Capitolul 6.

EVALUAREA I CALCULAIA
1. Noiuni privind evaluarea i principiile acesteia
2. Metode de evaluare a patrimoniului
3. Calculaia ca instrument al evalurii, tipurile ei

1. Noiuni privind evaluarea i principiile acesteia

Evaluarea este operaiunea de msurare n expresie valoric a resurselor materiale, a bunurilor
create, a cheltuielilor de munc nmagazinate n produse sau n servicii prestate i a altor activiti
economice. Necesitatea evalurii n form valoric deriv nemijlocit din folosirea categoriilor
economice generate de aciunea legii valorii. Evaluarea constituie un procedeu de generalizare i
exprimare sintetic a fenomenelor economice.
n contabilitate este necesar evaluarea pentru a se putea realiza nsi obiectul su de
activitate. Contabilitatea nu poate lucra dect cu valori, adic dup ce diversitatea structurilor
patrimoniale este adus la acelai numitor, pe care l reprezint exprimarea n bani, ceea ce face din
evaluare un procedeu independent al metodei sale care asigur reflectarea realitii economice. Ca
procedeu al metodei contabilitii evaluarea este strns legat de celelalte procedee pentru a cror
aplicare este necesar exprimarea valoric a operaiunilor economice. Astfel, contul, de exemplu, nu
se poate folosi dect dac operaiile economice sunt exprimate valoric. La fel i alte procedee, cum
ar fi inventarierea, nu pot fi realizate dect numai prin combinarea etalonului cantitativ cu cel
valoric.
Deci, evaluarea reprezint un procedeu al metodei contabilitii care const n msurarea i
exprimarea valoric a existenei, micrii i transformrii elementelor patrimoniale i a operaiilor
privind micarea acestor elemente.
Fr evaluare nu se poate realiza contabilitatea ntreprinderii. Contabilitatea folosete
evaluarea att pentru nregistrarea curent a operaiei economice ct i pentru centralizarea i
generalizarea datelor sale informaionale.
Principiile evalurii. Aplicarea n practica evalurii elementelor patrimoniale a unor principii
concrete reprezint o condiie esenial pentru reflectarea corect a valorii fiecrei componente a
patrimoniului (active, pasive) cheltuieli, venituri, rezultate precum i a evalurii ntreprinderii n
ansamblul su. Aceste principii provin n special din principiile legal admise (prudena, permanena
metodelor), dar i din alte elemente de logic contabil i de evaluare (valoarea real, forma de
evaluare, obiectul evalurii, etc.).
Evaluarea ca procedeu al metodei contabilitii este de neconceput att n contabilitatea
financiar ct i n cea de gestiune. Nici o aciune nu poate fi ntreprins, nici o decizie nu poate fi
luat fr a efectua n prealabil o evaluare, ceea ce presupune c n aceast aciune este necesar
stabilirea unor noiuni de referin i anume obiectul evalurii i unitatea de msur.
Obiectul evalurii poate fi extrem de divers. El trebuie interpretat i utilizat n funcie de locul
din care privim patrimoniul. Dac acesta este privit din interior, evident c obiectul evalurii se va
referi la toate structurile patrimoniale respectiv bunurile economice n compunerea i utilizarea lor
i resursele economice n ordinea lor de formare i dup destinaia lor. n acest fel, prin evaluare se
determin valoarea total a bunurilor concomitent cu reflectarea puterii abstracte de dispunere
asupra acestor bunuri. Dac acesta este privit din exterior, evaluarea poate avea ca obiect anumite
componente sau anumite modaliti de cuantificare. Privit din al doilea punct de vedere, putem
vorbi de evaluarea ntreprinderii, evaluarea patrimoniului, evaluare fiscal, etc.
Evaluarea ntreprinderii este o operaiune care trebuie s ofere o imagine ct mai
cuprinztoare asupra a tot ce reprezint acea entitate patrimonial. O ntreprindere nu nseamn
numai cifrele nscrise n bilan sau n contabilitate, ci un ansamblu extrem de complex care include
o poziie n cadrul unei ramuri a economiei, profesionalitatea oamenilor si, capacitatea de a

