Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
FACULTATEA DE DREPT
CATEDRA DREPTUL ANTREPRENORIAXULUI
DREPT FISCAL
Suport de curs la disciplina „Drept fiscal”
Aprobat de
Consiliul Calităţii al USM
Chişinău, 2014
CEP USM
CZU 336.225,1(075,8)
D 82
Autori:
Vlad VlaicUy doctor în drept, conferenţiar universitar (temele 1, 2, 5,
9(§U4,6,9), 10, II)
Aureliu Rotaru, magistru în drept lector superior (temele 3, 6, 7, 8)
Viorica Boaghi, doctor în drept, lector universitar
(temele 4, 9(§5jt7,8))
Daniela Vldaicu, magistru în drept, lector universitar (temele 3, 4)
Responsabil de ediţie - Vlad Vlaicu,
doctor in drept, conferenţiar universitar
Consultant ştiinţific - Nicolae Roşea, doctor tn drept, corţferenţiar
universitar, şeful Catedrei Dreptul Antreprenoriatului, USM
Recenzenţi: Victor Volcinscht, doctor în drept, profesor universitar
Alexandru Armeanic, doctor ţn drept, conferenţiar universitar
- Prezentul suport de curs a fost elaborat în conformitate cu curricula
cursului,»Drept fiscal”, aprobată de Catedra Dreptul Antreprenoria-
tului a Facultăţii de Drept a USM. La elaborarea lui au fost luate în
considerare actele normative în vigoare la 1 ianuarie 2014.
Este destinat studenţilor facultăţilor de drept, teoreticienilor» practi
cienilor, precum şi tuturor celor interesaţi de studierea acestui curs.
ISBN978-9975-71-523-2.
336.225.1(075,8)
D 82
4
5.1, Procedura ridicării de ia contribuabil a'mijloacelor băneşti
^ în numerar......... ............................................. ............163
5.2. Urmărirea bunurilor contribuabililor....... ........................ 164
5.2.1. Sechestrarea bunurilor contribuabililor............... 164
X 5.2.2. Particularităţile sechestrării unor categorii de bunuri... 168
5.2.3. Cazuri de ridicare a sechestrului aplicat pe bunuri ..,.172
6. Comercializarea bunurilor sechestrate....... .......... ................. 173
6.1. încheierea contractului de vânzare-cumpărare şi achitarea
preţului bunurilor comercializate....................................179
6.2. Ridicarea bunurilor...................................... ................180
7. Urmărirea datoriei debitoare a contribuabilului........... ............. 182
8. Procedura de distribuire în faza de executare silită a sumelor
încasate şi categoriile de creanţe.............................................183
9. Cazuri de imposibilitate a executării silite a obligaţiei fiscale.... 185
10. Contestarea deciziilor şi acţiunilor privind executarea silită
a obligaţiei fiscale........... ................. ................... ....... ..... ,.187
5
Tema 9. Răspunderea juridică pentru încălcarea
legislaţiei fiscale
v 1. Noţiunea şi răspunderii juridice pentru încălcarea legislaţiei
^ fiscale..................... ......„ 4 ............................................... 230
2. Temeiurile tragerii la răspundfere pentru încălcările fiscale........230
3. Tipuri de sancţiuni a p lic a te ............... .................................231
4. Subiecţii răspunderii juridice pentru încălcarea legislaţiei
fiscale............................... ..................... ............. ............... 233
5. Noţiunea şi caracterele încălcării fiscale.................................. 234
. 6. Tipuri de încălcări ale legislaţiei fiscale....... „........ „............... 235
7. Temeiurile de liberare a contribuabililor de răspundere juridică
pentru încălcarea legislaţiei fiscale............... ...... ...................237
8. Procedura de examinare a cazurilor de încălcare fiscală.
Contestări.................................. ......................................... 238
9. Alte forme de răspundere juridică pentru încălcarea legislaţiei
fiscale............. ...................................................................241
Rlhliâffrafie 287
Tema 1.
ELEMENTELE DEFINITORII ALE DREPTULUI
FISCAL ŞI ALE LEGISLAŢIEI FISCALE
1. Definiţia dreptului fiscal
2. Obiectul şi metoda reglementării juridice în dreptul fiscal
3* Normele juridice fiscale
4. Relaţiile dreptului fiscal cu alte ramuri de drept
5. Principiile dreptului fiscal
6. Izvoarele dreptului fiscal
7. Acţiunea legislaţiei fiscale în timp» spaţiu şi asupra
persoanelor
8* Ştiinţa dreptului fiscal
8
DREPT FISCAL
Astfel, obiectul dreptului fiscal cuprinde o serie de reglementări con
crete referitoare la; administrarea impozitului pe venit; impozitului pe
bunurile imobiliare, impozitului privat, accizelor, taxei pe valoarea adă
ugată, taxelor vamale, taxelor percepute în fondul rutier, taxelor pentru
folosirea resurselor naturale, taxelor locale etc.; naşterea, modificarea,
stingerea (inclusiv prin executare silită) şi asigurarea stingerii obligaţiei
fiscale; modul şi regulile de efectuare a controlului fiscal; particularită
ţile răspunderii juridice pentru încălcarea obligaţiei fiscale etc.
Obiectul de studiu al dreptului fiscal este determinat nu doar de re
glementările cuprinse în Codul fiscal şi în actele legislative şi norma
tive, dar şi de reglementările din acordurile internaţionale de evitare a
dublei impuneri, de evitare a evaziunii fiscale, de asistenţă reciprocă
în domeniul fiscal etc.
Deşi are un obiect de reglementare complex, dreptul fiscal repre
zintă un ansamblu coerenţ şi unitar de norme juridice, întrucât el vi
zează nu orice acte sau operaţiuni, ci numai pe acelea care formează
ţamura dreptului fiscal9.
Metoda de reglementare a dreptului fiscal este metoda imperativă.
Normele dreptului fiscal impun o conduită obligatorie, o conduită de la
care nu se poate deroga, în caz de nerespectare putând fi aplicată forţa
de constrângere a statului. Părţile în relaţiile fiscale sunt pe poziţii de
subordonare. Totodată, în dreptul fiscal se mai aplică şi metoda dis-
pozitivă, normele date permiţând contribuabilului să-şi aleagă singur
conduita în cadrul raporturilor din domeniul dreptului fiscal. Astfel,
contribuabilului i se acordă dreptul de a alege achitarea impozitului pe
bunurile imobiliare până la 15 august (prima parte) şi până la 15 octom
brie (a doua parte) sau achitarea integrală a impozitului până la 30 iunie
şi de a beneficia de o scutire de 15% din suma impozitului.
9
Vl»d VLAICÜ, Aurel Iu ROTARU, Viorie» BOAGHI, D utela VIDAICU
11
Vlad VLAICU, Aurelhi ROTARU, Viorica BOAGHl, Daniela VIDAICU
DREPT FISCAL
penală sau privaţiune de libertate, precum şi privarea de dreptul de a unilor în doqieniul fiscal de către organele de control fiscal. Prin
exercita o anumită activitate13. tre infracţiunile reglementate în Codul penal al Republicii Moldova
în normele juridice din domeniul fiscal cel mai des ipoteza şi dis şi-au găsit locul lor şi infracţiunile fiscale, ca: evaziunea fiscală a
poziţia sunt contopite în actele normative, iar sancţiunile sunt specifi persoanelor, întreprinderilor, organizaţiilor, instituţiilor (art.244) şi
cate la finele acestora sau în Codul penal, în Codul contravenţional ori evaziunea fiscală a persoanelor fizice ce nu practică activitate de an-
în Codul muncii.
treprenoriat (art244/1).
Cu dreptul contravenţional, dreptul fiscal se află tot în relaţii strânse,
4, Relaţiile dreptului fiscal cu alte ramuri de drept fo virtutea dispoziţiilor referitoare la constatarea contravenţiilor în do
Dreptul fiscal are un rol deosebit de important în sistemul dreptu meniul fiscal de către organele de control fiscal. Printre contravenţiile
lui, având legături strânse cu un şir de ramuri de drept: dreptul consti reglementate în Codul contravenţional al Republicii Moldova şi-au găsit
tuţional; dreptul administrativ, dreptul financiar, dreptul penal, dreptul locul lor şi contravenţiile fiscale, ca: încălcarea drepturilor, intereselor
contravenţional, dreptul muncii, dreptul internaţional public etc. şi obligaţiilor contribuabilului sau ale unui alt participant la raporturile
Relaţia dreptuluifiscal cu dreptul constituţional este datorată în fiscale (art.297); încălcarea regulilor de exploatare a maşinilor de casă
primul rând importanţei dreptului constituţional în sistemul dreptu şi control (art.2931) etc.
lui. Dreptul constituţional are ca obiect de studiu Constituţia, care, Cu dreptul muncii, dreptul fiscal are o legătură în virtutea răspun
la rândul ei, conţine fundamentele de bâză ale fiscalităţii, ea fiind pi derii juridice de natură materială sau disciplinară pe care o pot aplica
lonul de existenţă a dreptului fiscal. Constituţia Republicii Moldova persoanele cu funcţie de răspundere din'cadrul organelor controlului
este actul normativ suprem care prevede expres îndatorirea fiecărui fiscal
cetăţean al Republicii Moldova de a contribui prin impozite şi taxe Cu dreptul internaţionalpublicj dreptul ffscal are relaţii în virtutea
la cheltuielile publice14. * existenţei convenţiilor interstatale de colaborare şi asistenţă reciproci;
Cu dreptul administrativ, dreptul fiscal se află într-o relaţie foarte de asistenţă administrativă reciprocă în domeniul fiscal; de stabilire a
strânsă, dreptul administrativ cuprinzând normele referitoare la orga-, principiilor de percepere a impozitelor indirecte; de evitare a dublei
nizarea şi funcţionarea tuturor organelor puterii executive, inclusiv impuneri şi prevenire a evaziunii fiscale etc.
norme privind conducerea, organizarea şi funcţionarea oi*ganelor fis
cale care de asemenea fac parte din administraţia de stat. 5, Principiile dreptului fiscal
Cu dreptulfinanciar, dreptul fiscal are relaţii strânse datorită im Principiile de bază ale dreptului fiscal se conţin în art.3 din Codul
portanţei bugetelor de diferite niveluri, dreptul financiar studiind pro fiscal şi au următorul conţinut:
cesul de formare, gestionare şi efectuare a cheltuielilor din aceste bu a) neutralitatea impunerii - presupune asigurarea prin legislaţia
gete, care, Ia rândul lor, sunt formate în majoritate din impozite şi taxe, fiscală a condiţiilor egale investitorilor, capitalului autohton şi străin.
ce reprezintă obiectul de studiu al dreptului fiscal. Potrivit acestui principiu, impozitele şi taxele nu vor fi diferenţiate în
Cu dreptul penal, dreptul fiscal de asemenea se află în relaţii funcţie de cetăţenia investitorului sau de originea capitalului şi nici în
strânse, în virtutea dispoziţiilor referitoare la constatarea infracţi- funcţie de forma capitalului. Impozitele trebuie să fie instituite şi apli
33Codul penai al Republicii Moldova, nr.985 din 18.04,2002. în: Monitorul Ofici cate în aşa mod, încât să reducă la minimum influenţa acestora asupra
al al Republicii Moldova, 2002, nr. 128-129. deciziilor economice;
u Constituţia Republicii Moldova, adoptată la 29 iulie 1994. în: Monitorul Oficial b) certitudinea impunerii - prin elaborarea de norme juridice clare,
al Republicii Moldova, 1994, nr.l, art58 alin.(l). care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar modalitatea şi termene-
f
(
13
_______________ VUd VIAICU, АчгеЦц ROTARU Vlorka BOAGHI, Daniela VIPAICU_______________
16
I (éH 1 ;tl îf l {JB iJ H .( S (Jl
DREPT FISCAL
normative îtf domeniu. Astfel, în scopul aplicării corecte a normelor
art 175 din Codul fiscal ce reglementează modul de stingere a obligaţiei
fiscale prin compensare, a fost emis Regulamentul privind stingerea
obligaţiei fiscale prin compensare» aprobat prin Ordinul Ministerului
Finanţelor nr.42 din 07.07i004,s.
Regulamentele Inspectoratului Fiscal Principal de Stat de aseme
nea detaliază normele generale prevăzute în actele normative de speci
alitate şi stabilesc unele proceduri concrete de implementare a acestora.
Regulamentele IFPS sunt justificate de a explica din punct de vedere
specializat dispoziţiile generale ale Codului fiscal şi ale altor legi prin
care se instituie norme ale dreptului fiscal. Astfel, în scopul aplicării
reuşite a art. 146 din Codul fiscal, a fost emis Regulamentului-cadru
privind principiile generale de instituire şi funcţionare a posturilor fis
cale, aprobat prin Ordinul IFPS nr.776 din 17,06,2013, regulampnt ce
conţine modul de instituire şi funcţionare a posturilor fiscale19.
Deciziile administraţiilor publice locale sunt izvoare «le dreptu
lui fiscal în măsura tu care ele reglementează impozite ţii taxe looale,
stabilesc cotele acestora, modalitatea de gestionare, fecilltăţileftsca-
le etc. Astfel» prin Decizia Consiliului Municipal Chişinău nr.3/1 din
28 martie 2013 au fost aprobate şi puse îh aplicare taxele locale pe
teritoriul mun.Chişinău20.
Âcordvrile(convenţiile) internaţionale sunt izvoare ale dreptului fis
cal în măsura în care ele reglementează relaţii fiscale, au fost semnate şi
ratificate corespunzător. Astfel, Republica Moldova a încheiat un şir de
acorduri internaţionale în materie fiscală, printre care acorduri de evitare
a dublei impuneri şi de evitare a evaziunii fiscale cu 46 state: Spania,
Israel, Italia, Germania, Turcia, Canada, Rtfsia etc.; acorduri privind
principiile impozitării indirecte şi acorduri privind colaborarea şi asis-
11 Regulamentul privind stingerea obligaţiei ftscaleprin compensare, aprobat prin
Ordinul Ministerului Finanţelor nr.42 din 07.07.2004. în: Monitorul Oficial al Repu
blicii Moldova, 2004, nr. 163.
19Regulamentului-cadru privind principiile generale de instituire şi funcţionare a
posturilor fiscale, aprobat prin Ordinul Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr.77<&
din 17.06.2013. In: Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2013, nr. 136-139.
20Decizia Consiliului Municipal Chişinău nr.3/1 din 28 martie 2013 cu privire la
aprobarea şi punerea în aplicare a taxelor locale//pe portalul oficial al Primăriei mun.
Chişinău - http://chisinau.md/pubKcffiies/anul 2013/decizii/DOCIOS.PDF (accesat
la 10.01.2013).
17
.__________ Vlad VLAICU, Aurtim ROTARU, |lofica BOAG»I, Dantela VIDAJCU____________ ___
19
Vtad VLAICU, Auxeliu UOTARU, Viorica BOAGHI. Daniela V1DA1CU
21
1. Apariţia şi evoluţia istorică a impozitelor şi taxelor
2, Concepţii tradiţionale şi moderne privind impozitele şi
impunerea
3» Definiţia impozitului
4; Caracterele juridice ale impozitului
5. Funcţiile impozitelor i
6. Taxele
7«" Principiile impunerii fiscale
30
^\ ___________ DREPT FISCAL
■ -- -- -,--1-1—- T________
. ...
tmpozitHi'iSte o plată obligatorie, informă pecimiară, fără 6 con-
trapmtar* directă fi imediată, achitată în buget de către persoanele
fizice şiJuridice pentru veniturilepe care le obţin sau bunurilepe care
le posedă.
Totalitatea impozitelor şi taxelor colectate de la persoanele fizice
şi juridice în bugetele de toate nivelurile reprezintă sistemulfiscal
Sistemul de percepere a impozitelor, taxelor şi altor contribuţii de
către organele fiscale în scopul realizării funcţiilor social-economice
ale statului se numeştefiscalitate.
Ansamblul de instrumente de intervenţie a statului generate de
procesele specifice fiscale: formarea prin impozite şi taxe a veniturilor
fiscale, alocwea cheltuielilor fiscale, asigurarea echilibrelor fiscale se
numeşte politicăfiscaW9,
31
■ I I ■ ■ ■ ■ ■ ■
VH4VLAJCU Aurallu ROTARU, Viorica BOAGH1, Dialah VIDAICU
32
DREPT FISCAL
plătitorilokde impozite se explică prin rolul lor de principale veni
turi publice, de mijloc financiar primordial de fbrmare a fondurilor
băneşti necesare statului.
Reversibilitatea impozitelor este exprimată de condiţiile generale -
economice, sociale şi culturale create de stat, în beneficiul cetăţenilor,
prin utilizarea acestor impozite. De fapt, reversibilitatea impozitelor
este generală, deoarece beneficiarii lor sunt toţi cetăţenii unui stat, fără
a se recunoaşte vreo vocaţie deosebită a plătitorilor de impozite în ceea
ce priveşte accesul la învăţământul de stat; la acţiunile de sănătate pu
blică, protecţie socială ete.
Impozitul se datoreazăpentru veniturile obţinute sau bunurile de
ţinute, subiecţii devenind contribuabili doar atunci când obţin venituri
sau deţin bunuri impozabile.
Caracterulprocedural depercepere presupune perceperea impozi
tului - atât benevolă, cât şi silită - după o anumită procedură prestabi
lită, reglementată de actele normative în domeniu.
\ ’ *
5. Funcţiile impozitelor
Impozitele şi taxele îndeplinesc trei funcţii;
Funcţia fiscală - contribuţia la formarea fondurilor generale de
dezvoltare a societăţii, a fondurilor fiscale este obligaţia tuturor per
soanelor fizice şi juridice care obţin venituri impozabile sau deţin
bunuri taxabile. în aceste fonduri se concentrează mijloacele băneşti
necesare pentru finanţarea de obiective şi acţiuni cu caracter general;
pentru finanţarea instituţiilor publice şi a altor acţiuni cu caracter eco
nomic, sociocultural etc.
Funcţia de redistribuire - este funcţia de preluare a unor resurse
financiare în vederea repartizării lor, pentru satisfacerea unor trebu
inţe acceptate în folosul altora decât posesorii iniţiali ai resurselor.
Resursele odată acumulate In bugetul de stat se depersonalizează şi se
cheltuiesc în conformitate cu necesităţile statului.
Funcţia de regim - se are în vedere reglarea unor fenomene eco
nomice sau sociale, impozitele fiind folosite ca instrumente de stimu
lare sau de frânare a unor activităţi economice, a consumului unor
mărfuri sau servicii etc.60.
40Dan Drosu Şaguna,Dao Şova, Dreptfiscal, p. 102-103.
VJs4 VLAICU, Aurelte ROTAKU, Viorie« BOAGHJ, 0 ufel» VIDAiCU
6. Taxele
Taxele reprezintă, alături de impozite, cea de a doua categorie prin
cipală de venituri ale bugetului de stat, fiind o plată efectuată de per
soanele f\zice sau juridice pentru anumiteş servicii prestate acestora de
către organele de stat sau instituţiile publice61.
Deci, taxele sunt plăţi pecuniare, reglementate ca venituri ale bu
getului de stat sau ale altor colectivităţi'publice datorate de acei ce
beneficiază de anumite servicii, prlstări ori alte acte sau activităţi ale
unor organe sau instituţii publice.
Particularităţile specifice taxelor sunt:
a) este o plată pecuniară;
b) se achită pentru serviciile prestate,'deci au un contraechivalent;
c) acest contraechivalent nu este echivalent cu costul real al servi
ciului prestat;
d) subiectul plătitor este determinat odaţă cu cererea de prestare a
serviciului;
e) reprezintă o contribuţie de acoperire a cheltuielilor necesare
pentru serviciile solicitate.
La stabilirea taxelor se iau în considerare un şir de principii, şi
anume:
a) unicitatea taxării - pentru unul şi acelaşi serviciu prestat unei
persoane aceasta datorează să achite doar o singură taxă;
b) taxele sunt anticipative - se achită la momentul solicitării ser
viciilor sau lucrărilor ce urmează a fi efectuate de organele sau insti
tuţiile de stat®.
Taxele se clasifică în:
61 Dan Drosu Şaguna, Dan Şova, Drept fiscal, C.H. Beck, Bucureşti, 2006,
p.93.
^Ibidem, p.94.
