33

expert
CONTABILITATE
Contabilitatea i ntreprinderile / 33 Principalele diferene dintre prevederile reglementrilor contabile naionale i cele ale referenialului internaional (OMFP 3055/2009 versus IAS/IFRS) / 35

Contabilitatea i ntreprinderile
Interviu cu preedintele CECCAR, prof. univ. dr. Marin Toma
Economistul: Considerai c, n Romnia, exist norme de contabilitate n interesul ntreprinderilor? Marin Toma: Rspunsul este extrem de complex. n primul rnd c, n Romnia, avem reglementri contabile, i nu standarde sau norme, diferenele fiind enorme i cu impact asupra vieii ntreprinderilor: reglementrile sunt emise de instituii guvernamentale i au caracter imperativ, MARIN TOMA pe cnd standardele sau normele ar trebui emise de organisme neguvernamentale i au caracter de recomandare; acestea din urm presupun aplicarea raionamentului profesional i gsirea de soluii pentru fiecare ntreprindere n parte, ceea ce presupune un anumit nivel de educaie i etic n afaceri, n general, i n activitile de reflectare, de eviden, n special. Contabilitatea trebuie s reflecte viaa ntreprinderii aa cum este, bun sau rea, iar diversitatea activitilor nu poate fi surprins prin reglementri orict de bune ni s-ar prea. n ceea ce privete standardele internaionale de contabilitate, n aplicarea acestora exist, n general, ntrzieri, datorate mai multor cauze, iar, n opinia mea, criza actual ne-a dat posibilitatea s constatm unele dintre vulnerabilitile globale i s chibzuim mai atent asupra modalitilor de import a acestora: prin adoptare sau prin adaptare. Eu cred c adaptarea standardelor ar trebui s se extind; adoptarea, ca atare, a standardelor fr s se in seama de cultura juridic diferit, care impune tratamente diferite, poate avea dou consecine grave. n primul rnd, se pot genera noi dezechilibre care pot duce la decredibilizarea unor instituii, fcnd ineficiente eforturile de a separa standardele de contabilitate i audit aplicabile IMM-urilor de restul ntreprinderilor; i, aceasta, pentru c, dei economia mondial este format n proporie de peste 90% din IMM-uri, standardele recomandate acestora sunt, n realitate, variante mai mult sau mai puin simplificate ale unor standarde create pentru ntreprinderile mari. n al doilea rnd, se ntrzie foarte mult aplicarea standardelor fie i pentru faptul c textele legale naionale prevaleaz standardele, care, juridic, au caracter de recomandare. Fiind vorba de standarde, pentru sectorul privat cred c profesia contabil trebuie s ia n serios aceast problem i, mpreun cu mediul de afaceri, cu ali factori interesai, s treac la aciune. Economistul: Recent a avut loc modificarea legii contabilitii; n ce msur aceste modificri se nscriu n aceast viziune prezentat de dvs.?
Nr. 16 / 2011, 9 mai