produce etc. Ceea ce intereseaz, n general, n evaluarea unei ntreprinderi este nu att cu ce se
produce ci ct se produce i ce ctig aduce aceast producie.
Unitatea de msur reprezint unitatea de calcul care este folosit n msurarea i compararea
elementelor patrimoniale. n contabilitate aceast unitate de msur o reprezint banul. La noi n
Republic, unitatea de msur este leul care st la baza sistemului monetar naional.
Unitatea de msur ban permite ca prin intermediul su s se exprime valoarea elementelor
patrimoniale. Unitatea de msur permite crearea unui raport ntre bunurile economice supuse
evalurii i ea nsi, raport care ne arat puterea de cuprindere a acesteia. Aceast putere de
cuprindere n cazul acestei uniti de msur este extrem de flexibil deoarece este supus unor
fluctuaii permanente.
Evaluarea ca procedeu al metodei contabilitii are ca scop obinerea unei imagini fidele
asupra elementelor patrimoniale i asupra ntreprinderii n ansamblul ei. Pentru a se realiza acest
fapt este necesar ca fiecare element patrimonial s se evalueze dup criterii, tehnici, norme comune
ceea ce face posibil compararea n timp a aciunilor de acelai fel.

2. Metode de evaluare a patrimoniului

n funcie de modul de efectuare n timp a evalurii i de scopul urmrit se disting dou forme
de evaluare: evaluarea curent i evaluarea periodic.
Evaluarea curent este practicat la nregistrarea operaiunilor economice n contabilitate pe
tot parcursul desfurrii activitii operaionale (de baz), de investiii, financiare sau excepionale.
Evaluarea curent se bazeaz pe datele nscrise n documentele justificative primite de la persoanele
fizice sau juridice cu care ntreprinderea se afl n raporturi permanente sau ocazionale.
Evaluarea curent este aciunea de evaluare a activelor, pasivelor, cheltuielilor i veniturilor n
funcie de natura lor.
Evaluarea curent este legat de dou momente: intrarea n patrimoniu i ieirea din
patrimoniu.
La intrarea n patrimoniu bunurile se evalueaz i se nregistreaz la valoarea de intrare, care
se determin n funcie de sursele de intrare a acestora:
Intrarea din afara ntreprinderii n care se face evaluarea:
Costul de achiziie se utilizeaz pentru evaluarea bunurilor procurate de la teri. Costul de
achiziie al unui bun este egal cu preul su de cumprare din factura furnizorului, la care se
adaug toate cheltuielile din procesul aprovizionrii: cheltuieli de ncrcare, transportare,
descrcare, cheltuieli de asigurare pe timpul transportului, taxele i comisioanele vamale pentru
bunurile din import, cheltuieli necesare pentru punerea n funciune (montarea i probele
tehnologice) i eventualele taxe nerecuperabile (accize etc.). Nu se include n costul de achiziie
impozitele care ulterior urmeaz a fi restituite ntreprinderii de ctre organele fiscale (n RM
TVA), ct i reducerile acordate.
Metoda costului normativ se utilizeaz pentru evaluarea curent i controlul operativ al
existenei i circulaiei produselor finite i produciei n curs de execuie. Evaluarea stocurilor de
produse conform metodei costului normativ se utilizeaz de ctre ntreprinderile cu activitatea de
producie i de prestare a serviciilor. Costul normativ se determin, lund n considerare nivelul
normativ al consumurilor materiale directe, consumurilor directe privind retribuirea muncii i al
consumurilor de producie indirecte. Normele de consum se elaboreaz pentru o unitate de produs i
se adopt de ctre conducerea ntreprinderii la nceputul perioadei de gestiune. Consumurile
efective de producie la sfritul perioadei de gestiune se prezint de ctre contabilitatea de
gestiune, unde pe parcursul perioadei se acumuleaz. Pentru luarea deciziilor de gestiune pentru
perioadele viitoare se determin abaterile dintre costul normativ de producie i consumurile
efective de producie.
Metoda vnzrilor cu amnuntul, se aplic, de regul, n comer pentru evaluarea unei
cantiti mari de mrfuri care au un profit relativ egal n preul vnzrilor n cazul unui sortiment
care variaz rapid. n contabilitatea curent de circulaie a mrfurilor evaluarea acestora se