*4
1 I DREPT FISCAL
*...... »1>■ ........ . " ' ' l>" ' ............. - 11 ---- ------
a) taxe fiscale, adică taxe care sunt reglementate de legislaţia fisca
lă etc. şi care sunt administrate de organul fiscal;
b) taxe nefiscale.
Obiectul de studiu al dreptului fiscal sunt taxele fiscale, cele mai
importante fiind:
a) taxele vamale;
b) taxele rutiere;
c) taxele pentru folosirea resurselor naturale;
d) taxa pentru amenajarea teritoriului;
e) taxa de organizare a licitaţiilor fi loteriilor;
f) taxa de plasare (amplasare) a publicităţii;
g) taxa de aplicare a simbolicii locale;
h) taxa pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii;
i) taxa de piaţă;
j) taxa pentru cazare;
k) taxa balneară; ■
1) taxa pentru prestarea serviciilor de transport auto de călători pe
rutele municipale, orăşeneşti şi săteşti (comunale);
m)taxa pentru parcare; v
n) taxa de la posesorii de câini;
o) taxa pentru parcaj;
p) taxa pentru salubrizare;
q) taxa pentru dispozitivele publicitare.
Tipic, taxele sunt plăţi obligatorii cu contraechivalent direcţ şi ime
diat, însă avem un şir de excepţii când taXele sunt datorate cu echiva
lent parţial şi fără vreun echivalent, acestea având trăsăturile specifice
impozitelor.
în prezenţa unor taxe atât cu contraechivalent direct şi imediat, cât.
şi a unor taxe cu contraechivalent parţial ori fără vreun contraechiva
lent, se poate concluziona că deosebirea dintre impozite şi taxe este re
lativă, deoarece In exercitarea atribuţiei de reglementare a veniturilor
publice organele legislative au atitudinea de a institui impozite şi taxe
pentru a acoperi cheltuielile bugetare, neţinându-se cont de elementele
specifice ale acestora şi teoriile doctrinare în domeniu63.
35
____________ Vlad VIA [CU, Aureliu RQTARU, Viorica BOAGHI, DiaUI* VIDAICU DREPT FISCAL
7. Principiile impunerii fiscale Uri impositjste considerat elastic daci aoeita poate fi adaptat ne
Una dintre preocupările de bază ale specialiştilor în domeniul fis voilor bugetare; ,poate fi majorat când cheltuielile bugetare cresc şi,
cal a fost de a delimita şi de a defini cerinţele pe care trebuie să le respectv, micşorat când cheltuielile bugetare se reduc.
îndeplinească un sistem fiscal pentru a ii considerat raţional. Deci» fri c) Principiul politicii economice presupune utilizarea impozitelor
realizarea misiunii lor de componentă principală a bugetului de stat, de către stat nu doar ca mijloc de acoperire a cheltuielilor bugetare, ci şi
impozitele trebuie să întrunească anumite cerinţe» să respecte anumite ca mijloc de influenţare a unor ramuri ale economiei» în sensul dezvol
principii, şi anume: tării sau restrângerii unora, pentru a stimula sporirea producţiei sau con
a) Principiul impunerii echitabile - repartizarea sarcinii fiscale pe sumul unui anumit produs64. în acest sens, impozitele se folosesc ca o
clase şi pături sociale după principiul echităţii, respectându-se egalita pârghie a politicii economice, ca instrumente de stimulare sau de frânare
tea în faţa impozitului şi egalitatea prin impunere. l a unor activităţi economice, a consumului unor mărfuri sau servicii65.
Egalitatea înfaţa impozitelor presupune ca impunerea să se facă în
acelaşi mod pentru toate persoanele fizice şi juridice, indiferent de lo S; Subiecte pentru autoevaluare
cul unde domiciliază sau unde îşi au sediul. Impunerea e necesar să se I 1. Enumeraţi 5 impozite aplicabile în perioada antică.
facă în acelaşi mod pentru toate activităţile economice, indiferent de 2. Enumeraţi 5 impozite aplicabile în perioada medievală.
forma juridică în care sunt organizate sau funcţionează, întreprinderi 3. Enumeraţi 5 impozite aplicabile în epoca modernă şi în cea con
mari sau mici» rezidenţi sau nerezicjenţi. temporană.
Egalitatea prin impunere se ană în opoziţie cu egalitatea în faţa 4. Enumeraţi 5 impozite aplicabile în statul antic atenian. ■■
impozitului şi presupune diferenţierea sarcinii fiscale de la o persoană 5. Argumentaţi opiniile adepţilor teoriei organice asupra impozite
Ia alta în dependenţă de un şir de factori: mărimea absolută a materiei lor.
impozabile; situaţia personală a subiectului impozabil etc. Această 6. Argumentaţi opiniile adepţilor teoriei contractului social asupra
egalitate presupune, cum e şi firesc, un tratament fiscal diferit al celor impozitelor.
bogaţi în comparaţie cu cei săraci, al celor celibatari în comparaţie cu 7. Argumentaţi opiniile adepţilor teoriei echivalenţei asupra impo
cei căsătoriţi cu copii etc. zitelor.
b) Principiulpoliticiifinanciare - la introducerea unui nou impo 8. Argumentaţi opiniile adepţilor teoriei sacrificiului asupra impo
zit acesta trebuie să posede câteva caracteristici: să aibă un randament zitelor.
fiscal ridicat, să fie stabil şi elastic. 9. Argumentaţi opiniile adepţilor teoriei sociologice asupra impozi-
Pentru ca impozitul să aibă un randamentfiscal ridicat este necesar I telor.
ca acesta să fie universal, urmând a fi achitat de toţi contribuabilii ce 10. Argumentaţi opiniile adepţilor teoriei siguranţei asupra impozi
realizează venituri similare sau posedă acelaşi gen de avere; să cu telor.
prindă întreaga materie impozabilă; să nu fie susceptibil de evaziuni 11. Relataţi esenţa maximelor Iui Adam Smith.
fiscale şi să necesite cheltuieli minime pentru percepere. 12. Definiţi impozitul din punct de vedere legal.
Un impozit este stabil atunci când nu este influenţat de situaţia so- •13. Definiţi impozitul din punct de vedere doctrinar.
cioeconomică din stat, randamentul fiscal al acestuia rămânând stabil 14. Enumeraţi şi analizaţi caracterele impozitelor.
atât în cazul sporirii producţiei şi a veniturilor, cât şi în cazul perioadei 15. Definiţi din punct de vedere legal taxele.
de criză. în realitate, stabilitatea impozitului este influenţată, de regu
64Dan Drosu Şaguna, Dan Şova, Dreptfiscal, p.20-23.
lă, de situaţia economică, socială şi politică din stat. ^Armeanic A., Dreptfiscal: Suport didactic, p26.
36 37
Vl*d VLAICU, Aurdîu ROTARU, Viorica BOAGHI, Daniela VIDAICU
38
Tema 3.
ELEMENTELE LEGII FISCALE
1, Definirea elementelor legii fiicale
2, Subiectul impunerii
3. Obiectul impunerii
4. Sursa de plată a impozitului sau taxei
5, Cotele impozitelor sau taxelor
6. Termenele de achitare a impozitelor şi taxelor
7, Facilităţi (înlesniri) privind impozitele şi taxele
8. Clasificarea impozitelor şi a taxelor
39
VIad VLA1CU, Aureli« ROTARU, Viorica BOAGHI, Daniela V1DAICU
41
___________ Vkd VŢAICU, Atirtîiu RQTARU. Viorie» BOAGHI, Daniela VIDAICU______________
2* Subiectul impunerii
Subiectul impunerii este primul dement obligatoriu (substanţial) al
legii fiscale prevăzut de art.6 din Codul fiscal. Subiectul impunerii este
persoana care are obligaţia juridică de a achita din contul mijloacelor
proprii şi în împrejurările stabilite de legislaţia fiscală impozitul sau
taxa respectivă. în general, subiect al impunerii poate fi orice persoană
juridică sau fizică care deţine un obiect impozabil sau a realizat o ac
ţiune impozabilă. Prin urmare, subiectul impunerii este persoana res
ponsabilă pentru executarea conformă şi la timp a obligaţiei fiscale.
în cadrul dreptului fiscal, subiectul impunerii mai poartă denumi
rea de contribuabil Conform art.5 alin,(2) din Codul fiscal, contribu
abilul este persoana (fizică sau juridică) care, conform legislaţiei fis
cale, este obligată să calculeze şi/sau să achite la buget orice impozite
şi taxe, penalităţile şi amenzile respective. Definiţia legală include în
categoria de contribuabil şi persoana care, conform legislaţiei fiscale,
este obligată să reţină sau să perceapă de la altă persoană şi să achite
la buget plăţile indicate. Pentru subiectul impunerii sunt caracteristice
mai multe elemente care, odată determinate, contribuie la aplicarea
corectă de către organele de administrare fiscală a legislaţiei fiscale,
în special, aceste elemente se referă la capacitatea fiscală, statutul
juridic al subiectului, rezidenţafiscală a subiectului etc.
Literatura de specialitate72analizează capacitateafiscală drept ca
pacitate juridică estimată a unui contribuabil de a achita impozitele şi
taxele, pentru crearea în final a bdgetuliii naţional pentru acoperirea
cheltuielilor publice. Deoarece obiectele impunerii (venitul, bunurile
etc.) constituie prin esenţa lor rezultate ale unor activităţi economice,
se prezumă că la obţinerea acestora (prin acte juridice civile/comerci
ale) persoana a acţionat cu discernământ-! Prin urmare, capacitatea ju
ridică fiscală corespunde cu capacitatea juridică generală de exerciţiu
prevăzuta de legislaţia civilă (atât pentru persoanele fizice (art20-25
din Codul civil), cât şi pentru persoanele juridice - odată cu dobândi
rea personalităţii juridice). Totodată, obţinerea unor categorii de veni
turi (spre exemplu, a celui salarial) se poate realiza doar la atingerea
vârstei legale de la care persoana poate intra în raporturi de muncă (de
7î bttp://www.trader-finance.fr/lexique-fînance/definition-lettre-C/Capacite-con-
tributive.html
DREPT FISCAL
la 16 ani persoana dobândeşte capacitate de muncă şi, ca excepţie, de
Ia 15 ani - cuacordul scris al părinţilor),
Din interpretarea literalmente a definiţiei legale a subiectului im
punerii expuse mai sus urmează să definim noţiunea de persoană care
poate fi atât fizică, cât şi juridică* Astfel, în sensul legii fiscale, per
soanăfizică este orice cetăţean al Republicii Moldova, cetăţean străin,
apatrid sau formă organizatorică cu statut de persoană fizică, inclusiv
întreprinzătorul individual, gospodăria ţărănească (de fermier). Tot
odată, art.5 alin.(4) din Codul fiscal defineşte persoana juridică ca
fiind orice societate comercială* cooperativă, întreprindere, institu
ţie, fundaţie, asociaţie, inclusiv creată cu participarea unei persoane
străine, şi alte organizaţii, cu excepţia subdiviziunilor organizaţiilor
nominalizate ce nu dispun de patrimoniu autonom şi a formelor orga
nizatorice cu statut de persoană fizică, potrivit legislaţiei.
Spre deosebire de alte ramuri publice, unde determinante şi rele
vante sunt legăturile politico-juridice dintre persoană.(subiect al unor
raporturi juridice determinate) şl stat, în c&drul dreptului fiscal, pentru
determinarea locului unde a apărut obiectul impozabil şi, prin urmare,
a locului unde aceasta va suporta în consecinţă obligaţia fiscală, înain
te de toate73se vor lua în considerare legăturile economice dintre per-
n Sintagma „înainte de toate” nu înseamnă că în raporturile fiscale în mod absolut
se Iau în considerare doar legăturile economice dintre persoană şi stat Prin urmare, de~
orecc legislaţia fiscală este parte componentă a sistemului de drept al unui stat, evident
că aceasta acţionează şi conform principiului teritorialităţii (fiind în primul rând vorba
despre acţiunea în spaţiu a legislaţiei fiscale deopotrivă cu legislaţia din alte domenii).
De altfel, principiul teritorialităţii constituie fundamentul uneia dintre concepţiile care
au influenţă asupra legislaţiilor fiscale naţionale, şi anume: a concepţiei teritoriale (răii-
om îoci) care are la bază criteriul sursei (originii) venitului sau locului unde sunt situate
bunurile impozabile - adică, In acest caz, obiecţii impunerii va determina întotdeauna
subiectul impunerii Totodată, concepţia globală (ratione persome) are la bază criteriul
rezidenţei (naţionalităţii) contribuabilului persoană fizică, care poate fi determinat di
ferit (în tuncţie de legislaţia naţională concretă, şi anume - fie conform locului aflării
permanente şi,domiciliului (se aplică concomitent două criterii), cum este cazul Repu
blicii Moldova) dar poate utiliza ca şi criteriu naţionalitatea contribuabilului, care se
determină prin intermediul cetăţeniei (spre exemplu, cazul SUA). Totodată, concepţia
globală utilizează pentm persoanelejuridice criteriul sediului (sau al locului înregistră
rii persoanei juridice) sau alte criterii de acest fel (locul de unde se exercită controlul
efectiv asupra persoanei juridice, locul de gestionare curentă a persoanei juridice (de
unde se iau deciziile de către organul executiv)) etc.
43
[V В iB iB if l iB ;B iB .B iB
44
DREPT FISCAL_________________________
deplasare peste hotare sau este persoană cu funcţie de răspun
dere a Republicii Moldova, aflată în exerciţiul funcţiunii peste
hotare;
- se află în Republica Moldova cel puţin 183 de zile pe parcursul
anului fiscal.
Persoană fizică nerezidmtă este orice persoană care nu corespunde
cerinţelor de mai sus (specifice rezidenţilor) ori, deşi aparent corespun
de uneia din ele, aceasta se află în Republica Moldova în calitate de
persoană cu statut diplomatic sau consular ori în calitate de membru al
familiei unei asemenea persoane, sau în calitate de colaborator al unei
organizaţii internaţionale, create în baza tratatului internaţional la care
Republica Moldova este parte, sau în calitate de membru al familiei
unui asemenea colaborator, sau se află la tratament ori la odihnă, ori
la învăţătură, dacă această persoană fizică s-a aflat în Republica Mol
dova exclusiv în aceste scopuri, precum şi exclusiv în scopul trecerii
dintr-un stat străin în alt stat străin prin teritoriul Republicii Moldova
(trecere tranzit).
Persoanajuridică sau forma organizatorică cu statut de persoană
fizică se consideră rezidentă a Republicii Moldova, dacă:
- activitatea acesteia este organizată sau gestionată în Republica
Moldova ori
- al cărei loc de bază de desfăşurare a activităţii este Republica
Moldova. . ■
Noţiunea de nerezident este definită de Codul fiscal ca fiind ori
ce persoană juridică sau formă organizatorică cu statut de persoană
fizică:
- a cărei activitate nu este organizată sau gestionată în Republica
Moldova ori
- al cărei loc de bază de desfăşurare a activităţii nu este Republica
Moldova.
Totodată, reieşind din specificul legislaţiilor naţionale ale statelor,
acestea pot' utiliza pentru determinarea calităţii (statutului) de reziden
ţă fiscală a persoanelor juridice, pe lângă criteriul înregistrării şi al
organizării activităţii, şi alte criterii, inclusiv aplicarea concomitentă şi
simultană a două criterii (înregistrare (sediul) şi cel al locului de unde
se exercită controlul efectiv asupra persoanei juridice, cel al locului de
45
Vlad VLAICU, Aureliu ROTARU. Viori» BOAGHI, DtnkU VTDAICU______________
49
VUd VLAICU, Aure] lu ROTARmIViorica ŞOACHI, DauUU VIOAICU
SI
Viul VLAICU, Auwlfu ROTARII, Viorica BOAGHI, DiaJck VIDA1CU
S2
......... " ........ .. ' '* !"■■■■DRJBPT
■'■■" FISCAL ...........1...... ■■—I I MI
Pentru existenţa (constatarea) unei reprezentanţe permanente nu
are importanţă, dacă nerezidentul este proprietarul clădirii, magazi
nului, oficiului, echipamentului» utilajului etc. sau doar Ie închiriază.
Nu are importanţă dacă locul de afaceri este situat. în clădirea unui
rezident. De asemenea, nu este obligatoriu nici ca activitatea desfăşu
rată de nerezident să fie continuă, însă aceasta trebuie să aibă (să fie
desfăşurată) un caracter permanent (spre exemplu, este vorba despre o
activitate sezonieră care nu poate fi efectuată în mod continuu).
Totodată, CoduJ fiscal prevede, la art,5 pct.(20), şi noţiunea de
reprezentanţă Această noţiune include cazurile în care nerezidentul
desfăşoară în Republica Moldova anumite genuri de activitate cu ca
racter pregătitor, auxiliar sau de alt caracter, în lipsa criteriilor de
reprezentanţă permanentă, activităţi care sunt reglementate în mod ex
haustiv de către Codul fiscal86.
Faptul desfăşurării de către nerezident a activităţilor încadrate în
categoria de reprezentanţă nu va avea ca efect impoziţarea acestui .ne
rezident. \
Un alt element al definiţiei subiectului impunerii sunt sintagme
le persoana responsabilă direct pentru realizarea obligaţiei fiscale
şi persoana obligată să reţină sau să perceapă de la cdtă persoana
Mutilizare de Instalaţii, exclusiv îţi scopul depozitării sau expunerii produselor sau
mărfurilor ce aparţin nerezidentului;
* menţinere a unui stoc de produse sau mărfuri ce aparţin nerezidentului, exclusiv
în scopul depozitării sau expunerii;
* menţinere a unui stoc de produse sau mărfuri ce aparţin nerezidentului, exclusiv
în scopul prelucrării de către o altă persoană; ........
■ menţinere a unui loc fix de afaceri, exclusiv în scopul achiziţionării mfirfurilor de
către nerezident;
* menţinere a unui loc fix de afaceri, exclusiv în scopul colectării şi/sau distribuirii
de informaţii, marketingului, publicităţii sau cercetării pieţei mărfurilor (servi»
ciilor), realizate de către nerezident, dacă asemenea activitate nu reprezintă o
activitate de bază (obişnuită) a nerezidentului;
* menţinere a unui loc fix de afaceri în scopul semnării de către o persoană din
numele nerezidentului a contractelor, dacă semnarea contractelor se efectuează
în conformitate cu instrucţiunile detaliate în scris ale nerezidentului;
* desfăşurare a activităţii de menţinere a unui şantier de construcţie, unui proiect
de construcţie, asamblare sau montaj ori activităţi de supraveghere tehnică, de
servire şi exploatare a utilajului legate de acestea, numai dacă asemenea şantier,
proiect sau activităţi continuă pentru o perioadă care nu depăşeşte 6 luni.
53
V M VLAICU, Auieliu ROTARU, Viorie» BOAGH1, D*ui«U VIOAJCU
56
DRBPT PISCAL
obiectul impunerii îl constituie clădirile, terenurile, construcţiile» apar
tamentele, casele de loouit etc. Totodată, conform doctrinei,91obiectul
impunerii îl constituie anumite fapte juridice (acţiuni/activităţi, eveni
mente92), la a căror producere apar efecte fiscale şi, respectiv, se naşte
obligaţia subiectului de a achita un impozit sau taxă.
Astfel de fapte sunt, spre exemplu, realizarea (livrarea) mărfuri
lor, executarea lucrărilor, prestarea serviciilor, obţinerea din acţiunile
descrise sau din alte activităţi a venitului, importul mărfurilorpe teri
toriul Republicii Moldova, deţinerea în proprietate sau posesie a unui
bun mobil sau imobil etc.93
Prin urmare, obiectul impunerii reprezintă un fapt juridic care este
prevăzut de legislaţie ca temei pentru apariţia la un contribuabil in
dividual determinat a obligaţiei de plată a unui anumit tip de impozit
sau taxă.94Un anumit fapt juridic poate constitui temei pentru apariţia
obligaţiilor fiscale doar dacă legiuitorul i-a conferit asestuia o valoa
re juridică. Astfel, actele legislative care reglementează impozitarea
prevăd în ce împrejurări activitatea, acţiunile sau bunurile constituie
obiecte ale impunerii.
