COMPENDIU AL SISTEMELOR DE CONTROL PUBLIC INTERN N STATELE MEMBRE ALE UNIUNII EUROPENE 2012 Comisia European Compendiu al Sistemelor

de Control Public Intern din Statele Membre ale Uniunii Europene 2012

Comisia European Compendiul sistemelor de control public intern n Statele Membre ale Uniunii Europene 2012 Coperta fa: Stockdisc Coperta spate: PhotoAlto Fotografiile din cuprins: Uniunea European Mai multe informaii despre Uniunea European gsii pe Internet la adresa http://europa.eu. Datele de catalog pot fi gsite la sfritul acestei publicaii. Luxemburg: Oficiul de Publicaii al Uniunii Europene, 2011 ISBN 978-92-79-19982-0 doi:10.2761/72506 Compilaie, Uniunea European, 2011 Contribuii din partea celor 27 State Membre ale Uniunii Europene Reproducerea este permis doar cu surs confirmat. Tiprit la Luxemburg Tiprit pe hrtie reciclabil

Cuprins
Cuvnt nainte.......................................................................................................................................... 4 Introducere............................................................................................................................................... 5 Analiza Prezentare general ................................................................................................................. 6 Contribuii ............................................................................................................................................. 20 AUSTRIA............................................................................................................................................. 21 BELGIA ............................................................................................................................................... 33 BULGARIA .......................................................................................................................................... 42 CIPRU ................................................................................................................................................. 52 REPUBLICACEH ............................................................................................................................... 59 DANEMARCA ..................................................................................................................................... 66 ESTONIA............................................................................................................................................. 77 FINLANDA .......................................................................................................................................... 95 FRANA............................................................................................................................................ 103 GERMANIA....................................................................................................................................... 118 GRECIA ............................................................................................................................................. 122 UNGARIA.......................................................................................................................................... 132 IRLANDA .......................................................................................................................................... 148 ITALIA............................................................................................................................................... 161 LETONIA........................................................................................................................................... 174 LITUANIA.......................................................................................................................................... 182 LUXEMBURG .................................................................................................................................... 194 MALTA ............................................................................................................................................. 205 OLANDA ........................................................................................................................................... 219 2

POLONIA .......................................................................................................................................... 234 PORTUGALIA.................................................................................................................................... 249 ROMNIA......................................................................................................................................... 257 SLOVACIA......................................................................................................................................... 273 SLOVENIA......................................................................................................................................... 286 SPANIA............................................................................................................................................. 294 SUEDIA............................................................................................................................................. 307 MAREABRITANIE............................................................................................................................. 315 ANEXE .................................................................................................................................................. 330 ANEXA1........................................................................................................................................... 331 ANEXA2........................................................................................................................................... 337

Cuvnt nainte Janusz Lewandowski Comisar pentru Programare Financiar i Buget Trim un timp al presiunilor substaniale asupra finanelor publice la toate nivelurile n Europa. Mai mult dect niciodat, autoritile publice sunt ateptate s asigure cheltuirea eficient a resurselor comune i s inteasc ceea ce este esenial. ntr-o perioad n care managementul i controlul finanelor publice se afl n centrul ateniei i scrutinului la nivel naional i internaional, este important ca Statele Membre s discute i s mprteasc experienele n privina modului n care sistemele de control i audit pot contribui la o bun guvernan i transparen. De aceea, am marea plcere de a v prezenta acest Compendiu al sistemelor de control public care se aplic n prezent n Statele Membre ale Uniunii Europene, ntocmit de ctre Direcia General de Buget a Comisiei Europene. Este prima prezentare comprehensiv i comparativ a sistemului de control intern din Statele Membre, care include 27 de contribuii naionale. Acest Compendiu are la baz discuiile purtate n cadrul Conferinei pe tema Controlului Financiar Public Intern organizat de Comisie n luna septembrie 2009, la care Comisia a fost invitat s prezinte o radiografie a bunelor practici la nivelul ntregii Uniunii Europene, pentru implementarea unui management financiar sntos ca parte integrant a bunei guvernane legat de managementul i controlul fondurilor bugetare naionale att pe partea de venituri ct i pe partea de cheltuieli. Datele au fost analizate de ctre SIGMA, o iniiativ comun a Comisiei Europene i OCDE, finanat n principal de UE; rezultatele acestei analize sunt de asemenea prezentate n volumul de fa. Contribuiile individuale ale Statelor Membre nu numai c sunt concentrate pe sistemele de control public intern trecute i actuale, dar prezint i elemente legate de direciile viitoare n care vor evolua aceste sisteme. Nu este surprinztor faptul c cele dou elemente principale ale controlului intern, rspunderea managerial i auditul intern independent, se afl n fruntea listei aspectelor care trebuie mbuntite sau dezvoltate n continuare. Sperana mea este aceea c aceast colecie de bune practici i cunotine coninut n aceast carte va fi utilizat pentru o mai bun analiz i consultare ntre experii Statelor Membre i va ajuta la identificarea celor mai bune soluii la provocrile comune. Conferina Comisiei pe tema Controlului Public Intern din luna februarie 2012 ar trebui de asemenea s constituie un bun nceput al acestor consultri. Acestea ar putea conduce la crearea de ctre i pentru Statele Membre a unei platforme mai bine structurate pe baza creia acestea s poat discuta i mprti experiene n cutarea unei guvernane perfecionate. Statele Membre pot conta pe sprijinul activ al Comisiei n coordonarea i facilitarea acestor eforturi. n ncheiere ar trebui, mai presus de toate celelalte, s-mi exprim aprecierea fa de toi aceia care au participat la producerea acestui Compendiu. De asemenea a vrea s-mi exprim sperana c acesta va deveni un catalizator n mbuntirea calitii n general a sistemelor de control public intern i a serviciilor publice din Europa n definitiv, contribuabilii Uniunii Europene au acest drept.

Introducere Acest Compendiu constituie o prezentare de ansamblu structurat a diferitelor sisteme de control public intern (CPI)1 care se aplic actualmente n sectorul public n fiecare dintre cele 27 de State Membre UE. Aceste sisteme sunt utilizate n principal pentru administrarea fondurilor naionale ale acestor state, att venituri ct i cheltuieli2, mai degrab dect pentru managementul fondurilor europene. Este pentru prima oar cnd este produs o astfel de prezentare de ansamblu. Ea se constituie din contribuiile naionale (cu precdere din partea ministerelor de finane i trezoreriilor). Aceste contribuii nu sunt limitate doar la situaia prezent; majoritatea Statelor Membre au contribuit de asemenea cu informaii valoroase privind potenialele direcii de evoluie. Compendiu are ca scop principal acela de a fi o surs de informaii (i discuii) pentru organizaiile care au sarcina de a nfiina sistemele naionale de control public intern, fie c este vorba de organizaii ale guvernelor din interiorul Uniunii Europene sau din afara acesteia (de ex. rile candidate, cele poteniale candidate i rile din cadrul Politicii Europene de Vecintate). Totui, ar putea exista i alte grupuri de audien interesate, cum ar fi instituiile supreme de audit, cercurile academice i toi cei care au interesul profesional de a fi la curent cu ultimele evoluii ale bunei guvernane n Statele Membre UE. Cum s-a nscut ideea acestui Compendiu Decizia de a produce o prezentare comprehensiv a sistemelor CPI n Statele Membre UE a fost luat n septembrie 2009, n cadrul Conferinei CFPI organizat de CE (DG Bugdet). n cadrul acestei conferine s-a pus n discuie evaluarea introducerii, anterior i ulterior aderrii, a controlului financiar public intern (CFPI) n grupul UE-12. Conferina a reprezentat o important ocazie de a aduce laolalt nu doar grupul statelor UE-12 i UE-15, dar i pe acelea (potenial) candidate care se afl n prezent n plin proces de reorganizare a sistemelor proprii de control intern conform modelului CFPI. Majoritatea delegailor reprezentani ai serviciilor centrale de armonizare din Statele Membre (sau organizaii similare acestora), sau din cadrul instituiilor supreme de audit din statele respective au apreciat oportunitatea astfel acordat de a mprti experiene i bune practici de control intern cu alte State Membre i au exprimat interesul puternic manifestat n privina continurii acestei ini iative. Toate Statele Membre au sprijinit ideea unei diseminri voluntare a informaiilor referitoare la propriile sisteme CPI, n aa fel nct peisajul actual al controlului public intern n Uniunea European s poat fi conturat; un facilitator important n ceea ce privete diseminarea bunelor practici ntre cei care mprtesc acelai nivel de competen. Compendiul ca instrument Majoritatea delegaiilor au sprijinit ideea nfiinrii unei platforme profesionale comune pentru schimbul de viziuni cu privire la aspectele CPI n Uniunea European, precum i promovarea discuiilor de ordin tehnic n vederea identificrii soluiilor realizabile pentru rezolvarea provocrilor comune. n acest cadru, un Compendiu care prezint o radiografie a tuturor sistemelor CPI actuale care funcioneaz n Statele Membre UE a fost considerat un instrument de importan cheie.

Prescurtarea CPI este utilizat aici ca denumire comun pentru toate sistemele de control intern din administraiile publice ale Statelor Membre UE. Conceptul CFPI este un model modern de control public intern care respect standardele internaionale precum INTOSAI i IIA IPPF, dar i bunele practici europene. Acesta este utilizat de ctre Comisie pentru a furniza rilor (potenial) candidate ndrumare n vederea re-proiectrii sistemelor proprii de control public intern acolo unde acest lucru este necesar. 2 Pentru Statele Membre care au o structur de tip federal, s-ar putea s fie reprezentat aici doar administraia public central.

DG Budget are plcerea de a v prezenta aceast radiografie. n redactarea contribuiilor proprii, Statele Membre au folosit un model1 ntocmit de DG Budget structurat pe istoricul sistemelor CPI proprii, principalele elemente CPI cum ar fi rspunderea managerial, auditul intern funcional independent i armonizarea central, mediul CPI (auditul extern realizat de instituiile naionale de audit, controlul parlamentar, sistemele de inspecie financiar) precum i tendinele de viitor i reformele anticipate. Sondajul a demarat la finele lunii decembrie 2010, toate cele 27 de State Membre transmind rspunsurile lor n termen de ase luni. Ca o chestiune de principiu, Comisia nu a modificat substanial niciuna dintre contribuiile care au fost transmise; responsabilitatea coninutului acestor contribuie rmne a Statelor Membre. Rolul acestui Compendiu n demararea analizelor i discuiilor n cursul anului 2011, cu sprijinul DG Enlargement i al DG Development and Cooperation DG Budget a convenit cu SIGMA din cadrul OCDE, recunoscut n privina experienei de reformare a administraiilor publice i a managementului finanelor publice, ca SIGMA s produc o prezentare de ansamblu a contribuiilor Statelor Membre. Aceast prezentare de ansamblu a furnizat Comisiei (dar i Statelor Membre) elementele necesare pentru pregtirea discuiilor care urmeaz s aib loc cu ocazia Conferinei CPI care va fi organizat la Bruxelles n 27 i 28 februarie 2012 de ctre DG Budget. Documentul produs de SIGMA se afl la pagina 9 a acestui Compendiu. DG Budget apreciaz n mare msur eforturile depuse de Statele Membre de a ajuta la crearea acestui Compendiu, precum i excelenta cooperare de care s-a bucurat din partea tuturor persoanelor implicate n procesul de asamblare.

Analiza Prezentare general 1. Introducere. 1 Acest Compendiu, prin cele 27 de contribuii ale sale din partea tuturor Statelor Membre UE, reprezint prima colecie comprehensiv de descrieri ale controlului public intern (CPI) din Statele Membre UE. El descrie modul n care este organizat CPI i cum ar trebui s funcioneze n fiecare stat membru. Radiografia situaiei, aa cum este descris detaliat n acest Compendiu, a fost fcut n primvara anului 2011. Toate prile interesate, mai cu seam practicienii specialiti din domeniu, caut soluii la problemele care apar n domeniul controlului public intern. Acest Compendiu are n principal menirea de a permite acestora s studieze soluiile care au fost selectate de alte State Membre UE. Descrierile sistemelor CPI coninute n acest Compendiu ar putea fi de asemenea utile tuturor celor care sunt interesai de modul n care sunt administrate i controlate resursele publice fie c sunt naionale, ale UE sau alte cheltuieli, venituri sau active i pasive n aa fel nct s se asigure utilizarea corespunztoare a acestor resurse n scopul dorit. Unele dintre contribuiile la acest Compendiu descriu n detaliu modul n care Statele Membre i-au proiectat sistemele de control i audit i de ce au fcut-o n acest fel. Descrierea

1 1

Vezi Anexa I: Propunere de structurare a contribuiilor naionale. AcestdocumentafostprodusdeSIGMA(SupportforImprovementinGovernanceandManagement)cusprijinul financiar al Uniunii Europene. Viziunile exprimate n acest document nu pot fi considerate n niciun caz ca reflectnd poziia oficial a Uniunii Europene i nu reprezint neaprat opiniile OCDE i Statelor Membre ale acesteia,saualerilorbeneficiareparticipantelaProgramulSIGMA.SIGMAesteoiniiativcomunaOCDEi UniuniiEuropene,finanatnprincipaldeUE.

respectiv include specificarea standardelor utilizate (internaionale sau naionale) precum i regulile i practicile de raportare. Alte contribuii au pus un mai mare accent pe explicarea contextului general n care au fost create sistemele de control i audit i n care acestea continu s se dezvolte. Uneori aceste sisteme au incorporat idei inovatoare n privina modului de rezolvare a unora dintre provocrile comune i bine-cunoscute. Totui, descrierile nu conin doar partea frumoas a lucrurilor. Contribuiile reflect ani muli de consideraii serioase i munc asidu. Acest document reprezint o prim ncercare de a pune n lumin similitudinile i diferenele dintre motivele i modalitile pentru care i n care s-a dezvoltat i a evoluat controlul public intern n ultimul deceniu, ilustrate de exemple culese din fiecare ar. El pune de asemenea n lumin unele aspecte legate de ceea ce ne rezerv viitorul, aa cum stau mrturie contribuiile furnizate. Aceast prezentare de ansamblu nu are pretenia de a fi exhaustiv i se bazeaz pe contribuiile individuale furnizate de Statele Membre. Totui, este posibil ca n aceste contribuii s se foloseasc aceleai cuvinte i terminologii pentru a desemna concepte diferite. Este recunoscut faptul c pentru rezolvarea provocrilor generate de acest fapt este nevoie de o analiz mult mai aprofundat a conceptelor individuale dect a fost cu putina n acest prim exerciiu. Acest document reprezint doar un punct de plecare i este nevoie de mult mai mult munc, mai ales pentru clarificarea aspectelor contextuale care influeneaz evoluia sistemelor individuale de control public intern. 2. Principalele evoluii ale CPI n ultimii 10 15 ani Reforma administraiei publice sau a unora dintre aspectele acesteia s-a aflat pe agenda multora dintre Statele Membre UE timp de mai multe decenii. n timp ce reformele mai generale ale noului management public au fost mai intense n anii 1990, este interesant de observat cum domeniile CPI par n schimb s fi fost supuse reformelor abia dup anul 2000. Aceste din urm reforme ar putea fi explicate prin nevoia obiectiv de a gestiona riscurile. n aceast perioad, CPI a devenit o parte integrant vital i utilizat pe scar larg n majoritatea sistemelor de guvernan din Europa. Raiunea reformelor Integrarea n Uniunea European a fost n mod clar de o importan major pentru modul n care cele 12 state membre dintre cele mai noi (UE-12) i-au reformat administraiile publice n general i sistemele CPI n special. Ea a influenat de asemenea soluiile sistemelor CPI adoptate de rile care au devenit State Membre ale Uniunii Europene la jumtatea anilor 1990 (Austria, Finlanda i Suedia)1. Mai trziu, ulterior aderrii, eforturile de a obine o mai bun performan i rezultate mbuntite par s fi fost cel mai important obiectiv. Acest obiectiv a fost i unul dintre motivele primordiale n cadrul UE-15, care a recunoscut necesitatea adaptrii sectorului public la o livrare rapid a serviciilor cerute n prezent i a celor care sunt ateptate n viitor, n acelai timp existnd strduina de a preveni creterea peste msur a deficitelor bugetare (vezi contribuiile Belgiei, Danemarcei, Franei i Portugaliei)2. Exist de asemenea i ri n care reformele administrative au avut n principal menirea de a descompune sau descentraliza autoritile publice de la nivel central (vezi Italia i Spania). n alte ri reformele s-au bazat n parte pe opinia conform creia unele servicii care sunt prestate

Vezipublicaiile4,19,20i32SIGMA/OECD19962001. Trimiterealaunelerinunseamnneapratcnuexistialtericaresencadreaznaceeai categorie.

2 1

n momentul de fa de ctre organizaiile publice ar putea fi livrate ntr-un mod mai eficient i mai eficace de organiza ii non-publice sau parial competitive (vezi Suedia i Regatul Unit). CPI Principalele evoluii Reformele implementate n ultimii 15 ani n unele ri chiar pe o perioad mai lung au adus schimbri fundamentale n majoritatea celor 27 de administraii publice i a mediului n care acestea funcioneaz, mediu care n mod obinuit este denumit mediu de control intern. Aa cum se specific n contribuia spaniol, controalele n activitatea economic i financiar a sectorului public nu pot fi separate de situaia n schimbare n care au loc. Prin urmare, au existat de asemenea multe schimbri n modul de funcionare i organizare al CPI. Cele mai evidente evoluii ale componentelor CPI n Europa au rezultat dintr-o atenie crescnd acordat obiectivelor i managementului performanelor, riscurilor i guvernanei ca ntreg, inclusiv rspunderea, dar i calitii livrrii serviciilor i eficienei sub aspectul costurilor. Aceste evoluii au condus la introducerea pe scar larg a standardelor naionale sau internaionale, a bazelor legale definite n mod clar i a unor mandate de control, audit intern i unde exist inspecii financiare mult mai clare. A crescut independena funcional a auditorilor interni, n timp ce programul activitii de audit s-a dezvoltat, concentrndu-se mai mult pe economie, eficien i eficacitate i pe furnizarea de informaii i asigurri cu privire la operaiunile din cadrul sistemelor. Au crescut cerinele de raportare, ca i cele de cunotine i competene specifice ale func ionarilor publici care au atribuii de management financiar i audit. Control public intern a existat bineneles dintotdeauna, n toate rile, ntr-o form sau alta. Cu toate acestea, el a fost modernizat ntr-o perioad de timp comparativ scurt (n ultimii 10 pn la 15 ani) n ntreaga Europ. n aceast perioad controlul public intern s-a dezvoltat ca un concept recunoscut comun i utilizat pe o scar larg. CPI a devenit o parte integrant vital a sistemului modern de guvernan. Specialitii practicieni din zona managementului i controlului financiar public, inclusiv auditorii interni, au devenit, sau sunt pe cale de a deveni o categorie profesional care dispune de calificri formale i programe speciale de instruire pe termen lung care sunt deseori furnizate de instituii din afara sectorului public. Totui, ar trebui subliniat nc o dat c exist multe diferene ntre ri chiar vecine cu privire la de ce, cnd i cum sunt implementate reformele n sectorul public i controlul public intern. 3. Prile specifice ale CPI 3.1. Mediul controlului intern Sistemele CPI difer de la o ar la alta ca urmare a faptului c a fost nevoie ca acestea s se ncadreze n sistemul general de guvernan stabilit cu fiecare dintre organismele constituionale guvern, parlament i instituia suprem de audit dar i n aranjamentele privitoare la rspundere care exist ntre aceste organisme. n cadrul guvernului, sistemul intern de rspundere reprezint de asemenea un factor determinant, ca i coninutul rspunderii pe care o au cei responsabili cu ndeplinirea atribuiilor publice. Se poate face o distincie aici ntre rspunderea legal fa de respectarea regulilor i reglementrilor i rspunderea managerial legat de utilizarea resurselor publice n vederea ndeplinirii obiectivelor. Este nevoie ca i sistemele bugetare i contabile s fie luate n considerare. Rspunderea
8

Fiecare dintre contribuiile venite din Statele Membre UE plaseaz descrierea sistemului CPI n contextul guvernanei generale a rii respective, explicitnd motivele evoluiilor specifice dar i cauzele i efectele soluiilor care caracterizeaz sistemul respectiv. Contribuiile se refer in principal la organizarea, managementul i rspunderea executivului. Cu toate acestea, tot ele stabilesc i contextul privitor la rolul celorlalte organisme constituionale. Parlamentul are un rol major n adoptarea legislaiei, dar i n adoptarea bugetului, monitorizarea execuiei acestuia i tragerea la rspundere a guvernului. Rolul instituiei supreme de audit (ISA) este acela de a raporta parlamentului modul n care a fost evaluat fiabilitatea i completitudinea informaiilor financiare i nefinanciare furnizate de guvern. ntr-o anumit msur autoritile regionale i locale sunt i ele avute n vedere, dei acest Compendiu se axeaz pe nivelul administraiei publice centrale. Descentralizarea puterilor politice i administrative, inclusiv existena nivelurilor autonome ale administraiei publice (la nivel central, regional i local) sau a utilizrii diferitelor tipuri de organizaii (semi-publice, private) pentru livrarea serviciilor publice i colectarea taxelor/impozitelor sau canalizarea fondurilor bugetare, determin condiiile modului n care sunt concepute sistemele CPI i de ctre cine. Dei orientrile generale pot fi distinse i n timp ce toate Statele Membre UE dispun de principalele aranjamente democratice, modul n care guvernele sunt constituional organizate difer semnificativ de la o ar la alta. Aceste diferene sunt legate de organizarea administraiei i rspunderea guvernului fa de parlament, dar i de sistemele de buget i contabilitate care au fost create n lumina situaiilor i nevoilor specifice ale fiecrei ri. Chestiunile privind identitatea managerilor care implementeaz atribuiile publice i responsabilitatea concret a acestora au fost de asemenea tratate diferit de la o ar la alta. Cu toate acestea, toate aceste chestiuni au un impact semnificativ asupra modului n care CPI este neles i organizat. Majoritatea rilor i descriu administraia proprie ca fiind structurat ntr-un mod monocratic i ierarhic, activitile fiind realizate pe baza principiului legalitii. Administraia este n general organizat conform regulii ministeriale, cu alte cuvinte pe portofolii ministeriale sau sectoare, n care ministerele de linie poart rspunderea global a sectorului respectiv, inclusiv a organizaiilor subordonate, i n care minitrii de linie rspund politic n faa guvernului i/sau parlamentului pentru deciziile luate n propriul sector. n plus, unele ri au nfiinat agenii care funcioneaz sub rspunderea politic a ministrului de linie respectiv. n Olanda, de exemplu, au fost nfiinate 40 de agenii interne pentru activiti de implementare a strategiilor i management operaional, sub rspunderea politic deplin a ministrului respectiv, n care sute de agenii legale, libere de conflicte de interese, funcioneaz n cadrul rspunderii politice limitate a ministrului n cauz. Suedia reprezint o excepie de la regula ministerial, deoarece aici ministerele nu au administraii subordonate. Activitatea administrativ zilnic n Suedia se exercit de ctre ageniile centrale, care i desfoar activitatea independent de ministere, efii acestor agenii rspunznd n mod direct n faa guvernului. n cele mai multe ri eful politic al ministerului poart rspunderea politic pentru sectorul respectiv, dar este i rspunztor n faa guvernului i/sau parlamentului pentru deciziile executive, inclusiv cele de management financiar i, uneori, pentru rezultatele obinute. n multe ri, totui, exist o separare clar a efilor politici i executivi ai unei entiti publice. n Malta, secretarii permaneni, i de puin timp secretarii de stat administrativi din Ungaria, sunt responsabili i rspunztori pentru deciziile de management. n Frana, managerii politici
9

integreaz responsabilitatea politic i pe cea managerial n autoritatea ministrului pentru programele respective care le sunt atribuite. n Italia i Spania, n timp ce organismele managementului politic au primit sarcina de a defini obiectivele de urmat, managerii administrativi au sarcina organizrii birourilor i a dotrii acestora cu personal. n Irlanda i Regatul Unit, ofierul contabil, care n mod obinuit este funcionarul public cu funcia cea mai nalt, rspunde chiar direct n faa parlamentului. Responsabilitatea managerilor publici Toate contribuiile descriu delegarea funcional i financiar a aranjamentelor privind luarea deciziilor n cadrul entitilor publice cu scopul de a asigura sprijinul de care beneficiaz conducerea de vrf pe ntregul spectru al responsabilitilor ce i revin. Aceast delegare decizional include nfiinarea serviciilor care au sarcina de a pregti deciziile de management financiar i bugetar. Unele ri i-au perfecionat considerabil funcia financiar, transformnd-o dintr-o funcie pur contabil ntr-o funcie mai larg de management financiar i control. Cu toate acestea, aranjamentele privind managementul i rspunderea n cadrul entitilor administraiei publice sunt semnificativ diferite de la o ar la alta, ca de altfel i spectrul responsabilitilor stabilite la nivelul executiv al autoritilor administrative, cum ar fi minitrii, directorii de agenii i efii de departamente i servicii (manageri publici). n unele ri (precum Germania, Grecia i Luxemburg) s-au pstrat ntr-o mare msur sistemele juridice i ierarhice tradiionale n care managerii au responsabilitatea legal n ceea ce privete oportunitatea i corectitudinea, dar i economia i eficiena utilizrii resurselor entitii respective. Dincolo de cerinele legale, mult mai multe ri par totui s atepte de la nivelul executiv al autoritilor administrative s se asigure c planificarea, implementarea i raportarea anual a obiectivelor strategice specifice se pot realiza cu resursele disponibile. n Danemarca, de exemplu, instituiile de stat au obligaia de a stabili obiective de activitate i de a monitoriza rezultatele prin intermediul rapoartelor anuale pe care le ntocmesc; managerii pot fi motivai prin contracte n care sunt prevzute salarii acordate pe baza performanelor sau alt tip de msuri, iar managementul instituiei trebuie s asigure utilizarea optim a resurselor n concordan cu obiectivele instituiei. Frana a introdus de asemenea managementul orientat pe obiective. n Olanda, programul strategic este stabilit de ctre guvern, iar n Malta, fiecare ministru semneaz un Acord de servicii publice n scopul de a creiona ntr-o manier direct rezultatele scontate din partea fiecrui minister i de a identifica oficialii care au sarcina de a ndeplini aceste obiective. n aceste ri, bugetul i aranjamentele organizaionale, precum i legile administrative, acord de obicei i n mare msur managerilor mn liber n utilizarea fondurilor publice. n Regatul Unit, de exemplu, departamentele dispun de o libertate considerabil de a decide modul n care organizeaz, conduc i administreaz resursele pe care le au la dispoziie. n schimb, managerii dau socoteal nu doar pentru modul n care aplic regulile i regulamentele n procesul de decizie ci i pentru rezultatele pe care le obin. Se pare c cu ct managerii publici dintr-o ar au mai mult putere de decizie, cu att ara respectiv se concentreaz mai mult de funcionarea corespunztoare a sistemelor de control intern i raportarea progreselor obinute i a constrngerilor ntlnite n ndeplinirea obiectivelor. Bugetul i baza contabilitii
10

n jur de jumtate din numrul rilor pare s aib un buget bazat pe contribuii (Estonia, Germania, Grecia, Ungaria, Polonia i Spania), ns multe dintre acestea sunt n prezent n proces de introducere sau au intenia de a introduce un buget bazat pe performan (Austria, Irlanda, Portugalia, Romnia, Slovenia), care de obicei are scopul de a lega bugetul de programe. O serie de contribuii explic faptul c introducerea principiului managerial n managementul public este n strns legtur cu acest accent pe performan i pe evaluarea realizrii intelor stabilite (vezi Slovenia). Alte ri, mai puine, au naintat deja pe calea bugetului orientat pe performan care are la baz obiectivele strategice (de ex. Danemarca, Frana, Suedia i Regatul Unit). Abordarea contabil la nivelul central al guvernului este raportat de mai multe ri ca fiind n baz numerar (vezi Germania, Irlanda, Malta, Portugalia, Slovenia i Spania), ns ntr-un numr din ce n ce mai mare de ri a fost adoptat un sistem de contabilitate modificat, pe baz de angajamente (vezi Cehia, Danemarca, Frana, Grecia i Suedia) sau o abordare combinat (Olanda). Doar puine ri au introdus un sistem contabil totalmente pe baz de angajamente (vezi Estonia). 3.2. Conceptul de control intern

Conceptul de control intern nu este neles n toate rile n acelai mod. n timp ce n unele ri exist instituii specializate de control intern independente de cele controlate, n alte ri responsabilitatea controlului intern este dat entitilor administrative n cauz. n unele ri, acest sistem descentralizat de control intern a fost integrat i face parte din administraie. Nevoia de stabilire a controlului intern, de a raporta n privina acestuia i de a aplica o abordare de gestionare a riscurilor poate fi formulat distinct n legi i reglementri sau poate decurge dintr-o baz legal existent. n sistemele descentralizate, managerii din conducerea de vrf au obligaia de a raporta cu privire la funcionarea sistemelor de control intern. Din ce n ce mai multe ri solicit de asemenea acestor manageri s aplice sisteme de gestionare i diminuare a riscului de nendeplinire a obiectivelor stabilite. Definiii diferite ale sistemului de control intern Exist dou modaliti principale de descriere a controlului intern n acest Compendiu. Unele contribuii transmise (vezi Luxemburg i Spania) descriu controlul intern ca fiind ntregul sistem de control al administraiei publice i suma tuturor instituiilor care particip la exercitarea controlului fondurilor publice (intern n acest context este neles ca intern n cadrul executivului, opus noiunii de control extern, care se exercit de ctre instituia suprem de audit i parlament). Aceste ri au i organisme specifice de control, cum ar fi n Spania Intervencin General de la Administracin del Estado (IGAE) sau n Luxemburg Inspection Gnrale des Finances, care sunt independente de autoritile i entitile pe care le controleaz sub aspectul managementului economic i financiar. n alte ri (precum Danemarca, Olanda, Suedia, Regatul Unit i cele 12 State Membre noi) sistemul CPI este neles ca abordarea conceptual comprehensiv i armonizat a guvernului pentru asigurarea nfiinrii, meninerii i monitorizrii de ctre managerii tuturor entitilor publice a proceselor integrate de management. Controlul intern n aceste ri are menirea de a gestiona riscurile i de a furniza o asigurare rezonabil cu privire la ndeplinirea obiectivelor generale n urmrirea misiunii entitii. Aceste obiective se refer la derularea corespunztoare a activitilor n mod etic, economic, eficient i eficace; ndeplinirea obligaiilor de rspundere; conformarea cu legile i reglementrile n vigoare; precum i protejarea resurselor care nu trebuie risipite, utilizate necorespunztor i deteriorate. Este interesant de observat c n prezent unele ri, cum ar fi Frana i Portugalia, n care existau
11

cndva instituii puternice specializate de control, au nceput descentralizarea n special a controlului ex ante i prin aceasta mrirea responsabilitii i rspunderii managerilor publici. Aceste sisteme sunt denumite sisteme de control intern descentralizate. Baza legal Multe dintre aceste ri cu sistem de control descentralizat au nevoie ca sistemele de control intern nfiinate n cadrul entitilor publice care s fie formulate n mod clar n baza legal a acestor entiti fie n legi specifice (vezi Grecia i Slovacia) sau s fie incluse n mod explicit n alte reglementri financiare (de ex. n Finlanda, definiia i responsabilitile legate de controlul intern sunt incluse n legea bugetului; n Ungaria n legea finanelor publice i n unele reglementri guvernamentale specifice, ghiduri i manuale; n Estonia, controlul intern este menionat n diferite acte normative, cum ar fi legea guvernului). n unele ri controlul intern nu este menionat n mod explicit, fiind ns creat un cadru clar de control intern al instituiilor n regulile i regulamentele existente (de ex. n Danemarca, pe baza ordinului contabilitii publice/ghidul responsabilitii de management). Multe ri explic faptul c legislaia lor i practicile de management i control financiar au implementat componentele integrate stabilite n modelul Comitetului pentru finanarea organizaiilor al Comisiei Treadway (COSO), precum i ghidul de standarde de control intern pentru sectorul public al Organizaiei Internaionale a Instituiilor Supreme de Audit (INTOSAI). Acesta este n special cazul statelor membre noi, dar i al altor ri precum Finlanda, Olanda i Regatul Unit al Marii Britanii. Responsabilitatea i raportarea controlului intern nfiinarea, monitorizarea i raportarea privind funcionarea sistemelor de control intern n cadrul entitilor publice fac parte din responsabilitile managementului n rile n care politicile de control intern descentralizat sunt explicite. Aceast cerin de raportare se combin de obicei cu cea privind raportul anual sau declaraia financiar anual a entitilor. n Lituania, managerul din vrful ierarhiei unei entiti publice are obligaia de a prezenta n fiecare an un raport privind situaia controlului financiar n entitatea public respectiv. n Polonia, minitrii de linie raporteaz n fiecare an execuia planului anual de activitate pe ntreg sectorul respectiv i depun o declaraie privind situaia controlului de management pe anul anterior. n Finlanda, raportul de activitate care face parte din conturile finale ale unui serviciu de contabilitate trebuie s conin i o evaluare a caracterului corespunztor al controlului intern i managementului riscurilor, precum i o declaraie privind situaia controlului intern i a intelor principale de dezvoltare, ntocmit pe baza evalurii (evaluare i declaraie de asigurare a controlului intern). Contabilii efi din Regatul Unit semneaz anual o declaraie de control intern, n care declar abordarea legat de gestionarea riscurilor, controlul intern i guvernana corporativ, precum i responsabilitatea n aceast privin. Managementul riscurilor n majoritatea rilor n care exist un sistem de control intern descentralizat explicit, managementul riscurilor este de asemenea o condiie obligatorie a managementului public. n Estonia de exemplu, reglementarea guvernamental privind planificarea strategic prevede pentru toate autoritile statului obligaia de a prezenta un rezumat al analizei riscurilor i o analiz a mediului de activitate. n Suedia, majoritatea ageniilor trebuie s realizeze o analiz de risc pentru identificarea circumstanelor care ar constitui un potenial risc n calea ndeplinirii de ctre o entitate a obiectivelor stabilite n concordan cu cerinele stabilite de guvern. Dac este necesar, se iau msuri de diminuare i gestionare a riscurilor care amenin obiectivele respective. Alte ri, de exemplu Irlanda, au indicat faptul c nu exist strategii
12

formale de gestionare a riscurilor n general, dar c acestea sunt implementate neoficial de unele departamente. Sunt puine rile, pe de alt parte, care nu menioneaz n mod explicit evaluarea riscurilor ca parte a sistemului propriu de control intern (Germania, Italia, Luxemburg i Spania). 3.3. Audit intern n majoritatea tatelor Membre exist o funcie de audit intern, ns aceasta nu acoper n mod necesar toate zonele administraiei publice. Modalitile oficiale i neoficiale sunt utilizate pentru a obine un nivel relevant de coordonare i armonizare. Conformarea tradiional i auditurile financiare sunt suplimentate din ce n ce mai mult de serviciile de consultan i auditul performan elor, care necesit un personal de audit intern profesionist i bine instruit. n unele State Membre au fost nfiinate consilii i/sau comitete de audit. Existena auditului intern i baza legal a acestuia Dintre cele 27 de State Membre, cele mai multe dispun de o funcie de audit intern. Trei ri au alte aranjamente implementate, dar intenioneaz introducerea auditului intern n sectorul public. Luxemburg ia n considerare, ca o verig n pregtirea pentru introducerea reformei bugetare, fie nfiinarea unui serviciu de audit intern n fiecare minister de o anumit magnitudine, fie nfiinarea unui serviciu de audit intern ataat Ministerului Finanelor. Grecia a adoptat o lege nou pentru crearea auditului intern, a crei implementare se afl n ateptarea semnrii decretului prezidenial, n Italia, a fost ncredinat unei comisii autoritatea de a emite directivele care s ofere cel puin o baz legal minim pentru auditul intern. Sistemul spaniol, care acord o mare importan unei forme de control ex ante denumit control preliminar al legalitii, a introdus de asemenea o form de audit intern care este derulat ulterior i sistematic pentru activitile economice i financiare ale sectorului public al statului de ctre Intervencin General de la Administracin del Estado (IGAE). Unele ri, precum Frana i Portugalia, au ntreprins n ultima decad o reform structural comprehensiv a sectorului public, care presupune trecerea de la un sistem tradiional legalist i axat pe contribuii (aa cum se menioneaz n contribuia portughez) la un sistem care este orientat mai mult pe performan. Auditul intern exist actualmente n toate ministerele de linie i, n mod ideal, are la baz fiabilitatea, eficiena i eficacitatea sistemelor de control intern. Funcia inspectorilor financiare din Portugalia a fost re-orientat de la tranzacii/operaiuni ctre zone considerate cu risc financiar mare. Cele mai multe ri care dispun de audit intern au creat aceast funcie prin intermediul unor legi i reglementri specifice. Auditul intern nu este o cerin legal n Regatul Unit, cu toate acestea este prevzut ca obligatoriu n cadrul aranjamentelor de guvernan i de asigurare la nivelul strategiilor de politici centrale i este, de facto, prezent sub forma unui serviciu de audit intern n toate departamentele guvernamentale i organismele cu autoritate egal. Nici n Germania nu exist o baz legal explicit, ns aparent toate departamentele respect recomandarea Ministerului Federal al Afacerilor Interne, de comun acord cu toate celelalte ministere. n 18 contribuii se menioneaz activitile de audit intern ca fiind bazate pe standarde specifice. Este evident faptul c Institutul Auditorilor Interni, prin intermediul Standardelor de practic profesional i audit intern a jucat de asemenea un rol proeminent n calitate de instituie care stabilete standardul sistemelor de audit public intern, foarte similar cu modul n care COSO i INTOSAI au creionat standardele de control intern. Cu toate acestea, o evoluie important a ultimilor ani, nu mai puin pentru UE-12, este c n acesta din urm legile i
13

reglementrile privind auditul intern se refer la standardele internaionale recunoscute i bunele practici mai degrab dect la organisme specifice care stabilesc standarde. Sfera de cuprindere a auditului intern Majoritatea sistemelor de audit intern nu acoper toate segmentele sectorului public sau toate segmentele n acelai mod. Chiar i acoperirea administraiei centrale difer de la o ar la alta. Exemplele de mai jos vor ilustra aceast situaie. Lituania intenioneaz modificarea legislaiei actuale pentru extinderea auditului intern la nivelul municipalitilor. n Estonia, se afl n curs de desfurare procesul de implementare a sistemelor de control intern dar i a funciei de audit intern la nivelul autoritilor locale. n aceste dou ri exist nevoia i ambiia de a asigura date mai coerente i comparabile privind rezultatele activitii n sectorul public, dar i n scopul ntririi rspunderii. Eforturile menite s ating eficiena sub aspectul costurilor explic de asemenea sfera diferit de cuprindere a auditului intern. n Romnia, de exemplu, structurile de audit public intern exist n toate entitile publice i prezint aceleai atribuii, de la aspectele legale pn la auditul economiei, eficienei i eficacitii. Cu toate acestea, pentru entitile publice cu un buget de pn la 100.000 EUR, nu exist obligaia de a nfiina o funcie unic de audit intern. n aceste cazuri auditul intern se limiteaz la auditul de regularitate, care se realizeaz de ctre serviciile de audit intern existente n cadrul unuia dintre ministere. Romnia dispune de asemenea de un sistem menit s extind sfera de cuprindere a auditului intern i asupra administraiilor locale. A fost nfiinat o structur care permite primriilor s coopereze n cadrul unei asociaii pentru nfiinarea unui serviciu comun de audit intern. Un alt pas care se face este acela de a da primriilor posibilitatea de a forma parteneriate (dou sau mai multe primrii), n vederea utilizrii unei modaliti mai eficiente sub aspectul costurilor de a crea un serviciu de audit intern. n Suedia, sunt obligate s nfiineze audit intern doar cele cteva agenii care administreaz operaiuni complexe sau sensibile, dispun de active semnificative, efectueaz transferuri masive de fonduri sau dispun de o baz mare de costuri. Reglementrile din Belgia permit n mod explicit desfurarea activitilor de audit intern n trei moduri diferite: de ctre un serviciu de audit permanent, dedicat; de ctre un serviciu de audit permanent care este comun mai multor instituii; sau de ctre un serviciu extern. Aceste alternative sunt deja posibile sau vor fi n curnd posibile i n alte ri, n anumite condiii (vezi Danemarca, Estonia, Olanda, i Slovenia). Contribuia din Spania ilustreaz noile complexiti care decurg din punctul de vedere al auditului public i controlului n cazul unui sector publicat care se reorganizeaz din temelii iar cererea de control sau audit se leag de tipuri diferite de organizaii cu cereri de raportare diferite. Calea sugerat n contribuie este utilizarea mai larg i mai comun a conceptului de audit unic, inclusiv a tehnicilor, procedurilor i aranjamentelor de raportare, care ar permite aciunea unificat a tuturor organismelor de control/audit. Noi provocri, noi tipuri de audit Programul activitii de audit s-a dezvoltat considerabil pentru auditorii interni. Programul de azi este departe de sarcina de verificare a conformitii cu reglementrile i politicile
14

financiare n principal. O component de baz a programului de activitate este azi pentru majoritatea funciilor de audit intern auditul informaiilor financiare i al corectitudinii managementului financiar, care are menirea de a da asigurri ministrului sau conducerii de vrf a unei entiti cu privire la modul n care funcioneaz sistemele i procedurile de control intern ale entitii respective. Aceste asigurri sunt deseori legate de obligaia ministrului/managementului de a semna/da o declaraie cu privire la funcionarea sistemelor de control intern n cadrul entitii respective. Cu toate acestea, introducerea bugetului bazat pe performan, a evalurilor, managementului bazat pe evaluarea riscurilor, complexitii crescnde a tehnologiilor utilizate n prestarea serviciilor statului, etc. par s aib un efect considerabil asupra cererii de audit intern. Exist o cerere n cretere pentru o experien mai variat, un numr mai mare de servicii de consultan i o mai mare calitate a serviciilor furnizate. Contribuia Estoniei este singurul document n care este menionat o scdere a cererii pentru servicii de consultan. Lrgirea sferei de acoperire a serviciilor de audit intern se reflect i n variatele i numeroasele tipuri de audituri desfurate n mod obinuit de ctre funciile de audit intern: de conformitate, de inventar, financiar, de asigurare financiar, de management, operaional, audituri de sisteme i IT, toate acestea sunt deseori menionate n contribuiile transmise. Auditul de securitate, sigurana informaiilor i de performan sunt i ele des menionate. Relaia dintre auditul intern i cel extern Cu doar cteva excepii, pare s existe o relaie de lucru permanent, n unele cazuri chiar complex, ntre entitile care desfoar auditul public intern i cele care se ocup de auditul extern (Instituiile Supreme de Audit). Aceast relaie s-a dezvoltat n timp, n unele ri ea este oficial i prevzut n legi i regulamente, ns n toate cazurile are la baz chiar iniiativa organizaiilor de audit, de exemplu n scopul evitrii dublrii muncii i facilitrii procesului din perspectiva entitilor auditate. Modul n care este definit aceast relaie depinde bineneles de mandatul i rolul instituiilor n cauz. n contribuia transmis de Malta este descris o relaie comun de baz ntre auditul intern i cel extern. Instituia Suprem de Audit din Malta are acces la activitatea desfurat de auditul intern pe care o poate utiliza pentru a evalua eficacitatea controlului intern. Cu toate acestea, instituia suprem de audit a avut dintotdeauna responsabilitatea deplin n ceea ce privete concluziile rezultate din aceste informaii. Auditul intern furnizeaz instituiei supreme de audit planul anual al activitii de audit, n timp ce efii celor dou instituii sunt n legtur pe diferite chestiuni de natur profesional. Aceast descriere surprinde, de fapt, situaia existent n majoritatea rilor, cu adugarea unor componente cum ar fi punerea la dispoziia instituiei supreme de audit a planurilor de audit i a rapoartelor de ctre auditul intern, cooperarea organizaiilor de audit n privina chestiunilor metodologice i de instruire profesional, precum i posibilitatea instituiei supreme de audit de a lua parte la edinele obinuite ale efilor auditului intern, n calitate de consilier sau observator (vezi Austria, Bulgaria, Cipru, Danemarca, Ungaria, Letonia, Olanda, Polonia i Regatul Unit al Marii Britanii). Consiliile i comitetele de audit

15

Utilizarea consiliilor i comitetelor de audit pentru mbuntirea guvernanei instituiilor prin ntrirea mecanismelor de control intern i mbuntirea calitii i valorii activitilor de audit nu pare s fie o preocupare n majoritatea rilor. n principiu, se face distincia ntre el puin dou categorii de consilii i comitete de audit. O categorie este amplasat central i are o funcie de consiliere n relaia cu guvernul sau o parte a acestuia pe chestiuni legate de control public intern, inclusiv audit intern. O a doua categorie pare mai direct preocupat de managementul i operaiunile funciilor existente de audit intern i include pri din guvern. Cu toate acestea, aceste consilii i comitete pot avea roluri i mandate diferite i pot acoperi o parte mai mic sau mai mare a sectorului public. Actualmente acestea se regsesc mai ales la nivelul administraiei publice centrale i mai puin la alte niveluri ale administraiei publice, ns acoperirea este departe de a fi comprehensiv. Consiliile i comitetele de natur consultativ se ntlnesc de exemplu n Ungaria, unde Comitetul Interministerial pentru Controlul Financiar Public Intern are rolul de a ajuta la mbuntirea sistemului CPI i, n Finlanda, unde Consiliul Consultativ pentru Control Intern i Managementul Riscurilor pentru dezvoltarea controlului intern i planificarea cooperrii i msurilor comune n toate sectoarele statului. Alte exemple ilustreaz diversitatea comitetelor de audit, care se axeaz mai mult pe chestiuni operaionale i de management ale auditului intern. Polonia dispune de 17 comitete de audit, care corespund celor 17 ministere, toate comitetele nfiinate recent (2010). Un astfel de comitet poate informa i poate consilia ministerul n privina riscurilor legate de implementarea activitilor n zona de responsabilitate a ministerului respectiv. Scopul comitetului de audit este acela de a oferi servicii de consiliere i ndrumare pentru asigurarea unui control adecvat, eficient i eficace al managementului, precum i un audit intern eficient n portofoliul unui minister. n Letonia exist patru comitete de audit, formate din oficiali ai managementului de vrf. Sarcina acestor comitete se limiteaz totui la informarea n permanen a managementului cu privire la rezultatele auditului intern i consilierea privind implementarea recomandrilor formulate de ctre aceste audituri. Cu toate acestea, se pare c numrul acestor comitete n structurile descentralizate sau n cadrul administraiilor regionale i locale este doar ntr-o cretere lent. Contribuiile din Bulgaria i Republica Ceh menioneaz faptul c managerii pun la ndoial relevana acestor comitete i, aa cum se spune n contribuia din Cehia, comitetele i/sau consiliile de audit nu au gsit sprijin n sectorul public din Cehia, deoarece noul concept de audit intern a fost perceput (cu unele excepii) ca o alt povar birocratic i economic fr un beneficiu aparent pentru sectorul public. Construirea competenelor i certificarea auditorilor publici interni Resurse publice considerabile au fost i continu s fie investite an de an n construirea competenelor managerilor i personalului din serviciile i instituiile de audit intern. Investiii s-au fcut de asemenea i n reelele profesionale, seminarii i conferine destinate auditorilor interni i externi, deseori att din sectorul public ct i din cel privat. n cel pu in jumtate din ri exist cerina ca auditorii interni s-i mbunteasc permanent cunotinele i experiena profesional. n acest scop au fost elaborate programe de instruire livrate deseori prin intermediul acelor entiti care au sarcina de a coordona i armoniza auditul intern, n cooperare cu profesionitii auditului intern din ar, folosindu-se n
16

acest scop facilitile interne de instruire i instructori din administraie, universiti sau organizaii private. n mod alternativ, auditorului intern i se poate oferi posibilitatea de a urma cursuri la distan susinute de instituii autorizate de nvmnt. n Bulgaria, Ungaria, Olanda i Slovenia, auditorul public intern trebuie s fie nregistrat, autorizat, certificat sau n orice alt mod avnd capacitatea de a demonstra c a urmat educaia necesar pentru a putea servi n funcia de auditor public intern. n Danemarca, eful serviciului de audit public intern din cadrul Ministerului Finanelor este autorizat (Schema de certificare a auditului public). Estonia i Lituania au n vedere introducerea certificrii naionale pentru a rspunde mai bine cererilor i nevoilor identificate n sectorul public din aceste ri. 3.4. Coordonarea i armonizarea auditului i controlului intern Coordonarea i armonizarea controlului i auditului intern n ntreg sectorul public sau n sectorul guvernamental se realizeaz n multe moduri diferite. n mai mult de jumtate din ri au fost nfiinate servicii speciale n acest scop. Coordonare i armonizare n majoritatea lor, rile au fcut pai pe calea asigurrii coordonrii i armonizrii controlului intern, inclusiv a politicilor i metodelor, pe ntreg sectorul administraiei guvernamentale centrale. Multe ri iau n considerare n prezent modaliti de creare a unei coordonri similare cu alte segmente ale sectorului public. Metodele prin care se realizeaz coordonarea politicilor i metodelor variaz de la simple recomandri la nfiinarea de sisteme de reele profesionale ntre controlorii financiari i auditorii interni i cei externi, mergnd n final pn la nfiinarea serviciilor centrale de armonizare. Mai mult de jumtate din ri dispun de astfel de entiti specifice, care au atribuii legate de propunerea de reglementri, armonizarea standardele diferitelor componente de control intern, monitorizarea calitii i a performan ei n general i stabilirea si coordonarea activitilor de instruire profesional (vezi, de exemplu, Finlanda, Lituania, Olanda, Portugalia i Slovenia). n majoritatea cazurilor aceste entiti fac parte din Ministerul Finanelor, iar n numeroase cazuri ele sunt de asemenea sprijinite de consilii sau comitete de consiliere independente. n unele ri nu exist aranjamente specifice de armonizare. Totui, dispun n schimb de anumite aranjamente de creare de reele care pot furniza nivelul necesar de coordonare si armonizare (vezi, de exemplu, Austria, Cipru, Danemarca, Germania i Letonia). Cehia a renunat recent la serviciul central de armonizare din ra iuni de eficien. Alte ri (vezi Frana, Ungaria, Portugalia i Regatul Unit al Marii Britanii) au subliniat importana acestor structuri, mai cu seam n stabilirea unor aranjamente eficiente de cooperare ntre managerii entitilor publice i controlorii i auditorii financiari. Portugalia consider c o structur de armonizare i coordonare eficient i practic are un rol important n depirea rezistenei la o reform mai fundamental a structurilor de control i audit din administraie. 4. Inspecia financiar n aproximativ jumtate din ri a fost nfiinat un serviciu de inspecie financiar ex post. Cerinele privind organizarea i raportarea acestor inspecii sunt ns considerabil diferite. Inspecia financiar este de obicei neleas ca o activitate de control ulterior exercitat fie de inspectorii unui organism de control centralizat, care sunt independeni de entitatea pe care o inspecteaz, sau de inspectori care i desfoar activitatea ntr-un serviciu separat al
17

entit ii pe care o inspecteaz. Scopul inspeciei financiare este acela de a rectifica neregulile i disfuncionalitile majore i de a impune sanciuni administrative. n puine cazuri, s-a raportat c serviciul de inspecie financiar include i atribuii ex ante (vezi Belgia). Funcia de inspecie financiar este n vigoare n majoritatea rilor UE-12, precum Bulgaria, Ungaria, Polonia, Romnia i Slovacia, dar i n Belgia, Frana, Grecia, Italia, Portugalia i Spania. Prin contrast, nu exist nicio instituie la nivel central cu atribuii de inspecie financiar n statele nordice (Danemarca, Finlanda i Suedia), rile baltice (Estonia, Letonia i Lituania), Austria, Germania, Olanda sau Regatul Unit al Marii Britanii. n aceste ri aceast funcie este inclus n sistemul de management financiar i control intern. Modul n care este organizat inspecia financiar difer considerabil de la o ar la alta. n UE-15, acolo unde exist funciile de inspecie financiar, precum Frana i Spania, aceast funcie a fost dintotdeauna o parte important a sistemului de management financiar i control i a antrenat un numr uria de angajai. n perioada de aderare, UE-12 a instaurat funcia de control intern, meninnd totui funcia de inspecie financiar pentru a putea acoperi golurile acolo unde auditul intern era nc n stadiul de dezvoltare. Cu toate acestea, a fost mutat accentul de la funcia tradiional de inspecie financiar ctre controlul sau cercetarea unor cazuri mai grave de management deficitar i suspiciuni de fraud i corupie sesizate prin plngeri i alte tipuri de informaie. Numrul inspectorilor din rile UE-12 este mai mic dect n Statele Membre mai vechi, fiind totui unul semnificativ. Cerinele de raportare difer i ele de la un sistem la altul. n timp ce n UE-12 inspecia financiar este subordonat n mod normal Ministerului Finanelor, n rile unde instituia suprem de audit este organizat sub forma curii de conturi cu putere judiciar (Frana, Italia, Portugalia i Spania), inspecia financiar are de asemenea sarcina de a raporta neregulile constatate de Curtea Auditorilor, care deschide apoi procedura de responsabilitate financiar i solicit rambursarea sumelor necuvenite pltite de manageri. 5. Ce va aduce viitorul? Privind n viitor, contribuiile descriu n principal urmtorii pai n cadrul reformelor care au fost deja decise i reformelor n curs de implementare care vizeaz administraia public sau sistemele de control public intern. Aceti pai, atunci cnd se ncadreaz n reforme administrative mai generale, se refer, de exemplu, la descentralizarea continu dinspre administraia central ctre entitile de implementare, sistemele de audit/control existente suferind, cu precdere, consecinele acestei descentralizri (vezi Spania). Sau, cum este cazul Italiei, o transformare chiar mai fundamental a statului n republic federal va include transparena administraiei publice, stabilind practici relevante de raportare i monitorizare i clarificnd msurarea i evaluarea performanelor la nivel organizaional i individual. Alte contribuii descriu inteniile sau deciziile care au fost deja luate n privina sistemelor de raportare, contabilitate, control i audit intern, la nivelul autoritilor regionale/locale sau al serviciilor non-publice/parial publice, existnd ambiia de a asigura un nivel egal al proteciei, transparenei i eficacitii, indiferent de locul unde sunt cheltuite resursele publice (vezi Estonia, Frana, Lituania, Olanda i Romnia). Urmtorii pai ai reformelor n desfurare care vizeaz cheltuielile publice, deseori menionate n contribuii, se refer la o mai bun integrare a planificrii strategice i bugetului la nivel guvernamental (Estonia); mbuntirea execuiei bugetare i a soluiilor de control financiar/audit (Portugalia); dar i mbuntirea monitorizrii cheltuielilor statului i a performanelor politicilor prin introducerea unor proceduri i sisteme noi de msurare, evaluare i management al riscurilor (Estonia, Frana i Portugalia). Un aspect care iese n
18

eviden i care este comun majoritii contribuiilor este lupta care se d pentru soluii mai eficiente i de o mai bun calitate referitoare la controlul intern i n special auditul intern. Unele ri (vezi Estonia, Ungaria i Lituania) au n plan introducerea unor sisteme pentru evaluarea sistematic a calitii, monitorizarea calitii sau analiza calitii. Contribuiile Estoniei i Regatului Unit ofer o perspectiv suplimentar calitii, i anume nevoia de a asigura faptul c informaiile furnizate celor care au sarcina de a stabili prioritile i de a defini programele vor permite o analiz a tuturor programelor i entitilor publice , dar i a conturilor din sectorul public i privat. Serviciile de audit intern devin n felul acesta mai orientate ctre obiectivele strategice ale acestor programe sau entiti. Nevoia de a acea un audit intern mai eficient i soluiile care au fost propuse pentru a ntmpina aceast nevoie a fost subliniat de numeroase ri. Au fost menionate de asemenea unele modaliti complementare de a obine o mbuntire a eficienei costurilor. Cehia, Letonia i Slovacia au n plan simplificarea i mbuntirea sistemelor de control i audit n sectorul guvernamental, dar i ntre guvern i alte segmente ale sectorului public. Alte ri vor reduce costurilor i vor spori eficiena prin centralizarea serviciilor suport, precum auditul intern, managementul personalului i acomodarea birourilor (Olanda), dar i prin mbuntirea managementului tuturor informaiilor din ntregul sistem public, cu ajutorul noilor sisteme informatice i a soluiilor de internet. Cu toate acestea, viitorul poate duce i n direcii foarte diferite de cele care au fost planificate i scontate la finele anului 2011. Contribuia din Spania ridic o chestiune fundamental: care sunt aspectele sistemului actual i n dezvoltare ale controlului public intern care trebuie s fie adaptate, sau supuse unor schimbri mai radicale, ca urmare a msurilor de austeritate i a altor msuri care recent au nceput s fie implementate n diferite ri sau care urmeaz s fie elaborate i implementate? De asemenea, ce rol au, dac au, instituiile de control public intern n elaborarea sau participarea la punerea n practic a acestor msuri? Acele soluii pe care rile i le puteau permite cu uurin acum civa ani ar putea s nu mai fie la ndemn, n viitor, din raiuni financiare. 6. Observaii de ncheiere Valul reformelor administraiei publice, care au demarat n unele ri la nceputul anilor 80, a devenit ntr-o oarecare msur o micare pan-european, i aa cum arat acest compendiu, niciunul dintre Statele Membre UE nu a rmas neafectat, inclusiv sub aspectul controlului public intern. Cu toate acestea, rile au urmat traiectorii specifice n privina controlului public intern, n direcii i ritmuri diferite, ca urmare a disparitilor de la punctul de pornire datorate tradiiilor administrative i a infrastructurii de stat, dar i ca o consecin a intelor diferite pe care aceste ri i le-au propus. O concluzie evident a acestei prezentri generale este aceea c reforma administraiei publice n general i reformele n domeniul controlului public intern n special nu sunt niciodat finalizate. Administraiile continu s caute soluii eficiente sub aspectul costurilor la provocrile specifice care apar ntr-un mediu caracterizat prin schimbri rapide. Ca i n trecut, administraiile publice n care tradiiile administrative de tot felul sunt numeroase vor trebui s fie creative atunci cnd se adapteaz la noile cerine. Dincolo de diferenele dintre ri, exist i o multitudine de aspecte similare pe diferite segmente ale CPI, dar i ale auditului intern. Aceste similariti pot crea ocazia i raiunea unor conexiuni ntre ri care s se axeze pe experienele altor ri n contextul specific european n cutarea sinergiilor.

19

O idee concret pentru o astfel de abordare ar putea fi organizarea unor ntlniri ntre organisme similare din diferite ri, pentru crearea unei platforme eficiente sub aspectul costurilor de instruire profesional a auditorilor interni i managerilor financiari. Pentru a concluziona, am dori s atragem atenia cititorului asupra aspectelor care nu sunt cuprinse n acest Compendiu, dar care nu ar trebui neglijate n discuiile viitoare. Cu toii ne aflm n faa unor furtuni economice care se pot ntinde pe mai muli ani. Cu toate acestea, doar dou contribuii ridic problema consecinelor directe sau indirecte asupra soluiilor controlului public intern pe care le-ar putea avea aceast situaie. Acest Compendiu nu discut n ce msur viitorul ar putea fi, dac ar putea fi, i o consecin a defectelor sau eecurilor din sistemele de control public intern.

Contribuii

20

AUSTRIA

Controlul public intern 1 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Procesul bugetar federal face n prezent obiectul unor schimbri substaniale. Acesta se dezvolt n dou etape (2009 i 2013) de la un sistem de contabilitate public n baz numerar (cameralistic) care include o contabilitate n mai multe etape, ctre un sistem contabil i bugetar pe principiul angajamentelor care faciliteaz controlul bugetar att prin prezentarea consumului de resurse n sistem de angajamente ct i prin fluxuri de numerar care apar n situaia fluxurilor de numerar. Exist de asemenea o situaie a poziiei financiare n sensul unui bilan federal. Etapa iniial a reformei legii bugetului, aplicabil de la 1 ianuarie 2009, are urmtoarele obiective. Planificarea bugetar federal este prevzut pe mai muli ani i este obligatorie. Pentru prima dat, se stabilete un cadru financiar n care sunt prevzute plafoane obligatorii pentru cheltuieli. Aceste plafoane au fost definite ca obligatorii pentru patru titluri, derulate patru ani. Suma pentru majoritatea plafoanelor este astfel fixat. Limite variabile au fost prevzute doar pentru articolele care sunt dependente de ciclurile economice sau veniturile fiscale, nivelul acestor plafoane urmnd a fi stabilit pe baza unor parametri clar definii. Plafoanele de cheltuieli sunt aprobate de parlament, care are i puterea de a le modifica. Disciplina bugetar impus este astfel sprijinit politic, dei exist oricnd posibilitatea de a reaciona la situaiile de schimbare a prioritilor. Parlamentul este astfel instana decizional suprem n privina bugetului. Cu o planificare bugetar care se ntinde pe mai muli ani, sigurana planificrii este una sporit pentru toi participanii i se sprijin astfel o politic bugetar predictibil i sustenabil. Raportul strategic care nsoete Legea Cadru a Bugetului Federal conine toate informaiile necesare care permit urmrirea cifrelor planificrii bugetare obligatorii pe mai muli ani. Raportul strategic devine astfel, mpreun cu legea cadru a bugetului federal, un document cheie n procesul planificrii bugetare. De asemenea, ncepnd cu anul 2009 au fost stabilite stimulente pentru fiecare departament, sprijinindu-le astfel n folosirea eficient a fondurilor provenite din impozite: fondurile care nu sunt cheltuite pn la finele unui an nu se reduc, ci sunt transferate ntr-un fond de rezerv pentru a fi folosite fr o destinaie obligatorie ci n funcie de prioritile departamentului. n felul acesta, fiecare ministru devine propriul su ministru de finane i i poate lrgi sfera de aciune printr-o administrare inteligent i eficient a fondurilor bugetare. Acest lucru conduce la o folosire mai eficient a banilor din impozite n avantajul cetenilor. n prezent, Ministerul Federal al Finanelor deruleaz cea de a doua etap a reformei legii bugetului, care se va aplica ncepnd cu anul 2013. Iat care sunt obiectivele urmrite n aceast a doua etap. Efectele i avantajele scontate ale politicilor i administrrii vor fi integrate n procesul bugetar. O astfel de planificare bugetar orientat pe rezultate are menirea de a arta

ContribuiaMinisteruluiFederalalFinanelor,14martie2011.

21

de o manier mai clar i mai transparent publicului larg tipul de rezultate care sunt obinute din utilizarea fondurilor din impozite. Un alt aspect semnificativ al bugetului orientat pe rezultate este legate de bugetare de gen, concept care a fost introdus odat cu reforma legii bugetare din Austria i a crui baz legal a fost deja prevzut n constituia federal. Federaia, statele i municipalitile au obligaia de a viza egalitatea real a genurilor atunci cnd fac alocarea bugetar.

A doua etap a reformei bugetare presupune n continuare o evoluie fundamental a procesului bugetar al federaiei n ceea ce privete o nou structur a bugetului i, n strns legtur, un management al departamentelor bazat pe rezultate. Se pune accentul pe dezvoltarea continu a contabilitii federale. Prezentarea ct mai corect a situaiei financiare a federaiei, care a fost introdus n constituie ca un nou principiu bugetar, va aduce o tranziie de a contabilitatea public tradiional la o contabilitate orientat n termeni comerciali fr a pierde din vedere particularitile bugetului public. ntr-o mare msur, dezvoltarea sistemelor CPI este legat de reforma legii bugetare i include n mod esenial o extindere a universului auditului ctre orientarea pe performan. Funciile de supervizare (n sens larg) se desfoar practic n felul urmtor. Parlamentul Competenele generale de supervizare ale parlamentului se aplic i n privina bugetului (dreptul de interpelare, anchet i rezoluie). Consiliul Naional poate solicita realizarea unor inspecii speciale de ctre Curtea Auditorilor. Consiliul Naional primete o serie de rapoarte privind activitatea de administrare de la Curtea Auditorilor. Principiul orientrii pe performan aplicabil ncepnd cu 2013 conduce la o lrgire a competenelor parlamentului, mai cu seam cele ale comisiei de buget. Curtea Auditorilor Atribuiile Curii Auditorilor n sfera bugetului sunt n mod esenial legate de participarea la procesul legislativ i procesul aferent de supervizare i contabilitate. Aici sunt incluse urmtoarele: Avizarea titlurilor prin care sunt justificate datoriile financiare; S fie informai n cazul n care prognozele bugetare sunt depite n general nainte de implementare; Participarea la adoptarea normelor de aplicare a legii federale a bugetului; Redactarea situaiei federale a conturilor (Bundesrechnungsabschluss) i transmiterea acesteia la parlament (Consiliul Naional) ca act legislativ propriu; din 2013, pentru prima dat o funcie n procesul de planificare bugetar, n a doua etap a modificrii legii bugetului. Dac bugetul federal presupune i fonduri europene, Curtea European a Auditorilor primete dreptul de a exercita supervizarea instituiilor implicate n procesul bugetar. Guvernul Federal n cadrul procesului bugetar, guvernul federal are responsabilitatea lurii deciziilor legate de programul de stabilitate, raportul strategic, legea cadru a bugetului federal i legea federal a finanelor (Bundesfinanzgesetz), etc. Are de asemenea competene legate de aprobarea
22

angajamentelor de cheltuieli i de distribuirea participaiilor n companiile propuse de ministerul Finanelor. Cancelarul Federal Cancelarul federal exercit coordonarea funciilor de planificare a resurselor umane i, ncepnd cu anul 2013, orientarea pe performan n procesul bugetar. Ministrul Federal al Finanelor Ministrul federal al finanelor exercit anumite funcii n cadrul procesului bugetar n conformitate cu prevederile constitu iei federale i a legii bugetului federal, printre care: responsabilitatea procesului bugetar general; responsabilitatea elaborrii proiectului legii cadru a bugetului federal (inclusiv a raportului strategic) i a proiectului legii federale a finanelor precum i a programului de stabilitate; responsabilitatea aprobrii normelor de aplicare; deinerea unui numr de drepturi de participare n alte instituii; responsabilitatea controlului bugetar interdepartamental. Instituiile bugetare Legea bugetului federal (1986 similar cu 2013) face distincia ntre instituiile participante la procesul bugetar n funcie de stadiul activitilor (planificare, decizie, execuie i control). n mod corespunztor, legea face diferena ntre instituiile de reglementare (care particip la procesul de planificare i de luare a deciziilor) i cele de executare (care au sarcina de execuie i parial control intern), fiind prevzut i principiul celor patru ochi n instituiile de reglementare. Printre instituiile care fac execuia se numr agenia federal a contabilitii birourile contabile, ageniile de plat i cele de achiziii. Agenia Federal a Contabilitii Agenia Federal a Contabilitii este o instituie juridic public avnd sarcina contabilitii federale. Sfera responsabilitilor include n special: Organizarea, colectarea i nregistrarea informaiilor contabile, inclusiv transmiterea acestora la Centrul Federal de Calcul (Federal Computing Centre GmbH); Procesarea plilor (nu sunt incluse aici plile n numerar); Supervizarea respectrii sumelor prognozate i decontarea creanelor i a datoriilor federaiei n ordinea scadenei; ntocmirea conturilor anuale; Controlul intern; i Msuri legate de nfiinarea i desfiinarea birourilor de contabilitate i a ageniilor de pli. Birourile de contabilitate Sfera responsabilitilor birourilor de contabilitate include n special atribuii contabile ale instituiilor autorizate s efectueze pli (teilanweisende Organe). Ageniile de pli Ageniile de pli sunt nfiinate n cadrul instituiilor care particip la procesarea operaiunilor de numerar.
23

Ageniile de achiziii Ageniile de achiziii au practic responsabilitatea de decontare i administrare a activelor federale mobile i imobile (cu excepia banilor, creanelor, activelor necorporale i intereselor federale); totui, acest lucru se aplic doar n msura n care aceste sarcini nu au fost deja asumate de Agenia federal a contabilitii sau de birourile de contabilitate. Instituiile de execuie sunt supuse dreptului de obiecie: aranjamentele a cror form sau coninut sunt contrare legii bugetului vor fi returnate instituiei de reglementare. n cazul nc are instituia de reglementare insist n privina implementrii aranjamentelor respective, acestea vor trebui implementate (regula insistenei); cu toate acestea, atunci cnd apare o astfel de situaie ea trebuie raportat Ministerului Finanelor i Curii Auditorilor. 2. Mediul controlului public intern Obiectivele bugetare Conform constituiei obiectivele procesului bugetar sunt echilibrul economic general, construirea sustenabil a bugetelor i egalitatea real de gen. Principii bugetare Principiile bugetare ale economiei, profitabilitii i utilitii sunt n mod explicit declarate n constituie ca fiind principii obligatorii pentru organismele administraiei federale, iar standardele de supraveghere ale Curii Auditorilor sunt definite n consecin. ncepnd din 2013, principiile bugetare vor fi prezentate ntr-un cadru extins conceptual i material, care va include: eficien (de asemenea profitabilitate i economie); transparen (organizarea clar a documentelor i proceselor); cea mai adevrat indicaie a situaiei financiare a federaiei; orientarea pe performan (avnd n vedere efectele din zona fondurilor publice n toate etapele bugetare, incluznd astfel utilitatea i perpetuarea egalitii de gen). Evaluarea impactului bazat pe performan Principiul orientrii pe performan include de asemenea responsabilitile cuprinztoare legate de evaluarea impactului msurilor de reglementare. Aspectele financiare, economice, de mediu i legate de protecia consumatorului vor fi totdeauna acoperite. Msurile de evaluare sunt de asemenea supuse raportrii obligatorii n cadrul controlului performanelor. Sistemul bugetar i contabil Pentru actualul sistem de tranziie de la un sistem de contabilitate n baz numerar la un sistem de contabilitate pe baz de angajamente i de la un sistem bazat pe contribuii la unul axat pe performan, v rugm s citii Seciunea 1. Audit extern Atribuia principal a Curii Auditorilor este supervizarea ulterioar a contabilitii externe i a managementului. Alte atribuii pe linia bugetrii sunt descrise n Seciunea 1. Printre msurile de control intern stabilite n legea federal a bugetului se numr verificarea materialitii i a calculelor, verificarea activitilor sub aspectul respectrii reglementrilor
24

bugetare i, n anumite cazuri, inspecii neanunate. Toate acestea se realizeaz de ctre instituiile de execuie (n special de agenia federal a contabilitii). Fraude i/sau nereguli n cazul unei conduite necorespunztoare, se aplic legea privind disciplina funcionarilor publici sau codul penal, n funcie de cazul concret. Serviciul Public Central de Urmrire Penal pentru Lupta mpotriva Corupiei a fost nfiinat la nceputul anului 2009. Intrat n vigoare din ianuarie 2010, Biroul Federal Anti-corupie activeaz n cadrul Ministerului Internelor. Activitatea acestuia se axeaz pe prevenirea i identificarea abuzurilor autoritilor publice, dare i luare de mit etc. 3. Conceptul de control public intern 3.1. Rspunderea/ responsabilitatea managerial Explicaia va fi precedat de urmtoarele. Ministerul Federal al Finanelor (BMF) este alctuit din ase direcii generale (DG): DG I Operaiuni i Servicii Aparat Central; DG II Buget i Finane Publice; DG III Politica Economic i Piee Financiare; DG IV Afaceri Vamale, Internaionale i Organizaionale n cadrul Administraiei Fiscale i Vamale; DG V Tehnologia Informaiei i Relaii Publice; DG VI Politici i Legislaie Fiscal. Direciile generale sunt supervizate la nivelul administrative de vrf de ctre un secretar de general. Acest capitol descrie situaia general i nu situaia scontat la care se va ajunge n urma implementrii reformei bugetare din anul 2013. Administraia este construit ierarhic i i desfoar activitatea pe baza principiului legalitii (respectarea strict a legii n desfurarea activitilor administrative). n contextul evoluiilor administrative internaionale, BMF poate fi considerat ca respectnd noul management public cu o abordare axat pe buna guvernan. Programul strategic al ministerului se bazeaz pe acordul guvernamental executiv i pe normele de ndrumare internaionale, n special cele europene, fiind transpus ntr-un document strategic. Planificarea i implementarea obiectivelor anuale are la baz managementul pe obiective, care se leag i de instrumentele de resurse umane precum interviurile de evaluare i sistemul de compensaii. Pregtirile n vederea introducerii pilot a orientrii pe rezultate prin implementarea mai nti la nivelul BMF se afl actualmente ntrun stadiu foarte avansat. Sistemul CPI afecteaz toate unitile implicate n finanele publice, cu deosebire: DG Operaiuni i Servicii Aparat Central n ceea ce privete bugetul BMF; DG Buget i Finane Publice pentru bugetul federal;
25

DG Politic Economic i Piee Financiare pentru aspectele financiare ale acestor chestiuni; DG Afaceri Vamale, Internaionale i Organizaionale n cadrul Administraiei Fiscale i Vamale pentru fiscalitate i vam, la nivelul unitilor fiscale i vamale; DG Tehnologia Informaiei i Relaii Publice ca serviciu IT al bugetului federal i al bugetului BMF, dar i organism de specialitate pentru activiti de contabilitate, procesarea plilor i contabilitate de performana costurilor, precum i Agenia de contabilitate; DG Politici i Legislaie Fiscal pentru estimri fiscale i evaluarea costurilor ulterioare implementrii reglementrilor.

Principiul rspunderii/responsabilitii manageriale este cu precdere ancorat n principiul legalitii, n structura ierarhic, monocratic a administraiei publice i n instrumentele de control i coordonare descrise la Seciunea 1. Completarea vine de la instrumentele administraiei interne precum managementul pe obiective, msurile de resurse umane pentru conduita orientat pe rezultate (de ex, interviurile de evaluare, sistemele de compensaii) i de la auditul intern. Aspectele legate de orientarea pe performan va fi chiar mai bine pus n eviden prin reforma bugetar n anul 2013. Sistemul de control intern (n sensul celor cinci componente menionate) este n primul rnd stabilit la nivelul direciilor generale i apoi adaptat la necesitile domeniilor operaionale specifice. Subiectele organizaionale inter-relaionate sunt abordate n comun de direciile generale responsabile. De exemplu, exist o relaie strns n zona operaiunilor financiare cu instituii precum Banca Naional, Kontrollbank, Autoritatea pentru Pieele Financiare i Agenia Federal de Finanare din Austria. De asemenea, exist evaluatori specializai pentru colectarea de impozite i taxe vamale, care au sarcina de a verifica eficiena, calitatea i eficacitatea activitilor de ordin administrativ.

Se afl actualmente n curs de nfiinare un serviciu care se ocup de implementarea operaiunilor de administrare a riscurilor la nivelul ntregului Minister al Finanelor. n concordan cu structura monocratic a administraiei publice, managerii aflai n poziii inferioare rspund directorilor generali ai cror subordonai sunt. Aceti directori generali i secretarul general rspund, la rndul lor, n faa ministrului. Ministrul d socoteal Parlamentului. n sectorul financiar, puterea de decizie poate fi delegat pe baza regulilor de autorizare acordnd o atenie strict separrii funciilor incompatibile n cadrul unui sistem de control intern. Puterea de decizie n zona managementului (cu precdere management, organizare, resurse umane i infrastructur) este determinat pe baza atribuiilor oficialilor. Delegarea responsabilitilor i a puterilor, totui, nu este totdeauna nerestricionat. Responsabilitatea i
26

obligaia de baz legat de supraveghere rmne totui un apanaj al urmtorului nivel de autoritate. Politicile sunt nrudite ierarhic. Politicile de vrf ale ministerului sunt generate la nivel de director-general i fixate la nivel politic. Strategiile la nivele inferioare sunt generate de ctre managerii responsabili i fixate la nivelul directorului general responsabil, etc. n fine, toi membrii personalului sunt implicai n implementarea politicilor. Pentru fiecare loc de munc sunt stabilite inte anuale iar msura n care acestea sunt atinse este evaluat n anul urmtor. Aciunile precum elaborarea bugetului, a deciziilor financiare ale oficialilor autorizai, procesele de control ulterior, procedurile de achiziie i contractarea, consultana de management, contabilitate i elaborarea procedurilor financiare i a instruciunilor reprezint responsabilitatea primar a diviziei control i buget departamental. Divizia achiziii i infrastructur are de asemenea responsabilitatea de derulare a achiziiilor publice i a contractrii. Controlul ulterior se realizeaz n principal de ctre agenia de contabilitate. n privina atribuiilor care depesc buget departamental, innd de bugetul federal, acestea vor fi implementate prin seciunea corespunztoare. n prezent, planificarea bugetar pentru bugetele ministerelor de linie este (nc) un demers care are la baz contribuia. Determinarea obiectivelor la nivel de minister este un proces care a fost dezbtut mai sus. Discuia urmtoare se aplic bugetului federal. Ministrul finanelor urmeaz instruciunile bugetare care in de asigurarea unui buget echilibrat pe parcursul ntregului ciclu economic. Tot ministrul finanelor are responsabilitatea afacerilor bugetare ale UE dar i pe aceea a relaiilor financiare cu alte state i municipaliti (egalizare, pactul de stabilitate). De la ministrul finanelor eman de asemenea i urmtoarele proiecte n faz de proiect: Legea Cadru a Bugetului Federal (BFRG); Legea Federal a Finanelor (BFG); Prognoza bugetar federal; Raportul strategic; raportul bugetar i instruciunile i documentele de lucru, mpreun cu alte instituii bugetare.

Mai mult, ministrul finanelor administreaz bugetul federal adic: are dreptul de a nfiina fonduri de rezerv bugetar; administreaz angajamentele de cheltuieli, cu aprobarea din partea guvernului federal; aprob cheltuielile care depesc bugetul (depirile de cheltuieli); au obligaia de a participa la planurile federale de implementare a reglementrilor de importan major (legi, ordonane i pli) i de a le aproba. Activele Federale Ministrul finanelor face alocarea activelor federale (de ex. transferuri, pli) i are dreptul de a realiza decontarea datoriilor financiare i a obligaiilor federale). Controlul dobnzilor, bugetului, resurselor financiare i resurselor umane
27

Aprobarea directivelor i ordonanelor. Rolul sistemului de control intern: sprijinirea respectrii reglementrilor aplicabile i a orientrilor strategice; sporirea eficienei activitilor administrative; acoperirea cerinelor legate de cheltuielile publice; administrarea eficient a fondurilor publice; garantarea legalitii i fiabilitii activitilor de administrare; i protejarea informaiilor supuse cerinelor legale ale confidenialitii.

Sunt, prin urmare, acoperite i toate deciziile de ordin financiar. Situaia Federal a Conturilor este stabilit pe baza declaraiilor anuale din partea ministerelor i a inspeciilor efectuate n acest sens de Curtea Auditorilor i transmise Consiliului Naional dup prezentarea opiniei ministrului finanelor. Situaia Federal a Conturilor include: indicaia economic global a bugetului federal; o analiz comparativ a prognozei bugetare, n care cheltuielile i veniturile efective sunt comparate cu prognozele iniiale ale bugetului federal; raportul anual ca o declaraie a bilanului activelor; contul anual de profit i pierdere cu menionarea cheltuielilor i a veniturilor; un raport privind datoria i obligaiile federale; nchiderea anual a conturilor entitilor juridice aflate n administrarea federaiei.

Exist o regul care se aplic bugetului ministerului de linie conform creia ministrul finanelor are rolul de a crea situaia anual a conturilor. Aceasta este auditat de Curtea Auditorilor i adoptat n Situaia Federal a Conturilor. 3.2. Audit intern

nc de la nceput, trebuie spus faptul c definiia IIA n conformitate cu Standardele Internaionale de Practic Profesional i Audit Intern 2011 nu includ prevederi de audit intern ca parte a controlului intern. Cu toate acestea, coninutul acestui mesaj poate fi aprobat. Auditul intern nu a fost elaborat ca parte a CPI. Capacitatea unui ministru de a avea un audit intern n ministerul respectiv este prevzut n Legea Federal a Ministerelor. Ministrul finanelor a emis dou ordonane pentru ministerul
28

su. Ordonana prin organizarea controlului reglementeaz poziia auditului intern fa de sistemul de control intern. Carta auditului reglementeaz activitile de audit intern pe baza standardelor IIA. n ambele cazuri, toi angajaii ministerului se supun acestor reglementri. Libertatea raportrii auditului este asigurat n msur complet. Rapoartele de audit sunt prezentate direct, fr vreun stadiu intermediar, ministrului i/sau cabinetului acestuia. n raportul anual, directorul direciei de audit intern evalueaz independena organizaional pe baza standardului IIA 1100 i INTOSAI GOV 9140. Carta auditului, denumit ca atare (Revisionsordnung), a fost propus de ctre directorul direciei de audit fiind mai apoi aprobat de ministru. Aceasta respect pe deplin standardele IIA. Activitile situate n afara sferei de cuprindere a auditului nu sunt realizate ca parte a auditului intern. Consultana ocazional (n afara auditului) se desfoar n cadrul standardelor IIA. Prin intermediul sistemului de educaie a managementului public general destinat absolvenilor de nvmnt superior precum i prin componenta suplimentar destinat auditorilor interni este asigurat instruirea profesional permanent. De exemplu, unii auditori pot obine diploma de master n auditul public n cadrul Universitii de Economie i Afaceri din Viena, alii sunt manageri certificai de risc corporativ sau au un curs de management intern de proiect la o universitate de tiine aplicate etc. O dat la patru ani, nsui auditul intern este supus unei evaluri calitative externe. Rapoartele de audit sunt prezentate ministrului, secretarului general, efului unei anumite seciuni, managerilor la nivelul ministerului i efului serviciului auditat. Inspeciile auditului intern merg dincolo de auditurile financiare i de conformitate. Acestea includ auditurile operaionale i, mai ales, auditurile de management. Auditul infraciunilor este realizat de un serviciu de audit specializat (Biroul Afacerilor Interne). n plus fa de auditurile solicitate de Ministrul Finanelor, se efectueaz audituri conexe de certificare n zona finanrii cheltuielilor, mpreun cu reprezentani ai Comisiei Europene i au Direciei Generale a Bugetului. Att reprezentanii funciei auditate ct i cei ai unitilor organizaionale superioare care au responsabilitatea de a soluiona problemele identificate sau chestiunile poteniale sunt invitai la discuiile de final ale auditului. Funcia direct responsabil i asum furnizarea msurilor concrete de implementare ntr-o perioad stabilit care nu poate depi 12 luni. n termenul astfel stabilit, funciei respective i se solicit prezentarea unui raport de audit intern. Implementarea/neimplementarea msurilor aprobate se monitorizeaz i se raporteaz trimestrial ministrului i secretarului general. n cazul n care sunt depistate cazuri de fraud i/sau nereguli n cursul unei misiuni de audit, este sesizat Biroul Afacerilor Interne din cadrul Ministerului Finanelor. Acesta demareaz o investigaie independent. Cele dou investigaii se desf oar n paralel i sunt ntr-o relaie de coordonare. Exist o separare clar ntre inspecia financiar i auditul intern. n sensul unui concept unic de audit, auditul intern este n mod clar la un superior inspeciei financiare interne.
29

Pe de o parte, auditul intern ia n calcul rezultatele inspeciei financiare atunci cnd elaboreaz planul anual de audit i desfoar misiunile individuale de audit. Pe de alt parte, auditul intern verific eficiena i eficacitatea unei inspecii financiare (dac este realizat de organismele din cadrul Ministerului Finanelor). 3.3. Relaia dintre auditul intern i auditul extern

Planul anual de audit al departamentului de audit intern este n mod neoficial coordonat de ctre Curtea Auditorilor, creia i se prezint raportul anual. Atunci cnd Curtea Auditorilor inspecteaz o chestiune deja verificat ntr-o misiune de audit intern, se prezint rapoartele de audit. n astfel de cazuri, Curtea Auditorilor are o discuie iniial cu auditorii interni. 3.4. Consiliile de audit i/sau comitetele de audit

Nu se nfiineaz nici consilii i nici comitete de audit. Urmtoarele msuri pot fi considerate ca fiind axate pe aceast direcie concret: 3.5. Verificarea ncruciat obinuit a Curii Auditorilor cu privire la misiunile de audit intern ale federaiei i entitilor juridice separate; Activitile de coordonare (restricionate) ale Oficiului Cancelarului Federal pentru auditurile interne ale federaiei; Evaluri de calitate externe periodice (doar la nivelul Ministerului Finanelor). Coordonarea controlului public intern

Nu exist o coordonare centralizat sau o funcie de armonizare n cadrul Ministerului Finanelor sau n cadrul Federaiei. Atribuiile de control se realizeaz n cadrul unui concept de control naional comprehensiv care este definit n mod clar. Auditul intern evalueaz n mod periodic funcionalitatea sistemelor de control intern. Un control federal general are la baz Curtea Auditorilor n sfera raportului anual i al activitilor de verificare ncruciat. Fondurile UE se supun regulilor urmtoare. Pentru implementarea programelor europene n domeniul agriculturii i de politici structurale se aplic reglementri specifice (reglementri sectoriale), pe lng reglementrile financiare ale Uniunii Europene. Aceste reglementri includ i implicarea i responsabilitatea Statelor Membre; n conformitate, Statele Membre au obligaia de a introduce anumite funcii de implementare i control. n Austria, cadrul legislativ naional necesar include prevederi conform crora cheltuielile UE, prin intermediul bugetului public, n special bugetul federal, sunt axate pe un proces definit. Legea bugetului naional se aplic i n domeniul bugetrii Uniunii Europene. Mai mult, este nevoie ca prevederile coninute n reglementrile sectoriale ale Uniunii Europene s fie neaprat aplicate n practic; n cazul n care se dovedete necesar, acest lucru se bazeaz pe aprobarea unor reglementri specifice la nivel naional. n privina funciei de participare, Austria este supus controlului Comisiei Europene; Comisia European are dreptul de a inspecta modul n care sunt utilizate fondurile UE de ctre autoriti i beneficiari.
30

Politica agricol Implementarea la nivel naional a politicii agricole comune se bazeaz pe Agrarmarkt Agenia de Pli din Austria, cu excepia restituirilor pentru exporturi care se proceseaz prin intermediul autoritii vamale Salzburg/Erstattungen. Finanarea dezvoltrii rurale se realizeaz de ctre federaie (Ministerul Federal al Agriculturii, Pdurilor, Mediului i Administrrii Apelor) prin intermediul Ageniei de pli Agrarmarkt i cu implicarea Camerelor de stat n agricultur i a guvernatorilor de stat, n funcie de procese. Federaia este responsabil cu funciile de autorizare, control i plat (Ministerul Federal al Agriculturii, Pdurilor, Mediului i Administrrii Apelor sau Ministerul Federal al Finanelor. Coeziune pentru cretere i ocupare Implementarea programelor structurale la nivel naional se bazeaz pe diferite funcii ale statelor i federaiilor, n funcie de competenele concrete. Cadrul legal are la baz convenia dintre federaie i state n privina sistemului de administrare i control din Austria pentru fondurile structurale ale Uniunii Europene. n mod corespunztor, programele cu inte regionale, co-finanate din Fondul European pentru Dezvoltare Regional (FEDR) sunt coordonate la nivel de state. Cu toate acestea, gestionarea programelor co-finanate din Fondul Social European (FSE) se ntinde pe teritoriul mai multor state i este responsabilitatea federaiei (Ministerul Federal al Muncii, Afacerilor Sociale i Proteciei Consumatorului). Burgenland este o excepie, programul propriu al acestui stat fiind co-finanat din Fondul Social European (FSE). Autorizarea, controlul i plata se realizeaz de ctre federaie att pentru FEDR ct i pentru FSE (n cazul FEDR, Biroul Cancelarului Federal i agenia de pli pentru fondul ERP; n cazul FSE, Ministerul Federal al Muncii, Afacerilor Sociale i Proteciei Consumatorului). Competena de baz pentru activitile menionate n Articolele 310 325 din Tratatul de funcionare a Uniunii Europene aparine Ministerului Federal al Finanelor. 4. Inspecia financiar Organismele care realizeaz inspecie financiar sunt dup cum urmeaz. Curtea Auditorilor. Agenia Federal a Contabilitii. Serviciile de audit intern din cadrul ministerelor. n plus, n cadrul Ministerului Federal al Finanelor exist Biroul Afacerilor Interne care are responsabilitatea inspeciilor n cazul depistrii unor infraciuni. Autorizarea funciilor pentru Fondurile Europene. Funcii de inspecie pentru Fondurile Europene. Organismele inspeciei de stat. Pe lng organismele deja menionate, exist i urmtoarele institu ii de urmrire penal: Biroul Federal Anti-corup ie (din 2010); Serviciile publice de urmrire penal; Serviciul Public Central de Combatere a Corupiei (din 2009); Tribunalele.
31

Nu a fost nfiinat o instituie central care s aib responsabiliti legate de organismele de inspecie financiar i instituiile de urmrire penal i nici nu se are n vedere nfiinarea unei astfel de instituii. Organismele de inspecie apropiate domeniului inspeciei, att tehnic ct i organiza ionale, sunt considerate ca fiind mult mai eficiente. Informaiile privind rezultatele semnificative ale inspeciilor legate att de cheltuielile bugetului naional ct i cele ale bugetului european sunt prezentate Ministerului Federal al Finanelor. Inspecia poate fi iniiat de urmtoarele organisme n modul descris mai jos pentru fiecare caz n parte. Curtea Auditorilor Agenia de contabilitate Audit intern la ministere Auditul infraciunilor Funcii de autorizare pentru Fondurile Uniunii Europene Funcii de inspecie pentru Fondurile Uniunii Europene Organismele inspeciei de stat Serviciul Federal pentru Prevenirea i Combaterea Corupiei Servicii publice de urmrire penal Serviciul Public Central de Urmrire pentru Lupta mpotriva Corupiei (Tribunale) Parlament, Minister, Curtea Auditorilor Inspecii operaionale: pe fiecare instituie Inspecii ulterioare: pe fiecare instituie Un anumit minister Un anumit minister, pe fiecare instituie Pe fiecare instituie Pe fiecare instituie Ca i n cazul federaiei Pe fiecare instituie Pe fiecare instituie Pe fiecare instituie (Principiul acuzrii)

Aceste organisme pot desfura inspecii ex ante i ex post cu excepia inspeciilor ageniei de pli i a celor n cazuri infracionale. 5. Reforme n derulare i/sau reforme viitoare Prima etap (2009) i a doua etap (2013) a reformei bugetare au fost deja descrise n Seciunea 1. Dezvoltarea continu a sistemelor de control se va axa pe contextul acestei reforme.

32

BELGIA

1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI)1 Cnd noul guvern a venit la putere dup alegerile din anul 1999, una din principalele lui prioriti a fost modernizarea guvernului federal. Curnd, acest demers a luat denumirea de Reforma Copernic. Filozofia de la baza acestei reforme este aceea c nu cetenii sunt aceia care trebuie s serveasc administraia, ci mai degrab invers: administraia este cea care trebuie s deserveasc ceteanul. n realitate, reforma se reduce la introducerea i aplicarea principiilor guvernanei corporative n sectorul public, cu scopul de a mbunti performana n sectorul public. Reforma a avut patru piloni de baz: o nou structur organizaional; o nou politic de resurse umane (RU); metode de lucru noi; i un nou sistem de control. n ceea ce privete structura organizaional, au fost nlocuite fostele ministere cu servicii guvernamentale orizontale i verticale. n plus, au fost create mai multe servicii programatice n cadrul sectorului public. Noua politic RU policy a presupus ncercarea de a crea condiii de munc atrgtoare i asigurarea alinierii salariilor cu nivelurile pieei i rezolvarea planurilor de dezvoltare personal. Procesele organizaionale au fost reproiectate n proiecte de reproiectare a proceselor de activitate (proiecte business project reengineering - BPR), axate pe simplificarea i mbuntirea serviciilor. n sfrit, intenia era de a avea o rspundere sporit care s reprezinte elementul cheie al unei noi culturi de management. Accentul s-ar muta astfel de la controlul ex ante la controlul ex post. Ca parte a acestui proces, managerii au obligaia de a-i mbunti propriile sisteme de control intern. n vederea introducerii bunei guvernane, n anul 2002 a fost creat cadrul legal att pentru introducerea unui sistem de control intern ct i prelungirea activitilor de audit intern. Au fost de asemenea organizate comitete de audit att pentru serviciile federale n totalitate ct i pentru serviciile programatice ale sectorului public. Totui, implementarea acestor reglementri nu a demarat cu adevrat datorit angajamentului insuficient, att la nivel politic ct i la cel al administraiei publice. O nou ncercare a urmat n 2007. Trei noi decrete regale au fost elaborate pentru a nlocui cadrul legal existent. Pe lng introducerea unui sistem de control intern i organizarea activitilor de audit intern, a fost emis un decret separat pentru nfiinarea unui Comitetul unic de audit al Guvernului Federal (Auditcomit voor de Federale Overheid ACFO). Cu toate acestea, modificarea legislaiei nu a dus la sporirea entuziasmului i n practic, aa cum a remarcat i Curtea Auditorilor. n schimb, placa turnant a fost numirea unui Comisar Guvernamental pentru implementarea auditului intern n guvernul federal la jumtatea anului 2009. Sarcina acestuia a constat n urmtoarele atribuii: elaborarea unei propuneri privind introducerea auditurilor interne; pregtirea i demararea acestei introduceri sub supravegherea comitetului de audit care urma s fie nfiinat; punerea la punct a unui calendar n acest sens; i n sfrit supravegherea tranziiei de la controlul ex ante la cel ex post prin consultare cu Inspectoratul Financiar. Comisarul Guvernamental a demisionat n iulie 2010 n urma alegerilor anticipate din luna precedent. Atribuiile sale au fost preluate temporar de ctre un

ContribuiaMinisteruluiFederalalFinanelor,14martie2011.

33

Ministru de Buget demisionar, pn la abolirea total a comisiei guvernamentale la finele anului 2010. Chiar i aa, datorit acestui Comisar Guvernamental a fost instalat Comitetul de audit al Guvernului Federal n luna aprilie 2010. Prezena unui organism independent de aceast natur a condus la o mai mare contientizare a managementului n privina controlului organizaional. O consecin a nfiinrii comitetului a fost aceea c toi managerii aveau obligaia transmiterii unui raport n termen de ase luni de la numirea membrilor si. Raportul coninea detalii privind structurile existente i mecanismele de evaluare ale controlului intern din organizaia managerului respectiv, precum i un plan de organizare a activitilor de audit intern. O alt consecin a fost c din acel moment toi managerii aveau obligaia de a transmite ACFO un raport anual privind performana propriului sistem de control intern i mbuntirile avute n vedere. 2. Mediul controlului public intern 2.1. Codul etic i de conduit Serviciul federal public Budget en Beheerscontrole (FOD B&B, control bugetar si de management) include Bureau voor Ambtelijke Ethiek en Deontologie (agenia pentru etic i docuri de conduit n cadrul administraiei publice). Agenia are responsabilitatea de a elabora politica federal preventiv privind integritatea. Ca parte a acestei responsabiliti, agenia elaboreaz recomandrile de politici destinate ministrului responsabil/guvernului i acordarea unui serviciu suport altor instituii guvernamentale. 2.2. Managementul resurselor umane

Guvernul federal dispune de o baz de date, aa numita hart federal care pune la dispoziia personalului, direciilor de resurse umane i cetenilor o prezentare de ansamblu a tuturor posturilor i claselor de posturi din cadrul serviciilor publice ale administraiei federale. Acest lucru este o asigurare c toi membrii personalului dispun de nelegerea propriului post, clarificnd n acelai timp oportunitile de carier specifice. Fiele posturilor ofer o imagine a diferitelor responsabiliti i ateptri privind performanele i aptitudinile. 2.3. Frauda fiscal

Timp de mai muli ani, guvernul a avut un secretar de stat pentru coordonarea prevenirii fraudei ca parte a activitii de combatere a fraudei fiscale. Acest secretar de stat are dou sarcini prima, aceea de a mbunti cooperarea tuturor serviciilor implicate n aceste aciuni (organizaii administrative, organisme de monitorizare, poliia i serviciile judiciare) n efortul de combatere a fraudei fiscale i sociale n zona prevenirii, detec iei, controlului urmriri penale i condamnrii, iar a doua este aceea de a asigura aplicarea uniforma a legislaiei fiscale i sociale. 2.4. Contabilitatea sectorului public

Legea din 22 mai 2003 a reformat contabilitatea guvernamental, prin introducerea conturilor generale alturi de cele bugetare. Conturile generale au la baz principiile contabilitii n partid dubl. Tot aceast lege a permis i tranziia de la conturile bugetare numerar la conturile bugetare bazate pe tranzacii. Acest lucru nseamn c veniturile i cheltuielile sunt
34

nregistrate n conturi atunci cnd se stabilete dreptul respectiv si nu la efectuarea plii. Cu toate acestea, implementarea acestei legi a nceput abia n 2009. n prezent, prevederile acestei legi sunt aplicate treptat, demersul fcnd parte din prelungirea proiectului Fedcom (vezi mai jos). Intenia este aceea ca toate serviciile publice federale i instituiile guvernului federale s aplice legea n totalitate ncepnd cu anul financiar 2012. 2.5. Noul sistem informatic pentru managementul conturilor (Proiectul Fedcom)

Proiectul Fedcom este un proiect federal de modernizare a contabilitii federale. Atunci cnd acest proiect va fi finalizat, statul federal va dispune de trei tipuri de conturi. n primul rnd, vor exista conturi bugetare care vor permite monitorizarea execuiei bugetului de stat. n al doilea rnd, vor exista o serie de conturi generale, comparabile ntr-o oarecare msur celor din sectorul privat, pentru a permite monitorizarea modificrilor din portofoliu (bilan) i a rezultatelor federale (contul de venituri i cheltuieli). n fine, vor exista conturi analitice care vor permite analiza cheltuielilor pe centre de costuri. nregistrarea n conturi se va face pe baza tranzaciilor, n conformitate cu regulile ESA 95. Implementarea proiectului Fedcom n serviciile publice federale i programatice are loc n etape, n perioada 200911 (aa-numitele rollouts). Un avantaj al proiectului Fedcom este acela c ofer o oportunitate de a construi mecanismele de control intern i separarea sarcinilor. O consecin este c verificrile ex-ante efectuate de Curtea Auditorilor nu vor mai avea loc (se elimin aprobarea prealabil a Curii Auditorilor) urmnd n schimb s fie derulate audituri ex post (analize de legalitate, periodicitate, eficien i fiabilitate a sistemelor de control intern din cadrul instituiilor). 3. Conceptul de control public intern 3.1. Rspundere/responsabilitate managerial De la instalarea ACFO n aprilie 2010, a crescut contientizarea instituiilor guvernului federal cu privire la controlul intern i auditul intern. Chiar i aa, exist nc o mare suspiciune n rndul managementului n ceea ce privete aceste principii de guvernan n sectorul public, fiind nevoie nc de eforturi pentru a trezi managerilor i personalului operaional. De exemplu, instalarea ACFO a nsemnat intrarea n vigoare a Articolului 20 din Decretul Regal din 17 august 2007 privind nfiinarea ACFO. Conform acestui articol, fiecare manager are obligaia de a transmite un raport ctre ACFO n termen de ase luni de la numirea membrilor ACFO, iar acest raport va trata att structurile existente ct i evaluarea mecanismelor de control intern din organizaia managerului respectiv i un plan de organizare a activitilor de audit intern. Pe lng toate acestea, exist i Decretul Regal din 17 august 2007, care reglementeaz sistemul de control intern n unele servicii ale executivului federal, n ncercarea de sporire a responsabilitii n rndul managementului i stabilire a condiiilor pentru un management mai bun al riscurilor. Sfera de cuprindere a celor dou decrete mai sus menionate se limiteaz, totui, la 22 de instituii; prin urmare ele nu acoper sectorul federal executiv n totalitatea sa. Reglementrile se aplic tuturor serviciilor publice programatice i federale precum i tuturor serviciilor care
35

depinde de acestea (16), Ministerului Aprrii i cinci instituii de utilitate public din Categoria A. Decretul Regal din 17 august 2007 privind sistemele de control intern prevede n mod explicit cadrul de referin care este COSO/INTOSAI. Decretul prevede de asemenea c toi membrii personalului ar trebui s contribuie la buna funcionare a sistemului de control intern n maniera corespunztoare postului pe care l ocup. n ceea ce privete stabilirea unui nivel de risc acceptabil, se face deosebirea ntre nivelul strategiilor politice i nivelul strategiilor/politicilor n sectorul administraiei publice. Nivelul de risc acceptabil pentru riscurile asociate obiectivelor la nivelul strategiilor politice este determinat de ministru prin consultri cu managerul. Managerul stabilete nivelul acceptabil de risc n ceea ce privete riscurile legate de strategiile/politicile n rndul funcionarilor publici i informeaz apoi ministrul n aceast privin. Managerii au obligaia de a transmite ctre ACFO n data de 15 februarie a fiecrui an un raport care trateaz performana propriilor sisteme de control intern. Ar trebui de asemenea ca raportul s includ i o meniune n privina mbuntirilor care se doresc implementate n anul care urmeaz. Conform reglementrilor, trebuie abordate cel puin urmtoarele subiecte: sarcinile, obiectivele i resursele serviciului sectorului public; confirmarea de ctre manager a responsabilitilor legate de buna funcionare a sistemului de control intern; aplicarea obiectivelor generale pentru controlul intern al serviciului; o descriere i evaluare a sistemului de control intern n conformitate cu standardele COSO/INTOSAI; comentarii ale persoanelor responsabile cu implementarea activitilor de audit intern i ale organismelor de control extern, precum i rspunsul la aceste comentarii; i, n fine, o descriere a structurilor i procedurilor de monitorizare i evaluare a sistemului de control intern utilizate de manager pentru a se informa cu privire la calitatea propriilor sisteme de control intern. 3.2. Audit intern

Existena activitilor de audit intern este permis de cadrul legal reprezentat de Decretul Regal din 17 august 2007 privind activitile de audit intern n cadrul anumitor servicii ale sectorului federal executiv. i aici funcioneaz tot doar cele 22 instituii menionate anterior. Reglementrile permit derularea activitilor de audit intern n trei moduri diferite. Exist opiunea unui serviciu de audit permanent i dedicat n cadrul instituiei, a unui serviciu permanent de audit mprit de mai multe instituii i a unui serviciu extern. Aceast ultim opiune presupune derularea activitilor de audit intern fie de o firm privat fie de un serviciu de audit existent, care poate fi mprit sau nu cu alte instituii. Ministrul este chemat s aleag dintre aceste opiuni n termen de trei luni de la primirea informaiei de la ACFO. Cu toate acestea, informaiile furnizate de comisia guvernamental din acel moment arat c, la jumtatea anului 2010, 10 din cele 22 instituii fie dispuneau de un serviciu de audit intern, fie aveau desemnat o parte responsabil cu implementarea activitilor de audit intern, fr nicio referire la calificarea necesar a auditorilor. Decretul regal prevede misiunea de baz pentru activitatea de audit intern. De exemplu, ar trebui ca activitile de audit intern s se deruleze n baza unei abordri independente, obiective, sistematice i metodologice. Ar trebui ca evaluarea sistemului de control intern s reprezinte fundamentul unui dialog ntre serviciul de audit intern i management, avnd drept
36

rezultat o serie de recomandri menite s perfecioneze sistemul de control intern. Persoanele responsabile au obligaia prin lege de a avea toate aceste aspecte n vedere. Trebuie de asemenea ca activitile de audit intern s fie conforme cu standardele IIA. Ar trebui ca ele s fie evaluate cel puin o dat la cinci ani de ctre un evaluator competent independent sau o echip de evaluatori alctuita din persoane care nu sunt angajate ale instituiei n cauz. Conform acestor reglementri, activitile de audit intern sunt menite s acopere toate obiectivele sistemului de control intern. Trebuie ca serviciul de audit intern s elaboreze un program de activitate, pe baza analizei riscurilor, iar acest program necesit aprobarea ACFO. Doar ulterior managerul este informat cu privire la acest program. Auditorii au obligaia de a nu prelua oficial nicio atribuie care ine de responsabilitatea managerului cu privire la sistemul de control intern. Atribuiile auditorilor interni, drepturile i obligaiile acestora i poziia n cadrul serviciului vor fi incluse ntr-o cart care se va elabora prin consultare cu managerul i care are nevoie de aprobarea ACFO. Ar trebui ca aceast cart s conin prevederi cu privire la raportare i s menioneze regulile de soluionare a disputelor i confidenialitatea. Carta va include de asemenea un angajament din partea managementului privind respectarea independenei auditorilor interni i lipsa unor msuri de represalii mpotriva persoanelor care coopereaz n activitile de audit intern derulate n cadrul serviciului. Fia postului i profilul de competen pentru persoana care conduce activitile de audit intern vor fi transmise ACFO pentru recomandri nainte de naintarea ctre ministru a propunerii managerului. Opinia ACFO are caracter obligatoriu. Persoana care conduce activitile de audit intern nu poate deine aceast poziie n cadrul aceluiai serviciu pe o perioad mai mare de 12 ani. Aceast persoan se va supune unei evaluri efectuate de un membru al ACFO, managerul i ministrul de linie. n schimb, auditorii funcioneaz pe perioade de ase ani i pot fi re-desemnai pe funcie. 3.2.1. Relaia dintre auditul intern i auditul extern n prezent nu exist protocoale sau acorduri oficiale ntre serviciile de audit intern i Curtea Auditorilor. Aceste reglementri prevd principiul auditului unic. n mod concret, decretul regal privind activitile de audit intern specific faptul c pentru procesele care conin proceduri supuse auditului extern, serviciul de audit intern poate cu condiia unei recomandri favorabile din partea ACFO elabora protocoale prin care s oficializeze condiiile privind coordonarea sarcinilor i schimbul de informaii. Este posibil ca instalarea ACFO, s impulsioneze discuiile purtate cu instituia Curtea Auditorilor privind principiul auditului unic. Acesta este n definitiv un domeniu n care exist lecii de nvat din experiena regional. Acest lucru se ntmpl deoarece serviciul de audit intern al guvernului flamand a elaborat un memorandum de acorduri cu instituia Curii Auditorilor privind principiul unic de audit, cu scopul de a evita suprapunerea i dublarea auditurilor i anchetelor. Preedintele de la momentul respectiv al Comitetului flamand de audit n funcie atunci cnd a fost ncheiat acest protocol este acum preedintele ACFO. El
37

poate, prin urmare, s foloseasc aceast experien i reea pentru scopul acordurilor dintre serviciile de audit intern i Curtea Auditorilor privind auditul unic la nivel federal. 3.2.2. Consilii de audit sau comitetele de audit Decretul Regal din 17 august 2007 privind nfiinarea Comitetului de audit al Guvernului Federal (ACFO) a creat condiiile pentru crearea unui comitet unic de audit pentru toate cele 22 instituii menionate anterior. Membrii acestuia au fost desemnai prin Decretul Regal din 21 februarie 2010, dup discutarea n consiliul de minitri. ACFO a fost instalat n mod oficial n data de 2 aprilie 2010. Comitetul ACFO este alctuit din apte membri independeni din care patru vorbesc limba olandez i trei sunt vorbitori de limb francez. mpreun, trebuie ca acetia s dispun de o experien suficient n domeniile de activitate ale sectorului public, ciclul bugetar, TIC, managementul n sectorul public, drept public, control intern, management strategic i managementul riscurilor. Membrii comitetului sunt numii pe o perioad de ase ani i pot fi numii din nou doar pentru un singur mandat suplimentar. Comitetul i alege preedintele dintre membrii proprii. Pentru asigurarea independenei comitetului, posturile libere, regulile i condiiile au fost publicate n luna noiembrie 2009 prin intermediul presei, Internetului i Monitorul Oficial al Belgiei. Candidaii nu puteau fi funcionari publici n niciuna dintre instituiile supuse comitetului de audit. n definitiv, aceti funcionari public sunt membri ai organizaiilor care ar urma s fie auditate i nu sunt prin urmare, prin definiie, independeni. La momentul respectiv, nfiinarea ACFO a reprezentat o prioritate a Comisarului Guvernamental, fiind cheia expansiunii activitii de audit intern. Comitetul este chemat s protejeze independena activitilor de audit intern i s asigure eficacitatea i calitatea acestora: auditul nu este posibil dect dac raportarea se face ctre un organism independent. Comitetul ACFO se ntrunete cel pu in trimestrial. Este nevoie de prezena a cel puin cinci membri pentru ca rezoluiile emise s aib valabilitate. Membrii au dreptul la un onorariu pentru participarea la edine. Acest onorariu se reduce substanial ncepnd de la cea de a aptesprezecea ntrunire a comitetului. Directorul Inspectoratului Finanelor (vezi mai jos) particip de drept la ntruniri. Aceast persoan are un rol de consiliere i nu are drept de vot. Membrii comitetului se supun standardelor profesionale internaionale IIA. Comitetul ACFO rspunde n faa Guvernului i a membrilor si. Comitetul elaboreaz n acest sens dou rapoarte, n fiecare an la data de 31 iulie. Unul dintre aceste rapoarte se adreseaz mini trilor de linie i se refer la serviciul care este responsabilitatea ministrului respectiv, cel de al doilea raport fiind naintat Consiliului de Minitri. Rapoartele au menirea de a furniza guvernului i minitrilor o imagine de ansamblu a modului n care decurg lucrurile n privina sistemelor de control intern ale instituiilor n cauz. Comitetul ACFO poate solicita toate informaiile necesare pentru elaborarea acestor rapoarte de la managerii sau persoanele care conduc activitatea de audit intern. n plus, rolul comitetului ACFO este ntrit i de faptul c atribuiile sale sunt prevzute n legislaie. De exemplu, ACFO are obligaia de a informa guvernul cu privire la fiabilitatea sistemelor de control intern din cadrul diferitelor instituii, n scopul de a susine ndeplinirea strategiei guvernamentale. Comitetul ACFO are de asemenea obligaia de a preveni guvernul
38

atunci cnd consider c unele instituii furnizeaz informaii incorecte sau nefiabile care ar putea conduce la decizii guvernamentale bazate pe informaii greite. n plus, ACFO lucreaz n prezent la stabilirea detaliilor privind publicarea cartei auditului i a regulilor de procedur. Carta auditului va conine urmtoarele elemente: lista membrilor cu menionarea datei iniiale i finale a mandatului fiecruia; numirea preedintelui i a persoanei responsabile cu activitatea de secretariat a comitetului ACFO; lista atribuiilor comitetului; reglementrile legate de obliga iile de raportare; acceptarea principiului confidenialitii n comunicarea dintre persoanele care conduc activitatea de audit intern i comitetul ACFO. 3.3.3. Coordonarea controlului public intern Articolul 6 din Decretul Regal din 17 august 2007 privind sistemele de control intern prevede faptul c FOD B&B va asigura sprijinul metodologic n vederea extinderii controlului intern n cadrul serviciilor respective. FOD B&B poate crea reele tematice interdepartamentale din propria sa iniiativ i va asigura coordonarea acestor reele. Poate de asemenea asigura consultan la cerere pentru serviciile respective. n mod concret, departamentul de suport management din cadrul FOD B&B are aceast atribuie. Acest departament consta practic din doar 2,8 personal echivalent unei norme ntregi la nceputul anului 2011, ns se fac eforturi pentru a majora aceast cifr la ase sau apte n cursul anului. Cu toate acestea, FOD B&B observ faptul c este foarte dificil gsirea unor persoane care s dispun exact de profilul cerut. O explicaie posibil ar putea fi salariile mai mari din sectorul privat. Departamentul Suport Management faciliteaz n prezent reeaua de control intern, un organism neoficial. Aceast ini iativ a aparinut Comisarului Guvernamental din acea perioad, n primvara anului 2010, ns s-a aflat pe minile bune ale echipei Suport Management de la nceputul acestui an. Frecvena ntrunirilor este destul de mare, media fiind de o ntrunire la 1-2 luni. Acest lucru nseamn c trebuie acordat o atenie special pentru a nu produce o suprancrcare a informaiilor cu att mai mult cu ct implementarea unui sistem de control intern eficient i satisfctor n cadrul guvernului federal se afl nc n perioada de nceput. Din aceast cauz i s-a cerut fiecruia dintre membrii reelei s fac o prezentare general a celor mai importante cinci probleme cu care s-au confruntat n ntrunirea din luna ianuarie 2011. ngrijorrile cel mai frecvent amintite au fost: diseminarea bunelor practici; implementarea practic a controlului intern; captarea interesului managementului i eliminarea rezistenelor; nevoia unei matrice de maturitate; i procedurile privind rapoartele anuale legate de funcionarea sistemului de control intern, aa-numitele rapoarte ale Articolului 7. Ordinea de zi a ntrunirilor urmtoare va fi stabilit pe baza acestor probleme care au fost enumerate. Vor fi organizate i ntruniri periodice la care va fi invitat s participe preedintele ACFO, dnd astfel posibilitatea membrilor de a adresa ntrebri concrete. Acest lucru va ajuta la realizarea conexiunii ntre ACFO i membrii implicai n controlul intern, lucru care n schimb le va permite acestora o mai bun nelegere a prioritilor pe care ACFO le dorete stabilite. Departamentul Suport Management se axeaz n mod specific pe controlul intern. n ciuda acestei competene limitate, acest departament efectueaz misiuni de consultan la nivelul
39

ntregului guvern federal. Acord instruire funcionarilor publici sub forma unui curs de control intern i face prezentri la cerere pe tema valorii adugate a controlului intern. A existat o ntrunire pe tema auditului intern n 2010. Iniiativa a fost amnat pentru a nu se suprapune cu memorandum-ul ACFO aflat la vremea aceea n curs de elaborare. Era clar c existena a dou circuite paralele ar fi dezastruoas pentru dezvoltarea auditului intern n cadrul guvernului federal. S-a luat decizia, n urma discuiilor purtate ntre departamentul de Suport Management i comitetul ACFO ca reeaua de audit intern s nceap s func ioneze prin intermediul secretariatului ACFO. Acest lucru va duce la prevenirea conflictelor de interese dintre controlul intern i auditul intern. Cu toate acestea, secretariatul va prelua aceast sarcin doar temporar. n definitiv, auditorii au obliga ia de a facilita ei nii funcionarea reelei odat ce serviciile de audit intern vor fi operaionale. 4. Inspecia financiar2 Autoritile federale de supraveghere, n special Consiliul de Minitri i Minitrii de Buget i ai Serviciului Public, precum i comunitile i regiunile (Articolul 51 din legea special din data de 16 ianuarie 1989 privind finanarea la nivelul comunitilor i regiunilor) poate solicita inspectorilor financiari efectuare controlului administrativ i bugetar. Inspectoratul Finanelor raporteaz direct minitrilor/guvernelor (comuniti, regiuni i directori executivi). Inspectorii financiari nu au nicio relaie ierarhic cu minitrii crora le sunt atribuii, sau cu departamentele unde efectueaz controlul. Independena inspectorilor financiari este n mod explicit aprobat n Legea din 22 mai 2003 privind organizarea bugetar i a conturilor statului federal, precum i n legea special mai sus menionat. Inspectorii financiari sunt i consilierii pe chestiuni bugetare i financiare ai minitrilor crora le sunt atribuii. n plus, ei funcioneaz i ca ageni de control n numele i pe cheltuiala minitrilor responsabili cu bugetul sau administrarea. n fine, n situaia delegrii directe a autoritii, ei au sarcina de a verifica toate operaiile planificate de ofierii de autorizare, cu excepia operaiunilor minore sau a celor care sunt definite n aa fel nct nu exist loc de interpretare subiectiv din partea ofierilor nsrcinai cu autorizarea. De asemenea, ministrul le poate solicita desfurarea unor anchete la instituiile publice sau private subvenionate de sectorul public. Inspectoratul Finanelor are de asemenea atribuia de a face o prim selecie a fondurilor europene. Aceast sarcin devine, cu timpul, din ce n ce mai important. Controlul ex ante (sarcina noastr principal) are n vedere urmtoarele aspecte: bugetul, periodicitatea, eficiena, eficacitatea, economia i oportunitatea. Pe lng aceste cazuri (proiecte de rezoluii) n care controlul efectuat de Inspectoratul Finanelor este obligatoriu (vezi mai sus), oricare ministru, ministrul de buget, ministrul serviciilor publice i Consiliul de minitri pot solicita inspectoratului finanelor derularea unor misiuni specifice (audituri, anchete, audituri specifice etc. deseori ex post). Ex ante/ex post: vezi mai sus. Plafoanele peste care se aplic controlul ex ante al ordinelor i alocrilor n sectorul public pot fi modificate prin acordul comun al ministrului de linie i

Aceast seciune a fost elaborat de ctre Inspectoratul Finanelor.

40

ministrului de buget. Aceste plafoane pot fi majorate pentru a mbunti performana sistemului de control intern. De exemplu, n cadrul Ministerului Aprrii se utilizeaz un control ex post pe baz de eantionare pentru cazurile cuprinse ntre plafoanele actuale i plafoanele majorate. Conform reglementrilor federale recente, se vor ncheia protocoale ntre ministrul de buget/al serviciilor publice i comitetul de audit, pe de o parte i Inspectoratul Finanelor pe de alt parte, pentru aprobarea condiiilor oficiale privind coordonarea sarcinilor i diseminarea informaiilor n vederea realizrii analizei proceselor privitoare la ordinele sectorului public, alocarea fondurilor discre ionare i angajarea personalului contractual. Directorul Inspectoratului Finanelor particip la ntrunirile Comitetului de Audit de drept, avnd un rol consultativ. 5. Reforme n curs i/sau viitoare Actualmente, nu sunt planificate reforme majore ale reformei administraiei publice (RAP) i CPI. Chiar i aa, un pas semnificativ este ateptat n reforma guvernamental la nivel federal imediat ce va fi format noul guvern (acest lucru se refer la RAP). Memorandum-ul privind punctul de vedere al comitetului ACFO poate fi de asemenea un factor de amnare a procesului de reform (RAP i CPI). n ceea ce privete RAP i CPI se poate face o referire la proiectul Fedcom (vezi de asemenea Seciunea 2.5), care are la baz noua lege a contabilitii guvernamentale (legea din 23 mai 2003). Principalele modificri sunt: mprirea conturilor de cheltuieli i a veniturilor nonfiscale n trei categorii, i anume conturile bugetare, conturile generale i conturile analitice (n loc de conturile bugetare unice); trecerea de la conturile n numerar la conturile bazate pe tranzacii; nu vor mai exista transferuri de credite; i n final vor fi centralizate toate plile, prin intermediul ofierului contabil central (cu excepia numerarului de cas). Fedcom utilizeaz o aplicaie de planificare a resurselor ntreprinderii (enterprise resource planning - ERP) i anume SAP, ca sistem IT pentru acest sistem contabil compus din trei componente. Aplicaia are la baz trei procese integrale.