efectueaz dup metoda vnzrilor cu amnuntul la preuri de vnzare, cu evidenierea adaosului,

sau la valoarea de achiziie.
Metoda identificrii se utilizeaz pentru evaluarea stocurilor de mrfuri i materiale care, de
obicei, nu sunt reciproc substituibile i al stocurilor de produse destinate unor proiecte speciale.
Aceast metod prevede c bunul ieit din patrimoniu se evalueaz la acelai cost cu care a fost
achiziionat. Aceast metod este greu de aplicat n cazul unor micri frecvente i a unui sortiment
variat al stocurilor de mrfuri i materiale.
n cazul unui sortiment variat al stocurilor de mrfuri i materiale reciproc substituibile costul
acestora poate fi determinat prin urmtoarele metode:
Metoda costului mediu ponderat, conform creia costul stocurilor de mrfuri i materiale
ieite i rmase la sfritul perioadei de gestiune se determin n baza costului mediu ponderat al
unitilor similare, aflate n stoc la nceputul perioadei de gestiune i cumprate sau produse de
ntreprindere n cursul acestei perioade. Conform prevederilor SNC 2 Stocuri de mrfuri i
materiale metoda costului mediu ponderat poate fi utilizat n dou variante, i anume:
Metoda costului mediu ponderat calculat pentru o perioad anumit de timp (lun), conform
creia bunurile materiale ieite se evalueaz doar la sfritul perioadei de gestiune, deoarece aceast
metod i-a n calcul toate intrrile din cursul perioadei, pondernd cantitile intrate cu preul de
intrare. Costul mediu ponderat pentru o perioad anumit de timp poate fi calculat prin relaia:
Valoarea iniial + Valoarea tuturor intrrilor din cursul perioadei
Cantitatea iniial + Cantitatea tuturor intrrilor din cursul perioadei
Costul astfel obinut se nmulete cu cantitatea ieit i se obine valoarea materialelor ieite.
Aceast metod se aplic n cazul combinrii evidenei permanente cu evidena periodic a
stocurilor. Dezavantajul fiind faptul c nu permite evaluarea fiecrei ieiri din stoc, ci numai
evaluarea lor global la perioadele la care se efectueaz inventarierile faptice. Multitudinea de
calcule presupuse de acest procedeu impune folosirea lui n condiiile unei dotri tehnice
corespunztoare. Acest neajuns poate fi nlturat la utilizarea urmtoarei variante.
Metoda costului mediu unitar ponderat calculat pe msura intrrii loturilor suplimentare de
stocuri de mrfuri i materiale (numit i costul mediu ponderat global sau costul mediu calculat
dup fiecare intrare), const n faptul c dup fiecare intrare n stoc se calculeaz costul mediu
unitar ponderat conform relaiei:
Valoarea stocului precedent + Valoarea ultimei intrri
Cantitatea stocului precedent + Cantitatea ultimei intrri
Costul astfel obinut se nmulete cu cantitatea ieit i se obine valoarea materialelor ieite.
Avantajul acestui procedeu const n nivelarea variaiilor de preuri n condiiile fluctuaiei lor.
Pentru exemplificarea fiecrei variante se presupun urmtoarele informaii:
1. Stocul mrfii A la 01.05 alctuia 400 buci a cte 120 lei bucata.
2. n perioada raportat intrrile se caracterizeaz prin:
pe 04.05 3000 buci a cte 172 lei
pe 12.05 180 buci a cte 140 lei
pe 27.05 150 buci a cte 160 lei
3. Ieirile din stoc:
pe 08.05 600 buci
pe 14.05 400 buci
1. Stocul final alctuiete 2730 buci.
Actualizarea costului unitar mediu ponderat dup fiecare intrare:
Tabelul 5.1
Data