Conform doctrinei95, prin el însuşi, obiectul impunerii nu poate
naşte obligaţii fiscale în sarcina unui subiect individual determinat
O obligaţie fiscală poate să apară la un anumit subiect individual de-
,terminat doar dacă există o legătură juridică directă Intre acel subiect
91Демин A.B., Налоговое право России: Учебное пособие, Красноярск, 2006,
сЛ52; Пепелмен С.Г., Налоговое право, с.176; Пепеляев С.Г., Основы налогового
прова, Инвест Фонд, Москва, 1995, с.48; Грачева Е.Ю., ИвлиеваМ.Ф., Налоговое
право, Юрист, Москва, 2005, с.34.
92Art.901alin.(33) din Codul fiscal prevede impunerea câştigurilor de la jocurile
de noroc, de la campaniile promoţionale şi/sau din loterii. Prin urmare, reieşind din
natura jocurilor de noroc (bazate pe hazard), obţinerea acestor tipuri de venituri con
stituie pentru contribuabil nişte evenimente, iar efectul producerii acestora (obţinerea
câştigului) va consta în apariţia Ia acel contribuabil a obligaţiilor fiscale.
91 Apariţia (naşterea) obligaţiei fiscale a persoanei este consecinţa directă a activi
tăţii economice desfăşurate de acea persoană. Astfel, naşterea obligaţiei fiscale, este
,precedată, de regulă, de intrarea anterior a persoanei in raporturi juridice civile sau de
alti natură (muncă) şi, ca urmare a acestora, a obţinerii bunurilor, mijloacelor băneşti
(inclusiv în formă salariată).
94Тютин Д.В., Налоговое право: Курс лекций, Эксмо, Москва, 2009, с.166,
95Налоги и налоговое право I Под редацией Брызгалина А.В., Москва, 1997,
с. 105.
57
VladVLAICU, Aureliu ROTARU, Viorica BOAGHJ, Uairi* VIOAJCU
şi faptul juridic prevăzut do legislaţie ca temei pentru apariţia acelei
obligaţii fiscale, adică: obţinerea efectivă de către acel subiect a unui
venit, proprietatea (posesia) subiectului asupra unui bun, punerea în
circulaţie de către acesta a unui bun sau desfăşurarea unei activităţii
de către acesta. Astfel, obiectul impunerii reprezintă un element de
legătură directă şi indispensabilă între contribuabil şi sarcina fiscală a
acestuia, ultima fiind doar consecinţa şi efectul acestei legături.
Totodată, fiind doar un faptjuriHic, obiectul impunerii nu poate avea
prin el însuşi caracteristici valorici?, fizice sau de altă natură pentru a fi
posibilă calcularea efectivă a obligaţiei fiscale (a sumelor concrete ale
impozitului sau taxei). Astfel de caracteristici le poate avea doar mate
ria impozabilă, adică însuşi venitul, bunul sau însăşi activitatea impo
zabilă. Divizarea între noţiunile de obîecţt al impunerii şi cea de materie
impozabilă este determinată de necesitatea de a separa din totalitatea
de obiecte asemănătoare şi chiar similare ale lumii materiale anume a
aceluia de care legiuitorul leagă nemijlocit apariţia efectelor fiscale.
Deşi Codul fiscal la art.6 alin.(9) utilizează noţiunea de materie
impozabilă, nu oferă totuşi o definiţie a acesteia, misiunea fiind şi
în acest caz asufnată de doctrină. Astfel, conform acesteia, materia
impozabulă reprezintă un fenomen (obiect) al lumii materiale având
(posedând) o anumită caracteristică fizică, valorică sau de altă natură,
care se află într-o anumită legătură şi raport cu subiectul.1* Fiind doar
un fenomen al lumii materiale, este evident că acesta (fenomenul) va
exista independent de faptul dacă legiuitorul la stabilirea unui impozit
a prevăzut sau nu că acel fenomen va constitui materia impozabilă în
cazul acelui impozit.
Spre exemplu, sunt fenomene (obiecte) ale lumii materiale tere
nul, apartamentul, automobilul, alte bunuri, venitul ete. Totodată, dacă
legiuitorul le prevede ca atare, acestea constituie materii impozabile.
Pentru a înţelege mai bine raporul sau relaţia dintre obiectul impunerii £
şi materia impozabilă, acesta poate fi exemplificat pe cazul impozitării
unui apartament. Astfel, obiectul impozitului pe bunurile imobiliare,
în cazul unui apartament, îl constituie faptul proprietăţii subiectului
asupra acestuia, iar materia impozabilă în acest caz va fi însuşi apar-
i m ш ш v « v 1 1 1 1
VW VLAICU, Aunllu ROTARU Vtoilet BOAQHL D u k U V1DA1CU
61
1
62
DREPT FISCAL
diţii şi care anume bunuri sau activităţi sunt impozabile. Prin urmare,
!volumul veniturilor fiscale bugetare nu depinde de activismul organelor
fiscale (cu toate c&acesta nu este de neglijat), dar depinde în primul rând
de: intensitatea desfăşurării de către subiecţii impozabili a activităţilor
impozabile sau defrecvenţa deţinerii bunurilor impozabile. Astfel, spre
exemplu, apariţia şi existenţa încasărilor băneşti sau de bunuri la o în
treprindere reprezintă în exclusivitate efectul şi rezultatul economic al
producerii de bunuri (marfă), al prestării serviciilor» al executării lucră
rilor sau al vânzării bunurilor (sau serviciilor). Acest rezultat apare inde-
. pendent de funcţionarea sistemului fiitanciar-fiscal al statului, fiind legat
I de acesta doar ulterior, după apariţia efectivă în patrimoniul subiectului
I a bunului sau a venitului prevăzut de legislaţia fiscală ca impozabil. Toţ
ii odată, se consideră că prin obiectul impunerii se exprimă întotdeauna un
I beneficiu de natură economică important pentru contribuabil (însuşi ve-
| nitul, bunul etc.). Prin urmare, perceperea impozitelor şi taxelor trebuie
ţysă aibă ojustificare economică, respectiv săfiefundamentate economic.
| Derivarea impozitării, fri general» şi a obiectelor impunerii, în special,
| dintr-o activitate economică determină şi are ca efect impozitarea acelui
^beneficiu economic obţinut de către contribuabil. în alţi termeni, se vor
£ iriipune doar acele fapte juridice, la a căror producere contribuabilul ob-
I ţine un beneficiu economic care majorează efectiv potenţialul economic
(patrimoniul) lui. .De fapt, acest beneficiu economic constă în obţinerea
I unor venituri sau bunuri de către contribuabil
| Astfel, în sens economic, există doar două«urse din care pot fi achi-
I" tate sumele impozitelor sau taxelor: din venitul contribuabilului şi din
| . capitalul (averea) contribuabilului.103Sursa de plată a impozitului indi-
I bă, de fapt, din ce anume se plăteşte impozitul. Spre exemplu, venitul
1 ca sursă de plată poate să apară sub mai multe forme: salariu, încasări
| băneşti din realizam mărfurilor, dividende, creştere de capital etc.
| Prin capital (în sens economic) înţelegem totalitatea bunurilor eco-
I nomice deţinute de o persoană sau de un grup de persoane, care sunt
I utilizate în scopul producerii de bunuri şi servicii destinate vânzării şi
| obţinerii de profit104în fond, este vorba despre bunurile (activele în sens
| economic) care sunt utilizate de către contribuabil în activitatea sa eco-
|V
k IlenejueB C.F., Ocnoebi hoxozoqqzo npaea, c.53.
| 1Mhttp://dexonlifie.ro/definitfe/capital.
VIad VLAICU, Aureli« ROTARuNorica BOAGHJ, Daniela VIDAICU
65
VUdVLAICU. Aurelia ROTARU, Vioria BOAGHI, Dtakla VIDAICU
69
i
{70 ,
f
DREPT FISCAL
Conformart.6 alin.(9) litg) din Codul fiscal,facilităţilefiscale sunt
elemente de care se ţine seama Ja estimarea obiectului impozabil, la
determinarea cuantumului impozitului sau taxei, precum şi la încasa*
rea acestuia sub formă de:
- scutire parţială sau totală de impozit sau taxă;
- scutire parţială sau totală de plata impozitelor şi taxelor;
- cote reduse ale impozitelor sau taxelor;
- reducerea obiectului impozabil;
- amânări ale termenului de achitare a impozitului sau taxelor;
- eşalonări ale obligaţiei fiscale.
Este necesar a sublinia că în Codul fiscal al Republicii Moldova se
precizează (^.scutirile personale, scutirile acordate soţului (soţiei),
scutirile pentru persoanele întreţinute, precum şi cota zero la aplica
rea TVA nu se consideră facilitate (înlesnire) fiscală.
Facilităţile (înlesnirile) fiscale se deosebesc între ele după meca
nismul aplicării lor. Astfel, în dependenţă de tipul (forma) acestora,
precum şi în funcţie de cum se modifică, în urma aplicării lor, unele
elemente ale legii fiscale119(obiectul impunerii (materia impozabi
lă), subiectul impunerii, cota de impunere etc.), acestea pot fi cla
sificate în:
- excluderi din obiectul (materia) impozabilă', facilitatea fiscală,
care are la bază mecanismul exluderilor, are ca scop excluderea
de la impunere (fie în parte, fie integral) a unor materii impo
zabile. Adică, acestea nu vor fi luate în considerare la determi
narea bazei impozabile. Spre exemplu, în cazul impozitului pe
venit, legislaţia fiscală poate să stabilească anumite categorii de
venituri care pot fi excluse de la,impozitare (art.20 din Codul
fiscal). Exluderile pot opera continuu (permanent)116 sau doar
pentru o anumită perioadă expres prevăzută de legislaţia fisca
lă.117 De asemenea, exluderile pot opera în privinţa unui cerc
nsnenejwea C.H, Hcuozoeoe npaeo, c.110.
li6A se vedea art.55 din Codul flscaL
117Spre exemplu, conform art24 alin.(26) din Legea pentru punerea în aplicare a
titlurilor I şi II ale Codului fiscal, ur.1164 din 24.04,1997, până la 31 decembrie 2027,
persoanele specificate la art.90 din Codul fiscal nu reţin impozit din suma dividende-
lor achitate Iu folosul nerezidcnţilor fondatori (investitori) care participi la realizarea
proiectului privind construcţia şi operarea Centralei electrice tn raionul Ungheni, con
form listei aprobate de Guvern.
Vltd VLAICU, Aoreliu ROTAB.U, Viorica BOAGKE, Diniel« VIDAICU
73
Vlad VLAICU, Aureliu ROTARU, Viorica b |)AGHI, Ptaltl* VIOAICU
75
Vlftd VIAICU, AurtUu ROTARU, Viorica BOAGHJ, Daalda VIDAICU
76
PRBPT FISCAL
taxa pentru Unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii de deservire
şppială; taxa de piaţă; taxa pentru cazare; taxa balneară; taxa pentru
prestarea serviciilor de transport auto de călători pe rutele municipa
le, orăşeneşti şi săteşti (comunale); taxa pentru parcare; taxa pentru
unităţile stradale de comerţ şi/sau de prestare a serviciilor; taxa pentru
dispozitivele publicitare.
Bibliografie
Literatura recomandată:
1. Dan Drosu Şaguna, Dreptfiscal, Ediţia 5, C.H. Beck, Bucureşti,
2013.
2. Dan Şova» Dreptfiscal, Bucureşti, 2011.
3. Ion Condor, Evitarea dublei impozitări internaţionale, Bucu
reşti, 1999.
4. БрызгалинНалоги и налоговое право>Москва, 1997.
5. Кучеров И.И., Налоговое право России, Москва, 2001.
6. Пепеляев С.Г., Налоговое право, ФБК Пресс, Москва, 2000.
77
VUd VLAICU, AwsUw ROTARU Viorica EOAGHI, Dtniela VIDAICU
78
ţ
г ■ •
T em a 4.
: ; m m m v h ju rid ic ш d r e p t i s o i
| L Noţiunea raportului juridk de drept fiscal
I 2. Structura raportului juridic de drept fiscal
l 3, Particularităţile raportului juridic de drept fiscal
79
VUd VLAICU, Aurellu ROTARU, Viorica BOAGHI, Daniel. VIDAICU
80
DREPT FISCAL
3)conform mecanismului de realizare a instrumentelorfiscale:
- raporturi juridice fiscale de drept materia!, se caracterizează prin
stabilirea instrumentelor fiscale (ex,: stabilirea sursei venituri
lor contribuabilului, stabilirea mărimii venitului prin stabilirea
bazei impunerii, a masei impozabile la care se aplică cota de
impunere etc.);
■i- - raporturi juridice fiscale de drept procedural130, se caracterizează
prin realizarea procedurii de executare a obligaţiei fiscale, care
cuprinde totalitatea acţiunilor de executare a obligaţiei fiscale
(ex/. control fiscal, examinare a cazurilor de încălcare a legislaţiei
fiscale, contestare).
i 4) conform tipului obiectului raportuluijuridicfiscal:
' - ce ţin de prestarea activităţii comerciale (servicii, lucrări);
-■ - ce ţin de patrimoniu, drepturi reale;
r r - ce ţin de venituri.
r ■ 5) conform subiecţilor raportuluijuridicfiscal:
| - dintre stat şi persoana fizică rezident/nerezident;
." - dintre stat şi persoana juridică rezident/nerezident.
ţ 6) conform conţinutului raporftduijuridicfiscal:
l de stabilire, modificare sau de stingere a obligaţiei fiscale;
K'lX - de acordare a scutirilor, facilităţilor (înlesnirilor);
i ‘ - de evidenţă a contribuabililor;
| - de control al contribuabililor,
| i - de examinare a cazurilor de încălcare a legislaţiei fiscale;
| - de aplicare a sancţiunilor;
L ' - de apărare a drepturilor contribuabililor.
81
i
....... 1
DREPT FISCAL
administraţiei publice centrale şi locale împuternicite conform legis
laţiei. Acestea „iu o poziţie juridică de reprezentant al intereselor fi-
rianciar-fiscale de stat”137, obiectivul căruia este de a contribui la im
plementarea politicii fiscale, La acest capitol este necesar a menţiona
despre competenţa materială şi teritorială a organelor fiscale138. Astfel,
^Serviciul Fiscal de Stat şi unităţile sale teritoriale au competenţă ge
nerală de administrare cu excepţiile prevăzute de lege: organele va-
5male exercită drepturi ce ţin de asigurarea stingerii obligaţiilor fiscale
^aferente trecerii frontierei vamale şi/sau plasării mărfurilor în Tegim
■x.amal potrivit (art. 154 din Codul fiscal). Cât priveşte competenţa teri-
'tonală, Inspectoratul Fiscal Principal de Stat îşi exercită atribuţiile pe
întreg teritoriul Republicii Moldova, iar Inspectoratul Fiscal de Stat
Teritorial sau Inspectoratul Fiscal de Stat Specializat în raza teritori
ală de activitate stabilită de legislaţie (art.131,133 alm.(3) din Codul
fiscal);
: -persoane fizice şijuridice rezidente sau nerezidente139, numite în
legislaţia fiscală „contribuabili” (art.5 din Codul fiscal). Deosebirea
4intre rezidenţi şi nerezidenţi rezidă, în special, în sursele impozită
rii, adică, pentru rezidenţi sursele dobândite de aceştia pot fi supuse
^impozitării atât pe teritoriul statului naţional, cât şi al altuia (obligaţie
•fiscală limitată), iar impozitarea surselor nerezidenţilor este doar pe
•teritoriul statului naţional (obligaţie fiscală deplină);140
-persoane terţe care dispun de surse de informareprivindpurtătorul
ide impozit sau taxă, precum băncile comerciale, notarii, serviciile loca-
' tive, în cazul controlului fiscal pot interveni experţi, specialişti, martori,
traducători, în cazul înregistrării actelor stăriicivile, actelor de proprie
tate, respectiv, reprezentanţii instituţiilor publice competente;
- persoane ce reprezintă interesele contribuabilului de executare
q obligaţieifiscale. Aşadar, subiectul poate participa în cadrul rapor-
ţurilor juridice de drept fiscal atât personal, cât şi prin intermediul in
stituţiei de reprezentare (ex,; art. 186 din Cod fiscal). Cu toate acestea,
reprezentanţii nu anulează dreptul subiecţilor propriu-zişi de a par-
137Armeanic A., Volcinschi V.» Rotaru A., Dreptjiscai Chişinău, 2001, p.20.
m Dan Şova, DreptulJiscai, p.53.
139în Налоги и налоговое право, Чернявский menţionează că participanţii la
raportul fiscal sunt subiecţi speciali, specifici doar sectorului fiscal (p.6).
140Capitolul 11 din Codul fiscal; Пспсляев СТ., Налоговое право, с.96.
Vlad VLAÎCU, Aurellu R0TARU, Viorica BOAGHI, Daniela VIDAICU
84 '
'!'• ■ 1
DR£PT FISCAL
Drepturile autorităţilorftscale\ de a cere îndeplinirea documente-
tor fiscale şi respectarea legislaţiei; de a solicita explicaţii în scris; de
a efectua control fiscal în limitele legii; de a înainta solicitări privind
retragerea licenţei sau sechestrarea conturilor bancare; de a efectua
calculul impozitelor şi al taxelor; de a solicita eliminarea încălcărilor
legislaţiei; de a solicita băncilor comerciale confirmairea plăţilor pri
vind impozitele şi taxele; de a atrage experţi, specialişti, traducători în
procesul controlului fiscal; de a aplica sancţiuni pentru nerespectarea
legislaţiei fiscale etc.
Obligaţiile autorităţilor fiscale\ de a efectua supravegherea res
pectării legislaţiei fiscale; de a realiza informarea publicului şi de a
asigura transparenţa activităţii organelor fiscale; de a ţine evidenţa su
biecţilor supuşi impozitelor şi taxelor; de a respecta secretul fiscal; de
a restitui sumele băneşti ridicate dm eroarea plătitorilor; de a transmite
organelor împuternicite probele ce constituie fapte ilegale etc.
3. Particularităţile raportului juridic de drept fiscal
Raporturile juridice fiscale au următoarele trăsături:
- sunt raporturi de drept public, întrucât se stabilesc între părţi,
dintre care una este ia mod obligatoriu statul (reprezentat prin
intermediul organelor sale conform legii);
- poartă un caracter obligatoriu (art.58 din Constituţia Republicii
Moldova stipulează: „cetăţenii au obligaţia să contribuie, prin
impozite şi prin taxe, la cheltuielile publice”);
- sunt componenta relaţiilor social-economice;
- sunt reglementate de normele juridice fiscale, izvorul obligaţiei
fiscale va fi întotdeauna legea;
- poartă un caracter activ, contribuabilul fiind obligat să achite
impozitul/taxa, iar autoritatea competentă să ceară executarea
obligaţiei fiscale142;
- sunt de natură determinată, întrucât impozitele şi taxele colec
tate în urma realizării obligaţiei fiscale sunt utilizate pentru for
marea bugetului de stat (naţional/local)143;
- conţine o obligaţie unilaterală - Codul fiscal defineşte noţiunea
ш Шеремет А.Д., Налоговое право, Москва, 2000, с. 139.
|<3 Ibidem.
85
1t
86
DREPT FISCAL
4. Брызштин В., Налоговое право, Москва, 1997.
5. Евстигнеев Е.Н., Основы налогообложения и налоговое
право, Москва, 1999.
6. Ждано® А„ Финансовое право, Москва, 1995.
7. Пепеляев С.Г., Налоговое право, Москва, 2004.
8. Староева В., Налоговое правоуМосква, 2001.
9. Телеев АА*, Паригин ВА., Налоговое право, Москва, 2004.
,10. Чернявский, Налоги и налоговое право, Chisinau, 2001.
11. Шеремет Д., Налоговое право, Москва, 2000.
87
Vlad VLAICL1, AureUu ROTARU, Viorica BOAGHI, Daniela VIDA1CU
8?
Tema 5.
ORGANELE CU ATRIBUŢII DE ADMINISTRARE
FISCALĂ
1. Noţiuni generale
2. Organul fiscal
3. Serviciul Vamal
4. Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor din cadrul
primăriilor
1. Noţiuni generale
Organele care exercită atribuţii de administrare fiscală în Republi
ca Moldova, în conformitate cu art. 131 din Codul fiscal, sunt:
a) Serviciul Fiscal al Republicii Moldova;
b) Serviciul Vamal al Republicii Moldova.
c) serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul
primăriilor.
