Sunteți pe pagina 1din 168

Universitatea Cooperatist-Comercial din Moldova

Catedra Contabilitate i audit


Catedra Finane i bnci

MATERIALELE
CONFERINEI TIINIFICO-PRACTICE NAIONALE
cu genericul:
OPORTUNITI DE DEZVOLTARE A CONTABILITII, AUDITULUI I
FINANELOR ALINIATE NOILOR REGLEMENTRI CONTABILE
dedicate jubiliarului Tudor Tuhari profesor universitar, doctor habilitat

Chiinu 2015
Universitatea Cooperatist-Comercial din Moldova
Catedra Contabilitate i audit
Catedra Finane i bnci

MATERIALELE
CONFERINEI TIINIFICO-PRACTICE NAIONALE
cu genericul:
OPORTUNITI DE DEZVOLTARE A CONTABILITII,
AUDITULUI I FINANELOR ALINIATE NOILOR
REGLEMENTRI CONTABILE
dedicate jubiliarului Tudor Tuhari profesor universitar, doctor habilitat

Chiinu 2015
Pagina
CZU 657+33(082)=135.1=133.1=161.1
O-62

DESCRIEREA CIP A CAMEREI NAIONALE A CRII


Oportuniti de dezvoltare a contabilitii, auditului i finanelor
aliniate noilor reglementri contabile, conferin tiinifico-practic
naional (2015; Chiinu). Materialele conferinei tiinifico-practice
naionale cu genericul: Oportuniti de dezvoltare a contabilitii, auditului i
finanelor aliniate noilor reglementri contabile: dedicate jubiliarului Tudor
Tuhari. Chiinu : UCCM, 2015. 166 p.
Antetit.: Univ. Cooperatist-Comercial din Moldova, Catedra Contabilitate
i audit, Catedra Finane i bnci. Texte : lb. rom., fr., rus. Bibliogr. la
sfritul art.
ISBN 978-9975-81-005-0.
657+33(082)=135.1=133.1=161.1
O-62

UCCM, 2015
2
Pagina
Cuprins

SECIUNEA I
OPORTUNITI EVOLUTIVE ALE CONTABILITII N CONDIIILE
GLOBALIZRII

PROBLEMELE PREDRII - NVRII N


CONTEXTUL NOILOR REGLEMENTRI CONTABILE Tudor TUHARI 7

REDEVENELE I MODUL DE CONTABILIZARE A


ACESTORA Vasile BUCUR 11

ABORDRI CONCEPTUALE PRIVIND


CLASIFICAREA, RECUNOATEREA I EVALUAREA Alexandru NEDERIA 18
CONTABIL A CHELTUELILOR Elena TABAN
RAIONAMENTUL PROFESIONAL AL
PRACTICISMULUI CONTABIL Natalia ZLATINA 24
Mihail MANOLI
ROLUL CONTABILULUI PROFESIONIST IN CADRUL
GUVERNANEI CORPORATIVE PENTRU 30
ASIGURAREA TRANSPARENEI FA DE Marcela DIMA
INVESTITORI

TENDINE I ORIENTRI N CONTABILITATE Sofia CPN 34

CONTROLUL DE GESTIUNE - INTERFA DINTRE


CONTROLUL STRATEGIC I CONTROLUL Maia BAJAN 40
OPERAIONAL

3 44

L'INTERDEPENDANCE ENTRE LA STRATEGIE


MANAGERIALE ET LE CONTRLE DE GESTION Liliana LAZARI 48
Aliona BRC

53


CONSIDERAII PRIVIND PRINCIPIILE CONTABILE
I REGULILE FISCALE Viorica GUAN 59
Djulieta PRODAN
DEZVOLTAREA INDUSTRIEI UOARE I
NECESITATEA PERFECIONRII CONTABILITII Rodica MUNTEANU 65
MANAGERIALE
UNELE PROBLEME PRIVIND CONTABILITATEA I
REPARTIZAREA COSTURILOR INDIRECTE Angela POPOVICI 72
CONTRACTUALE Lidia CAU
3

CONTABILITATEA MANAGERIAL A COSTURILOR


Pagina

REFERITOARE LA CALITATEA SERVICIILOR DE Stela CARAMAN 79


TRANSPORT AUTO Rodica CUMUNS
ABORDRI PRIVIND CONCEPTUL REZULTATELOR
FINANCIARE N FUNCIE DE FACTORUL Galina BDICU 85
CONTRIBUTIV Svetlana MIHAILA
UNELE ASPECTE CONTABILE I FISCALE ALE
CESIUNII DE CREAN Ina MALECA 91
Viorica FULGA
ROLUL STANDARDELOR CONTABILITII
MANAGERIALE N PROCESUL INTEGRARII Iuliana UGULSCHI 95
ECONOMICE
CONSIDERAII PRIVIND CONTABILITATEA
COSTURILOR DE NVERZIRE I AMENAJARE A Inga COTOROS 99
SPAIILOR
IMPACTUL TEHNOLOGIILOR INFORMAIONALE Nelea CHIRILOV
ASUPRA ACTIVITII CONTABILE Svetlana 103
GHETMANCENCO
PRINCIPALELE OPERAIUNI PRIVIND FORMAREA
CAPITALULUI N CADRUL NTREPRINZTORILOR Galina ZAGAIEVSCHI 106
INDIVIDUALI
ASPECTE NOI PRIVIND CONTABILITATEA
IMOBILIZRILOR N ASOCIAIILE OBTETI Djulieta PRODAN 109
Viorica GUAN

SECIUNEA II
PROBLEME ACTUALE I PERSPECTIVE ALE DEZVOLTRII AUDITULUI
I ANALIZEI ECONOMICE

ANALIZA FACTORIAL A PRODUCTIVITII


MUNCII N ENTITILE COMERCIALE Valentina 114
GORTOLOMEI
UNELE ASPECTE PRIVIND ANALIZA
POTENIALULUI TEHNIC Neli MUNTEAN 119

ASPECTE APLICATIVE ALE ANALIZEI


RENTABILITII UNEI ACIUNI ORDINARE I
IMPACTUL ACESTEIA ASUPRA PROCESULUI Nelea CHIRILOV 124
DECIZIONAL
NECESITATEA CONTROLULUI DE GESTIUNE N
ACTIVITATEA ECONOMICO-FINANCIAR A Valentina PANU 129
ENTITII
DIAGNOSTICUL REZULTATELOR FINANCIARE N
COMER Alina POPA 133
4
Pagina
SECIUNEA III
TENDINELE REFORMRII FINANELOR SUB ASPECTUL STABILIZRII
I SPORIRII SIGURANEI FUNCIONRII STRUCTURILOR
ANTREPRENORIALE DIN REPUBLICA MOLDOVA

VIZIUNI PRIVIND BAZELE TEORETICO-


METODOLOGICE ALE PLANIFICRII FISCALE N Elena FUIOR
CADRUL NTREPRINDERILOR COOPERATISTE DIN Ion MAXIM 139
REPUBLICA MOLDOVA
ADMINISTRAREA EFCIENT A FINANELOR
STRUCTURILOR ANTREPRENORIALE N Corina CUNIR 147
CONDIIILE ECONOMICE ACTUALE
FUNDAMENTELE MODELRII PROCESELOR
ECONOMICE Galina CARAGANCIU 154

ASPECTE CONCEPTUALE PRIVIND EVALUAREA I


ASIGURAREA SOLVABILITII Inga ZUGRAV 160
NTREPRINDERILOR COOPERATISTE DIN
REPUBLICA MOLDOVA

5
Pagina
SECIUNEA I
OPORTUNITI EVOLUTIVE ALE CONTABILITII N CONDIIILE
GLOBALIZRII
6
Pagina
PROBLEMELE PREDRII - NVRII N CONTEXTUL
NOILOR REGLEMENTRI CONTABILE
Tudor TUHARI, prof. univ., dr. hab., UCCM

La rforme actuelle de la comptabilit soulve des questions comptables qui


sencadrent dans la sphre des intrts conomiques ainsi que ceux des tablissements
d'enseignement qui forme de spcialistes dans le domaine de la comptabilit, l'audit et
l'analyse conomique. Dans cet article l'auteur suggre quelques variantes pour
rsoudre des problmes professionnels identifis dans des conditions de la transition
vers les nouveaux Standards Nationales de Comptabilit et Le plan gnral des
comptes.

Contabilitatea, constituind un proces filosofic dinamic, asemeni economiei n


general, se afl mereu n dezvoltare, modernizare. n toi cei 6000 de ani ai istoriei sale
contabilitatea a suferit schimbri i progrese n interesele economico sociale ale omenirii.
n Republica Moldova n cei 20 de ani de dezvoltare social economic s-au
desfurat dou etape de reformare a contabilitii n corespundere cu cerinele
Standardelor Internaionale de Contabilitate i Directivelor europene: - prima din ele a avut
loc ncepnd cu 01.01.1998 i cea de a doua din 01.01.2014.
Legea Contabilitii din 27.04.2007 nr. 113 XVI i Planul de dezvoltare a
contabilitii i auditului n sectorul corporativ pe anii 2009 2014 aprobat de Guvernul
Republicii Moldovei (nr. 1507, 31.12.2008) prevd perspectiva de globalizare i
armonizare a contabilitii n corespundere cu documentele internaionale.
n ultimii ani contabilitatea s-a confirmat ca o tiin recunoscut i totodat ca o
practic multilateral dezvoltat n diferite domenii i ramuri a economiei naionale. Ori i
ce reform, schimbare, modificare n diferite domenii a vieii social economice, inclusiv
i n contabilitate, poart un caracter de mbuntire, prosperare n mod progresist. De
obicei, ns, elementele unui nou bun cu greu se prind n rdcin i cu mai mult greu iau
putere deoarece vechile tradiii, deprinderile i factorii negativi ai trecutului deseori stau
naintea drumului i stopeaz noile porniri, ideile dezvoltrii binevoitoare i progresiste.
Msurnd paii istoriei contabilitii n ultimii 520 ani de la apariia primei cri de
contabilitate, elaborat de un savant italian profesor de matematic Luca Pacioli, se
observ c contabilitatea n aspect tiinific i practic a ptruns foarte adnc, prin funciile
sale, la dezvoltarea managementului, marketingului, finanelor ct la nivel microeconomic
att i la cel macroeconomic.
Reformarea contabilitii n Republica Moldova ncepnd cu anul 1998 ne-a
demonstrat c n procesul de adoptare al Standardelor Naionale de Contabilitate i al
Planului de conturi contabile au avut loc unele neconcordane ale aspectelor teoretice cu
contabilitatea practic, precum, i n domeniul educaional. Acest decalaj s-a format din
motivul ca ncepnd cu 1 septembrie 1997 i pn n iunie 1998 studenii au fost instruii
conform vechiului sistem de contabilitate, absolvenii instituiilor de nvmnt, pentru a
se ncadra n luna august al aceluiai an n practica agenilor economici, fiind nevoii s
studieze SNC i noul plan de conturi sine stttor. Aceeai problem a aprut i privind
aplicarea noului sistem de contabilitate n activitatea practic a agenilor economici. Oficial,
SNC i planul de conturi au fost publicate n Monitorul Oficial la 30 decembrie 1997, iar
7

implementarea acestora n practica agenilor economici trebuia iniiat din 1 ianuarie 1998.
Pagina
Reforma actual a contabilitii iari se confrunt cu aceiai situaie:
implementarea n practic trebuia nceput la 1 ianuarie 2014, ns din cauza slabei
cunoateri a coninutului sistemului normativ nou a contabilitii (oficial SNC i Planul
general de conturi contabile au fost publicate n Monitorul Oficial nr.233 237 din 22
octombrie 2013) i mai mult ca att, procesul educaional a nceput din 1 septembrie 2013
cu SNC i Planul de conturi contabile vechi, Ministerul Finanelor a emis un ordin de a
prelungi perioada de implementare a SNC noi i a Planului general de conturi contabile cu
drept de aplicare benevol din 01.01.2014 i n mod obligatoriu din 1 ianuarie 2015.
n perioada anului 2014 instituiile de nvmnt sunt obligate s introduc
corectri n planurile de nvmnt i n curriculele disciplinelor predate studenilor cu
profil contabil, inclusiv i a celor cu profil economic, punnd la baz ajustrile sistemului
contabil noilor Standarde Naionale de Contabilitate, Indicaiilor metodice privind
contabilitatea costurilor de producie i calculaia costului produselor i serviciilor,
Indicaiilor metodice privind contabilitatea pentru persoanele fizice care desfoar
activitatea de ntreprinztor, precum i Planului general de conturi contabile.
n perioada de adoptare (01.01.2014 01.01.2015) a reformei contabilitii
specialitii practicieni vor avea timp s studieze prin cursuri, seminare, deasemenea
sinestttor, pentru a se pregti ctre tranziia contabilitii la noile Standarde Naionale de
Contabilitate i noul Plan general de conturi contabile.
Reformele naionale de contabilitate, aliniindu-se celor internaionale, au loc n mod
continuu. Modificrile introduse n legislaia contabil i standardizarea acesteia n viitor
se va prelungi n legtur cu trecerea de la IAS la IFRS. Totodat, vor suferi modificri i
Standardele Naionale de Contabilitate n Republica Moldova. Reieind din aceste procese
dinamice, sistemul de formare a specialitilor de profil contabil, se va afla mereu n stare
de modificare a planurilor de nvmnt i rennoire a curriculelor pentru a asigura nivelul
nalt de instruire prin mbuntirea coninutului disciplinelor profesionale.
Rennoirea Standardelor Naionale de Contabilitate i implementarea lor n practic
ncepnd cu 1 ianuarie 2015 n Republica Moldova, totodat, apropierea coninutului
acestora fa de Standardele Internaionale de Raportare Financiar a influenat
modificarea structurii disciplinelor de contabilitate i audit n planurile de studii, avnd n
vedere, n primul rnd, implementarea SNC i Planului general de conturi contabile n
curriculele disciplinelor att sub aspect teoretic ct i practic: bazele contabilitii,
contabilitatea financiar, contabilitatea de gestiune, contabilitatea impozitelor, politici
contabile, organizarea contabilitii i raportrii financiare etc.
n al doilea rnd, este necesar majorarea volumului de ore destinate prelegerilor i
leciilor practice la principalele discipline de profil contabil predate n instituiile de
nvmnt superior, reieind din apariia unor elemente de contabilitate noi i
contabilizarea acestora ct la nivel sintetic att i la cel analitic. Semnificativ este i
problema cu orele planificate pentru instruirea sinestttoare, care nu sunt concretizate n
lucrul obligatoriu al studenilor. n cazul dat instituiile de nvmnt sunt obligate s
elaboreze n acest domeniu indicaii metodice, problemare, lucrri de laborator etc.
O alt problem a aprut n legtur cu implementarea noilor Standarde Naionale
de Contabilitate i noului Plan general de conturi contabile n sistemul cooperativ.
Problema ine de apariia unor SNC noi n comparaie cu cele vechi: SNC Deprecierea
activelor, SNC Investiii imobiliare, SNC Capitalul propriu i datorii, SNC Creane
8

i investiii financiare etc. Totodat, n componena noului Plan de conturi contabile au


Pagina

aprut conturi noi: de depreciere a activelor, bunuri i datorii curente i pe termen lung
primite n gestiune economic, creane i datorii preliminate etc.
Situaiile privind perfecionarea instruirii pentru formarea specialitilor n instituiile
medii de specialitate i cele superioare ne ngrijoreaz din mai multe considerente.
Referitor la Planul general de conturi contabile lipsete metodologia de utilizare a
conturilor, ndeosebi pentru conturile noi aprute. n lipsa acesteia, att n practica
contabilitii agenilor economici ct i n scopul instruirii la formarea noilor specialiti
contabili, este imposibil contabilizarea corect a faptelor economice ce in de activitile
corespunztoare.
Manualele la disciplinele de contabilitate i ale altor discipline din profil contabil, n
mare msur, nu asigur pe deplin calitatea bazei didactice pentru studierea i cunoaterea
contabilitii reformate conform noilor SNC i Planului general de conturi contabile.
Coninutul Standardelor Naionale de Contabilitate se explic prin exemple i unele
nregistrri ale fenomenelor economice la general, fr detaliere. Aceste nregistrri poart
un caracter schematic, fr aplicarea conturilor contabile concrete din Planul general de
conturi contabile.
Caracteristica i modul de aplicare al conturilor contabile este redat n capitolul III
al Planului general de conturi contabile numai prin demonstrarea corespondenei conturilor
cu simbolizarea acestora, fr contabilizarea coninutului faptelor economice concrete.
Pentru implementarea conturilor n practica activitii agenilor economici i n scopul
instruirii studenilor este necesar o descriere a corespondenei n baza faptelor economice
concrete. Din cele de mai sus se poate conchide c n cadrul actelor normative ce in de
reforma actual a contabilitii necesit elaborare norme metodologice, deasemenea
organizarea contabilitii pe teren prin utilizarea conturilor contabile n scopul asigurrii
instruirii prin cunoaterea elementelor noi de contabilitate la perfect.
O bun cunoatere a corespondenei conturilor conform noului Plan general de
conturi contabile precum i a noilor Standarde Naionale de Contabilitate vor influena n
mod direct la elaborarea unor politici contabile corecte, prin prisma crora se va programa
coninutul sistemului contabil.
Reformarea contabilitii n practica activitii economico-financiare a agenilor
economici, ndeosebi n procesul de predare-nvare la formarea specialitilor n domeniul
respectiv, cere mari eforturi n modificarea coninutului disciplinelor de contabilitate,
planurilor de nvmnt i programelor de perfecionare a practicienilor din diferite
structuri ale economiei naionale. Acestea trebuie s fie conforme Planului de dezvoltare a
contabilitii i auditului n sistemul corporativ aprobat prin Hotrrea Guvernului R. M. nr.
1507 din 31 decembrie 2008.
Analiznd cerinele educaionale, prin ajustarea curriculelor de studii, precum i
pregtirea profesional continu n domeniul contabilitii, n scopul formrii condiiilor
favorabile pentru armonizarea acestora cu practicile avansate i standardele internaionale
de educaie, se recomand soluionarea urmtoarelor obiective:
de prevzut majorarea volumului de ore academice la disciplinele de contabilitate
pentru a obine cunotine suplimentare privind implementarea noilor SNC i a Planului
general de conturi contabile pentru studenii ciclurilor I i II a profilurilor de contabilitate
i finane;
la disciplina Contabilitate financiar n maniera coninutului noilor SNC de
modificat tematica prelegerilor i leciilor practice, att la ciclul I liceal ct i la ciclul II
masterat;
n planurile de nvmnt de introdus discipline suplementare, reieind din
9
Pagina

relevana acestora:
o politici contabile, prin care au aprut diferite situaii cu constituirea
pragurilor de semnificaie i varietatea metodelor i procedeelor prevzute de noile
SNC;
o raportarea managerial i financiar, care ar implica corelarea i conexiunea
sistemului de control intern i extern, precum i construcia auditului intern i extern.
pentru ciclurile I i II n instituiile superioare de nvmnt de prevzut n
planurile de studii un curs special de studiere a SNC i IFRS/IAS;
conform reformei contabilitii de prevzut unificarea terminologiei i
determinarea indicatorilor din fiscalitate cu cei din contabilitate, modificnd Codul fiscal n
corespundere cu SNC i Planul general de conturi contabile;
de elaborat manuale, note de curs, indicaii metodice la disciplinele de
contabilitate financiar, contabilitate de gestiune, contabilitatea impozitelor pentru
instruirea specialitilor n instituiile de nvmnt medii de specialitate ct i superioare n
baza documentelor legislative i normative din domeniu;
de elaborat n mod urgent metodologia de utilizare a conturilor contabile prin
redarea coninutului faptelor economice i corespondena acestora.
Problematica de ajustare a sistemului educaional i de instruire continu pe teren
necesit studierea i concretizarea n baza prevederilor reglementrilor contabile prin
constituirea sistemului curricular i programelor de instruire reieind din diferite aspecte
ale reformei contabilitii sectorului corporativ din Republicii Moldova.

Bibliografie
1. Planului de dezvoltare a contabilitii i auditului n sistemul corporativ pe anii 2009-
2014. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 10-11 din 23.01.2009.
2. Legea contabilitii nr. 113-XVI din 27 aprilie 2007 (n redacie nou). n: Monitorul
Oficial al Republicii Moldova nr. 27-34 din 7.02.2014.
3. Standardele Naionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul Ministerului Finanelor
nr. 118 din 6 august 2013. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 233-237
din 22.10.2013.
4. Planul general de conturi contabile Nr. 1534 din 22.10.2013. n Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr. 233-237 din 22.10.2013, cu modificrile i completrile
ulterioare.
10
Pagina
REDEVENELE I MODUL DE CONTABILIZARE A ACESTORA
Vasile BUCUR, prof. univ., dr. hab., ASEM

Dans cet article sont examins les approches affrentes aux redevances, sont
caractriss les types de celles-ci et les mthodes de leur calcul en fonction des
conditions contractuelles de la licence (la transmission du droit dutilisation des objets
de proprit intellectuelle et la cession de ce droit). Lauteur tudie les problmes
mthodologiques de lvidence des ces lments comptables.

Actualmente n literatura de specialitate i de alt caracter n mod diferit este tratat


noiunea de redeven. n Dicionarul explicativ al limbii romne ea este formulat ca orice
sum ce trebuie pltit n bani sau n natur pentru folosirea sau dreptul de folosin a unor
active corporale sau necorporale [1, p. 932]. Codul fiscal al Republicii Moldova specific
noiunea de royalty (redeven) ca o plat de orice natur primit n calitate de recompens
pentru utilizarea ori transmiterea dreptului de utilizare a oricrui drept de autor si/sau a
drepturilor conexe inclusiv asupra unei opere literare, artistice sau tiinifice, inclusiv filme
de cinema i filme sau benzi pentru televiziune sau radiodifuziune, a oricrui obiect de
invenie, marca comercial, design sau model, plan, produs soft, formula secret sau
proces, pentru utilizarea sau transmiterea dreptului de utilizare a informaiei referitoare la
experien n domeniul industrial, comercial sau tiinific [2, p. 10].
Spre deosebire de definiia redevenei formulat n Codul fiscal al Republicii
Moldova cercettorul Marian A. mai include n ea plata pentru concesiunea folosirii
oricrui drept de autor precum i pentru folosirea concesiunii unui echipament industrial,
tiinific [3, p. 23].
Petrescu R. n Ziarul financiar din 18.09.2013 examineaz suma redevenelor
pentru extracia de petrol i gaz natural de ctre compania Petrom care se compar cu
redevenele omogene din Italia, Marea Britanie, Frana, Germania, fr a atrage atenie
definiiei redevenelor [4].
Redevenele n Federaia Rus se mai trateaz ca defalcri procentuale regulate care
se stabilete n form de taxe fixe determinate i pltite de ctre liceniat peste anumite
intervale de timp anterior negociate [5, p. 577]. Important este i alt definiie care
provine din englez royalty sau de la termenul specific evului mediu n francez roialte
sau din latinete regalis ceea ce exprim regal, domnesc, statal o form a recompensei
de licen periodic, de regul monetar pentru utilizarea brevetelor, drepturilor de autor,
francizelor, resurselor naturale i altor tipuri de proprietate [6].
S examinm aceste definiii.
n majoritatea surselor de literatur din cele examinate cu excepia sursei [5] se
exprim o singur abordare n privina obiectului definiiei redevenelor i anume: o plat,
recompens, tax care urmeaz a fi achitat. Sursa de literatur [5] trateaz drept obiect al
definiiei redevenelor o defalcare procentual regulat. Consultnd DEX-ul constatm,
defalcare din francez defalquer (lat. defalcare) exprim o aciune de a scoate sau a
desprinde una sau mai multe pri dintr-un ntreg, de a mpri un teren n loturi, a repartiza
o lucrare sau un proiect pe etape [1, p. 281]. n acest context n literatura rus ntlnim
termenul sau defalcri amortizabile sau defalcri de
11

amortizaie a mijloacelor fixe sau defalcri din profit. Prin urmare, defalcarea presupune
existena unei valori (sume, baze) de la care o parte se defalc, se aloc, se folosete (se
Pagina

recunoate drept cheltuieli, costuri, etc.) dup destinaie, de exemplu, n cazul distribuirii
profitului net. Cum denot studiile, liceniarul i liceniatul pot negocia plata pentru
folosirea sau dreptul de folosire a imobilizrilor necorporale n form de defalcri din
profit (n literatur nu se concretizeaz care profit). Prin urmare, redevena poate fi i n
form de defalcare periodic din profitul obinut de ctre liceniat lunar sau trimestrial.
Respectiv, redevena poate fi o plat, tax, recompens sau o defalcare (alocare).
n DEX, Codul fiscal al RM, n lucrrile Petrescu R., Marian Al. nu se menioneaz
una din principalele caracteristici ale plii (recompensei) care determin sau nu determin
redevena, respectiv recunoaterea sau nerecunoaterea unei imobilizri necorporale. De
exemplu, entitatea A liceniatul procur de la entitatea B liceniar dreptul
neexclusiv de utilizare a unei tehnologii de fabricare a produsului Z pe 4 ani, conform
condiiilor:
a) cu plata periodic (lunar) negociat de pri n baza unei taxe pe o unitate de
produs fabricat conform tehnologiei liceniate;
b) cu plata unic n mrime de 50 000 lei care urmeaz a fi achitat dup
ncheierea contractului de licen n baza facturii fiscale eliberate. n ambele variante a) i
b) are loc transmiterea (primirea) dreptului de utilizare a tehnologiei de fabricare a
produsului Z, ns redevena exist numai n varianta a), deoarece se achit periodic
(lunar).
n varianta b) plata n mrime de 50 000 lei reprezint preul de cumprare i nu
redeven a dreptului de utilizare a tehnologiei menionate la liceniatul B care va fi
recunoscut drept imobilizare necorporal.
Nici DEX nici Codul fiscal nu specific c plata (recompensa) ce se cuvine de
achitat este de licen. Caracteristica calitativ c plata recompensei este de licen se
evideniaz n sursele de literatur [5] i [6]. De aici rezult, c redevena este condiionat
de dreptul de utilizare a imobilizrilor necorporale, deoarece acesta este liceniat
perfectat prin contract de licen. Cu licenierea poate fi egalat dreptul de extracie a
resurselor naturale i dreptul de execuie a lucrrilor de explorare care sunt perfectate prin
licenele respective.
n cazul dreptului de folosire a diferitor mijloace fixe nu exist liceniere. Rezult c
plata (recompensa) achitat de beneficiar pentru dreptul de utilizare a altor tipuri de
proprietate, cu excepia imobilizrilor necorporale i resurselor naturale nu reprezint
redevena din cauz c nu este de licen.
Cele expuse ntr-o msur respectiv determin i aria de aplicare a redevenelor.
ns n DEX se specific c plata (recompensa) n cauz n form de redeven are loc
pentru folosirea sau dreptul de a folosi imobilizri corporale i necorporale. Din cauza c
redevena este de licen logic acele tipuri de proprietate care nu necesit liceniere
mijloacele fixe, nu pot fi incluse n aria de cuprindere a redevenelor. n cazul transmiterii
imobilizrilor corporale cum ar fi maini, utilaje, cldiri, mijloace de transport conform
actelor normative aferente se aplic termenii plata (rata) de leasing, plata de arend, de
locaiune. Chiar i n cazul concesiunii n care o persoan fizic sau juridic dobndete
dreptul de a exploata anumite servicii publice sau anumite bunuri ale statului considerm
c redevena nu poate fi aplicat n mod absolut.
n cazul resurselor naturale granitul, gabronoritul, diatonitul, tripolurile,
calcarurile fondate, argila bentonitic, materiile prime pentru fabricarea sticlei de cuar i
12

silicioase, ghipsul, gresia, lemnul eliberat pe picior etc. plata (taxa) pentru dobndirea lor
reprezint redevena.
Pagina

Sintetiznd cele examinate mai sus prin acceptarea elementelor caracteristice i


neglijnd cele nespecifice, definiia n cauz poate fi formulat astfel: redevena este o
plat, recompens, tax, defalcare de licen sau de autorizaie periodic pentru folosirea
sau dreptul de folosin a imobilizrilor necorporale i a concesiunii resurselor naturale.
Remarcm, c nu toate imobilizrile necorporale pot fi obiectul dreptului transmis
n utilizare unui liceniat. De exemplu, dreptul de utilizare a denumirii firmei, locului de
origine a entitii, goodwilului sau fondului comercial nu vor fi transmise n utilizare,
deoarece ele sunt inseparabile de entitatea creia i aparin.
n cazul n care redevena se negociaz de ctre liceniar i liceniat n form de
plat fix ea se aseamn cu plata de arend sau de locaiune. Diferena dintre ele const n
faptul ca redevena are loc n cazul transmiterii dreptului de utilizare a imobilizrilor
necorporale sau dreptului de extracie a resurselor naturale i reprezint o plat de licen
(autorizaie) pe cnd plata de arend sau de locaiune nu este de licen.
Cum denot studiile mai dificil este de a deosebi renta (care se obliga debirentierul
s-o plteasc periodic credirentierului) de redeven. Renta se aplic n economie i n
dreptul funciar pentru exploatarea resurselor naturale. Totui, renta este prevzut n baza
contractului de rent [7, p. 225] i nu n baza contractului de licen.
n practica autohton i internaional a activitilor entitilor privind utilizarea sau
dreptul de utilizare a imobilizrilor necorporale i resurselor naturale pot fi aplicate cele
mai diverse forme (tipuri) de redevene, fiind calculate n raport cu:
a) valoarea produselor fabricate dup licena procurat de la liceniar (procentul
stabilit se nmulete la valoarea produselor fabricate lunar sau trimestrial;
b) valoarea produselor vndute (venitul din vnzri de produse) liceniate n
mrimea procentului stabilit;
c) o unitate de produse fabricate sau vndute n procente fa de preul sau costul
unitar. De exemplu, dac costul unitar al produsului A fabricat conform licenei
procurate n luna gestionar constituie 80 lei, iar cantitatea fabricat 300 uniti,
procentul negociat de pri este de 8%, suma redevenei va constitui 1920 lei [(80 300)
0,08]. Este posibil aplicarea taxei pe o unitate de produs fabricat. Dac aceast tax este
de 4 lei fr TVA pe o unitate, atunci suma redevenei este de 1200 lei (300 4);
d) capacitatea de producie a utilajului brevetat; de exemplu capacitatea de
producie a utilajului brevetat la liceniat constituie 5000 uniti, n luna gestionar
liceniatul a fabricat 3600 uniti. Redevena este negociat astfel: dac capacitatea de
producie este utilizat pn la 60%, liceniatul pltete 3% din venitul din vnzri, mai sus
de 60% - 1,5% din venitul vnzrilor. Venitul din vnzri n luna gestionar este de 800000
lei, fr TVA. Conform acestor date, gradul de utilizare a capacitii de producie
constituie 0,72 sau 72% [(3600 : 5000) 100] , ce depete 60%. Astfel, suma redevenei
este de 12000 lei (800000 0,015).
e) volumul materiei prime prelucrate conform procedeului (procesului) brevetat n
baza valorii de prelucrare1; De exemplu, n luna gestionar liceniatul a prelucrat materie
prim conform procesului brevetat de ctre liceniar n cantitate de 4000 uniti, procentul
stabilit n contractul de licen pentru calculul redevenei este de 2%, valoarea de
prelucrare 250000 lei. suma redevenei n acest caz va constitui: (250000 : 4000) 0,02
4000 = 5000 lei sau (250000 0,02);
f) profitul obinut de ctre liceniat n baza contractului de licen n form de
participare n profit. Suma redevenei poate fi determinat n mrime de 20-30% n cazul
licenei exclusive i pn la 10% - n cazul licenei neexclusive [5, p. 378].
13
Pagina

1
Valoarea de prelucrare reprezint costul materiei prime plus costurile cu personalul.
Modul de determinare a redevenelor n utilizarea dreptului de autor reprezint un
studiu separat. Redevenele pot fi negociate de ctre liceniar i liceniat conform altor
condiii.
Studiile efectuate adeveresc c modul de contabilizare a redevenelor este
determinat de:
a) recunoaterea sau nerecunoaterea dreptului de utilizare a imobilizrii
necorporale ca activ imobilizat la liceniat;
b) destinaia dreptului de utilizare a imobilizrii necorporale n activitatea
liceniatului;
c) modul de tratare a participrii n profitul obinut de ctre liceniat.
Conform legislaiei n vigoare ce reglementeaz imobilizrile necorporale dreptul de
utilizare a acestora poate fi:
a) transmis concomitent unui sau mai multor liceniai pe un termen stabilit cu
pstrarea titlului de proprietar (posesor de drept exclusiv) de ctre liceniar;
b) cesionat numai unui liceniat fr pstrarea titlului de proprietar de ctre
liceniar.
Deoarece aceste variante pot fi realizate n cele mai diverse forme (transmiterea
contra plat, cu titlu gratuit, sub form de aport la capitalul social, n schimb etc.) iar
volumul prezentei lucrri este limitat vom examina unele din ele.
Transmiterea dreptului de utilizare a unor imobilizri necorporale cu pstrarea
titlului de posesor de drept exclusiv (de proprietar) poate fi efectuat unuia sau la mai muli
liceniai. Aceast transmitere se perfecteaz prin contractul de licen sau licen de
diferit form i coninut n funcie de volumul dreptului transmis: licen simpl
neexclusiv, licen exclusiv, rambursabil, cros-licen (ncruciat), sublicena, licena
forat etc. n cazul licenei exclusive liceniarul nu are dreptul s transmit dreptul de
utilizare a imobilizrii necorporale n acelai volum i n acelai loc la ali liceniai.
n transmiterea dreptului de utilizare a unei imobilizri necorporale apare problema
contabilizrii redevenelor la liceniat cnd acest drept se recunoate i cnd nu se
recunoate ca activ imobilizat. n SNC Prezentarea situaiilor financiare compartimentul
Situaia de profit i pierdere despre redevene recunoscute ca venit respectiv la liceniar
i ca cheltuieli (costuri) la liceniat nici nu se specific nimic [8, p. 14-16]. n Situaia
fluxurilor de numerar gsim redevene ncasate i pltite n activitatea operaional i
redevene ncasate i pltite n componena activitii financiare. ns nu este clar n ce caz
de procedat astfel.
n opinia noastr cnd condiiile contractului de licen prevd numai plata periodic
pentru dreptul de utilizare a unei imobilizri necorporale (transmis cu pstrarea titlului de
proprietar), i acest drept nu se recunoate la liceniat ca activ imobilizat este raional ca
redevena s fie contabilizat:
- la liceniar drept alte venituri din activitatea operaional;
- la liceniat ca costuri sau cheltuieli n funcie de destinaia de folosire a dreptului
ce se utilizeaz.
Dac pentru dreptul de utilizare a imobilizrii necorporale pe perioada negociat de
pri se achit o plat unic, fr nici o redeven, aceast imobilizare va fi recunoscut la
liceniat drept activ imobilizat; ulterior liceniatul va argumenta metoda de amortizare i va
calcula amortizarea acestui activ n funcie de destinaia de utilizare.
14

Cnd liceniatul achit o plat unic pentru dreptul de utilizare a unei imobilizri
Pagina

necorporale cu pstrarea titlului de proprietar la liceniar i suplimentar se mai prevede i o


plat periodic (redevena), atunci se va contabiliza:
- la liceniar venitul din activitatea operaional n mrimea plii unice prevzute
n contractul de licen i venitul financiar la suma redevenei, care va achita-o liceniatul;
- la liceniat activul imobilizat n mrimea plii unice cu calcularea ulterioar a
amortizrii i recunoaterii costurilor sau cheltuielilor n funcie de destinaia de utilizare,
respectiv, cheltuielile financiare la suma redevenelor calculate;.

Exemplu. Liceniarul X la 1 aprilie 201N transmite dreptul de utilizare a unei


noi tehnologii de fabricare a produsului A pe 5 ani conform variantelor:
a) plii unice de 80000 lei, fr TVA;
b) plii periodice (trimestriale) n mrime de 5000 lei fr TVA;
c) plii unice de 40000 lei cu aplicarea redevenei negociate n mrime de 2 lei
fr TVA pe o unitate de produs fabricat. n prima lun au fost fabricate 800 uniti ale
produsului A.

Varianta (a): recunoaterea la liceniat a dreptului de utilizare a obiectului


proprietii intelectuale ca activ imobilizat fr nregistrarea redevenelor.
La liceniar:
1) nregistrarea venitului din transmiterea dreptului de utilizare a tehnologiei de
fabricare a produsului A:
Debit 221 Creane comerciale, 234 Alte creane curente sau alt cont 96000 lei
Credit 612 Alte venituri din activitatea operaional 80000 lei
Credit 534 Datorii fa de buget 16000 lei.
2) ncasarea numerarului n stingerea creanei:
Debit 241 Casa, 242 Conturi curente n valut naional sau alt cont 96000 lei
Credit 221 Creane comerciale, 234 Alte creane curente 96000 lei.
La liceniat:
1) nregistrarea la intrri a imobilizrii necorporale.
Debit 111 Imobilizri necorporale n curs de execuie sau 112 Imobilizri
necorporale n funcie de faptul necesit sau nu necesit lucrri de pregtire spre utilitare
dreptul procurat 80000 lei
Debit 534 Datorii fa de buget 16000 lei
Credit 521 Datorii comerciale, 544 Alte datorii curente sau alt cont 96000 lei.
2) Achitarea datoriei fa de liceniar:
Debit 521 Datorii comerciale, 544 Alte datorii curente sau lat cont 96000 lei
Credit 241 Casa, 242 Conturi curente n valut naional sau alt cont 96000
lei.

Varianta (b): dreptul de utilizare a obiectului proprietii intelectuale nu se


recunoate ca activ imobilizat la liceniat.
Se recunoate numai redevena periodic n mrime fix 5000 lei.
La liceniar:
1) nregistrarea venitului din redeven:
Debit 221 Creane comerciale, 234 Alte creane curente sau alt cont 6000 lei
Credit 612 Alte venituri din activitatea operaional 1666,67 lei
Credit 535 Venituri anticipate curente 3333,33 lei
15

Credit 534 Datorii fa de buget 1000 lei.


La liceniat:
Pagina

nregistrarea costurilor pentru dreptul de utilizare a tehnologiei:


Debit 811 Activiti de baz, 821 Costuri indirecte de producie aferente sumei
lunare 1666,67 lei
Debit 261 Cheltuieli anticipate curente la suma redevenei aferente celorlalte
dou luni 3333,33 lei
Debit 534 Datorii fa de buget la suma TVA 1000 lei
Credit 521 Datorii comerciale, 544 Alte datorii curente sau alt cont la suma
total 6000 lei.
Urmtoarele nregistrri contabile vor reflecta: la liceniar ncasarea, la liceniat
virarea numerarului n modul specificat n varianta (a).
Prin urmare, dac liceniarul i liceniatul negociaz pentru dreptul de utilizare a
unei imobilizri necorporale cu condiia pstrrii titlului de proprietar la posesor de drept
exclusiv numai plata redevenelor acesteia se nregistreaz ca alt venit din activitatea
operaional la liceniar i drept costuri sau cheltuieli ale acestei activiti la liceniat.

Varianta (c): recunoaterea dreptului de utilizare a obiectului proprietii


intelectuale la liceniat ca activ imobilizat cu recunoaterea redevenelor drept venituri
financiare la liceniar i cheltuieli financiare, la liceniat.
La liceniar:
1) nregistrarea venitului din vnzarea dreptului de utilizare a tehnologiei:
Debit 221 Creane comerciale, 234 Alte creane curente sau alt cont la
valoarea dreptului transmis inclusiv TVA 48000 lei
Credit 612 Alte venituri din activitatea operaional la valoarea dreptului fr
TVA 40000 lei
Credit 534 Datorii fa de buget la suma TVA 8000 lei.
2) nregistrarea venitului din redevene n prima lun n mrime de 1600 lei (800
2), TVA 320 lei (1600 0,2):
Debit 221 Creane comerciale, 234 Alte creane curente sau alt cont 1920 lei
Credit 622 Venituri financiare 1600 lei
Credit 534 Datorii fa de buget 320 lei.
La liceniat:
1) nregistrarea la intrri a activului necorporal:
Debit 111 Imobilizri necorporale n curs de execuie, 112 Imobilizri
necorporale n funcie de caz (necesit sau nu necesit lucrri de pregtire spre utilizare)
40000 lei
Debit 534 Datorii fa de buget 8000 lei
Credit 521 Datorii comerciale, 544 Alte datorii curente sau alt cont 48000 lei.
2) Calcularea redevenei n prima lun de utilizare a dreptului procurat:
Debit 722 Cheltuieli financiare 1600 lei
Debit 534 Datorii fa de buget 320 lei
Credit 521 Datorii comerciale, 544 Alte datorii curente sau alt cont 1920 lei.
Achitarea creanei (datoriei) respective se va reflecta prin nregistrrile contabile din
varianta (a).
n Situaia de profit i pierderi rndul 090 conform variantei (c) i liceniarul i
liceniatul va lua n calcul redevena ca venit financiar i ca cheltuieli financiare, respectiv
pentru a determina rezultatul din alte activiti,.
16

Cnd liceniarul i liceniatul negociaz redevena n mrimea procentului stabilit


Pagina

din profitul obinut din utilizarea dreptului asupra unei imobilizri necorporale n form de
participare n profit prile vor reflecta:
- liceniarul:
nregistrarea redevenei drept venit:
Debit 234 Alte creane curente
Credit 612 Alte venituri din activitatea operaional;
- liceniatul:
Defalcarea cotei-pri a profitului obinut din utilizarea dreptului imobilizrii
necorporale diminuat cu 12% impozit pe profit:
Debit 334 Profit utilizat al perioadei de gestiune
Credit 544 Alte datorii curente.
Dac liceniatul reflect suma redevenei determinate n baza profitului drept costuri
sau cheltuieli, atunci liceniarul va contabiliza venitul obinut din aceast redeven n
modul menionat mai sus, iar liceniatul va debita conturile de eviden a costurilor i
cheltuielilor n funcie de destinaia dreptului procurat.
n cazul extraciei resurselor naturale taxa (redevena) prevzut de stat n raport cu
costul mineralelor utile se propune s fie atribuit la costurile activitii de baz (contul
811) i nu la cheltuieli administrative cum se prevede actualmente. n mod similar se
propune s fie contabilizat taxa (redevena) pentru masa lemnoas pe picior recoltat.

Bibliografie
1. Dicionarul explicativ al limbii romne. Academia Romn, Institutul de lingvistic
Iorgu Iordan Alexandru Rosetti. Bucureti: Univers Enciclopedic Gold, 2012.
http://dexonline.ro/
2. Codul fiscal al Republicii Moldova nr. 1163-XIII din 24.04.97. n: Monitorul Oficial
al Republicii Moldova, ediie special din 08.02.2007, cu modificrile i completrile
ulterioare.
3. MARIAN A. Impunerea redevenelor realizate din operaiuni internaionale. n:
Finane, bnci, asigurri, nr. 10, 2002, - Bucureti.
4. PETRESCU R. Renegocierea deceniului: ce redevene vor plti companiile care
exploateaz petrol i gaze. Petrom a pltit n 2012 ca redeven 6$ la fiecare baril de
iei extras n valoare de 94$. n: Ziarul Financiar din 18.09.2013 www.zf.ro
5. - [] / . . , . .
, . . . : , 1990. 399 .
6. www.wikipedia.org
7. Codul civil al Republicii Moldova nr. 1107- XV din 06.06.2002. n: Monitorul Oficial
al Republicii Moldova nr. 82-86 din 22.06.2002, cu modificrile i completrile
ulterioare.
8. Acte normative n domeniul contabilitii / ed.: Agenia Informaional de Stat
"Moldpress"; Monitorul Oficial al Republicii Moldova. Chiinu: Combinatul
Poligrafic, 2013, 652 p.
17
Pagina
ABORDRI CONCEPTUALE PRIVIND CLASIFICAREA, RECUNOATEREA I
EVALUAREA CONTABIL A CHELTUELILOR
Alexandru NEDERIA, prof. univ., dr. hab., ASEM
Elena TABAN, dr., Universitatea de Stat din Tiraspol

The implementation of the new national accounting regulations determines the


need of solving a range of problems, the main of them refer to the classification,
recognition and evaluation of the expenses accounts. The paper approaches problems of
the expenses classification by various criteria, as well as the expenses rules of initial
recognition and evaluation. There are the recommendations on differentiation of the
entitys expenses by activity type and accounting period enunciated in the paper. The
method of application of the fundamental accounting principles of expenses recognition
and evaluation is examined comparatively according to the national and international
regulations.

Implementarea noilor Standarde Naionale de Contabilitate (SNC) condiioneaz


necesitatea soluionrii unui ir de probleme din care principalele se refer la:
identificarea elementelor care corespund definiiei de cheltuieli i pot fi incluse n
componena acestora;
clasificarea cheltuielilor dup diferite criterii n scopul obinerii informaiilor
necesare pentru ntocmirea situaiilor financiare i luarea deciziilor manageriale i
economice;
recunoaterea cheltuielilor n funcie de tipul i sursa de provenien a acestora;
evaluarea cheltuielilor i corelarea acestora cu veniturile pe perioade de gestiune;
prezentarea informaiilor privind cheltuielile n situaiile financiare.
Componena, modul general de clasificare, recunoatere i evaluare a cheltuielilor este
reglementat:
n Republica Moldova de SNC Cheltuieli [1];
n practica internaional de Cadrul general conceptual pentru raportarea
financiar [2].
SNC Cheltuieli nu are un analog n nomenclatorul Standardelor Internaionale de
Raportare Financiar i substituie SNC 3 Componena consumurilor i cheltuielilor
ntreprinderii, care a fost aplicat pn la 1 ianuarie 2014. n conformitate cu acest standard
cheltuielile reprezint diminuri ale beneficiilor economice nregistrate n perioada de
gestiune sub form de ieiri, reduceri ale valorii activelor sau de creteri ale datoriilor care
contribuie la diminuri ale capitalului propriu (rezultatului financiar), altele dect cele
rezultate din distribuirea acestuia proprietarilor. Din definiia actual rezult c se recunosc
ca cheltuieli nu orice diminuri ale capitalului propriu, ci doar acele care afecteaz
profitul/pierderea perioadei de gestiune curente [1, p. 5].
Definiia din SNC Cheltuieli difer de cea coninut n reglementrile contabile
internaionale. Astfel, potrivit Cadrului general conceptual pentru raportarea financiar,
cheltuielile snt scderi ale beneficiilor economice n cursul perioadei contabile sub forma
unor ieiri sau epuizri ale activelor sau a suportrii unor datorii, care au drept rezultat
18

reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele legate de distribuirea ctre participani la
capitalul propriu [2, p. 4.25]. n aceast definiie nu se specific elementul capitalului
Pagina

propriu care este afectat n urma scderilor beneficiilor economice. Totodat, n practica
contabil sunt frecvente cazurile cnd diminurile de active i/sau creterile de datorii nu
genereaz cheltuieli. Astfel de situaii apar, de regul, ca urmare a:
utilizrii numerarului pentru procurarea (crearea) activelor imobilizate;
transmiterii bunurilor n gestiunea temporar a altor entiti n baza contractelor de
leasing operaional, mandat, comision, prelucrare etc.;
rambursrii creditelor i mprumuturilor att n form monetar, ct i nemonetar;
achitrii datoriilor fa de angajai, furnizori, antreprenori i ali creditori.
Dup prerea noastr, modificrile activelor i/sau datoriilor sus-menionate nu
genereaz cheltuieli, deoarece nu afecteaz mrimea capitalului propriu n general i a
rezultatului financiar n particular.
n conformitate cu SNC Cheltuieli cheltuielile se clasific dup dou criterii de
baz:
1) destinaii (funcii);
2) natur (elemente economice).
n funcie de primul criteriu, cheltuielile se subdivizeaz n trei grupe:
1) cheltuieli ale activitii operaionale care includ: costul vnzrilor, cheltuielile de
distribuire, cheltuielile administrative i alte cheltuieli ale activitii operaionale;
2) cheltuieli ale altor activiti la care se refer cheltuielile cu activele imobilizate,
cheltuielile financiare i cheltuielile excepionale;
3) cheltuieli privind impozitul pe venit care reprezint suma total a cheltuielilor
privind impozitul pe venit luate n calcul la determinarea rezultatului net
(profitului/pierderii) al perioadei de gestiune.
Componena cheltuielilor grupate dup destinaii (funcii) este stabilit n SNC
Cheltuieli i SNC Prezentarea situaiilor financiare, precum i n anexele la acestea i
are un caracter de recomandare. Nomenclatorul concret al cheltuielilor se stabilete de
ctre entitate de sine stttor, n funcie de particularitile activitii acesteia, i, de regul,
se perfecteaz sub form de anexe la politicile contabile.
n baza clasificrii cheltuielilor dup destinaii au fost stabilite structura clasei 7
Cheltuieli din Planul general de conturi contabile i a formularului Situaiei de profit i
pierdere.
De menionat c n reglementrile contabile internaionale cheltuielile se
subdivizeaz n dou grupe principale [2, 4.33]:
1) cheltuielile care apar n procesul desfurrii activitilor curente ale entitii i se
regsesc sub forma ieirilor sau scderilor valorii activelor, cum ar fi numerarul i
echivalentele de numerar, stocurilor i imobilizrilor corporale;
2) pierderile care reprezint alte elemente ce corespund definiiei cheltuielilor i pot
aprea sau nu ca rezultat al activitii curente a entitii.
n conformitate cu cerinele internaionale cheltuielile i pierderile snt prezentate n
situaiile financiare separat, deoarece cunoaterea mrimii acestora este important pentru
luarea deciziilor economice. n acest context cheltuielile snt prezentate n mrime total,
iar pierderile la valoarea net, exclusiv veniturile aferente [2, 4.33].
Dup natur, cheltuielile se clasific n patru grupe:
1) cheltuieli materiale;
2) cheltuieli cu personalul;
3) cheltuieli privind amortizarea i deprecierea;
19

4) alte cheltuieli.
Componena cheltuielilor grupate dup natur este prezentat n anexa 1 la SNC
Pagina

Cheltuieli i servete drept baz pentru ntocmirea Notei informative privind veniturile i
cheltuielile clasificate dup natur (anexa 8 la SNC Prezentarea situaiilor financiare) i a
Raportului statistic 5-CI Consumurile, cheltuielile i investiiile ntreprinderii.
De menionat c ntocmirea Notei informative privind veniturile i cheltuielile
clasificate dup natur este obligatorie doar pentru entitile care aplic sistemul contabil n
partid dubl, cu prezentarea situaiilor financiare complete. Entitile care utilizeaz
sistemul contabil n partid dubl, cu prezentarea situaiilor financiare simplificate, nu snt
obligate s ntocmeasc aceast not. Conform Legii contabilitii (n redacie nou), au
dreptul s prezinte situaii financiare simplificate entitile care corespund urmtoarelor
criterii pentru perioada de gestiune precedent [3, art. 15, alin. (2)]:
a) numrul mediu scriptic al salariailor nu depete 9 persoane;
b) veniturile din vnzri nu depesc 3 milioane lei; i
c) valoarea contabil total (de bilan) a activelor la data raportrii nu depete 3
milioane lei.
Clasificarea cheltuielilor dup natur este prevzut n Directiva European privind
situaiile financiare ale anumitor tipuri de ntreprinderi. n aceast directiv este stabilit
urmtoarea structur a cheltuielilor grupate dup natur [4, anexa 5]:
cheltuieli cu materii prime i materiale consumabile;
cheltuieli cu personalul;
ajustri de valoare privind activele imobilizate i circulante;
alte cheltuieli de exploatare.
O abordare similar privind clasificarea cheltuielilor se aplic n mai multe ri din
Uniunea European, inclusiv n Romnia [5, p. 790-791].
Recunoaterea cheltuielilor const n stabilirea perioadei de gestiune n care acestea
trebuie contabilizate i reflectate n situaiile financiare. Conform SNC Cheltuieli,
cheltuielile se recunosc dac se respect simultan urmtoarele criterii generale [1, p. 6]:
1) exist o certitudine ntemeiat privind diminuarea beneficiilor economice ale
entitii. Acest criteriu este impus de incertitudinea ce caracterizeaz mediul n care
i desfoar activitatea orice entitate. La evaluarea gradului de incertitudine legat
de beneficiile economice viitoare, se ia n calcul informaia disponibil n momentul
efecturii tranzaciilor economice. De exemplu, n cazul unei diversiti mari a
creanelor se consider normal probabilitatea apariiei unor creane compromise i,
prin urmare, reducerea preconizat a beneficiului economic urmeaz a fi nregistrat
drept cheltuial prin constituirea de provizioane sau ntr-un alt mod stabilit de ctre
entitate;
2) mrimea cheltuielilor poate fi evaluat n mod credibil. Acest criteriu const n
faptul c elementul de cheltuieli trebuie s aib un cost sau o valoare ce poate fi
determinat() n mod credibil. n cazul n care nu poate fi realizat o estimare
rezonabil, elementul nu trebuie recunoscut n contabilitate. De exemplu, suma
sanciunilor pentru nerespectarea clauzelor contractuale care nu snt recunoscute de
ctre entitate, nu pot fi nregistrate ca cheltuieli pn la luarea deciziei de ctre
instana judectoreasc, deoarece mrimea sumei nominalizate nu poate fi
determinat cu exactitate.
Cheltuielile recunoscute trebuie evaluate, adic exprimate n form valoric.
Conform SNC Cheltuieli, cheltuielile se evalueaz la:
valoarea contabil a activelor ieite;
20

costul efectiv al serviciilor prestate/lucrrilor executate;


Pagina
suma retribuiilor calculate efectiv personalului, suma contribuiilor de
asigurri sociale de stat obligatorii i primelor de asigurare obligatorie de asisten
medical aferente;
suma amortizrii calculate i deprecierii activelor imobilizate;
suma provizioanelor constituite;
costul serviciilor primite etc.
Modul de recunoatere, evaluare i contabilizare a cheltuielilor conform noilor
reglementri este expus detaliat n diferite publicaii [6].
La recunoaterea i evaluarea cheltuielilor entitatea trebuie s asigure:
divizarea cheltuielilor pe tipuri de activiti ale entitii;
delimitarea cheltuielilor pe perioade de gestiune;
respectarea principiilor contabile;
corelarea cheltuielilor i veniturilor pe perioade de gestiune.
Cheltuielile entitii trebuie contabilizate separat pe tipuri de activiti ale entitii.
n SNC Cheltuieli sunt prevzute dou categorii de activiti:
1) operaional, prin care se subnelege totalitatea operaiunilor economice aferente
activitilor principale ale entitii, precum i activitilor conexe acestora (de
exemplu, fabricarea i comercializarea produselor, prestarea serviciilor, executarea
lucrrilor, achiziionarea i comercializarea mrfurilor, executarea contractelor de
construcie, transmiterea n folosin temporar a activelor proprii n baza
contractelor de leasing etc.);
2) alte activiti, care reprezint ansamblul faptelor economice care nu se atribuie la
activitatea operaional a entitii (de exemplu, ieirile de active imobilizate,
operaiunile financiare, evenimentele excepionale etc.).
Divizarea cheltuielilor pe tipuri de activiti ale entitii este necesar i important
pentru asigurarea veridicitii i completitudinii informaiilor situaiilor financiare.
Totodat, aceast clasificare are un caracter convenional i nu este unic pentru toate
entitile. Cheltuielile aferente uneia i aceeai operaiune pot fi recunoscute la o entitate ca
cheltuieli ale activitii operaionale, iar la alt entitate ca cheltuieli din alte activiti. De
exemplu, cheltuielile privind redevenele la entitile specializate n transmiterea n
folosin a imobilizrilor necorporale snt calificate drept costuri ale vnzrilor. Totodat, la
majoritatea entitilor aceste sume au un caracter secundar i se includ n componena
cheltuielilor din alte activiti.
Cheltuielile suportate n perioada de gestiune, dar care se refer la perioadele de
gestiune ulterioare i depesc pragul de semnificaie stabilit n politicile contabile, se
recunosc ca cheltuieli anticipate. n perioadele de gestiune ulterioare cheltuielile anticipate
se deconteaz la cheltuielile curente prin metoda liniar sau n alt mod stabilit de entitate.
Pragul de semnificaie este definit n SNC Politici contabile, modificri ale
estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare i semnific criteriul prestabilit de
ctre entitate pentru determinarea necesitii de a prezenta sau a corecta informaiile n
situaiile financiare, lund n considerare posibilitatea influenei acestor prezentri sau
corectri asupra deciziilor economice ale utilizatorilor. n standardul nominalizat snt
prevzute dou modaliti de stabilire a pragului de semnificaie [2, p. 30]:
ca un criteriu unic aplicabil pentru toate elementele situaiilor financiare; sau
ca cteva criterii pentru grupe separate de elemente.
21

Totodat, pragul de semnificaie poate fi stabilit n mrime absolut sau relativ


cum ar fi o sum fix sau un procent de la mrimea elementului (grupului de elemente) din
Pagina

situaiile financiare. De exemplu, pragul de semnificaie poate fi stabilit fie n sum de 5


000 lei, fie n mrime de 2% din valoarea total a activelor la sfritul perioadei de gestiune
pentru elementele Bilanului sau de 3% din suma anual a veniturilor din vnzri pentru
elementele Situaiei de profit i pierdere.
Modalitatea de determinare i mrimea concret a pragului de semnificaie se
stabilesc de ctre entitate de sine stttor n politicile sale contabile.
n conformitate cu pct. 9 din SNC Cheltuieli, la recunoaterea cheltuielilor trebuie
respectate dou principii de baz:
1) contabilitatea de angajamente, potrivit cruia cheltuielile se recunosc n
perioada n care au fost suportate, indiferent de momentul plii numerarului sau
compensrii sub alt form (de exemplu, salariile calculate se nregistreaz ca cheltuieli n
luna n care au fost calculate, indiferent de data achitrii lor);
2) prudena, conform cruia mrimea cheltuielilor nu trebuie s fie subevaluat (de
exemplu, lipsurile de active constatate la inventariere se recunosc ca cheltuieli curente,
indiferent de faptul dac a fost sau nu a fost stabilit persoana vinovat).
Cheltuielile i veniturile aferente acelorai operaiuni economice urmeaz a fi
corelate pe perioade de gestiune (de exemplu, costul bunurilor vndute se recunoate ca
cheltuieli concomitent cu veniturile obinute din comercializarea acestora). n acelai timp,
SNC Cheltuieli permite recunoaterea cheltuielilor i n cazurile cnd acestea nu snt
corelate cu veniturile curente (de exemplu, cheltuielile suportate n perioada de gestiune n
care entitatea nu a obinut venituri, cheltuielile aferente decontrii creanelor compromise,
pierderile peste limita normelor de perisabilitate etc.).
Informaiile privind cheltuielile trebuie prezentate n situaiile financiare. Modul,
forma i volumul de prezentare a acestor informaii snt reglementate de SNC Cheltuieli
i SNC Prezentarea situaiilor financiare.
Conform SNC Cheltuieli, n situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin
urmtoarele informaii [1, p. 37]:
sumele cheltuielilor grupate dup destinaii (funcii);
suma cheltuielilor activitii operaionale grupate dup natur (elemente);
natura i suma cheltuielilor care au o mrime semnificativ, cum ar fi:
- suma oricrei reduceri a valorii contabile a stocurilor recunoscut drept
cheltuial n perioada de gestiune;
- suma cheltuielilor suportate n perioada de gestiune pe seama provizioanelor;
- suma pierderilor din decontarea creanelor compromise;
- suma pierderilor din ieirea imobilizrilor corporale;
- suma pierderilor din ieirea investiiilor;
- suma cheltuielilor aferente restructurrii entitii etc.
n funcie de necesitile informaional-decizionale i particularitile activitii
entitatea poate prezenta n situaiile financiare i alte informaii referitoare la cheltuieli cum
ar fi: pierderile din evenimente excepionale i din deprecierea activelor imobilizate,
diferenele nefavorabile de curs valutar i de sum, pierderile din returnarea i reducerea
preurilor la bunurile vndute etc. Astfel de informaii, de regul, se prezint n anexele i
Nota explicativ la situaiile financiare.
n concluzie menionm c problemele clasificrii, recunoaterii i evalurii
cheltuielilor au o importan deosebit pentru orice entitate ce desfoar activitate de
ntreprinztor. Soluionarea corect a acestor probleme va influena semnificativ calitatea i
22

transparena situaiilor financiare, i, ca urmare, deciziile economice i manageriale ale


Pagina

tuturor categoriilor de utilizatori.