Explicaii
01.05 Stoc iniial
04.05
08.05
12.05
14.05

Intrri
Ieiri
Intrri
Ieiri

cantitate

Intrri
pre

400
3 000

120
172

48 000
516 000

180

140

25 200

valoare

Ieiri
cantitate
pre

valoare cantitate

600 165,88 99 528

400 164,32 65 728

400
3 400
2 800
2 980
2 580

Stoc
pre
120,00
165,88
165,88
164,32
164,32

valoare
48 000
564 000
464 472
489 672
423 944

27.05 Intrri
Total
31.05 Stoc final

150
3 730

160
164,4

24 000
613 200

2 730

164,08

447 944

2 730

164,08

447 944

1000 165,26 165 256

C.M.P./4.05 = (48000 + 516000) : (400 + 3000) = 165,88 lei/bucat

Trebuie de menionat c n exemplul de fa i n continuare, din cauza rotunjirii preurilor,
apar unele devieri la verificarea stocurilor finale, ca produsul dintre cantitate i pre mediu
4alculate.
Modul de calcul al costului mediu ponderat determinat lunar,
la finele perioadei de gestiune, folosind datele expuse anterior:
Tabelul 5.2
Data
01.05
04.05
08.05
12.05
14.05
27.05
31.05

Explicaii
Stoc
iniial
Intrri
Ieiri
Intrri
Ieiri
Intrri
Total
Stoc final

cantitatea
pre

Intrri
valoare cantitate

400
3 000

120
172

48 000
516 000

180

140

25 200

150
160
3 730 164,40

24 000
613 200

pre

Ieiri
valoare

600

164,4

98 640

400

164,4

65 760

1 000

164,4

164 400

cantitate

2 730

pre

Stoc
valoare

164,4 448 812

C.M.P. = 613200 lei : 3730 buci = 164,4 lei/bucat

Metoda FIFO (primul intrat primul ieit), conform acestei metode stocurile de mrfuri i
materiale intrate primele sunt i primele ieite, de aceea evaluarea stocurilor de mrfuri i materiale
se efectueaz n aceiai consecutivitate. n consecin, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la
costul de achiziie (sau de producie) al primului lot intrat pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite
din gestiune se evalueaz la costul de achiziie (sau de producie) al lotului urmtor, n ordine
cronologic. Costul soldului la sfritul perioadei de gestiune se determin conform valorii de
achiziie a ultimelor loturi de stocuri de mrfuri i materiale. Metoda prezint dezavantajul c n
perioadele de inflaie apare un profit brut mai mare dect cel real i ntreprinderea va plti un
impozit pe profit mai mare, iar avantajul ei const c evaluarea stocului final se face n jurul valorii
de pia.
Modul de calcul al costului la finele perioadei de gestiune,
folosind metoda FIFO, n baza datelor expuse anterior:
Tabelul 5.3
Data

04.05

Explicaii
Stoc
iniial
Intrri

08.05

Ieiri

12.05

Intrri

14.05

Ieiri

27.05

Intrri

31.05

Total
Stoc final

01.05

Intrri
cantitate
pre
valoare cantitate
400
120
48 000
3 000

180

150
3 730

172

140

160

Ieiri
pre

valoare

516 000
400
200

120
172

48 000
34 400

400

172

68 800

25 200

24 000
613 200

1 000

Stoc
cantitate pre valoare
400 120,00 48 000
400
3 400

120 48 000
172 516 000

2 800
2 800
180
2 400
180
2 400
180
150

172
172
140
172
140
172
140
160

481 600
481 600
25 200
412 800
25 300
412 800
25 200
24 000

151 200
2 730

462 000

Evaluarea periodic se efectueaz n dou momente:

