15060

Distribuie
Contabilitate Practic

Contabilitatea impozitului pe venit din

activitate. Uzura mijloacelor fixe calculat n
scopuri fiscale
Relaiile agenilor economici cu bugetul de stat const n procesele de calculare, achitare i declarare
a impozitelor i taxelor. Sistemul fiscal al Republicii Moldova cuprinde o totalitate de impozite i
taxe generale de stat i locale. Subiecii impunerii i obiectele impunerii, modul i termenele de
achitate a impozitelor i taxelor, cotele acestora, precum i facilitile acordate sunt reglementate de
Codul fiscal i alte acte normative n domeniul fiscal.

Organizarea contabilitii la ntreprindere se realizeaz n conformitate cu urmtoarele actele

legislative i normative:

Legea contabilitii;
Codul fiscal;
Planul de conturi;
Standardele naionale de contabilitate i Comentarii la SNC;
Instruciunii i scrisori elaborate de MF sau IFPS privind aplicarea impozitelor i taxelor.

Impozit pe venit din activitate

Una din etapele finale ale ciclului contabil al entitii este ntocmirea rapoartelor financiare (art. 18,
lit. f) din Legea contabilitii). Pentru prezentarea informaiei n bilanul contabil (compartimentul
Capitalul propriu) aferent profitului net (pierdere net) al perioadei de gestiune" este necesar de
calculat cheltuielile (economiile) privind impozitul pe venit i respectiv datoriile/activele fa de
buget aferente impozitul pe venit.

Astfel profit (pierdere) pn la impozitare indicat n Raportul Situaia de profit i pierdere se

reflect n Declaraia cu privire la impozitul pe venit (Forma VEN 12), n continuare (Declaraie) i
se ajusteaz veniturile i cheltuielile conform legislaiei fiscale. Modul de completare a Declaraiei
este prevzut n HG nr. 596 din 13.08.2012.

inem s mentionm, c agenii economici subieci ai sectorului ntreprinderilor mici i mijlocii nu

ntocmesc Declaraia (forma VEN 12), dar ntocmesc Darea de seam privind impozitul pe venit din
activitatea operaional (forma IVAO), conform prevederilor art.541 din CF i Ordinului MF nr. 16
din 11.02.2013.

Despre utilizarea datelor contabile n scopuri fiscale n art. 5, alin (1) al Legii contabilitii se
prevede, c datele contabile ajustate n conformitate cu prevederile CF servesc drept baz pentru
ntocmirea declaraiilor fiscale. Venitul impozabil se determin potrivit prevederilor stabilite de
legislaia fiscal.

Totodat SNC Cheltuieli prevede c, cheltuielile privind impozitul pe venit se contabilizeaz n

baza metodei impozitului pe venit curent. Metoda impozitului pe venit curent prevede determinarea
cheltuielilor privind impozitul pe venit prin aplicarea la suma venitului impozabil a cotei
impozitului, stabilit n CF pentru perioada fiscal respectiv. n conformitate cu politicile contabile,
entitatea poate aplica metoda impozitului pe venit amnat, potrivit IAS 12 Impozitul pe profit.

Pentru generalizarea informaiei privind existena i modificarea datoriilor cu bugetul privind

impozitul pe venit este destinat contul 534 Datorii fa de buget, care este un cont de pasiv. n
creditul acestui cont se nregistreaz apariia/majorarea datoriilor fa de buget, iar n debit se
nregistreaz stingerea/diminuarea datoriilor fa de buget.

Aadar, la calcularea impozitului pe venit din activitate nregistrm formula contabil:

Debit Cheltuielile privind impozitul pe venit

Credit Datorii fa de buget.
Iar la virarea la buget a impozitului pe venit din activitate nregistrm formula contabil:
Debit Datorii fa de buget
Credit Conturi curente n moned naional.

Pentru plile aferente impozitului pe venit achitat n rate pe parcursul perioadei de gestiune,
conform prevederilor art. 84 din CF se contabilizeaz contul 225 Creane ale bugetului
concomitent cu Conturi curente n moned naional. Astfel, la sfritul perioadei de gestiune
aceste sume se trec n cont nregistrnd formula contabil:

Debit Datorii fa de buget

Credit Creane ale bugetului.

Un aspect important la completarea declaraiei este calcularea uzurii mijloacelor fixe n scopuri
fiscale, care difer de uzura calculat n scopuri financiare (n rndul 03012 din Declaraie).

Uzura mijloacelor fixe n scopuri fiscale se determin conform prevederilor Regulamentului privind
evidena i calcularea uzurii mijloacelor fixe n scopuri fiscale, aprobat prin HG nr. 289 din 14
martie 2007.