Implementarea noilor reglementri contabile naionale, inclusiv a SNC Cheltuieli,
va asigura un grad nalt de credibilitate a informaiilor privind cheltuielile i de
comparabilitate a acestora la nivel naional i internaional.

Bibliografie
1. Standardele Naionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul Ministerului Finanelor
nr. 118 din 6 august 2013. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 233-237
din 22 octombrie 2013.
2. Standardele Internaionale de Raportare Financiar IFRS, www.mf.gov.md.
3. Legea contabilitii nr. 113-XVI din 27 aprilie 2007 (n redacie nou). n: Monitorul
Oficial al Republicii Moldova, nr. 27-34 din 7 februarie 2014.
4. Directiva 2013/34/UE a Parlamentului European i a Consiliului din 26 iunie 2013
privind situaiile financiare anuale, situaiile financiare consolidate i rapoartele
conexe ale anumitor tipuri de ntreprinderi. n: Jurnalul oficial al Uniunii Europene L
182/18.
5. Ghid practic de aplicare a reglementrilor contabile conforme cu Directivele
Europene. Bucureti: CECCAR, 2010.
6. NEDERIA A., APOSTU A. Contabilitatea cheltuielilor conform noilor SNC i
Planului general de conturi contabile. n: Contabilitate i audit, nr. 4, 2014.

23
Pagina
RAIONAMENTUL PROFESIONAL AL PRACTICISMULUI CONTABIL
Natalia ZLATINA, conf. univ., dr., ASEM
Mihail MANOLI, conf. univ., dr., ASEM

The transition of Moldovas entities to new accounting standards and IFRS,


along with the related discussion of rules-based versus principles-based standards, is a
hot topic in accounting circles. The common element - regardless of the standards
used - is the need to exercise professional judgment in determining and applying an
appropriate approach to account for and report a transaction or event. Furthermore
with the increasingly complex nature of global business, the need for reliable,
transparent financial information is more pronounced today than ever before. In this
context the accounting profession has been and will continue to be on the front lines
of the challenge to provide investors, managers, directors, regulators, and others with
up-to-date, reliable, and comparable financial reporting information. The article
describes professional judgment as a process used to reach a well-reasoned
conclusion that is based on the relevant facts and circumstances available at the time
of the conclusion.

Principiile i conceptele de baz pe care se fundamenteaz sistemul contabil


autohton sunt contabilitatea de angajamente, continuitatea activitii i raionamentul
profesional. Raionamentul profesional este concept de baz al contabilitii i auditului i
este rezultanta cunoaterii standardelor de contabilitate i audit, att n litera ct i mai ales
n spiritul lor.
Modul n care acestea sunt nelese i aplicate determin discuii att n teoria ct i
n practica contabil. Este cert faptul c, raionamentul profesional este conceptul care se
regsete ntr-o msur mai mare sau mai mic n aplicarea contabilitii de angajamente i
n aprecierea continuitii activitii. Raionamentul profesional, prin natura sa, este un
concept care ne induce ideea de subiectivism, ns alegerea i decizia pe care o adopt
contabilul, folosind raionamentul profesional, trebuie s fie obiectiv i n concordan cu
etica profesional.
Problema care apare n legtur cu raionamentul profesional este aceea c este
subiectiv, este determinat de experiena, pregtirea profesional i chiar de personalitatea
contabilului. n acest fel se pune problema just de a ne asigura c subiectivismul
raionamentului profesional determin n cele din urm emiterea unei judeci contabile
obiective. Totodat este de menionat c posibilele deficiene care ar putea s apar la
nivelul unui raionament n ceea ce privete profesionistul responsabil se refer la lipsa
cunotinelor, a experienei i abilitilor deinute de aceasta. Activitatea, n sine, poate de
asemenea s influeneze rezultatele procesului decizional, iar factorii contextuali impun o
particularizare a judecii profesionale pe activitatea specific.
Deci, raionamentul profesional poate fi exercitat de ctre persoane care au
cunotinele necesare, experien i atitudine obiectiv pentru a putea lua decizii pe baza
faptelor i a circumstanelor relevante pentru activitatea i entitatea vizat. Judecata
profesionitilor poate fi diferit n funcie de nivelul de cunotine, experien sau abiliti,
ns aceste diferene nu sunt n msur s sugereze dac un raionament este corect sau nu.
24

n opinia noastr, este esenial existena mai multor alternative nainte de a lua o decizie
Pagina

final. Acestea trebuie riguros documentate, n caz contrar va deveni mult mai dificil
justificarea sau argumentarea deciziei adoptate.
Raionamentul profesional poate fi permanent mbuntit i dezvoltat prin
participarea la training-uri specializate, prin lrgirea cunotinelor pe baza experienei
acumulate i printr-o documentare riguroas. Justificarea deciziilor printr-o documentare
adecvat are rolul de a crete calitate i ncrederea utilizatorilor de informaii n
raionamentul exercitat.
Luarea unor decizii corecte i oportune implic exercitarea unei gndiri critice din
partea profesionistului contabil. Aplicarea raionamentului este un proces reflexiv i
autocorectiv care ine cont de cunotine, circumstane, probe i evidene, metode i o
varietate de criterii i standarde adecvate.
Toate profesiile, indiferent de domeniul pe care l reprezint, sunt guvernate de
reguli, standarde i principii aplicate n vederea desfurrii n bune condiii a activitilor
aferente. Caracterul particular al serviciilor i nevoile beneficiarilor de a utiliza cu
ncredere serviciile furnizate determin existena unor reguli tehnice, etice i morale stricte.
Comportamentul profesional i implicaiile deciziilor luate de ctre fiecare
profesionist n domeniul n care i desfoar activitatea a reprezentat subiectul
cercetrilor din cadrul multor discipline, precum psihologie, medicin, drept, economie,
contabilitate, audit etc. Acest aspect ne conduce cu gndul la faptul c exercitarea judecii
profesionale este un proces indispensabil fiecrui domeniu de activitate, inclusiv i celui de
contabilitate i audit. Evaluarea calitii i corectitudinii raionamentului profesional este o
chestiune dificil n special pentru situaia n care, viznd acelai caz, opiniile
profesionitilor sunt diferite.
Chiar dac modelul contabil din ara noastr a fost influenat de contabilitatea
bazat pe reguli i norme, n ultimii ani Republica Moldova opteaz spre convergena
contabilitii cu referenialul contabil internaional, ncercnd s pun mai mult accent pe
raionamentul profesional. Aa cum am menionat vectorii unui raionament profesional
eficient sunt reprezentai de un complex de factori precum cunotinele i pregtirea
profesional a contabilului, abilitile i experiena dezvoltate de-a lungul timpului. Exist
o relaie strns ntre experiena pe care o deine contabilul, realizarea lucrrilor de
contabilitate i luare a deciziilor, mai precis specificul sarcinii ndeplinite. Informaia
utilizat de ctre contabili i cunotinele aplicate n desfurarea activitii specifice poate
fi considerat ca provenind din informaiile dobndite ntr-o perioad de lung durat. Fr
ndoial aceasta este ntr-o continu dezvoltare, fiind mbogit cu noutile acumulate pe
msura dobndirii experienei.
Este cunoscut faptul, c raionamentul profesional are o influen major asupra
politicilor contabile. n ceea ce privete raionamentul profesional, densitatea acestuia se
difereniaz n raport de prezena libertilor contabile, iar calitatea lui este n funcie de
responsabilitatea celor care ntocmesc situaiile financiare.
O analiz de ansamblu asupra prevederilor standardelor de contabilitate att
internaionale ct i naionale evideniaz faptul c politicile contabile ncorporeaz
principiile, metodele i procedurile, bazele i tehnicile de calcul, regulile i alternativele de
evaluare, de amortizare, chiar i practici proprii specifice numai anumitor entiti.
n acest context fiecare entitate i poate alege variantele de operare care i se par mai
convenabile, procedeele pe care le cunoate mai bine, segmentele ce sunt mai relevante,
politicile care-i ofer cel mai bogat pachet informaional pentru managementul entitii,
etc. Cu att mai mult, potrivit paragrafului 22 din I.A.S. Prezentarea situaiilor
25

financiare, n absena prevederilor sau politicilor specifice i a unei interpretri,


managementul entitii trebuie s foloseasc raionamentul profesional la dezvoltarea unei
Pagina

politici contabile, care s ofere cele mai utile informaii utilizatorilor, finanatorilor,
controlorilor i tuturor celor care citesc situaiile financiare. n exercitarea acestui
raionament profesional managementul ia n considerare:
a) cerinele i recomandrile din Standardele Internaionale de Raportare
Financiar care se refer la aspecte similare i conexe;
b) definiiile, criteriile de recunoatere i evaluare pentru active, obligaii, venituri
i cheltuieli prevzute n Cadrul general I.A. S.C.;
c) pronunrile altor organisme de stabilire a aplicrii Standardelor i practicile
acceptate n sector numai n msura n care acestea sunt consecvente (cu restriciile
precedente: a i b).
Totodat paragraful 8 din S.N.C. Politici contabile, modificri ale estimrilor
contabile, erori i evenimente ulterioare precizeaz, c dac sistemul de reglementare
normativ a contabilitii nu stabilete metodele de inere a contabilitii referitor la un
aspect concret, entitatea este n drept s elaboreze metoda respectiv. n acest caz, se
aplic, n urmtoarea consecutivitate, prevederile:
1) Cadrului general conceptual pentru raportarea financiar;
2) Standardelor Naionale de Contabilitate i IFRS n care sunt reglementate
aspecte similare;
3) altor acte normative privind aspectul respectiv sau un aspect similar.
De asemenea un exemplu n ceea ce privete importana raionamentului
profesionistului contabil este prezentat n paragrafele 28-30 ale standardului menionat,
unde se specific n mod clar folosirea raionamentului profesional privind elaborarea
politicilor contabile cu privire la corectarea erorilor. Aa, corectarea erorilor contabile este
condiionat de faptul dac acestea sunt semnificative sau nesemnificative. Standardul
specific c o eroare contabil se trateaz ca semnificativ dac ea individual sau n comun
cu alte erori din aceeai perioad de gestiune poate influena deciziile economice ale
utilizatorilor luate n baza situaiilor financiare. Mai mult, entitatea apreciaz de sine
stttor semnificaia erorilor lund n considerare natura, precum i mrimea acestora n
comparaie cu pragul de semnificaie. Pragul de semnificaie se stabilete n politicile
contabile ale entitii ca un criteriu unic aplicabil pentru toate elementele situaiilor
financiare, sau ca cteva criterii pentru grupe separate de elemente. Pragul de semnificaie
se determin n mrime absolut sau relativ cum ar fi o sum fix sau un procent de la
mrimea elementului (grupului de elemente) din situaiile financiare.
Potrivit exemplificrilor coninute n standard erorile semnificative sau
nesemnificative se pot aprecia stabilind un procent (1%, 2%, 5%) din valoarea total a
activelor, de la suma veniturilor din vnzri sau totalul capitalurilor proprii. Se stabilete
pragul de semnificaie n funcie de procentul ales pentru a se identifica dac erorile sunt
semnificative (n acest caz afectndu-se rezultatul reportat) sau dac sunt erori
nesemnificative (caz n care este afectat rezultatul din Situaia de profit i pierdere a
perioadei de gestiune). n acest sens, pragul de semnificaie depinde de mrimea
elementului sau erorii judecate n mprejurrile specifice ale omisiunii sau declarrii
eronate, iar n situaia cnd nu exist o metod general de consens, adesea, pragul de
semnificaie este calculat individual sau ca medie ponderat. Din acest motiv trebuie
s folosim raionamentul profesional n mod constructiv pentru a nu induce n eroare
utilizatorii externi ai situaiilor financiare.
Din perspectiv aplicrii raionamentului profesional, se are n vedere libertatea n
26

selectarea i adoptarea politicilor contabile care se mai refer i la:


Pagina

reevaluarea i deprecierea activelor;


metodele de evaluare utilizate;
metodele de amortizare;
capitalizarea cheltuielilor ulterioare;
reclasificarea elementelor patrimoniale, etc.
E lesne de neles c opiunile de evaluare ulterioar a imobilizrilor, precum i
politica de amortizare, pierderile din deprecierile aferente, capitalizarea cheltuielilor
ulterioare punerii n funciune i dobnzilor afecteaz situaiile financiare. Din aceste
considerente nu trebuie s tratm cu ,,agresivitate, de exemplu, reevaluarea n cadrul
politicilor contabile, s nu prezentm o valoare mai mare a capitalului recurgnd la metoda
reevalurii, pentru c n anii urmtori creterea valorii activului se va regsi n situaia de
profit i pierdere, n postul care reprezint cheltuielile cu amortizarea i astfel, n timp
ntreaga cretere de valoare va fi recunoscut drept o cheltuial. Probabil c acesta este
motivul pentru care n referenialul contabil al unor ri, de exemplu Romnia, se specific
faptul c n urma unui surplus din reevaluare, amortizarea aferent surplusului din
reevaluare va fi considerat element similar venitului, deci se impoziteaz.
n continuare prezentm cteva operaiuni ale entitii MONDO S.R.L.,
prestatoare de servicii n domeniul de telecomunicaii i politicile contabile adoptate de
aceasta aferente evalurii i contabilizrii imobilizrilor (3, p. 101).

Tabelul 1
Politici contabile adoptate de entitatea ,,MONDO S.R.L.
Nr. Politici contabile
Coninutul operaiilor
cr. selectate de entitate selectate corect
1 2 3 4
1. La 26.03.N, entitatea a Entitatea a Amortizarea licenei trebuie
achiziionat o licen nregistrat s nceap atunci cnd
pentru telecomunicaii n amortizarea reeaua de comunicaii i
valoare de 156 000 lei cu o ncepnd cu luna licena sunt disponibile
durat util de via de 10 aprilie a anului N cu pentru utilizare, de la
ani. Pe 10.05.N entitatea a suma lunar de 06.06.N+4 sau de la
nceput construcia reelei 1300 lei 01.07.N+4. La finele anilor
de comunicaii care va fi N, N+1 i N+2 licena va fi
utilizat ncepnd cu testat pentru depreciere
06.06.N+3
2. La 25.04 N+1 entitatea Micorarea Pentru amortizarea licenei
achiziioneaz o nou numrului de clieni entitatea trebuie s
licen la costul de 45 500 a determinat foloseasc metoda liniar
lei pentru un nou sistem de entitatea s
telecomunicaii, cu durata amortizeze costul
de via de 10 ani. licenei n cauz
Numrul clienilor abonai folosind metoda
la noul serviciu se degresiv
estimeaz c va crete
pn la 500 000 n primul
an urmnd apoi s scad n
27

urmtorii trei ani cu


Pagina

50 000 de clieni pe an.


1 2 3 4
3. n anul N+2, entitatea Entitatea a Entitatea trebuia s
achit unui furnizor suma nregistrat la nregistreze n Bilan 12 500
de 12 500 lei ntr-o singur cheltuielile curente lei n categoria cheltuielilor
tran, urmnd ca n ale anului N+2 suma anticipate, iar suma ce urma
urmtorii 8 ani s-i achite de 13 000 lei a fi transferat, pe o baz
acestuia suma de 500 lei liniar, dea lungul perioadei
lunar, pentru a avea acces de 8 ani la cheltuieli curente
pe terenul pe care este n Situaia de profit i
amplasat reeaua de pierdere
telecomunicaii
4. La nceputul lunii ianuarie Entitatea a Cheltuielile cu dobnda pot
N+3 entitatea a obinut un recunoscut o fi capitalizate din momentul
credit bancar pe termen imobilizare n care lucrarea la reea a
lung de 500 000 lei cu o corporal n curs de nceput.
rat a dobnzii de 21%, execuie la nivelul n perioada ianuarie
pentru extinderea reelei de sumei de 505 000 lei martie N+3 trebuia
acoperire, operaiune care recunoscut o cheltuial de
se estimeaz c se va 26 250 lei. ncepnd cu luna
ntinde pe o perioad de aprilie dobnda aferent
trei ani. La 01.03.N+3 s-au poate fi capitalizat la costul
nceput lucrrile la reea, activului.
cheltuielile directe La sfritul anului N+3
nregistrate pn la trebuia recunoscut o
sfritul anului fiind de imobilizare n curs de
400 000 lei. execuie n valoare de
478 750 lei
5. La nceputul anului N+4 s- Entitatea decide c Capitalizarea costurilor
a decis stoparea lucrrilor va capitaliza ndatorrii trebuie ntrerupt
la reea pn n luna dobnda lunar, n perioada n care nu se
noiembrie N+4. Soldul ncepnd cu luna lucreaz la realizarea
creditului bancar la ianuarie, dobnda activului. ncepnd cu luna
nceputul anului N+4 este este de 6658,75 lei noiembrie, dac lucrrile vor
de 380 500 lei fi reluate, dobnda se pot
capitaliza. n perioada
ianuarie-octombrie entitatea
trebuie s recunoasc
dobnda lunar de 6658,75
lei drept cheltuieli curente,
n Situaia de profit i
pierdere

Dup cum se desprinde din exemplele prezentate conformitile cu prevederile din


reglementrile contabile nu exclud i prezena unor liberti. n acest sens, n mod deosebit
28

atragem atenia asupra alegerii ntre modelul reevalurii i modelul costului n evaluarea
imobilizrilor corporale, evaluarea stocurilor la valoarea cea mai mic dintre cost i
Pagina

valoarea realizabil net; testul de depreciere a activelor; opiunile cu privire la amortizarea


imobilizrilor corporale (unitatea de msur, valoarea amortizabil, perioada de
amortizare); flexibilitatea politicilor privind recunoaterea i evaluarea provizioanelor;
capitalizarea dobnzii sau recunoaterea acesteia drept cheltuial; alegerea metodei de
evaluare a stocurilor la ieire; contabilitatea de acoperire mpotriva riscurilor i
incertitudinilor; evaluarea la inventariere i prezentarea elementelor n bilan;
recunoaterea evenimentelor ulterioare datei bilanului.
Prezentnd cele mai semnificative aspecte din cadrul politicilor contabile, nu putem
s nu observm c suntem la nceputul unui drum n care profesiei contabile ncepe s i se
acorde atenia cuvenit punndu-se accentul pe sinceritatea obiectiv conform creia
contabilul trebuie s-i manifeste profesionalismul, n elaborarea politicilor contabile
pentru c pe baza lor se ntocmesc situaiile financiare care nu trebuie s aduc prejudicii
statului, dar nici acionarilor sau fondatorilor.
De fapt fiecare entitate i construiete propriile proceduri de lucru, propriul sistem
de operare contabil, de management i control financiar, numai c odat nceput
utilizarea lui nu este permis absolut nici o abatere de la sistem, nici o modificare a
acestuia cel puin o perioad financiar complet (cu excepia cazurilor cnd legea o cere
expres). Iar pentru a asigura acest lucru, totul trebuie descris pn la cele mai mici detalii
n politicile contabile sau regulamente interne care vizeaz activitatea economic,
financiar i contabil a entitii.
Concluzionnd, trebuie s ne respectm profesia ntocmind politici contabile
obiective i prudente. Agresivitatea ne poate ndrepta spre sfera contabilitii creative (bad
accounting) de unde nu mai este dect un pas pn la nclcarea legii. Este evident c,
prezena opiunilor n contabilitate pe fondul libertii de selectare i estimare sau evaluare
permite managementului entitii, atunci cnd este interesul, s foloseasc ingineriile
contabilitii creative pentru a promova i susine imaginea entitii pe care o conduce i de
a seleciona informaia de aa natur nct informaiile oferite s susin interesul urmrit,
avnd la baz aplicarea agresiv a politicilor contabile.
Deci, atunci cnd se va opta pentru anumite politici contabile, se va ine seama de
impactul pe care acestea le vor avea asupra situaiei financiare i performanei entitii.
Este obligaia profesionitilor contabili ca informaiile din situaiile financiare trebuie s
reflecte realitatea i s fie lipsite de subiectivism.

Bibliografie
1. FELEAGA N., MALCIU L. Politici i opiuni contabile (Fair accounting versus Bad
accounting), Editura Economica, Bucureti, 2002.
2. TABR N., RUSU A. Consideraii privind impactul contabilitii creative asupra
calitii informaiilor prezentate n situaiile financiare anuale. n: Revista tiinific:
Audit Financiar, octombrie 2011, p. 37 44.
3. ZLATINA N., ERHAN L. Dimensionarea impactului politicilor i opiunilor contabile
asupra rezultatului entitii. n: Analele ASEM, Ediia a XII-a. nr.2/2014, p. 95-104.
4. IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare. Disponibil: http://www.ifrs.org.
5. SNC Prezentarea situaiilor financiare. Disponibil: http://minfin.md.
6. SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente
ulterioare. Disponibil: http://minfin.md.
29
Pagina
ROLUL CONTABILULUI PROFESIONIST IN CADRUL GUVERNANEI
CORPORATIVE PENTRU ASIGURAREA TRANSPARENEI FA DE
INVESTITORI
Marcela DIMA, conf. univ., dr., ASEM

The present work is intended to present the role the professional accountant of
a company in the overall economy in general and in achieving the goals or tasks in
the context of business strategy in particular. The debate this topic in the present work
is motivated mainly due to the actuality of the concept of 'corporate governance', and
on the strength of the importance owned by the professional accountant in the context
of the last radical transformations occurring globally and thus in the context of the
new financial globalization trends.

Prin lucrarea de fa se dorete prezentarea rolului, pe care contabilul profesionist al


unei companii l are n cadrul ansamblului economic, n general i n atingerea obiectivelor
sau sarcinilor n contextul strategiei de afaceri, n special. Dezbaterea acestui subiect n
prezenta lucrare este motivat n principal datorit actualitii conceptului de guvernan
corporativ, precum i datorit importanei deinute de profesionistul contabil n contextul
ultimelor transformri radicale intervenite la nivel mondial i, implicit, n contextul noii
tendine de globalizare financiar.
Conceptul de guvernan corporativ este o noiune mai puin cunoscuta n
Republica Moldova. Se tie prea bine, chiar prin populara expresie despre ce vorbim?, c
fr a clarifica mcar principalele concepte cu care operm discuiile sunt
contraproductive. Fr a intra n detalii, vom defini, n linii eseniale, conceptele care
privesc guvernana corporativ n raport cu piaa, mai ales n condiiile globalizrii i, cu
att mai imperativ, n contextul crizei globale. Conceptul de guvernan, n general, este
n mare msur sinonim cu conducerea unei anumite entiti. Este derivat de la latinescul
gubernare, care se traduce prin a conduce, a ndrepta, a dirija. Adjectivul
corporativ provine de la cuvntul corp, ceea ce poate echivala cu ideea de ansamblu,
de ntreg, de unitate. n acelai timp, aria este extrem de larg, incluznd economia,
elemente de drept, contabilitatea, finanele, managementul, n strns corelaie cu aspecte
de ordin psihologic, sociologic, politic chiar.
Totodat, n respectivul concept de guvernan corporativ se mai includ etica
afacerilor i responsabilitatea social. Deci este vorba i despre aplicarea riguroas de
ctre contabilul profesionist a criteriilor de transparen, de responsabilitate n asigurarea
veridicitii datelor din raportrile financiare.
Practic, guvernana corporativ este o ncercare de implementare a unor sisteme de
analiz a riscurilor, de verificare, evaluare i control, n scopul realizrii unui management
eficient. Conceptul de guvernan corporativ este susinut de auditul intern, acesta
avnd un rol important n asistarea reorganizrii sistemului de control intern i n
consilierea managementului general. n sarcina managementului rmne instalarea
sistemului care s previn fraudele n interiorul organizaiei, iar n sarcina auditului intern
rmne furnizarea de asisten proprie, evalundu-se riscurile i strategiile de control ale
30

corporaiei, formulndu-se propuneri, recomandri i soluii de atenuare a pericolelor n


condiiile mbuntirii strategiei de control. Crizele economice generate de scandaluri
Pagina

financiare uriae au relevat c fraudele au fost facilitate n mare msur de absena


controlului prevzut n reglementrile interne ale companiilor. Astfel, s-au evideniat
legturile strnse dintre fraude, guvernana corporativ i rolul auditului intern. S-a afirmat
adesea c aceast criz financiar global care a determinat o oprire zgomotoas a
sistemului financiar internaional a fost rezultatul unui eec al guvernrii. De fapt, eecul s-
a produs din neaplicarea principiilor de guvernan corporativ, n special, n ceea ce
privete gestionarea riscului; cnd mecanismele de guvernare, cum este gestionarea
riscului, nu funcioneaz corespunztor - impacturile pot fi resimite la nivel mondial.
Impactul real al crizei financiare este resimit de oamenii obinuii prin omaj, pierderea
economiilor i insecuritate financiar. Oamenii obinuii au puin de spus sau chiar nimic
n ceea ce privete modul n care sunt guvernate entitile de interes public, de exemplu,
dar totui acetia sunt cei care suport consecinele eecurilor de guvernare corporativ n
condiiile n care legtura dintre guvernarea corporativ i o gam mai larg de pri
interesate este foarte clar.
Ce nseamn de fapt o guvernare corporativ bun, care sunt etaloanele folosite
pentru aprecierea acesteia? Guvernana corporativ reprezint acea soluie care lipete pe
aceeai coal bunele practici din business, ce asigur schimbri pozitive n sfera
managementului organizaiei, responsabilitii fa de parteneri, fie c vorbim despre
clieni, furnizori sau asociai, angajamentului fa de comunitate i susinerii
performanelor financiare. Global privind, o bun guvernan corporativ nseamn
normele i practicile care reglementeaz relaia dintre managerii i acionarii unor societi,
la fel precum i cea cu stakeholderii, cum ar fi angajaii, comunitile locale, asiguratorii
transparenei, corectitudinii i responsabilitii. Cnd aceast ncredere este subminat,
creditorii i investitorii i pierd apetitul pentru risc.
n Republica Moldova, ca i n alte ri cu economii n tranziie, schimbrile din
peisajul guvernanei corporative s-au produs nu att ca rezultat al unor eforturi de reform
special concepute n aceast direcie, ct mai degrab ca un produs secundar al reformelor
mai largi menite s transforme sistemul economic i social n ansamblul su. Guvernana
corporativ s-a impus abia recent ca o problem distinct de politic economic. Reforma
ntreprinderii, impus de prbuirea sistemului de control administrativ specific regimului
sovietic, a pus bazele ntreprinderilor private. Reforma pieelor de capital a permis
tranzaciile cu aciuni, pentru prima dat dup cteva decenii. Privatizarea nu numai c a
transferat activele statului ctre sectorul privat, dar a i dus la nfiinarea a mii de societi
listate public deinute de ctre acionari. Aceste reforme sunt cele care fac ca expresia
guvernan corporativ s capete nuan i substan. Testul eficienei modelului de
guvernan al unei companii este msura n care reuete s-i ating obiectivul principal,
i anume, acela de a maximiza valoarea companiei din perspectiva acionarilor, dar
totodat s nu fie neglijat nici latura social a afacerii, adic o atenie sporit trebuie
acordat i celorlali stakeholderi implicai. Totul ine de modalitatea n care reuete s
organizeze un sistem ideal nchis: satisfacerea cerinelor clienilor, angajailor, furnizorilor,
distribuitorilor etc., rsplata fiind, n cazul unor rezultate bune, valoare sporit i durabil.
Pentru a defini rolul contabilului n contextual unei guvernane corporative, ar trebui
s ncercm s rspundem la urmtoarea ntrebare: Cum se practic contabilitatea la
momentul actual, adic la nceputul secolului al XXI-lea?
Profesia noastr, cu veche tradiie la noi n ar, este pus n faa unor noi exigene
determinate de procesul globalizrii, de creterea rolului i responsabilitii profesionistului
contabil n guvernana ntreprinderii i de faptul c, astzi se vorbete tot mai mult despre
31

contabilitate ca fiind un veritabil limbaj al afacerilor.


Pe fondul globalizrii economiilor naionale, asistm n prezent la un fenomen care
Pagina

ar putea conduce la formarea unui profesionist contabil universal. Dac acum 15 ani
ncercam s redevenim membrii unei profesii contabile cu tradiie, astzi, ntr-un interval
relativ scurt de timp suntem nevoii nu numai s contientizm c suntem o profesie ci i s
surmontm zeci de ani n care am fost doar intori de registre. ntre ani 1945 - 1998,
rupi de realitile profesiei contabile din lumea ntreag, profesia contabil din Republica
Moldova a existat doar pentru statistic i fisc. n aceeai perioad, pe plan mondial
profesia contabil evolua. Se creau organisme ale membrilor profesionitilor contabili, se
creau organisme implicate n actul de normalizare contabil, la nivel european i mondial,
se elaborau reglementri contabile la nivel european i internaional.
Dup 1998 foarte muli dintre noi au contientizat c toi contabilii reprezint de
fapt o profesie i de aceea la iniiativa unor membri fondatori a luat fiin organismul
profesiei contabile. Din pcate am fost timizi n aciunile noastre, uneori chiar stngaci, iar
o parte din competenele vizate de profesia contabil au fost rvnite i de alii. Nu am reuit
s devenim n intervalul scurs puternica profesie contabil care s aib greutate n toate
domeniile de competen. Legislaia nu ne-a prea ajutat i m refer n primul rnd la Legea
contabilitii, iar din punct de vedere al actului de reglementare contabil, rolul profesiei
contabile nu este cel dorit de noi.
Din punct de vedere al profesiunii contabile, contabilul din Republica Moldova a
evoluat foarte mult. Obinerea calitii de contabil n baza diplomei de facultate sau
masterat, nu este ns suficient pentru a ine pasul cu evoluia profesiei contabile la nivel
internaional. Trebuie s fim n permanen antrenai ntr-un program de formare continu
nu impus, ci autoimpus. Dinamica schimbrilor n domeniul contabil la nivel internaional
este foarte mare. Vorbind despre procesul globalizrii, suntem contieni c vom intra n
acest proces i n domeniul contabil. Din pcate, n domeniul reglementrilor contabile nu
am manifestat prea mult consecven, fiind foarte des nevoii s ne aplecm dup cum i
din ce direcie a btut vntul reformei.
i totui, se pare c n momentul actual suntem pe un drum, sperm btut de ultimul
vnt de reform, care ne va apropia din punct de vedere al reglementrilor contabile de
referenialul contabil mondial, reprezentat de normele internaionale de raportare financiare
IFRS.
n mediul profesiei contabile, ct i n cel academic, se vorbete tot mai mult despre
guvernan corporativ n sensul de cutare a unor reguli de gestiune a firmelor care s
previn i s detecteze practicile de gestiune frauduloas a ntreprinderii i acordarea unor
privilegii abuzive. Importana contabilitii n guvernana ntreprinderilor este pus n
eviden de studiile de specialitate realizate pe plan internaional. Toate acestea
demonstreaz creterea rolului profesionistului contabil, a responsabilitii acestuia n
guvernana corporativ i de asemenea creterea rolului informaiilor financiare pregtite
de acesta.
n contextul guvernanei corporative, profesionistul contabil este obligat s treac de
la contabilul, care nregistreaz tranzacii la profesionistul care produce informaii
contabile, utiliznd foarte frecvent raionamentul profesional n vederea raportrii
financiare, fiind astfel artizanul crii de vizit a unei ntreprinderi.
Dei n construirea acestei cri de vizita intervin mai multe persoane
responsabile, profesionistul contabil rmne un factor important n pregtirea informaiei
financiar-contabile adresat utilizatorilor externi. n exercitarea profesiei sale,
profesionistul contabil trebuie s-i conduc activitatea pe baza normelor de deontologie
32

profesional i pe aplicarea cu bun credin a reglementarilor contabile i a judecilor


Pagina

profesionale. A te perfeciona mereu, a fi mereu la curent cu noile reglementri, a cunoate


tendinele n domeniul reglementrilor contabile pe plan european i internaional in
practic de respectul nostru pentru noi. Ne pregtim continuu pentru a face fa noilor
provocri ale profesiei, pentru a ne dezvolta bagajul de cunotine i al pune n slujba
clienilor notri. A te perfeciona continuu, n condiiile actuale, este o obligaie pe care
daca nu o onoram pierdem competiia dur de pe pia. ntreprinderile contientizeaz tot
mai mult faptul c un profesionist contabil are un rol important n gestiunea economico-
financiara i de aici importana tot mai mare pe care activitatea noastr o va avea.
ine de remarcat faptul c profesia contabil din Republica Moldova este racordat
la eforturile naionale de a rspunde problemelor cu care ne confruntm, contribuind astfel
la strategia de dezvoltare a economiei naionale. Nu putem discuta despre o cultur a
guvernanei corporative fr a ne gndi la criteriile de transparen, de responsabilitate n
asigurarea acurateei datelor din rapoartele financiare. Profesia contabil joac un rol
important n cadrul culturii guvernanei corporative avnd responsabiliti fa de interesul
public, dar i fa de dezvoltarea economic sustenabil i echilibrat. Fiecare profesionist
contabil a neles c are rolul de a asigura c guvernana corporativ este efectiv i
eficient. Provocarea principal cu care se confrunt profesia contabil acum, ca s i
ndeplineasc rolul, se refer n primul rnd la competene. Brandul profesionist contabil,
are la baz i bunele practici n contextul unei bune guvernane corporative n cadrul
oricrei entiti, iar profesia contabil i va asuma i n continuare responsabilitatea n
promovarea bunelor practici puse n slujba guvernanei corporative.
Concluzionnd remarcam, ca principala provocare la momentul actual este unirea
eforturilor profesionitilor contabili, profesorilor de contabilitate i auditorilor pentru a
veni n sprijinul companiilor i instituiilor publice. Astzi IFRS constituie o norm global
i, respectiv, trebuie de concentrat asupra implementrii IFRS-urilor, dar totodat, e
necesar de respectat standardele naionale, acolo unde este cazul. De menionat, ca exist
disponibilitate i deschidere din partea auditorilor de a consulta clienii la implementarea
pe scar larg a acestora, dar i de a consilia companiile i instituiile publice n aplicarea
consecvent a tuturor principiilor guvernanei corporative, de a contribui la ameliorarea
transparenei ncrederii, excelenei muncii de echip, leadership-ului.

Bibliografie
1. AGUILERA R., CUERVO-CAZURRA A. Codes of good governance world-wide:
what is the trigger?, Organization Studies, 25 (3), 2004, pp. 415-443.
2. ALBERT-ROULHAC C., BREEN P. Corporate governance in Europe: current status
and future trends, Journal of Business Strategy, 28 (6), 2005, pp. 19-29.
3. ALLEN F. Corporate Governance in Emerging Economies, Conference on Corporate
Governance at the Said Business School, Oxford University, January 2005.
4. FELEAGA N. Corporate governance between classicism and modernism. Proceeding
of the 4th European Conference on Management, Leadership and Governance, 2008,
University of Reading, UK, pp. 39-46.
33
Pagina
TENDINE I ORIENTRI N CONTABILITATE
Sofia CPN, lector superior, dr., UCCM

La comptabilit le but final de fournissez l'information sur l'activit


conomique et sociale des entits. L'information adquate rsulte dans une harmonie
possible, constat entre les divers lments structurels, qui se superposent et se
compltent mutuellement. La globalisation progressive des marchs financiers fait
plus aigu le besoin de l'information adquate et comptitive. Les caractristiques
qualitatives des situations financires sont les attributs de base qui font l'utilit de
l'information comptables. Ces sont: l'intelligibilit, la pertinence, la crdibilit.
L'orientation comptable vers les normes internationales a exig et l'institution
de la relation de cette ligne avec les objectifs de la Rpublique Moldova imposs par
l'intgration europenne.

Recomandrile metodice privind tranziia la noile Standarde Naionale de


Contabilitate (SNC) publicate de ctre Ministerul de Finane stipuleaz urmtoarele etape
principale de trecere i anume:
formarea politicilor contabile conform prevederilor noilor SNC;
elaborarea planului de conturi de lucru conform cerinelor noilor SNC;
identificarea diferenelor aferente recunoaterii elementelor contabile;
identificarea diferenelor aferente evalurii elementelor contabile;
transpunerea soldurilor conturilor contabile aplicate pn la data tranziiei la noile
SNC n conturi contabile noi.
Noul SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i
evenimente ulterioare prevede c politicile contabile se aplic n mod prospectiv ncepnd
cu data intrrii n vigoare a noilor SNC i a altor reglementri contabile. Totodat, acelai
SNC specific c n funcie de necesitile informaionale proprii, entitatea poate aplica n
baz benevol politicile contabile retroactiv n conformitate cu IAS 8 Politici contabile,
modificri ale estimrilor contabile i erori, cu dezvluirea informaiilor aferente n notele
la situaiile financiare. Rezult, c entitile vor decide de la caz la caz, cnd vor aplica
prospectiv i cnd retroactiv modificri n politicile sale contabile.
Diferenele aferente schimbrii cerinelor de prezentare prin utilizarea conturilor
noi i un format nou al situaiilor financiare. Soldurile conturilor contabile aplicate pn la
data tranziiei la noile SNC se transpun n conturile contabile noi prin ntocmirea
nregistrrilor contabile de corectare.
Elementele contabile nregistrate pn la data tranziiei la noile SNC care nu
corespund criteriilor de recunoatere din aceste standarde se derecunosc.
Diferenele aferente evalurii elementelor contabile apar n cazurile n care noile
SNC stabilesc alte reguli de evaluare, dect cele prevzute n standardele aplicate pn la
data tranziiei.
n cazul tranziiei la noile reglementri contabile, entitatea trebuie s revizuiasc
formularele registrelor contabile i s opereze modificri n programele de contabilitate,
n conformitate cu cerinele reglementrilor nominalizate.
34

ntre Planul general de conturi contabile i cel existent sunt anumite discordane
care se refer la:
Pagina

excluderea unor conturi sintetice: 135 Active amnate privind impozitul pe


venit; 341 Diferene din reevaluarea activelor pe termen lung, 412 Credite pe
termen lung pentru salariai, 425 Datorii amnate privind impozitul pe venit, 512
Credite bancare pe termen scurt pentru salariai;
introducerea unor conturi sintetice suplimentare: 114 Deprecierea imobilizrilor
necorporale, 127 Deprecierea imobilizrilor corporale n curs de execuie, 128
Deprecierea terenurilor, 129 Deprecierea mijloacelor fixe, 131 Active biologice
imobilizate n curs de execuie, 132 Active biologice imobilizate, 151 Investiii
imobiliare, 152 Amortizarea i deprecierea investiiilor imobiliare, 233 Creane
curente privind asigurrile etc.;
modificarea denumirilor i a codurilor unor conturi sintetice;
divizarea anumitor conturi sintetice (229 Alte creane este divizat n dou
conturi sintetice: contul 233 Creane curente privind asigurrile i contul 234 Alte
creane curente, iar contul 533 Datorii privind asigurrile - n conturile 533 Datorii
privind asigurrile sociale i medicale i 542 Datorii privind asigurarea bunurilor i
persoanelor);
concretizarea i completarea nomenclatorului conturilor sintetice din clasele 8
Conturi de gestiune i 9 Conturi extrabilaniere.
Conform Planului general de conturi contabile, diferenele aferente tranziiei la
noile reglementri contabile trebuie contabilizate n contul 335 Rezultat din tranziia la
noile reglementri contabile. n creditul acestui cont se nregistreaz diferenele sub
form de venituri, iar n debit diferenele sub form de cheltuieli rezultate din tranziia la
noile reglementri contabile. Soldul contului 335 Rezultat din tranziia la noile
reglementri contabile se determin ca diferena dintre debitul i creditul acestui cont i
reprezint mrimea rezultatelor financiare provenite din tranziia la noile reglementri
contabile. Soldul creditor al contului menionat constituie profitul din tranziie i se
reflect n bilan cu semnul plus (fr paranteze), iar soldul debitor pierderea din
tranziie i se reflect n bilan cu semnul minus (ntre paranteze).
nregistrrile contabile se ntocmesc n contul 335 Rezultat din tranziia la noile
reglementri contabile dup reformarea Bilanului contabil a perioadei care preced
tranziia la noile reglementri contabile. Diferenele nregistrate n acest cont nu
afecteaz indicatorii situaiilor financiare pe perioada de gestiune precedent. Aceste
diferene apar n cazul recunoaterii i evalurii elementelor contabile n conformitate cu
prevederile noilor reglementri contabile.
n conformitate cu proiectul modificrilor operate n art. 44 din Codul fiscal,
veniturile i cheltuielile rezultate din trecerea la noile SNC nu vor fi recunoscute n scopuri
fiscale.
Astfel, derecunoaterea cheltuielilor de constituire, fondului comercial, n
contabilitate se reflect:
Debit contul 335 Rezultat din tranziia la noile reglementri contabile
Credit contul 111 Imobilizri necorporale.
Derecunoaterea diferenelor de curs valutar aferente aporturilor valutare n
capitalul social:
a) nefavorabile:
Debit contul 335 Rezultat din tranziia la noile reglementri contabile
Credit contul 312 Capital suplimentar
b) favorabile:
35

Debit contul 312 Capital suplimentar


Credit contul 335 Rezultat din tranziia la noile reglementri contabile.
Pagina
Derecunoaterea activelor amnate privind impozitul pe venit:
Debit contul 335 Rezultat din tranziia la noile reglementri contabile
Credit contul 135 Active amnate privind impozitul pe venit.

Derecunoaterea datoriilor amnate privind impozitul pe venit:


Debit contul 425 Datorii amnate privind impozitul pe venit
Credit contul 335 Rezultat din tranziia la noile reglementri contabile.

Estimrile contabile se aplic pentru evaluarea elementelor contabile n cazuri


de incertitudine aferent condiiilor sau evenimentelor viitoare. De exemplu, se pot
solicita modificri cu privire la:
duratele de utilizare a imobilizrilor corporale amortizabile i valorile reziduale ale
acestora;
mrimea provizionului pentru garanii acordate clienilor;
valoarea just a investiiilor imobiliare;
valoarea realizabil net a stocurilor.
De asemenea, estimrile contabile pot necesita revizuiri n urma schimbrilor n
circumstanele pe care s-au bazat aceste estimri, apariiei noilor informaii sau
acumulrii experienei. Revizuirea estimrilor contabile genereaz modificri ale acestora
care nu se trateaz ca modificri ale politicilor contabile sau erori contabile.
Efectul modificrii estimrii contabile se recunoate n mod prospectiv ncepnd cu
data modificrii estimrii i nu afecteaz perioadele de gestiune anterioare.
Erorile contabile pot aprea la contabilizarea i prezentarea elementelor
(obiectelor) contabile n urma:
aplicrii incorecte a prevederilor sistemului de reglementare normativ a
contabilitii i politicilor contabile;
comiterii greelilor de calcul;
nenregistrrii, nregistrrii multiple i/sau interpretrii greite a faptelor
economice; fraudelor i delapidrilor.
Corectarea erorilor contabile este condiionat de faptul dac acestea sunt
semnificative sau nesemnificative.
O eroare contabil se trateaz ca semnificativ dac ea individual sau n comun
cu alte erori din aceeai perioad de gestiune poate influena deciziile economice ale
utilizatorilor luate n baza situaiilor financiare. Entitatea apreciaz de sine stttor
semnificaia erorilor lund n considerare natura, precum i mrimea acestora n
comparaie cu pragul de semnificaie.
Pragul de semnificaie se stabilete n politicile contabile ale entitii ca un
criteriu unic aplicabil pentru toate elementele situaiilor financiare, sau ca cteva criterii
pentru grupe separate de elemente. Pragul de semnificaie se determin n mrime
absolut sau relativ cum ar fi o sum fix sau un procent de la mrimea elementului
(grupului de elemente) din situaiile financiare i constituie:
20 000 lei pentru costurile de ieire a unui obiect de mijloace fixe;
2 500 lei pentru rechizitele de birou, cartuele i alte bunuri similare procurate
i utilizate lunar;
36

2% din suma total a costurilor de producie pentru perioada de calculaie


pentru produsele secundare;
Pagina

15% din suprafaa proprietii imobiliare pentru delimitarea investiii imobiliare


de proprietatea imobiliar utilizat de posesor pentru necesiti proprii;
6 000 lei pentru alte elemente contabile [2].
Situaiile financiare nu se consider conforme cu SNC n cazul n care conin fie
erori semnificative, fie erori nesemnificative comise n mod intenionat pentru a obine o
anumit prezentare a poziiei financiare, a performanei financiare sau a fluxurilor de
numerar.
Modul de corectare a erorilor depinde de perioada comiterii i perioada depistrii
acestora:
eroarea comis i depistat n aceiai perioad de gestiune se corecteaz prin
nregistrri de ajustare n luna n care s-a depistat eroarea;
eroarea comis n perioad de gestiune curent i depistat dup sfritul acestei
perioade, dar pn la semnarea situaiilor financiare, se corecteaz prin nregistrri de
ajustare pentru ultima lun a acestei perioade;
eroarea comis n oricare perioad de gestiune precedent i depistat pn
la sfritul perioadei de gestiune curente (dar dup semnarea situaiilor financiare pentru
perioada n care s-a comis eroarea), se corecteaz prin nregistrri de ajustare n luna n
care s-a depistat eroarea;
eroarea comis n oricare perioad de gestiune precedent i depistat dup
sfritul perioadei de gestiune curente dar pn la semnarea situaiilor financiare, se
corecteaz prin nregistrri de ajustare pentru ultima lun a perioadei de gestiune curente.
n ultimul an au fost lansate o serie de servicii noi pentru contribuabili, cum ar fi:
Comanda on-line a documentelor de strict eviden;
Factura electronic E-factura;
Contul curent al contribuabilului.
Regulamentul cu privire la Sistemul informaional automatizat de creare i
circulaie a facturilor i facturilor fiscale electronice e-Factura stabilete modul de creare,
expediere i recepionare a facturilor/facturilor fiscale electronice ntre participanii la
tranzaciile documentate prin acestea [MO nr.99-102 din 25.04.2014].
Regulamentul este elaborat n conformitate cu prevederile Titlului III al Codului
fiscal, Instruciunea privind evidena, eliberarea, pstrarea i utilizarea formularelor tipizate
de documente primare cu regim special, aprobat prin Hotrrea Guvernului nr.294 din
17.03.1998, Instruciunea privind completarea formularului tipizat de document primar cu
regim special Factura fiscal, aprobat prin Ordinul Ministerului Finanelor nr.115 din
06.09.2010 i Instruciunea privind modul de completare a facturii, aprobat prin Ordinul
Ministerului Finanelor nr.47 din 31.03.2010.
Pot opta pentru utilizarea Sistemului e-Factura doar acei subieci care sunt sau
devin utilizatori ai serviciilor fiscale electronice i dein semnturile digitale sau
electronice de autentificare eliberate n modul stabilit de legislaie.
Conectarea la Sistemul informaional e-Factura se realizeaz prin accesarea
serviciului respectiv n cadrul biroului virtual al contribuabilului, prin care se asigur
utilizarea serviciilor fiscale electronice.
La exprimarea acordului de a obine calitatea de utilizator al sistemului e-Factura,
contribuabilii sunt nregistrai ntr-un registru special de eviden al emitenilor
facturilor/facturilor fiscale electronice.
Utilizatorii pot utiliza Sistemul e-Factura manifestndu-se n urmtoarele roluri
Furnizor, Cumprtor i Transportator (n cazul utilizrii facturii, rolul
37

Cumprtor corespunde noiunii de Beneficiar, expuse n formularul facturii).


Pagina

n conformitate cu pct.30 din Ordinul IFPS nr.562 din 04.04.2014, pentru


facturile/facturile fiscale generate n sistemul e-Factura, cu ciclul de via integral
electronic, ce presupune transmiterea n mod electronic a acestora pentru aplicarea
semnturii digitale de ctre Cumprtor, data primirii acestora de ctre Cumprtor o
constituie data aplicrii de ctre acesta a primei semnturi digitale sau electronice de
autentificare - moment ce determin i apariia dreptului la trecere n cont a TVA aferente
facturii fiscale n conformitate cu art.102 alin.(6) din Codul fiscal [4].
Ct privete evoluia viitoare a contabilitii din Republica Moldova, ea se va nscrie
pe linia viitoarelor transformri economice i sociale, a tendinelor de evoluie a
contabilitii pe plan mondial (aderarea la procesul de normalizare contabil
internaional). n acest sens, aa cum arta i Ion Ionacu [3], consider c este necesar ca
ntregul proces de normalizare contabil s se bazeze pe un cadru teoretic al contabilitii
care s stabileasc obiectivele contabilitii de ntreprindere, utilizatorii de informaii
contabile i nevoile lor, s procedeze la o explicare a principiilor contabile general
acceptate, care s defineasc conceptele i noiunile contabile. n baza acestor principii i
concepte s-ar putea proceda la o reaezare a actualului plan contabil general i la
emiterea de noi norme contabile. Acest lucru ns nu exclude elaborarea unui cadru teoretic
al contabilitii considerat ca o meta-norma, cadru care ar trebui s tin cont i de
evoluiile teoretice din domeniul contabilitii pe plan internaional, s nglobeze concepte,
principii i noiuni contabile definite i de cadrul conceptual internaional al IASC, n
vederea elaborrii unor norme contabile naionale care s serveasc entitilor care doresc
s aib acces pe pieele internaionale de capital. Existena unui cadru teoretic al
contabilitii, prezentat explicit ar duce la asigurarea coerenei normelor contabile,
internaionalizarea mai accentuat a limbajului contabil autohton, credibilizarea mai
puternic a organismelor de normalizare contabil, iar toate acestea ar conduce la progres
tiinific n doctrina contabil prin lucrrile i dezbaterile pe care le-ar genera pregtirea i
elaborarea unui cadru teoretic al contabilitii. Nu trebuie scpat din vedere c, n fapt,
contabilitatea traverseaz o perioada de criz, deoarece lumea contabil este n cutare de
noi abordri, de noi metode de evaluare i de msurare, pentru a rspunde la noile
obiective.
Pornind de la aspectele doctrinare prezentate trebuie s artm c orientarea
contabilitii ctre standardele internaionale a necesitat i stabilirea relaiei acestei direcii
cu obiectivele Republicii Moldova impuse de integrarea n UE. i cum globalizarea
reprezint o realitate a lumii contemporane, ea nsemnnd mai mult dect simple relaii
comerciale, n prezent cuvntul de ordine pentru majoritatea specialitilor contabili din
toate tarile lumii este internaionalizarea, intr-o asemenea formul nct se poate vorbi, n
pofida caracterului excesiv al formulei, despre o contabilitate internaional. Pe plan
internaional se simte nevoia unei singure metodologii, pornind de la ideea c informaia
contabil trebuie s aib sens pentru toi i s fie comparabil global. Finalizarea
procesului de convergen contabil pe plan mondial va nsemna intrarea n drepturi a unei
contabiliti internaionale, a unor principii, norme, concepte unice i unitare pentru toate
tarile implicate. Normalizarea contabil internaionala este un proces evolutiv i dependent
de fenomenele de mondializare a schimburilor economice ntre naiuni sau grupuri de ri.
nsa, cu toate eforturile de normalizare contabil la nivel internaional, astzi nu exista
reguli (norme) internaionale de contabilitate [1]. Asistm la o exportabilitate, direct i
indirect, a doctrinei contabile anglo-saxone la nivel mondial. La noi, reforma contabilitii
firmelor dup anul 1995 a fost puternic condiionat extern i nu s-a nscris ntotdeauna pe
38

traiectoria strategiei aderrii n UE, dei nu au contravenit acesteia, a fost de fapt o


Pagina

adaptare la strategia de aderare la UE a unui proces de implementare a normelor IAS/IFRS


nceput anterior sub consilierea experilor strini i la presiunile organismelor financiare
internaionale (Banca Mondial i Fondul Monetar Internaional).

Cercetarea se ncadreaz n aria conceptual a Proiectului de cercetare tiinific aplicativ


a Universitii Cooperatist-Comerciale din Moldova Dezvoltarea comerului interior i a
cooperaiei de consum n contextul integrrii economice a Republicii Moldova n spaiul
comunitar european (codul proiectului 15.817.06.28A).

Bibliografie
1. FELEAGA N. Sisteme contabile comparate. Contabilitile anglo-saxone. Bucureti:
Editura Economic. Ediia a-II-a, 2007, 360 p.
2. Ghid metodologic de ntocmire a situaiilor financiare nr. 28 din 06.03.2015.
Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 59-66/460 din 13.03.2015
3. IONACU I. Epistemologia contabilitii. Bucureti: Editura Economic, 2007,
208 p.
4. Serviciul E-Factura. Disponibil: https://servicii.fisc.md/efactura.aspx.