2. la inventarierea elementelor patrimoniale evaluarea de inventar;
3. cu prilejul ntocmirii rapoartelor financiare evaluarea bilanier.
Precizm c dac orice ncheiere a perioadei de gestiune (a anului) trebuie s fie precedat de
o inventariere, nu orice inventariere este urmat de un bilan.
Evaluarea periodic efectuat la inventarierea patrimoniului, se face cu prilejul verificrii
existenei i valorii activelor i pasivelor patrimoniale. Cu ocazia inventarierii, evaluarea se face la
valoarea venal numit i valoarea de pia. Valoarea venal este estimat n funcie de preul pieei
adic preul zilei sau la valoarea de utilitate care reprezint preul presupus c l accept un client.
Se mai poate defini i ca pre al bunului pe care l-ar obine ntreprinderea prin vnzarea lui la locul
i n starea n care se afl. Pentru creane i datorii valoarea venal se stabilete n funcie de
valoarea probabil de ncasat, respectiv de pltit.
Evaluarea n rapoartele financiare a elementelor patrimoniale constituie o aciune complex,
care se efectueaz la finele perioadei de gestiune (anului), n vederea ntocmirii rapoartelor
financiare. Elementele patrimoniale se reflect n rapoartele financiare n mod diferit, n dependen
de natura i coninutul su economic.
Pentru evaluarea activelor nemateriale i a activelor materiale pe termen lung se poate aplica
una din urmtoarele metode:
metoda recomandat de SNC 13 Ative nemateriale i de SNC 16 Activele materiale pe
termen lung. Conform creia activul se evalueaz la valoarea de bilan.
metoda alternativ admisibil. Metoda dat prevede de a evalua activele la valoarea de
reevaluare. Aceasta prezint valoarea venal a activului respectiv diminuat cu suma
uzurii calculate la data ntocmirii bilanului.
Pentru evaluarea investiiilor pe termen lung n bilan, conform prevederilor SNC 25
Contabilitatea investiiilor sunt prevzute urmtoarele metode i anume: la valoarea de intrare, la
valoarea reevaluat, la valoarea cea mai mic dintre valoarea de intrare i valoarea de pia.
Metoda valorii de intrare este considerat ca metod de baz. Esena ei const n aceea c
valoarea de intrare rmne neschimbat pe parcursul perioadei de gestiune.
Metoda valorii reevaluate se utilizeaz de ntreprindere pentru a lua n consideraie variaia
schimbrii cursului lor la piaa hrtiilor de valoare.
Metoda reflectrii investiiilor la cea mai mic valoare din cele dou prezentate prevede
compararea valorii de intrare cu cea de pia, ns pentru evaluare se alege cea mai mic valoare.
Evaluarea investiiilor pe termen scurt se face la cea mai mic valoare dintre valoarea de pia
i cea de intrare.
Pentru evaluarea stocurilor de mrfuri i materiale n rapoartele financiare SNC 2 Stocuri de
mrfuri i materiale prevede reflectarea lor la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea
realizabil net.
Costul stocurilor de mrfuri i materiale cuprinde cheltuielile de achiziionare, cheltuielile
pentru prelucrare i alte cheltuieli aferente aducerii stocurilor de mrfuri i materiale la locul
pstrrii i n starea de utilitate.
Valoarea realizabil net, reprezint preul probabil de vnzare a stocurilor n procesul
activitii economice ordinare, diminuat cu cheltuielile accesorii pentru comercializarea lor, cum
sunt cheltuielile de transport, comisioane cedate, cheltuieli n perioada de garanie, alte cheltuieli de
desfacere. Evaluarea stocurilor la valoarea realizabil net, se face cnd aceasta este mai mic dect
costul, i anume: la reducerea preului de vnzare a stocurilor; la deteriorarea parial; n cazul
uzurii pariale sau integrale; la majorarea cheltuielilor rmase de efectuat pentru comercializarea
stocurilor.
Evaluarea consumurilor i cheltuielilor are loc conform prevederilor SNC i se reflect la
valoarea de bilan a activelor pe termen lung i curente ieite, a sumelor calculate pentru retribuirea
muncii i ale contribuiilor de asigurri sociale, uzura mijloacelor fixe i a obiectelor de mic
valoare i scurt durat, amortizrii activelor nemateriale, rezervelor create, cheltuielilor i plilor
preliminate, coreciilor la datoriile dubioase, etc.

Evaluarea veniturilor are loc la valoarea venal, ce rezult din tranzacii i este negociat de
vnztor i cumprtor i cuprinde suma mijloacelor bneti primite sau de primit, sau sub alt
form de compensare.
Deci alegerea metodei de evaluare a elementelor patrimoniale are o importan deosebit pentru
contabilitate.

