarc gestiunea de contravaloarea produselor finite livrate clienilor al cror cost standard este de 750 lei, iar cel efectiv de 825 lei i se repartizeaz diferenele aferente. 2. Societatea comercial Saturn S.A prezint la sfritul perioadei de gestiune 200N, urmtoarea situaie a elementelor sale patrimoniale: lei - mijloace fixe 25.000 - capital social 35.000 - mrfuri 10.000 - furnizori 2.500 - produse finite 2.000 - rezerve 5.000 - produse n curs de executare 2.500 - clieni 1.500 - credite bancare pe termen scurt 2.000 - personal remuneraii datorate 600 - rezultatul reportat (profit) 1.500 - conturi la bnci n lei 5.500 - casa n lei 100
241

n perioada urmtoare de gestiune, 200N+1, S.C. Saturn S.A deruleaz urmtoarele operaiuni: a) se aprovizioneaz de la un furnizor cu mrfuri n valoare de 475.000 lei. Aceste mrfuri sunt primite n ambalaje a cror valoare este de 25.000 lei. b) din contul de la banc se achit furnizorului contravaloarea mrfurilor i ambalajelor aprovizionate, n valoare total de 500.000 lei. c) n vederea efecturii unor pli, se ridic din contul de la banc 1.250.000 lei. d) AGA decide ca rezultatul reportat (profit) s fie repartizat pentru: Constituirea fondului de participare a salariailor la profit 150.000 lei; Constituirea rezervelor legale n sum de 1.250.000 lei; Suplimentarea cu 100.000 lei a Capitalului Social. e) se ramburseaz bncii creditul bancar pe termen scurt, n totalitate, respectiv 2.000.000 lei. Se cere: I. s se ntocmeasc bilanul contabil al S.C. SATURN S.A la finele perioadei de gestiune 200N. II. analiza contabil i stabilirea formulelor contabile pentru cele cinci operaiuni derulate n perioada de gestiune 200N + 1. III. deschiderea tuturor conturilor necesare, nregistrarea operaiunilor, calcularea rulajelor debitoare i creditoare, a totalului sumelor debitoare i creditoare, precum i a soldurilor finale. IV. ntocmirea balanei de verificare cu patru serii de egaliti.

242

Capitolul

DOCUMENTELE CONTABILE DE SINTEZ I LUCRRILE CONTABILE DE NCHIDERE A EXERCIIULUI FINANCIAR

Cuprins:

8.1. Delimitri privind documentele contabile de sintez 8.2. Lucrrile contabile de nchidere a exerciiului financiar din perspectiva continuitii activitii 8.3. Balana de verificare ntocmit dup inventarierea ntreprinderii din perspectiva prudenei n evaluare 8.4. Determinarea rezultatului exerciiului 8.5. Repartizarea profitului sau finanarea pierderii 8.6. Redactarea bilanului contabil Pentru examen: Concepte-cheie ntrebri i teme de reflecie Teste-gril de autocontrol Probleme propuse spre rezolvare

243

Obiectivele procesului de studiu:

n urma studierii acestui capitol, vei putea rspunde la urmtoarele probleme: delimitri privind documentele contabile de sintez ntocmirea lucrrilor contabile de nchidere a exerciiului financiar din perspectiva continuitii activitii stabilirea profitului sau finanarea pierderii redactarea bilanului 8.1. Delimitri privind documentele contabile de sintez Exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31 decembrie, n acest scop, pe baza situaiilor financiare, se determin poziia financiar, performana i trezoreria ntreprinderii. Relaia de principiu prin care se evalueaz poziia financiar este de forma: Capital Propriu = Active Datorii Performana se calculeaz prin relaia: Rezultatul Contabil = Venituri Cheltuieli Dac se are n vedere variaia capitalului, relaia performanei devine:
Rezultatul Contabil = Capitalul Propriu la nchiderea Exerciiului Financiar Aportul Proprietarului n Cursul Exerciiului ((+) n Cazul Rambursrii de Capital, (-) n Cazul Aportului de Capital)

244

Trezoreria ntreprinderii, se determin pe baza relaiei: Trezoreria Net = Fluxurile de ncasri - Fluxurile de Pli Documentele de sintez folosite pentru finalizarea exerciiului financiar sunt situaiile financiare. Pe baza acestora se asigur o imagine fidel, clar i complet a activelor, datoriilor, a patrimoniului, a poziiei financiare, precum i a profitului sau pierderii entitii. Situaiile financiare reprezint documente contabile de sintez prin care sunt comunicate informaii comune necesare majoritii utilizatorilor. Aa cum se arat n cadrul general IASB, aproape toi utilizatorii consum informaii pentru a lua decizii economice pentru: a) a hotr cnd s cumpere, s pstreze sau s vnd o investiie de capital; b) a evalua rspunderea sau gestiunea managerial; c) a evalua capacitatea ntreprinderii de a plti i de a oferi alte beneficii angajailor si; d) a evalua garaniile pentru creditele acordate ntreprinderii; e) a determina politicile de impozitare; f) a determina profitul i dividendele ce pot fi distribuite; g) a elabora i utiliza date statistice despre venitul naional; h) a reglementa activitatea ntreprinderilor. Persoanele juridice care la data bilanului depesc limitele a dou dintre urmtoarele 3 criterii, denumite criterii de mrime4: total active: 3.650.000 EURO; cifra de afaceri net: 7.300.000 EURO; numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50, ntocmesc situaii financiare anuale care cuprind: bilan; cont de profit i pierdere; situaia modificrilor capitalului propriu; situaia fluxurilor de trezorerie; notele explicative la situaiile financiare anuale.
4 Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1752 din 17.11.2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial, partea I, nr.1080/30.11.2005. 245

Persoanele juridice care la data bilanului nu depesc limitele a dou dintre criteriile de mrime enumerate mai sus, ntocmesc situaii financiare anuale simplificate care cuprind: bilan prescurtat; cont de profit i pierdere; note explicative la situaiile financiare anuale simplificate. opional, ele pot ntocmi situaia modificrilor capitalului propriu i/sau situaia fluxurilor de trezorerie. Situaiile financiare anuale, respectiv situaiile financiare anuale simplificate constituie un tot unitar. Potrivit legii contabilitii, situaiile financiare anuale trebuie nsoite de o declaraie scris de asumare a rspunderii conducerii persoanei juridice pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale n conformitate cu Reglementrile contabile conforme cu Directiva a patra a Comunitilor Economice Europene. 8.2. Lucrrile contabile de nchidere a exerciiului financiar din perspectiva continuitii activitii ntocmirea situaiilor financiare ca documente de sintez reprezint un proces complex de agregare a datelor n vederea construirii indicatorilor economico-financiari privind situaia patrimoniului i rezultatele obinute. Derularea acestui proces se concretizeaz ntr-o suit de lucrri, dintre care unele cu caracter preliminar, iar altele referitoare la redactarea sau completarea propriu-zis a bilanului. Lucrrile preliminare sunt denumite lucrri contabile de nchidere a exerciiului, fiind structurate astfel: 1) stabilirea balanei conturilor nainte de inventariere; 2) inventarierea general a patrimoniului; 3) contabilitatea operaiilor de regularizare privind: diferenele de inventar; amortizrile; ajustri pentru deprecieri sau pierdere de valoare; ajustri pentru riscuri i cheltuieli; delimitarea n timp a cheltuielilor i a veniturilor. 4) stabilirea balanei conturilor dup inventariere; 5) determinarea rezultatului exerciiului;
246

6) distribuirea profitului sau finanarea pierderii; 7) redactarea bilanului. 1) Stabilirea balanei conturilor nainte de inventariere se realizeaz pentru centralizarea i controlul exactitii datelor nregistrate n conturi Balana pregtete datele de referin necesare comparrii soldurilor din inventarul contabil i inventarul faptic. Balana conturilor nainte de inventariere poate fi abordat ca un inventar contabil. Relaiile de control a propriei balane sunt cele dintre debitul i creditul conturilor, nregistrarea cronologic i sistematic, nregistrarea sintetic i analitic. Dintre acestea, cea care ofer informaia de control privind nregistrarea n conturi a tuturor documentelor justificative este aceea c totalul rulajului debitor sau creditor trebuie s fie egal cu totalul rulajului calculat n registrul-jurnal general.

Exemplu: Balana provizorie a conturilor ntocmit la 31.12.200N - simplificat lei

Simbol cont 101 106 117 213 Denumire cont Capital Rezerve Rezultatul reportat Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii Solduri iniiale Debit Credit 5.275 100 125 4.840 Rulaje Debit 125 Credit 1.000 50 Solduri finale Debit 4.840 Credit 6.275 150 -

247

Simbol cont 281

Denumire cont Amortizri privind imobilizrile corporale Materii prime Mrfuri Ajustri pt. deprecierea mrfurilor Furnizori Clieni Personal- salarii datorate Decontri cu acionarii/ asociaii privind capitalul Dividende de plat Ajustri pt. deprecierea creanelor-clieni Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate Conturi curente la bnci Casa Cheltuieli cu materiile prime Cheltuieli privind mrfurile Cheltuieli cu salariile personalului Venituri din vnzarea produselor Venituri din vnzarea mrfurilor

Solduri iniiale Debit Credit 100

Rulaje Debit Credit -

Solduri finale Debit Credit 100

301 371 397 401 411 421 456

170 300 35 -

5 155 -

520 250 230 1.350 600 2.000

200 100 450 1.110 600 2.000

490 450 275 -

5 375 -

457 491 508 512 531 601 607 641 701 707 Total

400 15 5.760

5.760

83 300 3.200 825 300 100 2.000 11.883

83 2 3.363 825 1.300 800 11.883

300 237 15 300 100 2.000 9.007

2 1.300 800 9.007

248

2) Inventarierea general a patrimoniului reprezint lucrarea preliminar prin care se stabilete situaia real a patrimoniului. Nu se poate concepe un bilan, adic nu se poate determina patrimoniul, situaia financiar i rezultatele unei ntreprinderi la un anumit moment i pe o anumit perioad de timp, fr s se alctuiasc n prealabil inventarul. Relaia proprie inventarului prin care se determin situaia real a patrimoniului la un moment dat este:
Situaia net a = patrimoniului Activul inventariat la valoarea actual - Datoriile inventariate la valoarea actual

Constatarea existenei elementelor inventariate se face prin observarea direct (prin numrare, cntrire, msurare, cubare i calcule tehnice, dup caz) pentru bunurile corporale (materiale), pe baz de registre sau de documente justificative (extrase de cont) confirmate de teri pentru bunurile necorporale (nemateriale), creane i datorii. n ceea ce privete evaluarea elementelor patrimoniale inventariate se face la nivelul valorii actuale, denumite valoare de inventar. Toate bunurile inventariate se nscriu n listele de inventariere, care pot fi distincte sau reprezint prima parte a registrului de inventar, difereniate de felul i natura activelor i pasivelor constatate efectiv pe teren (active imobilizate, stocuri, producia n curs de fabricaie etc.).

Exemplu: Lista de inventariere privind stocurile de materii prime, materiale i mrfuri:

249

Rezultatele inventarierii i modul lor de regularizare se consemneaz ntr-un proces-verbal de inventariere, n care se nscriu, n principal: perioada de gestiune inventariat; persoanele care au fcut inventarierea; plusurile i minusurile constatate; compensrile efectuate; bunurile depreciate; creanele i datoriile incerte i n litigii; creanele, datoriile i lichiditile n devize; constituirea i regularizarea provizioanelor; regularizarea amortizrilor; alte elemente specifice inventarierii. 3) Contabilitatea operaiilor de regularizare Tranzacii privind regularizarea plusurilor i minusurilor de inventar O dat stabilite rezultatele inventarierii, plusurile i minusurile de inventar, se procedeaz la nregistrarea i decontarea lor gestionar. A efectua aceast operaie nseamn a regulariza rezultatul inventarierii. n principiu, plusurile se nregistreaz ca intrri n patrimoniul ntreprinderii, iar minusurile se imput. Dac lipsurile constatate la inventariere nu se datoresc vinei cuiva, se deconteaz, dup caz, asupra cheltuielilor sau veniturilor ntreprinderii. De asemenea, se pot admite compensri cantitative i valorice ale lipsurilor cu plusurile, n cazurile n care exist riscul de confuzie ntre sorturile aceluiai produs, fr a se diminua patrimoniul unitii. Compensarea se admite, de regul, numai pentru aceeai perioad de gestiune i la aceleai gestionar.

Exemplu: La inventarierea general a patrimoniului s-a constatat o lips de materii prime neimputabil n valoare de 1.000 lei. Operaia determin o cretere a cheltuielilor cu materialele (+A), nregistrat n debitul contului 601 Cheltuieli cu materiile prime i totodat o micorare a valorii variabilelor n stoc (-A) contabilizat n creditul contului 301 Materii prime:
250

601 Cheltuieli cu materiile prime (+A)

= 301 Materii prime 1.000 lei (-A)

Tranzacii privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea activelor imobilizate reprezint, n principiu, o cheltuial calculat i nregistrat la nchiderea exerciiului financiar. n acest scop, amortizarea calculat n planul de amortizare sau fia mijloacelor fixe se compar cu deprecierea determinat n listele de inventariere ca diferen ntre valoarea contabil de intrare i valoarea de inventar. Cele dou mrimi sunt n principiu egale.