39
Pagina
CONTROLUL DE GESTIUNE - INTERFA DINTRE CONTROLUL
STRATEGIC I CONTROLUL OPERAIONAL
Maia BAJAN, lector superior, ASEM

Le contrle de gestion est un systme global d'information interne


l'entreprise qui permet la centralisation, la synthse et l'interprtation de l'ensemble
des donnes figurant les performances de chacune des activits ou fonctions de
l'entreprise.
Le contrle de gestion s'appuie sur:
- un rle d'interface entre la planification stratgique et oprationnelle;
- est bas sur une vision largie du contrle;
- contribue l'laboration du systme d'information et repose sur une bonne
matrise de l'information;
- une aide au pilotage oprationnel.

Problematica controlului de gestiune este una actual, acesta fiind prezent n toate
laturile realitii economico-sociale. A gestiona nseamn a lua decizii pertinente privind
utilizarea unor resurse limitate. La nivelul entitii, gestiunea const n a obine maximum
beneficiu din resursele investite. Una din finalitile contabilitii este posibilitatea unei
judeci asupra gestiunii, pornind de la rezultatul prezentat n bilan i exercitnd un
control asupra utilizrii resurselor ce-au contribuit la rezultatul obinut.
Prin control, managerii i asigur informarea dinamic, real, preventiv, care
ridic valoarea i calitatea deciziilor. Ca urmare, acesta a devenit un limbaj comun tuturor
managerilor, fr el funcionalitatea optim a entitilor este de neconceput [3, p. 3].
n sens restrns, dup cum menioneaz savanii francezi Separi S. i Alazard C. c
controlul nseamn o aciune de supraveghere sau verificare n direcia voit [1, p. 3].
Gestiunea i controlul sunt strns legate ntre ele, de altfel, este imposibil s gestionezi
fr s controlezi. Acest fapt este fundamental, iar din afirmaiile profesorului romn
Tabr N. procesul de gestiune i procesul de control se petrec ntr-un singur proces [5,
p. 103].
Orice proces de gestiune are o finalitate: managerul urmrete un obiectiv i vrea s
obin un rezultat. Pentru a realiza aceasta, el trebuie s ia hotrri pe baza informaiilor
disponibile i s implementeze deciziile luate. n realitate, informaia este imperfect,
capacitatea de raionament a gestionarului este limitat, activitatea entitii se deruleaz n
mod necesar n cadrul unui mediu concurenial. Ca urmare, cmpul de aciune al
controlului de gestiune este vast i se impune o restructurare pe niveluri ierarhice, deoarece
el opereaz la nivelul entitii, pe doua axe principale:
1) privete utilizarea controlului de gestiune de ctre managerii operaionali, adic
de acei care adopt planuri de aciuni pentru atingerea obiectivelor; i
2) de ctre managerii din direcia general a entitii, adic de acei responsabili
care colecteaz, rezum i prezint informaii utile pentru exercitarea controlului de
gestiune.
Orice entitate dispune de un ansamblu de dispozitive care pot oferi o asigurare a
40

calitii deciziilor. n privina ierarhiei, celebrul profesor american Anthony R., propune
organizarea controlului n trei nivele. Aceast ierarhie n viziunea noastr poate fi
Pagina

prezentat prin figura 1.


Controlul strategic
permite managerilor s fixeze i s ajusteze opiunile strategice, adic elaborarea
planurilor strategice, verificarea concordanei ntre planificarea i funcionarea entitii,
adaptarea entitii privind evoluia mediului extern etc. Acest control examineaz deciziile
i aciunile managerilor pe termen lung.

Controlul de gestiune
permite conducerii entitii s se asigure dac deciziile luate la diferite niveluri ierarhice
sunt coerente ntre ele i dac acestea duc la realizarea obiectivelor propuse. Controlul de
gestiune se bazeaz pe tehnici de planificare pe termen scurt, pe un sistem de colectare,
prelucrare a informaiilor i pe procedura de msurare a performanelor.

Controlul operaional
const n faptul c operaiile elementare deruleaz conform regulilor prestabilite privind
activitile de producie, politicile contabile etc., fiind un control orientat spre interiorul
entitii (control de execuie). Un astfel de control vizeaz deciziile operaionale ale cror
consecine apar la un interval de timp foarte scurt (zilnic, sptmnal, pe decade, lunar),
pentru derularea adecvat a activitii.

Figura 1. Organizarea controlului pe nivele de decizii

Cele trei forme de control sunt interdependente i distincte. Controlul de gestiune


servete ca legtur ntre controlul strategic i controlul de execuie, care din afirmaiile
savanilor romni Ionacu I., Filip A. T. i Mihai S. prezint garantul trecerii de la termen
lung la termen scurt i invers [4, p. 12]. Astfel, controlul de gestiune asigur coerena ntre
controlul strategic i gestiunea curent a unei entiti.
Interaciunea controlului de gestiune cu cel strategic i operaional decurge din rolul
pe care l au n procesul de conducere. Literatura de specialitate, care abordeaz
problematica gestiunii entitii, a condus la constatarea c controlul de gestiune se afl ntr-
o postur care mparte sarcinile entitii derivnd din complexitatea activitii cu celelalte
categorii de control care se manifest n procesul deciziei manageriale. Aceste categorii
constituie dispozitive distincte, dar strns legate ntre ele, grupndu-se n mijloace care:
- urmresc atingerea obiectivelor pe termen lung (control strategic);
- au misiunea de a urmri realizarea aciunilor anuale (control de gestiune);
- supravegheaz derularea sarcinilor curente (control operaional).
Poziionarea central a controlului de gestiune fa de controlul strategic i cel
operaional corespunde unei interpuneri ntre orientarea spre viitor i problemele curente.
ntre controlul strategic i operaional trebuie s existe o unitate de comportamente, att n
ce privete gestiunea, ct i informaia. Aceast cerin este asigurat de controlul de
gestiune aflat ntr-o poziie privilegiat ntr-un cadru informaional care servete ca:
41

- baz obiectiv pentru luarea deciziilor de gestiune;


- sistem de msurare a performanelor;
Pagina

- mijloc de transmitere a coreciilor pentru eliminarea abaterilor [2, p. 80].


Prin controlul de gestiune managerii administreaz viitorul i raporteaz prezentul,
adic orienteaz i ajusteaz procesul, evalueaz performanele obinute, comparndu-le cu
rezultatele stabilite prin obiective.
Pentru aceasta, procesul de management presupune trei faze: finalizarea,
monitorizarea (pilotajul) i postevaluarea. n baza fazelor enumerate modul de derulare a
pilotajului poate fi prezentat prin figura 2.

Finalizarea Pilotajul Postevaluarea


- definirea obiectivelor; (monitorizarea) - economia;
- alocarea resurselor decizii
- modul de evaluare rezultate - eficiena;
economice; a performanelor; - eficacitatea.
- identificarea - luarea deciziilor de
responsabililor. corecie.

Figura 2. Fazele procesului de management

n cadrul fazei de finalizare are loc definirea obiectivelor, sunt alocate resursele
materiale, financiare i umane necesare atingerii obiectivelor propuse i se urmrete o
evaluare coerent a performanelor.
Faza de monitorizare (pilotajul) presupune urmrirea de ctre manageri a modului
de derulare a procesului pentru stabilirea situaiei prezente i anticiparea viitorului. n
cadrul acestei faze managerii pot lua decizii de corecie atunci cnd apar abateri sau pot
pune n discuie obiectivele stabilite iniial i mijloacele de atingere a acestora, dac
acestea nu mai sunt pertinente.
Postevaluarea presupune msurarea performanelor obinute n urma aciunii.
Astfel, savantul romn Tabr N. n faza de postevaluare urmrete: economia (procurarea
resurselor economice la cele mai mici preuri/costuri), eficiena (folosirea raional a
resurselor economice) i eficacitatea (ndeplinirea obiectivelor fixate) [6, p. 387].
ntre cele trei faze exist o interdependen, n baza crora se obin informaiile
necesare pentru elaborarea deciziilor strategice. Arta de a conduce nu presupune doar
luarea deciziilor, ci i controlul tuturor aciunilor.
Controlul de gestiune, ca instrument de reglare a comportamentelor ntr-o entitate,
este strns legat de noiunea de informaie. n fluxul informaional, controlul de gestiune
are rolul de a colecta informaiile, pentru a le face utile n procesul decizional. Acesta este
pivotul procesului de control, asum rolul de liant, asigur luarea n considerare a factorilor
cheie de succes, strategici ai gestiunii curente i furnizeaz managerilor mijloace de
adaptare a obiectivelor la realitile i tendinele actuale.
Pentru realizarea obiectivelor sale, controlul de gestiune folosete un sistem
informaional i o procedur de msurare a performanelor. Privit din aceast perspectiv,
controlul de gestiune influeneaz att deciziile tactice ct i cele strategice ale entitii
avnd ca tendin final furnizarea de informaii utile pentru deciziile managerilor. De
aceea, legtura ntre informaie, decizie i controlul de gestiune reprezint o deosebit
importan n conducerea unei entiti.
42

O decizie cu o soluie satisfctoare presupune i o informare adecvat. Deci, scopul


controlului de gestiune este furnizarea de informaii managerilor pentru luarea deciziilor
Pagina

corecte privind gestiunea curent i pe termen lung a entitii. ntr-o mare msur, calitatea
deciziei depinde i de calitatea informaiei prezentate controlului de gestiune.
n acest sens, controlul de gestiune poate fi privit ca un instrument care permite
managerului s-i construiasc un ansamblu de opiuni i s aleag o soluie satisfctoare.
Decidenii nu caut numai controlul rezultatelor ci i msurarea performanelor de
ansamblu ale sistemului. Aceasta nseamn extinderea instrumentelor controlului de
gestiune, inclusiv integrarea lor n demersul strategic. Toate acestea conduc la apariia unor
criterii calitative i a unor metode pentru a avea o viziune global, interdependent a
activitilor i necesit adoptri i ameliorri ale controlului de gestiune.

Bibliografie
1. ALAZARD C., SEPARI S. Contrle de gestion. 2 dition. Paris: Dunod, 1994.
2. ASLU T. Controlul de gestiune dincolo de aparene. Bucureti: Ed. Economic, 2001,
192 p.
3. IONACU I., FILIP A. T., MIHAI S. Control de gestiune. Ediia a II-a. Bucureti: Ed.
Economic, 2006, 271 p.
4. TABR N. Modernizarea contabilitii i controlului de gestiune. Iai: Ed.
TipoMoldova, 2006, 408 p.
5. TABR N., BRICIU S. Actualiti i perspective n contabilitate i control de
gestiune. Iai: Ed. TipoMoldova, 2012, 626 p.
6. http://academiacomerciala.ro/cursuri/Contabilitate%20si%20Informatica%20de%20Ges
tiune/An%20III/Sem.%20II%20-
%20Control%20de%20gestiune/Control%20de%20Gestiune.pdf

43
Pagina
3

, . . ., ,

This article focuses on the accounting and reporting problems of business


combinations. Emphasis is placed on moments of recognition and measurement of
goodwill and income from business combination. Very important point is based on a
correct determination of the fair value of the assets in a business combination.

3
. :

, .
: ,
. ,
.
, 3
, -
,
(IFRS), ,
.
, -

.
:
,
,
- ,
, .
,
, , ,
.
, :

;

;

();

.
3

44

, .
,
Pagina

, :
;
;
,

;
.
, ,
.
, 3

() .

1: - 100%
,
. - 1 500 000 .


() ()
20 000 960 000
850 000
340 000
70 000 360 000

40 000
1 320 000 1 320 000


:
25 000
860 000
340 000
70 000
40 000
1 335 000

165 000
(1 500 000-1 335 000).

,
, -
.
,
.
:
,
,
45

,
Pagina

.
,
100% 1 000 000 .
335 000 (1 335 000 -1 000 000).

,
,
.
,
, ,
:

%

() (%) ()
1 25 000,00 2,82
2 860 000,00 97,18
885 000,00 100,00

3
, , ,
,
.

, ,
:

%

() (%) ()
1 25 000,00 1,87 6264,50
2 860 000,00 64,42 215807,00
3 1 335 000,00 100,00
4 112928,50
335 000,00

:
,
:
1)
: (25000-20000)/25000100% (%) 20%,
2)
: (860000-850000)/860000100% (%) 1,16%.

:
46

- 67000 (33500020%),
- 3886,00 (335 0001,16%)
Pagina

- 264 114 .

1. (IFRS) 3
. http://mf.gov.md/ru/actnorm/contabil/standartraport.
2. IASs Discussion Paper, A Review of the Conceptual Framework for Financial
Reporting. http://www.ifac.org/publications-resurces/iaasb-comments-iasb-exposure-
draft.
3. C 22 .
http://mf.gov.md/ru/actnorm/contabil/standarts.

47
Pagina
L'INTERDEPENDANCE ENTRE LA STRATEGIE MANAGERIALE ET LE
CONTRLE DE GESTION
Liliana LAZARI, conf. univ., dr., ASEM
Aliona BRC, conf. univ., dr., ASEM

The company's audit committee plays an important role within the control
environment and monitoring components of internal over financial repoprting.
Within the control environment, the existence of an affective audit committee helps to
set a positive tone at the top. Within the monitoring component, an effective audit
committee challenges the company's activities in the financial arena.

La libralisation mondiale dsigne une certaine saturation de l'conomie de type


industriel issue des sicles prcdents, fait que l'information sous forme lectronique,
l'conomie de la connaissance, les services, l'organisation et la gestion financire tendent
prendre le pas, en termes de poids conomique, sur la production de biens matriels, dans
les pays dits dvelopps. Les volutions rcentes des changes internationaux conduisent
envisager des rpartitions assez nettes des diffrents types de production et les pays
diffrents niveaux de dveloppement. Dans ces conditions que c'est rester sur le march
international les plus puissantes entits avec des stratgies appropries.
Pour mettre en place la stratgie, il est gnralement ncessaire d'appliquer :
- une conduite de changement, notamment par un contrle de gestion et l'aide de la
gestion des ressources humains;
- une bonne gestion des connaissances;
- une nouvelle organisation et un nouveau systme d'information;
- une nouvelle chane logistique (des flux de marchandises, des flux financiers, des
flux dinformation).
Le contrle de gestion a pour mission de s'assurer de la mise en uvre de la
stratgie d'entreprise adopte et les moyens mis en uvre sur le terrain. Dans l'tude de ce
problme, l'indice de rfrence sera le fondement thoriques des stratgies et contrle de
gestion combine avec les aspects pratiques.
Le contrle de gestion est l'activit visant la matrise de la conduite d'une
organisation en prvoyant les vnements et en s'adaptant l'volution, en dfinissant les
objectifs, en mettant en place les moyens, en comparant les performances et les objectifs,
en corrigeant les objectifs et les moyens. En d'autres termes, contrle de gestion devient
l'lment cl avec le rle de dsign, surveiller et valuer le degr de ralisation des
objectifs au sein d'une entit. Ainsi, notre domaine de recherche se concentrera sur le
cherchant de ces lments que le contrle gnre l'intersection avec les stratgies de
gestion, ou vice versa.
Le contrle de gestion a pour mission de s'assurer de la mise en uvre de la
stratgie d'entreprise adopte et les moyens mis en uvre sur le terrain. Cela implique
plusieurs choses :
En termes de positionnement, le contrle de gestion est un des organes de la
direction, mme s'il a des liens forts avec le systme comptable ou financier;
48

Le contrle de gestion n'est pas un organe oprationnel, mais un organe


d'change d'information. Bien que li la direction gnrale, le contrle de
Pagina

gestion doit tout autant partir "du bas" que "du haut" et veiller tre utile aux
units de travail autant qu' la direction de l'entreprise;
Le contrle de gestion ne peut se contenter de "cueillir" l'information qui passe,
il lui faut la matriser compltement et s'assurer de sa fiabilit, ponctualit;
Le contrle de gestion ne se limite pas donner des chiffres et allumer des
voyants dans un tableau de bord, il construit le tableau de bord et l'adapte en
permanence aux objectifs. Il aide dterminer les indicateurs pertinents en
collaboration avec le management.
Le contrle de gestion, au carrefour de nombreuses fonctions, peut assez facilement
driver, sous l'effet de ses tendances propres, du contexte, et des pressions des autres
acteurs. Il peut ainsi se limiter un contrle formel et tatillon, devenir un organe
d'inspection interne, ou de conseil et d'aide la dcision, ou d'analyse conomique, ou
encore prendre en charge des responsabilits oprationnelles, ou bien encore occuper des
fonctions plus ponctuelles lies une autre forme de mtiers, malgr tout assez proche:
l'audit interne. En effet, tout au long de son volution, le contrle de gestion a subi diverses
formes et de combinaisons. Mais notre recherche proviennent du fait que le contrle de
gestion est avant tout un processus mis en place un certain nombre de personnes: le
directeur gnral, directeur financier, comptable, directeur financier, etc. et non des
moindres de l'auditeur interne.
Mais si vous regardez cette question d'un autre point de vue, nous pouvons
mentionner que le contrle de gestion est une forme de vrification, mais qui ne doit pas
tre nglige ainsi que contrle externe, l'audit externe et l'audit interne comprend
galement la vrification mais chacun d'eux ont des objectifs diffrents. Le contrle de
gestion, comme son nom ne l'indique pas, ne se rsume pas contrler (dans le sens de
vrifier). Le contrle de gestion a une mission bien plus tendue et plus complexe la fois.
Une mission qui pourrait se dfinir comme la contribution active au pilotage global de
l'organisation dans une perspective d'amlioration de la performance conomique. Plac
la croise des sources d'information, le contrleur de gestion mettra profit cette position
cl au sein de l'entreprise. Aprs quelques annes d'exprience acquises dans diffrents
secteurs d'activits, le contrleur de gestion pourra envisager un poste au sein du comit
excutif, comme directeur administratif et financier bien sr, mais pas uniquement.
La gestion des Ressources Humaines est toujours plus complexe. La gestion des
"talents" ncessitent une dmarche qui dpasse largement le rle habituellement attribu
la gestion des ressources humaines. Dsormais, le contrle de gestion sociale est un
nouveau mtier, la croise de la gestion plus classique et des ressources humaines. Ceci
est attribu un ct du contrle de gestion nouvelle, assez importante en ce que les
rsultats financiers et conomiques d'une entit dpend du niveau du personnel et des
politiques en ressources humaines.
Contrle de gestion en dehors du fait qu'il est considr comme un critre subjectif
qui dpend de l'attitude de la direction vis--vis de la technique de l'organisation efficace
adopter stratgique politique est galement influence par l'organisation de la comptabilit
analytique au sein d'une entit qui prvoit ce qui suit (tab.1):
Table 1
Le contrle de gestion et les mthodes de couts
Les outils de pilotage Sources d'informations dtailles
Les cots complets: - Les cots en contrle de gestion: complets et partiels
le dcoupage de lentreprise - La comptabilit analytique
49

en centres de responsabilit, - Le traitement des charges directes et indirectes


Pagina

non ncessairement - Le tableau de rpartition des charges indirectes


quivalents - La mthode des cots complets, le cot d'achat le cot
lorganigramme de de production et le cot de revient
structure - La valorisation des stocks
La mthode des cots - La distinction charges fixes/charges variables: une
partiels parade aux limites de la mthode des cots complets
- La mthode des cots variables
- La mise en uvre des cots partiels
- Le seuil de rentabilit et les autres indicateurs de risque
- La marge sur cot spcifique
- Le cot marginal : intressant pour des dcisions
ponctuelles
Limputation rationnelle et - L'imputation rationnelle des charges fixes
les carts - Prvision et carts et l'analyse des carts
- La mise en uvre des cots prtablis
- Le premier niveau de dcomposition
- Le deuxime niveau de dcomposition
- La pratique des budgets;
Planification et gestion budgtaire
- La planification d'entreprise;
- La gestion budgtaire des ventes, de la production, des
approvisionnements, des investissements;
- Le budget gnral et le contrle budgtaire du rsultat;
- Les tableaux de bord: instrument de communication et
de dcision

La gestion budgtaire doit tre envisage comme un systme daide la dcision et


au contrle de la gestion compos de deux phases distinctes: budgtisation et le contrle
budgtaire constitu par le calcul des carts et les actions correctives. Budgtisation - cest
la dtermination des budgets. On aura besoin de la lettre de cadrage pour faire le budget
qui va prsenter la stratgie de lorganisation. Des objectifs dcouleront donc de cette
stratgie. Chaque centre de responsabilit se verra attribuer des objectifs et donc des
budgets. La gestion budgtaire ne remplira ses rles que dans la mesure o le rseau des
budgets couvre toute lactivit de lentreprise et respecte linteraction existante entre les
sous-ensembles qui la constituent. Toutefois la gestion budgtaire dpasse largement le
cadre des budgets et constitue en soi un mode de gestion qui autorise une implication des
responsables et une prise en compte dynamique de la dimension humaine quimplique tout
mode de pilotage.
Le tableau de bord est un outil comportant un ensemble dindicateurs et
dinformations pertinents organiss en systme permettant davoir une vue densemble de
la performance du processus de lentreprise et dapporter des actions correctrices en vue
datteindre des objectifs. Principe de clart et de slection limite dindicateurs: le tableau
de bord reste un instrument visualisable rapidement et comprenant donc un nombre limit
dinformations dont la dfinition est connue et prcise. Dtermination des indicateurs de
performance Pour instaurer un indicateur, il convient de se poser plusieurs questions: Que
cherche-t-on mesurer? Lindicateur doit tre caractristique et reprsentatif de ce que lon
veut mesurer, tout en permettant son contrle. Il doit avoir une relle utilit, et facile
50

mettre en uvre.
Nous rappelons mentionner que l'interaction entre la stratgie et le contrle a t
Pagina

historiquement un des problmes plus relles. BOUQUIN Henri est l'un des chercheurs
qui ont dvelopp une tude trs profonde dans ce domaine et soutient l'ide que car il y a
des contrles, comme il y a des stratgies. Ces questions visent plus particulirement le
contrle de gestion: cest lui que lon assigne le plus souvent la mission spcifique de
garantir la mise en uvre de la stratgie.
On reconnat que la stratgie comporte diffrents niveaux interdpendants et des
composantes complmentaires. Sagissant de ses niveaux, on distingue la " stratgie
dentreprise ", celle quelle applique tel de ses domaines dactivit ou " stratgie par
domaine ", enfin les " stratgies fonctionnelles " ou de ressources par lesquelles passent les
deux prcdentes. Pour ses composantes, elles portent sur:
les territoires (domaines dactivit et couples produits-marchs) viss;
les missions (ou " la vocation ") assignes aux activits: dvelopper, stabiliser,
relancer, rentabiliser pour quitter;
les atouts ou armes concurrentielles: par exemple (Porter, 1986) ne pas
diffrencier son offre et viser des cots infrieurs ceux des concurrents pour
un mme prix de vente, ou inversement diffrencier loffre pour se distinguer;
les voies, moyens et ressources mettre en uvre pour obtenir le
positionnement vis: croissance externe ou interne, processus cls concerns
(facteurs cls de succs);
les allis ou les partenaires qui compltent les potentiels propres de lentreprise,
lui permettent daccder de nouvelles ressources, laident rsister aux
adversaires.
Quant au contrle lui-mme, ensemble de dispositifs et de processus intentionnels
ou pas orientant les comportements, il a t lobjet de nombreuses typologies portant sur
les six axes (Chiapello, 1996) dont il procde:
sa source: lorganisation, le groupe social, le pouvoir dune personne, lindividu
" contrl " lui-mme,
son objet: il peut dfinir les moyens mettre en uvre (y compris en orientant
le recrutement des personnes), ou le processus employer, ou les rsultats
atteindre,
la raction ou lattitude quil dclenche (et sur laquelle comptent ses
concepteurs sil est externe la personne et dlibr): adhsion, neutralit
instrumentale, rejet,
le moment de son intervention: avant (finalisation), pendant (pilotage), aprs
laction (postvaluation),
la nature du processus quil met mis en uvre: du conformisme cyberntique
la facilitation de lmergence de normes ou de solutions nouvelles,
les moyens quil mobilise: de laffectivit la culture, du rglement
lintervention hirarchique, des objectifs son insertion pure et simple dans les
processus opratoires.
Ces six axes, qui ouvrent bien des " stratgies de contrle " possibles, ne sont pas
tous indpendants les uns des autres ; du reste on peut discuter leur nombre. Cest pourquoi
des synthses sont proposes. La typologie la plus connue en contrle, celle dAnthony
(1965, 1988), distingue la planification stratgique, le contrle de gestion, le contrle
oprationnel. Ces catgories sont complexes et transversales aux six axes ci-dessus. Elles
correspondent une segmentation du processus de management la Fayol, conteste par
certains courants des thories des organisations (Simon). Critiques, ces typologies restent
51

tentantes: on voit sinon linfinit des connexions explorer, entre, dun ct, les trois
niveaux de la stratgie, dclins sur ses quatre composantes, et, dun autre ct, les six axes
Pagina

du contrle Bien que l'tude de phase initiale semble trs compliqu, mais peine
attendre pour dcouvrir tape par tape le labyrinthe inconnu.
Bibliografie
1. ALAZARD C., SEPARI S. Contrle de gestion [Manuel et apllications]. 2e d.
Editeur : Dunod, 2006, 752 p.
2. BERLAND N., De RONGE I. Contrle de gestion [Perspectives stratgiques et
managriales]. France: Pearson Education, 2011, 552 p.
3. BESCOS P., DOBLER P., MENDOZA C., NAULLEAU G. Contrle de gestion et
management, 2e d. Edition Montchrestien, 1993.
4. BURLAUD A., LANGLOIS G., BRINGER M., BONIER C. Contrle de gestion. 5e
d. Editeur : Foucher, 2012, 640 p.
5. BOUGUIN H. Le contrle de gestion .9e d. Editeur : Puf, 2010, 595 p.
6. COLASSE B. Encyclopdie de compabilit, contrle de gestion et audit. 2e d.
Editeur : Economica, 2009, 1320 p.
7. DUCREUX J. M., ABATE R., KACHANER N. Les grand livre de la stratgie. 2e d.
Editeur: Edition D'organisation, 2011.
8. FORGET J. Gestion budgtaire. Editeur: Edition D'organisation, Eyrolles, 2005, 180
p.
9. GARIBALDI G. Analyse stratgique. Editeur: D'organisation, Eyrolles, 2011, 438 p.
52
Pagina



, . . ., ,

The present thesis reveals actual problems regarding taxation of related


parties transactions and their disclosure in corporate financial statements. The
author has discovered interrelation among fiscal rules regarding these transactions
and disclosure requirements, stated by the financial reporting standards, highlighting
some contradicting points. In order to overcome the existing blocking points the
author designed a scheme allowing companies to protect their internal interests being
complied with existing legal requirements.


,
(, ) .
, .
,
,
, :
;
;
;

.

, .
,

.
,
.
,
() ,
, ,
. [4].
, ,
,
, .
.
,
,
.
,
53

, . ,
Pagina

, 25%
, ,
25% , ,
. ,
,
.
,
,
(
).
,
, . ,
?

. ,

.
,
[1],
.
,

.

, AMADEUS,
Compustat, One Source Business Browser [9].
, . -
,
. -,
. -, ,
,
.

,
.
-,
.
-,
.
-,
,
.

,
.
:
1. , :
54

,
Pagina


;
;
;
, ,
,
;
-,
;
-,
;
,

, ,
;
,
.
2. , :
;
,
( -
- );
- ,
( - -
);

: , ,
, , -
, ,
,
.
3. ,
:

;
,
. ,
,
,
, ,
.
,
,
[5].
,

.
55

. ,
.
Pagina
,

.
,
.
:
;
- (
);
- ;
;
;
;
,
.

, ,
, ,
, ,

.

,
. , , .
,
( ,
)
( )
, ,
.
(
)
. , ,
,
, ,
.
,

, .

, .
,

.

56


Pagina

,
. ,
,
, .
,

.

,
,
.
.

.
,
, , .
, , . ,

. ,
, , ,
.
, .
,
,
.
, ,
:
, , -.
, , , , ,
.

[2,
3] [6, 7].
,
,
.


1.
190 26.07.2007. Monitorul Oficial al Republicii Moldova 141-
145 07.09.2007.
2. Ordin nr. 118 din 06.08.2013 privind aprobarea Standardelor Naionale de
Contabilitate. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 177-181/1224 din
16.08.2013.
3. Ordin nr. 109 din 19.12.2008 Privind acceptarea i publicarea Standardelor
internaionale de raportare financiar.
4. 1163-XIII 24.04.1997. Monitorul Oficial al Republicii
57

Moldova 62/522 18.09.1997 (


)
Pagina

5. . . :
. 2008-05-08 18:13 http://www.ekportal.ru/
6. 24 :
.
2009. KPMG
7. . (IAS) 24
. . (http://www.msfo-mag.ru/), 4,
- 2007 .
8. (IAS) 24.
.
ey.com/ru/IFRS 59 / 2009 .
9. World Transfer Pricing 2014 The comprehensive guide to the worlds leading transfer
pricing firms (www.tpweek.com/).
58
Pagina
CONSIDERAII PRIVIND PRINCIPIILE CONTABILE I
REGULILE FISCALE
Viorica GUAN, lector superior, UCCM
Djulieta PRODAN, lector superior, UCCM

Organizing accounting to entities can not be designed without the use of basic
principles generally accepted. They are subordinate to the primary objective of
accounting "true image". Putting face to face a tax and accounting rules, we note
that there are both common and different elements between them. To identify these
differences in this scientific article we will analyze how the accounting principles are
influenced by tax considerations.

Obiectivul fundamental al contabilitii, de asigurare a unei imagini fidele asupra


situaiei financiare i rezultatului exerciiului, se realizeaz pe baza unor reguli, metode i
proceduri contabile care se fundamenteaz i concretizeaz avndu-se n vedere anumite
principii i caracteristici calitative contabile general acceptate.
Actualmente, lipsesc investigaii privind corelaia dintre principiile contabile i
regulile fiscale. Totodat, punnd fa n fa regulile contabile i cele fiscale, observm c
exist ntre ele att elemente comune, ct i divergene. Pentru identificarea acestor
diferene vom analiza modul n care respectarea principiilor contabile este influenat de
considerentele fiscale. Unele cercetri n aceast direcie au fost efectuate de savanii
Istrate C. [3, p. 27-37], Nederia A. [7, p. 47-50].
Este de menionat c, actele normative contabile din Republica Moldova nu prezint
o definiie a principiilor contabile. Cercettorii romni Feleag N., Ionacu I., afirm c
principiile contabile reprezint reguli sau directive care ajut productorii de informaii
contabile la msurarea, clasificarea i prezentarea informaiilor financiare [2, p. 310],
iar cercettorii americani Needles B., Anderson H., Caldwell J. consider c principiile
contabile sunt conveniile, regulile i procedeele necesare pentru definirea practicii
contabile la un moment dat [5, p. 9].
n viziunea noastr, principiile contabile reprezint elemente de sprijin, n
vederea unei corecte contabilizri a tranzaciilor i a altor evenimente, precum i
printr-o reprezentare fidel a situaiei financiare, a performanelor i a evoluiei
situaiei financiare, prin intermediul documentelor de sintez.
n literatura de specialitate se regsesc numeroase principii. n conformitate cu
Legea contabilitii nr. 113-XVI din 24.04.2007 [4] i SNC Prezentarea situaiilor
financiare, SNC Cheltuieli [8] intrate n vigoare cu titlu de recomandare din 1
ianuarie 2014 i cu titlu obligatoriu din 1 ianuarie 2015, principiile de baz i
caracteristicile calitative ale contabilitii i ntocmirii situaiilor financiare n Republica
Moldova sunt: continuitatea activitii, contabilitatea de angajamente, permanena
metodelor, separarea patrimoniului i datoriilor, necompensarea, consecvena prezentrii,
inteligibilitatea, prudena, relevana, credibilitatea, comparabilitatea. Pe lng principiile i
caracteristicile calitative definite din reglementrile contabile se desprind i altele, printre
care principiul costului istoric, prevalena economicului asupra juridicului etc.
n activitatea unei entiti, continuitatea activitii este considerat normalul.
59

Aceasta legitimeaz la ntocmirea documentelor de sintez, aplicarea unor metode i reguli


precum: repartizarea cheltuielilor pe mai multe perioade de gestiune, amortizrile i
Pagina

provizioanele etc.
Lipsa continuitii reprezint excepii n viaa unei entiti i se concretizeaz n
ntreruperea activitii, lichidarea entitii. Ea presupune i revederea metodelor de
evaluare folosite pn atunci, cu influene evidente asupra patrimoniului, rezultatelor i
situaiilor financiare. Perspectiva fiscal se modific i ea, n cazul nerespectrii
principiului continuitatea activitii i n consecin obligaiile fiscale mbrc forme
specifice. n rezultatul lichidrii entitii odat cu inventarierea patrimoniului se vor
nregistra cheltuieli nedeductibile fiscal i venituri neimpozabile, se va calcula TVA la
buget aferent bunurilor trecute anterior n cont etc.
Principiul contabilitii de angajamente numit anterior specializarea
exerciiilor, independenei exerciiului presupune delimitarea n timp a elementelor
situaiilor financiare, cu excepia elementelor situaiei fluxurilor de numerar, indiferent de
momentul ncasrii/plii de numerar sau compensrii n alt form.
Acest principiu este legat de secionarea activitii economice continue a unei uniti
patrimoniale n perioade de gestiune contabile si fiscale. n Republica Moldova perioada de
gestiune contabil i fiscal se suprapune anului calendaristic, ncepnd la 1 ianuarie i
terminndu-se la 31 decembrie, cu excepiile primului an de activitate, cnd exerciiul
ncepe la data nfiinrii entitii i a ultimului an de activitate, cnd exerciiul se termin la
data lichidrii entitii.
Periodizarea vieii entitii este artificial, deoarece activitatea ei este continu, ea
nu se oprete la sfritul perioadei de gestiune. Veniturile i cheltuielile influeneaz
rezultatele la care se refer i nu perioada de gestiune n care au loc plile i ncasrile.
Veniturile i cheltuielile care nu sunt aferente perioadei de gestiune curente respectiv, nu se
trec asupra rezultatelor, ci se nregistreaz n structura patrimoniului sub forma de venituri
i cheltuieli anticipate. La fel i n cazul creanelor i datoriilor care nu se refer la perioada
de gestiune curent respectiv, se trec la creane i datorii preliminate (termenul de ncasare
sau achitare a plii depete o lun calendaristic, dar nu depete un an) sau la creane
i datorii pe termen lung (termenul de ncasare sau achitare a plii depete un an
calendaristic).
Potrivit normelor fiscale cheltuielile sunt deductibile n perioada de gestiune numai
dac sunt aferente veniturilor. Astfel, principial regula fiscal nu difer de regula
contabil.
Potrivit 81-89 din SNC Capital propriu i datorii [8] entitatea este n drept s
constituie provizioane pentru acoperirea cheltuielilor eventuale privind:
1) litigiile, amenzile i penalitile, despgubirile, daunele i alte datorii incerte;
2) reparaia i deservirea n cursul perioadei de garanie a activelor vndute;
3) pensiile i obligaiile similare;
4) ieirea imobilizrilor corporale i alte aciuni similare legate de acestea;
5) impozitele;
6) recompensele personalului pentru rezultatele activitii anuale;
7) plata indemnizaiilor pentru concediile de odihn;
8) alte scopuri stabilite de legislaie i/sau de conducerea entitii.
In cazul raionamentului contabil, spre exemplu, rezultatele cheltuielilor privind
formarea provizioanelor se refer nu numai la perioada de gestiune n care se realizeaz
aceste cheltuieli, ci i alte perioade. Din punct de vedere fiscal, provizioanele nu se deduc
fiscal n perioada de formare a provizionului, dar n perioada utilizrii acestuia (art. 31 (2)
60

din CF).
Pagina

n cazul operaiunilor cu o persoana interdependent, normele contabile aplic


metoda contabilitii de angajamente, care presupune recunoaterea cheltuielilor suportate,
dar neachitate, n perioada de gestiune n care a avut loc tranzacia economic, iar potrivit
regulilor fiscale se aplic metoda de cas, care prevede recunoaterea cheltuielilor la
momentul efecturii plilor fa de persoana interdependent (art. 44 (5) din CF).
Potrivit normelor contabile se constat ca venit mijloacele bneti sau activele
ncasate n anul recunoaterii sau calculrii sumei de ncasat pentru recuperarea proprietii
pierdute forat, iar potrivit normelor fiscale (art. 22 din Codul Fiscal) perioada de
nlocuire este perioada care expir n anul fiscal urmtor celui n care s-a produs pierderea.
Acest principiu este nclcat n contabilitate n cazul calculrii impozitelor i
taxelor. Astfel, cheltuielile cu impozite i taxe se refer nu numai la perioada de gestiune
n care se realizeaz aceste cheltuieli, ci i alte perioade (trimestru, an).
Aadar, putem relata c intervenia fiscalitii distorsioneaz, ntr-o anumit msur,
aplicarea n contabilitate a principiului contabilitii de angajamente.
Principiul necompensrii interzice orice compensare ntre elementele de active
i de datorii sau ntre elementele de venituri i cheltuieli, cu excepia cazurilor permise de
SNC. Compensarea, cu excepia cazului n care compensarea reflect coninutul economic
al tranzaciei sau un alt eveniment, micoreaz capacitatea utilizatorilor att de a nelege
tranzaciile, alte evenimente i condiii care au aprut, ct i de a evalua viitoarele fluxuri
de mijloace bneti ale entitii. Evaluarea activelor dup deducerea valorii provizioanelor
pentru depreciere aferente - de exemplu, provizioanele pentru uzura moral a stocurilor i
provizioanele pentru creane compromise - nu reprezint o compensare.
Totodat, reglementrile contabile permit efectuarea ajustrilor (corectrilor) a
activelor, datoriilor, veniturilor, cheltuielilor n cazul rectificrii erorilor depistate,
returnrilor, reducerilor de preuri la bunurile vndute n aceiai perioad de gestiune etc.
n fiscalitate principiu necompensrii i are prezen n cazul reversrii datoriilor i
activelor amnate, care se atribuie diferenei temporare concrete.
Unul din principiile fundamentale ale contabilitii se considera principiul
prudena ( 9 din SNC Cheltuieli). Necesitatea aplicrii principiului prudenei rezulta
din faptul c n economia de pia entitile, de regul, funcioneaz n condiii de
incertitudine. Acest principiu protejeaz entitatea i utilizatorii informaiilor mpotriva
evalurii subiective i multiplelor riscuri i pierderi care pot aprea n viitor.
O definiie a prudenei, naintea abordrii aspectelor ei contabile sau fiscale, poate fi
urmtoarea: atitudinea de precauie pentru a evita erorile i dificultile posibile [9].
Abordarea fiscal a principiului prudenei difer esenial de abordarea contabil a acestuia.
Astfel, dac n contabilitate prudena are drept scop principal de a nu permite
supraevaluarea veniturilor i subevaluarea cheltuielilor, n fiscalitate principiul prudenei
nu trebuie s admit diminuarea bazei impozabile [7, p. 47].
Scopul principiului prudenei const n calcularea corect a indicatorilor din
situaiile financiare i declaraiile fiscale.
n legislaia fiscal actual principiul prudenei nu este evideniat n mod special.
Totodat, Codul fiscal [1] nu recunoate ca deduceri sau limiteaz unele tipuri de cheltuieli
recunoscute n contabilitate. Acestea cuprind:
cheltuielile aferente reparaiei mijloacelor fixe proprii care n contabilitate se
recunosc n sum integral, iar n fiscalitate doar n limitele a 15 % din baza valoric a
categoriei respective de proprietate la nceputul perioadei de gestiune (art. 27 (8) din CF);
cheltuielile aferente reparaiei mijloacelor fixe luate n locaiune (leasing
61

operaional) care n contabilitate se recunosc n sum integral, iar n fiscalitate doar n


limitele a 15 % din suma calculat a arendei (locaiunii) suportat pe parcursul perioadei
Pagina

fiscale (art. 27 (9) din CF);


pierderile din decontarea creanelor compromise care ntrunesc condiiile
specificate de art. 5 pct. 32 din CF, adic pot fi calificate drept nerambursabile;
cheltuielile de delegaie, reprezentan i asigurare care depesc limitele stabilite
de art. 24 (3) din CF, stabilite de Hotrrea Guvernului RM;
cheltuielile aferente provizioanelor pentru acoperirea cheltuielilor eventuale, cu
excepia celor prevzute de art. 31 din CF;
alte cheltuieli nedeductibile sau limitate fiscal.
n fiscalitate principiul prudenei se manifest i prin faptul c unele tipuri de
venituri recunoscute n contabilitate nu sunt luate n calcul la determinarea profitului
impozabil. Acestea cuprind:
veniturile din utilizarea facilitilor fiscale potrivit art. 20 liter z din CF;
veniturile din anularea restanelor la bugetul public naional potrivit art.20 liter
4
z din CF;
veniturile primite ca despgubire pentru prejudiciul ce le-a fost cauzat ca urmare
a unor calamiti naturale sau tehnogene, cataclisme, epidemii, epizootii potrivit art. 20
liter d3 din CF.
Principiul prudenei se aplic i n cazul determinrii bazei impozabile cu TVA. Ca
exemple pot servi cazurile de determinare i restabilire a TVA trecut anterior n cont
aferent:
livrrilor efectuate:
la un pre mai mic dect valoarea de intrare (costul efectiv) sau valoarea n vam;
cu titlu gratuit,
n contul retribuiei muncii etc.;
lipsurilor i deteriorrilor de bunuri pentru care nu au fost depistate persoanele
vinovate;
datoriilor decontate n legtur cu expirarea termenului de prescripie;
valorilor materiale i serviciilor utilizate n scopuri ce nu in de domeniul
activitii de ntreprinztor etc.
n concluzie remarcm, c aplicarea principiului prudenei are un rol important att
n contabilitate, ct i n fiscalitate. Aceast afirmaie se argumenteaz prin faptul c
determinarea profitului este totdeauna aleatorie i, n consecin, este mai bine a se declara
profitul minim nu pentru a reduce sarcinile fiscale, ci pentru a atenua, de asemenea, o
viziune prea optimist privind rezultatele activitii economico-financiare a entitii.
Dup prerea noastr, aplicarea n contabilitate a principiului prudena este
justificat i necesar prin faptul c supraevaluarea veniturilor i rezultatelor este mai
periculoas pentru entitate i proprietarii ei dect subevaluarea acestora.
Principiul relevana denumit i pragul de semnificaie esenialitatea,
importana relativ const n faptul c n contabilitate i n situaiile financiare
informaiile trebuie s fie importante pentru utilizatori i s-i ajute pe acetia s evalueze
evenimentele trecute, prezente sau viitoare, s confirme sau s corecteze evalurile lor
anterioare.
Totodat, acest principiu are menirea s contribuie la simplificarea lucrrilor de
prelucrare a informaiei i de ntocmire a situaiilor financiare. n viziunea noastr, n cazul
selectrii metodei de contabilizare a impozitului pe profit prevzute de 34-36 din SNC
62

Cheltuieli [8], entitatea economic poate aplica acest principiu. Astfel, dac n urma unei
analize pentru 3-5 perioade de gestiune anterioare diferenele temporare influeneaz
Pagina

nesemnificativ rezultatul financiar al entitii, se recomand utilizarea metodei impozitului


curent i respectiv, dac diferenele temporare influeneaz semnificativ rezultatul
financiar, atunci se recomand utilizarea metodei impozitului amnat.
n reglementrile contabile principiul costului istoric presupune c la data
intrrii n patrimoniu, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la costul de
intrare i rmn evaluate la acest nivel pn la ieirea lor din patrimoniu (cu excepia
aplicrii unui tratament alternativ, de exemplu reevaluarea) i la data de ieire din
patrimoniu, bunurile se evalueaz i se scad din gestiune la costul lor de intrare.
Implicaiile fiscale ale principiului costului istoric pot fi puse n eviden dac
cercetm coninutul costului de intrare. Potrivit prevederilor SNC costul de intrare se
compune din elemente printre care se regsesc i cheltuieli. n fiscalitate, cnd spunem
cheltuieli, ne intereseaz imediat deductibilitatea lor. Deoarece un obiectiv al gestiunii
fiscale a oricrei entiti este diminuarea sarcinii fiscale, dac aceasta nu este posibil,
amnarea ei n timp, atunci putem recomanda ca, la intrarea n patrimoniu, o parte ct mai
mare din cheltuielile care pot fi cuprinse n valoare de intrare s fie deductibile imediat i
integral, prin considerarea lor ca fiind cheltuieli ale perioadei. Includerea lor n cost ar
nsemna amnarea acestei deductibiliti pn la ieirea din patrimoniu (n cazul stocurilor)
i respectiv, pn la nregistrarea amortizrii, n cazul imobilizrilor.
Principiul prevalentei economicului asupra juridicului are drept scop
nregistrarea n contabilitate i prezentarea fidel a operaiunilor economico-financiare, n
conformitate cu realitatea economica, punnd n evident drepturile i obligaiile, precum
i riscurile asociate acestor operaiuni.
Evenimentele i operaiunile economico-financiare trebuie evideniate n
contabilitate aa cum acestea se produc, n baza documentelor justificative. Documentele
care stau la baza nregistrrii n contabilitate a operaiunilor economico-financiare trebuie
s reflecte ntocmai modul cum acestea se produc, respectiv sa fie n concordant cu
realitatea.
De asemenea, contractele ncheiate intre pri trebuie s prevad modul de derulare
a operaiunilor i s respecte cadrul legal existent. In condiii obinuite, forma juridica a
unui document trebuie sa fie n concordan cu realitatea economica. In cazuri rare, atunci
cnd exist diferene ntre natura economica a unei operaiuni sau tranzacii i forma sa
juridica, se vor nregistra n contabilitate aceste operaiuni, cu respectarea coninutului
economic al acestora.
Exemplu de situaii cnd se aplic principiul prevalentei economicului asupra
juridicului poate fi considerat nregistrarea activelor primite conform contractelor de
leasing operaional sau financiar, recunoaterea veniturilor i cheltuielilor aferente acestor
contracte etc.
Acest principiul poate fi evideniat i n cadrul entitilor cooperaiei de consum,
potrivit cruia se recunosc cheltuielile aferente utilizrii proprietii cooperatiste transmise
entitilor sale cooperatiste, cu titlu de posesiune i folosin, de proprietarul bunurilor
imobiliare Moldcoop-ul (art. 93 alin (1) din Legea cooperaiei de consum) [5].
Dup prerea noastr, principiul prevalentei economicului asupra juridicului este
important i trebuie respectat att n contabilitate, ct i n fiscalitate.
n concluzie, remarcm c principiile contabile sunt influenate diferit de
considerentele fiscale. n cutarea i asigurarea securitii fiscale evidena contabil trebuie
s respecte principiile de fond i regulile de form ce sunt impuse de legislaia fiscal.
63
Pagina
Bibliografie
1. Codul fiscal nr. 1163-XIII din 24 aprilie 1997. n: Contabilitate i audit, 2014, nr. 1.
2. FELEAGA N., IONACU I. Tratat de contabilitate financiar, vol. I. Bucureti:
Editura Economic, 1998, 504 p.
3. ISTRATI C. Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei. Ediia a 2-a. Iai: Polirom,
2000, 312 p. ISBN: 973-683-588-X.
4. Legea contabilitii nr. 113-XVI din 27.04.2007. n: Monitorul Oficial al Republicii
Moldova nr. 90-93/399 din 29.06.2007.
5. Legea cooperaiei de consum Nr. 1252-XIV din 28.09.2000. n: Monitorul Oficial
al Republicii Moldova nr. 154-156 din 14.12.2000.
6. NEEDLEES B., ANDERSON H., CALDWEL J. Principiile de baz a
contabilitii. Ediia a V-a. Chisinu: ARC, 2000, 1240 p.
7. NEDERIA A. Aspecte problematice privind aplicarea principiului prudenei n
contabilitate i fiscalitate. n: Contabilitate i audit, 2008, nr. 7, p. 47-50.
8. Standardele Naionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul Ministerului Finanelor
al Republicii Moldova nr. 118 din 06.08.2013. n: Monitorul Oficial al Republicii
Moldova, nr. 233-237 din 22.10 2013.
9. http://www.webdex.ro/
64
Pagina
DEZVOLTAREA INDUSTRIEI UOARE I NECESITATEA
PERFECIONRII CONTABILITII MANAGERIALE
Rodica MUNTEANU, asist. univ., drd.,
Universitatea de Stat Alecu Russo din Bli

In an unstable and complex economic environment caused by globalization


and technological progress, ensuring the sustainable development of light industry in
Moldova can be done only through effective management throughout the product
lifecycle. This is where managerial accounting intervenes, thereby contributing to
better resource management as the basis of an efficient long-term management entity.
Given the world practice which shows that increased competitiveness is
influenced by powerful strategic management employed at both micro and
macroeconomic level, improving local managerial accounting by waiving the vision of
managerial accounting as internal management and guiding it to external factors,
prices, customers, and competition will create a stable and long-term growth for local
entities. Thus, obtaining good results requires improving managerial accounting
through the implementation of new management methods combined with
technological progress.

Actualmente contextul economic i implicit cel al Republicii Moldova poate fi


descris ca fiind unul instabil, complex, n continu evoluie n timp i spaiu, fapt ce
determin un caracter imprevizibil i nesigur a datelor de care dispun participanii la
mediul economic. La rndul su, mediul economic este influenat de trei tendine ce
determin apariia permanent a schimbrilor i anume: globalizarea pieelor,
complexitatea fenomenelor economice i progresul tehnic. Acestea aduc provocri
mediului de afaceri determinnd schimbri n strategiile i structurile organizaionale ale
entitilor i, implicit, amplificnd cerinele care se formeaz n ceea ce privete profesia
contabil.
n acest context, entitile autohtone sunt forate s-i adapteze permanent modul de
organizare intern a activitii i, implicit, a procesului tehnologic n scopul satisfacerii
cerinelor economiei de pia. Modificarea procesului de producie n concordan cu
necesitile impuse de fenomenul globalizare, determin evident tranziia entitilor
autohtone de la strategii operative (pe termen scurt) la cele durabile (pe termen lung) prin
organizarea ntr-un mod ct mai flexibil i eficient a activitii de producie.
Autorul romn Paul Diaconu susine c la ora actual concurena se desfoar la
nivelul etapei de mbuntire a produsului i doar n rile mai puin dezvoltate la nivel de
produs. Acesta afirm c doar prin mbuntirea produselor existente i prin lansarea
unora noi firma poate s se menin sau s creasc volumul vnzrilor viitoare [4, p. 128].
Astfel, n contextul asigurrii unei activiti durabile, entitile autohtone trebuie s
pun n aplicare urmtoarele aciuni: concentrarea pe clieni i pri interesate; conducerea
eficient i strategii eficace; gestiunea riscurilor prin efectuarea controalelor integrate;
inovaie i adaptabilitate la schimbri; gestiunea financiar i, nu n ultimul rnd, gestiunea
resurselor umane prin comunicare eficient i transparen.
n consecin obiectul de studiu al contabilitii manageriale, de a calcula i a
65

analiza costul de producie, de a lua deciziile manageriale i a planifica activitatea pe


termen scurt, se completeaz i cu prezentarea i realizarea viziunilor strategice, de
Pagina

performan a activitii entitilor economice, ndeplinind urmtoarele funcii:


- acord asistena n procesele de planificare, bugetare i anticipare a activitii la
toate nivelele organizaionale;
- contribuie la satisfacerea nevoilor informaionale, asigurnd baza de date necesar
adoptrii deciziilor;
- stabilete posibilitile de majorare a eficienei activitii prin utilizarea oportun a
tuturor resurselor deinute de entitate.
Economia Republicii Moldova este o economie n tranziie n scopul susinerii
acestei tranziii, Guvernul rii, a emis mai multe programe de dezvoltare a diverselor
sectoare ale economiei, astfel, n sectorul industriei, strategiile naionale s-au materializat
n Strategia de dezvoltare a industriei pe perioada de pn n anul 2015.
De menionat, c prin aceasta, industria uoar este stabilit ca una din ramurile
prioritare ale economiei naionale, sarcina primordial a creia este trecerea treptat de la
acordarea serviciilor partenerilor strini (n regim lohn) la fabricarea produselor sub marc
comercial autohton, sarcini ce au fost prezentate n cadrul Programului de dezvoltare a
industriei uoare pn n anul 2015, aprobat prin HG nr. 223 din 19 martie 2009.
n acest context, necesit perfecionare i contabilitatea managerial, deoarece ea
este cea care descrie n etalon valoric situaia intern la entitate, innd cont de influenele
mediului economic, de tendinele de dezvoltare a tehnicii, a relaiilor ntre membrii
organizaiei, a tuturor participanilor la viaa economic.
n procesul de perfecionare a contabilitii manageriale n Republica Moldova i, n
special, n sectorul industriei uoare o etap important o prezint analiza caracteristicilor
i a tendinelor de dezvoltare a ramurii respective. Deci, n procesul de cretere economic
durabil a economiei autohtone, un factor important este dezvoltarea sectorului industrial,
care, depind lacunele etapelor de tranziie la economia liber i a efectelor crizei
financiare din anul 2008, rmne a fi unul din pilonii de baz a dezvoltrii durabile a rii.
n prezent industria uoar din Republica Moldova este parte integrant a industriei
de prelucrare i cuprinde trei ramuri ale activitilor economice prevzute n Clasificatorul
Activitilor din Economia Moldovei (CAEM) i anume:
- fabricarea produselor textile;
- fabricarea articolelor de mbrcminte, inclusiv prepararea i vopsirea blnurilor;
- producia de piei i a articolelor din piele, fabricarea articolelor de voiaj i
marochinrie i fabricarea nclmintei.
Tabelul 1
Dinamica principalilor indicatori de dezvoltare a industriei, inclusiv
a industriei uoare, pe anii 2008-2012
Indicatori 2008 2009 2010 2011 2012
1 2 3 4 5 6
Volumul produciei industriale, mil. lei 29988,4 22643,9 28140,1 34194,4 36362,2
inclusiv:
Industria uoara 1829,1 1522,2 1802,8 2533,3 2664,3
Ponderea n total industrie, % 6,01 6,72 6,41 7,40 7,33
Ponderea industriei n crearea PIB, % 27,82 24,09 26,27 32,02 36,62
inclusiv:
Industria uoar 1,70 1,62 1,68 2,37 2,68
Numrul de entiti industriale i 4677 4922 5277 4985 4994
66

uniti de producie
inclusiv: 340 382 393 366 380
Pagina

Industria uoar 7,27 7,76 7,45 7,34 7,61


Ponderea n total industrie, %
1 2 3 4 5 6
Numrul mediu anual al personalului 115,1 105,4 106,5 89,8 104,6
industrial-productiv, mii. pers.
inclusiv:
Industria uoar 24,2 20,4 20,7 20,4 22,2
Ponderea n total industrie, % 21,02 19,35 19,43 22,72 21,22
Sursa: Sintetizat de autor n baza Anuarelor Biroului Naional de Statistic al Republicii
Moldova

n ultimii ani se observ creterea semnificativ a industriei uoare n economia


Republicii Moldova. De exemplu, industria uoar cuprinde n anul 2012 380 entiti
industriale i asigur 2,68% din totalul PIB n timp ce n anul 2000 nu participa la formarea
PIB-lui nici cu 0,5%.
Analiza tabelului 1 ne arat c industria uoar produce aproximativ 7,3% din
totalul volumului de producie industrial. Astfel, n anul 2012 entitile industriei uoare
au fabricat producie n sum de 2664,3 mil. lei n preuri curente, crescnd de aproximativ
2 ori fa de anul 2008, an n care volumul produciei industriei uoare a atins un nivel de
1829,1 mil. lei.
Este de remarcat faptul c, n ultima perioad, ramura industriei uoare a fost n
permanent cretere. Astfel, datele statistice scot n vizor faptul c nivelul de cretere al
industriei uoare n ultimul deceniu este superior nivelului de cretere a industriei totale n
Republica Moldova de circa 4,45 ori. Excepie o prezint anul 2009, an n care criza
financiar mondial i pune amprenta i pe economia naional. Astfel, ca urmare a
efectelor nefavorabile a acesteia, volumul produciei industriei uoare s-a diminuat fa de
anul 2008 cu 16,78% respectiv, de la un nivel al produciei de 1829 mil. lei acesta se
diminueaz la 1522 mil. lei, urmnd ca n anul 2010 sectorul industriei uoare s-i revin
i n urmtorii ani s prezinte indicatori de cretere continu.
n figura 1, este prezentat structura industriei uoare n anul 2012 calculat n baza
volumului de producie. Cea mai mare pondere o deine fabricarea produselor textile
(1314,5 mil. lei) asigurnd aproximativ 50% din totalul industriei uoare, urmat de
fabricarea articolelor de mbrcminte, prepararea i vopsirea blnurilor (1018,4 mil. lei)
ce prezint o pondere de 38%. Pe cea de a treia poziie se claseaz producia din piele, de
articole din piele i fabricarea nclmintei asigurnd o pondere de 13%, dintre care 10%
revin fabricrii nclmintei, n timp ce articolele de voiaj i marochinrie acoper doar
3% din totalul industriei uoare.