Trebuie de menionat c, conform prevederilor acestui Regulament, obiectul calculrii uzurii sunt
mijloacele fixe folosite (aflate n exploatare) n activitatea de ntreprinztor i supuse uzurii.

Nu se calculeaz uzura terenurilor, vitelor productive i de munc (cu excepia cailor de munc,
cinilor de paz), fondurilor de bibliotec, plantaiilor perene, care nu au intrat pe rod, mijloacelor
fixe, care sunt conservate, construciilor capitale nefinalizate, mijloacelor fixe primite ca donaie sau
cu titlu gratuit.

De asemenea, nu se calculeaz uzura mijloacelor fixe procurate, pentru care nu au fost determinate
obligaiuni privind plata lor. n cazul finanrii pariale a procurrilor, uzura se va calcula pentru
partea suportat de ctre ntreprindere. n cazul n care exist finanarea total a procurrilor
mijloacelor fixe, uzura aferent acestora nu se calculeaz. Dac la sfritul perioadei de gestiune
mijloacele fixe nu se afl n exploatare, dar snt supuse reconstruciei sau reutilrii tehnice sau
funcionarea ntreprinderii este suspendat complet, uzura aferent acestora la fel nu se va calcula.

Mijloacele fixe primite ca aport n capitalul social i folosite n activitatea de ntreprinztor

reprezint obiect al calculrii uzurii.

Snt considerate mijloace fixe, pentru care se calculeaz uzura, investiiile efectuate n mijloacele
fixe care fac obiectul unui contract de leasing operaional, locaiune, concesiune i arend.

n cazul n care valoarea autoturismului depete plafonul stabilit (conform prevederilor art. 26 alin
(9) plafonul este de 200000 lei), deducerea uzurii se limiteaz la suma calculat a uzurii, pornind de
la valoarea autoturismului egal cu suma plafonului. Prevederea respectiv nu se aplic
autoturismelor utilizate n calitate de mijloace fixe n activitatea de baz, care reprezint prestare de
servicii, a cror uzur constituie parte component a preului de cost al vnzrilor.

n continuare vom enumera unele deosebiri privind calcularea uzurii mijloacelor fixe n scopuri
financiare i n scopuri fiscale:
Totodat vom examina i unele exemple convenionale privind modul de determinare a uzurii
mijloacelor fixe, n scopuri financiare i n scopul impozitrii. Exemplu 1. S admitem, c valoarea
unui strung cumprat de ntreprinderea AB n luna februarie 2014 constituie 5000 lei, valoarea
probabil rmas 100 lei, iar durata de funcionare util, conform Catalogului (poziia 14 8458 91),
constituie 7 ani. Metoda de calculare a uzurii va fi cea liniar.

n baza acestor date uzura anual calculat n evidena financiar va constitui 700 lei (5000-100):7,
i uzura lunar 58,33 lei (700:12). Conform prevederilor politicii de contabilitate a ntreprinderii,
uzura se va calcula ncepnd cu 1 martie 2014 i va constitui pentru anul 2014 (de la 01.03.2014 pn
la 31.12 2014) suma de 583,33 lei. La aceast sum se nregistreaz n evidena financiar
urmtoarea formula contabil:

Dt Consumuri indirecte de producie

Ct Amortizarea mijloacelor fixe.
Potrivit prevederilor art. 27 (3) al CF, includerea iniial a mijloacelor fixe la categoria respectiv de
proprietate se face la momentul punerii lor n exploatare. Aadar, n scopuri fiscale strungul dat se
atribuie la categoria 5 (200:7=28,57%), deoarece n cazul n care CA este mai mare ca N4 (20%),
dar nu mai mare dect N5 (30%), atunci mijlocul fix se atribuie la categoria a 5 i uzura anual n
scopuri fiscale pentru anul 2014 va constitui 1500 lei (5000 x 30%). Astfel, uzura calculat n scopul
impozitrii pentru anul 2014 i pe urmtorii ani se prezint n urmtoarea tabel:

Calcularea uzurii n scopul impozitrii

Din analiza calculului uzurii mijlocului fix (strung) efectuat n evidena financiar i n scopuri de
impozitare observm, c suma uzurii difer pe toat durata de funcionare util a mijlocului fix.
Diferenele de sum a uzurii pe fiecare an se prezint n urmtoarea tabel:

Diferenele de sum a uzurii mijlocului fix (strung) calculate n evidena financiar i n scopul
impozitrii

