MINISTERUL EDUCAIEI I CERCETRII UNIVERSITATEA DANUBIUS GALAI MASTERAT Management financiar public i privat Anul universitar 2009-2010, Anul

I, sem. I

SITUAII FINANCIAR CONTABILE CONFORME CU DIRECTIVA A IV-A C.E.E.

DISCIPLINA: SISTEME FINANCIAR CONTABILE COMPARATE

INDRUMTOR TIINIFIC, PROF. UNIV. DR. LUCA IAMANDI

MASTERAND, IONESCU (HOGEA) CARMEN

GALAI

CUPRINS

INTRODUCERE .............................................................................................................. 3 CAPITOLUL 1 NTOCMIREA I PREZENTAREA SITUAIILOR FINANCIARE ....................... 5 1.1 Cadrul general ............................................................................................................ 5 1.2 Aria de aplicabilitate i moneda de raportare ......................................................... 6 CAPITOLUL 2 CONINUTUL SITUAIILOR FINANCIARE ANUALE ......................................... 8 2.1 Prevederi generale referitoare la structura situaiilor financiare .......................... 8 2.2 Prevederi referitoare la elementele de bilan ........................................................... 14 2.3 Prevederi referitoare la elementele din contul de profit sau pierdere ................... 16 2.4 Principii contabile generale ....................................................................................... 18 CAPITOLUL 3 EVALUAREA ELEMENTELOR PREZENTATE N SITUAII FINANCIARE.... 21 3.1 Metode de evaluare ..................................................................................................... 21 CONCLUZII ..................................................................................................................... 26 BIBLIOGRAFIE .............................................................................................................. 27

INTRODUCERE Realitile societii moderne ne arat c odat cu dezvoltarea economiei de pia i sporirea gradului de complexitate a acesteia trebuie s se dezvolte corespunztor ca arie, coninut i operativitate i informaia economic, pentru ca ea s poat furniza elementele necesare lurii deciziilor, s poat reflecta exact situaia patrimonial a unitilor i rezultatele activitii economico-financiare. Valorificarea deplin a informaiei economice se poate realiza numai n cadrul unui sistem informaional economic, conceput ca un ansamblu al mijloacelor i metodelor de obinere, stocare i utilizare a informaiilor ntr-un anumit domeniu al activitii social-economice. Funcia de baz a oricrui sistem informaional economic indiferent de gradul de complexitate i de automatizare este de o a vehicula o cantitate raional de informaii, pe baza crora s se ia decizii economice bine argumentate pe toate treptele organizatorice. Principala surs de date a sistemului informaional economic i, totodat, una dintre componentele de baz ale acestuia este contabilitatea. Ea a existat n toate formaiunile social-economice ca rezultat al produciei materiale, dar importana, modul de organizare i sarcinile ei au fost diferite, n funcie de particularitile modului de producie i elurile fiecrei ornduiri sociale. n ani s-a ncercat o armonizare a organizrii i conducerii contabilitii diferitelor ri. Aciunea de modernizare a contabilitii pe plan mondial i-a propus urmtoarele obiective: mbuntirea organizrii i conducerii contabilitii diferitelor ri; mai buna nelegere a informaiilor contabile i controlul lor; compararea informaiilor contabile n timp i spaiu.

Normalizarea contabilitii pe plan mondial a necesitat luarea n considerare a unui sistem de adaptri a regulilor internaionale de organizare i conducere a contabilitii la specificul fiecrei ri i respectiv a unitilor economice componente. Un asemenea sistem a avut n vedere: nevoile de informaii economice ale unitilor ce compun economia specificul diferitelor sectoare de activitate; evoluiile doctrinale ale teoriei contabile pe plan naional i internaional. Pe plan european preocuprile de armonizare a contabilitii diferitelor ri sunt mai vechi. n anul 1978 s-a emis Directiva a IV-a cu aplicare n rile Pieei Comune, prin care se stabilesc documente de sintez contabile aproximativ similare i reguli de evaluare a patrimoniului. n vederea armonizrii contabilitii grupurilor economice care au sub controlul lor filiale cu activiti economice s-a emis Directiva a VII-a care prevede reguli de ntocmire a bilanurilor contabile i a folosirii conturilor de consolidare de ctre astfel de uniti. Urmare acestor directive rile vest-europene au emis, prin grija organismelor contabile naionale, norme contabile armonizate concretizate n: reguli generale de evaluare a patrimoniului o terminologie de specialitate comun documente de sintez contabil comune. Fiecare ar a adus, ns, anumite elemente specifice n concretizarea soluiilor practice de aplicare a normelor contabile armonizate recomandate de organismele internaionale. fiecrei ri;