Acestea, în procesul activităţii, colaborează nu doar între ele, ei şi
cu alte autorităţi publice, în cadrulacestor colaborări efectuând acţiuni
comune, făcând un schimb de infirmaţii reciproce etc.
în scopul administrării reuşite a domeniului fiscal, organele ou
atribuţii de administarare fiscală au dreptul să prezinte informaţii
despre un contribuabil concret funcţionarilor fiscali şi persoanelor cu
funcţie de răspundere ale organelor cu atribuţii de administrare fisca
lă, autorităţilor administraţiei publice centrale şi locale, instituţiilor
de drept, instanţelor de judecată, executorilor judecătoreşti, organelor
fiscale ale altor ţări, personalului Ministerului Finanţelor şi autorită
ţilor administraţiei publice locaîef mijloacelor de informare în masă
etc. în cazurile prevăzute de art. 131 alin.(5) din Codul fiscal, persoa
nele cu funcţie de răspundere din aceste organe poartă răspundere de
confidenţialitatea şi securitatea acestei informaţii.
2. Organul fiscal
Organul fiscal al Republicii Moldova este Serviciul Fiscal format din
Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lângă Ministerul Finanţelor,
Inspectoratul Fiscal de Stat pe UTA Găgăuzia şi din inspectoratele fis
DREPT FISCAL
cale de stat-teritoriale, acestea având statut de persoană juridică şi fiind
finanţate din bugetul de stat (art,l32 alin.(2) din Codul fiscal).
| 4 Sarcina de bază a olanului fiscal, conform art. 132 aîin.(l) din Co-
dul fiscal, constă fn exercitarea controlului asupra respectării legis
laţiei fiscale, asupra calculării corecte, achitării depline şi la timp a
obligaţiilor fiscale. .
în activitatea sa, Serviciul Fiscal se ghidează de un şir de princi
pii, stipulate în pct.3 din Codul etic al funcţionarului fiscal, principii
obligatorii pentru funcţionarii fiscali, printre care: devotamentul faţă
de stat, contribuabil şi cetăţeni; respectarea strictă a legilor şi a altor
acte juridice; respectarea drepturilor şi intereselor legitime ale con
tribuabililor şi autorităţilor administraţiei publice centrale şi locale;
onestitatea şi obiectivitatea; competenţa profesională şi confidenţia
litatea144. Mai mult ca atât, la instituirea în funcţie, funcţionarul fiscal
Cste obligat să depună jurământul cu conţinutul specificat în pct.6 din
Codul etic al funcţionarului fiscal.
în scopul administrării cât mai reuşite a domeniului fiscal, In
spectoratului Fiscal Principal de Stat (IFPS) i s-au acordat iot şir de
atribuţii, care ar putea fi grupate în felul următor:
Atribuţii administrative ale IFPS: supraveghează activitatea in
spectoratelor fiscale de stat teritoriale; deleghează atribuţii acestora; ia
măsuri în vederea eficientizării activităţii lor; le îndrumează la elabo
rarea materialelor necesare pentru popularizarea legislaţiei fiscale etc.
De asemenea, IFPS emite ordftie, instrucţiuni etc. în vederea execută
rii legislaţiei fiscale; asigură administrarea fiscală a marilor contribua-
v bili; organizează diferite concursuri cu stimularea unor contribuabili;
asigură crearea şi funcţionarea unui sistem informaţional unic privind
contribuabilii şi obligaţiile fiscale etc.
Atribuţiile IFPS in scopul eficientizării respectării legislaţiei fis
cale etc.: examinează şi răspunde la scrisorile, cererile, reclamaţiile şi
alte petiţii ale contribuabililor, examinează contestaţiile şi emite deci
zii pe marginea acestora; organizează popularizarea legislaţiei fiscale
prin organizarea de mese rotunde, seminare etc. cu contribuabilii etc.
Atribuţiile IFPS în cadrul controlului fiscal: are dreptul de a: face
controale fiscale pe întreg teritoriul Republicii Moldova în procesul
144 Codul etic al funcţionarului fiscal, aprobat prin Ordinul Inspectoratului Fiscal
Principal de Stat nr.400 din 10 noiembrie 2008,
89
VMVLAICU, AumU»ROTARUViwic»BOAGHI,PwWtVJDAICU
91
■ H Ji 1 J J A H M Ji J
'A
_______________ Vlad VLA1CU, Auxei iu ROTARU, Viorica BOAGHI, Dantela VIDAICU________ ■]
92 . ' s
1
DREPT FISCAL
toratelor fiscale de stat teritoriale care contravin legislaţiei mai pot fi
anulate, modificate sau suspendate şi de către Inspectoratul Fiscal
^Principal de Stat (art.134 alin.(3) din Codul fiscal).
Cerinţele şi dispoziţiile legale ale funcţionarului fiscal sunt exe
cutorii pentru toate persoanele, inclusiv pentru cele cu funcţie de
răspundere, împiedicarea de a-şi exercita atribuţiile, ofensarea, ame
ninţarea, împotrivirea, violentarea, atentarea la viaţa, la sănătatea şi
la averea funcţionarului fiscal, precum şi a rudelor lui apropiate, în
timpul exercitării atribuţiilor sau în legătură cu aceasta vor constitui
încălcări, iar persoanele vinovate de săvârşirea lor vor fi trase la răs
pundere (art. 134 alin.(4), (5) din Codul fiscal).
' Pe lângă drepturile menţionate anterior, organul fiscal şi
funcţionarul fiscal au şi un şir de obligaţii) care ar putea fi grupate
în felul următor:
a) îndatorirea de bază a organuluifiscal este de a acţiona în stric
ta conformitate cu Constituţia Republicii Moldova şi cu legislaţia în
vigoare, respectând drepturile şi libertăţile contribuabililor şi neadmi-
ţând folosirea situaţiei de serviciu în interese personale meschine etc.
b) Obligaţiile faţă de contribuabili, printre care: tratarea cu res
pect şi corectitudine a acestora şi a altor participanţi la raporturile
fiscale; informarea despre drepturile şi obligaţiile lor, informarea la
cerere despre impozitele şi taxele în vigoare, despre modul şi terme
nele lor de achitare şi despre actele normative respective; asigurarea
gratuită a contribuabililor cu formulare tipizate de dare de seamă
fiscală; compensarea sau perfectarea materialelor pentru restituirea
sumelor plătite în plus sau a sumelor care, conform legislaţiei fisca
le, urmează a fi restituite; eliberarea certificatelor privind lipsa sau
existenţa restanţelor faţă de buget; accesul gratuit al contribuabili
lor la Registrul general electronic al facturilor fiscale. De asemenea,
organul fiscal este obligat să popularizeze legislaţia fiscală; să ţină
evidenţa contribuabililor şi a obligaţiilor fiscale; să examineze pe
tiţiile, cererile şi reclamaţiile contribuabililor în modul stabilit de
lege etc.;
c) Obligaţiile organului fiscal în raport cu contribuabilii nere
zidenţi constau în eliberarea certificatului despre sumele veniturilor
obţinute în Republica Moldova şi impozitele achitate etc.;
93
Vlad VLAICU, Aurelh» ROTARU, Viorica BOAGHI, Danida VIDA1CU
94
DREPT FISCAL
\ 3. Serviciul Vamal
Organele vamale exercită atribuţii de administrare fiscală potrivit
Codului fiscal, Codului vamal143 şi Legii teu privire la tariful vamal149,
acestea exercitând atribuţii legatele colectarea impozitelor şi a taxe
lor la trecerea frontierei vamale şi/'sau de plasarea mărfurilor în regim
vamal. Se are în vedere colectarea texei vamale la import, a accizelor
şi a altor venituri fiscale fa bugetul de stat,
, întru colectarea la timp şi completă a impozitelor şi taxelor la im
port, export sau plasarea mărfurilor în regimurile vamale, legiuitorul
a împuternicit organul vamal cu un şir de atribuţii în domeniul fiscal,
atribuţia de bază fiind colectarea drepturilor de import şi a drepturilor
de export şi lupta împotriva încălcării legislaţiei fiscale care se referă
la trecerea mărfurilor peste frontiera vamală etc150.
Taxa vamală, în conformitate cu art.2 din Codul vamal, este un im
pozit încasat de organul vamal în conformitate cu Nomenclatorul măr
furilor introduse pe sau scoase de pe teritoriul Republicii Moldova151,
în afară de taxa vamală, organul vamal mai colectează şi taxa pentru
procedurile vamale152, acestea fiind plăţi pentru serviciile oferite de
organul vamal,
în exercitarea atribuţiilor sale, organul vamal are un şir de obliga-
ţii, prevăzute de art. 165 din Codul fiscal:
a) de a trata cu respect şi corectitudine contribuabilul şi alţi partici
panţi la raporturile fiscale;
b) de a informa contribuabilul despre impozitele şi taxele în vigoa
re, despre modul şf termenele de achitare a acestora;
Ht Codul vamal al Rcpublicii Moldova nr,1149-XIV din 20.07.2000. Republicat In
Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2010, nr.247-251, ediţie speciali
149Legea privind tariftil vamal, nr.1380 din 20.11.1997. Republica® în Monitorul
Oficial al Republicii Moldova din OLOI.2007, ediţie speciali
lî0Codul vamal al Republicii Moldova, a rţil.
111 Nomenclatorul mărfurilor introduse pe teritoriul Republicii Moldova este pre
văzut în Anexa tir. 1 a Legii cu privire la tariful vamal, nr.1380 din 20.11.1997, unde se
conţin expres poziţiile tarifare, denumirea mărfurilor şi taxa vamală care se va aplica
la importarea acestora tn Republicii Moldova.
1,2 în Anexa nr.2 a Legii cu privire la tariful vamal, nr.1380 din 20.11.1997, se
;conţin expres serviciile oferite de organul vamal şi cuantumul concret al taxei pentru
procedurile vamale.
a ra ■ a i t t i t x
I :
________ Vtad VLAICU, Aurellu ROTAKU, Viorie» BOAGHI, Daniela VIDAICU
97
VUd VLAICU.Avrelta ROTARU, Viorica BOAGHI, D w tf» YIDAJCU
Bibliografie
Literatura recomandată:
1. Armeanic A., Volcinschi V., Dreptfiscal, Museum, Chişinău,
2001. L j
2; Armeanic A., Drept fiscal: Suport didactic, Editura A.S.E.M., ,
Chişinău, 2013.
3. Dan Drosu Şaguna, Dreptfiscal, C.H. Beck, Bucureşti, 2013.
4. Gheorghe Alecu, Radu Stancu, Sorin Stănciulescu, Dreptfiscal
şi contencios fiscal, Editura Fundaţiei România de Mâine, Bu- ‘
cureşti, 2009.
5. Niţă Nelu, Dreptfinanciar şi>fiscal, Tipo Moldova, Iaşi, 2010. ;
6. Vlaicu Vlad, Organele cu atribuţii de administrarefiscală. în: .
Materialele Conferinţei Internaţionale Ştiinţifico-Practice cu J
genericul „Societatea Civilă în realizarea Strategiei de Refor
mare a Sectorului Justiţiei, 2011-2016”, 14 octombrie 2011.
Revista Naţională de Drept, Ediţie Specială, 2001, nr.10-
11(133-134). ■:
100
DREPT FISCAL
2. Codul'fiscal al Republicii Moldova, nr. 1163-XHI din 24.04.1997.
Republicat în Monitorul Oficial al Republicii Moldova din
25.03.2005, ediţie specială.
3. Codul vamal al Republicii Moldova, nr. 1149-XIVdin20.07.2000.
Republicat în Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2010,
nr,247-251, ediţie specială.
4. Instrucţiunea privind modul de calculare, evidenţă şi achitare a
impozitelor şi taxelor locale administrate de Serviciul de colec
tare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriei: Anexa
nr.2 la Hotărârea Guvernului nr.998 din 20.08.2003. în: Moni
torul Oficial al Republicii Moldova, 2003, nr. 191-195.
5. Regulamentul privind serviciul de colectare a impozitelor şi ta
xelor locale din cadrul primăriei: Anexa nr.l la Hotărârea Gu
vernului nr.998 din. 20.08.2003. în: Monitorul Oficial al Republi
cii Moldova, 2003, nr. 191-195.
6. Codul etic al funcţionarului fiscal, aprobat prin Ordinul IFPS
nr.400 din 10.11.2008,
101
Tema 6,
OBLIGAŢIA FISCALĂ, EXECUTAREA OBLIGAŢIEI
FISCALE
1. Noţiunea de obligaţie fiscală
2. Naşterea obligaţiei fiscale
3. Executarea obligaţiei fiscale
4. Cazuri speciale de executare a obligaţiei fiscale
5. Cazuri de suspendare a executării obligaţiei fiscale
6» Modificarea obligaţiei fiscale
7. Modificarea termenului obligaţiei fiscale
8. Restituirea din buget a sumelor impozitelor şi taxelor
9. Modalităţi de asigurare a stingerii obligaţiilor fiscale
10. Modalităţi de stingere a obligaţilor fiscale
105
VHd VLAICU, Aureliu ROTARU, Vl&ka ŞOAâHI, D uteto VIDAICU
109
______________ Vkd V i AI CU. Aureliu ROTARU, Viorica BOAGHI, P«nl«l» V1DAICU_____________ --j
110
DREPT FISCAL
- determinarea obiectului impozitării;
h determinarea bazei impozabile (inclusiv prin aplicarea (după
caz) a facilităţilor (înlesnirilor) fiscale);
- aplicarea cotei legale de calculare a impozitului;
- calcularea sumei impozitului.
în funcţie de subiectul care are obligaţia legală de a calcula impor
•zitul sau toca, acestea se pot diviza în:
- impozite sau taxe calculate de organul fiscal;
«• impozite sau taxe calculate de contribuabil personal;
; - impozite sau taxe calculate de alte persoane.
1). Pentru persoanele fizice, în anumite cazuri, există un sistem
^simplificat de calculare şi plată a impozitului, constând în calcularea
acestuia de către organele fiscale sau de către SC1TL. Calcularea im
pozitelor de către organul fiscal se finalizează cu întocmirea de către
acesta a unui document, aviz (înştiinţare de plată), în care se reflectă
mărimea sumei impozitului pe care contribuabilul urmează să o achite
la buget în modul corespunzător.166Totodată, şi în cazul persoanelor
juridice legislaţia fiscală prevede calcularea unor taxe de către alte
autorităţi şi nu de către contribuabilul persoană juridică.167
De asemenea, organul fiscal are obligaţia legală să efectueze cal
cularea impozitelor şi taxelor în funcţie de rezultatele controalelor fis
cale efectuate (art.189 din Codul fiscal). în acest din urmă caz, este
yorba despre obligaţii fiscale, a căror calculare deşi legal era stabilită
îh sarcina contribuabilului, această obligaţie nu a fost executată (fie
în parte, fie în totalitate) de către acesta. Confirmarea mărimii acestor
; obligaţii se efectuează prin Decizia asupra cazului de încălcare fiscală
e&nisă de către organul fiscal în baza actului de control fiscal. Decizia
respectivă urmează a fi executată de către contribuabil în termen de 30
de zile din data pronunţării (ait252 din Codul fiscal).
2). De regulă, persoanele juridice, în calitate de contribuabili, sunt
obligate, potrivit legislaţiei fiscale, să calculeze şi să achite de sine
stătător sumele impozitelor ce unnează a fi plătite. Plata impozitelor în
acest caz se efectuează prin prezentarea la instituţiile financiare a or-
m Condiţiile de transmitere a avizului de plată sunt prevăzute Ia art. 192 şi 286 din
Codul fiscal.
167A se vedea art352,356.361 şi 366 din Codul fiscal, care se referă la modul şi
condiţiile de calculare a unor taxe rutiere.
Vlad VLAICU, Auretlu ROTARU Viorica BOACHI, Daniela V1DAICU
112
DREPT FISCAL
«are, conform legislaţiei fiscale, este obligat să reţină sau să perceapă
de Ia primul sumele ce constituie obligaţia fiscală şi să o stingă, înce
tează a fi obligaţia fiscală a primului şi devine obligaţia fiscală a celui
de-al doilea din momentul reţinerii sau perceperii.
170 A se vedea art215 aUn.(l) din Codul fiscal, precum şi Decizia CSJ din
21.12.20H pronunţată în cauza civilă nr. 3r-2549/2011. /
r
fv
I
DREPT FISCAL________________
115
Vkd VLAICU, Aurcllu ROTARU, Viorica BOAGHI, D«nlda V1DAICU
117
Vlaâ VLAICU, Aurellu ROTARU, Viorica BOAGHI, Dsnkla VIOAICU
.......... ...................................* 1 -- ....... I 1 " ■■■ . MII..— — II.
119
r
H .
______________ Vltd VLAICU, Aurellu ROTARU, Viorie* BOAGHI, D»nJ*U V1DAICU______________
120
» m m m m m m m m m
n \
■[
_______ • _________ DREPT FISCAL_________________________
* Modificarea circumstanţelor descrise mai sus, intervenită între
’ momentul calculării obligaţiei fiscale şi momentul stingerii acesteia, .
care poate schimba cuantumul (mărimea) obligaţiei fiscale deja calcu-
r late, se poate exprima m următoarele;
y - obţinerea sau pierderea între momentul calculării obligaţiei fis- {
cale şi momentul stingerii acesteia a dreptului la anumite înles
niri fiscale;
' - recalcularea unor cheltuieli permise spre deducere din venitul
brut impozabil (în sensul includerii sau excluderii lor din acest ['
venit); i:
i - schimbarea statutului juridic fiscal al contribuabilului având ca f
efect modificarea regimului fiscal aplicabil acestuia;181 j
■- constatarea de către organul fiscal a unor venituri suplimentare
nedeclarate anterior de către contribuabil ca urmare a efectuării 1
controlului fiscal, inclusiv ca urmare a estimării obligaţiilor fis
cale ale contribuabilului prin metode şi surse indirecte. ’
Astfel, cu titlu de exemplificare, constituie modificare a circum
stanţelor, In funcţie de care a fost iniţial calculată obligaţia fiscală, ,
‘ dacă pe parcursul anului fiscal soţii întrerup relaţiile de căsătorie, în
. cazul în care unul dintre ei a beneficiat, în condiţiile art.34 din dodul
• fiscal, de scutirea soţului (soţiei). Astfel, la prezentarea declaraţiei fie-
'■care dintre ei se va folosi numai de scutirea.personală, cu recalcularea
respectivă a obligaţiei privind impozitul pe venit.
în acest caz, scutirea acordată a micşorat iniţial baza impozabilă, I•
iar la pierderea dreptului asupra acesteia baza impozabilă se va majora
şi, ca efect, se va schimba cuantumul obligaţiei fiscale a contribuabi
lului respectiv.