Reieind din datele tabelului 3 se observ, c n anul 2014 diferena de sum a uzurii mijlocului fix,
calculat n evidena financiar i n scopul impozitrii, constituie 916,67 lei (1500 583,33).
Aceast sum reprezint o diferen impozabil i se supune impozitrii. n Declaraia cu privire la
impozitul pe venit aceast diferen (916,67 lei) urmeaz s fie reflectat n rindul 03012 al Anexei
2D, respectiv:

n col. 2 suma constatat in contabilitatea financiara n mrime de 583,33 lei,

in col. 3 suma calculat n scopuri fiscale n mrime de 1500 lei,
n col. 4 suma diferenei de 916-67 lei.
Entitile, care au prevzut n Politica de contabilitate, c in contabilitatea conform prevederilor
IAS 12 Impozitul pe profit, la aceast sum (916,67 lei) urmeaz s calculeze datoria amnat
privind impozitul pe venit, nregistrnd urmtoarea formula contabil:

Dt Cheltuieli privind impozitul pe venit

Ct Alte datorii pe termen lung la suma 110 lei (916,67 nmulit cu suma impozitului pe
venit pe anul 2014 n mrime de 12 %).
Cu aceast sum se va micora profitul net al ntreprinderii n anul 2014.

Dup cum am menionat mai sus c, calcularea uzurii mijloacelor fixe n scopuri fiscale influeneaz
determinarea sumelor aferente cheltuielilor pentru reparaie permise la deducere, precum i
determinarea rezultatului fiscal, n cazul ieirii mijloacelor fixe. Aceste modaliti sunt descrise n
Regulamentul privind evidena i calcularea uzurii mijloacelor fixe n scopuri fiscale, aprobat prin
HG nr. 289 din 14 martie 2007.

n scopul evidenei mijloacelor fixe pe categorii de proprietate i calculrii uzurii acestora n scopuri
fiscale, se utilizeaz formularul Registrul de eviden a mijloacelor fixe pe categorii de proprietate
i a uzurii acestora n scopuri fiscale (Anexa nr. 1 la Regulament, n continuare Registru).

n continuare vom examina un alt exemplu convenional privind modul de determinare a uzurii
mijloacelor fixe n scopuri financiare i n scopul impozitrii.

Exemplu 2. S admitem, c baza valoric a mijloacelor fixe ale ntreprinderii Constuct SRL la
nceputul perioadei de gestiune constituie 8400 mii lei, care se raporteaz n col 2 din Registrul pe
categoriile de proprietate, dup cum urmeaz:

n perioada de gestiune ntreprinderea a mai efectuat urmtoarele operaiuni economice:

1. a procurat:
o un cntar cu valoarea de intrare 26 mii lei (poziia 14 842389),

o autocrucioare 2 uniti cu valoarea de ntrare de 80 mii lei (poziia 158709);

2. a fost vndut i un utilaj pentru tuns gazon (categoria de proprietate V) la valoarea de 5 mii
lei, fr T.V.A.;
3. a casat 3 obiecte uzate 100 % i valoare restant este zero, care nu mai pot fi utilizate;
 4. s-a efectuat reparaia capital a cldirii depozitului (categoria de proprietate I) n sum de
130 mii lei (care a fost reflectat n evidena contabil la majorarea costului obiectului de
mijloc fix) i reparaia curent a unui autocamion (categoria de proprietate V) n sum de 6
mii lei (care a fost trecut la cheltuielile perioadei).

Conform Catalogului cntarul se raporteaz la categoria de proprietate IV (200 / 15) ani, iar
autocrucioarele la categoria de proprietate V (200 / 8) ani.

Suma utilajului vndut se reflect n evidena contabil la venituri din activitatea de investiii i,
totodat, la micorarea bazei valorice a categoriei de proprietate respective (n col. 14 din Registru).

n cazul lichidrii mijloacelor fixe aflate la eviden contabil, n legtur cu uzura total, suma
valorii de lichidare va fi zero, n cazul cnd valoare probabil rmas este zero, sau baza valoric a
categoriei de proprietate respective se diminueaz cu suma valorii restante presupuse a mijloacelor
fixe n cauz (prevederile art. 27 alin. (10) lit. b)).

n cazul n care mijloacele fixe snt lichidate, n legtur cu scoaterea din uz a acestora, nainte de a
expira durata de funcionare util, baza valoric a mijloacelor fixe la finele perioadei de gestiune pe
fiecare categorie de proprietate va fi micorat cu baza valoric a activelor respective determinat n
scopuri fiscale, conform modului expus n punctul 24 al Regulamentului.

n scopuri fiscale, pentru a determina suma cheltuielilor privind reparaia permis spre deducere, se
nmulete baza valoric a categoriei respective la nceputul perioadei de gestiune cu norma de 15%
(art. 27 alin. (8) din CF).