ARBITRAJ COMERCIAL

Tribunalul arbitral contribuie la soluionarea eficient a litigiilor / 40

FONDURI EUROPENE

Romnia contributor net la bugetul Uniunii Europene i n anul 2011? / 39

34

ECONOMISTUL

expert
bil poate contribui la mbuntirea lichiditilor IMM-urilor i le poate ajuta s acceseze fondurile publice i oportunitile de pe pia. Experii contabili trebuie s renune treptat la simpla reflectare n scripte i s aib un rol activ oferind servicii integrate ntreprinderilor, mai ales celor mici i mijlocii. Economistul: Pot experii contabili s furnizeze n prezent astfel de servicii integrate? Marin Toma: Competena tehnic i calitatea lucrrilor conduc la construirea ncrederii i a cererii din partea IMM-urilor pentru diverse tipuri de consultan; este vorba despre servicii integrate ntreprinderilor. Aici, noi avem de luptat cu legislaia naional, care este o legislaie excesiv fa de restul Europei, este o legislaie care mpiedic o bun relaie pe piaa serviciilor contabile i este o relaie care duce la costuri imense pentru societate, pentru IMM-uri. Gndii-v numai la faptul c, dac o ntreprindere vrea s se asigure c i merge bine, trebuie s aib cel puin doi sau trei consultani care s se ocupe de ea unul de problemele contabile, unul de problemele de audit, de consultan i aa mai departe. Deci sunt multe probleme care trebuie ajustate n continuare. Piaa noastr tradiional, respectiv cea pentru IMM-uri, este supus obiectiv unui proces de contracie, pe de o parte, datorit unor conjuncturi economice cum ar fi actuala criz, dar i datorit nevoii acute de alt fel de servicii dect cele tradiionale care vor fi cutate la firmele mari, cu toate c ele, IMM-urile, consider capacitatea de reacie a practicilor mici i mijlocii ca fiind mult mai important; n via s-a dovedit c nu trebuie s fii puternic i s ai talie mare pentru a ctiga; astzi, ctig cine are capacitatea de reacie mai puternic. Aadar, a reaciona la nevoile ntreprinderilor este problema-cheie cu care se confrunt profesia contabil. Experii contabili i, mai ales, firmele de expertiz contabil pot avea n vedere trei modele pentru a depi dificultile i a oferi o gam larg de servicii clienilor lor; trei modele globale. n primul rnd, cel mai des ntlnit model const n extinderea aptitudinilor tehnice i de comunicare ale personalului existent n firm, oferirea de servicii integrate clienilor. Un al doilea model des ntlnit l constituie concentrarea pe un sector economic specific s ne specializm pe anumite sectoare, pe anumite domenii, pe anumite laturi ale economiei. i, n sfrit, un al treilea model, care poate fi o strategie de sine stttoare sau care poate nsoi celelalte dou modele, const n participarea noastr ntr-o reea de referine de nalt calitate. Economistul: De fapt, care sunt cele mai importante caliti ale unui expert contabil? Marin Toma: Se regsesc n cele trei comandamente fundamentale ale profesiei contabile: educaie, etic i calitate, precum i n sigla CECCAR: tiin, independen, moralitate. n
www.economistul.ro

Marin Toma: Modificrile la care v referii sunt departe de a rezolva problemele contabilitii de ntreprindere; ele conin ns unii pai - mruni, este adevrat - n aceast direcie. Prin obiectivele urmrite i prin impact, aceste modificri se pot caracteriza astfel: l pun bazele unei deschideri pentru asigurarea introducerii standardelor internaionale de raportare financiar (tiut fiind c unitile din sectorul bancar vor elabora situaiile financiare n IFRS ncepnd cu anul 2012) i a unei abordri mai anglo-saxone de separare a activitilor de organizare i conducere a contabilitii de activitatea de ntocmire i semnare a situaiilor financiare; l asigur o mai bun precizare a obligaiilor de contabilitate n unele cazuri particulare (cazul entitilor fr personalitate juridic din Romnia, care aparin unor persoane juridice strine, cazul restructurrilor prin fuziune i divizare etc.); l asigur o clarificare mai bun a unor prevederi ale legii, cum este cazul entitilor de interes public; l creeaz cadrul legal pentru un sistem super-simplificat de contabilitate, ce va fi aprobat prin ordin al ministrului, pentru societile cu cifr de afaceri i active totale sub 35.000 euro. Economistul: Deci numai aprecieri pozitive n legtur cu aceste modificri? Marin Toma: n general, da. Exist i aspecte care ar fi trebuit evitate avnd n vedere c nu pot fi prevzute consecinele, cum este cazul acelor prevederi care fac trimitere la prestarea de servicii contabile de ctre persoane necontrolate i necontrolabile din punct de vedere profesional, etic i al calitii. Economistul: Ce rol joac experii contabili i contabilii autorizai n viaa unei ntreprinderi? Marin Toma: De o manier general pentru asigurarea securitii unei afaceri, rolul expertului contabil ar trebui s fie unul imens, mai ales n cazul ntreprinderilor Mici i Mijlocii (IMM). La diferite manifestri internaionale, vocile cele mai autorizate de la nivel naional i internaional au dezbtut dramatismul afacerilor mici i mijlocii. Este arhicunoscut faptul c IMM-urile, care constituie coloana vertebral a economiei, care asigur elasticitatea economiei i dinamica pieei locurilor de munc, care asigur procesul de aprovizionare, susinnd afacerile mari, sunt, n acelai timp, cel mai rapid i puternic afectate de scderea cererii i a creditrii. Avem impresia, uneori, c se vorbete foarte mult, dar se face foarte puin. Este momentul ca n politicile publice s se fac compromisurile necesare pentru a asigura IMM-urilor o pia intern i eficient. Profesia contabil poate face mult pentru a ajuta n aceast criz a creditelor. Temeinicia, transparena i standardizarea raportrii financiare sunt eseniale n creterea numrului de participri la accesarea creditelor de ctre ntreprinderi, la creterea accesului acestora la finanare. Profesia conta-