De la stabilirea dreptului la cash management: acest proces include administrarea veniturilor i a numerarului. De la buget la raportare: aici sunt incluse introducerea i monitorizarea bugetului, nchiderea periodic a conturilor i activele fixe. De la ordonanare la plat: acest proces include comenzile guvernamentale (inclusiv achiziiile locale), achiziiile specifice (cereri de cheltuieli), subvenii i costuri de personal.

n fine, este important s observm c anumite servicii care funcionau mai mult sau mai puin independent coopereaz acum mai strns cu Fedcom, precum i c toate rolurile sunt identificate i toate autorizaiile necesare sunt emise.

41

BULGARIA

Controlul public intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) n linie cu angajamentele asumate de ar n timpul negocierilor privind Capitolul 28 din contractul de aderare, cu privire la controlul financiar, Bulgaria a elaborat un sistem de CFPI cuprinztor. n perioada 2005-06, guvernul, prin intermediul Ministerului Finanelor, a lansat noi iniiative i aciuni relaionate cu implementarea de reforme majore n domeniul controlului financiar, pentru a asigura o administrare financiar solid a fondurilor publice. La data de 16 iunie 2005, Consiliul de Minitri a adoptat o strategie pentru dezvoltarea CFPI. Strategia prevedea domenii prioritare i msuri speciale de implementare. Principalele prioriti relaionate cu actualizarea modelului CFPI erau: reglementri legale mai detaliate privind rspunderea managerial n sectorul public; crearea de uniti de audit intern independente n cadrul organizaiilor din sectorul public (modelul descentralizat de audit intern); crearea de uniti centrale de armonizare n subordinea Ministerului Finanelor, care s coordoneze i s armonizeze sistemul de management i control financiar i sistemul CFPI; i separarea auditurilor interne de inspeciile financiare. Pentru a implementa aceste msuri prioritare, au fost efectuate schimbri legislative i modificri ale structurilor administrative existente pentru a forma uniti descentralizate de audit intern i uniti centrale de armonizare n cadrul Ministerului Finanelor i Ageniei Publice de Inspecie Financiar i ca acestea s opereze la capacitatea lor deplin. n martie 2008, Consiliul de Minitri a adoptat o strategie pentru dezvoltarea managementului i controlului financiar i auditului intern n Bulgaria pentru perioada 2008-10. Prioritile pe care s-a concentrat strategia au fost: consolidarea rspunderii manageriale n cadrul organizaiilor din sectorul public; asigurarea unor audituri interne de calitate; confirmarea rolului de coordonare i armonizare al unitilor centrale de armonizare din cadrul Ministerului Finanelor; i implementarea eficient a fondurilor i programelor UE. Pe parcursul acestei perioade, reforma CPI a fost nsoit de dezvoltarea unor politici privind administraia public i managementul cheltuielilor bugetare. Instrumentele legislative relevante au fost i ele modificate, principalele fiind Legea Administraiei (ultima modificare n decembrie 2010), Clasificarea Unificat a Funciilor n cadrul Administraiei i Legea privind Procedurile Bugetului de Stat (ultima modificare n 2008). Un decret al Consiliului de Minitri din august 2009 a nfiinat Consiliul pentru Reform Administrativ drept organism consultativ al Consiliului de Minitri, care urma s coordoneze politica guvernamental privind managementul administraiei publice generale. A fost adoptat i un plan pentru implementarea de msuri pentru optimizarea administraiei publice. Toate aceste msuri pot fi considerate a avea scopul de a mbunti mediul de control n sectorul public, care este unul dintre elementele sistemelor de management i control.

ContribuiaMinisteruluiFinanelordinBulgariadindatade16martie2011.

42

Ministerul Finanelor a fost principalul promotor al acestei reforme pe parcursul ntregii perioade. Ministrul Finanelor este i preedintele Consiliului pentru Reform Administrativ. Agenia Public de Inspecie Financiar, Agenia Executiv de Audit a Fondurilor UE, Direcia de Buget, Direcia de Trezorerie i Direcia de Cheltuieli ale Statului raporteaz tot Ministrului Finanelor. 2. Mediul controlului public intern n 2006, Adunarea Naional a adoptat Legea privind Managementul i Controlul Financiar n Sectorul Public (LMCFSP), Legea privind Auditul Intern n Sectorul Public (LAISP) i Legea privind Inspecia Financiar Public (LIFP) pentru a implementa strategia din 2005 pentru dezvoltarea CFPI n Bulgaria. Aceste legi prevd clar i difereniaz responsabilitile privind controlul ale managerilor organizaiilor publice de cele ale auditorilor interni i ale inspectorilor financiari publici. n conformitate cu LMCFSP, managerii organizaiilor publice sunt responsabili pentru ndeplinirea obiectivelor organizaiilor prin gestionarea fondurilor publice ntr-o manier legal, economic, eficient i eficace. n acest scop, ei trebuie s asigure funcia de audit intern. Legislaie secundar a fost adoptat i implementat, cum ar fi decrete i reglementri ale Consiliului de Minitri i ale Ministrului Finanelor, inclusiv Decretul Consiliului de Minitri cu privire la nfiinarea Direciei de Control Intern, Reglementarea din 2006 privind furnizarea de informaii n baza LMCFSP, Decretul Consiliului de Minitri din 2006 privind adoptarea unor standarde de audit public intern n sectorul public, Reglementarea din 2009 a Ministrului Finanelor privind activiti specifice de audit n baza fondurilor i programelor UE, Reglementarea din 2011 privind efectuarea de evaluri externe pentru asigurarea calitii auditului i Reglementarea din 2006 a Ministrului Finanelor privind certificarea auditorilor publici interni. Principala responsabilitate a unitii economice de a stabili i opera sisteme de management i control financiar, precum i de a actualiza i raporta cu privire la situaia acestora, este prevzut i n alte legi aplicabile sectorului public, cum ar fi Legea privind Procedurile Bugetului de Stat, Legea privind Bugetele Municipale i Legea privind Banca Naional Bulgar, n conformitate cu care bugetul de stat este executat pe baz de numerar. Procedura bugetar ncepnd din 2007 include elaborarea de proiecte de buget n format de program. Acest lucru implic formularea de politici, programe, obiective i activiti i face parte din implementarea responsabilitii manageriale de a stabili obiectivele organizaiilor publice. Sistemul curent, care formeaz un mediu pentru dezvoltarea CPI, include i activiti efectuate de Inspecia Financiar Public (descris n Seciunea 4 de mai jos), Agenia Executiv de Audit al Fondurilor UE (AA) i Oficiul Naional de Audit. AA ndeplinete rolul de organism de audit pentru programe cofinanate din Fondurile Structurale, Fondul de Coeziune i Fondul European pentru Pescuit. AA efectueaz audituri de sistem i audituri pe baz de eantion i emite declaraii de nchidere cu privire la proiecte n cadrul Instrumentului pentru Politici Structurale de Pre-aderare (Fondul de Coeziune), instrumentului Schengen, Fondului European de Returnare, Fondului pentru Frontierele Externe, mecanismului financiar ZEE i altor programe UE. Agenia ndeplinete rolul unei autoriti de certificare pentru certificarea anual a conturilor n cadrul programului Saphard. ndeplinete i funcii relaionate cu implementarea de programe de cooperare transfrontalier. Oficiul Naional de Audit controleaz implementarea bugetului i a altor fonduri publice i activiti, n conformitate cu Legea privind Oficiul Naional de Audit i cu standarde de audit recunoscute la nivel internaional. Principala sarcin a Oficiului Naional de Audit este de a
43

controla exactitatea i autenticitatea declaraiilor financiare ale organizaiilor finanate de la buget i legalitatea, eficiena, eficacitatea i managementul economic al fondurilor i activitilor publice, precum i de a oferi Adunrii Naionale informaii de ncredere cu privire la aceste elemente. Oficiul Naional de Audit i ndeplinete operaiunile n mod independent i raporteaz ctre Adunarea Naional. 3. Conceptul de control public intern Legislaia bulgar i practicile de management i control financiar au implementat cinci componente inter-relaionate prezentate n liniile directoare INTOSAI. 3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial Rspunderea/responsabilitatea managerial este fundamentul CPI. n conformitate cu legea, controlul intern este stabilit ca un proces integrat al activitilor unei organizaii i este efectuat de ctre managementul i angajaii organizaiei. Controlul intern const din cinci componente inter-relaionate mediul de control, managementul riscului, activiti de control, sisteme de informare i comunicare i monitorizare n conformitate cu legea. Auditul intern este un instrument managerial pentru monitorizare. Managerii organizaiilor au obligaia de a asigura condiiile pentru efectuarea de audituri interne, n conformitate cu legislaia n for. Legea impune asupra managerilor organizaiilor responsabiliti manageriale de atingere a unor obiective i administrare a fondurilor publice ntr-o manier legal, economic, eficient i eficace. Pe parcursul ndeplinirii responsabilitilor lor, managerii trebuie s stabileasc i s mbunteasc permanent sistemele de management i control financiar n cadrul organizaiei relevante, n linie cu prevederile legii, metodologia Ministerului Finanelor, elementele specifice ale activitii i rezultatele monitorizrii. Sistemele includ politici i proceduri care trebuie s ofere un nivel rezonabil de siguran c obiectivele organizaiei sunt atinse. Responsabilitatea managerial pentru un management financiar solid acoper toate structurile, programele, activitile i procesele din cadrul unei organizaii, inclusiv organizaii care sunt uniti economice de nivel redus. Unul dintre mecanismele importante pentru obinerea unui management financiar solid este exercitarea controlului preliminar n toate procesele din cadrul unei organizaii. Este o practic obinuit ca persoanele de pe poziii de management sau ali angajai din uniti specializate relevante ale unei organizaii s exercite controlul preliminar al activitilor specifice organizaiei respective prin proceduri interne de coordonare. Controlorii financiari sunt desemnai pentru a efectua controlul preliminar al activitilor financiare sau personalul contabil ndeplinete aceast funcie n plus fa de sarcinile sale obinuite. Pentru a asigura faptul c principiile i procedurile contabile sunt implementate corect i c este respectat disciplina financiar, este aplicat un sistem de dubl semntur pentru ncheierea contractelor, contractarea de cheltuieli i emiterea de ordine pentru angajri sau pentru trimiterea angajailor n cltorii de afaceri, etc. n astfel de cazuri, responsabilitatea financiar este asumat i/sau plata este efectuat dup ce persoana responsabil pentru registrele contabile i managerul organizaiei (sau o persoan autorizat s ordone pli n numele organizaiei) i depun semntura. Responsabilitatea managerial este delegat n mod legal unor persoane alese politic, precum minitri, primari sau ali manageri. Conform legii bulgare, minitrii i primarii au puteri
44

administrative i bugetare ei numesc angajai, ncheie contracte i dispun de fondurile publice. n anumite structuri, managerii administrativi seniori, precum directorii de agenii i efii comisiilor, poart rspunderea managerial. Secretarii efi efectueaz activiti administrative i manageriale atribuite lor de ctre manageri. Pe de alt parte, managerii de la niveluri mai joase ale organizaiei au i ei responsabiliti manageriale (de ex., toi ceilali angajai de nivel senior, precum directorii direciilor i efii de departamente). Acetia sunt obligai prin lege s raporteze ctre superiorii lor cu privire la controlul intern nfiinat n unitile i structurile pe care le administreaz. Managerii de top au dreptul de a delega responsabilitile manageriale unor manageri subordonai. Orice astfel de delegare nu scutete managerii de top de responsabilitatea de a implementa puterile delegate. Aadar, managerii de top solicit periodic raportare cu privire la implementarea puterilor delegate prin intermediul comunicrii directe cu persoane subordonate pe poziii de management i angajai de niveluri mai sczute. Directorii direciilor financiare sunt o legtur important n cadrul sistemului de control intern. De obicei, ei sau subordonaii lor se implic n planificarea bugetului, semneaz ca semnatar secundar, propun i aplic politici contabile i exercit control preliminar. Aici, se aplic principiul diviziunii responsabilitii. Una dintre principalele responsabiliti ale managerilor aflat n puterea lor este de a determina obiective mpreun cu responsabilitatea de a identifica riscuri i a stabili sisteme eficiente de control. Elaborarea de bugete pentru programe include o definire clar a obiectivelor organizaiei i a criteriilor pentru atingerea acestora. Obiectivele sistemului de control intern includ atingerea unui nivel rezonabil de siguran c activitile respect legea, reglementrile interne i contractele (legalitatea), precum i un nivel rezonabil de siguran cu privire la exactitatea i ntinderea informaiilor financiare i operaionale, operaiuni eficiente, eficace i economice i protecia activelor i a informaiilor. Sistemul de raportare este prevzut ntr-o reglementare adoptat de Consiliul de Minitri. Forma, coninutul, regulile i termenele limit pentru furnizarea de informaii sunt standardizate. Ca regul, aceste informaii includ evalurile managerilor cu privire la starea general a sistemelor de management i control, msuri ntreprinse pentru dezvoltarea i mbuntirea lor i elementele care trebuie dezvoltate i mbuntite. n fiecare an, Direcia de Control Intern din cadrul Ministerului Finanelor elaboreaz/actualizeaz un chestionar cu instruciuni privind raportarea, care este adoptat de ctre ministru i transmis managerilor. Managerii (minitri, primari i manageri ai altor organizaii) ofer anual informaii cu privire la starea managementului i controlului financiar i activitile de audit intern pentru anul anterior, rspunznd la chestionar i elabornd un raport anual cu privire la situaia managementului i controlului financiar. Raportul are o parte suplimentar unde unitatea de audit intern i prezint opinia cu privire la informaiile cuprinse n raport. Prin semnarea acestui raport, managerii confirm i-i asum responsabilitatea pentru adecvarea i eficiena sistemelor implementate n organizaiile pe care le conduc. Mai mult, ei semneaz declaraiile financiare anuale n calitatea lor de uniti economice de prim nivel. Ministrul Finanelor impune amenzi pentru nerespectarea acestei obligaii de raportare anual n cadrul termenelor limit stabilite. Informaiile obinute din rapoartele anuale i din chestionar sunt rezumate ntr-un raport consolidat care este apoi adoptat de ctre Consiliul de Minitri i naintat Adunrii Naionale. 3.2. Auditul Intern
45

Legea privind Auditul Intern n Sectorul Public (LAISP) i standardele de audit intern n sectorul public ('standardele') reglementeaz activitatea de audit intern n sectorul public. LAISP este n linie cu Standardele Internaionale pentru Practica Profesional a Auditului Intern ale Institutului de Auditori Interni (IAI) i Comitetului de Organizaii de Sponsorizare (COSO) Controlul Intern Cadru Integrat (cadrul COSO). Standardele corespund standardelor internaionale pentru practica profesional a auditului intern, aa cum sunt stipulate de LAISP. Definiia legal bulgar a auditului intern al sectorului public reprezint adoptarea definiiei IAI recunoscute la nivel internaional. Sarcinile de audit intern sunt definite n conformitate cu principala cerin pentru aceast activitate de a ajuta organizaia s-i ating obiectivele. Aceste sarcini includ identificarea i evaluarea riscurilor, evaluarea adecvrii i eficienei sistemelor de management i control intern i emiterea de recomandri cu privire la mbuntirea operaiunilor organizaiei. Legea prevede o sfer de aplicare ct mai larg a implementrii auditului intern. Acoper toate structurile, programele, activitile i procesele dintr-o organizaie. Pentru a asigura o acoperire maxim a auditului, cea mai recent modificare a LAISP prevede c unitatea de audit a unei organizaii va acoperi i societile comerciale ale organizaiei respective n care nu a fost format n mod independent vreo astfel de unitate de audit. n ndeplinirea sarcinilor lor, auditorii interni au dreptul de acces la toi angajaii, toate activele i informaiile organizaiei. Activitatea de audit intern este efectuat de o unitate de audit intern, care cuprinde un manager i auditori interni. Aceste persoane raporteaz direct managerului organizaiei pentru care lucreaz. Managerul organizaiei poart rspunderea pentru asigurarea independenei auditorilor interni atunci cnd planific, ndeplinesc i raporteaz cu privire la rezultatele auditului intern. Numirea sau destituirea efului auditului intern este efectuat prin sanciune a ministrului. Unitatea de audit intern raporteaz direct managerului organizaiei, care asigur independena funcional i organizaional a auditului intern. Legea stabilete i domeniile minime de audit intern n legtur cu care unitatea de audit intern trebuie s raporteze managerului organizaiei i comitetului de audit, dac exist. Legea i standardele prevd o cerin prin care managerul de audit intern elaboreaz statutul unitii de audit intern, care trebuie aprobat de managerul organizaiei i de comitetul de audit, dac exist. Acest document ofer detalii cu privire la obiectivele, puterile i responsabilitile auditului intern. n elaborarea statutului, auditorii interni folosesc liniile directoare pentru elaborarea statutului unitii de audit intern, care sunt parte din metodologia pentru audit intern n sectorul public adoptat de ctre Ministrul Finanelor. Pentru asigurarea independen ei i obiectivit ii auditorilor interni, managerul organiza iei nu le poate atribui func ii i sarcini care dep esc aria de acoperire a auditului intern. Auditorii interni nu pot prelua misiuni de audit pentru asigurare cu privire la activit i i structuri pentru care au oferit consultan sau pentru care au lucrat n anul anterior. Auditorii interni vor notifica managerul auditului intern cu privire la orice astfel de circumstan e. Auditorii trebuie s notifice managerul i cu privire la orice conflict de interese curent sau suspectat sau situa ie de prtinire.

46

Men inerea i dezvoltarea unor abilit i i cuno tin e profesionale este o cerin prevzut n legisla ie i detaliat suplimentar n metodologia auditului intern. Fiecare manager de audit intern elaboreaz un plan anual pentru instruirea i dezvoltarea profesional a auditorilor, pentru a men ine personalul de audit la un nivel suficient de cuno tin e, abilit i, experien i calificri profesionale. Managerul organiza iei aprob planul. Metodologia pentru auditul intern pune accentul pe importan a instruirii continue a auditorilor i necesitatea de a-i pstra la curent cu inova iile i mbunt irile din aceast profesie aflat n continu dezvoltare. Principala problem n ultimii ani au fost resursele financiare insuficiente pentru satisfacerea nevoilor de instruire. Direc ia de Audit Intern (CHUIA i CHUFMC) din cadrul Ministerului Finan elor coordoneaz i sus ine instruirea pe audit intern. Direc iile elaboreaz un program anual de instruire pentru auditorii interni din sectorul public, implementat de angaja i ai direc iei. Doar persoanele care de in un certificat de audit intern n sectorul public emis de Ministrul Finan elor sau un certificat recunoscut la nivel interna ional de audit intern pot efectua audituri interne n sectorul public. Certificatul este acordat dup trecerea unui test scris. Testele sunt organizate din anul 2006 i pn n prezent 1226 de persoane au ob inut certificatul na ional. Direc ia de Audit Intern este responsabil pentru organizarea de cursuri de pregtire i sus inerea acestor teste. n conformitate cu legea, auditurile interne sunt efectuate prin misiuni de audit pentru asigurare i misiuni de audit pentru consultan . Misiunile de audit pentru asigurare reprezint rata cea mai mare (n 2009, au reprezentat 70% din toate misiunile). Tipurile de audit aplicate sunt reglementate n mod tradi ional i recunoscute de standardele interna ionale. Se pune accentul pe auditurile de sistem. Exist o metodologie mai general pentru efectuarea auditurilor de performan , a auditurilor de conformitate i a auditurilor de IT. Auditorii interni efectueaz i misiuni de audit pentru consultan n conformitate cu o metodologie dezvoltat. Numrul de misiuni de audit efectuate pentru consultan este n continu cre tere: n 2008 i 2009, acestea s-au dublat ca numr. Acest lucru indic o ncredere mai mare a managerilor organiza iilor din sectorul public n auditorii interni. LAISP, standardele i metodologia cuprind prevederile pentru activit i de urmrire rela ionate cu monitorizarea implementrii recomandrilor acordate n cadrul misiunilor de audit. Abordarea i verificrile speciale privind implementarea recomandrilor sunt stabilite n planurile strategice i anuale ale unit ii de audit intern. Auditorii interni evalueaz adecvarea, eficien a i oportunitatea ac iunilor ntreprinse. Recomandrile sunt urmrite n baza informa iilor scrise despre stadiul implementrii lor i prin efectuarea de verificri. Acest lucru se face fie ca parte dintr-o alt misiune de audit fie ca o misiune separat. Metodologia eviden iaz faptul c ob inerea de informa ii scrise nu este suficient pentru oferirea asigurrii c ac iunile ntreprinse au fost eficiente. Asigurarea poate fi oferit doar printr-o misiune organizat de audit (fie separat fie ca parte din alt misiune). Auditorii interni sunt obliga i s raporteze imediat managerului organiza iei ori de cte ori sunt identificate indicii privind fraude sau nereguli. Ace tia ofer i propuneri pentru luarea de msuri i notificarea autorit ilor competente. Dac managerul organiza iei nu reu e te s ia orice msur n termen de 14 zile de la notificare, unitatea de audit intern va notifica autorit ile competente i comitetul de audit, dac exist. LAISP i Legea privind Inspec ia Financiar Public au fost adoptate n 2006 i au separat n mod institu ional i func ional activit ile de audit intern de activit ile de inspec ie financiar. Inspec ia financiar este structurat ca o agen ie n subordinea Ministrului
47

Finan elor. Aceasta efectueaz verificri atunci cnd este alertat sau cnd prime te o misiune din partea altor autorit i publice, aplic metode de investigare i impune sanc iuni. Activit ile sale sunt prezentate cu mai multe detalii n Sec iunea 4. n anul 2006 a fost semnat un contract de cooperare ntre Ministrul Finan elor i eful Oficiului Na ional de Audit. Principalele obiective ale acestui contract sunt coordonarea de ac iuni de mbunt ire a managementului fondurilor publice i coordonarea eforturilor pentru stabilirea unui control intern adecvat i eficace. Cele dou institu ii colaboreaz i prin mprt irea experien ei profesionale, efectuarea de instruiri, elaborarea i schimbul de metodologii i oferirea de informa ii despre audituri programate ale fondurilor i programelor UE i despre probleme identificate ale sistemelor de management i control financiar. Auditorii interni i auditorii din partea Oficiului Na ional de Audit colaboreaz i fac schimb de informa ii atunci cnd efectueaz audituri individuale. LAISP stabile te posibilitatea de a forma comitete de audit. Membrii comitetului trebuie s ndeplineasc anumite criterii privind educa ia i experien a profesional. Func iile comitetului de audit sunt: de a sus ine unitatea de audit intern prin exprimarea unei opinii cu privire la statutul unit ii de audit intern i planurile sale de activitate; de a revizui raportul anual privind activit ile auditului intern; i de a- i exprima opinia cu privire la acesta i la toate chestiunile semnificative rela ionate cu auditul. n practic, foarte pu ine organiza ii din sectorul public au format un comitet de audit n baza LAISP. Motivul este c auditul intern se afl ntr-o etap timpurie de dezvoltare i managerii nu apreciaz pe deplin relevan a comitetelor de audit din cauza numeroaselor structuri i unit i din cadrul organiza iilor din sectorul public (grupuri de lucru, comitete de management al riscului, consilii consultative, etc.) 3.3. Coordonarea controlului public intern Ministrul Finan elor este responsabil pentru coordonarea i armonizarea managementului i controlului financiar i a activit ilor de audit intern n cadrul organiza iilor din sectorul public. ndeplinirea acestor sarcini a nceput n 2004, cnd Departamentul de Metodologie privind Controlul Bugetar a fost nfiin at n cadrul Direc iei de Trezorerie din Ministerul Finan elor, precum i Direc ia de Armonizare i Metodologie din cadrul Agen iei de Inspec ie Financiar Public. n anul 2005, a fost luat o decizie de a nfiin a o Direc ie de Control Intern special n cadrul Ministerului Finan elor, care urma s raporteze direct Ministrului Finan elor. Direc ia are dou unit i centrale de armonizare o unitate de management i control financiar i o unitate de control intern. Principala sarcin a direc iei este de a coordona i armoniza aplicarea legilor ce reglementeaz managementul i controlul financiar i auditul intern n sectorul public n linie cu reglementrile UE aplicabile i bunele practici din domeniu. Direc ia este implicat n elaborarea i actualizarea unei metodologii pentru management i control financiar i audit intern, monitoriznd aplicarea legisla iei i metodologiei de ctre ministere i municipalit i, coordonnd i rezumnd planurile unit ii de audit intern pentru misiunile de audit n cadrul fondurilor i programelor UE, sus innd instruirea profesional n management i control financiar i audit intern, organiznd examene pentru ob inerea certificatului na ional de audit intern i pstrnd o baz de date a auditorilor interni. A a cum am men ionat anterior n Sec iunile 3.1 i 3.2, managerii organiza iilor din sectorul public nainteaz ctre Ministrul Finan elor rapoarte anuale cu privire la func ionarea, adecvarea, eficien a i eficacitatea sistemelor de management i control
48

financiar i activit ilor de audit intern. Direc ia de Control Intern analizeaz informa iile naintate i elaboreaz rapoarte anuale privind situa ia managementului i controlului financiar i a auditului intern. Aceste rapoarte sunt apoi incluse n raportul consolidat privind auditul intern n sectorul public. Ministrul Finan elor este obligat prin lege s elaboreze aceste rapoarte. Raportul consolidat este naintat Consiliului de Mini tri pentru a fi aprobat i apoi este transmis Adunrii Na ionale i Oficiului Na ional de Audit. Raportul este publicat i pe situl Ministerului Finan elor. Partea din raportul consolidat care cuprinde concluzii i linii directoare pentru dezvoltarea managementului i controlului financiar i a auditului intern permite lansarea de ini iative legislative de ctre membrii parlamentului i ai Consiliului de Mini tri. Informa iile cuprinse n raport sunt folosite de ctre managerii organiza iilor i ai unit ilor de audit intern din sectorul public pentru a- i mbunt i sistemele de management i control financiar i activit ile de audit intern. Unitatea Central de Armonizare a Controlului Intern i Unitatea Central de Armonizarea a Managementului i Controlului Financiar folosesc datele rezumate pentru a dezvolta metodologia, precum i pentru a pregti comentarii i clarificri cu privire la anumite chestiuni, pentru a crea programe de instruire, etc. 4. Inspec ia financiar Legea privind Inspec ia Financiar Public reglementeaz inspec ia financiar public. Aceasta este efectuat de Agen ia pentru Inspec ie Financiar Public (AIFP), care este un organism administrativ subordonat Ministerului Finan elor o persoan juridic finan at de la bugetul de stat. Principala sarcin a inspec iei financiare publice este de a proteja interesele financiare publice prin: efectuarea de inspec ii financiare ex post cu privire la respectarea reglementrile privind activit ile bugetare, financiare, economice i de raportare ale unit ilor economice, societ ilor comerciale de inute par ial de ctre stat i altor entit i; identificarea nclcrilor reglementrilor privind activit ile bugetare, financiare, economice sau de raportare i a indiciilor de fraud; identificarea violrilor reglementrilor privind achizi iile publice; detectarea daunelor provocate; identificarea fraudelor/a neregulilor care afecteaz interesele Comunit ilor Europene; urmrirea rspunderii administrativ-penale i financiare a pr ilor vinovate n cazurile prevzute de lege. AIFP verific i autorit ile contractante de achizi ii publice care nu fac obiectul inspec iei financiare. AIFP prezint un raport anual privind activitatea sa, pe care Ministrul Finan elor l nainteaz Consiliului de Mini tri. ncepnd din anul 2008, AIFP i-a asumat sarcina important de a acorda asisten inspectorilor Comisiei n efectuarea de controale i inspec ii ad hoc n baza Regulamentului Consiliului (Euratom, CE) Nr. 2185/96 n cazuri n care o persoan supus inspec iei refuz s acorde accesul n loca ia sa i/sau s permit inspectarea documentelor. AIFP interac ioneaz i schimb informa ii cu autorit ile de urmrire penal, cu Ministerul de Interne, Oficiul Na ional de Audit, Agen ia de Achizi ii Publice i alte autorit i publice, n baza unor documente semnate. Inspec ia financiar public este efectuat n: organiza ii bugetare; societ i comerciale de inute par ial de stat sau
49

municipalitatea care are o minoritate de blocaj; alte persoane juridice n care statul sau municipalitatea de ine o participa ie direct sau indirect i entit i beneficiare de ajutor de stat finan ate de la bugetul de stat sau bugetele municipalit ii, conturi extra-bugetare sau fonduri n baza unor acorduri interna ionale sau programe UE. Activit ile AIFP nu sunt programate. Inspec iile financiare sunt efectuate: la cerere, n baza unor reclama ii sau rapoarte privind nclcri din partea autorit ilor publice, a persoanelor fizice sau juridice; pentru a verifica proceduri pentru acordarea i executarea achizi iilor publice n baza unor informa ii din registrul de achizi ii publice, a Agen iei de Achizi ii Publice i a Oficiului Na ional de Audit; pentru a verifica plata ajutorului de stat i a granturilor direc ionate acordate Bulgariei n baza Legii privind Bugetul de Stat n anul relevant; la cererea Consiliului de Mini tri sau a Ministrului Finan elor; la cererea autorit ilor de urmrire penal n baza Legii privind Sistemul Judiciar; i n momentul primirii unor rapoarte privind nereguli ce afecteaz interesele financiare ale Comunit ilor Europene identificate de ctre Direc ia AFCOS din cadrul Ministerului de Interne. n urma recomandrilor lansate prin raportul Comisiei Europene din iulie 2010 cu privire la consolidarea controlului de urmrire a implementrii reglementrilor privind achizi iile publice exercitat de AIFP, AIFP va fi modificat pentru a include controlul de sistem bazat pe evaluarea riscului cu scopul de a mbunt i eficien a protec iei intereselor financiare publice. 5.Reforme n curs i/sau viitoare

A fost adoptat un program na ional de reforme pentru perioada 2010-13, care implementeaz strategia Europa 2020. Programul abordeaz chestiuni prioritare oferind o prezentare a necesit ilor curente, imediate i a provocrilor cu care se confrunt economia. Pentru a grbi recuperarea din criza economic, guvernul se concentreaz pe redirec ionarea politicii spre cre terea competitivit ii. Programul na ional de reform a stabilit arii prioritare pentru politica economic, cum ar fi mbunt irea mediului de afaceri i a infrastructurii pentru atragerea investi iilor i cre terea ncrederii n institu iile publice. Msurile de politic economic proiectate n aceste arii prioritare au scopul de a dep i impedimentele existente n calea cre terii economice prin: mbunt irea eficien ei cheltuielilor publice i alocarea fondurilor publice ctre activit i care consolideaz poten ialul de cre tere economic, asigurnd un sector financiar func ional i stabil; mbunt irea eficien ei administrative, inclusiv mbunt irea reglementrilor administrative i scderea sarcinii administrative; cre terea eficien ei serviciului administrativ i consolidarea capacit ii administrative i folosirea instrumentului bugetar alocat n sistemul educa ional, consolidarea responsabilit ii manageriale a managerilor din acel domeniu. La nceputul anului 2010, Consiliul pentru Reform Administrativ, prezidat de Vice Prim Ministru i de Ministrul Finan elor, a decis s demareze o ini iativ pentru a crea o administra ie public actualizat prin modernizarea organizrii acesteia, mbunt irea accesului la aceasta, cre terea calit ii serviciului public i optimizarea cheltuielilor publice. Drept urmare, n iulie 2010, Consiliul de Mini tri a adoptat un plan pentru implementarea de msuri pentru optimizarea administra iei publice. Planul prevede msuri speciale n trei domenii: optimizarea opera iunilor; mbunt irea eficien ei i eficacit ii structurilor administrative i reducerea structurilor administrative. Structurile administrative au fost deja optimizate i numrul lor a fost redus cu 7,8%. Numrul de angaja i a fost redus cu 12,6% i costurile au fost i ele reduse. Planul pe termen mediu este de a intensifica
50

procesul de modernizare i reform ce are loc n cadrul administra iei, alturi de mbunt irea sistemelor de management i control. Reforma controlului intern, care a nceput n 2005, necesit eforturi constante pentru a-i asigura func ionarea eficient. Priorit ile i msurile speciale pentru atingerea acestui obiectiv sunt prevzute ntr-o strategie pentru dezvoltarea managementului i controlului financiar i a auditului intern. O astfel de strategie a fost deja adoptat pentru perioada 200810 de ctre Consiliul de Mini tri i s-a raportat cu privire la ea. O nou strategie va fi elaborat pentru a include ntreprinderea de noi msuri pentru consolidarea responsabilit ii/rspunderii manageriale, cre terea calit ii auditului intern n sectorul public i consolidarea pozi iei unit ilor centrale de armonizare. Aceste msuri ar trebui s implice ntr-un mod mai activ managerii organiza iilor care includ management de risc, astfel nct este necesar ca ei s- i consolideze cuno tin ele despre sistemele de management i control financiar. n ceea ce prive te auditul intern, una dintre msuri se refer la efectuarea unei evaluri externe pentru asigurarea calit ii, un lucru care este nou pentru auditul intern din sectorul public. n ceea ce prive te unit ile centrale de armonizare, vor fi impuse ac iuni pentru asigurarea unei coordonri eficiente ntre auditurile externe i interne, pentru a elabora o metodologie suplimentar pentru managementul i controlul financiar i auditul intern i a include module de instruire noi i mai practice.

51

CIPRU Controlul public intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Sistemul de control financiar al sectorului public cuprinde dou niveluri de control: controalele externe, care sunt efectuate de Oficiul Naional de Audit i controalele interne, care sunt efectuate n special de ctre ministerele de resort, trezorerie i Serviciul de Audit Intern. Bugetul este elaborat anual de ctre Ministerul Finanelor i devine lege odat ce este aprobat de ctre parlament. Pn n anul 2007, bugetul de dezvoltare era pregtit i monitorizat de ctre Biroul de Planificare; totui, n urma unei reforme a procedurilor naionale, care a fost iniiat de Ministerul Finanelor, ntregul proces bugetar (inclusiv cheltuielile de dezvoltare i operaionale) este acum efectuat sub responsabilitatea Ministerului Finanelor. n plus, din 2009 bugetul este pregtit pe trei ani. Responsabilitatea pentru administrarea i supravegherea tuturor operaiunilor financiare cu privire la banii pltii sau primii aparine Contabilului General (eful trezoreriei). Contabilul General i Contabilul General Adjunct sunt desemnai de ctre Preedintele republicii i rolul acestora n ceea ce privete administrarea i supravegherea tuturor operaiunilor contabile i are originea n constituie. ntregul personal al trezoreriei este angajat de ctre Comisia de Servicii Publice i ulterior trezoreria i asum rspunderea pentru instruirea i dezvoltarea lor profesional. Operarea funciei contabile este explicat n detaliu n Seciunea 3.1. Merit reinut ns c Republica Cipru, care a fost nfiinat n 1960, a motenit un sistem contabil destul de robust din partea Marii Britanii, care a fost ulterior dezvoltat. Legea privind managementul veniturilor i cheltuielilor i al sistemului contabil al republicii i al altor chestiuni conexe existent a fost elaborat n 2002, iar n 2004 trezoreria a pus n funciune un sistem de raportare financiar automat, n urma unei iniiative a Contabilului General. n contextul acestei iniiative de a moderniza i a automatiza activitatea trezoreriei, toate procedurile i instruciunile contabile i financiare au fost revizuite la momentul respectiv. Auditul intern este efectuat de ctre Serviciul de Audit Intern. Acesta este condus de ctre Comisarul de Audit Intern, care este un funcionar independent. Funcia de audit intern a fost o direcie separat n cadrul trezoreriei pn n anul 2003. n acel moment i n urma rolului sporit pe care direcia a trebuit s i-l asume datorit aderrii Ciprului la UE, s-a decis c ar trebui s devin un birou independent. Exist 11 ministere de resort, fiecare dintre ele fiind organizat pe departamente i/sau direcii, n conformitate cu obiectivele i necesitile sale i stabilete proceduri i controale (altele dect controale financiare, care, aa cum se menioneaz mai sus, sunt stabilite de trezorerie la nivel orizontal) pentru a servi publicul i a-i ndeplini activitile zilnice. Toi funcionarii publici cu excepia poliiei, armatei i personalului educaional sunt angajai de ctre Comisia de Servicii Publice, n baza organigramei aprobate a fiecrui minister care apare n legea

ContribuiatrezorerieiRepubliciiCiprudindatade14iunie2011.

52

bugetului. Minitrii i asum responsabilitatea de a-i instrui n mod adecvat personalul n conformitate cu propriile nevoi. Ciprul opereaz o academie de administraie public al crei scop este de a ajuta n dezvoltarea capacitii manageriale i modernizarea sectorului public prin oferirea de seminarii de instruire a funcionarilor publici. 2. Mediul controlului public intern Mediul CPI n Cipru este caracterizat de o abordare centralizat foarte bine controlat. Principalul actor n sistemul CPI este trezoreria, ceilali actori fiind Ministerul Finanelor, Serviciul de Audit Intern i ofierii de control care sunt localizai n fiecare minister/departament. Trezoreria este responsabil pentru asigurarea unei administrri financiare raionale, pltind toate datoriile republicii, pstrnd un cadru solid de management financiar, deservind datoria public, asigurnd cadrul de reglementare pentru achiziii publice n cadrul guvernului i oferind informaii financiare corecte i la timp. Ministerul Finanelor i asum n special responsabilitatea pentru pregtirea bugetului anual, gestionarea afacerilor interne i internaionale i a chestiunilor fiscale i administrarea datoriei naionale. Serviciul de Audit Intern opereaz n mod independent de ministerele de resort i raporteaz ctre Consiliul de Audit Intern. Merit menionat c Oficiul Naional de Audit este responsabil pentru auditarea tranzaciilor i procedurilor financiare ntr-o manier ex post. Bugetul naional este pregtit anual linie cu linie de ctre Ministrul Finanelor. n acelai timp, este pregtit i un buget indicativ pentru urmtorii doi ani. Procesul bugetar se bazeaz pe date istorice, nivelul curent de cheltuieli i intele financiare ale fiecrui an. Bugetul de dezvoltare este pregtit n baza proiectelor existente i a oricror proiecte noi bine definite. Bugetul este naintat Consiliului de Minitri de ctre Ministrul Finanelor i cnd este aprobat este naintat parlamentului. Parlamentul poate vota pentru buget, iar n acest caz el devine lege. Parlamentul poate reduce sau poate vota mpotriva anumitor articole bugetare, dar nu poate majora bugetul pentru nicio linie. Odat ce bugetul este aprobat de ctre parlament, acesta devine lege i stipuleaz categoriile i liniile de cheltuieli i sumele pe care fiecare minister/departament are dreptul s le cheltuiasc n urmtorul an financiar. Bugetul pentru cei doi ani urmtori anului financiar viitor este indicativ. n conformitate cu legea bugetului, anumii funcionari menionai, ofierii de control (secretari permaneni sau directori de departamente) sunt responsabili pentru autorizarea cheltuielilor fiecrui minister/departament. Bugetul aprobat este introdus n sistemul contabil i nu poate fi efectuat nicio plat n plus fa de buget, cu excepia cazului n care este aprobat buget suplimentar de ctre parlament sau este aprobat un transfer ntre articole de ctre Ministrul Finanelor. Este reinut c fiecare plat/tranzacie trebuie s fie aprobat de ctre ofierul de control responsabil sau de ctre reprezentantul su autorizat nainte s fie procesat i nregistrat n sistemul contabil. Pentru asigurarea i controlul activitilor contabile i oferirea de informaii financiare corecte i la timp ntr-un mediu financiar solid, trezoreria opereaz mai multe sisteme electronice care
53

acoper ntregul spectru al activitilor sale, precum statele de plat i deservirea datoriei publice. Toate tranzaciile sunt nregistrate ntr-un sistem centralizat de raportare care este administrat de trezorerie, n ceea ce privete nivelurile de acces i profilurile utilizatorilor. De reinut c ntregul personal contabil este desemnat de ctre Contabilul General i i se acord acces la sistemul contabil n mod corespunztor. Toate tranzaciile sunt nregistrate n numerar, ntr-un proces n doi pai, adic mai nti prin introducerea i apoi prin finalizarea intrrilor contabile. ntregul personal implicat n procesele de plat i primire de bani n numele guvernului urmeaz instruciuni obligatorii care sunt emise de ctre Contabilul General sub forma unor circulare. Serviciul de Audit Intern pregtete i implementeaz un plan anual de audit. Toate constatrile i aciunile corective sugerate sunt comunicate i dezbtute cu cei auditai i de obicei sunt elaborate i monitorizate planuri de aciune detaliate. Mai multe detalii despre Serviciul de Audit Intern sunt explicate n Seciunea 3. Auditul extern este efectuat de ctre Auditorul General, un funcional independent desemnat de ctre Preedinte. Activitile de audit acoper att activitile financiare ct i pe cele operaionale ale guvernului. Constatrile auditului sunt comunicate celor auditai (ministere i departamente) pentru a lansa comentarii i a implementa sugestiile relevante. Un raport de audit care acoper toate ministerele este compilat anual i naintat Preedintelui. 3. Conceptul de control public intern 3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial Rspunderea managerial se refer la totalitatea operaiunilor unui minister/departament i nu este limitat la rolul serviciilor financiare. Este o parte integrant din aria mai larg a guvernanei interne. Mediul de control este caracterizat prin proceduri stricte pentru aprobarea i executarea cheltuielilor n conformitate cu bugetul naional anual. Bugetul nu poate fi supra-cheltuit fr aprobarea prealabil a parlamentului. Procedurile pentru achiziii publice, aprobarea i plata cheltuielilor sunt uniforme n cadrul ntregului guvern i sunt guvernate de legi, regulamente i instruciuni relevante care sunt emise de ctre trezorerie. Este reinut c trezoreria este autoritatea competent att pentru achiziii publice ct i pentru management financiar (gestionate de direcii separate) i toate departamentele contabile din cadrul guvernului sunt conduse de personalul trezoreriei. Activitile de control relaionate cu aprobarea i executarea plilor sunt standardizate n cadrul guvernului i sunt supravegheate de personal contabil. Formulare standardizate, electronice i manuale, sunt folosite pentru documentarea i procesarea aprobrii i executrii tuturor plilor. Personalul care autorizeaz i execut pli este perfect contient de regulamentele i procedurile relevante i trezoreria susine seminarii de instruire n baza unei evaluri a necesitilor pentru a asigura i a consolida contientizarea i eficiena implementrii. Procedurile de achiziii publice sunt guvernate de legi naionale (armonizate cu directivele UE) i regulamente detaliate emise de trezorerie. Seminarele de instruire sunt oferite periodic
54

personalului implicat n achiziii i nc din 2009 opereaz un sistem electronic, care asigur depunerea i evaluarea ofertelor. Activitile de control relaionate cu alte aspecte ale administraiei publice sunt stabilite i iniiate de fiecare minister/departament n conformitate cu operaiunile lor zilnice. Nivelul acestor controale variaz de la un departament la altul i depinde de managementul fiecrui departament. n ceea ce privete managementul i evaluarea riscului, nu exist o metodologie sau linii directoare unificate. Evalurile sunt efectuate la nivelul i la iniiativa fiecrui minister/departament. Nivelul de detaliere i calitatea evalurilor riscului variaz n cadrul diferitelor departamente. Comunicarea zilnic cu publicul i alte ministere/departamente este efectuat ntr-o manier uniform, conform prevederilor regulilor naionale aplicabile ntregului guvern. Fiecare minister emite un raport anual n termen de trei luni de la sfritul anului, prezentnd activitile efectuate i intele atinse n anul anterior. Rapoartele anuale sunt naintate Consiliului de Minitri. Un raport financiar anual este emis de ctre Contabilul General, prezentnd rezultatele financiare pentru anul respectiv n numerar i implementarea bugetului la sfritul anului. Raportul este naintat Consiliului de Minitri i parlamentului i este disponibil publicului. Trezoreria revizuiete n prezent coninutul i prezentarea raportului anual cu scopul de a oferi informaii financiare potenialilor utilizatori, n conformitate cu standardele contabile internaionale pentru sectorul public. Nu exist o legisla ie na ional care s prevad unit i de control intern la nivel ministerial sau departamental. Totu i, anumite ministere au creat astfel de unit i de control din proprie ini iativ. Natura, ntinderea i detaliile cu privire la activit ile de control efectuate de aceste unit i variaz de la minister la minister i sunt guvernate de reguli i proceduri interne. A a cum am men ionat mai sus, toate orientrile, procedurile i controalele legate de aspectele financiare, contabile i de achizi ii ale administra iei publice sunt asigurate de ctre trezorerie, n timp ce alte controale interne rela ionate cu performan a activit ii zilnice a ministerelor de resort cad n responsabilitatea managerilor lor administrativi de top. Deciziile rela ionate cu dezvoltarea politicii sunt luate de Consiliul de Mini tri i fiecare ministru este responsabil pentru implementarea politicii la nivel ministerial. Puterea de decizie, n ceea ce prive te autorizarea cheltuielilor, apar ine ofi erilor de control (manageri administrativi de top) care sunt desemna i prin legea anual a bugetului. Ofi erii de control sunt responsabili personal pentru aprobarea tuturor tranzac iilor rela ionate cu ministerul/departamentul lor. Responsabilitatea poate fi delegat i de obicei este delegat ctre func ionari superiori din cadrul aceleia i organiza ii. Managementul de top al fiecrui minister/departament este responsabil, de i sus inut de personal contabil, pentru pregtirea bugetului n limitele constrngerilor stabilite de Ministerul Finan elor. Bugetul anual este negociat i aprobat de ctre Ministerul Finan elor nainte de a fi naintat Consiliului de Mini tri. Mini trii sunt responsabili pentru eficacitatea i rezultatele politicilor adoptate.
55

3.2. Auditul Intern Serviciul de Audit Intern (SAI), un serviciu independent condus de Comisarul de Audit Intern, i asum responsabilitatea pentru efectuarea de activit i de asigurare i consultan . Activit ile serviciului sunt guvernate de Legea privind Auditul Intern din 2003. De re inut c nainte de 2003, activit ile de audit intern erau efectuate de o sec ie separat a trezoreriei, condus de Contabilul General. Totu i, datorit unor probleme de independen care au aprut datorit rolului Serviciului de Audit Intern n legtur cu administrarea programelor co-finan ate din Fondurile Structurale ale UE, precum i necesitatea de a dezvolta auditul intern ca o component esen ial a unui sistem de control bugetar, s-a decis formarea unui nou SAI independent pentru a efectua auditul fondurilor europene n Cipru (facilitatorul Comisiei Europene) i operarea auditului intern n cadrul serviciului public aflat sub controlul republicii (consultantul sectorului public). De re inut c anumite ministere sau departamente au nfiin at func ii de audit intern/control care opereaz independent de Serviciul de Audit Intern i raporteaz managerilor de top ai ministerului/departamentului. Aceste servicii nu au o structur sau metodologie uniform. Comisarul de Audit Intern este desemnat de Consiliul de Mini tri pentru o perioad de ase ani i raporteaz Consiliului de Audit Intern. Comisionarul este responsabil n conformitate cu prevederile legii relevante pentru: examinarea i evaluarea adecvrii i eficacit ii sistemelor de control intern; examinarea i evaluarea sistemelor care au fost create pentru a asigura conformitatea cu politicile, procedurile, obliga iile legale i regulamentele; examinarea i evaluarea msurilor luate pentru managementul obliga iilor i salvgardarea activelor i verificarea existen ei acestora; examinarea i evaluarea economiei, eficien ei i eficacit ii diverselor activit i i proceduri; examinarea operrii programelor, planurilor i activit ilor pentru a asigura faptul c rezultatele lor sunt n conformitate cu intele stabilite i opera iunile sunt executate conform planificrii; evaluarea adecvrii sistemelor de management i control; oferirea de sfaturi cu privire la adecvarea sistemelor de control i la alte chestiuni contabile i opera ionale; evaluarea credibilit ii, relativit ii i integrit ii informa iilor financiare i opera ionale; efectuarea de investiga ii speciale i audituri asupra oricrui subiect care afecteaz integritatea, pierderea veniturilor, interesele i eficien a opera ional a serviciului public. evaluarea calit ii procesului decizional i a mediului informa ional; i ndeplinirea oricror altor sarcini n cadrul ariei de acoperire a auditului intern. n momentul finalizrii fiecrui audit, se pregte te un raport de audit care include detalii privind constatrile auditului i recomandrile care acoper msuri ce urmeaz s fie luate de cel auditat pentru a aborda slbiciunile identificate. Odat ce con inutul raportului a fost discutat i agreat cu cel auditat, este pregtit un plan de ac iune de comun acord, care include detalii privind recomandrile, precum i un grafic de implementare. n baza acestor
56

grafice, sunt efectuate audituri de urmrire, monitoriznd n acest fel implementarea de msuri corective i rezultatele acestora sunt comunicate Consiliului de Audit Intern. Persoanele angajate la SAI sunt func ionari publici i sunt desemna i de ctre Comisia pentru Servicii Publice (n conformitate cu Legea privind Serviciile Publice). Personalul SAI de ine multe specializri i calificri i include contabili profesioni ti care, n ceea ce prive te instruirea, respect cerin ele institutelor interna ionale i na ionale ai cror membri sunt. Recent, SAI a primit personal format din func ionari cu calificri n inginerie mecanic, civil i electric. 3.2.1. Rela iile dintre auditul intern i auditul extern

Serviciul de Audit Intern opereaz independent de Biroul de Audit, care este condus de ctre Auditorul General. Rapoartele de Audit Intern sunt comunicate ntotdeauna Oficiului Na ional de Audit. Constatrile serviciului de audit sunt luate n calcul atunci cnd este pregtit planul anual de audit i poate exista un schimb de perspective n anumite cazuri, ns nu exist nicio interac iune cu func ia de audit. 3.2.2 Consiliul de Audit Intern Consiliul de Audit Intern, cruia i raporteaz Comisarul de Audit Intern, este desemnat de ctre Consiliul de Mini tri pentru un termen de trei ani i responsabilit ile sale sunt prevzute de Legea privind Auditul Intern din 2003. Este prezidat de Ministrul Finan elor i este format din al i doi mini tri, Contabilul General i un profesionist cu experien din sectorul privat. Comisarul de Audit Intern este obligat s nainteze un raport anual n termen de ase luni de la sfr itul fiecrui an ctre Consiliul de Audit Intern, descriind activit ile efectuate de ctre acest serviciu pe parcursul anului. Consiliul este responsabil pentru: salvgardarea independen ei Serviciului de Audit Intern; observarea rezultatelor Serviciului de Audit Intern i informarea Consiliului de Mini tri n mod corespunztor; sugerarea de msuri Consiliului de Mini tri pentru consolidarea func iei de audit intern n sectorul public; monitorizarea calit ii activit ii Serviciului de Audit Intern i oferirea de sugestii pentru mbunt irea sa; ob inerea de informa ii cu privire la rspunsul conducerii organiza iilor supuse auditului la chestiunile lansate de Serviciul de Audit Intern; solicitarea conducerii organiza iilor supuse auditului s ofere explica ii dac nu- i respect obliga iile fa de Serviciul de Audit Intern; primirea planului anual de audit intern i a planului strategic al Serviciului de Audit Intern i luarea unei decizii cu privire la distribuirea raportului anual de audit intern. 3.3. Coordonarea controlului public intern n ceea ce prive te managementul financiar, armonizarea i coordonarea procedurilor este realizat prin intermediul liniilor directoare i a circularelor emise de trezorerie, care este autoritatea competent, a a cum a fost explicat mai sus.
57

Activit ile de audit intern sunt efectuate de ctre Serviciul de Audit Intern n cadrul ntregului guvern i nu este necesar coordonarea cu vreun alt organism. Evalurile ad hoc i revizuirile ntre colegi pot fi efectuate la ini iativa anumitor departamente/ministere de ctre organiza ii profesionale (uneori interna ionale) i constatrile lor sunt naintate conducerii de top a ministerului/departamentului spre a adopta ac iunile corective relevante. 4. Inspec ia financiar Nu exist un birou dedicat responsabil pentru inspec iile financiare ca atare. Consiliul de Mini tri i conducerea de top a ministerelor/departamentelor pot desemna ofi eri investigatori pentru cazuri specifice de suspiciune de fraud sau gestiune frauduloas i n baza rezultatului investiga iei se pot lua msuri disciplinare. Aceste investiga ii pot fi efectuate i de ctre Auditorul General din propria sa ini iativ sau prin ordinul Pre edintelui. ntr-un context mai larg, anumite investiga ii referitoare la func ionarea serviciilor publice sunt efectuate de ctre Comisarul Administra iei (Ombudsman) din propria sa ini iativ, n urma unor reclama ii naintate de ctre cet eni. 5.Reforme n curs i/sau viitoare

Trezoreria este n prezent n proces de revizuire a legii existente cu privire la managementul veniturilor i al cheltuielilor i al instruc iunilor contabile i financiare cu scopul de a le moderniza i a oferi orientare mai relevant i direc ionat utilizatorilor. n plus, trezoreria este n proces de achizi ionare a unui sistem de planificare a resurselor ntreprinderii (ERP) pentru a nlocui software-ul contabil existent. Se gnde te, de i ca plan pe termen lung, i la o trecere de la contabilitatea bazat pe numerar la cea de angajamente. A fost creat recent (n 2011) o unitate nou n cadrul trezoreriei pentru a- i asuma responsabilitatea, printre alte func ii, pentru revizuirea i rafinarea instruirii personalului i a dezvoltrii sale profesionale, a procedurilor i metodologiei contabile. Ministerul Finan elor ia n calcul adoptarea unei abordri bazate pe programe pentru plata n avans a bugetului, de i nu au fost luate nc decizii finale.

58

REPUBLICA CEH Controlul Public Intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Documentul de politic de baz pentru dezvoltarea CPI este lucrarea conceptual din 2005 cu privire la sistemele de control financiar (conceptul guvernamental). Aceast politic se bazeaz pe concluziile Capitolului 28 din negocierile de aderare privind controlul financiar i pe alte capitole. ine cont de recomandrile SIGMA din 2003 c guvernul trebuie s dezvolte suplimentar cei trei piloni ai CFPI, oferind garan ia c administrarea fondurilor publice este adecvat i de ncredere. Aceste elemente sunt un sistem de management i control financiar (MCF), un sistem de audit intern (AI) i armonizarea central/coordonarea ambelor sisteme. Ace ti piloni, care au fost implementa i i men inu i n conformitate cu standarde interna ional acceptate (standardele) i bune practici dovedite din Europa (bunele practici) ar trebui s conduc la economie, eficien i eficacitate n folosirea resurselor publice. n acela i timp, ace ti piloni ar trebui s ajute la prevenirea erorilor i neregulilor i, drept urmare, s evite i costurile suplimentare pentru bugetul public. Cadrul legal al CPI n Republica Ceh se regse te n procedurile cheie pentru autorit i i organiza iile din sectorul public n abordarea bugetelor publice, a sistemelor contabile i de control intern. Dup aderarea Cehiei la UE, instrumentele juridice ale Comisiei Europene care sunt direct aplicabile au devenit parte din acest cadru n special cerin ele Articolului 280 din Tratatul care nfiin eaz Comunitatea European, cerin ele din Regulamentul Financiar aplicabil Comunit ii Europene i recomandrile relevante ale Cur ii Europene de Conturi. CPI este organizat la nivel institu ional pe autorit i centrale, provinciale i municipale i alte organiza ii publice n baza Legii privind Controlul Financiar. Informa iile din acest raport sunt limitate la CPI n ministerele cheie, cum ar fi administratorii cheie ai capitolului de buget de stat (administratori capitol). Ministerul Finan elor este organismul administrativ central responsabil pentru coordonarea CPI. 2. Mediul controlului public intern Unul dintre principalele obiective ale guvernului este o implementare riguroas pentru consolidarea bugetului public spre a atinge un deficit guvernamental general limitat la 3% din PIB pn n anul 2013. Cu scopul de a atinge acest obiectiv, a stabilit msuri de natur juridic, organiza ional i opera ional care s fie implementate. Spre deosebire de perioada anterioar, proiec iile multianuale de cheltuieli au fost introduse ca metod obligatorie pentru bugetarea cheltuielilor guvernamentale. Acestea reprezint instrumentul cheie pentru management financiar.

ContribuiaMinisteruluiFinanelordindatade31mai2011.

59

Principala caracteristic ce determin mediul CPI este sistemul de contabilitate de stat implementat. n 2007 a avut loc o reform contabil, n timpul creia guvernul a aprobat principii de baz redefinite de contabilitate de stat. Unul dintre primele rezultate (conform cadrului conceptual) este modificarea metodei curente de contabilitate i compilarea unei fi e de conturi i a unui raport financiar. Un pachet de unelte juridice, tehnice i de alt tip stabilesc acum sistemul central de informa ii contabile de stat. Scopul acestuia este de a oferi informa ii complete, corecte i la timp cu privire la situa ia financiar i a activelor n cadrul fiecrei entit i (autorit ile i organiza iile din sectorul public). Acest lucru nseamn c vor fi disponibile informa ii agregate i consolidate cu privire la situa ia economic a statului la nivel global, nu doar pe baz de numerar, ci i pe baz de angajamente, ntr-o combina ie potrivit. Monitorizarea i supravegherea continue ale evolu iei din cadrul entit ilor contabile i la nivel de stat cu privire la fiecare etap de reform financiar ar trebui a adar s fie condi ia fundamental pentru managementul de succes al tuturor obliga iilor i regulilor noi. Principiul contabilit ii de angajamente recent introdus este crucial pentru administrarea bugetului de stat, precum i pentru CFPI i pentru politica financiar. Auditul extern (AE) este un alt element cheie al unei bune guvernan e. Principala sa sarcin este de a oferi o asigurare independent i obiectiv cu privire la exactitatea conturilor, la legalitatea i regularitatea tranzac iilor financiare i respectarea conven iilor pentru un management financiar solid, n special de ctre administratorii de capitole i entit ile contabile aflate n responsabilitatea acestor administratori i a statului per ansamblu. Institu ia suprem de audit (ISA) ndepline te aceast sarcin. ISA ac ioneaz n baza standardelor interna ionale de audit atunci cnd revizuie te completitudinea i acurate ea conturilor capitolelor bugetului de stat, ale contului de nchidere al statului i altor activit i de audit. Legisla ia na ional curent nu reglementeaz aceste chestiuni asociate cu auditorul extern. Totu i, ISA se pregte te s- i extind aria de acoperire spre a include autorit ile municipale i managementul bugetelor acestora n paralel cu extinderea for ei sale de munc. Slbiciunile curente ale sistemului CPI, care sunt identificate n conceptul guvernamental CFPI, ar trebui s fie eliminate treptat n conformitate cu strategia na ional pentru a proteja interesele financiare ale republicii i a preveni erori, nereguli, fraude i corup ie, a facilita detectarea acestora i a returna fondurile publice achitate incorect. Conform conceptului CPI, administra ia public ceh este perceput n general ca o zon n care exist mult loc pentru corup ie. n general, corup ia se ndreapt mai ales spre zone unde se iau decizii cu privire la finan e publice i unde sunt furnizate servicii publice ctre cet eni. Situa ia din Cehia este complicat de numrul mare de activit i de control decentralizate i care deseori se suprapun, distribuite pe un numr la fel de mare de entit i guvernamentale cu legturi complexe i diferite rezultate ale controlului. Rapoartele cu privire la starea sistemelor curente care formeaz mediul CPI, mpreun cu starea stresat din prezent a finan elor publice, conduc la concluzia c modificrile de sistem i noile proceduri pentru MCF i AI sunt necesare. Aceste modificri, care ar trebui s se bazeze pe standarde i bune practici interna ionale, trebuie s asigure faptul c fondurile publice vor fi folosite nu doar pentru scopul lor acceptat, ci i ntr-o manier economic i eficient, asigurnd n acela i timp protec ia adecvat a fondurilor i activelor statului. 3. Conceptul de control public intern
60

Un model bine structurat i func ional de CFPI este esen ial pentru un mediu adecvat de control intern n cadrul administra iei publice. Acest model const dintr-un set de recomandri bazat pe standardele i bunele practici europene dezvoltate de Comisia European pentru a sus ine guvernele Statelor Membre n eforturile lor de a actualiza i moderniza CPI n aceste ri. Sistemul ceh asigur caracteristicile CFPI, adic ale sistemului MCF, un sistem de AI i coordonare ntre aceste dou controale ale CPI. Scopul principal al conceptului guvernamental, a a cum am men ionat mai sus, este de a crea un cadrul legal adecvat care va pava calea spre o dezvoltare dinamic a CPI n cadrul institu iilor i organiza iilor de la toate nivelurile administra iei publice. Cadrul prevede c revizuirea liniilor directoare pentru implementarea acestor sisteme se va baza pe standardele COSO. n acela i timp, ar trebui s creeze condi ii pentru: eliminarea slbiciunilor sistemului CPI curent, introducerea aceluia i sistem de protec ie a fondurilor publice fie c vin din surse strine fie na ionale; evitarea duplicrii i a suprapunerii excesive a activit ilor diverselor organisme de control; i evitarea activit ilor excesive de control sau audit asupra celor supu i auditului. Schimbrile necesare n dezvoltarea sistemelor MCF i AI sunt implementate treptat la diverse niveluri ale sectorului public. Acest proces se confrunt ns ocazional cu rezisten la mbunt irea condi iilor pentru coordonarea CPI n aplicarea principiilor i instrumentelor cheie, a a cum sunt prezentate n strategia guvernului cu privire la lupta mpotriva corup iei (2006-11). Proiectul guvernului de modificare a Legii privind Controlul Financiar Nr. 320/2001 Coll. a fost trimis parlamentului n 2006 (unul dintre pa ii cheie pentru guvern pentru a efectua modificrile necesare n cadrul legal al CFPI). Comitetul de Control al Camerei Deputa ilor a refuzat ns acest proiect i a acceptat o alt modificare a Legii privind Controlul Financiar care tergea prevederile referitoare la necesitatea de a avea o unitate central de armonizare (UCH) pentru coordonarea CPI n cadrul Ministerului Finan elor. Cea de-a doua modificare a Legii privind Controlul Financiar includea un audit al sistemelor MCF pentru programele opera ionale cofinan ate din fonduri UE n controlul financiar ex ante, continuu i ex post din sectorul public. Marea majoritate a administratorilor de capitol au pstrat organizarea sa sau au creat o nou sec iune competent, astfel nct n practic att controlul financiar (inclusiv investigarea reclama iilor din partea ter ilor i a stimulilor pentru comportament nepotrivit) ct i auditul intern s fie asigurate. 3.1. Sistemul MCF

Principiile de bun guvernare n sectorul public cer autorit ilor de management s fie responsabile pentru implementarea CPI i pentru respectarea cerin elor de principiu privind: depolitizarea, profesionalizarea i stabilitatea administra iei publice; separarea func iilor ntre autorit ile de management, managementul senior AI al administratorilor de capitole; asigurarea unei coordonri centrale a MCF pentru ntregul sector public. i

Autoritatea de management a unui administrator de capitol are responsabilitatea general de a asigura desf urarea serviciilor publice n cadrul ariei sale de competen , pentru
61

activit ile structurate i msurabile relevante i pentru a crea condi iile necesare pentru a preveni incidentele i practicile care ar putea pune n pericol sau mpiedica obiective i politici. Managerul de top este responsabil pentru a ndeplini obiectivele i pentru implementarea politicilor stabilite de autoritatea de management a unui administrator de capitol, care poate fi un ministru la nivelul ministerelor. Mini trii sunt desemna i politic. Limitele neclare dintre responsabilitatea politic i cea administrativ reprezint un poten ial risc pentru men inerea continuit ii n abordrile executivilor nu doar n domeniul dezvoltrii unui CPI adecvat de ctre administratorul de capitol, ci i n implementarea acestuia. Adecvarea este abilitatea de a ndeplini obiectivele de baz ale acestui sistem, adic de a asigura economia, eficien a i eficacitatea opera iunilor, fiabilitatea conturilor i a registrelor financiare i contabile, conformitatea cu legea i protec ia fondurilor publice. Ministrului sau executivului i sunt ncredin ate resursele publice pentru a ndeplini obiectivele i a implementa politicile. El sau ea este responsabil() pentru siguran a acestor resurse i trebuie s implementeze controale eficiente pentru a reduce i a mpiedica orice riscuri de fraud, corup ie i nereguli, inclusiv msuri pentru evitarea conflictelor de interese. Una dintre problemele persistente astzi este c managerii administratorilor de capitole ata eaz niveluri diferite de importan noilor concepte de control. Schemele tradi ionale de inspec ie/revizuire continu s existe i n unele cazuri responsabilitatea managerial pentru stabilirea i men inerea noului control intern a fost acordat auditului intern. Efortul de a stabili un sistem global de control intern a condus la mutarea resurselor umane n func ie de alegerea tipului de control preferat. O astfel de abordare slbe te att sistemul MCF ct i pe cel de AI. 3.2. Sistemul de audit intern

Auditul intern (AI) serve te drept observator critic i independent al procesului de guvernare al administratorilor de capitole. AI trebuie s asigure autorit ii de management a administratorului de capitol o perspectiv analitic asupra chestiunilor legate de abordarea metodic a managementului riscului, a proceselor de control i guvernare. Auditorul intern face acest lucru n baza statutului su excep ional, consacrat legal n Partea a 4-a, Capitolul III din Legea privind Controlul Financiar. AI evalueaz identificarea riscurilor strategice, opera ionale i financiare cu care se confrunt administratorii de capitole i revizuie te adecvarea i eficacitatea mecanismelor de management i control nfiin ate n responsabilitatea managementului de top pentru a reduce i gestiona aceste riscuri ntr-un mod dinamic. Constatrile AI au a adar o importan deosebit pentru managementul administratorului de capitol. Acestea atrag aten ia asupra slbiciunilor sistemului de MCF i ofer recomandri legate de unde trebuie s fie mbunt it sistemul (valoare adugat). Activitatea AI nu trebuie s fac obiectul instruc iunilor manageriale, dar trebuie s urmeze un set de reguli, care sunt cuprinse n practica profesional acceptat la nivel interna ional de AI. Rapoartele sale de audit trebuie s fie complet independente de opiniile managementului de top, fcnd astfel clar faptul c sistemul AI nu face parte din serviciile administrative i financiare ale unui administrator de capitol, ci raporteaz direct autorit ii de management.
62

AI asigur n mod regulat faptul c administratorul de capitol respect ntreaga legisla ie relevant, c a stabilit mecanisme eficace de management i control i c ia msuri pentru a evita conflictele de interese, frauda i corup ia. Raporteaz de asemenea regulat cu privire la implementarea mecanismelor de auto-reglementare prin care este gestionat practica profesional de AI. Msurarea performan ei i asigurarea calit ii AI respect standardele, principiile etice i cele mai bune practici. Eforturile de a men ine statusul i func ia de monitorizare a AI n conformitate cu Legea privind Controlul Financiar pentru o serie de administratori de capitol au fost n anumite cazuri compromise de nlocuirea serviciilor de audit intern cu furnizori externi (din sectorul privat) de servicii de audit. Anumi i administratori de capitol plnuiesc de asemenea s nlocuiasc func iile de AI cu controlul financiar al entit ilor contabile din cadrul sectorului lor sau ariei lor municipale (efectuat n conformitate cu scheme tradi ionale de inspec ie/revizuire). Angajarea de capacit i externe private de audit se bazeaz deseori pe critica legat de faptul c auditul public intern nu ndepline te func ia de monitorizare. Anumi i administratori de capitol refuz de asemenea s foloseasc acele constatri de audit sau s implementeze recomandrile firmelor de audit externe, majornd astfel costurile pentru bugetul na ional. Exist un risc ridicat de a nu atinge obiectivul standardelor de audit intern atunci cnd managementul depinde de sau se bazeaz n mod necondi ionat pe n elepciunea firmelor de audit private externe. i mai ru este atunci cnd managementul interfereaz n mod specific cu obiectivitatea serviciilor furnizate sau chiar pre-define te rezultatul a a-numitelor recomandri complet independente ale firmei externe de audit. n cazuri extreme acest risc poate cre te atunci cnd auditul este concentrat doar pe o cutare orientat a erorilor sau pe investigarea reclama iilor interne i ale ter ilor. Cnd raportarea de audit intern este limitat la men ionarea unei liste de erori, care nu acord aten ia cuvenit identificrii cauzelor reale, acest lucru poate conduce la o percep ie general a publicului c managementul efectuat de administratorii de capitol nu prezint ncredere i c gestionarea resurselor publice este nesatisfctoare. Complexitatea considerabil a structurilor curente de control din sectorul public ceh este complicat de structurile de implementare care implic rspunderea partajat a rii i a Comisiei Europene pentru administrarea i managementul adecvat al fondurilor UE. Diferitele criterii pentru legisla ia na ional i cea a UE creeaz condi ii obiective diferite pentru implementarea diferitelor regimuri de management i control pentru resursele publice na ionale i externe. Acest lucru nseamn c o coordonare a acestor sisteme este mult mai dificil dect n cazul unui audit unic. Per ansamblu, innd cont de riscurile i problemele men ionate mai sus, statutul curent al auditului intern i dezvoltarea corect a func iei de audit intern n sectorul public nu sunt considerate satisfctoare. 3.2.1. Rela iile dintre AI i AE

Institu ia suprem de audit (ISA) este auditorul extern al administratorilor de capitol. Principalul ei scop este de a raporta i oferi o asigurare independent cu privire la acurate ea conturilor publice, a rapoartelor financiare i a fi elor de cont (audit financiar), la
63

legalitatea opera iunilor (auditul conformit ii cu legisla ia) i respectarea principiului de management financiar solid n cadrul administra iei (audit de performan ). Constatrile de audit ale ISA i recomandrile sale confirm existen a unor lipsuri persistente pe termen lung n cadrul guvernan ei capitolelor administrative i pot fi regsite n raportul rezumat cu privire la rezultatele controlului financiar n cadrul administra iei publice (Ministerul Finan elor nainteaz acest raport ctre guvern n fiecare an). n ceea ce prive te planurile anuale de audit, ISA i coordoneaz activit ile de audit cu acelea ale administratorilor de capitol. 3.2.2. Comitetele de audit i consiliile de audit

Comitetele de audit i/sau consiliile de audit nu au gsit sus inere n sectorul public ceh, ntruct noul concept de audit intern este perceput (cu cteva excep ii) drept o alt sarcin birocratic i economic fr vreun beneficiu aparent pentru sectorul public. 3.2.3. Coordonarea central a CPI O sus inere metodologic eficient i coordonarea central contribuie la dezvoltarea corect a sistemului CPI. Modificarea parlamentar a Legii privind Controlul Financiar (men ionat mai jos) a mpiedicat UCA pentru CFPI s raporteze direct Ministrului Finan elor de la 1 ianuarie 2008. UCA a fost mpr it n dou departamente n competen a Vice-ministrului Finan elor responsabil pentru sec iunea financiar, de audit i opera ional. Evalurile regulate ale sistemelor de MCF i AI din sectorul public i rapoartele regulate/studiile periodice despre statutul acestor sisteme sunt cuprinse n raportul anual cu privire la rezultatele controalelor financiare, pe care Ministrul Finan elor l nainteaz ctre ISA. Raportul este publicat pe situl Ministerului Finan elor dup ce a fost discutat n cabinet. 4. Inspec ia financiar Lupta mpotriva neregulilor, a fraudei, corup iei i a altor activit i ilegale (nereguli i fraude) care au un impact negativ asupra intereselor financiare ale statului, autorit ilor municipale i UE trebuie s fie eficient. A adar, este necesar s fie definite clar limitele responsabilit ii tuturor actorilor implica i n procesul continuu de management i control n asigurarea serviciilor publice i managementului fondurilor publice, fie ele locale, na ionale sau interna ionale. Inspec ia financiar are responsabilitatea de a asigura prevenirea, detectarea, raportarea (sau notificarea) i investigarea neregulilor i a fraudelor. Inspec ia financiar poate lua ac iuni corective, n special n cazuri rela ionate cu utilizarea fondurilor publice fr autorizare (corec ii financiare) i impune sanc iuni ori de cte ori este necesar pentru refacerea disciplinei financiare a institu iilor i organiza iilor din sectorul public i a tuturor celorlal i furnizori i beneficiari de suport financiar din surse publice. Responsabilitatea principal pentru evaluarea riscului i managementul riscului apar ine managementului administratorului de capitol. Managementul de top trebuie s formuleze o strategie pentru reducerea riscurilor, un plan de identificare a fraudelor/corup iei care explic
64

procedurile pentru raportare con tientizare al personalului.

i un program continuu de cre tere a nivelului de

Conform standardelor COSO ERM, auditorii interni nu sunt responsabili pentru detectarea i investigarea fraudelor/corup iei. Din contr, ei trebuie s ofere o garan ie independent cu privire la eficacitatea procedurilor create de managementul de top pentru evaluarea i managementul riscurilor asociate cu amenin area de fraud sau corup ie. Toate celelalte activit i efectuate de AI trebuie s fie consecvente i s nu intre n conflict cu aceast sarcin principal. Auditorii interni trebuie binen eles s de in cuno tin e suficiente pentru a putea identifica indicatorii de fraud/corup ie. Rolul AI nu este redus, ci concentrat pe evaluarea mecanismelor de control, n acest caz inspec ia financiar a a cum sunt stabilite i men inute de ctre managerul de top. 5. Reformele n curs i/sau viitoare

Documentul de politic fundamental pentru dezvoltarea ulterioar a CPI rmne conceptul guvernamental men ionat n Sec iunea 1 de mai sus, bazat pe modelul CFPI cuprinztor, a a cum este dezvoltat de Comisia European pentru a sus ine guvernele din Statele Membre UE. Guvernul ceh este con tient de nevoia de schimbri n cadrul sistemului su de CPI i a adoptat (n 2008) planul su de ac iune pentru a aborda priorit ile i obiectivele strategiei na ionale pentru protejarea intereselor financiare ale Comisiei n ar. Guvernul este dedicat elaborrii unei legi noi pentru a o nlocui pe deja nvechita Lege din 2001 privind Controlul Financiar. n acela i timp, guvernul a oferit criterii clare pentru o reglementare a sistemelor de CPI, n conformitate cu cerin ele prevzute n Sec iunea 1 de mai sus. Aceste criterii au fcut obiectul unor dezbateri extinse ale exper ilor de la toate nivelurile administra iei publice, din Institutul ceh de Auditori Interni i din mediul academic. Proiectul de lege (n baza afirma iei guvernamentale) este conform viziunilor Bncii Mondiale i ale Direc iei Generale pentru Buget a Comisiei Europene cu privire la condi iile de baz pentru CPI n cadrul democra iilor n curs de dezvoltare. Totu i, guvernul, dup adoptarea strategiei sale anticorup ie, a luat decizia de a nlocui ini iativa legal a Ministrului Finan elor solicitnd o modificare tehnic simpl a Legii privind Controlul Financiar existente. Aceast modificare tehnic se afl n etapa de consultare inter-servicii. Modificarea ar trebui s creeze condi iile care vor corespunde unor evolu ii n construirea unui CPI cuprinztor, n conformitate cu standardele i bunele practici.

65

DANEMARCA . Controlul public intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Sistemul CPI danez a evoluat pn la forma sa curent timp de aproape apte decenii. Urmtoarele evenimente au marcat n mod special dezvoltarea structurii curente a controlului nostru intern: nfiin area unui Oficiu Na ional de Audit (ONA) condus de Auditorul General; Dezvoltarea de obiective i managementul performan ei; Introducerea principiilor contabilit ii de angajamente; nfiin area de centre de servicii administrative.

n 1975, departamentele de audit au fuzionat n baza Legii privind Auditorul General, moment n care a fost nfiin at ONA ca o institu ie sub controlul Ministerului Afacerilor Economice. n 1991, ONA a fost mutat din subordinea Ministerului Afacerilor Economice n subordinea parlamentului, transformnd ONA ntr-o autoritate de audit complet independent. n plus, Danemarca pune un accent din ce n ce mai mare asupra obiectivelor i managementului performan ei pentru a ne ndeplini responsabilit ile n mod eficient i a ne implementa obiectivele de performan . Acest lucru este realizat prin acordarea i monitorizarea contractelor de performan cu agen iile ministeriale, ceea ce a consolidat utilizarea controlului intern i a monitorizrii. Introducerea principiilor contabilit ii de angajamente pentru conturi i bugete a schimbat regulile i perspectivele de management. n mod similar, nfiin area de centre de servicii administrative a schimbat alocarea sarcinilor economice administrative de baz, conducnd la o concentrare crescut pe procesele de afaceri i pe controale n legtur cu raportarea extern. 2. Mediul controlului public intern Bugetul de stat asigur baza pentru activit ile de stat pe parcursul unui an financiar i este adoptat ca Lege financiar de ctre parlament, care de ine autoritatea de autorizare i controleaz i alocarea subven iilor. Ministrul Finan elor este responsabil pentru coordonarea planificrii bugetului de stat. Bugetarea este efectuat folosind o abordare de sus n jos n baza obiectivelor de politic. Cadrul este stabilit n partea de sus i apoi implementat n institu ii. Ministerele i alte institu ii de stat pot, pe parcursul anului financiar, s contracteze costuri i s ncaseze venituri n conformitate cu subven iile alocate. Cu privire la creditele disponibile, trebuie efectuate verificri c acestea respect condi iile generale i speciale n

ContribuieaMinisteruluiFinanelordin7aprilie2011.

66

baza crora au fost acordate subven iile ordine, circulare i instruc iuni interne.

i alte prevederi, cum ar fi legi ale parlamentului,

Alocarea i principiul contabil pentru zona opera ional se bazeaz pe o abordare cu angajamente totale, n timp ce alocarea i principiile contabile pentru infrastructur, aprare, diverse granturi i alte tipuri de cheltuieli sunt bazate n special pe o abordare de achizi ii (contabilitate de angajament modificat). Statul i prezint conturile publice i un raport anual pentru fiecare activitate a sa. Conturile publice sunt pregtite n conformitate cu acelea i principii precum Legea Finan elor. Regulile detaliate pentru conturile publice sunt prevzute n Legea danez privind Contabilitatea Public i Ordinul privind Contabilitatea Public emis n baza acelei legi. Conturile publice asigur baza pentru verificri ulterioare ale parlamentului privind utilizarea de ctre administra ie a subven iilor, inclusiv verificri c nu sunt contractate cheltuieli fr referire la o anumit subven ie. Toate ntreprinderile de inute de stat trebuie s prezinte un raport anual, care s con in un raport al ntreprinderii i cifrele sale cheie, raportul de performan , conturile, avizele i anexe. Raportul anual este mijlocul prin care ntreprinderea individual de stat raporteaz cu privire la performan a sa profesional i financiar pe parcursul anului. n raportul su anual, ntreprinderea trebuie s ofere o declara ie de venit i un bilan pentru zonele opera ionale pe care le administreaz, s raporteze cu privire la obiectivele convenite sau stabilite de ctre o parte, alta dect ntreprinderea ns i, i s ilustreze aria de acoperire a schemelor de grant pe care le gestioneaz, etc. Cu mici excep ii, institu iile statului folosesc Navision Stat drept sistem financiar local. Eviden ele contabile sunt colectate central n cadrul Sistemului de Grup al Statului (Statens Kocern System or SKS) i sunt folosite pentru pregtirea conturilor publice, printre altele. Conturile sunt aprobate n SKS. Conturile publice sunt auditate de auditori de stat (desemna i de parlament), n cooperare cu Auditorul General i ONA. Cnd auditeaz conturile publice i pentru a pregti un raport cu privire la auditul conturilor publice, ONA examineaz rapoartele anuale ale ntreprinderilor. Examineaz i rapoarte ale ministerelor cu privire la necesitatea de a utiliza mai mult sau mai pu in creditele acordate prin legile de alocare, cunoscute i ca declara ii contabile. Auditorii de stat fac recomandri politice i aduc critici n baza rapoartelor din partea Auditorului General i a planurilor de ac iune din partea ministerelor. 3. Conceptul de control public intern Structura sistemului CPI al administra iei de stat daneze este prezentat mai jos. Ne concentrm n special pe introducerea de msuri care s aloce rspundere/responsabilitate i necesitatea rezultant de monitorizare a managerilor locali cu privire la raportarea financiar, obiective, managementul performan ei i monitorizarea utilizrii subven iilor. Am examinat i utilizarea auditului intern de ctre institu iile statului i rela ia dintre auditul intern i cel extern. 3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial

67

Statul danez nu a stabilit un cadrul CPI printr-un document separat sau un set de reguli. Totu i, n baza regulamentelor existente (de exemplu Ordinul privind Contabilitatea Public) i a liniilor directoare prescriptive (Responsabilitatea pentru management orientare privind managementul, de la grup la institu ie), exist un cadru clar pentru responsabilit ile alocate institu iilor statului pentru a asigura controalele interne adecvate i managementul institu iei. Rspunderea este alocat ntr-o anumit msur institu iei locale, n special prin cerin ele de obiective i managementul performan ei, managementul creditelor i proceduri pentru aprobarea conturilor. Din acest motiv, controlul intern i rspunderea sunt strns legate. Sectorul public danez este mpr it n portofolii ministeriale, iar fiecare portofoliu are un departament cu agen ii i institu ii subordonate, mpreun reprezentnd un grup de portofolii. Ministrul poart rspunderea politic final pentru portofoliul su. Puterile de alocare i inspec ie au fost delegate nivelului administrativ. n ceea ce prive te auditul, exist o legtur ntre nivelurile politic i administrativ n legtur cu auditorii de stat i ONA. Auditorul General este desemnat de un purttor de cuvnt al parlamentului la recomandarea auditorilor de stat, iar ONA este o autoritate de audit complet independent ce raporteaz parlamentului cu privire la subven ii i conturi. Auditorii de stat sunt desemna i de ctre parlament. Auditorii de stat sunt singurele persoane care pot solicita ONA s investigheze un anumit domeniu. n plus, auditorii de stat au dreptul s critice mini trii i agen iile n baza rapoartelor i memorandumurilor ONA. Sec iunea de mai jos explic responsabilit ile de management i inspec ie ale departamentelor i, respectiv, pe ale agen iilor. Un departament are responsabilitatea global de management i supraveghere pentru un portofoliu ministerial. Aceast responsabilitate de management include stabilirea i gestionarea cadrului financiar global pentru portofoliul ministerial managementul creditelor i monitorizarea continu a cheltuielilor, utilizarea facilit ilor de credit, etc. Mai mult, managementul de grup acoper managementul profesional al institu iilor i asigurarea mbunt irilor continue n eficien n cadrul grupului. Acest lucru permite unui minister individual s stabileasc pentru sine procesul i mecanismele pentru respectarea cerin elor de management pentru mbunt iri continue n eficien . Departamentul are dreptul s stabileasc priorit i i s monitorizeze opera iunile institu iilor sale i astfel s asigure operarea sigur i eficient a ntregului grup. Managementul grupului acoper: managementul creditelor i monitorizarea cadrului financiar global; managementul i supravegherea de ctre contabili i departamente; managementul statelor de plat; managementul riscului; managementul obiectivelor i al performan ei; managementul achizi iilor i licita iilor; digitizarea; responsabilitatea grupului pentru interac iuni cu centrele de servicii administrative. 3.1.1. Managementul i supravegherea de ctre contabili i departamente

68

Ordinul privind Contabilitatea Public specific responsabilitatea global a departamentelor pentru management, contabilitate i monitorizare financiar. Ordinul privind Contabilitatea Public afirm c departamentele vor: organiza sistemul contabil n cadrul unui minister; monitoriza conformitatea cu regulile contabile; i asigura furnizarea informa iilor necesare pentru monitorizarea continu a contabilit ii interne, raportarea periodic i pregtirea anual a conturilor publice i a rapoartelor anuale. Departamentele au responsabilitatea de a asigura sistemele necesare de control n cadrul institu iilor subordonate ale portofoliului ministerial. n acela i timp, departamentul trebuie s monitorizeze conformitatea cu regulile raportrii financiare i s asigure furnizarea informa iilor necesare pentru managementul financiar, inclusiv monitorizarea creditelor, n cadrul portofoliului ministerial. Pentru a- i exercita responsabilit ile de inspec ie i supraveghere, departamentul trebuie s fac cel pu in urmtoarele: s se asigure c sistemele formale de control intern, inclusiv instruc iunile i raportarea financiar, sunt n vigoare n cadrul institu iilor sale; acest lucru este documentat n cadrul instruc iunilor ministeriale i departamentul trebuie s aprobe instruc iunile ctre ntreprinderi. s se asigure c utilizarea n IT a datelor contabile are loc n mod corespunztor, ntrun mod care inspir ncredere i sigur; acest lucru include supravegherea proceselor i controalelor administrative de afaceri, acolo unde responsabilit ile i sarcinile nu sunt transferate ctre un centru de servicii. s se asigure c institu iile verific i aprob conturile lor trimestriale; departamentul aprob conturile globale ale ministerului i rapoartele anuale ale institu iei i este responsabil pentru transferuri, corecturi, prelungiri, etc. privitoare la transferul subven iilor n cadrul portofoliului ministerial. s urmreasc n mod activ primirea de informa ii din partea institu iilor, de exemplu sub forma unor cifre trimestriale privind condi iile financiare, de personal i plat, precum i alte informa ii care pot demonstra dac administra ia i managementul unei institu ii func ioneaz n mod adecvat. s intervin n i s abordeze orice probleme pe care le descoper n cadrul institu iilor. n ndeplinirea rolului su de inspec ie i supraveghere, departamentul are o serie de instrumente i op iuni pentru asigurarea standardului procedurilor de lucru i inspec ie n cadrul institu iilor sale. Acestea includ crearea de unit i de control departamentale. Totu i, depinde de fiecare departament s stabileasc modul n care trebuie exercitate supravegherea necesar i responsabilit ile de management. 3.1.2. Responsabilit ile de management guvernamentale i supraveghere ale institu iilor centrale

Pentru a asigura institu ii eficiente care livreaz rezultate ce respect obiectivele de politic, institu iile statului trebuie, cel pu in, s stabileasc obiective pentru activitatea lor i s monitorizeze rezultatele acestora n cadrul raportului lor anual. Acesta este un element esen ial n prioritizarea i monitorizarea utilizrii subven iilor.
69

Obiectivele i cerin ele privind performan a sunt stabilite n baza unui dialog dintre managementul institu iei i departamentul respectiv i n cadrul condi iilor de baz de management ale portofoliului ministerial, ale legisla iei aplicabile i ale cerin elor legale i regulilor privind bugetul i subven iile. n principiu, managementul riscului principalelor activit i ale institu iei, adic evaluarea i managementul devierilor incerte i poten iale de la opera iunile i activit ile planificate, face parte din propriul management financiar al institu iei i din responsabilitatea sa managerial. Statul danez este auto-asigurat, ceea ce nseamn c institu iile trebuie s efectueze managementul riscului propriilor active. Departamentul are responsabilitatea de a asigura faptul c institu iile n mod special vulnerabile, care prezint un risc ridicat de a nregistra pierderi semnificative, sunt luate n calcul n cadrul procesului bugetar i c institu iile relevante lucreaz pentru a gestiona aceste probleme. 3.1.3. Responsabilitatea guvernamentale de management n cadrul institu iilor central -

Conducerea institu iei trebuie s asigure utilizarea optim a resurselor n legtur cu obiectivele institu iei. Managementul financiar acoper managementul resurselor financiare, activit ilor, resurselor i rezultatelor institu iei. Cerin ele de baz pentru institu ie includ contribu ii bugetare, managementul subven iilor i controlul bugetului, precum i rapoarte contabile i anuale. Departamentul creeaz un cadru pentru obiective i procesul de management al performan ei, inclusiv instrumentele de management care ar trebui s fie folosite. Poate con ine un grafic de timp i proceduri pentru negociere cu privire la stabilirea de obiective i raportarea, monitorizarea i evaluarea performan ei i ndeplinirii obiectivelor. Pentru institu ii, exist patru cerin e de baz care trebuie s fie ndeplinite pentru a satisface obiectivele globale i managementul performan ei departamentului. institu ia trebuie s stabileasc obiective pentru sarcinile sale esen iale. institu ia trebuie s stabileasc obiective de calitate ale politici de RU. Acestea pot fi incluse n cadrul performan ei institu iei sau n contractele directorilor sau pot fi aduse la cuno tin a publicului n alt fel. n cadrul raportului su anual, institu ia trebuie s raporteze cu privire la toate obiectivele externe, adic obiective prevzute n Legea privind Finan ele sau convenite n alt mod ntre departamentul relevant i institu ie. institu ia i departamentul trebuie s revizuiasc obiectivele institu iei i rezultatele sale cel pu in o dat pe an. Ca un minim, institu iile trebuie s raporteze cu privire la obiective n rapoartele lor anuale. n acest sens, departamentul trebuie s revizuiasc i s evalueze progresul institu iei, chiar dac acest lucru se face uneori nainte de pregtirea raportului anual. eful departamentului poate ncheia un contract cu salariu bazat pe performan cu un director de agen ie sau institu ie care include o clauz de plat variabil n plus fa de salariul fix. Aceast practic are scopul de a clarifica obiectivele i coordonarea institu iei pentru dezvoltarea institu iei i managementul su cu accentul pus pe rezultate i impact.
70

3.1.4. Raportarea

i aprobarea

Raportarea i aprobarea se bazeaz pe o ierarhie ce const n principiu din agen iile i departamentele central - guvernamentale. Rapoartele sunt aprobate lunar, trimestrial i anual n SKS. Institu iile ce raporteaz aprob pentru ntreprinderi, care aprob pentru departamente, care la rndul lor aprob pentru Agen ia Danez de Management Guvernamental i ONA. Aprobarea lunar este tehnic (reconciliere ntre sisteme), n timp ce aprobrile trimestriale i anuale sunt substan iale i au loc prin SKS. Aprobarea trimestrial include o verificare cu privire la: 1. conformitatea dintre datele nregistrate n conturile bugetare i datele nregistrate n sistemul financiar local; 2. conformitatea dintre subven iilor nregistrate i actele de credit, etc.; 3. faptul c utilizarea subven iilor este rezonabil, innd cont n acela i timp de activit ile din perioada anterioar; 4. reconcilierea contabil ntre active i pasive; 5. faptul c activele i pasivele sunt la un nivel rezonabil; 6. faptul c denumirile principalelor conturi i sub-conturi folosite sunt corecte; i 7. faptul c acele conturi con in toate fondurile pentru care este responsabil institu ia particular, ntreprinderea i portofoliul ministerial. Cu privire la punctele 3 i 5, n mod special, conducerea trebuie s aib o responsabilitate activ pentru a decide dac circumstan ele sunt rezonabile. Acest lucru cere stabilirea de proceduri de afaceri i controale interne care pot oferi feedback conducerii i o asigurare cu privire la corectitudinea aranjamentelor i fiabilitatea conturilor. Aprobarea anual implic acelea i cerin e precum cea trimestrial, dar necesit i asigurarea faptului c debitorii, sumele prepltite i acumulate, etc. sunt nregistrate n conturi, astfel nct acest lucru s ofere o imagine corect privind venitul i cheltuielile, precum i activele i pasivele la sfr itul anului financiar. n plus, departamentele trebuie s aprobe conturile ministeriale prin depunerea declara iei financiare la Agen ia Danez pentru Management Guvernamental i la ONA, cuprinznd urmtoarele informa ii: dac s-au produs schimbri n ceea ce prive te principiile contabile care ar putea fi relevante pentru evaluarea conturilor din anul respectiv; dac acele conturi con in toate fondurile pentru care este responsabil portofoliul ministerial; dac sunt folosite subven iile corect; dac activele i pasivele au fost calculate corect. Mai mult, n declara iile sale contabile, departamentul trebuie s confirme c, n ceea ce prive te raportarea financiar, au fost stabilite proceduri de afaceri i controale interne care asigur, n msura posibil, faptul c aranjamentele acoperite de raportarea financiar sunt conforme cu subven iile acordate, legile i alte regulamente, precum i cu contractele ncheiate i practica obi nuit. Departamentele trebuie s aprobe i transferurile anuale de subven ii rela ionate cu sfr itul de an.
71

Raportul anual al institu iei de stat este avizat de conducerea ntreprinderii ministerial relevant. Avizarea afirm c:

i departamentul

raportul anual este corect, adic nu con ine denaturri sau omisiuni importante i c obiectivele din raportul anual au fost stabilite i s-a raportat cu privire la ele ntr-o manier satisfctoare; aranjamentele acoperite de raportarea financiar sunt conforme cu subven iile acordate, legile i alte regulamente, precum i contractele ncheiate i practica obi nuit; procedurile de afaceri care asigur managementul adecvat din perspectiv financiar al resurselor au fost create n cadrul institu iilor cuprinse n raportul anual. Pentru fiecare institu ie ce raporteaz, trebuie pregtite instruc iuni contabile care descriu modul n care este structurat n cadrul institu iei managementul contabil sub forma procedurilor de afaceri. Nu exist nicio cerin pentru instruc iunile contabile s fie aprobate de ctre o autoritate superioar, dar ele trebuie pregtite n conformitate cu liniile directoare din instruc iunile ntreprinderii relevante. 3.2. Auditul Intern

Poate fi organizat o unitate de audit intern prin acordul dintre ministrul n cauz i Auditorul General (Sec iunea 9 din Legea privind Auditorul General, cunoscut astfel n general ca un Acord n baza Sec iunii 9) pentru institu ii individuale sau pentru zone institu ionale sau de management. Cooperarea dintre ONA i auditul intern este organizat prin edin e regulate. La fel ca ONA, auditorii interni trebuie s- i ndeplineasc sarcinile n conformitate cu principiile de bun practic n audit, conform prevederilor Sec iunii 3 din Legea privind Auditorul General. Con inutul specific al auditului a evoluat n linie cu practica dezvoltat de ONA, prin cooperarea sa cu ministerele cu privire la pregtirea instruc iunilor de audit i prin cooperarea sa cu al i auditori care auditeaz conturi publice. ONA a elaborat un acord standard n baza Sec iunii 9 pentru a se asigura c acordurile ncheiate sunt n general consecvente. Auditul intern se aplic mai multor ministere Ministerul Finan elor (MF); Ministerul Aprrii; Ministerul Alimenta iei, Agriculturii Ministerul Fiscal; Ministerul Justi iei; Ministerul Transporturilor. i la niveluri diferite, inclusiv urmtoarelor:

i Pescuitului;

Sarcinile ndeplinite de auditorii interni i partea din grup respectiv care este acoperit de audit difer de la un minister la altul. n MF, auditorii interni auditeaz toate agen iile grupului, n timp ce n anumite alte ministere, auditurile interne sunt mai concentrate att n ceea ce prive te zonele auditate ct i portofoliul de proiecte. Urmtoarea sec iune este bazat n special pe modul n care auditurile interne sunt efectuate n cadrul MF. 3.2.1. Natura independen ei func ionale
72

Piatra de temelie a auditului intern este acordul ncheiat cu ONA n baza Sec iunii 9 din Legea privind Auditorul General. n cadrul acestui acord, un audit intern trebuie s fie independent de conducere n ceea ce prive te planificarea, prioritizarea, organizarea i implementarea. Auditorii interni trebuie s aib acces la toate informa iile care sunt, n opinia lor, necesare pentru exercitarea atribu iilor lor i auditul intern trebuie, cu prima ocazie, s fie inclus n planificarea i modificarea sistemelor contabile i organizrii proceselor de afaceri. Auditorii interni au oportunitatea de a ajuta i consilia managementul institu ional n mod continuu. n mod normal, auditul intern va face parte din organiza ie ca o func ie independent a personalului, raportnd direct directorului institu iei. Nu exist nicio cerin ca un organism de audit intern s fac parte din organiza ie poate fi i un auditor extern sau o firm de audit care efectueaz aceast sarcin, de i acest lucru se ntmpl n general n cadrul institu iilor non-profit subven ionate, de exemplu coli i ntreprinderi publice care sunt finan ate n special de stat i sunt supuse auditrii de ctre ONA. n MF, eful departamentului are dreptul s propun domenii de interes pentru audit, ns el/ea nu poate determina rezultatele auditului. n plus, auditurile de grup se concentreaz pe independen a agen iilor individuale care sunt auditate, ceea ce nseamn c organismul de audit intern poate eviden ia probleme, dar solu ia trebuie s fie stabilit de agen ia ns i. Principiul de a nu lua decizii se aplic i acolo unde auditurile de grup fac parte din grupuri de lucru, caz n care acest lucru este foarte clar delimitat. Dac auditul intern identific orice probleme poten iale privind independen a n interfa a dintre organismele de consultan i audit, atunci ONA este chemat s investigheze situa ia. Auditul intern raporteaz i ofer recomandri gratuite managementului n cadrul acordului n baza Sec iunii 9 i privind buna practic de audit public. Auditorii interni rareori i asum sarcini n afara ariei de acoperire a auditului intern, dar exist momente cnd sunt folosi i drept cutie de rezonan n dialogul dintre institu ia supus auditului i ONA. eful auditului intern din cadrul MF este certificat COR. COR, Schema de Certificare pentru Audit Public, este un curs suplimentar de instruire i certificare pentru auditorii a cror sarcin este s auditeze ntreprinderile publice. Schema este dedicat i auditorilor care trebuie s auditeze ntreprinderile crora sectorul public le acord granturi sau n care este n alt mod o parte interesat. Certificarea const n instruire teoretic, experien practic i examene. Cerin ele instruirii pentru ob inerea certificrii sunt un curs de master de cinci ani i un program de nv are continu constnd dintr-o serie de cursuri teoretice care ofer auditorului un fundament cu privire la sectorul public i auditul ca profesie. Cursul de instruire teoretic poate fi urmat n acela i timp pentru auditori care ob in experien practic de minim trei ani n auditarea conturilor publice. nainte de a putea fi certifica i, participan ii la curs trebuie s- i demonstreze abilit ile teoretice i practice i trebuie ulterior s treac un examen practic n audit public. Personalul din auditul intern trebuie s urmeze un curs de audit public, care este oferit de ctre ONA i coala de Afaceri din Copenhaga. Auditorul ef este i membru al Institutului de Auditori Interni (IIA). Personalul de audit de grup particip la unele cursuri ale IIA. 3.2.2. Raportarea privind auditul intern
73

Auditorii interni raporteaz efului departamentului, ONA i managementului de top al agen iei care este supus auditului. Auditorii interni avizeaz conturile i produc declara ia auditorilor, note cu privire la audit i scrisori de management. n momentul finalizrii auditului anual, auditorii interni elaboreaz un raport scris cu privire la activitatea pe care au desf urat-o i concluziile care pot fi trase din raport pentru conducerea institu iei i eful departamentului. 3.2.3. Tipuri de audit efectuate Auditorii interni trebuie s- i ndeplineasc sarcinile de audit n conformitate cu principiile bunei practici de audit public. Auditorii interni pot efectua i audituri de management i oferi un anumit nivel de consultan . Auditorii de grup ac ioneaz a adar drept consilieri i ca o cutie de rezonan pentru eful departamentului i alte conduceri de grup, iar sarcinile lor includ urmtoarele: verificarea conformit ii cu legisla ia, regulamentele, etc. referitor la contabilitate i management, precum i conformitatea cu politicile i liniile directoare interne; revizuirea i evaluarea critic a sistemelor de control intern, a proceselor de afaceri, sistemelor, procedurilor IT, etc. dintr-o perspectiv contabil i de raportare; consultan managerial cu privire la sistemele IT, controalele interne, etc. dintr-o perspectiv contabil i de raportare; securitate IT, revizuire continu, evaluare critic i consultan cu privire la procedurile grupului, etc. pentru a asigura conformitatea cu DS 484 (standardul danez privind securitatea informa ional). Sarcinile sunt ndeplinite n strns legtur cu managementul i personalul departamentului i agen iile din subordinea MF, precum i consultan i externi, de exemplu n legtur cu auditurile pe IT. Trebuie re inut auditat de ONA. i faptul c auditorii interni nu auditeaz departamentul, care este oricum

Auditorii interni efectueaz urmtoarele tipuri de audit. Audit financiar: auditul verific corectitudinea conturilor. Auditul de conformitate: auditul verific faptul c aranjamentele acoperite de raportarea financiar sunt consecvente cu subven iile acordate, legile i alte regulamente, contractele ncheiate i practica obi nuit. Auditul de management: auditul evalueaz dac a fost acordat aten ia financiar necesar privind managementul fondurilor i operarea ntreprinderilor acoperite de conturi. A cere ntreprinderilor s acorde aten ia financiar necesar nseamn c managementul lor financiar trebuie s asigure economie, eficien i eficacitate n ndeplinirea sarcinilor lor. Diferitele tipuri de audit sunt efectuate ntr-o msur variabil, n func ie de tipul de institu ie care este supus auditului. 3.2.4. Procedura formal de urmrire pentru manageri cu privire la rapoartele de audit intern
74

Un element fix n contractul de performan al unei agen ii este c orice comentarii fcute de auditorii de grup trebuie s fie implementate n termen de trei luni de la prezentare, dac nu este convenit altfel. 3.2.5. Cum sunt separate sarcinile ntre auditul intern i inspec ia financiar

Nu este cazul statul danez nu are o unitate central de control n prezent. 3.3. Rela iile dintre auditul intern i auditul extern

n general, cooperarea se bazeaz pe efectuarea de ctre auditorii interni a majorit ii auditurilor, ONA supraveghind activitatea auditorilor i efectund un audit suplimentar, dac este necesar. ONA pstreaz responsabilitatea global pentru efectuarea auditului. Auditarea financiar este principala sarcin a auditorilor interni, n timp ce ONA se limiteaz la supraveghere i, dac este necesar, la un audit suplimentar. n principiu, auditul intern trebuie s efectueze i auditul de management, cel pu in sub forma unui audit continuu de management, care poate fi deseori efectuat asupra acelora i opera iuni ca auditul financiar. Investiga iile majore cad n general n afara ariei de acoperire a auditorilor interni. Totu i, are sens ca auditorii interni s ajute ONA n legtur cu investigarea zonei institu ionale respective, dar nu este cazul ntotdeauna. Cooperarea dintre auditul intern i ONA este organizat prin edin e trimestriale. Supravegherea de ctre ONA a auditorilor interni i cooperarea practic are loc prin dialog continuu. 3.3.1. Consiliile de audit sau comitetele de audit Statul danez nu are consilii sau comitete de audit. Acest lucru se datoreaz probabil faptului c auditurile interne n cadrul ministerelor i agen iilor sunt limitate. Un alt fapt care trebuie luat n calcul este c ONA evalueaz contractele stabilind grupuri de audit intern i evalund activitatea auditorilor interni i c este responsabil pentru audit la nivel global. 3.3.2. Coordonarea controlului public intern Statul danez nu are unit i centrale de coordonare nfiin ate pentru a armoniza controalele interne n cadrul statului sau a evalua func ionalitatea sistemelor de control intern sau a auditurilor interne n cadrul statului. 4. Inspec ia financiar Nu este cazul. 5. Reforme n curs i viitoare

Cu privire la RAP (reforma administra iei publice) i CPI, nu exist reforme n curs, nici nu au fost vreunele planificate pentru viitor. Cu privire la MCP (managementul cheltuielilor publice), ncercm s consolidm aceast arie prin ini iative noi orientate att ctre
75

managementul cheltuielilor globale ct individuale.

i ctre managementul financiar n institu ii

Baza legal pentru controlul public intern Urmtoarele regulamente fac parte din nucleul sistemului CPI danez: Constitu ia danez; Legea danez privind Contabilitatea Public i regulamentele conexe; Legea danez privind Auditorul General i regulamentele conexe; Ghidul privind bugetul; i Responsabilitatea pentru management orientare cu privire la management, din partea institu iilor grupului (un cadru pentru guvernare responsabil).

76

ESTONIA .. Controlul Public Intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de Control Public Intern (CPI) 1.1. Dezvoltarea sistemelor de control public intern intern i a func iei de audit

La data de 21 martie 2000, guvernul republicii (denumit n continuare guvernul) a desemnat Ministerul Finan elor (MF) spre a se ocupa de controlul intern i auditul intern n sectorul public. La data de 14 februarie 2000, a fost nfiin at un Departament de Control Financiar (DCF) n cadrul Ministerului Finan elor, ale crui sarcini includeau coordonarea i analiza sistemului de control intern, organizarea de audituri interne n cadrul autorit ilor puterii executive (APE) i lansarea de propuneri pentru mbunt irea acestora. La data de 7 iunie 2000, parlamentul a adoptat Legea privind Guvernul i Legea privind Titlurile oficiale ale Func ionarilor publici de stat i Scara salarial, care prevedea responsabilitatea efilor APE de a asigura aplicarea unui sistem de control intern i organizarea de activit i de audit intern. Autorit ile guvernamentale i de stat au fost nevoite s desemneze o persoan responsabil pentru auditul intern i, dac era necesar, s nfiin eze o unitate structural adecvat pentru a efectua auditul intern pn la data de 1 ianuarie 2001. Din acel moment, sistemul de audit intern public a func ionat n mod continuu. Regulile generale pentru auditul intern pentru autorit ile guvernamentale i de stat au fost adoptate prin Regulamentul Guvernamental nr. 329 din 18 octombrie 2000, stabilind i cerin e suplimentare pentru auditorii interni n momentul angajrii acestora. Pn n 2005, responsabilitatea pentru efectuarea coordonrii dezvoltrii auditului intern (unitatea central de armonizare - UCA) a apar inut unui oficial care lucra n subordinea efului DCF i care era responsabil pentru armonizarea metodelor de audit intern, consiliind auditorii interni i coordonnd dezvoltarea i implementarea sistemului de control financiar. La data de 16 martie 2005, a fost nfiin at o unitate de coordonare a auditului intern n cadrul DCF, responsabil pentru propuneri de modificare a legilor ce reglementau sistemul de control intern i organizarea auditului intern, dezvoltarea de instruc iuni metodice pentru organizarea activit ii auditorilor interni i pentru evaluarea sistemelor de control intern, pregtind un plan strategic i un plan de lucru consolidat pentru auditul intern, organiznd raportarea privind auditul intern i schimbul de informa ii i armoniznd metodele de audit intern. La data de 25 mai 2006, guvernul a aprobat Conceptul de audit intern pentru APE. Conceptul acoperea: rolul Ministerului Finan elor n cadrul sistemului de audit public intern; participarea guvernamental n chestiuni rela ionate cu auditul; reorganizarea func iei de audit intern n cadrul guvernului;

ContribuieaMinisteruluiFinanelordin15martie2011.

77

mbunt irea calit ii auditului intern; ndeplinirea atribu iilor unui organism de audit n perioada bugetului Uniunii Europene 2007-2013.

n iulie 2006, guvernul a cerut Ministrului Finan elor s dezvolte cerin e suplimentare de competen i criterii de calitate a activit ii pentru auditorii interni. n cadrul strategiei na ionale bugetare au fost stabilite obiective strategice i indicatori de performan . Ministerul Finan elor urma s asigure: un transfer de la bunele practice na ionale la standardele interna ionale de audit intern n practica profesional a auditorilor interni; calitate mbunt it a func iei de audit intern pentru a respecta cerin ele na ionale i interna ionale; i proiectarea unui sistem pentru certificarea profesional a auditorului intern i monitorizarea performan ei acestuia i construirea cadrului legislativ pentru implementarea sistemului.

Dezvoltarea conceptului de profesie de auditor intern creeaz o continuitate metodic n instruirea profesional i practicile auditorilor interni publici i stabile te principiile de baz pentru dezvoltarea i evaluarea calit ii activit ii de audit intern. La sfr itul anului 2009, sistemul de certificare profesional i monitorizare a calit ii a fost dezvoltat i cadrul legal de implementare pregtit. Sistemul se bazeaz pe recomandri ale Institutului Interna ional de Auditori Interni (IIA) i pe Cadrul privind Practicile Profesionale Interna ionale (CPPI). Legea privind Contabilii Publici Autoriza i (LCPA), adoptat n ianuarie 2010, specific printre altele cerin ele pentru auditorii interni, baza legal pentru activitatea auditorilor interni, dreptul auditorilor interni la practici profesionale i principiile de baz pentru monitorizarea calit ii auditului intern. LCPA acoper activitatea auditorilor interni din sectorul public i n societ i i entit i din sectorul privat care sunt clasificate drept publice. Legea introduce linii directoare obligatorii privind principiile CPPI (defini ia auditului intern, codul de etic, standardele interna ionale de practici profesionale n auditul intern) n legisla ia estonian. La data de 5 aprilie 2010, Ministrul Finan elor a nfiin at Comitetul de Calificare Profesional pentru Auditori drept comitet consultativ pentru a aborda chestiuni rela ionate cu practica profesional de audit intern i monitorizarea calit ii. Obiectivul comitetului este s ajute la dezvoltarea activit ii profesionale a auditorilor interni i calitatea acesteia. Cei care doresc s ob in certificatul interna ional de Auditor Guvernamental Profesional Autorizat (AGPA) vor avea ocazia de a da examenul n limba estonian din toamna anului 2011, care va fi pregtit n cooperare cu sucursala estonian a IIA. 1.2. Dezvoltarea managementului i controlului financiar

n iunie 1999, parlamentul a adoptat Legea privind Bugetul de Stat (LBS), care reglementeaz n special zona de management financiar. Legea a fost modificat semnificativ n 2002 i 2003.
78

La data de 1 ianuarie 2004, au intrat n vigoare Regulile Generale pentru Contabilitatea Sectorului Public. O schimbare major a fost c regulile contabile au fost aduse n linie cu principiile contabile de baz ale SICSP (Standardele Interna ionale de Contabilitate n Sectorul Public) i c cerin ele pentru pregtirea declara iilor consolidate i principiile contabile comune i regulile de depunere a declara iilor ctre MF s-au bazat pe planul de conturi comun. n ianuarie 2004, transferul la contabilitatea de angajament era complet realizat. n 2004, au fost proiectate instruc iuni cuprinztoare pentru achizi ii publice, care au servit drept instrument pentru persoanele care organizau achizi ii publice. Un nou registru de achizi ii publice a fost lansat la nceputul anului 2004. n 2005, a fost aprobat un regulament guvernamental pentru recondi ionarea planificrii strategice a statului. Acesta reglementeaz sistemul de planificare strategic pentru APE i ofer un rol major planurilor de dezvoltare strategic n pregtirea bugetului de stat. n 2005, pentru prima oar, raportul de stat anual consolidat din 2004 a fost pregtit n baza unor principii contabile similare celor aplicate n sectorul privat. Pentru prima oar, raportul de stat anual consolidat prevedea un raport consolidat de activitate, care informa parlamentul i publicul despre cele mai semnificative activit i ntreprinse i realizate de ctre stat. n 2005, subsidiarele guvernului local au fost incluse n declara iile financiare consolidate de stat. ncepnd cu anul 2005, raportul de stat anual consolidat a inclus ntregul sector public. n 2006, strategia bugetului de stat pentru 2007-10 a fost finalizat mpreun cu un cadru financiar cuprinztor, incluznd i strategia i planurile de implementare ale Fondurilor Structurale UE pentru 2007-13. Conceptul ini ial de dezvoltare a managementului financiar de stat a fost formulat de ctre MF la sfr itul anului 2007, sugernd: implementarea unei bugetri bazate pe performan ; transferul de la bugetare bazat pe numerar la bugetare bazat pe angajamente; consolidarea disciplinei financiare; i mbunt irea eficien ei sistemelor de control intern. n 2009, au fost ini iate dou proiecte na ionale de dezvoltare pe termen lung; proiectul de consolidare a serviciilor de suport i proiectul pentru managementul performan ei, acesta din urm acoperind problema crerii unei legturi ntre func iile statului de planificare strategic i management financiar. O analiz detaliat a fost efectuat n 2009 pentru a consolida serviciile de suport i transferul contabilit ii financiare, de personal i privind statele de plat la software-ul comun. Graficul de timp respectiv i planul de ac iune au fost pregtite pentru 2010-13. O nou Lege privind Contabilii Public Autoriza i a intrat n vigoare n martie 2010, stabilind baza legal pentru practica profesional a contabililor publici autoriza i, definind baza legal pentru auditorii certifica i i firmele certificate de audit, precum i responsabilitatea i baza legal pentru activitatea de audit intern n sectorul public. 2. Mediul controlului public intern MF are responsabilitatea de a coordona planificarea a organiza func ia contabil de stat.
79

i implementarea politicii bugetare

i de

2.1.

Pregtirea bugetului de stat

Baza legal pentru pregtirea bugetului de stat se regse te n constitu ie, Legea privind Guvernul, LBS(urile)(1) i legile fiscale. Baza efectiv pentru colectarea veniturilor i a cheltuielilor este strategia bugetului de stat i planurile sale ministeriale de dezvoltare. Un plan de dezvoltare este aprobat de ctre ministrul relevant n urma discu iilor cu primulministru i al i mini tri relevan i. Planurile de dezvoltare sunt naintate MF pn la data de 1 martie, dup care Ministerul Finan elor va pregti strategia bugetului de stat pentru urmtorii patru ani. Strategia bugetului de stat este baza pentru pregtirea unui proiect anual de buget de stat. Proiectele de buget pentru institu iile constitu ionale i ministere sunt naintate MF. MF va pregti un proiect de buget de stat i l va nainta mpreun cu un memorandum explicativ guvernului. Guvernul va nainta parlamentului proiectul de buget de stat i memorandumul explicativ, mpreun cu o prezentare general a situa iei economice a rii i principalele obiective ale guvernului, care va adopta apoi LBS anual. Bugetul de stat este pregtit i implementarea sa este monitorizat pe baz de numerar, n timp ce contabilitatea i raportarea cu privire la soldul sectorului guvernamental este efectuat pe baz de angajamente. ntruct contabilitatea sectorului public este complet bazat pe angajamente, dar chitan ele i transferurile sunt nregistrate n numerar, exist dubl contabilitate n cadrul sistemului de management financiar. Astfel, nu este posibil s se fac o legtur ntre volumele veniturilor bugetului de stat i cheltuielile acestuia direct la soldul sectorului public bazat pe angajamente. LBS prescrie o clasificare detaliat a veniturilor bugetare, a cheltuielilor i tranzac iilor financiare. Cu scopul de a monitoriza cheltuielile bugetului de stat, vor fi introduse codurile de clasificare a bugetului de stat pentru a nso i ordinele de plat. 2.2. Contabilitatea de stat

Contabilitatea de stat este reglementat de Legea Contabilit ii, precum i de Regulile Generale privind Contabilitatea de Stat i liniile directoare conform Standardelor Contabile pentru Sectorul Public (SCSP), cu excep ia chestiunii privind dubla contabilitate men ionat mai sus. Managementul tuturor fluxurilor de numerar ale guvernului central, inclusiv investirea rezervelor de stat, se efectueaz central prin intermediul trezoreriei de stat. Pentru a organiza implementarea bugetului de stat, a fost introdus un sistem electronic al trezoreriei de stat. Sistemul electronic al trezoreriei de stat este o aplica ie de Internet care permite clien ilor s comunice cu trezoreria statului. 2.3. Registre i registre:

Au fost create o serie de sisteme informa ionale

LegeaprivindBugetuldeStatiLegeaAnualprivindBugetuldeStat.

80

Sistemul Informa ional al Bugetului de Stat pentru planificarea strategiei bugetului de stat, a bugetului de stat i a clasificrii bugetului de stat, etc.; Baze de date pentru raportarea privind execu ia pl ilor de la bugetul de stat (anii 2003-2008 i din 2009), adic trezoreria de stat electronic; Balan e de verificare balan e bazate pe angajamente de combina ii de conturi care sunt folosite pentru a pregti declara ii financiare bazate pe angajamente; Sistemul de Analiz a Bugetului de Stat, ce reprezint o dezvoltare a Sistemului Informa ional al Bugetului de Stat care permite progresul implementrii bugetare ce trebuie analizat, precum i cererile bugetare ce trebuie depuse; Registrul de Achizi ii Publice; Mediul electronic de achizi ii publice, proiectat pentru persoane care organizeaz achizi ii i ofertan i inten iona i pentru organizarea de achizi ii publice electronice; Registrul de ajutor de stat i ajutor de importan redus; Registrul Imobiliar de Stat; i Sistemul contabil SAP. 2.4. Competen a

Marea majoritate a oficialilor din sectorul public trebuie s adere la Legea privind Func ionarii Publici i alte legi, coduri i reguli relevante. Recrutarea i evaluarea personalului sunt reglementate prin regulamentul guvernamental Aprobarea cerin elor de evaluare pentru grupurile principale de pozi ii (define te i cerin ele minime necesare pentru a servi drept func ionar public de nivel mai nalt) i Organizarea competi iilor i a evalurilor. Mai mult, politica i practicile de recrutare a personalului sunt reglementate de regulile de lucru i liniile directoare ale departamentului de resurse umane. 2.5. Tonul n vrf

MF nu poate dicta ministerelor de resort ce trebuie s fac i n ce mod. Ministerul ns, este responsabil pentru pregtirea bugetului de stat i pentru asigurarea implementrii depline i utilizrii prudente a banilor contribuabilului. De asemenea, MF poate i trebuie s cear ca utilizatorii fondurilor bugetare s- i asume o planificare atent, precum i o implementare corect i transparent. MF nu poate cere ca al ii s ndeplineasc cele de mai sus dac nu ofer exemple de economie, eficien i eficacitate. 2.6. Componentele controlului extern

Fiecare entitate contabil de stat definit pregte te un raport anual i-l nainteaz Oficiului Na ional de Audit (ONA). Declara iile financiare pregtite n 2011 i ulterior sunt auditate de ctre ONA. Fiecare entitate va nainta un raport anual, mpreun cu raportul de audit al ONA, ctre MF. MF nainteaz rapoarte anuale ale ministerelor i cancelariei de stat, mpreun cu rapoartele de audit ale ONA, ctre guvern. Guvernul va decide cu privire la aprobarea acestor rapoarte anuale. MF pregte te un raport anual consolidat de stat pe care l va audita ONA; ONA va verifica i dac tranzac iile au fost legale. MF nainteaz raportul anual consolidat de stat mpreun cu raportul de audit al ONA ctre guvern spre aprobare i-l public pe pagina sa principal de internet. Guvernul nainteaz raportul anul consolidat de stat aprobat parlamentului spre aprobare. Raportul de audit al ONA va fi ata at raportului ini ial.
81

3. Conceptul de control public intern Mediul de control n termeni juridici, mediul de control este format din mai multe acte normative deja men ionate mai sus i alte texte de lege, reglementri, reguli, manuale, etc. Mai multe sisteme IT, precum registre, baze de date i medii electronice, joac un rol important n organizarea administra iei de stat i crearea mediului de control. Evaluarea riscului Regulamentul guvernamental Tipuri de planuri de dezvoltare strategic i reguli pentru pregtirea, modificarea, implementarea, evaluarea i raportare lor stipuleaz c orice autoritate de stat va nainta o analiz rezumativ de risc i o analiz a mediului de activitate (situa ia curent a organiza iei, disponibilitatea de a atinge obiectivele stabilite, o descriere a riscurilor semnificative rela ionate cu implementarea planului de dezvoltare i activit i pentru gestionarea acestor riscuri). Nu exist alte legi care s abordeze evaluarea riscului. eful entit ii de contabilitate de stat va indica n raportul su anual dac a fost efectuat o evaluare a riscului pe parcursul perioadei de raportare sau nu. Rapoartele de audit intern din 2009 indic faptul c n majoritatea cazurilor a fost efectuat o evaluare a riscului. Inten ia este ca MF s actualizeze liniile directoare privind evaluarea riscului n 2011. Activit ile de control Legea i regulile interne care reglementeaz activitatea din diverse sectoare prevd multe activit i de control. De exemplu, conform regulilor generale privind contabilitatea de stat, principiile i procedurile unei entit i trebuie s stabileasc cerin e pentru pregtirea i verificarea documentelor surs, introducerea de date ntr-un sistem informatic de contabilitate, evaluarea jurnalelor i registrelor contabile i pstrarea documentelor. Regulile generale includ i cerin ele privind termenele limit pentru naintarea documentelor i rapoartelor. Responsabilit ile angaja ilor unei entit i contabile sunt determinate de fi ele de post. Cerin ele pentru verificarea documentelor sunt stabilite de principiile i procedurile contabile ale entit ii, care stabilesc i cine este responsabil pentru asigurarea faptului c: un anumit document reflect corect o anumit tranzac ie; sumele, pre urile i alte condi ii privind un anumit document respect contractele ncheiate anterior; o tranzac ie este legal i necesar; o tranzac ie este n conformitate cu bugetul; termenii i condi iile unei tranzac ii sunt similare cu termenii i condi iile unor tranzac ii asemntoare; i principiul economiei este aplicat n momentul ncheierii contractelor.