CAPITOLUL 1 NTOCMIREA I PREZENTAREA SITUAIILOR FINANCIARE 1.1 Cadrul general Situaiile financiare ale unei companii reprezint cel mai important mijloc, prin care informaia contabil este pus la dispoziia factorilor decizionali. De aceea, companiile i public situaiile financiare, ntr-un mod ct mai explicit, pentru a putea fi nelese. Perfecionarea continu a mediului de afaceri reprezint o prioritate esenial a guvernelor n consolidarea funcionrii economiei de pia. n acest context, cadrul general de contabilitate i mbuntete continuu calitatea informaiei contabile prin aplicarea reglementrilor contabile conforme cu Directivele Comunitii Economice Europene (Directiva a-IV-a i a VII-a). Necesitatea de conformitate este impus de : globalizarea economiilor naionale; accesul Romniei pe pieele de capital internaionale; transparena i simplificarea raportrilor financiare. Pentru atingerea acestor obiective, n ultima perioad au avut loc o serie de modificri a adoptrii legislative ntre care menionm: modificarea i completarea Legii contabilitii nr.82/1991; reglementrile contabile conforme cu Directiva IV-a i a-VII; adoptarea IFRS i IAS, prin Ordin M.F.P.

Reforma contabilitii ntreprinderilor din Romnia de dup 1990 s-a concretizat, ntr-o prim faz, ntr-un set de reguli contabile intrate n vigoare la 1.01.1994. Este vorba de varianta iniial a legii contabilitii nr. 82/1991 i, mai ales, de HG 704/1993 pentru aprobarea regulamentului de aplicare a legii contabilitii. Acest set iniial de reguli adapta pentru situaia Romniei directiva european n domeniu (directiva a 4-a), pe o filier francez. Atunci cnd a devenit evident c Uniunea European renun la a mai moderniza suplimentar de una singur normele contabile, cednd aceste prerogative unui organism internaional, autoritile romneti s-au orientat i ele ctre aceleai norme contabile internaionale elaborate de International Accounting Standards Committee (IASC), devenit, n 2003, International Accounting Standards Board (IASB). n continuare desemnm acest organism cu termenul IASC/IASB. Normele internaionale la care se face referire erau denumite International Accounting Standards iar cele emise ncepnd cu 2003 se cheam International Financial Reporting Standards IFRS, astfel nct, pentru a face referire la ansamblul lor, folosim termenul IAS/IFRS. n cadrul programului de armonizare a contabilitii romneti cu aceste norme internaionale s-a emis, mai nti, ordinul ministrului finanelor nr. 403/1999 pentru aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene i cu Standardele de Contabilitate Internaionale (n Monitorul Oficial nr. 480/1999).

1.2 Aria de aplicabilitate i moneda de raportare Contabilitatea i raportrile financiare se realizeaz n limba romn i se exprim valoric n moneda naional (RON). Operaiunile exprimate n valut se nregistreaz n contabilitate, att n moned naional, ct i n valut.

Pentru necesitile proprii de informare, companiile pot opta pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale i ntre o alt moned. n aceste situaii, cursul utilizat pentru conversia n moneda naional este cel comunicat de BNR, valabil la data ntocmirii bilanului menionndu-se nivelul acestuia n notele explicative. Persoanele juridice (denumite n continuare entiti) care au obligaia aplicrii reglementrilor contabile conforme cu directivele europene sunt : 1) societile comerciale (SNC, CCS, CCA, SA i SRL); 2) societile/companiile naionale; 3) regiile autonome; 4) institutele naionale de cercetare-dezvoltare; 5) societile cooperatiste i alte persoane juridice care, n baza legilor speciale de organizare, funcioneaz pe principiul S.C.; 6) subuniti fr personalitate juridic, cu sediul n strintate, care aparin entitilor cu sediul sau domiciliul n Romnia; 7) sediile permanente din Romnia care aparin unor persoane juridice cu sediul sau domiciliul n strintate.

CAPITOLUL 2 CONINUTUL SITUAIILOR FINANCIARE ANUALE 2.1 Prevederi generale referitoare la structura situaiilor financiare Situaiile financiare descriu rezultatele financiare ale tranzaciilor i ale altor evenimente, structurile situaiilor financiare. Structurile bilanului legate n mod direct de evaluarea poziiei financiare sunt: activele, datoriile i capitalul propriu. Structurile contului de profit i pierdere, legate n mod direct de evaluarea performanei, sunt veniturile i cheltuielile. Situaia modificrilor poziiei financiare reflect de obicei structurile din contul de profit i pierdere i modificrile structurilor din bilan. Prezentarea acestor structuri n bilan i n contul de profit i pierdere implic un proces de subclasificare. De exemplu, activele i datoriile pot fi clasificate dup natura sau funcia lor n activitatea ntreprinderii, pentru a prezenta informaii n cea mai folositoare manier pentru utilizatori, n scopul adoptrii deciziilor economice. Elemente legate n mod direct de evaluarea poziiei financiare sunt activele, datoriile i capitalul propriu. Acestea sunt definite dup cum urmeaz. Situaiile financiare ofer informaii cu privire la: poziia financiar a companiei; performana acesteia; fluxurile de numerar. Aceste informaii devin utile pentru diveri utilizatori n fundamentarea deciziilor referitoare la: achiziionarea sau vinderea participaiilor deinute n compania respectiv; numirea sau nlocuirea unor persoane din organismele de conducere. Componentele situaiilor financiare