Exemplu: S presupunem c amortizarea acumulat este 125 lei i soldul creditor al contului 281 Amortizri privind imobilizrile corporale este 100 lei, atunci amortizarea exerciiului 200N este de 125 100 = 25 lei. Contabilizarea acestei diminuri de valori presupune o cretere a cheltuielilor (+A), n debitul contului 681Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere i o cretere a amortizrilor, ca post rectificativ de pasiv (+P), n creditul contului 281 Amortizri privind imobilizrile corporale: 681Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere (+A) = 281 Amortizri privind imobilizrile corporale (-P) 25 lei

Tranzacii privind ajustrile pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor Ajustrile vizeaz acele elemente de activ neamortizabile a cror valoare de inventar la data nchiderii exerciiului este mai mic dect valoarea contabil de intrare.
251

n principiu, nregistrarea ajustrilor este tratat ca o cretere a cheltuielilor (+A) i concomitent, o cretere a posturilor rectificative de pasiv denumite ajustri (+P). ntruct aceste micorri de valoare au un caracter reversibil, n consecin ele sunt regularizate la nchiderea conturilor, astfel: - n situaia n care deprecierea calculat pe baza inventarului (valoarea contabil valoarea de inventar) este superioar ajustrii constituite (soldul creditor al contului de ajustri) se constituie o ajustare suplimentar, iar nregistrarea de principiu este: Conturile de cheltuieli cu = Conturile de ajustri pentru amortizrile, provizioanele i deprecierea sau pierderea ajustrile pentru depreciere sau de valoare pierdere de valoare (-P) (+P) - n cazul n care deprecierea constatat pe baza inventarului este inferioar ajustrii constituite, se diminueaz ajustarea constituit cu diferena corespunztoare: Conturile de ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoare (-P) Tranzacii privind provizioanele Provizioanele se constituie pentru finanarea acelor cheltuieli i pierderi a cror realizare sau plat este incert ori pentru cheltuieli care devin exigibile n perioadele urmtoare. La nchiderea exerciiului, provizioanele ce trebuie constituite efectiv se nregistreaz prin debitarea conturilor de cheltuieli (+A) i creditarea conturilor de provizioane (+P), astfel: = Conturile de venituri din provizioane i ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoare (+P)

252

- prin debitul conturilor de cheltuieli n cazul majorrii provizionului: 6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele (+A) = 151 Provizioane (+P)

- prin creditul conturilor de venituri, cnd provizionul trebuie diminuat sau anulat, respectiv acesta devine total sau parial fr obiect: 151 Provizioane (-P) = 7812 Venituri din provizioane (+P)

Tranzacii privind delimitarea n timp a cheltuielilor i a veniturilor Pentru a stabili corect rezultatul exerciiului este necesar separarea n timp a cheltuielilor i a veniturilor nregistrate n cursul exerciiului sau preluate ca sold din exerciiul precedent. Operaiile de regularizare a cheltuilelilor i a veniturilor genereaz urmtoarele tipuri de nregistrri contabile: - cheltuieli constatate la nchiderea exerciiului ca fiind aferente exerciiului urmtor sau de repartizat pe parcursul mai multor exerciii: Cheltuieli nregistrate n avans (+A) = Conturi de cheltuieli (-A)

- cota scadent de cheltuieli preluate n exerciiul curent din exerciiul precedent, nregistrate pe baza scadenelor: Conturi de cheltuieli (+A) = Cheltuieli nregistrate n avans (-A)

253

- venituri nregistrate n avans direct n conturile de venituri i transferate la ncheierea exerciiului asupra conturilor de regularizare: Conturi de venituri (-P) = Venituri nregistrate n avans (+P)

- cota scadent de venituri preluate n exerciiul curent din exerciiul precedent, nregistrare fcut pe baz de scaden: Venituri nregistrate n avans (-P) = Conturile de venituri (+P)

n sfera delimitrilor n timp mai intr i contabilizarea diferenelor de conversie, la cursul zilei, a creanelor i datoriilor n devize, diferenele de curs valutar favorabile sau nefavoraile privind lichiditile n devize, calculate la cursul zilei. 8.3. Balana de verificare ntocmit dup inventarierea ntreprinderii din perspectiva prudenei n evaluare Pentru a pregti informaia necesar nchiderii conturilor de bilan i a celor de venituri i cheltuieli, se ntocmete balana conturilor dup inventariere. Aceeai balan furnizeaz i informaia necesar completrii bilanului contabil. Balana conturilor ntocmit la 31.12.200N - simplificat lei
Simbol cont 101 106 117 213 281 254 Denumire cont Capital Rezerve Rezultatul reportat Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii Amortizri privind imobilizrile corporale Solduri finale Debit Credit 6.800 150 4.840 100

301 371 397 401 411 421 456 457 491 508 512 531 601 607 641 701 707

Materii prime Mrfuri Ajustri pentru deprecierea mrfurilor Furnizori Clieni Personal salarii datorate Decontri cu asociaii/acionarii privind capitalul Dividende de plat Ajustri pentru deprecierea creanelor-clieni Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate Conturi curente la bnci Casa Cheltuieli cu materiile prime Cheltuieli privind mrfurile Cheltuieli cu salariile personalului Venituri din vnzarea produselor Venituri din vnzarea mrfurilor Total

490 550 275 300 662 15 300 100 2.000 9.532

5 375 2 1.300 800 9.532

8.4. Determinarea rezultatului exerciiului Pentru a stabili rezultatul exerciiului se procedeaz la nchiderea conturilor de cheltuieli i venituri, astfel: a) nchiderea conturilor de cheltuieli: 121 Profit i pierdere (+A) = Conturi de cheltuieli din clasa 6 (-A)

b) nchiderea conturilor de venituri: Conturi de venituri din clasa 7 (-P) 121 Profit i pierdere (+P)

255

c) Se calculeaz i se pltete impozitul pe profit:

Rezultatul impozabil = Rezultatul contabil nainte de impozitare Deducerile fiscale + Reintegrrile fiscale

- impozitul datorat: Cheltuieli cu impozitul pe profit (+A) - nchiderea contului de cheltuieli: 121 Profit i pierdere (+A) = Cheltuieli cu impozitul pe profit (+P) = 121 Impozit pe profit (+P)

- plata impozitului pe profit: 121 Impozitul pe profit (-P) = 512 Conturi curente la bnci (-A)

8.5. Repartizarea profitului sau finanarea pierderii Potrivit prevederilor n vigoare din Romnia, profitul bilanier se distribuie cu urmtoarele destinaii: acoperirea pierderilor din exerciiile anterioare; constituirea rezervelor legale; participarea salariailor la profit; constituirea resurselor de dezvoltare destinate modernizrii, retehnologizrii i creterii surselor proprii de finanare; dividende de plat sau vrsminte la buget n funcie de forma de proprietate; alte rezerve prevzute de lege i report pentru noul exerciiu. Folosirea contului rectificativ de activ Repartizarea profi-tului se explic prin contabilizarea operaiilor privind distribuirea profitului nainte de redactarea bilanului, n aceste condiii, contul Repartizarea profitului devine un cont rectificativ asociat contului Profit i pierdere. n pasivul bilanului, contul Profit i pierdere este nscris cu semnul (+), iar n contul Repartizarea profitului cu semnul (-).
256

Exemplu: Principalele destinaii ale profitului i modul lor de nregistrare. 129 Repartizarea profitului = % 1061 Rezerve legale 1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea nerecuperat (acoperirea pierderilor din anii precedeni) 421 Personal-salarii datorate (cota managerului din profitul net) 1063 Rezerve statutare sau contractuale 1068 Alte rezerve 457 Dividende de plat

Sumele totale repartizate sunt deduse din rezultatul exerciiului prin nchiderea contului rectificativ 129 Repartizarea profitului: 121 Profit i pierdere = 129 Repartizarea profitului

Profitul net a crui repartizare a fost amnat de AGA sau asociailor este virat la rezultatul reportat: 121 Profit i pierdere = 1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat, respectiv pierderea nerecuperat

Dac exerciiul financiar se ncheie cu pierderi, acestea se raporteaz n pasivul bilanului la contul Profit i pierdere cu semnul (-). n exerciiul urmtor, la deschiderea conturilor, ele se vireaz n debitul contului Rezultatul reportat, urmnd s fie soluionat problema finanrii lor.
257

n principiu, finanarea pierderilor se face, n ordine, din profitul exerciiilor financiare urmtoare, din rezervele legale constituite i, n ultim instan, numai dac nu exist alt soluie, din capitalul social. 8.6. Redactarea bilanului contabil Bilanul contabil este un document ce sintetizeaz, n expresie valoric, ntreaga activitate economico-financiar a societii comerciale pe parcursul unui exerciiu financiar. Bilanul contabil se ntocmete dup efectuarea lucrrilor contabile de nchidere a exerciiului financiar i anume: ntocmirea balanei de verificare nainte de inventariere, inventarierea general a patrimoniului i nregistrarea rezultatelor acesteia, nregistrarea regularizrilor, rectificrilor i delimitarea operaiunilor pe exerciii financiare i determinarea rezultatului exerciiului i repartizarea lui. Datele din balana de verificare se preiau n bilanul contabil astfel: soldurile finale (debitoare i creditoare) ale conturilor de activ, reflectnd mijloacele economice i ale conturilor de pasiv, reflectnd surse economice, se nscriu n Bilanul propriu-zis, n Activ, Conturile de capital i datorii, asigurnd respectarea egalitii: activ = capitaluri proprii + datorii; total sume (debitoare i creditoare) aferente conturilor de cheltuieli i venituri, se nscriu n Contul de profit i pierderi, conducnd la determinarea rezultatelor pe activiti; detaliind sumele din Bilanul propriu-zis i din Contul de profit i pierderi, ntocmim Anexa la Bilan.

258

PENTRU EXAMEN

CONCEPTE CHEIE documente contabile de sintez balana de verificare ntocmit dup inventarierea ntreprinderii rezultatul exerciiului: profit, finanarea pierderii redactarea bilanului Reflectai i discutai pe baza conceptelor enunate! VERIFICAI-V CUNOTINELE ! ntrebri i teme de reflecie 1. Care este relaia dup care se calculeaz performana ntreprinderii? 2. Care este relaia dup care se calculeaz trezoreria ntreprinderii? 3. Enumerai lucrrile contabile de nchidere a exerciiului. 4. Care este formula contabil pentru nchiderea conturilor de cheltuieli? 5. Care este formula contabil pentru nchiderea conturilor de venituri? 6. Cum se calculeaz profitul impozabil? 7. Potrivit prevederilor n vigoare din Romnia, specificai cum se poate distribui profitul bilanier. 8. Cum se nregistreaz plusurile n contabilitate? Dar minusurile? Teste de autocontrol: 1. Potrivit IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare, politicile contabile reprezint: a) principiile, conveniile i metodele specifice adoptate de o ntreprindere pentru ntocmirea i analiza conturilor anuale;
259

b) opiunile, metodele i interesele formulate de ntreprindere cu privire la producia i prezentarea informaiilor contabile destinate utilizatorilor externi; c) principiile, conceptele, regulile i practicile specifice adoptate de o ntreprindere la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare; d) principiile, bazele, conveniile regulile i practicile specifice adoptate de o ntreprindere la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare; e) principiile, conveniile, regulile, metodele i practicile concrete adoptate de o ntreprindere pentru inerea contabilitii primare. 2. Compensarea plusurilor i minusurilor de inventar se realizeaz: a) plusuri; b) minusuri; c) valoric; d) cantitativ; e) valoric i cantitativ. 3. n contabilitate evaluarea elementelor patrimoniale se efectueaz la: a) valoarea actual; b) valoarea de nregistrare; c) valoarea de intrare; d) valoarea de ieire; e) valoarea de vnzare. 4. Relaia de principiu prin care se evalueaz poziia financiar este: a) capital propriu = activul datoriile b) capital propriu = pasiv activ c) rezultatul contabil = venituri cheltuieli d) capital propriu = datoriile activul e) trezoreria net = fluxurile de ncasri - fluxurile de pli 5. Conform Directivei a IV-a a Comunitilor Economice Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate, raportrile contabile anuale, se compun din: a) bilan, cont de profit i pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor de trezorerie, politici contabile i note explicative;
260

b) bilan i cont de profit i pierdere; c) raportul administratorilor, cont de profit i pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor de trezorerie, politici contabile i note explicative; d) balana, bilan, cont de profit i pierdere, situaia fluxurilor de trezorerie; e) situaia fluxurilor de trezorerie, bilan i cont de profit i pierdere. Probleme propuse spre rezolvare: 1. Situaia iniial n conturi la S.C. VULTURUL S.A. se prezint astfel: 1012 Capital subscris vrsat 2.000.000 lei 401 Furnizori 300.000 lei 411 Clieni 300.000 lei 512 Conturi curente la bnci 5.000.000 lei n cursul exerciiului se deruleaz urmtoarele operaii economice i financiare: 1. Credite bancare pe termen lung primite 800.000 lei. Dobnzi datorate la nchiderea exerciiului N 80.000 lei. 2. Chirii pltite n exerciiul N 200.000 lei, din care 120.000 lei pentru exerciiul N+1. 3. Produse finite recepionate din procesul de fabricaie 100.000 lei, cost de producie. 4. Clieni ncasai prin contul de la banc n suma de 500.000 lei. 5. Vnzarea produselor finite de mai sus, pre de vnzare 300.000 lei. TVA 19%. 6. Plata furnizorilor 200.000 lei. 7. Se reduce capitalul social cu 100.000 lei, care se va rambursa acionarilor. 8. Se restituie din contul curent un credit bancar pe termen lung n suma de 150.000 lei. Se cere: 1. S se ntocmeasc balana de verificare cu 4 serii de egaliti. 2. S se ntocmeasc bilanul contabil la S.C.VULTURULS.A. la finele perioadei de gestiune.
261