Angaja ii unit ii contabile se vor asigura c urmtoarele informa ii sunt verificate i c informa iile sunt introduse corect n sistemul contabil informatic cnd verific documente i pregtesc documente de transfer (plat):

82

o tranzac ie este n conformitate cu principiile privind monitorizarea implementrii bugetare; conturile, partenerul tranzac iei, domeniul de activitate, sursa, fluxul de numerar i codurile de clasificare bugetar sunt corecte; termenul de plat; perioada de angajament; informa ii privind destinatarul, inclusiv cnd apare TVA pe documentul de achizi ie, efectuarea de verificri pentru a confirma dac furnizorul este nregistrat ca persoan pltitoare de TVA i dac factura este pregtit n conformitate cu Legea privind TVA-ul; dac bunul, serviciul sau alt beneficiu la care se face referire a fost achitat anterior; i dac tranzac ia de achizi ie a fost verificat conform cerin elor stabilite pentru verificrile documentelor i a fost aprobat de ctre persoana(persoanele) autorizat(e) n acest sens.

Cerin ele privind verificrile documentelor trebuie s asigure faptul c persoana autorizat (semnatarul) i angajatul unit ii contabile nu sunt una i aceea i persoan. eful autorit ii va desemna persoana(persoanele) autorizat(e) n baza competen ei sale. Fiecare document surs trebuie semnat att de persoana autorizat ct i de angajatul unit ii contabile. Dac este posibil, dou persoane (principiul celor patru ochi) sunt implicate n procesul de transfer de bani. Cnd sunt efectuate transferuri electronice, drepturile sunt alocate n a a fel nct o persoan nu poate efectua singur un transfer de bani. Pentru a ndeplini aceast cerin , persoana care realizeaz un transfer trebuie s fie diferit de persoana care accept transferul. O alt persoan n afara casierului aprob ordinele de plat n numerar. Cele de mai sus asigur faptul c responsabilit ile sunt separate n momentul efecturii de tranzac ii drepturile de aprobare sunt alocate, principiul celor patru ochi este aplicat i c sistemele informatice au verificri automate privind resursele i accesul la date, datele sunt fcute compatibile i supravegherea este exercitat. Msurile de control pentru sistemele informatice sunt automate i de obicei continue. De exemplu, urmtoarele verificri se vor efectua asupra unui ordin de plat introdus n sistemul electronic al trezoreriei de stat: ordinul de plat este compilat n formatul necesar; autoritatea are fonduri libere de la bugetul de stat sau, n cazul funda iilor de stat, soldul contului electronic de venituri ale trezoreriei de stat este verificat; suma minim de plat ctre destinatar prin intermediul unui transfer bancar n Republica Estonia este 0,05 EUR i ctre o ar strin 1,90 EUR.

Datorit dezvoltrii rapide a sistemelor informa ionale, msurile de control sunt actualizate constant. Performan a func ionarilor este evaluat cel pu in o dat pe an n cadrul interviului de evaluare al angajatului cu superiorul su. Superiorii supravegheaz n mod constant activitatea desf urat de subordona ii lor. ntruct este extrem de important ca func ionarii care trebuie s aplice o serie de controale interne atunci cnd i ndeplinesc sarcinile, s fie con tien i de msurile de control existente i s aprecieze importan a aplicrii acestor
83

msuri, exist instruirii regulate, zile de informare, edin e, etc. (la nivel departamental, de organiza ie, zon guvernamental (denumit n continuare remitere), autoritate de stat). Managementul procesului de informare i comunicare

Aspectul cel mai important privitor la procesul de informare i comunicare este notificarea la timp a persoanelor potrivite. Pentru a asigura definirea, nregistrarea i transmiterea de informa ii importante, n formatul i n momentul care s permit angaja ilor s- i ndeplineasc sarcinile n mod corespunztor, toate actele normative sunt disponibile n gazeta de stat electronic (Riigi Teataja) (https://www.riigiteataja.ee/). Ghiduri, manuale i alte informa ii necesare sunt publicate pe pagina principal a MF. Au fost stabilite re ele cu scopul de a face schimb de informa ii i experien (cercuri, registre de informare). Informa ii privind planificarea bugetului de stat sunt disponibile n cadrul Sistemului Informa ional privind Bugetul de Stat (SIBS) i progresul curent al implementrii bugetare (bazate pe numerar) de ctre autorit ile bugetului de stat i de ctre nucleul economic sunt disponibile n cadrul Sistemului electronic al Trezoreriei Statului. Monitorizarea Managerii sunt primele persoane care efectueaz monitorizarea ini ial; monitorizarea leag raportarea de activit ile de planificare. n contextele bugetare, sarcina MF este de a coordona strategia bugetului de stat, pregtirea i negocierile bugetului de stat, evaluarea eficien ei utilizrii resurselor de stat i implementarea de planuri de dezvoltare strategic i planuri de activitate i pregtirea deciziilor privind politica bugetar. ntruct bugetul de stat este un plan anual al strategiei bugetului de stat, rapoartele anuale trebuie s constituie baza pentru monitorizarea i implementarea strategiei bugetului de stat. Regulile de lucru pentru Strategia bugetului de stat i pregtirea, implementarea i monitorizarea bugetului de stat au fost aprobate pe 21 septembrie 2009 prin directiva secretarului-general al MF. Regulile de lucru pentru monitorizarea i raportarea privind bugetul de stat specific urmtoarele activit i: rapoarte privind implementarea bugetului de stat de ctre trezoreria de stat; analiza pozi iilor bugetare privind alte sectoare guvernamentale; analiza implementrii bugetului de stat; prezentarea general a veniturilor, rezervelor i datoriei bugetare; pregtirea unei prezentri generale lunare a situa iei economice, primirea veniturilor bugetului de stat i utilizarea fondurilor bugetului de stat; analiza rapoartelor privind implementarea planului de activitate; analiza rapoartelor privind implementarea bugetului de stat; analiza indicatorilor financiari ai sectorului public, etc. 3.1. Rspunderea i responsabilitatea managerial

Responsabilitatea managerial final n cadrul sectorului public este alocat efului autorit ii respective prin lege (care este desemnat politic la nivel de minister). Ca regul, principiul managementului unic este aplicat de obicei n cadrul autorit ilor guvernamentale. Lan ul de responsabilitate este de a a natur nct managerul de la nivelul inferior este rspunztor fa de un manager de la un nivel superior. Nu exist o separare clar a puterilor administrative i politice (n special la nivel de minister). n contextul bugetului de stat, persoana responsabil este Ministrul Finanelor, cruia i raporteaz ali minitri. Ministrul Finanelor este responsabil n faa guvernului; urmtorul nivel este parlamentul. Procesul de pregtire a bugetului de stat se bazeaz pe strategia
84

bugetului de stat n baza creia se pregtete un LBS anual. Acesta, mpreun cu planurile anuale de activitate din planurile de dezvoltare ale domeniilor de guvernare ale ministerelor, formeaz documentul de aplicare a strategiei bugetului de stat. n consecin, conform legislaiei, strategia bugetului de stat i bugetul de stat anual sunt instrumentele guvernanei centrale i uneltele de politic pentru guvernul n exerci iu. Conform Legii privind Guvernul, responsabilitatea pentru crearea i aplicarea sistemului de control intern aparine efului autoritii guvernamentale sau al unei autoriti din subordinea acestuia. Legea privind Guvernul prevede c ministerele i cancelaria de stat sunt responsabile n faa guvernului. efii sub-birourilor sunt responsabili n faa ministrului sau secretarului de stat relevant. Autoritile guvernamentale folosesc fondurile bugetului de stat i pregtesc rapoarte despre utilizarea acestora conform prevederilor legale. Legea privind Guvernul prevede competena unui ministru ca ef al ministerului, conform creia ministrul trebuie: s fac propuneri guvernului cu privire la proiectul de buget anual privind cheltuielile i veniturile i, acolo unde este necesar, cu privire la proiectul de buget suplimentar al ministerului, s decid cu privire la utilizarea fondurilor bugetare i s monitorizeze implementarea corect i oportun a fondurilor, ajutoarelor i granturilor alocate de Uniunea European, alturi de alte ajutoare strine; s aprobe bugetele autoritilor de stat din aria de acoperire a ministerului n baza bugetului de stat i s monitorizeze implementarea lor i, acolo unde este necesar, s emit instruciuni pentru utilizarea fondurilor bugetare; s specifice structura, opera iunile i administrarea autoritilor statului, n aria de acoperire a ministerului, cu excepia cazului n care acest lucru este prevzut de legislaie cu putere superioar celei a unui regulament al ministrului; s aprobe personalul autoritilor guvernamentale din aria de acoperire a ministerului, cu excepia unor prevederi contrare; s raporteze ctre guvern cu privire la activitile ministerului; s asigure implementarea sistemului de control intern i organizarea auditului intern n cadrul ministerului, a autoritilor guvernamentale din aria de acoperire a ministerului i a autoritilor de stat administrate de aceste autoriti guvernamentale. Atunci cnd se elaboreaz bugetul de stat, responsabilitatea final pentru principiile bugetului de stat, pregtirea unui buget anual i raportarea cu privire la implementare sa ctre guvern aparine Ministrului Finanelor, conform prevederilor legale. Introducerea bugetrii bazate pe performane, mpreun cu posibila introducere a principiilor contabilitii de angajamente pentru pregtirea bugetului ar majora responsabilitatea efilor autoritilor de stat pentru asigurarea planificrii eficiente i utilizrii eficace a resurselor. Acest lucru ar presupune o necesitate de a suplimenta mecanismele de rspundere pentru nclcarea disciplinei bugetare, care sunt n prezent destul de insuficiente. Conform Legii privind Guvernul, un sistem de control intern reprezint un sistem cuprinztor de msuri implementate pentru direcionarea autoritilor guvernamentale i a autoritilor de stat administrate de autoritile guvernamentale pentru a realiza legalitatea i oportunitatea i a asigura: conformitate cu legislaia;
85

protecia proprietii de daune cauzate de risip, utilizare neoportun, management incompetent i alte daune similare; oportunitatea activitilor autoritilor n ndeplinirea sarcinilor lor; colectarea, depozitarea i publicarea de informaii reale, actualizate i de ncredere privitoare la activitile autoritilor. eful unei autoriti guvernamentale i al unei autoriti de stat (administrate de autoriti guvernamentale) trebuie s implementeze sistemul de control intern n cadrul autoritii i este rspunztor pentru eficiena acestui sistem. Conform LBS i Legii Contabilitii, fiecare entitate contabil de stat trebuie s pregteasc un raport anual care const din conturile anuale i rapoartele de activitate. Conturile anuale conin i un raport cu privire la implementarea bugetului de stat. Conform Legii Contabilitii, raportul de activitate inclus n raportul anual al unei entiti contabile de stat trebuie s conin evaluarea sistemului de control intern de ctre eful autoritii (1) i o prezentare general a activitilor efectuate de entitatea contabil de stat n organizarea funciei de audit intern. Raportul de activitate include i o prezentare general a implementrii planurilor de aciune pregtite n baza LBS. Obiectivul rapoartelor consolidate relevante este de a oferi Riigikogu i informa iile publice despre cele mai importante activit i efectuate de autorit ile de stat n anul bugetar anterior. Acest lucru nseamn c un raport suplimentar similar celui pentru procesul de planificare este asigurat alturi de raportul consolidat privind implementarea bugetului. De i sistemul de raportare este n mod formal n vigoare, con inutul raportului de activitate n forma sa curent este foarte neinformativ i calitatea datelor naintate uneori este slab. Exist speran c prin dezvoltarea conceptului de management financiar al statului va fi posibil eliminarea acestor slbiciuni. 3.2. Auditul Intern

Auditul public intern a fost creat n 2001. Datorit dezvoltrii acestei func ii, cadrul legal a fost actualizat n mod constant. Actele normative cele mai importante sunt urmtoarele: 1. Legea privind Guvernul prevede: conceptul sistemului de control intern, responsabilitatea efului unei autorit i de a asigura o implementare eficient a sistemului de control intern n cadrul autorit ilor guvernamentale i autorit ilor de stat din cadrul administra iei autorit ilor guvernamentale i organizarea practicii profesionale a auditorului intern n cadrul autorit ii. competen a unui ministru n organizarea activit ii profesionale de auditor intern n cadrul ministerului aflat n aria sa de acoperire; competen a MF n coordonarea implementrii sistemului de control intern i organizarea practicilor profesionale de auditor intern; responsabilitatea pentru aplicarea cerin elor a a cum sunt prevzute de Legea privind Contabilii Publici Autoriza i (LCPA) n organizarea practicilor profesionale ale auditorilor interni.

n2009,minitriiiSecretaruldeStatauconsideratcmajoritateasistemelordecontrolinternerau eficiente.Acestlucrunseamncsistemuldecontrolfuncioneazefectiv,respectcerinelestabilite prinregulileproceduraleiasigurlegalitateaieconomiaactivitiientitiiiproteciaresurselor.

1

86

Legea privind Guvernul specific i responsabilitatea efului auditului intern al unui minister, ca entitate de consolidare, de a evalua implementarea sistemului de control intern i a eficien ei acestuia i a nainta un raport n acest sens ministrului sau Secretarului de Stat nainte de a aproba raportul anual pentru anul fiscal. Scopul acestei prevederi este de a oferi un feedback sistematic n ceea ce prive te utilizarea fondurilor sectorului public ctre cei responsabili pentru guvernare, dac riscurile sunt gestionate i deciziile sunt urmate. 2. LCPA specific, printre altele, baza legal pentru activitatea auditorilor interni n sectorul public i entit ile de interes public. Permite verificarea competen ei acelora care sunt activi n profesia de auditor intern, n special a cuno tin elor acestora privind standardele profesionale. n acest scop, de exemplu, o persoan care dore te s ating nivelul de auditor intern profesionist al unei entit i din sectorul public trebuie s treac ni te examene profesionale din domeniul special de drept public i dintr-un sub-domeniu adecvat (CGAP). Pentru a asigura nivelul nalt de calitate a activit ii profesionale ntreprinse de auditorii interni cu privire la educa ia necesar, legea stabile te cerin e privitoare la educa ie (cel pu in o diplom de licen sau o diplom de studii universitare) i doi ani de activitate practic sub supravegherea unui auditor intern certificat. Legea sus ine i introducerea unui sistem care s permit actualizarea cuno tin elor i abilit ilor auditorilor interni n mod continuu i asigur faptul c acele competen e i nivelul nalt al calit ii muncii auditorilor interni sunt pstrate. Inten ionm s adoptm legisla ie care va stabili o cerin ca auditorul intern dintr-o entitate din sectorul public s trebuiasc s aib o certificare na ional de la 1 ianuarie 2013. 3. n baza LCPA i conform regulamentului Ministerului Finan elor, Adoptarea unor standarde privind practica profesional a auditorilor interni, principiile-cadru importante privind auditul intern sunt adoptate ca lege pozitiv pe care auditorii interni trebuie s o respecte atunci cnd gestioneaz func ia de audit intern, planific activitatea profesional, efectueaz activitate i raporteaz cu privire la rezultatele activit ii. Legisla ia de mai sus i alt legisla ie ce se implementeaz n baza LCPA urmeaz s fie adoptate n anul 2011. 4. Regulile generale pentru auditarea intern a autorit ilor puterii executive (un regulament ce urmeaz s fie adoptat n baza Legii privind Guvernul Republicii, n curs de elaborare n prezent) reglementeaz principiile generale pentru activitatea profesional a auditorilor interni i regulile pentru raportarea ntr-o APE. Regulamentul general include: principiile pentru organizarea activit ii profesionale a auditorilor interni n cadrul APE; coordonarea func iei de audit intern n cadrul ariei de acoperire a ministerului; pregtirea unui program de calitate pentru func ia de audit intern i a cerin elor stabilite pentru organizarea unei evaluri de calitate; raportarea cu privire la rezultatele programului de calitate.

Departamentele de audit intern au fost nfiin ate n toate ministerele (11) i o persoan responsabil pentru auditul intern a fost desemnat de cancelaria de stat. Func ia de audit intern este centralizat la nivel de minister n zonele de guvernare a patru ministere. Treizeci i apte de autorit i au nfiin at o func ie separat de audit intern (o persoan
87

responsabil pentru auditul intern a fost desemnat sau o unitate structural relevant a fost nfiin at) de la 31 decembrie 2010. Func ia de audit intern este subordonat direct efului unei autorit i, asigurnd independen a func ional de alte activit i ale autorit ii, condi iile de munc necesare, accesul la date importante, angaja ii i activele fizice necesare pentru efectuarea activit ii i contactul direct cu eful autorit ii. Departamentele de audit intern func ioneaz n baza statutelor departamentale, care sunt aprobate de eful autorit ii. Auditorii interni care lucreaz singuri lucreaz n baza fi elor lor de post, care trebuie s includ i drepturi, responsabilit i i rspundere, n baza unor standarde i trebuie s fie aprobate de ctre eful autorit ii. Activitatea de audit intern este alocat pe activit i, oferind asigurare i consiliere, dup cum urmeaz: n 2009, procentajul de activit i rela ionate cu asigurarea era de 79% i oferirea de consiliere reprezenta 11%, n timp ce n 2010 activit ile de asigurare reprezentau 72%, iar consilierea 11%. Auditul intern raporteaz direct efului autorit ii, de i eful func iei de audit intern are dreptul de a nainta rezultatele auditului altor persoane pentru a asigura implementarea recomandrilor efectuate n timpul unui audit. Conform standardelor, eful auditului intern trebuie s proiecteze i s implementeze un sistem de monitorizare pentru monitorizarea implementrii recomandrilor naintate managementului. Principiile, documentele, etc. de monitorizare sunt stabilite n procedurile func iei de audit intern. Cnd e descoperit fraud n timpul unui audit, auditorul intern trebuie s informeze eful autorit ii mai nti. Principiile pentru luarea de msuri n cazul fraudei i corup iei sunt prevzute de Legea Anti-corup ie. Partea de activit i, n afara sarcinilor unei profesii de auditor intern, efectuate de unit ile de audit intern, s-a redus de-a lungul anilor. Cele mai frecvente sarcini n afara sarcinilor auditorilor interni sunt ndeplinirea sarcinilor unui registrator de declara ii de interese economice, participarea la grupuri de lucru, efectuarea de investiga ii interne, control de supraveghere i proceduri disciplinare i, n pu ine cazuri, participarea la evaluarea sistemului de management al calit ii drept auditor intern al sistemului de management al calit ii. Aceste activit i reprezint 15% din sarcinile de audit intern, n medie. Instruirea auditorilor interni este organizat par ial la nivel central, dar o parte semnificativ a instruirii i are originea n nevoile specifice ale unit ii lor sau ale auditorilor interni. n 2010, auditorii interni ai APE au participat la instruire pentru un total de 842 de zile/om, adic o medie de 7,9 zile de instruire pentru un auditor intern. Instruirea de remprosptare a informa iilor organizat la nivel central este justificat atunci cnd auditorilor interni li se atribuie noi sarcini sau n cazul unor subiecte semnificative care privesc un grup int mare, pentru a asigura o n elegere i aplicare similare a cerin elor adoptate. n perioada din iunie 2006 pn n noiembrie 2010, MF a organizat 11 cursuri majore de instruire pentru auditorii interni. n 2010, MF a nceput s dezvolte o re ea de furnizori de instruire intern constnd din auditori interni, prin care 15 auditori interni activi n sectorul public vor fi instrui i i vor efectua instruire pentru al i auditori interni din sectorul public n viitorul apropiat.
88

efii de audit intern din entit ile contabile de stat au evaluat corectitudinea rapoartelor anuale i legalitatea tranzac iilor din anii fiscali 2004-2010 cu privire la auditul folosirii fondurilor. ONA a evaluat corectitudinea raportului anual consolidat al statului, timp n care ONA a avut dreptul de a- i baza activitatea pe activitatea efectuat de unit ile de audit intern din entit ile contabile de stat. Pentru a majora gradul de independen al evalurilor efectuate cu privire la corectitudinea rapoartelor anuale i legalitatea tranzac iilor entit ilor contabile de stat, competen a de evaluare a corectitudinii rapoartelor anuale (din 2011 i anii fiscali urmtori) a fost acordat ONA. Conform Legii privind Guvernul, efii de audit intern din ministere i cancelaria de stat ofer o opinie cu privire la implementarea sistemului de control intern al autorit ii i eficien a acestuia (ncepnd cu anul fiscal 2011). Pentru prima oar, aceast opinie, referitoare la anul 2011, trebuie elaborat i naintat ministrului sau Secretarului de Stat nainte ca raportul anual pentru anul fiscal s fie aprobat. 3.2.1. Cooperarea auditului intern cu auditul extern Cooperarea cu ONA este organizat pe dou niveluri: la nivelul MF i al unit ilor de audit intern ale ministerelor. n cadrul cooperrii rela ionate cu auditul intern, MF va implica ONA: n procesul de pregtire a proiectelor de legisla ie; ca participant i/sau comentator n proiecte privitoare la pregtirea de ghiduri metodologice; ca participant i furnizor de instruire n programele de instruire privind auditul intern; n schimbul de informa ii cu auditorii interni (auditorii ONA au acces la extranetul auditorilor interni, pot citi lucrarea de informare destinat auditorilor interni, dac doresc pot participa la edin ele efilor de audit intern, etc.). Unit ile de audit intern ale ministerelor i cancelariei de stat intr n parteneriate cu ONA n auditarea rapoartelor anuale ale entit ilor contabile de stat. ONA poate s se bazeze pe activitatea de audit intern atunci cnd evalueaz corectitudinea raportului anual consolidat al statului i legalitatea tranzac iilor. Pentru a asigura cele de mai sus, aria de acoperire a lucrrilor va fi agreat pentru a evita activitate dublat i a face schimb de documente de lucru. Graficele de lucru anuale sunt de asemenea dezbtute pentru a reduce la minim cantitatea de munc dubl. 3.2.2. Comitetele de audit LCPA prevede natura unui comitet de audit i principiile de baz de nfiin are, conform crora un comitet de audit este un organism consultativ n domeniul contabilit ii, auditului, managementului riscului, controlului i auditului intern, exercitrii supravegherii i pregtirii bugetului i asigurrii activit ii legale. Ministerele nu au datoria de a nfiin a un comitet de audit, dar atunci cnd a fost nfiin at un astfel de comitet n cadrul unui minister, sarcinile sale includ ntreaga sfer a ministerului i membrii comitetului vor fi desemna i i elibera i din func ie de ctre ministru. Un comitet de audit va avea cel pu in doi membri, dintre care cel pu in doi membri trebuie s fie exper i n domeniul contabilit ii, finan elor sau juridic. Un membru al unui comitet
89

de audit nu va fi auditor intern, membru al consiliului de administra ie sau procurator, ministru asistent sau secretar-general sau o persoan care efectueaz audituri. 3.3. Coordonarea controlului public intern

Conform Legii privind Guvernul, coordonarea implementrii sistemului de control intern i organizarea auditrii interne n cadrul sectorului guvernamental sunt incluse n aria de acoperire a MF. n acest scop, MF efectueaz urmtoarele ac iuni: Pregte te proiecte de acte normative ce reglementeaz domeniul auditului intern. Pregte te ghiduri generale n domeniul auditului intern i controlului intern. Efectueaz evaluri pentru a confirma conformitatea cu standardele interna ionale pentru auditul intern profesional. n cooperare cu efii de audit intern din ministere, pregte te obiective generale de dezvoltare pentru perioade de patru ani. Conform obiectivelor curente de dezvoltare, toate ministerele trebuie s efectueze o evaluare intern a calit ii pn la sfr itul anului 2011, cel trziu, i o evaluare extern pn la sfr itul anului 2012. Organizeaz instruire pentru mbunt irea abilit ilor profesionale ale auditorilor interni. Colecteaz i analizeaz rapoartele interne cu privire la func ia de audit intern. efii auditului intern nainteaz anual un rezumat despre organizarea func iei de audit intern n cadrul autorit ii ctre DCF. n fiecare an, eful autorit ii nainteaz evaluarea sa privind sistemul de control intern i o prezentare general a activit ilor ntreprinse de entitatea de contabilitate de stat atunci cnd organizeaz func ia de audit intern ca parte din raportul de activitate inclus n raportul anual al entit ii de contabilitate de stat. Analizeaz rezultatele auditurilor efectuate cu privire la rapoartele anuale ale entit ii contabile de stat i ofer propuneri guvernului pentru eliminarea deficien elor detectate. efii de audit intern ai entit ilor contabile de stat i formeaz propria opinie cu privire la corectitudinea rapoartelor anuale i legalitatea tranzac iilor ncepnd din anul 2004 (pn n 2010). n fiecare an, MF analizeaz deficien ele detectate n timpul auditurilor i pregte te un rezumat al problemelor detectate pentru guvern i lanseaz propuneri ctre ministere pentru eliminarea acestor probleme. Propunerile lansate de MF sunt dezbtute de guvern n timp ce aprob rapoartele anuale ale entit ilor contabile de stat. Organizeaz ntlniri regulate pentru efii de audit intern din ministere (de obicei, de trei ori pe an) i edin e bilaterale periodice cu efii de audit intern din ministere (o dat la doi ani). Pstreaz o baz de date de auditori interni care include detaliile de contact ale tuturor auditorilor interni ce lucreaz n sectorul public, informa ii cu privire la experien a lor de munc, educa ia, specialitatea, instruirea pentru remprosptarea informa iilor pe care au finalizat-o, certificatele i abilit ile lingvistice. Administreaz mediul informa ional Extranet-ul auditorilor interni, cu acces restric ionat, unde este disponibil legisla ie ce acoper domeniul, ghiduri, detalii de contact ale auditorilor interni, materiale din partea unor instruiri organizate, grafice de lucru, rezumate ale unor rapoarte i feedback, etc. Public lucrarea informativ trimestrial Auditor intern pentru auditorii interni. Consiliaz i se consult cu auditorii interni.

90

Din 2000 pn n 2009, coordonarea implementrii sistemului de control intern i organizarea auditului intern al autorit ilor guvernamentale i de stat, precum i analiza i lansarea de propuneri pentru mbunt irea eficien ei acestora, a fost sarcina DCF din cadrul MF. ncepnd din anul 2010, aceste sarcini sunt distribuite. Crearea politicii privitoare la activitatea profesional a auditorilor interni i elaborarea de proiecte de lege, inclusiv coordonarea organizrii activit ilor profesionale ale auditorilor interni este sarcina Departamentului de Politic de Afaceri i Contabil. Sarcina DCF este coordonarea implementrii sistemului de control intern i analiza i efectuarea de evaluri privind activitatea profesional a auditorilor interni sau organizarea acesteia, inclusiv efectuarea de evaluri externe de calitate. Pentru a rezuma lucrurile, sarcinile MF n implementarea sistemului de control intern al organiza iei i coordonarea organizrii practicilor profesionale ale auditorilor interni sunt urmtoarele: 1. Atunci cnd coordoneaz MF va: i analizeaz implementarea sistemului de control intern,

oferi instruc iuni metodice pentru implementarea i evaluarea sistemului de control intern; acolo unde este necesar, va organiza o analiz comparativ a sistemelor de control intern nfiin ate n cadrul autorit ilor i va lansa propuneri pentru mbunt irea eficien ei acestora; colecta i analiza informa iile cu privire la implementarea sistemului de control intern al autorit ilor i eficien a acesteia. 2. Atunci cnd coordoneaz organizarea practicilor profesionale ale auditorilor interni, MF va: asigura interpretarea standardului practicilor profesionale ale auditorilor interni sau a unei pr i din acesta; evalua i analiza influen a regulamentelor pentru organizarea practicilor profesionale ale auditorilor interni i va lansa propuneri pentru mbunt irea lor. colecta i analiza informa ii privind organizarea practicilor profesionale ale auditorilor interni. 3. Pentru a organiza evaluarea activit ii profesionale a auditorilor interni sau organizarea acesteia, MF: acolo unde este necesar, va consilia autorit ile pe parcursul evalurii interne privind calitatea efectuate n baza standardelor privind practicile profesionale de audit intern; va efectua evaluarea extern de calitate a func iei de audit intern n baza standardelor privind practica profesional de audit intern. 4. Inspec ia financiar n Estonia, nu exist o autoritate central - guvernamental de inspec ie financiar. Ministerul Finan elor de ine rolul central ca partener local al OLAF cu privire la procesarea nclcrilor referitoare la utilizarea fondurilor UE, dar detectarea corup iei i fraudei referitor la alte fonduri de la bugetul de stat este efectuat de alte autorit i de la alte niveluri. Auditul intern este esen ial n detectarea nclcrilor i corup iei din cadrul unei
91

organiza ii i trebuie s evalueze probabilitatea de fraud n timpul auditurilor i, n momentul detectrii de nclcri, s notifice eful autorit ii i, dac este necesar, autorit ile de aplicare a legii ale acesteia. ONA se ocup de asemenea de posibile nclcri referitoare la fondurile bugetului de stat cu obiectivul de a acorda parlamentului i publicului garan ia prin auditul economic c fondurile din sectorul public sunt folosite n mod legal i eficient. ONA este parte integrant din sistemul de audit al sectorului public, ntruct auditeaz extern activit ile, respectarea legii i utilizarea fondurilor autorit ilor din sectorul public. Frauda i neregulile poten iale sunt mpiedicate n special prin actualizarea msurilor de control ale organiza iei din cadrul sistemului de control intern, evaluarea riscului i stabilirea func iei de audit intern. Unele unit i de audit intern efectueaz investiga ii interne i control de supraveghere. Principiile supravegherii oficiale sunt stabilite de Legea privind Guvernul. Exist restric ii generale care se aplic tuturor angaja ilor din sectorul public specifice care se aplic oficialilor i sunt reglementate de Legea Anti-corup ie. i restric ii

Nu exist sanc iuni directe n cazul nclcrii LBS. Principiile de ac iune n cazul unei situa ii suspectate de corup ie i fraud sunt stabilite de Legea Anti-corup ie. Investigarea cazurilor de fraud i corup ie este de competen a organismelor de investigare. De fiecare dat cnd exist o suspiciune rezonabil c un oficial a nclcat legea, s-a comportat ntr-un mod gre it cu privire la activele statului, s-a folosit n mod incorect de puterile acordate sau a efectuat alte tranzac ii sau ac iuni rela ionate cu corup ia, urmtoarele autorit i trebuie s fie notificate n acest sens n persoan sau prin naintarea unei cereri: cea mai apropiat prefectur de poli ie, n cazul n care este vorba despre func ionari care lucreaz pentru administra ii locale i autorit ile de stat i societ i private/asocia ii non-profit; Consiliul de Securitate al Poli iei, n cazul n care sunt implica i func ionari publici de nivel mai nalt (Pre edintele, un membru al parlamentului, Auditorul General, Cancelarul pentru Justi ie, un judector, un procuror sau un oficial de rang nalt al unei autorit i guvernamentale, Cancelaria Parlamentului, Biroul Pre edintelui, Biroul Cancelarului pentru Justi ie, ONA sau o instan ); Biroul Procurorului Public, n cazul n care sunt implica i func ionari angaja i la autorit ile de aplicare a legii (de ex., ofi er de poli ie). 5. Reforme n curs 5.1. i viitoare

Centralizarea serviciilor de suport n cadrul autorit ilor de stat (contabilitatea financiar i contabilitatea, nregistrarea personalului i contabilitatea statelor de plat, managementul eviden elor pentru administrarea facturilor electronice i a documentelor create de func iile de suport). Proiectul inten ioneaz s realizeze o gestiune mai bun a informa iilor, s fac aceste informa ii mai u or disponibile i s reduc acele costuri rela ionate cu organizarea managementului financiar, a managementului personalului i a activit ilor de administrare. Reorganizarea va face aceste activit i mai transparente, oferind o prezentare general opera ional. Rearanjarea serviciilor de suport permite o introducere mai rapid a facturilor electronice i a documentelor electronice i a unui sistem de raportare bazat pe internet.
92

Ministerele se vor implica n proiect n etape i toate cele 242 de autorit i vor introduce un sistem comun pn la 1 ianuarie 2013, cel trziu. 5.2. Dezvoltarea unei planificri strategice financiar. i a unui cadru de management

Integrarea cadrelor de planificare strategic i bugetare pentru mbunt irea monitorizrii cheltuielilor guvernamentale i a performan ei politicilor i pentru prioritizarea obiectivelor n situa ii unde resursele sunt limitate. Dezvoltarea unei metode sustenabile pentru stabilirea indicatorilor i a obiectivelor de performan pentru a fi folosite n bugetarea bazat pe performan e i planificarea strategic. O integrare mai bun a informa iilor privind performan a n procesele de management i bugetare prin introducerea bugetrii programelor bazat pe performan e. Aplicarea principiilor contabilit ii de angajamente. Oferirea de informa ii bugetare bazate pe angajamente pentru factorii de decizie, n afara informa iilor care sunt disponibile n prezent conform bugetului bazat pe numerar. Dezvoltarea unei metode pentru bugetarea cheltuielilor programelor (a costului) pentru sectorul public. Actualizarea cadrului legal pentru raportare financiar (ini iat) conceperea de principii pentru pregtirea i depunerea de rapoarte anuale electronice (bazate pe XBRL) care se bazeaz pe standardele interna ionale de raportare financiar (IFRS). 5.4. Dezvoltarea sistemului informatic STEP obiectivul crerii unui sistem informa ional de management strategic i planificare a bugetului de stat este de a permite o integrare eficient i opera ional a planificrii strategice de stat, a bugetrii, raportrii i sarcinilor i activit ilor conexe ntr-un sistem cuprinztor. Acest sistem va asigura disponibilitatea informa iilor necesare pentru a lua decizii strategice la timp, ajutarea mbunt irii calit ii datelor, sus inerea procesului complet de management financiar de stat i reducerea, printre altele, a cantit ii i perioadei de timp petrecute pentru munca manual. Dezvoltarea acestui sistem se afl n prezent n etapa de planificare a achizi iilor. 5.5. Aplicarea activit ii de audit rela ionate cu contabilitatea, inclusiv a certificrii profesionale a auditorilor interni i implementarea unui sistem de monitorizare de calitate, n conformitate cu legea perioada de aplicare din 2011 pn n 2015 a LCPA include dezvoltarea i adoptarea tuturor legilor de implementarea, lansarea sistemului de examinri profesionale i a sistemului de monitorizare a activit ii auditorilor i introducerea complet a registrului activit ilor auditorilor i men inerea acestuia. Va fi demarat dezvoltarea unui dic ionar de terminologie contabil, iar lucrrile de cercetare i un proiect de master de studiu de contabilitate vor primi sus inere. 5.6. Implementarea unui sistem de control intern i organizarea func iei de audit intern n cadrul administra iilor locale pentru implementarea strategiei anticorup ie, Legea privind Organizarea Guvernului Local va fi modificat i se a teapt ca ea s intre n vigoare n ianuarie 2013 - conform crora: consiliul va asigura implementarea sistemului de control intern i organizarea activit ii profesionale a auditorului intern n cadrul administra iei locale;
93

5.3.

municipalitatea rural sau administra ia ora ului va implementa sistemul de control intern i va fi responsabil pentru performan a acestuia; unitatea de administra ie local are dreptul de a stabili o func ie sau unitate structural adecvat pentru efectuarea auditului intern; cnd organizeaz auditul intern, prevederile stabilite de LCPA vor fi aplicate n cadrul administra iei locale; dac o func ie sau unitate structural adecvat a fost nfiin at n cadrul administra iei locale pentru a efectua auditul intern, func ionarul respectiv sau eful unit ii structurale va nainta raportul auditorului intern al municipalit ii rurale sau administra iei ora ului nainte de a aproba raportul anual.

94

FINLANDA Controlul public intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) nc din anii 1990, controlul intern al finan elor administra iei centrale i legisla ia conex n special, au fost supuse unor reforme i dezvoltri semnificative. Conceptele de control intern i, ntr-o anumit msur, principiile privitoare la controlul intern, au fost reformate n aceast perioad. Statutele bugetare definesc i implementeaz controlul intern ce trebuie efectuat ca responsabilitate a managementului de top. Astzi, controlul intern este un element integrant al managementului i managementului riscului conex n baza principiilor de bun guvernan , i ca atare este un element esen ial al sistemelor de management al performan ei i de rspundere. La nceputul anilor 2000, cerin ele de baz pentru controlul intern fuseser incluse n statutele bugetare. Totu i, mai existau nc deficien e n coordonarea controlului intern i uniformizarea politicilor operative. n practic, controlul intern nu fusese nc integrat suficient n sistemele i procedurile de management ca parte din managementul performan ei. n plus, nu exista un sistem uniform la nivelul guvernului i al finan elor administra iei centrale per ansamblu pentru a asigura suficien a controlului intern. Din acest motiv, Ministerul Finan elor a creat un grup de lucru la data de 18 decembrie 2001 pentru a examina dezvoltarea procedurilor de elaborare a conturilor finale ale administra iei centrale i a prezenta propuneri cu privire la modificrile legislative necesare. Grupul de lucru a cooperat ndeaproape cu un grup de lucru pentru procesul de raportare, nfiin at de ctre Consiliul Purttor de Cuvnt al parlamentului. Importan a controlului intern a mai fost eviden iat n cadrul reformei privind rspunderea i prin modificrile conexe ale statutelor bugetare care au avut loc n anul 2003. Aceste modificri au inclus urmtoarele: criteriile de baz pentru rspundere i performan au fost redefinite n cadrul legisla iei; raportul privind starea financiar a guvernului i declara ia financiar de stat au fost cuprinse ntr-un nou raport cu privire la conturile finale ale administra iei centrale, prezentat parlamentului. structura raportrii financiare de ctre agen iile guvernamentale i ministere a fost specificat cu privire la rspundere i performan i n special cu privire la pregtirea de rapoarte de performan referitoare la atingerea obiectivelor de performan stabilite; o declara ie obligatorie de evaluare a func ionalit ii controlului intern i managementului riscului a fost inclus n raportarea financiar de ctre agen iile guvernamentale i ministere;

ContribuieaControloruluiFinanciarGuvernamental,MinisterulFinanelorladatade1aprilie2011.

95

responsabilitatea ministerelor n coordonarea domeniilor lor administrative i sectoarelor de politic i implementarea rspunderii privind performan a a fost eviden iat prin impunerea evalurii anuale i transmiterea de observa ii de ctre ministere cu privire la conturile financiare i rapoartele de audit ale unit ilor lor subordonate care trebuie s- i pregteasc propriile declara ii financiare; o func ie comun de control guvernamental a fost nfiin at n cadrul Ministerului de Finan e pentru pregtirea raportului cu privire la conturile finale ale administra iei centrale pentru a asigura faptul c este prezentat un raport corect i cinstit, pentru controlul intern al strii finan elor administra iei centrale i utilizarea raportrii i evalurii i pentru dezvoltarea sistemului de control i raportare cu privire la finan ele i opera iunile administra iei centrale; un consiliu consultativ pentru control intern i managementul riscului a fost creat pentru dezvoltarea controlului intern i planificarea cooperrii ncruci ate i a msurilor pregtitoare, cu reprezentare din toate ministerele i alte organisme cheie pentru controlul intern; o direc ie de audit intern a fost nfiin at pentru a coordona i dezvolta auditul intern, cu reprezentare din partea func iilor de audit intern din toate ministerele. 2. Mediul controlului public intern 2.1. Principiile pregtirii bugetului

Dup posibile modificri, parlamentul aprob bugetul prezentat de guvern i posibile bugete suplimentare. Bugetul este pregtit pentru un an financiar o dat. Un an financiar este egal cu un an calendaristic. Estimrile veniturilor anuale i ale subven iilor pentru cheltuielile anuale sunt introduse n buget ca sume brute, nescznd nici cheltuieli din venituri nici venituri din cheltuieli (bugetare brut). Pot fi stabilite prevederi prin lege conform crora, n cazul anumitor venituri i cheltuieli, doar veniturile sau subven iile estimate egale cu soldul dintre acestea pot fi introduse n buget (bugetare net). Bugetul poate con ine trei tipuri de subven ii: 1. O subven ie fix, care nu poate fi dep it sau transferat ctre un an financiar ulterior. 2. O subven ie estimat, care nu poate fi transferat ctre un an financiar ulterior. Permisiunea de a dep i o subven ie estimat poate fi acordat dac excesul se bazeaz pe o necesitate statutar sau o necesitate comparabil sau pe o alt necesitate important sau neprevzut care este dificil de estimat. 3. Subven iile transferabile, articolele de venit sau cheltuieli sunt alocate anului financiar cruia i sunt aplicabile. Alocarea este efectuat n special n baza livrrii unui produs sau serviciu sau primirii unui factor de produc ie. De exemplu, cheltuielile de achizi ii sunt bugetate pentru anul calendaristic atunci cnd este primit produsul sau serviciu achizi ionat. Cheltuielile nu sunt raportate n cadrul bugetului. 2.2. Principiile contabilit ii administra iei centrale finale ale administra iei centrale i pregtirii conturilor

Statul are o obliga ie contabil pentru economia sa bugetar. Economia bugetar este mpr it n unit i contabile, care cuprind ministere, agen ii guvernamentale i
96

organisme publice. Datele contabile de la unit ile contabile sunt compilate n conturile consolidate ale statului pentru pregtirea conturilor finale ale administra iei centrale. Trezoreria de stat colecteaz datele contabile i gestioneaz contabilitatea consolidat. Unit ile contabile sunt responsabile pentru tranzac iile lor de plat i contabilitate i, la fel ca agen iile guvernamentale i organismele publice, i pregtesc conturile anuale i raporteaz cu privire la opera iunile lor. Contabilitatea administra iei centrale cuprinde conturile bugetare i conturile generale. Contabilitatea trebuie s respecte bunele practici contabile. Contabilitatea bugetar monitorizeaz implementarea bugetului i conturile generale arat veniturile i cheltuielile, precum i pozi ia financiar cu privire la active i pasive. Ageniile guvernamentale i organismele publice trebuie s ofere informaii corecte i cinstite cu privire la conformitatea cu bugetul, veniturile i cheltuielile lor, poziia lor financiar i performana lor operativ n conturile lor anuale i raportul privind operaiunile lor, compilat pentru a implementa rspunderea. Pentru fiecare an financiar, guvernul nainteaz raportul privind conturile finale ale administraiei centrale ctre parlament. Raportul include conturile finale ale administraiei centrale guvernamentale i alte informaii necesare privind managementul financiar al administraiei centrale i conformitatea cu bugetul, precum i informaii privind cele mai importante aspecte cu privire la eficacitatea social a activitilor administraiei centrale i dezvoltarea performanei. Raportul include i informaii cheie privind dezvoltarea eficienei societare i a performanei n sectoarele administrative ale ministerelor. Conturile finale ale administraiei centrale includ: 1. o declaraie de implementare a bugetului cu privire la implementarea bugetar, specificat pe seciune sau sector bugetar i pe capitol i articol; 2. o declaraie de venituri i cheltuieli cu privire la venituri i cheltuieli; 3. un bilan care s ilustreze poziia financiar n ultima zi a anului financiar; 4. o declaraie privind fluxul de numerar care s ilustreze fluxul de numerar; 5. note care sunt necesare pentru a oferi informaii corecte i cinstite. 2.3. Auditul Extern Oficiul Naional de Audit din Finlanda este un organism independent care opereaz n cadrul parlamentului (instituie suprem de audit). Oficiul Naional de Audit are sarcina de a audita administraia financiar naional pentru a asigura faptul c este conform i c este efectuat n conformitate cu legislaia i bugetul. Pn la sfritul lunii septembrie a fiecrui an, Oficiul Naional de Audit nainteaz un raport parlamentului cu privire la operaiunile sale i rapoarte speciale, dac este necesar. 3. Controlul Public Intern 3.1. Rspunderea i responsabilitatea managerial

97

Controlul intern n administraia central este definit dup cum urmeaz: controlul intern se refer la procedurile incluse n procesele de ghidare i operare ale ageniei, soluiile organizaionale i metodele de operare care pot fi folosite pentru a obine garania rezonabil cu privire la: legalitatea operaiunilor; securitatea fondurilor; performanele operaionale; i obinerea de informaii corecte i cinstite cu privire la finane i performan. Conform Seciunii 24 b din Legea privind Bugetul, ageniile guvernamentale i organismele publice trebuie s se asigure c au un sistem de control intern bine stabilit n cadrul propriilor operaiuni i al activitilor pentru care sunt responsabile. Managementul riscului identific, evalueaz i gestioneaz factori care amenin s mpiedice atingerea obiectivelor incluse n cele patru categorii menionate mai sus. Managementul riscului are aceleai obiective precum controlul intern. n mod ideal, procedurile de control intern i management al riscului sunt integrate n procesele obinuite ale ageniei de planificare, management i operare. Exemple tipice de astfel de proceduri includ: planificarea de obiective i operaiuni i identificarea i evaluarea riscurilor care amenin s mpiedice atingerea obiectivelor; managementul informaiilor necesare n operaiuni care folosesc sistemele de informare; proceduri de control tehnic i raportare pentru situaii excepionale, incluse n sistemele informatice; diferenierea sarcinilor. Conform Seciunii 24 b din Legea privind Bugetul, conducerea fiecrei agenii este responsabil pentru stabilirea controlului intern, precum i pentru conformitatea i adecvarea acestuia. Conducerea de top a unei agenii poart rspunderea principal pentru instituirea i managementul controlului intern, n acelai mod n care este responsabil pentru atingerea obiectivelor organizaiei i stabilirea activitilor conexe. Conducerea ia msurile necesare n baza acestei responsabiliti prin delegarea de sarcini ctre diverse niveluri ale organizaiei n conformitate cu sistemul lor de management. Cu privire la controlul intern, delegarea nseamn deseori alocarea de sarcini i responsabiliti ctre subuniti, astfel nct subunitile s fie responsabile pentru propriile operaiuni i pentru identificarea, managementul i raportarea cu privire la riscurile conexe. n baza Seciunii 65 din Decretul privind Bugetul de Stat, raportul cu privire la operaiuni, inclus n conturile finale ale biroului de contabilitate, trebuie s cuprind o evaluarea a adecvrii i conformitii controlului intern i managementului relaionat al riscului, precum i o declaraie cu privire la statusul controlului intern i intele cheie de dezvoltare, elaborat n baza evalurii (evaluarea i declaraia de asigurare privind controlul intern). Evaluarea ar trebui s fie: autentic nu aparent;
98

sistematic ar trebui s se bazeze pe raportarea strii curente la criteriile acceptate n cadru; suficient de extins ar trebui s acopere toate procesele operaionale i de suport relevante n activitile pentru care este responsabil agenia; documentat ar trebui s acopere toate procesele operaionale i de suport relevante pentru care este responsabil agenia; aprobat de conducere s permit evaluarea controlului intern, care este responsabilitatea conducerii. n anul 2005, consiliul consultativ pentru control intern i managementul riscului, nfiinat de guvern, a pregtit o recomandare pentru ageniile guvernamentale i organismele publice cu privire la abordrile privind controlul intern i managementul riscului i la evaluarea funcionalitii acestora. Recomandarea are menirea de a fi un instrument de susinere a ageniilor guvernamentale, organismelor publice i fondurilor n evaluarea i dezvoltarea de ctre acestea a propriilor procese de control intern i management al riscului. Controlul intern i managementul riscului eficiente sporesc performana unitii operative i sunt un element esenial de bun guvernare. n 2008, a fost emis o versiune mai concis a recomandrilor, care poate fi folosit ca alternativ la cadrul mai extins, de exemplu n agenii mai mici. Cnd se aplic acele cadre de evaluare, funcionalitatea controlului intern i a managementului riscului este evaluat prin examinarea urmtoarelor aspecte care o influeneaz: mediul operativ al ageniei; stabilirea de obiective; identificarea, evaluarea i managementul riscurilor; controale (msuri de control); comunicarea i fluxul de informaii; i monitorizarea performanei controlului intern i managementului riscului. Ageniile guvernamentale i organismele publice pot s foloseasc i alte cadre de evaluare aprobate n mod obinuit (de exemplu, COSO, COSO-ERM, CoCo) n evaluarea funcionalitii controlului intern i managementului riscului. Folosirea unui cadru aprobat la nivel general susine evaluarea sistematic i documentat a controlului intern. Cadrul de evaluare trebuie s fie ntotdeauna adaptat pentru a corespunde nevoilor ageniei. Evaluarea controlului intern trebuie s fie utilizat n planificarea i execuia operaiunilor ageniei. n baza rezultatelor evalurii, agenia poate pregti evaluarea i declaraia de garanie a controlului intern, care s fie incluse n raportul privind operaiunile. Evaluarea i declaraia de garanie privind controlul intern cuprinse ntr-un raport al unei agenii guvernamentale cu privire la operaiuni ar trebui, pe scurt, s cuprind urmtoarele elemente: declaraia privind responsabilitatea managerial; metoda de evaluare a implementrii (referire la cadru, de exemplu); concluziile cu privire la starea controlului intern; i posibile obiective de dezvoltare. 3.2. Auditul Intern
99

Auditul intern susine eficiena controlului intern i managementului riscului n cadrul ministerelor i ageniilor guvernamentale. Conducerea din ministere i agenii este responsabil pentru implementarea corespunztoare a proceselor de control intern i management al riscului. Exist diferene ntre ministere i ageniile guvernamentale n modul n care este efectuat auditul intern. Multe dintre ageniile mai mici n special nu efectueaz audituri interne separate. De asemenea, Ministerul Finanelor nu are nicio unitate de audit intern sau vreun auditor intern. n multe agenii, auditarea intern este o funcie efectuat de o singur persoan. Aa cum prevede Seciunea 70 din Decretul privind Bugetul de Stat, auditul intern este stabilit la discreia conducerii ministerului i ageniei. n considerarea acestora, conducerea ar trebui s evalueze necesitatea de audit intern prin raportare la nevoile de control intern i cerinele Legii privind Uniunea European. Conducerea ministerului i ageniei trebuie s instituie un audit intern dac exist o nevoie justificat pentru audit n baza procedurilor de control intern. Scopul auditului intern este de a stabili adecvarea i suficiena controlului intern pentru conducere i de a ndeplini sarcinile de audit prescrise de conducere. Standardele i recomandrile comune privind auditul intern trebuie s fie luate n calcul cnd se stabilete auditul intern. Regulile privind procedurile de audit intern i statusul auditului intern n cadrul organizrii ageniei guvernamentale sau a organismului public sunt prevzute n regulile procedurale privind auditul intern, care sunt confirmate de agenia guvernamental sau organismul public nsui. Regulile procedurale privind auditul intern trebuie naintate n scopuri informative ministerului n cauz i Oficiului Naional de Audit. Un model de reguli procedurale a fost elaborat cu scopul de a efectua un audit intern organizat independent de ctre o agenie. Ageniile guvernamentale i organismele publice trebuie s evalueze n mod critic aplicabilitatea modelului pentru propriile lor operaiuni i, acolo unde este necesar, s adauge, s elimine elemente sau s adapteze coninutul acestuia pentru a se potrivi mai bine propriilor lor operaiuni. Modelul poate fi folosit i pentru pregtirea regulilor procedurale cu privire la auditul intern care este efectuat n exterior, ca serviciu externalizat, cu condiia asigurrii aplicabilitii regulilor procedurale pentru operaiunile ageniei. Conducerea ageniei decide cu privire la starea organizaional a posibilei uniti de audit intern. n general, auditul intern este direct subordonat unui minister sau func ionar senior dintr-o agenie. n acest caz, auditul intern raporteaz direct conducerii de top i i preia puterile de la conducerea de top. 3.3. Coordonarea Controlului Intern ncepnd din anul 2004, funcia Controlorului Financiar Guvernamental a operat n cadrul Ministerului Finanelor. Funcia Controlorului Financiar Guvernamental este de supraveghetor comun al performanei i finanelor. Acesta servete drept consilier guvernamental i pentru conducerea de top n
100

cadrul ministerelor, drept controlor administrativ i autoritate independent de supraveghere n asigurarea i dezvoltarea calitii controlului i sistemului de raportare privind finanele administraiei centrale i asigurarea rspunderii financiare. Funcia Controlorului Financiar Guvernamental este responsabil pentru asigurarea faptului c raportul cu privire la conturile administraiei centrale guvernamentale ofer informaii corecte i cinstite referitor la finanele i performana administraiei centrale. Aceasta coordoneaz, conduce i dezvolt raportarea i evaluarea finanelor i performanei financiare a administraiei centrale. Aria de acoperire a sarcinilor acestei funcii include evaluarea performanei i finanelor, a contabilitii strategice i coordonarea i dezvoltarea evalurii implicaiilor financiare ale legislaiei. Funcia gestioneaz i orientarea, coordonarea i dezvoltarea controlului intern i managementului riscului conex, precum i stabilirea activitilor la nivel guvernamental i a raportrii cu privire la controlul i prevenirea utilizrii neadecvate a fondurilor UE pentru care este rspunztor statul. n ndeplinirea sarcinilor sale, funcia Controlorului Financiar Guvernamental profit de expertiza deinut de Ministerul Finanelor i alte ministere i autoriti. Consiliul consultativ pentru control intern i managementul riscului opereaz n cadrul Ministerului Finanelor. Consiliul consultativ are sarcina de a: monitoriza i evalua starea i procedurile de control intern i managementul conex al riscului n cadrul administraiei centrale i metodele i dezvoltarea sa general, precum i funcionalitatea i utilizarea procedurilor de control intern n orientarea i managementul finanelor i operaiunilor; luarea de iniiative pentru dezvoltarea controlului intern i a managementului conex al riscului; coordonarea procedurilor diferitelor autoriti i agenii guvernamentale i organisme publice n controlul intern i monitorizarea administrativ a managementului financiar i pregtirea msurilor necesare; monitorizarea i evaluarea strii aranjamentelor de audit intern, a calitii i performanei auditului intern, a utilizrii acestuia n cadrul conducerii i orientrii, precum i a procedurilor i dezvoltrii generale a auditului intern i luarea de iniiative pentru mbuntirea auditului intern i a utilizrii acestuia; stabilirea cooperrii ntre funciile de audit intern din diverse agenii guvernamentale i organisme publice i coordonarea operaiunilor de audit intern i utilizarea rezultatelor n diferite agenii; monitorizarea i evaluarea controlului i auditului fondurilor UE n Finlanda, precum i raportarea conex i coordonarea i dezvoltarea msurilor relaionate i a procedurilor diverselor autoriti, agenii guvernamentale i organisme publice, n timp ce se pregtesc msurile necesare pentru coordonare i dezvoltare; gestionarea preliminar a rspunsului Finlandei ctre Comisia Comunitilor Europene pentru raportul anual al Curii de Conturi, conform referirii din Articolul 143(6) din Regulamentul Consiliului (CE, Euratom) Nr. 1605/2002 privind Regulamentul Financiar aplicabil bugetului general al Uniunii Europene; monitorizarea i evaluarea situaiei de utilizare neadecvat sau infraciuni comise n cadrul operaiunilor ageniilor guvernamentale i organismelor publice sau orientate ctre fondurile sau activele statului sau fondurile sau activele pentru care este responsabil statul i coordonarea i dezvoltarea operaiunilor i procedurilor diverselor
101

autoriti i agenii guvernamentale, precum i raportarea cu privire la utilizarea neadecvat i erori; gestionarea preliminar a informaiilor privind Finlanda, compilate pentru raport, conform referirii din Articolul 280(5) din Tratatul de constituire a Uniunii Europene; i stabilirea de instruire i cooperare i compilarea i distribuirea bunelor practici, precum i pregtirea de propuneri de recomandri i emiterea de declaraii cu privire la aspecte din sectorul consiliului. Consiliul consultativ pentru control intern i managementul riscului este prezidat de Controlorul Guvernamental General, Controlorul Guvernamental General Adjunct acionnd ca preedinte adjunct. Guvernul desemneaz consiliul consultativ i pe membrii acestuia i membrii si adjunci pentru trei ani, astfel nct consiliul consultativ s includ un reprezentant din fiecare minister, precum i reprezentani ai unor parteneri cheie de cooperare n cadrul sectorului, dac este necesar. Consiliul consultativ are o divizie de audit intern pentru evaluarea i dezvoltarea auditului intern, cu reprezentare din toate ministerele i trezoreria de stat. Divizia dezvolt proceduri de audit intern prin pregtirea de recomandri comune i bune practici pentru audit intern. Nu deine ns autoritate asupra unitilor de audit intern din cadrul ministerelor i ageniilor guvernamentale. 4. Inspecia Financiar Nu exist niciun astfel de organism n Finlanda. 5. Reforme n curs i viitoare Modificrile referitoare la controlul intern i managementul riscului pot fi efectuate n statutele bugetare. n mod special cu privire la sarcinile funciei de controlor financiar guvernamental i la consiliul consultativ pentru control intern i managementul riscului, au existat discuii referitor la identificarea unui punct de concentrare mai clar al operaiunilor. Cu privire la auditul intern, au existat dezbateri ndelungi dac ministerele i ageniile guvernamentale ar trebui s fie obligate s instituie audituri interne i cum ar trebui instituit auditul intern. Referitor la instituirea auditului intern, au existat dezbateri de exemplu cu privire la auditul intern centralizator specific pentru fiecare sector n cadrul ministerelor, de exemplu, auditul intern centralizator la nivel de guvern, crearea unui centru de servicii de audit intern i cooperarea mai strns la nivel de sector administrativ i coordonarea auditului intern. Cu privire la cadrul de control intern, modelul recomandat n prezent se bazeaz pe modelul COSO-ERM. Recent, au fost iniiate dezbateri cu privire la dac ministerele i ageniile guvernamentale ar trebui s fie susinute n posibila implementare a standardului ISO 31000 privind managementul riscului i standardele conexe.

102

FRAN A . Controlul Public Intern (1) (2) Introducere Administra ia public francez are o tradi ie lung de control al afacerilor publice, bazat n special pe principiile Declara iei privind Drepturile Omului (3) i consacrat n Constitu ie (4), care este reflectat i n regulile juridice prevzute, de exemplu, n reglementrile generale (5) i reglementri specifice privind func ionarii publici i n Codul privind Contractele de Achizi ii Publice. n 2006, intrarea n vigoare a statutului constitu ional privind legile bugetare (La loi organique relative aux lois de finances - LOLF) a oferit ocazia de a regndi managementul cheltuielilor publice i a fost nso it de o evolu ie a rolului principalilor actori implica i n controlul i managementul finan elor publice ale statului. Un management de politic public bazat pe obiective, un buget orientat spre rezultate, un nou sistem de responsabilitate,

Contribuie a Inspectoratului General pentru Finane (Inspection Gnrale des Finances) din 27 aprilie2011. 2 AceastcontribuiecuprivirelasistemulCPIaladministraieifrancezesebazeazpedoutextede reglementareprincipaleaflatenprezentnvigoarendomeniu,ianume: Decretul nr. 621587 din 29 decembrie 1962 care stabilete regulamentul general privind contabilitatea public (Dcret Nr. 621587 du 29 dcembre 1962 portant rglement sur la comptabilitpublique). Statutul constituional cu privire la legile bugetare (La loi organique relative aux lois de financeslaLOLF)din1august2001. Mai mult, contribuia preia elemente din Raportul Inspectoratului General pentru Finane privind organizarea controlului intern de stat i a politicii de audit, publicat n octombrie 2009 i fin Decizia celui deal 4lea Consiliu pentru modernizarea politicilor publice (4meconseil de modernisation de politiquespubliques)diniunie2010. 3 Declaraia privind drepturile omului i ale ceteanului (Dclaration des droits de lHomme et du citoyen)din1789,Articolul15Societateaaredreptulscearfiecruiagentpublicunraportprivind gestiuneasa. 4 Constituiafrancezdin4octombrie1958. 5 TitlulI:Legeanr.83634din13iulie1983carestabiletedrepturileiobligaiilefuncionarilorpublici (LoiNo.83634du13juillet1983portantdroitsetobligationsdesfonctionnaires);TitlulII:LegeaNr. 8416din11ianuarie1984carestabileteprevederistatutarecuprivirelafuncionariipublicinaionali (Loi No 8416 du 11 janvier 1984 portant dispositions statutaires relative la fonction publique de LEtat);TitlulIII:LegeaNr.8453din26ianuarie1984carestabileteprevederistatutarecuprivirela funcionariipublicilocali(LoiNo8453du26janvier1984portantdispositionsstatutairesrelativesla fonction publique territorial); Titlul IV: Legea Nr. 8633 din 9 ianuarie 1986 care stabilete prevederi referitoare la funcionarii publici spitaliceti (Loi No 8633 du 9 janvier 1986 portant dispositions relativeslafonctionpubliquehospitalire).
1

103

rspundere consolidat i un nou sistem contabil reprezint trsturile cheie ale reformei implementate n cadrul administra iei publice franceze. Pe fondul unei organizri contabile i financiare a statului francez structurat n jurul unei re ele contabile centralizate, care garanteaz uniformitatea financiar a administra iei franceze i separarea func iilor i sarcinilor alocate ofi erului de autorizare i ofi erului contabil, administra ia public francez se bazeaz pe un mediu robust de control intern (1 i 2). n acest mediu, un sistem de control intern a fost dezvoltat n baza func iilor contabil i financiar. Certificarea conturilor statului cerute de LOLF a servit drept catalizator pentru dezvoltarea i implementarea unui sistem eficient de control intern i audit care pune accentul pe contabilitate i are scopul de a garanta calitatea conturilor statului. Treptat, sistemul de control intern a fost extins ctre zona bugetar (3). Administraia de stat implementeaz n prezent o reform al crei scop este de a controla riscurile relaionate cu managementul politicilor publice aflate n responsabilitatea ministerelor. Aceast reform este proiectat pentru a extinde aria de acoperire a controlului intern pentru a cuprinde toate afacerile i funciile din cadrul tuturor ministerelor i a stabili o politic de audit intern eficient n cadrul administraiei statului (4). 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) 1.1. O organizaie contabil i financiar a statului structurat n jurul unei reele contabile centralizate i unificate Organizarea contabil i financiar aplicabil instituiilor de stat i celor naionale publice, comunitilor locale i instituiilor publice ataate acestora (entiti publice) este stabilit printr-un decret (1) care prevede regulamentul general privind contabilitatea public. Aceast legislaie reglementeaz separarea funciilor. De fapt, operaiunile financiare i contabile ce rezult din implementarea bugetar sau din declaraiile privind venitul i cheltuielile estimate ale entitilor publice cad n sarcina ofierilor de autorizare i a ofierilor contabili publici. Aceste operaiuni privesc venitul, cheltuielile, trezoreria i activele entitilor publice. Funcia de ordonator de credite (manager) i funcia de ofier contabil public sunt incompatibile i sunt organizate dup cum urmeaz. Ordonatorii de credite decid cu privire la execuia veniturilor i cheltuielilor. n acest scop, ei certific drepturile entitilor publice, fixeaz veniturile, angajeaz i fixeaz cheltuielile. Ofierii de contabilitate public sunt singurii responsabili pentru: preluarea i colectarea cererilor de plat lansate de ordonatorii de credite, a preteniilor ce rezult din contracte, documente de titlu sau alte titluri aflate n gestiunea lor, precum i pentru colectarea taxelor n numerar i a oricrui tip de venit pe care entitile publice sunt autorizate s-l colecteze; plata cheltuielilor n baza ordinelor livrate de ordonatorii acreditai de credite, a titlurilor prezentate de creditori sau la propria iniiativ, precum i urmrirea plngerilor i altor notificri; pstrarea banilor i

Decretulnr.621587din29decembrie1962carestabileteregulamentulgeneralprivind contabilitateapublic(DcretNo.621587du29dcembre1962portantrglementgnralsurla comptabilitpubliqueRGCP).

1

104

activelor ce aparin sau sunt acordate entitilor publice; gestionarea banilor i mutarea conturilor de numerar; pstrarea documentelor justificative i a evidenelor contabile pentru operaiuni; pstrarea conturilor conform poziiei contabile pe care o dein. Ofierii de contabilitate public sunt desemnai de Ministrul Finanelor sau cu aprobarea acestuia. Acetia prezint conturile cel puin o dat pe an. n baza condiiilor stabilite prin legile de finanare, ofierii de contabilitate public sunt responsabili personal i financiar pentru operaiunile pe care le ndeplinesc i pentru efectuarea de controale regulate stabilite prin decretul menionat mai sus. Ofierii de contabilitate public sunt organizai ntr-o reea aflat sub autoritatea Direciei Generale de Finane Publice (Direction gnrale des Finance publiques DGFiP). DGFiP, o direcie din Ministerul Finanelor, se afl n centrul operaiunilor publice (cf. infra). n aria sa de competene (execuia veniturilor i cheltuielilor, pstrarea evidenelor pentru comunitile locale i instituiile lor publice, servicii de expertiz economic i financiar, management de teren, etc.), DGFiP este responsabil pentru plata cheltuielilor de stat i pentru contabilitatea de stat. Ca atare, DGFiP este operatorul contabil i financiar al statului. De fapt, DGFiP coordoneaz funcia contabil a statului prin reeaua sa de contabili publici (cf. supra). Aceast organizare ntr-o reea contabil confer un grad semnificativ de unitate funcionrii i practicii contabile i financiare, care este caracteristic organizrii administrative franceze. 1.2. Un cadru de referin bugetar i contabil profund revizuit n 2001 La sfritul anilor 1990, parlamentul francez a iniiat o reflecie asupra eficienei cheltuielilor publice i a rolului adunrilor pentru aspecte bugetare i a dat natere unui consens politic cu privire la necesitatea de a actualiza regulile de management bugetar i contabil. LOLF a fost votat n unanimitate n august 2001, stabilind astfel un nou cadru de referin pentru regulile bugetare i contabile aplicabile administraiei publice. nainte de LOLF, puterile guvernului i ale parlamentului cu privire la pregtirea, votarea i implementarea bugetului de stat au fost reglementate prin Ordinul Organic din 2 ianuarie 1959. Acesta a fost un text legislativ fundamental care a oferit un cadru global pentru procedura bugetar n contextul parlamentarismului raionalizat al Celei de-a cincea republici. LOLF s-a nscut dintr-un proiect de lege al Adunrii Naionale naintat n iunie 2000, care a valorificat un acord politic cu Senatul i un consens cu guvernul. Textul LOLF a fost dezbtut ntre 7 februarie i 28 iunie 2001 i a fost validat de Consiliul Constituional la data de 25 iulie 2001. LOLF a fost adoptat la 1 august 2001 i a intrat n vigoare pe deplin la 1 ianuarie 2006. LOLF stabilete cadrul noii Constituii financiare a statului. Legea privind finanele pentru 2006 a fost prima lege care a fost pregtit, adoptat i implementat n conformitate cu noul cadru bugetar. Principiile cheie ale LOLF: O nou structur a bugetului de stat: planificarea bugetar n conformitate cu politicile publice n baza LOLF, bugetul nu mai este prezentat n conformitate cu natura cheltuielilor (operaionale, de investiii, de intervenie, etc.), ci n conformitate cu politicile publice
105

(securitate, cultur, sntate, justiie, etc.). Parlamentul i ceteanul sunt astfel capabili s evalueze resursele globale folosite pentru implementarea fiecrei politici de stat. O nou abordare a managementului public: management orientat pe obiective Una dintre problemele majore ale reformei managementului public a fost de a face statul s treac de la o cultur bazat pe mijloace la o cultur bazat pe rezultate, astfel nct fiecare euro cheltuit s poat fi mai util i mai eficient. Astfel, performana, adic abilitatea de a atinge rezultatele ateptate, se afl n centrul noului cadru bugetar. n consecin, dezbaterile parlamentare att cu privire la buget ct i cu privire la analiza implementrii bugetare, nu se mai refer doar la credite i la justificarea acestora, ci i la strategiile i obiectivele politicilor publice. A fost stabilit astfel un lan de responsabiliti n cadrul administraiei, n care ofierii publici de autorizare joac un rol important. O nou perspectiv asupra conturilor statului: contul general al statului LOLF a introdus o reform major a conturilor, care sunt stabilite din acest moment conform noilor standarde contabile, ce se pliaz n mare msur pe practica societilor private. ncepnd din 2006, a fost fcut un pas major n modernizarea contabilitii de stat. Conturile sunt mai cuprinztoare i mai clare; acestea ofer o evaluare mai bun a activelor i permit statului s ofere un raport mai bun cu privire la aciunile sale. 2. Un mediu stabilizat de control intern 2.1. Un sistem bugetar i contabil bazat pe transparen 2.1.1. Un buget general structurat pe trei niveluri: misiune, program, aciune Politicile majore de stat sunt transpuse n misiuni. Parlamentul voteaz bugetul per misiune. O misiune este stabilit la iniiativa guvernului i poate fi ministerial sau interministerial. Misiunea conine programe. Parlamentul poate modifica distribuia cheltuielilor n cadrul programelor din aceeai misiune. Programele sau alocrile definesc cadrul de implementare a politicilor publice: programul este unitatea pentru autorizare parlamentar. El constituie un aranjament de creditare global i restrictiv. Este emis de un singur minister i include un grup coerent de aciuni. Este atribuit unui manager, desemnat de ministrul relevant. Fiecare program este asociat cu obiective i rezultate ateptate specifice. O component important a programului, aciunea precizeaz detalii cu privire la destinaia intenionat a alocrilor bugetare. Procedura de votare, care face diferena ntre autoritile de angajamente i creditele de plat, permite urmrirea i acoperirea obligaiilor statului. Toate creditele, indiferent de natura cheltuielii implicate, sunt votate, pe de o parte, ca autorizri de angajamente (capacitate de angajare a statului n angajamente obligatorii din punct de vere legal), iar pe de alt parte, drept credite de angajament (volumul de numerar necesar pe parcursul anului pentru acoperirea angajamentelor asumate sau a angajamentelor care urmeaz s fie asumate). Aceast distincie ntre autorizrile de angajamente (AA) i creditele de plat (CP) susine o perspectiv multianual asupra cheltuielilor (pli efectuate de CP-uri ce rezult din angajamente trecute, iniierea de AA-uri care nu implic pli imediate, etc.).
106

Pentru a identifica utilizarea fondurilor publice, fiecare program afieaz o prezentare dubl a creditelor sale: n funcie de destinaie (aciuni) i n funcie de tipul de cheltuial (personal, operaional, de investiii, de intervenii, etc.). 2.1.2. Planificare bugetar conform obiectivului de politic public Fiecare program are o strategie corespunztoare, obiective i indicatori cuantifica i de performan . Aceste elemente sunt incluse n planurile anuale de performan (PAP) ata ate proiectului de lege a finan elor. Sub autoritatea ministrului respectiv, managerul se oblig s respecte aceste cerin e. Acesta va raporta rezultatele ob inute ctre parlament n momentul analizei legii cu privire la reglarea conturilor i raportul de gestiune, n cadrul raportului anual de performan (RAP). Operatorii de stat (agen iile publice) care implementeaz anumite sec iuni din politicile publice sunt inclu i n PAP pentru a li se evalua contribu ia. Introducerea n acela i document a elementelor financiare i a evalurii performan ei ncurajeaz mbunt irea permanent a eficien ei cheltuielilor publice. Relevan a, fiabilitatea i realitatea indicatorilor sunt evaluate de Comitetul Interministerial pentru Auditul Programelor (Comit interministriel daudit des programmes - CIAP) i de ctre Curtea de Conturi (Cour de Comptes) (cf. infra). A adar, pentru a permite membrilor parlamentului i cet enilor s aib o perspectiv clar i documentat cu privire la cheltuielile publice, prezentarea bugetului se bazeaz pe urmtoarele. Justificarea cheltuielilor de la primul euro: administra iile explic n PAP-urile lor cum planific s foloseasc creditele i personalul disponibil, de la primul euro. Explic implementarea efectiv n RAP-urile lor la sfr itul anului. Analiza costului politicilor publice: const din naintarea ctre parlament a informa iilor complementare cu privire la resursele efectiv folosite n cadrul programului pentru a-i ndeplini obiectivele. Evaluarea cheltuielilor globale necesare pentru implementarea politicilor publice este prezentat ex ante pentru credite n PAP i ex post n RAP pentru cheltuielile contractate. Pentru a oferi o imagine fidel cu privire la situa ia financiar a statului, costurile totale (n baza datelor privind cheltuielile din contabilitatea general) sunt evaluate ulterior i analizate n RAP. 2.1.3. Un sistem contabil de stat pe trei niveluri LOLF introduce un sistem contabil pe trei niveluri pentru stat (1). Contabilitatea general a opera iunilor n baza principiilor contabilit ii de angajamente. Contabilitatea bugetar, la nivel anual, care permite urmrirea i returnarea cheltuielilor n momentul n care sunt pltite i a veniturilor n momentul n care sunt colectate. Acest lucru ofer o perspectiv de cas de marcat.

Articolul27dinLOLF:Statulpstreazevidenacontabilavenituriloricheltuielilorbugetareio contabilitategeneralaoperaiunilorsale.Maimult,implementeazunsistemcontabilcare analizeazcosturilediverseloraciuniiniiatencadrulprogramului.

1

107

Contabilitatea care analizeaz costurile ac iunilor care sunt parte din programe, ce completeaz perspectiva asupra bugetului. Declara iile financiare stabilite n contabilitatea general i prezentate n contul general al statului ofer o perspectiv global cu privire la active, situa ia financiar i privind propriet ile a statului. Rememornd cu aten ie cheltuielile corespunztoare unui an financiar, acestea ofer informa ii cu privire la costurile politicilor publice. 2.1.4. Declara iile financiare ale statului Conform prevederilor LOLF, contul general al statului (SGA) este nfiin at n baza standardelor contabile care se pliaz n mare msur pe practicile societ ilor private i pe standardele publice interna ionale (IFRS, IPSAS), dar ine cont i de specificitatea fiecrui stat. Formatul su permite o consultare clar i concis a conturilor statului. SGA cuprinde patru declara ii financiare: bilan ul, contul de profit i pierderi, tabelul privind fluxul de numerar i anexa. n consecin : SGA enumer i nregistreaz valoarea tuturor activelor controlate de stat (active imobiliare, drumuri, stocuri, etc.) i toate sumele pe care le are de pltit sau le-ar putea avea de pltit n viitor pentru obliga ii curente. Oferind o viziune global asupra activelor statului i a angajamentelor de plat, SGA reprezint un instrument esen ial pentru managementul opera ional al finan elor publice, oferind o valoare adugat ridicat spre deosebire de contabilitatea bugetar, destinat pentru parlament, ministere i cet eni. Conturile statului, suplimentate n special n ceea ce prive te angajamentele n afara bilan ului, activele i pasivele, sus in consolidarea controlului intern contabil (cf. infra) i permit efectuarea analizei de risc n cadrul ministerelor. SGA conduce i la mbunt irea guvernan ei n cadrul statului i ncurajarea controlului parlamentar al conturilor publice. Datorit n mod special recensmntului privind propriet ile i stocurile statului, SGA ofer o cunoa tere mai bun a activelor i ncurajeaz dezvoltarea unui management mai eficient. Prin introducerea conceptelor de provizioane i angajamente, SGA ofer ordonatorilor de credite un sentiment de responsabilitate pentru costurile pe termen mediu i riscurile asociate cu ac iunile lor. SGA ajut a adar la mbunt irea managementului public. 2.1.5. Un sistem informatic financiar integrat Chorus, sistemul IT (pachet software integrat de management, bazat pe tehnologia SAP) este sistemul informatic financiar al statului. Acesta gestioneaz cheltuielile, veniturile nefiscale i contabilitatea statului. A fost implementat n toate administra iile centrale i descentralizate ncepnd cu finalul anului 2010. Chorus este un sistem de centralizare contabil i un sistem de coordonare. Acest sistem IT este folosit de to i actorii financiari ai serviciilor centrale i descentralizate ale statului: ofi erii de autorizare, controlorii financiari, ofi erii contabili, prefec ii, etc. Chorus este folosit pentru managementul bugetului na ional, a crui implementare este asigurat de serviciile de stat: programele privind bugetul general, programele de conturi
108

speciale (conturi alocate, conturi de asisten financiar, conturi de afaceri, conturi pentru tranzac ii monetare, etc.) i programele bugetelor suplimentare. 2.2. Guvernarea efectiv a managementului public 2.2.1. O organiza ie bazat pe responsabilitatea managerial Managerul de program (MProg) este legtura central a managementului public, integrnd responsabilitatea politic i pe cea managerial. Sub autoritatea ministrului, managerul de program este implicat n elaborarea obiectivelor strategice ale programului pentru care este responsabil: acesta garanteaz implementarea opera ional a programului i se oblig s ndeplineasc obiectivele asociate cu acesta. Ministrul i managerul de program devin rspunztori pentru obiectivele i indicatorii specifica i n PAP. Aceste obiective na ionale sunt adaptate, dac este necesar, pentru fiecare serviciu guvernamental. Managerul de program deleag managementul programului prin stabilirea de bugete opera ionale de program (BOP), plasate sub autoritatea unor manageri desemna i (MBOP). Directorii departamentelor de afaceri financiare (DDAF) pregtesc, mpreun cu managerii de program i directorii departamentelor de resurse umane, deciziile i arbitrajele n domeniul bugetar. Ace tia stabilesc un cadru pentru doctrinele de management ministerial i pentru deciziile privind utilizarea resurselor (de ex., politici de achizi ii, politica n construc ii). Efectueaz o analiz a costurilor n cadrul ministerelor, coordoneaz i consolideaz cerin ele privind raportarea cu privire la implementare a managerilor de program i coordoneaz instrumentele de control intern contabil i bugetar. Au competen e de consultan , expertiz i asisten . Sunt persoanele oficiale de contact ale autorit ilor de control financiar i ale departamentelor contabile ministeriale. 2.2.2. Autorit ile de coordonare intern Secretarii-generali din ministere sunt implica i n implementarea LOLF i n nfiin area de noi sisteme de management public. Ace tia joac un rol major n organizarea ministerelor i rolul lor este de a ncuraja implementarea unui sistem de control intern contabil. Serviciul de control bugetar i contabil este un serviciu unic care ofer o perspectiv global asupra procesului de cheltuieli ministeriale. n fiecare minister, controlorul bugetar i ofi erul contabil ministerial (CBCM) (1) se afl sub autoritatea Ministrului pentru Buget pentru a asigura o perspectiv global asupra proceselor de cheltuieli ale ministerului i a activelor acestuia, cu scopul de a mbunt i siguran a i fiabilitatea. CBCM: este responsabil pentru controlul financiar n cadrul ministerului; este ofi erul contabil public; coordoneaz autorit ile descentralizate responsabile pentru controlul financiar; prezint autorit ilor bugetare i ofi erului de autorizare un raport anual cu privire la implementarea bugetului i o analiz a situa iei financiare a ministerului. 2.2.3. Autorit ile de armonizare orizontal

DecretulNr.20051429din18noiembrie2005privindpoziiileorganizatoriceideconducereale serviciilorbugetaricontabildinministere(DcretNo20051429du18novembre2005relatif lorganisationetauxemploisdedirectiondesservicesducontrlebudgtaireetcomtableministriel CBCM).

1

109

Direc ia pentru Buget (La Direction du Buget - DB) este responsabil, sub autoritatea Ministrului pentru Buget i Conturi Publice, pentru stabilirea cadrului pentru finan ele publice i pregtirea bugetului na ional. DB este responsabil i pentru implementarea conceptelor LOLF, fiind rspunztoare n acest sens fa de ministere i parlament, precum i pentru pregtirea i respectarea standardelor bugetare: management bazat pe performan , elaborarea de proiecte anuale de performan i rapoarte anuale de performan , justificarea ultimului euro, dezvoltarea contabilit ii de analiz a costurilor, reguli de bugetare i management, urmrirea costurilor pentru personal, etc. Direc ia pentru Buget este responsabil i pentru evolu ia controlului bugetar i financiar. Ca atare, se ocup de instruire i coordonarea re elei de actori de control bugetar i financiar din cadrul administra iei centrale i din departamentele descentralizate: controlori bugetari i ofi eri contabili ministeriali (CBCM) i controlori financiari. Direc ia General de Finan e Publice (La Direction Gnrale des Finances Publiques DGFiP), nfiin at prin fuziunea a dou direc ii majore din Ministerul pentru Buget (Direc ia General de Taxe i Direc ia General de Contabilitate Public), ia msuri practice la nivel central i local. Dup nfiin area n vara anului 2008 a unei administra ii centrale unificate, DGFiP s-a angajat s creeze, n cadrul fiecrui departament, o singur Direc ie de Finan e Publice local sau regional. Aceste direc ii locale unificate vor fi complet opera ionale n cadrul teritoriului francez n anul 2012. DGFiP efectueaz o serie de sarcini rela ionate cu impozitarea (elaborarea de legi i reguli privind impozitarea, privind cartea funciar i nregistrarea titlurilor de proprietate, privind baza de impozitare, controlul declara iilor fiscale, colectarea veniturilor, etc.) i sarcini de management public. DGFiP gestioneaz func ia centralizat de contabilitate a statului (cf. supra) i este un actor cheie n implementarea noii contabilit i publice i a procesului de certificare. Comitetul Interministerial pentru Audit de Programe (Le Comit interministriel daudit des programmes - CIAP) este o structur interministerial de audit n cadrul administra iei publice. Are o misiune dubl: pe de o parte, de a evalua, pentru fiecare program, aplicarea corect a principiilor stipulate n LOLF i, pe de alt parte, de a asigura relevan a i fiabilitatea informa iilor ata ate proiectelor de legi financiare care sus in dezbaterile i votul parlamentului. CIAP este a adar competent s evalueze, pentru fiecare program auditat: aria programului i alocarea creditelor per ac iuni; sistemul de performan (obiective i indicatori) asociat cu programul; diversificarea opera ional a programului i dialogului managerial; justificarea creditelor de la primul euro; contabilitatea privind analiza costurilor per ac iune. CIAP elaboreaz un program de activitate n fiecare an i depinde de mijloacele de inspec ii ministeriale generale pentru efectuarea misiunilor sale. Parlamentul i Curtea de Conturi primesc rapoartele de audit, rspunsurile ministerelor i opinia CIAP, n virtutea dreptului lor de comunicare. Mai mult, CIAP public un raport anual de progres, care prezint principalele lec ii nv ate din campaniile sale de audit i sugestiile sale cu privire la metodele ce ar trebui implementate pentru a mbunt i managementul serviciilor n cadrul LOLF i calitatea informa iilor prezentate pentru a sus ine proiectele de legi financiare.
110

2.2.4. Rolul parlamentului Parlamentul decide cu privire la toate subven iile. Fiecare misiune este supus votului. Membrii parlamentului pot avea ini iativa de a majora subven iile unui program, cu condi ia ca suma total a misiunii creia i apar ine programul s nu creasc. Pot crea, de asemenea, elimina sau modifica un program. Controlul parlamentar are i alte prghii:

controlul mi crilor subven iilor gestionate; puteri de investigare a comitetelor financiare (1), care i permit s efectueze orice tipuri de investiga ii asupra unor elemente specifice i pe loc i s organizeze orice audieri care sunt considerate necesare; definirea precis a misiunii de ajutare a parlamentului cu care este nsrcinat Curtea de Conturi (2). Controlul parlamentar este frecvent, n special a a cum este exercitat de comitetele financiare. Comitetul de finan are al Adunrii Na ionale a creat o misiune de descoperire de fapte cu privire la Legea Organic privind legile financiare (mission dinformation sur la loi organique relative aux lois de finances - MILolf). nc din 1999, a efectuat mai multe misiuni de evaluare i control n fiecare an. Obiectivul unei misiuni de evaluare i control este de a asigura eficien a cheltuielilor publice. n cadrul Senatului, raportorii speciali ai comitetelor financiare, apar innd majorit ii i opozi iei, public un numr n cre tere de rapoarte de control. Mai mult, Curtea de Conturi, n cadrul misiunii sale de asisten (cf. infra), contribuie la controlul parlamentar al implementrii legilor financiare, adic la controlul privind conformitatea cu autorizarea bugetar votat de cele dou adunri. Ca atare, ea prezint parlamentului: un raport preliminar privind rezultatele implementrii din anul anterior, pentru dezbaterea de orientare privind finan ele publice; un raport privind rezultatele anului financiar anterior i managementul bugetar, ata at proiectului privind reglarea conturilor i raportului de gestiune; un raport explicativ ctre parlament cnd guvernul efectueaz mi cri de credite, care trebuie s fie ratificat de urmtoarea lege financiar (decret n avans). ncepnd din anul 2002, Curtea de Conturi a fost obligat s rspund la orice solicitri de asisten din partea pre edintelui i a raportorului general al comitetelor financiare ale fiecrei adunri. Mai mult, are obliga ia de a efectua, la cererea acestora, orice investiga ii privind managementul serviciilor i de a prezenta constatrile sale n termen de opt luni. 2.2.5. Rolul Cur ii de Conturi Curtea de Conturi revizuie te conturile ofi erilor de contabilitate public i raporteaz cu privire la implementarea adecvat a cheltuielilor publice. Verific regularitatea i eficien a

1 2

Articolul57dinLOLF. Articolul58dinLOLF.

111

cheltuielilor. n acest scop, stabile te un plan de lucru independent de guvern parlament.

i de

Misiunea de asisten fa de parlament i guvern privind implementarea legilor financiare i a legilor privind finan area pentru asigurri sociale este prevzut n Constitu ie (1) i formalizat prin LOLF (2). Curtea de Conturi este responsabil pentru certificarea regularit ii, corectitudinii i onestit ii conturilor de stat, ale conturilor entit ilor na ionale din cadrul schemei generale, ale conturilor mixte ale sucursalelor i ale opera iunilor de colectare din cadrul schemei generale de asigurare social. Aceast misiune a fost atribuit Cur ii de Conturi prin LOLF n anul 2001 cu privire la stat i prin legea Organic referitoare la legile de finan are a asigurrilor sociale (Loi organique relative aux lois de financement de la Scurit sociale- LolfSS) n anul 2005 cu privire la asigurrile sociale. 2.3. Controlul sistematic de legalitate n cadrul administra iei statului mpotriva fraudelor i a neregulilor financiare i lupta

Decretul care stabile te regulamentul general privind contabilitatea public (cf. supra) prevede metodele de control al resurselor bugetare. De fapt, exist un control sistematic al gestiunii ordonatorilor de credite i al gestiunii ofi erilor de contabilitate public. Gestiunea ordonatorilor de credite este controlat, conform regulilor specifice fiecrui organism public, de ctre parlament, organisme legislative calificate, organisme i comitete competente de audit i Ministrul Finan elor. Gestiunea ofi erilor de contabilitate public este controlat, conform regulilor specifice fiecrei categorii de ofi eri contabili, de ctre Ministrul Finan elor, superiorii ierarhici i organismele de control competente. Ministrul Finan elor efectueaz controalele men ionate mai sus prin intermediul Inspectoratului General de Finan e i altor organisme sau agen i autoriza i n acest scop prin legisla ie specific. Serviciile de inspec ie general sau serviciile de inspec ie specifice fiecrui minister sunt responsabile n particular, n cadrul administra iei publice, pentru lupta mpotriva fraudelor i/sau a neregulilor prin intermediul inspec iei financiare. Serviciile de inspec ie general sau serviciile de inspec ie administrativ au arii de competen variabile: o direc ie de administrare central i re eaua sa, un ntreg minister i, n mai multe cazuri, o zon de competen interministerial. n func ie de zona de interven ie, aceste servicii sunt atribuite celui mai nalt nivel al organiza iei (ministru sau Director General). Misiunile tipice ale serviciilor de administrare n domeniul inspec iilor financiare sunt efectuate n cazul producerii unui eveniment nedorit, care conduce la sanc iuni disciplinare sau sanc iuni penale. Misiunile de inspec ie financiar au n special rolul de a rectifica neregulile sau disfunc iile majore. 3. Un sistem de control public intern implementat asupra func iilor contabile financiare i

Articolul47dinConstituie. Articolul58dinLOLFiArticolulIVIIIdinLegeaOrganiccuprivirelalegileprivindfinanarea asigurrilordestat(LoiorganiquerelativeauxloisdefinancementdelaScuritsociale)din2august 2005.

2 1

112

Orice abordare de management al riscului are sens doar n legtur cu obiectivele entit ii. Intrarea n vigoare a LOLF n 2006 a permis pentru prima oar formalizarea sistematic a obiectivelor administra iei. LOLF ordon legislatorului s adopte n fiecare an, prin intermediul legilor financiare, obiectivele strategice alocate guvernului per ansamblu i, n cadrul guvernului, fiecrui minister. Managerii de program aloc apoi obiectivele managerului fiecrui BOP. Cerin a de rspundere presupune c managerii de program, mini trii i guvernul, pot verifica ndeplinirea obiectivelor stabilite de legea financiar, pentru a justifica discrepan ele descoperite i a sugera msuri corective sau reconsiderarea anumitor obiective de performan . Pn de curnd, cultura administrativ i cadrul managerial au favorizat ac iunile de control extern: pe de o parte, controlul extern n timpul opera iunilor, cum ar fi controlul efectuat n mod tradi ional de ofi erii de contabilitate public sau controlorii financiari (cf. infra); pe de alt parte, activitatea de inspec ie, care const din efectuarea de controale externe izolate, de obicei nea teptate, pentru a analiza, rectifica i, dac este necesar, sanc iona nereguli sau disfunc ii majore. Administra ia trebuie s asigure aplicarea strict a regulilor legale care provin, de exemplu, din regulamente generale i speciale privind func ionarii publici sau din Codul de Achizi ii al Guvernului. n plus, controale automate sunt efectuate pentru sisteme IT mari i sunt aplicate reguli procedurale specifice entit ilor publice sau practicilor publice. Setul de reguli i msuri de control care guverneaz administra ia de stat nu are legtur cu un sistem de control intern nc, iar func ia de inspec ie nu este echivalentul direct al celei de audit intern. De fapt, ca parte din reforma managementului public, dezvoltarea i implementarea unui sistem de control intern contabil i financiar a fost ncurajat pe larg. 3.1. Un sistem de control intern bazat pe procesele contabile certificrii conturilor de stat i financiare n vederea

Pentru a asigura faptul c se pot certifica conturile de stat cu rezerve minime, guvernul a ncurajat implementarea unui sistem de control intern contabil i financiar i a func iei de audit intern asociate acestuia. Pentru a asigura calitatea conturilor prezentate de stat auditorului su extern (Curtea de Conturi), auditorii interni evalueaz, n conformitate cu regulile profesionale care guverneaz practica de audit intern (1), sistemul de control intern contabil i financiar existent sau ajut managerul, prin intermediul unor misiuni de consultan , n dezvoltarea sistemului su de control intern contabil i financiar. n cadrul acestui proces de certificare, rela iile de munc ntre auditorii externi i interni sunt reglementate de standardul ISA 610 (2). A adar, sistemul curent de control intern este centrat pe func ia contabil i financiar, la ini iativa Direc iei Generale de Finan e Publice, ca parte din responsabilit ile sale rela ionate cu pstrarea conturilor statului. Ca atare, este supus verificrii de ctre Curtea de Conturi, care are responsabilitatea de a certifica faptul c acele conturi ale statului sunt legitime, reale i reflect corect situa ia sa financiar. Serviciile DGFiP sunt prezente n cadrul administra iei publice: n cadrul serviciilor centrale ale ministerelor, drept servicii de

1 2

StandardeleinternaionaleprivindauditulinternaleInstitutuluideAuditoriInterni. StandardulInternaionalprivindAuditul(ISA)610:Utilizareamunciiauditorilorinterni.

113

control contabil i bugetar ministerial (MABC), care sunt ata ate din perspectiv func ional Direc iei pentru Buget n calitatea lor de controlori financiari i la nivel descentralizat, prin re eaua de trezorerie, care este integrat treptat n nou-unificata re ea a DGFiP (1). Prin intermediul re elei sale, DGFiP conduce i organizeaz sistemul de control intern contabil i financiar n cadrul administra iei de stat. n parteneriat cu Secretarii-generali i Directorii de Afaceri Financiare, serviciile MABC implementeaz msuri de control n cadrul ministerelor, asigurnd calitatea contabil a opera iunilor i tranzac iilor financiare. Sistemul de control intern contabil i financiar este formalizat n documente de referin care se aplic procesului de munc n cadrul ntregului lan de cheltuieli i venituri. n toate ministerele, aceste documente de referin sunt sus inute de o cartare a riscurilor contabile i financiare, actualizat regulat de managerii relevan i. Aplicarea acestor documente de referin se supune misiunilor de audit intern efectuate de departamentul na ional de audit al DGFiP (2), ntreprinse deseori mpreun cu auditorii interni din ministerele relevante. Per total, func iile contabil i financiar sunt singurele func ii supuse unui sistem de control intern n cadrul tuturor ministerelor. Aceast situa ie rezult din responsabilit ile interministeriale ale DGFiP: ca partener al Cur ii de Conturi, cu legturi n toate ministerele, a putut coordona nfiin area sistemului de control intern contabil i financiar la nivel interministerial i asista toate ministerele n implementarea acestuia. 3.2. Extinderea controlului contabil reformei controlului financiar i financiar ctre zona bugetar n timpul

Mijloacele de exercitare a controlului financiar (3), denumite n continuare bugetare, trebuie s respecte echilibrul dintre responsabilitatea managerului i controlul ac iunilor acestuia. Obiectivele sale se concentreaz pe identificarea i prevenirea riscurilor bugetare prin asigurarea faptului c statul i reprezentan ii si responsabili pentru cheltuieli i asum angajamente n limitele i condi iile sustenabile pentru buget, acum i n viitor, n conformitate cu autorizarea parlamentului. Controlorul: garanteaz a priori c planificarea bugetar este consecvent i sustenabil la diferitele sale niveluri, adic programul i BOP, i c se afl n limitele autorizrii parlamentare; asigur implementarea bugetar prin asigurarea unei urmriri contabile a angajamentelor ministerului i controlul a priori sau a posteriori al principalelor documente i proceduri care conduc la angajamente de cheltuieli; informeaz, n baza unor analize, pe toate persoanele interesate, i anume pe ministrul responsabil pentru cheltuieli, Ministrul pentru Buget i parlamentul, cu privire la nivelurile i factorii determina i pentru cheltuieli i, dac este necesar, particip la reglementarea acestora;

ncadrulproprieisalestructuri,DGFiPacreatidousistemecomplementaredeauditinterni controlalriscului,reglementatededoucircularealeDirectoruluiGeneraldin30iulie2009. 2 DepartamentuldeauditnaionalalDGFiP,subautoritateaDirectoruluigeneralpentruFinane Publiceisupravegheatdeuncomitetdeaudit,aducelaolaltreeauanaionalipecealocalde audit(lanivelregionalidepartamental). 3 DecretulNr.200554din27ianuarie2005privindcontrolulfinanciarnadministraiiledestat.

1

114

serve te drept consilier pentru managerul de buget oferind clarificri cadrul dialogului privind controlul.

i orientare n

Reforma pentru controlul financiar a fost conceput cu scopul de a dezvolta un sistem intern de control bugetar. n locul unui control efectuat n mod sistematic n timpul opera iunilor, care ar putea ncetini implementarea cheltuielilor i, n consecin , ar putea afecta eficien a i eficacitatea ac iunii publice, controlul financiar ncurajeaz ofi erii de autorizare s se echipeze cu instrumente i metode pentru a- i controla opera iunile. Sub supravegherea controlorului financiar, ace tia efectueaz controalele ei n i i, n baza unei analize de risc a sustenabilit ii bugetare. Func ia bugetar este a adar supus unui proces similar func iei contabile. Direc ia pentru Buget planific implementarea unui sistem bugetar de control intern n toate ministerele. Un serviciu de audit bugetar i control intern (MACIB), aflat sub autoritatea func ional a directorului de buget, are sarcina de a pregti standarde viitoare de control intern bugetar i a elabora sistemul de management al riscului pentru bugetul de stat. La fel ca sistemul de control intern contabil, serviciile CBCM, care joac pentru fiecare minister rolul de controlor financiar n numele Direc iei pentru Buget, ghideaz implementare sa. Sistemul bugetar de control intern are rolul de a ajuta sistemul de control intern contabil pentru a asigura controlul opera ional n cadrul ntregului lan de cheltuieli, de la planificare la plat. 4. O reform continu proiectat s extind abordarea de management al riscului n toate politicile publice A adar, activitatea de audit intern a fost dezvoltat ini ial n legtur cu func iile contabil i financiar i apoi a fost extins ctre zona bugetar. n iunie 2010, cel de-al patrulea Consiliu pentru modernizarea politicilor publice (Le quatrime conseil de modernisation des politiques publiques - CMPP), prezidat de Pre edintele Republicii, a validat o reform al crei scop era de a extinde aria de acoperire a abordrii de control intern ctre toate func iile i afacerile din cadrul ministerelor i a asigura o dezvoltare relevant i consecvent a controlului intern al statului i a politicilor de audit intern prin intermediul unui management mai bun al riscului. 4.1. Controlarea riscurilor, un aspect esen ial de management public de acum nainte Implementarea LOLF, precum i necesitatea de a controla riscurile n toate sectoarele de ac iune public, necesit utilizarea unui sistem eficient de control intern i audit intern. n acest scop, fiecare minister trebuie s implementeze un sistem relevant de control intern i audit, adecvat pentru organizarea i obiectivele sale, cu scopul de a asigura controlul riscurilor rela ionate cu managementul politicilor publice aflate n rspunderea sa. 4.2. Implementarea, n cadrul administra iei de stat, a unui sistem de audit intern n conformitate cu standardele interna ionale Reforma ini iat are scopul de a asigura dezvoltarea intern a statului, n baza a trei obiective majore. i implementarea politicii de audit

Consolidarea sistemului de control intern n cadrul fiecrui minister aflat sub coordonarea secretarilor-generali; sistemul trebuie s fie adecvat pentru organizarea i
115

obiectivele ministerului respectiv i are scopul de a asigura controlul riscurilor rela ionate cu managementul politicilor publice aflate n responsabilitatea ministerului. Crearea unui sistem de audit intern ministerial prin crearea, n cadrul fiecrui minister, a unui comitet de audit intern care s garanteze independen a func iei, precum i a unei func ii ministeriale de audit intern, responsabil pentru asigurarea coordonrii politicii de audit intern pentru toate func iile i afacerile din cadrul ministerului. Crearea unui comitet de armonizare a auditului intern sub autoritatea Ministerului pentru Reforma Statului, care s garanteze consecven a politicii de audit intern a statului i a implementrii acesteia. Un proiect de decret prevede principiile de organizare i func ionare ale sistemului de audit intern din cadrul administra iei de stat. Stabile te obliga ia de implementare a unui sistem de management al riscului bazat pe controlul intern i auditul intern din cadrul fiecrui minister i prevede un comitet de armonizare a auditului intern compus din efi ai func iei de audit intern din fiecare minister. Un proiect de circular completeaz decretul i stabile te condi iile pentru nfiin area func iei ministeriale de audit intern, ale crei trsturi principale sunt prezentate mai jos: o func ie de audit intern ata at celui mai nalt nivel al organiza iei i dependent din punct de vedere func ional de comitetul de audit intern; un comitet independent de audit intern, nsrcinat cu monitorizarea politicii globale de audit a ministerului; o func ie ministerial de audit intern, plasat sub autoritatea efului func iei ministeriale de audit intern, responsabil n special pentru elaborarea planului ministerial de audit conform unei analize bazate pe risc, supraveghind performan a misiunilor de asigurare sau consultan incluse n planul de audit i asigurnd urmrirea recomandrilor; un grafic de audit intern care define te aria de competen a func iei i activitatea func iei de audit intern. 4.3. Un calendar proactiv pentru implementarea gradual Obiectivul este de a nfiin a gradual un sistem de evaluare eficient al sistemelor de management al riscului n baza unei guvernan e consecvente la nivelul tuturor ministerelor i a unui cadru metodologic armonizat i mprt it. Sistemul int reprezint un obiectiv pe termen mediu pentru administra ie. Acesta va fi nfiin at treptat, la ini iativa ministerelor, n mai multe etape: adoptarea decretului i a circularei care reglementeaz sistemul de control intern de stat i pe cel de audit intern; nfiin area comitetului de armonizare a auditului intern i adoptarea textelor statutare la nivel de minister; nfiin area comitetelor de audit i a func iilor ministeriale de audit intern de ctre ministere; extinderea abordrii de management al riscului (n special pentru riscuri financiare) la nivelul tuturor ministerelor; generalizarea controlului intern i a auditului intern n toate zonele de afaceri ale ministerelor, precum i pentru func iile de suport, cu scopul de a asigura managementul global al riscului.
116

117

GERMANIA . Controlul Public Intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) --2. Mediul controlului public intern 2.1. Bugetul

Bugetul german, care este elaborat n fiecare an de ctre Ministerul Federal de Finan e i aprobat de Bundestag, con ine toate veniturile, cheltuielile i creditele de angajament germane (fonduri bugetare) pentru un anumit an calendaristic. Bugetul pentru anul 2011 este mpr it n 22 de sec iuni, 178 de capitole i 6 542 de titluri, dintre care 986 sunt rela ionate cu veniturile i 5 556 cu cheltuielile. Includerea cheltuielilor sub un titlu de cheltuieli nseamn c administra ia este autorizat s efectueze pl i ctre ter i pe parcursul anului financiar curent. Dac administra ia este deja autorizat n anul financiar curent s- i asume angajamente de plat pentru anii financiari urmtori, atunci trebuie s existe angajamente de plat pentru fiecare dintre titlurile de cheltuieli respective. Bugetul nu con ine nicio int pentru administra ie. Nu sunt generate produse. Nu se produce niciun fel de bugetare de performan . 2.2. Principalele trsturi ale gestionrii fondurilor bugetare

Managementul este efectuat n baza titlurilor. La nceputul anului bugetar, Ministerul Federal al Finan elor pune la dispozi ie fondurile bugetare pentru fiecare titlu n sistemul su IT central pentru autorit ile federale supreme responsabile pentru o anumit sec iune; adic autorit ile constitu ionale (Pre edintele federal, Bundestag, Bundesrat, Curtea Constitu ional Federal), Cancelaria Federal i ministere. Ofi erii bugetari autoriza i ai autorit ilor federale supreme distribuie fondurile pe ct posibil i necesar ctre autorit ile subordonate i alte organisme din cadrul autorit ii federale supreme. Fondurile pot fi distribuite n mai multe etape, fiecare titlu avnd n final cel pu in un administrator de titlu care este autorizat s foloseasc acele credite de angajament alocate lui cnd implementeaz bugetul sau efectueaz pl i. Exist peste 8 000 de administratori de titlu pentru bugetul federal. n baza Sec iunii 70 din Codul privind Bugetul Federal (CBF) pl ile pot fi acceptate sau efectuate doar prin birouri de plat sau casierii. Administratorul de titlu trebuie a adar s emit instruc iuni ctre o casierie federal pentru toate chitan ele i pl ile prin intermediul unui ordin de plat scris sau (n majoritatea cazurilor) electronic. Casieria federal verific dac ordinul de plat a fost completat corect i semnat de ctre persoanele autorizate

ContribuieaMinisteruluiFederaldeFinanedin17iunie2011.Aceastcontribuiesereferexclusiv lafederaie.

118

ale cror semnturi sunt nregistrate acolo. nregistreaz apoi plata n sistemul IT federal central. Aproape toate pl ile sunt procesate prin conturile federale deschise la Banca Federal German. Ministerul Federal de Finan e i ofi erii si autoriza i, precum ofi erul federal de trezorerie, de in acces exclusiv la conturi, spre deosebire de administratorul (distribuitor de fonduri sau administrator de titlu) din cadrul unei autorit i federale cu fonduri bugetare la dispozi ia sa. Cnd se creeaz un ordin de plat este necesar respectarea principiului dual, adic trebuie ntotdeauna s fie implicate dou persoane. Casieriile federale sunt monitorizate de autoritatea de supraveghere a casieriilor, care este un organism independent apar innd din punct de vedere organiza ional Centrului Federal de Numerar i Conturi. Autoritatea de supraveghere a casieriilor controleaz casieriile federale fr o notificare prealabil. 3. Conceptul de control public intern 3.1. Rspunderea managerial

Managerii de top i asum responsabilitatea pentru stabilirea unui sistem de control intern adecvat prin nfiin area i sus inerea unei unit i organiza ionale de control numit Interne Revision, denumit n continuare audit intern. Rspunderea managerial apar ine efului autorit ii.

Unitatea de audit intern raporteaz direct ctre management, care nu- i poate transfera competen ele ctre alte birouri din cadrul autorit ii. n baza Sec iunii 9 din CBF, un ofi er de buget autorizat urmeaz s fie desemnat pentru fiecare departament care gestioneaz venituri i cheltuieli, n msura n care managerul departamentului nu ndepline te al nsu i aceast sarcin. Ofi erul autorizat raporteaz direct efului departamentului. Ofi erul de buget autorizat trebuie s elaboreze documentele de planificare financiar i documentele pentru redactarea i executarea bugetului. Acesta trebuie s fie implicat n toate msurile financiare semnificative. El poate delega sarcini incluse n executarea bugetului i este responsabil i pentru raportare. Managementul poate stabili cror departamente specializate li se atribuie de ctre ofi erul de buget autorizat gestionarea fondurilor bugetare. Ca regul, suma cheltuielilor pe care o autoritate o poate dedica fiecrui scop este deja prevzut n buget. Managementul deleag n mod normal decizia cu privire la ce departamente specializate pot efectua pl i i volumul acestor pl i, ctre ofi erul de buget autorizat. Auditul intern acoper toate aspectele men ionate mai sus. Managementul autorit ii determin ntotdeauna punctul de concentrare al auditurilor. Nu este posibil monitorizarea tuturor deciziilor financiare curente ale autorit ii. Unitatea de audit intern i efectueaz ntotdeauna monitorizarea doar n mod selectiv i aleatoriu.
119

3.2.

Auditul Intern

Auditurile interne sunt efectuate n toate departamentele administra iei federale. Nu exist o baz legal, ns toate departamentele respect Recomandrile pentru audituri interne din cadrul Administra iei Federale lansate de Ministerul Federal de Interne n cooperare cu celelalte ministere. Unitatea de audit intern nu prime te instruc iuni de la managementul de top cnd elaboreaz rapoarte de audit. Dup ce finalizeaz un audit, prezint imediat raportul final de audit managementului autorit ii imediat superioare. n baza unei analize a amenin rilor sau riscurilor referitoare la autoritate i innd cont de raportul costuri/beneficii, unitatea de audit intern elaboreaz un catalog de subiecte de audit pe care- i bazeaz planul de audit. Apoi prezint acest plan managementului pentru aprobare. Auditul intern nu accept sarcini care sunt n afara ariei de acoperire a auditului intern, dar se afl n responsabilitatea managerial, inclusiv implementarea de reguli pentru solu ionarea conflictelor de interese. Unitatea de audit intern ia msurile adecvate pentru a asigura calitatea activit ii sale. Acestea pot include instruire de baz i suplimentar specific pentru sarcina respectiv, schimbul de experien cu alte unit i de audit intern i urmrirea altor unit i de audit intern. Ministerele relevante asigur schimbul de experien e interne, n timp ce Ministerul Federal de Interne asigur schimbul de experien ntre ministere. Nu exist nicio procedur de certificare public. Auditurile pot lua forma unor audituri de conformitate, audituri de inventar, audituri bazate pe sistem, n special audituri motivate sau audituri de inspec ie (se verific dac au fost implementate instruc iuni i recomandri anterioare). n func ie de elementul pe care se concentreaz, auditurile sunt efectuate conform urmtoarelor criterii, n mod special: legalitatea, corectitudinea, securitatea, eficien a costurilor, durabilitatea, utilitatea/eficien a i impactul. Managementul decide cum vor fi implementate recomandrile unit ii de audit intern. Cel auditat este responsabil pentru aceast implementare. 3.3. Rela iile auditului intern cu auditul extern

Nu exist nicio rela ie ntre cele dou. Auditul intern este un instrument al crui scop este s sus in managementul n asumarea responsabilit ii globale. Curtea Federal de Conturi i birourile sale de audit efectueaz audituri externe n mod independent de unit ile de audit intern. Ca regul, Curtea Federal de Audit nu are nicio cuno tin cu privire la rezultatele activit ii de audit intern. 3.4. Consilii de audit sau comitete de audit

Nu exist consilii de audit sau comitete de audit n Germania. n mod clar, organismele de acest tip nu au fost considerate necesare pn n prezent.
120

3.5.

Coordonarea controlului public intern

Fiecare autoritate are doar o singur unitate de audit intern. Nu exist alte unit i care s ac ioneze drept unit i centrale de coordonare sau armonizare n gestionarea unor chestiuni de CPI. 4. Inspec ia financiar Nu exist vreun departament de inspec ie financiar n Germania. 5. Reforme n curs i viitoare

Nu este luat n calcul nicio reform concret.

121

GRECIA Controlul Public Intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Controlul cheltuielilor publice este efectuat de ctre executiv (administra ia na ional), judiciar (Curtea de Conturi) i legislativ (parlament aprob bugetul de stat i ratific raportul final i bilan ul statului). Controlul executivului este efectuat n baza Legii de Baz nr. 2362/1995 cu privire la Contabilitatea public i controlul cheltuielilor statului. La nivel administrativ, controlul cheltuielilor cuprinde controlul intern efectuat de ctre ofi erul de autorizare (prima etap), controlul financiar efectuat de ctre serviciile de control financiar ale Ministerului Finan elor, un organism independent de agen ia care a efectuat cheltuielile (a doua etap) i controlul ex ante efectuat de ctre Curtea de Conturi, care aprob plata cheltuielilor (a treia etap) n cadrul controlului intern administrativ. Progresele rapide din ultimii ani, prin transferarea puterilor administra iei centrale ctre regiuni, noua structur organiza ional a administra iei locale i a entit ilor juridice de drept public i a ntreprinderilor publice i organiza iilor care primesc resurse substan iale sub form de finan are sau granturi, a cror conducere trebuie s fie controlat de ctre ministrul de finan e, au determinat necesitatea de a reforma sistemul de control al cheltuielilor publice. n acela i timp, a existat i necesitatea de a organiza opera iunile de contabilitate public prin punerea n vigoare a Planului de Contabilitate Public, lucru care a fost efectuat prin Legea Nr. 2362/95, avnd scopul de a stabili un sistem de contabilitate cu dubl introducere, standardizarea conturilor publice, evaluarea activelor publice i pregtirea declara iilor financiare. n urma tuturor acestor lucruri, la ini iativa Ministerului Finan elor, a fost nfiin at un comitet ad hoc n cadrul Oficiului General Contabil de Stat pentru a prezenta propuneri de reformare a sistemului de control al cheltuielilor publice. 2. Mediul controlului public intern Legea Nr. 3871/2010 privind Managementul i rspunderea public a modificat i suplimentat prevederile Legii Nr. 2362/95, prevznd noul mediu de CPI. n mod specific, cu privire la chestiunile legate de bugetul de stat, Oficiul General Contabil de Stat: elaboreaz cadrul financiar pe termen mediu pentru fiecare an financiar i orice actualizri ale acestuia, care este prezentat de ctre Ministrul Finan elor parlamentului spre aprobare i con ine obiectivele i intele financiare pe termen mediu referitoare la rezultatele generale i previziunile pentru anul respectiv i urmtorii trei ani, un rezumat al principalelor msuri de politic fiind analizat pentru

ContribuiedinparteaMinisteruluiFinanelordinGreciadindatade8martie2011.