Un set complet de situaii financiare este format din urmtoarele componente: - un bilan ; - un cont de profit i pierdere; - o situaie care s indice; a) fie variaiile capitalurilor proprii; b) fie variaiile capitalurilor proprii, altele dect cele privind aporturile i retragerile din capital efectuate de ctre proprietari - o situaie a fluxurilor de trezorerie; - anexe care s prezinte metodele contabile i s ofere note explicative. n afara situaiilor financiare, se recomand ntreprinderilor s prezinte i un raport de gestiune care s descrie principalele caracteristici ale performanelor financiare i ale situaiei financiare ale ntreprinderii, precum i cele mai importante elemente de incertitudine cu care este confruntat aceasta. Acest raport poate s cuprind o analiz a : - principalilor factori cu influen determinant asupra performanelor firmei, inclusiv schimbrile mediului n care opereaz ntreprinderea, efectele lor, reacia ntreprinderii la aceste schimbri, politica firmei n direcia investiiilor necesare meninerii i mbuntirii performanelor, inclusiv politica sa n materie de dividende ; - sursele de finanare de care dispune ntreprinderea, politica sa privind raportul ntre datorii i resursele proprii (efectul de prghie financiar sau de levier), politica n materie de gestiune a riscurilor ; - resursele i alte atu-uri ale ntreprinderii care nu sunt reflectate n bilan, n conformitate cu IAS/IFRS. Numeroase ntreprinderi prezint, n plus fa de situaiile financiare, documente suplimentare precum rapoarte de mediu sau situaii privind valoarea adugat. ntreprinderile sunt ncurajate s ntocmeasc i s difuzeze astfel de

situaii suplimentare, atunci cnd conducerea consider c acestea pot s-i ajute pe utilizatori n luarea deciziilor economice. Situaiile financiare conin informaii cu privire la : Activele Pasivele Capitalul propriu Veniturile, cheltuielile, ctigurile i pierderile Fluxurile de numerar.

Tabel nr. 1 Sinteza cerinelor de ntocmire a situaiilor financiare de entiti

SITUAII FINANCIARE CONFORME CU DIRECTIVELE SIMPLIFICATE CEE INND CONT DE CRITERIILE DE MRIME Total active : 3.650.000 Euro Cifr de afaceri net : 7.300.000 Euro Nr. mediu de salariai : 50 Bilan Cont de profit i pierdere Situaia modificrii capitalului propriu Situaia fluxurilor de numerar Notele explicative Nu depesc limitele a dou dintre criterii de de mrime Bilan prescurtat Cont de profit i pierdere prescurtat Note explicative Opional: modificrilor propriu Raportul auditorului financiar i/sau situaia capitalului situaia

fluxurilor de numerar Verificarea se face conform legii

10

Responsabilitatea ntocmirii situaiilor financiare anuale n conformitate cu Reglementrile contabile,conforme cu directivele europene (a IV-a i a VII-a) i revine conducerii entitii i este comunicat printr-o declaraie scris ataat acestora. Caracteristicile calitative ale situaiilor financiare sunt atributele de baz care dau sens utilitii informaiei contabile. Acestea sunt: Inteligibilitatea - reprezint calitatea informaiilor de a fi uor nelese de utilizatori, n vederea atingerii cu uurin a scopurilor pentru care se apeleaz la aceste informaii. Relevana - se pune n eviden atunci cnd informaiile influeneaz deciziile economice, contribuind la evaluarea evenimentelor istorice, prezente sau prognozate de ctre utilizatori confirmnd sau corectnd evalurile anterioare. Relevana informaiei este influenat de natura sa i de pragul de semnificaie. O informaie devine semnificativ dac omisiunea sau declararea ei eronat ar putea influena sensul unei decizii. Credibilitatea - unei informaii d asigurarea utilizatorilor c ei nu se expun riscurilor apelnd la informaii lipsite de erori semnificative, prtinitoare i pot avea siguran n folosirea lor. Pentru a fi credibil, informaia trebuie s reprezinte cu fidelitate tranzaciile i operaiunile descrise. Prelevana economicului asupra juridicului exclusivitate cu forma lor juridic. Neutralitatea informaiei presupune eliminarea oricror forme de influen care ar determina un rezultat sau obiectiv predeterminat. Prudena presupune luarea n considerare a unui grad de precauie, n exercitarea raionamentelor necesare cu ocazia estimrilor unor evenimente n
11