262

Capitolul

REALIZAREA CICLULUI CONTABIL (MONOGRAFIE CONTABIL REZOLVAT)

Cuprins:

9.1. Prezentarea etapelor ciclului contabil 9.2. Exemplu simplificat de monografie privind realizarea ciclului contabil

Obiectivele procesului de studiu:

n urma studierii acestui capitol vei putea rspunde la urmtoarele probleme: etapele ciclului contabil realizarea unui ciclu contabil

263

9.1. Prezentarea etapelor ciclului contabil Ciclul contabil cuprinde etapele desfurate succesiv n cursul procesului contabil, de la analiza operaiilor pn la elaborarea situaiilor financiare i nchiderea conturilor, dup cum urmeaz: a) analiza operaiilor pe baza documentelor justificative; b) nregistrarea operaiilor n Registrul-Jurnal; c) sistematizarea nregistrrilor din Jurnal n Cartea Mare; d) regularizarea conturilor la sfritul perioadei; e) ntocmirea situaiilor financiare; f) nchiderea conturilor pentru a se ncheia perioada de gestiune curent i pentru a se pregti nceperea unui nou exerciiu financiar. 9.2. Exemplu simplificat de monografie privind realizarea ciclului contabil 1. Se infiineaz S.C. ELANUL S.A., prin subscrierea la capitalul format din 5.000 aciuni la valoarea nominal de 2.5 lei/aciune, conform Contractului de societate i a Actului de constituire al societii. 2. Acionarii i aduc aportul la capital astfel: 40% echipamente tehnologice, 50% disponibiliti n cont i 10% numerar n caserie. Concomitent se nregistreaz i vrsarea capitalului, conform Procesului verbal. 3. Se achit n numerar cheltuielile de constituire, taxele la Registrul Comerului, onorariul avocatului i altele, n valoare de 650 lei. 4. Se aprovizioneaz cu materii prime la pre de achiziie de 4.000 lei i 19% TVA, conform Facturii fiscale. 5. Se dau n consum materii prime n valoare de 3.500 lei, conform Bonului de consum. 6. Se achiziioneaz un mijloc de transport la cost de achiziie de 8.500 lei, TVA, conform Facturii fiscale. 7. Se achiziioneaz obiecte de inventar n numerar la cost de achiziie de 500 lei i 19% TVA, conform Facturii fiscale. 8. Se obin produse finite la costul de producie de 5.000 lei, conform Raportului de producie. 9. Se nregistreaz salariile brute ale angajailor permaneni n valoare de 2.500 lei, conform Statului de plat.
264

10. Se nregistreaz obligaiile patronatului pentru salariile brute: contribuia unitii la asigurrile sociale 19,5% ; FNUASS 0,85% ; contribuia unitii la asigurrile de sntate 6%; omaj 2%; comisionul la Camera de munc 0,75% ; fond garantare salarii 0,25%. 11. Se nregistreaz reinerile din salarii potrivit Statului de plat: impozitul pe salarii 16%; contribuia personalului la asigurri sociale 9,5%; contribuia personalului la asigurrile de sntate 6,5%; omaj 1%. 12. Se livreaz produsele finite obinute la preul de vnzare de 6.000 lei, TVA 19%, conform facturii fiscale nr.859742, concomitent cu descrcarea gestiuni de produsele finite vndute (la cost de producie). 13. Se ncaseaz de la clieni valoarea produselor vndute prin banc, precum i serviciile executate terilor n valoare de 7.000 lei, TVA 19%, conform Facturii fiscale nr.2359 i Extrasului de cont. 14. Se achit furnizorii de materii prime cu un Ordin de Plat nr.85. 15. Se ridic numerar de la banc pentru achitarea salariilor, prin fila de CEC nr.65, conform Statului de plat. Se achit obligaiile sociale ctre bugetul statului conform Ordinului de Plat nr.96. 16. Se nregistreaz amortizarea lunar a imobilizrilor astfel: cheltuieli de constituire n 2 ani (metoda liniar); echipamente tehnologice n 8 ani (metoda degresiv); mijloace de transport n 7 ani (metoda degresiv). Prin ntocmirea Planurilor de amortizare. 17. Se primesc facturile de energie, ap i gaze n valoare total de plat de 1.875 lei i se achit conform Ordinului de Plat nr.105. 18. Se obine din resurse proprii un program informatic n valoare de 1.625 lei, conform Procesului Verbal de recepie i punere n funciune. Se nregistreaz amortizarea lunar a programului informatic n 3 ani. 19. Se achiziioneaz materiale auxiliare la cost de aprovizionare de 1.000 lei, TVA 19%, pentru care se emite un Bilet la ordin.
265

20. Se cedeaz programul informatic la preul de 2.000 lei, TVA 19%, conform Facturii Fiscale. Ulterior se ncaseaz contravaloarea programului prin banc, conform Extrasului de cont. 21. Se scoate din eviden programul informatic cedat incomplet amortizat, conform Procesului Verbal nr.15, de scoatere din funciune. 22. Se regularizeaz TVA-ul la sfritul lunii, cu Not Contabil i se evidenieaz n Decontul de TVA. 23. Se nchid la sfritul lunii conturile de cheltuieli i venituri, conform Notei Contabile. 24. Se calculeaz i nregistreaz impozitul pe profit de 16% i se nchid conturile de Cheltuieli cu impozitul pe profit. a) ANALIZA OPERAIILOR: 1. Se nregistreaz subscrierea la capitalul social al unitii patrimoniale ELANUL. 456 Decontri cu asociaii priv. capitalul A/P 1011 Capitalul Social Subscris Nevrsat 456 = 1011 12.500 lei +AD +P-C

2. Se nregistreaz aportul acionarilor la capital n natur i n bani. 2131 Echipamente tehnologice 5121 Conturi curente la banci 5311 Casa n lei 456 Decontri cu asociaii privind capitalul % 2131 5121 5311 = 456 12.500 lei 5.000 lei 6.250 lei 1.250 lei +AD +AD +AD A/P C

Se nregistreaz vrsarea capitalului. 1011 CSSN 1012 CSSV 1011

266

-PD +PC = 1012 12.500 lei

3. Se nregistreaz achitarea cheltuielilor de constituire. 201 Cheltuieli de constituire 5311 Casa n lei 201 = 5311 650 lei +AD -AC

4. Se nregistreaz achiziia de materii prime. 301 Materii prime 4426 TVA deductibil 401 Furnizori % 301 4426 = 401 4.760 lei 4.000 lei 760 lei +AD +AD +PC

5. Se nregistreaz darea n consum a materiilor prime. 601 Cheltuieli cu materii prime 301 Materii prime 601 = 301 3.500 lei +AD -AC

6. Se nregistreaz achiziionarea mijlocului de transport. 2133 Mijloace de transport 4426 TVA deductibil 404 Furnizori de imobilizri % 2133 4426 = 404 10.115 lei 8.500 lei 1.615 lei +AD +AD +PC

267

7. Se nregistreaz cumprarea unor obiecte de inventar i achitarea lor. 303 Materiale de natura obiectelor de inventar +AD 4426 TVA deductibil +AD 5311 Casa n lei -AC 401 Furnizori +PC 603 Cheltuieli cu alte materiale de natura obiectelor de inventar % 303 4426 401 603 = = = 401 5311 595 lei 500 lei 95 lei 595 lei 500 lei 303

8. Se nregistreaz obinerea produselor finite la cost de producie. 345 Produse finite 711 Variaia stocurilor 345 = 711 5.000 lei +AD +PC

9. Se nregistreaz salariile angajailor permaneni. 641 Cheltuieli cu salariile personalului 421 Personal salarii datorate 641 = 421 2.500 lei +AD +PC

10. Se nregistreaz obligaiile patronale legate de salarii. 6451 Contribuia unitii la asigurrile sociale 6452 Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj 6453 Contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate 4311.01 Contribuia unitii la asigurri sociale 4313.01 Contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate 4313.02 FNUASS 4371.01 Contribuia unitii la fondul de somaj 4371.02 Contribuia unitii la fondul de garantare salariai
268

+A-D +A-D +AD +PC +PC +PC +PC +PC

6451 6452 6452 6453 6453

= = = = =

4311.01 4371.01 4371.02 4313.01 4313.02

2.500 x 19.5% 2.500 X 2 % 2.500 x 0,25 % 2.500 X 6 % 2.500 x 0,85 %

= = = = =

487 lei 50 lei 6 lei 150 lei 21 lei

Se nregistreaz comisionul la Camera de Munc (0,75% sau 0,25%). 635 Cheltuieli cu alte impozite i taxe 447 Fonduri speciale cu alte impozite i taxe 635 = 447 19 lei +AD +PC

11. Se nregistreaz reinerile din salarii. 421 Personal salarii datorate 444 Impozitul pe profit (16%) 4312 Contribuia personalului la asigurri sociale (9,5%) 4314 Contribuia personalului la asigurrile sociale de sntate (6,5%) 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj (1%) 421 = % 444 4312 4314 4372 716 lei 292 lei 237 lei 162 lei 25 lei -PD +PC + P C +PC +PC

Calcul impozit salarii: 2.500 - fond salarii 237 contribuia personalului la asigurri sociale 162 contribuia personalului la asigurrile sociale de sntate 25 contribuia personalului la fondul de omaj 250 deducerea personal 1.826 x 16% = 292 lei

269

12. Se nregistreaz livrarea produselor finite terilor. 411 Clieni 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat 411 = % 701 4427 7.140 lei 6.000 lei 1.140 lei +AD +PC +P-C

Se nregistreaz descrcarea gestiunii de produsele finite vndute. 711 Variaa stocurilor 345 Produse finite 711 = 345 5.000 lei -PD -AC

13. Se nregistreaz ncasarea creanei asupra clienilor. 5121 Conturi curente la bnci 4111 Clieni 704 Venituri din servicii executate terilor 4427 TVA colectat 4111 = % 704 4427 4111 8.330 lei 7.000 lei 1.330 lei 8.330 lei +AD -AC +P C +P C

5121

Se nregistreaz serviciilor executate terilor i ncasarea acestora. 5121 Conturi curente la banci 4111 Clieni 5121
270

+AD -AC

4111

8.330 lei

14. Se nregistreaz achitarea furnizorilor de materii prime. 401 Furnizori 5121 Conturi curente la banci 401 = 5121 4.760 lei -PD -AC

15. Se nregistreaz achitarea obligaiilor ctre bugetul statului i al asigurrilor sociale de stat. 4312 Contribuia personalului la asigurri sociale 4314 Contribuia personalului la asigurrile sociale de sntate 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj 4311 Contribuia unitii la asigurri sociale 4313 Contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate 4371 Contribuia unitii la fondul de omaj 444 Impozitul pe salarii 447 Fonduri speciale cu alte impozite i taxe 5121 Conturi curente la banci % 4311.01 4312 4313.01 4314 4371.01 4372 444 447 4371.02 4313.02 = 5121 1.449 lei 487 lei 237 lei 150 lei 162 lei 50 lei 25 lei 292 lei 19 lei 6 lei 21 lei - P D - P D - P D - P D - P D - P D - P D -PD - A C

Se nregistreaz ridicarea numerarului din banc necesar achitrii salariilor. 581 Viramente interne 5121 Conturi curente la banci 5311 Casa n lei 581 Viramente interne 581 5311 = = 5121 581 1.784 lei 1.784 lei
271

+AD -AC +AD AC

 Se nregistreaz achitarea salariilor angajailor. 421 Personal remuneraii datorate 5311 Casa n lei 421 = 5311 1.784 lei -PD -AC

16. Se nregistreaz amortizarea lunar a imobilizrilor. 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor 2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 6811 = % 2801 2813 411 lei 27 lei 384 lei + A D +PC

Amortizare (cheltuieli de constituire) = 650 / 2 ani x 12 luni = 27 lei Amortizare (echipamente tehnologice) = 8.750 x 25% / 12 = 182 lei Cd = 100 / 8 ani x 2 = 25% Amortizare (mijloace de transport) = 8.500 x 28,58% / 12 = 202 lei Cd = 100 / 7 ani x 2 = 28,58% 17. Se nregistreaz facturile de energie, ap i gaze i achitarea lor. 605 Cheltuieli cu energia i apa 4426 TVA deductibil 401 Furnizori 5121 Conturi curente la banci 401 = 5121 1.575 lei +A - D +A - D -PD -AC