122

bugetul anual i o declara ie privind sursele principale de risc pentru pozi ia financiar a guvernrii generale; stabilete proiectul anual de buget de stat, care este prezentat de Ministrul Finanelor parlamentului spre aprobare i conine propuneri specifice pentru creditele pentru organismele guvernrii generale (administraia central, autoritile locale de prim i secund nivel i organismele de asigurri sociale) i monitorizeaz implementarea acestuia. elaboreaz raportul final i bilanul statului i celelalte declaraii financiare ale administraiei centrale (ministere, administraii descentralizate i autoriti independente), care sunt prezentate de ministrul finanelor parlamentului spre aprobare. Bugetul de stat este pregtit n mod normal pe baz de numerar, adic arat cheltuielile efectuate i veniturile primite pe parcursul anului financiar. Toate tranzaciile financiare publice ale guvernrii generale (venituri i cheltuieli) sunt structurate i clasificate n aceeai categorie att pentru buget ct i pentru contabilitate. Aceste clasificri, ce corespund conturilor din planul contabil, sunt structurate ntr-un mod care asigur prezentarea cuprinztoare a tuturor veniturilor i cheltuielilor din bugetul de stat anual. n ceea ce privete sistemele contabile, Oficiul General Contabil de Stat gestioneaz sistemul contabil al guvernrii generale, cunoscut drept Planul Contabil al Guvernrii Generale, un sistem care are scopul de a contabiliza tranzaciile administraiei centrale ntr-o manier omogen, de a oferi o imagine corect a structurii sale financiare i de active, a evalua bonitatea sa i a extrage date fiabile pentru a simplifica i facilita toate formele de control. Planul Contabil al Guvernrii Generale este stabilit prin Decretul Prezidenial Nr. 15/2011 ca o contabilitate cu dubl intrare, conform contabilitii ajustate bazate pe numerar, sistemul bazat pe principiul angajrii de venituri i cheltuieli. Bilanul, declaraia de performan financiar, declaraia de schimbare a venitului net al cetenilor i declaraia privind fluxul de numerar sunt redactate n linie cu regulile contabilitii cu dubl intrare i n conformitate cu principiile contabilitii bazate pe numerar ajustate. Sistemul contabil central al administraiei centrale prezint toate cheltuielile i veniturile gestionate de Oficiul General Contabil de Stat i ncasrile i plile birourile fiscale locale (DOY) relaionate cu politica fiscal. n cadrul controlului extern, toate cheltuielile publice ale autoritilor locale i ale altor entiti juridice de drept public i venitul acestora sunt supuse controlului Curii de Conturi. 3. Conceptul de control public intern Legea 3492/2006 (Monitorul Guvernului Seria I Nr. 210 din 5.10.06) a instituit organizarea unui sistem de control pentru salvgardarea unui management financiar solid al bugetului de stat i al ageniilor neincluse n bugetul de stat. Legea menionat mai sus definete un sistem de control intern drept sistemul global de controale manageriale i de alt tip, inclusiv controale ale structurii organizaionale, metodologii, proceduri i audit intern, implementate de administraie asupra operaiunilor unei agenii pentru a susine urmrirea obiectivelor sale ntr-o manier eficient, eficace i economic. Sistemul de control intern asigur conformitatea cu politicile administraiei, salvgardeaz activele i resursele ageniei prin
123

certificarea caracterului complet i acurateei documentelor contabile i ofer informaii oportune i la timp cu privire la managementul financiar sntos (fiabil). 3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial O Direcie General de Audituri Financiare a fost nfiinat, n baza legii menionate mai sus, n cadrul Ministerului Finanelor. Misiunea acesteia este de a salvgarda managementul fiabil solid al bugetului de stat i al ageniilor neincluse n bugetul de stat, conform prevederilor unei decizii comune emise de Ministrul Finanelor i ministrul competent, dup caz. Pentru ai ndeplini misiunea, Direcia General de Audituri Financiare: angajeaz personal cu calificri formale i de fond majore; folosete metode i modele aplicate de organisme internaionale de audit; efectueaz audituri: cu privire la conducerea bugetelor agen iilor pentru a stabili dac sumele acordate acestor agen ii sunt folosite n scopurile pentru care au fost aprobate, dac prevederile financiare n vigoare sunt respectate cnd se efectueaz cheltuieli, dac msurile necesare pentru asigurarea colectrii veniturilor sunt luate i dac veniturile sunt colectate i apar n conformitate cu prevederile n vigoare; cu privire la sistemele de management i control, pentru a le stabili adecvarea; ia sau recomand msurile adecvate pentru mbunt irea sistemelor de management i control ale organismelor pentru a contribui la protejarea intereselor lor financiare, pentru managementul legal i eficient al cheltuielilor acestora i combaterea fraudelor, mitei i oricrei alte activit i ilegale; impune sanc iunile prevzute de lege; coopereaz cu serviciile corespunztoare din toate celelalte state i n special cu acelea din Uniunea European cu privire la chestiuni rela ionate cu competen ele sale; pregte te un raport anual de control care cuprinde concluziile i evalurile auditurilor sale acest raport reprezint baza pentru oferirea de asigurri adecvate ctre Ministrul Finan elor sau pentru exprimarea de rezerve cu privire la o parte din sau ntregul sistem de management i control al statului. Direc ia-general de Audituri Financiare se afl n subordinea Secretariatului General de Politic Financiar al Ministerului Finan elor; secretariatul este condus de Secretarul-general de Politic Financiar, care de ine o func ie politic. Secretarul-general de Politic Financiar supravegheaz Direc ia-general de Audituri Financiare i are urmtoarele competen e: este responsabil pentru ndeplinirea cu succes a misiunii Direc iei-generale de Audituri Financiare; garanteaz integritatea, eficacitatea, obiectivitatea i validitatea auditului efectuat de Direc ia-general de Audituri Financiare, precum i salvgardarea confiden ialit ii informa iilor primite pe parcursul auditului; supravegheaz i coordoneaz personalul angajat de Direc ia-general de Audituri Financiare;

124

ia sau recomand msuri adecvate pentru protec ia intereselor financiare, pentru managementul legal i eficient al cheltuielilor, pentru combaterea fraudei, a mitei i altor activit i ilegale; pregte te i nainteaz raportul anual de control al Direc iei-generale de Audituri Financiare. Direc ia-general de Audituri Financiare include un Comitet de Supraveghere, care const din Secretarul-general de Politic Financiar, n calitate de pre edinte, eful Direc ieigenerale de Audituri Financiare i efii de Direc ii, avnd urmtoarele competen e principale: aprobarea regulilor procedurale ale direc iei-generale; aprobarea graficului anual de audit; monitorizarea progresului auditurilor; evaluarea activit ii de audit; aprobarea raportului anual; recomandarea de msuri suplimentare n cazuri de neconformitate a pr ilor auditate cu recomandrile auditorilor; naintarea de recomandri ctre Ministrul Finan elor sau alt ministru competent pentru mbunt irea sistemului de management i control; monitorizarea i evaluarea investiga iilor pentru combaterea fraudelor i recomandarea de msuri pentru a eficientiza aceste investiga ii; Direc ia-general de Audituri Financiare include trei direc ii nfiin ate n baza legii men ionate mai sus: Direc ia pentru Auditul Ministerelor, Organismelor de drept public i al Autorit ilor locale de nivel secund; Direc ia pentru Auditul Entit ilor care acord Servicii de Sntate i Solidaritate Social, al Corpora iilor i Organiza iilor Publice, al Persoanelor juridice de drept privat i Altor entit i; Direc ia pentru Suport Tehnic i Comunicare. Prin direc iile sale, Direc ia-general de Audituri Financiare atinge obiectivele misiunii sale de pregtire i efectuare de audituri, pentru a ajunge la concluzii substan iale i recomandri adecvate pentru luarea de msuri corective spre a mbunt i sistemele de management i control i a oferi asigurare adecvat pentru o parte din sau toate afacerile financiare ale statului. Pozi ia de ef al Direc iei-generale de Audituri Financiare este de inut de un angajat cu diplom universitar i care are cel pu in trei ani de experien profesional n sectorul financiar al Oficiului Contabil General de Stat. Pozi iile de efi ai direc iilor men ionate mai sus sunt ocupate de angaja i cu diplom universitar i care lucreaz n sectorul financiar, iar pozi iile de efi de unitate sunt ocupate de angaja i cu diplom universitar i care lucreaz n sectoarele financiar, ingineresc, geotehnic i IT ale Oficiului Contabil
125

General de Stat. Personalul acestor direc ii include angaja i din sectoarele de educa ie universitar financiar, ingineresc, geotehnic, IT i traduceri. Auditurile financiare sunt efectuate din ordinul efului de Direc ie General de Audituri Financiare i includ audituri regulate bazate pe graficul anual pregtit, prin grija direc iilor, de ctre direc ia-general i aprobat de ctre Comitetul de Supraveghere i audituri extraordinare, care sunt efectuate n baza unor plngeri sau a unei cereri a Comisiei Europene sau a unui ordin al procurorului competent. Auditorii financiari sunt responsabili pentru: verificarea adecvrii sistemelor de management i control ale unui organism; verificarea legalit ii i regularit ii cheltuielilor, a managementului solid al resurselor i a colectrii corecte a veniturilor de ctre organisme, precum i a managementului activelor acestora i detectarea abuzurilor, a irosirilor de bani i corup iei; verificarea salariilor personalului organismelor; evaluarea programrii i ndeplinirii proiectelor organismelor; verificarea faptului c organismele au aderat la regulile de management; evaluarea performan ei organismului auditat; verificarea gestionrii avansurilor i a administratorilor publici. Dac auditorii financiari, n afara ariei de acoperire a auditului lor, devin con tien i de vreun risc ce amenin interesele financiare ale organismului auditat sau detect orice practici care pot da na tere rspunderii penale, ace tia trebuie s informeze eful Direc iei-generale de Audituri Financiare despre aceste elemente suplimentare. Dac exist vreun indiciu c s-a comis o nclcare fiscal, ace tia trebuie s informeze autorit ile fiscale competente pentru efectuarea de verificri. Dac identific sume neachitate corespunztor sau legal asupra crora au fost efectuate verificri preventive de ctre Curtea de Conturi, eful Direc iei-generale trebuie s informeze Curtea de Conturi n acest sens. Acest lucru poate conduce la revocarea certificrii cheltuielilor sau urmrirea recuperrii de la cel responsabil. Dup ce auditul a fost efectuat, auditorii financiari pregtesc un raport de audit i l nainteaz direc iei competente de audit care, odat ce a verificat caracterul complet al raportului, l certific i-l notific organismului auditat, precum i persoanelor mpotriva crora sunt urmrite sume achitate necorespunztor sau ilegal sau care ar putea fi trase la rspundere disciplinar sau penal. Organele auditate i persoanele fizice men ionate mai sus au dreptul s ridice obiec ii mpotriva raportului de audit. Orice obiec ii naintate sunt analizate de Comitetul de Obiec ii, care const din eful Direc iei-generale de Audituri Financiare, n calitate de pre edinte, cei doi efi ai celorlalte direc ii, cu excep ia direc iei al crui raport a fost contestat i doi exper i din sectorul public sau privat. Comitetul de Obiec ii decide dac s accepte sau s resping obiec iile respective; dac obiec iile sunt respinse i trebuie impuse corec ii financiare, este emis un ordin de recuperare n acest scop i este semnat de ctre eful Direc iei-generale de Audituri
126

Financiare. Dac nu sunt prezentate obiec ii i raportul de audit impune corec ii financiare, un ordin de recuperare este emis n acest sens per nivel ierarhic (auditor/ ef de departament/ ef de direc ie/ ef de direc ie-general), n func ie de suma impus. Dac organismul competent pentru emiterea ordinului de recuperare nu este de acord cu ncheierea raportului de audit, aceast disput este solu ionat de Comitetul de Obiec ii i un act corespunztor este semnat de eful Direc iei-generale de Audituri Financiare. Ordinele de recuperare sunt notificate pr ilor interesate conform Codului de Procedur al Cur ii Administrative. Direc ia competent de audituri notific raportul de audit, orice obiec ii, decizia Comitetului de Obiec ii i ordinele de recuperare ctre Direc ia de Suport i Comunicare, astfel nct aceasta s poat monitoriza conformitatea organismelor i implementarea msurilor luate. Direc ia n chestiune evalueaz msurile de implementare luate de organisme n conformitate cu acele constatri ale auditorilor i informeaz Comitetul de Supraveghere s ia msuri suplimentare n cazuri de neconformitate. Cele de mai sus sunt incluse n raportul anual de control pregtit de Direc ia de Suport i Comunicare i aprobat de Comitetul de Supraveghere. 3.2. Auditul Intern

Legea 3492/2006 define te auditul intern drept o activitate independent de auditconsultan care ofer asigurarea cu privire la adecvarea sistemelor de management i control ale unui organism, cu scopul de a-i mbunt i operarea i a-i atinge obiectivele, folosind metodologii sistemice i structurate care au obiectivul principal de a mbunt i eficacitatea proceselor care-i guverneaz operarea, a proceselor de management al riscului i proceselor de control. Legea men ionat mai sus a instituit nfiin area de unit i de audit intern n cadrul tuturor ministerelor i regiunilor din ar, precum i a organismelor supravegheate de ministere i regiuni cu un buget de peste 3 milioane EUR, n baza unui decret preziden ial al Ministrului Internelor, Administra iei Publice & Decentralizrii, al Ministrului Finan elor i al ministrului competent. Acest decret preziden ial prevede competen ele unit ilor de audit intern n cadrul protejrii intereselor lor financiare. Pn n prezent, decretele preziden iale relevante care prevedeau competen ele unit ilor de audit intern cu privire la independen a func ional a auditorilor interni referitor la nivelurile administrative de top nu au fost emise. Cu privire la activitatea unit ilor de audit intern, legea men ionat mai sus prevede: impunerea de corec ii financiare de ctre unitatea de audit intern a fiecrui organism n cazuri n care sunt identificate nereguli individuale sau sistemice n cadrul serviciului organismului sau al serviciilor supravegheate de acel organism, cu condi ia ca aceste organisme s nu aib o unitate de audit intern; rela iile de baz (diagrama fluxului proceselor) dintre Direc ia-general de Audituri Financiare i unit ile de audit intern ale ministerelor i regiunilor.
127

n mod specific, Direc ia-general de Audituri Financiare: pregte te specifica iile privind organizarea, operarea intern i competen ele unit ilor de audit intern, n baza aprobrii relevante a Ministrului Finan elor i a ministrului competent (aceste specifica ii trebuie implementate pe deplin de ctre unit ile de audit intern); prime te informa ii din partea unit ilor de audit intern cu privire la constatrile de audit; ofer instruc iuni unit ilor de audit intern cu privire la impunerea de corec ii financiare luate de organismele auditate i monitorizeaz executarea acestor corec ii; ofer instruc iuni unit ilor de audit intern cu privire la evaluarea msurilor corective luate de organismele auditate i monitorizeaz implementarea lor corect; evalueaz auditurile i constatrile unit ilor de audit intern i le include n raportul su anual de control. Competen ele suplimentare sunt: audit regulat al avansurilor; audit financiar & de management al administra iilor publice i managementului public; efectuarea de investiga ii administrative certificate cu privire la pierderea documentelor justificative pentru plata cheltuielilor publice; investigarea nereu itei n a prezenta ordinul de plat n avans. Aceste competen e sunt exercitate de Inspectoratul Financiar al Ministrului Finan elor i transferate Direc iei-generale de Audituri Financiare nainte de a fi transferate n final ctre unit ile de audit intern dup ce acestea din urm ncep s func ioneze. Alte servicii de audit intern A. Organul Inspectorilor-auditori pentru Administra ia Public (SEEDD) SEEDD a fost nfiin at n baza Legii 2477/1997 i a fost promovat prin Legea 3074/2002. Misiunea SEEDD este de a salvgarda operarea adecvat i eficient a administra iei publice prin identificarea fenomenelor de proast administrare, procese netransparente, ineficien i servicii de proast calitate. Principalele competen e ale SEEDD includ: efectuarea de inspec ii, audituri i investiga ii; efectuarea de urmriri disciplinare i naintarea persoanelor responsabile ctre biroul competent al procurorului pentru a fi alocat rspunderea; efectuarea de audituri cu privire la activele angaja ilor organismelor auditate; efectuarea de examinri sau investigri preliminare la cererea procurorului; colectarea de dovezi pentru urmrirea penal i disciplinar. Aria de acoperire a SEEDD include serviciile publice, persoanele juridice i entit ile de drept public, autorit ile locale de prim i secund nivel, persoanele juridice ale statului de drept privat i ntreprinderile publice. SEEDD este condus de Secretarul Special al Organului de Inspectori ai Administra iei Publice, care de ine rang politic. Personalul SEEDD este compus din 80 de inspectori-auditori i angaja i ai Direc iei Secretariale i
128

efectueaz audituri i investiga ii n baza ordinelor emise independent de ctre Secretarul Special sau n urma ordinelor unui ministru, secretar-general al unei regiuni, ale Inspectorului General al Administra iei Publice, Avocatului Poporului grec sau efului unei autorit i administrative independente. B. Inspectorul General al Administra iei Publice Autoritatea Inspectorului General al Administra iei Publice a fost nfiin at n baza Legii 3074/2002. Misiunea sa este de a salvgarda operarea adecvat i eficient a administra iei publice, de a monitoriza i evalua activitatea Organului de Inspectori-auditori ai Administra iei Publice i a tuturor organismelor i serviciilor specifice pentru inspec ia i controlul administra iei publice i a identifica anumite cazuri de corup ie i proast administrare. Inspectorul General al Administra iei Publice: ordon din proprie ini iativ SEEDD i n special organismelor de inspec ie i audit s efectueze inspec ii, audituri & investiga ii ale serviciilor publice, persoanelor juridice de drept public, autorit ilor locale de rang prim i secund, persoanelor juridice ale statului de drept privat i ntreprinderilor publice. monitorizeaz ac iunea i progresul auditurilor efectuate de SEEDD i anumite organisme de inspec ie i control i le evalueaz activitatea; efectueaz audituri, audituri repetate i investiga ii ale serviciilor publice, ale persoanelor juridice de drept public, ale autorit ilor locale de rang prim i secund, ale persoanelor juridice de stat de drept privat i ntreprinderilor publice; efectueaz audituri ale declara iilor financiare anuale ale tuturor organismelor de inspec ie i control; investigheaz reclaman ii referitoare la situa ii de proast administrare; prezideaz Organul Coordonator pentru Inspec ie i Audit. Postul de Inspector General al Administra iei Publice este atribuit unei persoane distinse acceptate pe larg de public, care este ajutat de ctre patru Inspectori Generali Asisten i ai Administra iei Publice i sus inut de opt inspectori speciali i de direc ia secretarial. 3.3. Coordonarea controlului public intern Direc ia-general de Audituri Financiare a Oficiului de Stat de Contabilitate General, care se afl n subordinea Secretariatului General de Politic Financiar al Ministerului Finan elor este responsabil n mod special pentru coordonarea CPI. Direc iile sale vor fi responsabile pentru efectuarea activit ii de audit, inclusiv a procedurilor de audit intern ale organismelor auditate i a unei evaluri a acestora. Concluziile verificrilor sale, evaluarea constatrilor sale i evaluarea activit ii echipelor de control intern (alturi de recomandrile relevante) sunt cuprinse n raportul anual al direc iei-generale. Acest raport reprezint baza pentru furnizarea de asigurri adecvate ctre Ministrul Finan elor sau pentru exprimarea de rezerve cu privire la o parte din ntregul sistem de stat de management i control financiar. Raportul anual de audit pentru un anumit an nso e te bugetul general de stat pentru anul urmtor. 4. Inspec ia Financiar
129

I. Prin legea men ionat mai sus, Direc ia de Inspec ie a Managementului Public, Persoanele Juridice i ntreprinderile Publice i Organiza iile Direc iei-generale de Inspec ie Financiar ale Ministerului Finan elor este redenumit n Direc ia de Inspec ie a Managementului Patrimoniului Na ional, avnd principala competen de a efectua controale ale patrimoniului de stat. Celelalte competen e ale fostei Direc ii de Inspec ie a Managementului Public, Persoane Juridice i ntreprinderi i Organiza ii Publice cu privire la efectuarea de inspec ii ale ntreprinderilor publice, persoanelor juridice de drept public sau privat, precum i a ntreprinderilor i organiza iilor publice sunt transferate Direc iei-generale de Audituri Financiare. O Direc ie de Supraveghere a Auditurilor Interne a fost nfiin at n cadrul Direc iei-generale de Inspec ie Financiar a Ministerului Finan elor n 2008 i a operat din acel an. Misiunea sa este de a monitoriza, evalua i redefini, dac este necesar, sistemele de audit intern i audit ierarhic administrativ ale serviciilor Ministerului Finan elor. Aceast direc ie efectueaz controale ale tuturor serviciilor Ministerului Finan elor; ntruct aceste controale sunt efectuate prin intermediul auditorilor si interni, care nu au vreo dependen ierarhic sau de alt fel de serviciile i persoanele care sunt controlate, independen a controalelor de Inspectoratul Financiar este garantat. II. Unitatea de Infrac iuni Financiare i Economice este un serviciu special al Ministerului Finan elor i a fost nfiin at n anul 1995 prin Legea 2343/95. Principala sa misiune este de a combate evaziunea fiscal, contrabanda, infrac iunile economice i financiare, fraudele, nclcrile i actele ilegale aflate n competen a Ministerului Finan elor care sunt efectuate mpotriva intereselor economice ale Uniunii Europene; n acela i timp, mandatul su a inclus alte infrac iuni, precum contrafacerea, achizi iile publice, activit ile ilegale de burs, etc. n baza Legii 3296/2004, SDOE a fost redenumit Serviciul Special de Audit i prevederile privind organizarea sa au fost stabilite prin Decretul Preziden ial 85/2005. Legea 3824/2010 a schimbat denumirea Serviciului Special de Audit napoi n Unitatea de Infrac iuni Financiare i Economice (SDOE), pstrndu-i competen ele curente i prevznd interven ii specifice pentru combaterea evaziunii fiscale i recuperarea activelor ob inute din activit ile infrac ionale.

n prezent, misiunea SDOE include: investigarea, identificarea i suprimarea interven iilor financiare i economice; efectuarea de controale preventive cu privire la aplicarea prevederilor fiscale; investigarea, demascarea i combaterea tranzac iilor ilegale efectuate prin mijloace electronice; prevenirea, urmrirea i combaterea altor prevederi (droguri, arme, substan e periculoase, antichit i); monitorizarea spa iului maritim al rii pentru a combate evaziunea fiscal i contrabanda; protejarea liniei de coast i a propriet ii publice de uzurpri neautorizate.
130

SDOE este condus de un Secretar Special, care de ine rang politic i are 1200 de angaja i, care sunt distribui i pe trei direc ii ale Serviciului Central, direc iile pentru cazuri speciale din Atena i Salonic i 13 direc ii regionale pe teritoriul rii. Activit ile SDOE includ efectuarea de audituri zilnice, investigarea reclama iilor nregistrate de cet eni, asigurarea de asisten n timpul auditurilor la cererea altor ministere, efectuarea de audituri la cererea procurorului pentru investiga ii ale acestuia i executarea de planuri opera ionale n baza corela iilor Secretariatului General pentru Sisteme Informatice, precum i interven ii orientate. 5. Reforme n curs i viitoare Ca parte din managementul cheltuielilor publice, Planul Contabil al Guvernului General este implementat pentru prima oar anul acesta. Bilan ul, declara ia privind performan a financiar, declara ia privind schimbarea venitului net al cet enilor i declara ia privind fluxul de numerar sunt elaborate n linie cu regulile contabilit ii cu dubl intrare i cu principiile contabilit ii ajustate de angajamente. Acest lucru este implementat pentru prima oar pentru anul financiar 2011. n ceea ce prive te Planul Contabil al Guvernului General, sistemul contabil cu dubl intrare va continua s fie utilizat pentru a pregti bilan ul, raportul final i declara iile financiare, n conformitate cu decretul preziden ial relevant din fiecare zon, pn n momentul n care decretul preziden ial specificat de Legea 3871/10 (care trebuie s defineasc principiile de baz i con inutul planului contabil men ionat mai sus) este emis. Procesele CPI, a a cum sunt descrise n detaliu n Sec iunea 3, sunt n etapele timpurii de operare. Competen ele celor trei direc ii ale Direc iei-generale de Audituri Financiare au fost prevzute de Decretul Preziden ial 24/2008 i a nceput angajarea de personal n aceste direc ii. n acela i timp, procesarea cadrului legal rmas care guverneaz operarea direc iei generale i instrumentele metodologice pentru procesele de audit sunt aproape de finalizare, astfel nct graficul de audit pentru anul curent poate fi elaborat. Cu privire la sistemul de control intern din cadrul ministerelor i regiunilor rii, procesul de implementare a acestuia nu a nceput, ntruct decretele preziden iale relevante care stabilesc competen ele unit ilor de audit intern nu au fost emise nc.

131

UNGARIA .. Controlul public intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Bazele reglementrii maghiare a sistemului de control public dateaz din 1989. Aceasta a fost data la care s-a nfiinat Biroul de Stat pentru Audit (BSA) instituia suprem de audit (ISA) din Ungaria. Urmtorul punct important a fost n 1992, atunci cnd Parlamentul a aprobat Legea nr. XXXVIII din 1992 privind finanele publice (LFP). LFP descrie cadrul sistemului bugetar, principalele proceduri de planificare i implementare a bugetului i regulile de nfiinare, supraveghere i funcionare a organizaiilor bugetare publice (OBP). n primii ani nu a existat nicio schimbare n ceea ce privete managementul fondurilor OBP-urilor, iar sistemul descentralizat a funcionat n continuare. n 1995, pentru a reduce nevoia de finanare extern i pentru a asigura transparena finanelor publice, Parlamentul a creat trezoreria statului maghiar (denumit n continuare trezorerie). Principalul rol al trezoreriei a fost s asigure managementul descentralizat al finanelor publice. Ca urmare a negocierilor de aderare i ca parte a procesului legislativ i de modificare, LFP a fost modificat cu prevederile legate de auditarea bugetului (doar n cazul a trei articole), iar implementarea sa a fost reglementat de Decretul Guvernamental 15/1999 (II.5.). Sfera de aplicare a reglementrii cuprindea inspeciile guvernamentale, auditurile de supraveghere i sistemul de audit intern al organizaiilor bugetare publice. Sistemul de audit public al organizaiilor bugetare avea trei componente: controlul managerial, controalele permanente i auditul intern independent. n aceast etap, reglementarea nu ntrunea n totalitate cerinele Comisiei Europene. Departamentul de audit financiar din cadrul Ministerului Finanelor (MF) a fost nfiinat n 2000, fiind precursorul unitii centrale de armonizare (UCA) de mai trziu. nfiinarea noului sistem de CFPI n conformitate cu noua terminologie a fost rezultatul recomandrii Comisiei Europene (Negocierile de aderare Capitolul 28 Control financiar) i al propunerii organismelor naionale de audit. Strategia maghiar de dezvoltare a CFPI (denumit n continuare propunerea de politici) a considerat urmtoarele documentele importante legate de auditul financiar ca puncte de plecare cruciale: Poziia comun a UE (CONF-H 30/00, 07.06.2000), Parteneriatul de aderare din 2002 i rapoartele anuale 2001 i 2002. Guvernul a acceptat propunerea de politici n 2003. Dup acceptarea propunerii de politici, UCA responsabil pentru dezvoltarea sistemului CPI a fost consolidat prin numirea unui comisar ministerial n funcia de ef de unitate, sporind numrul personalului i implicnd resurse umane externe. n elaborarea metodologiei CFPI, MF s-a folosit de ajutorul extern (n cadrul programului de nfrire). Drept urmare, s-a stabilit baza legislativ pentru un CFPI armonizat (cu componentele 1. management i control financiar (M/CF); 2. audit intern; 3. unitatea central de armonizare). De asemenea, n 2003, MF a adoptat standardele IIA pentru a fi utilizate de ctre sectorul public. S-a realizat o armonizare complet a legislaiei n domeniul CFPI; majoritatea metodologiilor i liniilor directoare au fost elaborate i publicate n 2004 pe site-ul de internet al MF i n Monitorul Oficial al MF. n cele din urm, CFPI pentru administraiile locale a fost inclus n legislaia municipal din 2005.

(1)

ContribuieadusdeMinisterulEconomieiNaionaledinUngarialadatade31martie2011.

132

n 2008, n conformitate cu evoluiile profesionale naionale i internaionale, sistemul CFPI a fost revizuit, o nou legislaie intrnd n vigoare la data de 1 ianuarie 2009. Noul sistem CPI se bazeaz pe modelul COSO. Sistemul de control intern al OBP-urilor n conformitate cu modelul COSO conine cinci componente binecunoscute. Odat cu implementarea modelului COSO i a componentelor sale, sistemul de control intern acoper toate funciile operaionale ale organizaiilor bugetare publice, regulamentele i instruciunile interne relevante (mediul controlului), identificarea posibililor factori care pot mpiedica implementarea legal i eficient a funciilor (managementul riscurilor), stabilirea prevederilor de asigurare a funcionrii legale (activitile de control), sarcinile de comunicare continu aferente i monitorizarea continu i auditarea intern a organizaiilor bugetare publice (monitorizare). Regulamentul privind sistemul de control intern descris n LFP nu reflect doar bunele practici internaionale n utilizarea recomandrilor INTOSAI i COSO, ci i principiile de guvernan corporativ. De la 1 ianuarie 2011, ca o dezvoltare continu a sistemului, sistemul de control public este format din auditul extern efectuat de ctre BSA, activitile guvernamentale de control (precum investigaia financiar) i sistemele de control intern de la nivelul OBP-urilor (care includ i activitile de audit intern). 2. Mediul controlului public intern Elementele sistemului CPI au fost descrise n LFP i se extind la toate subsistemele bugetului public (administraiile centrale i locale). Reglementrile de implementare ale sistemului CPI sunt descrise n regulamentele i liniile directoare guvernamentale speciale i exist, de asemenea, metodologii i manuale care sprijin implementarea practic. Ministerul Economiei Naionale (MEN) (fostul Minister al Finanelor) este responsabil pentru armonizarea i dezvoltarea sistemului CPI. Auditul extern al sistemului de finane publice este realizat de instituia suprem de audit din Ungaria, Biroul de Stat pentru Audit. Sarcinile, autoritatea i structura organizatoric a BSA sunt stabilite ntr-o lege separat. BSA este organismul de audit economico-financiar subordonat Parlamentului i legilor. BSA auditeaz raportul final privind implementarea bugetului central i managementul finanelor publice. n acest cadru, auditeaz, de asemenea, esena propunerii de buget, efectuarea alocrilor de venituri, managementul administraiilor locale i minoritare i funcionarea ordonatorilor care se supun cadrului bugetului central. n cele din urm, auditeaz utilizarea fondurilor de stat separate, a fondurilor naionale de servicii de sntate, regularitatea i eficiena aplicrii alocrilor de investiii care sunt legate de angajamentele Guvernului i de aplicarea i rambursarea mprumutului de la buget. BSA auditeaz managementul activelor care fac parte din subsistemele de finane publice. Rapoartele de audit ale BSA sunt publice. Funcia guvernamental de control este ndeplinit de Biroul Guvernamental de Control (BGC). Sarcinile BGC sunt stabilite ntr-un decret guvernamental. Sfera de aplicare a activitilor sale acoper monitorizarea implementrii deciziilor guvernamentale i controalele ex post ale bugetului de stat, fondurilor de stat extrabugetare, fondurilor de asigurri sociale, OBP-urilor de la nivel central, ntreprinderilor deinute de stat, fundaiilor (publice), consiliilor de dezvoltare micro-regionale, judeene, teritoriale i regionale, precum i a organizaiilor sociale care primesc subvenii de la buget. Planificarea bugetar este realizat de ministerele relevante coordonate de MEN. Proiectul legii bugetare este depus de Guvern la Parlament, care l aprob pn la finele anului curent.
133

Ministerele (i ordonatorii) raporteaz cu privire la implementarea bugetului anual n cadrul raportului final. Trezoreria este un element cheie al mediului CPI. Trezoreria realizeaz activiti de control de prim nivel cu privire la implementarea financiar a bugetului i controale ex post n cazul anumitor subvenii. Sistemul de management al trezoreriei a fost introdus n 1995 pentru a atinge obiectivele reformei finanelor publice. Principalul obiectiv al trezoreriei este asigurarea managementului financiar corect. Pentru a ndeplini aceast cerin, trezoreria are sarcini legate de implementarea financiar a bugetului i, de asemenea, desfoar activiti de control. Funcia de control a trezoreriei include mai multe activiti. Cea mai important activitate este funcia de control pe parcursul implementrii financiare a bugetului. Acest control acoper trezoreria clasic, managementul fondurilor i funciile de control, precum i anumite funcii de control ex post privind implementarea subveniilor naionale i comunitare. ndeplinirea activitilor de monitorizare a datoriei publice i a activitilor de nregistrare a angajamentelor este, de asemenea, o funcie de control. Sistemul de monitorizare al trezoreriei cu dezvluirea i nregistrarea datelor justificative de baz se aplic pentru evitarea acumulrii subveniilor/finanrii duble. O alt activitate de control important acoper controalele autoritii realizate de direciile regionale cu privire la administraiile locale i beneficiarii anumitor forme de asisten social. Activitatea de supraveghere bugetar trebuie considerat ca fiind noul element al sistemului CPI, care este delegat ctre trezorerie. Guvernului i se permite s delege un supraveghetor bugetar ctre OPB-uri; MEN este responsabil pentru numirea supraveghetorilor bugetari i asigur managementul profesional. Supraveghetorii bugetari ofer o opinie a priori cu privire la acordurile financiare i angajamentele planificate, care pot fi astfel revocate. Supraveghetorul bugetar va oferi, de asemenea, o opinie cu privire la regulamentele interne. Combaterea fraudei, corupiei i a altor nereguli reprezint o obligaie a fiecrui OBP. 3. Conceptul de control public intern Pentru a nelege sistemul CPI maghiar, v prezentm reglementarea sistemelor de control intern ntr-o structur pe patru niveluri. Aceasta este o piramid de reglementare, care, de sus n jos, ncepe cu primul nivel, reprezentat de Legea nr. XXXVIII din 1992 privind finanele publice (LFP). Apoi continu mai jos cu nivelul decretului guvernamental (nivelul doi), nivelul directivelor (nivelul trei) i, n cele din urm, nivelul liniilor directoare (nivelul patru). Sistemul de control intern este un proces integral menit s obin asigurri rezonabile i s realizeze evaluarea riscurilor. Scopul sistemului de control intern este s se asigure c OBPurile ating urmtoarele obiective: legalitatea tranzaciilor i cerinele legate de economie, eficien i eficacitate; rspundere; protejarea resurselor de pierderi i utilizare necorespunztoare.

134

Primul nivel legea Conform responsabilitilor descrise n LFP, eful unei organizaii bugetare publice (OBP) este responsabil pentru stabilirea sistemului de control intern al OBP i rspunztor pentru dezvoltarea, operarea i, de asemenea, monitorizarea i analizarea funcionrii corespunztoare a unui mediu al controlului adecvat, a politicilor de management al riscurilor, a activitilor de control, a informrii, comunicrii i monitorizrii.

Nivelul doi decretul guvernamental Instruciunile detaliate privind sistemul de control intern sunt stipulate n Decretul Guvernamental nr. 292 din 2009 (XII.19.) privind regulile de operare a finanelor publice (ROFP). Reglementrile ROFP sunt legate de reglementrile LFP i stabilesc clar sfera de aplicare a ndatoririlor privind stabilirea i operarea sistemului de control intern. OBP este responsabil pentru stabilirea, operarea i dezvoltarea sistemului de control intern al organizaiei, inclusiv auditul intern. Atunci cnd stabilete controalele interne, OBP trebuie s urmeze liniile directoare privind standardele i coninutul controlului intern, astfel cum au fost publicate n directiva MF. Sistemul de control intern include toate principiile, procesele i regulamentele interne care asigur managementul OBP n conformitate cu principiul managementului financiar corect. Recomandrile i sugestiile din partea organizaiilor de audit public extern i audit intern trebuie luate n considerare n momentul dezvoltrii sistemului de control intern.

Expunerea celor cinci elemente care au fost menionate la primul nivel.

135

Mediul controlului OBP va stabili mediul controlului care reprezint: o structur clar a organizaiei; relaii i sarcini clare legate de rspundere i jurisdicie; reguli de etic pentru toate nivelurile organizaiei; i management transparent al resurselor umane. OBP va stabili i actualiza n mod regulat pista de audit a OBP, care este o descriere holistic a proceselor operaionale i financiare ale OBP, care include n special rspunderea i nivelurile i relaiile de informare, procesele de management i control, fie n format text i/sau tabular i/sau ilustrat cu diagrame de flux, permind monitorizarea i activitatea de audit ex post privind aceste procese. De asemenea, OBP este rspunztor pentru reglementarea procedurilor cu privire la tratamentul aplicat neregulilor, care cu excepia ministerelor, biroului primului-ministru i birourilor guvernamentale face parte din regulile organizaionale i operaionale ale OBP. Managementul riscurilor OBP este responsabil pentru politicile de management al riscurilor i pentru operarea unui sistem de management al riscurilor. Pe parcursul evalurii riscurilor se vor estima i stabili riscurile activitii i managementului organizaiei. n cadrul procedurilor de management al riscurilor, organizaia va dezvolta metode de evitare a riscurilor i va stabili modul de aplicare a acestor metode. MEN a publicat o linie directoare privind managementul riscurilor pentru sprijinirea OBP-urilor. Activitile de control eful OBP va stabili activitile de control care se ocup de riscurilor confirmate i contribuie la ndeplinirea obiectivelor organizaiei. Regulile de procedur intern vor reglementa cel puin urmtoarele: procedurile de autorizare i aprobare; accesul la informaii; controalele fizice (accesul la echipamente); procedurile de raportare. Informarea i comunicarea OBP va stabili i opera sistemele, asigurnd un flux de informaii corect i oportun ctre organizaia/unitatea/persoana corespunztoare. Sistemul de raportare trebuie s fie eficient, fiabil i precis, iar nivelurile, termenele i metodele de raportare s fie stabilite exact. Monitorizarea
136

OBP va opera un sistem de monitorizare, care ajut la monitorizarea activitilor organizaiei i la atingerea obiectivelor acesteia. n cadrul funciilor operaionale, al monitorizrii permanente i ad hoc i al funciilor neoperative, auditul intern independent la nivel funcional creeaz sistemul de monitorizare al OBP. Una dintre principalele sarcini ale activitii de audit intern este facilitarea mbuntirii calitii sistemului de control intern al OBP-urilor. Activitatea de audit intern a OBP-urilor a fost reglementat prin decret guvernamental.

Nivelul trei directivele Standardele maghiare ale CPI se bazeaz pe recomandrile instituiilor recunoscute la nivel internaional, precum COSO i INTOSAI. Aceste standarde conin principiile de baz; implementarea practic va varia n rndul organizaiilor.

OBP are dreptul i datoria de a stabili cantitatea, calitatea i rigurozitatea controalelor din cadrul sistemului. Legile i decretele stabilesc doar unele dintre acestea, directivele (nivelul trei) i liniile directoare (nivelul patru) ofer sugestii pentru revizuirea ulterioar. Activitile de control se vor aplica sub form de controale ex ante, n timpul procesului i ex post. Este important s se noteze faptul c elaborarea diverselor reglementri denumite standarde nu nseamn ntotdeauna c OBP trebuie s stabileasc unele noi, deoarece n multe cazuri acestea fac deja parte din alte documente (precum: statute i acte constitutive; reguli organizaionale i operaionale) sau exist sub alt form. Este responsabilitatea OBP s stabileasc elementele suplimentare ale sistemului de control intern unde este cazul.

Standardele legate de cele cinci elemente care au fost menionate la primul nivel i detaliate la al doilea, aici menionm pe scurt (doar titlurile) dup cum urmeaz: Mediul controlului Obiectivele i structura OBP. Regulamentele interne. Sfera de aplicare a ndatoririlor i responsabilitilor. Definirea i documentarea proceselor. Managementul resurselor umane. Valori etice i integritate. Managementul riscurilor Stabilirea i evaluarea riscurilor. Analiza riscurilor. Managementul riscurilor. Revizuirea regulat a ntregului proces de management al riscurilor. Riscurile de fraud, corupie. Activitile de control
137

Strategii i metode de control. Separarea ndatoririlor. Continuitatea sarcinilor.

Informarea i comunicarea Reglementarea informaiilor i a comunicrii. Sistemul de nregistrare a dosarelor. Raportarea caracterului incomplet, a neregulilor i corupiei. Monitorizarea Monitorizarea ndeplinirii obiectivelor organizaionale. Evaluarea controalelor interne. Descrierea complet a standardelor de audit intern se poate gsi la seciunea de audit intern din prezentul document.

Nivelul patru liniile directoare Esena sistemului de control intern sub forma abordrii integrate a guvernanei corporative este c acoper reglementri, proceduri, metode funcionale i structuri organizatorice care au ca scop atingerea obiectivelor de management. Controlul intern va preveni, detecta i/sau corecta evenimentele care pun n pericol aceste obiective. OBP va decide asupra metodelor i formelor de implementare, respectiv va revizui regulamentele interne actuale sau va crea unele noi.

Manualul de control intern (manualul CI) emis de MEN este un document care elaboreaz standardele de control intern n detaliu. Acesta sprijin o interpretare adecvat i echilibrat a legilor i a altor decrete guvernamentale, o adaptare flexibil i un nivel ridicat al activitii. Cuprinsul su este format practic din recomandri, ghiduri practice care sprijin OBP n stabilirea i operarea unui sistem de control intern legitim. n afar de standardele detaliate, exist probleme de control care pot asista autoevaluarea conformitii sistemului de control intern. Manualul CI sprijin OBP-ii s sporeasc ncrederea cu privire la legitimitatea sistemului lor de control intern la nivelurile organizaional i departamental. Neregulile legate de finanele publice reprezint un nivel ridicat de risc. Cazurile grave: nereguli intenionate, precum frauda i/sau corupia, trebuie tratate cu un nivel ridicat de prioritate din cauza naturii lor prejudicioase. Manualul CI abordeaz procedurile de tratare a neregulilor n cadrul legal. Cu privire la liniile directoare privind auditul intern, se pot gsi mai multe informaii n seciunea de audit intern din prezentul document.

3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial

138

Rspunderea/responsabilitatea managerial din sectorul public este o chestiune cu un nivel ridicat de prioritate. De aceea, reglementarea rspunderii/responsabilitii manageriale apare, de asemenea, n alte legislaii care nu fuseser implicate anterior.

LFP stipuleaz faptul c eful OBP este responsabil pentru desfurarea activitilor descrise n actul de nfiinare i care respect cerinele stabilite n regulamentul legal al organizaiei manageriale.

LFP stipuleaz c eful OBP este, de asemenea, responsabil pentru asigurarea managementului financiar eficient i corect cu privire la toate activitile OBP precum utilizarea activelor publice. eful OBP este, de asemenea, responsabil pentru stabilirea i operarea sistemului de control intern. eful OBP i poate delega sarcinile i ndatoririle n cadrul regulilor organizaionale i operaionale ale OBP i n fia postului ctre nivelurile ierarhice inferioare. Directorii i asum responsabilitatea pentru activitatea angajailor din cadrul unitii(ilor) organizaionale subordonate. Directorii au dreptul s raporteze i s solicite un raport. Regulile detaliate privind responsabilitile sunt stipulate n legi separate.

eful OBP-urilor subordonate trebuie s raporteze cu privire la funcionarea sistemului de control intern al OBP ctre eful ordonatorului bugetar (respectiv ministerul relevant), care raporteaz direct la MEN cu privire la sistemele de control intern (inclusiv auditul intern) ale ministerului i OBP-urilor subordonate. Raportul sus-menionat cu privire la sistemul de control intern (aa-numita declaraie de asigurare) este anexat la declaraia financiar i la rapoartele finale ale efului ordonatorului bugetar i al OBP-urilor subordonate, n care eful OBP evalueaz operarea controalelor interne. Conform coninutului declaraiei, eful OBP, care este contient de responsabilitile legale, declar c sistemul de control intern asigur funcionarea economic, eficient i eficace.

De asemenea, acesta/aceasta asigur c: orice active publice sunt utilizate n OBP n conformitate cu legislaia; alocrile disponibile sunt utilizate n mod corespunztor; funcionarea OBP-urilor urmeaz cerinele economiei, eficienei i eficacitii; responsabilitile de planificare, raportare, informare i verificrile acestora sunt realizate n mod corespunztor; angajamentele respect bugetul; exist un sistem contabil instituional. n raport acesta/aceasta declar c: rapoartele depuse ofer n conformitate cu cerinele legale o imagine clar i precis a veniturilor i cheltuielilor bugetare anuale curente; a fost introdus un sistem care furnizeaz asigurarea legal i regulat corespunztoare a procedurilor i se asigur c rspunderea respect legislaia naional i comunitar;
139

responsabilitile din cadrul OBP sunt definite clar, c toi directorii sunt contieni de obiective i c au la dispoziie instrumentele pentru a ndeplini sarcinile primite i a evalua rezultatul. Procedura este evaluat continuu prin sistemul de raportare managerial. eful OBP informeaz pe scurt cu privire la modul de ndeplinire a prevederilor legate de controlul intern n conformitate cu cele cinci componente. n raport, acesta/aceasta subliniaz nevoia de mbuntire a controalelor interne ale OBP i, de asemenea, certific faptul c DF (directorul financiar) al OBP a ndeplinit obligaiile de instruire bianual cu privire la controlul intern. Din 2010 (1) eful operaional al ministerului (n calitate de OBP) este Secretarul Administrativ de Stat. Ministrul este directorul politic. n cazul ministerelor, Secretarul Administrativ de Stat este responsabil pentru stabilirea sistemului de control intern al ministerului i pentru rspunderea directorilor unitilor organizaionale.

Partea crucial a rspunderii este publicitatea i transparena. Regulile de publicitate se bazeaz pe Legea nr. LXIII din 1992 privind protecia datelor personale i publicitatea datelor publice. Principalul scop al acestei legi este s asigure c toate persoanele au acces la datele de interes public. Date de interes public vor fi toate informaiile sau datele, care nu se supun definiiei datelor cu caracter personal, prelucrate de o agenie sau de o persoan care ndeplinete o funcie guvernamental de stat sau local sau alt funcie public stabilit de o regul legal. Legea nr. XC din 2005 privind libertatea informaiilor electronice a fost elaborat pentru ntrirea prevederilor stipulate la articolul 19 din Legea LXIII din 1992. Scopul acestei reglementri este s asigure c seria de date de interes public specificate acolo este disponibil n variant electronic oricui, permanent i gratuit, fr o identificare personal i proceduri de solicitare a datelor, pentru a asigura c publicul este informat exact i rapid.

3.2. Auditul intern Conform LFP i n conformitate cu standardele internaionale, auditarea intern este o activitate independent, obiectiv de asigurare i de consultare menit s adauge valoare i s mbunteasc activitile unei organizaii. Ajut o organizaie s i ndeplineasc obiectivele prin stabilirea unei abordri sistematice, disciplinate pentru evaluarea i mbuntirea eficacitii managementului riscurilor, proceselor de control i guvernan.

Articolul61dinLegeanr.XLIIIdin2010privindorganismeleadministrativecentraleistatutuljuridic almembrilorGuvernuluiialsecretarilordestat.
1

140

Conceptul de audit intern este cuprins n reglementrile LFP i ntr-un decret guvernamental suplimentat de standarde i linii directoare. Directiva MF nr. 2 din 2009 (XII.4.) privind standardele de audit public intern include urmtoarele standarde naionale. 1000 Sarcini de audit intern. 2000 Sarcini ale directorului de audit. 3000 Independen. 4000 Expertiz i grij profesional corespunztoare. 5000 Planificare. 6000 Implementare. 7000 Raport de audit. 8000 Asigurarea calitii. 9000 Monitorizare. Multe linii directoare au fost publicate n legtur cu activitile de audit intern ale OBPurilor. Cele mai importante dintre acestea sunt: modelul de manual de audit intern. metodologia de audituri ale performanei. metodologia de audituri bazate pe sistem. liniile directoare pentru planul anual de audit i rezumatul planului anual de audit, raportul anual de audit i rezumatul raportului anual de audit; liniile directoare pentru sarcinile care trebuie ndeplinite de unitile de audit intern ale OBP-urilor; liniile directoare pentru asigurarea activitii de audit intern prin implicarea furnizorului extern de servicii. Conform regulilor i regulamentelor, eful OBP va garanta independena funcional (operaional) a auditorilor interni, n special n raport cu: elaborarea planului anual de audit; selectarea metodelor de audit; pregtirea i implementarea programului de audit; pregtirea raportului de audit; elaborarea concluziilor i recomandrilor de audit. n afar de asigurarea obiectivelor i activitatea de consultan, auditorii interni nu se vor implica n orice alt funcie de conducere. Auditorul intern al OBP trebuie s fie autorizat de MEN, ceea ce nseamn c auditorul trebuie s fie nregistrat. LFP i Decretul MF nr. 18 din 2009 (X.6.) privind nregistrarea i instruirea profesional continu a auditorilor interni conine reguli pentru instruirea vocaional a auditorilor interni din sectorul public. Auditorii interni sunt obligai s participe la instruirea vocaional din doi n doi ani. Aceast instruire este organizat de Centrul de Metodologie i Instruire pentru Control Financiar Public Intern (denumit n continuare CMI).
141

MEN este responsabil pentru stabilirea, operarea i managementul profesional al CMI. n prezent, CMI funcioneaz n cadrul organizaiei Institutului de Sntate i Cultur al Administraiei Naionale a Impozitelor i Vmilor. Auditorii interni trebuie s susin un examen pe tema Controlul Financiar Public Intern I (cu trei module obligatorii) dup ce au fost nregistrai timp de un an i apoi trebuie s parcurg un modul selectat la alegere dintre modulele CFPI II din doi n doi ani. Dac nu i ndeplinete aceste obligaii, auditorul intern va fi eliminat din registru. CFPI I este structurat dup cum urmeaz:

Introducere modulul general 1. Finane publice 2. Uniunea European i Ungaria 3. Sistemul de control al administraiei publice

Modulul general audit intern 1. Baza legal a auditului intern n cazul OBP-urilor 2. Linii directoare privind auditul intern al Ministerului Finanelor 3. Standarde i direcii de practic ale auditului intern 4. Metodologii noi n domeniul auditului intern

Modulul sistemul de control public intern (CPI) 1. Guvernan corporativ 2. Modelul COSO 3. CPI n Ungaria 4. Rspunderea managerial

Func ionarii publici care lucreaz ca auditori interni vor susine un examen vocaional administrativ la trei ani de la numirea acestora. De asemenea, n conformitate cu reglementrile LFP, directorul financiar al OBP (din ianuarie 2010) i eful OBP (din ianuarie 2011) vor participa la instruirea legat de CFPI din doi n doi ani.

Auditul intern prezint proiecte de concluzii i recomandri de audit ctre eful OBP n conformitate cu legile i regulamentele interne, economia, eficiena i eficacitatea. Auditorul intern sau unitatea de audit intern i ndeplinete sarcinile n subordonarea direct a efului OBP i i raporteaz direct acestuia/acesteia. eful echipei de audit este responsabil pentru
142

elaborarea raportului de audit i emiterea concluziilor. Auditorii interni sunt responsabili pentru fiabilitatea rezultatelor de audit. n cazul activitii de asigurare a obiectivelor, auditorii interni vor realiza un audit de legalitate/regularitate, un audit financiar, un audit bazat pe sistem, un audit al performanei i un audit al sistemului de tehnologie a informaiei.

Auditorii interni vor trimite proiectul de raport de audit ctre instituia supus auditului pentru procedura de contestare. Auditul se ncheie atunci cnd raportul final de audit a fost trimis ctre instituia supus auditului. Dac, pe parcursul auditului, apare suspiciunea privind un act, o neglijen sau o deficien care poate avea ca rezultat o infraciune, nclcare, rspundere sau procedur disciplinar, eful OBP are sarcina de a lua msurile necesare, ns acest lucru nu afecteaz finalizarea auditului.

Organizaiile sau unitile organizaionale auditate, atribuite de directorul OBP, sunt responsabile pentru pstrarea evidenelor cu privire la utilizarea i implementarea constatrilor i recomandrilor menionate n rapoartele de audit extern sau intern. Aceast sarcin nu este transferabil auditorilor interni. Evidenele conin o scurt descriere a msurilor implementate i a motivelor legate de msurile neimplementate. Sistemul de raportare are trei niveluri n acest domeniu, astfel cum s-a menionat mai sus. n cadrul raportului anual de audit, eful OBP raporteaz ctre eful organizaiei de management al ordonatorului (OMF), iar eful OMF furnizeaz un rezumat al activitii OBP-ului controlat i al activitii organizaiei acestuia/acesteia ntr-un raport anual de audit ctre Ministerul Finanelor Publice. Suplimentar, directorul de audit (DA) va monitoriza utilizarea planurilor de aciune. n acest scop, DA trebuie s pstreze evidene care conin aciunile realizate n baza constatrilor i recomandrilor din raportul de audit.

Raportul anual de audit i rezumatul raportului anual de audit vor conine urmtoarele:

Raportul privind activitatea de audit intern n anul respectiv: sfera de aplicare a activitilor menionate n planul de audit, motivele pentru devierea de la plan i justificarea oricror audituri ad hoc; calitatea, personalul i condiiile fizice ale auditurilor, precum i factorii de promovare sau de mpiedicare a activitii de audit (n baza autoevalurii); principalele constatri, concluzii i recomandri ale rapoartelor de audit; numrul i un scurt rezumat al cazurilor raportate de fraud i/sau nereguli grave; principalele recomandri pentru mbuntirea regularitii, economiei, eficienei i eficacitii sistemului de control intern. Implementarea constatrilor i recomandrilor auditului: raportarea planurilor de aciune realizate n baza evidenelor de audit intern, lund n considerare raportul trimis de eful organizaiei sau unitii auditate; propuneri privind dezvoltarea activitii de audit intern.
143

3.2.1. Relaiile dintre auditul intern i auditul extern BSA i auditul intern coopereaz i i completeaz reciproc activitatea. BSA utilizeaz adesea rapoartele de audit intern la auditarea extern a OBP. Auditul intern asist de obicei (acionnd n principal ca punct de contact) la auditurile externe ale BSA n cadrul unui OBP. BSA are dreptul s participe, n scop consultativ, la reuniunile Comitetului Interministerial CFPI. Organizaiile auditate vor raporta privind monitorizarea recomandrilor BSA pn la 31 ianuarie a anului care urmeaz activitii de audit.

3.2.2. Comisiile de audit i comitetele de audit Comitetul Interministerial de Control Financiar Public Intern (denumit n continuare CICFPI) a fost stabilit pentru a furniza consultan pentru mbuntirea sistemul CPI, a cooperrii, coordonrii, armonizrii i pregtirii dezvoltrilor ulterioare necesare. n baza termenilor si de referin, CICFPI i va asuma urmtoarele sarcini (prin subcomitetele sale). Sprijinirea conducerii MEN n domeniul: privire de ansamblu asupra operaiunilor CPI, alturi de reglementare, coordonare i armonizare a sistemului; emiterea unei opinii privind planurile, strategiile i rapoartele anuale, astfel cum prevede legislaia comunitar. Elaborarea recomandrilor privind mbuntirea i operarea sistemului CPI, inclusiv: opinia privind proiectul de prevederi legislative, manualele practice, standardele acceptate la nivel naional i internaional privind auditul intern; monitorizarea aplicrii i implementrii proiectului de prevederi legislative, manualelor de practic, standardelor acceptate la nivel naional i internaional privind auditul intern; monitorizarea aplicrii i implementrii proiectului de prevederi legislative, manualelor de practic i standardelor CFPI legate de sistemul de control intern; sprijinirea coordonrii i monitorizarea continu a activitii de audit legat de utilizarea fondurilor comunitare (ESF, ERDF, CF), alte tipuri de asisten comunitar i internaional; evaluarea i sprijinirea independenei funcionale a auditorilor interni. Coordonarea planificrii i implementrii auditurilor guvernamentale. Gsirea soluiilor la problemele specifice ridicate de reprezentanii MEN sau OBP. Discutarea raportului anual al MEN privind CPI. 3.3. Coordonarea sistemelor de control public intern MEN este responsabil pentru dezvoltarea, pregtirea reglementrii, coordonrii i armonizrii sistemelor de control intern legate de subsistemele de finane publice. Ministrul coordoneaz i armonizeaz sistemele de control pentru fondurile naionale i internaionale i emite recomandri pentru elaborarea i adoptarea legislaiei relevante; elaboreaz, emite i
144

revizuiete regulat directivele i liniile directoare metodologice utilizate pentru sistemul de control intern; i este responsabil pentru stabilirea i operarea CICFPI, pentru dezvoltarea regulilor i procedurilor sale i pentru organizarea instruirii legate de sistemul de control intern. Sarcinile unitii centrale de armonizare sunt ndeplinite de Departamentul de Control Public Intern (n cadrul Ministerului Economiei Naionale). Principalele responsabiliti ale departamentului sunt: coordonarea i armonizarea sistemelor de control intern legate de subsistemele de finane publice; evaluarea i dezvoltarea procedurilor i metodologiilor sistemului de supraveghere bugetar; elaborarea propunerilor i conceptelor legate de planificarea controlului, implementarea controlului i rapoarte; coordonarea procedurii de planificare a controlului anual prelucrarea i analizarea planurilor de control transmise ministrului de la organizaiile de management al ordonatorului; pregtirea raportului anual pentru ministru pentru a fi utilizat cu privire la situaia i funcia raportului CPI i, ca parte a acestuia, pregtirea propunerilor legate de sistemul de control intern inclusiv modificarea regulilor pentru Guvern, n baza rapoartelor anuale de audit transmise ctre ministru; furnizarea supravegherii profesionale pentru sistemul informatic de sprijinire a auditului intern; inspectarea i monitorizarea conformitii calitii sistemului CPI n cadrul de asigurare a calitii i evaluarea implementrii auditului internaional i a standardelor de control legate de acte, directive i linii directoare metodologice; coordonarea sistemului de rspundere managerial prelucrarea i analizarea declaraiilor de asigurare managerial transmise ministrului de ctre organizaiile de management al ordonatorului; stabilirea, operarea i supravegherea profesional a Centrului de Metodologie i Instruire CFPI; operarea Forumului Auditorilor Interni Maghiari; asigurarea legturii cu organizaiile profesionale naionale; organizarea conferinelor profesionale; dezvoltarea sistemului de control intern al fondurilor comunitare (inclusiv M/CF), stabilirea i dezvoltarea reglementrilor i liniilor directoare metodologice relevante; supravegherea profesional a autoritii de audit (Direcia General de Audit pentru Fonduri Europene); elaborarea opiniilor i liniilor directoare profesionale legate de sistemul de control intern al fondurilor comunitare; adaptarea recomandrilor UE legate de sistemul de control intern al fondurilor comunitare; participarea la coordonarea i armonizarea fondurilor comunitare i internaionale n legtur cu controalele interne; monitorizarea i inspectarea aplicrii i implementrii legilor, liniilor directoare metodologice i standardelor de audit internaional care sunt utilizate cu privire la rile participante la implementarea tranzaciilor de fonduri comunitare. 4. Inspecia financiar
145

Sarcina controlului guvernamental va fi realizat de Biroul Guvernamental de Control (BGC). BGC este subordonat Ministerului Administraiei i Justiiei din Ungaria. Sarcinile BGC sunt: monitorizarea implementrii deciziilor Guvernului; controlul ex post al bugetului de stat, al fondurilor de stat nebugetare, al fondurilor naionale pentru servicii de sntate i al OBP-urilor de la nivel central, cu excepia organizaiilor care se afl n afara supravegherii Guvernului sau a ministrului); controlul ex post al ntreprinderilor economice, fundaiilor publice, fundaiilor, consiliilor de dezvoltare micro-regionale, judeene, teritoriale i regionale, precum i a organizaiilor sociale cu excepia partidelor politice care au obinut sprijin de la Guvernul de stat i fonduri sau ajutor i sprijin prin intermediul contractelor internaionale; monitorizarea entitilor economice deinute de stat, excluznd Banca Naional a Ungariei; controlul ex post al fundaiilor, fundaiilor publice nfiinate i/sau sponsorizate de Guvern, membrii Guvernului; controlul ex post al legitimitii ntreprinderii i rambursarea garaniilor de stat n acest cadru, alturi de bugetul de stat poate examina att partea obligat iniial, precum i partea ndreptit cu privire la respectarea sau nerespectarea condiiilor contractului de garanie; controlul ex post al fondurilor de pensii private i al mecanismelor financiare de transfer al fondurilor de pensii private ctre fondul de pensii de stat; controlul ex post al tranzaciilor i subcontractanilor n legtur cu subseciunile de mai sus, executarea acestor contracte i, n legtur cu aceasta, controlul prilor care sunt responsabile pentru executarea sau care particip la contracte; alte sarcini de control ex post stabilite n legi separate. Conform LFP, BGC realizeaz controale ex post de regularitate i eficien privind executarea bugetului, tranzaciile legate de asistena naional i internaional, utilizarea proprietilor deinute de Guvern, operarea entitilor economice deinute de Guvern, tranzacionarea achiziiilor publice i executarea deciziilor guvernamentale. n prezent, activitile BGC sunt realizate conform regulamentelor de audit intern ale organismelor bugetare, ns regulamentul special privind regulile de procedur ale activitii guvernamentale de control vor fi adoptate n aprilie 2011. Activitatea Biroului Guvernamental de Control se bazeaz pe planurile de lucru anuale, ns, desemnat de Primul-ministru sau de Ministrul Administraiei i Justiiei, preedintele BGC poate iniia o sarcin de control ad hoc care nu se afl n planul anual de lucru. Oricine poate iniia monitorizarea n conformitate cu reglementrile relevante (notificarea cetenilor), ns nu exist consecine de monitorizare obligatorii ale acestor notificri. BGC realizeaz n principal controale ex post, ns i controale ex ante. Rapoartele BGC vor fi primite de Guvern sau de persoana/organismul care este desemnat prin lege. BGC i unitile de audit intern ale ministerelor i coordoneaz activitatea reciproc i i mprtesc observaiile prin Subcomitetul Guvernamental de Control al CICFPI menionat mai sus.

146

5. Reforme n curs i/sau viitoare Departamentul pentru Sistemul de Control Public Intern al Ministerului Economiei Naionale intenioneaz s introduc urmtoarele mbuntiri ale sistemelor CPI: dezvoltarea ulterioar a sistemului de control intern, cu accent pe rspunderea managerial i aceasta n cadrul Reformei Finanelor Publice; reducerea poverilor administrative privind activitile de control i audit; modificarea decretului guvernamental privind auditul intern n conformitate cu auditul intern, extinderea sferei de aplicare a auditului public intern pentru acoperirea entitilor economice deinute de Guvern; consolidarea activitilor de control ale trezoreriei de stat maghiare i ale altor OBPuri; consolidarea armonizrii centrale a controlului intern i auditului intern la nivelul administraiilor locale cu dezvoltarea manualelor i ghidurilor specializate alturi de noi subcomitete; revizuirea coninutului datelor i informaiilor din Raportul MEN privind sistemul CPI, pentru a face informaiile accesibile imediat i utilizabile de ctre Guvern; dezvoltarea continu a metodologiei pentru sistemele de control intern i audit intern (ex. revizuirea manualului de audit intern i a manualului de control intern, emiterea de linii directoare pentru monitorizare); elaborarea unei noi metodologii de evaluare a calitii; elaborarea de propuneri pentru mbuntirea sistemului de instruire, participarea la metodele de acreditare (unde este necesar); promovarea recunoaterii auditului intern ca o profesie de nivel superior de educaie; consolidarea cooperrii ntre organizaiile de audit (Biroul de Stat pentru Audit, Biroul Guvernamental de Control, DGAEF) i organizaiile profesionale i restabilirea relaiilor profesionale.

147

IRLANDA Controlul public intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Contextul istoric pentru anumite trsturi ale procedurilor financiare publice irlandeze existente deriv din rela ia Irlandei cu Marea Britanie i mo tenirea rezultat n momentul ob inerii independen ei. Din anul 1690, politica guvernamental a fost controlat prin subven ii specifice. O perioad de reforme n secolul 19 i extinderea rezultant a activit ii statului au oferit elanul pentru Raportul Northcote-Trevelyan din 1845, care a reu it n final s nlocuiasc un sistem administrativ chinuit de patronajul politic cu un serviciu civil permanent distinct de, dar rspunztor fa de un maestru politic - o structur ce poate fi identificat nc att n Marea Britanie ct i n Irlanda. Administra ia financiar a fost consolidat i mai mult n acel moment prin adoptarea Legii privind Departamentele de Fisc i Audit din 1866, care nc prevede o anumit baz statutar a procedurilor financiare publice n Irlanda de azi. n momentul ob inerii independen ei n 1922, guvernul Statului Liber nu a vzut necesitatea de a revizui n mod radical acest sistem de administra ie public impar ial pe care l mo tenise. Controlul serviciului civil irlandez, care fusese exercitat anterior de ctre trezoreria Marii Britanii, a fost men inut, fr ntrerupere, de ctre Ministrul Finan elor. Constitu ia Irlandei din 1937 a oferit pu ine inova ii n cadrul financiar al statului, dar prevede cu toate acestea baza pentru urmtoarele trsturi ale sistemului. Tranzac iile financiare ale statului urmeaz s fie efectuate prin intermediul unui cont denumit ulterior Fondul Central i la care se face deseori referire drept Contul Fiscului. Guvernul trebuie s prezinte estimri anuale ale ncasrilor i cheltuielilor ctre Dil Eireann, parlamentul irlandez. Controlorul i Auditorul General (C & AG) este un func ionar independent din punct de vedere constitu ional, responsabil pentru asigurarea faptului c veniturile sunt primite/cheltuielile sunt contractate doar conform autoriza iei Dil. Dreptul la ini iativ n chestiunile financiare este rezervat n linii mai generale guvernului. Reforma administrativ ar prea s fie ntotdeauna pe agenda guvernului. ncercrile recente de reform n Irlanda includ: Raportul Devlin - 1969; S servim ara mai bine - 1985; Ini iativa de management strategic (SMI) - 1994; Oferirea unei guvernan e mai bune (DBG); Legea privind Managementul Serviciului Public din 1997 i Programul de Guvernare 2011 pn n 2016. Raportul Grupului de Lucru privind Rspunderea Secretariatului-general i a Func ionarilor Contabili analizeaz autoritatea, responsabilitatea i rspunderea secretarilor-generali i a altor func ionari contabili n rela ie cu managementul banilor publici. Drept rezultat al recomandrilor din acest raport, func ionarii contabili prezint acum alturi de Conturile de

ContribuieaMinisteruluiFinaneloralIrlandeidindatade16iunie2011.

148

Credit o declara ie descriptiv privind controlul financiar intern. Declara ia semnat de func ionarul contabil ctre ministrul su despre sistemul de control financiar intern al departamentului confirm c: responsabilitatea pentru sistemul de control financiar intern a fost acceptat; este implementat un mediu solid de control financiar; exist un cadru de controale administrative i raportare managerial; departamentul are o func ie de audit intern cu personal instruit n mod adecvat; i aceast declara ie este revizuit de Controlorul i Auditorul General pentru conformitate cu informa iile pe care le descoper n timpul auditului.

2. Mediul controlului public intern 2.1. Cadrul de rspundere

Zona administra iei centrale este format din 41 de departamente i oficii care primesc bani vota i pentru a- i ndeplini func iile. Pentru anul 2010, aceast sum s-a ridicat la 46,3 miliarde de EUR sau, pentru a pune lucrurile n context, aproximativ o treime din PIB-ul pentru anul respectiv. Cnd Dil adopt estimrile, el indic aprobarea sa pentru modul n care urmeaz s fie cheltui i banii publici. Exist atunci o nevoie clar ca Dil s verifice dac banii au fost cheltui i conform autorizrii. Exist dou tipuri de control financiar: n primul rnd, cu privire la emiterea banilor pentru a vedea c departamentele primesc doar fondurile la care au dreptul i n al doilea rnd cu privire la creditarea final a fondurilor prin intermediul conturilor auditate. Procesul de rspundere public nu este complet pn n momentul n care Dil are ocazia de a revizui rezultatele acestor verificri. n Irlanda, acest lucru este efectuat de Comitetul pentru Conturile Publice al casei inferioare (PAC), care examineaz modul n care sunt cheltui i banii i raporteaz constatrile sale ctre Dil. 2.2. Rspunderea sectorului public

n zona administra iei centrale generarea de profit nu este un obiectiv de afaceri. n mod tradi ional, accentul s-a pus pe accesul la servicii, egalitatea de tratament, corectitudinea proceselor i conformitatea cu regulamentele. Schimbrile recente ale acestui accent ctre rezultate nseamn c n cadrul raportrii, aspecte precum economia, eficien a i eficacitatea au c tigat teren. Contul Anual de Credite este nc n mare parte un set de conturi n sensul tradi ional; totu i, el prezint rezultate efective n afara estimrii pentru anul respectiv. Acest format faciliteaz evaluarea faptului c bugetul a fost dep it sau nu. Rmne ca documente precum Declara ia Anual de Rezultate s completeze imaginea cu privire la inte stabilite i inte atinse. Exist n prezent un proiect pilot n curs de realizare cu o serie de departamente guvernamentale unde structura estimrii este reformat pentru a se alinia mai bine la alte documente de raportare i a integra informa iile privind performan a i rezultatele. Acest
149

lucru va transforma contul anual ntr-un document cheie care cuprinde totul cu privire la rspundere, de i nc pe baz de numerar. Cadrul de rspundere al sectorului public const n linii directoare de contabilitate, de audit i juridice pentru sectorul public. Prevederile legislative extind i prescrierea responsabilit ilor personale ale func ionarilor contabili, care sunt efi de departament i oficiu, cu privire la salvgardarea banilor publici i raportarea cu privire la utilizarea acestora. n plus, exist elementul constitu ional, prin Articolul 28 din Constitu ie care cere guvernului s raporteze ctre Dil n mod anual pentru banii pe care i-a cheltuit. 2.3. Autoritatea de a cheltui

Colectarea i cheltuirea banilor publici este o activitate atent monitorizat. Cheltuielile sunt fie votate fie nu. Cheltuielile votate care sunt ratificate n fiecare an la nivel legislativ n Legea anual privind Creditele se bazeaz pe Articolul 17 din Constitu ie. Acest articol prevede c Dil poate s nu voteze bani dac nu i se cere acest lucru de ctre guvern. Guvernul face o astfel de cerere la sfr itul procesului de estimare. To i banii vota i trebuie justifica i n fa a Dil. Banii vota i sunt reflecta i n fluxul de lucru al fondurilor Fiscului n Conturile Financiare i plata lor este justificat n Conturile Anuale de Credit ale departamentelor i oficiilor guvernamentale. Alocrile ctre administra iile locale provin din fonduri votate pentru Departamentul de Mediu, Patrimoniu i Administra ii Locale. n plus fa de banii vota i, Conturile Financiare cuprind i ie iri de bani nevota i cu privire la cheltuirea fondurilor autorizate n baza legii. Aceste ie iri se pot produce frecvent, cum ar fi salariile judiciare i salariul i cheltuielile Pre edintelui. Pl ile nevotate pot fi i mai ad hoc, ns se nasc tot n baza legii, precum n cazul pl ii costurilor pentru alegeri sau a dobnzilor contractate pentru serviciul datoriei na ionale. 2.4. Obliga ia de a raporta

Contul anual care este pregtit de cele 41 de departamente i oficii guvernamentale i arat modul n care au fost cheltui i banii acorda i acestora de ctre Dil, se nume te Contul de Credite. Contul de Credite este pregtit n baza prevederilor cuprinse n Legea privind Fiscul i Departamentele de Audit din 1866. Legea, care s-a nscut din necesitatea de a controla i reduce cheltuielile la momentul respectiv, a realizat o reform puternic n asigurarea nu doar a faptului c toate conturile guvernului ar trebui s fie auditate, ci i ca acest audit s fie efectuat de un func ionar parlamentar ce raporteaz direct parlamentului. Legea ns i a rmas n vigoare pn n anul 1983 n Marea Britanie i a fost abrogat n mare parte n Irlanda n 1993, de i anumite sec iuni nc mai sunt statutare. Sec iunea S22 din aceast Lege cere n mod specific ca fiecare departament sau birou care prime te fonduri din partea Fiscului s pregteasc un raport cu privire la utilizarea acestor fonduri i va transmite raportul respectiv ctre Controlorul i Auditorul General pentru a-l verifica. Controlorul i Auditorul General verific toate cele 41 de rapoarte i pregte te raportul su cu privire la chestiunile care au aprut. Sec iunea S21 din Lege prevede pregtirea declara iilor Fiscului, care sunt cunoscute n Irlanda drept Declara ii Financiare. Sec iunea S19 nc este n vigoare ca autoritate n baza creia conturile la bncile comerciale sunt sanc ionate pentru primirea i managementul fondurilor publice.
150

3. Conceptul de control public intern 3.1. Rspunderea i responsabilitatea managerial

Un principiu de rspundere este c participan ii la proces sunt cunoscu i i rolurile lor i rela iile dintre ei sunt definite clar i bine n elese. Cei supu i regimului de rspundere sunt dup cum urmeaz. Constitu ia: Aranjamentele constitu ionale pentru control i rspundere i au originea n Constitu ia irlandez, care guverneaz rela iile financiare ntre parlament i departamente i birouri, asigur func ia independent de audit extern (C&AG). PAC: Un comitet al Dil (casa inferioar) nfiin at pentru a analiza i raporta ctre Dil cu privire la rapoartele privind sumele creditate de Dil, se ntrune te n edin public pentru a analiza Conturile de Credit ale func ionarilor contabili. Rapoartele PAC sunt publicate. Func ionarii contabili: de obicei, eful unui departament sau birou responsabil pentru salvgardarea i regularitatea i proprietatea fondurilor publice, pregte te Contul de Credit pentru C & AG, raportnd ctre PAC. Departamentul de Finan e: responsabil pentru administrarea i gestionarea global a finan elor publice, estimeaz ctre guvern i monitorizeaz cheltuielile pe departament, ofer un cadru pentru controlul func ionarilor i rspunderea acestora prin emiterea de instruc iuni/circulare i publicarea de proceduri financiare publice. Originile func ionarului contabil: sarcina de a pregti Conturile de Credit Rolul func ionarului contabil i are originile n Legea privind Departamentele de Fisc i Audit din 1866 (Legea din 1866). Sec iunea 22 din aceast Lege prevede pregtirea de Conturi de Credit pe departamente. Termenul departament, cnd este folosit n legtur cu sarcina pe departamente de a pregti Conturile de Credit trebuia n eles ca incluznd orice func ionar sau func ionari publici crora li se va atribui o sarcin de ctre trezoreria Marii Britanii. Termenul func ionar contabil nu apare n legisla ia din 1866: trezoreria Marii Britanii a propus ini ial termenul PAC-ului din Westminster n 1872. Prima prezentare a sarcinilor func ionarilor contabili s-a fcut ntr-o minut a trezoreriei Marii Britanii din 1872, care a eviden iat responsabilitatea unui func ionar contabil de a salvgarda fondurile publice i pentru regularitatea i proprietatea cheltuirii acestor fonduri. Legea din 1993: func ionarul contabil definit i sarcinile prevzute Legea (de Modificare) privind Controlorul i Auditorul General din 1993 a definit termenul func ionar contabil n legea irlandez pentru prima oar. Func ionarul contabil este definit n Lege drept Func ionarul la care se face referire n Sec iunea 22 din Legea privind Fiscul i Departamentele de Audit din 1866 cruia i este atribuit sarcina de a pregti Conturile de Credit ale unui departament. Sarcinile statutare ale func ionarilor contabili n oferirea de dovezi ctre PAC sunt prevzute n Sec iunea 19 din Legea din 1993 (a se vedea Sec iunea 2.7 de mai jos). Legea a extins sarcinile de la accentul pus ini ial pe regularitate i proprietate la a include economia i eficien a n utilizarea resurselor i a sistemelor, a practicilor i procedurilor folosite pentru
151

evaluarea eficien ei. Chiar nainte de Lege, C&AG atrseser aten ia asupra economiei i eficien ei ca parte din auditul financiar i priveau n spatele anumitor tranzac ii, iar func ionarii contabili erau nevoi i s gestioneze aceste chestiuni n oferirea de dovezi ctre PAC. De la introducerea Legii, Biroul C&AG a efectua analize de calitate/pre (CP) care au dat na tere unor rapoarte de sine stttoare referitoare la economie i eficien , precum i la sistemele, procedurile i practicile utilizate pentru evaluarea eficacit ii departamentului sau a opera iunilor biroului. Principii i conven ii care guverneaz rolul func ionarului contabil i i i i

n afara prevederilor statutare, func ionarii contabili opereaz n cadrul unor principii conven ii stabilite care deriv n special din Constitu ie i din rela iile institu ionale financiare care s-au dezvoltat ntre Dil i Executiv de-a lungul anilor. Rapoartele recomandrile PAC sunt una dintre principalele surse ale acestor principii. Principiile conven iile sunt prevzute n Ghidul Procedurilor Financiare Publice.

Responsabilit ile func ionarilor contabili a a cum sunt prevzute n procedurile financiare publice n plus fa de pregtirea Conturilor de Credit, principalele responsabilit i ale func ionarilor contabili sunt urmtoarele: salvgardarea fondurilor i propriet ii publice aflate sub controlul su; regularitatea i proprietatea tuturor tranzac iilor din fiecare Cont de Credit care poart semntura sa; asigurarea faptului c toate considerentele financiare relevante sunt luate n calcul i, acolo unde este necesar, aduse n aten ia ministrului dac ele se refer la pregtirea i implementarea de propuneri de politic rela ionate cu cheltuielile sau veniturile pentru care persoana respectiv este func ionar contabil; economie i eficien n administrarea departamentului - acest lucru include asigurarea faptului c exist sisteme adecvate de management financiar n vigoare pentru a sus ine administrarea corespunztoare a departamentului ntr-un mod economic i financiar; adecvarea aranjamentelor din cadrul departamentului/biroului pentru a asigura corectitudinea tuturor pl ilor aflate sub controlul su i recuperarea prompt i eficient i aducerea n eviden a tuturor chitan elor rela ionate cu votul sau cu orice fond pentru care departamentul este responsabil; asigurarea faptului c aprobarea Departamentului de Cheltuieli Publice i Reform pentru cheltuieli a fost ob inut i pentru pstrarea unei eviden e centrale att a aprobrilor delegate ct i a celor specifice; responsabilit i de audit intern, inclusiv revizuirea regulat a func iei de audit intern pentru a asigura faptul c este la nivel dorit de calitate i asigur adecvarea, fiabilitatea i eficien a sistemului de control intern al departamentului; responsabilit i cu privire la granturile acordate agen iilor externe, n special cu privire la condi iile grantului, depunerea rapoartelor i mul umirea c sistemele contabile i aranjamentele organiza ionale ale concesionarului sunt adecvate pentru a asigura administrarea adecvat a banilor; i asigurarea faptului c exist un cadru clar de control (inclusiv raportare financiar) i rspundere pentru fondurile publice n cadrul organismelor care opereaz sub egida departamentului.
152

Func ionarii contabili trebuie s includ n Contul de Credit pentru departamentul/biroul lor o declara ie privind sistemele organiza iei lor de control financiar intern. Func ionarii contabili i PAC Legea din 1993: sarcini ale func ionarilor contabili fa de PAC. n baza sec iunii 19 din Legea din 1993, func ionarii contabili trebuie, atunci cnd li se cere acest lucru, s ofere dovezi PAC despre: regularitatea i proprietatea tranzac iilor nregistrate n orice cont supus auditului C&AG pe care func ionarul contabil sau departamentul sau biroul respectiv trebuie s-l pregteasc n baza vreunui statut; economia i eficien a departamentului sau biroului n utilizarea resurselor sale; sistemele, procedurile i practicile utilizate de departament sau birou pentru a evalua eficien a opera iunilor sale; i orice chestiune care afecteaz departamentul sau biroul la care se face referire ntr-un raport special al C&AG n baza Sec iunii 11(2) din Lege (n mod esen ial, un raport special n legtur cu inspec ia, analiza sau auditul C&AG) sau ntr-un alt raport al C&AG. Termenii regularitate i proprietate

Regularitate i proprietate sunt standarde n raport cu care sunt judecate cheltuielile i veniturile pentru a stabili dac sunt n conformitate cu inten iile Oireachtas. Conceptul de regularitate reflect preocuparea c banii publici ar trebui s fie folosi i doar n acele scopuri aprobate de ctre Dil. Verificrile pentru regularitate sunt prevzute n Sec iunea 3 din Legea din 1993: C&AG trebuie s fie mul umit c sumele cheltuite au fost folosite de departament sau birou n scopurile pentru care creditele acordate de Oireachtas erau destinate i dac tranzac iile nregistrate n cont sunt conforme cu autoritatea n baza creia se presupune c au fost efectuate. n ceea ce prive te proprietatea, o Not a Consiliului de Practic pentru Audit cu privire la Auditul Declara iilor Financiare ale Administra iei Centrale, pregtit cu ajutorul Biroului C&AG define te proprietatea ca referindu-se la modul n care afacerile publice sunt coordonate, inclusiv orice conven ii agreate cu Dil ( i n special PAC), i orice ghid emis cu privire la guvernare i etic. n timp ce regularitatea se refer la conformitatea cu autorit ile adecvate, proprietatea merge mai departe dect att i se refer mai mult la standarde de conduit, comportament i guvernan corporativ. Se refer la corectitudine i integritate i ar include aspecte precum evitarea profitului personal din afacerile publice, echitatea n desemnarea personalului, competi ia deschis n acordarea contractelor i evitarea corespunztoare a irosirilor i extravagan ei. Calitate/Pre n plus fa de regularitate i proprietate, func ionarul contabil trebuie s rspund fa de PAC pentru raportul calitate-pre n termenii specifica i n Legea din 1993. Raportul calitate-pre (CP) se refer la economie - adic asigurarea unor resurse adecvate pentru o anumit sarcin la cel mai redus cost, innd cont de calitatea i eficien a rela ionate cu costul resurselor fa de rezultatele ob inute. CP include i sistemele, procedurile i practicile folosite de departamente i birouri pentru a evalua eficien a opera iunilor lor. chestiunile legate de CP pot fi ridicate de ctre comitet atunci cnd analizeaz raportul C&AG
153

cu privire la Conturile de Credit sau se pot na te din considerente ale comitetului despre un raport de CP al C&AG despre departamentul sau biroul respectiv. Procesul de verificare public Dil voteaz anual estimatele (bugetul) departamentelor i birourilor guvernamentale. Face acest lucru dup ce estimrile au fost verificate de ctre un grup de comitete comune de sector(ale Dil). Aceste comitete verific n numele guvernului estimarea pentru departamentele relevante i este necesar prezen a mini trilor. C & AG auditeaz Contul Anual de Credite cu estimarea curent anterior drept elemente de compara ie. i randamentul din anul

Comitetul pentru Conturile Publice sau PAC este ramura de revizuire desemnat a Dil n cadrul procesului de verificare. Cadrul curent de rspundere al sectorului public se concentreaz pe supravegherea de ctre PAC a utilizrii de ctre func ionarii contabili a banilor vota i sus inut de raportul anual al C&AG cu privire la votul fiecrui departament. n urma prezentrii raportului C&AG, PAC, mpreun cu func ionarii contabili relevan i, analizeaz Contul de Credite. Transcrieri ale sesiunilor de analiz disponibile pe situl PAC ilustreaz profunzimea analizei care are loc i urmrirea de ctre comitete a clarit ii cu privire la eficien , eficacitate i economie. Accesibilitatea media la i acoperirea sesiunilor de analiz ale PAC a crescut puternic profilul rolului de verificare pe care l joac n cadrul procesului de rspundere. Ciclul de rspundere Lua i cu to ii la un loc, ace tia sunt participan ii la procesul de rspundere. Ciclul de rspundere ce rezult din acel proces acoper Contul de Credit, Rapoartele Controlorului i Auditorului General, Analiza PAC i Minuta Ministrului de Finan e. Ciclul de rspundere ncepe cu pregtirea Contului de Credit, care trebuie acordat n baza legii C&AG pn la data e 31 martie. C&AG auditeaz i raporteaz cu privire la cont i, din nou n baza legii, i nainteaz raportul ctre Dil pn la 30 septembrie. PAC efectueaz propria examinare a fiecrui cont prin referire la conturile auditate i la raportul C&AG. Raportul comitetului cu privire la analiza sa este disponibil n general n primul sau al doilea trimestru al anului urmtor. Raportul, odat primit de ctre Dil este trimis Departamentului de Finan e spre a primi un rspuns formal din partea Ministrului de Finan e. 3.2. Auditul intern 3.2.1. Aria de acoperire a auditului intern Func ia de audit intern este un suport foarte important pentru func ionarii contabili i activitatea de audit intern acoper ntreaga re ea de sisteme a unui departament sau birou guvernamental. Obiectivele sale principale sunt s analizeze i s evalueze: sistemele i procedurile (financiare i manageriale) care au scopul de a controla opera iunile departamentului; adecvarea, fiabilitatea i integritatea informa iilor oferite pentru luarea de decizii i rspundere;
154

gradul de conformitate cu legisla ia, cu cerin ele stabilite la nivel central (de ex. de ctre Departamentul de Finan e) i cu planurile, procedurile i politicile de management; procedurile pentru achizi ia i dispunerea de active i salvgardarea activelor i dobnzilor din pierderi, inclusiv acelea ce decurg din fraud, malpraxis i nereguli; i aranjamentele pentru utilizarea economic i eficient a resurselor. i s

Func ia de audit intern poate trebui din cnd n cnd s efectueze investiga ii speciale asigure un rol consultativ pentru conducere.

n final, n anumite cazuri - de exemplu, n cadrul Departamentului de Finan e i al Departamentului de Agricultur i Alimenta ie - auditul intern are i responsabilit i specifice pentru fondurile UE. 3.2.2. Auditul intern ca ajutor pentru rspundere Controlul solid al banilor publici depinde de un sistem robust de control intern. Prin oferirea unei opinii independente cu privire la sisteme, proceduri i controale, auditul intern este un element important n oferirea asigurrii pentru func ionarul public referitor la sistemul de control intern. Acesta ajut la rndul su func ionarii publici s- i descarce responsabilit ile pentru integritatea conturilor pe care trebuie s le prezinte ctre C&AG spre a fi auditate i raportate ctre Dil i n descrcarea responsabilit ilor lor ctre PAC. n recunoa terea importan ei sale, func ionarii contabili au responsabilit i specifice pentru func ia de audit. Se a teapt de la ei, n conformitate cu Manualul de Proceduri Financiare Publice (Manualul de Proceduri Financiare Publice este un ghid practic care ajut func ionarii s ob in o n elegere mai bun a cadrului de management al serviciilor publice financiare) i Standardele Interne de Audit (emise de Departamentul de Finan e) pentru: a aproba carta scris sau declara ia de misiune a auditului intern; a asigura independen a unit i prin, inter alia, asigurarea faptului c eful unit ii de audit intern lucreaz sub coordonarea general a func ionarului contabil, la care are acces direct; i a conveni cu comitetul de audit, acolo unde exist, asupra planului de lucru stabilit pentru unitate. Planificarea trebuie s fie documentat i trebuie s includ: acordul cu func ionarul contabil cu privire la sfera i obiectivele de audit; stabilirea de priorit i cu privire la domenii ce trebuie auditate; stabilirea cerin elor n ceea ce prive te oamenii, timpul i alte resurse; revizuirea func iei de audit intern pentru a asigura c primesc calitatea dorit a asigurrii; asigurarea faptului c sunt luate msuri adecvate de urmrire a rapoartelor de audit intern; asigurarea faptului c exist un program de instruire i dezvoltare a personalului pentru personalul implicat n auditul intern; i stabilirea de comitete de audit dotate cu resursele adecvate. Rolul tradi ional al auditului intern
155

n mod tradi ional, punctul focal al auditului intern a fost de a oferi un serviciu func ionarului public i managementului n general n legtur cu fiabilitatea i integritatea sistemelor care stau la baza tranzac iilor financiare i declara iile financiare ale organiza iei. Unit ile de audit intern adopt o abordare de sistem pentru activitatea lor, dar se poate folosi i testarea tranzac iilor. Rolul privind C/P al auditului intern odat cu Legea din 1993 A a cum am afirmat deja, n baza ariei extinse introduse prin Legea din 1993, func ionarul contabil are o responsabilitate statutar de a oferi dovezi PAC cu privire la economia i eficien a utilizrii resurselor i a sistemelor, procedurilor i practicilor utilizate pentru a evalua eficien a. Auditul intern are rolul de a oferi func ionarului public asigurarea c exist sisteme i proceduri n vigoare pentru ca el s- i descarce responsabilit ile privind C/P. Este important eviden ierea acestei func ii suplimentare, pentru ca func ionarii contabili s poat ajunge la concluzii sustenabile cu privire la eficien a i eficacitatea opera iunilor departamentului lor - de i nu este, binen eles, sarcina auditului intern de a efectua evaluri de program sau alte analize corespunztoare managementului de resort. Auditul intern i managementul riscului

Auditul intern are un rol important n oferirea de asigurare sau cu privire la sistemele de control intern n sensul mai larg n care este el n eles acum. n acel context, este bine pozi ionat pentru a evalua n mod independent adecvarea sau nu a sistemelor implementate pentru evaluarea i gestionarea riscului. n timp ce auditul intern poate contribui la evaluarea i stabilirea dac sistemele i procedurile exist i sunt adecvate pentru sarcina respectiv, evaluarea i managementul riscului sunt binen eles responsabilitatea conducerii. Managementul riscului nsu i este abordat mai trziu - vezi mai jos. Auditul intern i sistemele informatice

Odat cu complexitatea n cre tere a tehnologiei folosite pentru a livra serviciile guvernamentale, este important ca departamentele i birourile s aib capacitatea de audit intern de a efectua o analiz critic a sistemelor informatice pentru a livra servicii guvernamentale. Un raport de audit intern (denumit n continuare Raport Mullarkey) recomand ca departamentele/birourile s aib fie: unitate de audit perfect func ional, dotat cu resurse adecvate (capabil s acopere o arie larg de audit a organiza iei) al crei personal este instruit n mod adecvat, preferabil la un standard profesional corespunztor, sau acolo unde dimensiunea sau riscul pentru departament/birou nu asigur o unitate separat, s aib acces la o astfel de unitate prin intermediul unui aranjament de societate mixt sau client cu un alt departament sau un alt tip de aranjament adecvat. n plus, raportul recomand ca func ionarii contabili s asigure faptul c unitatea de audit intern, inclusiv eful de audit intern (care nu trebuie s aib alte responsabilit i) are un statut i acces suficient n cadrul organiza iei pentru a promova independen a unit ii i a asigura urmrirea recomandrilor sale.
156

Comitetele de audit Comitetele de audit sunt i ele un suport important pentru func ionarii contabili n ndeplinirea sarcinilor lor. Comitetele de audit pot, a a cum eviden iaz Raportul Mullarkey, s ndeplineasc urmtoarele func ii utile: pot ac iona ca o alt surs de consiliere independent pentru func ionarii contabili; pot revizui planurile i rapoartele unit ii de audit intern i pot asigura calitatea serviciilor furnizate de unitate; pot evalua dac s-au luat msuri adecvate pentru a aborda probleme cheie identificate de unitatea de audit intern i de auditul extern; pot examina i monitoriza implementarea strategiei de management al riscului a departamentului; i cu condi ia s aib reprezentan i externi ai departamentului, pot facilita mbunt iri n auditul i controlul intern prin schimbul de informa ii ntre (i) departamente/birouri i (ii) sectorul privat i cel public. Raportul Mullarkey recomand ca fiecare departament i birou s aib, pn la sfr itul anului 2003, un comitet de audit constituit n mod formal (sau, n cazul birourilor mici care nu pot justifica un comitet separat, acestea ar trebui s aib acces la unul, de ex. un comitet care acoper o serie de birouri mai mici). Fiecare comitet de audit trebuie: s opereze n baza unei carte scrise; s aib o reprezentare extern semnificativ (cel pu in doi membri), inclusiv, n cursul normal, reprezentan i din sectorul privat cu expertiz adecvat. Pre edintele comitetului trebuie s provin din afara departamentului sau biroului; s pregteasc un raport anual pentru ofi erul contabil care-i revizuie te opera iunile; s invite Controlorul i Auditorul General sau persoana desemnat de acesta pentru a se ntlni cu comitetul cel pu in o dat pe an Managementul riscului A a cum eviden iaz Raportul Mullarkey, evaluarea i managementul sistematic al riscului devin o parte din ce n ce mai important a controlului intern, ntruct identificarea i managementul riscului sunt vzute ca necesare pentru a maximiza probabilitatea de a atinge rezultatele dorite. Ca parte din acest proces, managementul formalizat al riscului devine un element din ce n ce mai important al cadrului de control intern n administra ia central la nivel interna ional. Riscurile ce trebuie abordate ca parte dintr-un program de evaluare i management al riscului sunt multe i includ riscuri strategice, opera ionale, financiare i de reputa ie. O strategie privind riscul nu nseamn c riscurile sensibile nu trebuie luate n calcul, ci c trebuie s fie evaluate i gestionate n mod adecvat. Importan a managementului riscului Este clar c evaluarea i managementul riscului sunt elemente cheie ntr-un sistem robust de control intern. Datorit relevan ei unui sistem solid de control intern pentru toate activit ile departamentului, msurile luate pentru a evalua i gestiona riscurile trebuie s lucreze pentru a sus ine func ionarul contabil n ndeplinirea responsabilit ilor sale.
157

Evaluarea i managementul riscului, n sensul mai larg la care se face referire mai sus, este efectuat i la nivel informal n cadrul departamentelor, dar n general nu exist strategii formale de management al riscului n vigoare. Raportul Mullarkey a fcut recomandri i a considerat faptul c strategiile formale ar trebui integrate n mod formal n procesele de management ale departamentelor i birourilor. A recomandat adoptarea urmtoarei abordri n introducerea unui sistem formalizat de management al riscului. Orientare central cu privire la dezvoltarea unei strategii de risc adecvate pentru departamentele guvernamentale, care s fie pregtit de Departamentul de Finan e. Aceasta ar trebui s se adreseze principalelor elemente ale procesului de identificare i management al riscului. n cadrul departamentelor, sistemul de management al riscului trebuie s se concentreze pe riscurile principale pentru organiza ie, precum i pe riscurile principale ce decurg din rela ia sa cu celelalte organiza ii. Procesul de evaluare i management al riscului trebuie s fie integrat n sistemele de management existente i trebuie pstrat ct mai simplu i clar. n introducerea unui program de management al riscului, trebuie folosite la maxim sistemele, procedurile i procesele existente. De exemplu, comitetele de audit ar putea oferi sfaturi cu privire la strategiile departamentale de management al riscului. Evaluarea riscului ar trebui formalizat ntr-un proces pentru pregtirea declara iei de strategie, a planurilor de afaceri, PMDS i rapoartelor anuale. Managementul riscului ar trebui s se bazeze pe agenda edin elor divizionale i a edin elor Comitetului Consultativ al Managementului. Raportul Mullarkey recomand ca departamentele i birourile s introduc strategii formale de risc n procesul lor de management pn la sfr itul anului 2004. ntregul sistem de controale, financiare sau de alt tip, este stabilit de ctre conducere pentru a efectua activitatea unei ntreprinderi ntr-o manier ordonat i eficient, a asigura respectarea politicilor de management, a salvgarda activele i a garanta, pe ct posibil, caracterul complet i acurate ea eviden elor. Este responsabilitatea conducerii s decid sfera sistemului de control intern care este adecvat pentru ntreprindere(1). Controlul financiar intern Cerin ele de rspundere parlamentar au nsemnat c a existat n mod tradi ional un accent pe controlul intern n Irlanda, n special pe controlul financiar intern, n cadrul departamentelor i birourilor guvernamentale. Controlul financiar intern include: un sistem de delegare i rspundere; autoritate adecvat pentru efectuarea pl ilor (de ex. aprobarea de ctre Departamentul de Finan e); segregarea sarcinilor, n special unde este implicat procesarea tranzac iilor; selectarea atent a func ionarilor cu responsabilitate pentru bani, inclusiv asigurarea faptului c ace tia de in abilit ile corespunztoare responsabilit ilor lor i c sunt monitoriza i n mod adecvat; controale documentare i fizice pentru salvgardarea activelor; aranjamente de informare i raportare ctre conducere;

ComitetulpentruPracticideAuditarecitatnAuditulinternnautoritilelocaleDepartamentulde MediuiAdministraieLocal,p.5.
1

158

politici i proceduri financiare documentate, inclusiv asigurarea faptului c acestea sunt disponibile n cadrul departamentului; sisteme pentru asigurarea controlului bugetar; i sisteme de revizuire i evaluare a controalelor (de ex. auditul intern). i auditul extern

3.4. Controlul intern

C &AG, n efectuarea auditului conturilor departamentelor guvernamentale, acord aten ie n mod special sistemului de control intern n vigoare n cadrul organiza iei i eviden iaz n rapoartele sale situa ii de consecin e financiare datorate slbiciunilor sistemului de control intern. Func ionarii contabili ar trebui a adar s fie mul umi i c exist sisteme adecvate de control financiar intern n departamentele i birourile lor. 3.5. Coordonarea controlului public intern Aspectele legate de politic referitoare la auditul intern n cadrul sectorul administra iei centrale sunt responsabilitatea sec iei contabile a guvernului din cadrul Departamentului de Finan e. Practica de audit intern din sectorul administra iei centrale este orientat de Departamentul de Finan e prin publica ia Standarde de audit intern. Un grup interdepartamental de efi de audit intern se ntrune te periodic pentru a discuta chestiuni relevante pentru practica auditului intern n zona administra iei centrale. 4. Inspec ia financiar Nu exist un organism de inspec ie financiar. 5. Reforme n curs i/sau viitoare

Programul de guvernare publicat n urma alegerii Coali iei de Munc Fine Gael reflect un lan semnificativ de reforme. Sub titulatura O analiz financiar mai eficient: organismele din sectorul public trebuie s publice bilan uri i s treac la contabilitatea de angajamente; vor fi identifica i indicatori de performan pentru a monitoriza progresul priorit ilor de nivel nalt; i rapoartele anuale ale departamentelor vor include declara ii de rezultat i conturi financiare auditate pregtite n baza unor principii contabile general acceptate. Aceste modificri semnific o mi care ctre raportarea adevratului cost de livrare a serviciilor. Aceasta va fi o schimbare semnificativ n ceea ce prive te povestea pe care o vor spune conturile anuale. Implementarea acestor modificri va crea i o provocare semnificativ pentru organiza iile relevante din sectorul public. Conturile pentru cele 41 de departamente i birouri ale administra iei centrale raporteaz cu privire la banii cheltui i fa de estimrile acordate. Baza de numerar este modificat pentru a reflecta tatul de plat brut. Schimbrile de format de la jumtatea anilor 1990 au vzut introducerea informa iilor privind angajamentele rezumate ca parte din notele la Conturile de Credit. O consolidare din 2010 a inclus adugarea randamentului din anul anterior pentru compara ie. n ciuda acestor consolidri, conturile reflect n mod efectiv cerin ele de
159

informare din Legea din 1866 privind Fiscul i Departamentul de Audit i acest lucru este necesar a fi auditat de ctre C&AG i analizat de ctre PAC. ntr-adevr, n timp ce C&AG analizeaz i revizuie te Contul de Credit i toate notele nso itoare, responsabilitatea sa statutar se extinde doar asupra declara iei de randament.

160

ITALIA .. Controlul public intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) CPI a nceput n administraia public italian n primii ani de existen a noului stat italian, odat cu Legea 5026 din 1869 privind conturile publice. n urmtoarele decenii a fost dezvoltat progresiv un cadru legal, care a fost stabilit prin Decretul Regal 2440 din 1923, care nsrcina trezoreria nu numai cu controlul legitimitii i al conturilor, dar i cu corectitudinea cheltuielilor; acest tip de control vizeaz esena i utilitatea cheltuielilor. Astfel, accentul se mut de pe evalurile aproape formale pe evalurile care examineaz, de asemenea, managementul adecvat al resurselor. Conform multor specialiti, aceast prevedere a rmas totui neaplicat pn n anii 1990; controlul intern al cheltuielilor publice s-a limitat n practic la verificarea legitimitii formale a msurilor. Dup un interludiu de aproape un secol, controlul intern a fost din nou abordat ntr-o serie de reforme importante din anii 1970. Decretul Prezidenial 748/1972 a acordat puteri de negociere independente managerilor seniori din administraia public i, ca o contragreutate, a dat managerilor o responsabilitate specific pentru rezultatele obinute i organizarea departamentelor lor. Acesta a fost, poate, primul efort real de implicare direct a managerilor seniori n managementul politicilor publice. Totui, cea mai impresionant inovaie din aceast perioad a fost Legea 468/1978, care a reformat bugetul naional. Aceast lege a fcut schimbri generale importante n procesul de bugetare, precum bugetarea multianual i legea finanelor. Bugetul multianual menit s funcioneze alturi de bugetul anual a fost proiectat pentru a fi un suport util pentru diverse ncercri de planificare a economiei naionale, ceva ce nu mai fusese implementat anterior. Legea finanelor era menit s furnizeze un instrument pentru adaptarea periodic a legislaiei financiare la nevoile politicii bugetare. n cele din urm, n anii 1990, o serie de legi au introdus un numr de schimbri importante. Legea 241/1990, cunoscut ca Legea privind transparena, obliga organismele administrative s identifice unitile de organizare intern i persoanele responsabile pentru rezultatele care urmau a fi obinute. Legea 142/1990 a introdus, pentru prima dat, principiul fundamental al separrii puterilor i responsabilitilor (politica administrativ i politic i rezultatele managementului administrativ). Aceasta este un pilon fundamental al reformei administraiei publice italiene. Decretul Legislativ 29/1993 oblig administraia public s nfiineze birouri de control intern pentru evaluarea, coordonarea i corectarea activitii birourilor conform obiectivelor i responsabilitilor atribuite acestora. Legea 20/1994, cunoscut sub denumirea de Legea de reformare a curii de conturi naionale, a consolidat monitorizarea intern i extern a rezultatelor aciunii administrative, a conformitii aciunii cu programele politice, a costului i performanei serviciilor i a satisfaciei utilizatorilor. Decretul Legislativ 286/1999 nsumeaz aceast prim faz a reformei, revizuind i clarificnd ntregul sistem de controale interne prin identificarea diferitelor tipuri de control

(1)

ContribuieadusdeMinisterulEconomieiiFinanelorladatade23martie2011.

161

i a celor responsabili pentru acestea. Acest decret examineaz n special patru tipuri de control intern: 1. monitorizarea regularitii administrative i contabile, care trebuie s garanteze legitimitatea, regularitatea i corectitudinea aciunii administrative i care este realizat de departamentele contabile i de serviciile de inspecie; 2.controlul managementului, care trebuie s verifice eficacitatea, eficiena i valoarea bun a aciunii administrative n vederea optimizrii raportului cost-beneficiu i care este realizat de departamentele care colaboreaz direct cu eful departamentului; 3.evaluarea managementului, care trebuie s evalueze activitatea managerilor n vederea rennoirii numirilor manageriale; 4. controlul strategic, care trebuie s evalueze alegerile fcute n momentul implementrii planurilor, programelor i altor instrumente pentru stabilirea direciei politice n ceea ce privete concordana ntre rezultatele obinute i obiectivele fixate i care este realizat de structurile care rspund direct n fa a organismelor de conducere administrative i politice. Departamentul de Stat pentru Contabilitate General i sistemul contabil Departamentul de Stat pentru Contabilitate General (Dipartamento della Ragioneria Generale dello Stato) este unul dintre cele patru departamente ale Ministerului italian al Economiei i Finanelor. Este un organism central care sprijin i verific implementarea politicilor, proceselor i bugetului pentru Parlament i Guvern, iar principalul su obiectiv instituional este s asigure programarea corect i managementul strict al resurselor publice. Una dintre principalele ndatoriri ale Departamentului de Stat pentru Contabilitate General este supravegherea i controlul managementului financiar public. Funciile de control i supraveghere sunt realizate printr-un sistem integrat de controale ale finanelor publice care opereaz pe teritoriul ntregii ri. Acest sistem cuprinde: verificrile contabile realizate de Birourile Centrale de Conturi (Uffici Centrali del Bilancio) i de Unitile Teritoriale de Conturi (Ragionerie territoriali dello Stato) (RTS); inspecia realizat de Serviciile de Inspecie Financiar Public (S.I.Fi.P.); supravegherea i controlul organismelor publice neteritoriale prin reprezentani ai trezoreriei numii n comisiile de audit ale entitilor publice. Sistemul contabil al Departamentului de Stat pentru Contabilitate General este format, prin urmare, din Birourile Centrale de Conturi i Unitile Teritoriale de Conturi. Birourile Centrale de Conturi sunt localizate n ministere i reprezint legtura esenial ntre Departamentul de Stat pentru Contabilitate General i administraiile centrale. Acestea ofer sprijin i supraveghere pentru a asigura managementul financiar corect i aplicarea liniilor bugetare. Principalele funcii sunt pstrarea evidenelor managementului administraiilor, verificarea regularitii documentelor individuale de cheltuieli emise de administraii, evaluarea taxelor pentru funciile, serviciile, programele i proiectele instituionale n vederea elaborrii bugetului. n special, Birourile Centrale de Conturi primesc de la administraii toate informaiile legate de declaraia de venit realizat pentru centrele de cost, evalueaz taxele aferente i supravegheaz respectarea regulilor care guverneaz protecia activelor statului, confirmnd venitul exact i managementul corect al fondurilor bugetare. Unitile Teritoriale de Conturi sunt localizate n fiecare dintre cele 103 capitale administrative ale provinciilor italiene i constituie reeaua care asigur legtura cu administraiile teritoriale. Unitile Teritoriale de Conturi monitorizeaz n principal datele
162

financiare i procesele administrative ale administraiilor locale de stat, oferind sprijin acestor organisme pentru aplicarea corect i adecvat a legilor i reglementrilor. Pentru a face un rezumat, principalele sarcini ale Unitilor Teritoriale de Conturi constau n: verificarea documentelor administrative emise de diversele administraii din Italia; contabilitate i pstrarea evidenelor, nregistrarea angajamentelor de plat i colectarea datelor pentru declaraia de venit; estimarea costurilor serviciilor i funciilor; controlul i monitorizarea finanelor publice; monitorizarea activitii comisiilor de auditori statutari din instituiile de nvmnt; monitorizarea i analizarea datelor privind personalul. 2. Mediul controlului public intern Proiectul de buget anual provizoriu al statului italian face obiectul unei singure legi i const ntr-o previziune a veniturilor, o previziune a cheltuielilor pentru ministerele cu bugetele aferente ale ageniilor i administraiilor autonome i cadrul general rezumat. Bugetul italian provizoriu este elaborat conform contabilitii de angajamente i celei pe baz de numerar. Prin urmare, bugetul indic: previziunea de venituri i cheltuieli pentru perioada luat n considerare, indiferent dac dreptul de a colecta sau utiliza fondurile a rezultat n perioada luat n considerare sau n perioada anterioar (contabilitate bazat pe numerar); i ntr-o coloan alturat, venitul i cheltuielile care sunt autorizate pentru a fi colectate i alocate cheltuielilor n perioada luat n considerare, indiferent dac venitul i cheltuielile respective sunt colectate sau pltite pe parcursul perioadei n cauz (contabilitate de angajamente). 2.1. Procesul de reform a bugetului de stat i legislaia actual Legea 196 din 31 decembrie 2009, Legea care guverneaz conturile i finanele publice, care nlocuiete legea anterioar privind conturile publice (Legea 468 din 1978), revizuiete toate regulile i legile care guverneaz instrumentele de management al conturilor publice i al bugetului italian. Legea 196 confirm i consolideaz structurarea bugetului n misiuni i programe care se aplic deja din 2008. Aceast abordare a bugetului mut accentul de pe raportarea datelor contabile n ceea ce privete responsabilitatea (centrele de responsabilitate administrativ) pe scopurile politicilor subiacente. Clasificarea respect nevoia de a sublinia aspectele funcionale ale cheltuielilor pentru a informa mai bine Guvernul, Parlamentul i cetenii cu privire la resursele totale disponibile pentru obiectivele instituionale specifice. Misiunile se refer la principalele funcii i obiectivele strategice ale cheltuielilor; programele constituie agregate destinate atingerii obiectivelor stabilite de misiuni i reprezint noile uniti parlamentare de votare. Legea bugetului este depus la Parlament pn la data de 15 octombrie a fiecrui an. n cadrul ciclului de programare economico-financiar, legea bugetului este instrumentul utilizat pentru alocarea resurselor. Legea practic faciliteaz naintarea propunerilor pentru modificarea
163

cheltuielilor prevzute de legile existente (factorii legislativi), iar finanarea operaiunilor organismelor publice poate fi cuantificat. Reforma implementat de Legea 196/2009 atribuie bugetului o funcie de programare pe termen mediu, n baza creia bugetul este efectiv un buget de trei ani. Administraiile trebuie de fapt s furnizeze propuneri pentru fiecare din cei trei ani luai n considerare la buget i s furnizeze nu numai previziuni ale contabilitii de angajamente, ci i ale contabilitii bazate pe numerar. 2.2. Principalele inovaii ale Legii 196/2009 Legea 196/2009 de reformare a conturilor i finanelor publice a rezultat din nevoia de a stabili legile i regulile care guverneaz finanele publice i managementul bugetar n concordan cu cerinele care reies din calitatea de membru a Italiei al uniunii monetare, evoluia sistemului economic i noua relaie instituional dintre stat i organismele descentralizate. Noua lege este destinat administraiilor publice. 2.3. Guvernarea unitar a finanelor publice Una dintre principalele trsturi noi este mandatul de armonizare a proiectelor de bilanuri i sistemelor contabile ale administraiilor publice i constituirea unei singure baze de date pentru colectarea datelor acestora contabile i manageriale pentru a asigura disponibilitatea prompt a informaiilor uor comparabile i pentru a facilita monitorizarea i controlul conturilor publice. Noul ciclu de programare i procedurile pentru formularea instrumentelor relevante asigur o mai mare implicare a tuturor nivelurilor de guvernare n definirea politicilor bugetare i o mai bun coordonare ntre aceste politici i obiectivele Uniunii. Programarea financiar i bugetar pune accentul pe un termen mediu, cu politici, obiective i resurse care sunt programate pentru trei ani.

2.4. Controlul finanelor publice i calitatea cheltuielilor Pentru a face instrumentele de control al finanelor publice mai eficiente, practica utilizat pn acum pentru acoperirea fiecrei noi iniiative legislative cu trei bilanuri (bilanul net care trebuie finanat de la buget, datoria i deficitul administraiilor publice) s-a constituit o baz instituional; aceasta face implementarea acoperirii prevzute de Constituie s fie conform cu criteriile i parametrii adoptai de Uniunea European. Noua lege ajut la consolidarea mecanismelor i instrumentelor pentru controlul cantitativ i calitativ al cheltuielilor. Un mai mare accent pus pe msurarea i evaluarea rezultatelor este obinut prin furnizarea, pentru administraiile centrale de stat, a unui program de analiz i evaluare a cheltuielilor care va fi, de asemenea, desfurat prin nfiinarea unitilor de analiz i evaluare n acest scop. 2.5. Transparena Coninutul informaional al documentelor de programare a finanelor publice a fost mbuntit prin previziunile de venituri i cheltuieli care sunt mprite n subtitluri, elaborarea notelor explicative privind metodele utilizate pentru previzionarea tendinelor, elaborarea anexelor privind eficacitatea msurilor legate de finanele publice i privind monitorizarea anual a veniturilor, cheltuielilor i cerinei de mprumut n sectorul public.
164

2.6. Note aferente conturilor Notele aferente conturilor sunt documente anexate bugetului naional care completeaz i suplimenteaz conturile propriu-zise. Acestea reprezint instrumentul prin care fiecare ministru ilustreaz, n raport cu programele de cheltuieli, criteriile de elaborare a previziunilor, obiectivele care trebuie atinse i indicatorii pentru msurarea acestora. Acestea sunt parte integrant a procesului de programare extins care ncepe cu definirea general a obiectivelor Guvernului, le detaliaz n contextul administraiilor individuale, verific dac previziunile bugetare iniiale sunt compatibile cu constrngerile i obiectivele legate de finanele publice i se ncheie, dup aprobarea de ctre Parlament i de legea bugetar, cu directivele anuale emise de minitri. Notele la conturi definesc i descriu practic obiectivele programelor de cheltuieli i furnizeaz indicatori concii pentru a facilita confirmarea ndeplinirii sau nendeplinirii obiectivelor. 2.7. Mandatele: finalizarea revizuirii structurii bugetului naional i trecerea la raportarea bazat pe numerar Organizarea i structura bugetului italian se va schimba prin implementarea a dou mandate: primul mandat este legat de finalizarea reformei structurii bugetului; cel de-al doilea este legat de trecerea de la angajamente i raportarea bazat pe numerar exclusiv la raportarea bazat pe numerar. Mandatul de a finaliza reforma bugetului naional, care trebuie s aib loc n termen de doi ani de la intrarea n vigoare a legii, are legtur n special cu revizuirea numrului i structurii misiunilor i programelor, astfel nct s asigure o mai bun corelare ntre unitile de votare i funciile ndeplinite de administraii.

Obiectivul este asigurarea unei legturi clare ntre program i ministerul relevant i ncredinarea fiecrui program unui singur centru de responsabilitate administrativ. Programele trebuie s fie identificate ntr-o aa manier nct s asigure omogenitatea acestora cu referire la rezultatele care urmeaz a fi obinute n ceea ce privete produsele i serviciile finale. Revizuirea unitilor elementare de venituri i cheltuieli: cu referire la venit, revizuirea trebuie s asigure c numele permite identificarea corect i mai clar a sursei venitului. Vor fi introduse aciuni pentru cheltuieli ca uniti elementare pentru management i raportare n schimbul capitolelor curente, iar aciunile vor fi nsoite de un plan de conturi integrat. Ministerul Economiei i Finanelor i celelalte ministere trebuie s fie de acord asupra graficului de trei ani al resurselor i obiectivelor (cu definirea indicatorilor simpli i msurabili), definirii criteriilor i metodelor pentru fixarea plafoanelor de cheltuieli i adoptrii acordurilor pe trei ani, precum i a resurselor, obiectivelor i termenelor limit pentru atingerea acestora. Ca parte a combaterii fraudei, Biroul de Contabilitate General gestioneaz fondurile comunitare. Inspectoratul General pentru Raporturi Financiare cu Uniunea European (Ispettorato generale per i rapporti finanziari con lUnione Europea), unul dintre cele 10
165

departamente generale ale Biroului de Contabilitate General, contribuie la elaborarea, implementarea i certificarea bugetului Uniunii Europene i desfoar monitorizarea general a fluxurilor financiare corespunztoare i a controalelor delegate de Uniunea European. 3. Conceptul de control public intern 3.1. Rspunderea managerial Responsabilitatea managerial este guvernat n Italia de Decretul Legislativ 165 din 2001, dei originile aranjamentelor curente pot fi gsite n Decretul Legislativ 29 din 1993. Unul dintre principiile care stau la baza reformei din 1993 este separarea clar dintre politic i administraie (n prezent stipulat n articolul 4 din Decretul Legislativ 165/2001). Conform acestui principiu, organismele guvernamentale furnizeaz liniile directoare politice i administrative pentru definirea obiectivelor i programelor care urmeaz a fi implementate i controleaz conformitatea rezultatelor activitii i managementului administrativ cu liniile directoare emise. Acest principiu atribuie managerilor sarcina de a adopta aciunile i msurile administrative (inclusiv pe cele care implic administraia n cadrul angajamentelor externe) i de a implementa managementul financiar, tehnic i administrativ. n acest scop, managerilor li se acord puteri independente de a efectua cheltuieli, organizare a resurselor umane, instrumentale i de control: n definitiv, acetia sunt exclusiv responsabili pentru administrare, management i rezultatele corespunztoare. Cu alte cuvinte, n timp ce organismele politice de management au sarcina de a defini obiectivele care trebuie urmate, organizarea de baz a birourilor i nivelurile generale de personal, managerii au sarcina concret de administrare a birourilor. Acest cadru a fost definit n continuare prin msurile legislative subsecvente (mai nti de Legea 145 din 2002) care au dat managerilor publici responsabilitate dubl: responsabilitate disciplinar i managerial.

Responsabilitatea disciplinar este cea comun tuturor angajailor din sectorul public i provine din nclcarea ndatoririlor generale prevzute la articolul 54 din Constituia italian i stipulate n detaliu n Codul de Conduit al Angajailor din Administraiile Publice. Codul de conduit, care a fost elaborat de Departamentul pentru Funciile Publice, stabilete o serie de principii de conduit etic pentru angajaii din sectorul public (diligen, corectitudine, imparialitate, etc.), nclcare acestora putnd atrage responsabilitate civil, administrativ, penal sau contabil. Responsabilitatea managerial, pe de alt parte, este legat n mod specific de managerii publici i se raporteaz n mod semnificativ la rezultatele obinute de manageri n activitatea lor administrativ i de management. n special, exist dou posibiliti: nendeplinirea obiectivelor (respectiv o eroare de management a unui administrator senior) i nerespectarea directivelor emise de organismele responsabile pentru politic (aceast nerespectare trebuie s se datoreze comportamentului managerului). Se realizeaz o evaluare anual, astfel cum se stipuleaz la articolul 5 din Decretul Legislativ 286 din 1999, care se bazeaz pe elementele furnizate de organismul de evaluare i pe
166

controlul strategic i este realizat pe baz ierarhic: managerul individual al biroului unic este evaluat de eful biroului managerial general vizat; managerul general este evaluat de eful departamentului; eful departamentului este evaluat de ministru. Dac evaluarea este nefavorabil, numirea managerial nu este rennoit sau este anulat timpuriu. n cele mai grave cazuri, managerul poate fi, de asemenea, concediat n baza termenilor contractului de munc naional. 3.2. Auditul intern Administraia public italian nu a elaborat o baz legal pentru auditul intern n sensul strict al termenului. Cu toate acestea, multe dintre sarcinile care fac parte dintr-un audit intern, deasupra tuturor activitilor financiare i contabile, sunt realizate de birourile Ministerului Economiei i Finanelor (Birourile Centrale de Conturi i Unitile Teritoriale de Conturi), cu scopul sporirii eficienei i eficacitii cheltuielilor publice. Niciun fel de legi sau regulamente nu fac referire la audituri interne i niciun fel de termeni aparent echivaleni nu indic funcia de audit intern n sensul strict al termenului. Acest lucru se aplic n special administraiilor centrale ale statului (ministere, biroul Primului-ministru, etc.). Cu toate acestea, formele de audit intern se regsesc la diverse organisme, datorndu-se independenei lor organizaionale care le este oferit de cadrul de reglementare, care le permite s li se acorde propriile responsabiliti i activiti n baza actului constitutiv sau prin intermediul regulilor existente care guverneaz organizarea birourilor, responsabilitilor i activitilor aferente funciilor lor. Aceste forme de audit intern au fost dezvoltate n cadrul organismelor publice, att la primul nivel de guvernare (de exemplu, Venitul Intern, Proprietatea de Stat, Cartea Funciar i Ageniile Vamale, care au preluat responsabiliti ministeriale) ct i n cadrul organismelor publice instrumentale i al administraiilor regionale i locale (comuni i provincii). Cu toate acestea, Decretul Legislativ 286/1999 (legea-cadru care guverneaz controalele interne) nu ofer un cadru legal pentru funcia de audit intern. Dei nu a fost introdus nc niciun fel de audit intern n administraia public, reforma introdus prin Decretul Legislativ 150/2009 trebuie amintit ca avnd legtur cu msurile pentru sporirea productivitii i eficienei administraiilor publice. n special, s-a introdus un sistem de evaluare att pentru angajaii de la nivelul managerial ct i non-managerial din sectorul public, care se bazeaz pe evaluarea performanei, i care a fost, la rndul su, facilitat de adoptarea aa-numitelor planuri de performan pentru trei ani. Sistemul are ca scop rspltirea productivitii angajailor din sectorul public. Aceast funcie este realizat n cadrul fiecrui organism sau administraie de ctre un organism independent de evaluare (persoan fizic sau juridic) care este coordonat de un comitet central cunoscut drept Comisia Independent pentru Evaluarea, Integritatea i Transparena Administraiilor Publice. Dei funcia de evaluare a angajailor publici nu coincide cu cea de audit intern, exist cteva puncte comune: n primul rnd, natura independent a organismului responsabil, programarea activitii care face obiectul controlului i planificarea controlului.

167

n vederea similaritii, pentru a plasa auditurile interne pe o baz mai solid n administraia public, Comisiei Independente pentru Evaluarea, Integritatea i Transparena Administraiilor Publice organismul de la nivel central i s-a ncredinat emiterea directivelor n vederea furnizrii unei baze legale minime. Fr o astfel de baz, datorndu-se puterilor discreionare extinse n elaborarea actelor constitutive i regulilor existente, orice prevedere privind formele de audit intern nu ar fi doar aleatorie, ci ar putea diferi conform organismelor, dimensiunii lor, activitii lor, etc. De exemplu, funcia este uneori fcut s coincid doar cu inspeciile interne n timp ce n alte cazuri este dezvoltat complet n structuri care asigur activitatea obinuit. Este, prin urmare, clar faptul c gradul de independen al auditorului intern, acolo unde aceast funcie exist, variaz conform organismului, modului de constituire i dimensiunii sale. n general, aceast funcie este atribuit unui manager, cruia i este alocat un departament sau o structur care nu are trsturi distincte n ceea ce privete poziia sa sau raporturile cu conducerea sau consiliul de administraie al organismului, n comparaie cu toate celelalte departamente sau structuri. Dac, pe de alt parte, funcia de audit intern ar fi dezvoltat ca parte a unei structuri de evaluare independente, s-ar asigura, n mod evident, o mai mare independen din partea organismului. Remarcile de mai sus reflect dificultatea obiectiv de a descrie n termeni generali libertatea auditului intern de a raporta i a emite recomandri i relaia dintre auditul intern i conducere. n ceea ce privete instruirea profesional, certificatul emis de Asociaia de Audit Intern nu este solicitat n general pentru numirea n funciile de conducere. Numirile n funciile de conducere se fac n mod normal pe baza examinrilor competitive pe subiecte generale de administraie care nu sunt de obicei strns legate de funciile care vor trebui ndeplinite. Este, totui, posibil s se realizeze numiri n funcii de conducere pe termen fix care sunt proporionale cu numrul total al managerilor i se bazeaz pe experiena i calificrile profesionale ale celui numit: dac se fac numiri n funcii de conducere pe termen fix, calificrile profesionale de acest tip, inclusiv certificatele relevante obinute, vor fi luate probabil n considerare. Diferite tipuri de audit: n general, verificrile de regularitate contabil pot fi, de asemenea, utilizate ca audituri financiare. Auditurile de conformitate sunt, totui, mai frecvente. Inspecia financiar, pe de alt parte, corespunde verificrilor contabile administrative, cu excepia faptului c inspecia nu este n mod clar de rutin i utilizeaz n mare msur eantionarea. n comparaie cu funcia de audit intern, verific n amnunt respectarea legii i a reglementrilor i confirm responsabilitile administrative i contabile ale administratorilor i conducerii.