38%

3%
13%
10%
49%

Fabricarea produselor textile


Fabricarea articolelor de mbrcminte, prepararea i vosirea blnurilor
Fabricarea nclmintei
67

Figura 1. Structura industriei uoare dup volumul produciei pe anul 2012, %


Pagina
Datele descrise n figura 2, demonstreaz faptul c sectoarele industriei uoare sunt
n cretere n anul 2012 fa de anul 2008 de aproximativ 1,5 ori, abatere fcnd doar
fabricarea articolelor de voiaj i marochinrie ce prezint un nivel redus de cretere de la
76 mil. lei n anul 2008 la 79,2 mil. lei n anul 2012.

1400 1314.5
1200 1018.4
1000 902.9
800 626.1
600
400 188.7 252.2
200 76 79.2
0
Fabricarea produselor Fabricarea articolelor de Fabricarea articolelor de Fabricarea nclmintei
textile mbrcminte, voiaj i de marochinrie,
prepararea i vopsirea prepararea pielilor
2008 2012
blnurilor

Figura 2. Analiza evoluiei industriei uoare dup volumul produciei


pe anul 2012 n comparaie cu anul 2008 (mil. lei)

n scopul stabilirii direciilor de perfecionare a contabilitii manageriale n


industria uoar apare necesitatea analizei tendinelor de dezvoltare a acestui sector. Astfel,
n tabelul 2 este prezentat o analiz SWOT a industriei uoare unde sunt evideniate
punctele tari ale acestui sector, desprinzndu-se astfel tendinele (oportunitile) de
dezvoltare.

Tabelul 2
Analiza SWOT a industriei uoare n Republica Moldova
Puncte tari Puncte slabe
- apariia specialitilor tineri cu viziuni - insuficiena forei de munc calificat;
inovatoare; - migrarea populaiei (n special cu vrsta
- creterea numrului de entiti ce sunt cuprins ntre 25 i 40 ani);
certificate conform sistemului de - remunerarea neatractiv;
management al calitii; - productivitate sczut;
- existena exportului de produse; - insuficiena implementrii
- majorarea numrului de companii n managementului corporativ;
ramura industriei uoare; - lipsa tehnologiilor performante;
- potenial de diversificare a produciei; - oscilaia permanent a cadrelor;
- creterea volumului de producie n - ponderea mic a produciei autohtone n
sectorul industriei uoare; comparaie cu nivelul importurilor;
- vecintatea cu Uniunea European. - sistem de impozitare nestimulativ;
- infrastructur inadecvat.
Oportuniti Pericole
- asigurarea industriei cu for de munc - amplificarea concurenei;
68

calificat; - importul produselor la preuri mai reduse


Pagina

- sporirea nivelului productivitii; i calitate sczut;


- reorganizarea produciei; - capacitatea redus de achiziie a
- implementarea sistemelor integrate de populaiei;
monitorizare a produciei; - dependena de importul de materii prime,
- utilizarea sistemelor informaionale; utilaje, resurse energetice;
- cooperarea cu alte ri; - insuficiena resurselor financiare pentru
- suport din partea statului pentru modernizarea integral a tehnicii;
promovarea produselor proprii pe pia; - instabilitatea politic i fiscal;
- optimizarea sistemului de impozitare. - amplificarea disproporiei dintre
necesitile sectorului i pregtirea
profesional a cadrelor.
Sursa: Sintetizat de autor n baza Programului de dezvoltare a industriei uoare pn n
anul 2015

Pe baza acestei analize, se poate concluziona c creterea numrului de entiti ce


activeaz n sectorul industriei uoare, potenialul de diversificare a produciei, vecintatea
cu Uniunea European i altele, duc la sporirea capacitii competitive a economiei
Republicii Moldova. Astfel, ndeplinirea strategiilor naionale de dezvoltare economic,
cristalizate n optimizarea mediului de afaceri vor contribui la nlturarea aspectelor
negative, i drept efect, posibilitatea utilizrii oportunitilor existente concretizate ntr-un
final prin produse competitive, la cel mai nalt rang al calitii, ofer Republicii Moldova
posibilitatea integrrii n mediul economic global, cu produse competitive att pe piaa
autohton ct i pe piaa extern.
Concomitent, exist numeroase puncte slabe, care pot frna utilizarea avantajelor
competitive ale produselor autohtone. Acestea se concretizeaz n: migrarea continu a
populaiei, insuficiena tehnologiilor performante, infrastructura slab dezvoltat,
insuficiena cadrelor calificate, care determin apariia unor bariere puse n faa creterii
competitivitii entitilor autohtone.
Deci, inovaia, modernizarea utilajelor, retehnologizarea procesului de producie,
creterea calificrii angajailor vor contribui cu certitudine la creterea competitivitii
entitilor industriale autohtone prin ridicarea standardelor de productivitate i a nivelului
calitii produselor.
O abordare n acest sens face autorul autohton Bugaian Larisa care menioneaz c
sarcina esenial, de realizarea creia depind stabilitatea i dezvoltarea economiei
Republicii Moldova, const n necesitatea asigurrii competitivitii mrfurilor autohtone
pe pieele intern i extern.
Astfel, direciile prioritare de cretere a competitivitii industriei i a potenialul de
export sunt dup cum urmeaz: dezvoltarea produselor cu valoare adugat sporit;
sporirea productivitii i a eficienei utilizrii resurselor; implementarea noilor tehnologii
de producie [3, p. 87]; implementarea noilor tehnologii de monitorizare a procesului de
producie.
Realizarea acestor obiective strategice naionale, depind n mare msur de
profesionalismul managerilor autohtoni n adoptarea deciziilor, corectitudinea crora se
bazeaz pe informaia de care acetia dispun n momentul lurii deciziilor, att a celor
operative ct i a celor strategice. Pentru optimizarea procesului decizional, precum i n
vederea asigurrii corelaiei dintre subdiviziunile structurale ale entitii, considerm
necesar implementarea politicilor contabile noi n ceea ce privete n general gestiunea
69

unei afaceri i, n mod special, contabilitatea managerial.


n acest scop, la nivel naional au fost adoptate la 01 ianuarie 2014 noile Standarde
Pagina

Naionale de Contabilitate (restructurate n conformitate cu principiile i procedeele


promovate de IFRS i Directivele UE), menite a alinia principiile i procedurile contabile
autohtone cu cele internaionale. De asemenea, publicarea Indicaiilor metodice privind
contabilitatea costurilor de producie i calculaia costului produselor i serviciilor (n
continuare Indicaii metodice) afirm amplificarea importanei contabilitii manageriale n
practica contabil a Republicii Moldova.
Noile Indicaii metodice acord importan modalitii de calculare a costului la
entitile productoare din ar. n acest context entitile care fabric produse, execut
lucrri i/sau presteaz servicii necesit stabilirea unei politici de organizare i inere a
contabilitii manageriale n scopul eficientizrii procesului decizional la entitate.
Una din laturile cele mai importante n procesul stabilirii acestor politici contabile,
este analiza modalitii de organizare intern a afacerii i respectiv analiza procesului
tehnologic la entitate. Deci, n scopul eficientizrii contabilitii manageriale la entitile
din industria uoar, trebuie s atragem atenie urmtoarelor aspecte caracteristice ale
acestui sector i anume:
- structura organizaional a entitii - necesit identificarea veniturilor i
cheltuielilor pe centre de responsabilitate i pe business-procese.
- tehnologia de producie stabilirea activitilor de baz i a celor auxiliare,
necesare stabilirii metodicii de calculaie a costului;
- circuitul variat i continuu a materialelor necesit implementarea contabilitii
analitice, planificare i previziune, prin mbuntirea funciilor departamentului
Logistic, i inclusiv prin analiza continu a calitii materialelor utilizate la entitate
(managementul calitii);
- modalitatea de retribuire a muncii presupune stabilirea normelor de munc i,
nu n ultimul rnd, mbuntirea sistemului de stimulare att sub aspect moral ct i
financiar a angajailor;
- prezena produciei n curs de execuie presupune mbuntirea modalitii de
repartizare, n special, a costurilor indirecte aferente produciei finite i a produciei n
curs de execuie, astfel nct, costul total de producie s fie ct mai aproape de situaia
real la entitate;
- asortiment variat al produselor finite necesit monitorizarea continu a
standardelor (normelor) de consumuri, a profitului marginal al fiecrui produs n parte,
n scopul eliminrii tipurilor de produse nerentabile, etc.
Autorul consider, c doar gestiunea continu i eficient a aspectelor enumerate
anterior, concretizate n: implementarea unor politici contabile manageriale eficiente,
precum i utilizarea noilor instrumente ale managementului modern vor asigura ntr-un
final creterea competitivitii entitilor din industria uoar.
Noile instrumente ale managementului modern (calitate total, analiza valorii i
gestiunea pe activiti, pe centre de responsabilitate) implic o analiz mai detaliat a
costului global. Aceast concepie se bazeaz pe tehnici de optimizare a costului, ncepnd
cu ntregul ciclu de via, nu doar n etapa de calculaie i control al costurilor.
n literatura de specialitate instrumentele utilizate sunt regrupate sub denumirile:
- costul ciclului de via (LCC- Life Cycle Costing) - se utilizeaz mai ales n faza
de planificare pentru a estima costul produsului pe perioada sa de via;
- costul int (TC Target Costing) - se utilizeaz n faza de planificare pentru a
alege designul produselor i proceselor care s permit producerea la un anumit cost,
70

genernd un nivel acceptabil al profitului (dedus din preul pieei) la un volum al vnzrilor
Pagina

i la funcionalitatea ateptat;
- gestiunea continu a costului (KC Kaizen costing) - se orienteaz spre
identificarea oportunitilor de mbuntire a costului pe parcursul perioadei de fabricaie
[4, p. 131].
Aceast viziune asupra metodelor i clasificrii lor este axat pe diferii factori
economici.
n primul rnd, putem meniona c performanele tehnologice din ultima perioad
au impus apariia unor noi sisteme informaionale mai bine adaptate la nevoile utilizatorilor
interni. Tehnologiile avansate moderne vizeaz:
- sistemul procesului de producie care includ aa componente ca: Computer Aided
Desing proiectarea i testarea produsului la computer; Computer Aided Manufacturing
programarea i controlul procesului de producie de ctre computere; Flexibile
Manufacturing Systems utilizarea tehnicii computerizate pentru flexibilitatea producerii;
- sistemul de management al producerii ce cuprinde componente ca: Materials
Requirement Planning planificarea computerizat a necesarului de stocuri; Just n Time
sistemul de gestiune prin stocuri reduse generate de cerere (comenzi);
- sistemul de calitate a produselor Total Qualitz Control sistem de control total
al calitii.
n al doilea rnd, actualmente sistemul de planificare i programare a produciei
este bazat pe analiza procesului de desfacere, care influeneaz necesitatea, cantitatea i
calitatea produselor n comparaie cu sistemul tradiional, care se bazeaz pe producerea pe
termen lung i depozitare nainte de primirea comenzilor de la clieni. n acest mod apare
un sistem nou de organizare a produciei numit pull through, bazat pe cerere, adic pe
necesitile consumatorului.
n concluzie, menionm c contabilitatea managerial suport schimbri continue,
orientndu-se n prezent spre procese, spre indicatori non-financiari i spre integrarea
factorilor externi: piee, concureni, clieni. Este o form de gestiune care furnizeaz
informaii n scopuri strategice i controleaz performana strategic a entitii. Direciile
de perfecionare a contabilitii manageriale sunt determinate de specificul ramural i
necesitatea abordrii complexe i coerente a tuturor aspectelor, ce in de particularitile
organizrii contabilitii manageriale n industria uoar.

Bibliografie
1. Hotrrea Guvernului Republicii Moldova cu privire la Programul de dezvoltare a
industriei uoare pn n anul 2015, nr 223 din 19 martie 2009. n: Monitorul Oficial
al Republicii Moldova nr. 62-64 din 27 martie 2009.
2. Indicaii metodice privind contabilitatea costurilor de producie i calculaia costului
produselor i serviciilor. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 233-237 din
22 octombrie 2013.
3. BUGAIAN L. Managementul strategic al costurilor. Chiinu: CEP USM, 2007, 300
p. ISBN 978-9975-70-169-3.
4. DIACONU P. . a. Contabilitatea managerial aprofundat. Bucureti: Economic,
2003, p. 332. ISBN 973-590-801-8.
5. TABR N., BRICIU S. Actualiti i perspective n contabilitate i control de
gestiune. Iai: Tipo Moldova, 2012, 607 p. ISBN 978-973-168-723-0.
6. http://www.statistica.md/ - Biroul Naional de Statistic al Republicii Moldova
71

7. http://www.mii.gov.md/ - Ministerul Industriei i Infrastructurii al Republicii Moldova


Pagina
UNELE PROBLEME PRIVIND CONTABILITATEA I REPARTIZAREA
COSTURILOR INDIRECTE CONTRACTUALE
Angela POPOVICI, conf.univ., dr., ASEM
Lidia CAU, conf.univ., dr., ASEM

At the time of application of the new accounting regulations the necessity of


solving a range of problems referred to contractual costs appear. In the article, the
author calls attention especially to the issues of indirect contractual costs and their
distribution. The problems of costs classification, their recognition and evaluation,
costs documentation, bookkeeping and distribution method of the indirect costs in the
construction organizations, as well as the contractual costs information disclosure in
the financial reports are approached. The author defines recommendations about the
selection of the distribution base of the indirect contractual costs, examines and
presents the accounting formulas for their bookkeeping.

Costurile indirecte contractuale constituie un element contabil important n


organizaiile de construcii. De veridicitatea determinrii i repartizrii acestor costuri
depinde corectitudinea i exactitatea calculaiei costului lucrrilor de construcii-montaj.
Repartizarea costurilor indirecte contractuale trebuie organizat n aa mod, nct
rezultatele repartizrii s fie maximal apropiate de consumul efectiv al resurselor n
produsul (serviciul) concret i s corespund integral ciclului tehnologic de construcie.
Modul general de recunoatere, evaluare i contabilizare a acestor costuri este
reglementat de Indicaiile metodice privind contabilitatea costurilor de producie i
calculaia costului produselor i serviciilor (n continuare - Indicaii metodice). Totodat,
menionm c aceste Indicaii metodice nu stabilesc reguli specifice de contabilizare a
costurilor lucrrilor de construcii-montaj. Astfel, modul de contabilizare a costurilor
contractelor de construcie este reglementat de Standardul Naional de Contabilitate (SNC)
Contracte de construcii. Aceste acte normative au intrat n vigoare la 1 ianuarie 2014, au
fost elaborate n conformitate cu Legea contabilitii [2] i au substituit reglementrile
contabile aplicate anterior, respectiv: SNC 3 Componena consumurilor i cheltuielilor
ntreprinderii i SNC 11 Contracte de construcie. Modul de implementare a actelor
normative nominalizate este reglementat de Recomandrile metodice privind tranziia la
noile SNC [4].
La contabilizarea costurilor contractuale aferente contractelor de construcie apar
multiple probleme, principalele dintre care se refer la:
componena i clasificarea costurilor;
criteriile de recunoatere a costurilor;
regulile de evaluare a costurilor;
documentarea costurilor;
modul de contabilizare a costurilor;
selectarea bazei de repartizare a costurilor contractuale;
dezvluirea informaiei privind costurile contractuale n situaiile financiare.
n prezentul articol vom aborda, n special, problemele aferente costurilor indirecte
72

contractuale i repartizrii acestora aprute odat cu tranziia la noile reglementri


contabile, inclusiv a Indicaiilor metodice i SNC Contracte de construcii.
Pagina

n conformitate cu Indicaiile metodice, costurile constituie resurse exprimate


valoric i consumate pentru fabricaia produselor/prestarea serviciilor [1, p. 227]. n SNC
Contracte de construcii se conine noiunea de costuri contractuale, care reprezint
valoarea resurselor consumate i costurile cu personalul pentru executarea unuia sau mai
multor contracte de construcie n scopul obinerii unui venit i care urmeaz a fi
recuperate de beneficiar [6, p. 161].
Analiznd componena costurilor de producie conform Indicaiilor metodice i a
celor contractuale conform SNC Contracte de construcii observm, c costurile
contractuale conin unele elemente specifice organizaiilor de construcie. Astfel, conform
Indicaiilor metodice costurile de producie se divizeaz n: costuri materiale directe i
repartizabile, costuri cu personalul directe i repartizabile i costuri indirecte de
producie. SNC Contracte de construcii prevede includerea n componena costurilor
contractuale a: costurilor directe contractuale, costurilor indirecte contractuale i
costurilor de regie ale construciei recuperabile de beneficiar.
La rndul lor, n conformitate cu paragraful 17 din SNC, costurile indirecte
contractuale reprezint costurile aferente mai multor contracte de construcie care nu pot fi
incluse n mod direct n costurile acestora. Acestea includ elementele prezentate n figura
1:

Costurile indirecte contractuale includ:

costurile ce in de
costurile costurile de
asigurarea
proiectrii i costurile exploatare a
bunurilor i
asistenei tehnice ndatorrii, mainilor i
personalului
aferente mai aferente mai mecanismelor
aferente mai
multor contracte, multor contracte, care se utilizeaz
multor contracte,
n cazul cnd capitalizate n la executarea mai
n cazul cnd
acestea nu se conformitate cu multor contracte
acestea nu se
includ n costurile SNC Costurile n cursul unei
includ n costurile
de regie ale ndatorrii perioadei de
de regie ale
construciei; gestiune
construciei

Figura 1.Componena costurilor indirecte contractuale


Sursa: elaborat de autor conform SNC Contracte de construcii [6, p. 165-166]

Recunoaterea const n stabilirea perioadei de gestiune n care costurile pot fi


nregistrate n contabilitate i n situaiile financiare. Conform SNCContracte de
construcii costurile de construcie se recunosc la respectarea urmtoarelor criterii
generale:
1) sunt nemijlocit legate de crearea activelor (prestarea serviciilor) i pot fi incluse
n costul acestora;
2) sunt confirmate prin documente contabile i suma acestora poate fi evaluat n
mod credibil;
3) exist o certitudine c entitatea va obine beneficii economice viitoare din
utilizarea obiectului.
73

E de menionat c n organizaiile de construcii apar probleme specifice de


recunoatere a costurilor contractuale. Conform SNC Contracte de construcii, dac
Pagina

contractul de construcie a fost executat ntr-o singur perioad de gestiune, veniturile i


cheltuielile contractuale se recunosc n aceast perioad la finalizarea contractului
respectiv. n cazul n care contractul de construcie se execut n cursul mai multor
perioade de gestiune, veniturile i cheltuielile contractuale se recunosc prin aplicarea
metodei stadiului de execuie a contractului [6, p. 165-166]. n baza acestei metode
veniturile i cheltuielile contractuale se recunosc pe fiecare stadiu de execuie.
Totodat, potrivit prevederilor IAS 11 costurile contractuale pentru care recuperarea
nu este probabil sunt recunoscute imediat drept cheltuial [5, art. 34]. Acestea includ
contractele:
care nu sunt pe deplin executorii, adic valabilitatea lor este serios pus la
ndoial;
a cror finalizare depinde de rezultatul acionrii n justiie sau al legislaiei;
legate de proprieti a cror confiscare sau expropriere este foarte posibil;
n care beneficiarul nu este capabil s ndeplineasc obligaiile care i revin;
n care antreprenorul nu este capabil s finalizeze contractul sau s i
ndeplineasc n alt fel obligaiile care i revin conform contractului.
Costurile contractuale se evalueaz la valoarea stocurilor utilizate n construcii n
funcie de metoda de evaluare curent a acestora, costurilor cu personalul, sumei
amortizrii imobilizrilor cu caracter productiv etc., care urmeaz a fi incluse n costul
serviciilor de construcii prestate.
Totodat, la evaluarea costurilor este necesar de inut cont de delimitarea acestora
pe perioade de gestiune [1, p. 229]:

costuri curente, care cuprind costurile suportate i recunoscute n


perioada curent (luna, trimestrul, anul) (de exemplu, costul
materialelor consumate, salariile calculate muncitorilor de baz,
energia electric consumat

costuri anticipate, la care se refer costurile efectuate n perioada


curent, dar care se refer la perioadele viitoare (de exemplu,
costurile aferente reparaiilor mijloacelor fixe, certificrilor,
expertizelor, evalurilor)

costuri preliminate, care includ costurile ce urmeaz a fi suportate


n perioadele viitoare, dar se recunosc n perioada curent (de
exemplu, provizioanele privind concediile de odihn ale
muncitorilor de baz)

Figura 2. Clasificarea costurilor n funcie de perioada n care au fost suportate

Astfel, costurile anticipate nu trebuie luate n calcul la determinarea mrimii


costurilor curente. Totodat, costurile preliminate se includ n costurile curente i sunt luate
74

n calcul la determinarea costului lucrrilor de construcii-montaj.


Pagina

Costurile contractuale recunoscute trebuie confirmate prin documente primare, care


cuprind: facturi, facturi fiscale; bonuri de consum, bonuri de lucru, bon de comand, foi de
parcurs etc.; fie de nsoire, fie de calcul, fie limit de consum, fie de eviden, fie de
pontaj, raporturi de schimb etc.; note contabile, procese verbale de primire-predare a
lucrrilor de construcii-montaj etc., calcule de repartizare a costurilor indirecte
contractuale, precum i alte acte. Informaiile din documentele primare se generalizeaz n
registre contabile.
Cerinele de ntocmire i aplicare a documentelor primare aferente costurilor sunt
expuse detaliat n literatura de specialitate i n reglementrile contabile. Astfel, savantul
autohton Nederia A. menioneaz, c actualmente, lipsesc formularele tipizate de
documente primare aferente costurilor de producie, de aceea entitile utilizeaz
documente elaborate de sine stttor, innd cont de particularitile activitii i
necesitile informaionale proprii [7, p. 40]. Totodat, documentele elaborate trebuie
aprobate de ctre conductorul entitii i anexate la politicile contabile n vederea
excluderii apariiei problemelor n cazul justificrii costurilor i trebuie s cuprind
elementele obligatorii prevzute de Legea Contabilitii: denumirea registrului; denumirea
entitii care a ntocmit registrul; data nceperii i finisrii inerii registrului i/sau perioada
pentru care se ntocmete acesta; data efecturii faptelor economice, grupate n ordine
cronologic i/sau sistemic; etaloanele de eviden a faptelor economice; funcia, numele,
prenumele i semnturile persoanelor responsabile de ntocmirea registrului [2, art. 23].
Potrivit acestui act normativ, documentele primare se ntocmesc n timpul efecturii
operaiunii, iar dac aceasta este imposibil nemijlocit dup efectuarea operaiunii sau
dup producerea evenimentului [2, art. 19].
Costurile contractuale recunoscute se nregistreaz n conturi contabile. n
conformitate cu paragraful 16 din Indicaiile metodice i Planul general de conturi
contabile, entitile, inclusiv organizaiile de construcii, pot ine contabilitatea costurilor
conform uneia din dou variante [1, p. 230; 3, p. 147]:
1) cu aplicarea conturilor de gestiune: 811 Activiti de baz, 812 Activiti
auxiliare;
2) fr aplicarea conturilor de gestiune, cu nregistrarea costurilor nemijlocit n
contul 215 Producia n curs de execuie.
Modul de contabilizare a costurilor de producie se alege de ctre fiecare entitate de
sine stttor n funcie de mrimea, particularitile organizaional-tehnologice i
necesitile informaional-decizionale ale acesteia.
Dup prerea noastr, pentru organizaiile de construcii este rezonabil de aplicat
prima variant de contabilizare a costurilor, adic cu aplicarea conturilor de gestiune.
Aceste conturi sunt prevzute n clasa 8 Conturi de gestiune a Planului general de conturi
contabile [3, p. 147].
Pentru contabilizarea costurilor indirecte contractuale aferente mai multor contracte
de construcii este destinat contul de activ, de colectare repartizare 821 Costuri indirecte
de producie.
n decursul perioadei de gestiune costurile contractuale indirecte se acumuleaz n
debitul contului 821, iar la sfritul perioadei de gestiune costurile indirecte se deconteaz
i se includ n costurile activitii de baz. De menionat c aplicarea contului 821 are un
caracter de recomandare. Conform politicilor contabile aceste costuri pot fi contabilizate
ntr-un alt cont, spre exemplu 813.
n tabelul de mai jos prezentm formulele contabile aferente nregistrrii costurilor
75

indirecte contractuale.
Pagina
Tabelul 1
Formulele contabile aferente contabilizrii costurilor indirecte contractuale
Nr. Coninutul operaiunii Conturi
crt. corespondente
debit credit
1 2 3 4
1. nregistrarea costurilor ce in de asigurarea bunurilor i 821 533, 542
personalului aferente mai multor contracte
2. Reflectarea costurilor proiectrii i asistenei tehnice 821 544
aferente mai multor contracte
3. Reflectarea costurilor ndatorrii, aferente mai multor 821 511, 512
contracte, capitalizate n conformitate cu SNC
Costurile ndatorrii
4. Reflectarea costurilor de exploatare a mainilor i
mecanismelor care se utilizeaz la executarea mai
multor contracte n cursul unei perioadei de gestiune:
a) costurile energiei electrice, combustibilului, 821 521,544,
pieselor de schimb i a altor materiale folosite pentru 211, 812,
ntreinerea i reparaia mainilor i mecanismelor; etc.
b) costurile cu personalul ncadrat n exploatarea i 821 531
deservirea mainilor i mecanismelor;
c) contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii 821 533
i primele de asigurare obligatorie de asisten
medical calculate la salariile personalul ncadrat n
exploatarea i deservirea mainilor i mecanismelor;
d) amortizarea mainilor i mecanismelor; 821 124
e) costurile transportrii mainilor i mecanismelor 821 544, 812
la/de la construcia obiectului; etc.
f) costurile nchirierii mainilor i mecanismelor;
costurile privind asigurarea obligatorie a mainilor i 821 544
mecanismelor
Sursa: elaborat de autor

n conformitate cu paragraful 21 din SNC Contracte de construcii, costurile


indirecte contractuale se repartizeaz ntre contracte concrete n modul prevzut de
politicile contabile, lund n considerare capacitatea normal a activitii de construcie [6,
p. 165-166].
Selectarea bazei de repartizare a costurilor contractuale are o importan
semnificativ. Pentru a obine o repartizare obiectiv a costurilor indirecte contractuale
trebuie de analizat metodele existente de repartizare a costurilor, de evideniat principalele
probleme de repartizare a acestora i criteriile de alegere a bazei de repartizare a costurilor
n construcii. Totodat, fiecare organizaie de construcie trebuie s analizeze lucrul
fiecrei subdiviziuni, care particip la repartizarea costurilor i s evalueze corectitudinea
includerii fiecrui tip de costuri contractuale n costul obiectului concret.
76

Drept baz de repartizare a costurilor indirecte contractuale pe tipuri de contracte,


Pagina

recomandate de SNC Contracte de construcii pot servi:


veniturile contractuale,
costurile directe contractuale,
costurile directe materiale,
numrul efectiv de main-ore lucrate,
costurile de deviz ale unei main-ore,
alte metode raionale selectate de ctre entitate.
Costurile efective de exploatare a mainilor i mecanismelor utilizate la executarea
mai multor contracte pot fi repartizate pe contracte concrete, la data raportrii proporional
cu:
numrul efectiv de main-ore lucrate pe fiecare unitate sau grup de maini i
mecanisme,
costurile de deviz ale unei maini-or
altor metode.
Vom examina modul de nregistrare i repartizare a costurilor indirecte contractuale
n baza urmtorului exemplul.

Exemplu. Un antreprenor execut dou contracte - Obiectul 1 i Obiectul 2.


n luna februarie 2014 costurile efective de exploatare a mainilor i mecanismelor pentru
grupul betoniere au constituit 100 000 lei. n conformitate cu politicile contabile
costurile de exploatare se repartizeaz pe contracte proporional numrului efectiv de
main-ore 600, care constituie pentru Obiectul 1 200, iar Obiectul 2 400.
Repartizarea costurilor efective de exploatare a mainilor i mecanismelor este
prezentat n tabelul 2.

Tabelul 2
Repartizarea costurilor efective de exploatare a mainilor i mecanismelor
Contracte de Numrul Costul unei Costurile efective de
construcie efectiv de main-ore, exploatare a mainilor i
main-ore lei mecanismelor, lei
1 2 3 4=2x3
Obiectul 1 200 166,67 33334
Obiectul 2 400 166,67 66666
Total 600 166,67 100 000

Costurile efective ale unei main-ore se determin ca raport dintre costurile totale
efective de exploatare a mainilor i mecanismelor pentru grupul betoniere i numrul
total de main-ore lucrate, care este egal cu 166,67 lei (100 000 lei : 600 main-ore).
n baza datelor din exemplu, n luna februarie 2014 antreprenorul va reflecta
repartizarea costurilor efective de exploatare a mainilor i mecanismelor repartizate - ca
majorare a costurilor contractuale i diminuare a costurilor de exploatare a mainilor i
mecanismelor aferente contractelor:
Debit contul 811 Activiti de baz, Obiectul 1 33334 lei
Debit contul 811 Activiti de baz, Obiectul 2 66666 lei
Credit contul 821 Costuri indirecte de producie 100 000 lei.
n situaiile financiare trebuie prezentate informaiile aferente costurilor indirecte
77

contractuale, care sunt relevante i utile tuturor categoriilor de utilizatori pentru luarea
deciziilor manageriale i economice. Astfel, n cazul contractelor n desfurare urmeaz a
Pagina

fi prezentat suma cumulativ a costurilor suportate.


n nota explicativ la situaiile financiare ale entitii la fel se regsesc informaii
aferente costurilor contractuale:
1) varianta de contabilizare a costurilor contractuale aplicat de entitate;
2) metodele de repartizare a costurilor materiale i cu personalul repartizabile;
3) metodele de repartizare a costurilor indirecte contractuale;
4) metodele de calculaie a costului lucrrilor de construcii-montaj;
5) pierderile din producie nregistrate n perioada de gestiune.
Concluzionnd, menionm c costurile contractuale constituie unul din elementele
contabile de baz ale organizaiilor de construcii, care se caracterizeaz prin anumite
particulariti ce rezult din specificul desfurrii activitii de construcie.
Componena costurilor indirecte contractuale este stabilit n noul SNC Contracte
de construcii. Costurile contractuale se recunosc n funcie de durata de executare a
contractului de construcie, fie la finalizarea contractului respectiv dac contractul se
ncadreaz ntr-o perioad de gestiune, fie pe fiecare stadiu de execuie dac contractul
depete o perioad de gestiune.
Costurile indirecte contractuale se recomand s fie contabilizate cu ajutorul
contului de gestiune - 821. Selectarea bazei de repartizare a costurilor indirecte
contractuale trebuie corelat cu numrul efectiv de main-ore lucrate pe fiecare unitate
sau grup de maini i mecanisme.
Astfel, pentru un calcul corect a costului lucrrilor de construcii-montaj n
organizaiile de construcie este necesar un sistem strategic de gestiune a costurilor
indirecte contractuale bazat pe metode combinate de eviden i repartizare a costurilor
indirecte (tradiionale i netradiionale). Autorul n prezentul articol s-a referit la metodele
tradiionale de eviden i repartizare a costurilor indirecte contractuale prevzute n SNC.

Bibliografie
1. Indicaii metodice privind contabilitatea costurilor de producie i calculaia costului
produselor i serviciilor. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 233-237 din
22 octombrie 2013.
2. Legea contabilitii nr. 113-XVI din 27 aprilie 2007. n: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr. 27-34 din 7 februarie 2014.
3. Planul general de conturi contabile. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr.
233-237 din 22 octombrie 2013.
4. Recomandri metodice privind tranziia la noile Standarde Naionale de Contabilitate.
n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 291-296 din 13 decembrie 2013.
5. Standardele Internaionale de Raportare Financiar. www.minfin.md.
6. Standardul Naional de Contabilitate Contracte de construcii. n: Monitorul Oficial
al Republicii Moldova nr. 233-237 din 22 octombrie 2013.
7. NEDERIA A., PANU V. Contabilitatea costurilor de producie conform noilor
reglementri. Contabilitate i audit, nr. 8, 2014, p. 38-51.
78
Pagina
CONTABILITATEA MANAGERIAL A COSTURILOR REFERITOARE LA
CALITATEA SERVICIILOR DE TRANSPORT AUTO
Stela CARAMAN, lector superior, ASEM
Rodica CUMUNS, conf. univ., dr., ASEM

The article presents the stages of solving the problems associated with the
solving the quality, the classification of costs on the quality. The author suggests
anapproach to the process of solving problems related to quality, consider the
organization of the analytical cost accounting qualitz in the accounting system.

n prezent o atenie sporit o capt problema creterii nivelului de deservire a


clienilor, care n contextul mediului economic actual este strns legat de calitatea
serviciilor prestate.
Calitatea este o noiune cu o foarte larg utilizare, ceea ce face extrem de dificil
definirea ei din punct de vedere tiinific. Astfel, calitatea este definit ca reprezentnd
satisfacerea cerinelor clienilor, disponibilitatea produsului/serviciului, un demers
sistemic ctre excelen, conformitate cu specificaiile, corespunztor pentru
utilizare etc.
Calitatea este, deci, o noiune complex care n conformitate cu ISO 9000:2006 este
definit ca ansamblul de proprieti i caracteristici ale unei entiti care i confer
aptitudinea de a satisface necesitile exprimate i explicite.
Referitor la definirea calitii serviciilor de transport au existat mai multe opinii,
dat fiind caracteristicile acestora.
n ultimii 20 de ani s-a czut de acord asupra a dou elemente prin care se evalueaz
direct calitatea n transporturi, i anume:
performana entitii care presteaz servicii de transport;
gradul de satisfacie a clienilor fa de serviciul oferit (percepia clientului
aa cum este denumit de unii autori).
Considerm, c din punctul de vedere al clientului calitatea serviciilor de transport
auto a ncrcturilor este apreciat reieind din urmtoarelor cerine (caracteristici ale
calitii) ilustrate n figura 1.
Integritatea ncrcturilor
Securitatea Sigurana prestrii la
ecologic termenii stabilii

Abiliti de Servicii de Competena i


comunicare ale transport auto cunotinele
prestatorului prestatoruluui
a
ncrcturilor

Accesibilitatea i Economicitatea
disponbilitatea transportrii
Curtoazia i atenia din
79

partea prestatorului
Pagina

trn

Figura 1. Caracteristicile calitii serviciilor de transport auto a ncrcturilor


Totalitatea caracteristicilor calitii ateptate de clieni de la serviciul dorit, precum
i importana lor pentru acesta va reprezenta valoarea serviciului. Prin urmare, prestatorul
de servicii se va strdui s ofere servicii optimale din punctul de vedere al ateptrilor
clienilor. Cu alte cuvinte, calitatea serviciilor se poate exprima ca n figura 2.

Calitatea este adecvarea dintre:


Nevoi exprimate Serviciu asigurat
i
prin prin

Client Prestator
reflectat printr-un contract
Figura 2. Esena conceptului de calitate a serviciilor

Activitile desfurate pentru asigurarea i mbuntirea calitii necesit eforturi


materiale i financiare, cunoscute sub numele de costuri ale calitii.
Corespunztor standardelor ISO 9000, costurile calitii reprezint costurilor
suportate pentru a asigura o calitate satisfctoare i pentru a da ncredere n calitate,
precum i a pierderilor suferite atunci cnd nu se obine o calitate satisfctoare.
Costurile calitii contribuie ntr-o proporie ridicat la costurile totale ale unei
entiti, importana lor fiind cu att mai mare cu ct ele nu pot fi reflectate n totalitate n
contabilitate, multe dintre acestea neputnd fi comensurate n mod concret.
ncercarea de identificare a costurilor privind asigurarea i mbuntirea calitii
serviciilor prestate la entitile de transport studiate a condus la detectarea n rapoartele
interne de eviden a costurilor/cheltuielilor doar a mrimii pierderilor din staionri ale
autocamioanelor din motive interne, precum i a amenzilor i despgubirilor pentru livrri
ntrziate ale ncrcturilor. Dar, n opinia noastr aceasta este doar o parte din toat paleta
de elemente ale costurilor legate de calitate.
Cercetrile efectuate au demonstrat c la entitile de transport auto studiate nu se
ine evidena separat a costurilor nemijlocit legate de asigurarea calitii serviciilor
prestate. Unele entiti in evidena acestora n componena costurilor indirecte de
producie, altele le includ n componena cheltuielilor de distribuire sau direct la costul
serviciilor prestate (costul vnzrilor). De fapt, evidena separat a costurilor calitii nu
este examinat nici n actualele SNC, Plan general al conturilor contabile sau n alte acte
normative. Ele lipsesc i din situaiile financiare i statistice actuale i nu fac nici obiectul
de studiu al teoriei analizei economice.
Lipsa interesului fa de evidena costurilor calitii la entitile de transport auto
poate fi explicat, n felul urmtor:
la momentul actual nu exist o baz metodologic unde s fie stipulate cel puin
principiile generale ale modului de gestionare a costurilor calitii. De acest aspect
nu s-a inut cont nici n actualele Indicaii metodice privind contabilitatea
costurilor de producie i calculaia costului produselor i serviciilor (n
80

continuare Indicaii metodice) elaborate de ctre Ministerul Finanelor;


Pagina

o serie de costuri referitoare la calitate nu sunt cuantificabile, deci, pot fi estimate


i, de multe ori aceste estimri sunt subiective;
exist, adesea, un decalaj important ntre momentul apariiei i cel al identificrii
deficienelor;
lipsete un sistem integrat de gestionare a calitii, unde informaiile privind
indicatorii calitii ar circula printre departamentul calitii, financiar i cel al
contabilitii. n realitate, departamentul responsabil de calitate exist separat de
cel al contabilitii i celelalte departamente manageriale.
Aceste aspecte determin necesitatea perfecionrii contabilitii costurilor de
producie ale entitilor de transport auto n contextul sistemului de cretere a calitii
serviciilor prestate, precum i a metodologiei de colectare, analiz i gestionare a costurilor
respective n scopul identificrii gradului de influen a acestora asupra rezultatelor
financiare ale entitii.
n opinia autorului, pentru o organizare corespunztoare a contabilitii costurilor
calitii serviciilor de transport auto prestate este necesar soluionarea urmtoarelor
probleme:
determinarea componenei i clasificrii costurilor calitii;
stabilirea modului de includere n costul serviciilor prestate a costurilor
calitii acestora;
evidena i raportarea costurilor calitii.
n literatura de specialitate se cunosc mai clasificri ale costurilor calitii. Cea mai
cunoscut clasificare aparine lui J. M. Juran i A. V. Feigenbaum, care prevede ca
costurile calitii s fie grupate n patru categorii: costuri de prevenire, costuri de evaluare
(control), costuri interne referitoare la noncalitate i costuri externe referitoare la
noncalitate. A doua clasificare important a fost propus de ctre P. Crosby. El divizeaz
costurile calitii n dou categorii mari: costuri de conformitate i costuri de
neconformitate a calitii.
Modelul recomandat de grupare a costurilor calitii serviciilor de transport este
prezentat n figura 3.
Costurile calitii

Costuri de conformitate a Costuri de neconformitate a


calitii calitii

Costuri de asigurare a
calitii

Costuri de mbuntire a
calitii

Figura 3. Clasificarea costurilor calitii serviciilor de transport auto

Costuri de Costuri minime de prestare a serviciilor n conformitate cu


81

conformitate a condiiile tehnice existente


calitii (costuri
Pagina

necesare)
Costurile de Costuri suplimentare legate de creterea costului serviciilor din
neconformitate a cauza prestrii lor nereuite (pierderi din staionri ale
calitii (costuri autocamioanelor, despgubiri pentru daune; penalizri pentru
suplimentare) ntrziere etc.)

Costuri de costuri aferente activitilor planificate i sistematice efectuate pentru


asigurare a furnizarea ncrederii corespunztoare c entitatea va satisface
calitii condiiile referitoare la calitate (costurile ncercrilor, examinrilor
pentru a stabili dac cerinele specificate sunt satisfcute: costurile
privind rodajul autocamioanelor etc.)

Costuri de costuri aferente activitilor care au drept scop prestarea de servicii


mbuntire a eficiente care s rspund exigenelor clienilor (costurile eforturilor
calitii de prevenire a apariiei defectrilor: motivarea i instruirea
personalului n domeniul calitii, analiza comparativ a calitii cu
cea a entitilor concureniale etc.)

Aceast divizare a costurilor este necesar, dat fiind coninut economic diferit al
acestora.
n literatura economic exist mai multe preri privind soluionarea modului de
contabilizare a costurilor calitii, cum ar fi:
reflectarea acestora la un articol de calculaie distinct n cadrul contului 811
Activiti de baz;
descifrarea acestora pe fiecare articol de calculaie sau neidentificndu-le pe fiecare
articol de calculaie s fie dezvluite n anexa la Calculaia costului;
deschiderea unui cont special n vederea evidenei separate a costurilor privind
efectuarea aciunilor de mbuntire a calitii.
n opinia autorului, varianta cea mai raional de contabilizare a costurilor calitii
ar fi deschiderea un cont al clasei a 8-a Conturi de gestiune, spre exemplu contul 840
Costuri ale calitii, acesta fiind un cont de colectare-repartizare. La acest cont se vor
deschide trei subconturi, i anume:
840.1 Costuri de asigurare a calitii;
840.2 Costuri de mbuntire a calitii;
840.3 Pierderi din neconformitatea calitii.
n debitul contului se vor reflecta pe parcursul lunii costurile legate de calitatea
serviciilor prestate, iar la sfritul lunii costurile acumulate se vor repartiza pe beneficiarii
aciunilor de asigurare/mbuntire a calitii, i anume n debitul conturilor 811
Activiti de baz, 812 Activiti auxiliare, 821 Costuri indirecte de producie, 171
Cheltuieli anticipate pe termen lung, 261 Cheltuieli anticipate curente sau 714 Alte
cheltuieli din activitatea operaional.
82

Evidena analitic a costurilor legate de calitatea serviciilor prestate se va ine pe


tipuri de costuri, pe tipuri de lucrri efectuate, pe tipuri de servicii, locuri de apariie
Pagina

(subdiviziuni, autocamioane). n acest scop se va ntocmi lunar Borderoul de eviden


analitic a costurilor calitii (pe subconturi). Spre exemplificare, n continuare se va
prezenta forma recomandat a Borderoului de eviden a costurilor de asigurare a
calitii (Tabelul 1).
Tabelul 1
Borderoului de eviden a costurilor de asigurare a calitii pe luna martie 2014
(lei)
Nr. Data Denumi- Descrie- Benefi- Debitul subcontului Total Total
pe de la
crt. rea i rea ciarul 840.1 din creditul lun ncep.
numrul lucrrilor lucrrilor conturilor anului
docume- de 2114 531 5331 5332 ..
ntului asigurare .
a calitii
1. 10.03.14 Borderou Efectuarea Autocami 300 300 300
de rodajului on MAN
alimentare TGA 440
...

Total pe
lun
Total de la
nceputul
anului

La sfritul lunii datele din Borderourile analitice de eviden a costurilor calitii


ntocmite pe subconturi vor fi generalizate i preluate la ntocmirea Borderoului cumulativ
de eviden a costurilor calitii, destinat pentru evidena sintetic a acestora, a crui
form orientativ este prezentat n tabelul 2.

Tabelul 2
Borderoului cumulativ de eviden a costurilor calitii pe luna martie 2014
(lei)
Subcont Debitul contului 840 din creditul Total Total Suma
conturilor pe de la bugetat
Cod Denumire 211.4 531 5331 5332 ... lun ncep.
anului
840.1 Costuri de
asigurare a
calitii
840.2 Costuri de
mbuntire a
calitii
840.3 Pierderi din
neconformitatea
calitii
Total pe lun
83

Total de la
ncep. anului
Pagina

n vederea acumulrii datelor privind costurile calitii n scopul prezentrii lor


managementului de top pentru luarea deciziilor manageriale, recomandm ntocmirea
anual a unui raport special numit Informaii privind costurile calitii, unde pe fiecare
element de cost al calitii se vor indica sumele acestora pentru perioada curent, perioada
precedent, abaterea, cauzele, persoanele responsabile etc.
n opinia autorului, informaiile contabile din registrele contabile recomandate vor
permite efectuarea corespunztoare a analizei i controlului costurilor calitii, precum i
prezentarea lor n rapoartele interne i externe.

Bibliografie
1. Indicaii metodice privind contabilitatea costurilor de producie i calculaia costului
produselor i serviciilor. Ordinul Ministerului Finanelor nr. 118 din 06.08.2013. n:
Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 177-181 din 16.08.2013.
2. HORNGREN Ch. T., DATAR S. M., FOSTER G. Contabilitatea costurilor, o
abordare managerial, trad. din engl. - Chiinu: Editura Arc, 2006, 976 p. ISBN 978-
9975-61-343-9.
3. TABR N., BRICIU S. Actualiti i perspective n contabilitate i controlul de
gestiune. - Iai: Editura Tipo Moldova, 2012, 626 p. ISBN 978-973-168-723-0.
4. . : . .
.: -, 2002, 956 . ISBN 5-238-00328-5.
84
Pagina
ABORDRI PRIVIND CONCEPTUL REZULTATELOR FINANCIARE N
FUNCIE DE FACTORUL CONTRIBUTIV
Galina BDICU, lector superior, ASEM
Svetlana MIHAILA, lector superior, dr., ASEM

Under the current management conditions, it is impossible to take into account


the various economic situations that may lead to diverse financial results. The
purpose of this article is to elucidate the theoretical approaches regarding the
concepts of 'profit' and 'gains' based on the relationship 'effort-effect'. In this respect,
we shall begin with a brief theoretical introduction of the concepts of 'profit' and
'gains' and then shall specify the advantages of expressing the financial results
depending on entity's contribution to their buildup.

Scopul principal al oricrui ntreprinztor este obinerea rezultatelor financiare


pozitive, caracterizate prin suma profitului i nivelul respectiv al rentabilitii. Perspectiva
profitului este ,,motivaia productorului pe care o caut ntr-o perioad nespecificat de
timp s-l maximizeze [9, p. 28]. Considerm adevrat aceast afirmare, ntruct doar
existena profitului la entitate permite modernizarea i dezvoltarea potenialului tehnic i
economic, asigur extinderea raional a produciei, innd cont de tendinele conjuncturale
ale pieei. Luca Pacioli (1445-1517) considera: ,,c cel ce se ocup cu comerul are un scop
bine determinat, pentru care, el folosete n aciunile sale toate eforturile. Scopul fiecrui
negustor, este de a dobndi ctig licit i competent pentru subzistena sa [8, p. 132].
Aceast abordare aferent rezultatului financiar, ne vorbete despre avantaje, sub forma
remunerrii, necesar pentru existen.
Rezultatele financiare generalizeaz eficiena sau ineficiena cu care s-a desfurat
ntreaga activitate economic a entitii. Efortul fcut de entitate pentru realizarea
obiectivului su de activitate este evaluat de contabilitate prin indicatori de cheltuieli, iar
efectul obinut - prin indicatori de venituri. Din compararea celor doi indicatori se
formeaz rezultatele financiare. Mecanismul formrii rezultatelor financiare la nivel de
entitate este prezentat n figur 1.
Din figura prezentat se observ cum prestarea serviciilor (livrarea produselor) pe
piaa consumatorilor genereaz venituri, n timp ce bunurile utilizate pentru obinerea
acestor venituri, ce remunereaz factorii de producie (costurile), genereaz cheltuieli.
Menionm c, fora de munc este un factor specific, care are proprietatea de a participa n
activitatea entitii fr a fi consumat spre exemplu, ca materialele. Imobilizrile la fel,
particip o perioad ndelungat n activitatea entitilor.
Exprimate n forma cea mai simpl, rezultatele financiare materializeaz diferena
ce rezult din compararea veniturilor cu cheltuielile. n activitatea practic contabil,
rezultatele financiare se determin cu total cumulativ de la nceputul perioadei de gestiune,
i apar sub forma profitului, dac veniturile perioadei de gestiune sunt mai mari dect
cheltuielile aceleiai perioade, sau sub forma pierderii, cnd cheltuielile perioadei de
gestiune depesc veniturile aceleiai perioade.
85
Pagina
Eforturi Efecte
Intrare Ieire Intrare Ieire
Populaia
Imobilizri Amortizare Consumatori
Stocuri Consum finali
For de munc Remunerarea muncii
prestate
Entitile
Consumatori
Transformarea Prestarea
Atragerea bunurilor
bunurilor economice serviciilor, livrarea intermediari
economice n
i a prestrii muncii produselor
activitatea
n costuri/cheltuieli
entitilor

Cheltuieli Venituri

Figura 1. Mecanismul formrii rezultatelor financiare la nivel de entitate


Sursa: elaborat de autor dup Feleaga N. [6, p. 69]

Analiza critic a literaturii de specialitate i a reglementrilor contabile a permis


identificarea mai multor grupe de abordri cu privire la definirea, identificarea i
determinarea rezultatelor financiare. Una din acestea, n opinia noastr, este abordarea
rezultatelor financiare n funcie de factorul contributiv aportul entitii. Abordarea n
cauz, ne permite s constatm c, la exprimarea rezultatelor financiare, se utilizeaz
diveri termeni: profit, beneficiu, ctig, care n esen dup prerea noastr sunt categorii
diferite. Pentru a reflecta diferenierea ntre noiunile date, apare necesitate explicrii
termenilor utilizai.
n ceea ce privete noiunea de profit a existat i exist o diversitate de opinii, unele
foarte asemntoare ntre ele, altele opuse. Termenul de profit, ,,etimologic este de origine
latin, provenind de la verbul ,,proficere care nseamn a progresa, a da rezultate, el
dobndind, treptat, semnificaia de a da profit[10, p. 11], [14, p. 111], [15, p. 144].
Despre profit ca i indicator al eficienei activitii economice, s-a afirmat,
c ,,probabil nici o alt noiune sau concept nu este folosit n discuiile economice cu o
varietate uluitoare de nelesuri de sine stttoare mai mare ca profitul [11, p. 201], [16, p.
178].
n noiunea de profit s-au conturat dou sensuri de abordare i apreciere a acestuia.
Un punct de vedere este faptul c profitul poate fi considerat ca un avantaj, un folos nsuit
de o persoan juridic (fizic), fr ca aceasta s depun efort sau contribuie la
obinerea lui. Un alt punct de vedere este cel care decurge direct din sensul cuvntului
profit, care nseamn a produce, a face ceva n avans fa de ceilali, adic a depune un
efort pentru un rezultat oarecare [2, p. 18], [5, p. 252]. La sfritul Evului Mediu, cnd
economia bazat pe capital era incipient, msura performanei unei afaceri era ctigul, n
86

secolul XIX-lea, marile companii pe aciuni ce operau n industrie i comer i msurau i


analizau periodic performane prin profitul prezentat n situaia de profit i pierdere [8, p.
Pagina

133].
Noiunea de profit este privit, acceptat i neleas diferit de economiti prin
prisma concepiei globale, ca un rezultat dintre efortul ntreprinztorului i efectul
concretizat n veniturile obinute [10, p. 11]. Evident aceasta se refer numai la
activitile lucrative n care se manifest prin existen, interaciune i interdependena
factorilor de producie. Prin prisma raionalitii economice, necesitatea obinerii profitului
apare evident ca o cerin a dezvoltrii, progresului, iar prin prisma strategiilor de
dezvoltare, activitatea economic evideniaz nc o dat necesitatea obinerii de profit care
are o destinaie productiv.
Adesea s-a recurs la aproprierea noiunii de profit cu noiunea de beneficiu, n
intenia de a se da profitului doar sensul su pozitiv. Dar, i aa, relaia dintre profit i
beneficiu rmne destul de general i chiar neclar. Unii autori consider aceste dou
noiuni ca sinonime, alii ca distincte i diferite ca sfer de cuprindere (fie n sensul c
profitul este o parte a beneficiului, fie invers). n rile cu economie dezvoltat, precum
Frana (benefice) sau Italia (benefico), termenul folosit frecvent pentru profit este
beneficiul [10, p. 11], [1, p. 114]. Unii economiti consider c, beneficiul constituie
rezultatul sintetic financiar pozitiv al unei activiti productive i este principalul indicator
calitativ care exprim eficiena activiti productive [4, p. 218]. n opinia noastr, definirea
beneficiului astfel, se suprapune cu eficiena. n cadrul eficienei este relevat relaia
complex dintre efecte, respectiv, rezultatele activitilor i eforturile, adic cheltuielile
efectuate pentru obinerea lor. Cu ct la aceeai cantitate de factori de producie utilizai se
obine o valoare mai mare a produciei, cu att este mai mare eficiena, sau cnd o cantitate
de produs este obinut cu un consum minim de factori de producie. Economistul Sir John
Richard Hicks, exprim rezultatul financiar ca mrimea maximal pe care un individ o
poate cheltui n cursul perioadei, denumit beneficiu [7, p. 104], [17, p. 310]. Dup cum
observm, aceast definiie evalueaz doar partea monetar a rezultatului financiar. n
opinia lui Alfred Marshall, ceea ce rmne unei ntreprinderi din ctigul su, dup
deducerea costului capitalului la o rat corespunztoare, poate fi considerat un beneficiu al
ntreprinztorului [3, p. 37]. Considerm c, beneficiul nu este un rezultat financiar, ci un
potenial de a primi anumite avantaje economice din utilizarea bunurilor entitii.
Explicaia conceptului de ctig a constituit o preocupare pentru unii economiti. n
viziunea lui Lindahl E., ctigul presupune nsumarea consumului actual cu creterea valorii
capitale care a avut loc ntr-o anumit perioad [15, p. 88].
Dei dificil de definit, IAS 1 ,,Prezentarea situaiilor financiare prevede n
componena rezultatului global elemente de ctiguri, care reprezint creteri ale beneficiilor
economice ce pot aprea sau nu pe parcursul activitii curente a entitii [12]. La ele se
refer:
a) modificrile din surplusul de reevaluare (IAS 16 Imobilizri corporale i IAS 38
Imobilizri necorporale);
b) ctiguri i pierderi actuariale din planurile de beneficii determinate recunoscute n
conformitate cu punctul 93A din IAS 19 Beneficiile angajailor;
c) ctiguri i pierderi care rezult din conversia situaiilor financiare ale unei operaiuni
din strintate (IAS 21 Efectele variaiei cursurilor de schimb valutar);
d) ctiguri i pierderi din reevaluarea activelor financiare disponibile pentru vnzare
(IAS 39 Instrumente financiare:recunoatere i evaluare);
e) partea eficient din ctiguri sau pierderi pentru instrumentele de acoperire mpotriva
87

riscurilor ntr-o acoperire mpotriva riscurilor asociate fluxurilor de trezorerie (IAS


39 Instrumente financiare:recunoatere i evaluare).
Pagina
n opinia noastr, pentru msurarea rezultatului financiar pozitiv se pot utiliza dou
categorii: profit i ctig, care vor caracteriza eficiena activitii entitii n funcie de
aportul acesteia. Astfel, o parte a rezultatului financiar obinut cu efortul entitii - se va
numi profit, iar cel obinut de ctre entitate fr efortul ei ctig. Rezultatul negativ nu
putem s-l numim altfel dect pierdere n ambele cazuri, astfel urmnd o concretizare:
pierdere din cauza entitii i pierdere fr efortul acesteia.
Dup prerea noastr, totalitatea cheltuielilor i veniturilor altor activiti, inclusiv
ale altor tranzacii operaionale (n baza SNC noi)sunt elemente componente ale
rezultatului financiar obinute fr efortul entitii. Datorit acestui fapt, lund ca baz
efortul entitii, se recomand urmtoarea structur a rezultatelor financiare pn la
impozitare, tabelul 1.