De asemenea, sunt relevante în acest sens şi prevederile alin.(2t)
şi (3) ale art.281 din Codul fiscal, referitoare la calcularea impozitului
.pe bunurile imobiliare. Astfel, schimbarea după începutul anului fiscal
a subiectului impunerii în cazul acestui impozit va genera modifica
rea, în modul şi cazurile prevăzute de normele unicate, a cuantumului
obligaţiei fiscale. :
în cazul în care, conform art48 din Codul fiscal, contribuabilului
i se restituie pe parcursul anului fiscal cheltuielile, pierderile sau da~
1 1,1A se vedea, spre exemplu, art.54* - 544din Codul fiscal.
t 121
VI»d VLAICU, Aureltu ROTARU, Viori» BOAGHI, D«aM» VIDAJCU
122
DREPT PIS CAL
| Vestea io raodiftcft, faptul moditioârii obligaţiei fiscale se va aprecia
i şi constata de la oaz Ia caz, ţinându-se cont de prevederile legislaţiei
| | fiscale, apreciindiMe dacă efectul direct al modificării anumitor cir-
R cumstanţe constă tn schimbarea cuantumului (mărimii) unei obligaţi
I' fiscale concrete care aparţine unui contribuabil concret.
i ‘“ Creditul fiscal este o modalitate atipică care are ca efect modificarea tn anumite
condiţii a termenului de stingere a obligaţiei fiscale. în acest caz, este vorba despre
| acordarea creditului fiscal invesiiţional pnn încheierea între organul fiscal şi contri-
v -buabi] a unui acord care are ca obiect scutirea (totală sau parţială), pentru o anumită
| .perioadă, de plată de către contribuabil a impozitului pe venit cu îndeplinirea de către
âulţimul a unorcondlţii investiţionalc. în legislaţia Escală a Republicii Moldova această
^modalitate a fost prevăzută pnn art.6 din Legea cuprivire’la protecţia micului business,
nr.112 din 20.05.1994 (abrogată prin Legea privind susţinerea sectorului întreprrade-
^ rilor mici şi mijlocii, nr.206-XVÎ din 07,07,2006). Creditul fiscal se acorda agenţilor
I 'micului business, de regulă, pentru o perioadă de la 1 la 5 ani cu condiţia investirii
| anuale acel puţin 80% din sumele care urmau să fie achitate ca impozit pe venit (sume
% din care era de fapt constituit creditul fiscal) în dezvoltarea producţiei proprii. Credi-
| tul fiscal se rambursa integral, dacă, pe durata acordului de credit, agentul economic
^ se lichida sau In cazul încălcării condiţiilor investiţionale stabilite în lege şi acord,
: cu indexarea, sumelor creditului fi aplicarea unei dobânzi, inclusiv a penalităţilor şi a
| sancţiunilor fiscale aferente. De asemenea, această modalitate s-a aplicat şi mai târ-
Tziu, te cazul întreprinderilor al căror capitol social ă fost constituit sau mqorat prin
.. .contribuţia ce depăşeşte suma echivalentă cu 250 mii dolari SUA şi 2 milioane dolari
?• SUAsauefectuau investiţii (cheltuieli) capitale tn mărimea capitalului social constituit
sau majorat (250 mii dolari SUA sau 2 milioane dolari SUA). Astfel, acestor subiecţi
I
f !i se aconto în baza unui acord o scudre de la plata impozitului pe venit, în mărime
| ;de 50% pentru 5 ani şi, respectiv (în cazul constituirii sau majorării cu peste 2 mln.
?v dolari SUA a capitalului social), o scutire totală de plata impozitului pe venit pentru
h 3 ani. În toate aceste cazuri, subiecţii urmau să îndeplinească următoarele condiţii:
| a) să investească cel puţin 80% din suma impozitului pe venit, calculată şi rievărsaţă la
!?•: buget în dezvoltarea producţiei (lucrărilor, serviciilor) proprii sau în probante de stat
f: ori ramurale de dezvoltare a economiei naţionale pentru perioada în care contribuabilul
i beneficiază de scutire; b) să menţină pe parcursul perioadei de beneficiere a scutirii, în
l capitalul social al său contribuţia ce depăşeşte suma echivalentă cu 250 mii dolari SUA
_f sau contribuia ce depăşeşte suma echivalentă cu 2 milioane dolari SUA (recalculată la
I' data constituirii sau majorării efective a capitalului social conform cursului oficial al
123
Vlad VLAICU, Aurelia ROTARU, YlorlcaBOAGHI, Dantela VIDAICU _______ Jj
124
|
DREPT FISCAL
.............................................■NU........................— < ..............................III. ■»■■■■■■■ II
f ■ -
DREPT FISCAL
i urior amenzTfişcale, constatate ca fiind achitate în plus ca urmare a re
cucerii cuantumului acestora ca efect al contestării după achitarea lor
adeciziilor de aplicare a acestora,188 fie este vorba despre excedentul
[ sumelor obţinute din comercializarea ca urmare a execurării silite a
?unor bunuri ale contribuabililor în scopul acoperirii restanţelor fiscale
“ale acestora,
f ' Categoria sumelor care, conform legislaţieifiscale, urmează afire-
ţ stituite contribuabilului se referă la sumele constatate ca fiind rambur-
| sabile ca urmare a modului specific de calculare}determinare şi admi-
i mstrare fiscală a unor impozite, inclusiv ca urmare a facilitării de către
stat a unor activităţi (spre exemplu, în cazul TVA şi al accizelor).189
| Pe asemenea, în categoria acestora se includ, spre exemplu, şi sume
le impozitelor reţinute la sursă în statul nostru înainte de prezentarea
: certificatului de rezidenţă de către nerezidenţii statelor cu care Repu
blica Moldova are încheiate tratate internaţionale care prevăd cote de
| impozitare mai favorabile. In acest caz, dacă impozitul a fost reţinut la
• sursă înainte de prezentarea certificatului de rezidenţă, suma acestuia
Şreţinută în plus se va restitui,190
I î n fond, ambele categorii de sume reprezintă sume achitate în cuan-
| tum mai mare decât cel prevăzut în conformitate cu legislaţia fiscală.
f Cu referire la cele expuse mai sus, legislaţia fiscală prevede cazurile,
I condiţiile, împrejurările şi termenele concrete când subiectul benefici-
j azâ de restituirea acestor sume,151
| Pentru ambele categorii de sume expuse mai sus, restituirea ope-
IrSază doar la cererea contribuabilului şi doar în cazul când acesta nu
I are restanţe. în caz contrar (dacă există restanţă), va opera compensa-
| tea (care se efectuează aţâţ la cererea contribuabilului, cât şi din ofi
ciu) prin trecerea în contul restanţei atât a sumelor plătite în plus, cât şi
111 Conform art.252 al in.(2) din Codul fiscal, în caz de contestare, executarea
deciziei asupra cazului de Indicare fiscală nu se suspendă dacă autoritatea care
examinează contestaţia m dispune altfel,
119Este vorba în acest caz fie despre facilitarea unor tipuri de investiţii efectuate
ia anumite categorii de bunuri, fie a anumitor activităţi desfăşurate de către subiectul
j impozabil (exportul, leasingul etc.)< Pentru detalii a se vedea artlOl ,101' ,1013 şi
125 din Codul fiscal.
m A se vedea art.795 din Codul fiscal.
m A se vedea, spre exemplu, art.81 alin.(2); art.83 alin.(5); art.203 alin.(l 1) şi
art.793din Codul fiscal,
127
Vlad VLAICU, Aurellu ROTARU, Viorica BQAGHI, Daniela VCDAICU
-----------------------------------------------------------------------j ------------------------------------------------------------------- -
a celor care, confpnn legislaţiei fiscale, urmează a fi restituite contri- ;
buabilului. Prin urmare, operaţiunea de restituire din buget a sumelor
impozitelor şi taxelor este în legătură directă cu operaţiunea compen-j
sării. Mai mult, în cazul existenţei concomitente a restanţei şi a unor ,;
sume în plus, în primul rând va acţiona operaţiunea compensării, iaTi|
ulterior, şi doar cu condiţia existenţei unui excedent din suma cam-,
pensată, va acţiona operaţiunea restituirii.'Concomitent, compensarea
este una dintre modalităţile de stingere a obligaţiilor Escale. Cererea
de compensare ori de restituire a sumelor plătite în plus sau a sumelor
care, conform legislaţiei fiscale, urmează a fi restituite poate fi depusă; |
de contribuabil în termen de 6 ani din data efectuării şi/sau apariţiei; \
lor (art.266 din Codul fiscal). ;j
Termenul de restituire. Restituirea din buget a sumelor impozi
telor şi taxelor se efectuează în cadrul a două termene, respectiv de ,;
37 zile şi de 45 zile, Ambele termene se calculează din data depunerii;I
cererii de restituire de către contribuabil. i
Termenul de 37 zile este termenul de bază la a cărui expirare!
urmează să fie restituite sumele în plus. Totodată, legislaţia fiscală J
prevede expres în ce cazuri şi cu referinţă la care plăţi concrete se j
aplică termenul de restituire de 45 de zile, în raport cu termenul/?
de restituire de 37 de zile, termenul de 45 de zile este imul special^
utilizându-se doar pentru restituirea sumelor în plus aferente unor-
anumite tipuri de impozite.192
Depăşirea de către organul fiscal a oricărui dintre termenele de re
stituire indicate mai sus va avea ca efect naşterea dreptului contribuabil
lului şi obligaţia organului fiscal la plata unei dobânzi calculate pentru
perioada cuprinsă între data primirii cererii şi data restituirii efective
sau compensării de către Trezoreria’ de Stat a sumei în plus.393 Prin
592Astfel, conform prevederilor artlGl, 1011,1013 şi 125 din Codul fiscal, sumele ;
TVA şi ale accizelor se restituie în termen de 45 de zile din momentul depunerii cere* !
riL Acest termen, fiind $n raport cu termenul de 37 de zile» este un termen special şi se j,
utilizează doar penlru restituirea acestor tipuri de impozite. -
,MCalcularea dobânzii în acest caz se efectuează conform prevederilor art.176 !
alin.(3) din Codul fiscal. Astfel, dobânda este calculată în funcţie de rata de bază (ro* |
tmijită până La următorul procent Întreg), stabilită de Banca Naţională a Moldovei în 1
luna noiembrie a anului preccdcnt anului fiscal de gestiune, aplicată Ia operaţiunile de 1
politică monetară pe termen scurtXPlata dobânzii se va efectua din bugetul înxare au |
fost vărsate impozitele şi taxele respective^ , i
128
DREPT FISCAL
urm are, toate'acţiunile legate de verificarea, confirmarea sumei spre
Restituire şi emiterea deciziei de restituire (solicitarea de documente
suplimentare, efectuarea în acest scop a controlului fiscal) se vor
porni, efectua şi finaliza de către organul fiscal doar în interiorul
termenelor de restituire.
: Suspendarea termenului de restituire. Termenul de restituire
se suspendă în cazul în care contribuabilul care solicita restituirea
sumei plătite în plus şi a sumei care, conform legislaţiei, urmează a fi
•restituită este învinuit de săvârşirea unei infracţiuni prin intermediul
'tranzacţiilor economice care a condus la apariţia dreptului la resti
tuirea sumelor impozitelor şi/sau taxelor şi faţă de el a fost pornită
•urmărirea penală până la încetarea urmăririi penale, scoaterea de sub
■Urmărire penală, pronunţarea unei sentinţe de achitare definitive sau
p unei sentinţe definitive de încetare a procesului penal faţă de con-
ibuabilul respectiv (art, 176 alin.(l) din Codul fiscal).
' Transferarea sumei în plus (sau a excedentului sumei compensa
re) se efectuează pentru contribuabil persoană juridică la contul Iui
bancar iar pentru contribuabil persoană fizică - la contul lui bancar
u în numerar. Totodată, excedentul sumei compensate poate fi lăsat
contul stingerii unei viitoare obligaţii fiscale de alt tip, iar dacă
"contribuabilul nu a depus cererea de restituire, excedentul se va lăsa
, contul stingerii obligaţiei fiscale de acelaşi tip.
• De menţionat că în cazul restituirii sumelor în plus (inclusiv a
excedentului sumei compensate) aferent unor tipuri de impozite,
ţeasta (restituirea) poate fi efectuată (în anumite cazuri) în contul
stingerii datoriilor agenţilor economici (sau ale creditorilor lor) faţă
de bugetul public naţional.15*
••• în acest caz, creanţa care urmează să fie încasată (restituită) din
; buget poate fi cesionată de către contribuabil către creditorul său
în scopul stingerii prin compensare a datoriilor pontribuabilului în
" calitate de debitor faţă de creditor şi, concomitent, a datoriei credito-
rului faţă de bugetul public naţional. în acest caz, suma creanţei care
l a fost cesionată rămâne în buget, stingând prin compensare datoria
Ccreditorului faţă de bugetul public naţional.
»♦A rtlbl alin'(8), art 1Ol1alin.{4) şi art. 125 alin.(5) din Codul fiscal.
I
132
DREPT FISCAL
fel, spre deosebire de mărimea sancţiunii fiscale, mărimea ma
jorări! de întârziere nu se determină şi nu depinde de anumite
circumstanţe obiective sau de altft natură (caracterul şi tiptil în
călcării comise, gravitatea acesteia, împrejurările în care a fost
comisă etc.) care se iau în considerare la aplicarea unei sancţi
uni concrete;
e) aplicarea concomitentă a sancţiunii fiscale şi a majorării de în
târziere nu poate avea ca efect încălcarea principiului unicită
ţii pedepsei (adică, a neadraiterii aplicării concomitente a mai
multor pedepse pentru aceeaşi faptă). Astfel, în acest caz, nu
se aplică două sancţiuni, dar se aplică o sancţiune şi o măsură
de asigurare a executării obligaţiei fiscale. Ma mult, conform
prevederilor legislaţiei fiscale, aplicarea de către organul fiscal
sau alt organ abilitat a majorării de întârziere este obligatorie,
independent de forma de constrângere (art228 alin.(l) din Co
dul fiscal).
Cuantumul majorării de întârziere se determină în funcţie de rata
de bază (rotunjită până la următorul procent întreg); stabilită de Banca
Naţională a Moldovei în luna noiembrie a anului precedent anului fis
cal de gestiune, aplicată la operaţiunile de politică monetară pe termen
scurt, majorată cu 5 puncte.
Majorarea de întârziere (penalitatea) se calculează fără a fi emisă
vreo decizie.202Astfel, procedura şi periodicitatea calculării (aplicării)
majorării de întârziere (penalităţii) şi reflectării ei în contul personal
al contribuabilului se. stabilesc de către conducerea organului respec
tiv cu atribuţii de ădminisţrare fiscală, iar pentru impozitele admi
nistrate de serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale - de
către autorităţile reprezentative ale administraţiei publice locale.
La cererea contribuabililor, în cazul prezentării documentelor con
firmative, organele cu atribuţii de administrare fiscală nu vor aplica
(nu vor calcula) majorări de întârziere (penalităţi):
102Cu toate acestea, dacă ca urmare a cootrolului fiscal efectuat se constată pbli-
gaţii fiscale suplimentare care urmau anterior să fie executate de către contribuabil,
decizia organului fiscal privind examinarea cazului de încălcare fiscală va conţine, pe
lângă sancţiunile aplicate, }i sumele calculate ale obligaţiei fiscale, inclusiv majorările
de întârziere, ealoulate pentru neplata în termen a impozitului şi a taxei.
Vlad VLAICU, Aurellu ROTARU, Vioria BOAGHI, D*akU VJDAICU
134
I.
DRBPT FISCAL
13S
iJV iJV JV M mm
I *
_______________ VI>4 VLA1CU, Aurelia ROTARU, Viorie» BOAGHI. DaaUh V1PAICU_______________
136
DRBPT FISCAL_________________________
*;! b) Dispoziţia privind suspendarea operaţiunilor la conturile banca-
| re ale contribuabilului, pentru încasarea mijloacelor bfineşti în contul
JŞtingerti obligaţieifiscale, se emite în cazurile nestingerii, în termenul
stabilit, a obligaţiei fiscale şi urmăririi sumei debitoare a contribuabil
| . lului restanţier.
In lipsa mijloacelor băneşti pe cont, suspendarea operaţiunilor la
conturile bancare îndeplineşte concomitent şi funcţia de informare a
g ologanului fiscal. Astfel, art. 197 alin.(3) din Codul fiscal prevede că
î în cazul suspendării operaţiunilor la contul bancar pentru nestingerea
• obligaţiei fiscale, instituţia financiară (sucursala sau filiala acesteia)
diformează imediat organul fiscal despre înscrierea în contul contri-
• buabilului a mijloacelor băneşti, organul fiscal având în accest mod
^ posibilitatea să întocmească ordinul incaso pentru încasarea efectivă
%a sumelor restante ale obligaţiei fiscale (în cadrul procedurii de exe-
J cutare silită).
în cazul în care pe conturile bancare ale contribuabilului există
jsUme băneşti, dar concomitent Ia acelaşi cont(uri) sunt înregistrate şi
■alte documente executorii, emiterea acestei^ (dispoziţiei de suspenda
şi te) nu va împiedica executarea ordinelor incaso sau a documentelor
•executorii emise de către executorul judecătoresc. în acest sens, orga-
iNiul fiscal se va alătura procedurii de executare conform art.92 din Co-
I (Jul de executare prin emiterea ordinelor incaso aferente dispoziţiilor
• de suspendare respective.
| După eliberarea sumelor realizate în faza de executare, executorul
• judecătoresc va prezenta, în termen de 3 zUe, informaţie organului
J fiscal cu privire la sumele distribuite creditorilor în modul stabilit de
f Codul de executare.203
Instituţia financiară (sucursala sau filiala acesteia) execută necon
diţionat ordinul (dispoziţia) privind suspendarea operaţiunilor la con
turile bancare ale contribuabilului imediat după ce o primeşte, permi-
ţând trecerea la scăderi:
a) a oricăror sume în contul bugetului;
b) în contul creditorilor gajişti a sumelor băneşti încasate de la
* exercitarea dreptului de gaj;
Redistribuirea sumelor se va efectua conform categoriilor de creanţe prevăzute
la art 145 din Codul de executare.
137
Vlad VLAICU, AOrcliit ROTARU Viorica BOAGHI, Daniela VUMUCU
i
141
Vbd VLA1CU, Aunllu ROTARU, Viorica BOAGHI, YlDAlCV
144
DREPT FISCAL
> Responsabili de stingerea obligaţiei fiscale a persoanei fizice de>
redate sau declarate moarte sunt moştenitorii acesteia, care o sting
in valoarea bunurilor moştenite şi proporţional părţii lor de moşte-
/ e. Obligaţia fiscală a persoanei fizice declarate, în modul stabilit,
Apărută fără veste se stinge de către tutorele numit să administre-
|e bunurile dispărutului din contul acestora, iar obligaţia fiscală a
ersoanei fizice, inclusiv a minorului, recunoscute, în conformitate
u legislaţia, incapabilă sau cu capacitate de exerciţiu restrânsă, o
«ting părinţii, înfietorii, tutorele sau curatorul din contul bunurilor
esteia.
k în cazul contribuabilului persoană juridică, stingerea prin $că~
$ere a obligaţiei fiscale se efectuează în urma încetării activităţii
ùi prin lichidare, inclusiv pe cale judiciară, sau prin reorganizare
■ort. 173 alin.(3) din Codul fiscal). Astfel, responsabilitatea pentru
ingerea obligaţiei fiscale a persoanei juridice în curs de lichidare
are organul, organizaţia sau persoana, responsabilă, conformt le-
islaţiei civile, de lichidarea acesteia. Obligaţia fiscală se stinge în
cest caz din contul mijloacelor băneşti rezultate din comercializarea
activelor, iar în cazul aplicării modalităţilor de depăşire a insolva-
ilităţii, obligaţiile fiscale se sting conform prevederilor legislaţiei
'"solvabilităţii.
In cazul reorganizării persoanei juridice, responsabil de stingerea
Obligaţiilor fiscale ale acesteia este succesorul persoanei juridice, că
ruia i se impune obligaţia fiscală.
în fond, stingerea obligaţiei fiscale prin scădere, atât în cazul per
o a n e lo r fizice (inclusiv al întreprinzătorului individual), cât şi al
celor juridice, se efectuează ca urmare a lipsei sau insuficienţei de
^bunuri, inclusiv a constatării acestor circumstanţe în procesul efec
tuării de către organul fiscal a executării silite a obligaţiilor fiscale
restante ale acestora.113 Suma obligaţiei fiscale a cărei executare si
lită este imposibilă, precum şi suma obligaţiilor fiscale stinse prin
scădere, vorlfi luate la o evidenţă fiscală specială, până la expirarea
termenului de prescripţie pentru stingerea obligaţiei fiscale sau în alt
213 Cazurile ta oare fxeoutarta liUtt a obligaţiei fiscale se consideră imposibilă ca
unuarc a UpMiuu IfftfMfPţ*1d i bunuri, sau ca urmare a lipsei succesorilor, sunt
prevăzute la ait206 alinul) din Codul fiscal.
Vtad VtAJCU, Aurelîu RQTARU, Viorica BOAGH1, DtoieU VIBAJCU
214 Modul de luare şi ţinere în acest caz a evidenţei speciale este reglementat pr
Regulamentul privind evidenţa specială a obligaţiei fiscale, aprobat do Ministerul Finan- •I
ţelor sub nr 4/2 din 01.04.2003 (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2003» nr. 126- J
131). Totodată, art.206 din Codul fiscal [»«vede pentru anumite cazuri de imposibilitate
a executării silite a obligaţiilor fiscale alte termene de evidenţă fiscală specială.