3. Calculaia ca instrument al evalurii, tipurile ei

Calculaia este un procedeu al metodei contabilitii ce reprezint un ansamblu de operaii
matematice corelate ntre ele i folosite n conformitate cu prevederile metodologice prin care se
determin mrimea costurilor i a rezultatelor. Calculaia este folosit pentru determinarea valorii
elementelor patrimoniale, care stau la baza operaiilor economice consemnate n documentele
primare, continund cu calculul bunurilor economice consumate, calculul diferenelor constatate n
urma inventarierii, calculul costului de producie i a rezultatelor financiare stabilite la sfritul
perioadei de gestiune. Calculaia se utilizeaz n cadrul procedeelor de generalizare ale metodei
contabilitii cum este balana de verificare i bilanul contabil unde sunt calculate egalitile
respective.
La efectuarea calculaiilor n prealabil se stabilete obiectul de calculaie i unitatea de
calculaie. Ca obiect de calculaie poate fi: un produs finit, o grup de produse omogene, o secie,
un atelier, o comand, o faz de fabricaie, o lucrare, un serviciu, .a. Unitatea de calculaie
reprezint etalonul de eviden a obiectului de calculaie. n practica contabil se folosesc
urmtoarele feluri de uniti de calculaie:
Uniti naturale, coincid cu unitatea de msur a obiectului de calculaie i se exprim
n kilograme, metri, litri, metri patrai, etc.
Uniti comasate, se folosesc pentru exprimarea cantitativ a obiectelor omogene (10
perechi de nclminte).
Uniti convenional naturale. Servesc pentru calcularea costurilor produselor
asemntoare dar care se deosebesc dup coninutul substanei utile (spre exemplu:
borcane convenionale).
Uniti valorice, se exprim n lucrri executate.
Uniti mixte (main-or, kilometru-or, etc.).
n contabilitate pot fi folosite mai multe feluri de calculaii, care pot fi clasificate dup mai
multe criterii, i anume:
1. dup momentul ntocmirii calculaiei se deosebesc:
Calculaii planificate (previzionale) sau anticalculaiile se ntocmesc naintea efecturii
operaiilor economice i au ca scop determinarea costului de plan a obiectelor contabile.
Calculaia de plan are la baz normele de consum i normele de producie planificate. Ele
pot fi de dou feluri:
calculaii de plan, n care se stabilete suma prognozat a consumurilor pe o perioad
de gestiune (trimestru sau an). n aceste calculaii se prevede o reducere a
consumurilor n urma micorrii preurilor;
calculaii normative, reflect mrimea consumurilor pe o unitate de produs calculat
n baza normelor i normativelor de consum aplicate la ntreprindere. Spre deosebire
de calculaiile de plan, care sunt stabilite pentru o perioad ndelungat de timp,
calculaiile normative se schimb n fiecare lun, n rezultatul modificrilor normelor
i normativelor de consumuri.

Calculaii efective sau postcalculaiile se ntocmesc dup terminarea

perioadei de gestiune i au drept scop calcularea costurilor efective a elementelor patrimoniale.
Costul stabilit conform calculaiilor efective se compar cu costul planificat stabilit depistndu-se
asfel depirile sau economiile de consumuri sau cheltuieli.
2. dup periodicitate calculaiile pot fi:

 periodice (lunare, trimestriale);

anuale.
Acestea reflect costurile elementelor patrimoniale pe perioada respectiv de gestiune.
Deci, calculaia reprezint un element important pentru gestiunea unei ntreprinderi, deoarece
permite evaluarea stocurilor aflate n diferite stadii ale activitii unei ntreprinderi; aprovizionare,
producie, comercializare; comparaia structurii costurilor bunurilor vndute ntre ntreprinderi cu
activiti similare i determinarea ajunsurilor i neajunsurilor fa de concureni; stabilirea unui tarif
pentru comercializarea unui produs sau serviciu al crui pre nu este impus de ctre concuren.
.