18. Se nregistreaz obinerea unui program informatic din resurse proprii. 208 Alte imobilizri necorporale 721 Venituri din producia de imobilizri necorporale 208
272

+AD +PC

721

1.625 lei

 Se nregistreaz amortizarea lunar a programului informatic. 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor 2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale 6811 = 2808 45 lei +AD +PC

Amortizarea = 16.250.000 / 3 ani x 12 = 45 lei 19. Se nregistreaz aprovizionarea cu materiale auxiliare cu un bilet la ordin. 3021 Materiale auxiliare 4426 TVA deductibil 403 Efecte de pltit 401 Furnizori % 3021 4426 401 = 401 1.190 lei 1.000 lei 190 lei 1.190 lei +AD +AD +PC -PD

403

20. Se nregistreaz cedarea programului informatic. 461 Debitori diveri 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat 461 = % 7583 4427 2.380 lei 2.000 lei 380 lei +AD +PC +PC

ncasarea contravalorii programului informatic prin banc. 5121 Conturi curente la bnci 461 Debitori diveri 5121 = 461 2.380 lei
273

+A + D -A-C

21. Se nregistreaz scoaterea din eviden a programului de informatic cedat i incomplet amortizat. 2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital 208 Alte imobilizri necorporale % 2808 6583 = 208 1.625 lei 45 lei 1.579 lei -PD +AD -AC

22. Se nregistreaz regularizarea TVA-ului la sfritul lunii. 4426 TVA deductibil = 2.911 lei 4427 TVA colectat = 2.850 lei 4424 TVA de recuperat = 61 lei - 4424 TVA de recuperat - 4426 TVA deductibil - 4427 TVA colectat % 4424 4426 = 4426 +AD -AC -PD 2.911 lei 61 lei 2.850 lei

23. Se nregistreaz nchiderea conturilor de cheltuieli i venituri. 121 = % 601 603 605 635 641 6451 6452 6453 6583 6811 10.591 3.500 500 1.323 19 2.500 487 56 171 1.579 456 lei lei lei lei lei lei lei lei lei lei lei

274

121 701 704 721 7583

16.625 lei 6.000 lei 7.000 lei 1.625 lei 2.000 lei

24. Se nregistreaz impozitul pe profit. - 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit - 441 Impozitul pe profit 691 = 441 1.031 lei +AD +PC

Profit brut = 16.625 10.591 = 6.034 lei Impozit pe profit = 6.034 x 16% = 965 lei - Se nregistreaz nchiderea cheltuielilor cu impozitul pe profit. - 121 Profit i pierdere - 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 121 = 691 965 lei A/P P D -AC

b) NREGISTRAREA SISTEMATIC N CONTURI FIA DE CONT: 1011 Capital social subscris nevrsat
Data Document
Statut PV-NC

Explicaie
Op. 1 Op. 2

Simb. Ct coresp.
456 1012

Debit
12.500

Credit
12.500

D/C

Sold

RULAJ TOTAL SUME

12.500 12.500

12.500 12.500

275

FIA DE CONT: 1012 Capital social subscris vrsat

Data Document PV-NC Explicaie Op. 2 Simb. Ct coresp. 1011 Debit Credit 12.500 D/C Sold

RULAJ TOTAL SUME

12.500 12.500 C 12.500

FIA DE CONT: 121 Profit i pierdere

Data Document NC Explicaie Op. 23 Simb. Ct coresp 601 603 605 635 641 6451 6452 6453 6583 6811 691 701 704 721 7583 Debit 3.500 500 1.323 19 2.500 487 56 171 1.579 456 965 6.000 7.000 1.624 2.000 16.624 16.624 C 5068 Credit D/C Sold

NC

Op. 24 Op. 23

RULAJ TOTAL SUME

11.556 11.556

276

FIA DE CONT: 201 Cheltuieli de constituire

Data Document Ch Explicaie Op. 3 Simb. Ct coresp. 5311 Debit 650 Credit D/C Sold

RULAJ TOTAL SUME

650 650

D 650

FIA DE CONT: 208 Alte imobilizari necorporale

Data Document Rap- prod PVSF Explicaie Op. 18 Op. 21 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 721 2808 6583 Debit 1.624 45 1.579 1.624 1.624 1.624 1.624 Credit D/C Sold

FIA DE CONT: 2131 Echipamente tehnologice

Data Document PV-NC Explicaie Op. 2 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 456 Debit 5.000 5.000 5.000 D 5.000 Credit D/C Sold

277

FIA DE CONT: 2133 Mijloace de transport

Data Document FF Explicaie Op. 6 Simb. Ct coresp. 404 Debit 8.500 Credit D/C Sold

RULAJ TOTAL SUME

8.500 8.500 D 8.500

FIA DE CONT: 2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire

Data Document PA-NC Explicaie Op. 16 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 6811 Debit Credit 27 27 27 C 27 D/C Sold

FIA DE CONT: 2808 Amortizarea altor imobilizari necorporale

Data Document PA-NC PVSF Explicaie Op. 18 Op. 21 Simb. Ct coresp. 6811 208 Debit 45 Credit 45 D/C Sold

RULAJ TOTAL SUME

45 45

45 45 -

278

FIA DE CONT: 2813 Amortizarea echipamentelor tehnologice

Data Document PA-NC Explicaie Op. 16 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 6811 Debit Credit 384 384 384 C 384 D/C Sold

FIA DE CONT: 301 Materii prime

Data Document FF BC Explicaie Op. 4 Op. 5 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 401 601 Debit 4.000 3.500 4.000 4.000 3.500 3.500 D 500 Credit D/C Sold

FIA DE CONT: 302 Materiale auxiliare

Data Document FF-BO Explicaie Op. 19 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 401 Debit 1.000 1.000 1.000 D 1.000 Credit D/C Sold

279

FIA DE CONT: 303 Materiale de natura obiectelor de inventar

Data Document FF-Ch Explicaie Op. 7 Op.7 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 401 603 Debit 500 500 500 500 500 500 Credit D/C Sold

FIA DE CONT :345 Produse finite

Data Document Rap-prod Nc Explicaie Op. 8 Op. 12 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 711 711 Debit 5.000 5.000 5.000 5.000 5.000 5.000 Credit D/C Sold

FIA DE CONT: 401 Furnizori

Data Document FF FF Chit. OP FF OP FF BO RULAJ TOTAL SUME 280 Explicaie Op. 4 Op.7 Op. 14 Op.17 Op.19 Simb. Ct coresp. 301 4426 303 4426 5311 5121 605 4426 5121 3021 4426 403 Debit Credit 4.000 760 500 95 595 4.760 1.323 251 1.574 1000 190 1190 8119 8119 8119 8119 D/C Sold

FIA DE CONT: 403 Efecte de platit

Data Document FF-BO Explicaie Op. 19 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 401 Debit Credit 1.190 1.190 1.190 C 1.190 D/C Sold

FIA DE CONT: 404 Furnizori de imobilizri

Data Document FF Explicaie Op. 6 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 2133 4426 Debit Credit 8.500 1.615 10.115 10.115 C 10.115 D/C Sold

FIA DE CONT: 4111 Clieni

Data Document FF EC Explicaie Op. 12 Op. 13 Simb. Ct coresp. 701 4427 5121 704 4427 5121 Debit 6.000 1.140 7.140 7.000 1.130 15.470 15.470 8.330 15.470 15.470 Credit D/C Sold

RULAJ TOTAL SUME

281

FIA DE CONT: 421 Personal salarii datorate

Data Document Stat-salarii Stat-salarii Explicaie Op. 9 Op. 112 Simb. Ct coresp. 641 444 4312 4314 4372 5311 Debit 292 237 162 25 1.784 2.500 2.500 Credit 2.500 D/C Sold

Stat-salarii

Op. 15 RULAJ TOTAL SUME

2.500 2.500 -

FIA DE CONT: 4311 Contribuia unitii la asigurri sociale

Data Document NC OP Explicaie Op. 10 Op. 15 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 6451 5121 Debit Credit 487 487 487 487 487 487 D/C Sold

FIA DE CONT: 4313.01 Contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate

Data Document NC OP Explicaie Op. 10 Op. 15 RULAJ TOTAL SUME 282 Simb. Ct coresp. 6453 5121 Debit 150 150 150 150 150 Credit 150 D/C Sold

FIA DE CONT: 4313.02 FNUASS

Data Document NC OP Explicaie Op. 10 Op. 15 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 6453 5121 Debit 21 21 21 21 21 Credit 21 D/C Sold

FIA DE CONT: 4312 Contribuia personalului la asigurri sociale

Data Document Stat-salarii OP Explicaie Op. 11 Op. 15 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 421 5121 Debit 237 237 237 237 237 Credit 237 D/C Sold

FIA DE CONT: 4314 Contribuia personalului la asigurrile sociale de sntate

Data Document Stat-salarii OP Explicaie Op. 11 Op. 15 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 421 5121 Debit 162 162 162 162 162 Credit 162 D/C Sold

283

FIA DE CONT: 4371.01 Contribuia unitii la fondul de omaj

Data Document NC OP Explicaie Op. 10 Op. 15 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 6452 5121 Debit 50 50 50 50 50 Credit 50 D/C Sold

FIA DE CONT: 4371.02 Contribuia unitii la fondul de omaj

Data Document NC OP Explicaie Op. 10 Op. 15 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 6452 5121 Debit 6 6 6 6 6 Credit 6 D/C Sold

FIA DE CONT: 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj

Data Document Stat-salarii OP Explicaie Op. 11 Op. 15 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 421 5121 Debit 25 25 25 25 25 Credit 25 D/C Sold

284

FIA DE CONT: 441 Impozitul pe profit

Data Document NC Explicaie Op. 24 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 691 Debit Credit 965 965 965 C 965 D/C Sold

FIA DE CONT: 4424 TVA de recuperat

Data Document NCDTVA Explicaie Op. 22 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 4426 Debit 61 61 61 D 61 Credit D/C Sold

FIA DE CONT: 4426 TVA deductibil

Data Document FF FF FF-Ch FF-OP FF-BO D-TVA Explicaie Op. 4 Op. 6 Op. 7 Op. 17 Op. 19 Op. 22 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 401 404 5311 5121 403 4427 4424 Debit 760 1.615 95 251 190 2.850 61 2.911 2.911 2.911 2.911 Credit D/C Sold

285

FIA DE CONT: 4427 TVA colectat

Data Document FF FF-EC FF D-TVA Explicaie Op. 12 Op. 13 Op. 20 Op. 22 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 411 5121 461 4426 Debit Credit 1.140 1.330 380 2.850 2.850 2.850 2.850 2.850 D/C Sold

FIA DE CONT: 444 Impozit pe salarii

Data Document Stat-salarii OP Explicaie Op. 11 Op. 15 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 421 5121 Debit 292 292 292 292 292 Credit 292 D/C Sold

FIA DE CONT: 447 Comision la Camera de munc

Data Document NC OP Explicaie Op. 10 Op. 15 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 635 5121 Debit 19 19 19 19 19 Credit 19 D/C Sold

286

FIA DE CONT: 461 Debitori diveri

Data Document FF Explicaie Op. 20 Simb. Ct coresp. 7583 4427 5121 2.380 2.380 Debit 2.000 380 2.380 2.380 2.380 Credit D/C Sold

EC

Op. 20 RULAJ TOTAL SUME

FIA DE CONT: 456 Decontri cu asociaii privind capitalul

Data Document statut PV Explicaie Op. 1 Op. 2 Simb. Ct coresp. 1011 2131 5121 5311 Debit 12.500 5.000 6.250 1.250 12.500 12.500 12.500 12.500 Credit D/C Sold

RULAJ TOTAL SUME

FIA DE CONT: 5121 Conturi curente la bnci

Data Document PV FF-EC FF-EC OP Explicaie Op. 2 Op. 13 Op. 13 Op. 14 Simb. Ct coresp. 456 4111 4111 401 Debit 6.250 7.140 8.330 4.760 287 Credit D/C Sold

Data

Document OP

Explicaie Op. 15

CEC FF-Op FF-EC

Op. 18 Op. 21 RULAJ TOTAL SUME

Simb. Ct coresp. 4311 4312 4313 4314 4371 4372 444 447 4371.02 4313.02 581 401 461

Debit

Credit 487 237 150 162 50 25 292 19 6 21 1.784 1.574 9.567 9.567

D/C

Sold

2.380 24.100 24.100

14.533

FIA DE CONT: 5311 Casa n lei

Data Document PV Ch FF-Ch CEC Stat-salarii Explicaie Op. 2 Op. 3 Op. 7 Op. 15 Op. 15 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 456 201 401 581 421 Debit 1.250 1.784 3.034 3.034 Credit 650 595 1.784 3.029 3.029 D 5 D/C Sold