presupune prezentarea

trazaciilor i operaiunilor n concordan cu realitatea economic i nu n

condiii de incertitudine, pentru ca elementele de activ i pasiv s nu fie supraevaluate sau subevaluate, dup caz. Integralitatea presupune o informaie complet, n limitele rezonabile ale pragului de semnificaie i ale costului obinerii ei. Limitele privind informaia relevant i credibil sunt determinate de : Oportunitate prezentarea informaiilor cu ntzieri majore conduce la pierderea relevanei; Raport cost-beneficiu, presupune c beneficiile aduse de furnizarea unor noi informaii contabile trebuie s fie mai mari dect costul legat de acestea; Echilibru ntre caracteristicile calitative. Importana relativ a caracteristicilor n diferite cazuri ine de domeniul raionamentului profesional. Comparabilitatea presupune posibilitatea de analiz pe baza informaiilor furnizate de situaiile financiare n raport de evoluia n timp a activitii (rol determinant avndu-l principiul permanenei metodelor) precum i compararea cu stituaiile financiare ale diverselor entiti de acelai tip (n subramur sau ramur de activitate)pentru a evalua corect poziia financiar, performanele i modificrile acestora. Situaiile financiare se elaboreaz innd cont de dou concepte de baz: Contabilitatea de angajament Principiul continuitii activitii n ntocmirea i utilizarea bilanului contabil trebuie respectate cu strictee principiile contabile care vizeaz direct bilanul. Acestea sunt: continuitatea activitii; permanena metodelor; prudena;

12

 independena exerciiului; intangibilitatea bilanului; necompensarea; prelevana economicului asupra juridicului; evaluarea separat; importana relativ determinarea pragului de semnificaie. Situaiile financiare prezint rezultatele financiare ale unei entiti grupate pe categorii de informaii conform caracteristicilor economice denumite generic structurile situaiilor financiarecare sunt direct legate de evaluarea poziiei financiare (activele, datoriile i capitalul propriu) i a performanei (veniturile i cheltuielile). - Un activ reprezint o resurs controlat de ctre o entitate ca rezultat al unor evenimente trecute i de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare. - O datorie reprezint o obligaie actual a entitii ce decurge din evenimentele trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficiile economice. - Capitalul propriu reprezint interesul rezidual al acionarilor n activele unei entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale. Suma capitalului propriu din bilan depinde n mod direct de evaluarea activelor i a datoriilor. Indicatorul de profit este adesea folosit ca o msur a performanei sau ca baz de referin a altor indicatori. - Veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate ntr-un exerciiu financiar (perioada dat) sub form de intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale datoriilor cu influen direct n creterea capitalului propriu, altele dect contribuia acionarilor.

13

- Cheltuielile

constituie

diminuri

ale

beneficiilor

economice

nregistrate ntr-un exerciiu financiar (perioad dat) sub form de ieiri, sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n diminuarea capitalului propriu, altele dect distribuirea acestora ctre acionari. 2.2 Prevederi referitoare la elementele de bilan Activele imobilizate cuprind acele active destinate utilizrii n mod continuu, n scopul desfurrii activitilor entitii. Din categoria activelor imobilizate fac parte activele corporale, necorporale, de exploatare i financiare pe termen lung. Orice micare a unui element de imobilizri trebuie prezentat n notele explicative. n acest scop se prezint separat, pentru fiecare element de imobilizare preul de achiziie sau costul de producie, precum i creterile, cedrile i transpunerile n cursul exerciiului financiar, dar i ajustrile cumulate de valoare la nceputul exerciiului financiar i la data bilanului, rectificrile efectuate n cursul exerciiului financiar asupra ajustrilor de valoare din exerciiile financiare precedente. Ajustrile de valoare se prezint n bilan ca deduceri certe din elementele corespunztoare. Reevaluarea sau ajustarea valorii activelor i datoriilor determin creteri sau diminuri ale capitalului propriu, cu toate c ele corespund definiiei veniturilor i cheltuielilor nu se include n contul de profit i pierdere. Dac preul de achiziie sau costul de producie al unei imobilizri nu poate fi determinat, valoarea rezidual de la nceputul exerciiului financiar poate fi considerat drept pre de achiziie sau cost de producie situaie ce trebuie detaliat n notele explicative. De asemenea, n cazul reevalurii imobilizrilor corporale, micrile diverselor elemente de imobilizri se prezint ncepnd cu preul de achiziie sau