3.2.1. Relaiile dintre auditul intern i auditul extern Deoarece n prezent nu exist nicio baz legal pentru efectuarea auditului intern n sensul strict al termenului, relaia dintre auditurile interne i auditurile externe nu este instituionalizat n sistemul italian. n prezent, se pot raporta declaraiile sau cel puin se pot alerta organismele care ndeplinesc funcia de audit extern. Acestea pot obine, de asemenea, orice documentaie legat de organismul sau administraia care face obiectul raportului.
168

3.2.2. Comisiile de audit sau comitele de audit Decretul Legislativ 150/2009, care a implementat Legea 15 din data de 4 martie 2009 privind mbuntirea productivitii sectorului public i eficiena i transparena administraiilor publice, a stabilit un nou cadru pentru msurarea i evaluarea performanelor organizaionale i individuale ale administraiilor publice: un organism central cunoscut ca CIVIT (Comisia Independent pentru Evaluarea, Integritatea i Transparena Administraiilor Publice) i, pentru fiecare administraie individual, OIV-urile (organismele independente de evaluare a performanei). Sarcinile legale ale CIVIT, creia i se cere s demonstreze independen n judecat i evaluare i s lucreze n condiii de autonomie complet, cu direcionarea, coordonarea i supravegherea funciilor de evaluare pentru asigurarea transparenei sistemelor adoptate i vizibilitii indicatorilor de performan a conducerii administraiilor publice. Aceast sarcin care vizeaz n principal mbuntirea eficienei sectorului public i a calitii serviciilor ctre ceteni, n acelai timp recunoscnd i rspltind meritele persoanelor sau grupurilor care opereaz n interiorul administraiilor o acompaniaz pe cea de asigurare a transparenei totale a administraiilor, respectiv accesibilitatea datelor legate de operarea acestora i prin furnizarea online a unei selecii atente a datelor care sunt cu adevrat utile pentru a permite instituiilor i cetenilor s participe activ la controlul modului n care este administrat domeniul public. De asemenea, aceast funcie este relevant n mod deosebit deoarece legislatorul intenioneaz ca transparena datelor s fie instrumentul de asigurare a integritii administraiilor publice, prevenind astfel fenomenul grav de corupie. Componentele CIVIT sunt numite de cabinet. Fiecare administraie are, de asemenea, un organism independent de evaluare a performanei (OIV) care realizeaz o multitudine de sarcini, precum: monitorizarea operrii generale a sistemului pentru evaluarea, transparena i integritatea controalelor interne i elaborarea unui raport anual privind statusul su; raportarea prompt a oricror probleme ctre organismele guvernamentale i administrative interne relevante; asigurarea c procesele de msurare i evaluare sunt corecte pentru a sprijini principiul de recompensare a meritului i profesionalismului; aplicarea corect a liniilor directoare, metodelor i instrumentelor puse la dispoziie de CIVIT; promovarea i certificarea transparenei i integritii; verificarea rezultatelor i bunei practici de promovare a anselor egale. n sistemul italian exist, de asemenea, uniti de control al managementului, prevzute de Decretul Legislativ 286/1999. Fiecare administraie, astfel cum se indic la articolul 4 din acest decret legislativ, stabilete la nivelul departamentelor individuale uniti care sunt responsabile pentru elaborarea i implementarea controlului managementului. Aceste uniti contureaz procesele, produsele i obiectivele aciunii administrative a departamentului n ceea ce privete eficiena, eficacitatea i costul i coordonarea monitorizrii periodice a timpului, resurselor, costurilor i calitii activitilor departamentului. Principalul obiectiv este indicat la articolul 1 din Decretul Legislativ 286/1999: verificarea eficacitii, eficienei i
169

costului aciunii administrative pentru optimizarea, i prin intervenii prompte, a raportului cost-beneficiu. n cadrul general al sistemului, astfel cum se subliniaz n Decretul Legislativ 150/2009, planul de performan i raportul de performan, care sunt ambele specificate la articolul 10 din decret, prezint o importan deosebit. Pentru a asigura calitatea, nelegerea i fiabilitatea documentelor privind performana, administraiile publice trebuie s realizeze n fiecare an (pn la 31 ianuarie) un raport privind programul de trei ani denumit Planul de Performan. Acesta trebuie s fie conform cu coninutul, programarea financiar i ciclul bugetar i trebuie s defineasc liniile directoare i obiectivele strategice i operaionale, prevznd, cu referire la obiectivele finale i intermediare i resurse, indicatorii de msurare i evaluare a performanei administraiei, obiectivele atribuite managerilor i indicatorii afereni. Pn la 30 iunie, trebuie adoptat un raport, denumit Raportul de performan, care prezint, cu referire la anul anterior, rezultatele organizaionale i individuale obinute n comparaie cu obiectivele i resursele individuale programate i subliniaz orice devieri. Planul i raportul sunt trimise ctre CIVIT i ctre Ministerul Economiei i Finanelor. 3.3. Coordonarea controlului public intern Sistemul italian are patru tipuri de control care sunt descrise n Seciunea 1 de mai sus. Diverse organisme sunt responsabile pentru coordonarea acestor tipuri de control. Ministerul Economiei i Finanelor coordoneaz i armonizeaz controlul regularitii administrative i contabile, care trebuie s garanteze legitimitatea, validitatea i proprietatea aciunii administrative. Aceast sarcin este ndeplinit n special de Departamentul de Stat pentru Contabilitate General i de filialele acestui departament: Birourile Centrale de Contabilitate (localizate n fiecare administraie central), Unitile Teritoriale de Conturi (localizate n ar, n fiecare dintre capitalele de provincie) i Inspectoratul Central al Finanelor Publice (un organism specializat format din inspectori). Birourile de control departamental au sarcina de a verifica eficacitatea, eficiena i valoarea bun a aciunii administrative pentru optimizarea raportului cost-beneficiu. Acest birouri sunt nfiinate n fiecare departament al ministerelor individuale. Birourile de control departamental colaboreaz direct cu eful de departament i sunt coordonate de organisme independente pentru evaluarea performanei (a se vedea Seciunea 3.2.2. privind comisiile de audit sau comitetele de audit). Astfel cum s-a ilustrat deja n Seciunea 3.1 de mai sus privind rspunderea managerial, exist deja un sistem de evaluare ierarhic pentru evaluarea managerilor: managerul individual al unui singur birou este evaluat de eful departamentului; eful departamentului este evaluat de ministru. n cele din urm, controlul strategic, care trebuie s evalueze adecvarea alegerilor n ceea ce privete concordana dintre alegerile fcute i obiectivele stabilite (a se vedea Seciunea 1 de mai sus), este realizat de OIV-ul menionat mai sus (organism independent pentru evaluarea performanei). Acestea sunt structuri care rspund direct n faa organismelor care furnizeaz
170

linii directoare politice i administrative i sunt coordonate de CIVIT (Comisia Independent pentru Evaluarea, Integritatea i Transparena Administraiilor Publice). A se vedea, de asemenea, Seciunea 3.2 privind comisiile de audit i comitetele de audit. 4. Inspecia financiar Inspeciile financiare sunt extra-ierarhice i sunt desfurate de Ministerul Economiei i Finanelor unde sunt implicate finanele publice. Absena unei relaii ierarhice ntre administraia care realizeaz inspeciile i birourile sau administraiile inspectate conduce la concluzia c acest tip de inspecie este legitimat prin lege. n special, n cadrul msurii care guverneaz angajaii din sectorul public, Ministerul Economiei i Finanelor are autoritatea de a monitoriza cheltuielile cu personalul i este obligat s raporteze neregulile Curii de Conturi Naionale. Atunci cnd i exercit aceast putere, Serviciile de Inspecie a Finanelor Publice ale Ministerului Economiei i Finanelor i utilizeaz prerogativele n baza standardului anterior care le-a acordat un rol deosebit n inspectarea regularitii administrative i contabile a administraiei. Aceasta nseamn c inspeciile pot fi legate de toate aspectele administraiilor inspectate i nu numai de regularitatea cheltuielilor de personal. Suplimentar fa de sarcina de a raporta Curii de Conturi Naionale orice nereguli detectate, inspecia implic, de asemenea, chestionarea managerilor birourilor sau administraiilor inspectate. Aceast inspecie tinde s depeasc investigaiile formulate sau s asigure luarea msurilor de remediere adecvate. Iniiativele de inspecie sunt n general programate pe baza directivelor semnate de minister, ns acest lucru nu exclude posibilitatea raportrii individuale sau atragerii ateniei asupra neregulilor presupuse. Directiva ministerial este implementat prin programarea inspeciilor dac au fost detectate principalele i cele mai frecvente nereguli financiare din sistem, inspeciile fiind, de asemenea, realizate pentru reducerea risipei i ineficienelor legate de cheltuielile publice care sunt, de asemenea, definite n documentele de programare general (a se vedea documentul de programare economico-financiar, denumit n prezent Decizia privind Finanele Publice). n general, inspeciile sunt legate de administraia trecut, n special de administraia din ultimii cinci ani, un termen peste care compensaia pentru pierderea impozitului nu mai poate fi nregistrat n conformitate cu msurile care guverneaz exact acest tip de responsabilitate. Relaiile dintre funciile de inspecie i control: trebuie s se rein faptul c inspecia are n primul rnd o funcie auxiliar, de colaborare i servete la rspndirea bunei practici administrative chiar dac are rolul de reprimare a comportamentului necorespunztor sau ilegal.

5. Reforme n curs i/sau viitoare Reforma controalelor n curs se bazeaz, de asemenea, pe noua legislaie care guverneaz conturile i finanele publice (Legea 196/2009). Aceast lege nsrcineaz Guvernul s emit o serie de msuri de implementare care sunt elaborate n continuare. Principiile legale care
171

guverneaz controalele pot fi rezumate, totui, dup cum urmeaz: monitorizarea finanelor publice; compararea rezultatelor diferitelor administraii; ndeplinirea obiectivelor finanelor publice definite n ceea ce privete bilanurile financiare care respect limitele EMU, o baz diferit pentru administraia public ce face obiectul controalelor, care nu mai e definit formal, ci independent, n urma adoptrii criteriilor Eurostat. n linii mai generale, Legea 196/2009 introduce noi instrumente pentru atingerea obiectivelor de transparen i coordonare i consolideaz rolul Notelor la Conturi. Acestea sunt documente anexate la bugetul naional prin intermediul crora administraiile individuale ilustreaz, n relaie cu programele de cheltuieli, criteriile pentru formularea previziunilor, obiectivele care trebuie atinse i indicatorii pentru msurarea acestora. Cele mai importante inovaii sunt graficul de timp pe trei ani i un accent mai mare pe msurarea efectelor pe care politicile publice intenioneaz s le produc (un mai mare accent asupra indicatorilor legai de ieiri i rezultate). Decretul Legislativ 150/2009, pe de alt parte, vizeaz optimizarea productivitii activitii publice i eficiena i transparena administraiilor publice, cu condiia ca acestea s adopte un sistem de msurare i evaluare a performanei cu referire la administraie ca ntreg, la unitile organizaionale i la angajaii individuali. Msurarea i evaluarea performanei organizaionale i individuale (prevzut n Decretul Legislativ 150/2009) sunt menite s mbunteasc calitatea serviciilor oferite de administraiile publice, n timp ce msurarea rezultatului obiectivelor din cadrul programelor de cheltuieli din bugetul naional (specificate n Legea 196/2009) va face alocarea resurselor publice mai bun i mai transparent. Ambele legi stabilesc o legtur ntre dou sisteme pentru msurarea performanei. n prezent, studiem modul de integrare a diverselor sisteme prevzute n reform (performana organizaional, performana individual i performana programelor bugetare). Aceast integrare va stabili cerinele minime pentru dezvoltarea sistemelor de msurare i se va compila un glosar comun valabil pentru ntreaga administraie public italian la toate nivelurile de guvernare. O alt reform important reiese din aprobarea Legii 42 din 2009, denumit Mandatul Guvernului privind federalizarea fiscal, implementnd articolul 119 din Constituie. n 2001, Parlamentul italian a adoptat o lege constituional (Legea 3 din 2001) care a schimbat profund partea Constituiei italiene legat de sistemul de autonomie local i de afacerile cu statul. Obiectivul a fost crearea bazelor i condiiilor eseniale pentru o transformare viitoare a Italiei ntr-o republic federal, inversnd ordinea prioritilor n elaborarea legilor. n timp ce nainte erau publicate chestiunile cu privire la care regiunile puteau adopta legi (pe o baz comun), statul rmnnd responsabil pentru toate celelalte, n Legea constituional 3 din 2001, pe de alt parte, chestiunile pentru care numai statul este responsabil sunt menionate alturi de chestiunile pentru care statul i regiunile au responsabilitate comun. Regiunilor le revine responsabilitatea general sau rezidual (aanumitul federalism legislativ). Aceast reform are efecte diferite. Principalele efecte includ:
172

organizarea policentric (i eliminarea celei ierarhice) a Republicii Italiene, care n prezent este format din municipaliti (comuni), provincii, orae mari, regiuni i statul; posibilitatea de a acorda regiunilor care au un statut standard forme i condiii deosebite de autonomie (aa-numitul federalism difereniat) dac acestea solicit acest lucru (i n baza acordului statului); acordarea prioritii comuni n aciunea administrativ (includerea n Constituie a principiului federalismului administrativ); introducerea principiilor subsidiaritii verticale ntre diverse niveluri de guvernare ale republicii i ale subsidiaritii orizontale ntre organismele publice i ceteni; includerea principiilor de federalism fiscal i constituirea unui fond compensatoriu pentru zonele dezavantajate ale rii; abolirea controlului anterior al statului asupra legislaiei regionale. Legea 42 din 2009 este un decret care implementeaz noul articol 119 din Constituie care a rezultat n urma schimbrilor introduse de reforma din 2001. Noul articol 119 atribuie de fapt creterea impozitelor i autonomia cheltuielilor comuni, provinciilor, oraelor mari i regiunilor (bineneles, n conformitate cu principiile solidaritii i coeziunii sociale). Principalul obiectiv este nlocuirea la toate nivelurile de guvernare a criteriului de cheltuieli istorice cu cel de cheltuieli standard. Costurile i necesitile standard vor fi indicatorii (sau parametrii) cu care se vor compara aciunile publice. n acest mod se va asigura gradul maxim de responsabilitate, eficacitate i transparen a controlului. Legea 42/2009 conine, de asemenea, prevederi pentru stabilirea principiilor de baz pentru coordonarea finanelor publice i a sistemului de impozitare i pentru constituirea unui fond compensatoriu pentru teritoriile i zonele naionale care au venituri impozabile per capita mai mici. Federalismul fiscal va fi implementat n msura n care este compatibil cu angajamentele Italiei la nivel european asumate prin Pactul de Stabilitate i Cretere i, pentru a evita funciile duplicate, cu transferul funciilor administraiei centrale ctre administraia local, care va fi nsoit, bineneles, i de un transfer de personal.

173

LETONIA .. Controlul Public Intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Dezvoltarea sistemului de control public intern n Letonia este strns legat de intrarea Letoniei n Uniunea European. n cadrul discu iilor pre-aderare, Letonia i-a asumat obliga ia de a constitui un sistem de audit intern care s cuprind toate ministerele i organismele subordonate i specificnd responsabilit ile efilor organismelor pentru nfiin area sistemului de control intern. Raportul CE regulat din noiembrie 1998 cu privire la integrarea n UE atins de Letonia a pus accentul pe necesitatea de a consolida sistemele de audit i control intern. La data de 5 octombrie 1999, cabinetul de mini tri a aprobat Regulamentul nr. 342, reglementrile de audit intern cuprinznd o defini ie a controlului intern: un sistem de control intern este un plan de activitate, precum i toate metodele i procedurile adoptate de administra ia unui organism pentru asigurarea conducerii eficiente a organismului respectiv; totu i, principalele cerin e pentru sistemul de control intern nu fuseser reglementate n legisla ie pn cnd cabinetul de mini tri a adoptat reglementrile cu privire la cerin ele de baz care stabileau un sistem de control intern la data de 23 august 2003. Reglementrile prevedeau cerin ele de baz referitoare la sistemul de control intern i principiile de baz pentru nfiin area i organizarea controlului intern. Reglementrile s-au bazat pe modelul COSO (Comitetul Entit ilor Publice de Sponsorizare a Comisiei Treadway) de sistem de control intern. Reglementrile cuprindeau cinci elemente principale ale sistemului de control intern: mediul de control, evaluarea activit ii finalizate i a riscurilor, informare i comunicare, activit i de control i monitorizare. Ministerul Finan elor a fost autoritatea responsabil pentru pregtirea i introducerea reglementrilor pentru sistemul de control intern. Totu i, regulamentul legal existent trebuia s fie mbunt it de-a lungul timpului. Cerin ele de baz referitoare la nfiin area sistemului de control intern prevzute n Regulamentul Cabinetului Nr. 466 din 19 august 2003, Regulamentul privind cerin ele de baz relativ la nfiin area sistemului de control intern s-au dovedit generale i nu asigurau n elegerea universal a sistemului de control intern n cadrul administra iei publice. Reglementrile de mai sus au fost abrogate la 1 octombrie 2010. n prezent, noul regulament al cabinetului privind cerin ele de baz referitoare la sistemul de control intern sunt n curs de pregtire. Cancelaria de stat este autoritatea responsabil pentru pregtirea regulamentelor n Letonia (autorit ile de cooperare sunt Ministerul Finan elor i Biroul de Prevenire i Combatere a Corup iei). 2. Mediul controlului public intern

ContribuieaMinisteruluiFinanelordin11martie2011.

174

Bugetul na ional este planificat n Letonia pentru o perioad de un an. Bugetul este distribuit n baza Legii Bugetului pregtite de Ministerul Finan elor i aprobate de Saeima (parlamentul). Sunt pregtite planuri specifice pentru programe i organisme n conformitate cu Legea Bugetului. Pentru pl i din fondurile bugetului na ional, organismele pregtesc ordine de plat i le trimit electronic pentru ca trezoreria de stat s transfere fondurile. Un instrument electronic special, e-Kase, este folosit pentru a comunica cu trezoreria de stat. Pl ile n e-Kase sunt supuse unui control automat prin care sunt comparate cu bugetul alocat i planul financiar corespunztor. Letonia a adoptat contabilitatea bazat pe numerar pentru fondurile bugetului na ional. n prezent este pregtit un plan pentru trecerea la contabilitatea de angajamente. Sistemul contabil este descentralizat, ns n momentul de fa este centralizat la nivel departamental. Procedurile pentru pregtirea, aprobarea i implementarea bugetelor na ionale i locale i a responsabilit ilor corespunztoare bugetului sunt reglementate de Legea privind Managementul Bugetar i Financiar (denumit n continuare LMBF), n baza creia managementul financiar se refer la fondurile bugetului na ional i ale celui local, precum i la opera iunile financiare ale ntreprinderilor i organiza iilor n cazuri n care acestora le sunt atribuite fonduri na ionale sau locale, cotele lor de capital con in investi ii ale bugetului na ional sau local sau dac legea sau regulamentul cabinetului specific acest lucru. Urmtoarele msuri semnificative au fost luate pentru a consolida controlul asupra fondurilor bugetului na ional. Calculele veniturilor i cheltuielilor sunt compilate pentru a permite planificarea fondurilor n cadrul bugetului aprobat, a analiza veniturile i cheltuielile prin indicatori financiari n cadrul programelor i sub-programelor i a urmri conformitatea acestora cu planurile financiare aprobate (Instruc iunile Cabinetului nr. 2 din 20 ianuarie, Procedura pentru pregtirea i aprobarea calculelor anului curent n baza programelor i sub-programelor bugetului na ional i msuri n cadrul organismelor bugetului na ional). Pregtirea i aprobarea planurilor financiare (planuri de venituri i cheltuieli ale organismelor care execut bugetul, pregtite n conformitate cu Legea anual privind Bugetul Na ional i elaborate pe parcursul mai multor luni) folosite pentru controlul execu iei bugetului n conformitate cu fondurile alocate din veniturile bugetului na ional (Regulamentul Cabinetului Nr. 1220 din 28 decembrie 2010, Procedura pentru acordarea i executarea alocrilor bugetare). Deschiderea de conturi la trezoreria statului pentru fondurile bugetului na ional i efectuarea pl ilor. Organele bugetului na ional deschid conturi bugetare principale i conturi bugetare na ionale cu scop special doar la trezoreria de stat. Pentru a primi fonduri de la bugetul na ional i a efectua pl i din aceste fonduri, organismele finan ate din bugetul na ional, cu excep ia organismelor bugetului na ional i a autorit ilor locale, deschid conturi opera ionale doar la trezoreria de stat. Pentru a primi fonduri de la bugetul na ional i a efectua pl i n baza proiectelor de investi ii i a msurilor unice finan ate din aceste fonduri, autorit ile i organismele locale subordonate acestora deschid conturi opera ionale la trezoreria de stat. Organele care nu sunt finan ate din bugetul na ional deschid conturi doar la trezoreria de stat (Sec iunea 27(1) din LMBF). Contabilitatea n baza bugetului na ional este inut de trezoreria de stat (Sec iunea 29(1) din LMBF), n timp ce ministerele i organismele centrale sunt responsabile pentru prezentarea ctre trezoreria de stat a declara iilor financiare i informa iilor
175

financiare referitoare la ntreprinderile subordonate acestor organisme, conform specifica iilor cabinetului de mini tri. Declara iile financiare men ionate n aceast sec iune trebuie s fie prezentate i Oficiului de Stat pentru Audit (Sec iunea 30(4) din LMBF), n timp ce trezoreria statului este responsabil pentru management financiar n conformitate cu prevederile acestei legi (Sec iunea 46(3) din LMBF). LMBF specific responsabilitatea Ministrului Finan elor pentru pregtirea proiectului de lege a bugetului anual (un set de proiecte de lege), comentarii i o politic pe termen mediu de dezvoltare macroeconomic i fiscal cuprins n lege (Sec iunea 16), precum i organizarea i managementul execu iei bugetare i monitorizarea operrii trezoreriei de stat n conformitate cu LMBF (Sec iunea 46(2). Sec iunea 46(1) a acestei legi prevede responsabilitatea efilor organismelor finan ate din bugetul na ional, ai organismelor care nu sunt finan ate din bugetul na ional, autorit ilor locale i societ ilor cu capital de stat (care cuprind investi ii ale autorit ilor publice sau locale n ac iunile lor de capital) de a respecta, a se conforma i a controla procedurile i cerin ele LMBF, precum i utilizarea eficient i economic a fondurilor bugetare n scopurile inten ionate. n plus, a fost introdus n Letonia n 2008 un sistem de planificare pe termen mediu a bugetului; acest sistem este implementat n baza conceptului de introducere a planificrii strategice i a planificrii bugetare pe termen mediu n cadrul administra iei publice aprobat prin Decizia Cabinetului Nr. 703 din 14 septembrie 2006. Conform sistemului de planificare bugetar pe termen mediu, legea bugetului na ional este pregtit pentru un an i cheltuielile maxime admise n urmtorii doi ani sunt stabilite. La data de 3 octombrie 2009, Cabinetul de mini tri a adoptat Regulamentul Cabinetului Nr. 1127, Regulament referitor la principiile de baz ale pregtirii i prezentrii cererilor bugetare care prezint principii de baz pentru pregtirea cererilor bugetare pe termen mediu n cadrul ministerelor i altor organisme publice centrale n conformitate cu cheltuielile maxime admise ale bugetului na ional specificate n cadrul de politic pe termen mediu macroeconomic, de dezvoltare i fiscal i prezint aceste cereri Ministerului Finan elor.

Auditul extern Declara iile financiare ale tuturor departamentelor, precum i declara iile financiare din partea publicului general i a administra iilor (pregtite de trezoreria de stat) sunt auditate anual de ctre Oficiul de Audit de Stat, care ofer i o opinie, n conformitate cu standardele interna ionale de audit. Oficiul de Audit de Stat este organismul colegial independent de audit de cel mai nalt nivel, a crui operare este guvernat doar de lege. Legea Auditului de Stat prevede urmtoarele responsabilit i ale Oficiului de Audit de Stat: prezentarea ctre Saima a unei opinii anuale privind raportul Ministrului Finan elor cu privire la execu ia bugetului na ional i starea financiar a bugetelor locale n anul financiar; oferirea de opinii anuale cu privire la corectitudinea declara iilor anuale ale ministerelor i altor organisme publice centrale; efectuarea de audituri cu privire la legitimitate i performan n conformitate cu un plan de audit aprobat de Consiliul Oficiului de Audit de Stat.

176

Informa ii cu privire la rezultatele auditurilor efectuate de Oficiul de Audit de Stat sunt oferite Saeima i cabinetului de mini tri; nclcrile legii descoperite n timpul auditurilor sunt raportate organismelor de aplicare a legii. n baza Sec iunilor 2(1)(1) i 2(1)(2) din Legea Auditului de Stat, pe parcursul auditurilor financiare, de legitimitate i performan , Oficiul de Audit de Stat controleaz veniturile i cheltuielile din fonduri bugetare n cadrul autorit ilor publice i locale i altor organisme publice derivate i utilizarea fondurilor Uniunii Europene i a altor organiza ii i organisme interna ionale incluse n bugetul na ional sau n bugetele autorit ii locale. Scopul Oficiului de Audit de Stat este de a se asigura c utilizarea fondurilor specificat n primul alineat al acestei sec iuni este legitim, corect, economic i eficient i a oferi recomandri pentru corectarea neregulilor descoperite. Oficiul de Audit de Stat i Ministerul Finan elor pstreaz un contact continuu pentru a asigura schimbul de informa ii. Oficiul de Audit de Stat ofer Ministerului Finan elor copii ale tuturor rapoartelor, precum i rapoarte privind informa ii speciale referitoare la opera iunile sale, n timp ce Ministerul Finan elor ofer Oficiului de Audit de Stat informa ii referitoare la activit ile de audit intern i evaluarea controlului intern; n plus, Ministerul Finan elor particip la edin ele Saeima n timpul crora Oficiul de Audit de Stat face prezentri referitoare la rapoartele sale. Oficiul de Audit de Stat efectueaz audituri anuale n cadrul Ministerului Finan elor i al Serviciului pentru Bugetul de Stat n baza raportului anual al Ministrului Finan elor cu privire la execu ia bugetului na ional i venitul bugetelor locale. Scopul acestui audit este de a oferi asigurarea c sistemul existent de administrare a veniturilor permite o prezentare adecvat n cadrul raportului anual a impozitelor colectate. Auditul cuprinde verificri ale principalelor procese de administrare fiscal ce afecteaz eviden ele i controlul pl ilor i contribuabililor, precum i colectarea impozitelor na ionale, a taxelor i altor pl i obligatorii din Letonia. Ini ierea controalelor: Oficiul de Audit de Stat este un organism independent i ia decizii independente referitor la planurile sale i auditurile neprogramate. Analiza riscurilor i a planificrii opera iunilor Oficiului de Audit de Stat se bazeaz pe toate informa iile disponibile acestuia, inclusiv pe informa iile disponibile public, formularele de cerere ale persoanelor fizice, etc. Oficiul de Audit de Stat efectueaz controale ex post doar: n baza Sec iunii 25(1) din LMBF, Oficiul de Audit de Stat, n cooperare cu Serviciul privind Bugetul de Stat, se asigur c toate veniturile care trebuie s fie primite la bugetul na ional sunt primite la timp i ntrun mod corect i se asigur c acele cheltuieli ale bugetului na ional respect legea existent. Oficiul de Audit de Stat ine edin e anuale cu auditorii interni pentru a mprt i informa ii referitoare la constatrile i planurile de audit i a discuta problemele curente. Atunci cnd ini iaz un audit n cadrul unui organism, Oficiul de Audit de Stat ine o edin cu unitatea de audit intern i folose te rapoartele auditorilor interni i alte informa ii n activitatea sa. Oficiul de Audit de Stat trimite rapoarte informative cu privire la auditurile sale ctre Ministrul Finan elor pentru a asigura schimbul de informa ii ntre Oficiul de Audit de Stat n calitate de autoritate de control i Ministerul Finan elor. Lupta mpotriva fraudelor

i neregulilor
177

Letonia a creat o serie de organisme responsabile pentru combaterea i investigarea fraudelor, precum Biroul de Prevenire i Combatere a Corup iei, Poli ia Financiar, Poli ia Economic i Serviciul Vamal Penal de Poli ie privind Bugetul de Stat. Neregulile descoperite n cadrul fondurilor din partea Uniunii Europene sunt coordonate de Consiliul Serviciului de Coordonare Anti-fraud (CSCAF) care opereaz n baza unor edin e regulate. eful Consiliului CSCAF este Secretarul de Stat al Ministerului Finan elor i printre membrii consiliului se numr func ionari efi ai autorit ilor care gestioneaz fonduri ale Uniunii Europene i ai autorit ilor investigatoare men ionate mai sus, precum i din Ministerul Justi iei. Consiliul CSCAF pstreaz contactul i schimb informa ii cu departamentele OLAF. Ministerul Finan elor, n calitate de autoritate de management n baza Fondurilor Structurale ale Uniunii Europene i Ministerul Agriculturii n calitate de autoritate de management n baza Fondului pentru Agricultur i Pescuit, sunt responsabili pentru opera iunile zilnice n legtur cu administrarea neregulilor i pregtirea rapoartelor. 3. Conceptul de control public intern 3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial

n baza legii letone, efii organismelor sunt responsabili pentru organizarea execu iei func iilor organismelor i pentru gestionarea activit ilor administrative pentru a asigura continuitate, performan i legitimitate. eful institu iei este responsabil pentru nfiin area, monitorizarea i mbunt irea sistemului de control intern. efii organismelor au i urmtoarele responsabilit i: managementul resurselor financiare, umane i de alt tip ale organismului; specificarea responsabilit ilor func ionarilor administrativi i angaja ilor organismului; numirea i demiterea func ionarilor i angaja ilor; asigurarea faptului c sunt pregtite planul opera ional anual i cererea bugetar; specificarea procedurilor pentru controlul ex ante i ex post al deciziilor administrative; eful unui organism este un func ionar care este func ionar public sau angajat al organismului i care este desemnat sau angajat n baza unor criterii profesionale. 3.2. Auditul Intern

Baza legal a Auditul intern n Letonia este o activitate independent i obiectiv a unui auditor intern ce rezult n declara ia sau consultarea auditorului intern cu scopul de a mbunt i operarea sistemului de control intern n cadrul unui minister sau al unei autorit i. Unitatea de audit intern este independent de alte unit i ale organismului n planificarea opera iunilor sale, efectuarea auditului intern sau raportarea rezultatelor opera iunilor sale. Auditorul intern nu este implicat n func ii directe ale ministerului sau organismului, n implementarea de programe sau proiecte finan ate n totalitate sau n parte de Uniunea European sau implementarea ajutoarelor strine de stat, n pregtirea de proiecte i
178

programe specifice sau n crearea sistemului de control intern. Auditorul intern poate fi implicat n ndeplinirea acestor func ii n calitate de consultant. Regulamentele unit ii de audit intern sunt aprobate de ctre eful organismului. Regulamentele unit ii de audit intern specific starea, scopul, func iile, sarcinile, esen a consultrilor, aria de acoperire a activit ii, structura i drepturile i responsabilit ile unit ii de audit intern. Unitatea de audit intern prezint rapoarte referitoare la auditurile interne efului organismului. n plus, eful organismului specific func ionarii crora le va fi prezentat con inutul rapoartelor de audit intern. eful unit ii de audit intern trebuie s asigure faptul c acel cuprins al rapoartelor de audit intern este prezentat func ionarilor responsabili. eful unit ii de audit intern este responsabil pentru pregtirea unei analize a operrii unit ii de audit intern n anul calendaristic anterior i prezentarea acestei analize efului organismului. Analiza trebuie s con in urmtoarele pr i: planuri ale unit ii de audit intern, sisteme auditate n anul de raportare, opinia cu privire la sistemul de control intern, angaja ii unit ii de audit intern i alte informa ii semnificative. Analiza unit ii de audit intern a unui minister sau organism trebuie s con in i informa ii cu privire la indicatorii de execu ie i calitate a opera iunilor unit ii de audit intern. n baza informa iilor oferite de unit ile de audit intern pn la data de 1 iunie a anului curent, Ministerul Finan elor pregte te o analiz a operrii sistemului de audit intern n cadrul ministerelor i organismelor i prezint aceast analiz i opinia Consiliului de Audit Intern cabinetului de mini tri i Oficiului de Audit de Stat, n conformitate cu procedura stabilit. Unit ile de audit intern efectueaz audituri ale sistemelor interne n baza evalurii riscurilor, precum i audituri interne ale sistemului de management al calit ii. n func ie de scopul auditului, unit ile de audit intern efectueaz audituri de conformitate, audituri financiare, audituri de performan , audituri IT i audituri func ionale. Procedura pentru monitorizarea recomandrilor de audit intern este specificat n regulamentele interne de audit intern ale fiecrui organism. eful unit ii de audit intern este responsabil pentru informarea efului organismului despre progresul implementrii recomandrilor. Dac o recomandare nu este implementat la timp, eful organismului ia o decizie cu privire la activit ile ulterioare. 3.2.1 Rela iile auditului intern cu auditul extern Unitatea de audit intern este responsabil pentru monitorizarea implementrii recomandrilor acordate de Oficiul de Audit de Stat i auditorii externi n cadrul organismului. Unitatea de audit intern ofer Oficiul de Audit de Stat planurile strategice i anuale i raportul anual al unit ii de audit intern. Auditorii interni efectueaz audituri de sistem n baza rezultatelor auditurilor efectuate de Oficiul de Audit de Stat. 3.2.2. Consilii sau comitete de audit Consiliul de Audit Intern a fost nfiin at n Letonia; consiliul este un organism consultativ al crui scop este de a promova mbunt irea auditului intern, precum i de a implementa i dezvolta politica i metodologia de audit intern n cadrul administra iei de stat. Responsabilit ile Consiliului de Audit Intern sunt urmtoarele:
179

evaluarea rapoartelor anuale ale unit ilor de audit intern i a altor informa ii referitoare la operarea unit ilor de audit intern, precum i oferirea de opinii; evaluarea propunerilor cu privire la modificri i mbunt iri ale auditului intern pregtite de ministere i organisme i prezentarea de recomandri ctre Ministrul Finan elor; evaluarea informa iilor unit ii de audit intern cu privire la situa ii n care independen a sau obiectivitatea auditului intern este afectat; consiliul poate participa la evaluri inter pares ale unit ilor de audit intern efectuate de ctre Ministerul Finan elor.

Comitetele de audit din cadrul organismelor administra iei publice sunt stabilite n mod voluntar i au fost constituite n cadrul unor organisme specifice. Comitetele de audit constau de obicei din func ionari administrativi seniori ai unor organisme (mini tri, secretari de stat, secretari de stat adjunc i). Nu sunt considerate necesare cerin e obligatorii pentru constituirea comitetelor de audit, ntruct structura organismelor administra iei publice nu asigur independen a complet a comitetelor de audit de conducerea administrativ i politic, n timp ce men inerea unor organiza ii speciale n acest scop n afara structurii de organisme nu este rezonabil. 3.2.3. Coordonarea controlului public intern n Letonia nu au fost nfiin ate unit i sau autorit i formale pentru coordonarea CPI. Evaluarea sistemului de control intern este o responsabilitate a unit ilor de audit intern. n cadrul raportului anual cu privire la operarea unit ii de audit intern, unit ile de audit intern i prezint opinia cu privire la operarea sistemului de audit intern. Ministerul Finan elor pregte te un rezumat al informa iilor oferite i include aceste informa ii n raportul anual cu privire la auditul intern n cadrul administra iei publice. Raportul este prezentat cabinetului de mini tri. 4. Inspec ia financiar n baza Sec iunii 2 din Legea privind Biroul pentru Prevenirea i Combaterea Corup iei, KNAB este un organism al administra iei publice subordonat cabinetului de mini tri, func iile KNAB n prevenirea i combaterea corup iei i n controlul conformit ii cu reglementrile referitoare la finan area organiza iilor (partidelor) politice i uniunile acestora sunt prevzute n legea men ionat mai sus. Biroul este o entitate care efectueaz activit i opera ionale. 5. Reforme n curs i/sau viitoare

La data de 24 februarie 2010, cabinetul de mini tri a adoptat planul de msuri pentru mbunt irea sistemului de audit intern. Acest plan prevede msuri pentru mbunt irea mediului de control intern i cre terea competen ei de audit intern a func ionarilor efi, precum i pentru optimizarea sistemului de control intern i mbunt irea calit ii serviciilor. Msurile pentru mbunt irea mediului de control intern includ pregtirea de proiecte de regulamente ale cabinetului referitoare la procedurile pentru stabilirea i monitorizarea sistemelor de control intern n cadrul organismelor, specificnd competen a func ionarilor efi din organisme i organiznd msurile informa ionale i educa ionale pentru func ionarii efi pentru a mprt i experien a c tigat n implementarea sistemului de control intern.
180

181

LITUANIA
-----------------------------------

Controlul public intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de Control Public Intern (CPI) nceputul reformei CFPI n Lituania este reprezentat de anul 2000, n paralel cu alte reforme de management al administra iei publice i cheltuielilor publice care sus ineau sistemul CFPI, cnd urmtoarele instrumente juridice principale pentru auditul intern i controlul intern au fost adoptate n Republica Lituania: Legea privind Structura Bugetului - la data de 11 iulie 2000; Legea privind Auto-guvernarea local - la data de 7 iulie 1994 (modificat la data de 12 octombrie 2000); Legea privind Administra ia Public - la data de 17 iunie 1999; Decizia Guvernamental Nr. 127 privind Auditul Intern al ntreprinderilor i Entit ilor de Stat din 7 februarie 2000 (modificat prin Decizia Nr. 1098 din 13 septembrie 2001); Decizia de Guvern nr. 273 cu privire la Compunerea Comisiei Permanente Interdepartamentale pentru Coordonarea Dezvoltrii Sistemului de Audit Intern n Sectorul Public i privind Regulamentul Comisiei din 9 martie 2001; Decizia Guvernului Nr. 1116 privind Standardele de Audit Intern din 19 septembrie 2001; Decizia Guvernului Nr. 379 cu privire la Aprobarea Procedurii pentru Controlul i Evaluarea Implementrii Programelor de ctre Managerii de Credite ai Bugetului de Stat din 5 aprilie 2001; Ordinul Ministrului Finan elor Nr. 26 cu privire la Manualul de Audit Inter pentru ntreprinderile i Institu iile Publice din 31 ianuarie 2001 (modificat prin Ordinul Nr. 22 din 23 ianuarie 2002); Coordonarea CFPI a fost consolidat n mod special atunci cnd Comisia Permanent Interdepartamental pentru Coordonarea Dezvoltrii Sistemului de Audit Intern n Sectorul Public a fost nfiin at n baza Deciziei de Guvern Nr. 273 din 9 martie 2001. Ministerul Finan elor se ocup de orientarea metodologic global privind chestiunile de audit intern i control financiar i la data de 1 octombrie 2001, Departamentul de Metodologie pentru Controlul Financiar a fost nfiin at ca unitate central de armonizare (UCA). Astfel, Ministerul Finan elor, n baza obliga iilor adecvate delegate de guvernul i Seimas (parlamentul) Republicii Lituania, a devenit principalul promotor al reformei n domeniul auditului intern i controlului financiar. UCA responsabil pentru implementarea cerin elor pentru negocierile de aderare din Capitolul 28: Controlul Financiar a pregtit documentul de politic, care a determinat constituirea ulterioar i dezvoltarea deplin a unui sistem CFPI cuprinztor i eficient n zona administra iei publice lituaniene. innd cont de recomandrile i sus inerea politic din partea Comisiei Europene, partenerii de twinning i recomandrile oferite n baza Analizei inter pares a SIGMA din 2002, precum i de activit ile ulterioare de monitorizare ale SIGMA, tot n baza unor

ContribuiedinparteaMinisteruluiFinanelordinLituaniadin16martie2011.

182

principii acceptate la nivel interna ional (COSO, IIA), legisla ia existent de audit intern a fost consolidat ntr-un singur document primar - Legea Republicii Lituania privind Controlul i Auditul Intern (denumit n continuare Legea CFPI) la sfr itul anului 2002. S-a nregistrat progres i negocierea Capitolului 28 pentru aderare s-a ncheiat n decembrie 2002. Apoi a urmat legisla ie secundar i ter iar n domeniul CFPI (carte de audit intern, manuale de audit intern i control financiar, codul de conduit profesional, linii directoare, etc.). Unit i de audit intern (denumite n continuare UAI) au fost nfiin ate n toate ministerele de ramur i administra iile districtuale ale guvernatorilor i alte institu ii publice c iva ani mai trziu - i n cadrul municipalit ilor. Majoritatea posturilor i pozi iilor de audit intern au fost ocupate n sectorul public. Auditorii interni au fost instrui i n mod regulat n baza unui program pregtit de curnd, cu patru module, pentru pregtirea continu a auditorilor interni n centrul de instruire al Ministerului Finan elor. n plus, o serie de proiecte de twinning (Phare, SPP II, etc.) au cuprins componente de instruire pe audit intern i control financiar nu doar pentru auditorii interni i contabili, ci i pentru efii institu iilor publice. Aceste contribu ii au sporit considerabil capacit ile administrative ale UAI n sectorul public. Anul 2001 a fost n mod special important n zona auditului extern. Oficiul Na ional de Audit Intern din Lituania a pregtit Planul de Dezvoltare Strategic pentru 2001-06. Conform reglementrilor adecvate i n linie cu standardele interna ionale, Oficiul Na ional de Audit a fost reorganizat ntr-o institu ie guvernamental suprem de audit. 2. Mediul controlului public intern Aceast sec iune prezint o analiz a institu iilor de stat de top, precum Seimas (parlamentul), guvernul i ministerele Republicii Lituania. Principiile i regulile cheie de control intern sunt aplicate i institu iilor de nivel inferior i celor din cadrul autoguvernrii (municipalit i); totu i, datorit unor structuri guvernamentale i de activitate diferite, precum i organisme reglementate de acte normative individuale, acestea pot fi analizate doar n baza cunoa terii actelor normative care le guverneaz activit ile. Lituania a dezvoltat un sistem CPI inclus n Legea privind Controlul i Auditul Intern, care define te obiectivele, principiile, responsabilit ile i rspunderea de baz privind func ionarea controlului intern (inclusiv controlul financiar i auditul intern). La nivel de stat, activele statului sunt auditate de institu ia suprem de audit (Oficiul Na ional de Audit din Lituania), care este rspunztoare n fa a Seimas. Oficiul Na ional de Audit efectueaz audituri financiare i de performan . Auditurile interne ale unei entit i publice (care sunt n conformitate cu criteriile stabilite n acte normative adecvate) sunt efectuate de unit i de audit intern (UAI) care sunt subordonate i rspunztoare fa de eful unei entit i legale publice. Alte entit i legale sunt auditate de o unitate centralizat de audit intern a unei institu ii superioare. UAI-urile persoanelor juridice de drept public raporteaz cu privire la activit ile lor direct ctre Ministerul Finan elor, n fiecare an. Persoanele juridice de drept public prezint un raport cu privire la func ionarea sistemului de control financiar persoanei juridice de drept public creia i sunt subordonate sau n a crei sfer de reglementare se afl, iar institu iile de stat de top prezint acest raport Ministerului Finan elor.
183

Bugetul programului, pregtit n conformitate cu principiile de planificare strategic, este elaborat n Lituania i este aprobat de ctre Seimas. Reforma contabilit ii din sectorul public este n curs de implementare i face trecerea de la contabilitatea pe baz de numerar la contabilitatea de angajament. Introducerea noilor principii contabile ar trebui s creeze condi ii mai favorabile pentru fluxuri de informare mai bune care s mbunt easc controalele interne. Au fost dezvoltate Programele Na ionale Anti-corup ie (2002-07 i 2009-10), iar implementarea lor este stabilit i controlat de guvern, cu implicarea Serviciului de Investiga ii Speciale. Prevenirea corup iei este efectuat de guvern, Comisia Oficial Principal de Etic, Serviciul Special de Investiga ii i alte institu ii de stat i municipale, precum i institu ii nestatale. Serviciul Special de Investiga ii, n conformitate cu Legea privind Activit ile opera ionale, efectueaz activit i opera ionale i dezvluie acte de corup ie (mit, corup ie, abuz de func ie, etc.). n cazul detectrii de nereguli pe parcursul auditului intern care s fie investigate de institu iile de aplicare a legii, eful unit ii de audit intern ar trebui s transfere toate documentele de audit intern ctre institu iile competente de aplicare a legii. Atunci cnd auditul statutar detecteaz nereguli care trebuie s fie investigate de entit ile adecvate ale administra iei publice sau de ctre institu iile de aplicare a legii, documentele statutare de audit ar trebui s fie transferate printr-o decizie adecvat a efului ONA sau adjunc ii acestuia. 3. Conceptul de control public intern Sistemul CPI a fost construit i dezvoltat n conformitate cu principiile INTOSAI. Urmtoarele prevederi sunt consolidate n Legea privind Controlul i Auditul Intern. Controlul intern reprezint ntregul set de controale creat de managementul unei persoane juridice de drept public pentru a oferi o asigurare rezonabil c opera iunile persoanei juridice de drept public sunt legale, economice, eficiente i transparente, c planurile strategice i de alt fel sunt implementate, c activele sunt protejate, c informa iile financiare i raportarea sunt de ncredere i exhaustive, c rspunderile contractuale fa de ter i sunt ndeplinite i c toate riscurile identificate sunt gestionate. Controlul financiar este o parte constituent din sistemul de control intern al unei persoane juridice, care este folosit pentru a asigura legalitatea activit ilor economice ale unei persoane juridice de drept public i conformitatea cu principiile managementului financiar solid: economie, eficacitate, eficien i transparen .

n Lituania, responsabilitatea pentru crearea i func ionarea unui control intern eficient n cadrul persoanelor juridice de drept public este alocat efilor acestor persoane juridice. n dezvoltarea i implementarea monitorizrii controlului financiar, efii trebuie s- i aprobe propriile reguli pentru control financiar. Regulile pentru control financiar se bazeaz pe cerin ele minime pentru control financiar aprobate de Ministrul Finan elor. Regulile pentru control financiar (inclusiv referiri la alte documente interne) trebuie s con in procedurile de control implementate de la adoptarea deciziei pn la implementarea acesteia i includerea opera iunilor economice n registre contabile. Elaborarea corect i la timp i prezentarea rapoartelor contabile este un alt obiectiv esen ial de control financiar. Regulile controlului financiar specific proceduri de control financiar care sunt stabilite n baza naturii
184

activit ilor i elementelor specifice ale acestora, a riscurilor de performan , a structurii organiza ionale, a sistemelor contabile i informatice i a strii de protec ie a activelor n cadrul unei persoane juridice. eful unei persoane juridice de drept public supravegheaz func ionarea controlului financiar i i analizeaz eficien a n cadrul persoanei juridice de drept public. Unit ile de audit intern asigur asisten semnificativ n aceast zon prin oferirea de recomandri cu privire la dezvoltarea sistemului de control intern i la monitorizarea implementrii recomandrilor oferite. Oficiul Na ional de Audit, n calitate de institu ie suprem de audit, ofer semnificative cu privire la mbunt irea controlului intern. 3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial i recomandri

Legea privind Controlul Intern i Auditul Intern stabile te responsabilitatea efilor persoanelor juridice din sectorul public pentru crearea unui sistem eficient de control intern, func ionarea i mbunt irea acestuia i desemnarea personalului responsabil pentru controalele financiare. n conformitate cu aceast lege, controlul intern acoper toate cele cinci componente inter-rela ionate ale COSO. n crearea sistemului su de control intern, eful unei persoane juridice de drept public asigur faptul c activit ile sale respect textele de lege, regulamentele de lucru (regulile privind procedura intern de lucru), procedurile, planurile strategice i contractele persoanei juridice de drept public i asigur fiabilitatea performan ei i informa iilor financiare, eficien a performan ei i protec ia activelor i pasivelor. n conformitate cu legea, managerul administrativ de top al persoanei juridice de drept public, denumit Cancelar, este responsabil pentru func ionarea controlului intern i monitorizarea acestuia. Acesta este func ionar public de carier, nu un func ionar public de ncredere politic (public), adic nu un manager desemnat. El sau ea desemneaz personalul responsabil pentru implementarea procedurilor de control financiar intern n cadrul persoanei juridice. De i alocarea func iilor de control este de competen a Cancelarului, delegarea autorit ii decizionale este de competen a managerilor de top (de exemplu, mini tri) ai persoanei juridice de drept public. Mini trii, ca membri ai guvernului, sunt responsabili pentru implementarea programului guvernamental, pentru priorit ile acestuia, precum i pentru rezultatele planificate n domeniul care le este alocat. Cancelarul este responsabil pentru elaborarea i implementarea planurilor strategice ale ministerului i pentru coordonarea i controlul activit ilor unit ilor administrative ale ministerului. Acesta asigur faptul c n implementarea activit ii strategice sunt folosite la nivelul maxim planurile de activitate ale ministerului, precum i resurse financiare, materiale, intelectuale i informa ionale. La ordinul ministrului, Cancelarul coordoneaz i controleaz activit ile organismelor subordonate ministerului. nainte ca eful persoanei juridice de drept public s ia decizii, are loc controlul ex ante fie prin acceptarea fie prin respingerea deciziilor rela ionate cu utilizarea activelor de stat i municipale i rspunderile fa de ter i. Func ia de control ex ante este separat de ini ierea i implementarea deciziei. Controlul financiar ex ante este efectuat de contabilul ef ( eful unei unit i structurale contabile). Contabilul ef, n efectuarea controlului financiar ex ante, semneaz sau refuz s semneze documente adecvate permi nd efectuarea
185

unei opera iuni economice. Contabilul ef, prin semnarea documentelor opera iunii economice, certific faptul c aceasta este legal, documentele rela ionate cu performan a acestei opera iuni sunt pregtite n mod adecvat i c resursele creditoare aprobate sunt suficiente pentru efectuarea opera iunii economice. Contabilul ef, n efectuarea controlului financiar ex ante, are dreptul, fr acordarea unei instruc iuni separate de ctre managerul de top ( eful) persoanei juridice de drept public, s primeasc din partea efilor (func ionarilor seniori) ai unit ilor structurale i func ionarilor publici ai persoanelor juridice de drept public, clarificrile scrise i orale cu privire la pregtirea documentelor necesare pentru efectuarea opera iunii economice i copii ale documentelor rela ionate cu efectuarea opera iunii economice. n conformitate cu actele normative n vigoare, contabilul ef este subordonat direct managerului administrativ de top al persoanei juridice de drept public. Seismas (parlamentul) aprob bugetul de stat al Republicii Lituania. Persoanele juridice de drept public i aprob estimrile pe program i msurile lor de implementare, n conformitate cu bugetul aprobat. Managerii de top ai persoanei juridice de drept public, n delegarea autorit ii de implementare, nu- i pot delega rspunderea privind implementarea acestor func ii i a cheltuielilor rela ionate cu aceast implementare. Controlul intern asigur faptul c activit ile unei persoane juridice de drept public sunt efectuate n conformitate cu procedura prevzut de legi i alte acte normative, n conformitate cu planurile strategice sau de activitate de alt tip i cu programele i procedurile orientate ctre protejarea activelor statului i a celor municipale, precum i a rspunderii fa de ter i mpotriva fraudelor, delapidrii, deturnrii de fonduri, gestiunii frauduloase sau altor acte ilegale, i c persoana juridic de drept public respect principiile de management financiar solid n activit ile sale. n timpul perioadei de criz economic i pentru a economisi bani, s-a acordat o aten ie mai mare legalit ii opera iunilor economice efectuate i integrit ii i economiei eviden elor contabile. Legea privind Achizi iile Publice prevede cerin e stricte pentru stabilirea i efectuarea achizi iilor publice i stabile te responsabilitatea managerilor de top ai unei autorit i contractante, precum i proceduri detaliate de achizi ii publice. O parte din procedurile de achizi ii sunt efectuate de ctre Organul Central de Achizi ii - prin procedura centralizat de achizi ii la nivel de stat. Stabilirea procedurilor de achizi ii publice este supravegheat de Oficiul de Achizi ii Publice subordonat Ministerului Economiei din Republica Lituania. n fiecare an, managerul de top ( eful) persoanei juridice de drept public prezint un raport cu privire la starea controlului financiar (n cadrul declara iei anuale) n interiorul persoanei juridice de drept public respective, inclusiv al persoanelor juridice de drept public subordonate acesteia sau alocate zonei sale de management. Principiul pentru prezentarea raportului este bazat pe principiul raportrii persoanei juridice de drept public superioare - persoanele juridice inferioare rezum datele cu privire la persoanele juridice i raporteaz cu privire la activit ile pe care le-au efectuat. Raportul cuprinde aspecte esen iale de control financiar. Acest lucru asigur rspunderea sectorului privat. Managerul de top al persoanei juridice de drept public semneaz raportul. Ministerul Finan elor analizeaz rapoartele de control financiar ale persoanelor juridice de drept public de top i pregte te o analiz a acestor rapoarte. n baza datelor primite, este analizat cerin a pentru mbunt irea actelor normative existente i a altor documente.
186

3.2.

Auditul Intern

Baza legal. Legea privind Controlul Intern i Auditul Intern (Legea CFPI) aprobat n anul 2002. Documentul define te cadrul legal de baz, obiectivele i procedurile pentru func ionarea controlului intern, inclusiv a controlului financiar i a auditului intern n cadrul unei persoane juridice, precum i responsabilit ile efilor acesteia (n baza unor principii acceptate la nivel interna ional): COSO, IIA, etc.). Carta Standard a Unit ii de Audit Intern aprobat prin decizie de guvern n anul 2003. Activit ile unit ii de audit intern vor fi guvernate de Carta de Audit Intern aprobat de eful persoanei juridice de drept public, care este dezvoltat n baza textului ablon pentru Carta de Audit Intern aprobat de ctre guvern. Regulile de Etic Profesional pentru Auditori Interni (Codul de Etic) aprobate prin Ordin al Ministrului Finan elor al Republicii Lituania n 2003. Documentul define te principiile i normele de conduit profesional pentru auditorii interni ai unei persoane juridice de drept public, pe care ace tia le vor urma atunci cnd i exercit drepturile, i ndeplinesc responsabilit ile i func iile. Metodologia Standard de Audit Intern aprobat prin Ordin al Ministrului Finan elor al Republicii Lituania n 2003. Documentul are scopul de a ajuta unitatea de audit intern n elaborarea metodologiei de audit intern, innd cont de caracteristicile activit ilor efectuate de persoana juridic de drept public. Liniile Directoare de Audit Intern aprobate de ctre Comisia Permanent Interdepartamental pentru Coordonarea Dezvoltrii Sistemului de Audit Intern n Sectorul Public n anul 2003. Liniile directoare servesc drept unealt de referin suplimentar i cuprinztoare pentru a oferi auditorilor interni ai persoanelor juridice de drept public principiile, conceptele i recomandrile care i vor sus ine n efectuarea activit ilor lor i pregtirea manualelor specifice de audit intern. Natura independen ei func ionale a auditorului intern fa de managerul de top cruia auditorul intern i este ata at poate fi clarificat dup cum urmeaz. 3.2.1. Libertatea raportrii de audit sau nivelurile mai joase i recomandrilor ctre managementul de top

Aspectele de baz i starea de independen func ional a auditului intern n Lituania sunt cuprinse n Legea CFPI existent i n legisla ia secundar i ter iar. Independen a func ional a auditorului intern se refer la a fi liber de interferen n stabilirea ariei de acoperire a auditului intern, ndeplinirea activit ii de audit i comunicarea rezultatelor. De asemenea, UAI poate s nu fie implicat n ndeplinirea vreunei func ii manageriale a persoanei juridice de drept public. UAI raporteaz direct ctre eful unei persoane juridice de drept public, ceea ce nseamn c UAI este liber din perspectiv organiza ional de influen a i controlul managementului senior. Mai mult, n cazuri de dezacorduri i conflicte, eful UAI are dreptul de a dezbate situa ia cu Ministerul Finan elor (UCA). UCA evalueaz modul n care aspectele men ionate mai sus sunt implementate i func ioneaz n timpul analizelor de evaluare a calit ii unit ilor de audit intern, consultrilor i n baza altor surse de informare. De asemenea, UCA monitorizeaz desemnarea i demiterea efului UAI: reprezentantul UCA particip ca membru al comisiei pentru selectarea candida ilor pentru pozi ia de ef al UAI. eful unei persoane juridice de drept public care l demite pe eful UAI, va informa Ministerul
187

Finan elor despre demitere, indicnd motivele n toate cazurile, cu excep ia cazului n care eful UAI s-a retras din proprie ini iativ sau la cerere (Legea CFPI). UAI ofer managerului persoanei juridice i Ministerului Finan elor raportul anual cu privire la activit ile sale din anul respectiv, care va acoperi mai multe aspecte legate de performan , inclusiv detaliile privind orice constatri majore de audit unde sunt necesare ac iuni urgente, dar care nu au fost luate, inclusiv acelea identificate n rapoartele din anii anteriori. 3.2.2. Utilizarea de carte de audit care trebuie agreate de management de audit intern i func ia

Legea CFPI prevede c activit ile UAI sunt guvernate de Carta de Audit Intern aprobat de eful unei persoane juridice de drept public, care este dezvoltat n baza Cartei Standard de Audit Intern aprobate de guvern. Obiectivele, sarcinile, func iile, drepturile i alte aspecte organiza ionale ale UAI sunt definite n documentul men ionat mai sus. De asemenea, auditorul intern va semna fi a postului (care de obicei face referire la Carta Unit ii de Audit Intern) dup ce este angajat ca func ionar public. Auditorul intern nu poate fi implicat n ndeplinirea vreunei func ii manageriale n cadrul organiza iei (Legea CFPI). Independen a efului UAI este un aspect esen ial n asigurarea unui serviciu eficient pentru management. Uneori se ntmpl ca auditorii interni s fie implica i n opera iunile zilnice ale organiza iei, de exemplu auditorii interni care particip la activit ile diverselor comisii n calitate de membru (nu n calitate de observator), dezvoltarea unei piste de audit n cadrul organiza iei, crearea de programe anti-corup ie, etc. UCA urmre te aceste situa ii i le prezint efilor institu iilor publice (n scris sau n timpul analizelor de evaluare a calit ii ale UAI-urilor) pentru a pstra independen a func ional a auditorului intern. eful UAI poate informa UCA despre astfel de cazuri i/sau le poate prezenta n raportul anual cu privire la activit ile UAI. Auditorul intern este obligat prin Regulile de Etic Profesional i trebuie s refuze s efectueze auditul intern prin notificarea efului UAI i a efului persoanei juridice de drept public despre astfel de cazuri n care efectuarea auditului intern la persoana juridic de drept public poate da na tere unui conflict de interese publice i private (Legea CFPI). 3.2.3. Instruirea Pn n 2009, Centrul de Instruire al Ministerului Finan elor a continuat s organizeze instruiri pentru auditorii interni i al i actori din cadrul CFPI. Majoritatea programelor de instruire au fost create n anii 2000-01. Totu i, sistemul de instruire nvechit a trebuit s fie reformat, programele de instruire s fie revizuite i actualizate n conformitate cu cele mai moderne standarde UE. Ministerul Finan elor (UCA), n calitate de coordonator al instruirii auditorului intern a implementat, n cooperare cu Centrul de Instruire, proiectul Consolidarea Capacit ilor Administrative ale Func ionarilor Publici n Zona Controlului Financiar i Auditului Intern (n baza Programului UE de Facilitare a Tranzi iei). ncepnd din anul 2010, a fost introdus un nou program de proceduri de certificare pentru auditorii publici interni. Programul de instruire const n module de instruire pe ase niveluri, fiecare dintre acestea durnd 40-60 de ore de predare. Pachetul de instruire i aranjamentele de instruire sunt organizate n mod profesionist, concentrndu-se pe o n elegere a conceptelor i reglementrilor care guverneaz auditul intern, auditul intern al institu iilor publice, auditul intern pe sector; i o concentrare a auditului intern pe capacit ile administrative,
188

planificarea strategic, audituri de asisten UE i aspecte psihologice. Modulele sunt predate de profesori universitari i auditori interni/externi profesioni ti. Fiecare modul se finalizeaz cu un examen corespunztor. Dup finalizarea cu succes a programului de instruire necesar, auditorii interni din sectorul public primesc un certificat. Legea CFPI ncurajeaz auditorii interni s- i mbunt easc permanent cuno tin ele, abilit ile i alte calit i i capacit i profesionale. n prezent, certificarea auditorilor interni din sectorul public este voluntar. Certificatul demonstreaz calitatea auditorului intern. Exist i alte tipuri de instruire n sectorul public asigurate frecvent de exper i locali i strini i de Ministerul Finan elor, ntr-un anumit domeniu al auditului intern (de exemplu, audituri pe achizi ii publice, audituri ale sistemelor informa ionale, etc.) n cadrul unor seminarii de o zi sau dou. efii UAI sunt liberi din perspectiv organiza ional de influen a i controlul managementului senior n virtutea raportrii direct ctre eful persoanei juridice de drept public (Legea CFPI). Conform cadrului legal existent, fiecare institu ie public i asum responsabilitatea pentru implementarea programelor bugetare particulare, compilarea i executarea acestora, n limitele creditelor aprobate, ale estimrilor de cheltuieli i ale utilizrii eficiente a creditelor aprobate. Func ia principal a auditului intern este de a oferi recomandri efului persoanei juridice de drept public cu scopul de a mbunt i activit ile, managementul i controlul intern al persoanei juridice de drept public. n implementarea acestei func ii, auditorul intern va evalua planurile de ac iune strategic i de alt tip, implementarea programelor persoanei juridice de drept public i utilizarea economic, eficient i efectiv a activelor de stat i municipale. Auditorul intern, n baza obiectivului auditului intern, poate efectua audituri financiare, opera ionale, de performan i conformitate, precum i audituri ale sistemelor informa ionale i combina ii poten iale ale acestor audituri. Sarcina de consultan este definit n Legea CFPI: auditul intern asigur o evaluare independent, obiectiv (analiz, evaluare i consultan ), proiectat s mbunt easc performan a unei persoane juridice de drept public. Activit ile de consultan sunt orientate practic ctre activitatea de audit intern deja efectuat de auditorul intern i se bazeaz pe constatrile i recomandrile oferite. Legea CFPI prevede c eful unei persoane juridice de drept public va asigura faptul c eful persoanei auditate ia o decizie cu privire la implementarea recomandrilor de audit intern prevzute n raportul de audit. n caz de dezacorduri cu recomandrile oferite, eful institu iei/direc iei auditate va oferi efilor persoanei juridice de drept public i UAI o explica ie scris cu privire la motivele dezacordului lor. eful persoanei juridice de drept public va lua decizia final cu privire la implementarea recomandrilor. De asemenea, eful persoanei juridice de drept public asigur faptul c recomandrile prezentate de o unitate de audit intern sunt implementate ntr-o anumit perioad de timp. Metodologia standard de audit (aprobat de Ministrul Finan elor) stipuleaz c n cazurile n care un nivel de risc (asumat de eful entit ii auditate) referitor la erorile i deficien ele detectate n timpul auditului intern poate avea un impact negativ asupra activit ilor celui auditat, UAI l va notifica pe eful persoanei juridice de drept public, n special dac eful celui auditat nu ine seama de recomandrile oferite de auditorul intern i nu elimin deficien ele. eful UAI are i dreptul de a aborda UCA cu privire la preocupri despre care el/ea consider c nu sunt abordate n mod adecvat. Dac sunt identificate indicii de fraud
189

i/sau nereguli pe parcursul auditului intern, eful UAI va prezenta fr ntrziere toate cazurile respective institu iilor de aplicare a legii n baza procedurii stabilite de legi i alte reglementri. 3.2.4. Rela ia auditului intern cu auditul extern Cooperarea dintre Oficiul Na ional de Audit (ONA) i auditorii interni se bazeaz pe legisla ia existent: auditorii interi vor prezenta planurile anuale de audit i rapoartele anuale ale activit ilor UAI ctre ONA (Legea CFPI); pentru a evita duplicarea func iilor sau activit ilor corespunztoare, activit ile UAI vor fi coordonate i se va face schimb de informa ii cu al i auditori care efectueaz activit i de audit n cadrul unei persoane juridice de drept public (Legea CFPI). ONA colaboreaz cu alte institu ii de audit, ntreprinderi i unit i de audit intern (Legea privind Oficiul Na ional de Audit); un auditor extern poate folosi rezultatele activit ii auditorului intern pentru a reduce aria de acoperire a procedurilor sale de audit (Cerin ele privind Auditul Na ional).

Dat fiind interesul lor comun pentru a operare adecvat a CFPI i mbunt irea managementului sectorului public, ONA i auditorii interni se sus in unii pe ceilal i n urmtoarele moduri: mprt irea experien elor profesionale de audit; majorarea ariei de acoperire a utilizrii de ctre auditorii externi i cei interni a activit ii celorlal i; mbunt irea metodologiilor de audit; dezvoltarea asigurrii calit ii n audit. Cooperarea strns dintre ONA i UCA se produce n termeni de dezvoltare a formatului de instruire n auditul intern. ntruct UCA coordoneaz procesul de instruire pentru auditorii interni i al i actori din cadrul CFPI, reprezentan ii ONA sunt deseori invita i s in conferin e i s- i mprt easc experien a practic pe anumite chestiuni specifice de instruire (adic audituri ale sistemelor informatice, audituri ale achizi iilor publice, etc.). Reprezentan ii ONA, ai UCA i ai auditului intern din sectorul public sunt invita i uneori s participe la edin e comune organizate de Comitetul de Audit al Seimas pentru a ridica probleme urgente i a- i prezenta prerile din perspectiva auditorilor interni i externi. 3.2.5. Consilii sau comitete de audit n anul 2001, la nceputul procesului de dezvoltare a auditului intern n Lituania, Comisia Interdepartamental Permanent pentru Coordonarea dezvoltrii Sistemului de Audit Intern n Sectorul Public (CIP) a fost nfiin at prin decizie de guvern. Principala sarcin a CIP a fost de a monitoriza i coordona dezvoltarea sistemului de audit intern n sectorul public. A ndeplinit i alte func ii, precum evaluarea, comentarea cu privire la, emiterea de opinii i recomandri ctre institu iile statului referitor la crearea de unit i de audit intern, la metodologiile i procedurile de audit intern, la rapoartele individuale i recomandrile de audit intern i la rapoartele anuale ale Ministerului Finan elor cu privire la starea unit ilor de audit intern n cadrul institu iilor publice. CIP a func ionat timp de opt ani i n anul
190

2009, n urma schimbrilor legii guvernamentale, i-a finalizat procedurile. Alternativele, atunci cnd sunt necesare, vor fi luate n calcul n viitor. Comitetul Parlamentar de Audit se ocup n mare de chestiuni rela ionate cu Oficiul Na ional de Audit. Totu i, el ia n calcul i raportul anual privind func ionarea sistemului de audit intern n sectorul public pregtit de UCA. Acest comitet de audit dezbate proiectele de lege, pregte te concluziile cu privire la acestea i analizeaz chestiuni legate de contabilitate, declara ii financiare i audituri externe i interne. 3.3. Coordonarea controlului public intern

Pentru a sus ine sistemul de CFPI armonizat n Republica Lituania, func iile UCA au fost alocate Departamentului de Metodologie a Controlului Financiar (denumit n prezent Departamentul de Audit Intern i Metodologie a Controlului Financiar) al Ministerului Finan elor, care a fost nfiin at la data de 1 octombrie 2001. Departamentul este responsabil fa de Cancelar i Vice-ministrul adecvat pentru Ministerul Finan elor i are urmtoarea structur: Direc ia de Metodologie i Monitorizare a Auditului Intern i Controlului Financiar (care combin din anul 2009 dou direc ii separate - Direc ia de Metodologie a Managementului Controlului Financiar i Direc ia de Metodologie i Monitorizare a Auditului Intern) denumit n continuare direc ia; Direc ia de Analiz a Auditului Intern. ndepline te urmtoarele func ii principale: dezvoltarea legisla iei i orientrii metodologie cu privire la controlul financiar i auditul intern; analize de asigurare a calit ii activit ilor unit ilor de audit intern (verificri pe loc); analiza func ionrii sistemelor de audit intern i control financiar, analiza rapoartelor anuale; raportarea anual ctre guvern i parlament cu privire la func ionarea sistemului de audit intern n sectorul public; coordonarea instruirii n domeniul auditului intern i controlului financiar; sarcini speciale referitoare la coordonarea auditului pentru fondurile UE (perioada de programare 2004-06). Direc ia efectueaz analize de asigurare a calit ii i verificri pe loc ale activit ilor unit ilor de audit intern conform cerin elor stabilite, a a cum prevede Legea CFPI i alte acte normative ce reglementeaz auditul intern i analizeaz func iile unit ilor de audit intern n sectorul public. Analizele de asigurare a calit ii sunt efectuate n conformitate cu programele de analiz ale UAI elaborate de eful direc iei sau dup necesit i. Direc ia analizeaz activit ile UAI n baza analizelor de asigurare a calit ii, precum i organizarea activit ilor UAI, dezvoltarea i implementarea planurilor UAI, a procedurilor i documenta iei de audit intern, a activit ilor sale de urmrire, management al resurselor umane i altor chestiuni rela ionate cu func ionarea i calitatea UAI. Dup finalizarea analizei performan ei UAI, se emite un raport de analiz. Raportul de analiz este adresat efului persoanei juridice de drept public, care poate comenta cu privire la constatrile i recomandrile din acesta i/sau lua msurile adecvate referitor la dezvoltarea viitoare a UAI. Raportul de analiz este pus i
191

la dispozi ia efului UAI analizate, care este responsabil pentru implementarea recomandrilor oferite. n fiecare an pn la data de 1 iulie, UCA din cadrul Ministerului Finan elor pregte te i trimite ctre guvern i Comitetul Parlamentar de Audit raportul anual cu privire la func ionarea sistemului de audit intern n sectorul public (Legea CFPI). Acest raport anual este pregtit n baza informa iilor colectate de la unit ile de audit intern (n fiecare an pn la data de 1 martie eful UAI va pregti i nainta raportul anual cu privire la activit ile unit ii, inclusiv informa ii despre func ionarea sistemului de control intern n cadrul entit ii publice, ctre Ministerul Finan elor). Raportul anual cu privire la func ionarea sistemului de audit intern acoper i principalele chestiunii rela ionate cu activit ile UCA i informa ii colectate pe parcursul analizelor de asigurare a calit ii UAI-urilor. Raportul anual informeaz ministerele de resort i alte autorit i despre planurile UCA i recomandrile de ac iuni noi pentru mbunt iri viitoare. Ulterior, raportul anual cu privire la func ionarea sistemului de audit intern este analizat de guvern i de Comitetul Parlamentar de Audit, n cadrul cruia se pot lua decizii cu privire la dezvoltarea ulterioar a sistemului de audit intern n cadrul sectorului public. De asemenea, eful persoanei juridice de drept public raporteaz anual ctre Ministerul Finan elor cu privire la starea controlului financiar n cadrul persoanei juridice de drept public, inclusiv a institu iilor subordonate acesteia i a celor coordonate de acestea. Ministerul Finan elor a emis un ablon/formular standard pentru informa iile colectate. Rapoartele anuale sunt concise i se concentreaz pe slbiciunile sistemului, astfel nct efii persoanelor juridice de drept public s poat evalua ei n i i starea principalelor componente de control i s le foloseasc n beneficiul lor. Rapoartele anuale sunt folosite pentru referin pentru evaluarea progresului de-a lungul anilor. 4. Inspec ia financiar Nu exist un serviciu de inspec ie financiar, dar Serviciul de Investigare a Infrac iunilor Financiare (SIIF) este o institu ie de aplicare a legii rspunztoare fa de Ministerul de Interne. Scopul acesteia este de a detecta i investiga infrac iunile, alte nclcri ale legii privind sistemul financiar i infrac iuni conexe. n ndeplinirea sarcinilor sale n conformitate cu legile relevante, SIIF dezvluie i investigheaz activit ile rela ionate cu gestiunea frauduloas i neglijent a contabilit ii de ctre contribuabili, prezentarea de date false n mod voit referitor la impozite, taxe ctre stat i alte pl i ctre institu iile i agen iile responsabile, evaziunea fiscal, evitarea pl ii taxelor ctre stat, a asigurrii sociale de stat i a altor pl i i dezvluie i investigheaz i activit i rela ionate cu legitimizarea banilor sau propriet ilor derivate din activitatea infrac ional i alte nclcri ale legii rela ionate cu sistemul financiar. SIIF efectueaz activit i opera ionale, anchete i investiga ii preliminarii n activit ile economice i financiare i controleaz i coopereaz cu organismele de aplicare a legii i alte institu ii i agen ii din Republic Lituania, din alte ri i cu organiza ii interna ionale pe chestiuni care intr n competen a sa i ndepline te i alte func ii prevzute de lege. SIIF este principala institu ie responsabil pentru coordonarea activit ilor anti-splare de bani i are statutul de Unitate de Informa ii Financiare n Lituania. Ac ioneaz i ca
192

partener pentru Biroul European Anti-fraud (BEAF) Coordonare Anti-fraud (SCAF) n Lituania. 5. Reforme n curs Sunt desf urate i/sau viitoare

i ndepline te rolul de Serviciu de

i planificate reforme cu privire la urmtoarele chestiuni.

Modificarea i dezvoltarea actelor normative existente pentru elaborarea unor chestiuni precum evaluarea controlului intern, calitatea auditului intern i func ia de audit intern n cadrul municipalit ilor. Continuarea procesului de instruire i certificare pentru auditorii interni din sectorul public. Procesul de certificare pentru auditorii interni va fi dezvoltat suplimentar. Grupele stabilite pentru supraveghere, examinare i exper ii ( i alte grupuri de lucru) i vor extinde activit ile. Analize de asigurare a calit ii unit ilor de audit intern n sectorul public. Cu referire la metodologia dezvoltat i planurile anuale, numrul de verificri pe loc va fi majorat pentru a spori calitatea performan ei UAI. La data de 30 decembrie 2010 s-a semnat un nou Contract de Cooperare ntre Oficiul Na ional de Audit, Ministerul Finan elor, Asocia ia Controlorilor Municipali, Asocia ia de Auditori Interni i Camera Lituanian de Auditori. n baza prevederilor sale, comitetul i grupurile de lucru nou-nfiin ate se vor concentra pe modificarea i/sau dezvoltarea metodologiilor existente i a unora noi, a chestiunilor ce privesc asigurarea calit ii auditului, mprt irea experien elor de audit, etc.

193

LUXEMBURG Controlul public intern1

1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Prima Camer a Auditorilor din Marele Ducat al Luxemburgului a fost nfiinat n baza Decretului Marelui Ducat din 4 ianuarie 1840. Camera avea competene pentru a controla nu doar veniturile i cheltuielile statului i ale municipiilor, ci i pe ale fundaiilor i instituiilor aflate sub controlul statului. De asemenea, putea nainta guvernului propuneri de reducere a cheltuielilor. n plus, avea competene administrative i jurisdicie n ceea ce privete conturile i contabilii i avea puterea de a exercita controlul disciplinar asupra contabililor. Competenele Camerei de a controla conturile municipiilor i instituiilor publice nu s-au meninut pentru mult timp. n conformitate cu Legea din 23 septembrie 1847 de reglementare a conturilor municipiilor i instituiilor publice, controlul acestora a fost transferat Ministerului de Interne. Ulterior, organizarea i atribuiile Camerei Auditorilor au fost modificate din nou, n special prin Legea din 19 februarie 1931 privind organizarea Camerei Auditorilor i a veniturilor generale, precum i prin Legea din 27 iulie 1936 privind conturile statului. Din acel moment, Camera a efectuat controlul tuturor operaiunilor financiare ale statului i, n acest sens, a deinut puterea de a respinge descrcarea bugetar. De asemenea, Camera a efectuat i controlul ex ante al cheltuielilor statului, verificnd pe baza documentelor justificative legalitatea i regularitatea cheltuielilor dup asumarea angajamentelor, dar nainte de efectuarea plilor. Prin Legea modificat din 7 martie 1969 a fost nfiinat Inspectoratul General pentru Finane (Inspection Gnrale des Finances). n 1999, reforma ntregului sistem public de control financiar i management a condus la promulgarea Legii din 8 iunie 1999 privind nfiinarea Curii Auditorilor i a Legii din 8 iunie 1999 privind bugetul, conturile i trezoreria statului, precum i la revizuirea Articolului 105 din Constituie. Obiectivele Legii privind nfiinarea Curii Auditorilor, succesoarea Camerei Auditorilor, au fost urmtoarele: investirea Curii cu misiunea deplin i mijloacele necesare pentru efectuarea unui control al finanelor publice independent, neutru i eficient;

Contribu ia Ministerului de Finane, prin Inspectoratul General de Finane, din data de 30 iunie 2011.

194

stabilirea unei delimitri clare ntre, pe de o parte, controlul financiar intern, care urma s fie organizat i asigurat de ctre guvern, i, pe de alt parte, controlul financiar extern, care urma s fie efectuat de Curtea Auditorilor; nsrcinarea Curii Auditorilor cu verificarea ex post a legalitii i regularitii veniturilor i cheltuielilor, precum i cu evaluarea gestionrii financiare adecvate a fondurilor publice; extinderea sferei de aciune a Curii Auditorilor dincolo de controlul gestiunii financiare a organismelor, serviciilor i administraiilor statului, astfel nct s acopere i persoanele juridice de drept public i privat care beneficiaz de fonduri publice; consolidarea funciei Curii Auditorilor de consiliere i asisten acordat parlamentului n chestiuni legate de controlul operaiunilor financiare ale statului; garantarea independenei Curii Auditorilor, n calitate de organism de control, de organismul executiv, n calitate de organism controlat. Reforma a fost nsoit i de nfiinarea unei Direcii de Control Financiar (Direction du Contrle Financier) responsabil de controlul financiar n cadrul departamentelor ministeriale. Serviciul de trezorerie, nfiinat n 1936, a fost reformat i nlocuit de actuala Trezorerie a Statului (Trsorerie de lEtat). Banca General a Statului, ale crei servicii au fost asigurare de Banca de Economii a Statului (Banque et Caisse dEpargne de lEtat), a fost integrat n Trezoreria Statului.

2. Mediul controlului public intern 2.1. Controlul financiar exercitat de Camera Deputailor n ceea ce privete chestiunile financiare, controlul guvernului exercitat de Camera Deputailor const n votarea anual a bugetului i impozitelor, dreptul de a lichida n fiecare an conturile statului i supervizarea, ntr-o anumit msur, a administrrii patrimoniului public. De fapt, Constituia confer organismului legislativ dreptul de a acorda sau a refuza guvernului autorizarea de a colecta venituri i de a face cheltuieli. Aceast autorizare este n mod normal exprimat prin votarea anual a bugetului. Bugetul este stabilit sub forma unei legi, conform regulilor privind iniiativa guvernamental prevzute n procedura legislativ. Dreptul Camerei de a lichida conturile statului reprezint corolarul dreptului acesteia de a vota bugetul. n fiecare an, guvernul nainteaz Camerei conturile generale ale statului, prezentnd veniturile colectate i cheltuielile efectuate n anul bugetar ncheiat. Conturile generale sunt nsoite de un raport general al Curii Auditorilor. La fel ca n cazul bugetului, acesta este aprobat de Camera Deputailor sub forma unei legi. n afar de controlul anual al gestiunii financiare a statului, organismului legislativ i sunt atribuite prin Constituie o serie de hotrri care exced sfera de aciune a administraiei obinuite a patrimoniului public. Nu se pot impune impozite altfel dect prin lege. Legea bugetului include autorizarea de a colecta impozitele ordinare. Impozitele extraordinare
195

necesit autorizare printr-o lege special. Guvernul nu poate contracta mprumuturi, nu i poate asuma niciun angajament financiar important n numele statului, nu poate nstrina nicio proprietate imobiliar a statului, nu poate achiziiona nicio proprietate imobiliar important n favoarea statului i nu poate efectua n favoarea statului niciun proiect important de infrastructur sau construcii fr autorizare printr-o lege special. Totui, o lege general stabilete pragul sub care nu este necesar autorizarea special a Camerei. Bugetul de stat nu poate fi grevat de niciun angajament cu o durat mai mare de un an fiscal, exceptnd cazul n care exist o lege special n acest sens. Curtea Auditorilor exercit o funcie consultativ la cererea Camerei Deputailor. Cnd Camera solicit acest lucru, Curtea Auditorilor emite o opinie privind prevederile legii bugetului i propunerile sau proiectele de lege referitoare la conturile statului i ale persoanelor juridice de drept public. De asemenea, Camera poate consulta Curtea cu privire la propunerile sau proiectele de lege cu un impact financiar major asupra trezoreriei publice. n sfrit, Camera poate n orice moment s mandateze Curtea pentru ntocmirea unor rapoarte speciale privind domenii specifice ale gestiunii financiare, pe baza controalelor realizate pentru mai muli ani financiari. 2.2. Contabilitatea bugetar Operaiunile de cheltuieli sunt procese complexe din punct de vedere al obiectivelor divergente urmrite de diveri participani. Prin urmare, este necesar, pe de o parte, s se respecte cu strictee regulile contabilitii publice i limitrile definite n legea bugetului i, pe de alt parte, cheltuielile s se efectueze ntr-un mod ct mai eficient. Toate operaiunile de cheltuieli urmresc sau ar trebui s urmreasc reconcilierea celor dou obiective. Pentru atingerea acestui scop, operaiunile de cheltuieli au fost structurate n patru faze distincte: angajamentul, lichidarea sau confirmarea serviciului prestat, autorizarea plii i plata. Angajamentul reprezint actul prin care un organism public constat sau creeaz o obligaie financiar care va avea drept rezultat o datorie. ntruct toate cheltuielile sunt iniiate prin angajamente (ncepnd de la momentul respectiv), pentru corecta aplicare a legislaiei financiare este important s se defineasc i implementeze un sistem pentru nregistrarea, monitorizarea i controlul ex ante al tuturor operaiunilor de angajamente. Contabilitatea bugetar, care se ocup cu nregistrarea colectrii veniturilor i operaiunile de plat a cheltuielilor, se ine conform principiului anualitii, prin metoda contabilitii de angajamente. Conform principiului anualitii, veniturile i cheltuielile realizate ntr-un an sunt nregistrate n funcie de momentul n care drepturile ctigate i datoriile rezultate n urma
196

angajamentelor au fost percepute sau contractate pe parcursurile anului respectiv, indiferent de data ulterioar a recuperrii sau plii efective. n sfrit, trebuie menionat c angajarea cheltuielilor de capital este supus unei planificri orientative multianuale. Planificarea multianual se realizeaz numai n scopuri orientative, ntruct nu stabilete un plafon multianual pentru cheltuielile de capital, i n special pentru cheltuielile cu investiiile, ci furnizeaz n orice moment doar informaii complete i detaliate privind progresele proiectelor a cror implementare se ntinde pe mai muli ani.

3. Conceptul de control public intern 3.1. Responsabilitatea i rspunderea managerial Responsabilitatea ministerial Responsabilitatea ministerial este inseparabil de lipsa responsabilitii Marelui Duce. Pentru ca un act al Marelui Duce s produc efecte, acesta trebuie s fie contrasemnat de un membru al guvernului, care i asum responsabilitatea deplin pentru acesta. Constituia conine prevederi generale referitoare la responsabilitatea minitrilor. Aceast responsabilitate este general cu privire la actele care au o relaie direct sau indirect cu funciile ministerelor. Poate fi juridic, respectiv penal sau civil, precum i politic. Minitrii sunt rspunztori pentru actele ai cror autori sunt, fie individual sau colectiv. Responsabilitatea pentru orice msur adoptat n Consiliul de Stat este obligatorie pentru toi membrii guvernului implicai n adoptarea msurii respective. Totui, un ministru cu un vot contrar nregistrat n procesul-verbal al edinei consiliului este eliberat de rspundere. Guvernul n ansamblu i fiecare ministru individual sunt rspunztori din punct de vedere politic pentru aciunile lor n faa Camerei Deputailor. Atunci cnd Camera dezaprob aciunile unuia sau mai multor minitri sau ale ntregului guvern, i exprim dezacordul fie printr-un vot negativ asupra temei propuse pe ordinea de zi de ctre guvern, fie prin respingerea unui proiect de lege depus de minitri. Prin refuzul de a vota bugetul anual, Camera poate face practic imposibil administrarea afacerilor publice de ctre guvern. Responsabilitatea politic a minitrilor poate fi supus unor sanciuni constnd n obligaia de a-i ncheia mandatul atunci cnd Camera nu le mai acord ncredere (moiune de cenzur). Minitrii obinuiesc s demisioneze atunci cnd primesc primul vot ostil din partea Camerei. Un ordin verbal sau scris al Marelui Duce nu poate n niciun caz elibera un ministru de responsabilitate. ntr-adevr, responsabilitatea ministerial ar deveni iluzorie i scutit de orice sanciuni dac Marele Duce ar putea s o acopere susinnd propria inviolabilitate. Conform Constituiei, numai Camera are dreptul de a pune sub acuzare minitrii. Aceast prevedere constituional reprezint o excepie de la dreptul de urmrire a funcionarilor publici. Punerea sub acuzare a minitrilor este rezervat Camerei, pentru a mpiedica orice
197

distorsiune n desfurarea afacerilor publice prin aciuni legale eronate sau ofensatoare intentate de ceteni. Punerile sub acuzare admise mpotriva minitrilor pentru acte comise n exerciiul funciunii lor sunt prezentate Curii Supreme de Justiie n sesiune plenar. Pentru ca rspunderea penal a minitrilor s nu devin pur teoretic, n Constituie este prevzut o excepie de la dreptul de graiere al Marelui Duce, stipulndu-se c un ministru condamnat poate fi graiat numai la cererea Camerei. Numirea funcionarilor publici n posturi de conducere Stabilitatea locului de munc reprezint un principiu fundamental al posturilor publice i contribuie la asigurarea continuitii, independenei i neutralitii serviciilor publice. Ofer o garanie esenial mpotriva concedierilor arbitrare, fie politice sau de alt natur. Statutul consacr aceast stabilitate stipulnd c funcionarii publici din administraiile i serviciile de stat sunt numii n posturi pe care le vor ocupa definitiv i permanent. Prin urmare, un funcionar public poate fi eliberat din funcie numai n situaii extraordinare, cum ar fi n urma unei sanciuni disciplinare sau n cazul unei boli care nu i mai permite s-i exercite atribuiile. n declaraia din 12 august 1999, guvernul a reiterat solemn principiul tradiional al numirii pe via a funcionarilor publici. S-a fcut o excepie pentru funcionarii care ocup posturi de conducere n cadrul administraiei. n acest sens, n declaraia guvernului s-a menionat c: Modalitatea de a face personalul de conducere din cadrul administra iei mai responsabil va fi aceea de a-l reintegra pe pozi ii anterioare sau echivalente n momentul n care autoritatea ierarhic are posibilitatea de a stopa prematur func iile de inute de acesta, n conformitate cu prevederile statutului. n ciuda principiului numirii pe via pentru toi funcionarii publici, aa cum este prevzut n statut, guvernul a considerat util i necesar n acest caz particular s stabileasc un mecanism care ajut la creterea sentimentului de responsabilitate a personalului de conducere din cadrul administraiei prin limitarea numirii lor la o perioad de apte ani, cu posibilitate de rennoire. Administraia public Guvernul i exercit atribuiile administrative prin departamentele ministeriale i serviciile publice aferente. Printre altele, acesta supervizeaz ntr-o anumit msur administrarea municipiilor. Acest rol este ncredinat n mod special Ministerului de Interne. Organizarea, funcionarea i controlul administraiei publice sunt asigurate de organismele puterii executive, respectiv Marele Duce i membrii guvernului. Cu toate acestea, organismului legislativ i revine exclusiv competena de a stabili administraiile, cu excepia crerii i stabilirii guvernului, care revin Marelui Duce. Guvernul i exercit rolul de supervizare i administrare n baza unor prevederi generale i speciale. Fiecare membru al guvernului este rspunztor de unul sau mai multe departamente ministeriale, care nu sunt persoane juridice independente de stat. Distribuia departamentelor ministeriale ntre minitri o realizeaz Marele Duce la formarea guvernului. Membrii

198

guvernului i exercit, fiecare n funcie de departamentul(le) aflat(e) n subordinea sa, atribuiile conferite guvernului prin Constituie, legi i regulamente. Conducerea efectiv a unui departament revine membrului relevant din guvern. n funcie de exigenele serviciului, acesta este asistat de unul sau mai muli consilieri crora le poate fi delegat semnarea documentelor referitoare la detaliile unor decizii. Redactarea documentelor importante, n special ntocmirea studiilor pilot privind actele legislative i redactarea opiniilor legale sau a rapoartelor pe teme de politici generale este repartizat consilierilor guvernamentali i agenilor din serviciile de asisten ale administraiei centrale. Rapoartele scrise ale ministerelor cu privire la activitatea lor n anul financiar ncheiat sunt puse la dispoziia Camerei Deputailor cel trziu la 1 martie. Unele servicii publice sunt separate de departamentele ministeriale i se constituie n administraii speciale conduse de directori administrativi nvestii cu anumite puteri de decizie. Cteva dintre aceste servicii sunt: Administraia pentru Impozite Directe, nregistrarea i Administrarea Domeniilor, Administraia pentru Taxe Vamale i Accize, Administraia pentru Drumuri i Poduri, Inspectoratul pentru Lucrri i Minerit i Administraia pentru Ocuparea Forei de Munc. Aceste administraii sunt nfiinate din motive tehnice i practice. Sunt direct dependente i monitorizate ndeaproape de ctre ministrul relevant. Nu sunt servicii descentralizate precum instituiile publice. De fapt, n timp ce serviciile descentralizate se bucur de o oarecare autonomie i reprezint persoane juridice independente de stat, administraiile sunt nglobate exclusiv n persoana juridic a statului i reprezint mai degrab un caz de desconcentrare i nu de descentralizare. Acelai principiu se aplic i armatei i poliiei. Prin nsi natura lor, organizaiile publice pentru aplicarea legii se afl sub controlul organismului executiv. Cu toate acestea, Constituia rezerv n mod explicit organismului legislativ dreptul de a reglementa organizarea i atribuiile acestora. Controlul bugetar intern n administraia guvernamental Ministrul pentru Buget are drept de inspecie n ceea ce privete gestiunea financiar a altor departamente ministeriale pentru a se asigura c angajamentele financiare ale acestora au fost stabilite cu atenia cuvenit. Inspectoratul General pentru Finane este prezent n toate etapele eseniale ale vieii financiare a statului: joac un rol activ n elaborarea i clarificarea proiectului de buget; particip la activitile de programare financiar, economic i social; i emite o opinie privind propunerile i proiectele de lege care pot avea un impact asupra finanelor statului. Execut, n numele Ministrului pentru Buget, controlul ex ante al economiei msurilor de execuie bugetar, verificnd conformitatea acestora cu politica general a guvernului. n acest sens, intervine nainte de angajarea cheltuielilor. n calitate de corp de control, monitorizeaz execuia propunerilor i proiectelor de lege pe care le-a aprobat i a programelor multianuale
199

stabilite de guvern, ct i execuia bugetului de stat, urmrind micrile veniturilor i operaiile de cheltuieli. Trezoreria Statului, considerat bancherul bugetului, cuprinde diviziile de Plat i Recuperare, Administrare Financiar i Contabilitate. Divizia Contabilitate execut contabilitatea bugetar i contabilitatea general. Angajamentele asumate de ordonatorii de credite sunt nregistrate i introduse n contabilitatea bugetar pentru ca statul s dispun pe parcursul anului financiar de informaii complete i actualizate cu privire la fiecare etap a execuiei bugetare. Direcia de Control Financiar, subordonat Ministerului de Finane, este independent de Inspectoratul General pentru Finane. Direcia este responsabil de coordonarea i supervizarea funcionarilor de control financiar care, la rndul lor, sunt responsabili de controlarea angajamentelor i autorizarea plilor pentru toate cheltuielile, precum i de lichidarea i recuperarea tuturor veniturilor nefiscale relevante ale departamentelor aflate sub controlul su. Prin verificarea regularitii i legalitii actelor ordonatorilor de credite aflai sub controlul su, inspectorii realizeaz un control ex ante privind autorizrile bugetare, fr a avea dreptul de a evalua adecvarea sau eficiena economic a deciziilor financiare. Controlul extern exercitat de Curtea Auditorilor Aspectele bugetare i fiscale trebuie hotrte prin lege conform Constituiei, ceea ce sugereaz c puterea final de decizie revine Camerei Deputailor. Camera deine, de asemenea, puterea de a controla conturile generale ale statului. Pentru ca aceasta s-i poat exercita aceste atribuii de control, Camera dispune de dreptul la informare privind toate operaiunile financiare ale statului. n acest scop, Constituia menioneaz Curtea Auditorilor ca instrument permanent de control, ceea ce permite Camerei s monitorizeze i controleze gestiunea financiar a organismului executiv. Supranumit Ochiul Camerei, Curtea Auditorilor este independent de organismul executiv, dar este responsabil n faa Camerei Deputailor n ceea ce privete desemnarea membrilor si i exercitarea atribuiilor sale. Marele Duce numete preedintele, vicepreedintele i pe cei trei cancelari ai Curii Auditorilor dintr-o list de trei candidai calificai naintat de Camera Deputailor pentru fiecare post vacant. Membrii Curii Auditorilor nu pot exercita nicio alt funcie public electiv sau non-electiv, nici nu pot participa direct sau indirect n niciun tip de ntreprindere, societate sau afacere care i implic ntr-un conflict de interese cu statul. Nu pot interveni n nicio afacere de care au luat cunotin anterior n contextul atribuiilor exercitate nainte de activitatea lor la Curte. Printre altele, nu pot fi prezeni la deliberrile care i vizeaz pe ei i pe rudele lor de snge sau prin cstorie pn la gradul trei, inclusiv. Curtea Auditorilor poate fi consultat de ctre Camer cu privire la propunerile i proiectele de lege cu un impact financiar semnificativ asupra trezoreriei publice. La cererea Camerei Deputailor, ea poate emite i o opinie referitoare la prevederile legii bugetului i la propunerile i proiectele de lege privind conturile statului i ale persoanelor juridice de drept public.
200

n special, Curtea examineaz legalitatea i regularitatea veniturilor i cheltuielilor, precum i gestiunea financiar adecvat a fondurilor publice. Controlul ei acoper conturile, cu alte cuvinte este ulterior lichidrii cheltuielilor i plii. Controlul curii este imediat i permanent, Curtea comunicnd orice neregul Camerei, fr a trebui s atepte pn la depunerea conturilor. Controalele efectuate de Curtea Auditorilor nu se limiteaz la organismele, administraiile i serviciile statului; pot include i persoanele juridice de drept public, respectiv municipiile i instituiile publice, precum i entitile de drept privat care beneficiaz de fonduri publice. Conturile generale ale statului Conturile generale ale statului cuprind toate veniturile i cheltuielile bugetare efectuate pe parcursul ultimului an financiar ncheiat. Sunt ntocmite de Trezoreria Statului i naintate spre aprobare Ministrului pentru Buget. i n acest caz, dreptul Camerei la informare este asigurat de comentariile emise de Curtea Auditorilor. ntr-adevr, n fiecare an, cel trziu la 31 mai, proiectul de lege pentru aprobarea conturilor generale ale statului pentru ultimul an financiar ncheiat sunt naintate Camerei Deputailor i trimise Camerei Auditorilor. Aceasta din urm i prezint comentariile cel trziu pn la 30 decembrie, pentru a permite discutarea conturilor generale n Camer nainte de ncheierea anului financiar imediat urmtor anului vizat de conturile generale. 3.2. Auditul intern 3.2.1. Inspectoratul General pentru Finane (Inspection Gnrale des Finances, IGF) Legea organic privind Inspectoratul General pentru Finane nu stabilete n mod specific o funcie de audit intern, ns conine n mod indirect prevederi n acest sens. Astfel, atunci cnd este necesar un control ex post, de obicei guvernul mandateaz IGF. n acest sens trebuie notat c, la nfiinarea IGF n 1969, conceptul de audit intern nu era o practic uzual, nici mcar n sectorul privat. Cu toate acestea, din moment ce legiuitorul a stipulat c IGF monitorizeaz cheltuielile statului i c poate ndeplini orice misiune considerat adecvat de ctre guvern, este perfect posibil s deducem c funcia de audit intern este prevzut n mod indirect n legea cadru referitoare la IGF. n prezent, auditurile sunt efectuate la cererea explicit a guvernului, de obicei n urma informrilor privind poteniale probleme n cadrul unei administraii sau unui serviciu al statului. Acest tip de operaiune este considerat mai degrab o inspecie dect un audit. n domeniul fondurilor structurale ale Uniunii Europene, Inspectoratul General pentru Finane ndeplinete misiuni de audit n mod regulat. De fapt, comparativ cu controalele tradiionale efectuate de Inspectoratul General pentru Finane care vizeaz cazuri izolate, aceste misiuni se desfoar conform unui program anual i respect cerinele UE, potrivit normelor internaionale de audit. n acest scop, Comisia European ofer Statelor Membre linii directoare i orientare n domeniul auditului.
201

Iat principalele atribuii ale Inspectoratului General pentru Finane n calitate de autoritate de audit pentru fonduri structurale: Redactarea unui raport i a unei opinii preliminare privind conformitatea administrrii fondurilor i sistemelor de control, pe baza unei analize a descrierii acestora. Misiunea trebuie ndeplinit nainte de a putea declara orice cheltuial pentru cofinanare din fonduri europene. ntocmirea unei strategii de audit detaliate i a unui plan de audit pentru ntreaga perioad 2007-2013. Efectuarea de audituri privind funcionarea efectiv a sistemelor de gestiune a fondurilor la nceputul perioadei. Efectuarea de controale asupra proiectelor cofinanate: cel puin 10% din proiectele pentru care s-au depus situaii ale cheltuielilor. Urmrirea n detaliu a constatrilor auditurilor i controalelor anterioare. ntocmirea unui raport anual de control i emiterea unei opinii anuale privind funcionarea sistemelor. n afara atribuiilor sale privind fondurile structurale, Inspectoratul General pentru Finane a funcionat din 2008 ca autoritate de audit pentru programul european general Solidaritate i gestionarea fluxurilor migratorii pentru perioada 2007-2013. n cadrul FEGA (Fondul European de Garantare n Agricultur) i FEADR (Fondul European pentru Agricultur i Dezvoltare Rural), IGF este autoritatea competent la nivel naional, a crei misiune este s asigure cerificarea i monitorizarea constant a criteriilor de eligibilitate ale ageniei de pli a Marelui Ducat. IGF este de asemenea responsabil de numirea organismului de certificare (un auditor extern) i de monitorizarea activitilor de audit ale acestuia (audituri financiare i de conformitate). ntruct toate aceste activiti nu pot fi efectuate de ageni IGF, activitile de control inopinat (audituri ale sistemelor i audituri ale operaiunilor) sunt delegate n principiu unor societi de audit externe, care sunt pe deplin rspunztoare de activitile executate. 3.2.2. Direcia de Control Financiar (Direction du Contrle Financier, DCF) Misiunea controlului financiar este definit n Articolul 24 din Legea din 8 iunie 1999 privind bugetul, conturile i trezoreria statului (Legea) i const n principal n verificarea conformitii cheltuielilor cu legislaia, reglementrile, conveniile i deciziile guvernamentale i ministeriale aplicabile. Trezoreria Statului este n mod normal responsabil de plata tuturor cheltuielilor statului. Controlul ex ante care blocheaz angajamentele i autorizrile plilor prevzute prin lege ajut la reducerea ntrzierilor la plat n cazul facturilor emise ctre stat. La al doilea refuz al controlorului financiar de a aproba un angajament sau autorizarea unei pli, ministerul ordonator de credite poate emite o decizie imperativ pentru a debloca situaia, cu condiia s existe fondurile necesare. Aceast decizie este transmis n scop informativ Curii Auditorilor i Camerei Deputailor.

202

DCF cuprinde 33 controlori mprii n ase grupe conduse de coordonatori. Includerea controlorilor n diverse departamente ministeriale are ca scop facilitarea dialogului ntre controlori i ordonatorii de credite. Controlorii trebuie s schimbe departamentul la fiecare trei sau patru ani, pe de o parte pentru a extinde sfera competenei lor i, pe de alt parte, pentru a evita o prea mare rutin ntre cele dou pri. Conform Articolului 87 din Lege, controlorul financiar este independent, ntruct nu va primi nicio instruciune privind o autorizare a plilor sau un angajament anume. Serviciile de stat care se autogestioneaz (colile, institutele culturale etc.) se supun unor controale ex post bianuale n sistem aleatoriu i de la caz la caz. Deducerile (aproximativ 600) articolelor extraordinare sunt verificate ex post anual. DCF este rspunztoare de efectuarea controlului la nivel primar al fondurilor europene disponibile prin programele Interreg, ESPON etc. De asemenea, realizeaz printre altele i controlul la nivel secundar (certificarea) tuturor celorlalte fonduri europene (controlul conformitii cu legislaia european). Inspectoratul General pentru Finane (IGF) servete ca autoritate de audit pentru fondurile respective. Conform directivelor europene, Statele Membre UE au obligaia de a asigura existena unei autoriti de management (ministerul respectiv) i a unei autoriti financiare (Ministerul de Finane) care s rspund de monitorizarea proiectelor europene. Cele dou niveluri de control sunt ulterior asigurate de DCF i IGF, dei nu sunt prevzute n lege. DCF i IGF se confrunt nu numai cu suprapunerea continu a controalelor lor, ci i cu faptul c legislaia european impune tot mai multe controale de plauzibilitate, greu de executat de ambele entiti. 4. Inspecia financiar Pe scurt, Inspectoratul General pentru Finane are urmtoarele misiuni obligatorii: s participe la activitile de programare; s emit o opinie privind toate proiectele i propunerile ce pot avea un impact asupra finanelor statului; s examineze propunerile bugetare ale departamentelor ministeriale; s monitorizeze micrile veniturilor statului i s controleze cheltuielile statului la cererea Ministrului pentru Buget i, n special, s emit o opinie cu privire la depirea fr restricii a creditului. n ceea ce privete misiunile opionale ale Inspectoratului, acestea decurg din Articolele 4 i 5 ale Legii Organice privind IGF: s prezinte guvernului sugestii care ar putea duce la economii, la mbuntirea organizrii serviciilor statului i la asigurarea funcionrii rezonabile a acestora; s examineze orice alt aspect pe care Consiliul de Stat sau un membru al guvernului l va considera necesar. Referitor la proiectele cu impact financiar, Inspectoratul General pentru Finane nu mai este limitat conform legii la emiterea unei opinii privind proiectele. Dimpotriv, la cererea guvernului, Inspectoratul a devenit un participant tot mai activ la lucrrile de pregtire a
203

acestor proiecte, precum i la studiile fundamentale care stau la baza definirii politicii guvernului cu privire la aspectele financiare semnificative. n sfrit, misiunea Inspectoratului General pentru Finane a cunoscut cea mai mare extindere a sferei sale de aciune n ceea ce privete elaborarea bugetului anual. De fapt, atribuiile Inspectoratului n acest sens nu mai sunt limitate conform legii la examinarea propunerilor bugetare ale departamentelor ministeriale, ci acoper ntreg ciclul de activitate ce st la baza elaborrii administrative a proiectului de buget.

5. Reforme prezente i viitoare n pregtirea pentru reforma bugetar, statul Luxembourg studiaz urmtoarele teme de reflecie: Reducerea controalelor ex ante efectuate de ctre Direcia de Control Financiar (de exemplu, efectuarea controalelor sistematice numai peste un prag anume, ce urmeaz a fi stabilit). Auditurile interne. Analiza detaliat a proceselor i controale critice. Elaborarea unui plan de audit intern multianual. Alegerea ntre: - nfiinarea unei celule de audit intern n cadrul fiecrui minister (sau cel puin n ministerele care deruleaz programe de o anumit anvergur) aceste celule ar fi coordonate de o unitate ataat Ministerului de Finane (IGF sau DCF); - nfiinarea unei celule de audit intern ataate Ministerului de Finane (IGF sau DCF). Evaluarea programelor. Definirea unui cadru care s stabileasc normele evalurii. Elaborarea unui plan de evaluare multianual. Definirea obiectivelor de performan pentru noile programe de politici care s complementeze situaiile financiare care nsoesc fiecare proiect de lege sau msur cu implicaii financiare. Implementarea obiectivelor pe mai multe niveluri stabilite n cadrul pentru reforma administrativ. Revizuirea cheltuielilor. Introducerea unei revizuiri a cheltuielilor efectuat n colaborare cu ministerele implicate. Aceast examinare a articolelor nu trebuie realizat anual ci, spre exemplu, numai pe perioada pregtirii programelor guvernamentale sau pentru investigarea msurilor de reducere a cheltuielilor n cazul unei crize evidente.

204

MALTA Controlul public intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Sistemele de CPI n Malta sunt responsabilitatea principal a efilor ministerelor i departamentelor guvernamentale. Managementul de top din ministere/departamente trebuie s asigure faptul c exist controale interne adecvate, n linie cu bunele practici de control intern, precum i n conformitate cu directivele care pot fi emise de Oficiul Primului-ministru (OPM), de ctre Ministerul responsabil pentru Finan e (condus de un secretar permanent) sau alte departamente relevante. Actorii principali n cadrul CPI n Malta sunt: 1. 2. 3. 4. Departamentul de Audit Intern i Investiga ii; Oficiul Na ional de Audit (subordonat Oficiului Ministerului); Ministerul Finan elor; Departamentul de Trezorerie.

Ace ti actori cheie: asigur func ionarea adecvat a sistemului CPI; supravegheaz, reglementeaz i nregistreaz toate tranzac iile financiare guvernamentale; pstreaz banii apar innd guvernului i toate fondurile avansate de UE pentru finan are; concep programe/proiecte; administreaz procedurile de achizi ii; asigur auditul statutar att al fondurilor locale ct i al fondurilor UE.

Structurile de control financiar public din Malta au nceput s se schimbe la nceputul anilor 1990, ca parte dintr-un lan de msuri de reform n sectorul public ini iate de guvern cu c iva ani n urm. n anul 1989 a fost lansat un proces de reform prin publicarea raportului Comisiei de Reform a Serviciilor Publice. Adoptarea i implementarea ulterioar a multor recomandri ale Comisiei de Reform a Serviciilor Publice, inclusiv a acelora din domeniul managementului financiar, a determinat din acel moment mbunt iri semnificative ale serviciilor publice. Este de asemenea prevzut o nou lege privind managementul finan elor publice, care s cuprind prevederi ce abordeaz: managementul eficient i efectiv al resurselor guvernamentale; valorificarea i controlul adecvat al datoriei publice; i regulile privind contabilitatea de angajamente care vor fi introduse n cadrele de planificare financiar guvernamental i contabilitate.

ContribuieaOficiuluiPrimuluiministru,aConsiliuluideAuditInterniInspeciedindatade22 martie2011.
1

205

Un alt aspect specific i important al reformei serviciilor publice care merit s fie men ionat este cel rela ionat cu politica de recrutare adoptat n ultimii ani. Noua politic a condus la o introducere gradual a absolven ilor i profesioni tilor la niveluri manageriale i financiare n cadrul guvernului i al agen iilor sale. Acest lucru a majorat considerabil nivelul profesional al func ionarilor publici care lucreaz n orice sector anume. Una dintre cele mai semnificative direc ii ale reformei CPI n Malta s-a referit la func ia de audit public att audit extern ct i intern. n cadrul auditului extern, n urma legisla iei adoptate n anul 1997, Oficiul Na ional de Audit a fost nfiin at ca organism complet independent de guvern i raporteaz direct parlamentului. Auditorul General are puteri extinse care-i permit Oficiului Na ional de Audit s func ioneze n mod eficient. Oficiul este autorizat prin lege i s efectueze anchete formale care pot fi comparate cu cele judiciare. Anterior modificrilor legislative, n anul 1997, Oficiul Na ional de Audit era un departament de audit care era parte integrant din guvern. Departamentul de Audit Intern i Investiga ii (DAII), care a fost nfiin at n anul 2000, este un organism independent care opereaz sub responsabilitatea Oficiului Ministerial. Acesta raporteaz Consiliului de Audit Intern i Investiga ii, care este prezidat de Secretarul Cabinetului de Mini tri. Rolul DAII este de a oferi asigurarea implementrii procedurilor i controalelor guvernamentale prin audituri interne i investiga ii financiare. 2. Mediul controlului public intern Pn n prezent bugetul na ional este bazat pe numerar. O echip special din cadrul trezoreriei efectueaz n mod periodic ajustri pentru a putea ajunge la o declara iei financiar de sfr it de an bazat pe angajamente. Malta adopt i un sistem contabil centralizat la nivel guvernamental. Conceptele centrale ale CPI sunt cele de rspundere managerial i audit intern independent din punct de vedere func ional. CPI este preventiv n natur i ncearc s asigure faptul c exist sisteme adecvate pentru a contracara ct mai mult posibil apari ia gestiunii incorecte a fondurilor publice i a fraudelor i corup iei. Oficiul Na ional de Audit (auditorul extern de stat) i Direc ia de Audit Intern i Investiga ii (auditorul intern de stat) sunt principalele organisme responsabile pentru evaluarea CPI. Ministerul Finan elor i Departamentul de Trezorerie sunt responsabile pentru controlul CPI. Unitatea de Eficien a Managementului care este organiza ia de consultan managerial intern a guvernului i are func ia principal de a facilita mbunt irea serviciilor guvernamentale i se afl n subordinea Oficiului Primuluiministru poate introduce noi procese guvernamentale care ar mbunt i CPI, ca parte din func iile sale. Nu exist o defini ie legal a CPI. Totu i, Manualul de Audit al Oficiului Na ional de Audit (Malta) define te controlul intern drept toate politicile i procedurile concepute i implementate de managementul unei entit i pentru a asigura: atingerea n mod economic, eficient i efectiv a obiectivelor entit ii; aderarea la regulile externe (legi, reglementri, etc.) i la politicile manageriale; salvgardarea activelor i informa iilor; prevenirea i detectarea fraudelor i erorilor; i
206

calitatea eviden elor contabile i asigurarea la timp a informa iilor financiare unui management de ncredere.

ia

ONA i DAII ofer recomandri ori de cte ori sunt detectate lipsuri n CPI al opera iunilor guvernamentale. Ministerul Finan elor, Departamentele de Economie i Investi ii i de Trezorerie emit linii directoare i directive, prin circulare, cu privire la chestiuni de management financiar i contabile. A fost nfiin at un grup operativ care cuprinde membri att din Oficiul Na ional de Audit (ONA) ct i din Direc ia de Audit Intern i Investiga ii (DAII) pentru a identifica bune practici n cooperare cu ONA i DAII. A a cum se procedeaz n prezent, vom continua s recomandm mbunt iri ale CPI ori de cte ori sunt detectate slbiciuni ale CPI. Se poate pune un accent deosebit pe pstrarea de eviden e ale activelor fixe i arierate de venit datorat guvernului. n vederea introducerii contabilit ii de angajamente n urmtorii doi sau trei ani n cadrul sistemului contabil i de raportare financiar guvernamental din Malta, se va pune un accent mai mare pe articole de bilan i pe anumite articole de venituri i cheltuieli de tip angajament care nu sunt nregistrate n prezent n Raportul Financiar Guvernamental, ci vor ncepe s fie nregistrate prin introducerea contabilit ii de angajamente. 3. Conceptul de control public intern 3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial Rspunderea/responsabilitatea managerial este neleas ca nevoia de a face funcionarii publici responsabili nu doar pentru luarea deciziilor financiare, ci i pentru a rspunde periodic la ntrebri referitoare la activitile lor i a fi inui rspunztori pentru exercitarea autoritii care le este acordat. Seciunea urmtoare explic modul n care funcionarii de topi i asum responsabilitatea pentru nfiinarea unui sistem de control intern adecvat n cadrul administraiei publice din Malta n linie cu bunele practici de control intern, precum i n conformitate cu directivele care pot fi emise. Se face referire la cele cinci componente inter-relaionate ale cadrului Comitetului de Organizaii de Sponsorizare (COSO), care este baza pentru liniile directoare ale Organizaiei Interne a Instituiilor Supreme de Audit (INTOSAI) pentru controlul intern n sectorul public. Implementarea mediului de control Codul de Management al Sectorului Public (CMSP) aduce laolalt, ntr-o form concis, toate regulamentele permanente, circularele i politicile din cadrul serviciilor publice. Prevederile sale ncearc s susin valorile eseniale ale serviciilor publice aa cum sunt prevzute de Legea Administraiei Publice (LAP). Secretarul Permanent Principal a atribuit CMSP statutul juridic de directiv n conformitate cu LAP n virtutea Directivei Nr. 1 emise n baza Legii. Aceast directiv confirm faptul c prevederile CMSP sunt obligatorii pentru funcionarii publici i face CMSP aplicabil n conformitate cu Articolul 15(2) din LAP, care prevede c: Funcionarii publici vor respecta toate directivele aplicabile emise de Secretarul Permanent Principal, iar funcionarii care nu le respect vor fi rspunztori i vor face obiectul procedurilor prevzute de regulamentele disciplinare. Exist un cod cuprinztor de etic, drept grafic al LAP referitor la funcionarii publici.
207

Cu privire la persoanele juridice exist un cadru de guvernare corporativ i un cod de etic separat. Funcionarii de top de fiecare nivel sunt responsabili pentru respectarea codului de etic i au responsabilitatea de a asigura faptul c aceste coduri sunt respectate n mod corespunztor de ctre toi angajaii din subordinea lor i de a raporta orice nclcri sau practici neadecvate. Secretarul Permanent Principal poate emite i directive i linii directoare orientate ctre susinerea i asigurarea conformitii cu codul de etic i, cu susinerea ministrului responsabil pentru consiliul sau comisia respectiv, poate emite aceste linii directoare cu privire la consilii i comisii. Managerii de top sunt responsabili i pentru asigurarea faptului c fiele de post clare elaborate n colaborare cu Direcia de Servicii Corporative sunt meninute i actualizate atunci cnd este necesar. Toate organizaiile publice urmeaz aceast procedur i se asigur c fiecare persoan este contient de sarcinile i responsabilitile sale. Acest lucru este esenial pentru ca sarcinile relevante s fie ndeplinite i astfel operaiunile s se desfoare n mod eficient. efii fiecrei uniti au i responsabilitatea de a revizui i analiza n mod formal performana ntregului personal din subordinea lor cel puin anual, n raport cu obiective prestabilite. n cazul oricror probleme specifice de performan, se iau msurile adecvate. Managementul riscului Identificnd managementul riscului ca fiind o zon slab n cadrul organizaiilor guvernamentale, au fost introduse mai multe documente, inclusiv Liniile Directoare privind Managementul Riscului i Manualul de Politici i Proceduri, pentru a servi drept set coerent de principii de orientare. Dei nu este obligatoriu, secretarii permaneni sunt ncurajai s-i asume responsabilitatea de a asigura faptul c acestor procese le este acordat importana adecvat i sunt n final integrate n ministerul lor n linie cu politica stabilit. Activitile de control Activitile de control sunt efectuate n cadrul organizaiei, la toate nivelurile i n toate funciile sub forma verificrilor de supraveghere i a semnturilor secundare, separrii sarcinilor i puterilor limitate delegate pentru autorizare. Este sarcina fiecrui ef de unitate s asigure faptul c aceste controale sunt respectate i meninute pentru a garanta controlul adecvat i faptul c obiectivele prestabilite sunt atinse. eful fiecrei uniti efectueaz o procedur anual de management al performanei referitoare la funcionarii din subordinea sa pentru a le msura eficacitatea, productivitatea i necesitile de instruire. Aceast procedur este repetat pentru fiecare funcionar public. Mai mult, secretarii permaneni, directorii-generali i directorii trebuie s efectueze analize de performan ale funcionarilor din Categoria A a cror numire este reglementat de un acord de performan pentru a evalua performana global fa de intele i obiectivele setate. Informare i comunicare Prin acordul de performan sunt elaborate rapoarte anuale de progres prin raportare la obiectivele existente.
208

Monitorizarea Managerii de top au responsabilitatea de a respecta i rspunde n mod adecvat recomandrilor cu privire la controalele interne asigurate de auditorii interni pentru a asigura faptul c sunt atinse obiectivele. Mai mult, managementul de top lucreaz mn n mn cu Unitatea de Asigurare a Managementului Riscului, care face parte din Departamentul de Audit Intern i Investigaii (DAII), pentru a oferi instruire i facilitarea controalelor interne pentru ntregul lor personal. n timp ce toi angajaii sunt responsabili pentru calitatea controalelor lor interne, Departamentul de Audit Intern i Investigaii (DAII) ajut managementul n supravegherea i ndeplinirea responsabilitilor lor prin intermediul unor audituri i consultaii independente proiectate pentru a evalua i promova sistemele de control intern. Rspunderea managerial nu este exercitat de ctre managerii administrativi de top. n timp ce au un impact semnificativ asupra sistemului de control intern al organizaiei, fiecare angajat al organizaiei are o responsabilitate i un rol n asigurarea faptului c sistemul este eficient n atingerea misiunii organizaiei. Aadar, este responsabilitatea fiecrui secretar permanent, director-general, preedinte, funcionar executiv ef i/sau ef de departament de a asigura faptul c exist un sistem de control intern eficient pentru a salvgarda rspunderea, transparena i livrabilele. Aceste poziii sunt ocupate de manageri administrativi, spre deosebire de persoane desemnate pe criterii politice. Delegarea responsabilitii i autoritii este practicat n mod moderat n cadrul organizaiilor guvernamentale din Malta. n mod formal, urmtoarele proceduri sunt n vigoare pentru a asigura faptul c puterile decizionale sunt prevzute clar. Contractul privind Serviciile Publice (CSP) este semnat de fiecare minister. Acest contract are rolul de a stabili ntr-o manier mai direct rezultatele ateptate din fiecare minister i identific persoanele responsabile pentru atingerea acestor obiective. Acordul de Performan pentru poziiile de management de top i are originea n Contractul privind Serviciile Publice (CSP) i coboar n cascad cel puin pn la nivelul de asistent al directorului. Acest acord prevede obiectivele i intele managementului de top i puterile decizionale ale acestuia. Pentru funcionarii n funcie, acordul de performan identific funciile i obiectivele poziiei. Pentru toi funcionarii cu grade de servicii generale (cu excepia funcionarilor din clasa managerial) care nu au ncheiat un acord de performan, a fost introdus un sistem bazat pe o procedur de management al performanei (PMP) pentru a le msura eficiena, productivitatea i necesitile de instruire. Fiele de post sunt folosite de asemenea pentru a evidenia rolurile i responsabilitile fiecrui funcionar. Cabinetul (primul-ministru i minitrii) este responsabil pentru dezvoltarea politicii i deine coordonarea general i controlul administraiei publice. Cabinetul este responsabil fa de parlament i pentru orice activitate a guvernului din Malta, inclusiv administrarea oricrui departament guvernamental.