Nr. 16 / 2011, 9 mai

CONTABILITATE

35

MDLINA GRBIN*

n prezent, n baza Regulamentului Comisiei Europene nr. 1606/2002, toate societile cotate pe pieele de capital europene sunt obligate

s aplice standardele internaionale (IAS/IFRS) pentru ntocmirea situaiilor financiare consolidate. n Romnia, societile comerciale ale cror valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat i care ntocmesc situaii financiare consolidate au obligaia s aplice Standardele Internaionale de Raportare Financiar adoptate la nivelul Uniunii Europene (n baza Ordinului Ministrului Finanelor Publice nr 1.121/2006). Pentru ntocmirea situaiilor financiare individuale, aceste societi aplic reglementrile naionale, conforme cu Directivele Europene. Entitile de interes public pot opta ntre standardele internaionale i reglementrile naionale pentru ntocmirea situaiilor financiare consolidate i/sau pot prezenta un al doilea set de situaii financiare individuale n conformitate cu IFRS pentru necesiti proprii de informare. Instituiile de credit aplic Standardele Internaionale de Raportare Financiar la ntocmirea situaiilor financiare consolidate i, ncepnd cu anul 2012, vor aplica aceste standarde i pentru ntocmirea situaiilor financiare individuale. Ne propunem n cadrul acestui articol s inventariem principalele diferene dintre prevederile Ordinului Ministrului Finanelor Publice nr. 3055/2009 i cele ale standardelor IAS/IFRS. n practic pot aprea i alte diferene fa de cele identificate, dup cum este posibil ca efectul unor diferene s fie nesemnificativ sau inexistent pentru anumite entiti, n funcie de tranzaciile efectuate i specificul activitii. O serie de prevederi ale standardelor internaionale au fost deja preluate n reglementrile contabile naionale, ceea ce faciliteaz ntr-o oarecare msur procesul de retratare. Retratrile necesare pot fi mai numeroase n cazul n care conformitatea cu referenialul naional este parial. Dei elemente din Cadrul Conceptual Internaional au fost preluate n reglementarea naional (definiiile elementelor, criteriile de recunoatere, utilizatorii de informaie contabil, caracteristicile calitative ale informaiei contabile), utilizarea lor n selectarea i argumentarea soluiilor normative este limitat, ceea ce poate