Astfel, normele privind deducerea cheltuielilor de reparaie calculate sunt urmtoarele: pentru
cldirea depozitului 117900 lei (786000 x 15% :100%) i pentru autocamion 54000 lei (360
000 x 15% :100%). Prin urmare, suma depirii limitei cheltuielilor de reparaie aferente cldirii
depozitului constituie 12100 lei (130 000 117900) i se trece la majorarea bazei valorice a
categoriei respective (a cldirii depozitului rnd. 2 col. 9 din Registru). n ceea ce privete reparaia
autocamionului nu s-a stabilit depirea limitei, deoarece limita depete suma de facto a reparaiei.
(Aceste calcule se vd n Anexa 2).

n Declaraie cheltuielile constatate n contabilitatea financiar ca cheltuieli ale perioadei se reflect

n rndul 03011 n coloana 2, iar ajustarea cheltuielilor pentru reparaia proprietii se reflect n
coloana 3 cheltuielile n mrimea lor efectiv, dar nu mai mult de limita stabilit la art. 27 din CF.

Se consider cheltuieli constatate n contabilitatea financiar cheltuielile care, conform prevederilor

SNC sau SIRF, au fost atribuite la cheltuielile perioadei, adic au influenat rezultatul financiar. n
coloana 2 nu se reflect suma cheltuielilor capitalizate.

Conform alin. (8) lit. a) art. 27 din CF, la deducere se recunosc cheltuielile pentru reparaia
proprietii, dac cheltuielile suportate pe parcursul perioadei fiscale nu depesc norma stabilit n
articolul 27 alin. (8) lit. a) din CF din baza valoric a categoriei respective de proprietate la nceputul
perioadei de gestiune.

Dac cheltuielile, suportate pe parcursul perioadei fiscale pentru reparaia proprietii, depesc
norma stabilit din baza valoric pentru fiecare obiect a categoriei de proprietate I i baza valoric a
categoriilor II-V de proprietate (determinat fr a lua n considerare schimbrile pe parcursul anului
fiscal respectiv), mrimea acestui surplus se consider drept cheltuieli pentru recondiionare i se
reflect la majorarea bazei valorice a categoriei respective de proprietate (n col. 9 din Registru).
Excepie fac cheltuielile pentru reparaia drumurilor. Se permite deducerea cheltuielilor pentru
reparaia drumurilor drept cheltuieli curente n mrimea efectiv suportat.

Conform prevederilor Regulamentului, cheltuielile privind deservirea tehnic nu se consider

cheltuieli pentru reparaie. Deservirea tehnic include controlul ndreptat spre asigurarea securitii
traficului rutier, precum i lucrrile privind meninerea strii exterioare, alimentarea cu combustibil,
uleiuri i alte substane lichide, iar pentru unele tipuri de transport auto prelucrarea sanitar a
caroseriei, lucrrile ce in de control i diagnosticare, asigurarea elementelor de fixare, de reglare, de
gresare i alte lucrri privind prentmpinarea i depistarea defectelor.

Indicatorii din exemplele din text vor fi utilizai la completarea formularului Declaraiei cu privire la
impozitul pe venit, precum i la completarea Registrului de eviden a mijloacelor fixe pe categorii
de proprietate i a uzurii acestora n scopuri fiscale (Anexa 1).

Conform alin. (5) art. 26 din CF, mrimea uzurii mijloacelor fixe ce urmeaz a fi dedus se
determin prin nmulirea bazei valorice a mijloacelor fixe, la finele perioadei de gestiune, ce se
raporteaz la o anumit categorie de proprietate, cu norma de uzur respectiv:

Pentru proprietatea raportat la categoria I, mrimea uzurii mijloacelor fixe ce urmeaz a fi dedus
se determin pe fiecare obiect separat, iar pentru proprietatea raportat la categoriile II-V uzura se
determin reieind din baza valoric la finele perioadei de gestiune pe categoria de proprietate
respectiv.

Dac uzura mijloacelor fixe pe perioada de gestiune reflectat la cheltuielile perioadei constatat n
contabilitatea financiar constituie 645,5 mii lei, ea se reflect n rndul 03012, coloana 2 a
Declaraiei, iar suma uzurii calculat n scopuri fiscale (col. 2 din registru, Anexa 1) care constituie
631,3 mii lei se va reflect n rndul 03012, coloana 3 a Declaraiei. Astfel, n rndul 03012, coloana
4 a Declaraiei se va obine suma de 14,2 mii lei cu minus (631,3 645,5), cu care se va majora
venitul impozabil.