Tabelul 1
Structura rezultatelor financiare pn la impozitare n funcie de factorul contributiv
Rezultatele financiare pn la impozitare
Indicatori pozitivi Indicatori negativi
Activitatea operaional
Profit din activitatea de baz (vnzri) Pierdere din activitatea de baz (vnzri)
Ctig din alte tranzacii operaionale Pierdere din alte tranzacii operaionale
Alte activiti
Ctig din alte activiti, inclusiv: Pierdere din alte activiti, inclusiv:
din ieirea imobilizrilor din ieirea imobilizrilor
operaiuni financiare operaiuni financiare
evenimente excepionale evenimente excepionale
Sursa: elaborat de autori

n condiiile actuale de gestionare este imposibil de a ine cont de diversitatea


situaiilor economice care pot conduce la diferite rezultate financiare. Cu toate acestea,
diferenierea propus a rezultatelor financiare va permite obinerea informaiilor relevante
referitoare la formarea acestora, precum i identificarea factorilor care pot afecta
performana financiar a entitii. Totodat, n scopuri decizionale, entitatea va putea
diferenia profitul (pierderea) activitii de baz de ctigul (pierderea) din operaiunile ce
pot aprea n legtur cu desfurarea activitii de baz, avnd ca criteriu diverse surse de
provenien.
Semnificaia indicatorilor componeni a rezultatelor financiare investigai se
prezint n tabelul 2. Din tabel, observm c rezultatele financiare pn la impozitarea
includ dou componente: profit (pierdere) i ctig (pierdere). Aceast delimitare asigura
informaii obiective

Tabelul 2
Semnificaia rezultatelor financiare pn la impozitare n funcie de factorul contributiv
Indicatorii rezultatelor
Algoritmul de calcul Semnificaia
financiare
Rezultatele financiare din Msura eficienei/ineficienei
88

activitatea operaional: entitii din prestarea


- profit(pierdere) din serviciilor (livrarea
Pagina

activitatea de baz venituri cheltuieli produselor) cu efortul entitii


(vnzri) (611 -711- 712 -713); Msura eficienei/ineficienei
- ctig(pierdere) din alte alte venituri alte entitii din alte tranzacii
tranzacii operaionale cheltuieli operaionale realizate fr
(612 -714) efortul entitii
Rezultatele financiare din
venituri cheltuieli
alte activiti
din alte activiti Msura incidenei operaiilor
(ctig/pierdere),
altor activiti realizate fr
inclusiv:
(621-721) efortul entitii asupra
- din ieirea imobilizrilor
(622-722) rezultatului pn la impozitare
- operaiuni financiare
(623-723)
- evenimente excepionale
Msura eficienei/ineficienei
Rezultatul pn la Suma tuturor rezultatelor globale a entitii din
impozitare financiare activitile sale, operaiuni i
evenimente
Sursa: elaborat de autori

i veridice pentru toi utilizatorii, n special proprietarilor i conductorilor entitilor,


crora le permite s evalueze inciden oricrui tip de rezultat asupra rezultatului pn la
impozitare, precum i cunoaterea mrimii profitului ce este acoperit cu mijloace bneti
pentru a fi utilizat. Avantajele metodicii propuse de determinare a rezultatelor financiare
const n urmtoarele:
Rezultatele financiare pot fi apreciate n baza factorului contributiv: prin efortul
entitii i fr efortul acesteia;
Ofer informaii suplimentare importante la determinarea cile de primire a
profitului;
Sumele obinute servesc drept surs important n analiza economic a entitii
i drept baz n procesul lurii deciziilor, n elaborarea planului aferent msurilor
ntreprinse pentru a majora cota-parte a profitului;
Pune la dispoziia managementului entitii date reale referitor la repartizarea
profitului, pentru a evita repartizarea unui profit aparent acionarilor.
n concluzie menionm c, informaia prezentat n funcie de aportul
contributiv,semnificativ modific imaginea despre rezultatele financiare, mrimea lor
absolut i structura. Aceast divizare a rezultatului reprezint informaii importante n
managementul activitii unei entiti. De asemenea, se poate analiza cum ctigul
(pierdere) majoreaz ori micoreaz potenialul financiar al entitii. Bineneles c,
contribuia ctigurilor este elocvent i constituie dup prerea noastr o avere adiional,
care n cazul utilizrii acesteia se poate transforma n rezultat pozitiv veritabil, folosindu-l
n cadrul entitii pentru a-i finana dezvoltarea sa viitoare. Totodat, astfel de prezentarea
componentelor rezultatelor financiare ajut utilizatorii s neleag performana financiar
obinut i s realizeze proiecii ale performanei financiare viitoare.

Bibliografie
1. ANTONIU N. . a. Finanele ntreprinderii. Bucureti: Didactic i Pedagogic, 1993,
379 p.
89

2. BURESCU C. Rezultatul exerciiului. Determinare. Prezentare. Constituirea i


Pagina

valorificarea informaiei contabile. Dezvoltri privind rezultatul. Bucureti. Editura


Independena Economic, 2002, 180 p.
3. CIORA C. Analiza performanelor prin creare de valoare. Bucureti: Economica,
2013, 203 p.
4. Dicionar de economie. Ed. II. Bucureti: Economica, 2002, 520 p.
5. DOBROT N. Economia politic. Bucureti: Editura Economic, 1997, 591 p.
6. FELEAGA N. . a. Bazele contabilitii o abordare european i internaional.
Bucureti: Economica, 2002, 280 p.
7. FELEAGA N. . a. Contabilitatea Financiar, o abordare european i internaional.
Volumul II. Bucureti: Editura Infomega, 2005, 330 p.
8. FELEAGA N. . a. Tratat de contabilitate financiar. Volumul I. Bucureti: Editura
Economic, 2002, 504 p.
9. GALGRAITH I. tiina economic i interesul public. Bucureti: Politica, 1982, 418
p.
10. GHEORGHE A. Profitul: concept, norme, politici. Bucureti: Editura Economic,
1998, 184 p.
11. HEYNE P. Traducere de Marin Francui Nicolae Nistorescu. Modul economic de
gndire. Bucureti: Editura Didactic i Pedagogic, 1991, 476 p.
12. IAS 1 ,,Prezentarea situaiilor financiare. Disponibil pe www.mfgov.md Accesat:
25.08.2014.
13. SNC cu aplicare de la 01 ianuarie 2014. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova.
2013, nr. 233-237 (4551-4555) din 22.10.2013. Disponibil pe www.mf.gov.md
14. SUT-SELEJAN S. Doctrine i curente n gndirea economic modern i
contemporan. Bucureti: Editura ALL Beck, 1994, 462 p.
15. TEFNESCU A. Performana financiar a ntreprinderii ntre realitate i creativitate.
Bucureti: Economica, 2005, 254 p.
16. . . . (). . -
, 2012, 575 .
17. ., . . .
. ., . . . , 1996, 663 .
90
Pagina
UNELE ASPECTE CONTABILE I FISCALE ALE CESIUNII DE
CREAN
Ina MALECA, conf. univ., dr., UCCM
Viorica FULGA, lector superior, dr., UCCM

Lenvironnement contemporain des affaires se confronte avec les nouvelles et


diversifis cas en ce qui concerne la plus efficace organisations des activits. Un
problme actuel reprsente la cession des comptes dbiteurs, qui suffisamment nest
pas tudi dans la littrature de spcialit comptable et fiscale. Pour ces raisons, les
auteurs ont examin la comptabilit actuelle et le traitement fiscal des oprations de
cession. Dans cet article sont examins les cas de la reconnaissance des crances
cdes aux fins comptables et fiscales dans la pratique du cdant et du cessionnaire.

Tratamentele contabile i fiscale aferente cesiunii de crean reprezint o problem


actual, care este evideniat de autori i supus cercetrii n acest articol. n art. 556 alin.
(1) din Codul Civil [1] este definit cesiunea de crean ca fiind convenia prin care
titularul (cedent) transmite unui ter (cesionar) o crean n baza unui contract. Din
momentul ncheierii unui astfel de contract, cedentul este substituit de cesionar n
drepturile ce decurg din crean.
n practic agenii economici pot apela la cesiunea de crean n dou cazuri:
1) cedarea (vnzarea) creanelor ctre teri cu titlu oneros, atunci cnd facturile al
cror termen de recuperare a fost depit sau la care ansele de recuperare sunt mici;
2) cedarea creanelor ctre teri cu titlu gratuit, ca posibilitate pentru acoperirea
unor datorii, atunci cnd creanele nu au ajuns nc la termenul de scaden. Astfel, n
situaia n care agentul economic are o datorie ctre o persoan ter A i o persoan ter
B are, la rndul su, o datorie ctre agentul economic, acesta poate apela la instituirea
cesiunii de crean pentru stingerea datoriei.
Reprezentnd un contract, cesiunea de crean trebuie s ndeplineasc toate
condiiile de valabilitate ale contractelor, fiind consemnat n scris, printr-o convenie. n
contractele respective trebuie s se prevad informaii minimale cu privire la:
- valoarea nominal a creanelor cedate,
- preul cesiunii, i
- termenele de plat.
Contabilitatea cesionrii de crean este organizat n dependen de cazurile
cesionrii acesteia, adic cu titlu oneros sau cu titlu gratuit.
La cesionarea creanei cu titlu gratuit, de regul nu apar venituri i cheltuieli
suplimentare generate de operaiunile n cauz.
n contabilitate n baza contractului de cesiune i a actului de preluare a creanelor
se efectueaz nregistrrile contabile:
Debit 521 Datorii comerciale curente, 522 Datorii curente fa de prile
afiliate, 544 Alte datorii curente (agentul economic A)
Credit 221 Creane comerciale, 223 Creane ale prilor afiliate, 231 Creane
privind veniturile din utilizarea de ctre teri a activelor entitii, 234 Alte creane
curente (agentul economic B).
91

La cesionarea de crean cu titlu gratuit se atribuie i cesionarea creanelor bugetului


Pagina

aferente restituirii TVA i a accizelor conform art. 101 alin. (5) i 125 alin. (5) din Codul
fiscal [2]. Aceste operaiuni sunt amplu rspndite, n prezent, din cauza lipsei surselor
financiare n bugetul de stat. Tranzacia respectiv este reglementat de prevederile
Regulamentului privind stingerea obligaiei fiscale prin compensare la cererea
contribuabilului [4]. n afar de contractul de cesiune a creanelor este necesar i
ntocmirea actului de verificare ntre cedent i cesionar la ziua depunerii cererii la organul
fiscal teritorial. Ulterior, la acceptarea de ctre colaboratorii organului fiscal a cesiunii
creanei, n contabilitate se nregistreaz:
Debit 521 Datorii comerciale curente, 544 Alte datorii curente
Credit 225 Creane ale bugetului.
La cesionarea de crean cu titlu oneros, n funcie de prevederile contractuale,
operaiunile respective pot fi clasificate, n tranzacii prin care:
1) cesionarul cumpr creanele, fr ca operaiunea s aib drept scop
recuperarea creanei;
2) cesionarul cumpr creanele, asumndu-i sau nu riscul nencasrii acestora,
percepnd un comision de recuperare a creanelor de la cedent;
3) cesionarul cumpr creanele, asumndu-i riscul nencasrii acestora, la un pre
inferior valorii nominale a creanelor, fr s perceap un comision de recuperare a
creanelor de la cedent.
n cazul cesionrii de crean cu titlu oneros, diferena dintre valoarea creanei
preluate prin cesionare i suma de achitat cedentului reprezint venit pentru cesionar, i,
respectiv, cheltuial pentru cedent.
Momentul recunoaterii venitului i al cheltuielii n contabilitate o constituie data
constatrii drepturilor i obligaiilor, potrivit clauzelor contractuale. Noul Plan general de
conturi contabile [3] nu prevede reflectarea creanelor cesionate ntr-un cont separat. Din
aceste motive considerm raional reflectarea creanelor cesionate la un subcont aparte
deschis la contul 234 Alte creane curente, de exemplu subcontul 2344 Creane
incerte.
n contabilitatea cedentului cesiunea de crean, prin urmare, se va nregistra:
- pentru creanele comerciale:
Debit 234Alte creane curente, subcontul 2344 Creane incerte, la valoarea
creanei preluat de cesionar
Debit 712 Cheltuieli de distribuire, subcontul 7127 Cheltuieli privind creanele
comerciale compromise, la suma diferenei dintre valoarea contabil a creanei cesionate
i valoarea de preluare a acesteia de ctre cesionar
Credit 221 Creane comerciale, 223 Creane ale prilor afiliate, la valoarea
contabil a creanei,
- pentru alte creane curente:
Debit 234 Alte creane curente, subcontul 2344 Creane incerte, la valoarea
creanei preluat de cesionar
Debit 714 Alte cheltuieli din activitatea operaional, subcontul 7145 Cheltuieli
privind creanele compromise decontate, cu excepia celor comerciale, la suma diferenei
dintre valoarea contabil a creanei cesionate i valoarea de preluare a acesteia de ctre
92

cesionar
Credit 231 Creane privind veniturile din utilizarea de ctre teri a activelor
Pagina

entitii, 234 Alte creane curente, subcontul 2341 Creane privind ieirea activelor
imobilizate, la valoarea contabil a creane.
La ncasarea creanelor cesionate:
Debit 242 Conturi curente n moned naional
Credit 234 Alte creane curente, subcontul 2344 Creane incerte.
La rndul su cesionarul n contabilitate va nregistra:
- la primirea creanei aferente cesionrii:
Debit 234 Alte creane curente, subcontul 2344 Creane incerte
Credit 544 Alte datorii curente, subcontul 5442 Alte datorii calculate curente.
Valoarea creanei preluate de la cedent se nregistreaz n debitul contului
extrabilanier 920 Creane contingente.
- la ncasarea creanei primite n cesionare:
Debit 242 Conturi curente n moned naional
Credit 234 Alte creane curente, subcontul 2344 Creane incerte
Credit 612Alte venituri din activitatea operaional, subcontul 6126 Alte
venituri operaionale, la suma diferenei dintre suma ncasat i cea preluat de la cedent.
Totodat, se crediteaz contul extrabilanier 920 Creane contingente.
- la restituirea creanei recuperate cesionarul va nregistra:
Debit 544 Alte datorii curente, subcontul 5442 Alte datorii calculate curente
Credit 242 Conturi curente n moned naional.
Din punct de vedere fiscal, n cazul n care contractele de cesiune de creane
ndeplinesc condiiile legale, veniturile i cheltuielile rezultate ca urmare a tranzaciilor
aferente cesiunii de crean, sunt luate n calcul la determinarea profitului impozabil.
Tratamentul fiscal al tranzaciilor nominalizate este reglementat de prevederile
Codului fiscal [2]. n conformitate cu art. 5 alin. (32) din Codul fiscal, drept datorie
compromis este definit creana care este nerambursabil n cazurile cnd:
agentul economic lichidat nu are succesor de drepturi;
persoana juridic sau fizic care desfoar activitate de
ntreprinztor, declarat insolvabil, nu are bunuri;
persoana fizic care nu desfoar activitate de ntreprinztor i
gospodria rneasc (de fermier) sau ntreprinztorul individual nu are, n decurs
de 2 ani din ziua apariiei datoriei, bunuri sau este n insuficien de bunuri ce ar
putea fi percepute n vederea stingerii acestei datorii;
persoana fizic a decedat i nu mai exist persoane obligate prin lege
s onoreze obligaiile acesteia;
persoana fizic, inclusiv membrii gospodriei rneti (de fermier)
sau ntreprinztorul individual, care i-a prsit domiciliul nu poate fi gsit n
decursul termenului de prescripie stabilit de legislaia civil;
exist actul respectiv al instanei de judecat sau al executorului
judectoresc (decizie, ncheiere sau alt document prevzut de legislaia n vigoare)
potrivit cruia perceperea datoriei nu este posibil.
Calificarea datoriei drept compromis, n cazurile specificate mai sus, are loc doar
n baza documentului corespunztor prin care se confirm apariia circumstanei respective
de implicare ntr-o form juridic n condiiile legii.
Respectnd prevederile art. 31, alin. (1) din Codul fiscal [2] se permite deducerea
93

oricrei datorii compromise, conform legislaiei, dac aceast datorie s-a format n cadrul
desfurrii activitii de ntreprinztor.
Pagina
Conform prevederilor art. 18 din Codul fiscal [2] veniturile obinute din orice surs
sunt impozabile. Veniturile aferente cesiunii de crean nu le regsim n categoria
veniturilor neimpozabile, deci nu cad sub incidena art. 20 din Codul fiscal, ceea ce rezult
c venitul obinut de cesionar este impozabil la calculul impozitului pe profit.
La acest capitol nu trebuie trecute cu vederea nici prevederile art. 48 din Codul
enunat. n cazul n care contribuabilului i se restituie pe parcursul anului fiscal cheltuielile,
pierderile sau datoriile compromise deduse anterior, suma restituit se ia n calcul i se
include n venitul brut al contribuabilului pe anul n care ea a fost ncasat.
n ceea ce privete TVA aferent tranzaciilor aferente cesiunii de crean n
conformitate cu prevederile art. 102 alin. (1) din Codul fiscal [2], vom ateniona asupra
faptului c n cazul achitrii TVA la buget, subiecilor impozabili, nregistrai conform
art.112 i 1121 li se permite trecerea n cont a sumei TVA achitate sau care urmeaz a fi
achitate furnizorilor pltitori ai TVA pe valorile materiale, serviciile procurate (inclusiv
transmise n cadrul realizrii contractului de comision) pentru efectuarea livrrilor
impozabile n procesul desfurrii activitii de ntreprinztor.
Respectiv, legislaia fiscal nu prevede privare de dreptul la trecerea n cont a
sumelor TVA pe valorile materiale i serviciile procurate, n cazul n care achitarea pentru
livrarea impozabil se efectueaz n cadrul unui contract de cesiune a creanei.
Aceast afirmaie este justificat i de Scrisoarea IFS mun. Chiinu Privind
corectitudinea trecerii n cont a TVA n cadrul contractului de cesiune a creanei din 06
august 2012 Nr. 26-08/2-02/2/4982.

Bibliografie
1. Codul civil al Republicii Moldova nr.1107-XV din 06.06.2002. n: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr. 82-86 din 22.06.2002, cu modificrile i completrile ulterioare.
2. Codul fiscal al Republicii Moldova nr. 1163-XIII din 24.04.1997. n: Monitorul Oficial
al Republicii Moldova, ediie special din 08.02.2007, cu modificrile i completrile
ulterioare.
3. Planul general de conturi contabile Nr. 1534 din 22.10.2013. n: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr. 233-237 din 22.10.2013, cu modificrile i completrile
ulterioare.
4. Regulament privind stingerea obligaiei fiscale prin compensare la cererea
contribuabilului nr. 320. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 163-167 din
03.09.2004, cu modificrile i completrile ulterioare.
5. SNC Creane i investiii financiare. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr.
233-237 din 22.10.2013.
6. Privind corectitudinea trecerii n cont a TVA n cadrul contractului de cesiune a creanei
(sc.Nr.26-08_2-02_2_4982 din 06.08.2012 ). Disponibil:
http://www.contabilsef.md/libview.php?l=ro&idc=230&id=7771&t=/Legislatia/Legislat
ia-fiscala/Scrisori/Scrisorile-principale-cu-privire-la-TVA-si-accize/Privind-
corectitudinea-trecerii-in-cont-a-TVA-in-cadrul-contractului-de-cesiune-a-creantei-
scNr26-082-0224982-din-06082012.
94

Cercetarea se ncadreaz n aria conceptual a Proiectului de cercetare tiinific aplicativ


a Universitii Cooperatist-Comerciale din Moldova Dezvoltarea comerului interior i a
Pagina

cooperaiei de consum n contextul integrrii economice a Republicii Moldova n spaiul


comunitar european (codul proiectului 15.817.06.28A).
ROLUL STANDARDELOR CONTABILITII MANAGERIALE N
PROCESUL INTEGRARII ECONOMICE
Iuliana UGULSCHI, lector superior, dr., ASEM

In this article are examined the main provisions of the new accounting
regulations in the accounting costs and calculating the cost of products, services. Also
are described the main aspects of the Managerial Accounting Standards to be
considered in the economic integration process.

n vederea facilitrii aplicrii prevederilor noilor reglementri contabile n domeniul


contabilitii manageriale la 22 octombrie 2013 n Monitorul Oficial al Republicii Moldova
(nr. 233238) au fost publicate Indicaiile metodice privind contabilitatea costurilor i
calculaia costului produselor i serviciilor care reprezint o msur important pentru
realizarea prevederilor Legii contabilitii nr.113-XVI din 27.04.2007. Astfel, potrivit
prevederilor art. 13 al legii nominalizate, persoanele responsabile de inerea contabilitii i
raportarea financiar sunt obligate s asigure elaborarea i aprobarea procedeelor interne
privind contabilitatea de gestiune (managerial).
Trecerea la reglementrile contabile noi a acordat entitilor oportunitatea de alegere
i implementare n mod individual a procedeelor de baz a contabilitii manageriale,
innd cont de particularitile activitii. ns, cum demonstreaz practica, acestui domeniu
al contabilitii nici pn n prezent nu i acord atenia cuvenit.
Este evident c inerea contabilitii manageriale reprezint prerogativa fiecrei
entiti n parte i nu are un caracter obligatoriu, cum ar fi n cazul contabilitii financiare.
Fiecare entitate, din punct de vedere a gestionrii, are specificul su i impunerea unor
reguli stricte de gestionare a acesteia nu este corect.
n acest context, prezint interes practica internaional care dispune, n acest sens,
de o instituie specializat a contabililor manageri (IMA), fiind considerat drept cea mai
promitoare organizaie n acest domeniu din lume. Doar n anul 2005 ea deinea circa
70000 membri.
Unul din scopurile de baz ale IMA l reprezint conducerea i sponsorizarea
cercetrilor n domeniul contabilitii manageriale. n anul 1969 n cadrul acestei instituii a
fost creat Comitetul practicii contabilitii manageriale (MAP). n cadrul acestuia sunt 20
de reprezentani din diverse domenii, i anume: contabilitii corporative i publice,
precum i din domeniul educaional, a altor instituii specializate, cum ar fi FASB. Ulterior
acest comitetul nominalizat a fost fuzionat cu Fundaia pentru Implementarea Cercetrilor
(FAR) fiind denumit Comitetul MAC/FAR. n prezent acesta deine urmtoarele sarcini:
1) expunerea poziiei oficiale ale IMA n domeniul contabilitii manageriale i
raportrii contabile n cadrul Standardelor Contabilitii Manageriale (n continuare
- SMA);
2) furnizarea recomandrilor complete pentru membrii IMA, precum i ntreaga
comitate de afaceri privind concepiile, politicile i practicile manageriale.
De menionat, c prevederile SMA poart un caracter de recomandare i vizeaz
poziia experilor n domeniu. Principala destinaie a acestora const n furnizarea celor mai
95

eficiente metode, tehnici i practici n domeniul contabilitii manageriale n vederea


majorrii eficienei activitii entitii.
Pagina

Considerm c aceste standarde prezint interes pentru specialitii din domeniu care
se ocup de creterea eficienei gestionrii business-proceselor, iar coninutul acestora
poate fi utilizat n proiectele de implementare a contabilitii manageriale de rnd cu
Indicaiile metodice privind contabilitatea costurilor i calculaia costului produselor i
serviciilor prevzute de legislaia naional.
Procesul de elaborare a standardelor contabilitii manageriale este monitorizat de
Comitetul MAC/FAR i iniial cuprindea n jurul a 60 de standarde. Acestea din urm au
fost divizate n cinci categorii principale:
1) scopurile;
2) terminologia;
3) concepiile;
4) practicile i tehnicile;
5) gestionarea contabilitii.
Cele mai importante prevederi din cadrul fiecrei categorii sunt prezentate n tabelul
1.

Tabelul 1
Principalele prevederi ale categoriilor de baz ale standardelor
contabilitii manageriale
Denumirea Principalele prevederi
categoriei
1. Scopurile Cuprinde descrierea principiilor, regulilor de inere a contabilitii
manageriale, responsabilitatea pentru inerea acesteia; stipularea
standardelor etice, gradului de competen a personalului
departamentului contabilitii manageriale
2. Terminologia Definirea principalilor termeni aplicai n practica contabilitii
manageriale
3. Concepiile Prevederile acestei categorii descriu concepiile de baz ale
contabilitii manageriale
4. Practicile i Cuprinde un set de recomandri privind sporirea eficienei
tehnicile procedeelor contabilitii manageriale, cum ar fi: definirea i
evaluarea costurilor directe de materiale, costurilor directe privind
retribuirea muncii, costurilor indirecte de producie, costurilor de
pstrare, costurilor de logistic; implementarea metodei ABC, ABM,
practicii de gestionare a afacerii benchmarking, target-costing etc.
5. Gestionarea Descrierea procedurii de evaluare a activitii controlorilor, funciilor
contabilitii i obligaiilor de baz; elucidarea formatului i periodicitii de
prezentare a rapoartelor manageriale interne; identificarea
instrumentelor de realizare a reingeneeringului i controlului
rezultatelor acestuia; implementarea tehnologiilor de prelucrare a
informaiei n form electronic, precum i propunerilor de
optimizare a acestui proces
Sursa: elaborat de autor
Coninutul SMA este periodic revizuit n funcie de modificrile ca apar n
domeniul contabilitii pe plan internaional, precum i innd cont de necesitile
informaionale ale utilizatorilor acestor standarde.
96

La momentul actual, standardele contabilitii manageriale prezint viziunea IMA n


Pagina

direcia sporirii eficienei contabilitii manageriale i managementului financiar i sunt


divizate n ase domenii de baz:
1) Strategiile i eticele conducerii;
2) Posibilitile tehnologice;
3) Managementul strategic al costurilor;
4) Managementul afacerii;
5) Gestiunea financiar, riscul i conformitatea;
6) Practica contabilitii manageriale.
De menionat, c fiecrui domeniu i sunt caracteristice SMA inerente celor cinci
categorii nominalizate anterior. Astfel, dac n cadrul fiecrei categorii se includ SMA care
pot descrie fie scopurile, terminologia, concepiile, practicile i tehnicile, precum i
gestionarea contabilitii, atunci pe domenii acestea au fost regrupate n funcie de
relevana acestora sferei de cuprindere a fiecrui domeniu stabilit.
Mai jos se prezint o succint trecere n revist a coninutului SMA aferente fiecrui
domeniu de baz desemnat de ctre IMA.
Strategiile i eticele conducerii cuprind standardele etice de comportament fiind
obligatorii pentru personalul implicat n domeniul contabilitii manageriale, precum i
studierea profund a domeniilor de activitate a concurenilor n vederea identificrii unor
prghii eficiente de majorare a beneficiilor entitii.
Posibilitile tehnologice cuprind doar un standard n care se descriu principalele
studii ce pot servi ca punct de pornire n explorarea i implementarea comerului prin
internet (e-commerce).
Managementul strategic al costurilor, cuprinde o parte a standardelor aferente
categoriei a patra Practici i tehnici, ns clasificate n funcie de importana acestora n
gestiunea strategic a costurilor. n particular, aici sunt incluse standarde, care dezvluie
avantajele metodei de management a costurilor pe business-procese - ABC, deosebirile de
baz ntre metodele ABC i ABM-management, posibilitatea implementrii costurilor-int
(target-costing) pentru studierea direciei de dezvoltare a afacerii pe termen lung etc.
Managementul afacerii descrie aa aspecte ca: identificarea tehnicilor i
instrumentelor de implementare eficient a studiului benchmarking; strategii n
soluionarea problemelor legate de protecia mediului nconjurtor; aspecte practice de
implementare a metodei de gestiune a calitii (TQM) etc. n acest compartiment, de
asemenea, au fost incluse cinci standarde noi elaborate n anii 2008-2010, care elucideaz
modul de gestionare a imobilizrilor necorporale, precum i metodele de organizare,
structurare, meninere i monitorizare eficient a rapoartelor manageriale interne.
Gestiunea financiar, riscul i conformitatea cuprinde doar dou standarde relativ
noi, ce vizeaz aspectele privind nelegerea i gestiunea riscurilor n vederea conducerii
eficiente a activitii.
Practica contabilitii manageriale dezvluie aspectele privind definirea
contabilitii manageriale, costurilor directe de materiale i privind retribuirea muncii,
recomandri practice de realizare a instrumentului reingineeringului business-proceselor,
precum i modalitii de implementare a tehnologiilor electronice de prelucrare a
informaiei contabile.
n ultimii ani coninutul i semnificaia contabilitii manageriale a servit drept teren
de cercetare pentru diferite organizaii internaionale. Astfel, Institutul contabililor
manageri (IMA) n anul 2008 a ajuns la concluzia c contabilitatea managerial a evoluat
n timp i ca rezultat sfera de cuprindere a acesteia a crescut. Ca rezultat, experii n
97

domeniu au abordat o nou definiie a contabilitii manageriale, potrivit crora aceasta


reprezint o profesie care implic parteneriat n luarea deciziilor, conducerea sistemelor
Pagina

de planificare i obinere a performanelor, efectuarea expertizelor situaiilor financiare i a


controlului intern, precum i acordarea sprijinului necesar managementului n formularea i
implementarea strategiei entitii [3]. Din cele expuse, rezult c, n opinia experilor
americani contabilului manager i se atribuie statutul de profesie distinct, care pentru
exercitarea funciilor sale trebuie s dispun de competenele necesare, s activeze n
echip cu alte persoane implicate n procesul decizional n vederea atingerii scopurilor
propuse, precum i s participe la efectuarea expertizei situaiilor financiare i a sistemului
de control intern.
Susinem aceast opinie i considerm c ea este actual i pentru RM, dat fiind
faptul c funciile contabilului manager au evoluat n timp de la pregtirea informaiei
contabile n scopuri de planificare, calculare a costurilor, control bugetar i elaborare a
rapoartelor interne n procesul decizional (n modul expus n Legea contabilitii) pn la
efectuarea expertizelor situaiilor financiare i a sistemului de control intern.
Astfel, stabilirea unei metodologii proprii n domeniul contabilitii costurilor
prezint o importan teoretic, ct i caracter aplicativ. n vederea alinierii la cerinele
prevzute n practicile internaionale avansate, acele entiti care vor ine cont de
recomandrile SMA vor facilita implementarea n practic a procedeelor contabilitii
manageriale, precum i vor majora considerabil calitatea informaiilor utilizate n procesul
decizional.

Bibliografie
1. CARAIANI C. DUMITRANA M. Contabilitate de gestiune i control de gestiune.
Bucureti: Ed. Universitar, 2008, 419 p. ISBN 973-86658-5-X.
2. HORNGREN C., DATAR S., FOSTER G. Contabilitatea costurilor, o abordare
managerial: ed. a 9-a. Chiinu: Ed. ARC, 2006, 939 p. ISBN 978-9975-61-343-9.
3. Statements on management accounting [online] [accesat 19.08.2014]. Disponibil:
http:www.imanet.org.
4. . : .
: , 2009, 509 . ISBN 5-9626010-1-7.
5. . : . -
: , 2010, 304 . ISBN 9785498074702.
98
Pagina
CONSIDERAII PRIVIND CONTABILITATEA COSTURILOR DE
NVERZIRE I AMENAJARE A SPAIILOR
Inga COTOROS, lector superior, dr., ASEM

Currently attention is given to the growing problems of gardening and


landscaping of green spaces. This is not just a consequence of municipal authorities,
directives which requires entities to organise adjacent territories. It's about caring
and heads for the entity, and about their willingness to be out of step with the times,
and about the possibility to receive aesthetic satisfaction from his own creation.

n prezent se acord o atenie tot mai mare problemelor de nverzire i amenajare a


spaiilor verzi. Aceasta nu este doar o consecin a directivelor autoritilor oreneti, care
oblig entitile s-i amenajeze teritoriile adiacente. Este vorba i despre grija
conductorilor pentru imaginea entitii, i despre dorina lor de a fi n pas cu vremurile, i
despre posibilitatea de a primi satisfacie estetic de la propria creaie. ns numrul
spaiilor verzi, create i amenajate att de ctre serviciile oreneti, ct i de entitile
obinuite ar fi probabil mult mai mare dac problemele reflectrii n evidena fiscal a
costurilor care apar inevitabil ar fi mai bine reglementate de legislaie.
Orice contabil, atunci cnd are n fa astfel de costuri, ncearc n primul rnd s
gseasc norma legal pe care va trebui s o aplice la inerea evidenei acestora. Din
pcate, astfel de norme sunt destul de puine, iar cele existente se refer la evidena
contabil, n timp ce legislaia fiscal nici nu pomenete despre spaiile verzi. Desigur,
aceasta nu nseamn c ele nu i au locul n evidena fiscal, pur i simplu contabilii sunt
nevoii s determine acest loc pe contul i riscul propriu, analiznd i comparnd o
multitudine de factori.
Este necesar de menionat c legislaia n vigoare nu reglementeaz suficient modul
de reflectare n evidena contabil i fiscal a costurilor legate de amenajarea teritoriului
(spaiului) adiacent entitii. Prevederile art. 51 al Codului Funciar al RM c
ntreprinderile, instituiile, organizaiile i cetenii snt datori, n conformitate cu
regulile aprobate de autoritile administraiei publice locale, s pstreze plantaiile verzi,
s in teritoriile, atribuite lor, ntr-o ordine conform cerinelor sanitare i de protecie
contra incendiilor nu sunt aplicabile n acest caz. Mai mult, pentru reflectarea n evidena
fiscal a costurilor legate de nverzirea teritoriului este necesar, cel puin, disponibilitatea
de a confirma legtura lor cu activitatea economic a entitii [3].
Entitile care utilizeaz nemijlocit teritorii supuse nverzirii n activitatea lor
economic (cafenele de var, suprafee comerciale, staii de alimentare cu combustibili
etc.) vor putea demonstra cu uurin o astfel de legtur. Nu apar probleme nici n cazul
acelor contribuabili pentru care crearea spaiilor verzi este o condiie necesar pentru
desfurarea activitii economice i este prevzut de actele normative corespunztoare
[5] (regulamente sectoriale, norme sanitare, alte acte legislative), precum i la realizarea
unei construcii noi (n acest caz costurile pentru nverzirea teritoriilor adiacente sunt
integrate, de regul, n devizul de cheltuieli al construciei).
ns i entitile care creeaz spaii verzi n scopul formrii sau meninerii imaginii
lor pe pia, sau n legtur cu necesitatea amenajrii teritoriului pot i chiar trebuie s
99

demonstreze aceast legtur, deoarece aciunile de amenajare sunt orientate spre crearea
unui mediu favorabil pentru viaa i activitatea omului, pstrarea i protejarea mediului
Pagina

nconjurtor, asigurarea bunstrii sanitare i epidemiologice a populaiei, protejarea


sntii acesteia. Avnd n vedere c nverzirea este un element al amenajrii, aceasta este
mai degrab o obligaie a proprietarului, dect dorina lui benevol.
Pentru demonstrarea legturii dintre costurile pentru nverzire i activitatea
economic a entitii trebuie s fie emis un ordin corespunztor, n care s fie indicate
scopurile aciunilor preconizate, modul de realizare a acestora, termenele etc. Este
oportun i ncheierea unui contract colectiv, n care s fie argumentat necesitatea crerii
de spaii verzi cu referire la normele Codului muncii [4], legislaiei privind protecia
muncii i legislaiei sanitar-epidemiologice.
Desigur, pentru unii contribuabili mai prudeni, aceste argumente pot prea
insuficiente. Ei trebuie s prevad riscurile i beneficiile posibile pe care le poate obine
entitatea n cazul reflectrii sau nereflectrii acestor costuri n evidena fiscal. Pentru
majoritatea entitilor ns, argumentele aduse mai sus pot constitui drept baz suficient
pentru reflectarea costurilor de creare a spaiilor verzi n calitate de indicatori n evidena
fiscal.
Astfel, dup ce a fost stabilit legtura costurilor pentru crearea spaiilor verzi cu
activitatea economic a entitii, n faa contabilului apare o alt ntrebare: conform cror
norme se va ine evidena acestor costuri? Dup cum am mai spus, un rspuns direct la
aceast ntrebare legislaia n vigoare nu ofer. Vom ncerca s gsim nite indicii n alte
acte normative, care au legtur nemijlocit cu problema examinat de noi.
Potrivit Catalogului mijloacelor fixe i activelor nemateriale [1], spaiile verzi i
plantaiile decorative (arbori i arbuti) pe teritoriul ntreprinderilor fac parte din obiectele
mijloacelor fixe.
Prin urmare, una dintre variantele posibile de eviden a plantaiilor verzi poate fi
evidena lor ca obiecte ale mijloacelor fixe (desigur, dac ele corespund definiiei
mijloacelor fixe), adic:
- au o durat de funcionare preconizat mai mare de un an;
- au o valoare de peste 6000 lei.
O alt variant posibil de reflectare a costurilor pentru nverzirea teritoriului poate
fi evidena lor n calitate de costuri pentru mbuntirea cldirilor i construciilor
amplasate pe aceste teritorii. Argumente n favoarea acestui punct de vedere pot fi gsite n
p. 57 a Standardului Naional de Contabilitate Imobilizri necorporale i corporale
conform cruia costurile ulterioare aferente ntreinerii, asistenei tehnice i reparaiei
imobilizrilor corporale se efectueaz pentru meninerea lor n stare funcional. Deoarece
amenajarea teritoriului presupune i nverzirea acestuia, lucrrile respective pot fi
considerate reparaie capital a cldirii situate pe acest teren. Pericolul pe care l comport
o astfel de abordare const n faptul c, n cazul n care entitatea dispune de suficiente
sume mari cu limit de 15 %, costurile pentru nverzirea teritoriului vor fi incluse direct n
componena cheltuielilor, ceea ce nu va fi, probabil, pe placul organelor de control [2].
n opinia autorului, este mult mai simplu s demonstrezi apartenena acestor obiecte
la mijloace fixe. n acest caz entitatea va obine posibilitatea s reflecte n evidena fiscal
dup regulile generale cheltuielile legate de reparaia sau modernizarea obiectelor
menionate. Tot aici pot fi raportate i cheltuielile pentru plantare, curare, nlocuire n caz
de necesitate etc.
Considerm c reparaia capital a spaiilor verzi trebuie s includ lucrri de
100

rennoire a gazoanelor, grdinilor de flori i rozariilor, plantarea de flori multianuale,


ntinerirea arborilor i arbutilor btrni, tratarea/plombarea scorburilor, nlocuirea n
Pagina

totalitate a copacilor uscai sau afectai, plantarea noilor arbori i arbuti, nlocuirea
pmntului vegetal n locurile de plantare cu adugarea ngrmintelor minerale i alte
lucrri. La rndul lor, la reparaii curente trebuie s se refere lucrrile de semnare a
gazoanelor, de plantare a rsadurilor de plante anuale cu flori i multianuale n rozarii cu
toate lucrrile aferente, precum i nlocuirea arbutilor i arborilor uscai i afectai cu
scoaterea rdcinilor, tratarea scorburilor i alte lucrri.
Dac ns este vorba despre costurile de achiziionare i sdire a plantelor anuale
(flori, iarb etc.), n cazul existenei legturii cu activitatea economic a entitii, aceste
cheltuieli pot fi incluse n componena celor globale dup regula general, adic la prima
etap (este puin probabil c astfel de materiale vor fi depozitate pentru un timp
ndelungat, pentru a fi renumrate ).
Indiferent de decizia luat de entitate cu referire la evidena fiscal a costurilor
pentru nverzirea teritoriului, evidena lor contabil se realizeaz practic conform regulilor
obinuite pentru astfel de cazuri. Astfel, plantaiile multianuale verzi corespund n msur
deplin definiiei mijloacelor fixe. Prin urmare, este vorba despre aceleai imobilizri
corporale, pe care entitatea le deine n scopul utilizrii n procesul de producie sau livrare
a mrfurilor, prestare a serviciilor... sau pentru realizarea funciilor administrative i social-
culturale, cu o durat de via util mai mare de un an, ca i n cazul oricror altor
mijloace fixe. Deci, evidena lor se ine dup aceleai reguli ca i evidena mijloacelor fixe
obinuite.
Plantaiile multianuale achiziionate de entitatea se nregistreaz n contabilitate
conform valorii de intrare. Cu alte cuvinte, aici vor fi incluse costurile legate de
achiziionarea materialului sditor, transportarea i instalarea lui, adic plantarea pe locul
permanent de utilizare. Este adevrat c n acest caz entitatea va trebui s stabileasc din
start cantitatea de obiecte ale mijloacelor fixe achiziionate. Probabil nu este deloc
raional ca fiecare arbore sau arbust s fie considerat n calitate de obiect de sine stttor al
mijloacelor fixe.
Cu referire la plantaiile multianuale, obiect al mijloacelor fixe poate fi considerat
att o plant, ct i mai multe plante luate mpreun. De exemplu, la nverzirea a dou
teritorii diferite n cadrul uneia i aceleiai entiti, n evidena contabil pot fi luate dou
obiecte ale mijloacelor fixe. n componena fiecruia vor intra plantaiile amplasate pe
teritoriile corespunztoare.
Amortizarea unor astfel de obiecte ale mijloacelor fixe ca plantaiile multianuale se
efectueaz dup aceleai reguli ca i amortizarea oricror altor obiecte. Durata de via
util a acestor obiecte este determinat de entitate de sine stttor, pornind de la termenul
prevzut de utilizare a plantaiilor multianuale n activitatea economic a entitii.
Asupra plantaiilor multianuale se extind i regulile generale aplicate n evidena
contabil pentru reflectarea costurilor de reparaii. Cu alte cuvinte, dac entitatea
realizeaz lucrri pentru meninerea plantaiilor n stare de funcionare, aceste costuri se
includ nemijlocit n componena cheltuielilor curente ale entitii. La acestea se refer
costurile de irigare, utilizare a ngrmintelor, curare a coroanei, tratare cu substane
chimice toxice, nclzire i pregtire a rdcinilor pentru perioada rece a anului, curare a
arbutilor, vruire a copacilor etc. Dac ns entitatea intenioneaz s modernizeze unele
obiecte ale mijloacelor fixe (de exemplu, s resistematizeze terenul, s replanteze o parte
din culturi etc.), atunci aceste costuri vor majora valoarea de intrare a obiectelor
corespunztoare.
101

Nu apar probleme nici n cazul lichidrii unor astfel de obiecte ale mijloacelor fixe
ca plantaiile multianuale: aceasta va fi realizat de asemenea conform regulilor generale.
De exemplu, dac entitatea va lua decizia s taie copacii plantai anterior , n evidena
Pagina

contabil va fi reflectat scoaterea obinuit din eviden a obiectelor mijloacelor fixe ca


urmare a lichidrii lor. n cazul lichidrii pariale a obiectului mijloacelor fixe, valoarea de
intrare i amortizarea obiectului lichidat parial vor fi reduse corespunztor cu suma valorii
de intrare i a amortizrii prii lichidate a obiectului.

Bibliografie
1. Catalogul mijloacelor fixe i activelor nemateriale, aprobat prin Hotrrea Guvernului
Republicii Moldova nr. 338 din 21 martie 2003. n: Monitorul Oficial al Republicii
Moldova nr. 62-66 din 04.04.2003.
2. Codul fiscal al Republicii Moldova nr. 1163-XIII din 24.04.1997. n: Monitorul
Oficial al Republicii Moldova, ediie special din 08.02.2007, cu modificrile i
completrile ulterioare.
3. Codul funciar al Republicii Moldova nr. 828 din 25.12.1991. n: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr. 107 din 04.09.2001.
4. Codul muncii al Republicii Moldova nr. 154-XV din 28 martie 2003. n: Monitorul
Oficial al Republicii Moldova nr. 159-162 din 29.07.2003.
5. Legea privind principiile urbanismului i amenajrii teritoriului nr. 835 din
17.05.1996. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 1-2 din 02.01.1997.
6. SNC Imobilizri necorporale i corporale. n: Monitorul Oficial al Republicii
Moldova nr. 233-237 din 22.10.2013.
102
Pagina
IMPACTUL TEHNOLOGIILOR INFORMAIONALE ASUPRA
ACTIVITII CONTABILE
Nelea CHIRILOV, lector superior, dr., ASEM
Svetlana GHETMANCENCO, lector superior, ASEM

In this article the impact of information technology on business


communication and accounting is argued. A particular attention was paid to the
benefits of information technology in accounting work such as teleworking; remote
banking systems; possibility of making exports by submitting statements issued by the
entity directly to automated information systems of the State Tax Service, the National
Health Insurance, National Health Insurance Company, State Labour Inspectorate
etc.

n ultimii zeci de ani, ritmul de dezvoltare a tehnologiilor informaionale i de


comunicaie a fost uimitor. Utilizarea tehnologiilor informaionale n activitatea contabil a
crescut o dat cu dezvoltarea tehnologiilor electronice de comunicare, al Internet-ului, al
Intranet-ului, browserelor i tehnologiilor de baze de date.
Mediul informatizat n care i desfoar astzi activitatea orice entitate
influeneaz n mod continuu munca contabililor, prin faptul ca el creeaz noi oportuniti
i noi riscuri, reguli suplimentare n ceea ce privete securitatea i corectitudinea. Creterea
complexitii sistemelor, ct i volumul mare al operaiilor economice nregistrate n
prezent au condus la nlocuirea cu o frecventa accelerata a tehnicilor de contabilitate
clasice, manuale, cu tehnici moderne, asistate de calculator.
Tehnologiile informaionale moderne ofer mult mai multe informaii dect
sistemele manuale tradiionale. Aceste informaii sunt disponibile mai repede dect nainte.
Adesea, managerii au acces instantaneu la informaii obinute n timp real. Printre
tehnologiile informaionale care pot avea impact asupra contabilitii putem meniona:
sistemele informatice manageriale, sistemele integrate de gestiune, reelele sau pachetele
software generatoare de rapoarte etc.
n orice entitate, organizarea fluxului informaional financiar-contabil reprezint
unul dintre factorii cheie pentru asigurarea unui proces managerial eficient i satisfacerea
necesitilor informaionale ale utilizatorilor interesai de situaia financiar a acesteia. Prin
urmare, cererea de informaie contabil, n timp real, a impus dezvoltarea i implementarea
unor sisteme informatice permanente care s rspund solicitrilor informaionale ale
utilizatorilor situaiilor financiare.
Actualmente n Republica Moldova funcioneaz i se utilizeaz un numr mare de
sisteme informatice de eviden a contabilitii, printre cele mai rspndite sunt: 1C
Contabilitate, WizCount, Galactica, Universal Accounting, CIEL, Olimp etc. Aceste
sisteme au la baz principiul introducerii unice a datelor i prelucrrii acestora n
concordan cu specificul activitii de contabilitate, structurrii datelor pe activiti,
subactiviti i operaii specifice, precum i integrrii acestora n sistemul decizional al
entitii.
De remarcat c, sistemele informatice contabile confer datelor siguran i
103

corectitudine. Totodat, trebuie fcuta precizarea c, n cazul n care tehnologiile


informaionale nu sunt fiabile, adic exist erori de programare sau de modelare, impactul
asupra sistemului informatic contabil i entitii poate fi cu urmri extrem de grave, cum
Pagina

sunt: pierderea de date, ntrzierea operrii, rezultate i rapoarte eronate, informaii


incomplete, pierderea ncrederii clienilor, ntrzierea livrrii comenzilor, incidente cu
banca, atragerea de penalizri i amenzi din partea autoritarilor pentru transmiterea de date
incorecte sau ntrzierea transmiterii drilor de seam la timp, depirea termenelor
scadente de plata a furnizorilor etc. Prin urmare, implementarea greit a tehnologiilor
informaionale se poate transforma ntr-un dezechilibru i n celelalte sisteme.
Un mare avantaj prezentat de tehnologiile informaionale n activitatea contabil
este posibilitatea efecturii de exporturi prin transmiterea declaraiilor emise de entitate
direct din programul de evident a contabilitii autentificat prin semntur digital sau
semntur electronic de autentificare ctre sistemele informaionale automatizate ale
Serviciul Fiscal de Stat, Casa Naional de Asigurri Sociale, Compania Naional de
Asigurri n Medicin, Inspectoratul de Stat al Muncii etc.
n prezent pentru organizarea muncii n cadrul departamentelor financiar-contabile
dup implementarea tehnologiilor informaionale, a aprut posibilitatea lucrului la
distanta. Aceasta const n efectuarea sarcinilor de serviciu dintr-o alt locaie. Printre
avantajele acestui tip de activitate putem enumera faptul c se reduce timpul necesar
deplasrilor, se poate lucra n cele mai bune condiii, se pot accesa datele din sistemul
informatic oricnd i, implicit, crete productivitatea i se reduc costurile. Munca la
distanta utilizeaz mijloace de comunicare i necesit o anumit organizare pentru a se
putea exercita n grup, fr constrngeri materiale, tehnice sau organizaionale. Printre
programele cele mai des utilizate n efectuarea lucrului la distanta se consider aplicaiile
TeamViewer i Ammy. Aceste sisteme ofer posibilitatea controlului la distan a
calculatoarelor, realizarea edinelor on-line, conectarea la distan pentru accesarea
documentelor a sistemelor de eviden a contabilitii.
O soluie informatic, pus la dispoziie de ctre bncile comerciale clienilor i care
au fost implementate de ctre sistemele informatice de contabilitate sunt sistemele de
deservire bancar la distan. Acestea permit deintorului s aib acces la distan la
informaia privind starea conturilor curente i a operaiunilor realizate privind plile i
ncasrile de numerar etc.
Alt oportunitate oferit de utilizarea tehnologiilor informaionale n activitatea
contabil este depunerea declaraiilor cu ajutorul Internetului, ceea ce implic reducerea
timpului afectat depunerii declaraiilor, minimizarea consumului de hrtie, creterea
productivitii muncii.
Un nou serviciu electronic aprut de curnd lansat pentru ageni economici este SIA
e-Factura. Acest serviciu va permite att modernizarea mecanismului existent de livrare
i eviden a facturilor i facturilor fiscale, ct i simplificarea interaciunii agenilor
economici cu Serviciul Fiscal de Stat.
Tehnologiile informaionale de azi ofer contabililor posibilitatea de a comunicare
cu ali parteneri din domeniul contabilitii prin intermediul reelelor de socializare cum ar
fi: Skype, Messenger, ISQ, Facebook etc. Aceste faciliti sunt utilizate deoarece
comunicarea este gratuita, comoda, rapida, accesibil permind i vizualizri video de pe
calculatorul de lucru utiliznd o camer cu microfon ncorporat i o conexiune de bun
calitate la Internet.
Printre beneficiile ce pot fi obinute n urma implementrii tehnologiilor
informaionale n activitatea contabil menionam: reducerea timpului pentru nchiderea
104

lunii, reducerea timpului pentru nchiderea trimestrului, reducerea timpului pentru


nchiderea conturilor anuale, reducerea timpului pentru procesarea tranzaciilor (timpul de
Pagina

introducere a datelor), mbuntirea calitii rapoartelor, mbuntirea procesului de luare


a deciziilor, reducerea numrului de angajai ai departamentului contabilitate, creterea
flexibilitii procesrii informaiei, creterea integrrii aplicaiilor de contabilitate,
obinerea informaiei contabile mai repede, obinerea de informaii de ncredere etc.
Implicaiile utilizrii tehnologiilor informaionale n cadrul activitii contabile sunt
sintetizate n figura 1.

Creterea vitezei de prelucrare a datelor


EFECTELE UTILIZRII

INFORMAIONALE
TEHNOLOGIILOR

Majorarea productivitii muncii personalului

Reducerea numrului erorilor comise la elaborarea documentelor,


erorilor de calcul i de editare
Diminuarea costurilor privind ntreinerea personalului -
retribuiile
Efectuarea automat a diagnosticului financiar i interpretrii
rezultatelor

Figura 1. Efectele folosirii tehnologiilor informaionale n activitatea contabil

Generaliznd cele expuse mai sus i prezentate n figura 1, concluzionm c


implementarea tehnologiilor informaionale n activitatea contabil vizeaz gestiunea
timpului de munc, a spaiului i a costurilor, mai ales a costurilor cu personalul, asigur
creterea productivitii etc.
n final, putem conchide c pentru a rspunde provocrilor unei economii
globalizate este necesar adaptarea permanent a sistemelor financiar-contabile la
inovaiile i dezvoltrile tehnologiilor informaionale i de comunicaie.

Bibliografie
1. http://www.fisc.md/
2. http://www.cnas.md/
3. http://www.cnam.md/
4. http://www.ism.gov.md/

105
Pagina
PRINCIPALELE OPERAIUNI PRIVIND FORMAREA CAPITALULUI
N CADRUL NTREPRINZTORILOR INDIVIDUALI
Galina ZAGAIEVSCHI, lector superior, USM

In the context of the global economic crisis, which is characterized primarily


with liquidity shortage, the problems of working capital management, as the most
liquid part of the assets of the enterprise, acquired a special topicality.

Prin rolul su deosebit de important n ansamblul factorilor de producie, capitalul


deine o poziie privilegiat n toate abordrile teoretice care vizeaz modul de desfurare
a activitii ntreprinderilor.
Capitalul se formeaz la nfiinarea firmei, se modific prin creterea sau
diminuarea lui pe parcursul desfurrii activitii i se lichideaz la ncetarea existenei
ntreprinderii. Astfel, putem aprecia capitalul ca fiind totalitatea surselor de finanare de
care dispune ntreprinderea i pe care le poate utiliza pentru procurarea tuturor elementelor
patrimoniale de activ.
Capitalul se formeaz din aporturi ale asociailor, acionarilor, fondatorilor, etc.
Aportul reprezint valoarea pe care acetia se angajeaz s o aduc n cadrul ntreprinderii
i este de dou feluri: n bani i n natur, sub forma diferitelor categorii de active
imobilizate sau de active circulante.
n funcie de sursa de provenien i de apartenen putem spune c deosebim:
capitaluri proprii i capitaluri mprumutate. La constituire, ntreprinderea are de ales ntre
dou surse de finanare principale: capitaluri proprii i capitaluri mprumutate (ndatorate)
ce sunt valabile att n cazul gestiunii pe termen mediu i lung, respectiv gestiunii activelor
imobilizate, ct i n cazul gestiunii pe termen scurt, respectiv gestiunea activelor
circulante.
De asemenea, n ultimul timp, pe lng aceste modaliti tradiionale de finanare se
pune un accent deosebit pe finanarea nerambursabil prin programe europene. Decizia de
finanare, care st la baza formrii capitalului firmei, este, n cea mai mare parte, asumat
de conducerea firmei i mai puin de ctre acionarii i creditorii ntreprinderilor. Aceasta
poate fi efectuat prin dou modaliti:
- finanare intern (autofinanarea, alte surse asimilate capitalurilor proprii i alte
surse de capital);
- finanare extern (constituirea i sporirea capitalului propriu).
Capitalurile proprii conform reglementrilor contabile menionate constituie dreptul
acionarilor sau asociailor asupra activelor unei firme dup deducerea tuturor datoriilor
sale.
Aa cum am menionat, n categoria altor elemente constitutive ale surselor proprii
deosebim: alte surse proprii de capital (fondurile speciale i provizioanele) i nu n ultimul
rnd, cu o importan covritoare n bun desfurare a activitii firmei, autofinanarea.
Dat fiind faptul c n cadrul capitalurilor proprii o importan remarcabil o are
capitatul social, accentul, se va pune n continuare pe constituirea i sporirea capitalului
106

social.
Prima i cea mai important component a capitalului propriu o reprezint capitalul
social. Capitalul social este condiia fundamental a nfiinrii unei ntreprinderi, aceast
Pagina

noiune fiind inseparabil de cuvntul societate, constituind pentru ntreprindere i


acionarii sau asociaii si baza juridic n relaiile cu terii.
Orice persoan care intenioneaz s iniieze o activitate economic trebuie s
aleag forma juridic de organizare a viitoarei afaceri potrivit cu scopul ntreprinztorului,
domeniile de activitate preconizate, capitalul disponibil, cercul partenerilor etc. Pentru a
face o alegere, un viitor ntreprinztor are de ales ntre dou opiuni principale de
organizare a viitoarei ntreprinderi - persoan fizic sau persoan juridic. Modul de
constituire, dar, mai ales modul de circulaie al capitalului social sunt diferite n funcie de
forma juridic a societilor comerciale.
Astfel, potrivit art. 13 al Legii cu privire la antreprenoriat i ntreprinderi
societile comerciale se pot constitui n urma din urmtoarele form:
a) ntreprindere individual;
b) societate n nume colectiv;
c) societate n comandit;
d) societate pe aciuni;
e) societate cu rspundere limitat;
f) cooperativ de producie;
g) cooperativ de ntreprinztor;
ntreprinderea individual, abreviat .I. este ntreprinderea care aparine
ceteanului sau membrilor unei familii. ntreprinderea individual se echivaleaz cu
ntreprinztorul individual. .I. este una din cel mai rspndite tipuri de ntreprinderi n
sectorul micului business, i nu numai n Moldova, dar n toate lumea. Aceast form de
organizare a businessului are urmtoarele caracteristici principale:
- drepturile i obligaiile ntreprinderii sunt indivizibile de cele a ceteanului -
persoan fizic;
- patrimoniul ntreprinderii se formeaz pe baza bunurilor ceteanului i este
inseparabil de bunurile personale ale ntreprinztorului;
- venitul din activitatea ntreprinztorului individual este folosit la discreia
acestuia;
- persoana fizic care a fondat ntreprinderea rspunde pentru obligaiile
ntreprinderii sale cu tot patrimoniul su, cu excepia bunurilor care, conform legii nu pot fi
urmrite.
Conform art. 14 al Legii Nr. 845-XII din 03.01.1992 Cu privire la antreprenoriat i
ntreprinderi:
- ntreprinderea individual este ntreprinderea care aparine ceteanului, cu drept
de proprietate privat, sau membrilor familiei acestuia, cu drept de proprietate comun.
Patrimoniul ntreprinderii individuale se formeaz pe baza bunurilor ceteanului i altor
surse care nu snt interzise de legislaie;
- ntreprinderea individual nu este persoan juridic i se prezint n cadrul
raporturilor de drept ca persoan fizic ntreprinztor individual. Conform Legii nr. 82-
XVI din 29 martie 2007, patrimoniul ntreprinderii individuale este inseparabil de bunurile
persoanelor ale antreprenorului;
- antreprenorul-posesor al ntreprinderii individuale poart rspundere nelimitat
pentru obligaiile acesteia cu ntreg patrimoniul su, n afar de acele bunuri care, conform
legislaiei n vigoare, nu fac obiectul urmririi (art. 27 Codul civil al Republicii Moldova nr.
1107-XV din 06.06.2002). Membrii familiei posesor ai ntreprinderii individuale poart
107

rspundere nelimitat solidar pentru obligaiile acesteia cu ntreg patrimoniul lor, n afar
de acele bunuri care, n conformitate cu legislaia n vigoare, nu fac obiectul urmririi;
- modul de constituire, nregistrare i ncetare a activitii ntreprinztorilor
Pagina

individuali este reglementat de Legea nr. 220-XVI din 19.10.2007 privind nregistrarea de
stat a ntreprinztorilor individuali. Documentul de constituire a ntreprinderilor
individuale este hotrrea cu privire la nfiinarea ntreprinderii, semnat de ctre fondator
sau fondatori, unde se include: numele, prenumele, cetenia, domiciliul ceteanului-
fondator, sediul ntreprinderii, data nfiinrii ntreprinderii, genurile de activitate,
condiiile reorganizrii i lichidrii ntreprinderii.
n hotrrea cu privire la nfiinarea ntreprinderii pot fi incluse i alte prevederi care
nu contravin legislaiei n vigoare.
Dimpotriv, administrarea activitii unei .I. este mai simpl, dar riscul financiar
este mai mare pentru c fondatorul va rspunde nelimitat cu toate bunurile sale i acestui
risc ar putea fi expuse bunurile ntregii familii. n anumite condiii acest risc ar putea fi
evitat sau minimalizat dac, spre exemplu, pn a porni afacerea fondatorul va separa
bunurile sale de bunurile altor membri ai familiei i astfel i va asuma de unul singur
succesul i riscurile viitoarei afaceri.
Trebuie s avem n vedere ns, c dac .I. ajunge n stare de insolvabilitate
(faliment), instana de judecat poate decide ca o parte din datoriile ntreprinderii s fie
suportat de membrii organelor de conducere ale debitorului (fondatorul ntreprinderii
individuale) dac acetia snt vinovai de comiterea aciunilor care au adus daune afacerii.