afecta ntr-o oarecare msur coerena logic i conceptual a acestora din urm. Diferenele ntre cele dou refereniale vizeaz prezentarea situaiilor financiare, politicile de recunoatere, evaluare, derecunoatere i prezentare a elementelor n situaiile financiare i informaiile ce trebuie divulgate obligatoriu sau voluntar. Dac n Ordinul 3055/2009, bilanul i contul de profit i pierdere sunt standardizate, IAS 1 solicit o list de elemente care trebuie s apar obligatoriu n bilan sau situaia rezultatului global. Semnificaia principiului pragului de semnificaie este diferit n Ordin, care permite prezentarea separat a elementelor semnificative doar n notele explicative. n situaia poziiei financiare (titulatura sub care apare bilanul n IAS 1), activele i datoriile curente sunt prezentate separat de cele pe termen lung. Dei clasificarea este preluat n textul Ordinului 3055/2009, formularul prestabilit de bilan solicit prezentarea unor posturi (provizioane, cheltuieli n avans) care sunt prezumate a fi implicit pe termen lung, respectiv pe termen scurt. O serie de posturi, obligatorii potrivit IAS 1, nu apar n formularul de bilan din OMFP 3055/2009. n aceast categorie intr activele imobilizate deinute n vederea vnzrii (IFRS 5), activele sau datoriile incluse n grupurile de active deinute n vederea vnzrii (IFRS 5), investiiile imobiliare (IAS 40), activele biologice (IAS 41), creanele sau datoriile de impozit amnat (IAS 12) pentru care referenialul internaional prevede politici contabile specifice. Situaia poziiei financiare poate conine trei rnduri de sume n cazul aplicrii tratamentului retrospectiv pentru schimbrile de politici i coreciile de erori. Reglementarea naional impune tuturor entitilor prezentarea unui cont de profit i pierdere cu cheltuielile clasificate dup natur, nsoit de o detaliere a cheltuielilor dup funcii n notele explicative, n timp ce IAS 1 solicit fie prezentarea situaiei rezultatului global, fie prezentarea unui cont de profit i pierdere (cu cheltuielile clasificate dup natur sau dup funcii n funcie de opiunea entitii) i a situaiei rezultatului global. Prezentarea distinct a elementelor extraordinare este interzis de IAS 8. Situaia fluxurilor de numerar are coninut similar cu cel descris de IAS 7. Structura situaiei variaiei capitalurilor proprii este asemen-

Nr. 16 / 2011, 9 mai

CONTABILITATE

Principalele diferene dintre prevederile reglementrilor contabile naionale i cele ale referenialului internaional (OMFP 3055/2009 versus IAS/IFRS)

36

ECONOMISTUL

expert
mai corespund condiiilor actuale de utilizare a imobilizrii. Dei principial reglementarea naional permite utilizarea unor politici contabile diferite de tratamentele fiscale n cazul imobilizrilor corporale, din raiuni ce in de costurile unei raportri duble sau de existena unor stimulente fiscale ce ncurajeaz reevaluarea, deconectarea de facto poate fi ceva mai redus. Potrivit IAS 38 Imobilizri necorporale, cheltuielile de constituire nu pot fi capitalizate (afecteaz contul de profit i pierdere atunci cnd sunt angajate). OMFP 3055/2009 permite capitalizarea cheltuielilor de constituire i amortizarea lor pe o perioad de pn la 5 ani. Fondul comercial (amortizabil ntr-o perioad de 5 ani n OMFP 3055/2009) este supus unui test de depreciere anual conform IAS 36, iar deprecierea constatat nu mai poate fi reluat ulterior. IAS 38 definete categoria imobilizrilor necorporale cu durat de via nedeterminat care nu se amortizeaz, ci sunt supuse unui test anual de depreciere. Imobilizrile necorporale pentru care exist o pia activ pot fi reevaluate. Cadrul normativ naional nu conine aceast opiune. Evaluarea deprecierii imobilizrilor corporale i necorporale este mult mai complex dac se aplic IAS 36 Deprecierea activelor. Pierderile din depreciere pot fi determinate la nivel de activ sau la nivelul unei uniti generatoare de numerar prin compararea valorii nete contabile cu valoarea recuperabil. Conform OMFP 3055/2009, deprecierea este determinat la nivel de activ, prin compararea valorii contabile cu valoarea de inventar, ns metodologia de determinare a valorii de inventar nu este prezentat n detaliu. Referenialul internaional face distincie ntre bunurile imobiliare (terenuri i cldiri) utilizate de proprietar, pentru care se aplic IAS 16 Imobilizri corporale, i cele deinute n scopul nchirierii sau valorificrii capitalului pentru care se aplic IAS 40 Investiii imobiliare. Potrivit IAS 40, investiiile imobiliare sunt fie meninute la cost i amortizate sau eventual depreciate, fie evaluate la valoarea just cu re-