,I5Dan Drosu Şaguna, Dreptfiscal, Vpl, II, p. 168, ,
146
DREPT FISCAL
;eerii organului fiscal, inclusiv în cazul când stingerea ei prin executare
■Miţă în conformitate cu legislaţia fiscală este imposibilă. In cazul Ser
viciului de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primări*
•ilor, decizia se adoptă de către Consiliul local. Decizia Inspectoratului
|iscal de stat teritorial privind stingerea obligaţiei fiscale prin scădere
|poate fi verificată, modificată sau anulată de Inspectoratul Fiscal Prin
cipal de Stat
| f ■ De asemenea, în contextul stingerii prin scădere a obligaţiilor
«fiscale, este necesar să menţionăm condiţiile şi cazurile de stingere
amplificată prin scădere (art.1741din Codul fiscal) a obligaţiei fisca
le a contribuabililor persoane juridice şi persoane fizice care practică
^activitate de întreprinzător. Stingerea simplificată a obligaţiei fiscale
gle efectuează doar în lipsa elementelor constitutive ale infracţiunii de
jfyaziune fiscală sau de pseudoactivitate de întreprinzător. în acest caz,
ţiganul fiscal stinge simplificat prin scădere obligaţia fiscală doar în
Ucazul în care stabileşte în cumul că:
■ a) persoana juridică are datorii la bugetul de stat, la bugetul unităţii
axiministrativ-teritoriale şi/sau la fondurile asigurării obligatorii
de asistenţă medicală;
b) persoana juridică nu este fondator al unei persoane juridice;
î f c) persoana juridică, în decursul ultimelor 24 de luni consecutive,
nu a depus dările de seamă fiscale prevăzute de legislaţie şi nu
a efectuat operaţii pe niciun cont bancar;
L( d) faţă de persoana juridică au fost aplicate toate măsurile de exe
cutare silită aob!i£aţiei fiscale prevăzutede lege;
e) persoana juridică nu dispune de bunuri care pot fi urmărite în
scopul executării obligaţiei fiscale.
Conform arU W alin.(3) din Codul fiscal, lista contribuabililor ale
căror obligaţii fiscale au fost stţnse simplificat prin scădere se prezin-
: tă de către Inspectoratul Fiscal Principal de Stat entităţii abilitate ou
' dreptul de ^înregistrare de stat pentru a iniţia din oficiu procedura de
- radiere din Registrul de stat.
Stingerea obligaţiei fiscale prin compensare se efectuează prin
trecerea în contul restanţei a sumei plătite în plus sau a sumei care,
conform legislaţiei fiscale, urmează a fi restituită* Compensarea se
efectuează la iniţiativa organului fiscal sau la cererea contribuabilului,
147
______________ Vl&d VLAICU, Aurdlu ROTAKU, Viorica BOAGHI, Dmttek VIPAICU___________
148
DREPT FISCAL
Subiectepentru autoevaluare
| 1. Care sunt asemănările şi deosebirile dintre obligata fiscală şi
\ '. obligaţia civilă?
■ 2, Care sunt temeiurile naşterii obligaţiei fiscale?
I 3. In ce constă obligaţia de înregistrare fiscală a contribuabilului?
ş. 4, Cine este în drept să calculeze obligaţia fiscală?
5. Cine stinge obligaţiile fiscale ale persoanei juridice reorganizate?
J 6. In ce cazuri se modifică obligaţia fiscală?
>. 7. Cum se modifică termenul de sţmgere a obligaţiei fiscale?
: 8. Care sunt cazurile de suspendare a executării obligaţiei fiscale?
j 9. Cum operează restituirea din buget a sumelor impozitelor şi
£ taxelor?
' 10.Ce modalităţi de asigurare a stingerii obligaţiilor fiscale pot fi
aplicate în cadrul raporturilor juridice fiscale?
11, Când obligaţia fiscală se stinge prin scădere?
Bibliografie
Literatură recomandată: '
j 1♦Dan Drosu Şaguna, Dreptfiscal, СJH. Beck, Bucureşti, 2006.
2. Niţă Nelu, Dreptfinanciar şifiscal, Tipo Moldova, Iaşi, 2010.
3. Пепеляев С.Г., Налоговое право, ФБК Пресс, Москва, 2000.
4. Демин А.В., Налоговое право России: Учебное пособие,
1 Красноярск, 2006.
5. Rotaru Aureliu, Litigii fiscale. Manualul judecătorului pentru
cauze civile, Chişinău, 2013.
149
VUd VJ.AICU, Aur«Uu ROTARU, Work* BOAGHI, Duiiela VIPA1CU
H 1' T g — ^ — ţ j j • ii^ | S | *|
Vlad VLAICU Aurellu ROTARI/, Viorica BOAGH1, Danldb VIDAICU
153
VUd VLAICU, AuwUu ROTARU, Viorica BOAGHI, Daniel» VJDAK3J
m Ase vedea Legea insolvabilităţii, nr.l 49 din 29.06.2012. în: Monitorul Oficial
ai Republicii Mbldova, 2012, nr.l93-197i în vigoare din 13.03.2013.
m Formularul tipizat este aprobat prin Ordinul IFPS nr.143 din 13.09.2002. în:
Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2005, nr.176-181.
■ 219 De regulă, IFPS efectuează executarea silită, a obligaţiilor fiscale ale marilor
I contribuabili, deoarece evidenţa acestora este ţinută de IFPS (din momentul dobândi-
rii de către aceşti contribuabili a acestui statut).
155
.... 1J ^ I I I
ii i i m i r m * m * M,
______________ Vkd VLAICU. Aurelia ROTARU, Viorie* BQAGHI. P m UU VIDAICU_____________
art.159 alin.(2^ din Codul fiscal, reies© că, de fapt, executarea silită
se efectuează tot de către organul fiscal.
Competenţa de cxecutare silită a organului fiscal Indiferent de,
modalitatea de executare silită la care procedează organul fiscal, exe
cutarea hotărârii privind executarea silită a obligaţiilor fiscale restante |
se efectuează îh toate cazurile de către organul fiscal de la locul de j
evidenţă şi asistenţă a contribuabilului (art.196 alin.(3), (4) din CodulJ
fiscal). Prin urmare, organul fiscal indicat va fi competent să efectueze |
executarea silită şi în cazul în care bunurile sau debitorii contribui-1
bilului se află în diferite unităţi administrativ-teritoriale. în aCest dina
urmă caz, poate să participle şi funcţionarul fiscal de la locul aflăraf
bunurilor său de la sediul (domiciliul) debitorului, fără însă a avea §
dreptul să efectueze, din numele organului fiscal pe care îl reprezintă*
acţiuni de executare silită.
în cazul în care, după iniţiereamrocedurii de executare silită, con
tribuabilul a fost trecut, complet sau parţial, Ia evidenţa sau asistenţa J
unui alt organ fiscal, dosarul acestuia şi hotărârea de executare silită
obligaţiei fiscale se remit acestuia în termen de până la 10 zile lucră
toare în vederea continuării procedurii de executare silită.
Totodată, este necesat a menţiona că legislaţia fiscală prevede o
derogare de la regula generală, anume: că executarea silită a obligaţi-1
ilor fiscale se efectuează doar primintermediul unei hotărâri emise dV
către organul fiscal.231Astfel, dacţ persoana fizică nu permite accesul
în domiciliul sau In reşedinţa sa pentru a i se sechestra bunurile, func
ţionarul fiscal consemnează faptul într-un act şi, în astfel de cazuri,
organul fiscal va intenta o acţiune în instanţa de judecată competenţ i
tă (conform normelor de competenţă din Codul de procedură civilă)r|
După ce instanţa de judecată emite o hotărâre de executare silită a
obligaţiei fiscale, aceasta va fi executată în conformitate cu legislaţia
de procedură civilă.
Cu toate acestea, instanţa de judecată nu poate fi considerată subiect!
al executării silite a obligaţiilor fiscale. Hotărârea instanţei de judecată f
230în special, conform art. 159 alin.(2) din Codul fiscal, în cazul atribuţiilor SCTTL
exercitate în comun cu organul fiscal (inclusiv efectuarea executării silite), decizia
este emisă de conducerea organului fiscal,
131Â se vedea art. 199 alin.(3), (4) din Codul fiscal.
156
DREPT FISCAL
va constitui doar un mijloc de realizare de către olanul fiscal a execu
tării silite la care poate recurge ultimul în anumite împrejurări.
Prin urmare» reieşind din cele expuse mai sus, executarea silită a
obligaţiilor fiscale se efectuează cu participarea următorilor subiecţi:
- organul fiscal;
- Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale (SCITL)
(doar în comun cu organul fiscal);
- contribuabilii persoane juridice;
: - contribuabilii persoane fizice (înregistarţi ca întreprinzători in
dividuali, care desfăşoară activităţi profesionale, persoane fizi
ce cetăţeni).
Conform prevederilor arţ. 194 alin.(l) din Codul fiscal, executarea
silită a obligaţiei fiscale se efectuează prin următoarele modalităţi:
a) încasarea mijloacelor băneşti de pe conturile bancare ale con
tribuabilului, cu excepţia celor de pe conturile de credit şi pro
vizorii (de acumulare a mijloacelor financiare pentru formarea
sau majorarea capitalului social);
b) ridicarea de la contribuabil a mijloacelor băneşti in numerar;
c) urmărirea bunurilor contribuabilului, altele decât mijloacele bă
neşti de pe conturile bancare şi numerarul contribuabilului;
:; d) urmărirea datoriilor (sumelor) debitoare ale contribuabililor,
care se efectuează prin oricare dintre modalităţile expuse mai
. sus.
Dintre modalităţile expuse, organul fiscal este în drept să aplice
una sau concomitent mai multe modalităţi de executare silită a obli
gaţiei fiscale.
Cheltuielile aferente executării silite a obligaţiei fiscale efectuate
prin oricare din modalităţile expuse mai sus sunt efectuate de la buge
tul de stat, urmând să fie recuperate din contul contribuabilului.
Executarea silită a obligaţiei fiscale efectuate prin încasarea mij
loacelor biţneşti de pe conturile bancare ale contribuabililor se efectu
ează în baza ordinului incaso care are valoare de document executo
riu. Acesta se întocmeşte şi se emite de către organul fiscal în forma şi
urmând procedura aprobată prin Regulamentul BNM privind suspen
darea operaţiunilor, sechestrarea şi perceperea în mod incontestabil a
mijloacelor băneşti din conturile bancare (aprobat prin Hotărârea Con-
VUdVLAICU, AureUu ROTARU, Vtyrlca BOAGHI, Dtnlela VTDAJGU
158
DREPT FISCAL
l (SIA OCDE);233 Pentru toate categoriile de conturi bancare (inclusiv
[■.ţii valută străiiiă), înscrise în; Registrul fiscal de stat, ordinele incaso
se emh în monedă naţională. Astfel, dacă ordinul incaso este depus la
bcontul contribuabilului fa valută străină, atunci executarea acestuia de
:■către instituţia financiară se va efectua prin cumpărarea de către bancă
va valutei străine contra monedei naţionale aplicând cursul stabilit de
£ ultima, cu transferarea în aceeaşi zi a leilor moldoveneşti în buget,
f De la aplicarea procedurii încasării mijloacelor băneşti de pe con
turile bancare ale contribuabilului sunt exceptate următoarele con
turi bancare;
- conturile de împrumut;
- conturile bancare deschise conform prevederilor acordurilor
de împrmut încheiate între Republica Moldova şi donatorii ex
terni;
- conturile provizorii (de acumulare a mijloacelor financiare pen
tru formarea sau majorarea capitalului social);
- conturile persoanelor fizice care nu sunt subiecţi ai activităţii de
întreprinzător. v
Conform reglementărilor imperative ale ait.197 alin.(2) din Codul
| fiscal, în cazul în care contribuabiliil deţine la contul său bancar mij
loace băneşti* instituţia financiară este obligată să execute, în fimita
ţ acestor mijloace, ordinul incaso emis de organului fiscal, în decursul
l a 24 de ore din momentul în care afost prim ită
| ; 233 Conform prevederilor Ordinului IFPS nr.284 din 19.04,2012 cu privire la ex-
fcţwdierea şi rccepţionarea documentelor electronice prin Sistemul inforniatfanal auto-
V matizat de creare şi circulaţie a documentelor electronice tmre Serviciul 'Fiscal de Stat
fc şi instituţiile financiare (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2012, nr.99-102),
f începând cu 01 septembrie 2012, ordinul incaso se prezintă în adresa instituţia fman-
■ clare doar în mod electronic prin SIA CCDE. Prin acelaşi sistem, instituţia financiara
j expediaxlInformaţia către organul fiscal privind executarea totală, sau parţială, lipsa în
1; totalitate de mijloace financiaro pe cont sau despre remitere, după caz, a ordinului inca-
Ş so executorului judecătoresc competent (cazul de la art 197 alin.(2) indice 1 din Codul
i . fiscal). Formarul informaţiei privind executarea (sau executarea parţială/neexecutarea)
| ordinului incaso este aprobat prin Anexa la Ordinul IFPS nr.302 din 03.05.2012 cu
| privire la circuitul electronic al documentelor ce ţin de executarea silită a mijloacelor
băneşti din conturile bancare ale restanţierilor la bugetul public naţional (Monitorul
Oficial al Republicii Moldova, 2012, nr.99-102).
1 w în partea ce ţine de determinarea termenului de 24 de ore, deoarece acţiunea
I prevăzută la art. 197 alin.(2) din Codul fiscal urmează s i fie săvârşită de către o organi-
* zaţie (instituţia financiară), în acest caz se vor aplica prevederile art.264 din Codul ci-
VlftdVLAlCU Aurelio ROTARU, Viorie» BOAGHI, Daniel* VIDA1CU
E
î acest caz, se va lua în considerare că actele de executare aferente acestor operaţiuni
pot fi realizate până la orele orele 1600, iar altele până la 1700. Astfel, pentru determina*
rea faptului, că instituţia financiară a rcspectat întocmai norma imperativi de la art. 197.
alin.(2) din Codul fiscal, se vor lua în considerare prevederile normelor şi regulilor '
interne referitoare la programul de lucru, inclusiv de efectuare a anumitor operaţiuni.
Totodată, din conţinutul art 197 alin.(2) din Codul fiscal rezultă că instituţia financiară
jpoate executa parţial ordinul incaso (adică, în limita mijloacelor existente tn cont,
dacă acestea nu au fost suficiente pentru executarea totală a acestuia). Astfel, dacă
ordinul incaso a fost executat parţial (în decursul a 24 de ore din momentul recepţio:
nării lui şi până la finalizarea unei zile de lucru), se va considera că ordinul incăso
a fost executat. în acest din urmă caz, organul fiscal nu va fi în drept să'înainteze
pretenţii instituţiei financiare, deoarece ordinul a fost executat în decurs de 24 de ore
din momentul recepţionării. chiar dacă acest luciu a fost efectuat până la finalizarea
acestui termen. Totodată, în acest caz, organul fiscal are posibilitatea (şi este în drept)
să înainteze alt ordin incaso până la finalizarea termenului de 24 de ore.
235Procedura este prevăzută de aiin.(3) şi (4) art.92 din Codul de executare.
236Conform pct(2) din Ordinul IFPS nr, 302 din 03.05.2012 cu privire la circuitul
electronic al documentelor ce ţin de executarea silită a mijloacelor băneşti din contu
rile bancare ale restanţierilcr la bugetul public naţional (Monitorul Oficial al Republi
cii Moldova, 2012, nr.99-102), prin sintagma «instituţii financiare participante la S1A
CCDE» se admite de fapt că nu toate instituţiile financiare (spre exemplu,^anumite
filiale ale acestora) încă nu sunt participanta la SIA CCDE, f
t
(
160
DREPT FISCAL
| fiscal despre existenţa altor ordine incaso şi/sau documente executorii
f şi despre remiterea acestora executorului judecătoresc corespunzător.
' Pentru situaţiile descrise mai sus, se vor aplica prin analogie dispozi
ţiile art92 din Codul de executare, respectiv, organul fiscal va putea
y să se alăture Ia executare.237In urma alăturării realizate şi după expi
rarea termenului de alăturare stabilit la art.92 din Codul de executare,
executorul judecătoresc va comunica,238în termen de 3 zile, organului
fiscal despre tpate acţiunile şi actele care trebuie sau au fost realizate cu
: această ocazie, în special despre cele cara vizează gradul de prioritate a
; creanţelor care concurează pentru mijloacele băneşti aflate pe conturi-
s le debitorului ce sunt implicate în procedura de executare respectivă şi
*va solicita avizul organului fiscal în acest sens. Repartizarea sumelor
încasate de pe conturile debitorului (în spezele care vizează şi creanţe-
f le statului) se va realiza conform prevederilor legale în vigoare şi doar
* în baza avizuluipozitiv ai organuluifiscal
în cazul primirii refuzului legat de ordinea de repartizare a sumelor,
eventualele acte ulterioare de executare ale executorului judecătoresc
vor fi lovite de nulitate, executorul judecătoresc fiind obligat să se con
formeze prescripţiilor privind modul de repartizare a sumelor indicate
de către organul fiscal, ţinând cont de prevederile legislaţiei în vigoare.
Dacă contribuabilul nu deţine la contul său bancar mijloace băneşti
pentru a stinge, total sau parţial, obligaţia fiscală şi nu există situaţii de
j înaintare a altor documente executorii, instituţia financiară (sucursala
j sau filiala acesteia) remite organului fiscal, In ziua primirii, ordinul in-
1 caso, făcând pe el menţiunea despre lipsa, totală sau parţială, a mijloa-
I celor. în cazul în care anterior a fost aplicată măsura suspendării opera-
| ţiunilor la contul bancar pentru nestingereă obligaţiei fiscale, instituţia
I financiară (sucursala sau filiala acesteia) informează imediat organul
| fiscal despre înscrierea în contul contribuabilului a mijloacelor băneşti.
I 237Conform artlQl din Codul de executare, acest termen este de 10 zale din data
r înştiinţării în cadrul procedurii de executare.
[■ 231De menţionat că legislaţia nu stabileşte forma în care executorul comunică or-
| ganului fiscal despre modul de distribuite a stimelor băneşti, dar, iuându-se în const-
I derare prevederile art66 din Codul de executare, intentarea, amânarea, suspendarea
| şi încetarea executării silite, eliberarea sau distribuirea sumelor obţinute din executa-
| re, aplicarea şi ridicarea măsurilor (te asigurare a executării, alte măsuri prevăzute de
i- lege se dispun prin încheiere. Prin urmare, considerăm că informarea organului fiscal
’ se va face tot printr-o încheiere a executorului judecătoresc.
161
VI>d VLAICU, Aurcllu ROTARU. Vtorka BOApHl, Paciri» VIPAICU |
162
DREPT FISCAL
Ibtodat&'pţjrin bunuri se înţelege totalitatea de valori materiale şi
de active nemateriaie, inclusiv cfebani şi de valori mobiliare» cşre se
. află în proprietatea persoanei, indiferent de faptul în a cărei folosinţă
efectivă este, precum şi de alte drepturi patrimoniale.
5.1. Procedura ridicării de la contribuabil a mijloacelor băneşti
fa numerar
Conform art. 198 din Codul fiscal, executarea silită a obligaţiei fis
cale prin ridicarea de mijloace băneşti în numerar este aplicată doar
contribuabilului persoană juridică sau persoană fizică subiect ai acti
vităţii de întreprinzător.
Pentru ridicarea de la contribuabil a mijloacelor băneşti în nume
rar, inclusivia valută străină, funcţionarul fiscal verifică locurile şi lo
calurile în care contribuabilul păstrează numerarul, precum şi reţeaua
Iui comercială.
în cazul în care contribuabilul sau reprezentantul239iui refuză de a
participa la ridicarea numerarului, deschiderea fără consimţământul
. reprezentantului contribuabilului sau în lipsa acestuia a locurilor şi lo-
, calurilor în care se păstrează numerarul se efectuează în prezenţa a doi
martori asistenţi şi a colaboratorilor poliţiei. Până la sosirea acestora
din urmă, funcţionarul fiscal sigilează locurile şi localurile.