209

Minitrii, atunci cnd primesc responsabilitatea pentru orice departament, exercit coordonarea general i controlul asupra departamentului i, de asemenea, departamentul se afl sub supravegherea unui secretar permanent. Secretarul Principal Permanent este responsabil pentru implementarea politicii publice i poate, n colaborare cu primul-ministru, s delege oricare dintre funciile sale n baza prezentului articol ctre unul sau mai muli secretari permaneni sau efi de departament. Secretarul Principal Permanent: va asigura conducerea serviciului public; va susine i promova valorile administraiei publice i codul de etic i va monitoriza conformitatea funcionarilor publici cu acestea; va lua msuri pentru mbuntirea performanei serviciilor publice; i va asuma responsabilitatea pentru managementul resurselor umane i dezvoltarea acestora n cadrul serviciilor publice; va lua msuri pentru a asigura coordonarea dintre departamente, agenii, entiti guvernamentale i consiliile locale i a asigura faptul c ageniile i entitile guvernamentale respect obiectivele cheie de politic i prioritile de management ale guvernului; va asigura conducerea i coordonarea secretarilor permaneni; va stabili inte de performan pentru secretarii permaneni i le va monitoriza performana n urma consultrii ministrului relevant; va consilia primul-ministru pe aspecte relaionate cu serviciile publice i sectorul public n general, inclusiv desemnarea i ncetarea desemnrii secretarilor permaneni i a efilor de departamente; i va ndeplini orice alt funcie care i poate fi atribuit n baza oricrei legi. Un secretar permanent poate da ordine i stabili inte pentru un ef de departament cu privire la orice chestiune n ndeplinirea sarcinilor sale i va monitoriza i evalua performana efului de departament n legtur cu aceste ordine i inte. Ministerele sunt mprite pe o serie de departamente, unul dinte acestea fiind Servicii Corporative care ar include i funcia financiar. Aadar, Directorul de Servicii Corporative ar fi responsabil pentru a oferi asisten i a consilia managerii de top pe aspecte financiare. Obiectivele corporative sunt stabilite n conformitate cu Contractul privind Serviciile Publice (CSP). Acestea merg n cascad pn la fiecare minister/departament/entitate. Pentru a asigura buna operare a organizaiei, directorii/efii de la fiecare nivel au responsabilitatea de a identifica obiectivele ministeriale/departamentale i ale entitii i a asigura faptul c sunt aliniate scopurilor stabilite de CSP. Poziiile de management de top din fiecare minister, inclusiv secretarii permaneni, directoriigenerali, directorii i asistenii directorilor, mpreun cu ali funcionari profesioniti, ncheie un acord de performan, prin care performana fiecrui obiectiv este evaluat anual pentru a stabili starea curent a livrrii. Similar obiectivelor, planurile bugetare coboar n mod natural n cascad de la planuri la nivel de organizaie i apoi sunt alocate diverselor centre pentru a reflecta scopurile i obiectivele ministeriale/departamentale/ale entitii.
210

n fiecare lun, ministerele de resort i departamentele prezint estimri revizuite ale veniturilor i cheltuielilor ctre Direcia de Afaceri Bugetare. Aceste estimri ajut managerii de top s identifice riscurile bugetare i astfel faciliteaz iniierea la timp a aciunilor corective care pot fi necesare. Mai mult, actualizrile regulate fac parte integrant din procesul continuu de evaluare financiar al ministerului, permind monitorizarea poziiei bugetare la nivel agregat al serviciului. Aceast procedur permite ministerelor de resort i departamentelor s-i adapteze planurile bugetare n mod corespunztor. Principalele obiective ale sistemului de control n Malta se bazeaz pe principiile cadrului COSO i pot fi clasificate dup cum urmeaz: eficacitatea i eficiena operaiunilor; fiabilitatea raportrii financiare; conformitatea cu legile i regulamentele aplicabile. Strategiile de control intern care au fost proiectate se concentreaz pe transparen, att n ceea ce privete liniile clare de responsabilitate i cu privire la metodologie i standarde armonizate. Linii clare de raportare sunt prevzute prin Constituie i prin Legea privind Administraia Public, reflectnd n mod special poziiile i responsabilitile funcionarilor publici de top. Mai mult, fie de post sunt folosite pentru a evidenia liniile de raportare pentru toi funcionarii. Ca parte din sistemul de raportare, o declaraie privind controlul intern este n curs de adoptare n cadrul administraiei publice din Malta pentru a asigura rspundere i responsabilitate suplimentare. Aceasta va include o declaraie c sistemul de control intern care susine respectarea politicilor, obiectivelor i intelor ministerului/departamentului/entitii a fost implementat i c fondurile publice i toate activele organizaiilor sunt salvgardate. Mai mult, va cuprinde i o afirmaie c sistemul de management al riscului proiectat pentru a identifica i prioritiza riscurile relativ la respectarea politicilor, obiectivelor i intelor ministerului/departamentului/entitii a fost implementat. Poziiile de management de top trebuie s semneze aceast declaraie cu privire la controlul intern la sfritul fiecrui an pentru organizaia pe care o administreaz, ca parte din raportul anual. Mai mult, departamentele guvernamentale, ministerele i entitile trebuie s depun n prezent un raport anual care s detalieze activitile efectuate, precum i planul de aciune care prezint activitile care trebuie ndeplinite. 3.2. Auditul Intern Departamentul de Audit Intern i Investigaii (DAII) a fost nfiinat n anul 2000. Este o unitate independent n cadrul Biroului Primului-ministru. Departamentul este organizat ntr-o manier central i servete toate departamentele guvernamentale i entitile aflate sub supravegherea secretarilor permaneni, cu scopul de a-i ajuta s-i ndeplineasc n mod eficient sarcinile. n anul 2003, responsabilitile i puterile DAII au fost consolidate prin Legea privind Auditul Intern i Investigaiile Financiare (Capitolul 461 din Legile Maltei).

211

Unul dintre motivele pentru adoptarea Legii privind Auditul Intern i Investigaiile Financiare a fost de a oferi direciei independen funcional strict fa de ministere, alte departamente i direcii. Legea a stabilit clar faptul c DAII este rspunztoare fa de Consiliul de Audit Intern i Investigaii, condus de Secretarul Cabinetului. Auditorii DAII respect Codul de Etic pentru Contabili al Consiliului Contabil din Malta care este aplicabil tuturor contabililor i auditorilor locali. n plus, Seciunea 2.4 din Manualul de Audit Intern i Investigaii se refer la standarde de conduit profesional; manualul stipuleaz faptul c principiile enumerate (adoptate din Codul de Etic al Institutului de Auditori Interni) trebuie s fie respectate de ctre auditorii interni din DAII. Principiile care trebuie susinute sunt integritatea, obiectivitatea, confidenialitatea i competena. DAII este liber s raporteze cu privire la analizele efectuate. De fapt, Articolul 14 din Legea privind Auditul Intern i Investigaiile Financiare stipuleaz c odat ce auditul intern este finalizat, directorul (DAII) trebuie s transmit raportul de audit rezultant ctre secretarul permanent sub a crui supraveghere se afl cel auditat. Directorul (DAII) poate transmite i o copie a raportului ctre cel auditat. n termen de o lun de la primirea acestui raport, secretarul permanent va oferi instruciunile necesare celui auditat pentru a remedia orice lipsuri i va informa directorul n mod corespunztor. Conform Seciunii 8.1.3 din Manualul DAII, obiectivele rapoartelor individuale de audit trebuie s ofere asigurri n mod independent cu privire la zonele analizate i s iniieze aciuni de management i s evidenieze n mod specific cauza slbiciunilor i aciunile conexe acestora. Carta DIIA specific faptul c obiectivul principal al auditului intern este de a ajuta secretarii permaneni n ndeplinirea eficient a sarcinilor lor; auditul intern ofer secretarilor permaneni analize, recomandri, consiliere i informaii cu privire la activitile analizate i/sau investigate. Carta cuprinde i urmtoarele domenii: independen, autoritatea DIIA, rolul i aria de acoperire a DIIA, responsabilitile, raportarea i relaia cu Oficiul Naional de Audit. Articolul 17 din Legea privind Auditul Intern i Investigaiile Financiare prevede c atunci cnd directorul sau consiliul consider c ar exista un conflict de interese dac directorul nsui ar efectua un audit intern sau o investigaie financiar, consiliul poate desemna un funcionar public senior dintre funcionarii direciei pentru a efectua acea investigaie ca nlocuitor. Este datoria fiecrui funcionar al direciei care are orice form de conflict de interese cu auditul intern sau investigaia financiar la care este alocat s lucreze, fie c acel conflict este direct sau indirect, s dezvluie imediat interesul pe care-l are i s se abin complet de la a se implica n cazul respectiv. Orice funcionar al DIIA care acioneaz n mod voit nclcnd aceast cerin va fi vinovat de a fi comis o contravenie i este pasibil de amend i de a face obiectul unor proceduri disciplinare, conform prevederilor din Regulamentul Comisiei de Servicii Publice (Proceduri Disciplinare). Auditorii DIIA trebuie s efectueze un numr minim de ore de instruire (activiti FPC) n fiecare an pentru a-i menine i mbunti competenele i atribuiile profesionale n conformitate cu Regulamentul privind Formarea Profesional Continu (FPC) al Institutului Maltez al Contabililor (IMC) (care respect Standardele Educaionale Internaionale (SEI) 7 ale IFAC, Formarea Profesional Continu). DIIA se strduiete s faciliteze n mod continuu participarea funcionarilor si la activitile FPC. Nu doar c finaneaz costurile determinate
212

de participarea la anumite instruiri care au loc la nivel local sau n strintate (taxe de participare, cheltuieli de cltorie unde este cazul, etc.), ci i organizeaz activiti FPC pentru funcionarii si n mod regulat. DIIA raporteaz ctre Consiliul de Audit Intern i Investigaii (CAII), al crui preedinte este Secretarul Cabinetului. Rapoartele de audit intern sunt trimise secretarilor permaneni corespunztori din cadrul diverselor ministere. Auditurile care sunt efectuate de Serviciile de Audit Intern se supun Notificrii Legale 434 din 2004, intitulate Tipuri de regulamente de audit intern 2004, care specific urmtoarele tipuri de audit care s fie efectuate de ctre DIIA: audituri financiare, audituri de conformitate, audituri operaionale, audituri de performan/raport calitate/pre, audituri cuprinztoare, audituri ale sistemelor de tehnologia informaiei/sistemelor informaionale, audituri de management, audituri de programe (Uniunea European), audituri comune (audituri relaionate cu Uniunea European) i audituri de urmrire. Articolul 15 din Legea privind Auditul Intern i Investiga iile Financiare (Capitolul 461 din Legile din Malta) afirm c directorul (DIIA), n urma unui audit intern i dac este considerat necesar, va efectua analize de urmrire. De fapt, politica DIIA este s urmreasc toate chestiunile semnificative i recomandrile care decurg din rapoartele de audit ale DIIA Capitolul 9 din Manualul de Audit Intern i Investiga ii. Mai mult, Articolul 16 din Legea privind Auditul Intern i Investiga iile cere oricrei entit i care are motive s suspecteze vreo neregul i/sau caz bnuit de fraud cu privire la fondurile publice s transfere chestiunea ctre director (DIIA) i este autorizat s ofere directorului (DIIA) toate informa iile pe care le de ine referitor la acest lucru. Articolul 18 din Legea privind Auditul Intern i Investiga iile Financiare ofer autoritate directorului (DIIA) de a informa Ministrul Justi iei atunci cnd apar suspiciuni cu privire la nereguli i/sau cnd cazuri suspectate de fraud pot fi clar determinate cu privire la responsabilit ile celui auditat i care este analizat. O astfel de neregul ar reprezenta o infrac iune. Articolul 3 din Legea privind Auditul Intern i Investiga iile Financiare face distinc ie ntre auditurile interne i investiga iile financiare i stipuleaz c acestea sunt dou func ii separate i diferite. 3.2.1. Rela iile dintre auditul intern i cel extern

Oficiul Na ional de Audit (din Malta), n calitate de institu ie suprem de audit (ISA) este condus de Auditorul General i este responsabil pentru auditul extern al administra iei centrale i locale n numele parlamentului. Oficiul, care este un organism autonom i independent din ramura executiv a guvernului, a fost nfiin at n anul 1997. Obiectivul obligatoriu i principal al Oficiului, n baza Constitu iei i a Legii privind Auditorul General i Oficiul Na ional de Audit din anul 1997, este de a oferi informa ii independente, asigurare i consiliere parlamentului despre modul n care trezoreria, departamentele guvernamentale i anumite entit i non central-guvernamentale (inclusiv administra iei locale) rspund pentru i folosesc banii contribuabililor. Un alt obiectiv, conform Legii, este de a stabili dac fondurile publice au fost cheltuite n mod economic, eficient i eficace. n evaluarea eficacit ii controlului intern, ONA poate folosi munca depus de DIIA, care face parte din structura de control intern i este bine plasat pentru a oferi ONA orientare cu privire la eficien a sistemelor care sunt implementate. ONA are responsabilitatea pentru concluzia general tras, n baza analizei sistemelor n vigoare, a calit ii unit ii de audit intern i a atitudinilor fa de controlul intern i managementul
213

riscului al entit ii analizate. Pentru a permite ca activitatea de audit intern s fie evaluat n mod eficient, ONA trebuie s n eleag scopul (rolul), procedurile i metodele activit ii de audit intern, precum i s ia n calcul calitatea personalului i independen a i obiectivitatea pe care acesta o aduce muncii sale. Investiga ii sau alte audituri speciale pot fi ntreprinse, la latitudinea Auditorului General nsu i sau la cererea Ministrului Finan elor sau Comitetului de Conturi Publice. Directorul-general (DIIA) pstreaz legtura cu Auditorul General i i ofer acestuia planul de audit anual al DIIA n momentul n care acesta este aprobat de ctre Consiliul de Audit Intern i Investiga ii. 3.2.2. Consiliul de audit i comitetele de audit

Articolul 6 din Legea privind Auditul Intern i Investiga iile Financiare desemneaz Consiliul de Audit Intern i Investiga ii drept organismul independent i obiectiv care monitorizeaz func ia de CFPI n Malta i supravegheaz activitatea DIIA. Mai mult, Consiliul dore te s salvgardeze independen a continu a directorului (DIIA) i a func ionarilor DIIA. Alte func ii includ avizarea planurilor, a bugetelor i graficelor, la propunerea directorului pentru administrarea adecvat a direc iei i stabilirea de politici, proceduri i metode pentru func ionarea adecvat a auditului public intern i pentru efectuarea de investiga ii financiare. Consiliul este desemnat de ctre primul-ministru i este compus din Secretarul Cabinetului, n calitate de pre edinte, director, Secretarul Permanent al Ministerului Finan elor, o persoan cu o reputa ia deosebit n profesia de contabil i/sau auditor care nu este func ionar public i un alt membru. Consiliul trebuie s se ntruneasc cel pu in trimestrial. Deciziile consiliului sunt luate cu majoritate de voturi i pre edintele are att un vot obi nuit ct i unul decisiv n caz de egalitate de voturi. Cadrul de Guvernan Corporativ pentru Entit ile din Sectorul Public emis de Biroul Primului-ministru n noiembrie 2008 a stabilit cele mai bune practici de guvernan corporativ, inclusiv nfiin area de comitete de audit n cadrul entit ilor publice. 3.3. Coordonarea controlului public intern Unitatea de Management al Riscului i Asigurare (UMRA) a fost nfiin at special pentru a ajuta la consolidarea CPI ca baz pentru monitorizarea i controlul finan elor publice. Aceast unitate ac ioneaz drept unitate central de armonizare n sectorul public cu privire la coordonarea controlului intern, fiind un sistem descentralizat. UMRA este o subunitate ce face parte din Departamentul de Audit Intern i Investiga ii i raporteaz direct ctre directorul-general (DIIA), care la rndul su raporteaz ctre Secretarul Cabinetului. Obiectivul UMRA este de a ajuta ministerele, departamentele i entit ile s- i reproiecteze mediul de control intern i a le permite s modernizeze sistemele de control din sectorul public n linie cu standardele interna ionale i cele mai bune practici din UE prin emiterea de politici i proceduri relevante, facilitare i instruire. Pstrnd acest lucru n minte, UMRA a pregtit i finalizat un studiu privind managementul riscului prin folosirea unui chestionar. Rezultatele studiului au fcut s fie mai u or pentru unitate s evalueze din perspectiva riscului toate ministerele, direc iile, departamentele i diviziile guvernamentale i s identifice zonele de risc din cadrul serviciilor publice. Rezultatele ob inute au fost incorporate n planul de audit al DIIA, care la rndul su are scopul de a asigura prioritizarea corect a planului su de activitate pentru perioada urmtoare de trei ani.

214

Mai mult, dou proiecte de twinning cu Marea Britanie i Irlanda au fost ntreprinse pentru a orienta UMRA n cadrul procesului de implementare a managementului riscului. UMRA a continuat s promoveze reforma managementului riscului n cadrul administra iei publice, dup cum urmeaz: adoptarea unui cadru de guvernan corporativ, mpreun cu codurile de etic au introdus un sistem de rspundere orientat ctre entit ile publice. Structura serviciilor publice era deja aprovizionat n mod substan ial i a fost consolidat suplimentar prin prevederi specifice ale LAP. O cerin pentru o declara ie anual de control intern stipulat ntr-o linie directoare emis de Secretarul Principal Permanent a ncurajat secretarii permanen i s semneze pentru adecvarea structurii lor de control intern. O cerin pentru eviden e de risc prevzut ntr-o linie directoare emis de Secretarul Principal Permanent a ncurajat evaluarea continu a controalelor interne de ctre ministerele, diviziile, departamentele i direc iile guvernamentale. n afar de facilitarea evalurii globale a riscului tuturor organiza iilor din sectorul public prin instruire, seminarii, analize la fa a locului i cercetare, UMRA trebuie s analizeze progresul managementului riscului din perspectiv orizontal, n linie cu modelul COSO pentru a lansa recomandri de abordare a zonelor comune ce prezint slbiciuni n cadrul serviciilor publice. Mai mult, UMRA a emis politici i proceduri relevante pentru a servi spre orientarea managementului atunci cnd instaleaz i pun n vigoare structura de control intern a ministerelor, departamentelor i entit ilor lor. Procesul de facilitare este n prezent n etapele sale ini iale, ceea ce implic faptul c n viitorul apropiat ar trebui s nceap analize regulate de ctre UMRA ale eviden elor de risc i ale procesului global de management al riscului apar innd fiecrui minister, departament sau entitate. Rapoarte de progres sunt emise lunar i adresate directorului-general (DIIA). Rapoarte ad hoc sunt emise la cerere, n general fiind adresate tot directorului-general (DIIA) care la rndul su le poate transmite mai departe autorit ilor corespunztoare. 4. Inspec ia Financiar Investiga iile financiare administrative cad n sarcina Departamentului de Audit Intern i Investiga ii, care este subordonat direct Secretarului de Cabinet. Unitatea de Investiga ii Financiare are competen a de a efectua investiga ii financiare ale departamentelor guvernamentale i oricrei persoane fizice sau juridice de drept public sau privat care este n orice fel beneficiar, debitor sau manager de fonduri publice, inclusiv fonduri UE, cu scopul de a proteja aceste fonduri de nereguli i fraud sau a evalua n alt mod rspunderea acestor persoane de drept public sau privat de a contribui la aceste fonduri. Aceast unitate este i interlocutorul desemnat pentru Oficiul European Anti-fraud (OLAF) i este Serviciul de Coordonare Anti-fraud (AFCOS) pentru Malta. Acest lucru implic faptul c aceast unitate poate efectua investiga ii comune mpreun cu OLAF, cu privire la fonduri UE folosite de Malta. Unitatea raporteaz neregulile ctre OLAF n mod trimestrial cu privire la Fondurile de pre-aderare, Fondurile de Facilitare a Tranzi iei, Fondurile Structurale, Fondurile de Coeziune i Fondurile pentru Agricultur. Unitatea ofer i contribu ii substan iale, inclusiv feedback, pentru mai multe subunit i din cadrul OLAF, toate responsabile pentru protec ia intereselor financiare ale UE n diferite moduri. A fost elaborat i o strategie antifraud i anti-corup ie pentru a complimenta func ia ex post a acestei unit i.
215

Ca parte din investiga ia sa, Unitatea de Investiga ii Financiare efectueaz analiza n profunzime a tuturor circumstan elor referitoare la nereguli i cazuri de fraud suspectat, inclusiv corup ia func ionarilor publici i, n acest sens, ob inerea de eviden e i/sau informa ii i efectuarea de evaluri, analize i recomandri conexe. Investiga iile se refer la anchete al cror scop este s descopere fapte ascunse i s stabileasc adevrul. Acestea implic o urmrire sistematic a informa iilor i includ cercetare. O investiga ie financiar poate fi efectuat n baza prevederilor Legii privind Auditul Intern i Investiga iile Financiare. Legea stipuleaz faptul c dac o entitate are vreun motiv s suspecteze o neregul i/sau un caz suspectat de fraud cu privire la fondurile publice, aceasta va transmite chestiunea imediat ctre director (DIIA). Entitatea va trebui s furnizeze toate informa iile pe care le de ine referitor la chestiunea respectiv, n linie cu aceea i Lege. Departamentul de Audit Intern i Investiga ii este mpr it n patru unit i. Acestea sunt Audit Intern, Audit UE, Investiga ii Financiare i Unitatea de Asigurare a Managementului Riscului. Unit ile de Audit, Audit UE i Investiga ii Financiare ofer monitorizarea i controlul managementului financiar, i anume controale ex post. Controalele ex post au scopul de a verifica dac prevederile statutare sunt aplicate complet i dac acele cheltuieli publice respect cerin ele legilor care stau la baza lor. Unitatea de Asigurare a Managementului Riscului asigur controale ex ante, prin crearea unui program de management al riscului pentru administra ia public. Unitatea de Asigurare a Managementului Riscului ac ioneaz ca unitate central de armonizare pentru CPI i faciliteaz implementarea unui proces integrator de management al riscului n cadrul administra iei publice, cu scopul de a formaliza riscurile n eviden e de risc. Unit ile de Audit Intern, Audit UE, Investiga ii Financiare i Asigurare a Managementului Riscului sunt subordonate aceluia i departament i sunt coordonate de directorul-general. Departamentul se afl n subordinea Consiliului de Audit Intern. Consiliul este responsabil pentru supravegherea opera iunilor departamentului, serve te ca organism independent i obiectiv pentru a monitoriza func ia de CFPI n Malta i stabile te politici, proceduri i metode pentru func ionarea corect a departamentului. 5. Reforme n curs i viitoare

Administra ia public se afl n procesul de introducere a unui sistem de management al riscului pentru serviciile publice care s consolideze responsabilit ile ministerelor pentru implementarea controalelor de risc. Au fost emise linii directoare n acest sens, care au intrat n vigoare n luna martie 2011, i au fost dezvoltate o politic de management al riscului, o procedur de management al riscului, un ablon de eviden a riscului i un ablon pentru declara ia privind controlul intern. n acela i timp, Unitatea de Asigurare a Managementului Riscului este consolidat prin recrutarea de personal suplimentar. Liniile directoare prevd c se va nfiin a un proces de management al riscului pentru fiecare nivel ministerial, cobornd n cascad ctre toate organiza iile. Acest proces ar trebui s abordeze toate riscurile care afecteaz atingerea obiectivelor ministerului. Urmtoarele ac iuni sunt planificate pentru ndeplinirea acestui proces: Modificarea Legii privind Managementul Financiar
216

A fost nfiin at un comitet de ctre Ministerul Finan elor, Economiei i Investi iilor pentru a modifica Legea privind Managementul Financiar. Aceast lege este modificat i actualizat pentru a include unelte de management rela ionate cu CFPI, mecanismele de management al riscului i performan public. Introducerea acestor unelte ar trebui s ajute la consolidarea suplimentar a rspunderii i transparen ei n cadrul administra iei publice. Introducerea contabilit ii de angajamente n cadrul ministerelor guvernamentale n ultimii ani, guvernul a implementat msuri pentru trecerea u oar de la contabilitatea pe baz de numerar la contabilitatea de angajamente n cadrul opera iunilor sale. Msurile luate includ: asigurarea de instruire; introducerea de formulare i grafice standard; pregtirea de declara ii financiare ministeriale/departamentale; nfiin area grupului de lucru pentru contabilitatea de angajamente; nfiin area unui consiliu pentru achizi ionarea de management financiar; mecanisme de software IT: Departamentul General de Trezorerie.

i performan

Toate acestea vor permite o trecere rapid de la sistemul de contabilitate bazat pe numerar la cel bazat pe angajamente. Introducerea eviden elor de risc Unit ii de Asigurare a Managementului Riscului din cadrul Departamentului de Audit Intern i Investiga ii i-a fost atribuit responsabilitatea de a dezvolta, promova i supraveghea implementarea politicilor de management al riscului i control intern prin adoptarea eviden elor de risc. n acest mod, obiectivele stabilite de guvern ar deveni mai clare i mai vizibile; orice amenin ri aduse acestor obiective ar fi identificate i abordate ntr-o manier prin care s fie reduse exact aceste riscuri. Un astfel de proces ar mbunt i i transparen a, rspunderea i probitatea, n timp ce s-ar ajunge la o asigurare rezonabil cu privire la eficien a controalelor interne existente. Principala unealt folosit pentru nregistrarea i gestionarea riscurilor n cadrul unei organiza ii publice este eviden a riscului. Eviden ele sunt dezvoltate i folosite la nivel corporativ public organiza ional i sectorial. Eviden ele de risc reprezint un document important n managementul riscului pentru c identific riscurile evaluate n func ie de importan . Aceste informa ii vor permite apoi dezvoltarea, implementarea i monitorizarea unor rspunsuri adecvate. Asigurarea instruirii i facilitrii continue

Unitatea de Asigurare a Managementului Riscului este responsabil pentru a facilita controlul intern i managementul riscului n cadrul administra iei publice prin prezentarea principiilor generale tuturor ministerelor, departamentelor i entit ilor, astfel nct s se ating o acoperire mare ntr-o perioad relativ scurt de timp. Managementul strategic al riscului va fi asigurat, de asemenea, prin ini iative de instruire. n acest sens, UMRA a pregtit module de instruire intensiv. Primul curs este intitulat Consolidarea controlului managementului n cadrul administra iei publice i se
217

concentreaz pe cadre eficiente pentru luarea unor decizii informate despre risc i controlul intern i modul n care s fie acestea gestionate la nivel strategic i opera ional n cadrul unit ii/departamentului, att din perspectiv teoretic, dar i practic, prin intermediul unor ateliere de lucru. Acest curs de instruire are scopul de a ini ia o cultur de management al riscului i control intern n cadrul administra iei publice pentru a oferi departamentelor cuno tin e de baz despre principiile referitoare la cele mai bune practici, procese i aprobri ale managementului riscului i controlului intern. Acest curs ofer o n elegere i practic n identificarea controalelor interne folosind cadrul COSO (Comitetul de Organiza ii de Sponsorizare), o unealt folosit pe scar larg de ctre guvernul SUA i Comisia European. Att aspectul teoretic ct i cel practic al cadrului COSO vor fi acoperite. Acest al doilea curs, intitulat Elemente fundamentale ale managementului riscului pentru administra ia public ofer o introducere cuprinztoare n managementul practic al riscului i aplicarea acestuia. Acest curs va introduce conceptul de risc i modul n care riscul afecteaz obiectivele unei organiza ii. Cursul se va concentra i pe modul n care poate fi folosit managementul riscului pentru a n elege, comunica i gestiona riscul. Acest lucru poate fi ob inut printr-o n elegere a procesului de management al riscului care poate fi apoi incorporat n strategiile i opera iunile organiza iei.

218

OLANDA . Controlul public intern1

1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) 1.1. Punctul de plecare 1.1.1. Sectorul public olandez: predominant descentralizat elaborarea politicilor predominant centralizat Sistemul public olandez este predominant descentralizat, bazndu-se pe tradi ia istoric. Guvernele regionale (provinciile) i guvernele locale (municipalit ile) i gestioneaz singure activitatea, aceasta incluznd gestiunea financiar independent. Controlul extern este realizat de propriile consilii democratice. Supervizarea de ctre guvernul central este limitat i indirect. Cu toate acestea, elaborarea politicilor este predominant centralizat. Guvernul central stabile te obiectivele sociale i politice, instrumentele i bugetul, ns implementarea politicilor este n mare parte descentralizat i revine guvernelor regionale i locale, precum i agen iilor externe. 1.1.2. Sistemul politic olandez: guvernul de coali ie n sistemul politic olandez, parlamentul este n mod normal constituit din aproximativ dousprezece partide politice. Dup alegeri, unele partide vor forma n principiu pe o perioad de patru ani un guvern de coali ie bazat pe o majoritate n parlament (peste 75 de deputa i). Noua administra ie se bazeaz pe o n elegere de coali ie. Aceasta const ntr-o enumerare a: 1. programelor de politici convenite; 2. constrngerilor fiscale (cadrul bugetar i condi iile obliga iilor fiscale):

obiectivul intermediar (OI) pentru deficitul guvernamental general, bazat pe programul de stabilitate bugetar al UE pentru Olanda (n prezent const ntr-o balan structural EMU cu un deficit de maxim -0,5% la un plus de +0,5% din PIB i datoria standard EMU de maxim 60% din PIB); povara fiscal. n cadrul primei adunri sau adunrii constituante a Consiliului Mini trilor, se va adopta o hotrre cu privire la normele fiscale, necesare pentru respectarea constrngerilor fiscale. De fapt, nceputul unei noi administra ii coincide cu nceputul unui nou ciclu (de patru ani) al Sistemului de Control al Managementului Financiar (SCMF).

Contribu ia Ministerului de Finane din data de 31 martie 2011.

219

1.2. Evolu ia ncepnd cu mijlocul anilor 1980 n evolu ia sistemului CPI olandez se pot identifica patru etape. 1.2.1. Consolidarea dreptului Parlamentului de stabilire a bugetului Ministerul de Finan e (MF) a jucat rolul principal, n strns cooperare cu institu ia suprem de audit (ISA) i Comitetul pentru Buget al parlamentului (Camera a Doua). Se impunea furnizarea mai bun i mai rapid ctre parlament a informa iilor privind bugetele anuale, rectificrile bugetare anuale i raportrile financiare (conturile financiare). n acest scop, n perioada 1985-1995 s-au operat schimbri importante la nivelul guvernului central: Introducerea unui nou sistem de stabilire a bugetului i de contabilitate, bazat nu numai pe fluxurile de numerar, ci i pe angajamente. Automatizarea i informatizarea sistemelor de contabilitate financiar. Consolidarea func iei financiare: departamentele pentru afaceri economice i financiare (DAEF) din cadrul ministerelor au trecut de la o func ie pur contabil la o func ie vast de control financiar; directorii au devenit pe deplin responsabili de implementarea politicilor i de gestiunea financiar, iar DAEF de respectarea ciclului de planificare i control, controlul bugetar, notificarea politicilor, inclusiv notificrile privind eficacitatea, eficien a i economia (cei trei E). Consolidarea func iei de audit: pentru fiecare minister s-a constituit propriul departament de audit intern; departamentele de AI sunt responsabile pentru declara ia de asigurare anual privind regularitatea gestiunii financiare. 1.2.2. Reformele administra iei publice (RAP): de la nceputul anilor 1990 Ministerul Finan elor (MF) a jucat rolul principal. Crearea de (40, n prezent) agen ii interne pentru implementarea politicilor i management opera ional. Agen iile interne sunt relativ independente n ceea ce prive te executarea activit ilor de implementare a politicilor i de management opera ional. Acestea sunt conduse i controlate pe principiile rezultatelor i calit ii; folosesc sistemul contabilit ii de angajamente n locul sistemului combinat angajamente-decontri n numerar. n ceea ce prive te finan area activit ilor lor, nu depind numai de mecanismul bugetar, ci pot apela i la o facilitate de mprumut intern pentru investi ii din cadrul Ministerului de Finan e (trezoreria). Agen iile interne func ioneaz conform principiului politic al rspunderii depline asumate de ctre ministrul competent, la fel cum se ntmpl i n cazul departamentelor ministeriale obi nuite. Crearea (cteva sute, n prezent) unor agen ii externe conform legii. Agen iile externe func ioneaz conform principiului politic al rspunderii limitate a ministrului competent; ministrul este rspunztor doar pentru sistemul de control i cadrul legal conform cruia func ioneaz agen ia extern n cauz, ns nu i pentru opera iunile zilnice desf urate de agen ie.
220

1.2.3. Managementul cheltuielilor publice (MCP): ncepnd de la mijlocul anilor 1990 Ministerul Finan elor (MF) a jucat rolul principal. Consolidarea controlului bugetar ncepnd cu anul 1994: politica fiscal bazat pe prognoze economice structurale i aplicarea normelor bugetare bazate pe planuri cadru pentru cheltuieli i venituri. Standardele bugetare practicate au la baz standardele UE pentru balana bugetar (deficitul EMU) i datoria EMU. Introducerea unui sistem de PPB (planificare, programare i bugetare) din anul 2000: bugetele ministerelor sunt construite i prezentate n principal ca un buget de ie iri (output) i, ntr-o mai mic msur, ca un buget de intrri (input). Prezentarea legilor privind bugetul anual i prezentarea rapoartelor financiare anuale se concentreaz mai mult pe rezultatele implementrii politicii (rspunderea privind rezultatele). n cadrul legilor bugetului s-a introdus o agend privind politicile, iar n cadrul raportrilor financiare anuale un raport privind politicile relevante. Cu toate acestea, parlamentul este din ce n ce mai interesat de informa iile privind personalul. Prin urmare, exist presiuni politice pentru a se include mai multe informa ii de intrare n legile bugetului i raportrile financiare. 1.2.4. Reformele publice n domeniul managementului opera ional (RPMO): din 2007 Ministerul de Interne a jucat rolul principal. Exist premisele unei integrri mai orizontale a proceselor prin crearea unor centre de servicii partajate (CSP-uri) referitoare la: managementul opera ional (nefinanciar) al ministerelor pentru managementul personalului, spa iul locativ al biroului, TIC n cadrul birourilor i audit intern (fuzionarea departamentelor de AI ntr-o direc ie central de audit guvernamental (DGA)); implementarea politicilor de ctre ministere (de exemplu, cu privire la acordarea subven iilor); supervizarea i inspectarea implementrii politicilor de ctre agen iile externe; notificarea politicilor (fuzionarea birourilor de planificare). Pentru o privire de ansamblu asupra sistemului olandez de Control al Managementului Financiar (CMF), inclusiv aspecte privind sistemul CPI, facem trimitere la diagrama anexat acestei prezentri. 2. Mediul controlului public intern 2.1. Sistemul de stabilire a bugetului i de contabilitate

Pentru guvernul central: de ctre ministere se aplic un sistem combinat bazat pe angajamente financiare i decontri n numerar;
221

 de ctre (aproximativ 40) agen iile interne (ca unit i ale ministerelor) se aplic sistemul contabilit ii de angajamente n sectorul public; de ctre agen iile externe se aplic sistemul contabilit ii de angajamente n sectorul privat; de ctre companiile de stat - se aplic sistemul contabilit ii de angajamente n sectorul privat. Pentru guvernele descentralizate de ctre guvernele regionale angajamente n sectorul public. 2.2. Prezentarea bugetului parlamentului)

i locale - se aplic sistemul contabilit ii de

i prezentarea rapoartelor financiare anuale (n fa a

ncepnd cu anul 2000, bugetele ministerelor sunt n principiu stabilite n func ie de rezultate. n partea general de prezentare a bugetului, mini trii insist pe principalele obiective privind politicile (agenda privind politicile). n partea explicativ, mini tri prezint articolele cuprinse n buget. Fiecare articol din buget este structurat pe baza unui obiectiv mai general i opera ional. Instrumentele de politic financiar (de exemplu, subven iile, mprumuturile, garan iile, personalul, programele de investi ii) sunt legate de obiectivele opera ionale. Prin urmare, bugetele sunt legate de instrumentele de politici. 2.3. Sistemul mandatelor (adoptarea deciziilor ministrului) Ministrul este managerul de top. n cadrul unui minister, se delimiteaz trei niveluri de control: managementul de top/nivelul strategic ministru, secretar de stat, secretar general (SG) i directori generali (DG), care sunt responsabili de planificarea strategic; managementul mijlociu/nivelul tactic - efii direc iilor (directorii), care sunt responsabili de dezvoltarea programelor de politici i de managementul opera ional; managementul executiv/nivelul opera ional (activitatea i tranzac iile) efii departamentelor, unit ilor i agen iilor interne, care sunt responsabili de implementarea politicilor i activit ile de management opera ional. Ministrul sau secretarul de stat ia deciziile strategice, dup consultri cu managementul de top (nivelul unu). Deciziile care nu sunt luate de ctre ministru sau secretarul de stat au fost delegate SG i sub-delegate Directorilor Generali (DG); ace tia au fost autoriza i s ac ioneze n numele ministrului. n func ie de natura activit ilor, se acord o sub-delegare nivelului doi (directorilor) i uneori nivelului trei ( efilor de departamente etc.). Cu toate acestea, ministrul rmne ntrutotul rspunztor n fa a parlamentului pentru toate deciziile luate de el sau n numele su. i executarea ac iunilor n numele

222

2.4. Auditul extern efectuat de ctre institu ia suprem de audit (ISA, Curtea de Conturi) 2.4.1. Ministerele (competente) i agen iile externe

Auditul realizat la ministere de Curtea de Conturi olandez vizeaz urmtoarele: regularitatea programelor de politici i a managementului opera ional, n special regularitatea financiar a tranzac iilor financiare (audituri financiare i de conformitate); implementarea programelor de politici i a managementului opera ional - eficacitatea, eficien a i economia (cei trei E). Declarat n mod oficial ca fiind independent de direc iile AI (DAI/DGA), ISA realizeaz auditul ministerelor. Practic, DAI-urile/DGA conduc audituri financiare i de conformitate i din motive de eficien ISA utilizeaz rezultatele auditului. Auditul extern include raportarea: ISA furnizeaz ministrului, agen iei externe i parlamentului informa ii rezultate n urma auditurilor. n ceea ce prive te agen iile externe, auditul ISA se limiteaz la sarcinile publice sau legale ale agen iilor, la banii publici implica i i la func ionarea cadrului legal. 2.4.2. Guvernele locale i regionale

ISA nu este autorizat s auditeze bugetul public al guvernelor locale/regionale. n ceea ce prive te implementarea politicii na ionale de ctre guvernele locale i regionale, ISA poate efectua audituri numai n baza datelor, documentelor i altor suporturi de date aflate n posesia ministerului n cauz. ISA nu are acces la birourile i sistemele de contabilitate etc. ale guvernelor locale i regionale. Exist o singur excep ie de la aceast regul de acces interzis: ISA este autorizat s auditeze guvernele locale i regionale n cazul cheltuirii ajutoarelor/subven iilor europene. Avnd n spate o lung tradi ie istoric de descentralizare, guvernele locale i regionale sunt responsabile de organizarea i reglementarea propriului audit extern. n mod normal, acest audit este efectuat de o ISA local sau de o firm de contabilitate public. 2.5. Lupta pentru combaterea fraudei 2.5.1. Frauda Nu exist o unitate organiza ional special n cadrul sistemul de management financiar i control pentru combaterea fraudei (nu exist o poli ie financiar). Exist o structur organiza ional general (Serviciul Guvernamental de Investiga ii/Rijksrecherche) n cadrul Ministerului Justi iei. Pentru fiecare caz de fraud SGI va fi chemat s intervin. DAI/DGA i ISA vor men iona frauda n constatrile auditului. 2.5.2. Neregulile n cazul unor nereguli, DAI/DGA i/sau ISA le vor men iona n constatrile auditului lor. Aceste nereguli ar putea influen a negativ declara ia de asigurare emis de aceste entit i. n cazul unor nereguli comise n mod deliberat de func ionari publici, conducerea va aplica
223

i/sau a neregulilor

sanc iuni disciplinare. n majoritatea cazurilor, neregulile sunt comise din gre eal; ntr-o astfel de situa ie, conducerea trebuie s ia msuri pentru a preveni comiterea acelora i gre eli i pe viitor. 3. Conceptul de control public intern n administra ia olandez 3.1. Caracteristici/elemente ale rspunderii/ responsabilit ii manageriale n sistemul politic olandez, mini trii sunt responsabili i rspunztori individual n fa a parlamentului. Nu exist o responsabilitate colectiv a guvernului. Guvernul promoveaz unitatea politicilor; ntotdeauna o decizie a guvernului este, n cele din urm, o decizie pentru care ministrul competent este rspunztor n fa a parlamentului. Rela iile de control i rspundere n SCMF olandez sunt rela ii ntre un ministru i parlament (control i rspundere extern) i ntre un ministru i func ionarii/directorii si din minister (control i rspundere intern). Nu exist o rela ie de rspundere ntre parlament i func ionarii ministerului. 3.1.1. Controlul politic versus rspunderea ministerial (extern) ministerial versus responsabilitatea conducerii (intern) i controlul

n cadrul sistemului CMF, se disting controlul extern i intern, precum i controlul ex ante i ex post. Controlul extern reprezint controlul politic exercitat de parlament asupra directorului(lor)/mini trilor: parlamentul monitorizeaz mini trii sau guvernul ex ante prin adoptarea legilor privind bugetul i ex post prin acceptarea rapoartelor/declara iilor financiare anuale. Parlamentul realizeaz anual, n mod explicit, descrcarea de gestiune a mini trilor. Orice alt tip de control reprezint controlul intern (controlul managerial); control la nivelul guvernului central prin intermediul mini trilor i efilor departamentelor. Controlul managerial poate fi mpr it n control intern (nivelul unu i doi) i control managerial extern (nivelul doi). Controlul managerial intern de nivel unu este executat de ctre ministru i managerii subordona i (SG, DG, efii direc iilor, departamentelor etc.), uneori prin intermediul unor unit i de control speciale (ex post). Controlul managerial intern de nivel doi este executat de eful DAEF. Acesta vine n sprijinul managementului (de nivel unu). Din punct de vedere organiza ional, eful DAEF este independent de management. Acesta are autoritatea de a informa i consilia SG i ministrul n mod direct. Controlul managerial extern de nivel doi este executat de ctre Ministerul de Finan e numele acestuia, de ctre Direc ia General pentru Buget (DG Buget). 3.1.2. Implementarea i dezvoltarea politicilor (inclusiv ajustarea politicilor) i, n

Sistemul CMF/CPI este n principiu aplicabil att dezvoltrii de politici ct i implementrii acestora de ctre ministere; n practic, ns, se axeaz mai mult pe implementarea politicilor. Implementarea politicilor este executat de ctre (1) departamentele executive din ministere, (2) agen iile interne, (3) agen iile externe i (4) guvernele locale i regionale. Sistemul CPI este aplicabil n totalitate structurilor organiza ionale de la punctele (1) i (2), deoarece
224

ministrul competent este ntotdeauna rspunztor n fa a parlamentului. Controlul ministrului cu privire la punctele (3) i (4) este limitat, deoarece acesta are o rspundere limitat n fa a parlamentului. Agen iile externe i guvernele locale i regionale dispun de propriul sistem CPI, reglementat n baza unor cadre legale speciale. Managerii nsrcina i cu implementarea politicilor de la punctele (1) i (2) sunt responsabili de sistemul OA i CI (organiza ia administrativ = Organiza ia Serviciului de Furnizare Informa ii i Controlul Intern). n cadrul acestui sistem, n general se au n vedere cele cinci linii directoare INTOSAI. Managerii pot solicita Direc iei AI s efectueze un audit opera ional al sistemului lor de OA i CI. 3.1.3. Managerii numi i politic Rspunderea managerial este exercitat de managerii executivi de top (SG, DG etc.). Numai mini trii i secretarii de stat sunt numi i politic. A adar, n timpul unei schimbri a regimului politic, managerii executivi de top rmn n func ie. Cu toate acestea, n cazul existen ei unor posturi vacante la nivelul managementului executiv de top, guvernul va lua n considerare parcursul politic al candida ilor. 3.1.4. Delegarea rspunderii i a autorit ii

A se vedea Sec iunea 2 privind sistemul de delegare olandez (adoptarea deciziilor i executarea ac iunilor n numele ministrului). Sistemul de delegare este mult descentralizat. Deciziile obi nuite privind implementarea politicilor se iau conform regulamentelor existente mai degrab la nivelul inferior ntr-o organizaie. n cazul unor decizii sau ac iuni/tranzac ii excep ionale, pentru care ministrul nu a indicat ni te politici foarte clare, managerii de top sau de mijloc pot evalua dac ministrul trebuie s fie implicat n luarea deciziei respective. 3.1.5. Sprijinul acordat de DAEF (directorii financiari): a se vedea Controlul intern de nivelul doi din tabelul de mai jos 3.1.6. Stabilirea obiectivelor Obiectivele strategice, sociale i politice, precum i obiectivele opera ionale n general, programele de politici sunt stabilite de ctre guvern. Exist o mai mare libertate managerial n ceea ce prive te stabilirea unor obiective opera ionale mai detaliate pentru implementarea politicilor: n general, mai mult libertate pentru agen iile externe, mai pu in pentru agen iile interne i cel mai sczut grad de libertate pentru departamentele executive din cadrul ministerelor; cu ct rspunderea ministerial este mai mare, cu att scade libertatea managerial. 3.1.7. Obiectivele i sfera de ac iune a controlului intern

Obiectivele controlului sunt: respectarea cadrelor bugetare i financiare (balana EMU, datoria EMU); respectarea celor trei E (eficacitate, eficien i economie);
225

respectarea regularitii financiare. Activit ile de management opera ional, n special acelea care au consecin e financiare, se nscriu n sfera de ac iune a controlului intern la nivelul implementrii politicilor de ctre departamentele executive din ministere i agen iile interne. Acestea pot fi mpr ite astfel: Opera iuni financiare periodice: asumarea de obliga ii financiare (contractare, acordare de subven ii); achitarea cheltuielilor (pl i); impunerea de impozite/taxe/tarife (impunerea de obliga ii); colectarea veniturilor (fiscale sau nefiscale). Opera iuni financiare speciale, spre exemplu plata avansurilor, compensarea datoriilor, plata n natur, tergerea datoriilor, asigurarea valorilor (numerar, cr i de credit, carduri bancare, garan ii bancare etc.); Opera iuni bilan iere (activit i de trezorerie, gestionarea activelor financiare i gestionarea pasivelor financiare). 3.1.8. Sistemul de raportare Pentru fiecare raport financiar anual, DAI/DGA emite o declara ie de asigurare ntr-un raport privind constatrile efectuate. Anual se promulg 27 legi privind bugetul, astfel nct exist 27 de raporturi anuale (inclusiv declara iile financiare) i 27 declara ii de asigurare. Declara iile de asigurare sunt rezultatul auditurilor financiare i de conformitate i sunt naintate ministerelor competente i ISA. Con inutul auditurilor financiare i de conformitate include: audit prin care se constat dac gestiunea financiar este uniform, ordonat, verificabil i eficient; audit prin care se constat dac informa iile financiare cuprinse n rapoartele anuale sunt conforme cu registrele financiare; audit referitor la includerea informa iilor privind politicile n rapoartele anuale. ISA utilizeaz declara iile de asigurare ale DAI/DGA. ISA emite anual o declara ie de aprobare referitoare la declara iile financiare incluse n raportul financiar anual al guvernului central. Declara ia ISA se refer, de asemenea, la balan a de verificare a guvernului central. Aceast declara ie este naintat parlamentului i guvernului. 3.2. Auditul intern 3.2.1. Func ia de audit intern exercitat de direc iile AI (DAI) 3.2.1.1. Auditurile executate (inclusiv declara iile de asigurare) DAI are dou domenii principale de activitate: Activitatea conform legii: audituri financiare i de conformitate evaluarea conformit ii financiare a gestiunii financiare, a informa iilor financiare i includerea

226

informa iilor privind politicile n rapoartele anuale, care se concretizeaz n declara ia de asigurare anual. Acesta reprezint elementul principal al auditului ex post. Activitatea consultativ: audituri opera ionale consilierea managerului la solicitarea acestuia privind sistemele/procedurile de management opera ional (personal, achizi ii, TIC, materiale/echipamente, organiza ia, finan ele, spa iul locativ). Acestea pot avea ca rezultat o declara ie de asigurare. Auditurile opera ionale nu reprezint un element al auditului ex post. Auditul financiar i opera ional al DAI se aplic la trei niveluri ale organiza iei n cadrul unui minister: nivelul strategic (nivelul de control al managementului), nivelul opera ional i nivelul activitii i tranzac iilor (la nivelul cel mai jos). 3.2.1.2. Raportrile DAI raporteaz ministerului rezultatele auditurilor financiare i de conformitate anuale. A adar, auditul intern include raportarea rezultatelor. Rapoartele auditului financiar i de conformitate anual ale DAI/DGA sunt trimise ISA, astfel nct ISA s poat valorifica rezultatele acestui audit (chestiunea eficien ei procesului de audit). Aceast obliga ie a fost reglementat prin Legea privind Conturile Guvernului (Comptabiliteitswet). Cu toate acestea, ISA este independent din punct de vedere constitu ional, avnd autoritatea de a hotr efectuarea oricrui audit (financiar sau al politicilor) suplimentar. SCMF Control/ supervizare/ verificare ex ante a bugetului i gestiunii financiare Controlul mini trilor/ guvernului de ctre parlament prin: (a) promulgarea anual a legilor privind bugetul; (b) stabilirea cadrului bugetar i financiar general prin promulgarea Legii Organice privind Bugetul/ Legea CFPI (Comptabiliteitswet) Control/ supervizare/ verificare ex post a bugetului i gestiunii financiare Controlul mini trilor/ guvernului de ctre parlament prin: (a) votarea anual a rapoartelor ministeriale (financiare); (b) discutarea rapoartelor de audit ale ISA/Cur ii de Conturi. Audit independent realizat de ctre ISA/ Curtea de Conturi pentru parlament: (a) audit anual al rapoartelor financiare i al gestiunii financiare a ministerelor; (b) audituri periodice ale eficien ei. Supervizare:
227

Controlul extern Control = Control politic/ politic parlamentar

Audit extern

Controlul

intern Control

Uneori, verificarea intern a

= Control intern la (a) ministerial i nivelul unu managerial (controlul managementului) (b)

de ctre ministru a consiliului de conducere (SG/ DG; nivelul strategic); de ctre manageri (executan ii politicilor) a membrilor personalului (nivelul opera ional); (c) completat de autocontrolul realizat de membrii (executan i) ai personalului i de testarea efectuat de ctre colegi. Control Stabilirea cadrelor bugetare intern la i financiare, reglementarea nivelul intern i consultarea n doi cadrul ministerului de resort de ctre DAEF. Completat de controlul preventiv limitat realizat de ctre DAEF pentru cazuri/ situa ii/ opera iuni/ activit i speciale (o a doua opinie financiar obligatorie). Control Stabilirea cadrelor generale extern la bugetare i financiare ale nivelul guvernului, precum i a doi reglementrilor, de ctre MF/DG Buget. Completat de controlul preventiv limitat realizat de ctre MF/DG Buget pentru cazuri/ situa ii/ opera iuni/ activit i speciale (o a treia opinie financiar obligatorie. Audit intern

riscurilor realizat de ctre un departament de verificare, la ordinul managerului (spre exemplu, n cazul acordrii pe scar larg a subven iilor).

Audit realizat de ctre auditorul intern. Audituri financiare, de conformitate i opera ionale. Independent de managerul/ executantul politicilor, dar subordonat ministrului.

3.2.1.3. Organizarea

228

Exist 11 ministere, iar cinci dintre acestea au o DAI. Exist dou centre de servicii partajate (CSP) pentru audit intern, cte unul la dou ministere (DAI Ministerului de Economie, Agricultur i Inovare pentru ministerul respectiv i Ministerul de Afaceri Generale) i un CSP (Direc ia Guvernamental de Audit/DGA) pentru patru ministere (Ministerul de Interne, Ministerul Finan elor, Ministerul Snt ii, Bunstrii i Sportului i, par ial, Ministerul Infrastructurii i Mediului). Ierarhic, directorul unei DAI este direct subordonat SG i ministrului, astfel nct din punct de vedere func ional este independent de direc iile emitente de politici. Pentru o mai mare eficien , n 2012 toate DAI vor fuziona n DGA. Ierarhic, DGA este direct subordonat SG din Ministerul Finan elor i Ministrului Finan elor, ns din punct de vedere func ional este direct subordonat SG i ministrului competent. DGA nu este o direc ie central de audit aflat n minile MF. Rezultatele auditurilor i certificatul de audit sunt naintate direct ministrului de resort. Prin urmare, de i func ia de audit este nc descentralizat, forma de organizare este centralizat. 3.2.1.4. Reglementarea Sarcinile DAI sunt reglementate prin Legea privind Conturile Guvernului 2001 Decretul Regal privind Sarcinile Direc iei de Audit Intern. 3.2.1.5. Cartele auditului Utilizarea cartelor auditului nu este deocamdat o practic comun a guvernului central. Elementele cele mai importante ale unei carte, cum ar fi independen a, sfera de ac iune, responsabilit ile, autoritatea i standardele auditului intern, sunt reglementate prin regulamente interne. Elemente cum ar fi misiunea, obiectivitatea i autorit ile sunt prevzute n regulile de conduit profesional. Cu toate acestea, n cadrul DGA, s-au fcut primele demersuri pentru formalizarea unei carte a auditului. Acceptarea unor sarcini care nu intr n sfera de ac iune a auditului financiar, de conformitate sau opera ional1 este interzis prin lege. Auditurile opera ionale sunt executate, n urma unor consultri, la cererea conducerii. Acceptarea cererii depinde de capacitatea de auditare disponibil, iar aceste audituri sunt planificate n calendarul anual de audit. 3.2.1.6. Formarea auditorilor Auditorii publici (interni) sunt obliga i s parcurg o formare profesional continu (FPC). Prin urmare, ace tia trebuie s ob in n fiecare an un numr minim de note la FPC. Au posibilitatea s urmeze cursuri de formare alese de ei sau cursuri sus inute de institu ii educative acreditate. 3.2.1.7. Procedura de monitorizare n urma rapoartelor de audit intern i prin

n olandez se folosete termenul englezesc audit operaional pentru ceea ce se numete n englez auditul performanei.
1

229

Constatrile auditorului sunt discutate cu managerii. Concluziile i recomandrile finale sunt discutate n cadrul comisiei de audit. Ulterior, ministrul va lua hotrrea de a lua msuri n func ie de recomandri. n cazul unor nereguli, DAI/DGA i/sau ISA le vor men iona n constatrile lor n urma auditului. Acest aspect ar putea influen a n mod negativ declara iile lor de asigurare. n cazul unor nereguli comise n mod deliberat de ctre func ionari, conducerea va aplica sanc iuni disciplinare. n majoritatea cazurilor, neregulile sunt comise din gre eal; n aceast situa ie, conducerea trebuie s ia msuri pentru a mpiedica repetarea acelora i gre eli pe viitor. n cazul unei suspiciuni de fraud, Serviciul de Investiga ii al Guvernului va fi chemat s intervin. DAI/DGA i ISA vor men iona frauda n constatrile lor n urma auditului. n Olanda nu exist un inspectorat financiar special (poli ia financiar). 3.2.2. Rela ia ntre auditul intern i auditul extern

Rapoartele anuale de audit financiar i de conformitate ale DAI/DGA sunt trimise ctre ISA pentru ca aceasta s poat valorifica rezultatele acestui audit. Aceast obliga ie a fost reglementat prin Legea privind Conturile Guvernului 2001. ntruct ISA este independent conform constitu iei, de ine autoritatea de a hotr asupra oricrui audit (financiar, de conformitate sau opera ional) suplimentar. n plus, ISA particip n calitate de observator la ntrunirile lunare ale directorilor de audit intern din ministere, la ceea ce se nume te consultarea IODAD (ntrunirea Interdepartamental a Directorilor Departamentelor de Audit). n afar de aceste ntruniri, exist i consultri periodice ntre pre edintele ISA i Ministrul de Finan e (rspunztor de politica privind auditul) referitoare la chestiuni privind politicile de audit (spre exemplu, despre standardele de audit sau prezentarea informa iilor financiare n rapoartele financiare anuale). 3.2.3. Comisiile sau comitetele de audit 3.2.3.1. Comisia de audit Nu exist reglementri privind o comisie de audit permanent. Din cnd n cnd, guvernul nfiin eaz un comitet temporar care s ofere consiliere cu privire la func ia de audit intern n cadrul guvernului (ministerele). ISA, c iva directori AI i unii reprezentan i ai DG Buget particip la acest comitet temporar. 3.2.3.2. Comitetele de audit n fiecare minister exist un comitet de audit care consiliaz ministrul i/sau SG cu privire la:

recomandrile DAI/DGA i ISA; chestiuni de management opera ional i management al riscului; i uneori cu privire la (programarea) planului anual de audit al DAI. Reprezint un organism func ional (nu ierarhic), format din membrii echipei de management de top (DG, SG), efii DAEF, eful DAI i unii membri externi cu competen e speciale n
230

chestiunile CMF sau cu vaste competen e de management public. Aceast func ie a comitetului de audit a fost reglementat printr-un regulament intern. Se inten ioneaz reglementarea bazei legale pentru aceste comitete n Legea privind Conturile Guvernului (legea fundamental a bugetului). 3.3. Coordonarea controlului public intern n guvernul central olandez se pot diferen ia urmtoarele: 1. Controlul politicilor UCA1 revine n mare parte MF 2. Controlul bugetului UCA este MF. 3. Controlul managementului opera ional: control financiar UCA este MF; audit intern UCA este MF; control nefinanciar (personalul, spa iul locativ, TIC, achizi ia echipamentelor, dotri) UCA este Ministerul de Interne. i par ial Ministerului de Justi ie.

3.3.1. Metode de coordonare a controlului intern Stabilirea cadrului prin reglementri (legi i regulamente) de ctre DG Buget. ntruniri periodice ntre DG Buget i directorii DAEF din cadrul ministerelor a anumita consultare IOFEZ (Consultri Interministeriale pe Chestiuni Financiare i Economice) privind politicile de control bugetar i financiar. Pentru chestiuni mai tehnice, exist un grup de lucru interministerial format din directorii adjunc i ai DAEF. ntruniri periodice ntre DG Buget i directori ai DAI din cadrul ministerelor a anumita consultare IODAD pentru chestiuni privind politicile de audit. Pentru chestiuni mai tehnice, exist un grup de lucru interministerial format din directorii adjunc i ai DAI. Furnizarea de informa ii i transferul de cuno tin e de la UCA prin intermediul manualelor, conferin elor, cursurilor de formare etc. 3.3.2. Coordonarea central sau unitatea de armonizare: DG Buget DG Buget - i mai concret Departamentul pentru Buget (DB) reprezint unitatea central de armonizare pentru CFPI (Control Financiar Public Intern) i pentru auditul intern prin aceea c stabile te cadrul pentru controlul bugetar i financiar, pe de o parte, i pentru auditul intern, pe de alt parte. Stabilirea cadrului se concretizeaz prin reglementri (legi i regulamente). nainte de emiterea reglementrilor Ministerului de Finan e, au loc consultri (la nivel institu ional) ntre DG Buget i DAEF-urile i DAI-urile din ministerele de resort. n cadrul stabilit, ministerele (mini trii/managerii de politici) sunt relativ autonomi n ceea ce prive te managementul bugetului i managementul financiar. DG Buget supervizeaz n special respectarea cadrelor stabilite. Prin urmare, controlul financiar preventiv (ex ante)

Unitatea central de armonizare.

231

delegat referitor la tranzac iile financiare efectuat de ctre DG Buget poate fi foarte limitat i n general se aplic numai garan iilor. n calitate de instrument de control al bugetului, ministerele sunt obligate s utilizeze sistemul de contabilitate pentru bugetul central al DG Buget. DG Buget nu evalueaz implementarea i func ionarea sistemului de contabilitate financiar n ministere. Aceste evaluri sunt efectuate de ctre DAI i ISA. DAI raporteaz ministrului su, iar ISA ministrului competent i parlamentului. DG Buget supervizeaz/monitorizeaz datele rezultate din sistemele de contabilitate bugetar i financiar ale ministerelor competente pe parcursul anului prin intermediul informa iilor periodice i ocazionale furnizate de DAEF-uri. DG Buget are autoritatea de a solicita toate informa iile (financiare) necesare pentru supervizarea lor. DAEF-urile sunt obligate prin lege s furnizeze aceste informa ii. Aceste puteri i obliga ii au fost prevzute n Legea privind Conturile Guvernului 2001.1 Referitor la auditul intern, ministerele sunt obligate prin lege s nainteze rezultatele auditurilor financiare i de conformitate (inclusiv declaraia de asigurare) ctre DG Buget. Aceast obligaie a fost prevzut n Legea privind Conturile Guvernului 2001. DG Buget/DB nu evalueaz implementarea i func ionarea sistemelor de audit intern ale ministerelor i nici nu monitorizeaz rezultatele auditului intern. ISA revizuiete periodic funcionarea DAIurilor i raporteaz ministrului competent i parlamentului. 3.3.3. Coordonarea descentralizat a controlului bugetar i financiar n cadrul unui minister de resort: DAEF Principalele sarcini ale DAEF n cadrul unui minister sunt: coordonarea procesului anual de stabilire a bugetului i a estimrilor financiare multianuale; monitorizarea execuiei bugetare; organizarea contabilitii bugetare (contabilitatea estimrilor financiare) i a contabilitii financiare; consilierea (independent de managerii de politici) ministrului privind toate aspectele care au consecine financiare; coordonarea evalurilor politicilor multianuale; organizarea procesului de efectuare a plilor, alocarea casierilor (= manageri/administratori ai conturilor bancare) i asigurarea valorilor (numerar, cri de credit, carduri bancare, garanii bancare etc.). 4. Inspecia financiar

n Olanda, Legea privind Conturile Guvernului 2001 reprezint o fuziune ntre Legea Organic privind Bugetul, Legea CFP (sau CMF), Legea privind Auditul Intern i Legea privind Auditul Extern (sau ISA).
1

232

Nu exist o unitate organizaional special n cadrul sistemului de management financiar i control pentru combaterea fraudei (nu exist o poliie financiar). Exist o structur organizaional general (Serviciul de Investigaii al Guvernului/SIG) n cadrul Ministerului de Justiie. La orice caz de fraud, SIG este chemat s intervin. DAI/DGA i ISA vor men iona frauda n constatrile auditului, ceea ce ar putea influena n mod negativ declaraia de asigurare emis de acestea. 5. Reforme n curs i/sau viitoare Integrarea orizontal a proceselor prin crearea de CSP-uri1 Guvernul actual se concentreaz pe un guvern central mai compact. Politica sa const n promovarea unei integrri mai orizontale a proceselor prin crearea unor centre de servicii partajate i a altor forme organizaionale de cooperare ntre ministere, n special n urmtoarele domenii: managementul operaional nefinanciar (personalul, spa iul locativ al biroului, TIC n cadrul birourilor i audit intern; fuzionarea tuturor departamentelor de AI ntr-o direc ie central de audit guvernamental (DGA)); implementarea politicilor de ctre ministere (de exemplu, cu privire la acordarea subveniilor); supervizarea i inspectarea implementrii politicilor de ctre ageniile externe; i consilierea privind politicile (fuzionarea birourilor de planificare).

A se vedea Seciunea 1, Evoluii, punctul 4 (Reformele publice n domeniul managementului opera ional (RPMO)).
1

233

POLONIA Controlul public intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Sistemul CPI a fost introdus n Polonia n conformitate cu amendamentul Legii din 26 noiembrie 1998 privind Finanele Publice adoptat la data de 27 iulie 2001, care a intrat n vigoare la data de 1 ianuarie 2002, drept urmare a procesului de negociere pre-aderare. Legea s-a bazat pe Principiile pentru introducerea sistemului de CFPI n cadrul administraiei publice poloneze (document de strategie) aprobate de Comitetul pentru Integrare European n decembrie 2001. Obiectivul sistemului de CFPI a fost de a asigura adecvarea i eficiena colectrii i cheltuirii mijloacelor publice. Activiti organizaionale.

ContribuiaMinisteruluiFinanelordindatade6aprilie2011.

234

n martie 2002, n cadrul Ministerului Finanelor, a fost nfiinat unitatea central de armonizare polonez, denumit Departamentul de Coordonare a Controlului Financiar i Auditului Intern. La data de 26 noiembrie 2002, auditorul intern general a fost angajat prin concurs n conformitate cu prevederile privind funcionarii publici. n cadrul entitilor din sectorul finanelor publice, enumerate la Articolul 35d(1) din legea menionat mai sus, au fost create uniti sau posturi de audit intern. La cererea efilor entitilor din sectorul finanelor publice, Ministrul Finanelor a alocat i a transferat mijloace financiare din rezerva de stat n sum de 40 de milioane PLN pentru anul 2002, destinate pentru susinerea construirii unui sistem de control financiar i audit intern n special pentru finanarea costurilor de personal. n cadrul bugetului de stat pentru anul fiscal 2003 a fost previzionat o rezerv special n sum de 3 milioane PLN, care a fost destinat pentru consolidarea personalului de audit care gestiona mijloacele financiare ce proveneau din fondurile de asisten ale UE. La data de 29 octombrie 2002, n baza deciziei Ministrului Finanelor, a fost desemnat consiliul de analiz pentru a organiza examene pentru candidaii la posturile de auditor intern. Rolul cheie n implementarea i coordonarea sistemului a fost acordat Ministrului Finanelor, care a ndeplini sarcinile corespunztoare cu ajutorul Auditorului Intern General i al Departamentului de Coordonare a Controlului Financiar i Auditului Intern din cadrul Ministerului Finanelor. Ministrul Finanelor, n conformitate cu Articolul 35o(2) din legea menionat mai sus, a stabilit i a propagat standardele de control financiar i pe cele de audit intern, a colectat i analizat informaii, inclusiv planuri i rapoarte din partea auditului intern, a cooperat cu instituii strine i a efectuat o evaluare a auditului intern i controlului financiar n cadrul entitilor din sectorul finanelor publice. Pentru a asigura un personal de audit intern de calitate nalt, Ministrul Finanelor a numit consiliul de verificare pentru un mandat de patru ani. Membrii consiliului de verificare au fost recrutai din rndul angajailor Ministerului Finanelor, ai academicienilor i oamenilor de tiin relevani i reprezentanilor asociaiilor private de audit intern. Consiliul a efectuat analiza pentru a verifica competena teoretic i practic a candidailor pentru postul de auditor intern. Analiza a acoperit aspecte relaionate cu metodologia de audit, standardele de audit, administraia public, finanele publice, microeconomie i evaluarea riscului. ntre anii 2003 i 2006, peste 2000 de auditori interni au trecut examenul i au obinut certificrile naionale. ncepnd din anul 2002, Legea privind Finanele Publice referitoare la CFPI a fost actualizat de trei ori (2005, 2006 i 2009). Legea curent a intrat n vigoare n ianuarie 2010. n conformitate cu amendamentele aduse Legii privind Finanele Publice care a intrat n vigoare n anul 2006, postul de Auditor Intern General, consiliul de verificare i procesul de certificare naional au fost abolite. Tipurile de calificri i certificate care permit auditorilor interni s lucreze n entitile din sectorul finanelor publice au fost nmulite prin lege i enumerate dup cum urmeaz. 1. Certificate: Auditor Intern Autorizat (AIA), Profesionist Guvernamental de Audit Autorizat (PGAA), Auditor de Sisteme Informaionale Autorizat (ASIA), Asociaie de Experi Contabili Autorizai (AECA), Analist Fraude Autorizat (AFA), Certificare n Auto-evaluare n
235

domeniul Controlului (CAEC), Auditor Autorizat de Servicii Financiare (AASF) sau Analist Financiar Autorizat (AFA). 2. Finalizarea unui stagiu de instruire i luarea unui examen de audit n faa consiliului de verificare desemnat de Preedintele Camerei Supreme de Control. 3. Examen de calificare pentru inspector de control fiscal. 4. Calificri de controlor autorizat. 5. Certificat de auditor intern naional. Lista curent de cerine pentru auditorii interni i tipurile de autorizri care-i permit unei persoane s lucreze ca auditor intern sunt prezentate n Seciunea 3.2. De asemenea, ncepnd cu anul 2006, Standardele Internaionale de Practic Profesional n Audit Intern emise de Institutul de Auditori Interni au fost adoptate direct ca Standarde de Audit Intern n cadrul Entitilor din Sectorul Finanelor Publice. Datorit reorganizrii Ministerului Finanelor, ncepnd cu anul 2008 Departamentul de Coordonare a Controlului Financiar i Auditului Intern a fost redenumit n Departamentul de Audit al Sectorului Finanelor Publice (a se vedea Seciunea 3.3.). 2. Mediul controlului public intern 2.1. Sistemul bugetar Polonia are n prezent un sistem bugetar tradiional care se bazeaz n principal pe uniti organizaionale i controlul informaiilor de intrare. Constituia Republicii Polonia, noua Lege din 27 august 2009 privind Finanele Publice i ordinele permanente ale parlamentului reglementeaz aspectele fundamentale ale procesului bugetar parlamentar. Ministrul Finanelor prezint consiliului de minitri ipotezele proiectului de buget pentru anul urmtor, innd cont de ipotezele adoptate n cadrul planului financiar multianual al statului i de liniile directoare de aciune incluse n programul de convergen adoptat de consiliul de minitri. Consiliul de minitri adopt proiectul de lege a bugetului i-l prezint mpreun cu motivele care stau la baza lui ctre Sejm (camera inferioar a parlamentului polonez) pn la data de 30 septembrie a anului care preced anul financiar relevant. Sejm adopt bugetul de stat pentru un an fiscal prin intermediul unui buget (statut bugetar). Dreptul de a introduce legislaie referitoare la un buget, un buget intermediar, modificri ale bugetului sau un statut cu privire la contractarea de datorii publice, precum i un statut de acordare de garanii financiare de ctre stat, aparine n mod exclusiv consiliului de minitri. Consiliul de minitri, n perioada de cinci luni care urmeaz sfritului de an fiscal, prezint ctre Sejm un raport cu privire la implementarea bugetului, mpreun cu informaii despre starea datoriei de stat. Sejm analizeaz raportul care i-a fost prezentat i, n urma consultrii cu Camera Suprem de Control, adopt o decizie dac s acorde sau s refuze acordarea aprobrii conturilor financiare depuse de consiliul de minitri.
236

n prezent, Polonia se afl ntr-un proces de introducere a unui nou sistem bugetar: sistemul bugetar bazat pe performan (BBP), care va lucra n paralel cu sistemul tradiional. Sistemul dual este planificat s intre n vigoare n anul 2013 (a se vedea Seciunea 5). 2.2. Controlul extern i auditul administraiei publice Controlul extern i auditul administraiei publice n Polonia sunt efectuate de Camera Suprem de Control (NIK) instituia suprem de audit. Organizarea i funcionarea NIK sunt stabilite prin Constituia Republicii Polonia i Legea din 23 decembrie 1994 a Camerei Supreme de Control. Sarcina de baz a NIK este de a audita activitatea organismelor administrative guvernamentale, a Bncii Naionale a Poloniei (BNP), a persoanelor juridice de drept public i a altor entiti organizaionale ale statului. NIK poate audita i activitatea altor uniti organizaionale i entiti economice (ntreprinztori), n msura n care acestea folosesc proprieti sau resurse publice sau de stat sau ndeplinesc obligaii financiare fa de stat. NIK efectueaz audituri comandate de Sejm sau organismele acestuia, la cererea preedintelui, a primului-ministru sau din proprie iniiativ. Instituia suprem de audit prezint Sejm analiza execuiei bugetului de stat i liniile directoare de politic monetar. 2.3. Organul responsabil pentru auditul i controlul independent al fondurilor UE Organul responsabil pentru auditul i controlul independent al fondurilor UE este Inspectorul General pentru Controlul Trezoreriei care este Autoritatea de Audit pentru Fonduri Structurale i Unitatea de Certificare pentru Politica de Agricultur Comun. Inspectorul este i Plenipoteniar al Guvernului pentru Combaterea Fraudei mpotriva Republicii Polonia sau a Uniunii Europene (a se vedea Seciunea 4). 3. Conceptul de control public intern n Polonia 3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial 3.1.1. Controlul managementului n sectorul finanelor publice Ministerul Finanelor continu crearea unui sistem eficient de rspundere managerial n cadrul administraiei publice. Departamentul de Audit pentru Sectorul Finanelor Publice din cadrul Ministerului Finanelor (denumit anterior Departamentul de Coordonare a Controlului Financiar i Auditului Intern) susine rspunderea managerial (managementul i controlul financiar) i auditul intern independent din perspectiv funcional. Legea din 26 noiembrie 1998 privind Finanele Publice a introdus n legislaie termenul control financiar. Dup civa ani de utilizare a acestui termen n legislaie, controlul financiar a fost pus la ndoial i asociat n mod greit doar cu sfera financiar. Legea din 27 august 2009 privind Finanele Publice a introdus definiia controlului managementului, care a nlocuit controlul financiar i n principiu este egal controlului intern n nelesul asumat prin modelul COSO. n conformitate cu prevederile Legii din 27 august 2009 privind Finanele Publice, controlul managementul cuprinde un set general de activiti ntreprinse pentru asigurarea implementrii obiectivelor i sarcinilor ntr-o manier eficient, economic i la timp, conform prevederilor legale. Referinele cheie pentru controlul managementului sunt obiectivele i atingerea lor este criteriul de baz pentru evaluarea eficienei soluiilor adoptate n cadrul entitii. Trebuie subliniat faptul c n cadrul entitilor din sectorul finanelor
237

publice multe elemente de control al managementului funcionau i nc mai funcioneaz, precum structura entitii, delegarea drepturilor, procedurile interne, comunicarea extern i intern, etc. Aadar, scopul introducerii controlului managementului este de a pune n ordine i a sistematiza, n conformitate cu cele mai bune practici internaionale, structurile i principiile deja existente n cadrul entitilor, mai degrab dect s le reorganizeze complet. Obiectivul controlului managementului este de a asigura n mod special: conformitatea cu provederile legale i procedurile interne, eficiena i eficacitatea operrii, credibilitatea rapoartelor, protecia resurselor, respectarea i promovarea regulilor i conduitei etice, eficiena i eficacitatea fluxului de informaii i a managementului riscului. Persoanele responsabile pentru asigurarea unui control al managementului adecvat, eficient i eficace sunt urmtoarele: Ministrul n cadrul ramurilor administraiei guvernamentale (1) (denumit n continuare ramur) acesta se ocup de: un ef de comun, un primar, un preedinte al consiliului de conducere al unitii locale guvernamentale (aa-numit nivel secundar de control al managementului). eful entitii (aa-numit nivel principal de control al managementului). Comparativ cu prevederile anterioare ale legii, Legea din 27 septembrie 2009 privind Finanele Publice extinde aria de acoperire a controlului, innd cont nu doar de o singur entitate, ci i de un grup de entiti supravegheate de ministru, de care se ocup acesta (o ramur) sau de organismul executiv al administraiei locale. Are legtur cu opinia c descentralizarea complet a managementului n cadrul administraiei publice este inutil i nu respect esena acestuia; include obiective i principii comune, care trebuie respectate de ctre entitile administraiei publice. 3.1.2. Planul anual de activitate i declaraia privind starea controlului managementului Pn la sfritul lunii noiembrie a fiecrui an, ministrul care se ocup de o ramur elaboreaz un plan anual de activitate pentru anul urmtor pentru ramura administraiei guvernamentale de care se ocup. Planul anual de activitate include n special specificarea obiectivelor din cadrul sarcinilor bugetului individual, mpreun cu o indicare a sub-sarcinilor pentru atingerea obiectivelor i msurile care specific domeniul implementrii obiectivului i valorile planificate ale acestuia. Pn la sfritul lunii aprilie a fiecrui an, ministrul care se ocup de ramura respectiv elaboreaz un raport cu privire la executarea planului de activitate i prezint o declaraie referitoare la starea controlului managementului pentru anul anterior care acoper ramurile administraiei guvernamentale de care se ocup acesta. Ministrul care se ocup de ramura respectiv poate obliga eful entitii din ramur s elaboreze un plan anual de activitate pentru anul urmtor pentru aceast entitate i s pregteasc un raport referitor la executarea planului de aciune i s prezinte o declaraie privind starea controlului managementului pentru anul anterior n entitatea de care se ocup.

Ramurileadministraieiguvernamentale(nlimbapolonez:dzialyadministracjirzdowej). Traducereanlimbaenglezatermenuluiafostadoptatnbazatraduceriiconstituieidisponibilepe situlSejm:http://www.sejm.gov.pl/prawo/konst/angielski/kon1.htm.Aproximativ35deramuriau fostdefiniteidescrisencadrulprevederilorLegiidin4septembrie1997privindRamurile AdministraieiGuvernamentale.Ramurilesuntdomeniisubstanialedeactivitatealeadministraiei centraleguvernamentale.

1

238

Planul anual de activitate, raportul privind execuia planului anual de activitate i declaraia referitoare la starea controlului managementului vor fi publicate n Buletinul de Informaii Publice care este disponibil pe situl web al fiecrui minister i al fiecrei entiti. Pentru a asigura un control eficient al managementului n cadrul entitilor din sectorul finanelor publice, Ministrul Finanelor: a specificat sub forma unei comunicri publicate n Jurnalul Oficial a Ministrului Finanelor, Standardele de Control al Managementului pentru Entitile din Sectorul Finanelor Publice ce respect standardele internaionale de control intern; a specificat sub forma unei comunicri publicate n Jurnalul Oficial a Ministrului Finanelor, Liniile directoare detaliate de Auto-evaluare a Controlului Managementului n cadrul Entitilor din Sectorul Finanelor Publice. Ministrul Finanelor poate specifica sub forma unei comunicri i poate publica n Jurnalul Oficial a Ministrului Finanelor, linii directoare detaliate cu privire la controlul managementului pentru sectorul finanelor publice. Ministrul care se ocup de ramura respectiv poate specifica linii directoare detaliate cu privire la controlul managementului pentru acea ramur a administraiei guvernamentale. 3.2. Auditul Intern 3.2.1. Legislaia i baza de reglementare Chestiunile de baz referitoare la auditul intern n sectorul finanelor publice sunt reglementate n Legea din 27 august 2009 privind Finanele Publice i regulamentele adecvate ale legii, Standardele de Audit Intern pentru Entitile din Sectorul Finanelor Publice (Standardele Internaionale de Practic Profesional a Auditului Intern emise de Institutul de Auditori Interni nu sunt valabile), precum i liniile directoare incluse n Manualul de Audit Intern, Carta de Audit Intern n cadrul Entitilor din Sectorul Finanelor Publice i Codul de Etic pentru Auditori Interni n cadrul Entitilor din Sectorul Finanelor Publice. 3.2.2. Scopul auditului intern i locul acestuia n cadrul structurii entitii, independena sa i modul de raportare n conformitate cu prevederile Legii din 27 august 2009 privind Finanele Publice, auditul intern este o operaiune independent i obiectiv al crei scop este de a susine ministrul de ramur sau eful entitii pentru a implementa obiective i sarcini prin evaluarea sistematic a controlului managementului i a activitilor de consultan. Evaluarea se refer la adecvarea, eficiena i eficacitatea controlului de management n cadrul ramurii administraiei guvernamentale sau al entitii. eful entitii (n cadrul administraiei guvernamentale directorul-general) asigur condiiile necesare pentru ndeplinirea procedurii de audit intern ntr-o manier independent, obiectiv i eficient i, inter alia, independena funciei de audit intern i continuitatea procedurii de audit intern n cadrul entitii respective. efii entitilor din sectorul finanelor publice sunt responsabili pentru implementarea i funcionarea mecanismelor de management i control intern, a procedurilor i regulamentelor interne, precum o cart de audit intern. eful unitii de audit intern raporteaz direct ctre eful entitii din sectorul finanelor publice i, n cadrul birourilor administraiei
239

guvernamentale, n baza prevederilor unui statut separat, directorului-general. Orice ncetare a contractului de munc sau orice modificri ale salariului i condiiilor de munc pentru eful unitii de audit intern necesit aprobarea comitetului competent de audit. 3.2.3. Cerine pentru auditorii interni n conformitate cu prevederile Legii din 27 august 2009 privind Finanele Publice, un auditor intern trebuie s respecte cerinele menionate mai jos. 1. Au cetenia unui Stat Membru al Uniunii Europene sau a oricrui alt stat ai crui ceteni au dreptul s munceasc pe teritoriul Republicii Polonia n baza acordurilor internaionale sau a prevederilor legislaiei Uniunii. 2. Au capacitate deplin de a ncheia tranzacii legale i se bucur de capacitate de folosin deplin. 3. Nu au fost condamnai pentru o infraciune internaional sau o infraciune fiscal internaional. 4. Dein diplom de studii universitare. 5. Dein urmtoarele calificri pentru efectuarea auditului intern: a. una dintre urmtoarele certificri: Auditor Intern Autorizat (AIA), Profesionist Guvernamental de Audit Autorizat (PGAA), Auditor de Sisteme Informaionale Autorizat (ASIA), Asociaie de Experi Contabili Autorizai (AECA), Analist Fraude Autorizat (AFA), Certificare n Auto-evaluare n domeniul Controlului (CAEC), Auditor Autorizat de Servicii Financiare (AASF) sau Analist Financiar Autorizat (AFA); sau b. ntre anii 2003 i 2006 au luat un examen de calificare ca auditor intern n faa consiliului de verificare desemnat de Ministerul Finanelor; sau c. calificri de controlor autorizat; sau d. un istoric de doi ani n auditul intern i o diplom de absolvire a unui curs post-universitar n audit intern emis de o unitate organizaional autorizat n baza unor legi separate pentru a conferi o diplom de doctor n economie sau drept la data la care diploma respectiv a fost emis. 3.2.4. Msuri de instruire pentru auditorii interni Ministerul Finanelor ia msuri pentru asigurarea instruirii adecvate a auditorilor. Pe parcursul instruirii privind bugetarea de performan, organizat de Ministerul Finanelor n perioada 2008-09, au fost instruii 323 de auditori interni i 180 de efi de entiti din sectorul finanelor publice. Departamentul de Audit al Sectorului Finanelor Publice organizeaz i edine regulate, lunare pentru auditorii interni din entitile sectorului finanelor publice pentru aproximativ 100 de participani odat. n timpul edinelor sunt prezentate i discutate chestiuni eseniale pentru audit intern i controlul managementului i exemple de bune practici.
240

3.2.5. Tipuri i moduri de misiuni de audit intern Auditul intern efectuat n cadrul entitilor din sectorul finanelor publice acoper att declaraiile de asigurare ct i misiunile de consultan. Metodologia pentru declaraiile de asigurare este descris n detaliu n prevederile Regulamentului Ministrului Finanelor (1 februarie 2010) referitor la efectuarea i documentarea auditului intern, precum i n Standardele de Audit Intern n cadrul Entitilor din Sectorul Finanelor Publice. Ambele sunt publicate de ctre Ministerul Finanelor. Metodologia de audit intern implementat de auditori le permite acestora s efectueze mai multe tipuri de misiuni de asigurare (inclusiv audit financiar, audit de conformitate i audit de performan). UCA ncurajeaz managerii i auditorii s planifice mai multe audituri de performan. Metodologia misiunilor de consultan este descris i n regulamentul i standardele menionate mai sus. n termen de 14 zile de la primirea raportului de audit, managerul unitii supuse auditului va informa managementul entitii din sectorul finanelor publice i pe auditorul intern referitor la ce recomandri sunt considerate bine fundamentate i adecvate, cnd i n ce mod vor fi acestea implementate i cine este responsabil pentru implementarea lor. Auditorul intern va monitoriza executarea rezultatelor angajamentului. Dup ce limita de timp pentru implementarea recomandrilor a trecut, acesta va solicita managerului unitii supuse auditului despre msurile folosite pentru a implementa recomandrile i n ce msur recomandrile au fost implementate. Nu exist o procedur formal uniform n cadrul entitilor din sectorul finanelor publice referitor la modul de informare a managerilor unitii dac sunt identificate indicii de fraud i/sau nereguli pe parcursul unui audit. n fiecare caz, standardele de audit intern cer auditorului s raporteze riscul de fraud ctre managementul entitii. 3.2.6. Auditul intern i Controlul de Trezorerie separarea sarcinilor Func ia de audit intern n cadrul entit ilor din sectorul finan elor publice este, n general, independent de Controlul de Trezorerie inspec ia financiar guvernamental centralizat (descris n Sec iunea 4). Exist o singur excep ie important de la acest principiu. n conformitate cu prevederile Articolelor 293 i 294 din Legea privind Finan ele Publice, Inspectorul General pentru Controlul de Trezorerie poate ordona angajarea fonduri UE pentru audit intern att n cadrul entit ilor administra iei centrale guvernamentale ct i al entit ilor administra iei locale. Serviciile sale pot, de asemenea, evalua procedurile de audit intern i angajamentele de audit n domeniul fondurilor UE, n cadrul tipurilor de entit i men ionate mai sus. n ciuda acestui fapt, auditul (extern) efectuat de Controlul de Trezorerie pentru programele co-finan ate din resurse ale Uniunii Europene (a se vedea Sec iunea 4) trebuie s respecte Standardele Interna ionale de Practic Profesional n Auditul Intern emise de Institutul de Auditori Interni. Controlul de Trezorerie va controla scopul i maniera n care sunt utilizate fondurile publice n cadrul entit ilor din sectorul finan elor publice unde este efectuat audit intern (a se vedea Sec iunea 4). Acest lucru nseamn c acelea i activit i ale unit ilor pot fi auditate i controlate n paralel. Diferen a dintre ambele activit i const n metodologia folosit de auditori i inspectori: auditorii interni se concentreaz pe evaluarea sistemului de
241

control al managementului folosit n unitate. Controlul de Trezorerie poate inspecta fiecare organiza ie, att de drept public ct i privat, n care se folosesc fonduri publice. 3.2.7. Rela iile dintre auditul intern i auditul extern

Datoria de cooperare ntre auditul intern i Camera Suprem de Control (NIK) este stabilit de Legea din 23 decembrie 1994 privind Camera Suprem de Control. Standardele de Audit Intern n cadrul Entit ilor din Sectorul Finan elor Publice prevd i datoria de cooperare ntre func iile interne i externe. Acest aspect este reglementat i n Carta de Audit Intern n cadrul Entit ilor din Sectorul Finan elor Publice, care prevede c auditorul intern coopereaz n ndeplinirea sarcinilor sale cu auditori externi, inclusiv, n mod special, NIK. Coordonarea cooperrii dintre NIK i Unitatea de Audit Intern este de obicei efectuat de eful Unit ii de Audit Intern (adic de Func ionarul ef pentru Audit). Rapoartele auditorului intern sunt puse la dispozi ia NIK. Auditorii NIK i eful Unit ii de Audit Intern trebuie s se informeze unii pe al ii despre orice suspiciune serioas de gestiune incorect sau fraud. eful Unit ii de Audit Intern trebuie s asigure faptul c este evitat duplicarea activit ilor NIK i ale Unit ii de Audit Intern. eful Unit ii de Audit Intern evalueaz i coordonarea dintre NIK i Unitatea de Audit Intern n ceea ce prive te costurile i eficien a. 3.2.8. Comitetele de Audit n prezent, exist 17 comitete de audit n sectorul finan elor publice din Polonia, care corespund numrului de ministere. Toate comitetele au fost nfiin ate n anul 2010. Comitetele au fost nfiin ate din motivele prezentate mai jos. Pn n anul 2010, conceptul de control intern a fost implementat la nivelul primar al sectorului finan elor publice. Auditorii interni evaluau sistemul de control intern doar n cadrul entit ii lor. Informa iile oferite de auditori au fost utile doar pentru managerii de la nivelul primar men ionat. Legea din 27 august 2009 privind Finan ele Publice implementat n anul 2010 a dezvoltat un nou concept de control al managementului i al rspunderii la nivel mai nalt (secundar) al managementului ministrul care se ocupa de ramura administra iei guvernamentale. Comitetele de audit nou nfiin ate ar trebui s consolideze func ia de audit intern n sarcinile sale de evaluare a controlului managementului pentru ntreaga ramur. Comitetul de audit poate informa i oferi sfaturi ministrului despre riscurile rela ionate cu implementarea obiectivelor sale n cadrul ntregii ramuri. Scopul comitetului de audit este s ofere servicii de consultan n ideea de a asigura un control de management adecvat, eficient i eficace i a oferi audit intern eficient ministrului care se ocup de ramura respectiv. Ar trebui subliniat faptul c aria de acoperire a orientrii comitetului de audit acoper func ionarea controlului managementului i auditul intern n cadrul tuturor unit ilor supravegheate de ministrul relevant. Poate fi nfiin at un comitet comun de audit pentru ramurile administrate de un anumit ministru. De exemplu: Ministrul Finan elor a nfiin at un comitet comun pentru trei ramuri: Buget, Finan e Publice i Institu ii Financiare. Ministrul care se ocup de ramur va desemna comitetul de audit prin regulamentul su intern.
242

n prezent, nu exist nicio obliga ie legal de a nfiin a comitete de audit pentru administra ia local. Scopurile i sarcinile comitetelor de audit, domeniul de activitate, numrul de membri i cerin ele pentru membri au fost descrise n Articolele 288-290 din Legea din 27 august 2009 privind Finan ele Publice i n Regulamentul Ministerului Finan elor din 29 decembrie 2009 referitor la Comitetele de Audit. Membrii comitetului de audit Comitetele de audit vor cuprinde minim trei membri, inclusiv: 1. o persoan cu gradul de secretar sau subsecretar de stat, desemnat de ministru n calitate de pre edinte al comitetului; 2. cel pu in doi membri independen i persoane neangajate n minister sau n organiza ii ale ramurii. n opinia Ministerului Finan elor, dimensiunea optim a comitetului de audit este de cinci pn la nou persoane (inclusiv pre edintele). Dimensiunea unui comitet de audit ofer tuturor membrilor ansa de a participa n mod activ la deliberri i a- i ndeplini n mod eficient sarcinile pentru comitet. Ministerul Finan elor recomand ca cel pu in jumtate din comitetul de audit s fie format din membri independen i. Recomand i men inerea unei dimensiuni constante a comitetului de audit. Membrii independen ei ai comitetului de audit ar trebui s de in mpreun cuno tin ele, abilit ile i experien a de a- i ndeplini sarcinile n mod competent i eficient. Ministrul Finan elor a definit, n cadrul prevederilor din Regulamentul din 29 decembrie 2009 privind Comitetele de Audit, calificrile pentru membrii independen i, cerin ele, regulile de procedur pe care ar trebui s le respecte comitetul de audit i metoda de stabilire a remunera iei membrilor independen i. Organizarea i modul de operare al comitetului de audit vor fi specificate prin regulamentul intern al Ministerului, la cererea pre edintelui comitetului. Sarcinile comitetului de audit. Raportul anual al comitetului de audit. Sarcinile comitetului de audit vor include n special urmtoarele: indicarea riscurilor materiale; indicarea slbiciunilor materiale n controlul managementului ramurii i propunerea de msuri pentru mbunt irea acestuia; stabilirea priorit ilor pentru planurile de audit intern anuale i strategice; revizuirea rezultatelor materiale ale activit ii de audit intern i monitorizarea implementrii acestora; revizuirea declara iilor privind executarea planului de audit intern i evaluarea controlului de management; monitorizarea eficien ei auditului intern, inclusiv revizuirea rezultatelor evalurilor interne i externe ale activit ii de audit intern;

243

oferirea permisiunii de a rezilia contractele de munc i pentru orice modificare a salariului i condi iilor de angajare ale principalilor func ionari din cadrul auditului intern (1) din organiza ii din cadrul ramurii. Pn la sfr itul lunii februarie a fiecrui an, comitetul de audit va prezenta un raport cu privire la implementarea sarcinilor din anul anterior ministrului care se ocup de ramura respectiv i Ministrului Finan elor. Raportul cu privire la implementarea sarcinilor va fi publicat n Buletinul de Informa ii Publice pe situl web al ministerului relevant. Primele rapoarte au fost prezentate Ministrului Finan elor n anul 2011. 3.3.Coordonarea controlului public intern Ministrul Finan elor este persoana responsabil pentru coordonarea sistemului de control al managementului i auditului intern. n ndeplinirea acestor sarcini, acesta este ajutat de Departamentul de Audit pentru Sectorul Finan elor Publice care serve te drept unitate central de armonizare (UCA). UCA sus ine rspunderea managerial (managementul i controlul financiar) i auditul intern independent din perspectiv func ional. Conform noii Legi din 27 august 2009 privind Finan ele Publice n domeniul coordonrii procedurilor de audit intern n cadrul entit ilor din sectorul finan elor publice, Ministrul Finan elor ndepline te sarcinile men ionate mai jos: alocarea procedurii de audit intern, excluznd unit ile la care se face referire la Articolul 139(2) din legea respectiv (2) i unit ile guvernamentale regionale i locale; evaluarea auditului intern, excluznd unit ile la care se face referire la Articolul 139(2) din legea men ionat i unit ile administra iei regionale i locale; distribuirea standardelor la care se face referire la Articolul 273(1) din legea men ionat Standardele de Audit Intern n cadrul Entit ilor din Sectorul Finan elor Publice; emiterea de linii directoare; cooperarea cu organiza ii interne i strine; cooperarea cu comitete de audit. n conformitate cu Legea din 27 august 2009 privind Finan ele Publice, Ministrul Finan elor define te prin regulament metodele i modurile detaliate de ndeplinire i raportarea cu privire la progresul i rezultatele auditului intern. Auditul intern n Polonia respect standarde recunoscute la nivel interna ional i este efectuat n baza unui plan anual de audit intern pregtit pn la sfr itul fiecrui an pentru anul urmtor, de i pot fi efectuate audituri interne suplimentare n afara ariei de acoperire a planului de audit n cazuri justificate. Pn la sfr itul lunii ianuarie a fiecrui an, unitatea de audit intern va pregti i o declara ie privind execu ia planului anual de audit pentru anul anterior. Att planul ct i declara ia privind execu ia au statutul de documente publice. Rapoartele auditorilor interni sunt puse i la dispozi ia NIK. 4. Inspec ia Financiar

ConformdefiniieidinStandardeleInternaionalepentruPracticaProfesionalaAudituluiIntern. Instituiilemenionatemaisussuntbirouriauxiliareinstituiilorsupremealestatului,printrealtele: CancelariaPreedinteluiRepublicii,Cancelariileambelorcamerealeparlamentului,Curtea Constituional,BiroulAvocatuluiPoporului,NIK,CurteaSuprem.

2 1

244

4.1.

Controlul de Trezorerie

Controlul de Trezorerie (CT) este un serviciu de inspec ie subordonat Ministrului Finan elor. Baza legal pentru efectuarea serviciului este Legea din 28 septembrie 1991 privind Controlul de Trezorerie (cu modificrile ulterioare). Elementele esen iale ale procedurii de control efectuate de CT (inclusiv puterile controlorilor) sunt cuprinse i n prevederile relevante ale Legii din 29 august 1997 privind Regulamentul Fiscal. Unit ile organiza ionale ale serviciului sunt 16 birouri CT i Ministerul Finan elor care cuprinde trei (din 39) departamente subordonate Inspectorului General pentru Controlul de Trezorerie. Autoritatea de rang mai nalt aflat deasupra birourilor CT este Inspectorul General pentru Controlul de Trezorerie, care de obicei este i Sub-secretar de Stat n cadrul Ministerului Finan elor (Ministrul Finan elor este autoritatea CT suprem). A a cum a fost prevzut n Sec iunea 2.3, Inspectorul General pentru Controlul de Trezorerie este Plenipoten iar Guvernamental pentru Combaterea Fraudei mpotriva Republicii Polonia sau a Uniunii Europene. Sarcinile sale sunt, printre altele, coordonarea activit ilor de informare despre nereguli n rndul organismelor centrale guvernamentale relevante. 4.2. Principalele obiective i sarcini ale CT

Obiectivele CT sunt: de a proteja interesele i drepturile de proprietate ale trezoreriei de stat; de a asigura execu ia eficient a obliga iilor fiscale i altor datorii care constituie venit la bugetul de stat sau fonduri alocate de stat; de a analiza conformitatea cu legea a managementului activelor altor persoane juridice de stat; de a preveni i dezvlui infrac iunile specificate la Articolele 228-231 din Codul Penal (adic infrac iunile mpotriva institu iilor statului, precum i administra iei locale i regionale, n special corup ia) n rndul personalului unit ilor organiza ionale aflate sub supravegherea Ministrului Finan elor. Printre numeroasele activit i ale CT, ar trebui men ionate urmtoarele, care sunt legate de evaluarea utilizrii fondurilor bugetare/detectarea neregulilor n utilizarea fondurilor bugetare: inspec ia utilizrii fondurilor bugetare i Europene controlul (inspec ia) scopurilor i legalit ii managementului fondurilor publice i fondurilor Uniunii Europene i institu iilor financiare interna ionale (1); auditul fondurilor UE i al fondurilor din partea altor resurse strine (Inspectorul General pentru Controlul de Trezorerie este institu ia de audit pentru programele opera ionale ale politicii de coeziune din cadrul Politicii de Coeziune 2007-2013 i cu ajutorul Departamentului pentru Protec ia Asisten ei Financiare UE din cadrul Ministerului Finan elor joac rolul de unitate de certificare pentru politica agricol comun);

CTtrebuiesnuefectuezecontrolulscopurilorimaniereincaresuntutilizatefondurilebugetarei proprietilestatuluipentruscopurispecialenunitilesupravegheatedeMinistrulAprrii Naionale;ncadrulAgenieideSecuritateInterniAgenieideInformaii;nOficiuldeProtecie Guvernamental;ncadrulpoliiei,brigzilordegrniceriipompieridestat.

1

245

analiza, n timpul lurii deciziilor, a scopurilor i legalit ii utilizrii i managementului propriet ii statului, analiza utilizrii propriet ilor primite din partea trezoreriei de stat cu scopul de a ndeplini sarcinile publice; analiza corectitudinii privatizrii propriet ilor trezoreriei de stat; controale (inspec ii) rela ionate cu ndeplinirea obliga iilor ce rezult din garan ii acordate de trezoreria de stat. 4.3. Informa iile Trezoreriei

Activitatea CT include ndeplinirea sub-unit ilor specializate ale unit ilor organiza ionale de control fiscal (att n cadrul birourilor ct i al ministerului) Informa iile Trezoreriei. Informa iile Trezoreriei i poate ndeplini o parte din sarcini sub forma unor activit i opera ionale i de investiga ii care includ, inter alia, ob inerea de informa ii n secret i stabilirea de linii de urmrire i dovezi n secret. 4.4. Ini iativa pentru control (inspec ii)

Baza pentru performan a unit ilor organiza ionale CT n cadrul planurilor lor de control. Planurile sunt autorizate de directori ai birourilor CT n conformitate cu sarcinile definite de Inspectorul General al Controlului de Trezorerie. Performan a CT poate fi adus dincolo de planul de control, pe baza informa iilor sau materialelor ob inute i a analizelor ntreprinse. 4.5. Coordonarea activit ilor CT control i ale auditorilor interni/altui personal de

n conformitate cu prevederile legii, toate autorit ile administra iei de stat i locale i alte unit i organiza ionale din cadrul administra iei guvernamentale locale sunt obligate s coopereze cu i s ofere informa ii gratuite i asisten autorit ilor CT, inspectorilor i angaja ilor pentru a permite execu ia sarcinilor CT. Nu exist nicio obliga ie formal de coordonare a sarcinilor i angajamentelor n rndul CT i al auditorilor interni/controlorilor/inspectorilor, cu urmtoarele excep ii: n conformitate cu prevederile Articolelor 293 i 294 din Legea privind Finan ele Publice, Inspectorul General pentru Controlul de Trezorerie poate: delega audit intern n organiza iile administra iei centrale i ale administra iei regionale/locale cnd este vorba de fonduri ale bugetului UE; evalua procedura de audit intern n organiza ii ale administra iei centrale i administra iei regionale/locale cnd este vorba de fonduri ale bugetului UE. UCA, precum i alte departamente ale Ministerului Finan elor, poate prezenta propuneri pentru proiectul de plan de control al CT. 5. Reforme n curs/viitoare 5.1. Implementarea noii forme a sistemului de control public intern

Legea din 27 august 2009 privind Finan ele Publice a redefinit componentele esen iale ale sistemului CPI. Reforma a fost orientat ctre consolidarea managementului riscului i
246

evaluarea sistemului managerial n cadrul ramurilor administra iei guvernamentale. n prezent, administra ia central guvernamental se ocup de implementarea reformei. La sfr itul anului 2010, mini trii care se ocupau de ramuri au autorizat i publicat planurile lor anuale de activitate pentru prima oar. Mini trii sunt obliga i s stabileasc obiective fundamentale care s fie atinse de ramur n termen de un an. Trebuie specifica i i indicatori adecva i pentru a msura nivelul de atingere a obiectivelor stabilite. Planul anual de activitate este o reform fundamental n cadrul performan ei ministerelor; o astfel de stabilire ferm a obiectivelor nu mai existase nainte. Pn la sfr itul lunii aprilie 2011, primele declara ii privind controlul managementului statului n cadrul ramurilor administra iei guvernamentale ar trebui semnate de ctre mini tri i publicate de situl web. Managerii de top din orice ministere au stabilit sisteme i proceduri formale care ar trebui s asigure mini trilor asigurarea rezonabil cu privire la situa ia controlului managementului n sucursale. Aceste sisteme au fost coordonate de o echip sau o persoan dedicat acelei sarcini i de obicei au inclus, inter alia, un sub-sistem de management al riscului, auto-evaluare de ctre unit i, rezultate i recomandri din partea misiunilor de audit i inspec ie. Declara iile individuale de acest tip sunt de asemenea noi pentru administra ia polonez. Comitetele de audit nou-nfiin ate trebuie s: livreze informa ii valoroase i sfaturi cu privire la riscul rela ionate cu implementarea obiectivelor i sarcinilor indicate de ctre mini tri n planurile lor; consolideze rolul auditului intern n evaluarea sistemului de control al managementului n ramurile administra iei guvernamentale. Principala provocare pentru managerii de top din ministerele de resort nc este modul de conectare a ciclului de management al riscului cu programarea i monitorizarea sarcinilor formulate n bugetul pe baz de performan (att din perspectiv anual ct i pentru cadrul pe termen mediu al Planului Financiar Multianual al Statului). 5.2. Managementul cheltuielilor publice: implementarea continu a bugetrii pe baz de performan n administra ia public Chestiunea crucial n sfera managementului cheltuielilor publice este implementarea continu a unui nou sistem bugetar: sistemul de bugetare bazat pe performan (BBP) care va lucra n paralel cu sistemul tradi ional. Din anul 2008, justificarea legilor privind proiectele bugetare a cuprins o parte de cheltuieli rela ionate cu sarcinile care sunt n conformitate cu metodologia polonez privind performan a bugetar pregtit de Ministerul Finan elor. Programele multianuale (inclusiv anumite programe de investi ii publice) i planurile agen iilor executive, fondurilor alocate i persoanelor juridice de stat sunt pregtite tot n conformitate cu metodologia de planificare a performan ei. Noul Plan Financiar Multianual al Statului a fost pregtit n anul 2010 conform noii structuri BBP i acoper func iile statului, mpreun cu obiectivele i msurile conexe. Multe dintre elementele noului sistem de bugetare nc mai trebuie s fie proiectate i dezvoltate. Acestea cuprind: managementul fondurilor n ministerele de resort, dezvoltarea uneltei de evaluare pentru sistem i a chestiunilor tehnice, precum dezvoltarea sistemelor contabile i de raportare, dezvoltarea sistemului de suport IT i activitatea continu care de definire i mbunt ire a obiectivelor i indicatorilor.
247

5.3.

Noi strategii de dezvoltare guvernamental

Ministerele lucreaz n prezent la nou strategii guvernamentale de dezvoltare pe termen mediu care se bazeaz pe strategia de dezvoltare pe termen lung i mediu pentru ar (prima dintre cele nou strategii Strategia de Dezvoltare Na ional Regional 2010-20 a fost acceptat de consiliul de mini tri i publicat n iulie 2010). Forma sistemului de programare, implementare i evaluare a strategiilor de dezvoltare a fost definit n Legea din 6 decembrie 2006 cu privire la Regulile de Creare de politici de dezvoltare. Strategiile men ionate mai sus ar trebui s acopere setul de obiective i scopuri coerente pentru guvern, care s fie implementate de administra ia public i eviden iate n bugete i n toate documentele de programare.

248

PORTUGALIA Controlul Public Intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Pentru aproape o decad, ncepnd de la sfritul anilor 1990 i pn la jumtatea anilor 2000, Portugalia s-a confruntat cu deficite bugetare i probleme de cretere care nu poate fi sus inut a cheltuielilor curente primare. Pentru a mbunti aceast situaie, guvernul a ntreprins reforme structurale cuprinztoare ale sectorului public, inclusiv o reform extins a administraiei publice, reorganiznd i fluidiznd departamentele i ageniile guvernamentale, restructurnd serviciile civile pentru a le face mai flexibile i mai sensibile i reforma pensiilor pentru a consolida sustenabilitatea pe termen lung a finanelor publice. Procesul include i noul Sistem Integrat de Evaluare a Managementului i Performanei reformei Administraiei Publice (Siadap). Acest lucru va ranforsa eforturile de mbuntire a performanei, a evita suprapunerile sau conflictele dintre eforturile de reform i a reduce birocraia pentru ministerele de resort. De asemenea, un Program de Restructurare pentru Administraia Central a Statului (PRACE) a implicat reproiectarea structurilor, a rolurilor i responsabilitilor pentru a consolida organizaiile i a reduce numrul managerilor; n consecin, numrul de direcii generale, agenii publice i manageri de top i de nivel mediu a fost redus cu aproximativ 25%. n paralel cu aceste schimbri importante, sistemul bugetar portughez este supus unor reforme semnificative pentru a mbunti i mai mult disciplina fiscal i eficiena i eficacitatea cheltuielilor publice i prin modificarea recent (Legea Nr. 23/2011 din 20 mai) a Legii curente privind Cadrul Bugetar (Legea Nr. 91/2001 din 20 august, revizuit prin Legea organic Nr. 2/2002 din 28 august, prin Legile Nr. 23/2003 din 2 iulie, 48/2004 din 24 august i 48/2010 din 19 octombrie i recent prin Legea Nr. 23/2011 din 20 mai). 2. Mediul controlului public intern Se ncearc evoluarea de la un sistem tradiional legalist i puternic orientat pe intrri, care se concentreaz pe controlul cheltuielilor printr-o supraveghere foarte detaliat a execuiei bugetare, spre un sistem mai fluidizat orientat spre performan. n ultimii trei ani, o serie de mbuntiri ale procesului bugetar au fost deja introduse, n special n ceea ce privete calitatea, disponibilitatea i oportunitatea conturilor publice. S-au nregistrat mbuntiri semnificative n ceea ce privete acoperirea i oportunitatea datelor de execuie bugetar. Existena procedurilor de control intern este de asemenea obligatorie pentru toi utilizatorii bugetari, n conformitate cu Articolul 58 din Legea privind Cadrul Bugetar. ntr-adevr, controlul financiar ex ante a fost orientat n special spre analize administrative centralizate/cercetri documentare i s-a bazat pe verificarea formal a unei serii de autorizaii. Prin reforma bugetar, a existat n Portugalia o trecere important de la controlul ex ante la procedurile de control intern, concentrat mai mult pe sistemele corecte de control

ContribuiaMinisteruluiFinanelor.

249

al managementului n cadrul unitilor operaionale (Articolul 58 din Legea privind Cadrul Bugetar, conform celor menionate mai sus) i pe responsabilitatea managerilor de cheltuieli. Obiectivele cheie ale reformei au fost de a permite o monitorizare mult mai bun a implementrii i execuiei bugetare, precum i introducerea unei monitorizri adecvate a calitii i utilitii cheltuielilor i a utilizrii economice, eficiente i eficace a resurselor. Totui, este foarte clar c robusteea i fiabilitatea sistemelor de control intern necesit un angajament de management eficient, dar n acelai timp, este foarte important ca Ministerul Finanelor s continue s dezvolte uneltele adecvate pentru asigurarea unui accent mai mare pe o supraveghere, monitorizare i revizuire analitic mai global a bugetului general. A fost lansat un plan pilot de implementare a contabilitii de angajamente n cadrul guvernului. Procesul de reform este n curs. Schimbrile viitoare sunt luate n calcul att de ctre guvern ct i de ctre Comitetul pentru Bugetare de Programe (CBP) al parlamentului, inclusiv o regul privind cheltuielile, un cadrul de cheltuieli pe termen mediu (CCTM) i detaliile pentru cadrul de bugetare bazat pe performan. Date fiind efectele crizei financiare internaionale, este vital ca procesul bugetar portughez s continue s fie reformat, n cadrul general al iniiativei de bugetare de programe. Pentru a promova aceste schimbri i pe cele previzionate prin iniiativa de bugetare de programe, rolul DG de Buget trebuie s se schimbe de la controlul detaliat al execuiei ctre o prezentare i o analiz mai global. Fluidizarea managementului financiar, trecerea la bugetarea de programe i schimbrile rolului DG de Buget paveaz drumul pentru delegarea responsabilitilor ctre ministerele de resort, care vor deine responsabilitatea principal pentru managementul programelor i execuia bugetar. n acelai timp, este important pentru ministere s dein capacitile i structurile de rspundere necesare. Fiecare minister are propriul oficiu bugetar, responsabil pentru execuia bugetar global i supravegherea financiar a bugetrii de programe din cadrul ministerului, pentru a servi drept corespondent al DG de Buget n respectivul minister de resort. n contextul unui cadru de cheltuieli pe termen mediu, fiecare minister de resort trebuie s fie responsabil n principal pentru orice depiri de cheltuieli din propriul minister. Adoptarea unei maniere mai orientate spre performan fa de bugetare i management a fost foarte important pentru Portugalia. Totui, o abordare n mai multe etape este n curs de pregtire pentru implementarea cuprinztoare a acestei reforme: prima etap este dezvoltarea unui buget de program i a unui cadru de cheltuieli pe termen mediu; cea de-a doua etap implic dezvoltarea unor informaii semnificative legate de performan pentru programe i ministere i proiectarea i implementarea sistemelor informaionale necesare; cea de-a treia etap este integrarea treptat a informaiilor legate de performan n procesele decizionale bugetare. Trebuie s fie clar faptul c aceast reform este un proces pe termen lung. n ciuda faptului c msurile importante au fost luate, este totui esenial ca aceste reforme s continue i s fie implementate pe deplin n practic. Acest lucru este n mod special important dat fiind climatul economic curent nefavorabil. 3. Conceptul de control public intern n cadrul administra iei dumneavoastr
250

3.1. Rspunderea managerial innd cont de necesitatea de a urmri reforma bugetar i de faptul c eficiena i eficacitatea efortului de consolidare fiscal ar trebui s depeasc msurile anuale, guvernul portughez a aprobat recent (noua versiune a Legii privind Cadrul Bugetar din mai 2011) revizuirea cadrului fiscal curent, n linie cu bunele practici internaionale, pentru a garanta o consolidare credibil a finanelor publice n anii urmtori. n special, consiliul de minitri a aprobat un proiect de lege care s fie prezentat parlamentului, de revizuire a Legii privind Cadrul Bugetar, care prevede: un cadru multianual care s cuprind regulile privind cheltuielile i soldul bugetar; un domeniu extins cruia s i se aplice legea; consolidarea abordrii bugetrii de programe; un Consiliu independent pentru Finanele Publice. Acest proiect de lege, aprobat recent de parlament (aprilie 2011), este aliniat complet cu mecanismele ranforsate de coordonare a politicii economice n Uniunea European i semestrul european de coordonare de politic. n noul cadru, guvernul va prezenta parlamentului un plan bugetar multianual care s fie actualizat anual ce include definiia i angajamentul privind plafonul de cheltuieli pentru anii urmtori. Cadrul bugetar revizuit este extins pentru a include toate entitile care fac parte din administraia general, n baza regulilor contabile naionale aplicate de Oficiul Naional de Statistic. n plus fa de includerea lor explicit n rapoartele bugetare anuale i planurile multianuale, conformitatea deplin cu cerinele intra-anuale de informare este aplicat tuturor entitilor, ranforsnd i mai mult controlul execuiei bugetare. Consiliul Finanelor Publice care va fi creat ca organism independent va evalua consecvena dintre scenariile i obiectivele macroeconomice i bugetare, precum i consecvena cu regulile multianuale privind cheltuielile i soldul bugetar. n plus, guvernul este pe cale s aprobe crearea unui sistem nou de monitorizare i control continuu al proiectelor mari de investiii. Acesta va include PPP i concesiuni, pavnd drumul ctre o abordare orientat spre dezvoltarea de proiecte sustenabile din perspectiv tehnic i financiar. n final, efortul de a crete transparena i disciplina n managementul ntreprinderilor de stat (IMM-uri) va continua, o parte din msuri fiind deja implementate: plafoanele nete de mprumuturi definite n Programul de Stabilitate 2010-13 7% n 2010, 6% n 2011, 5% n 2012 i 4% n 2013; o reducere a salariilor, care va contribui la reducerea cu 5% a salariilor din sectorul public n general; o scdere cu 15% a costurilor operaionale; scderea transferurilor ctre IMM-uri prin consolidarea de msuri orientate spre raionalizare i sustenabilitate financiar. Toate aceste modificri vor contribui la mbuntirea execuiei bugetare i a managementului guvernamental. Trecerea la un buget de programe orientat ctre rezultate necesit, aa cum am menionat anterior, delegarea responsabilitii bugetare ctre manageri de programe i/sau ministere, mpreun cu necesitatea de a reduce supravegherea detaliat veche i a crete flexibilitatea managerilor de programe. Ministerele, i n special ageniile, ar trebui s dein
251

rspunderea primar pentru managementul programelor i executarea bugetului, ceea ce nseamn c procedurile de control ex ante detaliate i de rutin concentrate n special pe conformitate i regularitate, fr a acorda atenie calitii cheltuielilor (ar putea fi legal i regulat, dar este chiar necesar i util?), nu au mai putut ajuta managerii s fac fa noilor lor responsabiliti. n consecin, o reform a controlului intern a fost dezvoltat pentru a monitoriza i garanta conformitatea cu ntreaga legislaie i cu procedurile relevante i a proteja i salvgarda valoarea activelor i pasivelor publice, dar i a asigura o utilizare economic, eficient i eficace a resurselor disponibile conform principiilor privind managementul financiar solid, precum i a monitoriza i asigura atingerea obiectivelor, prioritilor, intelor i obiectivelor de politic. n acelai timp, procedurile de control intern sunt aspecte cheie pentru asigurarea unor informaii adecvate, complete i corecte pentru management (Articolul 58 din Legea privind Cadrul Bugetar). Dezvoltarea n Portugalia a unui sistem de audit public intern trebuie s fie neleas n linie cu toate reformele menionate mai sus. n consecin, i n conformitate cu mbuntirile generale introduse n politica guvernamental de management, guvernul portughez a decis s dezvolte i o funcie de audit intern. Rspunderea pentru rezultate: bugetarea i managementul pe baz de performane Totui, trebuie s fie clar c iniiativele de dezvoltare a unor informaii semnificative privind performana necesit timp. Este important ca aceast reform s fie privit ca un prim pas n procesul pe termen lung care implic nvarea prin practic. Este, de asemenea, important efectuarea unei analize independente sau a unui audit al informaiilor privind performana pentru a asigura calitatea i credibilitatea. Acest lucru este valabil n mod special n Portugalia, ntruct Siadap propune s lege performanele de rezultate pentru a plti. n timp ce aceast legtur creeaz stimulente pentru atingerea obiectivelor, ar genera i stimulente pentru manipularea informaiilor i ar putea afecta integritatea i fiabilitatea acestora. Un rol independent este ndeplinit i de ctre Inspectorul General de Finane (IGF), care raporteaz direct Ministerului Finanelor; responsabilitile de audit i control ale IGF cuprind ntreaga administraie public central i local, inclusiv ntreprinderile de stat, ntreprinderile municipale, fundaiile i chiar societile private atunci cnd folosesc sau primesc fonduri publice. n plus, Curtea de Conturi deine i rolul de revizuire a conturilor anuale ale statului. 3.2. Auditul intern i coordonarea controlului public intern n mod tradiional, Portugalia avea un sistem de inspecie financiar localizat n Ministerul Finanelor, n cadrul unui Departament de Inspecie General a Finanelor. n linie cu reforma bugetar, guvernul portughez a decis s-i reformeze aranjamentele de CPFI prin adoptarea auditului intern i revizuirea rolului inspeciei financiare. Totui, existau deja cteva uniti de audit intern n anumite organizaii publice nainte de nceperea acestei reforme. Unitile de audit intern exist acum n toate ministerele de resort i n cadrul sectorului public din Portugalia, excepia principal fiind organizaiile de dimensiuni mici. Exist o unitate central de armonizare localizat n IGF al Ministerului Finanelor. Inspecia financiar continu s existe, dar a fost reorientat ctre analiza neregulilor grave i ctre investigaii i analiz a politicilor. Mandatul IGF include diferite funcii, precum audituri
252

financiare, de sistem, performan/raport calitate/pre i de IT, evaluarea performanei programelor i departamentelor, consiliere tehnic pentru Ministerul Finanelor i stabilirea de standarde metodologice (n cadrul funciilor UCA, referitor la funcionarea sistemului portughez de audit public intern). IGF a fost omologul Comisiei Europene n legtur cu chestiuni de audit i control financiar ncepnd din anul 1986, cnd Portugalia a devenit Stat Membru i, n consecin: IGF este autoritatea curent de audit (2007-13, activitatea de nchidere a auditului urmnd s fie efectuat pn n anul 2017) pentru toate Fondurile Structurale i de Coeziune, precum i pentru Fondul de Pescuit i pentru Fondurile recente pentru Justiie i Afaceri Interne (IGF a ndeplinit i un rol similar n perioadele anterioare de programare, 1989-93, 1994-99 i 2000-06); Pentru Fondurile Agricole, IGF a fost organism de certificare al conturilor anuale ale ageniilor de plat din momentul aprobrii procedurii de verificare a conturilor n anul 1996. Contextul pentru reforma sistemului tradiional de control i inspecie financiar prin introducerea auditului intern a fost reforma bugetar. Guvernul a ntreprins o reform a aranjamentelor organizaionale din sectorul public pentru a face serviciile publice mai flexibile i mai responsabile i a consolida sustenabilitatea pe termen lung a finanelor publice. Dezvoltarea auditului intern a fost inclus n aceste reforme. n acelai timp, guvernul a decis cu privire la o reform a sistemului bugetar portughez. Scopul a fost de a mbunti disciplina financiar i eficiena i eficacitatea cheltuielilor publice. Obiectivul a fost trecerea de la un sistem care se concentra pe controlul cheltuielilor printr-o supraveghere foarte detaliat a execuiei bugetare la un sistem mai fluidizat, orientat spre performan. Acest proces de reform este nc n curs. Strategia din spatele dezvoltrii auditului intern n Portugalia s-a bazat pe doi factori eseniali: n primul rnd, angajamentul clar, coordonarea i proprietatea Ministerului Finanelor i, n al doilea rnd, o abordare pas cu pas. Cel de-al doilea factor nsemna c urmtorii pai aveau s fie implementai doar dup ce se ajungea la o asigurare rezonabil c paii anteriori fuseser asimilai de ctre diversele persoane interesate. ntregul proces a fost gestionat de ctre Ministerul Finanelor, prin Inspectoratul General de Finane, care are responsabilitatea esenial, ntruct legea privind Sistemul de Audit Intern (Legea Nr. 166/98 din 20 iunie) definete IGF drept organismul de nivel strategic, cu o responsabilitate specific de coordonare i dezvoltare de reele. Pentru funcionarea eficace a sistemului, a fost creat un Consiliu de Coordonare a Auditului Intern, prezidat de directorul unitii de audit intern din Ministerul Finanelor. Membrii consiliului sunt i directori ai altor uniti de audit intern din alte ministere de resort (de nivel secund) i consiliul const din 15 membri, acesta fiind echivalentul curent al numrului de ministere. Obiectivul primului pas a fost de a stabili ce aciuni au fost luate de diverse ministere pentru a introduce auditul intern. Aadar, a fost efectuat o evaluare orizontal pentru a nelege cum arta situaia real n diferite ministere de resort. Aceast evaluare a fost efectuat de un grup de lucru, nfiinat de IGF-ul Ministrului Finanelor drept coordonator strategic de sistem, care a organizat interviuri n toate ministerele;de asemenea, a analizat rapoartele ctorva uniti de audit intern deja existente, precum i rapoartele inspeciilor tradiionale cu scopul de a crea o nelegere mai bun a diferenelor reale dintre tehnicile de inspecie i de audit intern adoptate de diferite ministere i a identifica zone n care tehnicile de audit erau consecvente cu standardele de audit intern i erau deja implementate.
253

Dup trei luni, i n urma acestei evaluri, a fost emis un raport denumit Cartea Alb Auditul Intern n Sectorul Public i toate ministerele au fost grupate n trei zone diferite: zona alb (nici un fel de audit intern); zona gri (uniti de audit intern de capacitate redus, nu bine dezvoltate, dar cu cel puin civa oameni cu abilitile necesare pentru a lucra mpreun cu UCA n calitate de omologi ai acesteia pentru a dezvolta auditul intern); i zona verde (unde conceptul i funcia de audit intern erau deja cunoscute i operau, chiar dac la nivele diferite de profesionalism). Raportul Cartea Alb a fost emis de ctre IGF n calitate de UCA i a fost prezentat Ministrului Finanelor, care l-a aprobat dup consultarea consiliului de minitri. Pentru a dezvolta recomandrile din Cartea Alb, IGF, acionnd n calitate de UCA, a pregtit apoi o foaie de parcurs cu o propunere pentru dezvoltarea coerent a unei funcii descentralizate de audit intern n sectorul public. Alturi de aceasta, a fost dezvoltat o funcie de reea mpreun cu omologii din ministerele de resort. Aceti omologi aveau s funcioneze n fiecare minister drept promotori interni pentru dezvoltarea auditului intern. A fost dezvoltat i o abordare special de tip coaching pentru a asigura faptul c problemele specifice identificate de diferite ministere puteau fi abordate n mod adecvat. A fost creat un grup de lucru n cadrul IGF, care raporta direct Ministrului Finanelor (informaiile obinute n urma evalurii rapoartelor de audit i a celor de inspecie la care s-a fcut referire anterior au fost folosite pentru a orienta mai bine foaia de parcurs, aranjamentele de orientare ale UCA i pe cele specializate de coaching). Cel de-al doilea pas a fost dedicat monitorizrii implementrii foii de parcurs, pentru a asigura faptul c s-a stabilit acordarea de susinere specific fiecrei uniti de audit intern, n conformitate cu situaia particular i nevoile unitii respective, fr a pierde din vedere viziunea orizontal necesar pentru a asigura faptul c sistemul de audit intern se dezvolta ntr-o manier coerent i consecvent. O lecie nvat din aceast experien de implementare a fost faptul c depirea rezistenei este o sarcin foarte solicitant i necesit o structur de coordonare foarte eficient, profesional i practic (UCA), care s poat interveni att rapid ct i n mod pragmatic pentru a soluiona sau ajuta la soluionarea unei game foarte specifice i detaliate de probleme. Anumite probleme au afectat mai mult de un singur minister i astfel au necesitat eforturi considerabile din partea UCA pentru a fi abordate n mod corespunztor. Aceast experien a UCA a demonstrat nivelul nalt de angajament necesar i faptul c implementarea necesita un angajament cu norm ntreag, cu susinere direct continu din partea Ministrului Finanelor. A demonstrat i faptul c o funcie de coordonare IGF foarte profesionist i pragmatic (UCA) este un factor cheie pentru succes. Pentru a atinge acest obiectiv, UCA trebuie s ctige respectul profesional al celorlali omologi i al tuturor persoanelor implicate. n acelai timp, ntruct foaia de parcurs a fost lansat cu monitorizarea implementrii sale, a fost introdus un program de instruire de management att pentru a dezvolta contientizarea managementului cu privire la importana funciei de audit intern ct i pentru a explica distincia dintre auditul intern i inspecie ca unelte pentru asigurare controlului financiar i, la nivel mai extins, protecia intereselor financiare naionale.