toare n cele dou refereniale cu meniunea c IAS 1 solicit prezentarea separat a elementelor care decurg din tranzaciile cu proprietarii. Politicile contabile specifice stocurilor n OMFP 3055/2009 sunt aplicate i unor active ce intr n sfera de aplicare a altor standarde internaionale, cum ar fi IAS 11 Contracte de construcie sau IAS 41 Agricultura. Dei prevederile standardului IAS 2 Stocuri au fost preluate n mare parte n reglementarea naional, rmn cteva diferene n special n planul evalurii. IAS 2 Stocuri nu face distincie ntre diferitele tipuri de reduceri de pre, toate diminund costul de achiziie. Tratamentul contabil al reducerilor de pre prevzut de Ordinul 3055/2009 este diferit n funcie de natura acestora (comerciale, financiare) i n funcie de nscrierea lor n factura iniial sau ntr-o factur ulterioar. Reducerile financiare nu sunt deduse din costul de achiziie, ci sunt recunoscute ca venituri financiare (767 Venituri din sconturi primite). Reducerile comerciale primite n facturi ulterioare ajusteaz cheltuielile din exploatare (prin utilizarea contului de ajustare 609 Reduceri comerciale primite). Metoda LIFO (permis de OMFP 3055/2009) este interzis de IAS 2. Sfera imobilizrilor corporale este mai extins n OMFP 3055/2009, fa de IAS 16, ceea ce nseamn c vor exista active pentru care se aplic tratamente contabile specifice imobilizrilor corporale n reglementarea naional, dar care intr n sfera de aplicare a altor standarde (de exemplu, IFRS 5 Active imobilizate deinute n vederea vnzrii i ntreruperi de activiti sau IAS 40 Investiii imobiliare). Potrivit OMFP 3055/2009, se amortizeaz ntreg costul imobilizrilor, n timp ce IAS 16 Imobilizri corporale permite deducerea valorii reziduale (dac poate fi estimat fiabil) i ntreruperea amortizrii atunci cnd aceasta depete valoarea net contabil. IAS 16 este mult mai flexibil n maniera de determinare a amortizrii prin posibilitatea de revizuire periodic a duratei de via util, a valorii reziduale i a metodei de amortizare n cazul n care aceste estimri nu