Bibliografie
1. Legea cu privire la antreprenoriat i ntreprinderi Nr. 845-XII din 03 ianuarie 1992.
n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 2 din 28.02.1994, cu modificrile i
completrile ulterioare.
2. Legea pentru modificarea i completarea unor acte legislative Nr. 82-XVI din 29
martie 2007. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 60-63 din 04.05.2007, cu
modificrile i completrile ulterioare.
3. Codul civil al Republicii Moldova nr. 1107- XV din 06.06.2002. n: Monitorul Oficial
al Republicii Moldova nr. 82-86 din 22.06.2002, cu modificrile i completrile
ulterioare.
4. Legea privind nregistrarea de stat a persoanelor juridice i a ntreprinztorilor
individuali Nr. 220-XVI din 19.10.2007. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova
nr. 184-187 din 30.11.2007, cu modificrile i completrile ulterioare.
108
Pagina
ASPECTE NOI PRIVIND CONTABILITATEA IMOBILIZRILOR
N ASOCIAIILE OBTETI
Djulieta PRODAN, lector superior, UCCM
Viorica GUAN, lector superior, UCCM

Association with humanist character gambles for supporting their caper on


various sources of financing, both-foreign and own. Therefore,it is enjoin a detailed
study of the structure of this financing, of how to apply for and completing their
documentary.

Orice asociaie obteasc e obligat s se adapteze mediului n care funcioneaz,


asigurndu-i activitatea cu finanrile necesare, cu activele necesare, cu capitalul propriu
necesar etc.
Organizaia necomercial ine contabilitatea i ntocmete rapoarte financiare n
conformitate cu principiile fundamentale i regulile stabilite n Legea contabilitii,
standardele de contabilitate, planul de conturi contabile i alte acte normative.[1]
Astfel, este vdit necesitatea operrii unor schimbri n contabilitatea organizaiilor
necomerciale i, n particular, a asociaiilor obteti, n spectrul schimbrilor recente n
legislaia n vigoare.
Investigaia se va referi, n particular, la ordinea contabilitii imobilizrilor n
cadrul asociaiilor obteti n conformitate cu noile reglementri contabile: Recomandrile
metodice privind tranziia la noile Standarde Naionale de Contabilitate [5], Standarde
Naionale de Contabilitate noi [6], Indicaii metodice privind particularitile contabilitii
n organizaiile necomerciale [1].
Conform prevederilor Indicaii metodice privind particularitile contabilitii n
organizaiile necomerciale [1], activele organizaiilor necomerciale cuprind activele
imobilizate i circulante aflate n posesie i se contabilizeaz pe surse de finanare (intrare)
n baza documentelor primare, n modul prevzut de Standardele Naionale de
Contabilitate, innd cont de prevederile Indicaiilor metodice.
Asociaiilor obteti le snt specifice un ir de particulariti privind contabilitatea
activelor primite cu titlul gratuit sau procurate din contul diferitor surse de finanare pentru
transmitere altor beneficiari. Aceste bunuri pot fi nregistrate ca active - n conturi
bilaniere doar n cazul respectrii criteriilor de recunoatere stabilite de Standardele
Naionale de Contabilitate. n celelalte cazuri bunurile respective se nregistreaz n conturi
extrabilaniere.
Conform SNC Imobilizri necorporale i corporale, recunoaterea iniial a
imobilizrilor se efectueaz pe obiecte de eviden, a cror nomenclator se stabilete de
asociaia obteasc de sine stttor. Obiectul se recunoate ca imobilizare numai n cazul
respectrii simultane a urmtoarelor condiii:
1) obiectul este identificabil i controlabil de entitate;
2) proprietile i particularitile lui corespund definiiei imobilizrilor corporale
sau necorporale;
3) este probabil c entitatea va obine beneficii economice viitoare din utilizarea
109

obiectului ;
4) costul de intrare a obiectului poate fi evaluat n mod credibil.
Dac aceste condiii nu pot fi satisfcute, atunci activul nu se recunoate i valoarea
Pagina

lui se nregistreaz n conturi extrabilaniere conform prevederilor Indicaiilor metodice.


Activul primit ca donaie sau procurat din contul mijloacelor donate se recunoate ca activ
imobilizat n funcie de scopul destinaiei ulterioare. n cazul procurrii activului pentru
utilizare continu n activitatea asociaiei, acesta se va recunoate ca imobilizare. n cazul
n care activul este destinat transmiterii altor beneficiari (cu excepia locaiunii), acesta va
fi recunoscut i prezentat n bilan ca element al activelor circulante i/sau al activelor
transferabile.
n legtur cu excluderea proprietii investiionale, activelor biologice i a activelor
deinute pentru vnzare din sfera de aplicare a respectivului SNC, la data tranziiei entitatea
urmeaz s reclasifice elementele corespunztoare de active astfel:
Transferul activelor biologice la categoria respectiv:
a) transferul costului contabil
Debit contul 132 Active biologice imobilizate
Credit contul 123 Mijloace fixe;
b) decontarea amortizrii acumulate
Debit contul 124 Amortizarea mijloacelor fixe
Credit contul 123 Mijloace fixe.
Indicaiile metodice vin i cu unele prevederi specifice i aferent ordinii evalurii
imobilizrilor. Astfel, imobilizrile primite cu titlu gratuit, indiferent de destinaia lor, se
evalueaz la costul de intrare, care se determin n baza actelor de donaie, proceselor-
verbale de primire - predare, facturilor, invoice i altor documente.
Costul de intrare a activelor primite n folosin temporar sau cu scopul transmiterii
lor ulterioare altor beneficiari, se stabilete de ctre o comisie independent conform
documentelor de nsoire. n cazul n care documentele de nsoire lipsesc sau n acestea nu
se indic valoarea activelor, aceasta se determin n baza:
1) valorii juste - n cazul primirii activelor de la rezidenii Republicii Moldova;
2) valorii n vam - n cazul primirii activelor de peste hotarele Republicii
Moldova;
3) valorii determinate n alt baz rezonabil.
Costurile de intrare i de pregtire a activelor pentru realizarea misiunilor speciale
se includ n costul de intrare numai n cazul cnd acestea au fost acoperite din aceeai surs
de finanare (grant, proiect, asisten tehnic etc.). n caz contrar aceste costuri se
nregistreaz ca cheltuieli curente.
Evaluarea iniial a fiecrui obiect de imobilizri se efectueaz la costul de intrare,
conform SNC Imobilizri necorporale i corporale. Cost de intrare costuri de
procurare sau creare a obiectului de eviden i costurile direct atribuibile pentru a-l aduce
n locul i n starea necesar pentru folosirea dup destinaie.
Costul de intrare a obiectului se formeaz din:
1) costul de procurare sau creare;
2) orice costuri direct atribuibile obiectului pentru a-l aduce n locul amplasrii i n
starea necesar pentru folosire dup destinaie.
Costurile direct atribuibile imobilizrilor necorporale includ: plata pentru serviciile
juridice i de consultan, taxa de stat pentru nregistrarea obiectelor proprietii
intelectuale, costurile aferente evalurii, costurile ce in de pregtirea pentru utilizare dup
destinaie, costurile ndatorrii capitalizate conform SNC "Costurile ndatorrii" etc.
110

Costurile direct atribuibile imobilizrilor corporale cuprind: costurile de transport,


ncrcare, descrcare; de pregtire a locului de instalare; de instalare i montaj; de testare i
Pagina

inspecie a funcionalitii obiectului; de pregtire a terenului pentru folosire dup


destinaie; de achitarea onorariilor profesionale; costurile ndatorrii capitalizate conform
SNC "Costurile ndatorrii". Asociaia obteasc nregistreaz aceste costuri ca majorare a
imobilizrilor corporale n curs de execuie concomitent cu majorarea datoriilor curente
i/sau diminuarea activelor utilizate.
Transmiterea n exploatare a imobilizrilor necorporale i corporale
primite/procurate din contul mijloacelor cu destinaie special se contabilizeaz ca
diminuare a finanrilor i ncasrilor cu destinaie special i majorare a fondului de active
imobilizate astfel:
recunoaterea imobilizrilor primite pe contul mijloacelor cu destinaie special:
Debit conturile 111 Imobilizri necorporale n curs de execuie, 112 Imobilizri
necorporale, 121 Imobilizri corporale n curs de execuie, 123 Mijloace fixe
Credit contul 425 Finanri i ncasri cu destinaie special pe termen lung;
concomitent, la costul contabil a imobilizrilor primite/procurate din contul
mijloacelor cu destinaie special, transmise n exploatare:
Debit contul 425 Finanri i ncasri cu destinaie special pe termen lung
Credit contul 341 Fonduri.
Imobilizrile necorporale i corporale primite/procurate din contul mijloacelor
nepredestinate se contabilizeaz ca majorare a imobilizrilor necorporale i corporale i a
datoriilor curente, iar transmiterea n exploatare ca diminuare a datoriilor curente i
majorare a fondului de active imobilizate:
recunoaterea imobilizrilor primite pe contul mijloacelor cu destinaie special
Debit conturile 111 Imobilizri necorporale n curs de execuie, 112 Imobilizri
necorporale, 121 Imobilizri corporale n curs de execuie, 123 Mijloace fixe
Credit contul 521 Datorii comerciale;
concomitent, la costul contabil a imobilizrilor primite/procurate din contul
mijloacelor nepredestinate, transmise n exploatare
Debit contul 425 Finanri i ncasri cu destinaie special pe termen lung
Credit contul 341 Fonduri.
Costurile ulterioare aferente imobilizrilor suportate pe parcursul duratei de utilizare
care nu vor genera beneficii economice suplimentare se nregistreaz ca cheltuieli curente
sau, dac snt semnificative, ca cheltuieli anticipate.
Costurile ulterioare aferente imobilizrilor care vor genera beneficii economice
suplimentare se capitalizeaz.
Dac aceste costuri snt suportate pentru mbuntirea caracteristicilor tehnice ale
imobilizrilor sau pentru a majora beneficiile economice estimate iniial, n asociaiile
obteti costurile ulterioare acoperite pe seama mijloacelor obinute din activitatea
statutar, cu excepia celor din activitatea economic, pot fi acoperite din contul:
1) mijloacelor cu destinaie special;
2) mijloacelor nepredestinate;
3) fondului de autofinanare.
Politicile contabile ale organizaiei necomerciale stabilesc ordinea repartizrii
costurilor ulterioare acoperite din diferite surse de finanare.

Bibliografie
1. Indicaii metodice privind particularitile contabilitii n organizaiile necomerciale,
111

aprobate prin Ordinul Ministerului de finane Nr. 188 din 30.12.2014. n: Monitorul
Oficial Nr. 11-21din 23.01.2015.
Pagina

2. Legea Contabilitii nr.113-XVI din 27.04.2007. n: Monitorul Oficial al Republicii


Moldova nr. 90-93/399 din 29.06.2007.
3. Legea cu privire la asociaiile obteti nr. 837-XIII din 17 mai1996. n: Monitorul
Oficial al Republicii Moldova nr. 6 din 23.01.1997.
4. Planul general de conturi contabile, aprobat prin Ordinul Ministerului Finanelor al
Republicii Moldova nr.118 din 06.08.2013. n: Monitorul Oficial al Republicii
Moldova nr. 233-237 din 22.10 2013.
5. Recomandrile metodice privind tranziia la noile Standarde Naionale de
Contabilitate, aprobate prin Ordinele Ministerului Finanelor al Republicii Moldova
nr.118 i 119 din 6 august 2013 i nr. 166 din 28.11.2013. n: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr. 291-296/1833 din 13.12.2013.
6. Standardele Naionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul Ministerului Finanelor
al Republicii Moldova nr. 118 din 06.08.2013. n: Monitorul Oficial al Republicii
Moldova nr. 233-237 din 22.10 2013.
112
Pagina
SECIUNEA II
PROBLEME ACTUALE I PERSPECTIVE ALE DEZVOLTRII AUDITULUI
I ANALIZEI ECONOMICE

113
Pagina
ANALIZA FACTORIAL A PRODUCTIVITII MUNCII N
ENTITILE COMERCIALE
Valentina GORTOLOMEI, conf. univ., dr., ASEM

Realistic appreciation of labor force efficiency is directly connected to factorial


analysis of labor productivity. In this point the requirements related to factorial
analysis of labor productivity naturally rise, especially concerning determination of
direction and dimension of factors influence under the conditions of specific
character of certain activities.
Factorial analysis of labor productivity in commercial activity has some
peculiarities determined by: provision with necessary funds of merchandises; level of
acclivity mechanization; modifications in staff composition and sales structure etc.
An exhaustive study of these factors will contribute to reserves detection in
order to grow labor productivity and increase the veracity of information used in labor
force management.

De regul productivitatea muncii, la nivelul entitii comerciale, se calculeaz n


expresie valoric i reprezint raportul dintre volumul vnzrilor i numrul mediu de
salariai. innd cont de specificul procesului de comercializare, n activitatea practic a
acestor entiti, se aplic aa indicatori ca: productivitatea medie a unui salariat i
productivitatea medie a unui lucrtor operativ. Ambii aceti indicatori sunt utilizai n
analiza economic, fiecare dintre ei avnd o alt valen informaional.
Pentru a stabili mrimea i tendina productivitii muncii se face necesar analiza
factorial a ei. Productivitatea muncii depinde de o mulime de factori, care fac parte din
mai multe sisteme de legturi cauzale. De aceea, din punct de vedere factorial,
productivitatea muncii poate fi analizat dup mai multe dependene factoriale, o parte din
care le vom reflecta n continuare.
Un prim sistem factorial, care evideniaz legtura ntre timpul de munc i
productivitatea muncii pe unitate de timp, implicat n calcul, se prezint astfel:

Wa = T * Wt,
unde:
Wa - productivitatea medie anual a unui salariat;
T timpul de munc (n zile, ore) pe parcursul anului;
Wt - productivitatea medie pe unitate de timp, implicat n calcul (zilnic, orar).

Potrivit acestui sistem, principalele rezerve de sporire a productivitii muncii


vizeaz utilizarea complet a timpului de munc i creterea permanent a vnzrilor pe
unitate de timp. Pentru exemplificare s-au utilizat datele entitii Y, prezentate n tabelul
1.
Tabelul 1
Informaie iniial
Per. precedent Per. raportat
114

Indicatori
1.Productivitatea medie anual a unui salariat, lei 160381,6 173742,2
2. Timpul de munc, zile 248 251
Pagina

3. Productivitatea medie zilnic a unui salariat, lei 646,7 692,2


n acest caz :
1. modificarea timpului de munc a contribuit la creterea productivitii medii
anuale cu 1940,1 lei (251-248) *646,7.
2. modificarea productivitii medii zilnice a dus la creterea productivitii medii
anuale cu 11420,5 lei 251 *(692,2-646248) *646,7.
Deci, realizarea unui spor al productivitii anuale de 13360,6 lei (173742,2
160381,6) este rezultatul folosirii mai efective a timpului de munc, ct i a nsi forei de
munc. Totui, trebuie de menionat c o cretere prioritar a indicatorului analizat a avut
loc n baza factorului calitativ, ceea ce constituie un moment pozitiv n activitatea entitii
analizate.

Al doilea model pune n eviden faptul, c productivitatea medie anual n entitile


comerciale este influenat de componena personalului, de modificarea ponderii acelor
categorii de personal, care contribuie direct la desfacerea mrfurilor. Deoarece, nemijlocit
la vnzarea mrfurilor sunt implicai lucrtorii operativi (inclusiv vnztorii), apoi i
productivitatea muncii la nivel de entitate, n mod direct, depinde de modificarea
productivitii lucrtorilor operativi (vnztorilor) i a ponderii lor n numrul total de
personal.
Aciunea factorului structural poate conduce la sporirea productivitii muncii fr
ca aceasta s nsemne i o cretere a forei productive a muncii. De aceea, pentru
delimitarea efortului propriu n sporirea productivitii muncii, este necesar s se
stabileasc mrimea i sensul influenei acestui factor. n plan general dependena poate fi
prezentat prin relaiile:

1) Ws = * ; 2) Ws = * *

unde:

- ponderea lucrtorilor operativi n total numr de personal;


- productivitatea medie anual a unui lucrtor operativ;


- ponderea vnztorilor n numrul lucrtorilor operativi;


productivitatea medie a unui vnztor.

n condiiile comercializrii mrfurilor prin autoservire, form modern de vnzare


ce predomin la etapa actual n ramura comerului, pentru delimitarea efortului propriu n
sporirea productivitii medii mai corect este a aplica modelul (1).
Informaia necesar pentru calculul influenei acestor factori este prezentat n
urmtorul tabel:

Tabelul 2
Situaia numrului de personal i a productivitii muncii
115

Indicatori Per. precedent Per. raportat


1.Volumul de vnzri, mii lei 51803,8 55077,5
2. Numrul de salariai - total
Pagina

323 317
3. inclusiv: lucrtori operativi 247 240
4.Productivitatea muncii, lei:
- unui salariat 160381,6 173742,2
- unui lucrtor operativ 209732,0 229489,6
5. Ponderea lucrtorilor operativi n 76,47 75,71
numrul total de salariai, %

Prin aplicarea metodelor tradiionale ale analizei economice s-a stabilit, c n


urma reducerii ponderii lucrtorilor operativi n numrul total de salariai,
productivitatea medie pe salariat s-a redus cu 1593,6 lei, iar sporirea productivitii
muncii unui lucrtor operativ a dus la majorarea indicatorului analizat cu 14954,2 lei.
Prin urmare, putem meniona c majorarea productivitii medii anuale a unui salariat a
avut loc totalmente pe baza efortului propriu al lucrtorilor operativi. n acelai timp,
creterea ponderii personalului administrativ n numrul total de salariai cu 0,76% a dus
23,5324,29
la diminuarea indicelui productivitii medii anuale a unui salariat cu 0,01% ( ).
10023,53
nzestrarea entitilor comerciale cu amnuntul cu mijloace de munc mecanizate
are drept efect reducerea consumului de munc i asigur creterea sensibil a
productivitii muncii. Efectul creterii gradului de nzestrare tehnic asupra productivitii
muncii lucrtorilor operativi se calculeaz dup modelele:

1) Wl-op = * ; 2) Wl-op = * *

unde:

- ponderea mijloacelor fixe active n total mijloace fixe;


gradul de nzestrare tehnic;


eficiena utilizrii mijloacelor fixe active.

Pentru exemplificare se folosesc datele entitii Y prezentate n urmtorul tabel:
Tabelul 3
Situaia nzestrrii tehnice
Indicatori Per. Per. Abaterea
precedent raportat absolut
1.Volumul de vnzri, mii lei 51803,8 55077,5
2.Valoarea medie a mijloacelor fixe, mii lei 49749,5 50431,3
3. inclusiv: mijloace fixe active 1063,8 1176,9
4.Numrul mediu de lucrtori operativi,pers. 247 240
5.Ponderea mijloacelor fixe active n total 2,138 2,333 + 0,195
mijloace fixe, %
6.Gradul de nzestrare tehnic, lei 201,4 210,1 + 8,7
7.Rrandamentul mijloacelor fixe active, lei 48,69 46,80 - 1,89
8. Productivitatea muncii unui lucrtor 209,7 229,5 -19,8
operativ, mii lei
116

Astfel: 1. Modificarea ponderii mijloacelor fixe active n total mijloace fixe a dus la
creterea productivitii medii a unui lucrtor operativ cu
(+0,195) * 201,4 * 48,69 = + 19,1 mii lei.
Pagina

2. Modificarea gradului de nzestrare tehnic a sporit productivitatea medie a


unui lucrtor operativ cu
2,333 *(+8,7) * 48,69 = + 9,9 mii lei.
3. Modificarea randamentului utilizrii mijloacelor fixe active a dus la
diminuarea productivitii medii a unui lucrtor operativ cu
2,333 * 210,1 *(-1 89) = - 9,2mii lei.
n baza rezultatelor obinute se poate de menionat, c nectnd la pstrarea cerinei
obligatorii - ca indicele nzestrrii tehnice s fie mai devansat fa de indicele
productivitii (104,3% 109,4%), entitatea mai dispune de rezerve de sporire a
productivitii din contul utilizrii eficiente a mijloacelor fixe active. n mod general aici
msurile de majorare a productivitii muncii constau n optimizarea celor trei factori,
implicai direct.
n activitatea de comer productivitatea muncii este strns legat i de aa factor
specific ca asigurarea entitii cu fondul de marf necesar (cantitativ, calitativ i structural).
Modelul aplicat este:

Wl-op = *

unde:

nivelul de asigurare al lucrtorilor operativi cu fond de marf;


- viteza de rotaie a mrfurilor (rotaii).

Pentru ilustrarea calculelor, privind influena acestor factori, vom considera situaia
entitii deja menionate Y (tabelul 4).
Tabelul 4
Informaia iniial
Indicatori Perioada Perioada
precedent raportat
1.Nivelul de asigurare al lucrtorilor operativi cu fond
de marf, mii lei 79,06 84,35
2.Viteza de rotaie a mrfurilor, rotaii 2,65 2,72
3. Productivitatea muncii unui lucrtor operativ, mii lei 209,7 229,5

n urma faptului c a crescut nivelul de asigurare al lucrtorilor operativi cu fond de


marf, productivitatea muncii unui lucrtor operativ a crescut cu 14 mii lei (84,35-79,06)
* 2,65, iar accelerarea vitezei de rotaie a mrfurilor a contribuit la sporirea productivitii
muncii lucrtorilor operativi cu 5,9 mii lei 84,35 * (2,72-2,65). Prin urmare, aceti
factori au fost gestionai corect n perioada analizat.
n activitatea de comercializare, pe lng factorii, influena crora poate fi
exprimat prin sisteme factoriale asupra productivitii muncii, se reflect i un ir vast de
factori, cum ar fi: calitatea deservirii, formele moderne de vnzare (n favoarea
autoservirii), extinderea sistemului paletizrii i containizrii, pierderi de timp de munc,
fluctuaia forei de munc, disciplina muncii, stimularea material a personalului .a.
Aceti factori, de asemenea, trebuie s fie luai n consideraie de ctre
managementul entitii la elaborarea msurilor de sporire a productivitii muncii i de
117

gestiune a forei de munc.


Un astfel de studiu va favoriza desprinderea unor concluzii i stabilirea, n baza lor,
a unor msuri necesare creterii productivitii muncii.
Pagina
Bibliografie
1. GUST M. . a. Analiza economic-financiar. Piteti: Independena Economic, 2003,
345 p.
2. CABARIU L. Analiza i evaluarea societii comerciale. Bucureti: Expert, 2002, 249
p.
3. PAA F., MIHAELA L. Productivitatea, indicator de eficien a muncii. Iai:
PoliRom, 2003, 192 p.
4. OLI M., MATEI N. C. Analiza economico-financiar a entitilor economice.
Metode Tehnici i modele. Ed. III-a, Bucureti, Pro Universitaria, 2009, 354 p.
118
Pagina
UNELE ASPECTE PRIVIND ANALIZA POTENIALULUI TEHNIC
Neli MUNTEAN, conf. univ., dr., ASEM

In this article are described and proposed some applicative models of technical
potential analysis. These models are applied in order to increase the efficiency of the
entire process of taking decisions. This model will contribute to the growth of
information accuracy and effectiveness regarding technical potential.

n condiiile creterii complexitii problemelor legate de conducerea entitilor


economice, fundamentarea unor decizii optime impune adoptarea unor metode matematice
moderne de studiu i analiz a fenomenelor economice. n acest sens, s-a delimitat, ca
ramur a matematicilor aplicate, cercetarea operaional, ca metod de observare a
fenomenelor economice i de analiz matematic, n vederea fundamentrii unor decizii
optime, anume atunci cnd intervin numeroi factori.
Cercetrile operaionale se caracterizeaz prin:
a) studierea unor sisteme organizate, influenate de un complex de factori;
b) aplicarea unor metode tiinifice de evideniere a legturilor de interdependen, de
exprimare a lor ntr-o form matematic i de atribuire a unor ponderi fiecrui element sau
factor;
c) raionalizarea deciziilor.
n literatura de specialitate, metodele cercetrii operaionale care i gsesc
aplicabilitatea n analiz sunt clasificate astfel:
Deterministe (programarea matematic, analiza drumului critic, teoria jocurilor,
teoria deciziei);
Probabiliste (metoda firelor de ateptare, metoda PERT, lanurile Markov,
procesele Poisson);
Simulative (metoda Monte Carlo, simularea dinamic).
Cercetrile operaionale sunt utilizate n analiza previzional.

Metoda firelor de ateptare


Teoria firelor de ateptare are o larg aplicabilitate n cadrul ntreprinderilor. De
exemplu, n cadrul unei secii de reparaii mecanice se poate pune problema fie a mririi
numrului de mecanici pentru a diminua timpul de ateptare a utilajelor n reparaii, fie
meninerea numrului de mecanici, chiar dac timpul de ateptare crete; n cazul
transporturilor interne, pentru reducerea la minimum a timpului de ateptare este necesar
determinarea numrului optim de locuri de ncrcare descrcare, innd cont de faptul c
mrirea numrului acestor locuri, pe de o parte, asigur reducerea timpului de ateptare a
mijloacelor de transport, dar pe de alt parte, determin o cretere a cheltuielilor. Astfel,
aceast metod const n folosirea unor tehnici de analiz i optimizare a problemelor, n
care se pune condiia ca valoarea total a ateptrilor s fie minimizat n cadrul unor
limite economice.
Un model economico-matematic al firelor de ateptare prezint urmtoarele
caracteristici:
119

1) existena unui criteriu de servire la care se nregistreaz sosirile unitilor care


fac obiectul studiului (de exemplu, secia de reparaii, magazia de distribuire a sculelor,
puncte de ncrcare-descrcare etc.). Sosirile la centrele de servire pot avea loc la intervale
Pagina

de timp regulate sau neregulate;


2) existena, n cadrul centrelor de servire, a unor canale de servire, sau staii de
servire. Acestea sunt constituite de muncitorii care execut reparaia utilajului, de ctre cei
care distribuie sculele de la ghiee sau de muncitorii ncrctori-descrctori.
Pentru a fi servite, unitile trebuie s atepte ca o staie sau un canal s devin
disponibil. n funcie de situaiile concrete care pot s apar, intervalele de timp de servire
a unitilor pot fi regulate sau neregulate.
Firele de ateptare apar atunci cnd intrrile sau servirile au loc la intervale de timp
neregulate, sau n cazul n care, avnd durate constante ale sosirilor i ale timpului de
servire, intervalul de timp dintre sosiri este mai mic dect durata timpului de servire.
Un fenomen de ateptare este considerat n sistem nchis atunci cnd unitile care
au ieit din canalele de servire se rentorc la surse (de exemplu, mijloacele de transport care
se ncarc la o staie de servire pentru a duce materialele la diferite puncte de lucru din
entitate); n cazul n care unitile nu se mai ntorc la sursele iniiale de plecare, sistemul
este considerat deschis (de exemplu, produsele obinute la un anumit loc de munc i
expediate beneficiarilor).
Aplicarea metodei firelor de ateptare presupune cunoaterea ordinii n care se face
servirea n cadrul centrului. Aceast ordine este denumit disciplina firului de ateptare i
presupune ca primul sosit s fie primul servit, sau servirea s fac dup anumite relaii
prioritare. n cadrul fenomenelor de ateptare, sosirile pot fi separate ntre ele prin intervale
de timp egale, neegale dar determinate, sau neegale dar cunoscute cu o anumit
probabilitate. Timpul de servire poate fi constant, variabil dar determinat, sau aleatoriu.
n ansamblu su, un fenomen de ateptare este format din surse, cozi i canale de
servire, iar sistemul de ateptare este alctuit din firele de ateptare i staiile de servire.
Analiza firelor de ateptare a permis elaborarea mai multor tipuri de modele i
relaii de calcul, pe baza crora s se poat optimiza sistemul. Scopul final al problemelor
de ateptare este optimizarea ateptrii dup anumite criterii stabilite. n general, se
urmrete minimizarea funciei economice care reprezint costul total al ateptrii
consumatorilor, precum i al staiilor de servire.
Pentru scrierea funciei economice se folosesc urmtoarele relaii:

=
= T - / = T - /
C = + = min,
unde:
reprezint durata de ateptare a tuturor consumatorilor ntr-un interval de timp T;
- durata de ateptare, n acelai interval, a staiilor sau canalelor de servire;
- costul orar al ateptrii unui consumator;
- costul orar al ateptrii unui canal de servire;
C costul total al ateptrii, ce trebuie minimizat.

Exemplu: Se tie c un sistem de ateptare este format dintr-un depozit cu un


material foarte solicitat i dintr-un numr de autocamioane care transport materialul
respectiv la alte uniti economice. Depozitul are un singur post de ncrcare (staie de
servire), iar consumatorii (autocamioanele) solicit ncrcarea; sosirile i deservirile se
120

fac dup o distribuie de tip Poisson; durata medie de servire este de 4 minute; numrul
autocamioanelor se stabilete astfel nct, n medie, o sosire s poat avea loc la 5, 6 sau 7
Pagina

minute; costul ateptrii pentru un camion este de 5 lei/or, iar pentru punctul de
ncrcare (staie) de 40 lei/or. Obiectivul este adoptarea soluiei de organizare care
minimizeaz costul total al ateptrii.
Se vor elabora trei variante, n funcie de cele trei posibiliti de sosire a
autocamioanelor:
Durata de servire 4 minute, sosirea are loc la 5 minute;
Durata de servire 4 minute, sosirea are loc la 6 minute;
Durata de servire 4 minute, sosirea are loc la 7 minute.
Calculul variantelor posibile este prezentat n tabelul 1.
Tabelul 1

Analiznd costul total al ateptrii n cele trei variante, rezult c s-a obinut un cost
minim n varianta a doua, acesta fiind de 158,8 lei, fa de 194 lei n prima variant i de
163,3 lei n cea de-a treia variant.

Metoda de determinare a tipului optim de echipament tehnic care trebuie adoptat


Un alt obiectiv de baz al entitilor economice l constituie retehnologizarea i
modernizarea echipamentului tehnic; aceasta vizeaz creterea gradului de nzestrare
tehnic a muncii, de perfecionare a tehnologiilor i echipamentelor de producie.
n cadrul activitii de nlocuire a echipamentelor uzate, prezint importan
stabilirea tipului optim de utilaj care trebuie achiziionat. Avnd n vedere faptul c
echipamentele tehnice se difereniaz unele de altele n funcie de costurile de achiziie,
costurile de ntreinere i reparaii, se urmrete cumprarea utilajelor cu costuri minime de
achiziie, ntreinere i reparaii.
Activitatea de achiziionare de noi tipuri de echipamente tehnologice trebuie s
121

asigure reducerea cheltuielilor materiale i a costurilor specifice, mbuntirea structurii


produciei, creterea calitii produselor. De aceea, este necesar fundamentarea ct mai
real a efortului total, lund n calcul, pe lng valoarea investiiilor, i cheltuielile cu
Pagina
ntreinerea i reparaiile, precum i influena exercitat de factorul timp asupra acestor
eforturi.
Tipul optim de utilaj care trebuie achiziionat se determin pe baza relaiei:

K =
=( + = ).

Mrimea costului mediu de achiziie, ntreinere i reparaie pe un an, sau pe o


perioad de ntreinere i reparaii, se determin astfel:

k = / = /
=( + = ), unde:
K reprezint costul total de achiziie, ntreinere i reparaii;
k costul mediu de achiziie, ntreinere i reparaii pe un an, sau pe o perioad de
ntreinere i reparaii;
m - numrul de achiziii ale utilajului;
i o anumit nlocuire a utilajului;
n numrul de ani de folosire a utilajului ntre dou nlocuiri, sau numrul de
perioade de ntreinere i reparaii ntre dou nlocuiri;
j un anumit an sau o anumit perioad de ntreinere i reparaii;
Ai - costul de achiziie la nlocuirea utilajului (i=1,2,,m);
Cij- costul de ntreinere i reparaii la achiziionarea utilajului i n anul sau
perioada de ntreinere i reparaii.

Exemplu: n cadrul ntreprinderii pentru nlocuirea unui utilaj pot fi achiziionate


trei tipuri de utilaje, care au urmtoarele costuri i cheltuieli, prezentate n tabelul 2:

Tabelul 2

Tipul de utilaj I Tipul de utilaj II Tipul de utilaj III


Costul de achiziie 15000 18000 25000

Cheltuieli de
ntreinere i reparaii
n anii:
I 2000 4000 3000
II 3500 4500 3300
III - 5000 3500
IV - 6000 -
Pentru fiecare tip de utilaj se calculeaz costul mediu de achiziie, ntreinere i
reparaii:
1= (15000 + 2000 + 3500) = 10250 lei
122

2= 1/4(18000 + 4000 + 4500 + 5000 + 6000) = 9375 lei


3= 1/3(25000 + 3000 + 3300 + 3500) = 11600 lei.
Pagina
Din analiza celor trei costuri medii anuale obinute rezult c tipul optim de utilaj ce
trebuie adoptat este al doilea, acesta avnd costul mediu anual de achiziie, ntreinere i
reparaii cel mai mic.

n concluzie, sesizarea punctelor de disfuncionalitate ale ntreprinderii impune


adoptarea deciziilor de corecie, pornind de la cauze. Prin eficiena lor, aceste metode i
tehnici de optimizare reprezint cel mai bun mijloc de perfecionare a activitii, precum i
un mod de evideniere a rezervelor interne ale ntreprinderii.

Bibliografie
1. BRBULESCU C. Metode i tehnici de optimizare a organizrii produciei n
unitile industriale, Editura Politic, Bucureti, 1978.
2. BALANU V. Analiza gestionar: (lucrare didactic i practico-aplicativ n
domeniul diagnosticului activitii ntreprinderii de producie).// ASEM.-Ch.: S.n.,
2003 (Combinatul Poligr.), 120 p.
3. BALTE N. Analiza economico-financiar a ntreprinderii/ Balte Nicolae (coord.),
Comaniciu Carmen, Herciu Mihaela, Sava Raluca, etc Ed. A 2-a, rev. Sibiu:
Editura Universitii Lucian Blaga din Sibiu, 2013, 340 p.
4. CARMEN M. Analiza diagnostic i optimizarea potenialului tehnic al ntreprinderii
pe baza informaiilor contabilitii, Editura Junimea, Iai, 2010, 319 p.
5. . . : .// .:
-, 2004, 425 .

123
Pagina
ASPECTE APLICATIVE ALE ANALIZEI RENTABILITII UNEI ACIUNI
ORDINARE I IMPACTUL ACESTEIA ASUPRA PROCESULUI DECIZIONAL
Nelea CHIRILOV, lector superior, dr., ASEM

This article presents some aspects of profitability analysis applied to ordinary


shares and its impact on decision making. A particular attention was given to
illustrate the causal analysis of the profitability of ordinary shares and
recommendation application in decision analysis results of the local stock companies
in the following situations: decisions on purchasing, holding or selling ordinary
shares; the supervision of the joint stock company in order to protect the interests of
shareholders; creating the conditions for additional issue of shares and preparing
prospectus the public offer.

Pentru caracteristica activitii societii pe aciuni pe piaa de capital, este foarte


important abordarea aspectelor aplicative ale analizei rentabilitii unei aciuni. n acest
scop este necesar aprofundarea analizei rentabilitii unei aciuni ordinare din punct de
vedere cauzal.
n acest context, pentru dezvluirea mai detaliat a cauzelor i cilor de majorare a
rentabilitii unei aciuni ordinare, propunem un sistem factorial format din patru factori de
influen, i anume: rentabilitatea capitalului acionar ordinar, coeficientul corelaiei dintre
valoarea contabil i preul de pia al aciunii ordinare, rata distribuirii dividendelor i
randamentul de capitalizare.
n vederea implementrii i nelegerii sistemului factorial recomandat, mai jos este
prezentat detaliat fiecare factor de influena asupra modificrii rentabilitii unei aciuni
ordinare.
Coeficientul
corelaiei dintre
Rentabilitatea
Rentabilitatea valoarea Rata
capitalului Randamentul
unei aciuni = contabil i distribuirii +
acionar de capitalizare
ordinare preul de pia al dividendelor
ordinar
unei aciuni
ordinare

Profitul distribuit
pentru plata
dividendelor Profitul
pe aciunile distribuit
ordinare+ Profitul net Valoarea medie a pentru plata
Modificarea Dividende pe capitalului acionar dividendelor Modificarea
preului de pia al ` aciunile pe aciunile
ordinar la valoarea preului de pia
aciunii prefereniale contabil ordinare al aciunii
Valoarea de pia a = Valoarea medie a Valoarea de pia a
Profitul net +
Valoarea de pia
124

aciunilor ordinare capitalului acionar aciunilor ordinare Dividende pe a aciunilor


aflate n circulaie ordinar la valoarea aflate n circulaie aciunile ordinare aflate in
contabil prefereniale circulaie
Pagina
Primul factor, rentabilitatea capitalului acionar ordinar, permite investitorilor s
cunoasc n ce msur eficiena utilizrii capitalului acionar ordinar a modificat
rentabilitatea unei aciuni ordinare.
Al doilea factor, coeficientul corelaiei dintre valoarea contabil i preul de pia al
aciunii ordinare, ofer utilizatorilor posibilitatea de a nelege, n ce msur poziia
emitentului pe piaa de capital influeneaz rentabilitatea. De remarcat c valoarea
contabil a unei aciuni, comparat cu preul de tranzacionare la burs, permite a aprecia
dac piaa ine cont de realitatea economic a societii pe aciuni. Astfel, cu ct
coeficientul corelaiei dintre valoarea contabil i preul de pia al aciunii ordinare
coeficient este mai mic, cu att aciunea este mai supraevaluat (deci preul este foarte
mare, iar valoarea contabil reprezint o parte mic din acesta). Valori peste unitate a
acestui coeficient indic o aciune subevaluat, adic aciunea societii este ieftin.
Al treilea factor, rata distribuirii dividendelor, arat ct profit net este repartizat
pentru remunerarea deintorilor aciunilor ordinare. Trebuie s menionm c scderea
ratei de distribuire a dividendelor conduce direct la scderea rentabilitii unei aciuni
ordinare prin reducerea preului de pia al aciunilor, la dificultile cu emisiunile viitoare
de noi aciuni, la pierderea prestigiului societii pe aciuni etc. Considerm c este
important pentru acionari s cunoasc n ce msur politica de dividende a societii pe
aciuni modific rentabilitatea unei aciuni ordinare.
Al patrulea factor, randamentul de capitalizare, exprim legtura existent ntre
modificarea preului de pia al aciunii i preul de pia al aciunii la momentul procurrii
sau la nceputul perioadei analizate. Dup coninutul su economic, acesta reflect nivelul
ctigului care poate fi obinut la fiecare leu al mijloacelor investite n aciunile societii.
n cazul n care preul de pia al aciunii scade, se obin pierderi de capital, nivelul acestui
indicator va fi negativ. De remarcat c acionarii sunt cointeresai s cunoasc att mrimea
factorului menionat, ct i influena lui asupra rentabilitii unei aciuni ordinare.
Ordinea factorilor, n sistemul factorial recomandat, arat c rentabilitatea unei
aciuni ordinare depinde, n primul rnd, de rentabilitatea capitalului acionar ordinar i, n
al doilea rnd, de coeficientul corelaiei dintre valoarea contabil i preul de pia al
aciunii ordinare. Aceasta se explic prin faptul c, la creterea eficienei utilizrii
capitalului acionar ordinar, se ntrete poziia societii pe piaa financiar i se majoreaz
interesul investitorilor n aciunile societii pe aciuni. n al treilea rnd, indicatorul
rezultativ depinde de rata distribuirii dividendelor, deoarece, mai nti, capitalul acionar
ordinar este utilizat n vederea obinerii profitului, apoi urmeaz repartizarea profitului. n
al patrulea rnd, rentabilitatea unei aciuni ordinare depinde de randamentul de capitalizare,
deoarece, majorarea preului de pia al aciunii depinde, de utilizarea eficient a
capitalului acionar ordinar i de cota profitului repartizat sub form de dividende.
n continuare, facem o prezentare schematic a factorilor ce influeneaz devierea
rentabilitii unei aciuni ordinare n figura 1.
Pentru calculul influenei factorilor, prezentai n figura 1, asupra modificrii
rentabilitii unei aciuni ordinare s-au utilizat fluxurile informaionale ale emitentului I. M.
Efes Vitanta Moldova Brewery S.A. pentru anii 2012-2013. n acest scop, s-au selectat
datele iniiale n tabelul 1.
125
Pagina
Rentabilitatea
capitalului acionar
ordinar

Coeficientul corelaiei
Randamentul dintre valoarea de
dividendului bilan i preul de pia
RENTABILITATEA a unei aciuni ordinare
ordinare
UNEI ACIUNI
ORDINARE
Randamentul
de Rata
capitalizare distribuirii
dividendelor

Figura 1. Factorii de influen asupra modificrii rentabilitii unei aciuni ordinare

Tabelul 1
Date iniiale pentru analiza cauzal a rentabilitii unei aciuni ordinare
a emitentului I. M. Efes Vitanta Moldova Brewery S. A.
Nr. Anul Anul Abaterea
crt. Indicatori 2012 2013 absolut
1 2 3 4 5=4-3
Numrul aciunilor ordinare aflate n circulaie la finele
1 1599922 1599922 0
anului, uniti
2 Preul de pia mediu ponderat al unei aciuni ordinare, lei 372,00 400,00 +28,00
Modificarea preului de pia mediu ponderat a unei aciuni
3 +272,00 +28,00 -244,00
ordinare fa de anul precedent, lei
4 Profitul net ce revine deintorilor aciunilor ordinare, mii lei 91721 36324 -55397
Profitul distribuit pentru plata dividendelor la aciunile
5 43310 27199 -16111
ordinare, mii lei
6 Creterea de capital, mii lei (ind.1 ind.3 1000) 435179 44798 -390381
Valoarea de pia a aciunilor ordinare aflate in circulaie, mii
7 159992 595171 +435179
lei (ind.1 ind.2 al anului precedent 1000)
8 Valoarea medie anual a capitalului acionar ordinar, mii lei 563667 592436 +28769
Rentabilitatea unei aciuni ordinare, %
9 299,07 12,10 -286,97
((ind.5+ind.6) ind.7 100)
Rentabilitatea capitalului acionar ordinar, %
10 16,27 6,13 -10,14
(ind.4 ind.8 100)
Coeficientul corelaiei dintre valoarea contabil i preul de
11 3,5231 0,9954 -2,5277
pia a aciunii ordinare, uniti (ind.8 ind.7)
12 Rata distribuirii dividendelor, % (ind.5 ind.4 100) 47,22 74,88 +27,66
13 Randamentul dividendului, % (ind.5 ind.7 100) 27,07 4,57 -22,50
126

14 Randamentul de capitalizare, % (ind.6 ind.7 100) 272,00 7,53 -264,47


Sursa: elaborat n baza generalizrii datelor din situaiile financiare ale I. M. Efes
Vitanta Moldova Brewery S. A. pentru anii 2012-2013
Pagina
n tabelul 2, s-a ilustrat metodica analizei cauzale a rentabilitii unei aciuni
ordinare conform sistemului factorial propus prin metoda substituiilor n lan. n acest
scop, s-au utilizat datele emitentului I. M. Efes Vitanta Moldova Brewery S. A. selectate
n tabelul 1.
Tabelul 2
Calculul influenei factorilor asupra devierii rentabilitii unei aciuni ordinare a
emitentului I. M. Efes Vitanta Moldova Brewery S. A.
Factorii corelai
Coeficientul
corelaiei
Rentabi- dintre Mrimea
Calculul
Nr. litatea valoarea Rata RandamentulRentabilitatea influenei,
influenei
subst. capitalului contabil i distribuirii de unei aciuni puncte
factorilor
acionar preul dividendelor capitalizare ordinare, % procentuale
ordinar de pia al
unei aciuni
ordinare
2 3 4
1 2 3 4 5 6 5 7 8
100
0 16,27 3,5231 47,22 272,00 299,07
1 6,13 3,5231 47,22 272,00 282,20 282,20-299,07 -16,87
2 6,13 0,9954 47,22 272,00 274,88 274,88-282,20 -7,32
3 6,13 0,9954 74,88 272,00 276,57 276,57-274,88 +1,69
4 6,13 0,9954 74,88 7,53 12,10 12,10-276,57 -264,47

Din rezultatele prezentate n tabelul 2, se observ c rentabilitatea unei aciuni


ordinare a emitentului I. M. Efes Vitanta Moldova Brewery SA, n anul 2013, a constituit
12,10%, micorndu-se cu 289,97 puncte procentuale fa de anul 2012. Aceast situaie a
fost determinat de scderea randamentului de capitalizare care a condus la diminuarea
indicatorului rezultativ cu 264,47 puncte procentuale.
A influenat negativ i diminuarea rentabilitii capitalului acionar ordinar cu 10,14
puncte procentuale i a condus la micorarea indicatorului rezultativ cu 16,87 puncte
procentuale.
Scderea coeficientului corelaiei dintre valoarea contabil i preul de pia al
aciunii ordinare cu 2,5277 uniti a influenat negativ i s-a soldat cu diminuarea
rentabilitii unei aciuni ordinare cu 7,32 puncte procentuale n anul 2013. O asemenea
situaie se explic prin faptul c aciunile ordinare ale emitentului sunt supraevaluate n
comparaie cu valoarea contabil a acestora.
Totodat, n anul 2013, s-a majorat cota profitului net repartizat pentru remunerarea
deintorilor aciunilor ordinare cu 27,66 puncte procentuale, fa de anul 2012. Acest fapt
a exercitat o influen pozitiv asupra rentabilitii unei aciunii ordinare, determinnd
creterea acesteia cu 1,69 puncte procentuale. Influena acestui factor reflect efectul
politicii de dividende promovat de emitentul I. M. Efes Vitanta Moldova Brewery S.A.
n final, se poate sublinia c rezultatele analizei cauzale a rentabilitii unei aciuni
ordinare, dup sistemul factorial recomandat, prezint interes real i pot fi aplicate n
procesul decizional n urmtoarele situaii:
127

La luarea deciziilor privind cumprarea, pstrarea sau vnzarea aciunilor


ordinare. n particular, n anul 2013, nivelul rentabilitii unei aciuni ordinare a
emitentului I. M. Efes Vitanta Moldova Brewery S.A. a fost de 12,10%, fapt ce
Pagina
ncurajeaz investitorii reali i poteniali s pstreze i s cumpere aciuni ordinare,
deoarece societatea pe aciuni creeaz valoare pentru acionari.
La supravegherea activitii societii pe aciuni n scopul protejrii intereselor
acionarilor. Societatea pe aciuni este obligat s desfoare activitatea economico-
financiar n mod onest, echitabil i profesionist, care s corespund intereselor
acionarilor. n vederea asigurrii acionarilor cu informaii corecte, integrale i clare
despre rentabilitatea investiiilor n aciuni, recomandm ca consiliul societii pe aciuni s
comunice acestora informaii privind eficiena investiilor n aciuni, s emit recomandri
n baza rezultatelor analizei cauzale i s verifice respectarea recomandrilor menionate.
n particular, consiliul emitentului I. M. Efes Vitanta Moldova Brewery S.A., n scopul
protejrii intereselor acionarilor, trebuie s propun i s verifice realizarea msurilor
privind mobilizarea rezervelor interne de majorare a rentabilitii unei aciuni ordinare n
mrime de 16,87 puncte procentuale prin utilizarea mai eficient a capitalului acionar
ordinar.
La fundamentarea condiiilor emisiunii suplimentare de aciuni i ntocmirea
prospectului ofertei publice. Societile pe aciuni trebuie s ntreprind toate msurile
necesare pentru stabilirea celor mai favorabile condiii ale emisiunii suplimentare de
aciuni, i anume: privind tipul emisiunii aciunilor (prin intermediul ofertei publice sau
nchise), sursa mririi capitalului social (capitalul propriu sau aporturile primite), preul
plasrii aciunilor etc. De exemplu, n anul 2013, la emitentul I. M. Efes Vitanta Moldova
Brewery S.A., rentabilitatea unei aciuni ordinare a constituit 12,10% iar rata de
distribuire a dividendelor a format 74,88%, toate acestea denot eficiena destul de nalt a
investiiilor n aciunile ordinare ale emitentului. Ca urmare, n anul 2013, aciunile sunt
atractive pentru investitori. n aceste condiii, dac emitentul I. M. Efes Vitanta Moldova
Brewery S.A. va decide s efectueze emisiunea suplimentar de aciuni ordinare, atunci
va putea s-o efectueze prin intermediul ofertei publice, din contul aporturilor primite de la
achizitorii de aciuni, la un pre de emisiune superior valorii contabile a unei aciuni
ordinare. Generaliznd cele menionate, recomandm ca informaia sus-prezentat s fie
inclus n prospectul ofertei publice, care va permite investitorilor s fac o apreciere
asupra situaiei reale privind eficiena investiiilor n aciunile ordinare ale emitentului,
precum i asupra perspectivelor acestuia de a crea valoare i apra interesele acionarilor.
n concluzie, menionm c implementarea, n practic, a recomandrilor aferente
analizei cauzale a rentabilitii unei aciuni ordinare va influena benefic procesul
decizional i, ca urmare, va asigura optimizarea deciziilor economice adoptate.

Bibliografie
1. HELFERT E. A. Tehnici de analiz financiar. Ghid pentru crearea valorii. Ediia 11.
Bucureti: BMT Publishing House, 2006, 560 p.
2. ROBU V., VASILESCU C. Analiza rezultatului pe aciune i a rentabilitii totale
pentru acionari. n: Tribuna economic, 12 octombrie 2005, nr. 41, p. 65-67.
3. . ., . . , . 3-
. : , 2014, 784 .
128
Pagina
NECESITATEA CONTROLULUI DE GESTIUNE N
ACTIVITATEA ECONOMICO-FINANCIAR A ENTITII
Valentina PANU, dr., USM

Over timewith the expansionand increasingproduction volumecontrolhas


evolvedin termsof budgetary control, passingstepto overseeproductionplanning toolup
tothe entity.

Controlul ca noiune este utilizata nc de la nceputul secolului XX, avnd n


vedere necesitile managementului entitii, prin anumite funcii precum: previzionare,
organizare, gestionare, coordonare i decizional.
Pe parcursul timpului, odat cu majorarea volumului produciei, controlul a evoluat
prin prisma controlului bugetar, parcurgnd etapa de supraveghere a produciei pna la
instrument de planificare a activitii entitii. Actualmente, complexitatea sporita a
organizaiilor, concurenta, globalizarea si reglementarea crescnd a pieelor, schimbarea
rapida a tehnologiilor etc. au condus la delimitarea controlului, n general n dependen de
nivelurile de decizie, care pot fi:
Control strategic, care de regul se ocupa de procesele ce permit managerilor s-si
fixeze si ajusteze opiunile strategice, i vizeaz deciziile si aciunile strategice ale
managerilor, cu efecte pe termen lung.
Control operaional, care const n asigurarea faptului ca operaiile elementare se
deruleaz conform regulilor prestabilite si vizeaz activitile de producie, activitile
administrative etc., fiind un control orientat ctre interiorul ntreprinderii i vizeaz
deciziile operaionale ale cror consecine apar la un interval scurt.
n literatura de specialitate, de obicei controlul de gestiune este regsit dup esen
n controlul operaional cu anumite aspecte specifice i este definit, ca procesul prin care
managerii se asigur c resursele sunt obinute si utilizate cu eficien ntru realizarea
scopurilor entitii.
La nivel de reglementare controlul este prevzut n Legea Contabilitii, art. 3, n
care contabilitatea de gestiune este definit ca sistem de colectare, prelucrare, pregtire i
transmitere a informaiei contabile pentru planificarea, calcularea costurilor, verificarea i
analiza executrii bugetelor, n scopul pregtirii rapoartelor interne pentru luarea deciziilor
manageriale.
n general, economitii din domeniul contabilitii delimiteaz trei concepte privind
controlul de gestiune ca:
- funcie a contabilitii;
- subsistem al managementului;
- sistem autonom de gestiune al entitii.
n continuare vom descrie unele funcii ale controlului de gestiune, ca:
I. Responsabilitatea planificrii, n special n cazul gestiunii costului standard:
administrarea costurilor standard
urmrirea realizrii costurilor:
administrarea preturilor materialelor si componentelor;
129

administrarea bugetelor pe centre de cost:


II. Responsabilitatea analiticii, n special, prin analiza gestionar:
analiza costurilor;
Pagina

analiza eficientei forei de munca;


analiza eficientei utilizrii materialelor:
analiza utilizrii mainilor si instalaiilor;
III. Responsabilitatea raportrii:
ntocmirea tipurilor de rapoarte care trebuie raportate de lucrtori; raportarea
comparrii costurilor efective cu costurile standard; raportarea devierilor pe cauze etc.,
ntocmirea rapoartelor operative referitoare la utilizarea factorilor de producie; raportarea
indicatorilor de eficienta a factorilor de producie etc.
n scopul evalurii performanelor entitii, apare necesitatea de a delimita
elaborarea i ntocmirea rapoartelor contabile pe departamentele: de achiziii, de producere
i de vnzri. n vederea supravegherii procesului de aprovizionare, la un nivel de detaliere
suficient pentru a reaciona operativ la orice modificare n situaia curent, este necesar
ntocmirea i prezentarea diferitor rapoarte privind achiziiile.
Datele cuprinse n rapoartele din cadrul departamentului privind achiziiile se
bazeaz, de regul, pe evidena analitic a decontrilor cu furnizorii, a respectrii
obligaiunii contractuale de ctre acetia, a stocurilor etc.. De menionat c ncheierea
contractelor cu furnizorii poate s fie precedat de determinarea mrimii stocului optim,
care reflect cantitatea de materiale la care cheltuielile aferente procurrii i pstrrii unei
uniti de stocuri sunt minime. Concomitent cu mrimea stocului optim, examinrii se
supune i nivelul normativ al stocurilor, care asigur aprovizionarea continu, pe de o
parte, i prentmpin finanarea suplimentar a stocurilor, pe de alt parte.
Pentru a urmri procesul de aprovizionare la un nivel suficient de detaliere i pentru
a reaciona operativ la orice modificare n situaia curent, este necesar s se respecte
urmtoarele etape, generale, precum: 1) determinarea volumului necesar de achiziii; 2)
ntocmirea raportului preventiv privind achiziiile; 3) structurarea informaiilor despre
achiziii n raportul privind achiziiile.
La prima etap se determin volumul necesar de achiziii, care, n linii generale,
depinde direct de cantitatea produciei necesar de fabricat i nivelul stocurilor de materii
prime i de materiale existent n depozit. Determinarea greit a necesarului de stocuri
poate conduce att la scderea volumului produselor fabricate, ct i la cheltuieli
suplimentare nejustificate privind pstrarea stocurilor. Pentru evitarea unor astfel de
situaii, poate fi ntocmit raportul privind necesarul de materii prime i materiale conform
formularului prezentat n tabelul 1.
Tabelul 1
Raportul privind necesitatea de materiale (extras)
Sold Cererea Sold final
Stoc Achiziii
N Material UM iniial din Inclusiv:
necesar* necesare Total
producie necesar*
A B C 1 2 3 4=3+2-1 5=1-2+4 6
1
Stof 1 ml 3400 4000 3500 4100 3500 3500
.
2 Stof 2 ml 2500 2000 2000 1500 2000 2000
.
3 Stof 3 ml 4500 500 1000 0 4000 1000
130

.
..
Pagina
*Not: stoc stabilit de ntreprindere pentru asigurarea unui proces continuu al
produciei.