Faptul ridicării numerarului şi al deschiderii locurilor şi localurilor
; fără consimţământul reprezentantului contribuabilului este consemnat
în acte semnate de cei prezenţi. Actele se întocmesc în două exempla
re. Exemplarul al doilea se remite contribuabilului sau reprezentan-
~ 09 coform prevederilor arU29 pct(5) din Codul fiscal» reprezentant al contri
buabilului (alpersoanei) este persoana cârc acţionează în baza unei procuri, elibera
te în conformitate cu legislaţia; avocat învestit cu împuterniciri conform legislaţiei;
părinte» înfietor, tutore sau curator în cazul persoanei fizice lipsite de capacitate de
exerciţiu sau cu capacitate de exerciţiu restrânsă; alte persoane care, conform legisla
ţiei, pot avea calitatea de reprezentant Totodată, art 198 alin.(3) din Codul fiscal pre
vede o derogare de la noţiunea de reprezentant al contribuabilului expuşi în art 129
pct(S). Astfel,'la ridicarea mijloacelor băneşti în numerar, în calitate de reprezentant
al contribuabilului participă casierul (gestionarul) sau un alt angajat care îl Înlocuieş
te. în acest caz, este necesar a se lua în considerare că, fiind vorba despre o derogare,
aceste persoane au calitatea de reprezentant al contribuabilului doar în cadrul acestei
modalităţi de executare silită şi doar tn raport de obligaţiile acestora de prezentare a
documentelor necesare, de asigurare a accesului liber la seiful casei contribuabilului,
în încăperea izolată a casei, precum şi în reţeaua comercială a contribuabilului.
163
V ■ i ■ ■ m ;w ■ ■
i I
______________ VUdVLAICU, Auftliu ROTARU Vioriei BQAOHI, Dtnid* VIDA1CU
164
DREPT FISCAL
; - Regula generală privind executarea hotărârii organului "fiscal de se
chestrare a bunurilor contribuabilului constă în faptul că sechestararea
; se efectuează în prezenţa contribuabilului-^ reprezentantului acestuia),
| ,a persoanei lui cu funcţie de răspundere, iar în cazul în care contri-
| buaţ>ilul este persoană fizică neînregistrată ca subiect al activităţii de
J- întreprinzător - a unui membru major al familiei acesteia. Totodată,
!'; dacă contribuabilul (reprezentantul acestuia), persoana lui cu fimcţie
l de răspundere se eschivează de a fi prezenţi la sechestrarea bunurilor,
i aceasta se efectuează iară consimţământul sau în absenţa lor (cu ex-
cepţia sechestrării bunurilor persoanelor fizice), Deschiderea fără con-
: simţământul contribuabilului (reprezentantului acestuia), al persoanei
| lui cu funcţie de răspundere ori în lipsa acestora a încăperilor şi a altor
locuri în care se află bunurile, precum şi sechestrarea lor, se efectuează
: în prezenţa a doi martori asistenţi.
Sub aspect procedural, sechestrarea bunurilor în temeiul hotărârii
de executare silită este efectuată de funcţionarul fiscal, care, înainte
de a proceda la sechestrare, are următoarele obligaţii în raport cu
contribuabilul: v
a) să remită contribuabilului (reprezentantului acestuia), persoanei
: lui cu funcţie de răspundere o copie de pe hotărârea privind
executarea silită a obligaţiei fiscale;
b) să aducă obligatoriu 2a cunoştinţa contribuabilului, în scris sau
verbal, despre drepturile şi obligaţiile pe care acesta le are în
timpul sechestrării şi ce răspundere prevede legea pentru neîn-
deplinirea de către contribuabil a obligaţiilor sale.
în temeiul hotărârii organului fiscal privind executarea silită a obli
gaţiei fiscale, sunt pasibile sechestrării toate bunurile contribuabilului,
indiferent de locul aflării lor, cu excepţia celor care nu sunt sechestra-
bile potrivit legii.
Obligaţia principală a contribuabilului (reprezentantul acestuia), a
persoanei lui cu funcţie de răspundere constă în prezentarea spre se
chestrare a tuturor bunurilor, inclusiv a celor transmise altor persoane
la păstrare sau în folosinţă, precum şi să prezinte documentele ce ates
tă dreptul de proprietate asupra bunurilor şi să comunice în scris:
a) informaţii despre bunurile care nu aparţin contribuabilului şi
despre proprietarii acestora;
VkdVUICU, AutcUmROTARII,ViorieBOAGHI,DaniabYIDAJCV
166
^
V____________
^ .....
DREPT FISCAL
......... ■■ ■ ' ■— ---- — ......... — n-------
169
______________ VUd V I AICU, Aurclhi BQTARU, Viorie» BOAGHI, PiiOrifc VIDAICU______________ i
173
VUd YLAICU, Aw*Uu ROTARU, Viorie* BOAGHI, D«i*U VIPâ JCV
DREPT FISCAL ________ .
- bunurile cu o valoare mai mică de 10 000 lei.M> achitare tu tehnenul stabilit, organul fiscal va organiza evaluarea şi
Expertiza, evaluarea şi comercializarea bunurilor sechestrate ale* comercializarea bunurilor sechestrate conform principiilor generale.
contribuabilului» care fac parte din fondurile fixe ale întreprinderilor; Conform prevederilor art.209 din Codul fiscal, pentru a organiza
şi ale altor obiecte cuprinse în programul de privatizare în care statulf comercializarea prin intermediul licitaţiilor a bunurilor sechestrate,
deţine mai mult de o pătrime din capitalul social, se organizează de ’ evaluatorul (expertul) transmite organului fiscal dosarele loturilor de
către Agenţia Proprietăţii Publice de pe lângă Ministerul Economiei,' bunuri care au constituit obiectul evaluării. Din acest moment, organul
în modul stabilit pentru privatizarea patrimoniului public. 'fiscal efectuează următoarele acţiuni:
Comercializarea valorilor mobiliare sechestrate de către organele a) examinează dosarele loturilor de bunuri;
fisoale se efectuează prin Bursa de valori în conformitate cu reglemen- : b) aprobă preţul iniţial de licitare a fiecărui lot aparte dacă exper
ţările legale privind circulaţia valorilor mobiliare. în acest scop, orga tiza şi evaluarea bunurilor au fost efectuate de specialişti în do
nul fiscal va remite Bursei de valori documentele aferente sechestrării/: meniu; ,
valorilor mobiliare, iar Bursa de valori va organiza ulterior comerciali c) decide asupra scoaterii bunurilor la licitaţie;
lizarea acestora.254 d) dispune publicarea comunicatului informativ despre desfăşura
Bunurile sechestrate calificate drept mărfuri bursiere se comercia rea licitaţiei;
lizează prin intermediul Bursei de mărfuri în conformitate cu regulile/ e) aprobă componenţa comisiei de licitaţie şi numeşte preşedintele
acesteia. ? ei; ,
Comercializarea bunurilor sechestrate a căror valoare, conform, f) determină modul de comercializare a patrimoniului sechestrat;255
actului de sechestru, constituie mal puţin de 10 000 lei (cu excepţiaj g) în cazul apariţiei litigiului, desemneazăvun reprezentant pentru
mijloacelor de transport, a imobilului, a valorilor mobiliare, a bunu-: apărarea intereselor sale în instanţa de judecată.
rilor calificate drept mărfuri bursiere cu valoarea lotului mai mare
de 10 000 lei), precum şi a bunurilor care au fost expuse la bursa de j *** Spre exemplu, conform prevederilor Legii nr.354 din 28.10.2004 cu privire la
mărfuri, dar nu au fost solicitate spre a fi comercializate şi au fost ; "■formarea bunurilor imobile (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2004, nr.233-
excluse din planul de licitaţie, se efectuează de către mandatari prin, , 236), organul fiscal poate fi iniţiator al formării unor bunuri imobile. Formarea bunului
imobil separat la iniţiativa organului fiscal se efectuează în scopul vânzării la licitaţie a
intermediul unităţilor comerciale. unei porţiuni din teren şi/sau a unei părţi din constracţie a persoanei fizice sau juridice
Totodată, este necesar a menţum că îrç cazul aplicării sechestrului ţ al cărei patrimoniu a fost sechestrat şi/sau se comercializează pentru stingerea obliga-*
asupra bunurilor întreprinderilor; instituţiilor, organizaţiilor de stat şi'; ţulor fiscale restante. Formarea bunului imobil prin hotărârea (la iniţiativa) organului
ale întreprinderilor; instituţiilor, organizaţiilor cu cota statului în ca* f fiscal poate fi dispusă după apariţia, conform legislaţiei, a dreptului de comercializare
a bunului imobil Prin urmare» după expirarea termenului de 30 de zile din data aplică
pitalul social, neincluse în programul de privatizare, se înştiinţează în J rii sechestrului pe bunul imobil. Hotărârea organului fiscal trebuie să conţină: data şl
scris organele centrale de specialitate ale administraţiei publice şi auto locul emiterii; denumirea organului care decide formarea; fUncţia, numele, prenumele
rităţile administraţiei publice locale. în caşul neluării de măsuri pentru : reprezentantului organului fiscal; datele de Identificare ale proprietarului; locul află
rii (adresă) bunului imobil iniţial, numărul Iul cadastral şi numărul de înregistrare în
253 Evaluarea acestor bunuri se efectuează de 6ătre o comisie specială, conform 1 Registrul bunurilor imobile, modul de divizare a bunului imobil, semnătura reprezen
Instrucţiunii IFPS. nr.ll din 19.12,2005 „Cu privire la modul de ridicare, predare şi, j tantului organului fiscal Pentru înregistrarea drepturilor asupra bunului imobil format
comercializare a bunurilor sechestrate a căror valoare nu depăşeşte 10000 lei” în: şi operarea modificărilor de rigoare în documentele cadastrale, la proiectul planului
Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2006, nr.21-24. bunului imobil format te anexează hotărârea organului fiscal privind sechestrarea bu
w A se vedea şi Instrucţiunea IFPS din 12.12.2003 privind organizarea şi efectu nului imobil (privind executară silită a obligaţiei fiscale) şi hotărârea organului fiscal
area tranzacţiilor la Bursa de Valori a Moldovei cu valorile mobiliare sechestrate de - privind formarea bunului imobil. în aceste cazuri, cererea de înregistrare sau decizia
către organele fiscale. în: Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2004» nr. 46-49. proprietarului privind formarea, bunului imobil nu este necesară.
174
VUd VLAICU, Aurellu ROTARU, Viorica B^AGHI, Duilek V1DAICU
176
DREPT FISCAL
publice locale şi exporti independenţi. Reprezentanţii organului fiscal
şi ai autorităţilor administraţiei publice locale sunt propuşi de către
conducerea acestora. Experţii independenţi pot ft propuşi de contri
buabil sau de alte persoane interesate în comercializarea bunurilor
scoase la licitaţie. Componenţa Comisiei se aprobă prin ordin de către
conducerea organului fiscal.
Printre atribuţiile principale ale Comisiei de licitaţie, prevăzute de
art.210 din Codul fiscal, sunt: recepţionarea şi verificarea dosarelor
loturilor scoase la licitaţie, perfectarea documentelor aferente licita
ţiei, desfăşurarea (ţinerea) licitaţiei, exercitarea controlului asupra în
deplinirii condiţiilor de participare la licitaţie şi asigurarea respectării
drepturilor cumpărătorului, desfăşurarea negocierilor directe în cazul
înscrierii la licitaţie a unui singur participant etc.
La licitaţie au dreptul să participe persoanele care au depus la or
ganul fiscal la timp cerere de participare, au prezentat documentele
necesare şi au plătit, în modul stabilit, acontul de 10% din preţul iniţial
al bunurilor.
Recepţionarea de către organul fiscal a cererilor şi a documentelor
se încheie cu 3 zile înainte de data licitaţiei.
Cu feel puţin 2 zile înainte de data licitaţiei, organul fiscal va pre
zenta, iar Comisia de licitaţie va examina documentele prezentate de
potenţialii participanţi la licitaţie. După examinare, Comisia de lici
taţie înregistrează în calitate de participant la licitaţie persoana care a
depus cerere sau poate respinge cererea dacă persoana nu a respectat
Cerinţele referitoare la întocmirea şi la prezentarea documentelor. Mo
tivul respingerii cererilor Comisia îl va indica distinct în hotărâre, pe
care o va comunica persoanei avizate. Totodată, persoana are dreptul
să-şi retragă cererea de participare, adresând un demers în scris cu 3
zile înainte de data licitaţiei. Dacă a fost înregistrat un singur partici
pant, Comisia de licitaţie va duce cu acesta, în ziua licitaţiei, negocieri
directe. După stabilirea preţului de comercializare a bunurilor şi după
semnarea procesului-verbal referitor ta rezultatele negocierilor direc
te, materialele vor fi transmise organului fiscal organizator al licitaţiei
pentru a se înoheia contractul de vânzare-cumpărare.
Bunurile sechestrate se comercializează prin intermediul licitaţii-
lor cu strigare şi al licitaţiilor cu reducere.
177
Vlad VLA1CU, AuxdlM ROTARU, Viorica BOAGH1, DanleU V1DAJCU
179
I VUd VLAiCU, Aortllu ROTAKU, Viorica BOAGKI, Dantela V1PA1CU______________
182
DREPT FISCAL
\
sechestru îh cuantumul obligaţiei fiscale a »cestuia şi că debitorul este
f obligat să stingă obligaţia fiscală.
| Persoana oare a primit somaţia este obligată ca, în termen de 10 zile
| lucrătoare, să confirme sau să infirme, parţial ori total, datoria debitoa-
t re a contribuabilului indicată în somaţie. Dacă datoria este infirmată,
■ la scrisoare se anexează copiile de pe documentele de rigoare.
Dacă suma datoriei debitoare a contribuabilului a fost confirmată
}: sau dacă ea a fost infirmată fără anexarea documentelor de rigoare,
| precum şi dacă, la expirarea a 10 zile lucrătoare de la primirea so-
<■.maţiei, nu i s-a răspuns organului fiscal, aceasta are dreptul să aplice
| debitorului, în modul corespunzător; oricare din modalităţile de exe-
ţ cutare silită a obligaţiei fiscale, cu exepţia, desigur, a urmăririi datoriei
| debitoare.
!
I;
I
|
||
|
|
'
Lacategoria a doua de creanţe sunt atribuite creanţele privind:
a) impozitele* taxele şi alte plăţi aferente bugetului public naţio*
I?) taxele de stat, amenzile şi penalităţile aferente bugetului public
naţional;
c) reparaţia prejudiciilor cauzate prin infracţiune sau contravenţie
persoanelor juridice, precum şi asociaţiilor şi societăţilor care
| nu au personalitate juridică, dar care dispun de organe de con-
| ducere proprii;
| d) plăţile pentru drepturile de autor şi drepturile conexe;
| e) cheltuielile de asistenţă juridică.
| La categoria a treia de creanţe sunt atribuite celelalte creanţe.
| Sumele calculate la cererea creditorului de către executorul judecă-
| toresc reprezintă dobânzile, penalităţile şi alte sume rezultate din întâr-
| zierea executării, în funcţie de rata inflaţiei şi în conformitate cu art.619
| din Codul civil. Sumele menţionate se calculează de la data la care ho-
| târâreajudecătorească a devenit definitivă sau, în cazul celorlalte docu-
| mente executorii, de la data la care creanţa a devenit exigibilă (scadentă)
| şi până la data plăţii efective a obligaţiei cuprinse în orice document
| dintre acestea, în perioada de calcul fiind inclusă şi durata suspendării
| procedurii de executare. Aceste sume se vor plăti în ultimul rând.
.■Cheltuielile de executare se restituie în ordine prioritară înainte de
| satisfacerea tuturor creanţelor. Creanţele garantate prin gaj sau ipotecă
constituite asupra bunurilor vândute se plătesc din suma obţinută, în
l ordine prioritară, înainte de satisfacerea celorlalte creanţe.
r .
185
Vl*d VLAICU Aurşllu ROTARU, VJoriC# BOAGHJ, Difttoh V1PAICU
186
H J jF W VH
DREPT FISCAL
■
- Din data emiterii deciziei indicate operează excluderea obligaţiei
, fiscale din fişa contului personal; Iar înscrierea acesteia în Registrul
> evidenţei speciale a obligaţiilor fiscale se va efectua cu ziua lucrătoare
! imediat următoare zilei emiterii deciziei,
f
■ 10. Contestarea deciziilor şi acţiunilor privind executarea
l silită a obligaţiei fiscale
Contestarea decizilor organului fiscal şi a acţiunilor funcţionarului
l fiscal privind executarea silită a obligaţiei fiscale se efectuează con-
| fonn regulilor generale de contestare prevăzute de Codul fiscal. Cu
toate acestea, termenul de contestare în acest caz diferă de termenul
general de contestare (de 30 de zile). Astfel» contestaţia împotriva
£ deciziei organului fiscal şi a acţiunilor funcţionarului fiscal privind
» executarea silită a obligaţiei fiscale se depune în decursul a 10 zile Iu-
r crătoare de 3adata emiterii deciziei sau săvârşirii acţiunilor contestate.
| Decizia organului fiscal şi acţiunea funcţionarului fiscal privind exe-
| cutarea silită a obligaţiei fiscale pot fi contestate numai de persoanele
f care cad sub incidenţa executării silite a obligaţiilor fiscale.
ţ Contestaţia se depune, urmând regulile generale de contestare,
[. la organul fiscal care a emis decizia contestată sau la organul fiscal,
: funcţionarul din cadrul căruia a săvârşit acţiunile contestate'.“ 0 De-
• punerea contestaţiei ta organul fiscal nu sistează executarea silită a
[ obligaţiei fiscale, cu excepţia comercializării bunurilor sechestrate.
| în acest caz, acţiunile legate de comercializarea bunurilor se suspen-
l dă până la soluţionarea printr-o decizie a organului fiscal sau, după
ţ caz, printr-o hotărâre judecătorească a contestaţiei depuse. Dacă a
s fost respectată procedura prealabilă de contestare a actului, decizia
I organului fiscal şi acţiunea funcţionarului fiscal pot fi atacate, în mo*
K dul stabilit de legislaţie, şi în instanţa judecătorească de contencios
i administrativ.
187
...—
Hi vH Л M Д Л jp Л. Ж Л
___________ Vlad VLAICU, Aurellu ROTARU b o rtei BOAGHI, Dantela VIPAICU _________
188
DREPT FISCAL
Acte legislative şi normative:
1. Codul de executare, nr.443-XV din 24.12.2004, Republicat în:
Monitorul Oficial al Republicii Moldova» 2010» nr.214-220.
2. Legea nr. 121 din 04.05.2007 privind administrarea şi deetatiza-
rea proprietăţii publice. în: Monitorul Oficial al Republicii Mol
dova, 2007, nr.90-93.
3. Legea nr.354 din 28.10.2004 cu privire la formarea bunurilor
imobile. în: Monitorul Oficial al Republicii Moldova; 2004,
nr.233-236.
4. Hotărârea Guvernului nr.1538 din 27.11.2002 „Cu privire la
aprobarea componenţei nominale a Comisiei republicane per
manente pentru organizarea expertizei, evaluării şi comerciali
zării bunurilor sechestrate şi ă Listei produselor agricole perisa
bile care nu sunt sechestrabile”.
5. Hotărârea Guvernului nr.332 din 02.04.2004 pentru aprobarea
Regulilor de expunere spre vânzare la Bursa Universală de Măr
furi a Moldovei a bunurilor sechestrate în scopul stingerii obliga:-
ţiilor fiscale, a bunurilor confiscate, fâră stăpân, sechestrate uşor
alterabile sau cu termen de păstrare limitat, a corpurilor delicte şi
a bunurilor trecute în posesia statului cu drept de succesiune. în:
Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2004, nr.56-60.
; 6. Instrucţiunea IFPS din 12.12,2003 privind organizarea şi efec
tuarea tranzacţiilor la Bursa de Valori a Moldovei cu valorile
mobiliare sechestrate de către organele fiscale. în: Monitorul
Oficial al Republicii Moldova, 2004, nr.46-49.
y 7. Instrucţiunea IFPS nr.ll din 19.12.2005 „Cu privire la modul
de ridicai«, predare şi comercializare a bunurilor sechestrate a
căror valoare nu depăşeşte 10000 lei”. în: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova, 2006, nr.21-24.