FIA DE CONT: 581 Viramente interne

Data Document CEC CEC-RC Explicaie Op. 15 Op. 15 RULAJ TOTAL SUME 288 Simb. Ct coresp. 5121 5311 Debit 1.784 1.784 1.784 Credit 1.784 1.784 1.784 D/C Sold

FIA DE CONT: 601 Cheltuieli cu materii prime

Data Document BC NC Explicaie Op. 5 Op. 23 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 301 121 Debit 3.500 3.500 3.500 3.500 3.500 3.500 Credit D/C Sold

FIA DE CONT: 603 Cheltuieli cu materiale de natura obiectelor de inventar

Data Document BC NC Explicaie Op. 7 Op. 23 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 303 121 Debit 500 500 500 500 500 500 Credit D/C Sold

FIA DE CONT: 605 Cheltuieli cu energia i apa

Data Document FF-OP NC Explicaie Op. 17 Op. 23 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 5121 121 Debit 1.323 1.323 1.323 1.323 1.323 1.323 Credit D/C Sold

289

FIA DE CONT: 635 Cheltuieli cu alte impozite i taxe

Data Document NC NC Explicaie Op. 10 Op. 23 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 447 121 Debit 19 19 19 19 19 19 Credit D/C Sold

FIA DE CONT: 641 Cheltuieli cu remuneraia personalului

Data Document Stat NC Explicaie Op. 9 Op. 23 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 421 121 Debit 2.500 2.500 2.500 2.500 2.500 2.500 Credit D/C Sold

FIA DE CONT: 6451 Contribuia unitii la asigurri sociale

Data Document NC NC Explicaie Op. 10 Op. 23 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 4311 121 Debit 487 487 487 487 487 487 Credit D/C Sold

290

FIA DE CONT: 6452 Contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate

Data Document NC NC Explicaie Op. 10 Op. 23 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 4371 121 Debit 50 50 50 50 50 50 Credit D/C Sold

FIA DE CONT: 6453 Contribuia unitii la fondul de omaj

Data Document NC NC Explicaie Op. 10 Op. 23 Op. 10 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 4313.01 121 4313.02 Debit 150 171 21 171 171 171 171 Credit D/C Sold

FIA DE CONT: 6583 Cheltuieli cu cedarea activelor

Data Document PVSF NC Explicaie Op. 21 Op. 23 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 208 121 Debit 1.579 1.579 1.579 1.579 1.579 1.579 Credit D/C Sold

291

FIA DE CONT: 6811 Cheltuieli cu amortizarea imobilizrilor

Data Document PA-NC PA-NC NC Explicaie Op. 16 Op. 18 Op. 23 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 2801 2813 2808 121 Debit 27 384 45 456 456 456 456 456 Credit D/C Sold

FIA DE CONT: 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit

Data Document NC NC Explicaie Op. 24 Op. 24 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 441 121 Debit 965 965 965 965 965 965 Credit D/C Sold

FIA DE CONT: 701 Venituri din vnzarea produselor finite

Data Document FF NC Explicaie Op. 12 Op. 23 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 411 121 Debit 6.000 6.000 6.000 6.000 6.000 Credit 6.000 D/C Sold

292

FIA DE CONT: 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate

Data Document FF-EC NC Explicaie Op. 13 Op. 23 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 5121 121 Debit 7.000 7.000 7.000 7.000 7.000 Credit 7.000 D/C Sold

FIA DE CONT: 711 Venituri din producia stocat

Data Document Rap-prod NC Explicaie Op. 8 Op. 12 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 345 345 Debit 5.000 5.000 5.000 5.000 5.000 Credit 5.000 D/C Sold

FIA DE CONT: 721 Venituri din producia de imobilizri necorporale

Data Document PVPF NC Explicaie Op. 19 Op. 24 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 208 121 Debit 1.625 1.625 1.625 1.625 1.625 Credit 1.625 D/C Sold

293

FIA DE CONT: 7583 Venituri din cedarea activelor

Data Document FF NC Explicaie Op. 20 Op. 23 RULAJ TOTAL SUME Simb. Ct coresp. 461 121 Debit 2.000 2.000 2.000 2.000 2.000 Credit 2.000 D/C Sold

c) BALANA DE VERIFICARE S.C. ELANUL S.A.

Nr. crt. 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19. 20 21. 22. 294 Simbol cont 1011 1012 121 201 208 2131 2133 2801 2808 2813 301 302 303 345 401 403 404 411 421 4311 4312 4313.01 Rulaj debitor 12.500 11.556 650 1.625 5.000 8.500 45 4.000 1.000 500 5.000 8.119 15.470 2.500 487 237 150 Rulaj creditor 12.500 12.500 16.624 1625 5.000 8.500 27 45 384 3.500 500 5.000 8.119 1.190 10.115 15.470 2.500 487 237 150 27 384 500 1.000 SFD SFC 12.500 5.068 650

1.190 10.115

Nr. crt. 23. 24. 25. 26. 27. 28. 29. 30. 31. 32. 33. 34. 35. 36. 37. 38. 39. 40. 41. 42. 43. 44. 45. 46. 47. 48. 49. 50. 52. 53.

Simbol cont 4313.02 4314 4371.01 4371.02 4372 441 4424 4426 4427 444 447 461 456 5121 5311 581 601 603 605 635 641 6451 6452 6453 6583 6811 691 701 704 711 721 7583 TOTAL

Rulaj debitor 21 162 50 6 25 61 2.911 2.850 292 19 2.380 12.500 24.100 3.034 1.784 3.500 500 1.323 19 2.500 487 56 171 1.580 456 965 6.000 7.000 5.000 1.625 2.000 299.802

Rulaj creditor 21 162 50 6 25 965 2.911 2.850 292 19 2.380 12.500 9.567 3.039 1.784 3.500 500 1.323 19 2.500 487 56 171 1.580 456 965 6.000 7.000 5.000 1.625 2.000 299.802

SFD

SFC

965 61

14.533 5

60.498

60.498

295

SC ELANUL S.A. BILAN PRESCURTAT ncheiat la data 31 DECEMBRIE 200N

lei Nr Sold la: Sold la: rd 31.12.N-1 31.12.N A. ACTIVE IMOBILIZATE I. IMOBILIZRI NECORPORALE (ct.201+203+205+2071+208+233+234-280-290-2933) II. IMOBILIZARI CORPORALE (ct.211+212+213+214+231+232-281-291-2931) III. IMOBILIZRI FINANCIARE (ct.261+263+265+267-296) ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL (rd.06+11+18) B. ACTIVE CIRCULANTE I. STOCURI (ct.301+302+303+/-308+331+332+341+345+346+/348+351+354+356+357+358+361+/-368+371++/378+381+/-388-391-392-393-394-395-396-397398+4091-4428) II. CREANE (ct.267-296+4092+411+413+418+425+4282+431+ 437+4382+441+4424+4428+444+445+446+447+ 4482+451+456+4582+461+473-491-495-496+5187) III. INVESTIII PE TERMEN SCURT (ct.501+505+506+508+5113+5114-591-595-596-598) IV. CASA I CONTURI LA BNCI (ct.5112+512+531+532+541+542) ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd.05 la 08) C. CHELTUIELI N AVANS ( ct.471) D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD DE PN LA UN AN (ct.161+162+166+168-169+269+401+403+404+405+ 408+419+421+423+424+426+427+4281+431+437+ 4381+441+4423+4428+444+446+447+4481+451+ 453+455+456+457+4581+462+473+509+5186+519) 296

01 2 3 4

623 13.116 0 13.739

1.500

6 7 8 9 10

61 0 14.538 16.099

11

12.270

E. ACTIVE CIRCULANTE NETE / DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18) F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd 04+12-17) G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD MAI MARE DE UN AN (ct.161+162+166+168-169+269+401+403+404+405+ 408+419+421+423+424+426+427+4281+431+437+ 4381+441+4423+4428+444+446+447+4481+451+ 453+455+456+457+4581+462+473+509+5186+519) H. PROVIZIOANE (ct.151) I. VENITURI IN AVANS (rd.17+18) din care: 1 Subvenii pentru investiii (ct.131+132+133+134+138) 2 Venituri nregistrate n avans (ct.472) J. CAPITAL I REZERVE I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care: 1 Capital subscris vrsat (ct.1012) 2 Capital subscris nevrsat (ct.1011) 3 Patrimoniul regiei (ct. 1015) II. PRIME DE CAPITAL (ct.104) III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105) IV. REZERVE (ct.106) Aciuni proprii (ct.109) V. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT (A) (ct. 117) Sold C Sold D VI. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIIULUI FINANCIAR (ct.121) Sold C Sold D Repartizarea profitului (ct.129) TOTAL CAPITALURI PROPRII (rd.19+23+24+25+26-27-28+29-30-31) Patrimoniul public (ct.1016) TOTAL CAPITALURI (rd.32+33)

12 13

3.829 17.568

14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 12.500 12.500

27 28

29 30 31 32 33 34

5.068

17.568 17.568 297

SC ELANUL SA CONTUL DE PROFIT I PIERDERE

Denumirea indicatorului 1. Cifra de afaceri net (rd.02 la 05) Producia vndut (ct.701+702+703+704+705+706+708) Venituri din vnzarea mrfurilor (ct.707) Venituri din dobnzi nregistrate de entitile al cror obiect de activitate l constituie leasingul (ct.766) Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri nete (ct.7411) 2. Variaia stocurilor de produse finite (ct.711) i a produciei n curs de execuie Sold C Sold D 3. Producia realizat de entitate pentru scopurile sale proprii i capitalizat (ct.721+722) 4. Alte venturi din exploatare (ct.7417+758)
VENITURI DIN EXPLOATARE TOTAL

Nr. rd. 01 02 03 04 05

Realizri n perioada de raportare 31.12.200N-1 31.12.200N 13.000 13.000

06 07 08 09 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 1.624 2.000 16.624 3.500 500 1.323 3.214 2.500 714 456 456

(rd.01+06-07+08+09) 5. a) Cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile (ct.601+602-7412) Alte cheltuieli materiale (ct.603+604+606+608) b) Alte cheltuieli externe (cu energie i ap) (ct.605-7413) c) Cheltuieli privind mrfurile (ct.607) 6. Cheltuieli cu personalul (rd.16+17), din care a) Salarii i indemnizaii (ct.641+642-7414) b) Cheltuieli cu asigurrile i prot.soc.(ct.645-7415) 7. a) Ajustri de valoare privind imobilizrile corporale i necorporale (rd.19-20) a. 1) Cheltuieli (ct.6811+6813) a. 2) Venituri (ct.7813) 298

b) Ajustri de valoare privind activele circulante (rd.22-23) b. 1) Cheltuieli (ct.654+6814) b. 2) Venituri (ct.754+7814) 8. Alte cheltuieli de exploatare (rd.25 la 28) 8.1 Cheltuieli privind prestaiile externe (ct.611+612+613+614+621+622+623+ 624+625+626+627+628-7416) 8.2 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate (ct.635) 8.3 Cheltuieli cu despgubiri, donaii i activele cedate (ct.658) Cheltuieli privind dobnzile de refinanare nregistrate de entitile al cror obiect de activitate l constituie leasingul (ct.666) Ajustri privind provizioanele (rd.30-31) - Cheltuieli (ct.6812) - Venituri (ct.7812) (rd.11 la 15+18+21+24+29)
CHELTUIELI DE EXPLOATARE TOTAL PROFITUL SAU PIERDEREA DIN EXPLOATARE

21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32

1.598

19 1.579

10.591

- Profit (rd.10-32) - Pierdere (rd.32-10) 9.Venituri din interese de participare (ct.7611+7613) - din care, veniturile obinute de la entitile afiliate 10.Venituri din alte investiii i mprumuturi care fac parte din activele imobilizate (ct.763) - din care, veniturile obinute de la entitile afiliate 11.Venituri din dobnzi (ct.766) - din care, veniturile obinute de la entitile afiliate Alte venituri financiare (ct.762+764+765+767+768) (rd.35+37+39+41) 12.Ajustri de valoare privind imobilizrile financiare i a investiiilor financiare deinute ca active circulante (rd.44-45)
VENITURI FINANCIARE TOTAL

33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43

6.033

299

- Cheltuieli (ct.686) - Venituri (ct.786) 13.Cheltuieli privind dobnzile (ct.666-7418) - din care, cheltuielile n relaia cu entitile afiliate Alte cheltuieli financiare (ct.663+664+665+667+668)
CHELTUIELI FINANCIARE TOTAL

44 45 46 47 48 49 50 51 6.033 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65

(rd.43+46+48)
PROFITUL SAU PIERDEREA FINANCIAR(A)

- Profit (rd.42-49) - Pierdere (rd.49-42) 14.PROFITUL SAU PIERDEREA CURENT(A) - Profit (rd.10+42-32-49) - Pierdere (rd.32+49-10-42) 15.Venituri extraordinare (ct.771) 16.Cheltuieli extraordinare (ct.671) 17.PROFITUL SAU PIERDEREA DIN
ACTIVITATEA EXTRAORDINAR

- Profit (rd.54-55) - Pierdere (rd.55-54) VENITURI TOTALE (rd.10+42+54) CHELTUIELI TOTALE (rd.32+49+55)
PROFITUL SAU PIERDEREA BRUT