Nr. 16 / 2011, 9 mai

CONTABILITATE

www.economistul.ro

37 cunoaterea variaiilor de valoare n contul de profit i pierdere. Tratamentul contabil al transferurilor n i din categoria investiiilor imobiliare este prescris de IAS 40. Potrivit IFRS 5, activele imobilizate deinute n vederea vnzrii sunt acele active a cror valoare contabil va fi recuperat mai degrab prin vnzare dect prin utilizare. Aceste active nceteaz a mai fi amortizate i sunt evaluate la cea mai mic valoare dintre cost i valoarea just minus costurile de cesiune, prin afectarea rezultatului cu eventualele pierderi de valoare. n OMFP 3055/2009 nu exist aceast categorie de active. Ordinul impune transferul de la imobilizri corporale la stocuri n cazul n care o imobilizare corporal va fi mbuntit n vederea vnzrii. Potrivit standardului IAS 23, costurile ndatorrii atribuite direct achiziiei, construciei sau produciei unui activ care necesit o perioad substanial de timp pentru a fi utilizat sau vndut trebuie capitalizate. Capitalizarea costurilor ndatorrii exist ca opiune i n Ordinul 3055/2009, ns evaluarea acestora poate fi diferit. Activele biologice i podusele agricole nu sunt definite ca structuri distincte n cadrul ordinului. Acestea sunt considerate fie stocuri, fie imobilizri corporale, iar politicile contabile aplicabile sunt diferite de cele prescrise de IAS 41 Agricultura. Prevederile IAS 37 au fost preluate n OMFP 3055/2009. Dei OMFP 3055/2009 menioneaz posibilitatea de a evalua provizioanele pentru dezafectarea imobilizrilor corporale la valoarea actualizat, prevederile IFRIC 1 nu au fost nc incluse n reglementarea naional. Pot fi recunoscute provizioane pentru plile pe baz de aciuni ce intr n sfera de aplicare a IFRS 2. OMFP 3055/2009 nu precizeaz ns tratamentul contabil al tranzaciilor bazate pe aciuni n care o filial primete bunuri i servicii ce sunt decontate de ctre o alt entitate din grup. Pentru beneficiile postangajare acordate personalului poate fi recunoscut un provizion (dac sunt ndeplinite criteriile de recunoatere), dar OMFP 3055/2009 nu detaliaz metodologia de evaluare. Veniturile din subvenii sunt recunoscute n perioada contabil n care sunt angajate cheltuielile pe care aceste subvenii urmeaz s le compenseze. Subveniile aferente activelor sunt prezentate ca venit n avans. Deducerea subveniilor din costul activelor pentru a cror finanare au fost primite nu este permis de OMFP 3055/2009. IAS 12 Impozitul pe profit conine criterii detaliate de recunoatere, evaluare i prezentare pentru activele i datoriile de impozit amnat. OMFP 3055/2009 nu permite recunoaterea creanelor de impozit amnat (consecin a aplicrii principiului prudenei). Datoriile de impozit amnat ar putea fi recunoscute conform OMFP 3055/2009 sub forma unui provizion ce se contabilizeaz pe seama unei cheltuieli. Potrivit IAS 12, creanele i datoriile de impozit amnat nu sunt imputate ntotdeauna rezultatului, ci pot afecta, dup caz, fondul comercial, capitalurile proprii sau rezultatul n funcie de natura tranzaciei care le genereaz. Ordinul nu prevede utilizarea metodei dobnzii efective pentru recunoaterea veniturilor din dobnzi i deducerea dobnzilor acumulate nainte de achiziionarea unei investiii din costul de achiziie. Dac IAS 18 Venituri solicit deducerea tuturor reducerilor de pre din venit, potrivit OMFP 3055/2009 se deduc din valoarea veniturilor doar reducerile comerciale, scontul reprezentnd o cheltuial financiar pentru vnztor. OMFP 3055/2009 nu conine cerina de actualizare pentru evaluarea venitului din vnzare i separarea componentei financiare n cazul n care vnztorul acord cumprtorului credit gratuit sau cu o dobnd sub cea practicat pe pia. OMFP 3055/2009 nu permite gruparea a dou sau mai multor tranzacii similare n vederea aplicrii criteriilor de recunoatere, dup cum precizeaz IAS 18. Schimbul de bunuri similare sau diferite implic nregistrarea a dou tranzacii n referenialul naional: scoaterea din bilan a activului cedat i recunoaterea activului primit n schimb. n cazul programelor de fidelizare a clienilor, vnztorii recunosc venitul pentru valoarea brut i un provizion pentru obligaia de a furniza produse sau servicii gratuite sau cu pre redus. IFRIC 13 Programe de fidelizare a clienilor prevede recunoaterea unui venit n avans pentru obligaia de a furniza produse sau servicii gratuite sau cu pre redus care este reluat la venituri pe msur ce vnztorul se achit de obligaie. Potrivit IFRIC 18, o imobilizare corporal, primit de la un client pe care entitatea o va utiliza pentru a-l conecta la o reea sau a-i furniza accesul continuu la un bun sau serviciu (cum ar fi furnizarea de energie electric, gaz sau ap), este recunoscut ca activ dac ndeplinete criteriile de recunoatere n coresponden cu un venit (potrivit OMFP 3055/2009, imobilizrile primite cu titlu gratuit sunt recunoscute n coresponden cu un venit n avans reluat la venituri pe msura amortizrii acestora). Potrivit IAS 11 Contracte de construcie, veniturile i cheltuielile aferente unui contract de construcie sunt recunoscute prin referin la gradul de avansare a activitii contractului la sfritul perioadei de raportare (metoda gradului de avansare) atunci cnd rezultatul contractului poate fi estimat fiabil. Metoda gradului de avansare nu este permis de OMFP 3055/2009. n reglementarea naional, venitul este recunoscut atunci cnd documentul de recepie privind realizrile este semnat de beneficiar. Costurile suportate n contul contractului, dar neacceptate de beneficiar nc, sunt evaluate la cost i recunoscute drept lucrri n curs (n categoria stocurilor). n OMFP 3055/2009, tratamentele contabile specifice contractelor de leasing sunt aplicabile contractelor care mbrac aceast form juridic, n timp ce IAS 17 are n vedere substana economic a contractelor. n acest sens, IFRIC 4 prezint detalii privind angajamentele care, dei nu mbrac forma juridic a unui contract de