Urmtoarea etap const n ntocmirea raportului preventiv privind achiziiile


scopul cruia este determinarea echilibrului dintre condiiile de livrare/plat, pre i alte
condiii tabelul 2. La etapa a treia se ntocmete Raportul privind achiziiile ale crui
structur, componen i periodicitate de ntocmire depinde de mai muli factori precum:
diversitatea proceselor i a operaiunilor economice; dimensiunea ntreprinderii; genul de
activitate; necesitile i cerinele conducerii ntreprinderii.
De regul, Raportul privind achiziiile se ntocmete sptmnal, lunar, i zilnic.

Tabelul 2
Raportul preventiv privind achiziiile (extras)
Condiii de: Rangul de Achiziii
Pre
Material Furnizorul UM antrenare planificate
Plata livrare** Alte
(aprobare) (necesare)*
A B C D 1 2 3 4 5 6
1. Stof / 1 (S1) 4100
1.1 S1 1 ml 62 n/30 CPT - + 4100
1.2 S1 2 ml 64 n/30 FCA -
2 Stof / 2 (S2) 1500
2.1 S2 1 ml 87 n/10 EXW -
2.2 S2 2 ml 86 n/60 CPT - + 1500
Total X X X X X X X 5600
*
Not:achiziii planificate (necesare) calculate (tabelul .2 col.4)
**Not: terminologie internaional (incotems)

Tabelul 3
Raportul privind achiziiile (extras)

Pre Mijloa- Condiii de:


Mrimea
Comanda ce
Material/ U Achi- optim a
prece- determina- bneti livra-
furnizor M ziii curent comenzii plata
dent ** t /decis necesa- re
re (lei)
A B C 1 2 3 4 5 6 (2*5) 7 8
1 S1 /1 ml 4100 62-00 58-00 4472 4472 277 264 n/30 CPT
2 S2 /2 ml 1500 86-00 77-00 1477 1500 129 000 n/60 CPT
Total X 5600 X X X 5972,00 406 264 X X
*
Not: achiziii plan calculate prealabil n tabelul 2, col.6.
**
Not:comanda optim calculat n tabelul 4
131

Mrimea optim a comenzii se calculeaz i se determin periodic (trimestrial,


semestrial, anual, sezonier etc). n raportul privind achiziiile mrimea optim a
comenzii are funcie de informare, compare i control a cheltuielilor nejustificate privind
Pagina

pstrarea stocurilor i plasarea unei comenzi.


Tabelul 4
Date iniiale pentru calcularea mrimii optime a comenzii pentru materialul A

Nr Indicatori UM Valoare Sursa


.1. Cheltuieli de plasare a comenzii
Volumul camionului:
- greutate tone 3 Certificat tehnic al
- role buc 150 camionului
Calcule interne (3/0,02*)
- cantitate ml 4500 Calcule interne (150 x 30)
Cheltuieli de plasare lei 4000 Contract de transportare (3t)
2. Cheltuieli de pstrare anuale
2. Arenda depozitului lei 21 000 Contract de arend (leasing)
1
2. Energie electric din depozit lei 1500 Calcule interne
2. Cheltuieli cu personalul lei 16000 Fisa de calcul
2.
3 Alte cheltuieli de ntreinere lei 1500 Documente interne
42. Total cheltuieli de pstrare lei 40 000 Calcule interne
5
2. Cheltuieli de pstrare anuale/ unitare lei 10 40 000 lei /4 000 ml**
6 (1ml)
*Proprietile tehnice a materialului A = 1 rol = 30 ml = 20 kg (0,02 tone/buc)
** stocul mediu zilnic n depozit este de 4 000 ml

Tabelul 5
Raportul privind calculul mrimii optime a comenzii (EOQ)
Nr Indicatori Cod UM Materii prime i materiale

A B

1. Cererea anual D ml 25 000 12 000


2. Cheltuieli de plasarea unei comenzi K lei 4000 1000
3. Cheltuieli de pstrare anuale/ 1ml Kc Lei 10 11
4. Mrimea optim a comenzii Q ml 4472 1265
Q= (2KD/Kc)1/2

Concluzii: organizaiile dispun de instrumente, precum controlul de gestiune, care


poate asigura calitatea deciziilor i aciunilor, utilizndu-le corect acestea vor conduce la
luarea deciziilor optime.

Bibliografie
1. Legea contabilitii Nr.113 XVI din 27 aprilie 2007. n: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr. 90-93 / 399 din 29.06.2007.
2. HORGREEN C., DATAR S., FOSTER G. Contabilitatea costurilor: O abordare
managerial. Trad. din engl. Chiinu: Editura ARC, 2006.
3. TABR N. Control de gestiune. Delimitri conceptuale, metode, aplicaii. Iai:
132

Tipografia Moldova, 2009.


4. . : . .
.: , , 2002.
Pagina
DIAGNOSTICUL REZULTATELOR FINANCIARE N COMER
Alina POPA, lector universitar, UCCM

Diagnosis requires some judgment on the financial results of the company's


financial health business, the strengths and weaknesses of financial management,
which can assess the risks of past, present and future financial situation arising out of
and solutions to mitigate risks and improve results. The analysis performed within -
Analysis international trade company, or external - outsourced analysis by specialized
bodies, financial- banking or independent professionals ( financial analysts ), leading
to the diagnosis of financial results, each with specific user goals beneficiaries.

Realitatea vieii economice i sociale n care trim i ne desfurm activitatea de zi


cu zi, fie ca persoane fizice, fie ca entiti economice, este tot mai mult influenat de
fenomenul globalizrii. Tehnologia informaiei din ultimele decenii, demonstreaz c
deinerea informaiei este esenial n fundamentarea unei decizii, att pentru persoana
fizic ct i pentru entitatea economic. Creterea complexitii activitii economice a
agenilor economici, urmare a evoluiei mecanismelor pieei, are implicaii majore n
adoptarea deciziilor manageriale. n acest context se impune utilizarea unor metode
tiinifice ce au la baz un aprofundat studiu al realitii, pentru a stabili legturile cauzale
dintre fenomenele i procesele economice i factorii determinani. Diversitatea problemelor
ce vizeaz activitatea economico-financiar-contabil a entitii din comer prin prisma
relaiei cauz efect, impune studiul, analiza i interpretarea sau diagnosticul rezultatelor
financiare. Diagnosticul mediului extern al entitii comerciale are menirea de a cunoate
publicul, utilizator de informaie, fie de natur economic, de natur social, de natur
financiar sau fiscal. Cel mai des sunt analizai n mediul extern al unitii, actorii-ageni
economici, pe care i considerm concureni pe piaa produselor realizate de entitate.
Diagnosticul rezultatelor financiare presupune unele judeci asupra sntii
financiare a firmei comerciale, asupra punctelor forte i a punctelor slabe ale gestiunii
financiare, prin care se pot aprecia riscurile trecute, prezente i viitoare care decurg din
situaia financiar i soluiile pentru diminuarea riscurilor dar i mbuntirea rezultatelor.
Analiza efectuat n interiorul ntreprinderii comerciale analiza intern, sau din exterior -
analiza extern, de ctre organisme specializate, financiar-bancare sau de specialiti
independeni (analiti financiari), conduc la diagnosticul rezultatelor financiare, fiecare
avnd obiectivele specifice ale utilizatorilor beneficiari.
Diagnosticul rezultatelor financiare poate fi privit dintr-o perspectiv defensiv, mai
ales cnd se dorete identificarea i explicarea dificultilor efective sau poteniale i crora
trebuie s li se gseasc soluii preventive sau curative, dar i dintr-o perspectiv ofensiv,
mai ales cnd se dorete aprecierea marjelor de aciune ale firmei de comer n pregtirea
deciziilor sale strategice sau tactice.
Echilibrul financiar este o preocupare principal a ntreprinderii comerciale, dar el
nu poate fi realizat pe termen lung dect n condiiile cnd ntreprinderea realizeaz
performane satisfctoare. Sub acest aspect diagnosticul financiar prezint o mare
importan pentru promovarea unei politici judicioase privind creterea activitii i
133

obinerea unor rezultate economice i financiare corespunztoare.


Diagnosticul financiar, rezultat al unui proces de evaluare a potenialului financiar
al unei ntreprinderi, exprim starea sa de sntate economico-financiar. El este practicat
Pagina

de ageni foarte diveri, cum ar fi: conductori de ntreprinderi, acionari, deintori de


portofolii, creanieri, ntreprinderi concurente, experi-contabili etc., i are obiective
variate. Diversitatea naturii i a obiectivelor diagnosticului financiar a condus la concepii,
procedee i instrumente diferite de evaluare.
Mult timp diagnosticul financiar s-a ntemeiat exclusiv pe baza informaiilor
contabile, ceea ce s-a dovedit a fi insuficient sub aspectul identificrii cauzelor
dezechilibrelor financiare. De aceea, n prezent, se pune tot mai mult problema ca
diagnosticul financiar s se bazeze pe diagnosticul strategic. Informaiile oferite de
diagnosticul strategic servesc pentru stabilirea unui bun diagnostic financiar, ntruct
permit de a se caracteriza fiecare activitate efectuat de o ntreprindere sub aspectul
nevoilor n fond de rulment, a potenialului de rentabilitate i a riscului de exploatare i,
mai ales, de a da un aviz motivat asupra evoluiei probabile.
Fiecare ntreprindere sau mai bine zis fiecare agent economic tinde ca activitatea
acestuia s fie ct mai eficient, ori investiiile fcute de acesta s fie ct mai eficiente.
Cnd vorbim de eficien trebuie s avem n vedere n ce se concretizeaz efectul i, de
asemenea cum putem cuantifica efortul. Atunci apar diverse ntrebri de genul: Ct de
eficient este managementul organizaiei? Se pot obine rezultate mai bune? Ce metode
putem utiliza pentru determinarea acestora? Care vor fi dificultile ce pot aprea pe
parcursul desfurrii acestei activiti? Rspunsul depinde de mai multe variabile. Acestea
pot fi privite din punct de vedere economic i social.
Din punct de vedere economic, ea se reflect cel mai bine i imediat n profit, n
mrimea profitului. Profitul obinut nu este singurul rezultat prin care se poate aprecia
eficiena organizaiei economice. El exprim numai sintetic i direct eficiena
managementului .
Dac ne raportm la organizaiile economice, eficiena total a managementului se
poate cuantifica n funcie de rezultatele nregistrate de firm. Ea se poate raporta la
urmtorii indicatori ai rezultatelor firmei: cifra de afaceri, producia fizic obinut,
valoarea adugat, profitul total i profitul net, profitabilitatea aciunilor sau a prilor
sociale, perioada de recuperare a datoriilor, potenialul de dezvoltare/cretere, rotaia
stocurilor, productivitatea muncii.
Dac se au n vedere efectele sociale atunci aceast activitate va fi eficient doar
atunci cnd va dispune de o calitate a climatului intern, o fluiditate a relaiilor ierarhice, i
de intensitatea sentimentului de apartenen la organizaie a lucrtorilor acestei organizaii.
Dac e s ne referim la obiectivele i scopurile unei ntreprinderi atunci obiectivul
acesteia l-a scinda n dou categorii. Prima categorie susine c motivaia unei
ntreprinderi sau mai bine zis c motivaia desfurrii activitii oricrui agent economic o
reprezint maximizarea profitului. Susin aceasta pentru c consider c ntreprinderea
trebuie n asemenea mod s-i organizeze afacerea nct profitul obinut s fie maximal.
Astfel, singurul scop specific pe care firmele trebuie s-l urmreasc este cel de a asigura
venitul cel mai ridicat pe termen lung pentru capitalul sau.
Drumul pe care l parcurge analiza rezultatelor financiare, reprezint inversul
evoluiei reale a fenomenului, n sensul c ea pornete de la rezultatele obinute ctre
elemente i factori.
Realizarea acestui demers presupune parcurgerea urmtoarelor etape:
- Delimitarea obiectului analizei, care presupune constatarea anumitor fapte,
134

fenomene sau rezultate exprimate cu ajutorul unor indicatori calitativi i cantitativi, precum
i a modificrii lor n timp i spaiu;
Pagina

- Determinarea elementelor componente, a factorilor de influen i a cauzelor


care acioneaz asupra fenomenelor studiate. Pe aceast linie, trebuie fcut delimitarea
ntre elemente componente i factori de influen. Astfel, elementele reprezint prile
componente ale ntregului, n timp ce factorii constituie acele fore motrice care explic
apariia i evoluia fenomenului;
- Stabilirea legturilor cauzale dintre fiecare factor de influen i fenomenul
analizat, precum i ntre factorii care acioneaz;
- Msurarea influenei fiecrui factor asupra fenomenului analizat i stabilirea
factorilor cu aciune pozitiv sau negativ, precum i a rezervelor interne nefolosite;
- Sintetizarea rezultatelor analizei i formularea concluziilor i aprecierilor finale
asupra fenomenelor cercetate;
- Elaborarea msurilor i fundamentarea deciziilor privind folosirea optim a
resurselor i sporirea eficienei activitii economice n viitor.
Pentru a caracteriza comportamentul financiar al ntreprinderii n finanarea creterii
este necesar s se stabileasc tablouri plurianuale de fluxuri financiare, continund cu
introducerea elementelor de analiz strategic, pentru a prevedea evoluia structurilor
financiare.
Rolul analizei financiare n atingerea obiectivelor diagnosticului rezultatelor
financiare necesar diverilor utilizatori se prezint n figura de mai jos:

Rentabilitatea financiar;
Rentabilitatea economic;
Rentabilitatea comercial;
Pentru acionari i
Riscul financiar;
conductori de
Obiectivele Riscul de faliment;
ntreprinderi:
diagnosticu- Gradul de autonomie;
lui Flexibilitatea constituirii i utilizrii resurselor;
rezultatelor Posibilitile de control;
financiar Riscul de faliment;
Starea de solvabilitate;
Pentru creanieri
Lichiditatea financiar;
(bnci, furnizori):
Datorii exigibile, capacitatea de rambursare;
Echilibrul ntre nevoi i resurse.
Figura 1. Obiectivele diagnosticului rezultatelor financiare

Obiectivele diagnosticului financiar sunt diferite, n funcie de subiectul care l


evalueaz, acordndu-se prioritate unui aspect sau altul, care s caracterizeze situaia
financiar a ntreprinderii dup scopurile i interesele urmrite.
Analizele economice studiaz relaia dintre rezultatele obinute i resursele
consumate i evideniaz legturile dintre cauze i efecte. Indicatorii financiari reflect
situaia sintetic a performanelor realizate de firm ntr-o anumit perioad sau ntr-un
anumit context al afacerii.
Aprecierea deciziilor manageriale asupra rentabilitii unei societi n cele mai
ntlnite cazuri este msurat prin compararea profiturilor obinute n decursul a doua
perioade; n cazul unei creteri a profitabilitii se concluzioneaz c deciziile luate de ctre
management au fost cele adecvate
135

Este evident s afirmm c analiza rentabilitii unei entiti comerciale trebuie s


fie axat n mod necesar pe msurarea unui set de indicatori, dintre care profitul are un rol
Pagina

subsidiar.
Prezentm n continuare cteva argumente n sprijinul acestei afirmaii.
Profitul obinut, determinat ca diferen dintre veniturile i cheltuielile nregistrate
de ctre o societate are rolul de a msura performana obinut de ctre aceasta n decursul
unei perioade, existnd n acest sens mai multe posibiliti de comensurare, astfel:
Marja comercial, care se calculeaz ca diferen dintre veniturile provenite din
vnzarea bunurilor i a serviciilor i costul acestora. n costul bunurilor i a serviciilor se
includ doar o parte a cheltuielilor nregistrate de ctre societate i anume cheltuielile
directe i o parte din cheltuielile indirecte, adic cele care pot fi alocate in mod direct
bunurilor sau serviciilor vndute;
Profitul operaional, care se calculeaz ca diferena dintre marja brut i toate
cheltuielile operaionale: cunoscut sub denumirea de profit nainte de dobnzi i taxe acesta
definete surplusul generat de activitatea operaional (de exploatare);
Profitul brut, care reprezint profitul realizat nainte de impozitare (taxe) i dup
scderea cheltuielilor cu dobnzile (aferente capitalului pus la dispoziie de instituiile
financiare);
Profitul net, care reprezint profitul dup deducerea impozitului pe profit.
Este important de menionat faptul c indicatorii cu privire la profit descrii mai sus
au dezavantajul lipsei de comparabilitate dintre diverse entiti comerciale, ca urmare a
faptului c rezultatele contabile obinute sunt influenate de politica financiar a firmei cu
privire la :
- amortizarea imobilizrilor;
- recunoaterea i capitalizarea imobilizrilor necorporale;
- metoda de gestiune a stocurilor;
- recunoaterea cheltuielilor aferente activelor depreciate etc.
Instrumentele de comensurare contabile ale profitului au relevan nsemnat pentru
bnci i alte instituii finanatoare ca urmare a faptului c profitul nu include i capitalurile
puse la dispoziie de ctre acionari, respectiv costul acestora. Modul de abordare al
diagnosticului rezultatelor financiare bazat strict pe analiza profitabilitii nregistrate s-a
dovedit limitat, ceea ce a impus un sistem de tratare a informaiei apt s ofere managerului
datele necesare i relevante adoptrii deciziilor financiare.
n concluzie menionm c, diagnosticul rezultatelor financiare a unei entiti
comerciale nu trebuie s se limiteze numai la date financiare, ci trebuie s nglobeze att
informaii economice ct i informaii cu privire la mediul concurenial, informaii absolut
necesare elaborrii previziunilor.
De exemplu, dou societi cu acelai obiect de activitate, cu cifre de afaceri
apropiate, cu structur similar a cheltuielilor i credite contractate de egal valoare pot
avea msuri ale profiturilor obinute foarte diferite, ca urmare a unor diferene existente
la nivelul politicilor contabile sau a nivelului dobnzilor i taxelor pltite. Influena politicii
financiare const n rezultatul diferit i profitul diferit. Efectele politicii financiare a firmei,
demonstreaz c diagnosticul exclusiv pe baza indicatorilor din contul de rezultate este
neltoare; analiza trebuie sa aib n vedere att informaiile obinute din contul de profit
i pierdere, ct i informaiile cu privire la situaia activelor i datoriilor i evoluia acestora
n timp.
Analiza rentabilitii unei entitii comerciale trebuie s fie axat, aa cum am
precizat mai sus, n mod necesar pe msurarea unui set de indicatori de rezultate financiare,
indicatori care cuprind dimensiunea performanelor raportat la volumul de business
136

generat (fluxul de activitate); exemplificm n acest sens ratele de rentabilitate, respectiv:


- rata rentabilitii vnzrilor;
Pagina

- rentabilitatea cifrei de afaceri (care exprim profitul obinut pe fiecare unitate de


vnzri);
- rata rentabilitii activelor (care exprim profitul obinut pe fiecare resurs
consumat) etc.
Aceti indicatori de rentabilitate exprim eficiena consumului de resurse
(capitaluri, active) sau eficiena vnzrilor. Valorile nregistrate de entitile comerciale
pentru aceti indicatori, calculai pentru o anumit perioad, se compar cu performanele
anterioare ale firmei dar i cu valorile medii ale domeniului de afaceri din care firma este
parte component.
Exist mai multe tipuri de indicatori economico-financiari sub form de rate i
anume:
I.) Indicatori de lichiditate: lichiditatea general i lichiditatea imediat
II.) Indicatori de risc: gradul de ndatorare i acoperirea dobnzilor;
III) Indicatori de activitate: viteza de rotaie a stocurilor, numrul de zile de stocare,
viteza de rotaie a debitelor clienilor, viteza de rotaie a creditelor furnizori, viteza de
rotaie a activelor totale.
IV) Indicatori de profitabilitate: rentabilitatea capitalului angajat, marja brut din
vnzri.
Marjele, de obicei caracterizeaz insuficient gradul de rentabilitate al ntreprinderii,
deoarece pot exista entiti comerciale foarte rentabile cu marje mici i invers, rentabiliti
slabe cu marje mari. Numai ratele caracterizeaz real gradul de rentabilitate, exprimnd
n modul cel mai sintetic eficiena cheltuielilor sau a utilizrii capitalurilor. Numai
raportnd beneficiul la costuri se poate stabili gradul de rentabilitate al fiecrei
ntreprinderi i eficiena activitii desfurate.
Generaliznd informaia prezentat anterior, putem concluziona c n diagnosticul
rezultatelor financiare a unei entiti din comer nu exist un model universal de succes
care poate fi utilizat n toate cazurile, deoarece fiecare societate este unic i se confrunt
cu anumite probleme care, pentru a fi remediate, necesit soluii i metode diferite.

Bibliografie
1. BALU M. Analiza economico-financiar. Teorie i aplicaii practice. Ed. Fundaia:
Romnia de Mine, Bucureti, 2007.
2. BREZEANU P. Gestiunea financiar a ntreprinderii. A.S.E., Bucureti, 2010.
3. BALNU V. Analiza riscului de faliment n activitatea de creditare. Contabilitate
i audit Nr. 5-6, 1996.
4. BLNU V. Diagnosticul financiar al activitii firmei. ASEM, Chiinu, 2001.
5. BTRNCEA M., BTRNCEA M. Analiza financiar ntreprinderii. Ed. Risoprint,
Cluj-Napoca, 2004.
6. CIOBANU A. Analiza performanei ntreprinderii. Ed. ASE, Bucureti, 2010.
7. COVLEA M. Analizadiagnostic economico-financiar. Bucureti: Nomina Lex,
2009.
8. DINU E. Rentabilitatea firmei n practic. Ed. All Beck, Bucureti, 2012.
9. DINU E. Strategia i analiza economico-financiar a firmei. Ed. ASE, Bucureti, 2007.
10. PETRESCU S. Analiza i diagnosticul financiar-contabil. Ghid teoretico-aplicativ.
Ediia a II-a revizat i adugat. Bucureti: CECCAR, 2008.
11. MRGULESCU D., MITRAN D., VASILE E. Analiza economico-financiar n
industrie comer - turism i probleme n orizontul dezvoltrii. Bucureti: BREN,
137

2011.
12. SIMINIC M. Diagnosticul financiar al firmei. Craiova: Universitar, 2008.
Pagina
SECIUNEA III
TENDINELE REFORMRII FINANELOR SUB ASPECTUL
STABILIZRII I SPORIRII SIGURANEI FUNCIONRII
STRUCTURILOR ANTREPRENORIALE DIN REPUBLICA MOLDOVA
138
Pagina
VIZIUNI PRIVIND BAZELE TEORETICO-METODOLOGICE ALE
PLANIFICRII FISCALE N CADRUL NTREPRINDERILOR
COOPERATISTE DIN REPUBLICA MOLDOVA
Elena FUIOR, prof. univ., dr., UCCM
Ion MAXIM, conf. univ., dr. hab., UCCM

Nowadays, Moldova's fiscal policy should be oriented towards the promotion of


fundamental objectives that would ensure establishment of advanced economies. To
achieve the above mentioned, a fundamental role plays the tax planning mechanism.
Favorable outcome of entrepreneurial activity is influenced by several factors, in
additionally a significant contribution has the determination, calculation and payment
of taxes and other payments to budgetary and extra-budgetary funds, which is an
important task of tax planning.
Regarding taxes minimization, we can tell that this is a specific form of
entrepreneurial tax planning, which by redistributing incomes it allows maximum
reduction of tax payments. In this regard, of particular importance are questions
related to ways of decreasing the amount of taxes and other payments. To estimate the
efficiency of fiscal policy is required to examine all possible variants of activity, using
a set of indicators. For these reasons, tax planning mechanism is a problem both,
theoretical and practical.

La etapa actual a dezvoltrii entitilor sistemului cooperaiei de consum din


Republica Moldova, un loc aparte i revine mecanismului de planificare fiscal care ca
element al procesului de gestiune al sistemului fiscal are impact direct asupra situaiei
economico-financiare a ntreprinderii. Funcionarea acestui mecanism prevede elaborarea
i adoptarea deciziilor, obiectivele crora constau n aprecierea corect a mrimii
prelevrilor fiscale.
Privind noiunea de planificare fiscal, n teoria economic, exist mai multe opinii.
Unii savani consider c procesul de planificare fiscal prevede folosirea de ctre
contribuabili a tuturor direciilor posibile ce permit diminuarea maximal a obligaiunilor
fiscale, a metodelor i procedeelor ce pot asigura aceast diminuare, atunci cnd alii
menioneaz c aceasta cuprinde procesul de planificare a costurilor i cheltuielilor, cu
scopul diminurii prelevrilor fiscale la buget n conformitate cu legislaia n vigoare. n
linii generale, procesul de planificare fiscal, la nivel de ntreprindere, prezint un
mecanism organizaional i economic complex care asigur diminuarea prelevrilor fiscale
fr nclcarea normelor legislative.
Problema diminurii legale a prelevrilor fiscale poate fi rezolvat prin dou
direcii:
- minimizarea impozitelor, ca form specific a activitii de planificare;
- manipularea impunerii.
Sarcina minimizrii impozitelor, const n majorarea veniturilor n urma micorrii
maximale a plilor fiscale prin folosirea complet i just a tuturor facilitilor prevzute
n actele legislative i normative. Optimizarea procedurii de planificare fiscal a
139

ntreprinderii presupune existena unui sistem complex de msuri, care include n sine toate
direciile de activitate. Acest proces, are ca scop determinarea aciunilor ce vor permite
atingerea obiectivelor stabilite cu surse minimale. Deci, este necesar de a ine cont de o
Pagina

totalitate de principii, ce stipuleaz caracterul i coninutul procesului de elaborare a


planurilor care pot fi grupate n trei categorii: principiile legalitii, principiile operativitii
i cele ale oportunitii.
Principiul fundamental al planificrii fiscale este principiul legalitii care, la
determinarea obligaiunilor fiscale, calcularea i perceperea impozitelor, preconizeaz
respectarea just a tuturor prevederilor actelor legislative i normative. Acest principiu este
factorul determinant, care permite de a abstractiza noiunea de planificare fiscal de
evaziunea fiscal, deoarece ignorarea acestui principiu are consecine negative foarte mari.
Astfel, n componena acestei categorii de principii se evideniaz urmtoarele:
- determinarea mrimii plilor fiscale n conformitate cu rezultatele activitii;
- elaborarea i implementarea schemelor i instrumentelor de reducere a
plilor fiscale;
- efectuarea plilor i prezentarea documentaiei fiscale n termeni strict
determinai.
Cu privire la a doua categorie specificm c ea include n sine principiile
operativitii, care stipuleaz c politica fiscal a ntreprinderii, sub influena diferitor
factori interni i externi, necesit s fie supus corectrilor. ns aceste corectri trebuie s
prevad perfecionarea nu numai a direciilor de baz ale politicii fiscale, dar i a celor ce
se atribuie activitii operaionale a agentului economic. n dependen ct de rapid
ntreprinderea va putea s se adapteze la noile condiii de activitate, cu att mai evident va
fi efectul economic.
Astfel, pentru contribuabili ntocmirea prognozelor de dezvoltare i, mai ales, a
prelevrilor fiscale constituie o problem foarte dificil, ntruct principiul operativitii
presupune att evidena impactului mediului intern i extern, ct i a factorului de risc
fiscal. n cadrul acestei categorii de principii putem include urmtoarele:
- evidena operativ a schimbrilor n legislaie;
- prognozarea apariiei noilor condiii de gospodrire i impunere;
- evaluarea riscurilor fiscale;
- coordonarea planurilor existente cu prioritile activitii ntreprinderii.
Cea dea treia grup se atribuie principiilor oportunitii i include n sine
urmtoarele:
- respectarea prioritilor sarcinilor strategice asupra celor tactice;
- oportunitatea implementrii noilor modaliti de planificare a preurilor;
- evaluarea posibilelor consecine legislative, utiliznd metodele minimizrii
plilor, lund n considerare poziiile fiscale i a altor organe de control.
Astfel, esena acestei categorii de principii in de folosirea mecanismelor de
reducere a volumul obligaiunilor fiscale fr a afecta obiectivele strategice ale
ntreprinderii i meninerea echilibrului dintre mrimea plilor fiscale i mrimea
profitului net. Categoria dat presupune determinarea de ctre agentul economic a
oportunitii utilizrii diferitor categorii de activiti.
La constituirea politicii fiscale, realizarea ei eficient i evaluarea variantelor
alternative, ntreprinderile trebuie s foloseasc metode de planificare fiscal bine
determinate, care s fie corelate cu particularitile impunerii activitii operaionale. La
estimarea eficienei se cere examinarea tuturor variantelor posibile de activitate, utiliznd
aa indicatori ca:
140

coeficientul eficienei impunerii reflect coraportul dintre profitul net obinut


din activitatea operaional i mrimea planificat a prelevrilor fiscale;
Pagina

coeficientul nivelului de impunere a volumului de vnzri, este coraportul dintre


suma prelevrilor fiscale i volumul de vnzri n perioada planificat, el determin
cota impunerii la o unitate de producie vndut;
coeficientul impunerii veniturilor operaionale compar nivelul impunerii
veniturilor operaionale ale ntreprinderii, cu impozite i taxe ce se includ n preul
produciei. Acest indicator se calcul ca raportul dintre suma total a plilor fiscale,
ce se percep fa de pre (TVA, accize, etc.), i volumul de vnzri efectuate n
perioada planificat;
coeficientul impunerii cheltuielilor operaionale ine de mrimea impozitelor
inclus n costurile produciei fa de volumul planificat a cheltuielilor ncorporate n
costuri;
coeficientul impunerii profitului operaional stabilete cota impozitelor fa de
profitul operaional brut al ntreprinderii;
coeficientul facilitilor fiscale ale activitii operaionale permite de a stabili
eficiena folosirii facilitilor n activitatea operaional, stipulate prin legislaie. La
calcularea lui se ine cont de suma total a facilitilor fiscale i suma impozitelor
recalculate, lund n consideraie nlesnirile de care dispune ntreprinderea n
activitatea operaional.
Utiliznd sistemul de indicatori agentul economic estimeaz eficiena totalitii de
variante alternative posibile ale politicii fiscale. Nivelul eficienei activitii subiectului
economic este influenat de un ir de factori, printre care un loc aparte l ocup problemele
determinrii i achitrii impozitelor i a altor pli la buget i fonduri extrabugetare. Sub
acest aspect, ca obiectiv de baz al planificrii fiscale remarcm sistemul de impunere,
ntruct instabilitatea acestuia, modificrile permanente au impact negativ asupra
rezultatelor activitii economico-financiare ale ntreprinderii i creeaz condiii de cretere
a nivelului de risc n activitatea operaional. Modificarea condiiilor de activitate atrage
dezechilibrul dintre sistemul fiscal i principiile obiective de dezvoltare.
Varianta ideal de mbinare a stabilitii i flexibilitii sistemului fiscal se asigur
atunci cnd nu se produc modificri de funcionare a sistemului, iar principiile acesteia
rmn neschimbate pe parcurs de civa ani. n condiiile mediului fiscal, supus permanent
modificrilor, este foarte important de a avea la dispoziie recomandri practice privind
optimizarea deciziilor manageriale n domeniul impunerii, ntruct acestea sunt parte
component a planificrii financiare. Formarea structurii raionale a costurilor i profitului
din punct de vedere a micorrii prelevrilor fiscale este o sarcin economic foarte acut
care se afl la intersecia problemelor ce in de politica financiar i de formare a
preurilor.
Astfel o deosebit importan au ntrebrile aferente stabilirii cilor de diminuare a
mrimii impunerii. Acest proces are o baz temeinic, deoarece este bine cunoscut faptul
c introducerea impozitelor noi sau modificarea administraiei fiscale atrage dup sine
tendina contribuabililor de a micora povara fiscal. Totodat, menionm c micorarea
sumei impozitelor percepute poate fi atins prin diverse ci, ce pot fi divizate n trei
categorii.
Prima categorie, aa numita tax evasion, se refer la evaziunea fiscal nemijlocit i
const n micorarea prelevrilor fiscale prin nclcarea prevederilor legislative. n situaii
cnd contribuabilii consider c povara fiscal este foarte nalt, au tendina de a micora
veniturile prin falsificarea evidenei contabile, prin utilizarea nentemeiat a facilitilor
141

fiscale i alte modaliti. Privitor la o doua categorie menionm c ea presupune evitarea


impunerii ca form de reducere a obligaiunilor fiscale la care contribuabilii prin aciuni
Pagina

legale obin posibilitatea de a fi scutii de achitarea unui oarecare impozit. Conform


legalitii aciunilor, acestea se divizeaz n dou categorii:
- legitime - la care se refer abinerea de la efectuarea activitii, rezultatele
creia se supun impunerii, aceast modalitate de evitare a impunerii de regul nu este
eficient deoarece parial sau totalmente poate s stopeze activitatea de antreprenoriat,
adic contribuabilul tinde de a trece n categoria, care conform legislaiei nu se supune
impunerii;
- nelegitime ce se manifest prin eschivarea nemijlocit de la plata impozitelor.
Cea de a treia grup tax planning presupune micorarea prelevrilor fiscale
respectnd legislaia n vigoare. n cadrul acestei categorii de aciuni contribuabilii
utilizeaz procedura de planificare fiscal i de optimizare a mrimii prelevrilor fiscale,
innd cont de stipulrile legislaiei n vigoare. Aceste aciuni permit contribuabilului n
mod exact de a estima resursele disponibile i de a le concentra i distribui n cel mai
eficient mod. Planificarea fiscal se bazeaz pe folosirea complet a facilitilor fiscale
stipulate prin legislaie, ceea ce determin contribuabilul de a selecta varianta optim de
impunere. Condiiile efecturii procedurii de planificare fiscal sunt prevzute n legislaia
fiscal care preconizeaz regim fiscal difereniat pentru diferite situaii, admite diverse
metode de calculare a bazei fiscale i stipuleaz o gam de faciliti. n cadrul ntreprinderii
planificarea fiscal reprezint un sistem de elemente legate reciproc constituite din:
ntocmirea calendarului fiscal, care are ca scop prognozarea i verificarea
corectitudinii calculrii impozitelor i altor pli la buget, precum i respectarea
termenilor de achitare;
strategia optimizrii obligaiunilor fiscale cu elaborarea planului de realizare a
acesteia;
executarea just a obligaiunilor fiscale, contractuale etc.;
ducerea corect a evidenei contabile.
Implementarea acestui sistem de elemente depinde de strategia ntreprinderii n
diferite perioade. Pentru perioade scurte criteriul optimizrii fiscale const n atingerea
unei cote minimale de prelevri fiscale fa de profitul de bilan al ntreprinderii. Indicatorii
ce permit de a reflecta rezultatele financiare pot fi: valoarea adugat, volumul de vnzri,
profitul, etc. Alegerea criteriului optimizrii i elaborarea strategiei, reprezint rezolvarea
problemelor economice aferente planificrii fiscale. Principala problem const n
coordonarea rezultatelor obinute cu scopurile stabilite. Sub acest aspect, principala sarcin
a planificrii fiscale const n cutarea soluiilor de obinere a profitului maxim ce rmne
la ntreprindere, dup achitarea impozitelor. Mecanismul rezolvrii sarcinilor puse i
atingerii scopurilor stipulate poate fi realizat utiliznd schemele tradiionale de distribuire a
ncasrilor sau folosind aparatul economico-matematic. n primul caz studiul se bazeaz pe
rapoartele contabile, iar cel de-al doilea presupune elaborarea unui model economico-
matematic.
n caz cnd planificarea fiscal se efectueaz n baza datelor contabile apare o
totalitate de lacune care sunt condiionate de posibilitile limitate ale metodelor de analiz,
eficiena crora este influenat n mare msur de posibilitile manipulrii bazei fiscale.
n afar de aceasta utilizarea metodei nu permite de a ine cont de avantajele suplimentare
ce apar ca rezultatul impactului factorilor externi i sunt condiionate de diminuarea
plilor fiscale. Dar, metoda nu permite de a lua n consideraie eficiena reducerii
impozitelor indirecte, ceea ce nu creeaz condiii, n mod identic, de a trata orice majorare
142

a nivelului de rentabilitate a ntreprinderii sau a proporiilor extinderii activitii de


antreprenoriat. n scopul majorrii profitului perioadei prognozate aceast metod poate fi
Pagina

perfecionat utiliznd procedura de discontare a rezultatelor activitii ntreprinderii.


Sub acest aspect, e necesar de a ntocmi un model de impunere n care s fie inclui
toi subiecii ce obin venituri, adic ntreprinderea, angajaii, proprietarii, dar nu
ntreprinderea concret. Dar, nebtnd la aceea c modelul ntr-o msur oarecare
antreneaz mai muli subieci ai activitii de gospodrire acesta nu corespunde, n msur
deplin, scopurilor planificrii fiscale. Metodele minimizrii att a prelevrilor fiscale ct
i a bazei fiscale, n conformitate cu caracteristicile sale, sunt mai aproape de metoda
maximizrii profitului net.
Ca avantaj a acestor metode menionm posibilitatea evidenei impactului
impozitelor indirecte. Dar, n acest caz, exist restricii cu privire la profunzimea analizei,
care este limitat de perioada fiscal, iar criteriile de optimizare selectate nu pot totalmente
fi considerate corecte. La utilizarea acestor metode lipsa bazei fiscale se apreciaz ca
situaie optimal, cu toate c n activitatea practic aceasta semnific falimentul
ntreprinderii.
Cutarea criteriului alternativ de oportunitate a regimului fiscal a atras dup sine
constituirea metodei planificrii fiscale, ce are la baz cota efectiv de impunere, care
reprezint mrimea prelevrilor fiscale n valoarea adugat obinut de ntreprindere ntr-o
anumit perioad. Ca variant a acestei metode putem meniona utilizarea, n calitate de
criteriu optim, raportul dintre suma impozitelor achitate fa de ncasrile globale.
Estimarea rezultatelor aferente utilizrii acestui criteriu preconizeaz c mrimea minimal
a cotei efective a impunerii poate fi atins atunci cnd ntreprinderea nu desfoar
activitate sau n situaii cnd valoarea adugat este aproape de zero, adic suma
ncasrilor globale totalmente se folosete pentru procurarea resurselor materiale.
Astfel, metoda are aceleai neajunsuri ca i metoda de maximizare a profitului net,
fiindc la utilizarea ambelor metode ca criteriu de optimalitate se evideniaz situaiile ce
nu se nregistreaz n realitate n activitatea ntreprinderii. Pentru nlturarea acestor
neajunsuri specifice metodelor reflectate este necesar de a utiliza unele delimitri, folosirea
crora presupune introducerea n criteriul optimalitii a unor parametri i delimitri
suplimentare, printre care pot fi: meninerea structurilor costurilor produciei n limitele
stabilite, a preului, a structurii bilanului, a nivelului lichiditii i altele.
Ca metode de planificare fiscal mai performante folosite la prognozare, menionm
metoda patrimonial i metoda fluxului monetar actualizat. La aplicarea metodei fluxului
monetar scontat se presupune c durata de via a proiectului investiional este determinat
n prealabil i, din aceste considerente, la efectuarea analizei acestui proiect se cere de a
ine cont de impactul factorului de impunere asupra rezultatelor acestuia.
Constituirea modelului presupune dou etape. Prima presupune, pentru fiecare etap
a proiectului investiional, evaluarea fluxului monetar net dup achitarea impozitelor (after
tax cash flow), iar cea de a doua preconizeaz estimarea valorii curente scontate a
fluxurilor monetare pe parcursul ciclului deplin de via a investiiei. Sub acest aspect
volumul fluxului monetar net poate fi determinat n baza informaiilor privitor la volumul
vnzrilor, mrimea cheltuielilor variabile i constante, indicele metodei de casa, la care
venitul este raportat la anul fiscal in care acesta este obinut, indicele metodei calculelor,
adic venitul este raportat la anul fiscal in care a fost ctigat, cota impozitului pe venit i
mrimea fondului de amortizare.
n baza acestor indicatori se poate stabili legtura reciproc dintre metodele de
143

eviden folosite de ctre contribuabili i indicatorii folosii pentru metoda de cas, sau
metoda calculelor.
Prin metoda de casa se nelege metoda conform creia: venitul este raportat la anul
Pagina

fiscal n care acesta este obinut n numerar (sau n echivalentul lui) sau sub forma de
proprietate materiala, iar deducerea se permite n anul fiscal pe parcursul cruia au fost
suportate cheltuielile, cu excepia cazurilor cnd aceste cheltuieli trebuie raportate la un alt
an fiscal, n scopul reflectrii corecte a venitului. Spre deosebire de metoda de cas metoda
calculelor stipuleaz c venitul este raportat la anul fiscal n care a fost ctigat, iar
deducerea se permite n anul fiscal n care au fost calculate sau au fost suportate
cheltuielile ori au fost efectuate alte pli, cu condiia c aceste cheltuieli i pli nu trebuie
raportate la un alt an fiscal n scopul reflectrii corecte a venitului.
Suplimentar, n cazul cnd se presupune c ntreprinderea achit un singur impozit
i anume impozitul pe venit, aceast metod, n baza datelor evidenei contabilitii de
gestiune, permite efectuarea analizei direct costing. Prioritatea acestei metode de calcul
const n evidena impactului pozitiv al modificrii structurii patrimoniului i obligaiunilor
asupra indicatorului rezultativ i anume fluxului monetar net. Totodat, metoda permite de
a reflecta toate aspectele estimrii presiunii fiscale la nivel de ntreprinderii.
Nucleul conceptului planificrii fiscale, ce se bazeaz pe principiul maximizrii
patrimoniului net al ntreprinderii, l constituie urmtoarele abordri:
- ntreprinderea nu urmrete alte scopuri dect maximizarea veniturilor
proprietarilor;
- existena problemei impunerii duble a veniturilor acionarilor;
- majorarea veniturilor acionarilor ca rezultat al diminurii impunerii veniturilor
acestora;
- ca o decizie cardinal de evitare a impunerii duble poate servi eschivarea de la
achitarea impozitului pe venitul din beneficiul proprietarilor, ceea ce poate fi atins prin
creterea numrului de aciuni, deintorii crora pot s le plaseze pe pia;
- valoarea de pia a aciunilor se determin prin valoarea patrimoniului net al
ntreprinderii.
Aadar, maximizarea patrimoniului net al ntreprinderii este un indicator care
permite de a estima eficiena fiscalitii. Utiliznd conceptul patrimoniului net n
planificarea fiscal este necesar de a ine cont de faptul c acest parametru se determin ca
diferena dintre mrimea global a activelor i mrimea creanelor. Aceasta semnific c
modelul nu difereniaz impozitele calculate i cele achitate, deoarece calcularea
impozitelor atrage creterea obligaiunilor, iar achitarea lor reducerea n aceeai mrime a
activelor. Astfel, modelul nu permite de a scoate n eviden efectul pozitiv al posibilitii
de amnare a perioadei de achitare a obligaiunilor fa de buget i fondurile extrabugetare.
Din punct de vedere teoretic putem conchide c metoda patrimoniului net se
bazeaz pe principiul funcionrii continue de activitate a agentului economic pe parcursul
unei perioade nelimitate, iar mrimea patrimoniului va nregistra o majorare permanent,
ntruct n caz contrar proprietarii nu vor obine venit de la aciunile deinute. Deci, n timp
ce metoda fluxului monetar presupune c scopul ntreprinderii este de a maximiza
avantajul curent, metoda patrimoniului net prevede majorarea profitului ce poate fi obinut
n momentul vnzrii de ctre proprietarii aciunilor. Ca urmare, n acest caz nu poate fi
utilizat procedura de scontare, iar indicatorul rezultativ al fiecrei perioade urmtoare se
calcul n baza datelor etapei precedente i trebuie s depeasc mrimea acestuia.
Astfel, putem concluziona c mecanismul elaborrii i adoptrii strategiei de
optimizare fiscal la ntreprindere este un proces integru care cere a analiz calitativ
144

global ce ar include n sine toate condiiile concrete. n scopul atingerii obiectivelor puse
pot fi utilizate diferite modele, dar mereu n faa agentului economic st problema selectrii
Pagina

celor mai avantajoase metode, ntruct n activitatea practic este bine venit folosirea
combinat a diferitor metode.
n aceleai timp, precizm c factorul principal ce influeneaz asupra posibilitilor
utilizrii mecanismului de planificare fiscal se refer la mrimea ntreprinderii, deoarece
de acest parametru depinde proporia planificrii, nivelul de centralizare etc. ntreprinderile
mari dispun de posibiliti majore de a prognoza activitatea i rezultatele financiare pentru
o perioad mai ndelungat. Aadar, dimensiunile ntreprinderii reglementeaz procedura
de planificare fiscal i determin problemele privind structura ntreprinderii i corelarea
legturilor reciproce a elementelor ei componente.
Necesitatea planificrii fiscale, n mare msur, depinde de mrimea poverii fiscale
care caracterizeaz nivelul delimitrilor economice ce apar n rezultatul achitrii
impozitelor i ca urmare sustragerea acestor resurse de la alte proiecte investiionale. Acest
fenomen n economia de pia poate fi neutralizat prin atingerea echilibrului dintre nivelul
cotelor fiscale i mrimii veniturilor din activitatea de antreprenoriat. Societatea de regul
tinde spre atingerea unui nivel optimal al poverii fiscale ce ar permite funcionarea eficace
a tuturor structurilor obiectelor i subiectelor ntr-o anumit perioad de timp.
Ca indicator universal ce se utilizeaz pentru aprecierea poverii fiscale la nivelul
macroeconomic se consider a fi coeficientul ce apreciaz cota impozitelor n PIB. La
nivelul microeconomic n calitate de parametru pot fi utilizai indicatorii: valoarea
adugat, volumul vnzrilor etc.
Necesitatea efecturii procesului de planificare a prelevrilor fiscale este
condiionat de impactul nivelului poverii fiscale asupra rezultatelor activitii de
antreprenoriat. Astfel, se consider c dac povara fiscal n ar nu depete 10-15% din
PNB, atunci necesitatea n planificarea fiscal este minimal. n caz cnd aceasta variaz n
limitele 20-35%, impozitele devin obiectul sistemului planificrii fiscale curente.
Concomitent ntreprinderile trebuie s elaboreze prognoze pe termen scurt i mediu privind
prelevrile fiscale, cu condiia stabilitii minimale a altor factori externi. n situaii cnd
povara fiscal constituie 40-50% din PNB i mai sus planificarea fiscal devine elementul
principal al activitii agentului economic.
Astfel, putem conchide c planificarea fiscal presupune existena unor etape ce au
la baz structura impozitelor i care se achit din contul diferitor surse. La etapa iniial se
determin principalele tipuri de impozite care trebuie s fie achitate de ntreprindere din
contul diferitor surse, printre care pot fi volumul de vnzri, costurile produciei, rezultatul
financiar al activitii ntreprinderii, profitul, etc. Sursele de plat se reglementeaz prin
legislaia fiscal.
Analiza componenei prelevrilor fiscale, la etapa dat, avnd ca obiectiv stabilirea
cotei fiecrui tip de impozit fa de volumul total al surselor corespunztoare, presupune
divizarea totalitii de impozite n grupe conform tipului lor. n continuare se efectueaz
calcularea cotelor medii ponderate a impozitelor din contul diferitor surse de plat. Acestea
se determin separat pentru fiecare categorie a bazei fiscale existente la nivelul
ntreprinderii. Pentru calcularea lor se utilizeaz indicatorii veniturilor operaionale globale
i suma prelevrilor fiscale n perioada planificat estimat n conformitate cu baza
corespunztoare de impunere. Deci, mrimea medie ponderat a cotei impunerii aferent
veniturilor operaionale, cheltuielilor, profitului operaional, profitului net n perioada
planificat apreciat fa de tipurile de impozite se calcul prin formula:
I1 I 2 I 3 ... I n
MMPci 100,
145

SPn
Pagina

unde:
MMPci mrimea medie ponderat a cotei impunerii a veniturilor operaionale,
cheltuielilor, profitului operaional, profitului net apreciat fa de tipurile de impozite;
I1- In suma prelevrilor fiscale din contul surselor corespunztoare calculate
conform indicatorilor planificai ai bazei de impunere;
SPp suma surselor corespunztoare de plat.

La urmtoarea etap se efectueaz calculul sumelor planificate achitate din contul


diferitor surse, iar la ultima calculul sumei totale a impozitelor care se atribuie procesului
efecturii activitii operaionale. n baza rezultatelor particulare se determin eficiena
politicii fiscale n perioada planificat care se compar cu indicatori similari din perioada
precedent.
Aadar, metoda propus de efectuare a calculelor reflectate mai sus poate fi
considerat ca una din cele mai simple abordri de planificare fiscal la nivel de
ntreprindere. ntruct rezolvarea problemelor planificrii fiscale cere un studiu economic,
juridic i contabil complex, scopurile acesteia pot fi atinse prin aa metode ca: metoda
imitativ, metoda situaional de planificare fiscal, calculul impozitelor pe pri i altele.
Fiecare metod n parte este unical, aa c alegerea parametrilor iniiali, prelucrarea lor au
destul de multe deosebiri, ceea ce duce la obinerea rezultatelor ntr-o form sau alta. Dup
prerea noastr, eficacitatea introducerii planificrii fiscale poate fi apreciat n baza
analizei modificrii indicatorilor financiari ai activitii ntreprinderii i modalitilor
practice de realizare a lor cu ajutorul instrumentelor evidenei contabile.
Astfel, planificarea, n general, i planificarea fiscal, n particular, sunt principalele
metode de conducere financiar n ntreprindere. Scopul lor principal const n posibilitatea
satisfacerii obiectivelor activitii ntreprinderii, adic s contribuie la obinerea profitului
maximal i creterea eficienei funcionrii agentului economic.

Bibliografie
1. Joint OECD-Euro stat-Russian Statistical State Committee Workshop on
Measurement of the Non-Observed Economy Hosted by Russian State Statistical
Committee. www://oesd.org/dataoesd/40/21/2069628.pdf
2. KEARNEY A. T. Analysis. Global Retail Development Index. Emerging market
Priorities for Food Retailers. www. Atkearnev.coK r/leadership/ download/
GRDI2004Monagraph.pdf|
3. LAMFALUSSY A. Financial Crises in Emerging Markets / A. Lamfalussy / An Essay
on Financial Globalizations and Fragility. New Haven, Connecticut, and London:
Yale University Press, 2000, 199 p.
4. Planificarea-fiscala-masura-de-reducere-a-impozitelor-sau-de-evitare-a-platii-
acestora. http://www.avocatnet.ro/content/articles/id_36798/
5. . :
. http://www.retail.ru/biblio/governrnent/p_articlesO 1
.htm
6. . . / ..
www.dis.ru/fm/archiv/2002/1/6.html
7. . / .
// http://www.kareta.com.ua.
146

8. . http://magazines.russ.ru/ozy2002/2002 04 18.html1
9. . http://www.auditinfo.m/index.php?part=1761
Pagina
ADMINISTRAREA EFCIENT A FINANELOR STRUCTURILOR
ANTREPRENORIALE N CONDIIILE ECONOMICE ACTUALE
Corina CUNIR, conf. univ., dr., UCCM

Les dcisions sur le financement du dveloppement gnral scurise une


entreprise. Ils sont solidement ancres et souvent irrversible. De nombreuses units
d'affaires enregistres changements importants dans le volume de l'activit
conomique d'un trimestre l'autre, ce qui ncessite besoin continu pour les actifs
actuels sont financs, si possible, par permanente et les besoins qui se posent pendant
les priodes de pointe de l'activit devrait tre couverte par des ressources de
trsorerie qui peuvent tre facilement adapts aux besoins rels de l'exploitation. Une
telle stratgie des entreprises de financement d'actifs actuels dans les circonstances
actuelles, de permettre l'utilisation des ressources propres, les passifs de la banque,
avec des effets favorables sur la ligne de l'conomie et de retour.