14

costul de producie, rezultat din reevaluare, caz n care valoarea reevaluat se substituie valorii de intrare a imobilizrilor corporale. Deinerea unei pri din capitalul unei alte entiti, presupune reprezentarea unui interes de participare, dac acesta depete 20% din capitalul entitii, cu condiia realizrii unei legturi durabile cu aceste entiti, pentru a contribui la activitile de baz, indiferent de existena certificatelor de reprezentare. Cheltuielile efectuate n cursul exerciiului financiar, dar care sunt aferente unui exerciiu ulterior, trebuie nregistrate sub titlul de Cheltuieli n avans. Cheltuielile care se refer la exerciiul financiar n cauz i se vor plti n cursul exerciiului financiar viitor, trebuie prezentate la Datorii, iar dac au caracter semnificativ, ele se vor prezenta i n notele explicative. Dac veniturile aferente exerciiului n curs nu se ncaseaz pn la finele acestuia, se prezint n bilan la Creane, iar dac sunt semnificative , ele se prezint i n notele explicative. Ajustrile de valoare cuprind toate coreciile destinate s in seama de reducerile valorilor individuale, stabilite la data bilanului, indiferent dac acea reducere este sau nu definitiv. Ajustrile pot fi : ajustri permanente devenite amortizri i /sau ajustri provizorii devenite ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare, funcie de caracterul permanent sau provizoriu al deprecierii activelor . Amortizarea reprezint alocarea valorii amortizabile a unui activ de-a lungul duratei sale de via estimat. Amortizarea corespunztoare perioadei contabile se scade n mod direct sau indirect din profitul sau pierderea nregistrat n exerciiul financiar dat. Activele supuse amortizrii, sunt cele care ntrunesc urmtoarele condiii:
15

 se estimeaz c sunt folosite pentru mai mult de o perioad contabil; au o durat de via limitat; sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate n producie sau n furnizarea de bunuri i servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru scopuri administrative. Provizioanele - se definesc ca fiind datorii incerte din punct de vedere al exigibilitii sau al valorii. Ele sunt destinate s acopere datoriile a cror natur este clar definit i care , la data bilanului este posibil s existe, sau este cert c vor exista, dar care sunt incerte n ceea ce privete valoarea sau data la care vor aprea. Un provizion trebuie recunoscut atunci cnd: - Entitatea are obligaie prezent ca rezultat al unui eveniment; - Este probabil necesar o ieire de resurse ncorporatoare de beneficii economice pentru a onora obligaia; - Poate fi fcut o estimare corect a valorii obligaiei; Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor. Veniturile de ncasat n interesul exerciiului financiar, dar care se refer la un exerciiu financiar viitor, trebuie prezentate n bilan sub titlul de Venituri n avans. 2.3 Prevederi referitoare la elementele din contul de profit sau pierdere

16

Prima parte a Contului de rezultate al unei entiti o constituie veniturile din vnzri i prestri servicii. Cifra de afaceri net reprezint sumele rezultate din vnzarea de produse i furnizarea de servicii, urmare activitilor de baz ale entitii, dup deducerea reducerilor comerciale, rabaturi i discounturi i a taxei pe valoarea adugat, precum i a altor taxe legate direct de cifra de afaceri. A doua parte a Contului de profit i pierdere o reprezint veniturile i cheltuielile care aparin perioadei, altele dect cele aferente activitii curente, prezentate ca Venituri extraordinare i Cheltuieli extraordinare. Elementele de natur extraordinar nu se ateapt s se repete ntr-un mod frecvent sau regulat. Putem considera pierderile rezultate n urma unei calamiti naturale (cutremur, inundaii, etc.) ca element extraordinar, dar i aciunea de expropriere a activelor. Dac veniturile i cheltuielile de natur extraordinar sunt semnificative pentru evaluarea rezultatelor, n notele explicative se vor prezenta detalii despre valoarea i natura acestora. n notele explicative se va prezenta proporia n care impozitul pe profit afecteaz Profitul sau pierderea din activitatea curent i Profitul sau pierderea din activitatea extraordinar. Veniturile sunt nregistrate n contul de profit i pierdere cnd se poate efectua o evaluare credibil a creterii beneficiilor economice viitoare ca urmare a unei creteri a activului sau a unei diminuri a pasivului. n realitate, veniturile sunt nregistrate concomitent cu recunoaterea creterii activului sau diminurii pasivului. Cheltuielile sunt nregistrate n contul de profit i pierdere cnd se poate efectua o evaluare credibil a diminurii beneficiilor economice viitoare ca urmare a unei diminuri a activului sau a unei creteri a pasivului. n realitate, cheltuielile sunt nregistrate concomitent cu recunoaterea diminurii activului sau creterii pasivului.

17

Cheltuielile se coreleaz cu veniturile: de exemplu, diferitele componente care alctuiesc costul bunurilor sunt nregistrate ca i cheltuieli concomitent cu nregistrarea veniturilor din vnzarea respectivelor bunuri. Cnd se prevede obinerea unor beneficii economice pe parcursul mai multor perioade contabile, iar corelarea cu veniturile nu se poate efectua dect n mare i indirect, cheltuielile sunt nregistrate n contul de profit i pierdere printr-o alocare sistematic i raional.