Nr. 16 / 2011, 9 mai

CONTABILITATE

6 38 3 8

ECONOMISTUL

expert
acoperire. Instrumentele financiare derivate nu sunt evaluate la valoarea just n situaiile financiare individuale. Creanele i datoriile sunt evaluate la valoarea nominal i nu la valoarea just aa cum prevede IAS 39. Potrivit IAS 39, activele i datoriile financiare sunt evaluate ulterior recunoaterii la cost, cost amortizat sau la valoarea just n funcie de ncadrarea acestora ntr-una din cele patru categorii de active financiare (active deinute pn la scaden, evaluate la valoarea just prin rezultat, mprumuturi i creane i active financiare disponibile pentru vnzare) sau cele dou categorii de datorii financiare (evaluate la valoarea just prin rezultat sau alte datorii financiare). Standardele internaionale conin cerine de informare mai numeroase i mai detaliate fa de cele solicitate de OMFP 3005/2009. n vederea colectrii informaiilor care trebuie prezentate n notele explicative, entitile pot utiliza liste cu informaii de divulgat urmrind cerinele fiecrui standard. n unele cazuri, cerinele de informare din referenialul internaional exist i n OMFP 3055/2009 integral sau sub o form simplificat. Spre exemplu, OMFP 3055/2009 solicit prezentarea tranzaciilor cu prile legate dac sunt semnificative i nu au fost ncheiate n condiii normale de pia, n timp ce potrivit IAS 24 acestea trebuie divulgate n orice condiii. Similar, OMFP 3055/2009 solicit defalcarea cifrei de afaceri pe segmente de activitate i segmente geografice, n timp ce IFRS 8 Segemnente operaionale conine cerine mult mai detaliate. Prevederile IAS 10 Evenimente ulterioare perioadei de raportare au fost preluate integral n Ordin. Exist ns i standarde care solicit cerine de informare ce nu se regsesc n OMFP 3055/2009 sau care sunt specifice entitilor cotate (de exe mplu IFRS 7 i IAS 33). n condiiile n care situaiile financiare conforme cu IFRS se obin prin retratarea informaiilor obinute prin aplicarea reglementrilor naionale, entitile trebuie s aib n vedere nu doar diferenele dintre politicile de recunoatere, evaluare, derecunoatere aplicabile n contextul celor dou cadre normative, ci i cerinele de informare ale standardelor informaionale i s colecteze informaiile necesare. Informaiile prezentate n note trebuie s fie structurate i suficient de clare i detaliate pentru a rspunde nevoilor de informare ale utilizatorilor interesai. Procesul de pregtire a situaiilor financiare n conformitate cu IFRS poate fi eficientizat prin utilizarea unui manual de politici contabile n conformitate cu IFRS, elaborarea unor formate iniiale pentru situaiile financiare, o mai bun planificare a procesului de retratare, alocarea resurselor necesare, automatizarea fluxurilor informaionale i a procesului de raportare, operarea modificrilor necesare la nivelul proceselor operaionale, adaptarea sistemului informaional i a sistemului de control intern. n
* Lect. univ. dr. , Consilier, Institutul Naional de Dezvoltare Profesional Continu al CECCAR