Stabilirea necesarului de finanare reprezint, desigur, o operaiune important n


ansamblul muncii financiare. n ultim instan ns, estimarea necesarului nu reprezint
dect baza de plecare pentru stabilirea i procurarea fondurilor acoperitoare. Pentru
desfurarea, n bune condiii, a activitii prezint importan nu numai stabilirea ct mai
exact a volumului fondurilor acoperitoare, ci i caracterul judicios al folosirii uneia sau
alteia dintre metodele de acoperire financiar.
Fondurile investite n activele i pasivele curente ale unei ntreprinderi sunt obinute
att din surse financiare externe, ct i din surse interne.
Finanarea ntreprinderii presupune existena unor nevoi de resurse financiare.
Aceste nevoi pot avea caracter temporar, permanent sau pentru perioade mai mari de timp.
Operaiunile de atragere a resurselor financiare necesare se pot realiza prin diferite metode,
n funcie de condiiile concrete ale ntreprinderii i ale pieei financiare. Necesarul de
finanare a ciclului de exploatare este acoperit prin intermediul fondului de rulment,
creditelor pe termen scurt, pasivelor de exploatare.
n condiiile economiei bazate pe cunoatere, un rol important l ocup nsemntatea
realizrii principiului de autofinanare i autoasigurare. Finanarea intern sau
autofinanarea cuprinde capitalul social, profitul net, amortizarea, sumele provenite din
lichidarea activelor. Finanarea extern presupune: creteri de capital, mprumuturi
obligatare, mprumuturi de la instituii financiare, credite comerciale, modaliti
neconvenionale de finanare, pasive de exploatare.
Unul din principalii indicatori, ce caracterizeaz stabilitatea financiar a
ntreprinderii o are mrimea capitalului propriu. Aceast categorie economic ne permite
de a delimita sursele interne de finanare a entitii de cele atrase n circuitul economic, sub
forma creditelor bancare, mprumuturilor pe termen scurt i lung de la diferite persoane
fizice i juridice, diteritelor datorii.
Sarcina de baz a resurselor proprii este de a forma activele extracirculante. Cu
toate acestea, funcionarea ntreprinderii, practic, este imposibil fr alocarea unei pri
din sursele proprii pentru procurarea stocurilor de materiale, asigurarea produciei i
147

circulaiei. Actualmente, acoperirea financiar a activelor curente, ntr-o anumit proporie


cu fonduri proprii, este avantajoas att pentru independena ntreprinderilor, ct i pentru
costul mai redus al capitalului propriu n comparaie cu costul creditelor mai ales n
Pagina

condiiile actualelor dobnzi nalte.


n condiii normale ns nu este recomandabil s se exagereze pe linia formrii
capitalului propriu pentru activele curente, pentru ca el s nu rmn neutralizat i deci
nefructificat n perioadele de activitate mai redus. De fiecare dat este oportun s se
gseasc modelul optim de mbinare a finanrii prin fonduri proprii cu finanarea prin
angajamente pe termen scurt. Responsabilitatea formrii fondurilor proprii i a apelului la
credite, ca surse de finanare a activelor curente, ca i ntreaga strategie a dezvoltrii sunt
probleme care depind de posibilitile financiare ale structurilor antreprenoriale i de
deciziile pe care le adopt cu privire la repartizarea profiturilor.
Evideniem faptul c una din principalele i hotrtoarele surse de formare a
activelor curente proprii, n economia de pia, trebuie s fie profitul. Profitul
caracterizeaz activitatea ntreprinderii, reflectnd nivelul de organizare a gestiunii
economice i financiare. Profitul, ca surs de finanare, are ca destinaie de baz creterea
stocului de capital i ca destinaie complimentar nlocuirea activelor scoase din funciune,
deteriorate. Se formeaz astfel legtura ntre calitatea activitii i finanarea activelor
curente. Conducerea ntreprinderii decide n fiecare an ce parte din profitul net poate fi
afectat creterii fondurilor proprii pentru active curente. Nivelul profitului arat gradul de
eficien a activitilor, a folosirii activului i a pasivului, adic a capitalului economic i a
celui financiar. Pentru obinerea unui profit mai mare o importan deosebit o are
micorarea costurilor de producie i dimensionarea corect a preului de vnzare, cu luarea
n considerare a cererii i ofertei de mrfuri.
Totodat, acoperirea financiar a activelor curente se poate face pe seama fondului
de rulment. Fondul de rulment este un concept mult mai utilizat n analiza financiar. El
servete pentru a msura condiiile echilibrului financiar care rezult din confruntarea
dintre lichiditatea activelor pe termen scurt i exigibilitatea pasivelor pe termen scurt. La
un anumit moment, fondul de rulment reprezint excedentul activelor pe termen scurt
asupra pasivelor pe termen scurt. Pentru unele ntreprinderi fondul de rulment desemneaz
fondul de cas, suma disponibil pentru asigurarea continuitii plilor curente. Fondul de
rulment este, n acelai timp, i un indicator al lichiditii: cu ct fondul de rulment este
mai mare, cu att mai mici vor fi datoriile pe termen scurt n vederea finanrii activelor
curente.
Ca alt izvor de formare a activelor curente pot servi sursele atrase din afara
ntreprinderii. Creterile de capital reprezint o decizie financiar, care este luat la cel mai
nalt nivel: Adunarea General sau Consiliul de Administraie. Este tiut faptul c creteri
de capital se fac atunci, cnd sunt adoptate noi proiecte, care urmresc o cretere
economic. Operaiunea de cretere a capitalului social se poate realiz fie prin noi aporturi
n numerar sau n natur ale asociailor, fie prin ncorporarea rezervelor sau conversiunea
datoriilor. Creterea de capital este un mijloc de finanare prin fonduri proprii, la fel ca i
autofinanarea. Deosebirea const n aceea c n timp ce autofinanarea este practic o
finanare intern, realizat prin efortul propriu al ntreprinderii, creterea de capital
reprezint o finanare extern, prin fonduri aduse din afara societii, de ctre coasociai.
Creterile de capital prin noi aporturi n numerar duc la sporirea mijloacelor bneti
ale ntreprinderii, la creterea lichiditii financiare, spre deosebire de celelalte creteri de
capital, prin ncorporarea rezervelor i conversiunea datoriilor, care nu fac altceva dect s
modifice structura pasivului, dar indiferent de forma n care au loc, acestea conduc la
148

ntrirea fondului de rulment al ntreprinderii, i deci, la ntrirea echilibrului financiar.


Creterile de capital, reprezentnd aport de lichiditi, se mai pot analiza i ca
Pagina

vnzri de valori mobiliare. n schimbul disponibilitilor bneti, asociaii primesc


nscrisuri care, le confer dreptul la dividend, la vot, dreptul de coproprietar. O alt
consecin a creterii de capital este modificarea structurii puterii n ntreprindere, aceast
consecin nu este specific tuturor formelor organizatorico-juridice de ntreprinderi, ci mai
mult societilor pe aciuni.
Rezervele constituite din defalcrile aferente profitului net, dup ce ating un anumit
nivel, sunt folosite pentru creterea capitalului. Asociailor, n acest caz, li se pot distribui,
noi nscrisuri sau se poate majora valoarea celor deinute anterior.
O alt surs o reprezint mprumuturile obligatare, care contribuie la formarea
activelor curente, pe termen lung i ntr-un cuantum ridicat, necesar asigurrii creterii
economice; constituie contracte de credit ncheiate ntre o mas de creditori i un singur
debitor. mprumutul obligatar este accesibil societilor pe aciuni i statului.
Instituiile financiare specializate acord, de obicei, mprumuturi pe termen mediu i
lung, deoarece bncile comerciale acord preponderent mprumuturi pe termen scurt,
evitnd imobilizarea capitalului pentru perioade ndelungate. n multe ri, operaiunile de
creditare pe termen lung sunt preluate de stat, prin intermediul unor instituii financiare
specializate sau chiar de ctre diverse instituii financiare private. Esenial este c
mprumuturile sunt mai uor de suportat dect creditele bancare. Resursele mprumutate n
cadrul surselor de finanare a activelor curente, la etapa actual, au o nsemntate
important i de perspectiv. Ele acoper necesitatea suplimentar, temporar a
ntreprinderii n mijloace. Atragerea surselor mprumutate este condiionat de caracterul
producerii, greutilor, care apar n procesul efecturii operaiunilor de decontare i ale
cauze obiective i subiective.
La categoria resurselor mprumutate se atribuie creditele bancare i comerciale.
Resursele mprumutate sub forma creditelor sunt utilizate mai efectiv dect activele curente
proprii, deoarece nfptuiesc un ciclu de rotaie mai rapid, au o destinaie special, sunt
acordate pe o perioad strict determinat i sunt nsoite de plata dobnzii. Toate acestea
impun ntreprinderea permanent s urmreasc micarea resurselor mprumutate i
rentabilitatea utilizrii lor.
Creditele bancare reprezint unul dintre principalele canale de funcionare a pieei
capitalurilor i pieei monetare, prin intermediul crora se mobilizeaz resurse bneti
temporar disponibile, create n economie. ntreprinderile apeleaz la credite atunci, cnd
resursele proprii sunt insuficiente, fie din cauza rentabilitii sczute, fie tocmai pentru c
sunt rentabile i sunt propuse proiecte pentru extinderea activitii. Finanarea bancar
implic solvabilitatea ntreprinderii, adic existena capacitii de achitare a datoriei. La
utilizarea creditelor ntreprinderea va trebui s in cont de mrimea beneficiilor pe care le
va genera proiectul finanat i nu va putea s se ndatoreze pentru o sum superioar
profiturilor sale.
Prezena creditului pe termen scurt n ansamblul relaiilor de formare a activelor
curente este cu att mai important, cu ct el constituie o resurs cu pondere mare n
completarea fondurilor agentului economic. n condiiile cnd ntreprinderea lucreaz
rentabil este mai avantajos s se apeleze la credite pe termen scurt pentru creterea
activitii, dect s se atepte pn cnd, prin capitalizarea profiturilor, s-ar putea constitui
fonduri proprii ndestultoare. Recurgerea la credite pe termen scurt pentru acoperirea
activelor curente este posibil prin garantare cu elemente ale acestei categorii: stocuri,
mijloace bneti n cont, resurse financiare prevzute a se realiza n viitor (nu pot constitui
149

garanii stocurile de proast calitate, cu termen de garanie depit, prost depozitate etc.).
intervenia creditului pe termen scurt regleaz operativ nevoile de finanat cu sursele
acoperitoare, evitnd apariia excedentului de surse sau a deficitului.
Pagina
Dup cum am menionat, activele curente mprumutate se formeaz sub forma
creditelor bancare i a datoriilor, ele sunt acordate ntreprinderii pentru folosin temporar,
o parte din ele sunt utilizate contra plat (dobnda), altele gratuit. Necesarul ntreprinderii
n active curente mprumutate la fel constituie obiect al planificrii. n diferite ri, ntre
activele curente proprii i cele mprumutate, se utilizeaz diferite raporturi (normative): n
Rusia raportul dat constituie 50:50%, n SUA 60:40%, iar n Japonia 30:70%. O cot
important printre sursele de formare a activelor curente n ramurile cu caracter sezonier, o
dein mijloacele mprumutate, care constituie 80-87% din suma total a activelor curente.
Este necesar de a evidenia c utilizarea raporturilor generale ntre activele curente proprii
i cele mprumutate, pentru toate ntreprinderile este incorect. Suntem de prerea c este
binevenit de a elabora individual aceste coraporturi, n cel mai ru caz, pentru o ramur
concret.
Alturi de finanarea activelor curente pe baza creditrii bancare pe termen scurt, o
larg rspndire a cptat n economia de pia creditul comercial. Creditul comercial
constituie o form de mprumut practicat ntre vnztor i cumprtor, atunci cnd
vnzarea mrfurilor este fcut, avnd un decalaj de timp ntre plata preului i
transmiterea mrfurilor n proprietate. Creditul comercial contribuie la accelerarea
circulaiei mrfurilor i prin aceasta la dezvoltarea economic a ntreprinderii. Mecanismul
creditului comercial se desfoar astfel: ntreprinderea care dispune de un stoc de mrfuri,
destinat vnzrii, va livra marfa unui agent economic care are nevoie de marfa dat, dar nu
dispune la moment de fonduri pentru cumprarea mrfurilor. Dup un anumit termen
cumprtorul va achita contravaloarea mrfurilor la preul stipulat n contract. Creditul
comercial, ca i oricare alta surs de finanare, are un cost, care este implicit i poate fi
determinat pornind de la rata dobnzii pe piaa financiar i este inclus n costul mrfurilor.
n dependen de plata mrfurilor, creditul comercial poate fi prezentat n mai multe feluri:
plata n avans (achitare parial), amnarea plii, plata ealonat. Metodele de acordare a
creditului comercial sunt variate i cuprind: metoda cambial; cont curent; credit sezonier;
reducerea acordat cumprtorului cu condiia achitrii la un anumit termen; consignaia.
Creditul comercial este o modalitate important i convenabil de finanare, mai ales
pentru ntreprinderile mici.
Resursele mprumutate sunt atrase i sub forma datoriilor, precum i altor resurse,
precum soldurile diferitor fonduri i rezervele ntreprinderii, care temporar nu sunt utilizate
conform destinaiei. La aceast categorie de resurse se pot atribui: sumele din fondul de
amortizare temporar neutilizate, fondul de reparaii, rezervele constituite pentru plile
viitoare, rezervele financiare, fondului de binefacere i de premii . a. Pot fi atrase n
circuit, n calitate de surs de finanare a activelor curente, numai sumele rmase n aceste
fonduri pe o perioad de timp, care percede utilizarea lor conform destinaiei.
Factoringul reprezint operaiunea prin care o parte, care este furnizorul de bunuri i
servicii (aderent), se oblig s cedeze celeilalte pri, care este o ntreprindere de factoring
(factor), creanele aprute sau care vor aprea n viitor din contractul de vnzare de bunuri,
prestri de servicii i efectuarea de lucrri ctre terele persoane, iar factorul i asum cel
puin dou din urmtoarele obligaii: inerea contabilitii creanelor, asigurarea efecturii
procedurilor de somare i de ncasare a creanelor, asumarea riscului insolvabilitii
debitorului pentru creanele preluate etc.
150

n dimensionarea profitului destinat finanrii activelor curente se ine seama i de


posibilitatea folosirii pentru aceeai destinaie a resurselor atrase, i n primul rnd, a
Pagina

pasivelor stabile. Pasivele stabile reprezint datoria minim permanent a ntreprinderii


ctre teri, persoane juridice sau fizice, rezultat din decalajul de timp dintre apariia
obligaiilor de plat pn la stingerea obligaiilor (efectuarea plilor). Pasivele stabile sunt
asimilate fondurilor proprii i utilizate pentru finanarea activelor curente. Astfel de datorii
minime permanente apar n urma relaiilor contractuale dintre ntreprindere i furnizorii
si, bugetul statului, salariaii proprii.
n practica financiar, la nivelul ntreprinderilor, sunt cunoscute dou metode de
calculare a pasivelor stabile, n funcie de sursele de constituire a acestora: metoda
numrului de zile ntrziere i metoda soldurilor zilnice.
Metoda numrului de zile ntrziere se aplic n cazul aprovizionrii cu materii
prime, materiale, mrfuri, combustibil etc., determinarea volumului pasivelor stabile
efectundu-se n funcie de sumele prevzute pentru aceste aprovizionri i numrul zilelor
de ntrziere ntre apariia obligaiilor de plat i stingerea acestora:

Axt
PS= , unde:
T
PS pasive stabile;
A - volumul aprovizionrilor anuale sau trimestriale;
t numrul de zile de la sosirea livrrilor pn la efectuarea plilor;
T - numrul de zile ale perioadei ce se ia n consideraie (an, trimestru).

Metoda soldurilor zilnice se aplic n cazul fondului de salarii, contribuii pentru


asigurri sociale, pentru omaj, taxa pe valoarea adugat, impozitul pe venit etc. Pentru
fiecare din aceste surse se calculeaz mai nti obligaia zilnic, prin mprirea la 90. n
funcie de periodicitatea legal a plilor respective se calculeaz, pentru fiecare zi din lun
i fiecare surs, volumul obligaiilor, urmnd ca apoi s se nsumeze. Se formeaz astfel
solduri totale ale datoriilor zilnice pe decursul unei luni. Dintre acestea se alege cel mai
mic sold, care constituie pasivele stabile ce se iau n considerare n luna respectiv.
Salariile i impozitele de pltit formeaz surse suplimentare de finanare a activelor
curente ale unei ntreprinderi i se mresc odat cu creterea ntreprinderii, devenind surse
considerabile. Aceste surse sunt surse gratuite de finanare n perioada de pn la scaden.
Utilizarea acestora este strict limitat de scaden, astfel depirea termenului poate atrage
penalizarea ntreprinderii, ceea ce reprezint costul sursei date.
Resursele financiare fiind atrase de ntreprindere sunt supuse de aceasta
mecanismului financiar al ntreprinderii. ntreprinderea poate s-i acopere necesarul de
finanare din diferite surse, dar alegerea provenienei i formei de finanare depinde de doi
factori:
posibilitile de acces la fiecare surs,
costul specific fiecrei surse.
Posibilitatea de acces la fiecare surs depinde de capacitatea ntreprinderii de a
atrage resursele financiare printr-o form sau alta. Accesul ntreprinderii la diferite forme
de finanare este determinat de mai multe condiii: prevederile legale; natura sistemul
fiscal; existena unui cadru instituional aferent; forma relaiilor social-politice; factorii de
natur psihologic.
Luarea n considerare a acestor condiii, cunoaterea lor are o deosebit importan
pentru agenii economici, deoarece a prognoza cu un grad nalt de precizie a necesarului de
151

resurse financiare i a surselor de provenien a acestora, fr un studiu a condiiilor sus-


numite, este destul de dificil.
Stabilirea necesarului de active circulante reprezint, desigur, o operaiune
Pagina

important n ansamblul muncii financiare, n ultim instan ns, estimarea necesarului de


finanare nu reprezint dect baza de plecare pentru stabilirea i procurarea fondurilor
acoperitoare. Pentru desfurarea n bune condiii a activitii prezint importan nu numai
stabilirea ct mai exact a volumului fondurilor acoperitoare, ci i caracterul judicios al
folosirii uneia sau alteia dintre metodele de acoperire financiar: finanarea cu capital
propriu i resurse atrase sau finanarea prin angajamente pe termen scurt.
Acoperirea financiar a activelor curente se realizeaz, n deosebi, pe baza
fondurilor proprii i creditelor bancare. n prezent, acoperirea financiar a activelor curente
ntr-o anumit proporie cu fonduri proprii este avantajoas att pentru stabilitatea
financiar a unitii economice cooperatiste, ct i pentru costul mai redus al capitalului
propriu n comparaie cu costul creditelor mai ales n condiiile actualelor rate ale
dobnzilor.
n condiii normale de activitate ns nu este recomandabil s se exagereze pe linia
formrii capitalului propriu pentru activele curente, pentru ca el s nu rmn neutilizat i
deci nefructificat n perioadele cu activitatea mai redus. De fiecare dat este oportun s se
gseasc modelul optim de mbinare a finanrii prin fonduri proprii i finanarea prin
angajamente pe termen scurt. Responsabilitatea formrii fondurilor proprii i a apelului la
credite, ca surse de finanare a activelor curente, ca i ntreaga strategie a dezvoltrii sunt
probleme care depind de posibilitile financiare ale ntreprinderii i de deciziile pe care le
iau cu privire la repartizarea profiturilor.
Mrirea volumului activelor curente proprii constituie obiectivul de baz al
unitilor economice cooperatiste ale Republicii Moldova. Pentru finanarea eficient a
activelor curente este necesar soluionarea unui ir de probleme, printre care principalele
sunt:
asigurarea optim cu resurse mprumutate pe termen scurt, necesare pentru
efectuarea plilor curente;
organizarea eficient a fluxurilor bneti, creanelor, stocurilor de mrfuri i
materiale, valorilor mobiliare etc.;
stabilirea nivelului resurselor financiare n limitele, care ar permite
funcionarea optim i dezvoltarea agentului economic.
Sursele de formare a activelor curente, n mare msur, determin eficacitatea
utilizrii lor. Stabilirea raportului optim ntre resursele proprii i mprumutate, este
condiionat de particularitile specifice ale ciclului de rotaie al fondurilor n cadrul unei
uniti economice i reprezint una din sarcinile primordiale ale acesteia. Stabilirea unui
minim suficient al mijloacelor proprii i a celor mprumutate, care s asigure circulaia
continu a capitalului circulant la toate etapele ale unui ciclu de rotaie, ceea ce favorizeaz
necesitile de materiale i mijloace bneti ale procesului de producie, precum i
asigurarea la timp i deplin a relaiilor de plat cu furnizorii, bncile, bugetul statului i
alte sfere corespondente.
Rolul principal n componena surselor de formare o au activele curente proprii, care
servesc ca mijloc de acoperire a stocurilor. Pentru prima dat formarea lor are loc n
momentul fondrii ntreprinderii i anume pe baza cotelor de depunere ale membrilor
fondatori. n continuare, pe msura dezvoltrii activitii, activele curente proprii pot fi
suplinite din contul mai multor surse.
Resursele atrase suplimentar nu aparin ntreprinderii, de aceea nu putem s le
152

atribuim la categoria celor proprii ns, n acelai timp, ele permanent sunt n circuit i n
suma soldului minim sunt utilizate n calitate de izvor de formare a activelor curente
Pagina

proprii. La categoria dat de resurse pot fi atribuite:


rezervele aferente plilor viitoare;
datoria minim fa de bugetul statului i fondurile extrabugetare;
resursele creditorilor, intrate sub forma plilor n avans pentru produsele
(mrfurile sau serviciile) solicitate, care se transfer la soldul fondului de consum;
datoria minim tranzitorie aferent plilor salariailor ntreprinderii etc.
Resursele atrase suplimentar pot fi socotite ca surs de acoperire a activelor curente
proprii numai n limita sumei, ce ntrece nivelul diferenei dintre mrimea lor la finele i
nceputul perioadei de gestiune.
Dup prerea noastr, o surs de perspectiv de finanare a activelor curente ale
unitilor economice cooperatiste ar putea s o constituie mprumuturile de la populaie.
Aceasta va contribui la atragerea pturilor populaiei n activitatea ntreprinderilor
cooperatiste i la ridicarea nivelului activitii investiionale, precum i, ceea ce este
deosebit de important, reducerea n condiii de dezvoltare a proceselor inflaioniste i
nivelului ridicat al dobnzii pentru creditele bancare, micorarea cheltuielilor pentru
folosirea lor. n aceast ordine de idei, primul pas l va constitui elaborarea programei de
creare a cooperaiei de consum, ca o structur economic stabil i puternic, capabil s
acioneze activ i nsemnat asupra situaiei economice i sociale ale societii.
Suntem de prerea c folosirea mprumutului de la populaie, nsoit de o dobnd pe
un termen de pn la un an prin intermediul cambiei sau a unui titlu de crean, va contribui la
ridicarea interesului populaiei fa de cooperaia de consum. La momentul actual, entitile
utilizeaz creditele bancare pe termen scurt, n cazul cnd operaia creditat aduce venit,
mai mare dect plata pentru folosirea creditului. Plata pentru folosirea creditului bancar,
agentul economic o include n costul produciei n limitele mririi cu trei puncte a dobnzii
stabilit de Banca Naional. Partea rmas a sumei aferente creditului primit se pltete din
profitul care rmne la dispoziia ntreprinderii. Tot din suma profitului obinut se achit
dobnda pentru creditele luate i nerambursate la timp (cu termenul expirat). n aa fel,
utilizarea resurselor mprumutate de la populaie de rnd cu mrimea redus a procentului
pltit, favorabil se va rsfrnge asupra costului produciei realizate de ctre unitile
economice cooperatiste, precum i la ridicarea concurenei lor pe pia.

Bibliografie
1. Legea cooperaiei de consum nr. 1252 din 28.09.2000. n: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr. 154-156 din 14.12.2000.
2. FUIOR E., GANEA V., CUNIR C. Finanele ntreprinderii. Manual. MOLDCOOP,
Complexul Editorial, INCE, Chiinu, 2014, 466 p.
3. TODORICI L. Metodologia evalurii stabilitii economice a ntreprinderilor agricole
pe baza calculului indicatorului integral. n: Revista ECONOMICA, nr. 1 (83),
2013, p. 68-72. Chiinu.
153
Pagina
FUNDAMENTELE MODELRII PROCESELOR ECONOMICE
Galina CARAGANCIU, conf. univ., dr., UCCM

This study is aimed to analyze the indirect taxes influence on industrial firms
activity. Within the thesis, the author has studied the link between indirect taxes and
economic activity. There has been also analyzed, on the basis of concrete examples,
the influence of taxing level on industrial enterprises efficiency. The author has
assessed that the fiscal regime is one of the main factors to enhance the national
industry position. In the study there have been suggested new methods to optimize the
indirect taxes shares. Also, the author has elaborated as analyze instrument an
original model. This model has allowed the prognostication of firms activity in the
environment of indirect tax systems reformation.

Activitatea economic a ntreprinderii este dependent de parteneri, buget i


banc. Regulile de formare i distribuire a veniturilor trebuie s fie modelate. De
asemenea, este necesar modelarea unor situaii economice: participarea agentului
economic la formarea bugetului statului, circuitul fondurilor acestuia, procesul formrii
i evoluia veniturilor n raport cu productivitatea i plata impozitelor. Baza deci ziilor,
n fiecare din situaiile evideniate, o constituie practica de gospodrire format i actele
normative n vigoare, formalizate n grupul de restricii sau de implicaii logice. Exist
mai multe tipuri de restricii pentru determinarea modului comportamentului economic
[2]. Formele extremale ale acestor restricii se divizeaz n soft i hard.
Acelai caz const i n diferenierea formalizrii sub form de implicaii. Deci,
orice eveniment atrage dup el alt eveniment, aceasta avnd loc cu o oarecare
probabilitate, iar abaterea de la reguli se soldeaz cu penalizri, care difer ntre ele
prin gradul de severitate. Fluxurile materiale i financiare acioneaz reciproc. Influena
fluxurilor materiale asupra celor financiare se calculeaz mai simplu, iar a celor financiare
asupra fluxurilor materiale mai complicat.
Principiul general de modelare a sistemului financiar poate constitui numai un
sistem dinamic al fluxurilor financiare. Acest sistem, ulterior, poate fi modificat prin
intermediul deciziilor manageriale, comportamentului mediului economic, setului de
caracteristici ale proceselor de producere.
Conducerea ntreprinderii este cointeresat de atingerea indicatorilor planificai, de
perspectivele operative i strategice ale agentului economic. Materializarea n modele a
acestor indicatori va permite trecerea la un sistem unic de modele ale obiectului economic
de producie.
Modelele de simulare pot ajuta la prezentarea mai ampl a relaiilor economice reale
i a managementului acestora. Ca reacie la necesitile testrii eficienei inovaiilor n
gestionarea i organizarea mediului economic au aprut experimentele computerizate
referitoare. Drept suport matematic al acestor experimente servete metoda modelrii
simulare. Blocurile componente ale modelelor simulare se selecteaz dintr-o anumit
categorie de modele. Sunt folosite urmtoarele categorii de modele: economice, de
154

optimizare i descriptive.
Ca primul atribut al modelelor de simulare este considerat reflectarea adecvat a
Pagina

obiectelor i fenomenelor economice reale. Pentru descrierea corect i adecvat a


mecanismului de funcionare a obiectului investigat, pentru evidenierea legturilor
inverse, este necesar utilizarea modelelor de simulare. Pentru a utiliza acest tip de
simulare este necesar s cunoatem situaia economic a obiectului analizat.
Pentru facilitarea operrii cu modelele simulare, au fost elaborate anumite limbaje
algoritmice specifice, sisteme complexe de asigurare matematic. Unul din aceste limbaje
specifice este Complexul integral de generare, exploatare i asigurare informaional a
modelelor economice [4]. Legtura dintre complex i cercettor poate fi prezentat prin:
ntocmirea obiectivelor i sarcinilor experimentului;
analiza propunerilor privind realizarea experimentului;
selectarea modelelor din cele de baz, ce corespund condiiilor experimentului;
stabilirea ordinii interaciunii modelelor;
efectuarea experimentelor cu sistemul nou-creat de modele.
Drept celul iniial a modelului general va servi obiectul economic - tip, unde se
intersecteaz toate hotrrile luate n sistemul financiar-economic. Obiectul economic, la
rndul su, influeneaz indicatorii macroeconomici i, prin urmare, sfera financiar-
economic.
Problema de baz, ce apare n descrierea obiectului economic de producere, este
problema asigurrii financiare a activitilor de producere. Aceast problem poate fi
rezolvat prin elaborarea unui sistem ce ar permite distingerea fluxurilor financiare
deficitare, care frneaz activitatea ntreprinderii.
Cercetnd influenele din exterior i analiznd sistemul economico-financiar al
ntreprinderii, concluzionm urmtoarele:
Pentru a cerceta caracteristicile calitative ale fluxurilor financiare, nu este suficient
metoda existent ce descrie evoluia fluxurilor financiare sub form de conturi ale
unei balane duble. E justificat doar abordarea, bazat pe calcularea i exprimarea
analitic a interaciunii i condiionrilor fluxurilor financiare i materiale;
La formarea indicatorilor financiari ai ntreprinderii, contribuie sursele exogene i
doar, ntr-o msur mai mic, cele endogene fa de ntreprindere;
Modelarea solicit reflectarea condiiilor existenei i a formrii caracteristicilor
cantitative i calitative ale surselor;
La crearea modelului complex, ce descrie influena asupra activitii financiare a
ntreprinderii, trebuie inut cont de principiul completrii exterioare;
Este necesar efectuarea clasificrii restriciilor i implicaiilor condiionate de
mecanismul economic n grupe soft i hard;
Trebuie formulate criteriile de eficien local pentru componentele modelului
general;
La formarea prilor componente trebuie avut n vedere faptul c parametrii de
intrare i cei de ieire ai prilor s fie flexibili i s permit plasarea
particularitilor n modelul integral;
Corelaia reciproc a prilor trebuie efectuat prin intermediul sistemului de
conturi duble pltitorul i beneficiarul, care ar reflecta forma i mrimea plii;
Drept instrument mai acceptabil pentru analiza calitativ a condiiilor funcionrii
sistemului financiar servete modelarea simular.
155

Mecanismul de funcionare a obiectelor economice urmeaz a fi supus unei cercetri


mai aprofundate cu ajutorul modelrii simulare. Utilizarea modelrii de simulare pentru
procesele n continu schimbare este mai productiv. Unul dintre cele mai eficiente
Pagina
procedee de verificare a diferitelor propuneri i tactici cu referin la perfecionarea
sistemului relaiilor economice este experimentarea computerizat.
nainte de a propune msuri de redresare a situaiei financiare, sau de modificare n
politica fiscal, este necesar o evaluare a eficacitii i a efectelor acestora. Rigiditatea
modelelor de optimizare elimin posibilitatea aplicrii lor, ct i efectuarea experimentelor
n cadrul ntreprinderii. Din acest motiv, cea mai eficace metod de experimentare este
ceea din cadrul modelrii - simulare.
Activitatea economic constituie o arie important de manifestare sub diferite
aspecte a procesului decizional: decizii cu privire la politica desfurrii activitii
ntreprinderii, decizii ce in de dezvoltarea produciei pentru piaa intern i extern,
conform strategiei selectate, decizii privind procesul investiional.
Luarea deciziilor constituie un proces de selecionare, care se efectueaz innd cont
de anumite criterii, i de alegere a unui mod de aciuni din mai multe variante posibile.
Problema lurii deciziilor se reduce la determinarea obiectivelor i particularitilor
situaiei problematice, ce necesit rezolvarea.
Soluionarea cazurilor problematice este determinat de mai muli factori,
condiionai de diverse situaii din economie. Cu ct mai nalt este plasat pe scara ierarhic
punctul decizional, cu att mai puin el este influenat de mediul exterior. nct, la nivelul
inferior de dirijare a fenomenului economic, este dificil enumerarea tuturor posibilitilor
de a influena nfptuirea deciziei.
n timpul elaborrii deciziei, pot fi luate n considerare toate posibilitile sau numai
unele din acestea, cele mai probabile, n dependen de gradul de complexitate al situaiei
[3].
Controlul asupra modalitii de desfurare a procedeelor de dirijare i reglare se
efectueaz prin monitorizarea desfurrii proceselor supuse gestionrii. Un moment
extrem de important, n asigurarea conducerii eficiente, l reprezint diminuarea efectelor
perturbaiilor aprute n funcionarea sistemului de dirijare.
Teoria matematic de gestiune admite dou metode de reglementare: reglementarea
n baza devierilor i reglementarea n baza perturbaiilor.
Existena i mrimea devierilor poate fi stabilit prin estimarea parametrilor supui
controlului. Cnd devierea atinge o mrime critic se semnalizeaz necesitatea nceperii
dirijrii. Aceast metod, destul de eficient, este simpl de realizat n modelele
matematice. ns, exist un inconvenient considerabil al acestui mod de dirijare.
Concomitent cu procesul elaborrii deciziei, continu devierea parametrului dirijat.
Msurile ce vor fi ntreprinse spre ameliorarea acestor divergene ntrzie fa de cauzele
ce le-au provocat, acest fapt poate condiiona amplificarea divergenelor n funcionarea
sistemului.
Aciunea perturbaiilor poate fi evideniat conform efectelor sale asupra activitii
economice. Uneori, exist posibilitatea de a le prevedea. Identificarea perturbaiilor i a
efectelor lor asupra activitii ne permite s estimm valorile variabilelor ce caracterizeaz
starea sistemului n momentul respectiv. Se procedeaz la compararea variabilelor, la
momentul actual, cu valorile lor planificate sau din perioadele precedente. Suprimarea
perturbaiilor presupune precizarea cauzelor abaterilor de la valorile planificate, analiza i
elaborarea msurilor pentru nlturarea acestora. Funcionarea eficient a sistemului poate
156

fi posibil odat cu identificarea eventualelor perturbaii n evoluia sistemului i cu


adoptarea msurilor la timp, nainte ca efectele perturbaiilor s se extind.
Pagina

Sistemul de dirijare al obiectelor economice se prezint sub dou aspecte: ca un


element al sistemului unic de dirijare al economiei i ca un sistem relativ separat. n primul
rnd, trebuie studiat legitatea de funcionare a elementelor obiectului economic, de
evideniat dependenele dintre aceste obiecte, i numai dup, de determinat legturile
cauz-consecin. n conformitate cu principiul completrii externe a lui tefan Bir,
funcionarea oricrui sistem complicat este imposibil de prezentat, considerndu-l doar ca
un sistem separat.
Este necesar modelarea mediului ambiant al obiectului economic i reacia acestuia
la realizarea deciziilor de administrare. n condiiile economiei de pia, mediul ambiant
este caracterizat de schimbrile frecvente i rapide. Ele presupun c, n sistemul de dirijare,
semnalele mediului exterior pot constitui perturbaii.
Cercetarea fluxurilor financiare se poate efectua n mod analogic cu cea a rezervoa-
relor unite prin canale. Este posibil i implicarea teoriei reelelor electrice. n opinia mai
multor autori, al doilea exemplu ar fi unul mai reuit, deoarece n reelele electrice semnalul
circul cu o vitez foarte mare, fapt caracteristic i obiectului descris, adic fluxurilor
financiare.
Abordarea menionat mai sus este unica variant de modelare, unde este elaborat
i macheta fluxurilor financiare. Aceasta permite efectuarea unei cercetri surprinztoare a
esenei proceselor existente. ns, o continuare fireasc, n opinia noastr, trebuie s fie
completat cu blocurile de modele, ce simuleaz interaciunea politicii de gestiune cu
finanele ntreprinderii, apariia efectelor economice concrete i influena invers asupra
activitii economice.
n acest mod, vom supune cercetrii nu doar efectuarea plilor (sub forma fluxurilor
bneti), ci i investigarea cauzelor de apariie sau micorare a unei anumite grupe de pli.
Aceste cauze se manifest sub forma diverselor modificri ale cotelor impozitelor. Acestea
provoac perturbri n sferele nvecinate, formnd un sistem de interaciune complicat. n
final, ele se reflect n formarea tendinelor decurgerii fluxurilor bneti i plilor.
Concepia modelrii activitii economice const n modelarea, n mod aprioric, a
principiilor formrii plilor iniiale, astfel, nct fluxul financiar anual s dein parametrii
necesari. Respectiv, fluxul bnesc anual se formeaz ca totalizarea micrii acestor
parametri pe parcursul anului, dar nu ca recalcularea orbeasc a rezultatelor obinute pe
parcursul anului n termenii bneti.
Bazele teoretice ale impunerii fiscale indirecte sunt destul de complicate. n primul
rnd, trebuie gsit punctul de echilibru ntre interesele fiscale i principiul echitii sociale.
Impozitele indirecte sunt pltite de ctre toat populaia, inclusiv pturile mai srace care
i gsesc finanare tot n bugetul de stat. n acelai timp considerm necesar de menionat
c noi nu susinem opinia privind neutralitatea impozitelor indirecte n raport cu activitatea
economic.
n condiiile preului de echilibru, aplicarea acestor impozite duce la distribuirea
beneficiului (potenial) productorului tot n favoarea statului. ns, se regsesc i cazuri, n
care aplicarea impozitelor indirecte provoac depirea preului de echilibru i duce la
excesul stocului de mrfuri.
Mecanismul transferrii mijloacelor financiare n fondul social i n fondul de
pensie ne permite s categorisim aceste impozite ca fiind tot impozite indirecte. Faptul c
aceste mijloace nu in de bugetul de stat nu introduce schimbri semnificative n principiul
de clasificare al acestora. Considerm c, din punct de vedere metodologic, sumarea tuturor
157

impozitelor indirecte se consider legitim, inclusiv a alocaiilor sus-menionate. Suma


obinut caracterizeaz msura poverii impozitelor indirecte asupra consumatorilor. Includerea
n aceste sume a accizelor se efectueaz, innd cont de ponderea consumului de mrfuri,
Pagina

supuse impozitrii, n consumul total.


Schema, prezentat n figura 1, reflect blocurile generale ale modelului de simulare
al circuitului bnesc la ntreprindere.

Resurse mprumutate

Input Output
material 1 7 8 10 material 2
Unitatea economic

4
Profit brut
5

Capital circulant
ncasare
Acumulare
Amortizarea

Figura 1. Schema fluxurilor bneti


Fluxurile bneti nsoesc fluxurile materiale, de aceea, vom descrie schema,
ncepnd cu fluxul al 2-lea output material, care oglindete procesul de realizare a
produciei-marf i este nsoit de operaia financiar ncasarea.
Toat suma care urmeaz a fi ncasat este divizat n 3 pri, n funcie de destinaia
financiar a acesteia: profit brut, capitalul circulant i amortizarea. Amortizarea se
acumuleaz pentru rscumprarea valorii fondurilor fixe. De regul, sumele de amortizare
nu pot fi utilizate pentru alte scopuri. ns, este posibil atragerea temporar a acestora n
aplanarea deficitului financiar, doar c sunt folosite la fel ca i mprumutul fr dobnd.
Capitalul circulant se folosete la procurarea partidei de materii prime aferente
urmtorului ciclu economic de producie.
Profitul Brut acumuleaz toat valoarea adugat n timpul procesului de producere.
Din punctul de vedere al fluxurilor bneti, el nu necesit divizarea n compartimente
financiare fireti. Dup prerea noastr, este important c suma corespunztoare rmne
(cel puin provizoriu) la dispoziia ntreprinderii i poate servi drept surs de lichiditi.
Un rol deosebit n fluxurile bneti ale ntreprinderii i revine procesului de
mprumuturi ale mijloacelor bneti, care a fost divizat, de ctre noi, n 3 fluxuri
distincte. Aceasta reflect creditarea capitalului circulant, investiional i a stocurilor
de producie finit.
n continuare, o s specificm situaiile mai problematice din domeniul mijloacelor
bneti ale ntreprinderii. innd cont de faptul c acestea se intercaleaz cu situaiile
problematice ce in de domeniul financiar, deci, putem afirma c acestea in de domeniul
158

financiar. n ceea ce privete problema lichiditilor, aceasta poate fi numai de un fel


rnduirea. Fapt ce denot coordonarea veniturilor i cheltuielilor la momentul efecturii
Pagina

cheltuielilor. Problema cheltuielilor se rezolv relativ simplu sub forma unui model de
programare linear. Problema deficitului temporar al veniturilor se soluioneaz prin
atragerea mijloacelor investiionale att bancare, ct i comerciale. La urmtoarea
etap, trebuie verificate veniturile i cheltuielile n condiii noi, formnd un program
calendaristic.
Toate pierderile, ce apar n procesul dirijrii mijloacelor bneti, se pot diviza n
dou grupe:
Prima Grup a problemelor const n balansarea veniturilor i cheltuielilor la data
concret, de obicei, sfritul anului, care se rezolv prin metodele echilibrrii existente;
A dou Grup a problemelor de echilibrare a veniturilor i cheltuielilor pe
parcursul perioadei de funcionare. Aici se regsesc micarea fluxurilor bneti, n general,
i a prilor ei componente n corespundere cu sarcinile perioadei de planificare ca un tot
unitar.
Destinaia principal const n armonizarea tuturor verigilor sistemului, coordonarea
lor n timp pe baza legturilor sistemului intern. Aceast armonizare trebuie s fie
realizabil i s se bazeze pe tendine formate anterior. Este necesar existena unui sistem
flexibil de dirijare operativ cu mijloacele bneti, n funcia creia ar fi controlul privind
realizarea indicilor programai.
n timpul elaborrii programelor, este necesar s se aib n vedere faptul c
fenomenele economice nu sunt suficient de determinate ca timp i trebuie prevzute i
rezervele bneti care vor fi utilizate, ulterior, pentru stingerea deficitului ce ar putea
aprea n momente de criz. Volumele acestor rezerve pot fi observate, dac analizm
planurile riscurilor n perioadele precedente.
Balana anual de prognozare a veniturilor i cheltuielilor este agregat i nu poate
servi drept ndrumare la soluionarea problemelor concrete, aprute pe parcursul executrii
planurilor. Balana trebuie dezagregat, innd cont de ordinea volumelor, de perioadele de
efectuare a ncasrilor i cheltuielilor concrete. Soluionarea acestei probleme constituie
sensul rnduirii i const n construirea graficului desfurat n timp.
Trebuie urmrit fiecare moment al circulrii fluxurilor bneti pentru a determina
devierile posibile n fluctuaia acestora, aici gsim cea de a doua funcie de dirijare a
fluxurilor bneti evidena i controlul operativ. n orice form n care vom determina
definitiv procesele de realizare a programelor, adoptate anticipat, va avea loc devierea de la
volumul stabilit iniial. Pe parcursul funcionrii, pot aprea evenimente neprevzute, ce pot
duce la devieri considerabile, care submineaz activitatea n ntregime.

Bibliografie
1. GIURGIU A., BUNDUCHI M., STNEANU G. Mecanismul financiar al ntreprinderii.
Bucureti: Editura tiinific i Enciclopedic, 2001.
2. . .
: , 1989.
3. . . : , 1991.
4. . . : , 1976.
159
Pagina
ASPECTE CONCEPTUALE PRIVIND EVALUAREA I ASIGURAREA
SOLVABILITII NTREPRINDERILOR COOPERATISTE DIN REPUBLICA
MOLDOVA
Inga ZUGRAV, lector superior, dr., UCCM

We believe that the stability of the activity is determined by the situation of


cooperative enterprises owned financial resources, distribution and use, the state
would ensure its development on the basis of income and capital growth, keeping in
conditions of uncertainty, that level of liquidity and credibility. The issues to be
resolved currently feel the need to develop cooperative idea, science, formulating
practical procedures restructuring cooperative movement, development and
improvement of legal base, forecasting growth prospects. The aim research consists in
the evaluation of the economic and financial situation of enterprises undertook from
the cooperative consumer system from Republic of Moldova below the appearance of
ensuring stability their operation.

n economia de pia, stabilitatea funcionrii agentului economic, n mare msur,


se determin de starea financiar a elementelor incluse n sistemul de gospodrire. n acest
context, putem meniona c o influen deosebit asupra eficienei activitii entitilor din
sistemul cooperatist i revine factorului stabilitii financiare, care poate fi estimat din
punct de vedere al unor criterii, printre care: capitalul, activele, profitabilitatea,
rentabilitatea, lichiditatea. Aceste criterii sunt supuse influenei reciproce.
Conceptul de stabilitate a entitilor sistemului cooperaiei de consum din Republica
Moldova poate fi tratat, ca posibilitatea acestora de a nregistra echilibru, cu meninerea lui
sub influena factorilor interni i externi. La rndul su, menionm c stabilitatea
financiar, rmne un factor de baz a agentului economic i reprezint starea resurselor
financiare deinute de acesta, repartizarea i folosirea lor, ce ar asigura o activitate
nentrerupt pe baza creterii venitului i a capitalului, pstrnd nivelul corespunztor de
lichiditate i credibilitatea n condiiile de incertitudine.
Menionm c, n cazul falimentului unui agent economic cu o ndatorare mai mare,
ansele de recuperare a capitalurilor alocate de creditori sunt destul de reduse. De aceea, un
domeniu important al evalurii financiare al entitilor din cooperaia de consum l
reprezint gradul de ndatorare, stabilitatea financiar i autonomia financiar. Calculul i
rezultatele acestora, pe ntregul sistem cooperatist, sunt prezentate n figura 1.
Din datele obinute n urma diagnosticului stabilit, putem conchide c structura
surselor de finanare a ntregului sistem cooperatist nu prezint riscul de a nimeri sub
influena organismelor financiar-creditare, chiar se poate spune c ar trebui s se tind la
atragerea unor astfel de resurse, cci, n cazul dat, se exagereaz cu autofinanarea. Deci,
sistemul cooperaiei de consum dispune de un grad ridicat de stabilitate financiar care
este, n medie, pentru perioada analizat la nivelul de 80% i un grad ridicat de autonomie
financiar, chiar depind valoarea minim acceptabil la nivelul mediu de 75% pentru anii
2000-2014.
160

Aadar, mrimea capitalului ntreprinderii, din punct de vedere al esenei


economice, caracterizeaz imaginea ntreprinderii. n acelai timp, capitalul ndeplinete
funcia de reglementare, care reflect posibilitile extinderii n perspectiv.
Pagina
100

80 84.89 83.54 84.95 81.36 78.7


73.97 70.1 72.4 72.7 72.4 72.7 72.2
69
60

40
31
26.03 29.9 27.6 27.3 27.6 27.3 27.8 29.1
20 21.3
15.11 16.46 15.05 17.16 18.64
0
2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014

Rata de ndatorare global Rata stabilitii financiare Rata autonomiei financiare

Figura 1. Dinamica gradului de ndatorare, a stabilitii i autonomiei financiare


Sursa: Elaborat de autor n baza rapoartelor financiare generalizatoare ale cooperaiei de
consum

Starea financiar a ntreprinderilor depinde de sursele de formare a mijloacelor de


producie, de resursele disponibile ale ntreprinderii i de plasamentul acestora. n baza
datelor, sistemul cooperaiei de consum din Republica Moldova s-a caracterizat prin
ponderea nalt a capitalului propriu n totalul surselor. Totodat, putem constata c n
sistemul cooperaiei de consum, se fac foarte puine investiii din contul mprumuturilor pe
termen lung.
n continuare, structura resurselor financiare ale ntreprinderilor din sistemul
cooperaiei de consum, pe termene de exigibilitate, impune efectuarea unei analize a
gradului de finanare curent.
Menionm c gradul de finanare curent reprezint msura n care resursele
curente particip la formarea resurselor totale i la finanarea activitii. Totodat, se poate
prezenta i structura finanrii curente, care denot compoziia resurselor curente n funcie
de natura obligaiilor:
- datorii din exploatare, care ar trebui s dein o pondere majoritar;
- datorii financiare pe termen scurt, care reflect cuantumul dezechilibrului financiar
pe termen scurt;
- alte datorii n afara exploatrii, nonfinanciare.
Fcnd un studiu general al indicatorilor n cauz, conchidem c, n cadrul
sistemului cooperatist, sursele instabile oscileaz ntre mrimi destul de joase, ntre 13,15
puncte procentuale, i 25,49%, deseori, fiind mai scumpe n raport cu sursele permanente,
deci, se evideniaz o situaie benefic. Dac ne referim la compoziia resurselor curente,
atunci, conform practicii economice, datoriile prilejuite de exploatare trebuie s dein
minimum 75% din total i s manifeste o tendin de cretere, ceea ce, pe ntregul sistem,
este de aproximativ 50%, o situaie nu prea benefic, dar se observ o tendin de majorare
n ultimii ani.
n scopul evitrii pericolului nregistrrii rezultatelor financiare negative,
antreprenorii sunt impui s utilizeze un mecanism, prin intermediul cruia vor prognoza
capacitatea de a onora spectrul de obligaiuni i de a evita posibilitatea apariiei strii de
161

insolvabilitate. Totodat, e necesar de menionat c, chiar i atunci cnd ntreprinderea se


afl ntr-o situaie favorabil, nu se poate ignora probabilitatea de afectare a nivelului de
lichiditate i solvabilitate.
Pagina
De aici, rezult c un loc aparte, n estimarea stabilitii financiare, i revine
criteriului lichiditate, care reflect posibilitatea de a transforma activele n mijloace bneti
n termenele stabilite i cu cheltuieli minime. La efectuarea acestei proceduri, aspectul cel
mai dificil const n aprecierea, pentru diferite categorii de active curente, a volumului lor
optimal, lund n considerare c asupra lichiditii influeneaz asemenea factori, ca:
structura activelor i pasivelor, coraportul dintre durata pasivelor i activelor, nivelul
riscului progresul tehnico-tiinific, variaiile ciclice ale activitii de antreprenoriat,
modificrile politicii monetare i de credit . a. n vederea estimrii corecte a situaiei
financiare, este necesar compararea rezultatelor obinute cu normativele stipulate.
Reflectm nivelul lichiditii absolute pe sistemul cooperaiei de consum din
Republica Moldova n urmtoarea diagram:
0.2 0.2
0.2 0.19
0.18
0.16 0.15 0.15 0.15
0.14
0.12 0.11
0.1 0.08
0.08 0.07 0.07
0.06 0.06 0.06
0.06 0.04 0.04
0.04
0.02
0
2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014

Sistemul cooperaiei de consum

Figura 2. Rata lichiditii absolute pentru perioada 2000-2014


Sursa: Elaborat de autor n baza rapoartelor financiare generalizatoare ale cooperaiei de
consum

Astfel, analiznd nivelul lichiditii absolute, menionm c, pe parcursul perioadei


2000-2014, mrimea acestei rate, pe ntregul sistem, nregistreaz valori mult mai mici
dect normativul stabilit, oscilnd ntre 0,04 i 0,15, ceea ce atrage dup sine dificulti, din
motivul c, la fiecare leu datorii pe termen scurt, ntreprinderea trebuie s dispun de 20-25
bani n numerar, deci numai n perioada 2012 i 2014, aceast mrime se apropie de
normativ. n acest context, mai putem meniona c tendina majorrii acestui indicator
poate fi considerat pozitiv, ncepnd de la indicii mult mai mici dect cei indicai.
Totodat, este necesar de accentuat c, uneori, o rat ridicat poate s exprime i o
imobilizare a resurselor disponibile, iar un nivel redus al ratei nu afecteaz echilibrul
financiar, dac ntreprinderea dispune de creane uor de recuperat.
n ceea ce privete studiul lichiditii intermediare, aceasta, are o tendin de
descretere n cadrul sistemului cooperaiei de consum, fiind mai mic dect prevederile
stipulate de normativ. n condiii favorabile pentru activitate acest indicator trebuie s tind
spre o mrime unitar (ntre 0.70 i 1.0). Prezentm mrimea ratei lichiditii intermediare
162

n form grafic (figura 3).


Observm c nivelul lichiditii intermediare n cadrul sistemului cooperatist,
Pagina

nregistreaz o tendin de scdere lent, la sfritul anului 2008, fiind de 0,38 i totodat o
cretere lent din anul 2009 i pn n prezent de 0,44 n anul 2014.
0.7
0.6
0.5
0.4
0.3
0.2
0.1
0
2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014

Sistemul cooperaiei de consum

Figura 3. Rata lichiditii intermediar pentru perioada 2000-2014


Sursa: Elaborat de autor n baza rapoartelor financiare generalizatoare ale cooperaiei de
consum

n cadrul sistemului cooperaiei de consum, se menine o situaie puin mai


favorabil fa de lichiditatea total, mrimea acestui coeficient, pe parcursul perioadei
analizate, o reflectm n diagrama ce urmeaz.
1.6
1.4 1.36 1.35
1.28 1.32 1.3 1.31
1.2 1.21 1.21 1.16 1.17 1.17 1.16
1.09 1.12 1.13
1
0.8
0.6
0.4
0.2
0
2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014

Sistemul cooperaiei de consum

Figura 4. Rata lichiditii generale pentru perioada 2000-2014


Sursa: Elaborat de autor n baza rapoartelor financiare generalizatoare ale cooperaiei de
consum

Studiind mrimea indicatorului dat, ct i modificarea lui n dinamic, remarcm c


n cadrul sistemului, normativul este respectat, ceea ce atest faptul c datoriile exigibile pe
termen scurt pot fi onorate i FR, este pozitiv. Se nregistreaz o lichiditate favorabil n
condiiile cnd acest indicator are o mrime supraunitar (ntre 2.0 i 2.5).
Concomitent, creterea valorii coeficientului lichiditii poate s testeze nu numai
un raport favorabil pentru echilibrul financiar al ntreprinderii, dar i acumularea unor
resurse bneti. Specialitii strini apreciaz c existena unor mijloace bneti, n proporie
de 1 1,5%, fa de totalul activului, asigur necesarul zilnic pentru efectuarea plilor
normale imediate ale ntreprinderii.
Un nivel mai ridicat al acestui indicator nu constituie un semnal de alarm, care
trebuie s impun msuri de redresare. n schimb, nivelul mai redus al gradului de
asigurare cu disponibiliti bneti reflect o ntrziere a ncasrilor, obinerea unor
163

rezultate financiare nesatisfctoare, care, n cele din urm, vor duce la o reducere a
capacitii de plat a ntreprinderii.
Pagina

Se poate constata c activele curente determin, n mare msur, starea financiar a


ntreprinderii. Analiza efectuat, privind mrimea indicatorilor lichiditii i modificrii lor
n dinamic, denot faptul c, n cadrul sistemului cooperaiei de consum, acestea necesit
a fi conformate cu indicatorii normativi.
Totodat, conchidem c reducerea nivelului de lichiditate constituie cauza strategiei
incorecte a gestionrii entitilor din cooperaia de consum. Deci, pentru a depi situaia
critic, este de dorit s se efectueze studiul cauzelor care au adus la aceasta, dar se impune
i utilizarea mecanismului de prognozare a lichiditii, care ar permite, n mod corect,
stabilirea nivelului efectiv al acesteia i naintarea strategiei gestiunii n condiii de
insolvabilitate.
n urma acestei analize, se poate supraveghea dinamica evoluiei diferiilor
indicatori. Importana metodei ratelor const n faptul c ofer posibilitatea realizrii unor
comparaii att n timp, ct i n spaiu, cu ratele medii pe ramur, fcnd astfel posibil
aprecierea evoluiei performanelor n timp, dar i cu indicele nalt de perfecionare obinut
de concureni.
n final, ajungem la concluzia c, n sistemul cooperatist din RM, pentru atingerea
stabilitii financiare, este nevoie de revizuirea managementului n domeniile
disponibilului bnesc, marketingului i orientrii generale.
Asigurarea solvabilitii ntreprinderilor cooperatiste poate fi atins, preponderent,
din contul rezervelor interne. Aceasta se argumenteaz prin faptul c ntreprinderile date
sunt limitate n posibilitatea atragerii surselor mprumutate i utilizrii eficiente a acestora.
Factorul dat este susinut prin argumentul c, n condiii de criz, creterea cheltuielilor de
vnzare i producere, ce in de deservirea creditului obinut, de regul, este mult mai
intensiv dect ritmul majorrii profitului ntreprinderii cooperatiste, care se atinge din
contul majorrii circulaiei mrfurilor i activelor.
n cadrul sistemului de msuri ale stabilizrii financiare i prevenirii falimentului,
un loc aparte se atribuie msurilor ce asigur restabilirea nivelului de solvabilitate a
ntreprinderilor i atingerea structurii satisfctoare a bilanului.
Restabilirea solvabilitii presupune realizarea unui complex de msuri, care este
orientat spre refacerea capacitii entitilor din sistemul cooperaiei de consum din
Republica Moldova, la efectuarea plilor curente i asigurarea nivelului de lichiditate a
structurii bilanului.
Sarcina de baz, la restabilirea solvabilitii, const n asigurarea echilibrului dintre
activele monetare i creanele financiare pe termen scurt, care se atinge prin diferite
metode i procedee, n funcie de condiiile reale ale strii financiare a entitii
cooperatiste. Pentru restabilirea solvabilitii i ndestularea structurii bilanului este
necesar efectuarea unui complex de msuri bine determinate, care au ca scop efectuarea
transformrilor n sfera financiar a entitii date.

Bibliografie
1. Legea cooperaiei de consum nr. 1252 din 28.09.2000. n: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr. 154-156 din 14.12.2000.
2. BRBULESCU C. Diagnosticarea ntreprinderilor aflate n dificultate economic.
Strategii i politici de redresare i dinamizare a activitii. Bucureti: Editura
Economic, 2002, 320 p. ISBN 973-590-731-3
3. NICULESCU M. Diagnostic financiar. Bucureti: Ed. Economic, 2003, 384 p. ISBN
164

973-590-720-8
Pagina
CONFERINA TIINIFICO-PRACTIC NAIONAL
Dedicat jubiliarului Tudor Tuhari profesor universitar, doctor habilitat

INVITAIE
12 septembrie 2014, ora 10 Stimat() Domn (Doamn),
Catedrele Contabilitate i audit, Finane i bnci a Universitii
Cooperatist-Comerciale din Moldova V invit pentru participare
la CONFERINA TIINIFICO-PRACTIC NAIONAL
cu genericul:
Oportuniti de dezvoltare a contabilitii, auditului i finanelor aliniate
noilor reglementri contabile

Seciunile conferinei:
Oportuniti evolutive ale contabilitii n condiiile globalizrii
Probleme actuale i perspective ale dezvoltrii auditului i analizei economice
Tendinele reformrii finanelor sub aspectul stabilizrii i sporirii siguranei funcionrii
structurilor antreprenoriale din Republica Moldova

Termenul limita de nregistrare a participanilor: 5 septembrie 2014.


Termenul limit de prezentare a comunicrilor spre publicare 15 septembrie 2014 la
adresa de email: ccontabilitate@uccm.md

Limba de lucru: romn, rus, englez, francez. Nu se ncaseaz taxa de participare.


Comitetul de organizare
165

Persoane de contact: - Cpn Sofia, tel. 22 81 56 35


- Caraganciu Galina, tel. 069162642
Pagina
MATERIALELE CONFERINEI TIINIFICO-PRACTICE NAIONALE
cu genericul: OPORTUNITI DE DEZVOLTARE A CONTABILITII, AUDITULUI I
FINANELOR ALINIATE NOILOR REGLEMENTRI CONTABILE / dedicate jubiliarului
Tudor Tuhari profesor universitar, doctor habilitat

Bun pentru tipar la 25.08.2015. Coli de tipar 10,4.

Editor: Universitatea Cooperatist-Comercial din Moldova, MD 2001,


166

mun. Chiinu, bd. Gagarin, 8


Pagina
Universitatea Cooperati

i bnci

167
Pagina