2.4 Principii contabile generale Obiectivul fundamental al contabilitii privind prezentarea unei imagini fidele a poziiei financiare, a performanei i a modificrilor poziiei financiare a unei entiti, se realizeaz pe baza unor reguli, metode i proceduri contabile care se fundamenteaz i se concretizeaz, avndu-se n vedere o gam larg de principii i reguli contabile generale, determinate de realitatea economic. Elementele prezentate n situaiile financiare anuale se evalueaz n conformitate cu principiile contabile generale avnd n vedere constrngerile contabilitii de angajamente astfel: - Principiul continuitii activitii - const n aceea c se presupune c entitatea i continu n mod normal funcionarea, fr a intra n stare de lichidare sau reducere semnificativ a activitii. Dac se cunoate existena unor elemente de nesiguran legate de anumite evenimente ce conduc la incapacitatea entitii de a-i continua activitatea, administratorii au obligaia de a prezenta aceste elemente n notele explicative.

18

De asemenea, se impun explicaii n cazul n care situaiile financiare nu sunt ntocmite pe baza principiului analizat, prezentndu-se motivele care au determinat adoptarea deciziei c entitatea nu-i mai poate continua activitatea. - Principiul permanenei metodelor - presupune meninerea n mod consecvent de la un exerciiu financiar la altul a metodelor de evaluare, nregistrare i prezentare a elementelor patrimoniale i a rezultatelor financiare, n scopul crerii premiselor pentru compararea n timp a informaiilor contabile. Metodele care se folosesc trebuie s aib caracter de permanen, n sensul utilizrii lor n cadrul mai multor exerciii financiare consecutive, ceea ce permite compararea situaiilor financiare, iar analiza indicatorilor economicofinanciari conduce la obinerea unor informaii utile pentru utilizatori. - Principiul prudenei - se refer la determinarea valorii oricrui element patrimonial, printr-o evaluare prudent i n special cu referire la: - includerea n situaiile financiare numai a profitului realizat la data bilanului; - toate obligaiile previzibile i pierderile poteniale care au luat natere n cursul exerciiului financiar ncheiat sau pe parcursul unui exerciiu anterior, chiar dac ele apar ntre data ncheierii exerciiului i data ntocmirii situaiilor financiare, precum i ajustarea valorilor corespunztoare deprecierilor constatate, indiferent c rezultatul exerciiului este profit sau pierdere. De reinut c , prin aplicarea n mod voit, incorect,a acestui principiu se poate ascunde sau denatura realitatea, crendu-se rezerve nejustificate prin exagerarea riscurilor viitoare. - Principiul independenei exerciiului - presupune delimitarea riguroas n timp a veniturilor i cheltuielilor aferente exerciiului financiar pentru care se face raportarea, indiferent de data ncasrii sumelor sau a efecturii plilor, cerin de baz a contabilitii de angajament. Acest lucru

19

impune utilizarea unor conturi de regularizare, att a veniturilor, ct i a cheltuielilor. - Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii. n baza acestui principiu, componentele elementelor de activ sau de datorii trebuie evaluate separat. - Principiul intangibilitii - presupune existena unei concordane depline ntre bilanul de deschidere al unui exerciiu i cel de nchidere al exerciiului precedent. - Principiul necompensrii - interzice efectuarea de operaiuni compensatorii ntre elementele de activ i de datorii. Eventualele compensri ntre creane i datorii ale entitii fa de ea nsei, cu respectarea prevederilor legale numai dup nregistrarea n contabilitate a veniturilor i cheltuielilor la valoarea integral. - Principiul prevalenei economicului asupra juridicului - se refer la faptul c prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilan i contul de profit i pierdere se face avnd n vedere fondul economic al tranzaciei sau al operaiunii raportate i nu numai de forma juridic a acestora. Principiul se aplic att entitilor care ndeplinesc criteriul de mrime, pentru situaiile financiare individuale i consolidate,ct i pentu entitile care nu ndeplinesc criteriile de mrime , dar ntocmesc situaii financiare consolidate, cu respectarea prevederilor din Reguli de evaluare alternative. - Principiul pragului de semnificaie - are influen asupra relevanei informaiei, motiv pentru care situaiile financiare trebuie s conin, n mod distinct numai acele elemente ce au o valoare semnificativ. Restul elementelor, n msura n care au aceeai natur, precum i funcii similare se reflect n sume cumulate. Pragul de semnificaie depinde n mod direct de mrimea i natura elementului analizat n circumstanele particulare ale omisiunii sale. La aprecierea unui element sau cumul de element, dac este semnificativ, se ine
20

seama de evaluarea mpreun a naturii i mrimii elementului respectiv. n anumite cazuri, ar putea fi determinant fie natura, fie mrimea elementului. Acest principiu poate fi aplicat numai de entitile care ndeplinesc criteriile de mrime. Abaterile de la principiile contabile generale prezentate pot fi efectuate numai n cazuri excepionale, cu condiia de a se prezenta n notele explicative mpreun cu motivele care au determinat acest lucru, precum i evaluarea efectului produs de aceste abateri asupra activelor, datoriilor, poziiei financiare i a profitului sau pierderii.