leasing, sunt reprezentate n contabilitate dup prevederile IAS 17, n timp ce SIC 27 ilustreaz cazuri n care contracte ce mbrac forma juridic a unui contract de leasing trebuie contabilizate avnd n vedere consecinele economice ale acestora. n cazul tranzaciilor de vnzare urmate de preluarea n leasing financiar, activul rmne n bilanul vnztorului-locatar care recunoate o datorie pentru preul de vnzare. n cazul vnzrii unui activ preluat ulterior printr-un contract de leasing operaional, sunt nregistrate dou tranzacii: vnzarea activului i contractul de leasing. Ctigul rezultat este recunoscut integral n contul de profit i pierdere. OMFP 3055/2009 nu conine o cerin de a compara preul de vnzare cu valoarea just (ca n IAS 17). Conceptul de moned funcional nu este definit n OMFP 3055/2009. Moneda n care sunt exprimate tranzaciile efectuate de entitile ce cad sub incidena Ordinului este leul. Este considerat valut orice alt moned n afara leului. Tranzaciile n valut sunt convertite la cursul de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei la data la care au loc. La sfritul fiecrei luni, entitile trebuie s converteasc elementele monetare n valut la cursul de nchidere i s recunoasc diferenele de curs n contul de profit i pierdere. Definiia unei politici contabile i delimitarea politic-estimare au fost preluate n OMFP 3055/2009. Totui, metoda de amortizare (estimare dup prevederile IAS 8 i IAS 16) este considerat politic n OMFP 3055/2009, iar pentru schimbarea sa se aplic tratamentul specific schimbrilor de politici. OMFP 3055/2009 nu conine o ierarhie a prevederilor care ar trebui urmate atunci cnd nu exist o cerin explicit n reglementarea naional. n cazul schimbrii unei politici contabile, noua politic este aplicat ncepnd cu anul urmtor anului n care a fost luat decizia de schimbare. Nu sunt permise schimbri de politici contabile n timpul anului. Informaiile comparative din bilan i din contul de profit i pierdere nu sunt retratate ca urmare a schimbrii de politici. Dac valorile prezentate nu sunt comparabile, lipsa de comparabilitate trebuie explicat n note. Potrivit IAS 8, pentru schimbrile voluntare de politici contabile se aplic un tratament retrospectiv n timp ce, n cazul schimbrilor impuse de modificarea referenialului contabil, se aplic prevederile tranzitorii ale standardului modificat. Tratamentele contabile specifice instrumentelor financiare sunt mai puin complexe n OMFP 3055/2009. Investiiile n aciuni sunt evaluate la cost sau la ultima cotaie de pia (n cazul aciunilor cotate pe o pia reglementat). Instrumentele convertibile nu trebuie separate n componenta de datorie i cea de capital (dup cum prevede IAS 32). Obligaiunile convertibile sunt contabilizate la fel ca i cele obinuite, iar capitalurile proprii sunt afectate n momentul conversiei. Nu exist prevederi privind recunoaterea instrumentelor financiare la data tranzacionrii sau la data decontrii sau reguli speciale pentru contabilitatea de

Nr. 16 / 2011, 9 mai

CONTABILITATE

www.economistul.ro