254

Aceste dou chestiuni contientizarea managementului privind rolul i beneficiile auditului intern i a diferenei dintre inspecia i auditul intern sunt chestiuni transversale semnificative i, privind retrospectiv, a fost vital ca amndurora s li se acorde un nivel att de nalt de importan nc de la nceputul programului de reform. ntr-adevr, distribuirea i diseminarea acestor aspecte a pavat drumul pentru dezvoltarea i nelegerea facile a funciei de audit intern i a ajutat la eliminarea opoziiilor i reaciilor negative rmase. n final, cel de-al treilea pas a fost dedicat consolidrii funcionrii sistemului de audit intern ca sistem real. Acest lucru a nsemnat consolidarea organizaiilor individuale de audit intern, a capabilitilor acestora i a reelei nsei (prin reea nelegndu-se relaiile dintre diferite uniti de audit intern i cu IGF n calitate de UCA). Unitile de audit existau, aveau personal capabil i astfel provocarea o viza pe UCA s asigure faptul c ntregul proces de audit intern devenea complet eficient. Pentru a ajuta n ndeplinirea acestei sarcini, au fost create patru comitete tehnice n subordinea Consiliului de Coordonare. Aceste comitete sunt: Comitetul de Planificare i Monitorizare; Comitetul de Instruire; Comitetul Metodologic; Comitetul de Evaluare. 4. Inspecia Financiar n ciuda dezvoltrii unei funcii de audit intern, IGF a pstrat capacitatea de inspecie financiar printre responsabilitile sale, care includ i evaluarea serviciilor, a activitilor i programelor, precum i sfaturi tehnice oferite Ministerului Finanelor. Referitor la ramura de inspecie financiar, am realizat i o important trecere ctre modernizarea acestei funcii. ntr-adevr, inspeciile financiare au fost n mod tradiional orientate mai mult spre tranzacii/operaiuni i pot fi acum reorientate ctre domenii mai riscante, n timp ce auditul intern ar trebui s se concentreze pe fiabilitatea i eficiena sistemelor de control intern i a raportului calitate/pre. Nu exist aadar nici un risc de suprapunere sau duplicare a funciilor, ntruct inspeciile sunt n principal activiti de investigare, n timp ce auditul intern este gestionat de o funcie consultativ; programul su de activitate trebuie discutat cu managementul, cu scopul de a mbunti sistemele de control intern. Modificarea funciilor portugheze de inspecie a inut cont de faptul c inspecia opereaz acum ntr-un mediu n care: departamentele care efectueaz cheltuieli trebuie s-i asume o responsabilitate sporit pentru a asigura managementul i controlul financiar corect i eficient al programelor i proiectelor pe care le gestioneaz; i funcia de audit intern analizeaz modul n care departamentele care efectueaz cheltuieli opereaz n practic i sporesc nivelul de contientizare al managementului, n baza experienei lor extinse, referitor la modul n care s-i mbunteasc sistemele i operaiunile. 5. Reforme n curs i/sau viitoare Totui, reforma bugetar necesit nc anumite schimbri care pot fi rezumate dup cum urmeaz: procese fluidizate de execuie bugetar i control financiar. ntr-adevr, trecerea la un buget de programe orientat pe rezultate necesit delegarea responsabilitii bugetare ctre managerii de programe i/sau minitri. Ministerele i n mod special ageniile,
255

trebuie s aib rspunderea primar pentru managementul programelor i execuia bugetar. transferul responsabilitii primare pentru execuia bugetar ctre centrele de cheltuieli. DG de Buget trebuie s asigure orientare clar ctre ageniile sale cu privire la cerinele de execuie bugetar i termenele limit pentru rapoartele bugetare. n cadrul acestei orientri, ele organizeaz instruire pentru personalul ministerului/al centrului de cheltuieli cu privire la responsabiliti bugetare delegate. DG de Buget trebuie, de asemenea, s-i ndrepte atenia de la monitorizarea detaliat a tranzaciilor ctre analiza anomaliilor n execuia bugetar i analize ale performanei financiare a programelor. consolidarea rspunderii ministerelor de resort. Ministerele trebuie s fie trase la rspundere mai mult pentru modul n care i ndeplinesc noile responsabiliti delegate. nainte s se realizeze delegarea, este important pentru ministere s dein capacitile necesare i structurile de rspundere. Fiecare minister are un birou de buget i finane care preia responsabilitatea pentru execuia bugetar i asigur supravegherea bugetrii programelor n cadrul ministerului. Acest birou trebuie s se afle sub supravegherea controlorului financiar care trebuie s raporteze direct ctre ministru.

256

ROMNIA .. Controlul public intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Organizarea administra iei publice conform principiilor care se afl la baza conceptului curent de sistem de CPI are o tradi ie lung. coala romneasc de finan e publice a avut o contribu ie important la crearea statului modern i a produs personalit i marcante care au contribuit la elaborarea legisla iei cu impact puternic asupra economiei n general i a finan elor publice n special. ncepnd din anii 1990, tranzi ia Romniei la o economie de pia i efortul rii de a adera la Uniunea European (UE) a inclus ac iuni conjugate al cror scop era reformarea managementului public i cre terea performan ei acestuia n baza valorilor managementului privat prin introducerea n administra ia public a uneltelor de lucru folosite de managementul privat. n acest context, CPI a fost abordat dintr-o perspectiv pragmatic; n cadrul principiilor de bun practic reprezentnd acquis-ul UE, n elesul su a fost asociat nu doar cu opera iuni de verificare, ci i cu func ia managerial. Prin implementarea CPI, managementul i asum responsabilitatea pentru identificarea oricror abateri ale rezultatelor atinse de la obiectivele planificate, pentru a analiza cauzele acestora i a lua msurile preventive i corective necesare. Anterior aderrii la UE, Romnia a integrat acquis-ul UE referitor la Capitolul 28 Controlul Financiar n ntregime, a armonizat legisla ia na ional cu legisla ia UE i a dezvoltat infrastructura na ional necesar pentru implementarea acesteia. Ministerul Finan elor Publice (MFP) i-a asumat sarcina de a integra reformele n domeniul CPI. n domeniul administra iei publice, MFP a implementat componentele de control public intern, adic auditul intern, controlul managerial, responsabilitatea i rspunderea managerial i standardele de management/control intern. Statul a renun at la o parte din sarcinile sale de control, care au fost transferate managementului entit ilor publice i a concentrat formele de control exercitate n institu iile publice prin structuri independente, schimbnd accentul ctre sisteme de management, audit intern i ac iuni care s asigure servicii publice eficiente. 2. Mediul controlului public intern Reforma sistemului de control intern nseamn de fapt reforma sistemului de management public. Sistemele existente care sunt relevante pentru mediul CPI includ urmtoarele: 2.1. Bugetul general consolidat

ContribuieaMinisteruluiFinanelordin22martie2011.

257

Bugetul este documentul ce cuprinde veniturile i cheltuielile stabilite i aprobate pentru fiecare an sau doar cheltuielile, dup caz, n conformitate cu sistemul de finan are din institu iile publice. Legea nr. 500/2002 privind finan ele publice, completat de Legea Nr. 69/2010 privind responsabilitatea fiscal-bugetar, introduce n construc ia bugetar no iunea de buget general consolidat, care nseamn ansamblul de bugete care compun sistemul bugetar, agregate i consolidate pentru a forma un ntreg. Coordonatele curente ale construc iei bugetare se bazeaz pe: consisten a mix-ului de politici macroeconomice, care trebuie s con in o doz adecvat din fiecare component pentru a pstra stabilitatea financiar i a asigura relansarea sustenabil a activit ii economice; obiectivul principal al construc iei bugetare anuale, aliniat cu Strategia Fiscalbugetar pe termen mediu, conform prevederilor Legii Nr. 69/2010, care const n reducerea gradual a deficitului bugetar pentru a atinge pn n anul 2012 nivelul stipulat n Tratatul de la Maastricht; continuarea consolidrii fiscale, ceea ce nseamn c bugetul general trebuie s respecte intele obligatorii de deficit prevzute n Strategia Fiscal-bugetar. n ceea ce prive te mecanismele de programare bugetar, se poate considera c Romnia a nregistrat progrese semnificative prin: introducerea programrii multianuale; abordarea bugetar pe baz de programe (n prezent, bugetele principalelor institu ii de autorizare nu sunt acoperite n totalitate de programe); posibilitatea ca principalii ordonatori de credite s ncheie contracte pentru ac iuni multianuale, consolidnd astfel disciplina n alocarea resurselor bugetare; posibilitatea de a folosi, alturi de resursele interne, resurse din finan area extern nerambursabil; crearea cadrului institu ional, conceptual i procedural pentru coordonarea, implementarea i managementul instrumentelor structurale i a fondurilor de pre-aderare; consolidarea capacit ii administrative pentru managementul opera ional al contribu iei Romniei la construirea propriilor resurse n cadrul bugetului UE. 2.2. Sistemul contabil

Conform reglementrilor n vigoare n domeniul finan elor publice Legea Nr. 500/2002 i n domeniul contabilit ii Legea Nr. 82/1991 contabilitatea public include: contabilitatea veniturilor i cheltuielilor publice, care reflect decontarea veniturilor i plata cheltuielilor ntr-un an financiar; contabilitatea trezoreriei statului; contabilitate general, bazat pe principiul stabilirii drepturilor i obliga iilor i reflectnd evolu ia situa iei financiare i a activelor, inclusiv surplusul sau deficitul activelor; i contabilitatea analizei costurilor pentru programele aprobate. Mai mult, contabilitatea public ofer informa ii cu privire la activele aflate n administrarea institu iilor publice, execu ia bugetului de venituri i cheltuieli, rezultatul execu iei bugetare, situa ia activelor i pasivelor i costul programelor aprobate. Veniturile i cheltuielile sunt nregistrate n eviden ele contabile ale institu iilor publice, n conformitate cu regulile contabilit ii de angajamente. Astfel, efectele tranzac iilor i ale altor evenimente sunt recunoscute atunci cnd tranzac iile respective se produc n fapt, nu atunci cnd sumele n numerar sau echivalentele n numerar sunt ncasate sau achitate i sunt
258

nregistrate astfel n eviden ele contabile perioadele respective.

i raportate n declara iile financiare pentru

Eviden ele financiare ale institu iilor publice, care sunt redactate sub forma contabilit ii cu dubl intrare, ofer informa ii utilizatorilor nu doar cu privire la tranzac ii din trecut care au implicat ncasri i pl i, ci i cu privire la obliga ii viitoare de plat i la alte resurse corespunztoare c tigurile viitoare. Contabilitatea veniturilor este efectuat n baza tipurilor de venituri, n func ie de natura sau sursa acestora, i contabilitatea veniturilor i cheltuielilor pentru bugetul general este efectuat n conformitate cu structura clasificrii bugetare n vigoare. n baza Legii Nr. 500/2002, n conformitate cu declara iilor financiare depuse de principalele institu ii de autorizare, conturile cu privire la implementarea numerarului bugetului de stat, al bugetului asigurrilor sociale de stat i al bugetelor fondurilor speciale, elaborate de autorit ile crora le este atribuit aceast sarcin prin lege i n urma analizei i verificrii acestora, MFP elaboreaz contul anual general de implementare a bugetului de stat i contul de implementare a bugetului asigurrilor sociale de stat, crora le sunt ata ate conturile de implementare anual a bugetului fondurilor speciale i bugetele principalilor ordonatori de credite, inclusiv anexele acestora, urmnd s fie prezentate guvernului. n urma verificrii de ctre Curtea de Conturi (CC), conturile de implementare sunt aprobate de ctre parlament. n baza legii Nr. 82/1991, MFP elaboreaz fi a anual de bilan a institu iilor publice. Informa iile din declara iile financiare ale institu iilor publice sunt folosite pentru ca MFP, Banca Na ional i Institutul Na ional de Statistic s elaboreze rapoartele financiare; rapoartele sunt prezentate Institutului de Statistic al UE (Eurostat), conform sistemului european de conturi na ionale i regionale din Comunitate (ESA 95) i Fondului Monetar Interna ional. 2.3. Auditul extern

Auditul extern este efectuat de ctre CC, care auditeaz crearea, managementul i utilizarea resurselor financiare de stat i din sectorul public. Func ia de audit a CC este exercitat prin intermediul unor proceduri de audit public extern prevzute n standardele de audit elaborate n conformitate cu standardele de audit general acceptate la nivel interna ional. n cadrul sarcinii sale prevzute de lege, CC efectueaz activit i specifice cu privire la toate entit ile publice. Activit ile specifice ale CC constau n control i audit public extern. Auditul public extern include n special auditul financiar i auditul performan ei. n plus, CC are sarcina de a evalua propriile activit i de control financiar i audit intern ale persoanelor juridice din jurisdic ia sa. Pentru a ndeplini obliga iile n domeniul auditului extern apar innd Romniei n calitate de Stat Membru al UE, a fost nfiin at o autoritate de audit i ea func ioneaz n legtur cu fondurile UE pre i post aderare acordate Romniei de ctre UE. Autoritatea de audit este singura autoritate na ional cu responsabilit i de audit public extern al fondurilor nerambursabile acordate Romniei de ctre UE, n conformitate cu legisla ia interna ional i na ional. CC elaboreaz un raport public anual care este prezentat parlamentului i care include: observa ii cu privire la conturile de implementare bugetar care fac obiectul controlului su;
259

concluziile trase n baza controalelor comandate de Camera Deputa ilor sau de ctre Senat sau efectuate asupra unor societ i autonome, societ i de inute n totalitate sau n mare parte de ctre stat i alte persoane juridice supuse controlului CC; nclcrile descoperite i msurile coercitive luate; i alte aspecte considerate relevante de ctre CC. CC elaboreaz i un raport anual cu privire la gradul de implementare a sistemului de control intern n cadrul entit ilor publice supuse controlului. 2.4. Lupta mpotriva fraudelor i/sau a neregulilor

Oficiul European Antifraud (OLAF) coopereaz cu punctele na ionale de control. n Romnia, punctul de control este Departamentul pentru Lupt Antifraud, DLAF, o entitate fr personalitate juridic, subordonat primului-ministru. Departamentul pentru Lupt Antifraud asigur protec ia intereselor financiare ale UE n Romnia, coordoneaz activit ile antifraud la nivel na ional i are urmtoarele ndatoriri principale: efectuarea controlului la fa a locului pentru proiectele finan ate din fonduri europene; coordonarea tuturor institu iilor na ionale implicate n activit i antifraud; cooperarea cu OLAF. 3. Conceptul de control public intern n Romnia Cu scopul de a promova buna guvernan , CFPI a fost implementat n sectorul public include: i

sistemul de control intern/managerial; auditul intern; i coordonarea i armonizarea central a celor dou componente men ionate mai sus. 3.1. Rspunderea i responsabilitatea managerial

Cadrul legal existent descrie responsabilitatea managerial ca pe un proces n care managerii de la toate nivelurile sunt responsabili pentru deciziile luate i ac iunile ntreprinse pentru a atinge obiectivele entit ii publice din care fac parte. Acest lucru implic rspunderea managerilor pentru buna guvernan financiar i legalitatea managementului fondurilor publice i/sau a activelor publice. Responsabilitatea managerial la nivelul entit ilor publice include managementul entit ii sau al componentelor acesteia, n limitele delimitrilor interne sau externe, pentru a atinge obiectivele setate ntr-un mod eficient, eficace i n conformitate cu prevederile legale; comunicarea transparent n acest sens; i rspunderea pentru nendeplinirea obliga iilor manageriale, conform tipului de responsabilitate legal corespunztor. Responsabilitatea este o obliga ie esen ial pentru to i managerii din sectorul public i este reglementat n toate cazurile de acte normative, precum legi i decizii de guvern, reguli i regulamente ale autorit ilor, etc. n organizarea activit ii de management n baza conceptului de responsabilitate managerial, managerii pornesc de la urmtoarele premise: directorul general/ordonatorul de credite este responsabil pentru organizarea operarea optim a sistemului de control intern; i

260

sistemul de control intern al entit ii publice se va baza pe verificri i msuri corective, pe de o parte, i pe evaluri interne i externe independente, pe de alt parte; directorul general/ordonatorul de credite este responsabil pentru atingerea obiectivelor entit ii; directorul general/ordonatorul de credite poate delega autoritatea/competen a sa fr s fie scutit de rspunderea general; rspunderea managerial nu poate fi invocat n absen a competen ei/autorit ii corespunztoare; responsabilitatea cere transparen i rspundere. Rspunderea i responsabilitatea managerial n domeniul managementului public sunt reglementate n special dup cum urmeaz. Responsabilitatea fiscal-bugetar, reglementat de Legea Nr. 69/2010, include ca obiective principale: asigurarea i men inerea disciplinei fiscal-bugetare, transparen a i sustenabilitatea finan elor publice, pe termen mediu i lung; stabilirea unui cadru de principii i reguli n baza crora guvernul asigur implementarea politicilor fiscal-bugetare care s conduc la un management financiar bun al resurselor; gestionarea eficient a fondurilor publice pentru a servi intereselor publice pe termen lung. Legea men ionat mai sus prevede responsabilit ile pentru guvern, MFP principali de credite. i ordonatorii

Astfel, legea introduce n practica guvernamental declara ia de rspundere, semnat de ctre primul-ministru i de MFP, care atest corectitudinea, caracterul complet i legalitatea informa iilor din strategia fiscal-bugetar, intele i limitele regulilor fiscale i respectarea principiilor de responsabilitate fiscal. Declara ia de rspundere este prezentat parlamentului mpreun cu strategia fiscal-bugetar i propunerea legislativ pentru aprobarea limitelor specificate n strategia fiscal-bugetar. Legea men ionat mai sus introduce declara ia de conformitate, semnat de ctre primulministru i MFP, care confirm conformitatea construc iei bugetare cu regulile i intele stabilite prin strategia fiscal-bugetar. Declara ia este prezentat parlamentului mpreun cu bugetul anual. Un actor important n cadrul procesului bugetar este Consiliul Fiscal, o autoritate independent care se ocup de asigurarea sus inerii pentru guvern i parlament n elaborarea i dezvoltarea politicilor fiscal-bugetare i care rspunde n fa a parlamentului pentru corectitudinea i acurate ea analizelor/studiilor/opiniilor i recomandrilor elaborate n conformitate cu responsabilit ile sale. n fiecare an, MFP ini iaz un proiect de lege cu privire la aprobarea limitelor pentru indicatorii specifica i n cadrul fiscal-bugetar, care nso e te strategia fiscal-bugetar pentru urmtorii trei ani, stabilind plafoane precum: plafonul pentru soldul guvernului general consolidat, exprimat ca procent din produsul intern brut (PIB); plafonul pentru cheltuielile de personal din bugetul general consolidat, exprimat ca procent din PIB.
261

Ace ti indicatori sunt elemente fundamentale pentru controlul managerial al finan elor publice exercitat de guvern prin MFP, n baza responsabilit ilor ce decurg din cadrul legal existent. Categoriile de ordonatori de credite (manageri), rolurile i responsabilit ile lor sunt definite de Legea Nr. 500/2002 privind finan ele publice. Legea prevede i c ordonatorii principali de credite pot s- i delege competen ele ctre delega ii lor de drept sau alte persoane autorizate n acest scop. Guvernul are datoria de a prezenta parlamentului un buget anual care s respecte principiile responsabilit ii fiscale, regulile fiscale, strategia fiscal-bugetar i orice alte prevederi legale aplicabile, mpreun cu o declara ie care s ateste aceast conformitate, semnat de ctre primul-ministru i de ctre MFP. Proiectul de buget, care face parte din responsabilit ile specifice MFP, este elaborat n baza propunerilor de cheltuieli bugetare ale ordonatorilor principali de credite, n conformitate cu strategia fiscal-bugetar i cu metodologia pentru elaborarea proiectului de buget anual. n conformitate cu prevederile legale curente, managementul de top i asum responsabilitatea pentru stabilirea de obiective la toate nivelurile pentru planificarea bugetului n conformitate cu bugetul alocat. Legile de modificare a bugetului de stat pentru anul curent se bazeaz pe modificri aduse bugetului de stat n urma schimbrilor n evolu ia indicatorilor macroeconomici, a aprobrii legisla iei care conduce la modificarea veniturilor bugetare i/sau a cheltuielilor sau drept urmare a politicilor ncheiate de guvern. Orice modificare a bugetului de stat, a bugetului asigurrilor sociale de stat i a bugetelor fondurilor speciale ine cont de concluziile raportului bianual privind situa ia economic i bugetar, elaborat nainte de sfr itul lunii iulie de ctre MFP, precum i de opinia Consiliului Fiscal referitoare la raportul respectiv. Nu pot fi aprobate mai mult de dou modificri ale bugetului ntr-un an fiscal i aceste modificri nu pot fi promovate n primele ase luni ale anului. n baza Ordonan ei de Guvern Nr. 119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv, MFP este responsabil pentru elaborarea i implementarea politicii n domeniile controlului intern/managerial i administra iei financiare. MFP ofer orientare metodologic, coordoneaz i supravegheaz implementarea sistemelor de control intern/managerial i asigurarea unui management financiar solid n utilizarea fondurilor publice n gestionarea activelor publice. Controlul intern/managerial cuprinde ansamblul mecanismelor de control exercitate la nivelul entit ii publice, inclusiv auditul intern, stabilite de management n conformitate cu obiectivele sale i prevederile legale n vigoare, pentru a asigura un management economic, eficient i eficace al fondurilor; acest lucru se refer i la structura, metodele i procedurile organiza ionale. Controlul intern/managerial verific atingerea urmtoarelor obiective generale:

262

ndeplinirea regulat, eficace, economic i eficient, la un nivel rezonabil de calitate, a sarcinilor institu iilor publice, a a cum sunt acestea stabilite n conformitate cu misiunea acestora; protec ia fondurilor publice de pierderi datorate erorilor, utilizrii neadecvate, abuzului sau fraudei; conformitatea cu legile, regulamentele i deciziile managementului; dezvoltarea i men inerea de sisteme pentru colectarea, depozitarea, procesarea, actualizarea i diseminarea datelor i informa iilor manageriale i financiare, precum i a sistemelor i procedurilor de informare public prin intermediul unor rapoarte periodice. Ordonan a de Guvern Nr. 119/1999 a reglementat controlul intern/managerial cu privire la utilizarea fondurilor publice i managementul eficient, eficace i economic al activelor publice i a prevzut responsabilit ile n acest domeniu ale managerului institu iei publice. Mai mult, a reglementat responsabilitatea managerilor departamentelor specializate care ini iaz proiecte opera ionale, cu privire la realitatea, regularitatea i legalitatea opera iunilor ale cror documente justificative sunt atestate prin semntura lor. Persoanele care au dreptul s efectueze controlul financiar sunt rspunztoare, conform responsabilit ii atribuite lor, pentru legalitatea, regularitatea i conformitatea cu plafoanele creditelor bugetare sau creditelor de angajamente, dup caz, ale opera iunilor pentru care au acordat aprobarea pentru controlul financiar ex ante. Controlul financiar al proiectelor opera ionale cu implica ii patrimoniale la nivelul entit ilor publice ia forma controlului financiar preventiv propriu, care cad n sarcina responsabilit ii manageriale. n jumtate din ordonatorii principali de credite, controlul financiar preventiv este exercitat i de ctre controlori delega i din partea MFP. Controlul financiar preventiv n numele MFP la nivelul acestor ordonatori principali de credite cuprinde un nivel redus de proiecte opera ionale, care implic totu i un nivel semnificativ de risc. Numrul i valoarea proiectelor opera ionale care sunt reverificate de ctre controlorii MFP scade de la un an la altul. Strategia pentru dezvoltarea CFPI n Romnia pentru perioada 2010-13 (denumit n continuare strategia) stabile te drept obiectiv major integrarea treptat a controlului financiar preventiv n aria de acoperire a responsabilit ii manageriale, n msura n care controlul managerial este capabil s elimine din ce n ce mai mult riscurile n administrarea fondurilor publice. n conformitate cu Ordonan a de Guvern nr. 119/1999, n baza unei ini iative legislative ncheiate la sfr itul anului 2010, managementul de top al fiecrei entit i publice are responsabilitatea de a elabora un raport anual privind sistemul de control intern/managerial. Raportul are scopul de a majora nivelul de con tientizare al managerilor institu ionali la toate nivelurile cu privire la responsabilit ile acestora n implementarea standardelor de control intern. Un nivel de reglementare conform ordonan ei men ionate mai sus este reprezentat de Ordinul MFP Nr. 946/2005 pentru aprobarea Codului de Control Intern, care cuprinde standardele de control intern pentru entit ile publice i pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial. Mai mult, standardele reprezint un sistem de referin pentru evaluarea/reevaluarea sistemelor de control intern i identificarea zonelor de risc i a modificrilor necesare.
263

La nivelul fiecrei institu ii publice, a fost nfiin at o structur care este administrat de obicei de secretarul-general i se ocup de elaborarea/actualizarea programului de dezvoltare al sistemului de control managerial intern, care cuprinde obiectivele entit ii publice, ac iunile, responsabilit ile, termenele limit i alte componente ale acestor msuri. Un alt exemplu de aplicare a principiului responsabilit ii manageriale la nivelul entit ilor publice, n conformitate cu Ordinul Nr. 946/2005, este dezvoltarea unor proceduri formale, care includ un capitol distinct cu privire la responsabilit ile diferitelor niveluri de management implicate n proces. Responsabilitatea managerial este reglementat i de Legea Nr. 82/1991. n baza acestei legi, responsabilitatea pentru organizarea i managementul contabilit ii apar ine administratorului, ordonatorului de credite sau oricrei alte persoane nsrcinate cu managementul entit ii respective. Ca regul, contabilitatea este organizat i administrat n cadrul unor departamente separate i efectuat de un director economic, de contabilul general sau orice alt persoan autorizat pentru aceast func ie; rspunderea pentru orice aplicare neadecvat a reglementrilor contabile apar ine persoanelor respective i subordona ilor acestora. Declara iile financiare anuale sunt nso ite de o declara ie scris a persoanelor responsabile pentru organizarea i managementul contabilit ii, n care acestea i asum responsabilitatea pentru elaborarea declara iilor financiare anuale i confirm faptul c: politicile contabile aplicate pentru elaborarea declara iilor financiare anuale sunt n conformitate cu regulamentele contabile aplicabile; declara iile financiare anuale ofer o prezentare general clar a pozi iei financiare i performan ei financiare; persoana juridic i ndepline te activitatea n condi ii de continuitate. Regimul general pentru rela iile juridice dintre func ionarii publici i stat sau administra ia public local, denumite generic rela ii de munc, este reglementat de Legea Nr. 188/1999 privind statutul func ionarilor publici. Func iilor publice le sunt atribuite sarcini i responsabilit i generale comune pentru toate autorit ile i institu iile publice, precum i sarcini i responsabilit i care sunt specifice anumitor autorit i i institu ii publice. n general, n cadrul institu iilor publice, managerul de top sau secretarul general care se ocup de elaborarea politicilor, mpreun cu managerul economic, reprezint nivelul de competen cruia i este atribuit avizarea urmtoarelor activit i: elaborarea proiectului de buget, a bugetului de venituri i cheltuieli, organizarea controlului ex ante, programarea i implementarea bugetar, modificarea indicatorilor financiari, declara iile financiare, statele de plat, etc. Astfel, managerul de top sau secretarul general elaboreaz politicile referitoare la bugetul institu iei, n baza activit ilor de sus inere efectuate de managerul economic. Obiectivele, activit ile, sarcinile i principalele responsabilit i ale managementului i personalului care particip la atingerea obiectivelor institu ionale sunt stabilite de regulamentul privind organizarea i operarea institu iei i sunt prevzute n fi ele de post. Rspunderea, a a cum este reglementat de Legea Nr. 115/1999, se refer la rspunderea politic a guvernului la nivel global i a fiecrui membru al su.

264

Guvernul este rspunztor din punct de vedere politic doar n fa a parlamentului, n baza votului de ncredere acordat n momentul nvestirii i fiecare dintre membrii guvernului poate fi tras la rspundere din punct de vedere politic, mpreun cu al i membri, pentru activitatea i ac iunile guvernului. n afara rspunderii politice, membrii guvernului pot fi tra i la rspundere din punct de vedere civil, contraven ional, disciplinar sau penal, n conformitate cu legisla ia general n materia respectiv, fr a aduce atingere derogrilor. Controlul intern, organizat la nivelul autorit ii sau institu iei publice, include i notificarea de legalitate emis de consilierul juridic pentru documentele de natur juridic anterior aprobrii lor de ctre managerul institu iei publice, care este reglementat de Legea Nr. 514/2003 privind organizarea i practica profesiei de consilier juridic. 3.2. Auditul public intern

Auditul public intern al entit ilor publice este definit de Legea nr. 672/2022 privind auditul public intern, n conformitate cu defini ia dat de Institutul de Auditori Interni (IIA), dup cum urmeaz: Auditul intern n entit ile publice este o activitate func ional independent i obiectiv, care avizeaz i consiliaz personalul administrativ pentru buna administrare a veniturilor i cheltuielilor publice, mbunt ind activit ile entit ii publice; ajut entitatea public s- i ating obiectivele printr-o abordare sistematic i metodic, prin care se evalueaz i mbunt e te eficien a i eficacitatea sistemului de management n baza proceselor de management al riscului, control i administrare. Auditul public intern n sectorul public n Romnia este organizat dup cum urmeaz: Comitetul de Audit Public Intern (CAPI); Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) structurile de audit public intern din cadrul entit ilor publice. Structurile/departamentele de audit public intern sunt create n cadrul fiecrei entit i publice i sunt subordonate direct managerului sau organismului colectiv de management. Sarcinile acestora, a a cum sunt stabilite de lege, includ n special evaluarea sistemelor de management al riscului, control i bun guvernan , precum i monitorizarea cu privire la transparen i conformitate cu regulile privind legalitatea, regularitatea, eficien a i eficacitatea. Pentru entit ile publice locale ce nu sunt subordonate altor entit i publice locale i au un buget anual de pn la echivalentul a 100.000 EUR, auditul public intern este limitat la auditul de regularitate, efectuat de ramurile de audit intern la nivel teritorial ale MFP. Proiectele de lege pentru modificarea legii privind auditul public intern, aflate n prezent n dezbatere de ctre parlament, stipuleaz c UCAAPI ar trebui s ndeplineasc i func ia de audit intern n baza unui proces-verbal, avnd pentru entit ile publice centrale un buget anual de pn la 5.000.000 RON i c, la nivel local, ar trebui s coordoneze i s ofere consiliere entit ilor publice n implementarea sistemului de cooperare pentru a asigura func ia de audit public intern. Independen a structurii de audit intern este asigurat prin: organizarea distinct a departamentului de audit intern, direct subordonat managerului de top al entit ii publice;
265

neimplicarea auditorilor interni n activit ile de control/inspec ie i n activit ile auditate; desemnarea/demiterea efului structurii de audit intern de ctre managerul de top al entit ii publice, doar cu aprobarea UCAAPI. Conform cadrului legislativ n vigoare, departamentele de audit intern nu vor fi implicate n opera iunile/procesele/sistemele care pot face obiectul auditrii, adic, toate activit ile efectuate n cadrul unei entit i publice, inclusiv activit ile entit ilor subordonate acesteia. Conform Ordinului MFP Nr. 1.702/2005, n afar de angajamentele de asigurare, auditorii interni pot ndeplini i misiuni de consiliere, la cererea managementului. 3.2.1. Carta de audit intern UCA pentru API a elaborat reguli generale privind exercitarea activit ii de audit public intern, n baza Standardelor prevzute de Institutul de Auditori Interni (IIA), inclusiv Carta de Audit Intern. Carta de Audit Intern reglementeaz rolul i obiectivele auditului intern, statutul departamentului de audit intern, principiile aplicabile departamentului de audit intern i auditorilor interni i metodologia i regulile de conduit care guverneaz activitatea de audit intern. n baza acestor documente, fiecare structur de audit public intern elaboreaz propriile reguli specifice pentru efectuarea auditului intern, inclusiv propria cart de audit intern. 3.2.2. Instruirea i certificarea

Conform cadrului legislativ curent, auditorii interni au datoria de a- i mbunt i continuu cuno tin ele profesionale; eful departamentului de audit public intern sau managementul entit ii publice are responsabilitatea de a asigura condi iile necesare pentru aceast instruire profesional; perioada alocat n acest scop este de 15 zile pe an. n conformitate cu proiectele de lege pentru modificarea legii privind auditul public intern, auditorii interni au obliga ia de a ob ine o certificare na ional n termen de cinci ani de la intrarea n vigoare a legii. Sistemul na ional pentru certificarea auditorilor interni, administrat de UCAAPI, se bazeaz pe recunoa terea competen elor, capabilit ilor i valorilor dobndite de auditori n timpul instruirii lor de baz i a instruirii profesionale continue, n cadrul institu iilor de educa ie universitar recunoscute la nivel na ional, n conformitate cu Cadrul de competen al auditorilor din sectorul public intern, a a cum a fost aprobat de ctre CAPI. 3.2.3. Raportare i recomandri

Rezultatele misiunilor de audit intern, i anume constatrile i recomandrile prezentate de auditorii interni, se materializeaz n rapoarte de audit intern, care sunt prezentate spre avizare managementului de top al entit ii publice, nso ite de un rezumat al principalelor constatri i recomandri. Structurile de audit intern din cadrul entit ilor publice prezint un raport anuale ctre UCAAPI cu privire la ntreaga activitate de audit public intern ndeplinit i compileaz un raport de activitate n acest scop. n baza acestor rapoarte, UCAAPI elaboreaz raportul anual
266

privind activitatea de audit public intern, care este prezentat guvernului i CC. Raportul, mpreun cu un raport na ional anual privind controlul intern, este prezentat i CE. 3.2.4. Tipuri de audit Activitatea de audit intern, a a cum este reglementat de lege, cuprinde angajamente de asigurare i misiuni de consiliere. n cadrul angajamentelor de asigurare, sunt efectuate urmtoarele tipuri de audit: audit de regularitate (conformitate); audit de sistem; audit de performan . Dat fiind reorientarea ctre consolidarea implementrii func iei de audit public intern n cadrul entit ilor din sectorul public, numrul de misiuni de audit de performan a crescut acum. 3.2.5. Monitorizarea implementrii recomandrilor de audit Rapoartele de audit intern, avizate de managementul de top al entit ii publice, sunt prezentate structurilor auditate, care ulterior elaboreaz Planul de ac iune pentru implementarea recomandrilor i programul de implementare. n baza acestui document, auditorii interni i programeaz monitorizarea implementrii recomandrilor. Atunci cnd managementul entit ilor publice nu- i asum o parte din sau toate recomandrile de audit intern, cadrul legislativ curent stipuleaz c ntreaga structur de audit public intern trebuie s informeze UCAAPI sau pe organismul ierarhic superior cu privire la recomandrile care nu au fost asumate de ctre managementul entit ii publice auditate i la consecin ele neimplementrii acestora. Dac, n timpul misiunilor de audit, auditorii interni identific nereguli sau posibile daune, ace tia le vor raporta imediat managementului entit ii publice i structurii autorizate de control intern, ntruct ei nu sunt autoriza i s le investigheze. Auditorii interni monitorizeaz maniera n care autorit ile competente investigheaz neregulile, analizeaz cauzele i rezultatele acestor nereguli cu scopul de a le aborda i propun msuri pentru implementarea controlului intern. 3.2.6. Separarea sarcinilor ntre auditul public intern i inspec ie

Organizarea diferit i independen a func ional a departamentului de audit public intern, a a cum sunt prevzute de legisla ia n vigoare, permit o separare clar a sarcinilor de audit intern de orice sarcini ndeplinite de personalul entit ii publice, inclusiv n legtur cu implementarea sistemului de control/managerial. 3.3. Rela ia dintre auditul public intern i auditul extern

Una dintre sarcinile UCAAPI, a a cum este prevzut de Legea Nr. 672/2002, este de a coopera cu CC i cu alte autorit i i organisme de control financiar public din Romnia i din strintate, inclusiv cu Comisia European. CC se ocup de evaluarea extern a activit ii de audit public intern a persoanelor juridice verificate. Oportunit ile pentru cooperare i colaborare dintre auditul public intern i auditul extern sunt valorificate printr-un proces verbal ncheiat ntre MFP i CC. n timp ce salvgardeaz independen a i obiectivitatea auditului public intern i a auditului extern, procesul-verbal reglementeaz rela iile dintre cele dou institu ii conform principiului complementarit ii cu privire la cre terea
267

eficien ei activit ii de audit, aliniind cadrul metodologic, asigurnd instruirea profesional a auditorilor i fcnd schimb de informa ii. 3.4. Comitetele de audit

n Romnia, CAPI opereaz, n conformitate cu Legea Nr. 672/2002, drept organism consultativ organizat n subordinea UCAAPI care ntreprinde ac iuni cu scopul de a defini strategia i a mbunt i activitatea de audit public intern n sectorul public. Sarcinile principale ale CAPI sunt: de a aviza direc iile de dezvoltare strategic a auditului intern n sectorul public; de a aviza proiectele de legi n domeniul auditului intern; de a aviza rapoartele anuale privind activitatea de audit public intern i a le prezenta guvernului; de a emite o opinie cu privire la rapoartele misiunilor de evaluare a activit ii de audit intern, precum i cu privire la rapoartele misiunilor de audit intersectoriale care sunt semnificative la nivel na ional; de a evalua consecin ele neimplementrii recomandrilor care nu au fost asumate de ctre managementul entit ilor publice; de a evalua acordurile de cooperare dintre auditul public intern i auditul extern, precum i programele comune pentru instruirea profesional a auditorilor. Noul proiect de lege pentru nfiin area, la nivelul acelor ordonatori principali de credite din cadrul administra iei centrale care au un buget anual ce dep e te 2.000.000.000 RON, de comitete de audit formate din trei pn la apte membri, cu sarcini similare celor ale CAPI din cadrul MPF. Legea privind auditul public intern a fost modificat pentru a permite nfiin area de comitete de audit care s se concentreze pe sus inerea rolurilor specifice ale auditorului intern. Se a teapt ca n anul 2012 CA-urile s fie func ionale. n anul 2010, Romnia a nceput s introduc func ia de audit intern la nivelul administra iei locale (primriile din zonele rurale) n baza parteneriatelor de audit. Prima form de parteneriat a fost ntre membrii Asocia iei Romnie a Comunelor (ARC). n practic, acest lucru nseamn c o serie de primrii care sunt membre ale ARC au decis s coopereze prin nfiin area unei structuri de audit care s le deserveasc. n momentul redactrii acestei contribu ii exist deja 12 de astfel de parteneriate n func iune. Noua Lege privind auditul public intern tinde s cuprind i comunele care nu sunt membre ale ARC. 3.5. Coordonarea sistemului de control public intern

Managerul entit ii publice are sarcina de a asigura elaborarea i dezvoltarea unor sisteme de control intern/managerial, precum i de a asigura un audit intern independent i func ional. Coordonarea i armonizarea acestuia este alocat MFP, prin cele dou structuri specializate ale sale, i anume Unitatea Central de Armonizare a Sistemelor de Management i Control Financiar (UCA MCF) i UCAAPI. Prin nfiin area UCA MCF, MFP a permis asigurarea, orientarea metodologic, coordonarea i supravegherea implementrii sistemelor de control intern/managerial, prin: definirea unei strategii unitare n domeniul managementului financiar i al controlului intern; elaborarea de standarde de control intern; armonizarea regulilor de implementare cu implica ii financiare prin incorporarea de proceduri de control, pentru a asigura un management financiar solid al
268

fondurilor i activelor publice; coordonarea sistemului de instruire profesional a speciali tilor implica i n controlul intern; dezvoltarea sistemului pentru raportarea rezultatelor activit ii de control intern. Managementul entit ilor publice ia msurile necesare pentru elaborarea i/sau dezvoltarea sistemelor de control intern/managerial din entit ile respective. Aceste msuri constau n special din: elaborarea i/sau actualizarea programului de dezvoltare a propriului sistem de control intern/managerial al entit ii; crearea structurii care s se ocupe de monitorizarea, coordonarea i orientarea metodologic a sistemului propriu de control intern/managerial; elaborarea i/sau actualizarea procedurilor formalizate pentru activit i; monitorizarea implementrii msurilor incluse n programele de dezvoltare; efectuarea de analize privind dezvoltarea sistemului de control intern/managerial i ac iunile de monitorizare, coordonare i orientare metodologic ntreprinse de structura autorizat. Etapa de implementare i dezvoltare a sistemelor de control intern/managerial, precum i situa iile speciale identificate n timpul ac iunilor de monitorizare, coordonare i orientare metodologic ntreprinse de structurile constituite, sunt raportate n declara iile trimestriale/anuale, care sunt comunicate entit ilor publice superioare ierarhic. n cazul institu iilor publice care exercit func ia de ordonator principal de credite pentru bugetul de stat, bugetul de asigurri sociale de stat sau orice buget de fonduri speciale, rapoartele sunt prezentate ctre UCAAPI. ncepnd din anul 2011, managementul fiecrei entit i publice elaboreaz un raport anual cu privire la sistemul de control intern/managerial, care reprezint o declara ie de conformitate a sistemului intern/managerial al entit ii publice cu standardele de control intern/managerial. MFP, prin intermediul UCAAPI, emite i prezint guvernului un raport na ional anual privind controlul intern, care reflect progresul implementrii sistemului de control intern/managerial la nivelul institu iilor publice care exercit func ia de ordonator principal de credite pentru bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat sau orice buget de fonduri speciale, inclusiv institu iile publice subordonate acestora. Raportul, mpreun cu raportul anual privind activitatea de audit public intern, este prezentat i el Comisiei Europene. n vederea reglementrii, coordonrii i monitorizrii n domeniul auditului public intern n sistemul public, a fost nfiin at UCAAPI n cadrul MFP ca o structur direct subordonat ministrului. UCAAPI este responsabil pentru: elaborarea, managementul i aplicarea unei strategii unitare n domeniul auditului public intern i monitorizarea na ional a acestuia; dezvoltarea cadrului legislativ n domeniul auditului public intern; dezvoltarea i implementarea unor proceduri i metodologii uniforme, n baza standardelor interna ionale de audit; dezvoltarea sistemului de raportare a rezultatelor activit ii de audit public intern; elaborarea raportului anual privind activitatea de audit intern pentru sectorul public; efectuarea de misiuni de audit de interes na ional; evaluarea conformit ii cu regulile, instruc iunile i Codul de Conduit pentru Auditorii Interni a structurilor de audit public intern; coordonarea sistemului de recrutare i instruire profesional n domeniul auditului public intern; avizarea numirii/demiterii efilor structurilor de audit public intern din cadrul entit ilor publice; cooperare cu CC i alte institu ii publice din Romnia i din strintate. CAPI opereaz n subordinea UCAAPI, care i ndepline te activit ile n cadrul MFP. Func ionarea i sarcinile principale ale CAPI sunt prezentate n Sec iunea 3.2. Evaluarea sistemului de control public intern
269

Evaluarea activit ii de CPI ndeplinit n cadrul sectorului public este responsabilitatea UCAAPI. Evaluarea reprezint o surs obiectiv de informare n etapa de implementare a auditului public intern la nivel na ional i reprezint baza mbunt irii activit ilor de audit public intern. Verificarea conformit ii cu regulile de audit i cu Codul de Conduit pentru Auditorii Interni este efectuat n baza Ghidului General pentru Evaluarea Activit ii de Audit Public Intern, emis de UCAAPI. Evalurile sunt efectuate de ctre UCAAPI n conformitate cu un program, n baza unui ciclu de cinci ani, pentru entit ile publice din cadrul administra iei publice centrale, i, respectiv, de ctre unit ile teritoriale de audit intern ale MFP, n conformitate cu sarcinile delegate de ctre UCAAPI, pentru entit ile din cadrul administra iei publice locale. Rezultatele evalurilor, compilate la nivel na ional, sunt puse la dispozi ie n raportul anual privind activitatea de audit public intern. Aria de acoperire a auditului public intern cuprinde toate activit ile efectuate de entit ile publice pentru a- i atinge obiectivele i include evaluarea sistemului de control intern. Auditul public intern efectueaz o evaluare n profunzime a sistemului de control intern pentru a stabili dac acesta func ioneaz ntr-o manier economic, eficient i eficace, scoate n eviden lipsurile semnificative ale mecanismelor de control i propune recomandri de mbunt ire. 4. Inspec ia financiar n Romnia nu exist o institu ie cu personalitate juridic nsrcinat cu inspec ia general i responsabil pentru lupta mpotriva fraudelor i a neregulilor prin intermediul inspec iilor financiare. Cu toate acestea, sarcinile de inspec ie/control sunt atribuite urmtoarelor structuri: Organul de Control al Primului-ministru; Agen ia Na ional de Administrare Fiscal; inspec ia general este organizat n cadrul MFP, la nivel de departament; Autoritatea Na ional pentru Reglementarea i Monitorizarea Achizi iilor Publice; Inspec ia Muncii; Inspec ia Social; Consiliul Concuren ei; Autoritatea Na ional pentru Protec ia Consumatorului; Oficiul Na ional pentru Prevenirea i Controlul Splrii de Bani; Garda Na ional de Mediu; Inspectoratul de Stat n Construc ii; Autoritatea Na ional Sanitar-veterinar i pentru Siguran Alimentar; 5. Reforme n curs i/sau viitoare

n viitorul apropiat, sunt previzionate o serie de modificri ale legisla iei care guverneaz CPI, drept urmare a continurii procesului de reform a administra iei de stat. Reforma administra iei publice are scopul de a continua descentralizarea administrativ, n special n domeniile culturii, educa iei, tineretului, sportului, snt ii i agriculturii. Obiectivul descentralizrii este de a consolida autonomia administrativ i financiar, n contextul mbunt irii cadrului legislativ general i alinierii acestuia la regulile Consiliului UE i ale Comisiei Europene. Reforma managementului cheltuielilor publice implic dezvoltarea de ctre MFP a unui management eficient al resurselor financiare, care ar contribui la stabilitate macroeconomic i la cre terea prosperit ii generale.

270

Priorit ile pe termen scurt: consolidarea calitativ a finan elor publice prin mbunt irea eficien ei, transparen ei i responsabilit ii n utilizarea resurselor publice; crearea unui cadru fiscal i bugetar obligatoriu pe termen mediu; consolidarea capacit ii administrative pentru managementul finan rii nerambursabile din partea UE; asigurarea condi iilor necesare pentru atingerea unei cre teri economice sustenabile i men inerea stabilit ii macroeconomice; mbunt irea managementului veniturilor prin reformarea administrrii fiscale i reducerea costurilor de colectare. Strategia pentru reforma CPI are scopul esen ial de a atinge urmtoarele obiective principale: dezvoltarea metodologiilor i procedurilor pentru CPI n sensul alinierii acestora la standardele europene i bunele practici interna ionale n domeniu; ac iuni agreate pentru organizarea i asigurarea func ionrii eficiente a structurilor de management i control financiar; integrarea treptat a controlului financiar preventiv n aria de acoperire a rspunderii manageriale n msura n care controlul managerial asigur eliminarea riscurilor n administrarea fondurilor publice; efectuarea periodic a unei evaluri riguroase a implementrii standardelor de control intern/managerial n entit ile publice; cre terea gradului de implementare a auditului intern n cadrul evalurii activit ii de audit intern n entit ile publice centrale i locale; i mbunt irea instruirii profesionale a personalului implicat n sistemele de management i control financiar, inclusiv a personalului cu sarcini de audit intern. Ata ament: baza legal Cadrul legislativ general privind controlul public intern 1. Legea Nr. 82/1991 privind contabilitatea, republicat. 2. Legea Nr. 94/1992 privind organizarea i func ionarea CC, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare. 3. Legea Nr. 115/1999 privind responsabilitatea ministerial, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare. 4. Legea Nr. 672/2002 privind auditul public intern, cu modificrile i completrile ulterioare. 5. Legea Nr. 500/2002 privind finan ele publice, cu modificrile i completrile ulterioare. 6. Legea Nr. 69/2010 privind responsabilitatea fiscal-bugetar. 7. Ordonan a de Guvern Nr. 119/1999 privind control intern i controlul financiar preventiv, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare. 8. Ordonan a de Guvern Nr. 79/2003 privind controlul i recuperarea fondurilor UE, precum i fondurile de co-finan are conexe folosite n mod neadecvat, cu modificrile i completrile ulterioare. 9. Hotrrea de Guvern Nr. 235/2003 pentru aprobarea rezultatelor pentru desemnarea membrilor CAPI. 10. Ordinul Ministerului Finan elor Publice Nr. 38/2003 pentru aprobarea regulilor generale de exercitare a activit ii de audit public intern, cu modificrile i completrile ulterioare. 11. Ordinul Ministerului Finan elor Publice Nr. 522/2003 pentru aprobarea regulilor metodologice generale pentru exercitarea controlului financiar preventiv, cu modificrile i completrile ulterioare. 12. Ordinul Ministrului Finan elor Publice Nr. 946/2005 pentru aprobarea Codului de Control Intern, inclusiv standardele de management/control intern pentru entit ile
271

publice i pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial, cu modificrile i completrile ulterioare. 13. Ordinul Ministrului Finan elor Publice Nr. 1.702/2006 privind activitatea de consultan a auditorilor interni.

272

SLOVACIA Controlul public intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) n baza modificrilor socio-economice ncepnd din anul 1989, s-au produs schimbri substan iale n legisla ia na ional referitoare la controlul cheltuielilor publice. Administra ia public se concentreaz pe dou zone, i anume pe managementul financiar i zona obliga iilor ce decurg din reglementri legale general obligatorii sau obliga ii impuse de aceste reglementri. Legea Nr. 10/1996 Coll. privind Controlul n Administra ia Public (denumit n continuare Legea privind Controlul) s-a concentrat n special pe controlul exercitat n cadrul administra iei publice i pe monitorizarea performan ei acesteia, precum i pe reclama ii i peti ii. Totu i, nu a respectat n totalitate cerin ele conceptului unificat de control financiar n administra ia public. Sistemul juridic slovac nu a reglementat un sistem uniform de control financiar, coordonare, constituirea auditului intern la nivelul autorit ilor centrale, orientare metodic a auditului intern, cooperare sau instruire a angaja ilor care ntreprind controlul financiar i auditul intern. nainte de anul 2001, sistemul de control era orientat n special ctre efectuarea controlului financiar ex post i nu acoperea ac iunile preventive. Nu exista o responsabilitate clar definit pentru controalele ex ante. Din aceste motive, noile proiecte legislative au introdus principiile de control financiar ex ante, control financiar interimar, control financiar ex post i un element complet nou n cadrul sistemului a fost introducerea auditului intern la nivelul administra iei centrale. n conformitate cu interesul public care insista asupra consolidrii economiei, a eficien ei i eficacit ii administra iei publice i pentru a pregti Slovacia pentru aderarea la Uniunea European, a fost necesar crearea condi iilor legale pentru proiectarea unui sistem de control financiar care s poat asigura monitorizarea adecvat i eficace a managementului fondurilor bugetului de stat, al propriet ii de stat i a viitoarelor fonduri UE i altor fonduri interna ionale. Din acest motiv, standardele interna ionale i buna practic european trebuia s fie introduse. n anul 2000, guvernul a adoptat o politic de control financiar intern (Hotrrea 852/2000) ca baz pentru aceste msuri. La data de 7 ianuarie 2001 a intrat n vigoare Legea Nr. 502/2001 Coll. privind controlul financiar i auditul intern, definind un sistem de control financiar n mediul guvernamental, adic un sistem de CFPI. Unul dintre obiectivele importante ale legii este definirea de msuri pentru cre terea rspunderii managementului fondurilor publice i al propriet ii statului. n acela i timp, a fost introdus baza legal pentru rela ionarea cu autorit ile de control ale Comisiei Europene, permi nd efectuarea controalelor pe loc privind fondurile UE. La data de 2 aprilie 2008, consiliul na ional a aprobat o modificare important a Legii Nr. 502/2001 Coll. privind controlul financiar i auditul intern i modificri ale altor cteva legi

ContribuiaMinisteruluiFinanelordinSlovaciadindatade15mai2011.

273

(denumit n continuare modificarea). Modificarea a intrat n vigoare la data de 1 iunie 2008. Ea ofer competen Ministerului Finan elor (denumit n continuare MF) pentru perioada de programare 2007 2013, ca, printre altele, s ndeplineasc func iile de autoritate de audit i autoritate de certificare pentru programele opera ionale co-finan ate din fonduri UE. Modificarea se refer i la nfiin area Unit ii Centrale de Armonizare pentru Controlul Financiar, Auditul Intern i Auditul Guvernamental, n baza pozi iei MF de autoritate central pentru activit ile prevzute n Sec iunea 7 alineatul 1 din Legea Nr. 575/2001 privind Organizarea Activit ilor Guvernului i Organizarea Administra iei Publice Centrale. Aceste activit i includ evaluarea calit ii implementrii controalelor financiare, auditului intern i auditului guvernamental. Legea Nr. 575/2001 introduce i posibilitatea de a nfiin a comitete de audit ca organisme expert pentru consilierea efului unei autorit i centrale. De asemenea, au fost introduse defini ii noi (de ex., eficacitate, risc, entitate supus auditului, persoan supus auditului, organism supus auditului, autoritate central, audit guvernamental, organism de audit), iar terminologia folosit anterior a fost actualizat (de ex., fonduri publice, entitate controlat, tranzac ie financiar, alte fonduri externe furnizate n baza tratatelor interna ionale obligatorii pentru Slovacia) n baza experien ei acumulate. Alte modificri importante sunt actualizarea i extinderea responsabilit ii efului administra iei publice pentru procesul de management financiar public. Procesul de control financiar ex ante a fost modificat. Dat fiind faptul c entitatea supus controlului a sugerat msuri pentru dep irea deficien elor identificate de controlul financiar ex post i eliminarea cauzelor acestora, deseori doar la nivel formal, drepturile organismului controlat au fost extinse pentru a include cerin a de reproiectare a msurilor de eliminare a deficien elor. Principala schimbare introdus de aceast modificare este nfiin area unui nou institut de audit guvernamental, care are scopul de a verifica legalitatea, economia, eficien a, eficacitatea i oportunitatea managementului fondurilor publice i de a verifica eficien a sistemelor de management i a controlului autorit ilor publice care administreaz capitole ale bugetului de stat pentru a consolida competen ele MF. Introducerea auditului guvernamental nu schimb sistemul de penalit i comparativ cu controlul financiar ex post. Sunt specificate, de asemenea, prevederi referitoare la auditul intern. Regulile privind amenzile aplicate entit ilor controlate n cazul nendeplinirii obliga iilor prevzute de modificare au fost schimbate i limita maxim a amenzii a crescut de la 3.319,32 EUR la 33.913,92 EUR. Perioada pentru impunerea amenzilor pentru nerespectarea prevederilor legii a fost prelungit de la trei la cinci ani de la data nclcrii obliga iilor de ctre entitatea controlat. Modificarea a afectat i anumite legi specifice, care sunt revizuite de ctre Institutul de Audit Guvernamental. Nu este posibil n aceast prezentare scurt s enumerm toate modificrile i impactul acestora asupra entit ilor controlate, a entit ilor supuse auditului i a persoanelor supuse auditului, precum i a organismelor de control, a auditorilor interni i auditorilor guvernamentali, dar i a altor persoane. 2. Mediul controlului public intern Obiectivul CPI este de a crea un mediu care s ofere o asigurare rezonabil c fondurile publice sunt folosite pentru a atinge scopurile stabilite ntr-un mod ct mai eficient posibil. Acest mediu ar trebui s fie i o unealt eficient pentru prevenirea corup iei i fraudei. Controlul extern i supravegherea CPI sunt efectuate de consiliul na ional i de Oficiul Suprem de Audit (OSA). Guvernul este responsabil ctre consiliul na ional pentru managementul, implementarea i monitorizarea politicilor sale i cere s existe sisteme
274

pentru procedurile de bugetare i contabilitate, msuri de control intern inspec ie pentru combaterea fraudei i a corup iei.

i servicii de

Sistemul de CPI are i o natur preventiv, principalul su obiectiv fiind de a asigura faptul c sunt implementate sisteme pentru prevenirea neregulilor, a corup iei i a fraudei. Aceast zon este acoperit i de cadrul legal prevzut de Legea Nr. 300/2005 Coll. privind Codul Penal, de exemplu la Titlul 4 Contraven ii privind proprietatea, unde este definit frauda n Sec iunea 221, i Titlul 8 Infrac iuni mpotriva ordinii publice n cazuri publice, unde partea a treia vorbe te despre corup ie. n cazul suspiciunii de utilizare neautorizat a fondurilor descoperit n baza Legii privind Controlul Financiar, controlorii financiari, auditorii interni sau auditorii guvernamentali trebuie s raporteze agen iilor de aplicare a legii orice suspiciune de infrac iuni n tratarea i managementul fondurilor publice, a propriet ii publice i a drepturilor de proprietate. ntr-un sens mai larg, expresia mediul controlului public intern este n eleas drept mediul privitor la adaptarea procesului legal i a legiferrii n sistemul de CPI pentru a aborda problemele identificate. Chiar i n CPI, legiferarea este un pas logic pentru umplerea golurilor identificate n sistemul na ional curent de CPI, comparativ cu standardele i bunele practici interna ionale. Pentru o prezentare general a celor mai importante acte normative referitoare la sistemul de CPI, a se vedea caseta de la sfr itul acestei contribu ii. 3. Conceptul de control public intern 3.1. Responsabilitile manageriale Expresia sistemul de control financiar public intern este definit n Legea privind Controlul Financiar ca fiind sistemul ce cuprinde managementul financiar, auditul intern, auditul guvernamental i activitile MF de ndeplinire a sarcinilor Unitii Centrale de Armonizare pentru Control Financiar, Audit Intern i Audit Guvernamental. Conform Legii privind Controlul Financiar, managementul financiar reprezint un set de proceduri aplicate de autoritatea public n planificarea, bugetarea, utilizarea, contabilitatea, raportarea i controlul financiar desfurate ntr-o manier rspunztoare i transparent n ceea ce privete fondurile publice, cu scopul utilizrii acestora ntr-un mod economic, eficace i eficient. eful autoritii publice din Seciunea 8 din Legea privind Controlul Financiar va fi responsabil pentru asigurarea: crerii, continurii i dezvoltrii managementului financiar; eliminrii interveniilor orientate spre influenarea angajailor care efectueaz controlul financiar; incompatibilit ii reciproce i separrii puterilor decizionale ale managerilor de puterile angajailor responsabili pentru efectuarea tranzaciilor financiare i de puterile angajailor responsabili pentru contabilitate; calificrii i competenei profesionale a angajailor specificai mai sus pentru ndeplinirea activitilor ce le corespund;
275

verificrii de tip control financiar ex post a anumitor tranzacii financiare, conform necesitilor autoritii publice; adoptrii de msuri corective pentru deficienele identificate i eliminrii cauzelor ce stau la baza acestora; identificrii angajailor responsabili pentru deficienele identificate i a msurile luate cu privire la acestea conform legislaiei specifice; managementului riscului pentru a preveni nclcri ale legislaiei specifice i tratate internaionale obligatorii pentru Slovacia privind fondurile primite din strintate, n timp ce se implementeaz planurile i obiectivele autoritii publice; monitorizrii activitilor ntreprinse de autoritatea public n vederea obinerii de informaii cu privire la acestea, evalurii standardului ndeplinirii acestora, raportrii deficienelor identificate n activitile ntreprinse de autoritatea public i eliminrii acestora. n conformitate cu Legea Nr. 575/2001 Coll. privind Organizarea Activitilor Guvernului i Organizarea Administraiei Publice Centrale, eful autoritii publice este ministrul desemnat politic. Ministrul poate mputernici, n baza unui ordin al organizaiei, secretarul de stat sau eful biroului cu drepturile i obligaiile menionate mai sus. n timp ce pregtete i efectueaz tranzacii, managerii de la toate nivelurile sunt responsabili pentru activitile ntreprinse, nu doar n ceea ce privete asigurarea competenei, ci i managementul i controlul financiar. Proiectele de tranzacii financiare sunt verificate prin control financiar ex ante, care poate fi mprit n dou etape. Prima etap pune accentul pe verificarea proiectului de operaiune financiar nainte de a se asuma o obligaie (reducerea riscului de pierderi), concentrndu-se pe economie, eficien , eficacitate i celeritate n ceea ce privete respectarea bugetului aprobat, a contractelor ncheiate cu autoritatea public sau a altor decizii privind managementul fondurilor publice (acte de reglementare, decrete guvernamentale) i conformitatea cu reglementrile legale general obligatorii (regulile bugetare, managementul proprietii de stat, achiziiile publice, etc.). Cea de-a doua etap este verificarea naintea efecturii cheltuielilor. n conformitate cu prevederile Seciunii 9 alineatul 2 din Legea privind Controlul Financiar, controlul financiar ex ante va fi efectuat de managementul nsrcinat de eful autoritii publice i de angajaii responsabili pentru buget, achiziii publice, administrarea proprietii i alte activiti specializate, n funcie de natura tranzaciei financiare. n cazul tranzaciilor financiare care nu au fost verificate prin control financiar ex ante i/sau n cazul deficienelor demonstrate n controlul financiar ex ante, operaiunile financiare nu pot fi efectuate sau continuate pn cnd nu este corectat deficiena. 3.2. Auditul Intern

Cadrul legal de baz pentru reglementarea auditului intern este Legea privind Controlul Financiar, care stabilete regulile de baz, obiectivele i modalitile de efectuare a auditului intern. Prevederile generale ale Legii privind Controlul Financiar oblig efii autoritilor centrale s introduc auditul intern spre a fi efectuat de proprii angajai (denumii n
276

continuare auditori interni) sau de uniti organizaionale independente internaionale formate din auditori interni (denumite n continuare uniti de audit intern), cu excepia cazurilor n care acest lucru nu ar fi economic, eficient sau eficace, innd cont de dimensiunea personalului autoritii centrale, bugetul fondului public sau structura organizaional. Aceti auditori interni i aceste uniti de audit intern sunt separate de structurile de management att n ceea ce privete funcia ct i organizarea lor. Scutirile de obligaia de a implementa auditul intern n cadrul autoritilor centrale prin proprii angajai vor fi acordate de ctre MF. Unitile de audit intern sau auditorii interni independeni ai autoritilor publice care administreaz un capitol al bugetului de stat sunt prevzui de Legea privind Controlul Financiar, care formeaz baza legal pentru definirea auditului intern. Independena i statutul instituional al unui auditor intern independent/unei uniti de audit intern Cu privire la independena auditorului intern, sistemul este construit de aa manier nct eful entitii supuse auditului (n conformitate cu Seciunea 28 alineatul 4 din Legea privind Controlul Financiar) trebuie s asigure faptul c nu se produce nicio interferen care ar putea avea un efect negativ asupra efecturii auditurilor interne de ctre auditorii interni. Auditorii interni sau unitile de audit intern nu pot primi sarcini care depesc aria de acoperire a auditurilor interne sau care interfereaz cu executarea independent a sarcinilor de audit intern. Auditorul intern/unitatea de audit intern: trebuie s aib o poziie independent i raporteaz direct efului autoritii centrale; este independent() de activitile supuse auditului, asigurnd astfel evaluarea lor obiectiv, care este esenial pentru ndeplinirea adecvat a auditului intern i consilierea imparial a entitii supuse auditului; i trebuie s nu aib vreun interes intern, extern sau personal i nici vreun interes politic. Din aceste motive, auditorul intern nu trebuie s desfoare activiti pe care le va audita ulterior.

Carta de audit intern n baza Legii privind Controlul Financiar, eful unitii de audit intern sau un auditor intern va pregti i prezenta spre aprobarea efului autoritii centrale, carta de audit intern a autoritii centrale, n conformitate cu Codul de Etic n Auditul Intern, care va defini obiectivele, activitile i poziia de audit intern n cadrul autoritii centrale i relaiile acesteia cu alte departamente i organizaii din aria de acoperire a autoritii centrale.

Instruirea auditorilor interni

277

Instruirea auditorilor interni este asigurat special de ctre MF, care organizeaz, stabilete i permite instruirea sistematic specializat a auditorilor interni. Instruirea special asigurat de ctre alte organizaii rezult din natura sarcinilor de audit ntreprinse de auditul intern n sectorul special al organizaiei publice. Orice unitate de audit intern pregtete un plan de instruire care s acopere toate necesitile acestei uniti sau pe ale auditorilor si la nivel de an. Instruirea specializat este relaionat cu mbuntirea abilitilor n ceea ce privete activitile pe care auditorul le ndeplinete i se realizeaz prin educaie continu, nvmnt la distan, auto-nvare, dispozitive de comunicare electronice, vizite de specialitate, participarea la conferine, participarea la ateliere de lucru, participarea la cursuri i alte forumuri. Raportarea privind auditul Membrul echipei de audit va pregti un raport parial cu privire la constatrile operaiunii de audit (denumit n continuare raport de audit parial); raportul va deveni ulterior parte integrant din raportul cu privire la constatrile operaiunii de audit (denumit n continuare raport de audit) n urmtoarele cazuri: dac exist o nevoie urgent de avertizare cu privire la un risc iminent care ar putea avea un efect negativ asupra activitilor entitii supuse auditului; dac exist constatri care dau natere unor suspiciuni de activitate criminal; i dac auditul intern este efectuat n mai multe entitii supuse auditului n cadrul unei singure operaiuni de audit.

Membrul echipei de audit va prezenta un raport de audit parial efului entitii supuse auditului i efului autoritii centrale relevante i, dac exist vreo suspiciune privind comiterea unei infraciuni, raportul va fi transmis i organismelor de aplicare a legii; dac exist suspiciunea privind folosirea neadecvat a fondurilor UE, raportul parial va fi trimis i persoanei juridice prin intermediul creia sunt furnizate fondurile UE i Punctului Central de Contact din cadrul Biroului European Anti-fraud din Slovacia. Auditorul intern va prezenta raportul su de audit efului entitii supuse auditului i efului autoritilor centrale relevante care sunt responsabile pentru asigurarea faptului c recomandrile auditorului intern sunt luate n considerare n corectarea deficienelor identificate. Auditorul intern trebuie s verifice dac entitatea supus auditului a inut cont de recomandrile sale. Dac operaiunea de audit dezvluie fapte care trebuie abordate de autoritile competente n baza legislaiei specifice, auditorul intern va prezenta raportul de audit autoritilor competente. Acolo unde este cazul, eful autoritii centrale va prezenta raportul de audit i MF. Deficienele identificate de auditul intern sunt documentate continuu n timpul operaiunii de audit. Constatrile de audit sunt folosite ca baz pentru elaborarea de rapoarte cu privire la constatrile operaiunilor de audit (n continuare proiectul de raport de audit). Liderul echipei de audit este responsabil pentru pregtirea proiectului de raport de audit, care este
278

prezentat spre aprobarea managerului. Membrii echipei de audit prezint documentele lor menionate n proiectul de raport de audit liderului echipei de audit n perioada de timp stabilit. Cnd proiectul de raport de audit este pregtit i aprobat de ctre eful auditului intern, este recomandat s fie prezentat efului entitii supuse auditului pentru ca acesta s-i exprime opinia. Dup ce eful trimite opinia sa, liderul echipei de audit ajunge la un acord cu eful entitii supuse auditului asupra unei date la care s discute despre proiectul de raport de audit i pe parcursul discuiei despre raportul de audit sunt prezeni toi membrii echipei i angajaii responsabili din cadrul entitii supuse auditului. Dup ce proiectul de raport de audit este discutat, raportul este finalizat i proiectul de raport de audit este aprobat de ctre manager. n cadrul unor negocieri comune, liderul echipei de audit va informa eful autoritii publice despre rezultatele auditului intern (principalele constatri i recomandri). Tipuri de audit intern n funcie de natura auditului intern i de tipul de activitate care este evaluat, auditorul intern poate aplica n special procedurile de audit financiar, audit de conformitate, audit de performan, audit de sistem i audit al sistemelor informatice, audit de monitorizare i o combinaie a auditurilor individuale. Alocarea obligaiilor ce decurg din Legea privind Controlul Financiar n cadrul auditului intern i controlului financiar Conform Seciunii 28 alineatul 5 din Legea privind Controlul Financiar, unitile de audit intern sau auditorii interni nu pot primi sarcini care depesc aria de acoperire a auditurilor interne sau care interfereaz cu executarea independent a sarcinilor de audit intern. Rezultatul este c unitatea de audit intern nu va avea dreptul s ntreprind activiti, inclusiv auditarea activitii definite n special n Partea a 2-a a Legii privind Controlul Financiar, care interfereaz cu prevederile stipulate n Seciunea 28 alineatul 5 din Legea privind Controlul Financiar sau cu evaluarea independent a sistemului de control al organizaiei de ctre auditorul intern.

3.2.1. Relaia dintre auditul intern i auditul extern Conform Legii Consiliului Naional Nr. 39/1993 Coll. privind Oficiul Suprem de Audit (OSA), cu modificrile ulterioare, OSA va adapta i aplica standardele internaionale de control la activitile i competenele necesare de control al calitii. Controlul OSA se refer la guvern, ministere i alte autoriti centrale i autoriti subordonate, precum i beneficiarii finali ai fondurilor publice. OSA este autoritatea de stat independent n activitile sale de control, reglementate de propria sa legislaie. OSA auditeaz managementul urmtoarelor: fondurilor bugetare aprobate conform legii de ctre consiliul naional sau de ctre guvern. proprietii, drepturilor de proprietate, fondurilor, obligaiilor i creanelor statului, ale instituiilor de drept public, ale Fondului Naional privind Proprietile, municipalitilor i
279

unitilor regionale de nivel nalt, ale persoanelor juridice al crora capital include participaii ale statului, persoane juridice al cror capital include participaii ale instituiilor publice, persoane juridice cu al cror capital include participaii ale unitilor regionale de nivel nalt i persoane juridice nfiinate de municipaliti i uniti regionale de nivel nalt. proprietii, drepturilor de proprietate, fondurilor i creanelor puse la dispoziia republicii, a persoanelor juridice sau fizice n baza unor programe de dezvoltare sau din alte motive similare din surse externe. proprietii, drepturilor de proprietate, fondurilor, creanelor i obligaiilor pentru care republica i-a asumat o garanie. proprietii, drepturilor de proprietate, fondurilor, creanelor i obligaiilor persoanelor juridice care ndeplinesc activiti de interes public. OSA auditeaz i urmtoarele: metodele de aplicare i percepere a impozitelor, taxelor vamale, de plat a contribuiilor, comisioanelor i amenzilor, care sunt venituri la bugetul de stat i bugetele municipalitilor i unitilor regionale de nivel nalt. aplicarea i exercitarea drepturilor i respectarea obligaiilor care decurg din relaii financiare i economice relaionate cu managementul fondurilor. n conformitate cu Legea privind OSA, fondurile UE i de alt tip primite pentru finanarea proiectelor conform tratatelor internaionale sunt considerate fonduri ale bugetului de stat. OSA, n calitate de autoritate public de audit independent, redacteaz o opinie cu privire la propunerea de buget de stat, care evalueaz propunerea de buget pentru administraia public i o opinie cu privire la proiectul contului de lichidare al statului. O opinie cu privire la propunerea de buget de stat este prezentat de ctre OSA consiliului naional. n baza hotrrii consiliului naional, OSA i va efectua activitile de control conform competenelor sale i va prezenta un raport cu privire la rezultatele activitilor de control pentru anul calendaristic anterior ctre consiliul naional pn la sfritul lunii martie. Raportul referitor la activitile de control poate fi prezentat n orice moment, la cererea consiliului naional.

3.2.2. Oficiul guvernului (OG) n baza Legii privind Controlul, OG, n calitate de autoritate central a statului, controleaz sarcinile din cadrul administraiei de stat i ndeplinirea acestora. OG controleaz managementul fondurilor publice i ia msuri n baza cererilor, a notificrilor i declaraiilor primite. OG controleaz i cerinele profesionale, organizaionale i tehnice pentru activitile guvernului i ale organismelor consultative ale guvernului. 3.2.3. Comitetul de audit

280

MF, n vederea ndeplinirii sarcinilor unitii centrale de armonizare, coordoneaz nfiinarea i activitile comitetelor de control i audit (CA). n ceea ce privete nfiinarea CA, MF emite abloanele pentru carta i procedurile acestora. Posibilitatea de a nfiina CA este prevzut de Legea Nr. 165/2008 Coll., care a modificat Legea privind Controlul Financiar. CA este nfiinat n baza Seciunii 3 din Legea privind Controlul Financiar. n momentul de fa exist un singur CA organizat ca organism consultativ expert independent al MF. Alte ministere iau n calcul nfiinarea de CA-uri. Carta CA definete sarcinile, competenele, structura membrilor i regulile procedurale ale acestuia. Principalele sarcini ale comitetului sunt: evaluarea standardului de performan privind controlul financiar, auditul intern i auditul guvernamental i managementul riscului, n vederea dezvoltrii acestora, ntr-o manier independent; monitorizarea eficienei i eficacitii controlului financiar, auditului intern i auditului guvernamental, n vederea sporirii calitii performanei acestora; oferirea de sfaturi i consiliere efilor autoritilor centrale i managerilor.

3.3. Coordonarea controlului public intern MF coordoneaz planificarea controlului financiar, a auditului intern i auditului guvernamental i a altor autoriti de control ale OSA i OG pentru a evita duplicarea controalelor ct mai mult posibil i a impune ct mai puin control i pune ct mai puin presiune asupra organismelor controlate/supuse auditului. Scopul coordonrii este de a stabili fundamentul ndeplinirii eficiente a controalelor interne, asigurnd armonizarea planurilor de audit intern ntre supraveghetor i participanii la coordonare i a asigura ndeplinirea corespunztoare a controalelor. Obiectivul coordonrii este evitarea duplicrii sau suprapunerii controalelor n cadrul aceleiai entiti controlate i optimizarea utilizrii resurselor umane ale supraveghetorului de coordonare i a participanilor cu privire la poziia ministerelor i a altor autoriti publice centrale. Coordonarea este efectuat prin: edine de coordonare convocate de supraveghetorul coordonrii; edine de lucru organizate n mod periodic, la cererea supraveghetorului coordonrii; participani; i controale comune stabilite de comun acord. MF public i linii directoare metodologice. n domeniul activitilor de control, MF a nfiinat Grupul de Lucru pentru Cooperare n Coordonarea Activitilor de Control (GL). GL a fost nfiinat la data de 8 noiembrie 2007 n cadrul edinei Comitetului de Coordonare pentru Protecia Intereselor Financiare ale UE. GL este un organism cu ini iativ, executiv i consultativ/care ofer recomandri al Comitetului de Management nfiin at pentru
281

coordonarea controlului i auditurilor tuturor partenerilor de re ea (1). Coordonarea activit ilor de control ale partenerilor de re ea are legtur cu pregtirea planurilor de control i audit ale partenerilor de re ea care acoper fonduri financiare interna ionale, n baza documentului Principii de Coordonare a Controalelor i Auditurilor Partenerilor de Re ea, versiunea 2.0. eful GL este o Divizie de Audit i Control din MF. 4. Inspec ia financiar n afara controlului financiar, auditului intern i auditului guvernamental, nu mai exist alte servicii de inspec ie guvernamental sau financiar n Slovacia. Acest capitol include i un tip specific de inspec ie de tip audit intern introdus de Modificarea Legii privind Controlul Financiar n anul 2008. Controlul financiar asigur economia, eficien a i eficacitatea n utilizarea fondurilor de stat, conformitatea cu legisla ia relevant n managementul fondurilor publice i informa ii oferite la timp i fiabile pentru eful autorit ii publice cu privire la managementul fondurilor publice. Controlul financiar va fi efectuat ca un control financiar ex ante, control financiar intermediar i control financiar ex post. Controlul financiar ex ante acoper opera iunile financiare n planificare, bugetare, achizi ii publice, ncheierea de contracte sau alte acte de proprietate. Verific cheltuielile proiectate sau planificate n dou etape. Prima etap se concentreaz pe verificarea proiectului de decizie financiar nainte ca aceast s devin final. Cea de-a doua etap se concentreaz pe ndeplinirea condi iilor privind cheltuielile. Controlul financiar intermediar este efectuat n etapa de pregtire i efectuare a opera iunilor financiare selectate. Acest control verific dac documentele justificative sunt complete i conclusive cu privire la tranzac iile financiare controlate. eful unit ii organiza ionale a crei activitate este rela ionat cu tranzac ia financiar i care este independent din perspectiv func ional i organiza ional de unitatea organiza ional responsabil pentru pregtirea i ndeplinirea tranzac iei i pentru efectuarea controlului financiar ex ante va selecta tranzac ia financiar n baza unei instruc iuni scrise din partea efului autorit ii publice. Controlul financiar intermediar va fi efectuat de un angajat al unit ii organiza ionale, care este desemnat de managerul acestei unit i. Unitatea organiza ional responsabil pentru pregtirea i ndeplinirea tranzac iei financiare planificate selectate i pentru efectuarea controlului ex ante va asigura cooperarea necesar n efectuarea controlului financiar intermediar. Controlul financiar ex post este efectuat de autoritatea public n aria sa de acoperire ca furnizor de fonduri UE. Organele de control i entit ile controlate vor respecta regulile de baz privind controlul financiar ex post definite de Sec iunile de la 13 la 25 din Legea privind Controlul Financiar, dac nu se prevede altfel. Prevederea de baz este aceea i precum n cazul controlului financiar intermediar va fi efectuat de ctre o unitate

Parteneriidereeanseamnstructuraorganelordecooperarealcrorscopprincipaleste cooperareanndeplinireasarcinilordeprotejareaintereselorfinanciarealeUE.

282

independent din punct de vedere func ional i organiza ional de unitatea organiza ional responsabil pentru pregtirea i efectuarea tranzac iei care urmeaz s fie controlat. Auditurile guvernamentale efectuate n baza acestei legi conform legisla iei specifice vor face urmtoarele lucruri.

Vor verifica

i evalua:

conformitatea cu legisla ia specific, contractele ncheiate, tratatele interna ionale obligatorii pentru Slovacia, n baza crora Slovacia prime te fonduri din strintate, decizii emise n baza legisla iei specifice i a legilor de reglementare intern pentru managementul financiar i alte activit i ale persoanelor supuse auditului; rentabilitatea, eficien a i celeritatea n managementul fondurilor publice i utilizarea resurselor umane cu scopul de a ndeplini sarcinile ale persoanei supuse auditului; conformitatea cu cerin ele privind furnizarea de fonduri publice privind utilizarea acestora; eficacitatea auditului; i cerin ele

i eficien a managementului financiar al persoanei supuse

securitatea i func ionalitatea sistemelor informa ionale ale persoanei supuse auditului i adecvarea i caracterul complet al sistemelor informa ionale ale persoanei supuse auditului innd cont de natura i aria de acoperire a activit ilor sale; implementarea de msuri luate pentru a corecta deficien ele identificate n auditurile guvernamentale i a elimina cauzele care stau la baza acestora i implementarea recomandrilor din rapoarte par iale ale auditurilor guvernamentale (n continuare rapoarte par iale) i din rapoarte de audit guvernamental; disponibilitatea, acurate ea i caracterul complet al informa iilor privind opera iunile financiare i managementul financiar al persoanelor supuse auditului; alte fapte prevzute de legisla ia specific. i

Vor identifica i evalua posibile riscuri rela ionate cu managementul financiar alte activit i ale persoanelor supuse auditului.

Vor recomanda mbunt iri n managementul financiar al persoanelor supuse auditului i pentru reducerea riscurilor. Vor ndeplini alte activit i, conform prevederilor legisla iei specifice. Auditul guvernamental este efectuat de un institut special pentru MF i organismele cu care acesta coopereaz pentru efectuarea auditului extern al organismelor publice. A fost
283

introdus pentru a acoperi n special toate competen ele autorit ii de audit pentru perioada de programare 2007-13.

5. Reforme n curs

i/sau viitoare

MF plnuie te s dezvolte o nou versiune a Legii privind Controlul Financiar cu scopul de a armoniza ntregul set de proceduri pentru ndeplinirea controlului financiar ex post, a auditului intern, a auditului guvernamental i efectuarea controlului n baza Legii privind Controlul pentru a simplifica sistemul de control public. Pentru ca acest lucru s se ntmple, este necesar consensul politic. Dac are succes, va exista o abordare procedural mai uniform pentru efectuarea oricrui tip de control i audit.

Ata ament: Legisla ia important rela ionat cu CPI 1. Legisla ie de baz: Legea Consiliului Na ional din Slovacia Nr. 502/2001 Coll. privind Controlul Financiar i Auditul Intern i modificarea altor legi, cu modificrile ulterioare; Legea Nr. 10/1996 Coll. privind Regulile Bugetare n cadrul Administra iei Publice i privind modificarea altor legi, cu modificrile ulterioare, Legea Nr. 10/1996 Coll. privind Controlul n Administra ia de Stat i cu privire la modificarea altor legi, cu modificrile ulterioare, Legea Nr. 440/2000 Coll. privind Administra iile de Control Financiar i referitoare la modificarea altor legi, cu modificrile ulterioare; Legea Nr. 575/2001 Coll. privind Organizarea Activit ilor Guvernului i ale Administra iei Centrale de Stat i modificare altor legi, cu modificrile ulterioare; Legea Nr. 498/2010 privind Bugetul de Stat; Legea Nr. 431/2002 Coll. privind Contabilitatea, cu modificrile ulterioare; Legea Nr. 291/2002 Coll. privind Trezoreria de Stat cu modificrile ulterioare; i pentru modificarea altor legi, i

Legea Nr. 583/2004 Coll. privind Regulile Bugetare n Auto-guvernarea Teritorial pentru modificarea altor legi, cu modificrile ulterioare;

Legea Nr. 39/1993 Coll. privind Oficiul Suprem de Audit din Slovacia, cu modificrile ulterioare; Decretul Ministerului Finan elor din Slovacia Nr. 21/2009 Z. z. din 21 ianuarie 2009 pentru modificarea anumitor prevederi ale Legii Nr. 502/2001 Z. z. privind Controlul Financiar i Auditul Intern i privind modificarea altor legi, cu modificrile ulterioare. 2. Standardele CPI na ionale: Manualul de Audit Intern; Manualul de Audit de Conformitate;
284

Manualul de Audit Intern IS; Manualul de Audit al Performan ei; Manualul de Audit de Sistem; Carta de audit intern; Codul de Etic al Auditorilor Interni; Proceduri de Audit Guvernamental privind Fondurile Structurale, Fondul de Coeziune i Fondul European pentru Pescuit pentru perioada de programare 2007-13 aprobate prin Hotrrea Guvernului Slovaciei Nr. 511/2008; Orientare metodologic referitoare la Procedurile de Audit Guvernamental privind Fondurile Structurale, Fondul de Coeziune i Fondul European pentru Pescuit pentru perioada de programare 2007-13; Proceduri de Audit Guvernamental privind Fondurile Na ionale din Slovacia.

285

SLOVENIA Controlul Public Intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Dezvoltarea sistemului de control intern al finan elor publice a nceput n anul 1993, cnd o unitate organiza ional intern, Inspectoratul pentru Buget, a fost nfiin at n cadrul Ministerului Finan elor n baza Legii privind Implementarea Bugetului, pentru a-i permite Ministerului Finan elor s exercite controlul opera iunilor financiare importante i al celor contabile ale centrelor de cheltuieli. Ministerul informa guvernul cu privire la controalele efectuate; guvernul, la rndul su, informa adunarea na ional. Controalele erau rela ionate exclusiv cu resursele bugetului de stat. Prima lege sistemic privind Finan ele Publice a fost adoptat n anul 1999. Aceast lege a reprezentat nceputul introducerii auditului intern n centrele de cheltuieli, inclusiv prevederi rela ionate cu controalele financiare sub forma unui sistem de controale i audituri interne, auditul intern fiind prezentat drept un audit contabil i financiar ex post privind eficien a, rentabilitatea i performan a. Centrele de cheltuieli care foloseau resurse ale bugetului de stat erau obligate s instituie servicii financiare nsrcinate cu pregtirea i implementarea bugetului i cu ndeplinirea altor sarcini rela ionate cu gestionarea acestor active ale statului pentru care erau responsabile centrele de cheltuieli i serviciile de audit intern n baza instruc iunilor Ministrului Finan elor pe bazele comune pentru procedurile de lucru ale serviciilor financiare i serviciilor de audit intern pentru implementarea auditurilor contabile i financiare ex post i a auditurilor privind eficien a, rentabilitatea i performan a. Acest cadru legal a eviden iat responsabilitatea efului unui centru de cheltuieli pentru legitimitatea, scopul, eficien a i utilizarea economic a resurselor bugetare. A determinat i distribuirea competen elor ntre ordonatorii de credite i func ionarii contabili, a introdus un sistem de control intern, a stabilit responsabilitatea unui func ionar contabil de a re ine plata dac acest lucru ar contraveni legii i a prevzut rolul auditului intern i raportrii cu privire la msurile de mbunt ire ctre Oficiul de Supraveghere a Bugetului (OSB) nou nfiin at. Acest oficiu a urmat Inspectoratului pentru Buget i s-a ocupat de verificarea utilizrii resurselor bugetare, implementarea auditurilor ex post contabile i financiare i a auditurilor privind eficien a, rentabilitatea i performan a proiectelor ntreprinse n comun de diverse centre de cheltuieli i elaborarea de linii directoare pentru implementarea auditurilor interne n cadrul centrelor de cheltuieli. n anul 2002, pentru a aduce defini iile func iei de audit intern i controale interne n linie cu dezvoltarea standardelor i bunelor practici recunoscute la nivel interna ional, guvernul a adoptat un document intitulat Politic pentru nfiin area i Dezvoltarea Sistemului de Control Intern al Finan elor Publice n Republica Slovenia. n conformitate cu planul de ac iune al politicii, guvernul a instituit un cadru legal cuprinztor pentru un sistem modern de control intern al finan elor publice care este nc n vigoare, fr a fi necesare adugiri majore, i const din Legea privind Finan ele Publice (2002), Regulile care prevd Politicile

ContribuiaMinisteruluiFinanelordin4aprilie2011.

286

pentru Func ia Coordonat a Sistemului de Control Intern al Finan elor Publice (2002), Regulile privind Emiterea Certificatelor pentru Titlul de Auditor Intern de Stat i Auditor Intern de Stat Autorizat (2002), Liniile directoare pentru Auditul Intern de Stat (2003) i Liniile directoare pentru Controalele Interne (2004). Cadrul legal prevede c eful unui centru de cheltuieli va institui control intern adecvat i eficient care trebuie s includ auditul intern. OSB este entitatea responsabil pentru coordonarea i dezvoltarea sistemului de control intern al finan elor publice. A fost introdus o certificare profesional obligatorie pentru cei care efectueaz audit intern: auditor intern de stat sau auditor intern de stat autorizat. Programul de instruire, implementarea acestuia i emiterea certificatelor de autorizare sunt responsabilitatea Ministerului Finan elor. Pozi ia special de auditor intern de stat este prevzute de lege, ceea ce garanteaz independen a func ional. Organizarea i operarea auditului intern al centrelor de cheltuieli sunt definite precis n Liniile Directoare pentru Auditul Intern de Stat, care includ un cod de etic profesional, standarde de audit intern i practic recomandat, adaptate la mediile corespunztoare centrelor de cheltuieli. Pentru a accelera introducerea controlului intern al finan elor publice, cu accentul pe bugete orientate spre obiective, managementul riscului i consolidarea auditului intern, guvernul a adoptat Strategia pentru Dezvoltarea Controlului Intern al Finan elor Publice 2005-08. Cel mai important rezultat al strategiei a fost introducerea unui registru de risc ca form de management sistematic al riscului i a unei declara ii anuale din partea efului unui centru de cheltuieli privind evaluarea controlului intern al finan elor publice, scopul principal fiind ca efii centrelor de cheltuieli s fie con tien i ntotdeauna de importan a managementului riscului. Toate centrele de cheltuieli au registre de risc implementate: totu i, acestea nu sunt ntotdeauna actualizate. Toate centrele de cheltuieli au asigurat faptul c auditul intern este efectuat n conformitate cu standardele; totu i, serviciile de audit intern sunt relativ slabe n ceea ce prive te numrul personalului. To i auditorii interni au ob inut certificarea de auditor intern de stat i programul de instruire pentru ob inerea certificrii a fost creat. OSB compileaz un raport anual privind starea controlului intern n cadrul finan elor publice pentru guvern i Curtea de Audit. OBS organizeaz edin e i ateliere de lucru pentru auditorii interni i ofer suport prompt i continuu n domeniul controlului intern. Dezvoltarea i implementarea CFPI este legat de introducerea orientat spre obiective. i dezvoltarea bugetului

OBS este i entitatea responsabil pentru dezvoltarea controlului intern al finan elor publice. Acesta raporteaz anual guvernului i Cur ii de Conturi cu privire la starea controlului intern, eviden iaz slbiciunile i recomand mbunt iri. OBS lucreaz n strns legtur cu Curtea de Audit, respectndu-se independen a ambelor institu ii; lucreaz, de asemenea, cu alte institu ii care au un anumit impact asupra mediului de control, precum Comisia pentru Prevenirea Corup iei.
287

La propunerea Ministrului Finan elor, guvernul a adoptat recent o nou strategie pentru dezvoltarea controlului intern al finan elor publice, care a fost elaborat de ctre OBS pentru a acoperi perioada 2011-15. Cele mai importante obiective sunt garantarea calit ii auditului intern, introducerea serviciilor comune de audit intern acolo unde acest lucru este fezabil i economic, dezvoltarea suportului IT unificat privind cerin ele serviciilor de audit intern, mbunt irea pozi iei auditorilor interni n cadrul sistemului de salarizare, instruirea efilor i tuturor nivelurilor de management n domeniul controlului intern al finan elor publice i nlocuirea unei declara ii de evaluare a controlului intern al finan elor publice cu o declara ie de asigurare. 2. Mediul controlului public intern n 2009, guvernul sloven i-a fcut public obiectivul de a schimba modul de elaborare a bugetului. n anii urmtori, inten ioneaz s introduc treptat elaborarea bugetului n conformitate cu principiul bugetului orientat spre obiective. Bugetul pentru anul 2011 a fost elaborat ca un buget orientat spre dezvoltare al crui con inut are legtur n mod specific cu politici i cu programe i sub-programe de dezvoltare. Bugetul de programe const dintr-un plan pe termen mediu i un buget pe doi ani. Bugetul pe doi ani cuprinde un co n care au fost planificate toate cheltuielile n conformitate cu priorit ile stabilite, au fost puse n operare n subprograme i alocate programelor i indicatorilor. Cheltuielile au fost planificate i n conformitate cu regula fiscal a scenariului pe termen mediu. Politicile care sunt n afara co ului au i ele o anumit valoare nominal n baza regulii fiscale. n baza scenariului pe termen mediu i a e alonrii fundamentale a resurselor pe politici, acele entit i responsabile pentru anumite politici au, n cooperare cu alte autorit i participante, au definit principalele sub-programe n baza programelor propuse i e alonarea pe politici. Entitatea responsabil pentru o politic este responsabil pentru coordonarea, raportarea anual, evaluarea i elaborarea unor propuneri modificate. Aceast orientare spre obiective i evaluarea atingerii obiectivelor stabilite este legat de introducerea principiului managerial al managementului n cadrul administra iei de stat (reforma sectorului public), care va avea un impact pozitiv asupra introducerii managementului riscului. Func ia contabil pentru toate centrele de cheltuieli ale bugetului na ional este centralizat la Ministerul Finan elor. Contabilitatea nc se mai bazeaz n prezent cu precdere pe principiul fluxului de numerar. Controlul extern este asigurat de Curtea de Audit i de Comitetul de Control al Finan elor Publice al adunrii na ionale. Orice opinie cu privire la opera iuni prezentat de Curtea de Audit trebuie aprobat de fiecare organism de stat, organism al comunit ii locale sau centrul public de cheltuieli la ale crei opera iuni se refer. Comisia pentru Prevenirea Corup iei este un organism de stat independent nfiin at prin lege n anul 2003. Acesta ia decizii n cadrul unor edin e, prin adoptarea de opinii n principiu, pozi ii i alte tipuri de decizii. Centrele de cheltuieli sunt obligate s numeasc persoane responsabile pentru elaborarea de planuri de integritate i raportare n mod anual spre a le prezenta comisiei. Func ionarii, oficialii (directorii generali, secretarii generali ai ministerelor, efii organismelor afiliate ministerelor, efii serviciilor guvernamentale, directorii unit ilor administrative, directorii sau secretarii municipali, directorii i organismele de conducere ale autorit ilor din sectorul public) i persoanele responsabile pentru achizi ii publice ofer comisiei informa ii cu privire la averile lor.
288

3. Conceptul de control public intern 3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial

eful unui centru de cheltuieli este responsabil pentru asigurarea faptului c sistemul de management financiar, control intern i audit intern lucreaz n mod adecvat i eficient, managementul financiar cuprinznd nfiin area i implementarea planificrii bugetare i implementarea planurilor financiare, a contabilit ii i raportrii pentru a garanta utilizarea legitim, rentabil i eficient a resurselor publice i a atinge obiectivele care au fost stabilite. Controalele interne constau dintr-un sistem de proceduri i metode pentru controlul acelor riscuri care ar putea afecta legitimitatea, rentabilitatea i eficien a n utilizarea resurselor publice i atingerea obiectivelor stabilite. eful responsabil pentru opera iunile unui centru de cheltuieli condus de un ministru este ministrul nsu i; efii altor unit i sunt directori, adic ace tia nu sunt numi i pe criterii politice. Sarcinile i responsabilit ile persoanelor, fluxul de informa ii i operarea coordonat sunt definite de o lege privind organizarea i organigrama unui centru de cheltuieli, adoptat de guvern i de regulile interne de procedur ale centrului de cheltuieli. Managementul unit ilor sau func iilor organiza ionale interne este implicat n pregtirea i raportarea cu privire la implementarea bugetului n colaborare cu serviciul financiar, care are sarcina de a coordona pregtirea i raportarea cu privire la implementarea bugetului i alte sarcini rela ionate cu managementul activelor statului. n ciuda delegrii responsabilit ilor sale, responsabilitatea final pentru opera iunile centrului de cheltuieli, atingerea obiectivelor sale i men inerea unui sistem de control intern care s func ioneze n mod adecvat apar ine ntotdeauna efului centrului respectiv. eful semneaz i declara ia anual cu privire la evaluarea sistemului de control financiar public intern redactat n conformitate cu metodologia stabilit. n aceast declara ie, centrul de cheltuieli evalueaz gradul de adecvare al sistemului de control intern existent, ceea ce include mediul de control, o evaluare a riscului, controalele interne, fluxul de informa ii i auditul intern i men ioneaz cele mai importante msuri pentru mbunt irea sistemului care au fost luate n ultimul an i msurile pe care centrul inten ioneaz s le implementeze n anul urmtor. Centrele de cheltuieli raporteaz Ministerului Finan elor; acesta, la rndul su, raporteaz guvernului i adunrii na ionale. Raportul de implementare a bugetului anual este auditat de Curtea de Audit. 3.2. Auditul Intern

Un audit intern este, conform cadrului legal de control financiar public, o parte constitutiv a controlului intern al unui centru de cheltuieli. Organizarea i opera iunile sale sunt prevzute de Legea privind Finan ele Publice, legisla ie secundar i Liniile Directoare pentru Auditul Intern de Stat, care se bazeaz pe standarde de audit intern recunoscute la nivel interna ional. Pe func ia de audit intern a unui centru de cheltuieli poate fi angajat o persoan care a ob inut certificatul de auditor intern de stat. OBS asigur implementarea programului de instruire pentru auditorii interni de stat, care este adoptat de Ministrul Finan elor.

289

Legea privind Finan ele Publice prevede cerin a de a asigura independen a func ional impar ialitatea auditorilor interni.

Baza pentru organizarea i operarea unui audit intern n cadrul unui centru de cheltuieli este asigurat de Legea privind Organizarea Intern i Clasificarea Posturilor, care plaseaz auditul intern din punct de vedere organiza ional n responsabilitatea efului centrului de cheltuieli i Legea intern privind Organizarea i Opera iunile Auditului Intern, care include competen ele i responsabilit ile auditului intern, n conformitate cu Liniile Directoare pentru Auditul Intern de Stat bazate pe IPPF. Printre altele, legea intern prevede raportarea direct ctre eful centrului de cheltuieli, independen a n planificare i implementare (acordnd aten ia cuvenit propunerilor lansate de eful unit ii de cheltuieli), dreptul la acces nengrdit n loca ia, la persoanele i documenta ia rela ionate cu implementarea auditului, monitorizarea implementrii recomandrilor i raportarea ctre OBS n cazul n care acestea nu au fost respectate n mod corespunztor, posibilitatea de a angaja un auditor extern dac este necesar pentru a oferi cuno tin e speciale sau capacitate suplimentar, restric ii care se aplic alocrii func iilor executive n afara domeniului auditului intern, obliga iile ata ate certificrii profesionale de auditor intern de stat i instruire suplimentar continu. OBS efectueaz audituri de conformitate a auditului intern din centrele de cheltuieli cu Liniile Directoare privind Auditul Intern de Stat i ofer recomandri pentru mbunt iri n rapoartele prezentate efului centrului de cheltuieli. n baza Liniilor Directoare privind Auditul Intern de Stat, echipa de audit intern raporteaz direct efului centrului de cheltuieli. Conform cadrului legal de control intern al finan elor publice, eful unui centru de cheltuieli este responsabil pentru asigurarea faptului c sistemul de control intern func ioneaz n mod adecvat i eficient. Un audit intern cuprinde toate tipurile de audit, n special pe cele de conformitate eficien , precum i func ii consultative. i

n baza reglementrilor i a Liniilor Directoare privind Auditul Intern de Stat, un auditor intern trebuie s raporteze fr ntrziere efului centrului de cheltuieli i OBS n momentul n care are vreo suspiciune de fraud sau alt infrac iune. Auditul intern nu are legtur cu sectorul inspec iei bugetare. Auditul intern este o component a sistemului de control intern al fiecrui centru de cheltuieli, n timp ce sectorul inspec iei bugetare este o form de control intern exercitat de Ministerul Finan elor privind legitimitatea i scopul utilizrii resurselor bugetare de ctre centrele de cheltuieli. Auditorii interni pot ine cont de informa iile furnizate de sectorul de inspec ie bugetar cu privire la neregulile descoperite n planificarea activit ilor i auditurilor sale. 3.2.1. Cooperarea dintre auditul extern i auditul intern

S-a stabilit o cooperare adecvat (de i la nivel informal) ntre Curtea de Audit, auditorii interni ai centrelor de cheltuieli i OBS. Aceast cooperare are mai multe forme i efecte: activitatea auditorilor externi este important pentru crearea unui mediu de audit pozitiv;
290

un auditor intern este primul punct de contract profesional pentru auditorii externi i un punct de contact dintre ace tia i centrul de cheltuieli; cnd analizeaz riscul, auditorii interni in cont de rapoartele furnizate de auditorii externi, ceea ce le permite s se concentreze pe riscurile importante i s- i foloseasc propriile capacit i ntr-un mod mai ra ional; auditorii externi i interni fac schimb de cuno tin e din domeniile lor de expertiz n cadrul conferin elor i atelierelor de lucru; cooperarea dintre un auditor intern i unul extern ajut la reducerea volumului de munc al centrului de cheltuieli. OBS i Curtea de Audit fac schimb de informa ii i opinii n mod regulat ( i ori de cte ori este necesar) cu privire la chestiuni rela ionate cu dezvoltarea sistemului de control intern al finan elor publice. 3.2.2. Comitete de audit Cadrul legal de control intern al finan elor publice nu face nicio men iune cu privire la comitete de audit. n mediul specific al centrelor de cheltuieli, rolul comitetelor de audit, n special cu privire la asigurarea independen ei func ionale, este jucat de ctre OBS. Dac regulamentele de audit intern au fost nclcate, un auditor intern se poate consulta cu OBS, care are dreptul de a lua msuri acolo unde este necesar. 3.3. Coordonarea controlului public intern

OBS este responsabil i competent cu privire la armonizarea i coordonarea managementului financiar, a controalelor interne i auditului intern. A adar, OBS: Elaboreaz: propuneri de modificri ale reglementrilor privind controlul intern al finan elor publice; propuneri de linii directoare pentru crearea i dezvoltarea de controale interne i audituri interne; propuneri referitoare la cerin ele i regulile care se aplic achizi iei de certificri profesionale de auditor intern de stat i auditori intern autorizat i organizeaz instruiri i proceseaz cererile pentru certificrile profesionale. Monitorizeaz implementarea reglementrilor referire mai sus prin: i liniilor directoare la care se face

verificarea conformit ii organiza iei i opera iunilor serviciilor de audit intern cu Liniile Directoare pentru Auditul Intern de Stat; analiza declara iilor acordate de efii unit ilor de cheltuieli cu privire la evaluarea controlului financiar public intern i a rapoartelor anuale ale serviciilor de audit intern; oferirea de sfaturi cu privire la managementul riscului i auditul intern.

elaboreaz un raport anual privind controlul intern al finan elor publice pentru Ministrul Finan elor, guvern i Curtea de Audit.
291

4. Inspec ia bugetar Autoritatea competent pentru inspec ie i supraveghere este prevzut de Legea privind Finan ele Publice. n baza legii aflate n vigoare, autoritatea responsabil pentru inspec ie inspecteaz i verific implementarea Legii privind Finan ele Publice i a reglementrilor care guverneaz tranzac iile ce implic resurse ale bugetului na ional. O parte la procedurile de inspec ie este un utilizator direct sau indirect al resurselor bugetare de stat sau a resurselor bugetare de stat folosite de municipalit i. Orice alt destinatar al resurselor poate fi inspectat; la fel ca acele centre de cheltuieli men ionate mai sus, ace tia sunt obliga i s permit inspectorilor bugetari s efectueze inspec ia i verificarea, trebuie s prezinte toate informa iile, documentele i rapoartele necesare referitoare la inspec ie i s permit procesarea informa iilor pe calculator. n chestiuni care cad n competen a Sectorului de Inspec ie Bugetar, inspectorii bugetari gestioneaz i rapoarte, apeluri, comunicri i alte notificri alocate acestora pentru a fi solu ionate i i informeaz pe cei care prezint aceste documente cu privire la msurile pe care le-au luat. n urma inspec iilor efectuate i n baza constatrilor i deciziilor Sectorului de Inspec ie Bugetar sunt elaborate dou rapoarte pe jumtate de an (n baza Articolului 106 din Legea privind Finan ele Publice). Aceste rapoarte sunt trimise Ministrului Finan elor. Ministrul Finan elor prezint rapoartele guvernului i Cur ii de Audit: guvernul le trimite apoi adunrii na ionale. 5. Reforme n curs i viitoare i adoptat

n domeniul controlului intern al finan elor publice, strategia elaborat de OBS de guvern prevede obiective i activit i, care includ urmtoarele:

Introducerea unei licen e pentru auditul intern al centrelor de cheltuieli n lumina faptului c titularii certificrii profesionale de audit intern de stat, care este una dintre condi iile pentru angajarea ca auditor intern al unui centru de cheltuieli, sunt persoane care, dup ob inerea certificrii, nu au efectuat audit intern, OBS inten ioneaz, prin introducerea unei licen e pe o perioad determinat pentru efectuarea auditului intern, prelungirea acestei licen e fiind condi ionat de formare suplimentar continu, conform standardelor de audit intern, i de ndeplinirea sarcinilor de audit ntr-o anumit perioad de timp, s asigure faptul c persoanele angajate pe func ii de auditor intern au experien a i cuno tin ele necesare i urmeaz cursuri de formare continu. Serviciile comune de audit intern nfiin area serviciilor comune de audit intern organizate la nivel de minister care vor ndeplini func ia de audit intern pentru ministere, precum i pentru centrele de cheltuieli indirecte interesate din domeniul de activitate al unui anumit minister vor reprezenta o evolu ie i o mbunt ire semnificativ a situa iei curente n domeniul controlului intern al finan elor publice. nfiin area serviciilor comune de audit intern reprezint o solu ie organiza ional pentru problema asigurrii auditului intern pentru un numr mai mare de centre de cheltuieli i este, din punct de vedere al utilizrii eficiente a resurselor bugetare i al numrului limitat de auditori interni disponibili, mai adecvat dect furnizarea independent de audit intern de ctre fiecare centru de cost separat.

292

Suportul IT unificat Serviciile de audit intern ale centrelor de cheltuieli au dreptul s se a tepte la suport IT adecvat din partea OBS ac ionnd ca autoritate central responsabil pentru armonizarea i coordonarea controlului financiar public intern; OBS nsu i cere acest lucru pentru a asigura, n cadrul sistemelor descentralizate de control i audit intern, o modalitate de operare unificat. Educarea efilor centrelor de cheltuieli cu privire la importan a managementului riscului innd cont de noile recrutri, de reu itele ob inute n domeniul bunelor practici i de modificrile planificate ale reglementrilor, instruirea i formarea trebuie s fie impulsionate i s permit tuturor efilor centrelor de cheltuieli i altor func ionari publici implica i mai puternic n controlul intern al finan elor publice, s- i remprospteze cuno tin ele teoretice de baz i s prezinte cele mai bune practici dintr-o singur surs, adic autoritatea responsabil pentru armonizarea i coordonarea controlului intern al finan elor publice OBS. Introducerea responsabilit ii manageriale n conformitate cu cele mai bune practici i cu introducerea responsabilit ii efilor pentru adecvarea i eficien a sistemului de control intern i adaptarea sa prompt i continu la obiectivele i mediul de operare n schimbare, are sens nlocuirea declara iei cu privire la evaluarea controlului intern al finan elor publice, al crui scop a fost n special unul educa ional, cu declara ia de asigurare recunoscut la nivel global. Declara ia de asigurare presupune c eful sau organismul de management al unui centru de cheltuieli verific cel pu in o dat pe an adecvarea controlului intern asupra tuturor opera iunilor, inclusiv mediul de control, managementul riscului, controlul riscului i fluxul de informa ii. Declara ia de asigurare pune accentul pe responsabilitatea efului sau organismului de management de a institui toate msurile adecvate pentru a asigura faptul c obiectivele sunt atinse, opera iunile sunt eficiente i legitime, frauda i corup ia sunt prevenite i rapoartele sunt redactate la timp i prezint ncredere.