CAPITOLUL 3 EVALUAREA ELEMENTELOR PREZENTATE N SITUAII FINANCIARE 3.1 Metode de evaluare Recunoaterea i prezentarea n situaiile financiare anuale a activelor, datoriilor, veniturilor i cheltuielilor se realizeaz n baza evalurii credibile a elementelor respective, apelndu-se n acelai timp i la raionamentul profesional. Pentru ca un element de activ sau o datorie s fie recunoscut n structurile din situaiile financiare, trebuie ca s ndeplineasc n mod cumulativ dou criterii: s existe probabilitatea asigurrii realizrii de beneficii economice viitoare, respectiv ieirea acestora pentru stingerea unei obligaii prezente; i costul aferent s poat fi evaluat n mod credibil. Un element de venituri sau cheltuieli este recunoscut n structurile contului de profit i pierdere, atunci cnd, pe lng evaluarea credibil, determin o cretere de beneficii economice viitoare corespunztor creterii unui
21

activ, sau diminurii unei datorii, respectiv diminuarea acestor beneficii prin reducerea unui activ sau majorarea unei datorii. Evaluarea este procesul prin care se determin valorile la care structurile situaiilor financiare vor fi recunoscute n bilan i n contul de profit i pierdere. Aceasta presupune alegerea unei anumite baze de evaluare. n situaiile financiare pot fi utilizate diverse baze de evaluare, fie individual, fie n diverse combinaii. Ele includ urmtoarele: a) costul istoric: activele sunt nregistrate la suma pltit n numerar sau n echivalente ale numerarului sau la valoarea just din momentul cumprrii lor, datoriile sunt nregistrate la valoarea echivalentelor obinute n schimbul obligaiei sau, n anumite mprejurri (de exemplu, impozitul pe profit), la valoarea ce se ateapt s fie pltit n numerar sau n echivalente ale numerarului pentru a stinge datoriile, potrivit cursului normal al afacerilor; b) costul curent: activele sunt nregistrate la valoarea n numerar sau n echivalente ale numerarului, care ar trebui pltit dac acelai activ sau unul asemntor ar fi achiziionat n prezent, datoriile sunt nregistrate la valoarea neactualizat n numerar sau n echivalente ale numerarului, necesar pentru a deconta n prezent obligaia; c) valoarea realizabil (de decontare a obligaiei): activele sunt nregistrate la valoarea n numerar sau n echivalente ale numerarului, care poate fi obinut n prezent prin vnzarea normal a activelor; datoriile sunt nregistrate la valoarea lor de decontare; acestea reprezint valoarea neactualizat n numerar sau n echivalente ale numerarului, care trebuie pltit pentru a achita datoriile potrivit normal al afacerilor; d) valoarea actualizat: activele sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor intrri nete de numerar, care urmeaz s fie generate n derularea normal a activitii ntreprinderii, datoriile sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor ieiri de numerar, care se ateapt s fie necesare pentru a deconta datoriile, potrivit cursului normal al afacerilor.
22

Baza de evaluare cel mai frecvent adoptat de ntreprinderi n elaborarea situaiilor financiare este costul istoric. Costul de achiziie al bunurilor cuprinde preul de cumprare, taxele de import i alte taxe, cheltuielile de transport, manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuite direct achiziiei bunurilor respective. Costul de producie cuprinde costul de achiziie a materiilor prime i materialelor consumabile, precum i cheltuielile directe atribuite bunului respectiv. Costul de producie este format din urmtoarele elemente: materiale directe; energie consumat n scopuri tehnologice; manoper direct; alte cheltuieli directe de producie; cota cheltuielilor indirecte de producie alocat n mod raional. Dobnda aferent costului capitalului mprumutat pentru finanarea achiziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu lung de fabricaie poate fi inclus n costurile de producie dac aceasta aparine perioadei de producie. - Aceast situaie se va prezenta n notele explicative. - Exemple de costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor, n schimb sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei n care au avut loc: - pierderile de materiale, manoper sau alte costuri de producie nregistrate peste limitele normale admise; - cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor n care aceste costuri sunt necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie; - cheltuielile generale de administraie care nu particip la formarea stocurilor.