16.624 10.591 6.033 965 5.068

- Profit (rd.58-59) - Pierdere (rd.59-58) 18.Impozitul pe profit (ct.691) 19.Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus (ct.698) 20. PROFITUL SAU PIERDEREA NET(A) A
EXERCIIULUI FINANCIAR

- Profit (rd.60-61-62-63) - Pierdere (rd.61+62+63-60) Administrator, Numele i prenumele Semntura tampila unitii 300

ntocmit Numele i prenumele (calitate) A(1-compatrim.financiar-contabil sau pers.calificat) Semntura

SC ELANUL SA NOTE EXPLICATIVE LA BILANUL CONTABIL NTOCMIT LA DATA DE 31 DECEMBRIE 200N SC ELANUL SA are sediul social n Bucureti, cod unic de nregistrare RO 9737540 i numr de nregistrare la Registrul Comertului J40/153/2000. La data de 31.12.200N a fost ntocmit bilanul contabil al societii n conformitate cu prevederile Legii contabilitii nr.82/1991, republicat i a ordinului 1752/2005. Administratorul a asigurat organizarea i inerea contabilitii, precum i sintetizarea informaiilor n bilanul contabil anual, n conformitate cu obligaiile i responsabilitile stabilite prin Legea Contabilitii nr.82/1991 republicat. Bilanul contabil ntocmit de SC ELANUL SA la 31.12.200N se identific prin urmtoarele: Total BILAN Capitaluri proprii Cifra de afaceri - lei17.568 12.500 13.000

n conformitate cu prevederile legale societatea a respectat standardele contabile, respectiv: - exhaustivitatea nregistrrilor contabile dac toate operaiunile care privesc societatea au fost reflectate n documente justificative n mod corespunztor i au fost reflectate n contabilitate, fr omisiuni sau repetri; - realitatea nregistrrilor - dac nregistrrile din contabilitate sunt reale, sunt justificabile i verificabile, dac pricipiile, procedeele i regulile contabile sunt aplicate cu bun credin, dac soldurile scriptice sunt n concordan cu cele faptice; - corecta evaluare, imputare i delimitate n timp - dac operaiunile au fost corect evaluate, au fost nregistrate n conturile i perioadele corespunztoare; - corecta ntocmire a conturilor anuale - dac informaiile contabile au fost corect sistematizate i centralizate n bilan, contul de profit i pierdere, precum i anexele la bilan. Astfel, conturile anuale dau o imagine fidel a situaiei financiare a societii la 31.12.200N, a contului de profit i pierdere precum i a fluxului de trezorerie pentru exerciiul ncheiat la aceast dat, bilanul contabil fiind ntocmit n conformitate cu Ordinul 1752/2005 i sunt conforme cu prevederile legale. 301

NOTA 1 - ACTIVE IMOBILIZATE

Elemente de active SOLD 01.01. 200N Cheltuieli de constituire Alte imobilizari Total imobilizri necorporale Instalaii tehnice i maini Alte mijloace fixe Avansuri i imobilizri corporale Total imobilizri corporale Imobilizri financiare Active imobilizate 6.317 6.317 216.188 Valoarea brut Creteri Reduceri SOLD 31.12. 200N 7.317 7.317 12.076 259.355 12.614 Deprecieri (amortizare i prvizioane) SOLD CreReduSOLD 01.01. teri ceri 31.12. 200N 200N 5.728 5.728 61.653 1.589 1.589 197.702 12.614

1.000 1.000 55.243 12.614

216.188 1.901 224.406

67.857 780 69.637

12.076 1.801 13.877

271.969 880 280.166

61.653

210.316 880

67.381

212.785

La intrarea n patrimoniu, evaluarea i nregistrarea s-au efectuat la valoarea de intrare, respectiv la costul de achiziie (preul de facturare) pe baza datelor din documentele de transfer al proprietii. Cotele de amortizare i duratele de utilizare au fost stabilite conform Legii nr.15/1994 i a Clasificaiei mijloacelor fixe aprobat prin Hotararea Guvernului nr. 2319/2004. Calculul amortizrii pentru mijloacele fixe s-a efectuat n conformitatea cu prevederile legale, firma folosind metoda linear de amortizare, respectndu-se principiul permanenei metodelor. Menionez c SC ELANUL SRL nu a calculat i constituit provizioane de depreciere pentru imobilizrile corporale.

302

NOTA 2 - STOCURI Din datele evideniate n balana de verificare ncheiat la data de 31.12.200N rezult c societatea avea nregistrate stocuri, n valoare de 1.500 lei, din care; materii prime 500 lei alte materiale consumabile 1.000 lei Intrarea n gestiune a materiilor prime, mrfurilor etc. s-a fcut la valoarea nominal iar stocurile nu au fost reevaluate la data de 31.12.200N, valoarea acestora fiind la costul istoric. Pentru ieirea din gestiune a stocurilor se folosete metoda LIFO. NOTA 3 - PROVIZIOANE PENTRU RISCURI I CHELTUIELI
DENUMIREA PROVIZIONULUI SOLD LA 01.01.200N TRANSFERURI N CONT DIN CONT SOLD LA 31.12.200N

TOTAL

SC ELANUL SRL n anul 200N nu a constituit provizioane pentru riscuri i cheltuieli. NOTA 4 REPARTIZAREA PROFITULUI
DESTINAIA PROFIT NET DE REPARTIZAT REZERVA LEGAL ACOPERIREA PIERDERII CONTABILE DIVIDENDE ALTE REPARTIZRI PROFIT NEREPARTIZAT PIERDERE SUMA 5.068

4.257 811

303

NOTA 5 ANALIZA REZULTATULUI DIN EXPLOTARE

NR. CRT. 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 INDICATOR CIFRA DE AFACERI NET COSTUL BUNURILOR VNDUTE I AL SERVICIILOR PRESTATE (3+4+5) CHELTUIELILE ACTIVITII DE BAZ CHELTUIELILE ACIVITII AUXILIARE CHELTUIELILE INDIRECTE DE PRODUCIE REZULTATUL BRUT AL CIFREI DE AFACERI NETE (1-2) CHELTUIELI DE DESFACERE CHELTUIELI GENERALE DE ADMINISTRAIE ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE REZULTATUL DIN EXPLOATARE (6-7-8+9) EXERC. PRECEDENT EXERC. CURENT 13.000 13.805 8.537 3.670 1.598 -805

2.000 1.195

NOTA 6 - SITUAIA CREANELOR I DATORIILOR

SITUAIA CREANELOR CREANE TVA de recuperat TOTAL SOLD LA 31.12.200N 61 61 SITUAIA DATORIILOR DATORII Furnizori de imobilizri Efecte de pltit Impozit pe profit TOTAL SOLD LA 31.12.200N TERMEN DE EXIGIBILITATE SUB 1 AN 1-5 ANI PESTE 5 ANI 10.115 1.190 965 12.270 TERMEN DE LICHIDITATE SUB 1 AN PESTE 1 AN 61 61

304

NOTA 7 - INFORMAII PRIVIND CAPITALUL PROPRIU

ELEMENTE DE CAPITAL CAPITAL SOCIAL REZERVE LEGALE ALTE REZERVE REZULTAT REPORTAT AN PRECEDENT AN CURENT 12.500

NOTA 8 - INFORMAII PRIVIND SALARIAII, ADMINISTRATORII I DIRECTORII SC ELANUL SRL este o societate cu rspundere limitat care are 2 asociai. Administratorul societii este Marin Ion. In timpul exerciiului financiar 200N, administratorul nu a primit credite de la societate i nu a ridicat avansuri spre decontare dect n interesul societii. Numrul mediu de salariai aferent exerciiului financiar este de 2. Pentru salariai societatea a pltit salarii n sum de 2.500 lei. NOTA 9 - INDICATORI ECONOMICO-FINANCIARI
DENUMIRE INDICATOR FORMULE DE CALCUL VALORI

INDICATORI DE LICHIDITATE
LICHIDITATE CURENT LICHIDITATE IMEDIAT AC/DC (AC-STOCURI)/DC 2.44% 2.31%

INDICATORI DE ACTIVITATE
VITEZA DE ROTAIE A STOCULUI NUMRUL DE ZILE DE STOCARE VITEZA DE ROTAIE A CLIENILOR VITEZA DE ROTAIE A FURNIZORILOR VITEZA DE ROTAIE A ACTIVELOR IMOBILIZATE VITEZA DE ROTAIE A ACTIVELOR TOTALE COST VNZRI/STOC MEDIU STOC MEDIU x365/COST VNZRI SOLD MEDIU CLX365/CA SOLD MEDIU FURNIZORIX365/CA CA/ACTIVE IMOBILIZATE CA/ACTIVE TOTALE 2.34 6.37

28,3 0,95% 0,44%

305

INDICATORI DE PROFITABILITATE
RENTABILITATE CAPITALULUI ANGAJAT MARJA BRUT DE VNZRI PROFIT BRUT/CAPITAL ANGAJAT PROFIT BRUTX100/CA 0,74% 38,99

NOTA 10 ALTE INFORMAII SC ELENUL SRL are ca obiect de activitate principal producia altor componente electrice iar pe parcursul anului 200N a nregistrat venituri din producia vndut n sum de 13.000 lei. SC ELANUL SRL nu are deschise filiale i nu este asociat cu alte societi n care s dein titluri de participare. Impozitul pe profit a fost calculat conform Legii 571/2003. Profitul provine din activitatea curent, cea extraordinar neexistnd.

306

RSPUNSURI LA GRILE

CAPITOLUL CAPITOLUL 1 CAPITOLUL 2 CAPITOLUL 3 CAPITOLUL 4 CAPITOLUL 5 CAPITOLUL 6 CAPITOLUL 7 CAPITOLUL 8

RSPUNSURI 1-c; 2-b; 3-a; 4-a; 5-d; 6-a; 7-a; 8-a; 9-a; 10-a. 1-c; 2-e; 3-a; 4-c; 5-a; 6-a; 7-a; 8-a; 9-c; 10-I. 1-d; 2-d; 3-a; 4-b,d,e; 5-a; 6-c; 7-b; 8-c; 9-d; 10-b. 1-e; 2-c; 3-e; 4-a; 5-b; 6- I-B, II-A, III-E, IV-D, V-C; 7-e; 8-a; 9-a; 10-b. 1-d; 2-a; 3-d; 4-b ; 5-e; 6-d; 7-b; 8-b; 9-c; 10-b. 1-d; 2-a; 3-c; 4-b; 5-a; 6-b; 7-c; 8-a; 9-a; 10-e. 1-c; 2-a; 3-a; 4-d. 1-b; 2-e; 3-a; 4-a; 5-a.

307

PLANUL DE CONTURI GENERAL (cf. Ordinului 1752/2005 al M.F.P.) CLASA I CONTURI DE CAPITALURI 10. CAPITAL SI REZERVE 101. Capital1), P 1011. Capital subscris nevrsat, P 1012. Capital subscris vrsat, P 1015. Patrimoniul regiei, P 1016. Patrimoniul public, P 104. Prime de capital, P 1041. Prime de emisiune, P 1042. Prime de fuziune/divizare, P 1043. Prime de aport, P 1044. Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni, P 105. Rezerve din reevaluare, P 106. Rezerve, P 1061. Rezerve legale, P *1064. Rezerve de valoare just, P 1063. Rezerve statutare sau contractuale, P 1065. Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare, P 1068. Alte rezerve, P *107. Rezerve din conversie, A/P *108. Interese minoritare A/P 1081. Interese minoritare - rezultatul exerciiului financiar, A/P 1082. Interese minoritare alte capitaluri proprii, A/P 109. Aciuni proprii, A 1091. Aciuni proprii deinute pe termen scurt, A 1092. Aciuni proprii deinute pe termen lung, A

n funcie de forma juridic a ntreprinderii se v-a nscrie: capitalul social, patrimoniul regiei etc. 308

1)

11. REZULTATUL REPORTAT 117. Rezultatul reportat, A/P 1171. Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit, A/P 1172. Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dat a IAS, mai puin IAS 292) , A/P 1174. Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile, A/P 1176. Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea Reglementrilor contabile conforme cu Directiva a patra a Comunitilor Economice Europene, A/P 12. REZULTATUL EXERCIIULUI FINANCIAR 121. Profit sau pierdere, A/P 129. Repartizarea profitului, A 13. SUBVENII PENTRU INVESTIII 131. Subvenii guvernamentale pentru investiii, P 132. mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii, P 133. Donaii pentru investiii, P 134. Plusuri de inventar de natura imobilizrilor, P 138. Alte sume primite cu caracter de subvenii pentru investiii, P 15. AJUSTRI 151. Provizioane, P 1511. Provizioane pentru litigii, P 1512. Provizioane pentru garanii acordate clienilor, P 1513. Provizioane pentru dezafectare imobilizri corporale i alte aciuni similare legate de acestea3), P 1514. Provizioane pentru restructurare, P 1515. Provizioane pentru pensii i obligaii similare, P
Acest cont apare doar la agenii economici care au aplicat Reglementrile contabile aprobate prin OMFP nr.94/2001 i pn la nchiderea soldului acestui cont. 3) Acest cont apare doar la agenii economici care au aplicat Reglementrile contabile aprobate prin OMFP nr.94/2001 i pn la scoaterea din eviden a imobilizrilor corporale n valoarea crora au fost incluse aceste Ajustri. Ca urmare, aceste Ajustri nu se mai pot constitui n baza prezentelor reglementri. 309
2)