293

SPANIA Controlul Public Intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Sistemul de controale din Spania porne te de la o serie de principii constitu ionale, care includ urmtoarele: principiile privind legalitatea i specifica ia bugetar (ntr-un sens triplu: calitativ, cantitativ i temporal) i principiile unit ii i universalit ii bugetare; principiile orientative care guverneaz att aspecte privind cheltuielile publice o alocare echitabil a resurselor publice i planificarea i implementarea cheltuielilor publice n conformitate cu criteriile privind eficien a i economia; principiul eficacit ii administra iei publice. Dezvoltarea legisla iei privind controalele interne a fost influen at de obiectivul de a face controalele de legalitate compatibile cu serviciile de management i cheltuielile publice ntr-o manier care s respecte criteriile privind eficien a i economia men ionate mai sus. Legea Nr. 47/2003 din 26 noiembrie 2003 privind Bugetul General (LGP) a reprezentat legisla ia de baz privind controalele interne pentru sectorul public din ianuarie 2005, abrognd Decretul Legislativ Regal Nr. 1091/1988 din 23 septembrie 1988, care a aprobat Legea Consolidat privind Bugetul General (TRLGP). Regulile cuprinse n LGP nu con in modificri substan iale ale regulilor cuprinse n TRLGP, ntruct modificrile se concentreaz pe armonizarea controalelor efectuate n entit ile din sistemul de asigurri sociale cu cele alocate restului sectorului public. Pe de alt parte, guverneaz n detaliu controalele ulterioare, altele dect controlul preliminar de legalitate, care sunt grupate n dou forme independente: controlul financiar permanent i auditul public. Aceste controale interne, n ambele forme, sunt atribuite n conformitate cu LGP Oficiului pentru Control i Audit General IGAE (Intervencin General de la Administracin de Estado), care are responsabilitatea pentru exercitarea unor func ii i puteri, unele dintre ele n acest domeniu. Ar trebui re inut i faptul c LGP pune accentul pe principiul c organismele responsabile pentru controalele interne ar trebui s fie independente de autorit ile i entit ile al cror management economic i financiar l controleaz, drept urmare a naturii inerente a controalelor efectuate de un organism n cadrul sectorului public, cruia organismul nsu i supus controalelor apar ine, cu rezultatul c trebuie s se arate c legea sus ine acea independen , care este esen ial pentru obiectivitatea i eficacitatea controalelor efective. Noua LPG stipuleaz regulile cu privire la anumite aspecte generale ale controalelor interne: obiectivele controalelor, aria de acoperire a exercitrii controalelor, principiile de conduit i

ContribuiaOficiuluiGeneralpentruControliAudit(MinisterulEconomieiiFinanelor)din22 martie2011.
1

294

prerogativele, sarcinile i puterile personalului care efectueaz controalele, datoria de cooperare i asisten juridic i rapoartele generale privind controlul financiar permanent i auditul public. 2. Mediul controlului public intern Cadrul opera ionale pentru controalele interne este stabilit de principalele reglementri care guverneaz activit ile economice i financiare ale sectorului public. Urmtoarele reglementri trebuie men ionate n mod special: Decretul Legislativ Regal Nr. 2/2007 din 28 decembrie 2007 pentru aprobarea textului consolidat al Legii Generale privind Stabilitatea Bugetar stabile te patru principii orientative pe care trebuie s le respecte politica din sectorul bugetar pentru a ajunge la stabilitate i cre tere economic n cadrul Uniunii Economice i Monetare. Aceste principii sunt principiul stabilit ii bugetare, principiul multianual, principiul transparen ei i principiul alocrii i utilizrii eficiente a resurselor publice. Legea Organic Nr. 2/1982 din 12 mai 1982 privind Curtea de Conturi (Tribunal de Cuentas) i Legea Nr. 7/1988 din 5 aprilie 1988 privind Func ionarea Cur ii de Conturi, care implementeaz prevederile constitu iei, prevede c aceast Curte de Conturi este organismul suprem responsabil pentru auditarea conturilor i managementului financiar ale statului i pe acelea ale sectorului public i o face direct rspunztoare n fa a parlamentului (Cortes Generales). Curtea de Conturi i exercit func iile prin examinarea i verificarea conturilor generale ale statului. Conturile sectorului public se depun la Curtea de Conturi i urmeaz s fie auditate de ctre aceasta. Reglementrile care guverneaz rela iile financiare dintre sectorul public i comunit ile autonome i autorit ile locale, adic Legea Organic Nr. 8/1980 din 22 septembrie 1980 privind Finan area Comunit ilor Autonome (LOFCA), modificat recent prin Legea Organic Nr. 3/2009 din 18 decembrie 2009 i Decretul Legislativ Regal Nr. 2/2004 din 5 martie 2004 pentru aprobarea textului consolidat al Legii privind Guvernarea Finan elor Autorit ilor Locale. Legea Nr. 47/2003 din 26 noiembrie 2003, LGP, care are scopul de a guverna sistemul bugetar, economic, financiar, contabil, de audit i de control financiar al sectorului public. n consecin , identific organismele care efectueaz controalele privind managementul financiar i economic al sectorului public prin stabilirea unei distinc ii ntre dou tipuri de controale un control extern, efectuat de Curtea de Conturi, care este rspunztoare fa de Parlament i un control intern, efectuat de IGAE, un organism rspunztor fa de consiliul de mini tri, cruia i prezint rapoarte generale privind acest management economic i financiar i care are responsabilitatea final pentru luarea deciziilor cu privire la orice discrepan e detectate pe parcursul controalelor ntre IGAE i organismele de management din sectorul public. De asemenea, prevede c organismele ce fac parte din administra ia sectorului public trebuie s aplice principiile contabile prevzute n Planul General de Contabilitate Public aprobat de Ministrul Afacerilor Economice i Finan elor, att pentru a nregistra toate tipurile de tranzac ii, costuri i rezultate ale activit ilor lor ct i pentru a furniza date i informa ii de importan economic. IGAE are autoritatea de a adopta reguli de implementare pentru Planul privind Contabilitatea Public General i orice planuri par iale sau speciale elaborate n baza acestuia i de a aproba directivele contabile care stabilesc regulile contabile
295

pe care trebuie s le respecte organismele crora li se cere s aplica principiile contabilit ii publice. Cadrul de controale interne cuprinde i aceste reguli incluse n LGP privind sistemul bugetar pentru entit ile care formeaz sectorul public, precum i legile bugetare anuale. Legea Nr. 38/2003 din 17 noiembrie 2003 privind Subven iile Generale care, n conformitate cu principiile privind transparen a i eficacitatea n alocarea i utilizarea resurselor publice, guverneaz instrumentele de management pentru subven iile i asisten a public i sistemul de monitorizare prin intermediul controalelor i evalurii att a procedurilor ct i a destinatarilor acestor resurse publice. Alturi de acestea, alte reglementri, precum Legea Nr. 30/2007 din 30 octombrie 2007 privind Achizi iile din Sectorul Public, Legea Nr. 6/1997 din 14 aprilie 1997 privind Organizarea i Func ionarea Administra iei Generale a Statului i Legea Nr. 33/2003 din 3 noiembrie 2003 privind Patrimoniul Administra iilor Publice, prevd cerin ele care influen eaz i guverneaz sistemul de controale interne din Spania. 3. Conceptul de control public intern 3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial

Exist o legtur ntre rspundere i controalele interne, de i aceasta nu coincide cu elementele definite de Organiza ia Interna ional a Institu iilor Supreme de Audit (INTOSAI), ntruct procesul de management al informa iilor i controalele interne sunt ntreprinse de un organism independent, IGAE. Deciziile de nivel nalt n cadrul managementului public sunt adoptate de factori de decizie politici, adic managementul public este condus de un factor de decizie politic. Diversele politici publice sunt stabilite de guvern, care de ine responsabilitatea final i este responsabil pentru implementarea lor i, astfel, nu exist nicio separare a responsabilit ilor n dezvoltarea i implementarea politicilor. n cadrul administra iei spaniole se face distinc ia ntre, pe de o parte, reprezentan ii politici, care elaboreaz diversele politici publice, i manageri, care implementeaz acele politici. n acest al doilea caz, pozi iile sunt de obicei ocupate de func ionari publici cu niveluri nalte de abilit i tehnice, care ofer suport i consiliere pentru diverse ac iuni i decizii ale managerilor seniori. Func ionarii publici trebuie s- i ndeplineasc sarcinile atribuite cu diligen i s salvgardeze interesul general n conformitate cu constitu ia i celelalte legi i trebui s ac ioneze conform urmtoarelor principii, inter alia: obiectivitate, integritate, neutralitate, rspundere, impar ialitate, confiden ialitate, dedicare pentru serviciile publice, transparen i eficacitate. Diferitele centre de management sunt implicate n stabilirea politicilor bugetare i a obiectivelor bugetare i sunt responsabile pentru elaborarea de programe bugetare multianuale. n acest mod, ei particip la sistemul de controale de la nceputul acestuia, din etapa de bugetare. Apoi, n timpul etapei de implementare a acestor politici i ntr-o etap ulterioar, aceste centre de management fac obiectul controalelor efectuate de ctre IGAE i organismul extern
296

de control, i anume Curtea de Conturi. Astfel, entit ile din sectorul public sunt responsabile cu privire la opera iunile lor, indiferent de natura acestora, fa de Curtea de Conturi prin IGAE. n afara controalelor exercitate de organismele la care se face referire, informa iile furnizate de conturile entit ilor din sectorul public sunt esen iale, ntruct reprezint un sistem de informa ii economice, financiare i bugetare cu privire la activit ile efectuate de aceste entit i. Aceste informa ii sunt furnizate organismelor lor de guvernare i management, organismelor care elaboreaz politici, organismelor de control extern i intern i agen iilor interna ionale cu scopul de a stabili costurile serviciilor publice i a facilita managementul i luarea deciziilor. Pentru toate motivele de mai sus i n scopul consolidrii lor ulterioare, conturile acestor entit i trebuie s fie completate n conformitate cu principiile contabile aplicabile, folosind un formular standardizat. Odat ce informa iile sunt generate, efii entit ilor i organismelor, cunoscu i drept cuentadantes (ofi eri de raportare), adic autorit ile i oficialii care sunt responsabili pentru gestionarea veniturilor i efectuarea cheltuielilor i altor opera iuni ale administra iei generale de stat, i prezint conturile ctre IGAE pentru consolidarea ulterioar i raportarea lor ctre Curtea de Conturi. n ceea ce prive te chiar chestiunea rspunderii, managerii publici pot fi responsabili n trei moduri n ndeplinirea activit ilor lor: disciplinar, penal i financiar. LGP se refer la ultima dintre cele trei rspunderi, coroborat cu regulile prevzute de legisla ia Cur ii de Conturi cu privire la rspunderea contabil. Rspunderea financiar se refer la obliga ia de a compensa trezoreria public pentru daune cauzate acesteia, n timp ce rspunderea contabil se refer la rspunderea ce rezult din conturile care trebuie s fie completate de cei care gestioneaz fondurile publice (cuentadantes). n consecin , regulile spaniole prevd c autorit ile i alt personal aflat n serviciul entit ilor care formeaz sectorul public de stat i care n mod inten ionat sau prin neglijen grav adopt decizii sau ntreprind acte prin care ncalc prevederile acelei legi trebuie s compenseze trezoreria public de stat sau, dac este cazul, entitatea relevant, pentru daunele ce rezult din deciziile sau actele respective, indiferent de rspunderea penal sau disciplinar ce li se poate impune. Astfel, prevederile legislative stipuleaz c urmtoarele reprezint infrac iuni: producerea unui deficit sau delapidarea de fonduri publice; gestionarea resurselor i a altor interese ale trezoreriei publice fr a respecta prevederile care guverneaz evaluarea, colectarea sau primirea acestora n trezorerie; contractarea de cheltuieli, compensarea de obliga ii sau ordonarea de pl i fr fonduri suficiente pentru a le acoperi sau cu nclcarea prevederilor legii sau ale legii bugetului aplicabile; generarea de pl i recuperabile; nefundamentarea pl ii fondurilor menite a fi avansuri n numerar, pl i care trebuie fundamentate i subven ii; sau orice alt act sau decizie care ncalc legea. n final, este necesar eviden ierea trsturilor controalelor interne din sectorul public din Spania i a obiectivelor controalelor efectuate de IGAE, care sunt prevzute de LGP. n ceea ce prive te trsturile, urmtoarele aspecte trebuie eviden iate.
297

sunt efectuate n mod complet independent de autorit ile i organismele care fac obiectul controlului. sunt efectuate prin intermediul controlului preliminar de legalitate i a controalelor financiare. sunt efectuate ntr-o manier descentralizat, n conformitate cu autoritatea organismului care face obiectul controlului. iau drept cadru general de referin att aspectul legal sau conformitatea cu legisla ia, ct i alte principii fundamentale rela ionate cu activit ile sectorului public, precum economia, eficien a i eficacitatea. n ceea ce prive te obiectivele, trebuie eviden iate urmtoarele aspecte. verificarea conformit ii cu regulile aplicabile managementului, n baza controalelor. Acest aspect este rela ionat cu conformitatea cu legea, n forma tradi ional a controalelor, n baza faptului c toate activit ile administra iei sunt supuse sistemului juridic. Acesta este un obiectiv de control stabilit prin LGP, atingerea cruia este prevzut n cele trei formulare de control: controlul preliminar al legalit ii, controlul financiar permanent i auditul public. asigurarea nregistrrii i contabilit ii adecvate a tranzac iilor efectuate i nregistrarea corect i regulat n conturi i declara ii, care, n baza prevederilor aplicabile, trebuie elaborate de fiecare organism sau entitate de control. Prin aceasta se ncearc stabilirea fiabilit ii documentelor contabile referitoare la managementul economic i financiar care este ntreprins. LGP cere entit ilor din sectorul public s- i nregistreze tranzac iile n conturi i s depun conturi la Curtea de Conturi prin IGAE. evaluarea dac activit ile i procedurile supuse controlului sunt efectuate n conformitate cu principiile de management financiar solid i, n mod special, cu cele prevzute de Legea General privind Stabilitatea Bugetar. Acest lucru nseamn c activitatea trebuie s fac obiectul principiilor privind eficacitatea, eficien a i economia, verificarea crora este efectuate folosind cele dou formulare de controale ulterioare, prin intermediul unui audit opera ional. verificarea conformit ii cu obiectivele alocate centrelor de management al cheltuielilor n cadrul bugetului general de stat. Acest aspect are legtur cu atingerea obiectivelor alocate centrului de management n bugetul general de stat, n conformitate cu prevederile LGP. 3.2. Auditul Intern

Controalele financiare ulterioare sunt definite n LGP n forma lor dubl de control financiar permanent i audit public, care constituie sistemul de audit intern, mpreun cu controalele financiare ale subven iilor publice i ajutorului de stat. Totu i, n sistemul spaniol, se acord o importan major unei forme de control ex ante denumite controlul preliminar de legalitate. Controlul preliminar de legalitate acoper controlul, anterior aprobrii lor, al actelor sectorului public rezultnd n recunoa terea drepturilor sau contractarea cheltuielilor i al veniturilor i pl ilor ce decurg din acestea i al investi iilor sau aplicrii generale a fondurilor sale publice, pentru a asigura faptul c sunt gestionate n conformitate cu prevederile aplicabile n fiecare caz n parte.
298

Controlul preliminar de legalitate este exercitat sub form de control formal i material. Controlul formal const n verificarea conformit ii cu cerin ele legale necesare pentru adoptarea unei decizii, prin analiza tuturor documentelor care, n mod obligatoriu, trebuie incluse n dosar. Controlul material implic utilizarea efectiv a fondurilor publice. Exercitarea controlului preliminar de legalitate include: controlul preliminar al actelor de recunoa tere a unor drepturi economice, de aprobare a unor cheltuieli, ncheiere a unor angajamente de cheltuieli sau acceptare a mi crilor de fonduri i garan ii; controlul recunoa terii obliga iilor i verificrii investi iilor; controlul formal al autorizrii pl ilor; controlul material al pl ilor. Pe de alt parte, controlul financiar permanent include urmtoarele msuri: verificarea conformit ii cu regulile i procedurile aplicabile aspectelor de management economic pe care nu le acoper controlul preliminar de legalitate; monitorizarea implementrii bugetului i verificarea conformit ii cu obiectivele alocate programelor de cheltuieli ale centrelor de management i verificarea bilan ului de rezultate i a raportului de management; raportarea cu privire la distribu ia propus a veniturilor la care face referire LGP; verificarea planificrii numerarului i managementul pozi iei de numerar; msurile prevzute n titlurile rmase ale acelei legi i n altele reguli bugetare i reguli care guverneaz managementul economic al sectorului public, atribuite controalelor delegate. Analiza opera iunilor i procedurilor pentru a oferi o evaluare a justificrii lor financiare i economice i respectarea principiilor de management corespunztor, cu scopul de a identifica posibile lipsuri i a propune recomandri pentru a le corecta. Msurile permanente de control financiar care trebuie s fie implementate n fiecare an financiar i aria de acoperire specific stabilit pentru ele se stipuleaz n planul anual de control financiar permanent pregtit de IGAE, care poate fi modificat dac situa ia cere acest lucru. Msurile men ionate mai sus i documentate n rapoarte care sunt prezentate organismului care gestioneaz n mod direct activitatea supus controlului. Un raport cuprinztor cu privire la rezultatele msurilor de control financiar permanent luate pe parcursul anului se redacteaz anual i este trimis de Controlorul General efilor fiecrui departament ministerial, Ministrului Economiei i Finan elor i Secretarului de Stat pentru Finan e i Bugete. Auditul public const n auditarea, ulterioar i sistematic, a activit ilor economice i financiare ale sectorului public, prin aplicarea unor proceduri selective de revizuire cuprinse n regulile i directivele de audit emise de IGAE. Regulile de audit n domeniul sectorului public sunt guvernate de LGP, circulare, directive i Regulile de Audit pentru Sectorul Public.
299

IGAE pregte te un Plan Anual de Audit care include msuri ce trebuie s fie implementate n anul financiar respectiv. n mod similar, Planul Anual de Audit include msuri rela ionate cu ajutorul de stat i subven iile de stat. Auditul public este efectuat, n baza prevederilor din Planul Anual de Audit, pentru toate organismele i entit ile care fac parte din sectorul public de stat i fondurile la care se face referire n LGP, fr a aduce atingere msurilor rela ionate cu exercitarea controlului preliminar de legalitate i a controlului financiar permanent i msurilor care fac obiectul auditului privat n baza Legii Nr. 19/1988 din 12 iulie 1988 privind Auditarea Conturilor, care sunt aplicabile societ ilor comerciale de inute de stat n baza legisla iei comerciale. IGAE poate decide s efectueze audituri care combin obiectivele de audit referitoare la regularitatea contabil, conformitate i opera iuni. Pentru a efectua controalele ce rezult din acest plan, IGAE poate solicita cooperarea firmelor private de audit care trebuie s respecte regulile i directivele stabilite de IGAE. Rezultatele fiecrei msuri de audit public sunt nregistrate n rapoarte scrise i pregtite n conformitate cu regulile aprobate de IGAE, care trebuie s stabileasc destinatarii, con inutul i procedura pentru pregtirea acestor rapoarte. Raportul de audit public este trimise efului direct al managementului organismului relevant. IGAE prezint consiliului de mini tri, prin intermediul Ministrului Economiei i Finan elor, un raport general care con ine cele mai importante rezultate ale implementrii planurilor de audit i control financiar permanent. Este necesar, de asemenea, s eviden iem importan a rapoartelor de performan . IGAE poate pregti aceste rapoarte n baza recomandrilor i propunerilor de ac iune pentru organismele de conducere cuprinse n rapoartele anuale de control financiar permanent i rapoartele de audit public, n una dintre urmtoarele situa ii: dac au fost identificate lipsuri i efii managementului supus controalelor nu indic msurile necesare pentru a le solu iona i termenul limit n acest sens; dac i exprim dezacordul fa de concluziile i recomandrile i acele chestiuni asupra crora este exprimat dezacordul nu sunt acceptate de organismul de control; dac, de i au acceptat s fac acest lucru, nu iau msurile necesare pentru a remedia lipsurile identificate. Aceste rapoarte de performan sunt trimise efului ministerului responsabil pentru organismul sau entitatea supus controalelor sau cruia i este ata at organismul sau entitatea i, n cazul dezacordului efului ministerului, vor fi transmise consiliului de mini tri prin intermediul Ministrului Finan elor. Deciziile n acest sens adoptate de consiliul de mini tri sunt obligatorii att pentru organismele de management ct i pentru cele de control. IGAE efectueaz monitorizarea continu a msurilor corective care au fost adoptate drept urmare a lipsurilor identificate n rapoarte. n ultimul rnd, pot fi eviden iate urmtoarele tipuri de audituri publice speciale prevzute de lege.
300

Auditul conturilor anuale Aceasta este o metod de auditare a regularit ii conturilor, a crei menire este de a asigura faptul c acele conturi anuale depuse prezint n toate aspectele semnificative o imagine real a tuturor activelor, a pozi iei financiare i a rezultatelor entit ii i, acolo unde este cazul, a implementrii bugetului n conformitate cu regulile i principiile contabile i bugetare aplicabile i c includ informa iile necesare pentru interpretarea i n elegerea lor corespunztoare. Auditul de conformitate IGAE efectueaz un audit de conformitate al acelor organisme i entit i din sectorul public care sunt incluse n Planul Anual de Audit, acest audit incluznd verificri selective privind conformitatea cu legisla ia privind managementul bugetului, achizi ii, personal, managementul veniturilor i al subven iilor, precum i orice alt aspect referitor la activitatea economic i financiar a entit ilor supuse auditului. Auditul opera ional IGAE efectueaz un audit opera ional al acelor organisme i entit i din sectorul public care sunt incluse n Planul Anual de Audit i care are aria de acoperire prevzut n planul respectiv, prin intermediul procedurilor prezentate mai jos. Auditul programelor bugetare: acesta const din analiza adecvrii obiectivelor i a sistemelor de monitorizare i auto-evaluare implementate de organismele de management, verificarea fiabilit ii bilan urilor contabile i a rapoartelor de management i evaluarea rezultatelor ob inute, a alternativelor luate n calcul i a efectelor produse n raport cu resursele folosite n managementul programelor i planurilor de ac iune bugetar. Auditul sistemelor i procedurilor: acesta const din analiza n detaliu a procedurii administrative de management financiar pentru a identifica posibilele neajunsuri ale acesteia sau, acolo unde este cazul, caracterul su nvechit i a propune msurile corective adecvate sau nlocuirea procedurii n conformitate cu principiile generale de bun gestiune. Auditul economiei, eficacit ii i eficien ei: acesta const n evaluarea independent i obiectiv a nivelului de eficacitate, eficien i economie atins n utilizarea resurselor publice. Auditul contractelor pentru programe: n situa ii n care, n baza contractelor pentru programe sau altor contracte ncheiate ntre stat i entit i prevzute n LGP, suma contribu iilor ce urmeaz s fie asigurate de stat depinde de atingerea anumitor obiective, de numrul de sau modificarea anumitor indicatori financiari sau de anumite ipoteze macroeconomice care trebuie ndeplinite, IGAE trebuie s efectueze un audit care are scopul de a verifica dac propunerea de compensare lansat de organismul prevzut n contract respect aceste condi ii. Auditul declara iilor fiscale ale statului: auditul declara iilor fiscale ale statului i al resurselor altor administra ii i organisme publice gestionate de Agencia Estatal de Administracin Tributaria (Agen ia de Administrare Fiscal a Statului) trebuie s aib loc anual, n conformitate cu procedura stabilit de IGAE n acest scop.
301

Auditul privatizrilor: IGAE trebuie s auditeze fiecare opera iune pentru a dispune de garan iile ce reprezint capitalul societ ilor comerciale de inute de stat care presupune pentru sectorul public pierderea controlului politic asupra acestor societ i. Acest audit trebuie s fie efectuat asupra conturilor rezultatelor financiare i contabile i a notei explicative referitoare la aspecte ale opera iunii, care trebuie emise pentru fiecare opera iune de dispunere la care se face referire mai sus. 3.3. Coordonarea controlului public intern

Decentralizarea politic i administrativ ctre autorit ile teritoriale n Spania (comunit ile autonome i autorit ile locale) a condus la un proces de transferuri i la o redimensionare a diferitelor niveluri de putere politic i administrativ, lucru care necesit un sistem bine nchegat de controale i coordonare i cooperare n rndul tuturor entit ilor ce fac parte din sectorul public spaniol, n elese n sens larg. Acest proces de transferuri n zona controalelor a fost nso it de o nlocuire a unei forme unice de control intern efectuat de IGAE cu un model bazat pe mai multe organisme i sisteme de control ce func ioneaz independent, dar se afl sub autoritatea administra iei din care fac parte. IGAE mparte responsabilit ile pentru controalele activit ilor economice i financiare cu Oficiile Generale de Control i Audit ale comunit ilor autonome i cu Oficiile Generale de Control i Audit ale autorit ilor locale, fiecare dintre acestea ac ionnd n cadrul propriei zone delimitate de competen i arii teritoriale alocate. Constitu ia ns i con ine o serie de criterii pentru controalele rela ionate cu organismele comunit ilor autonome i cu exercitarea puterilor lor financiare. n plus este important de eviden iat faptul c o serie de prevederi legislative men ionate anterior care afecteaz exercitarea puterilor economice i financiare ale diferitelor autorit i teritoriale, precum LGP i legea suplimentar Legii privind Stabilitatea Bugetar, de i respect autonomia comunit ilor autonome, caut s coordoneze activit ile economice i financiare ale acestora cu restul sectorului public. Cadrul controalelor n Spania este caracterizat a adar de faptul c n cele trei administra ii teritoriale controalele externe i interne sunt efectuate de organisme separate i cu scopul de se stabili o coordonare ntre ele i stat, crendu-se astfel, ca regul general, un cadru bugetar, contabil i de control similar celui al statului. Totu i, n Spania modelele de controale par a fi determinate att de descentralizarea politic, ct i de cea administrativ a statului, prin care fiecare administra ie teritorial are propriile organisme de control i prin faptul c Spania face parte dintr-o structur suprana ional, Uniunea European, care, la rndul ei, de ine controale interne i externe. Toate cele de mai sus necesit introducerea unor mecanisme de coordonare n efectuarea activit ilor de control, care s evite suprapunerile i duplicarea. Conceptul de audit unic include tehnicile i procedurile care pot permite ac iuni de coeziune ale organismelor de control dintr-un stat, n baza unei metodologii comune complete sau par iale i a recunoa terii reciproce a rezultatelor msurilor de control. Nu sus inem nici abolire nici reducerea numrului de organisme de control, a cror existen i legitimitate ar trebui s nu fie pus la ndoial, ci mai degrab eliminarea
302

duplicrii inutile n acele cazuri n care organismele separate de control i ndeplinesc activit ile cu acela i subiect i obiect i referitor la acela i organism public. Pe scurt, scopul ultim al unui sistem unic de audit este de a sus ine ntr-o manier mai eficient activitatea organismelor de control. n baza acestor ipoteze, conceptul de audit unic respect urmtoarele trei principii: 1. Stabilirea unui singur cadru conceptual pentru toate organismele de control, precum i a unor reguli metodologice comune pentru efectuarea controalelor. n acest sens, este esen ial s existe reguli tehnice pentru controale i audit care s permit aplicarea unor standarde comune pentru efectuarea activit ii i emiterea de rapoarte. 2. Planificarea coordonat a activit ilor de control, astfel nct planurile de control ale institu iilor ce desf oar controlul s ia n calcul planificarea controlului fiecrei institu ii, cu scopul de a evita posibile suprapuneri. Coordonarea n acea etap preliminar presupune existen a unei comunicri i interac iuni continue ntre organismele de control i acordul unui sistem pentru determinarea precedentului n cazuri n care se prevede efectuarea de controale asupra acelora i organisme administrative. 3. Fiecare organism de control trebuie s accepte rezultatele activit ii efectuate de alte organisme de control, cu condi ia ca activitatea s fi fost efectuat n conformitate cu metodele i procedurile comune aprobate, precum i cu supravegherea de ctre auditorul principal a activit ii altor auditori implica i n asigurarea faptului c activitatea organismelor participante a fost efectuat n conformitate cu standardele stabilite. Principalul efect implicit al acestui model este reducerea i eliminarea costurilor att pentru organismele de control ct i pentru organismele supuse activit ilor de audit. Eliminarea elementelor inutile n implementarea msurilor de control permite stabilirea de obiective i strategii de control n zone n care acestea controale nu au fost efectuate de nici un organism administrativ, un fapt care necesit un sistem adecvat pentru recunoa terea i planificarea msurilor. Printre instrumentele incluse n cadrul unic de audit, care sunt deja implementate n domeniul controalelor fondurilor UE, este important de eviden iat pregtirea documentelor pentru coordonarea dintre IGAE i organismele de control i audit ale comunit ilor autonome, precum: un ghid pentru auditarea sistemelor i opera iunilor; documente contractuale standard pentru desemnarea auditorilor priva i; cerin e minime care trebuie s fie impuse atunci cnd sunt desemna i auditorii priva i; un ghid de control al calit ii; i o procedur de e antionare aleatorie. n mod similar, au fost stabilite rela ii cooperative din momentul n care organismele de audit ale comunit ilor autonome au primit instruc iuni elaborate de IGAE pentru Declara ii la
303

ncheierea auditurilor pentru perioada de programare 2000-06, pe care le pot adopta sau aplica, acolo unde este cazul. 4. Inspec ia financiar n cadrul administra iei publice spaniole nu exist nici un organism de inspec ie intern care s revizuiasc activitatea ntreprins de IGAE, care efectueaz controale independente i orizontale ale tuturor organismelor ce fac parte din sectorul public de stat. Constitu ia spaniol define te Curtea de Conturi drept organismul suprem de audit pentru conturile i managementul economic al statului i sectorului public, fr a aduce atingere propriei sale jurisdic ii li lsnd la o parte func iile de audit ale organismelor de control externe ale comunit ilor autonome. Este, a adar, preocupat de controalele externe. Curtea de Conturi se afl n subordinea direct a Parlamentului (Cortes Generales) i exercit func ii delegate de aceasta din urm atunci cnd revizuie te i verific conturile generale ale statului i auditeaz conturile statului i pe ale sectorului public ce i-au fost prezentate anterior. Apoi trimite ctre Parlament un raport anual n care, dup caz, men ioneaz orice nclcri comise sau obliga ii contractate. Cele dou func ii ndeplinite de Curtea de Conturi atunci cnd efectueaz controale externe ale activit ilor economice i financiare ale sectorului public sunt auditul i analiza judiciar. Aria de acoperire a Cur ii de Conturi i jurisdic ia acesteia sunt definite n totalitate n legea organic i legea care-i guverneaz operarea. Func ia de audit, care este extern, continu i complet, asigur faptul c activitatea economic i financiar a sectorului public respect principiile legalit ii, eficien ei i economiei cu privire la implementarea bugetelor de venituri i cheltuieli, c respect anumite proceduri i c rezultatele sale sunt prezentate n rapoarte, mo iuni sau memorandumuri care sunt adresate Parlamentului sau, n baza competen elor sale, adunrilor legislative ale comunit ilor autonome. Pe de alt parte, func ia judiciar const din demararea de ac iuni n legtur cu rspunderea contabil a acelora care sunt responsabili pentru gestionarea propriet ii, a fondurilor sau bunurilor publice. Acea rspundere este clarificat i atras prin intermediul a trei tipuri de proceduri judiciare: judicio de cuentas (proceduri referitoare la conturi); procedimiento de reintegro por alcance (proceduri pentru recuperarea unui deficit); expediente de cancelacin de fianzas (proceduri pentru anularea garan iilor). i

Conflictele care apar ntre organismele cur ii de audit i administra ie sau alte instan e sunt solu ionate n conformitate cu prevederile Legii Organice privind Conflictele de Jurisdic ie. 5. Reforme n curs i/sau viitoare

Controalele activit ii economice i financiare a sectorului public nu pot fi separate de situa ia n schimbare n care se produc. Astfel, modificrile situa iei economice i
304

financiare i trecerea la atingerea anumitor obiective va trebui s fie sus inute de o adaptare adecvat a controalelor care trebuie efectuate. n ultimii ani, n Spania s-au produs mai multe schimbri care au afectat administra ia noastr la mai multe niveluri i care au avut un impact i asupra situa iei controalelor interne. Domeniile n care aceste modificri au avut loc pot fi definite dup cum urmeaz: descentralizarea politic i administrativ, care a determinat un proces de transferuri i o redimensionare a diverselor niveluri de putere politic i administrativ; integrarea Spaniei n Uniunea European, care a generat un proces de suprana ionalizare n care controalele interne ale activit ii economice i financiare din Spania nu au scpat de acele influen e, ntr-un context care este i el foarte complex; transferul organic ctre entit ile de implementare, care a favorizat proliferarea multor forme de organizare administrativ, precum agen iile de stat, funda iile din sectorul public i asocia iile inter-teritoriale; o situa ie economic ce este caracterizat de intensitatea crizei economice care- i are originea n criza financiar interna ional i are efecte asupra cre terii i ncadrrii n munc i care a condus la adoptarea unei serii de msuri de austeritate cu privire la cheltuielile publice. Cu scopul de a lua msuri cu privire la criz i a respecta cerin ele Uniunii Europene de reducere a deficitului public cu 3% din PIB pn n anul 2013 i a asigura faptul c datoria este pstrat la niveluri rezonabile, guvernului spaniol i s-a cerut s introduc o serie de msuri, precum strategia de consolidare fiscal, un plan de austeritate pentru administra ia general a statului pentru perioada 2011-13 i un plan de revizuire a cheltuielilor pentru perioada 2011-13. Acesta din urm, n plus fa de stabilirea de linii directoare generale, prezint msuri specifice de reducere a cheltuielilor i stabile te o serie de msuri pentru consolidarea controalelor. n mod specific i n ceea ce prive te consolidarea msurilor de control, scopul su este de a eviden ia anumite aspecte ale managementului care, de i respect legea, poate fi mbunt it cu scopul de a aduce o contribu ie mai mare la oprirea i limitarea cheltuielilor publice. Msurile indicate mai jos trebuie men ionate. Dac entit ile din sectorul public deviaz n mod semnificativ de la planul de revizuire a cheltuielilor, IGAE va implementa mecanismele prevzute de LGP. n consecin , consiliul de mini tri poate stabili, n mod provizoriu, un sistem mai riguros de controale i poate lua toate sau o parte din msurile acestora conform regulilor de audit prevzute de LGP. n ciuda celor de mai sus, pentru toate msurile permanente de control i auditurile efectuate de IGAE, n plus fa de obiectivele de auditare a conturilor, asigurarea conformit ii cu legea i respectarea principiilor de bun gestiune aplicabile n fiecare caz, va revizui conformitatea cu acele criterii de austeritate. n mod special, va include msuri specifice referitoare la procesul de achizi ii publice i monitorizarea costurilor de personal. Controlorul General al administra iei de stat a emis instruc iuni conform crora, atunci cnd sunt ntreprinse controale ale legalit ii eviden elor de cheltuieli, aceste eviden e ar trebui s fie analizate i din perspectiva conformit ii cu msurile prevzute de planul de austeritate.
305

n eforturile IGAE de a adapta sistemul de controale la situa ie economic i financiar, este important de eviden iat i participarea acesteia la elaborarea de decrete regale care guverneaz noile instrumente adoptate de guvern pentru mbunt irea situa iei economice, precum Fondo para la Adquisicin de Activos Financieros (Fondul pentru Achizi ia de Active Financiare) i Lnea de Concesin de Avales (Linia de Garantare). Pentru a-i asigura transparen a, Fondul pentru Achizi ia de Active Financiare (FAAF) este supus unui control dublu. Pe de o parte, face obiectul analizei parlamentare printr-un raport de management care trebuie trimis trimestrial Comitetului Economic al camerei inferioare a parlamentului. Pe de alt parte, face obiectul controalelor ntreprinse de IGAE prin audit public, care trebuie s fie un audit mai larg, astfel nct controalele efectuate s asigure transparen maxim n operarea acelui instrument. Cu privire la garan iile acordate de stat institu iilor financiare, care fac obiectul auditului preliminar, IGAE i-a adaptat metodele de lucru la caracteristicile i obiectivele specifice ale acelor instrumente cu scopul de a asigura faptul c scopurile pentru care au fost create sunt atinse n mod efectiv. n final, ca parte din acest proces de reformare i adaptare a controalelor la noile forme de management public, este important s se atrag aten ia asupra cerin elor guvernului, exprimate prin Decretul Regal Nr. 2/2011 din 18 februarie 2011, pentru ca IGAE s ia msuri suplimentare de consolidare a sistemului financiar. Legea prevede c IGAE trebuie s elaboreze mai nti un raport obligatoriu privind procedurile prin care sectorul public trebuie s achizi ioneze o participa ie la capitalul social al institu iilor de credit, proceduri ce trebuie s respecte regulile Uniunii Europene i regulile privind protec ia resurselor publice.

306

SUEDIA Controlul Public Intern (1) 1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) n Legea sa privind Bugetul din 2006, guvernul i-a exprimat opinia conform creia un sistem de control intern care s func ioneze n mod corespunztor n cadrul administra iei publice era de o importan deosebit pentru ca opera iunile guvernamentale s satisfac a teptrile cet enilor, ale comer ului i industriei, pe ale membrilor ale i ai adunrilor publice i pe ale altor actori ai societ ii civile. O condi ie fundamental pentru legitimitatea i ncrederea n serviciile guvernamentale este o bun guvernare a administra iei publice. Guvernul a considerat, de asemenea, c era rezonabil introducerea unui set de reguli i reglementri care s constituie cadrul controlului intern. Pentru ca guvernul s poat emite o declara ie na ional cu privire la managementul fondurilor UE n Suedia, a dorit s introduc i o cerin pentru managementul agen iilor guvernamentale de a face o evaluare n raportul anual pentru a stabili dac este satisfctor controlul intern. Ideea din spatele declara iei na ionale este de a informa parlamentul i UE c exist un cadru legal al crui scop este asigurarea unui control intern satisfctor al fondurilor UE. n acest mod, controlul intern al acelor fonduri UE care sunt gestionate n Suedia ar fi consolidat i controlul parlamentului cu privire la managementul guvernului s-ar mbunt i. Cu scopul de a consolida controlul guvernamental al agen iilor publice i a consolida cerin ele referitoare la rspunderea agen iilor pentru serviciile guvernamentale, a fost nfiin at un comitet n cadrul Ministerului Finan elor cu sarcina de a pregti o propunere despre modul de reglementare statutar a controlului intern n cadrul agen iilor guvernamentale. Dup ce a luat n calcul comentariile cu privire la propunerea pr ilor implicate, guvernul a decis s emit o nou Ordonan privind Controlul Intern i un amendament al Ordonan ei privind Rapoartele Anuale i Documentarea Bugetar pentru acele agen ii aflate n subordinea guvernului care trebuie s respecte Ordonan a privind Auditul Intern. ntregul set al acestor reguli i reglementri, care se aplic i Ordonan ei privind Agen ia Guvernamental, a intrat n vigoare n anul 2008. 2. Mediul controlului public intern 2.1. Administra ia public suedez

Administra ia public suedez lucreaz la trei niveluri diferite: central, regional i local. Organele guvernrii centrale includ parlamentul suedez, guvernul ce include ministerele i agen iile centrale guvernamentale, unele dintre acestea fiind reprezentate i la nivel regional i local. Guvernul central este reprezentat la nivel regional de consiliile administrative districtuale. n paralel, consiliile districtuale alese n mod direct acoper acelea i zone geografice. Municipalit ile sunt guvernate de organisme alese direct. Trebuie eviden iat

ContribuiaMinisteruluiFinanelordin21iunie2011.

307

faptul c CPI n contextul acestui compendiu se refer strict la administra ia centralguvernamental. Puterea opera ional este exercitat de agen ii guvernamentale executive independente. Guvernul are o arie de acoperire extins pentru coordonarea opera iunilor agen iilor guvernamentale. Totu i, nu are puterea de a interveni n deciziile agen iei n chestiuni specifice referitoare la aplicarea legii sau exercitarea corespunztoare a autorit ii sale. Luarea deciziilor guvernamentale colective i interzicerea oferirii de instruc iuni ctre agen ii cu privire la chestiuni individuale sunt expresii ale interzicerii domina iei ministeriale, a a cum este deseori numit. Parlamentul este responsabil pentru monitorizare, cu scopul de a asigura faptul c domina ia ministerial nu se produce. Administra ia public suedez este caracterizat de delegarea puterii decizionale de la guvern ctre agen ii. Obiceiul de a delega puterea decizional este de asemenea folosit n mod obi nuit n cadrul agen iilor. Alte caracteristici tipice ale modelului administrativ suedez sunt accentul pus pe responsabilitatea colectiv a guvernului, accesul public la eviden e i absen a ordonatorilor de credite ai bugetului de stat desemna i de Ministerul Finan elor. Activit ile i rezultatele agen iilor sunt urmrite i evaluate. n fiecare an, agen iile prezint un raport guvernului care cuprinde informa ii despre, inter alia, cheltuieli, venituri i rezultate. n baza rapoartelor, guvernul poate urmri i evalua opera iunile agen iilor. Rapoartele anuale, mpreun cu cererile bugetare prezentate de agen ii formeaz baza activit ii referitoare la bugetul na ional al anului urmtor i la directivele privind subven iile. 2.2. Parlamentul suedez

Principalele func ii ale parlamentului sunt de a adopta legi noi, a decide cu privire la chestiuni rela ionate cu reformele, impozitarea i finan ele publice i a comenta referitor la politica extern a guvernului. O propunere lansat de un membru al parlamentului sau un partid politic este cunoscut sub denumirea de mo iune (mo iuni ale membrilor particulari sau mo iuni ale partidelor), n timp ce o propunere din partea guvernului este denumit proiect de lege. Membrii parlamentului apar in diferitelor comitete permanente, fiecare dintre acestea ocupndu-se de un anumit domeniu. Exemplele sunt: Comitetul Permanent pentru Finan e i Comitetul Permanent pentru Pia a Muncii. Comitetele pregtesc chestiuni care sunt apoi preluate spre dezbatere de ctre parlament. Parlamentul suedez are o serie de instrumente pe care le poate utiliza pentru a verifica activit ile guvernului. Oficiul Na ional Suedez de Audit (ONA) este unul dintre acestea, fiind una dintre pu inele agen ii subordonate direct parlamentului. Aceste instrumente formeaz controlul parlamentar. Sistemul de control parlamentar este proiectat pentru a asigura faptul c guvernul i agen iile publice respect legea suedez, lucreaz eficient i cet enii simt c pot avea ncredere n modul n care agen iile publice i exercit puterile. Unul dintre principalele elemente pe care se concentreaz ONA este de a analiza pentru ce sunt folosite fondurile guvernamentale i ct de eficient sunt acestea folosite (audit al performan ei) i a audita declara iile financiare ale agen iilor (audit financiar). 2.3.

ONA suedez
308

ONA este unul dintre organismele nsrcinate cu exercitarea puterilor de verificare acordate parlamentului. Sarcina sa este de audita administra ia de stat pentru a contribui la utilizarea economic a resurselor i la administrarea eficient i eficace. Un rol important al ONA este acela de a asigura transparen a democratic, adic de a oferi cet enilor ocazia de a vedea cum sunt luate i implementate deciziile democratice, cum sunt folosi i banii lor din impozite i dac administra ia public respect directivele, regulile i reglementrile i atinge obiectivele care-i sunt stabilite. Parlamentul i guvernul sunt destinatarii cei mai importan i ai constatrilor oferite de auditurile ONA. Auditurile sunt folosite pentru a sus ine deciziile n scopuri contabile i pentru discu ii publice informate. ntruct ONA este unul dintre organismele care exercit autoritatea de verificare acordat parlamentului, independen a opera iunilor sale de audit este prevzut n constitu ie i mandatul su de audit este puternic. Acest lucru permite ONA s implementeze un program coerent i cuprinztor de audituri care s includ administra ia public per total. Auditurile financiare acoper declara iile financiare a peste 250 de agen ii. ONA poate numi auditori i pentru ntreprinderi i funda ii de inute de stat. Aproximativ 30 de audituri ale performan ei sunt efectuate n fiecare an, iar principalele observa ii lansate n cadrul opera iunilor globale de audit sunt raportate n raportul anual al ONA. Auditurile financiare sunt efectuate n baza riscului de erori materiale n declara iile financiare. 3. Conceptul de control intern n administra ia central-guvernamental 3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial

3.1.1. Guvernul Guvernul este responsabil fa de parlament pentru asigurarea faptului c activit ile statului sunt efectuate n mod corect i eficient. Activitatea administrativ de zi cu zi este gestionat de agen ii executive care, pe propria rspundere, pun n executare deciziile parlamentului i pe ale guvernului. Ministerele conexe ndeplinesc rolul de legtur dintre agen iile executive aflate n subordinea ministerului respectiv i guvern. Dialogul bugetar pe probleme de politic desf urate n procesul bugetar anual este de o importan deosebit. Directivele ctre agen ii sunt emise de guvern per ansamblu. Ministrul individual al cabinetului ministerial respectiv serve te ca purttor de cuvnt la edin a decizional a cabinetului. Acest lucru nseamn c nu exist nicio persoan formal de legtur ntre directorul-general al unei agen ii i guvern. Aceast absen a domina iei ministeriale a fost o practic inseparabil a construc iei constitu ionale suedeze timp de secole ntregi i este considerat piatra de temelie pentru un serviciu public impar ial i independent. 3.1.2. Agen iile ncepnd cu 1 ianuarie 2008, un set de reguli par ial noi i par ial modificate pentru controlul intern a intrat n vigoare la nivelul agen iilor central-guvernamentale. Cele patru ordonan e care, n principiu, constituie regulile de control intern, sunt:
309

Ordonan Ordonan Ordonan Ordonan

a privind Agen ia Guvernamental; a privind Controlul Intern; a privind Auditul Intern; a privind Rapoartele Anuale i Documentarea Bugetar.

De asemenea, alte ordonan e acoper evaluarea riscului i controlul, dar nu afecteaz ceea ce reprezint controlul intern. Ordonan a privind Agen ia Guvernamental prevede cerin ele referitoare la managementul unei agen ii. Managementul este responsabil fa de guvern pentru opera iunile agen iei i va asigura faptul c opera iunile se desf oar n mod eficient i n conformitate cu legisla ia curent i cu obliga iile care decurg din calitatea Suediei de membru al Uniunii Europene, c opera iunile sunt raportate ntr-o manier de ncredere, corect i cinstit i c agen ia folose te fondurile guvernamentale ntr-un mod economic. Managementul unei agen ii va asigura i faptul c procesele de control intern ale agen iei func ioneaz ntr-o manier satisfctoare. Responsabilitatea pentru opera iunile agen iei apar ine managementului indiferent de activit ile executate de agen ia nse i sau de alt persoan desemnat de agen ie s le ndeplineasc. Aranjamentele de tipul serviciilor partajate sau externalizrii nu modific acest principiu de baz. Guvernul are preten ii mai mari de la anumite agen ii cnd vine vorba de controlul intern. De exemplu, acest lucru este valabil pentru agen iile care gestioneaz fonduri UE, agen ii care desf oar opera iuni complexe, care gestioneaz fonduri foarte mari, care au costuri ridicate, active totale semnificative sau mu i angaja i. Exist aproape 70 de agen ii de acest fel i ele acoper 95% din cheltuielile bugetului de stat. Guvernul a decis c aceste agen ii trebuie s aib o func ie de audit intern obiectul a cinci cerin e suplimentare. i trebuie s fac

O analiz a riscului va fi efectuat cu scopul de a identifica circumstan ele care prezint un risc poten ial ca entitatea s nu fie capabil s ndeplineasc obiectivele prevzute de cerin ele stabilite de guvern. Dac analiza riscului necesit acest lucru, se vor lua msurile necesare pentru a ndeplini, la un nivel rezonabil de certitudine, obiectivele din cadrul cerin elor stabilite de guvern. Procesele de control intern trebuie s fie monitorizate i evaluate n mod sistematic i regulat. n cadrul evalurii, observa iile fcute de auditul extern i auditul intern vor fi luate n calcul. Analiza riscului, msurile de control i monitorizarea i evaluarea vor fi documentate. n legtur cu semnarea raportului anual, managementul va prezenta o evaluare prin care va stabili dac sistemul de control intern al agen iei este satisfctor. 3.2. Auditul Intern

Construc ia organiza ional a auditului intern se bazeaz pe Ordonan a privind Auditul Intern. Pentru ca o agen ie s nfiin eze un departament de audit intern este necesar mandatul guvernului. n anul 2011, existau departamente de audit n cadrul a 66 agen ii. Aproximativ jumtate dintre agen ii de in consilii de management. Consiliul serve te drept
310

mandant al departamentelor de audit. n absen a unui consiliu, directorul-general ndepline te func ia de mandant. n Suedia, comitetele de audit nu sunt obligatorii. Doar agen iile care de in un consiliu pot nfiin a comitete de audit, ns nu toate au fcut acest lucru. Departamentul de audit intern va fi condus de un manager care este angajat al agen iei. O agen ie i poate coordona auditul intern prin departamentul de audit intern al altei agen ii, ns acest lucru nu reduce autoritatea propriului su management. Managementul agen iei (consiliul sau directorul-general) trebuie s decid cu privire la: liniile directoare (carta) ale auditului intern; planul de audit; msurile ce rezult din observa iile i recomandrile auditului intern. Departamentul de audit intern sus ine agen ie n atingerea obiectivelor sale, din perspectiva riscurilor i materialit ii, prin audit i lansare de propuneri pentru mbunt irea proceselor de control intern ale agen iei. n baza unei analize a riscurilor asociate cu opera iunile agen iei, departamentul de audit intern va efectua un audit intern pentru a stabili dac procesul managementului de control intern permite autoritatea, la un nivel rezonabil de siguran , de a ndeplini responsabilit ile indicate la alineatul 3 din Ordonan a privind Agen ia Guvernamental, a a cum sunt prezentate n Sec iunea 3.1 din prezentul document. Departamentul de audit intern efectueaz misiuni de asigurare (audit financiar, audit de conformitate, audit al performan ei). Auditul intern ofer i orientare i sus inere managementului agen iei, adic directorului-general i consiliului agen iei. Orientarea i sus inerea pot fi acordate i altor persoane, nu doar consiliului i directorului-general, dac acest lucru este prevzut n liniile directoare (carta) ale auditului intern. Orientarea i sus inerea pe care le acord auditul intern nu reduc responsabilitatea i autoritatea managementului agen iei. Auditul intern va efectua i un audit organiza ional i, n legtur cu activitatea care este supus auditului, un audit i o activitate de consiliere independent i obiectiv. Pentru a asigura faptul c cerin ele privind obiectivitatea, independen a i integritatea sunt respectate, unitatea de audit intern va fi independent de activitatea opera ional i va raporta din perspectiv administrativ direct ctre directorul-general al agen iei. n cadrul analizei riscului, trebuie luat n calcul riscul de fraud i nereguli. Atunci cnd auditul intern identific indicii de fraud/nereguli, acesta trebuie s ofere informa ii destinatarilor corec i (managementului agen iei). Responsabilitatea de gestionare a ntrebrilor referitoare la fraud/nereguli apar ine consiliului i managementului. Rezultatul auditului va fi raportat de auditul intern sub form de observa ii i recomandri pentru managementul agen iei (consiliu sau directorul-general). Managementul agen iei va decide asupra unor msuri ce rezult din observa iile i recomandrile auditului intern. Cel pu in o dat pe an, auditul intern va prezenta un raport de audit managementului agen iei cu privire la observa iile i recomandrile din anul supus auditului. Acest raport va include o revizuire a modului n care msurile rela ionate cu observa iile i recomandrile auditului
311

intern din anii anteriori au fost ndeplinite. Managementul decide cum vor fi ndeplinite procedurile de urmrire pentru manageri rela ionate cu rapoartele de audit intern. Auditul intern va fi efectuat n conformitate cu standardele general acceptate de audit intern i regulile de etic profesional pentru auditorii interni. Aceste standarde sunt stabilite prin legi, ordonan e, alte decizii guvernamentale i reglementri i linii directoare generale emise de Autoritatea Na ional Suedez de Management Financiar (ESV), care este unitatea central de armonizare i punctul de contact pentru auditul intern n sectorul centralguvernamental (a se vedea Sec iunea 3.3). Departamentul de audit intern va avea un program de asigurare a calit ii i mbunt ire a calit ii. Programul de asigurare a calit ii va include att evaluri interne ct i externe de calitate. Auditul intern va fi efectuat cu competen i abilit i profesionale corespunztoare. Managerul de audit intern va de ine competen a necesar pentru a ndeplini sarcinile de audit intern, a a cum se men ioneaz n Ordonan a de Audit Intern. Auditorii interni i vor mbunt i cuno tin ele i abilit ile prin dezvoltare profesional continu. ESV ofer linii directoare cu privire la ntrebri legate de competen a i instruirea auditorilor interni. ESV de ine un program de instruire ce se desf oar patru zile pe an timp de trei ani. Inten ia este ca instruirea s nu o duplice pe cea deja existent i oferit de organizatorii de cursuri, de exemplu de Institutul de Auditori Interni (IIA) din Suedia. n fiecare an, ESV stabile te i diverse edin e de re ea i seminarii. n Suedia, nu exist proceduri de certificare public pentru auditorii interni n sectorul centralguvernamental. ESV ncurajeaz auditorii interni guvernamentali s- i procure certificatul de Audit Intern de la IIA, certificarea CIA. Se n elege c trebuie s existe cooperare ntre departamentul de audit intern i SAI pentru a beneficia de schimb fructuos de cuno tin e i experien . Suedia nu a reglementat n detaliu modul n care ar trebui s func ioneze aceast cooperare. Este general acceptat c auditul extern i cel intern trebuie s se in la curent unul pe cellalt pentru a evita duplicarea activit ii. Auditul programelor UE ESV este autoritatea de audit n perioada de programare 2007-13. Autoritatea de audit este responsabil pentru efectuarea auditului fondurilor UE ntr-o manier eficient i adecvat i conform reglementrilor i liniilor directoare ale Comisiei i n baza unor standarde de audit acceptate la nivel interna ional. ESV efectueaz audituri pentru a putea evalua dac sistemele de management i control func ioneaz n mod eficient i cheltuielile declarate sunt corecte. ESV raporteaz constatrile sale de audit prin rapoarte de audit i raportul anual de control i emite o opinie n acest sens. n raportul anual de control, ESV prezint o evaluare referitoare la dac sistemele de management i control func ioneaz eficient. n luna februarie a fiecrui an, ESV prezint un raport anual guvernului, mpreun cu alte raportri cerute prin scrisoarea de subven ionare.

312

Autoritatea de audit este independent din perspectiv func ional i organiza ional de autorit ile de management care desf oar programele UE. Autoritatea de audit nu ia parte la decizii i la managementul fondurilor pentru programele respective. 3.3. Coordonarea controlului intern al administra iei centrale

EVS este unitatea central de armonizare i punctul de contact pentru auditul intern (AI) i pentru managementul i controlul financiar (MCF) n sectorul central-guvernamental. ESV dezvolt i administreaz reguli i reglementri i metode pentru a sus ine agen iile i oficiile guvernamentale s realizeze un control intern satisfctor n cadrul administra iei de stat. Sus inerea din partea ESV implic i analize, instruire i consiliere. ESV dezvolt i coordoneaz i auditul intern n cadrul administra iei centrale. ESV dezvolt i men ine un sistem planificat i ordonat de dezvoltare de metode. De asemenea, efectueaz o evaluare a acestuia ntr-un raport anual ctre guvern. Sarcina ESV include men inerea de regulamente i consiliere general cu privire la Ordonan a de Audit Intern, oferind sus inere i consiliere i pstrnd un program de instruire pe func ie pentru auditorii interni ai statului. Pentru a sus ine directorul-general al ESV n chestiuni rela ionate cu auditul intern, ESV a nfiin at un consiliu special. 4. Inspec ia financiar Nu exist o institu ie n Suedia corespunztoare inspec iei financiare a execu iei bugetului de stat. Exist inspec ii n mai multe domenii ale administra iei centrale, ns acestea se concentreaz n special pe conformitatea cu legea existent i doar ocazional pe inspec ia controlului intern. Protec ia intereselor financiare ale UE Guvernul a nfiin at Consiliul Suedez pentru protec ia intereselor financiare ale Uniunii Europene (Consiliul SEFI), prezidat de Autoritatea pentru Infrac iuni Economice a Suediei. Consiliul SEFI este proiectat pentru a promova utilizarea eficient i corect a fondurilor UE i a coordona msurile mpotriva fraudei, a abuzului i altor gestionri neadecvate ale acestor fonduri n Suedia. n afara Autorit ii Suedeze pentru Infrac iuni Economice, urmtoarele agen ii guvernamentale sunt reprezentate de Consiliul SEFI: Autoritatea Na ional de Management Financiar, Consiliul Suedez pentru Agricultur, Consiliul Districtual Administrativ Vsterbotten, Consiliul Suedez pentru Migra ie, poli ia suedez, Consiliul Suedez pentru Fondul Social European (FSE), Agen ia Suedez pentru Cre tere Economic i Regional, serviciul vamal suedez. Conform Articolului 325 din Tratatul privind Func ionarea Uniunii Europene, UE i Statele Membre vor contracara frauda i orice alte activit i ilegale care afecteaz interesele financiare ale UE prin intermediul unor msuri luate n conformitate cu acest articol. Conform aceluia i articol, Statele Membre vor lua acelea i msuri pentru a contracara fraudele care afecteaz interesele financiare ale UE pe care le iau pentru a contracara frauda ce le afecteaz propriile interese financiare. Consiliul SEFI a adoptat o politic de raportare pentru fraude UE suspectate. Prin intermediul acelui document, membrii Consiliului SEFI au convenit asupra unei singure politici comune, care include raportarea actelor suspectate de fraud mpotriva UE ctre Autoritatea Suedez
313

pentru infrac iuni economice. Consiliul recomand agen ilor s adopte principii orientative conform acestei politici. Infrac iunile respective sunt acoperite de Codul penal suedez i sunt privite ca fraude la adresa UE dac fapta este rela ionat cu interesele financiare UE sau cu utilizarea legitim a subven iilor. De asemenea, tentativele de fraud sau fraud grav fac obiectul unor proceduri legale. Politica de raportare ar trebui s serveasc drept suport i mijloc de asisten pentru oficialii i managementul agen iilor publice pe probleme rela ionate cu activitatea infrac ional suspectat rela ionat cu subven ii finan ate total sau par ial din fonduri UE, prin: linii directoare referitoare la momentul n care s fie ini iat un raport privind infrac iuni suspectate; atingerea uniformit ii i salvgardarea tratamentului egal i corect al agen iilor cu privire la infrac iunile suspectate; i asigurarea faptului c un posibil raport de infrac iuni suspectate ofer baza adecvat pentru ac iuni judiciare suplimentare. 5. Reforme n curs i viitoare

Un proiect ambi ios pentru dezvoltarea administra iei publice a fost permiterea unei flexibilit i mai mari pentru agen ii ntr-o serie de cazuri. Prin declara ii de politic i diverse reforme, guvernul a urgentat reducerea treptat a managementului n detaliu, folosind mai mult cuno tin ele de prim mn la agen iilor cu privire la opera iunile lor i transformnd managementul i controlul ntr-unul mai eficient i eficace. De asemenea, guvernul a eviden iat nevoia de a dezvolta monitorizarea, evaluarea i analiza rezultatelor ca instrumente de control. O alt ambi ie este adaptarea mbunt it a activit ilor la condi iile specifice care influen eaz fiecare agen ie. De asemenea, trebuie s existe o adaptare reciproc a nevoilor guvernului de informare general i feedback i a managementului intern al agen iilor. n urma unui raport oficial despre management din 2007, oficiile guvernamentale s-au concentrat pe revizuirea scrisorilor i instruc iunilor de credit. Rezultatele agen iilor sunt acum raportate ca reu ite n raport cu sarcinile indicate n instruc iunile ctre agen ie. Mai mult, structura activit ilor, uniform pentru toate activit ile guvernamentale, prin care guvernul a definit obiective pentru agen ii, a fost abolit. n anul 2010, ESV a fost nsrcinat de guvern s monitorizeze diversele modificri. ESV a re inut c gradul de schimbare varia ntre diverse agen ii, dar multe dintre acestea au considerat controlul guvernamental mai explicit, orientat pe termen lung i mai relevant.

314

MAREA BRITANIE .. Controlul public intern1

1. Scurt istoric al sistemului de control public intern (CPI) Sistemul actual de rspundere i audit i are originile n reformele majore privind finanele publice i rspunderea parlamentar din anii 1860. Conceptele iniiale sunt valabile i astzi, ntruct funcionarul public cu cea mai mare vechime din fiecare departament este responsabil direct n faa parlamentului pentru gestionarea eficient a acestuia. De asemenea, Controlorul Financiar i Auditorul General (C & AG), prin intermediul personalului su din Biroul Naional de Audit (BNA), a rmas n continuare o surs independent de asigurri pentru parlament. Administra ia central a fost ntotdeauna evaluat n funcie de abilitatea de a implementa politicile n mod eficient. n deceniul 1960 1970 s-au eviden iat ali factori importani, cum ar fi eficiena, performana, raportul calitate/pre i receptivitatea la cerin ele clientului. n anii 1980 s-au produs nite schimbri structurale semnificative ale guvernului, prin eliminarea componentelor de prestare de servicii din formularea politicilor i crearea ageniilor executive. Aceast separare ntre politici i execu ie rmne o parte esenial a modului n care guvernul funcioneaz astzi; rspunderea este stabilit la fiecare nivel, ns Func ionarul Contabil al Departamentului trebuie s efectueze controlul efectiv al tuturor subsidiarelor. La sfritul anilor 1980, n urma constatrilor cuprinse ntr-un raport al BNA, trezoreria a nfiinat o unitate central care s controleze calitatea i dimensiunea auditului intern n cadrul guvernului. Acest lucru s-a concretizat prin stabilirea practicilor de audit intern i a standardelor de competen. Standardele de Audit Intern ale Administra iei se aplic i astzi i au ncorporate standardele de audit intern internaionale. Simultan cu evoluia guvernanei n sectorul privat, auditul intern a evoluat de la o abordare bazat pe control la o abordare bazat pe riscuri, aa cum apare ncorporat n standardele din 2001. Perioada dup anul 2000 a adus schimbri importante n cadrul administra iei, ini iindu-se un program de lucru performant, cu scopul de a consolida managementul riscului n cadrul acesteia. Programul s-a derulat ntre 2002 i 2006 i a introdus linii directoare centrale referitoare la principiile de management al riscului, precum i un cadru de evaluare a nivelului de maturitate care s stea la baza mbuntirilor viitoare. Un alt eveniment important a avut loc n 2002, cnd Funcionarului Contabil i s-a impus s semneze i s fac public o Declaraie privind Controlul Intern (DCI) n Raportul i Conturile Anuale. n paralel, au avut loc alte schimbri pe parcursul trecerii de la contabilitatea decontrilor n numerar la
1

Informaii furnizate de Trezoreria Majestii Sale la data de 30 mai 2011.

315

contabilitatea resurselor, avnd ca rezultat o mai mare deschidere n ceea ce privete raportrile financiare i utilizarea activelor. n 2005 a fost elaborat primul Cod de Guvernan Corporativ pentru departamentele administra iei centrale. Pn la acel moment, existaser consilii numai n anumite pri ale administra iei, iar acest cod a impus existena consiliilor n toate departamentele administra iei centrale, avnd sprijinul unui comitet independent de audit. Acolo unde deja existau comitete de audit, acestea erau alctuite predominant din membrii executivi ai organizaiei. Codul de Guvernan Corporativ i Manualul Comitetelor de Audit aferent menioneaz foarte clar cum comitetele de audit trebuie s fie alctuite din directori neexecutivi independeni, care s realizeze o contestare independent a executivului i s consolideze independena i focalizarea pe auditul intern i extern. Aceste schimbri au fost menite s alinieze administra ia central la cele mai bune practici aplicate n sectorul privat. n timp ce opiniile politice diferite au influenat dimensiunea i forma administra iei centrale, principiile bunei guvernane, controlului i managementului riscului, deschiderea i transparena au rmas constante. De-a lungul anilor, rolul Funcionarului Contabil a fost esenial pentru rspunderea n administra ia central, iar managementul curent al administra iei publice a fost separat de influenele politice neoportune. Conceptele de baz sau schimbat foarte puin. Regularitatea, adecvarea i raportul pre/calitate au rmas obiective principale, la fel i fezabilitatea i necesitatea de a evita risipa, frauda, controlul deficitar i alte deficiene de management. Trezoreria de ine ini iativa n domeniul guvernanei i disciplinei financiare, colabornd direct cu cabinetul n acest sens i pentru alte chestiuni politice. Trezoreria este informat despre constatrile i recomandrile BNA i ale Comitetului pentru Conturile Publice (un comitet parlamentar bipartit care revizuiete chestiunile privind raportul calitate/pre n cadrul guvernului), precum i despre evoluiile privind guvernana corporativ n sectorul privat.

2. Mediul controlului public intern Controlul public intern n Marea Britanie se efectueaz conform unui cadru de guvernan i disciplin financiar elaborat special pentru mediul administra iei centrale. Se aliniaz la cerinele de guvernan corporativ utilizate n mediul privat, ns au fost adaptate astfel nct s reflecte structurile unice de rspundere din sectorul guvernamental. n acest sens, datoria de a supraveghea fondurile publice este fundamental. Trezoreria Trezoreria stabilete regulile de baz pentru administrarea banilor publici i, n acest sens, este rspunztoare n faa parlamentului. Administra iile locale pot avea interpretri proprii ale regulilor de baz, ns de obicei acestea sunt foarte asemntoare. Conturile se elaboreaz n sistemul contabilitii resurselor, raportndu-se cheltuielile administra iei centrale i analizndu-se cheltuielile n funcie de obiective i segmente de activitate. Conturile se bazeaz pe Standardele Internaionale de Raportare Financiar.
316

Puterile exercitate pentru alocarea resurselor publice au ca fundament dreptul cutumiar, legislaia primar i secundar, procedura parlamentar, atribuiile minitrilor i alte practici sau precedente statornicite. Relaia ntre guvern, care acioneaz n numele Coroanei, i parlament, care reprezint interesul public, este esenial n gestionarea resurselor publice. Minitrii ncearc s implementeze politicile guvernului i s presteze servicii publice prin intermediul funcionarilor publici, ns pot face acest lucru numai atunci cnd parlamentul acord dreptul de a colecta, angaja i cheltui resurse. n acest proces, sarcina de a respecta i a asigura drepturile guvernului i parlamentului i revine trezoreriei. Funcionarii publici sunt de asemenea obliga i s respecte norme etice i comportamentale, prevzute n Codul Funcionarului Public spre exemplu, manifestarea valorilor i standardelor de comportament ateptate de la toi funcionarii publici, cum ar fi integritatea, onestitatea, obiectivitatea i imparialitatea. De asemenea, exist un Cod de Management al Administra iei Publice, care prevede reglementri i instruciuni ctre departamente i agenii privind termenii i condiiile serviciului funcionarilor publici i delegrilor acordate minitrilor i funcionarilor efi de departamente, precum i condiiile corespunztoare delegrilor respective. Standardele de comportament ateptate de la minitri sunt stipulate n Codul Ministerial. Minitrii dispun de puteri vaste pentru a elabora politici i a emite instruciuni funcionarilor lor. Cu toate acestea, este necesar o legislaie specific pentru a autoriza cheltuirea fondurilor publice n vederea ndeplinirii obiectivelor acestora. Minitrii sunt singurii care pot nainta parlamentului o propunere de cretere a veniturilor publice prin impozitare sau s angajeze sau s cheltuiasc fonduri publice pentru atingerea obiectivelor de politici. Impozitele pot fi colectate i fondurile publice pot fi trase numai cu autorizarea parlamentului n acest sens. Parlamentul aprob legislaia care mputernicete minitrii s-i implementeze politicile i finaneaz serviciile atunci cnd aprob cererile de alocare a resurselor, inclusiv aprobarea resurselor nete de numerar, n fiecare an. Trezoreria se asigur c departamentele i folosesc puterile numai aa cum le-au fost acordate i c veniturile sunt colectate i resursele sunt cheltuite numai n limitele convenite. Trezoreria controleaz cheltuielile publice, aadar toat legislaia care afecteaz cheltuielile, fie ea primar sau secundar, trebuie s aib susinerea trezoreriei nainte de a fi introdus. n procesul de control central, bugetele i estimrile sunt eseniale. Departamentelor le sunt alocate bugete structurate n resurse i totalul capitalurilor. La rndul su, fiecare departament al administra iei centrale i aloc bugetul n funcie de propriile responsabiliti, alocnd servicii n cascad entit ilor crora le acord granturi, cum ar fi organismele publice nondepartamentale (OPND). La elaborarea cadrului bugetar, se utilizeaz diverse mecanisme care s ncurajeze alocarea neleapt i eficient a cheltuielilor publice n sensul ndeplinirii obiectivelor guvernului, inclusiv limitarea autoritii delegate i obligativitatea ca trezoreria s aprobe toate cheltuielile noi i disputabile. Cadrul bugetar este prevzut n Ghidul privind Bugetul Consolidat. Convenirea bugetelor departamentale n sine nu confer autoritatea de a cheltui sau angaja resurse, fiind necesar acordul parlamentului pe parcursul procesului de estimare. Estimrile
317

departamentelor care conin una sau mai multe solicitri de resurse (SR) sunt naintate parlamentului i acoper, pe rnd, cte un an financiar. La rndul lor, estimrile departamentelor conin prevederi referitoare la numerar i alte resurse pentru a finana organismele independente (OI) prin granturi sau mprumuturi. Comitetele de selecie din cadrul departamentelor pot examina planurile cuprinse n estimrile departamentale. Odat aprobate, estimrile n cauz reprezint limitele cheltuielilor votate de parlament i prevzute n legile corespunztoare. Acestea stipuleaz autoritatea legal pentru a efectua cheltuieli publice n domeniul respectiv (care descrie activitile pentru care sunt permise cheltuielile). n limita standardelor cerute de parlament i sub rezerva controlului i ndrumrii din partea ministerelor, departamentele dispun de o libertate considerabil privind modul n care i organizeaz, direcioneaz i gestioneaz resursele pe care le au la dispoziie. Func ionarului Contabil din fiecare departament, n limita instruciunilor minitrilor, i revine sarcina de a controla i rspunde de activitile departamentului. Funcionarul Contabil este de obicei funcionarul public cu cea mai mare vechime n organizaie i trebuie s fie capabil s asigure parlamentul i opinia public de faptul c respect cele mai nalte standarde de probitate n gestionarea fondurilor publice. Funcionarul Contabil semneaz personal conturile de resurse, raportul anual i o DCI anual. Organismele publice trebuie s dea asigurri c gestioneaz i controleaz resursele de care sunt responsabile n mod adecvat. DCI este un document de rspundere important pentru comunicarea acestor asigurri ctre parlament i ceteni. DCI ofer un raport transparent i responsabil despre problemele privind controlul i riscurile cu care se confrunt organizaiile administra iei centrale. DCI reprezint mijlocul prin care Funcionarul Contabil i declar abordarea i responsabilitatea privind managementul riscului, controlul intern i guvernana corporativ. De asemenea, este vehiculul prin care sunt evideniate slbiciunile existente n sistemul de control intern n cadrul organizaiei i face parte din Raportul i Conturile Anuale. DCI implic obligaia de publicare a informa iilor pentru toate entitile administra iei centrale care aplic Manualul de Raportare Financiar (MRF) al trezoreriei i este un document de rspundere de baz. Auditorii externi vor revizui DCI pentru a se asigura c a fost ntocmit n conformitate cu liniile directoare ale guvernului i c este bazat pe cunotinele auditorilor privind entitatea respectiv. Toate organizaiile i vor dezvolta propriile aranjamente de management al riscului i asigurri de management pentru a sprijini raportrile periodice i includerea lor n DCI. Acestea vor include detalii privind modul n care organizaiile asigur o derulare eficient i eficace a activitii lor i evit risipa i fraudele. De asemenea, o component esenial a aranjamentelor de guvernan la nivelul organizaiilor va fi activitatea independent de audit intern, prin care Funcionarului Contabil i se ofer o evaluare obiectiv a, i o opinie privind adecvarea i eficiena global a cadrului organizaiei n ceea ce privete guvernana, managementul riscului i controlul. Opiniile efului de Audit Intern sunt un element cheie al cadrului de asigurare pe care Funcionarul Contabil trebuie s-l comunice prin completarea DCI anuale.
318

Biroul Naional de Audit Cu sprijinul BNA, Controlorul Financiar i Auditorul General (C & AG) ajut parlamentul s controleze cum au fost alocate n practic fondurile publice. C & AG este independent de guvern, fiind auditorul extern pentru aproape toate organismele administra iei centrale (administra iile locale au proprii Auditori Generali). C & AG are drepturi semnificative i vaste de a inspecta registrele diverselor organisme publice. Acest lucru include auditarea financiar a conturilor de resurse ale departamentelor i OPND-urilor, asigurnd c acele conturi de resurse au fost ntocmite adecvat i nu conin prezentri eronate, precum i confirmarea c tranzaciile subiacente au beneficiat de autoritatea parlamentar corespunztoare. BNA realizeaz, de asemenea, revizuiri ale raportului calitate/pre , evalund economia, eficiena i eficacitatea cu care banii publici au fot alocai n domeniile vizate ale afacerilor publice. Combinarea acestor factori indic faptul c BNA joac un rol cheie n materie de disciplin financiar, adecvare i eficien. Prin raportarea ctre parlament a rezultatelor auditurilor (situaiile financiare ale tuturor departamentelor guvernului i ale altor organisme publice), BNA trage la rspundere departamentele i organismele guvernului pentru modul n care folosesc banii publici. De asemenea, ajut managerii din sectorul public s-i mbunteasc performana i serviciile prestate prin elaborarea anual a aproximativ 60 de rapoarte privind raportul calitate-pre . BNA colaboreaz cu mai multe organisme guvernamentale i non-guvernamentale pentru combaterea fraudei i reducerea costurilor fraudei pentru economia Marii Britanii. Prile interesate sunt, printre altele, Autoritatea Naional Antifraud (ANA), Forumul pentru o Bun Guvernare CIPFA, Comisia de Audit i Serviciul de Lupt Antifraud (Counter Fraud Champions) (a se vedea mai jos). Drepturile de audit ale BNA sunt conferite efului BNA, C & AG. Comitetul parlamentar, Comisia pentru Conturile Publice, supervizeaz activitatea BNA (are n jur de 900 membri), numete auditorii externi ai BNA i examineaz rezultatele acestuia. Aceste puteri i atribuii specifice sunt prevzute n mai multe legi ale parlamentului, prin care: este nfiinat BNA i este numit C & AG; i multe dintre auditurile C & AG devin statutare, este permis efectuarea controalelor privind raportul calitate-pre i BNA este nvestit cu drepturi vaste de acces la informaii n scopuri de audit. Legi separate prevd autoritatea legal a C & AG de a audita colectarea anumitor impozite, taxe i comisioane de licen i de a constata dac organismele responsabile de colectarea veniturilor au stabilit un cadru i au implementat n mod corespunztor norme i proceduri adecvate pentru a asigura o verificare eficient a evalurii, colectrii i alocrii veniturilor de care sunt responsabile.

319

Auditarea de ctre BNA a situaiilor financiare se efectueaz n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit (Marea Britanie i Irlanda) emise de Consiliul pentru Practici de Audit (CPA). Rezultatele BNA se concentreaz pe urmtoarele trei domenii generale: informarea guvernului, pentru ncurajarea guvernului de a face eforturi pentru a-i baza deciziile pe informaii fiabile, complete i comparabile; managementul financiar i raportarea, pentru a mbunti gestionarea activitilor i a ncuraja funcia financiar n departamente, care s aib o contribu ie semnificativ; servicii eficiente din punct de vedere al costurilor, pentru a ncuraja departamentele s neleag mai bine elementele cheie ale ciclului prestrii serviciilor i costul acestora. DCI, un document obligatoriu de rspundere public ce descrie eficiena controalelor interne dintr-o organizaie, este revizuit de BNA n cadrul auditului situaiilor financiare. Pentru a asigura parlamentul c organismele publice gestioneaz i controleaz resursele de care sunt responsabile n mod corespunztor, BNA revizuiete DCI-urile pentru a verifica dac acestea sunt susinute de dovezi consistente i dac acele controale subiacente sunt suficient de fiabile. 3. Conceptul de control public intern n administraie 3.1. Implementarea mediului de control Rspunderea managementului este clar prevzut n ceea ce privete guvernana i disciplina financiar. n mod normal, funcionarul cu cea mai mare vechime care conduce departamentul sau organizaia este numit Funcionar Contabil. Aceast rspundere va fi stabilit foarte clar n momentul numirii. Funcionarul Contabil trebuie s stabileasc i s dovedeasc prin acte alocarea clar i delegarea responsabilitilor ctre funcionarii din departament, ns i asum personal rspunderea i responsabilitatea n faa parlamentului n acest sens, independent de ministru. Funcionarul Contabil este responsabil personal n faa parlamentului de regularitatea, adecvarea, raportul calitate-pre i fezabilitatea n ceea ce privete folosirea banului public. Aceasta presupune s se asigure c exist o structur de guvernan eficient i controale interne fiabile. n cazul unui departament mare, ali funcionari seniori pot fi numii Funcionari Contabili suplimentari, ns Funcionarului Contabil Departamental sau Principal i va reveni responsabilitatea global n faa parlamentului de a asigura un standard nalt de management financiar n cadrul departamentului n ansamblu. n conformitate cu Gestionarea Banului Public, Funcionarului Contabil i revine sarcina de a stabili un mediu adecvat de control, potrivit pentru natura, activitatea i profilul unic de risc cu care se confrunt organizaia. Delegrile financiare i funcionale vor fi atribuite astfel nct Funcionarul Contabil s beneficieze de sprijin pentru toate responsabilitile pe care le deine. Trebuie s existe delegri, controale i aranjamente de raportare adecvate, astfel nct s se ofere consiliului, Funcionarului Contabil i, n ultim instan, minitrilor, asigurri privind activitile derulate, standardele i scopurile acestora. La rndul lor, aceste aranjamente trebuie s furnizeze managementului informaii, astfel nct s permit ajustarea planurilor de
320

execu ie dup cum va fi necesar. Acelai tip de feedback ar trebui s permit minitrilor s-i reconsidere politicile, acolo unde se dovedete necesar.

3.2. Managementul riscului Funcionarul Contabil trebuie s stabileasc un sistem de control intern adecvat i solid, care s includ i un cadru robust privind managementul riscului. Orientrile de la centru privind principiile unui bun management al riscului sunt stabilite la nivel central n Cartea Portocalie a trezoreriei. Departamentele i OI-urile sunt responsabile de stabilirea unor aranjamente adecvate de management al riscului, care s corespund nevoilor lor specifice privind guvernana i rspunderea. Prin urmare, modul de implementare a managementului riscului va fi diferit n funcie de natura modelelor de activitate i structurilor existente, ns va urma principii similare, aa cum sunt prevzute n Cartea Portocalie. Aceasta specific foarte clar c managementul riscului trebuie condus de la vrf i trebuie integrat n rutina de lucru i activitile normale ale organizaiei. Trezoreria a mai elaborat i un Cadru de Evaluare a Managementului Riscului, pe care departamentele l pot utiliza la evaluarea nivelului de maturitate al aranjamentelor lor referitoare la managementul riscului. 3.3. Implementarea activitilor de control Activitile de control variaz n funcie de departament i de tipul serviciilor prestate. Fiecare organizaie va implementa aranjamente i politici specifice pentru controlul activitilor lor, incluznd aici adoptarea deciziilor, monitorizarea rezultatelor, reac ia la fraud, managementul financiar, aranjamentele privind managementul riscului etc. Departamentelor li se sugereaz s documenteze alocarea responsabilitilor i procesele prin care acestea vor fi executate. 3.4. Procesele de gestionare a informaiilor i comunicrii Departamentele trebuie s implementeze sisteme de management al informaiilor, care s asigure respectarea raportului calitate/pre i calitatea serviciilor prestate i care s permit ajustri punctuale. Acestea au nevoie de informaii periodice i relevante pentru manageri privind costurile (inclusiv costurile unitare), eficiena, calitatea i rezultatele n raport cu obiectivele, pentru a permite evaluarea raportului calitate/pre . 3.5. Monitorizarea activitilor de control i perfec ionarea continu a acestora Dup stabilirea unui sistem solid de control intern, acesta trebuie s fie supus revizuirilor i raportrilor periodice. Organismele publice trebuie s furnizeze asigurri c gestioneaz i controleaz resursele de care sunt responsabile n mod adecvat. DCI este un document important de rspundere n ceea ce privete comunicarea acestor asigurri parlamentului i cetenilor. Ofer un raport transparent i responsabil asupra controlului i riscurilor cu care se confrunt organizaiile administra iei centrale. Dei n mod normal este completat anual, se recomand s fie luat n considerare de mai multe ori pe parcursul anului. Comitetul de Audit, compus din directori neexecutivi independeni, sprijin Funcionarul Contabil, avnd
321

ca responsabilitate principal revizuirea caracterului cuprinztor furnizate pe parcursul anului.

i fiabil al asigurrilor

Funcionarul Contabil va semna anual o DCI, declarnd abordarea pe care a folosit-o i rspunderea sa privind managementul riscului, controlul intern i guvernana corporativ. Aceasta va semnala orice slbiciune existent n sistemul de control intern al organizaiei, ce va fi fcut public n Raportul i Conturile Anuale. Pentru respectarea acestei obligaii, trebuie s existe o serie de dovezi pe baza crora s se ntocmeasc DCI. Acestea vor fi sub forma unor rapoarte ale conducerii elaborate de ctre directori i managerii seniori, n care s ateste modul n care i-au respectat obligaiile individuale ce le-au fost delegate i care s fie acompaniate de o opinie separat i independent furnizat de eful de Audit Intern. Comitetul de Audit va lua n considerare asigurrile care stau la baza DCI, pe care o vor revizui n numele Funcionarului Contabil nainte ca aceasta s fie finalizat. DCI este revizuit de auditori externi, n cadrul auditului situaiilor financiare, pentru a garanta c aceasta este conform cu situaiile financiare i dovezile acumulate pe parcursul activitii. n cazul n care nu este conform sau nu a fost ntocmit potrivit orientrilor relevante, auditorii externi vor raporta acest lucru. Aranjamentele de mai sus acoper activitile finanate de Ministerul de Finane. n cazul activitilor care beneficiaz de finanare european, se vor aplica n mod riguros aranjamentele suplimentare privind controlul obligatoriu, auditul i verificrile. 3.6. Auditul intern 3.6.1. Context Ministrul este responsabil de politica guvernului, ns nu este o parte executiv a organizaiei responsabil de implementarea i execu ia politicilor. De obicei, directorul executiv cu cea mai mare vechime n organizaie este desemnat Funcionar Contabil i, pe lng sprijinul acordat ministrului, este rspunztor separat i personal n faa parlamentului i opiniei publice pentru adecvarea, regularitatea i raportul calitate/pre al fondurilor pe care organizaia sa le consum i pentru fezabilitatea activitii organizaiei. Funcionarul Contabil trebuie s menin un sistem de control intern solid aflndu-se la conducerea organizaiei i trebuie s semneze o declaraie anual prin care s ateste faptul c acest aspect a fost revizuit n permanen, semnalnd orice slbiciune semnificativ n DCI care este inclus n Raportul i Conturile Anuale. Auditul intern nu este o cerin de reglementare, dar este consacrat ca o parte obligatorie a aranjamentelor privind guvernana i asigurarea n cadrul normelor politicilor centrale. Aceasta nseamn c orice departament i OI al guvernului va avea un serviciu de audit intern. Scopul principal al auditului intern este s furnizeze Funcionarului Contabil o evaluare obiectiv a, i o opinie privind adecvarea i eficiena per ansamblu a cadrului organizaiei n ceea ce privete guvernana, managementul riscului i controlul. Opinia efului de Audit Intern este un element cheie al cadrului de asigurare pe care Funcionarul Contabil trebuie s-l foloseasc pentru a raporta finalizarea DCI anuale. Din acest motive, standardele noastre prevd c eful de Audit Intern trebuie s fie calificat din punct de vedere profesional.
322

3.6.2. Rolul auditului intern Pentru a asigura independena n cadrul organizaiei, auditul intern ar trebui s raporteze direct Funcionarului Contabil, independent de toi ceilali directori. De asemenea, ar trebui s aib o linie de raportare ctre consiliu, funcie care este ndeplinit n mod normal de un Comitet de Audit neexecutiv i independent. Aceste aranjamente sunt prevzute n Standardele de Audit Intern ale Administra iei, emise de trezorerie i care nglobeaz standardele internaionale ale Institutului Auditorilor Interni. Cartele Auditului stabilesc scopul, autoritatea i responsabilitatea auditului intern, fcnd referire la necesitatea de a fi independent, i sunt aprobate de managementul senior i de consiliu. Auditorii interni nu ar trebui s ndeplineasc sarcini n afara sferei lor de aciune profesionale. n cazul n care procedeaz astfel, aceste sarcini trebuie divulgate n mod deschis i trebuie luate msuri relevante pentru a evita compromiterea rolului lor obiectiv. Programul activitii de audit necesit o analiz de audit profesionist care s stabileasc gradul de acoperire necesar pentru a oferi o asigurare suficient de solid cu privire la cadrul managementului riscului, controlului i guvernanei. Strategiile i planurile de audit trebuie s fie convenite cu Funcionarul Contabil i cu consiliul/Comitetul de Audit, pentru a asigura c obiectivele i resursele acestora sunt adecvate. La acest punct sunt incluse diverse tipuri de audit, inclusiv audit financiar, acoperire IT, activiti strategice i operaionale, activiti de programare i pregtire a proiectului, securitate i securitatea informaiilor, precum i revizuiri obligatorii, dup cum se va considera adecvat pentru guvernana, structura, responsabilitile i profilul unic al riscului n organizaia respectiv. Activitatea de audit se va concentra foarte mult pe eficacitate, eficien i economie i, n acela i timp, va urmri cu aten ie orice posibilitate de fraud. Unii auditori interni pot realiza activit i de conformitate, ns n mod normal ne-am a tepta ca acest lucru s reprezinte o parte independent a aranjamentelor de asigurare proprii ale managementului, pe care auditul intern se poate baza dac este satisfcut c aceste activit i s-au derulat n mod obiectiv i eficient. Misiunile de consultan sunt o parte recunoscut a activit ii de audit intern. Cu toate acestea, standardele noastre merg dincolo de standardele interna ionale, stipulnd c angajamentele de consultan trebuie s aib ca scop mbunt irea guvernan ei, managementului riscului i controlului, c dovezile adunate ar trebui s contribuie la formarea opiniei efului de Audit Intern i c auditorul intern trebuie s rmn obiectiv i s nu- i asume responsabilitatea managerului. Rolul auditului intern nu este acela de a gestiona riscul de fraud n numele organiza iei, ci de a oferi o asigurare c riscurile, inclusiv riscul de fraud, sunt gestionate n mod eficient. Dac, pe durata unei misiuni de audit, auditorii interni identific slbiciuni n sistemul de control care ar putea favoriza fraudele sau gsesc dovezi c s-a comis sau se comite o fraud, vor consulta politica/procedurile locale de audit intern privind abordarea suspiciunilor de fraud i vor consulta planul de reac ie la fraud al organiza iei. Acestea prevd de obicei cum trebuie s se ac ioneze i cine trebuie alertat. Poate fi necesar ca auditorii s i extind activitatea de audit i s conceap teste suplimentare pentru identificarea activit ilor ce pot indica unele cazuri de fraud. De asemenea, poate fi necesar s ia n
323

calcul drepturile oricror presupu i fptuitori pentru a hotr dac exist dovezi clare de fraud pentru recomandarea unei investiga ii. Dimensiunea suspiciunii va trebui nregistrat, astfel nct s fie inclus n asigurarea global a efului de Audit Intern. Un aspect important este momentul la care trebuie alertat managementul (de exemplu, personalul cu atribu ii antifraud delegate sau un Ofi er de Raportare privind Splarea Banilor). Aceasta va fi o hotrre cheie a efului de Audit Intern, bazat pe circumstan ele individuale i pe politicile, procedurile i responsabilit ile stabilite la nivel local. Recomandrile auditorilor sunt percepute ca ac iuni de management convenite, a cror implementare revine managementului de linie. Auditul intern trebuie s stabileasc un proces de supraveghere, pentru a monitoriza i asigura faptul c ac iunile de management au fost implementate n mod eficient sau c managementul senior a acceptat riscul de a nu lua msuri. efului de Audit Intern i revine conceperea de proceduri clare de escaladare pentru orice reac ie a managementului pe care o consider nepotrivit n raport cu riscul identificat. Comitetul de Audit joac un rol cheie pentru a asigura c reac ia managementului i rezolvarea problemelor sunt satisfctoare. Responsabilit ile Comitetului de Audit sunt prevzute n Manualul Comitetului de Audit publicat de trezorerie. 3.6.3. Rela ia cu auditul extern n cadrul administra iei centrale, BNA, sub conducerea C & AG, este responsabil de auditul extern. BNA auditeaz situa iile financiare ale tuturor departamentelor, agen iilor i altor organisme publice ale administra iei centrale i raporteaz rezultatele parlamentului. De asemenea, ntocme te n fiecare an aproximativ 60 de studii privind raportul calitate/pre , n care analizeaz modul cum au fost implementate proiectele, programele i ini iativele guvernamentale. Auditorul extern este independent de guvern i activitatea sa se desf oar n principal n beneficiul parlamentului i opiniei publice, avnd de asemenea o importan deosebit pentru organiza ie. Rezultatele analizelor auditului extern sunt publice. Exist organisme de audit extern echivalente pentru fiecare domeniu al administra iilor locale i Comisia de Audit este responsabil de numirea auditorilor pentru autorit ile locale i institu iile de servicii medicale din Anglia, precum i de promovarea raportului calitate/pre n aceste sectoare. Auditul intern i auditul extern sunt ncurajate s coopereze prin mprt irea de strategii, planuri i practici de lucru menite s optimizeze gradul de acoperire al auditului i s reduc obliga iile de audit ale organiza iei. Auditorii externi se pot baza pe activitatea de audit intern n conformitate cu ISA 610 dac se consider c aceasta a fost suficient de obiectiv, relevant din punct de vedere tehnic i realizat cu aten ia profesional datorat. 3.6.4. Rolul Comitetului de Audit Comitetul de Audit este un comitet independent al consiliului, format din directori neexecutivi independen i. Comitetul are responsabilit i specifice n ceea ce prive te activitatea de audit intern i extern, precum i aspectele de asigurare i raportare financiar. Ofer o contestare independent a executivului i una dintre principalele sale sarcini este de a verifica
324

s existe o asigurare cuprinztoare ndeplinirea responsabilit ilor sale.

i fiabil care s sprijine Func ionarul Contabil n

A adar, exist o sinergie major ntre misiunea efului de Audit Intern i rolul Comitetului de Audit. Comitetul va fi interesat n mod normal de carta/termenii de referin ai auditului intern, pentru a se asigura c acesta are un statut suficient i independent pentru a- i desf ura activitatea n mod liber i eficient. De asemenea, va manifesta un interes deosebit pentru adecvarea resurselor de audit. Comitetul va sftui consiliul i Func ionarul Contabil cu privire la strategiile i planurile de audit intern, formndu- i o prere cu privire la felul n care acestea sprijin eful de Audit Intern s- i ndeplineasc responsabilitatea de a furniza o opinie anual privind adecvarea per ansamblu i eficien a guvernan ei, managementului riscului i proceselor de control ale organiza iei. Comitetul va monitoriza rezultatele activit ii de audit intern i reac ia managementului la problemele aprute n urma acestei activit i. 3.7. Coordonarea controlului public intern Trezoreria i cabinetul sunt principalele departamente ale guvernului responsabile de trasarea politicilor i promovarea principiilor de bun practic. Regulile i principiile privind guvernan a, disciplina financiar i controlul sunt stabilite la nivel central. Consiliul Consultativ pentru Raportri Financiare (CCRF) consiliaz trezoreria privind principii de contabilitate de natur tehnic pentru ntocmirea situa iilor financiare. CCRF ac ioneaz ca element independent n procesul de stabilire a standardelor de contabilitate pentru guvern i exist pentru a promova cele mai nalte standarde posibile de raportare financiar. CCRF asigur c orice interpretare sau adaptare a practicii contabile general acceptat n contextul sectorului public este justificat i adecvat. Coordonarea bunelor practici se realizeaz n mare parte prin aranjamente de rela ionare profesional. Spre exemplu, trezoreria are echipe centrale care preiau ini iativa n ceea ce prive te sprijinirea profesiei financiare a guvernului i a auditorilor interni ai guvernului, stabilirea politicilor i bunelor practici, organizarea evenimentelor i ndrumarea pentru dezvoltarea profesiei respective. Profesioni tii sunt ncuraja i s mprt easc domenii de interes comun i s contribuie la promovarea mbunt irilor la toate nivelurile guvernului. Exist, de asemenea, un Grup de Audit Interdepartamental, care mprt e te bune practici n auditarea activit ilor finan ate din fonduri europene. Departamentele sunt direct rspunztoare de rezultatele lor i i gestioneaz propriile programe de perfec ionare continu. Fiecare departament trebuie s prezinte public ct de bine a func ionat sistemul su de control intern n rapoartele i conturile sale anuale, care sunt auditate i publicate. Func ionarul Contabil trebuie s realizeze o evaluare a dovezilor i s fac publice informa iile n mod corespunztor, pe baza rapoartelor conducerii furnizate de directori i a unei opinii independente din partea efului de Audit Intern. Exist o serie de instrumente dezvoltate la nivel central i puse la dispozi ia departamentelor, pentru ca acestea s evalueze i s- i mbunt easc capacit ile de lucru. Spre exemplu, exist instrumente de evaluare pentru achizi ii, controlul programelor i proiectelor, managementul financiar, auditul intern, managementul riscului, managementul riscului
325

informatic, securitate, fraud, riscul sistemelor financiare, raportul calitate/pre etc. Departamentele trebuie s- i evalueze propria capacitate prin exercitarea responsabilit ilor zilnice i conceperea de instrumente; rezultatele evalurii sunt adeseori validate independent prin revizuiri colegiale sau audit intern. BNA, la selectarea auditurilor privind raportul calitate/pre , adeseori furnizeaz o perspectiv la nivel guvernamental asupra unor subiecte specifice, cum ar fi managementul riscului sau controlul financiar. n acest fel se pot semnala situa ii n care anumite departamente nu au acelea i rezultate ca altele i trebuie s- i mbunt easc activitatea. Rapoartele sunt publice, iar cele privind raportul calitate/pre furnizeaz dovezi pentru audierile Comitetului pentru Conturi Publice n numele parlamentului. Cabinetul este responsabil de oferirea de suport pentru primul-ministru i cabinetul guvernului Regatului Unit. Lucreaz ndeaproape cu trezoreria n materie de guvernan i ia ini iativa n ceea ce prive te capacit ile i securitatea. Secretarul cabinetului, eful administra iei publice, are o echip de revizuire a capacit ilor care comand revizuiri ale capacit ii privind performan a departamentelor folosind lideri seniori din sectorul public, sectorul privat i sectorul ONG-urilor. Ace tia evalueaz dac departamentele au capacit i corespunztoare n materie de strategie i leadership, ct de bine performeaz i au n vedere dac acestea dispun de un personal cu aptitudini corespunztoare, de instrumente i angajamente adecvate n rela ia cu actorii principali, partenerii i opinia public. Din cnd n cnd, trezoreria revizuie te situa ia actual a profesiei i colaboreaz cu departamentele n planificarea i implementarea oricror mbunt iri necesare. Ocazional, revizuirile sau propunerile sunt de o asemenea natur sau profil nct vor fi discutate de un comitet parlamentar. Spre exemplu, Comitetul de Selec ie pentru Administra ia Public revizuie te schimbrile propuse privind aranjamentele n domeniul guvernan ei la nivelul consiliului. Alte revizuiri sau propuneri sunt publicate pe site-ul trezoreriei, deseori ca parte a procesului de consultare departamental nainte de a fi finalizate i implementate. Pentru unele programe/proiecte cu risc ridicat, vizibilitatea central i interven ia sunt mai consistente. Spre exemplu, exist un Grup de Revizuire a Proiectelor Majore (GRPM), care examineaz i aprob cele mai mari i complexe dintre proiectele majore ale guvernului. Alte proiecte importante trec prin procesul de aprobare de ctre trezorerie pentru a asigura c exist un plan de lucru riguros pentru activitatea respectiv i c acesta este accesibil i viabil. Pentru aceste proiecte, este necesar un proiect de asigurare cuprinztor, care va fi supus aprobrii prin acordare de puncte de ctre trezorerie pe parcursul ciclului de via al acestuia. Auditorii interni revizuiesc aranjamentele n materia controlului intern din propriul departament pentru a informa Func ionarul Contabil i pentru a-i permite acestuia s- i respecte obliga iile privind rspunderea. Rapoartele de audit intern sunt numai pentru uz intern. Pot fi publicate n baza unei solicitri de informa ii conform Legii privind Libertatea Informa iilor, ns trebuie supuse testului interesului public nainte s fie divulgate. Auditorii interni sunt obliga i n baza Standardelor de Audit Intern ale Administra iei s realizeze periodic revizuiri interne ale propriei eficien e i, cel pu in o dat la cinci ani, s
326

comande o revizuire extern independent. Trezoreria a implementat mecanisme de revizuire colegial pentru a asigura c sunt disponibili revizori califica i cu status i experien suficiente pentru a efectua o revizuire independent a auditorilor care trebuie evalua i. n cazul guvernului, trezoreria impune ca revizuirile s fie comandate de Func ionarul Contabil, n calitate de principal receptor al asigurrilor. n cadrul trezoreriei exist un ef al Profesiei de Audit Intern al Guvernului care este responsabil de standardele de audit intern la nivelul ntregului guvern i deruleaz un program de perfec ionare. n materie de coordonare, trezoreria sprijin rela ionarea i dezvoltarea profesional continu. 4. Lupta pentru combaterea fraudei BNA colaboreaz cu mai multe organisme guvernamentale i non-guvernamentale pentru combaterea fraudei i reducerea costurilor fraudei pentru economia Marii Britanii. Prile interesate sunt, printre altele, Autoritatea Naional Antifraud (ANA), Forumul pentru o Bun Guvernare CIPFA, Comisia de Audit i Serviciul de Lupt Antifraud (Counter Fraud Champions). ANA este o agen ie executiv a administra iei centrale care reune te eforturile multor organisme antifraud din sectorul privat, sectorul public i sectorul ONG, implicate n colectarea de informa ii i adoptarea de msuri mpotriva defraudatorilor. n cadrul administra iei centrale a fost nfiin at re eaua Serviciului de Lupt Antifraud (Counter Fraud Champions), care reprezint toate departamentele principale, cu scopul de a combate frauda i erorile. Serviciul de Lupt Antifraud va conduce activitatea de combatere a fraudei i erorilor n propriile departamente din cadrul administra iei centrale i n agen iile i alte organisme publice de care departamentul este responsabil. Priorit ile acestuia vor include impregnarea unei culturi antifraud n snul organiza iei, msurarea fraudei n departamentele lor i publicarea cifrelor relevante pentru prima dat, asigurnd-se c noile politici i programe sunt securizate mpotriva fraudei prin ini ierea unor evaluri ale riscului de fraud. 5. Reforme n curs i/sau viitoare Contabilitatea resurselor - Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS) Pentru o perioad, conturile i bugetele guvernului britanic au fost ntocmite n sistemul contabilitii resurselor, ceea ce presupune aplicarea contabilitii de angajamente pentru raportarea cheltuielilor administra iei centrale i un cadru pentru analiza cheltuielilor n funcie de scopurile i obiectivele departamentelor, precum i corelarea acestora cu rezultatele, ori de cte ori este posibil. Acest lucru a stimulat departamentele s-i mbunteasc managementul bunurilor i obligaiilor (activele i pasivele). Sistemul ofer informaii cu privire la utilizarea resursele pentru a ndeplini obiectivele i pentru a permite utilizatorilor conturilor s evalueze mai uor dac contribuabilii beneficiaz de un raport bun calitate/pre . De curnd s-au adoptat standardele IFRS, asigurndu-se o consecven crescut n ceea ce privete ntocmirea conturilor n sectoarele public i privat. Perspective clare

327

Aceast schimbare a simplificat raportrile financiare ctre parlament, asigurnd consistena acestora, conform normelor fiscale, n trei etape ale procesului planurile, estimrile i rezultatele cheltuielilor. Astfel s-au aliniat bugetele, estimrile i conturile, permind trezoreriei s controleze ceea ce este necesar pentru respectarea normelor fiscale, stimulnd raportul calitate/pre i reducnd sarcinile departamentelor guvernamentale. De asemenea, au fost combinate i/sau aliniate perioadele publicrii documentelor de raportare financiar ale administra iei pentru a evita duplicrile i a asigura o mai mare coeren. Conturile Administra iei n ansamblu Aceast activitate presupune consolidarea conturilor a 300 de organisme ale administra iei centrale, inclusiv administraiile locale, 600 de organisme ale autoritilor locale, 300 unit i sanitare apar innd Serviciului Na ional de Sntate (NHS and Foundation Trusts) i 60 de corporaii publice. Obiectivul const n mbuntirea rspunderii n faa parlamentului, care s permit compararea datelor la nivelul sectorului public i mbuntirea calitii datelor, inclusiv a celor utilizate n conturile naionale. Sustenabilitatea Guvernul ncurajeaz att companiile ct i organismele publice s-i fac publice rezultatele privind sustenabilitatea i mediul, prin intermediul rapoartelor i conturilor anuale ale acestora. n acest sens, unele aspecte cel mai probabil vor deveni obligatorii pentru ntreaga administra ie central n 2011-12. Transparena Guvernul ncurajeaz o mai mare transparen n operaiunile sale, pentru a permite opiniei publice s trag la rspundere organismele publice i politicienii. Aceasta include angajamentele privind cheltuielile publice, menite s contribuie la reducerea deficitului i la obinerea unui raport mai bun calitate/pre . n cadrul acestui plan privind transparena, guvernul i-a asumat o serie de angajamente iniiale cu privire la cheltuielile administra iei centrale, inclusiv publicarea mai intens a informa iilor. Planurile de afaceri i progresele fcute n raport cu angajamentele cheie vor fi publicate, de asemenea, n mod sistematic. Guvernana - Principalii Membri Neexecutivi ai Consiliului ncepnd din mai 2010 s-a schimbat Codul Ministerial, astfel nct Secretarul de Stat va conduce consiliul departamental (ocazional, Principalul Membru Neexecutiv al Consiliului sau un alt membru al consiliului ministerial va putea fi delegat, dac va fi necesar). Anterior, n mod normal Func ionarul Contabil prezida consiliul n numele departamentelor. Aceast modificare a fost introdus ntr-un Cod revizuit de Guvernan Corporativ pentru administra ia central. Pentru a respecta aceast modificare, fiecare consiliu are acum un Membru Principal Neexecutiv al Consiliului, care se ntlnete periodic cu ali membri neexecutivi ai consiliului pentru a se asigura c opiniile lor sunt nelese i c Secretarul de Stat este informat de orice suspiciune (se asigur inclusiv c membrii neexecutivi se ntlnesc din cnd n cnd n particular cu Secretarul de Stat). Principalii Membri Neexecutivi ai
328

Consiliului sprijin Secretarul de Stat n rolul acestuia de Preedinte al Consiliului i asigur legtura cu Principalii Membri Neexecutivi ai Consiliului la nivelul ntregului guvern. Declaraiile privind guvernana ncepnd din 2011/12, s-a propus incorporarea i nlocuirea actualei DCI cu o declaraie privind guvernana, ceea ce ar cuprinde ntr-un singur document datele incluse n actuala DCI, precum i o raportare mai ampl privind guvernan a. De altfel, mare parte din aceste informaii sunt deja cerute potrivit principiului comply or explain (conformitate sau explicare) ca parte a raportrilor privind guvernana. Aceast modificare ar reprezenta o bun oportunitate pentru poziionarea i consolidarea DCI ntr-un context al guvernanei, din care fr ndoial face parte. BNA a identificat de asemenea o serie de modaliti de consolidare a raportrii privind guvernana i aceste aspecte vor fi abordate n ndrumrile ajuttoare. Acest lucru va asigura c declaraiile privind guvernana incorporeaz publicarea informa iilor corespunztoare i sprijin o raportare a asigurrilor mai bine documentat. Auditul intern S-au propus unele schimbri cu privire la furnizarea serviciului de audit intern, pe baza unor structuri de servicii grupate sau partajate, pentru a asigura c acestea sunt clar corelate cu obiectivele strategice ale departamentului, cu un model mai flexibil al angajailor i al resurselor, conceput astfel nct s stimuleze inovarea i rennoirea i s ofere oportuniti de dezvoltare i de carier. Acest model se va concretiza prin asumarea efectiv de ctre principalii actori a unor angajamente privind managementul riscului i asigurrile, astfel nct auditul intern s aib o contribuie pozitiv i tangibil la succesul i respectarea standardelor de execu ie ale organizaiei.

329

ANEXE

330

ANEXA 1 STRUCTURA CONTRIBU IILOR NA IONALE LA CHESTIONARUL TRIMIS STATELOR MEMBRE DE CTRE DG BUGET B.4 Sistemele de control public intern n Statele Membre UE A. Introducere Cele 27 de State Membre i-au prezentat contribu iile n baza unei structuri/a unui ablon elaborat de DG Buget special pentru acest Compendiu. Acest ablon ajut cititorul s fac legtura ntre contribu ia fiecrui Stat Membru i structura sugerat. Titlurile i subtitlurile unei contribu ii corespund unor titluri similare din alte contribu ii, pe ct posibil, facilitnd astfel compararea articolelor. A.1. Obiectivul Compendiumului Obiectivul acestui exerci iu este de a face contribu iile Statelor Membre comparabile pentru analize i discu ii viitoare. La rndul su, o astfel de analiz va oferi o descriere a diferitelor structuri i roluri ale sistemelor de control public intern n mediul n care acestea opereaz. Cu alte cuvinte, acest exerci iu ncearc s descrie starea curent a lucrurilor mai degrab dect s caute un sistem ideal. A.2. Aria de acoperire a descrierii sistemelor de control public intern Limitm informa iile urmrite la unit i de cheltuieli de prim nivel (adic ministere, agen ii, etc.). Nu facem referire la organisme regionale i municipalit i. n cazul structurilor federale publice, sugerm ca descrierile sistemelor de control public intern s se limiteze la performan a lor la nivel federal. n cazul n care considera i c ar fi adecvat descrierea unui sistem specific de control public intern la nivel sub-federal, atunci pute i face aceast descriere. A.3. Structura ablonului

V sugerm s v structura i contribu ia pentru a acoperi urmtoarele puncte: un scurt istoric al sistemelor dumneavoastr curente de control public intern; mediul controlului public intern; conceptul de control public intern n cadrul administra iei dumneavoastr; rspunderea i responsabilitatea managerial; auditul intern; coordonarea controlului intern; inspec ia financiar; reforme n curs i viitoare. Pentru fiecare dintre categoriile de mai sus, v este oferit mai jos o scurt descriere a ceea ce considerm c ar putea fi adecvat i util s fie inclus. Totu i, participan ii pot s introduc, binen eles, elemente suplimentare, dac le consider necesare.
331

Pentru a aprecia diferitele componente din conceptul de control intern (punctul trei), este necesar s ave i o viziune mai larg care v va permite o n elegere contextual. Scurtul istoric al sistemului de control public intern; mediul controlului public intern i reformele n curs i viitoare (punctele unu, doi i cinci) au inten ia de a servi scopul promovrii unei astfel de abordri contextuale. ntruct un cadru legal solid i adecvat este fundamental pentru un control intern eficient, este esen ial s fie oferit o list de baze legale de control public intern (de exemplu, legi organice privind bugetul, legi cadru sau de implementare). Este, de asemenea, util s indica i la ce nivel au fost adoptate legile (adic, guvernamental, la nivelul Ministerului Finan elor sau al ministerelor de resort individuale). Totu i, inten ia nu este de a enumera articolele din diverse legi. n final, un cadru legal nu reprezint n sine un sistem de control intern eficient i eficace. A adar, v rugm s ncerca i i s reflecta i operarea practic i implica iile cadrului legal n sistemul de control public intern. B. Structura sugerat pentru contribu ie Regsi i mai jos defini ia dat de INTOSAI (1) controlului public intern: Controlul public intern este un proces complex care este efectuat de managementul i personalul unei entit i i este proiectat pentru a aborda riscurile i a oferi asigurarea rezonabil c n ndeplinirea misiunii entit ii sunt atinse urmtoarele obiective generale: executarea unor opera iuni ordonate, etice, economice, eficiente i eficace; ndeplinirea obliga iilor contabile; respectarea legilor i reglementrilor aplicabile; i aprarea resurselor mpotriva pierderilor, a utilizrii nepotrivite i a daunelor. B.1. Scurt istoric al sistemelor curente de control public intern V rugm s ne face i o scurt prezentare general a originilor i istoricului sistemelor dvs. curente de CPI. Pentru a pune istoricul n context, ar putea fi bine, acolo unde este cazul, s descrie i ce tip de strategii paralele sus in sau sus ineau reformele CPI. Acestea ar putea fi strategiile sau politicile rela ionate cu reformele administra iei publice (RAP) sau managementul cheltuielilor publice (MCP). Reforma administra iei publice se refer la eforturile globale de a mbunt i managementul, capacitatea administrativ i modul n care este organizat sectorul public. Managementul cheltuielilor publice se concentreaz pe bugetare, contabilitate i func iile inspec iei centrale, precum i pe controlul intern. Din nou, acolo unde este cazul, v rugm s sublinia i cine au fost promotorii reformei sau ce institu ii au jucat un rol important n msurile luate pentru modernizarea administra iei (de ex., parlamentul, institu ia suprem de audit, Ministerul Finan elor, Ministerul de Interne, etc.) i modul n care reforma a fost gestionat. B.2. Mediul controlului public intern

OrganizaiaInternaionalaInstituiilorSupremedeAudit.

332

V rugm s descrie i principalele caracteristici ale sistemelor curente care asigur mediul CPI, precum sistemul bugetului na ional i cel contabil (contabilitate bazat pe numerar i de angajamente, sistemul central de contabilitate), bugetarea de intrri (input) sau programe, auditul extern i lupta mpotriva fraudelor i/sau neregulilor. B.3. Conceptul de control public intern n cadrul administra iei dvs. Regsi i ata at liniile orientative INTOSAI pentru controlul intern n sectorul public. Componentele men ionate mai jos reprezint rspunderea i responsabilitatea managerului. Liniile directoare acoper urmtoarele cinci componente inter-rela ionate: implementarea mediului de control; managementul riscului; implementarea activit ilor de control; procese de gestiune a informa iilor i comunicrii; monitorizarea activit ilor de control i mbunt irea lor continu. V rugm s descrie i caracteristicile i/sau elementele pe care este construit sistemul dvs. CPI. Dorim s pune i accentul pe trei elemente pe care le considerm relevante, dac este cazul, pentru situa ia din ara dvs. (dac nu, o declara ie n sensul c ele nu sunt relevante este suficient). 1. Rspunderea/responsabilitatea managerial 2. Auditul intern 3. Coordonarea dezvoltrii controlului public intern B.3.1. Rspunderea/responsabilitatea managerial Rspunderea managerial se refer la un proces prin care managerii de la toate nivelurile sunt responsabili pentru i li se pot cere explica ii cu privire la deciziile i aciunile ntreprinse pentru a ndeplini obiectivele organizaiei pe care o conduc. Rspunderea managerial implic responsabilitate pentru managementul financiar solid la toate nivelurile, adic organizarea, procedurile i raportarea adecvate a rezultatelor organizaiei. Acesta este un principiu democratic relaionat cu transparena guvernanei. Rspunderea managerial prin raportare la liniile directoare INTOSAI menionate mai sus se refer la responsabilitatea managerului pentru toate cele cinci componente specificate anterior. V rugm s descriei modul n care este neles principiul rspunderii/responsabilitii manageriale n cadrul administraiei dvs. i dac este sau nu inter-relaionat cu sistemul dvs. de CPI. Dac identificai o legtur ntre principiul rspunderii manageriale i sistemul dvs. de CPI, v rugm s descriei acest lucru innd cont de aspectele menionate mai jos.

333

Cum i asum managerii de top responsabilitatea pentru instituirea unui sistem de control intern adecvat? V rugm s acoperii, acolo unde este cazul, cele cinci componente inter-relaionate la care am fcut referire mai sus. Rspunderea managerial este exercitat de un manager desemnat politic sau de managerul administrativ de top? n ce msur este folosit delegarea responsabilitii i a autoritii drept instrument pentru delegarea puterii decizionale? n ce msur sunt mprite responsabilitile pentru dezvoltarea de politici i pentru implementarea acestora? Susinerea pe care managerii de top (termenul manageri de top este folosit aici pentru oficiali seniori care sunt responsabili fie pentru dezvoltarea politicilor fie pentru implementarea acestora) o primesc din partea funcionarilor financiari (1) (de exemplu, pregtirea bugetului, pregtirea deciziilor financiare ale ordonatorului de credite, procesele de control ex ante, licitarea i contractarea, sfaturi de management, contabilitate i elaborarea procedurilor i liniilor directoare financiare). Cum i asum managerii de top responsabilitatea pentru stabilirea obiectivelor la toate nivelurile i planificarea corespunztoare a bugetului? Obiectivele sistemului de control intern (accentul pe regularitatea/legalitatea tranzaciilor i/sau pe rentabilitate (performan) i ndeplinirea obiectivelor de politic) i aria sa de acoperire (acoper toate deciziile financiare, adic subveniile/angajamentele, procedurile de licitaie i contractare, veniturile, plile, managementul activelor i pasivelor i recuperarea sumelor nedatorate?) Cum este organizat sistemul de raportare n general i, n mod special orice avizare i raportare despre performana global? (Dac este cazul, v rugm s includei informaii despre, de exemplu, un sistem de declaraii anuale de asigurare sau alte mijloace de avizare). B.3.2. Auditul Intern Definim auditul intern folosind urmtoarea definiie IIA (2): Auditul intern este o activitate independent, obiectiv de asigurare i consultan proiectat pentru a aduga valoare i a mbunti operaiunile unei organizaii. Ajut o organizaie s-i ndeplineasc obiectivele printr-o abordare sistematic i disciplinat de evaluare i mbuntire a eficienei procesului de management al riscului, control i guvernan (Institutul Auditorilor Interni). Auditul intern este o parte integrant din controlul public intern. Totui, spre deosebire de alte aspecte ale controlului intern, care cad n sarcina managerului, auditul intern este independent din punct de vedere funcional de managementul de top.

Unfuncionarfinanciaresteunfuncionarresponsabilpentruimplementarearegulilorrelaionatecu managementulfinanciar,contabilitateaipregtireadeclaraiilorfinanciarencadrulunitiii raporteazmanagementuluidetopalunitii. 2 InstitutulAuditorilorInterni.

1

334

Dac administraia dvs. a dezvoltat un audit intern de acest tip n cadrul CPI, v rugm s descriei mai jos modul n care acesta este organizat din punct de vedere funcional, cu referire la: baza legal pentru auditul intern; natura independenei funcionale a auditorului intern fa de managerul de top cruia i este ataat auditorul intern, n special n ceea ce privete: libertatea raportrii de audit i de a face recomandri managementului de top sau nivelurilor inferioare; utilizarea cartelor de audit (care urmeaz s fie agreate ntre management i funcia de audit intern). acceptarea sarcinilor care ies din aria de acoperire a auditului intern i intr n cea a responsabilitii manageriale, inclusiv a regulilor de soluionare a conflictelor de interese; funcia auditului intern care face obiectul instruirii profesionale continue i procedurilor de certificare public v rugm s descriei pe scurt schema de instruire; cui i raporteaz auditul intern; tipurile de audit care pot fi efectuate, adic misiuni de asigurare (audit financiar, audit de conformitate, audit al performanei) i misiuni de consultan.

V rugm s explicai procedura formal de urmrire pentru manageri relaionat cu rapoartele de audit intern. De asemenea, s explicai procedurile care trebuie urmate atunci cnd, pe parcursul unui audit, sunt identificate indicii de fraud i/sau nereguli. V rugm s descriei dac i n ce fel sunt separate sarcinile ntre auditul intern i inspecia financiar. B3.3. Relaia auditului intern cu auditul extern Auditul extern este definit drept activitatea efectuat de instituia suprem de audit (ISA), care este extern i independent de instituia supus auditului, scopul fiind de a oferi parlamentului o opinie i a raporta cu privire la conturile i declaraiile financiare, regularitatea i legalitatea operaiunilor i/sau a managementului financiar. V rugm s descriei procesele existente pentru coordonarea dintre auditul intern i instituia suprem de audit (din perspectiva auditului intern). B3.4. Consiliile sau comitetele de audit Consiliile de audit sunt definite aici drept organizaii care ofer guvernului consiliere pe probleme de politic privind calitatea i funcionarea auditului intern n cadrul ntregului sector public. Comitetele de audit sunt definite ca organizaii din cadrul ministerelor/ageniilor care apr rolul independent din perspectiv funcional al auditului intern fa de management i susin managementul n nelegerea i urmrirea recomandrilor auditului intern. Va rugm s indicai dac exist astfel de organizaii i, dac da, s oferii o descriere scurt a funcionrii acestor consilii sau comitete de audit. V rugm s explicai i motivele pentru care consiliile sau comitetele de audit au fost create sau nu n ara dvs.
335

B3.5. Coordonarea controlului public intern V rugm s menionai dac exist o coordonare ntre politica/metodele de control intern din ara dvs. n cadrul administraiei, cu referire special, acolo unde este cazul, la orice unitate/uniti central(e) de coordonare sau armonizare, localizarea acestora i cui i raporteaz. Aceste uniti evalueaz n mod regulat funcionarea sistemelor de control intern sau audit intern n cadrul sectorului public i elaboreaz rapoarte regulate/revizuiri periodice cu privire la starea acestor sisteme? Dac da, cui sunt adresate aceste rapoarte i cum sunt ele urmrite? B4. Inspecia financiar Inspecia financiar se refer la activitile unui organism guvernamental (centralizat) (care acioneaz fie din proprie iniiativ fie n momentul primirii unor reclamaii), efectuate cu scopul de a evalua legalitatea, finalitatea i oportunitatea utilizrii fondurilor bugetare cu scopul stabilirii nclcrilor, a fraudelor i/sau neregulilor care au sau ar putea avea un impact negativ asupra bugetului. Aceast seciune urmrete s obin informaii despre orice rol pe care l-ar putea avea un serviciu de inspecie financiar n legtur cu sistemul de control intern, cu referire n mod special la poziionarea i rolul oricrui tip de instituie central din cadrul administraiei publice care este responsabil pentru combaterea fraudei i/sau a neregulilor prin intermediul inspeciilor financiare. V rugm s descriei cine poate iniia inspecii prin orice astfel de organism de inspecie fiscal (de exemplu, solicitri din partea Cabinetului de Minitri, a Ministerului Finanelor, a ministerelor de resort, a Avocatului Poporului, a terilor, a oricrei alte pri, programe anuale de investigaii, etc.); n ce msur acest organism poate efectua inspecii de tip ex ante, ex post sau de ambele tipuri; i ce sisteme sau reguli exist pentru coordonarea activitilor ntre organismul de inspecie financiar, auditorii interni (aa cum sunt definii mai sus) i orice alt personal de control intern. B5. Reforme n curs i/sau viitoare V rugm s ne oferii informaii despre reformele n curs sau planificate n cadrul administraiei publice, n domeniul managementului finanelor publice sau al controlului public intern i, dac este cazul, raionamentul din spatele acestor reforme.

336

ANEXA 2 Lista persoanelor de contact Austria Domnul Hannes Schuh Director Executiv de Audit Ministerul Finanelor, Viena Tel. +43 151433501260 e-mail: hannes.schuh@bmf.gv.at _______________________ Belgia Domnul Karel Hauman Consilier Serviciul Federal pentru Buget i Control, Bruxelles Tel. +32 22123914 e-mail: karel.hauman@budget.fed.be _______________________ Bulgaria Doamna Svilena Simeonova Director, Direcia de Control Intern Ministerul Finanelor, Sofia Tel. +359 298592350 E-mail: s.s.simeonova@minfin.bg _______________________ Cipru Domnul Demetris Mavrommatis Contabil Trezoreria Republicii, Nicosia Tel. +357 22602398 e-mail: dmavrommatis@treasury.gov .cy _______________________ Republica Ceh Domnul Jan Malek

Danemarca Domnul Rikke Rosenkvist Lindholst Director, Agenia pentru Management Guvernamental Ministerul Finanelor, Copenhaga Tel. +45 33924973 e-mail: rli@fm.dk __________________________ Estonia Doamna Evelin Pungas eful Unitii de Coordonare a Controlului Intern Ministerul Finanelor, Tallinn Tel. +372 6113423 e-mail: evelin.pungas@fin.ee __________________________ Finlanda Domnul Pasi Ovaska Consilier Legislativ Ministerul Finanelor, Helsinki Tel. +358 916033282 e-mail: pasi.ovaska@vm.fi __________________________ Frana Domnul Stphan Roudil Inspector de Finane Inspectoratul General de Finane, Paris Tel. +33 153183084 e-mail: stephan.roudil@igf.finances.gou v.fr __________________________ Germania Domnul Thomas Knrzer ef Direcie
337

Grecia Domnul Vassilios Letsios Director General, Serviciile de Control Financiar Ministerul Finanelor, Atena Tel. +30 2106987702 e-mail: g.tountopoulou@glk.gr ___________________ Ungaria Doamna Edit Nmeth eful UCA pentru Controlul Public Intern Ministerul pentru Economia Naional, Budapesta Tel. +36 17951941 e-mail: edit.nemeth@ngm.gov.hu _____________________ Irlanda Doamna Judith Brady Contabilitate guvernamental, Departamentul de Cheltuieli Publice i Reform Ministerul Finanelor, Dublin Tel. +353 16045691 e-mail: judith.brady@finance.gov .ie ____________________ Italia Domnul Fabrizio Mocavini ef Unitate

Director, Departamentul de Control Ministerul Finanelor, Praga Tel. +420 257044661 e-mail: jan.malek@mfcr.cz _______________________

Ministerul Federal al Finanelor, Berlin Tel. +49 30186824862 e-mail: thomas.knoerzer@bmf.bund.de __________________________

Romnia Domnul Constantin Sas Lituania Domnul Darius Matusevicius Controlor Financiar ef Adjunct Ministerul Finanelor Publice, Director UCA Ministerul Finanelor, Vilnius Bucureti Tel. +370 52390147 Tel. +40 213199727 e-mail: e-mail: d.matusevicius@finmin.lt constantin.sas@mfinante.gov.ro _______________________ Luxembourg Domnul Jeannot Warengo Inspector de Finane Inspectoratul General de Finane, Luxembourg Tel. +352 24782750 e-mail: jeannot.waringo@igf.etat.lu _______________________ __________________________ Slovacia Doamna Iveta Turanov Director General Ministerul Finanelor, Bratislava Tel. +421 259582145 e-mail: iveta.turcanova@mfsr.sk __________________________ Slovenia Doamna Natasa Prah Director, Oficiul de Supraveghere Bugetar Ministerul Finanelor, Ljubljana Tel. +386 13696904 e-mail: natasa.prah@mf-rs.si __________________________

Ministerul Economiei i Finanelor, Trezoreria, Roma Tel. +39 0647614698 e-mail: fabrizio.mocavini@tesoro .it _____________________ Letonia Doamna Vija Gurkovska ef Unitate de Planificare a Politicii de AI Ministerul Finanelor, Riga Tel. +371 67083856 e-mail: vija.gurkovska@fm.gov.l v _____________________ CE: DG Buget Domnul Robert Gielisse ef Unitate, B.4. Comisia European, Bruxelles Tel. +32 22959649 e-mail: robert.gielisse@ec.europa .eu ____________________ SIGMA Doamna Bianca Brtch Consilier Senior OCDE, SIGMA, Paris e-mail: bianca.breteche@oecd.or g

Malta Doamna Rita Schembri Director General Departamentul de Audit Intern i Investigaii, Valletta Tel. +356 21237737 e-mail: rita.schembri@gov.mt Spania ________________________ Doamna Pilar Seisdedos Espinosa ef Coordonare General Olanda Domnul Gerard van Reijsen Intervencin General de la Consilier Senior pe probleme Administracin del Estado, de Politic, Afaceri Bugetare Madrid Ministerul Finanelor, Haga Tel. +34 915367046 Tel. +31 703427271 e-mail: pseisdedos@igae.meh.es __________________________ e-mail: g.a.m.reijsen@minfin.nl Suedia _______________________ Domnul Nils Eklund ef UCA CMF Polonia Autoritatea Naional pentru Doamna Agnieszka Giebel
338

Director Adjunct Ministerul Finanelor, Varovia Tel. +48 226943093 e-mail: agnieszka.giebel@mofnet.go v.pl _______________________ Portugalia Domnul Jos Antnio Viegas Ribeiro Inspector General Adjunct Inspectoratul General de Finane, Lisabona Tel. +351 218113508 e-mail: viegasribeiro@igf.minfinancas.pt

Management Financiar, Stockholm Tel. +46 86904457 e-mail: nils.eklund@esv.se __________________________ Marea Britanie Domnul Steve Barnes Consilier Superior pentru Politica de Audit HM Trezorerie, Londra Tel. +44 2072705788 e-mail: steve.barnes@hmtreasury.gsi.go v.uk

339

Cum putei obine publicaii ale UE Publicaii gratuite: prin intermediul EU Bookshop (Librria UE) (http://bookshop.europa.eu); de la reprezentaiile sau delegaiile Uniunii Europene. Putei obine datele lor de contact prin Internet (http://ec.europa.eu) sau trimind un fax la numrul +352 292942758. Publicaii contra cost: prin intermediul EU Bookshop (Librria UE) (http://bookshop.europa.eu); Abonamente contra cost (de exemplu, serii anuale ale Jurnalului Oficial al Uniunii Europene i rapoarte privind cazuri judecate de Curtea European de Justiie): prin intermediul unuia dintre agenii de vnzri ai Oficiului de Publicaii al Uniunii Europene (http://publications.europa.eu/others/agents/index_en.htm). Comisia European Compendiu al sistemelor de control public intern n Statele Membre UE 2012 Luxembourg: Oficiul pentru Publicaii al Uniunii Europene, 2011 2011 290 p. 21 x 29,7 cm ISBN 978-92-79-19982-0 doi: 10.2761/72506

340

Acest Compendiu ofer o prezentare general structurat a diverselor sisteme de Control Public Intern folosite n fiecare dintre cele 27 de state membre ale UE pentru a gestiona i controla fondurile, veniturile i cheltuielile lor naionale. Este prima oar cnd se elaboreaz o prezentare general att de cuprinztoare pentru a descrie sistemele de Control Public Intern. Compendiumul conine o analiz detaliat a sistemelor existente; mai mult, contribuiile Statelor Membre ofer cititorului informaii unice referitoare la posibile evoluii n domeniul sistemelor naionale de control intern. Scopul su este unul clar: de a servi ca unealt pentru discuii ntre profesionitii care lucreaz n domeniul managementului, controlului i auditului n sectorul public; pentru mprtirea bunelor practici; i pentru identificarea unor soluii la probleme comune ntlnite de Statele Membre. Ca atare, el reprezint busol care arat drumul spre o guvernan mbuntit n sectorul public n cadrul UE.

341

Pentru mai multe informaii: Versiunea electronic a acestei publicaii o putei gsi la adresa: http://ec.europa.eu/budget/biblio/publications/publication_en.cfm#compendium (disponibil doar n limba englez) Direcia-general pentru Buget a Comisiei Europene: http://ec.europa.eu/dgs/budget/index_en.htm Pentru feedback cu privire la aceast publicaie: BUDG-MAILBOX-B4@ec.europa.eu Referitoare la bugetul UE i programarea financiar: http://ec.europa.eu/budget/index_en.cfm (disponibile n limbile englez, francez i german) Oficiul pentru Publicaii

342