23

Evaluarea cu ocazia inventarierii anuale, se efectueaz de regul, la sfritul anului , nainte de nchiderea conturilor, se face la valoarea actual sau de utilitate a fiecrui element, fiind denumit valoarea de inventar stabilit funcie de utilitatea bunului, starea acestuia i preul pieii. Pentru creane i datorii se are n vedere valoarea lor previzibil de ncasat, respectiv de plat. Evaluarea la ncheierea exerciiului financiar urmrete aplicarea consecvent a principiului prudenei i const n aceea c elementele de activ i de pasiv de natura datoriilor se evalueaz i se refelect n situaiile financiare anuale la valoarea de intrare, pus de acord cu rezultatele inventarierii. Pentru aceasta, valoarea de intrare se compar cu valoarea stabilit pe baza inventarierii, denumit valoare de inventar, caz n care se vor avea n vedere urmtoarele: - pentru elementele de activ constatate n minus (valoarea de inventar mai mic dect valoarea contabil net, diferena se va include n cheltuieli , concomitent cu creterea amortizrii aferente, (cnd suntem n situaia activelor amortizabile), active la care deprecerea este ireversibil (definitiv) sau se efectueaz o ajustare pentru depreciere sau pierdere de valoare (pentru activele neamortizabile), active la care deprecierea este reversibil. Prin valoarea contabil net se nelege valoarea de intrare , corectat cu amortizarea i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare, cumulate. Valorile tranzacionate pe o pia reglementat se evalueaz la cursul din ultima zi de tranzacionare, iar cele netranzacionate la costul istoric, mai puin ajustrile pentru pierdere de valoare, dac este cazul. - pentru elementele de pasiv de natura datoriilor, diferenelor constatate n plus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare a elementelor de pasiv se nregistreaz n contabilitate, pe seama elementelor corespunztoare de datorii.
24

La fiecare nchidere de bilan se vor avea n vedere i urmtoarele: a). Elementele monetare exprimate n valut (disponibiliti, acreditive i depozite bancare, creane i datorii n valut) se evalueaz i nregistreaz utiliznd cursul de schimb comunicat de BNR, valabil la data caz. b). Pentru creanele i datoriile, exprimate n lei, a cror decontare se face n funcie de cursul unei valute, eventuale diferene care rezult din evaluarea acestora se nregistreaz de regul, la venituri sau cheltuieli de exploatare sau financiare, n funcie de natura operaiunii. c). Elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la cost istoric (imobilizri, stocuri) se nregistreaz i raporteaz utiliznd cursul de schimb de la data efecturii tranzaciei. Se definesc elementele monetare ca fiind disponibilitile bneti i activele/datoriile de primit/de pltit n sume fixe sau determinabile. Dac situaiile financiare nu au fost aprobate i a aprut elemente suplimentare, dup data bilanului, referitoare la perioada raportat, elementele respective trebuie ajustate pentru a reflecta i informaiile suplimentare. Evaluarea la data ieirii din entitate. La data ieirii din entitate, bunurile se evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare. Corectarea erorilor constatate n contabilitate se efectueaz pe seama rezultatului reportat. Astfel de erori include efectele greelilor matematice, greelilor de aplicare a politicilor contabile, ignorri sau interpretri greite a evenimentelor i fraudelor. Dac operaiunea de corectare a erorilor genereaz pierdere contabil reportat, acestea trebuie acoperit nainte de efectuarea oricrei repartizri de profit. nchiderii exerciiului financiar. Diferenele favorabile sau nefavorabile se vor nregistra la venituri sau cheltuieli financiare, dup

25

CONCLUZII

Obiectivul situaiilor financiare este de a oferi informaii cu privire la starea financiar, performanele i fluxurile de trezorerie ale unei ntreprinderi, informaii care s fie utile unui numr ct mai mare de utilizatori atunci cnd acetia iau decizii economice. n acelai timp, situaiile financiare arat i care sunt rezultatele cu care ntreprinderea a gestionat resursele care i-au fost ncredinate. Pentru ndeplinirea acestui obiectiv, situaiile financiare ofer informaii despre: active, datorii, capitaluri proprii, venituri, cheltuieli i fluxurile de trezorerie. Toate aceste informaii, nsoite de cele furnizate n anexe, ajut utilizatorii n a prevedea fluxurile viitoare de trezorerie ale ntreprinderii i n mod deosebit, scadenele la care apar acestea, precum i probabilitatea concretizrii lor. ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare este n responsabilitatea consiliului de administraie sau a altui organism de conducere echivalent.
26

Directiva a IV-a precizeaz fiecare bilan al unei societi trebuie s dea o imagine fidel a situaiei afacerilor societii, fiecare cont de profit sau pierdere al unei societi trebuie s dea o imagine fidel a rezultatului financiar.

BIBLIOGRAFIE

1.

Costel Istrate, Iniiere n standardele internaionale de contabilitate (IAS/IFRS), Suport de curs, Iai, 2008. Curs Audit financiar, CECCAR, Romnia. Iacob Petru Pntea, Contabilitatea financiar a agenilor economici din Romnia, Ed. Intel Credo, Deva, 1995. Luca Iamandi, Sisteme financiar contabile comparate, Note de curs, Galati, 2009. Situaii financiar contabile conforme cu Directiva a IV-a CEE. Tribuna economic, 2008.

2. 3.

4.

5. 6.

27