1516. Provizioane pentru impozite, P 1518. Alte Provizioane pentru riscuri i cheltuieli, P 16. MPRUMUTURI I DATORII ASIMILATE 161. mprumuturi din emisiuni de obligaiuni, P 1614. mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de stat, P 1615. mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de bnci, P 1617. mprumuturi interne din emisiuni de obligaiuni garantate de stat, P 1618. Alte mprumuturi din emisiuni de obligaiuni, P 162. Credite bancare pe termen lung, P 1621. Credite bancare pe termen lung, P 1622. Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden, P 1623. Credite externe guvernamentale, P 1624. Credite bancare externe garantate de stat, P 1625. Credite bancare externe garantate de bnci, P 1626. Credite de la trezoreria statului, P 1627. Credite bancare interne garantate de stat, P 166. Datorii care privesc imobilizrile financiare, P 1661. Datorii fa de entitile afiliate, P 1663. Datorii fa de entitile de care compania este legat prin interese de participare, P 167. Alte mprumuturi i datorii asimilate, P 168. Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate, P 1681. Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni, P 1682. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung, P 1685. Dobnzi aferente datoriilor fa de entitile afiliate, P 1686. Dobnzi aferente datoriilor fa de entitile de care compania este legat prin interese de participare, P 1687. Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate, P 169. Prime privind rambursarea obligaiunilor, A

310

CLASA II CONTURI DE IMOBILIZRI 20. IMOBILIZRI NECORPORALE 201. Cheltuieli de constituire, A 203. Cheltuieli de dezvoltare, A 205. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare. 207. Fond comercial, A **2071. Fond comercial pozitiv, A *2075. Fond comercial negativ, A 208. Alte imobilizri necorporale, A 21. IMOBILIZRI CORPORALE 211. Terenuri i amenajri de terenuri, A 2111. Terenuri, A 2112. Amenajri de terenuri, A 212. Construcii, A 213. Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii, A 2131. Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru), A 2132. Aparate i instalaii de msurare, control i reglare, A 2133. Mijloace de transport, A 2134. Animale i plantaii, A 214. Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale, A 23. IMOBILIZRI N CURS I AVANSURI PENTRU IMOBILIZRI 231. Imobilizri corporale n curs de execuie, A 232. Avansuri acordate pentru imobilizri corporale, A 233. Imobilizri necorporale n curs de execuie, A 234. Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale, A 26. IMOBILIZRI FINANCIARE 261. Aciuni deinute la entitile afiliate, A 263. Interese de participare, A *264. Titluri puse n echivalen, A 265. Alte titluri imobilizate, A 267. Creane imobilizate, A 2671. Sume datorate de entitile afiliate, A 2672. Dobnda aferent sumelor datorate de entitile afiliate, A
311

2673. Creane legate de interesele de participare, A 2674. Dobnda aferent creanelor legate de interesele de participare, A 2675. mprumuturi acordate pe termen lung, A 2676. Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung, A 2678. Alte creane imobilizate, A 2679. Dobnzi aferente altor creane imobilizate, A 269. Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare, P 2691. Vrsminte de efectuat privind aciunile deinute la entitile afiliate, P 2692. Vrsminte de efectuat privind interesele de participare, P 2693. Vrsminte de efectuat pentru alte imobilizri financiare, P 28. AMORTIZRI PRIVIND IMOBILIZRILE 280. Amortizri privind imobilizrile necorporale, P 2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire, P 2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare, P 2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale drepturilor i activelor similare, P **2807. Amortizarea fondului comercial, P 2808. Amortizarea altor imobilizri necorporale, P 281. Amortizri privind imobilizrile corporale, P 2811. Amortizarea amenajrilor de terenuri, P 2812. Amortizarea construciilor, P 2813. Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor, P 2814. Amortizarea altor imobilizri corporale, P 29. AJUSTRI PENTRU DEPRECIAREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A IMOBILIZRILOR 290. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale, P 2903. Ajustri pentru deprecierea cheltuielile de dezvoltare, P 2905. Ajustri pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare, P **2907. Ajustri pentru deprecierea fondului comercial, P 2908. Ajustri pentru deprecierea altor imobilizri necorporale, P 291. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale, P
312

2911. Ajustri pentru depreciere terenurilor i amenajrilor de terenuri, P 2912. Ajustri pentru deprecierea construciilor, P 2913. Ajustri pentru deprecierea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor, P 2914. Ajustri pentru deprecierea altor imobilizri corporale, P 293. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs de execuie, P 2931. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale n curs de execuie, P 2933. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale n curs de execuie, P 296. Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare, P 2961. Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entitile afiliate, P 2962. Ajustri pentru pierderea de valoare a intereselor de participare, P 2963. Ajustri pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate, P 2964. Ajustri pentru pierderea de valoare a sumelor datorate de entitile afiliate P 2965. Ajustri pentru pierderea de valoare a creanelor legate de interesele de participare, P 2966. Ajustri pentru pierderea de valoare a mprumuturilor acordate pe termen lung, P 2968. Ajustri pentru pierderea de valoare a altor creane imobilizate, P CLASA III CONTURI DE STOCURI I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE 30. STOCURI DE MATERII PRIME I MATERIALE 301. Materii prime, A 302. Materiale consumabile, A 3021. Materiale auxiliare, A 3022. Combustibili, A 3023. Materiale pentru ambalat, A
313

3024. Piese de schimb, A 3025. Semine i materiale de plantat, A 3026. Furaje, A 3028. Alte materiale consumabile, A 303. Materiale de natura obiectelor de inventar, A 308. Diferene de pre la materii prime i materiale, A/P 33. PRODUCIA N CURS DE EXECUIE 331. Produse n curs de execuie, A 332. Lucrri i servicii n curs de execuie, A 34. PRODUSE 341. Semifabricate, A 345. Produse finite, A 346. Produse reziduale, A 348. Diferene de pre la produse, A/P 35. STOCURI AFLATE LA TERI 351. Materii i materiale aflate la teri, A 354. Produse aflate la teri, A 356. Animale aflate la teri, A 357. Mrfuri aflate la teri, A 358. Ambalaje aflate la teri, A 36. ANIMALE 361. Animale i psri, A 368. Diferene de pre la animale i psri, A/P 37. MRFURI 371. Mrfuri, A 378. Diferene de pre la mrfuri- cont rectificativ P 38. AMBALAJE 381. Ambalaje, A 388. Diferene de pre la ambalaje, A/P 39. AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR I PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE 391. Ajustri pentru deprecierea materiilor prime, P 392. Ajustri pentru deprecierea materialelor, P 3921. Ajustri pentru deprecierea materialelor consumabile, P 3922. Ajustri pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar, P 393. Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie, P
314

394. Ajustri pentru deprecierea produselor, P 3941. Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor, P 3945. Ajustri pentru deprecierea produselor finite, P 3946. Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale, P 395. Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri, P 3951. Ajustri pentru deprecierea materiilor i materialelor aflate la teri, P 3952. Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor aflate la teri, P 3953. Ajustri pentru deprecierea produselor finite aflate la teri, P 3954. Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale aflate la teri, P 3956. Ajustri pentru deprecierea animalelor aflate la teri, P 3957. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor aflate la teri, P 3958. Ajustri pentru deprecierea ambalajelor aflate la teri, P 396. Ajustri pentru deprecierea animalelor, P 397. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor, P 398. Ajustri pentru deprecierea ambalajelor, P CLASA IV CONTURI DE TERI 40. FURNIZORI I CONTURI ASIMILATE 401. Furnizori, P 403. Efecte de pltit, P 404. Furnizori de imobilizri, P 405. Efecte de pltit pentru imobilizri, P 408. Furnizori facturi nesosite, P 409. Furnizori - debitori, A 4091. Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor, A 4092. Furnizori - debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri, A 41. CLIENTI I CONTURI ASIMILATE 411. Clieni, A 4111. Clieni, A 4118. Clieni inceri sau n litigiu, A 413. Efecte de primit de la clieni, A 418. Clieni - facturi de ntocmit, A
315

419. Clieni - creditori, P 42. PERSONAL I CONTURI ASIMILATE 421. Personal -salarii datorate, P 423. Personal - ajutoare materiale datorate, P 424. Prime reprezentnd participarea personalului la profit4), P 425. Avansuri acordate personalului, A 426. Drepturi de personal neridicate, P 427. Reineri din salarii datorate terilor, P 428. Alte datorii i creane n legtur cu personalul, A/P 4281. Alte datorii n legtur cu personalul, P 4282. Alte creane n legtur cu personalul, A 43. ASIGURRI SOCIALE, PROTECIA SOCIAL I CONTURI ASIMILATE 431. Asigurri sociale, P 4311. Contribuia unitii la asigurrile sociale, P 4312. Contribuia personalului la asigurrile sociale, P 4313. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate, P 4314. Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate, P 437. Ajutor de omaj, P 4371. Contribuia unitii la fondul de omaj, P 4372. Contribuia personalului la fondul de omaj, P 438. Alte datorii i creane sociale, A/P 4381. Alte datorii sociale, P 4382. Alte creane sociale, A 44. BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE I CONTURI ASIMILATE 441. Impozitul pe profit / venit, A/P 4411. Impozitul pe profit, A 4418. Impozitul pe venit5), P 442. Taxa pe valoare adugat, A/P 4423. TVA de plat, P
Se utilizeaz atunci cnd exist baza legal pentru acordarea acestora. Se utilizeaz pentru evidenierea impozitului pe venitul microintreprinderilor, definite conform legii. 316
5) 4)

4424. TVA de recuperat, A 4426. TVA deductibil, A 4427. TVA colectat, P 4428. TVA neexigibil, A/P 444. Impozitul pe venituri de natura salariilor, P 445. Subvenii, A 4451. Subvenii guvernamentale, A 4452. mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii, A 4458. Alte sume primite cu caracter de subvenii, A 446. Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate, P 447. Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate, P 448. Alte datorii i creane cu bugetul statului, A/P 4481. Alte datorii fa de bugetul statului, P 4482. Alte creane privind bugetul statului, A 45. GRUP I ACIONARI/ASOCIAI 451. Decontri ntre entitile afiliate, A/P 4511. Decontri ntre entitile afiliate, A/P 4518. Dobnzi aferente decontrilor ntre entitile afiliate, A/P 453. Decontri privind interesele de participare, A/P 4531. Decontri privind interesele de participare, A/P 4528. Dobnzi aferente decontrilor privind interesele de participare, A/P 455. Sume datorate acionarilor/asociailor, P 4551. Acionari/asociai - conturi curente, P 4558. Acionari/asociai - dobnzi la conturi curente, P 456. Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul, A/P 457. Dividende de plat, P 458. Decontri din operaii n participaie, A/P 4581. Decontri din operaii n participaie - pasiv, P 4582. Decontri din operaii n participaie - activ, A 46. DEBITORI I CREDITORI DIVERI 461. Debitori diveri, A 462. Creditori diveri, P 47. CONTURI DE REGULARIZARE I ASIMILATE 471. Cheltuieli nregistrate n avans, A 472. Venituri nregistrate n avans, P
317

473. Decontri din operaii n curs de clarificare, A/P 48. DECONTRI N CADRUL UNITII 481. Decontri ntre unitate i subuniti, A/P 482. Decontri ntre subuniti, A/P 49. AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA CREANELOR 491. Ajustri pentru deprecierea creanelor - clieni, P 495. Ajustri pentru deprecierea creanelor - decontri n cadrul grupului i cu acionarii/asociaii, P 496. Ajustri pentru deprecierea creanelor - debitori diveri, P CLASA V CONTURI DE TREZORERIE 50. INVESTIII FINANCIARE PE TERMEN SCURT 501. Aciuni deinute la entitile afiliate, A 505. Obligaiuni emise i rscumprate, A 506. Obligaiuni, A 508. Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate, A 5081. Alte titluri de plasament, A 5088. Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament, A 509. Vrsminte de efectuat pentru investiii pe termen scurt, P 5091. Vrsminte de efectuat pentru aciunile deinute la entitile afiliate, P 5098. Vrsminte de efectuat pentru alte investiii pe termen scurt, P 51. CONTURI LA BNCI 511. Valori de ncasat, A 5112. Cecuri de ncasat, A 5113. Efecte de ncasat, A 5114. Efecte remise spre scontare, A 512. Conturi curente la bnci, A 5121. Conturi la bnci n lei, A 5124. Conturi la bnci n valut, A 5125. Sume n curs de decontare, A 518. Dobnzi, A/P 5186. Dobnzi de pltit, P 5187. Dobnzi de ncasat, A 519. Credite bancare pe termen scurt, P
318

5191. Credite bancare pe termen scurt, P 5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden, P 5193. Credite externe guvernamentale, P 5194. Credite externe garantate de stat, P 5195. Credite externe garantate de bnci, P 5196. Credite de la trezoreria statului, P 5197. Credite interne garantate de stat, P 5198. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt, P 53. CASA 531. Casa, A 5311. Casa n lei, A 5314. Casa n valut, A 532. Alte valori, A 5321. Timbre fiscale i potale, A 5322. Bilete de tratament i odihn, A 5323. Tichete i bilete de cltorie, A 5328. Alte valori, A 54. ACREDITIVE 541. Acreditive, A 5411. Acreditive n lei, A 5412. Acreditive n valut, A 542. Avansuri de trezorerie6), A 58. VIRAMENTE INTERNE 581. Viramente interne, A 59. AJUSTRI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A CONTURILOR DE TREZORERIE 591. Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entitile afiliate, P 595. Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor emise i rscumprate, P 596. Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor, P 598. Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii financiare i creane asimilate, P
6)

card-uri.

n acest cont vor fi evideniate i sumele acordate prin sistemul de 319

CLASA VI CONTURI DE CHELTUIELI 60. CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE 601. Cheltuieli cu materiile prime, A 602. Cheltuieli cu materialele consumabile, A 6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare, A 6022. Cheltuieli privind combustibilul, A 6023. Cheltuieli privind materialele pentru ambalat, A 6024. Cheltuieli privind piesele de schimb, A 6025. Cheltuieli privind seminele i materialele de plantat, A 6026. Cheltuieli privind furajele, A 6028. Cheltuieli privind alte materiale consumabile, A 603. Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar, A 604. Cheltuieli privind materialele nestocate, A 605. Cheltuieli privind energia i apa, A 606. Cheltuieli privind animalele i psrile, A 607. Cheltuieli privind mrfurile, A 608. Cheltuieli privind ambalajele, A 61. CHELTUIELI CU LUCRRILE I SERVICIILE EXECUTATE DE TERI 611. Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile, A 612. Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile, A 613. Cheltuieli cu primele de asigurare, A 614. Cheltuieli cu studiile i cercetrile, A 62. CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERI 621. Cheltuieli cu colaboratorii, A 622. Cheltuieli privind comisioanele i onorariile, A 623. Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate, A 624. Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal, A 625. Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri, A 626. Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii, A 627. Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate, A 628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri, A 63. CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE I VRSMINTE ASIMILATE 635. Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate, A
320

64. CHELTUIELI CU PERSONALUL 641. Cheltuieli cu salariile personalului, A 642. Cheltuieli cu tichetele de masa acordate salariailor, A 645. Cheltuieli privind asigurrile i protecia social, A 6451. Contribuia unitii la asigurrile sociale, A 6452. Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj, A 6453. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate, A 6458. Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social, A 65. ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE 654. Pierderi din creane i debitori diveri, A 658. Alte cheltuieli de exploatare, A 6581. Despgubiri, amenzi i penaliti, A 6582. Donaii i subvenii acordate, A 6583. Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital, A 6588. Alte cheltuieli de exploatare, A 66. CHELTUIELI FINANCIARE 663. Pierderi din creane legate de participaii, A 664. Cheltuieli privind investiiile financiare cedate, A 6641. Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate, A 6642. Pierderi din investiiile pe termen scurt cedate, A 665. Cheltuieli din diferene de curs valutar, A 666. Cheltuieli privind dobnzile, A 667. Cheltuieli privind sconturile acordate, A 668. Alte cheltuieli financiare, A 67. CHELTUIELI EXTRAORDINARE 671. Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare, A 68. CHELTUIELI CU AMORTIZRILE, PROVIZIOANELE I AJUSTRILE PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE 681. Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere, A 6811. Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor, A 6812. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele, A 6813. Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor, A
321

6814. Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante, A 686. Cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierdere de valoare, A 6863. Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare, A 6864. Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante, A 6868. Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor, A 69. CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT I ALTE IMPOZITE 691. Cheltuieli cu impozitul pe profit, A 698. Cheltuieli cu impozitul pe venit i cu alte impozite care nu apar n elementele de mai sus7), A CLASA VII CONTURI DE VENITURI 70. CIFRA DE AFACERI NET 701. Venituri din vnzare produselor finite, P 702. Venituri din vnzarea semifabricatelor, P 703. Venituri din vnzarea produselor reziduale, P 704. Venituri din lucrri executate i servicii prestate, P 705. Venituri din studii i cercetri, P 706. Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii, P 707. Venituri din vnzarea mrfurilor, P 708. Venituri din activiti diverse, P 71. VARIAIA STOCURILOR 711. Variaia stocurilor, P 72. VENITURI DIN PRODUCIA DE IMOBILIZRI 721. Venituri din producia de imobilizri necorporale, P 722. Venituri din producia de imobilizri corporale, P 74. VENITURI DIN SUBVENII DE EXPOATARE 741. Venituri din subvenii de exploatare, P 7411.Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri8), P
7) 8)

Se utilizeaz conform reglementrilor legale. Se ia n calcul la determinarea cifrei de afaceri.

322

7412. Venituri din subvenii de exploatare pentru materii prime i materiale consumabile, P 7413. Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli din externe, P 7414. Venituri din subvenii de exploatare pentru plata personalului, P 7415. Venituri din subvenii de exploatare pentru asigurri i protecie social, P 7416. Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare, P 7417. Venituri din subvenii de exploatare aferente altor venituri, P 7418. Venituri din subvenii de exploatare pentru dobnda datorat, P 75. ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE 754. Venituri din creane reactivate i debitori diveri, P 758. Alte venituri din exploatare, P 7581. Venituri din despgubiri, amenzi, penaliti, P 7582. Venituri din donaii i subvenii primite, P 7583. Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital, P 7584. Venituri din subvenii pentru investiii, P 7588. Alte venituri din exploatare, P 76. VENITURI FINANCIARE 761. Venituri din imobilizri financiare, P 7611. Venituri din aciuni deinute la entitile afiliate, P 7613. Venituri din interese de participare, P 762. Venituri din investiii financiare pe termen scurt, P 763. Venituri din creane imobilizate, P 764. Venituri din investiii financiare cedate, P 7641. Venituri din imobilizri financiare cedate, P 7642. Ctiguri din investiii pe termen scurt cedate, P 765. Venituri din diferene de curs valutar, P 766. Venituri din dobnzi, P 767. Venituri din sconturi obinute, P 768. Alte venituri financiare, P

323

77.VENITURI EXTRAORDINARE 771. Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare, P 78.VENITURI DIN PROVIZIOANE I AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE 781.Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de exploatare, P 7812. Venituri din provizioane, P 7813. Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor, P 7814. Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante, P *7815. Venituri din fondul comercial negativ, P 786. Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare, P 7863. Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare, P 7864. Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a activelor circulante, P CLASA VIII CONTURI SPECIALE 80.CONTURI N AFARA BILANULUI 801. Angajamente acordate 8011. Giruri i garanii acordate 8018. Alte angajamente acordate 802. Angajamente primite 8021. Giruri i garanii primite 8028. Alte angajamente primite 803. Alte conturi n afara bilanului 8031. Imobilizri corporale luate cu chirie 8032. Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare 8033. Valori materiale primite n pstrare sau custodie 8034. Debitori scoi din activ, urmrii n continuare 8035. Stocuri de natura obiectelor de inventar date n folosin 8036. Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate 8037. Efecte scontate neajunse la scaden 8038. Alte valori n afara bilanului 804. Amortizarea aferent gradului de neutilizare a mijloacelor fixe
324

8045. Amortizarea aferent gradului de neutilizare a mijloacelor fixe 805. Dobnzi aferente contractelor de leasing i altor contracte asimilate, neajunse la scaden 8051. Dobnzi de pltit 8052. Dobnzi de ncasat 89. BILAN 891. Bilan de deschidere 892. Bilan de nchidere CLASA IX CONTURI DE GESTIUNE9) 90. DECONTRI INTERNE 901. Decontri interne privind cheltuielile, A/P 902. Decontri interne privind producia obinut, A/P 903. Decontri interne privind diferenele de pre, A 92. CONTURI DE CALCULAIE 921. Cheltuielile activitii de baz, A 922. Cheltuielile activitilor auxiliare, A 923. Cheltuieli indirecte de producie, A 924. Cheltuieli generale de administraie, A 925. Cheltuieli de desfacere, A 93. COSTUL PRODUCIEI 931. Costul produciei obinute, A 933. Costul produciei n curs de execuie, A * Aceste conturi apar numai n situaiile financiare anuale consolidate. ** Acest cont apare, de regul, n situaiile financiare anuale consolidate.

Pentru organizarea contabilitii de gestiune, folosirea conturilor din aceast clas este opional. 325

9)

BIBLIOGRAFIE

1. Belverd E Needles, Jr. Henry R. Anderson, James C. Cadwell, Principiile de baz ale contabilitii, ediia a cincea, Editura ARC, 2000. 2. Bojian, O., Bazele contabilitii, Editura Economic, Bucureti, 2003. 3. Boulescu, M., Situaii financiare anuale simplificate, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2003. 4. Boulescu, M., Brnea, C., Audit financiar, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2006. 5. Capot, V., Dncescu, A., Dinescu, M., Hangan, D., Ionescu, R., Lixandru, F., Manolache, M., Contabilitatea, monografii contabile, auxiliar curricular, Editura Niculescu, 2005. 6. Capron, M., Contabilitatea n perspectiv, Editura Humanitas, Bucureti, 1994. 7. Caraiani, C., Olimid, L., Bazele contabilitii, Editura ASE, Bucureti, 2003. 8. Clin, O., Ristea, M., Bazele contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic R.A., Bucureti, 2003. 9. Coman, Fl., Contabilitatea financiar a societilor comerciale, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2006. 10. Dinc, A., Contabilitatea agenilor economici, Editura Economic, Bucureti, 2004. 11. Dobrin, M., Contabilitate baze, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2004. 12. Dobrin, M., Managementul contabilitii n asigurri, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 2006. 13. Dobrin, M., Contabilitatea persoanelor juridice fr scop patrimonial, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2006. 14. Dumitru, C.G., Contabilitate teste gril rezolvate i lucrare practic monografic, Editura Universitar, Bucureti, 2003. 15. Feleag, N., Malciu, L., Bunea, t., Bazele contabilitii, Editura Economic, Bucureti, 2002. 16. Haiduc L.R, Preda, B., Mitrea Popia, C. Doctrine financiar-contabile i sisteme contabile comparate, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2006. 17. Ilie, D.G., Bazele contabilitii, fundamentri, aplicaii monografice, studii de caz, Editura Bren, 2005. 18. Ionescu C., Contabilitate. Baze i proceduri, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2006. 19. Negruiu, M., Calot, T.O., Introducere n contabilitate, Editura Universitii Titu Maiorescu, 2006. 326

20. Oprea C., Ristea, M., Bazele contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, R.A., Bucureti, 2003. 21. Pntea, I.P, Bodea, G., Contabilitatea financiar, actualizat la standardele europene, Editura Intelcredo, Deva, 2005. 22. Ristea, M., coordonator, Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005. 23. Possler., L., Lambru Gh., Contabilitatea ntreprinderilor, ndrumar practic, ediia a VIII a, Editura Fundaiei Andrei aguna, Constana, 2006. 24. Ristea, M., Dumitru, C.G., Bazele contabilitii Noiuni de baz, probleme rezolvate, teste gril, monografie, Editura ASE, Bucureti, 2002. 25. Ristea, M., Dumitru, C.G., Bazele contabilitii Noiuni de baz, probleme, studii de caz, teste gril i monografie, Editura Universitar, Bucureti, 2005. 26. Ristea, M., Dima, M., Contabilitatea societilor comerciale, Editura Universitar, Bucureti, 2003. Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaionale de Contabilitate partea I lucrare elaborat sub coordonarea Ministerului Finanelor Publice, Bucureti, 2001. Ghid practic de reconciliere contabilitate-fiscalitate, lucrare elaborat sub coordonarea Ministerului Finanelor Publice, Colegiul consultativ al contabilitii, Editura C.N. Imprimeria Naional S.A., Bucureti, 2005. Norme metodologice din 14 decembrie 2004 de ntocmire i utilizare a registrelor i formularelor comune pe economie privind activitatea financiar i contabil, publicitate n Monitorul Oficial nr.23 bis din 7 ianuarie 2005. Reglementri contabile pentru ageni economici, Ministerul Finanelor Publice, Editura Economic, Bucureti, 2002. Legea contabilitii, nr.82/1991, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, partea I, nr.48/14.01.2005. Legea Nr.571/22.12.2003, privind Codul fiscal, publicat n Monitorul Oficial nr.927/23.12.2003. Ordonana Guvernului Romniei nr.92/24.12.2003, privind Codul de procedur fiscal, publicat n Monitorul Oficial nr.941/29.12.2003. Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1752 din 17.11.2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial, partea I, nr.1080/30.11.2005. *** Monitorul oficial al Romniei colecia 2000 - 2007 *** Coleciile revistelor de specialitate: Tribuna economic Finane, credit i contabilitate Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor

2000-2007 2000-2007 2000-2007 327

nchide manualul, ca s gndeti tu nsui

328