Tema 8,
CONTROLţJL FISCAL
i
1. Noţiunea de control fiscal
2. Formele şi metodele de efectuare a controlului fiscal
2.1. Noţiunea de formă şi metodă de efectuare a controlului
fiscal
2.2. Controlul fiscal la oficiul organului fiscal (cameral)
2.3. Controlul fiscal la faţa locului
23.1. Postul fiscal |
2.3*2. Modalităţi speciale de verificare aplicate în
cadrul controlului fiscal la faţa locului
2.4. Metodele de efectuare a controlului fiscal
2.5. Controlul fiscal repetat
3. Documentele aferente controlului fiscal
4. Contestarea acţiunilor şi actelor "de control fiscal
190
DREPT FISCAL____________ ____________
deauna cu problema realizării adecvate a echilibrului dintre interesele
private şi cele publice,263
Cu toate acestea, anume controlul fiscal poate fi considerat ca fiind
mecanismul juridic care stabileşte modul şi regulile de interacţiune
dintre stat şi contribuabil, având concomitent şi scopul asigurării echi
librului dintre interesele private şi cele publice.
Conform prevederilor alin.(l) art.132 din Codul fiscal, sarcina de
bază a activităţii organului fiscal constă în exercitarea controlului asu
pra respectării legislaţieifiscale, precum şi asupra calculării corecte,
vărsării depline şi la timp la buget a sumelor obligaţiilorfiscale.
Totodată, din şnaliza prevederilor legislaţiei fiscale a Republicii
Moldova constatăm existenţa în cadrul raporturilor juridice fiscale a
unei diversităţi de metode şi mecanisme de verificare exercitate de că
tre organul fiscal. Aceste verificări se realizează la orice etapă a proce
sului de impozitare şi rezultă din însuşi modul de reglemenare juridică
a mecanismului de impunere, precum şi din natura obligaţiilor impuse
| contribuabililor. ♦.
:' Cu toate aceasta, modalitatea de bază care asigură verificarea ne
mijlocită şi b profunzime a respectării de către contribuabil a prevede-
;iilor legislaţiei fiscale şi, implicit, a calculării corecte, vărsării depline
;|i la timp la buget a sumelor obligaţiilor fiscale, este controlulfiscal.
| Urmează a se distinge între noţiunile „control fiscal” şi „control
ijasupra respectării legislaţiei fiscale”, deoarece ultima este mai largă.
' Aceste noţiuni se aseamănă după scopul lor, însă se deosebesc atât
i după componenţa autorităţilor care exercită controlul, cât şi după
i ^onţumtul acestuia.30 Astfel, controlul asupra respectării prevederi
lor legislaţiei fiscale poate fi efectuat în afară de organele cu atribuţii
■de administare fiscală şi de alte organe (având competenţă generală),
legale ale căror funcţii prevăd asigurarea legalităţii în general, inclusiv
'■în domeniul fiscal (instanţele de judeată, organele procuraturii, ale afa-
Şcerilor inteţne, CNA, Curtea de Conturi, inspecţia financiară etc,).2^
Prin urmare, putem afirma că „controlul asupra respectării legislaţiei
262Щекин Д.М., Налоговое право государств ~ участников. СНГ, Статут,
Москва, 2008, с.254-255.
243Тадеев А-А^ПарыгинаВА.* Налоговое право, Эксмо, Москва» 2004, с343.
264Л se vedea a lin # ) a rtlS l din Codul fiscal.
191
Vlad VLA1CU, Aurtllu ROTARU, Viorica BOAGHI, Daniela VIDAICU
wwwmuiiww*
DREPT FISCAL
găturii lor cu activitatea contribuabilului prin metode, forme şi ope
raţiuni prevăzute de legislaţiafiscală?**
Scopul special al controlului fiscal costă în verificarea modului în
care contribuabilul respectă legislaţia fiscală într-o anumită perioadă
sau în câteva perioade fiscale.
Controlul fiscal are un caracter procedural şi constă dintr-o totalitate
de acţiuni procedurale ale organului fiscal exercitate în scopul constată
rii respectării de către contribuabil a prevederilor legislaţiei fiscale prin
compararea datelor prezentate de către contribuabil sau altă persoană cu
situaţia reală a activităţii economico-financiare a acestuia.
Astfel, procedura controluluifiscal constă într-un ansamblu de me
tode şi operaţiuni de organizare şi desfăşurare a controlului, precum ţi
de valorificare a rezultatelor lui,
; Controlul fiscal este exercitat de Către organul fiscal şl/sau de un
alt organ cu atribuţii de administrare fiscală, în limetele competenţelor
acordate acestora de legislaţia fiscală.
2. Formele şi metodele de efectuare * controlului fiscal
2.1, Noţiunea de formă şi metodă de efectuare a controlului fiscal
'Prmformă de efectuare a controlului fiscal înţelegem modalitatea
îconcretă de exprimare şi organizare a activităţii de control,“ 7
Prin metodă de efectuare a controlului fiscal înţelegem procedeele,
modalităţile tehnice, operaţiunile şi mijloacele aplicate şi exercitate in
procesul efectuării controlului fiscal de către funcţionarul organului
fiscal care efectuează controlul.**
Conform prevederilor alin.(2) art214 din Codul fiscal, controlul
fiscal este exercitat în urmatoarele forme:
1) Ia oficiul organului fiscal (control fiscal cameral);
2) la faţa locului
Totodată, divizarea formelor de control indicate doar după crite
riul locului efectuării acţiunilor de control fiscal nu poate fi element
determinantpentru definirea juridică a acestor două forme de control
fiscal. Astfel, elementul determinant pentru definirea şi divizarea aoes-
ША se vedea pct(ll) art 129 din Codul fiscal.
w Крохина Ю.А., Налоговое право, сЛ‘95.
*“ Тадеев А.А,, Парыгина В.А, Налоговое право, с.342.
Vbd VLAICU АигЛи ЯОТАЯЦ Viorie» BOAGHI, ZHmkk VUJAICV
194
DREPT FISCAL
| necesar a menţiona că evidenţa (înregistarea fiscală) a subdiviziunilor271
l (unităţilor) structurale fărăpersonalitatejuridică ale contribuabilului per*
psoanăjuridică, amplasate în altă parte dccât sediul său, este efectuată tot
|d e către organul fiscal de la locul de evidenţă fiscală a întreprinderii de
| bază. Prin unnare, controlul fiscal cameral in privinţa acestora se va efec-
| tua tot de către acest organ ca unnare a prezentării de către întreprinderea
| de bază a dărilor de seamă fiscalq pe aceste subdiviziuni,272
I Excepţia de la această regulă se referă la contribuabilii mari, con-
| trolul fiscal al cărora este efectuat, din momentul dobândirii acestui
| statut, de către Direcţia generală a marilor contribuabili din cadrul
I IFPS şi nu de către organele fiscale teritoriale de la sediul şi locul de
l evidenţă fiscală iniţială a acestora.2?3
|: b) constă în verificarea corectitudinii întocmirii dărilor de seamă
I fiscale şi a altor documente, precum şi tn verificarea altor circum-
f stanţe ce ţin de respectarea legislaţieifiscale.
|; Din prevederile alin.(l) art.215 din Codul fiscal reiese că obiectul
I controlului fiscal cameral include atât verificarea dărilor de seamă fis-
| cale, cât şi a altor documente prezentate de contribuabil.
| ; . Cu toate acestea, obiectul controlului fiscal cameral vizează în pri-
I mul rând verificarea documentelor care corespund noţiunii de dare de
| Seamă fiscală. Aceasta rezultă şi din răspunderea distinctă prevăzută
| de Codul fiscal pentru nerespectarea modului de întoomire şi prezen-
| tere anume a dărilor de seamă fiscale,374
11^ 271Conform prevederilor pct.(29) art5 din Codul fiscal, subdiviziunea este o uni-
jlate structurala a întreprinderii, instituţiei, organizaţiei (filială, reprezentanţă, sucursa-
Eyiâ, secţie, magazin, depozit etc.) situată în altra locului ei de reşedinţă de bază, care
l-exercită unele din atribuţiile acesteia,
f c " m A se vedea alin.(5) art,7 din Codul fiscal,
Ei? 273J se vedea pct(5o) din Instricţiunea privind evidenţa contribuabililor aprobată
E ţsVsvOtd\xwi ta, 4V& Ofuă&\ ai.'Rjtpu’oWc’Âmb\fasv&,
» 2012, nr.99-102), inclusiv Ordinul EFPS nr.267 din 14,04,2011 (Monitorul Oficial al
E Republicii Moldova, 2011, nr.70-73).
i? ■:/’ 2MRăspunderea pentru nerespectarea modului de întocmite şi prezentare a dărilor
i de seamă fiscale este prevăzută ta mod distinct de art.260 din Codul fiscal. Totodată,
k răspunderea prevăzută de alin.O.) şi (5) art.253 din Codul fiscal se aplică fie pentru îm-
b piedicarea ta procesul efectuării controlului fiscal a activităţii organului fiscal, inclusiv
k prin neprezentare de informaşi, explicaţii şi documente, fie pentru neexecutarea cerin»
E . ţelor din citaţia organului fiscal, care se exprimă fie prin neprezentarea contribuabilului
II citat, fie prin neprezentarea unor documente suplimentare (dacă această căinţă a fost
l ;. formulată în citaţie conform prevederii» w t226 alin,(l), (2) şi alin.(3) Hia) - e) din
E Codul fiscal). In tot cazul, răspunderea prevăzută de art.253 Cod fiscal nu se referă la
r nerespectarea modului de întocmite şi prezentare a dărilorde seamă fiscale.
_______________ Vtad VLAICU, Aurellu ROTARU, Viorica BOAGHI, PmUela VIDAICU
196
•t
■ A B I A f l A J l
197
VfcdVUJCU AutbUu ROTARU, Viorica BOAGH1, Daniela VIDAICU
271A se vedea arL226l - 226'* din Codul fiscal, Totodată, controlul fiscal suplimen
tar Ia domiciliul persoanei fizice, prevăzut la aiin.(17) art.226J7din Codul fiscal, se va
efectua doar prin control fiscal la faţa locului şi în condiţiile imperative prevăzite de
normaindicată (cu acordul persoanei sau în temeiul unei hotărâri judecătoreşti). Prin
urmare, verificarea persoanelor fizice prin această modalitate de control (verificare
indirectă) se efectuează atât In cadrul controlului fiscal cameral (faza verificării do
cumentelor şi informaţiilor obţinute din alte surse), cât şi Sn cadrul celui exercitat la
feţa locului. ......
198
DREPT FISCAL
Modalitatea de prezentare ţi de confirmare a recepţionării
dărilor de seamă fiscale
Darea de seamă fiscală se consideră prezentată ia data la care orga
nul fiscal o primeşte, dacă este întocmită în modul stabilit de legislaţia
fiscală şi dacă este perfectată,în modul reglementat de Inspectoratul
Fiscal Principal de Stat.
în prezent, legislaţia fiscală prevede două modalităţi de prezentare
a dărilor de seamă fiscale;379
a) pe suport de hârtie;
b) în format electronic.
Confirmarea recepţionării dărilor de seamă fiscale se efectuează în
mod distinct, după cum aceasta a fost prezentată pe suport de hârtie
sau în format electronic. Darea de seamă prezentată pe suport de hârtie
se consideri prezentată în unul dintre următoarele cazuri:
• dacă exemplarul contribuabilului conţine menţiunea de recep-
ţionare a organului fiscal;
• dacă organul fiscal a eliberat o recipisă de confirmare a recep-
ţionării; v
- confirmarea recepţionării se face printr-un aviz poştal.280
Darea de seamă prezentată în format electronic se confirmă prin
recipisa electronică de confirmare a acceptării acesteia în sistemul
informaţional SIE E~declaraţie al Serviciului Fiscal de Stat.311
Contribuabilul (reprezentantul acestuia), persoana lui cu funcţie de
răspundere semnează darea de seamă fiscală, asumându-şi răspunde-
379Notă', Conform prevederilor art!87 din Codul fiscal, darea de seamă fiscală se
prezintă utilizând, în mod obligatoriu, metode automatizate de raportare electronică,
în forma şi tn modul reglementat de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, după cum
urmează: a) începând cu l ianuarie 2012 - de către subiecţii impunerii cu TVA care se
deservesc de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, Inspectoratul fiscal de stat pe muni
cipiul Chişinău, Inspectoratul fiscal de stat pe municipiul Bălţi şi Direcţia administrării
fiscale Comrat din cadrul Inspectoratului fiscal de stat pe unitatea teritorială autonomă
Găgăuzia; b) începând cu \ ianuarie 20X3 - de către subiecţii impunerii cu TVA.
m A se vedea alm^5) şi (6) artl87 din Codul fiscal.
211A se vedea Ordinul IFPS, nr.183 din 30.03.2012, cu privire la aprobarea Instruc
ţiunii privind modul de prezentare a dărilor de seamă fiscale tn formă electronică (Mo
nitorul Oficial al Republicii Moldova, 2012, nr.76-80), precum şi Ordinul IFPS, nr.217
din 04.04.2012, cu privire la unele măsuri suplimentare de aplicare a articolelor 187 şi
188 din Codul fiscal (Monitoral Oficial al Republicii Moldova, 2012, nr.88-91).
Vlad VLA3CU, Aujrfiu ROTARU, Viorica BOAGHJ, Daniela VIDA1CU
201
VW VIATCU, Aurdlu aoTARU,Viorica BOAGHl, Daniela VIDAICU
Г ' ' '
------------------------------------------- .------------------------- —
cal cameral, organul fiscal este în ârept să contracteze sau antreneze
specialişti, experţi» interpreţi calificaţi în domeniul solicitat pentru a i
acorda asistenţa respectivi şi a contribui la clarificarea unor constatări
fixate în procesul controlului fiscal.
De regulă, în cadrul controlului fiscal cameral nu se întocmeşte
actul de controlfiscali Cu toate acestea, legislaţia fiscală prevede doar J
un singur caz când în cadrul acestpi forme de control se întocmeşte ;
Actul de control fiscal. Astfel, conform prevederilor art.215 alin.(4) '
din Codul fiscal, în cazul în care depistarea încălcării fiscale este po- >
sibilă în cadrul controlului fiscal cameral, nefiind necesar controlul la
faţa locului, funcţionarii fiscali sau persoanele cu funcţie de răspunde?
re ale altor organe cu atribuţii de administrare fiscală pot întocmi actul ■
de control fiscal, iar contribuabilul este obligat (fie prin intermediul :
conducătorului sau altui reprezentant al său) să semneze actul de con
trol fiscal, chiar şi în cazul dezacordului cu acesta.
i
203
VladVLAICU, Aureliu ROTARU, VioricaBOAGHI, Daniela VlDAlCU -î
. ---- --------------------- -------- . i ....... „ ';j
Totodată, deşi le admite, art216 din Codul fiscal nu prevede ex-
pres şi alte cazuri de sistare, indicând doar că acestea trebuie să fie
excepţionale. Concomitent, Codul fiscal nu prevede expres care sunt >
aceste cazuri excepţionale sau cel puţin care sunt criteriile posibile de
apreciere a caracterului excepţional al acestora.290
Considerăm că astfel de cazuri pot fi cele care ţin de obiectul con- t
trolului şi sunt de natura să conducă la imposibilitatea realizării pe ;
moment a obiectivului şi scopului controlului fiscal. Aprecierea lor se i
efectuează de la caz la caz de către conducerea organului fiscal (spre j
exemplu^ necesitatea efectuării uneigpxperţize complexe sau interveni- 1
rea unor cauze de forţă majoră). J ş
în ceea ce priveşte sistarea controlului îa faţa locului pentru moti- J
vul solicitării şi prezentării documentelor suplimentare, menţionăm ;
că, deşi legislaţia fiscali nu prevede expres lista şi natura documente- ;
lor, a căror solicitare poate avea ca efect sistarea pe perioada prezentăr j
rii lor a acţiunilor de control, totuşi, din analiza prevederilor legislaţiei
fiscale deducem ol poate fi, spre exemplu, vorba despre: primirea in-
formaţiilor de la organele competente din alte state referitoare la acţi- ■
vitâtea contribuabilului în acele state (alin.(l) lit.t) art.134 din Codul r
flioal), primirea dobumentelor şi informaţiilor de la persoanele cu care j
contribuabilul are sau a avut raporturi economice, financiare şi de altă |
naturi, pentru a se constata autenticitatea acestor raporturi şi a opera- J
ţiunilor efectuate (alin.(l) lit.b) art. 134 din Codul fiscal). Prin urmare, |
este vorba despre anumite documente, a căror prezentare din motive |
obiective necesită o perioadă extinsă de timp şi concomitent sunt afc J
solut necesare pentru realizarea obiectivului şi scopului controlului. ^ I
Controlul fiscal la faţa locului referitor ta un contribuabil poate 1
cuprinde atât unul, cât şi mai multe tipuri de impozite şi taxe. Tot-1
odată, în cursul unui an calendaristic se admite efectuarea doar $ |
290 Spre exemplu, în legislaţia fiscală a altor state, cazurile excepţionalele pre-
lungire a duratei controlului fiscal la faţa locului pot fi: a) efectuarea controlului *
fiscal la contribuabilii mari; b) recepţionarea în timpul efectuării controlului a unor f
informaţii de la organele de drept sau din alte surse care certifică Încălcarea de către 1
contribuabilul verificat a legislaţiei fiscale, fapt care necesită o verificare suplimenta- 1
ră; c) intervenirea unor cazuri de forţă majoră pe teritoriul unde se efectuează contre* |
lui; d) neprezentarea de către contribuabilul verificat a documentelor şi informaţiilor |
necesare pentru efectuarea controlului etc. i
DREPT FISCAL
unui singurcontrolfiscal lafaţa locului pe unele şl aceleaşi tipuri
4e impozite şi taxe pentru una şi aceeaşi perioadă fiscală. Această
restricţie nu se extinde asupra următoarelor cazuri:
a) când controlul fiscal la faţa locului se efectuează în legătură cu
reorganizarea sau lichidarea contribuabilului;
b) când după efectuarea controlului se depistează semne de încăl
cări fiscale;
c) când acesta este o verificare prin contrapunere {adică, control
concomitent al contribuabilului şi alpersoanelor cu care aces
ta are sau a avut raporturi economice,financiare şi de altă na
tură, pentru a se constata autenticitatea acestor raporturi şi a
operaţiunilor efectuate);
d) când controlul ţine de activitatea posturilor fiscale;
e) când controlul se efectuează la solicitarea organelor de drept şi
a celor prevăzute la art.131 alin.(5) din Codul fiscal (spre exem
plu, la solicitarea autorităţilor publice, autorităţilor fiscale ale
altor state etc.);
f) în legătură cu auditul activităţii organului fiscal de către organul
ierarhic superior;
g) când necesitatea controlului a apărut în urnia examinării cazului cu
privire la încălcarea fiscală sau în urma examinării contestaţiei.
Prin urmare, la intervenirea unuia dintre cazurile indicate, organul
fiscal este în drept să procedeze la efectuarea repetată a controlului
fiscal la faţa locului asupra unora şi aceloraşi impozite şi taxe pentru
una şi aceeaşi perioadă fiscală din cadrul unui an calendaristic care
[anterior a fost supusă controlului.
207
VUd VLAICU, AureUu ROTARU, Vlortct BOAGH1. Danlsl» VTOA1CU
208
| ________ ^ __________ DREPT FISCAL _______________________
Conform alin,(2) art,225 din Codul fiscal, metodele şi sursele in
! directe includ:
210
DREPT FISCAL
Ridicarea documentelor şi/sau a maşinilor de casă şi control
Procedura ridicării acestora este reglementată de artI45 din Codul
fiscal. Reieşind din esenţa acestei proceduri, ridicarea documentelor
şi/sau a maşinilor de cas& şi control poate ii efectuată doar în cadrul
controlului fiscal la faţa locului.
Documentele şi/sau maşinile de casă şi de control se ridică îh ca
zurile: > ■ '
a) necesităţii de a proba prin documente încălcarea fiscală;
b) probabilităţii dispariţiei acestora;
c) în alte cazuri expres prevăzute de legislaţia fiscală.294
Ridicarea documentelor şi/sau a maşinilor de casă şi control se
efectuează în următoarele condiţii:
• se ridică documentele şi/sau maşinile de casă şi de control indi
ferent de apartenenţa şi de locul aflării lor;
- ridicarea documentelor şi/sau a maşinilor de casă şi de control
se efectuează în prezenţa persoanei de la Oare acestea se ridică,
iar dacă ea lipseşte sau refuză să participe la procedura de ridi
care, în prezenţa a doi martori asistenţi:
- asupra cazului de ridicare a documentelor şi/sau a maşinilor de
casă şi de control se întocmeşte un proces-verbal de ridicare;
- procesul-verbal de ridicare este semnat de persoana care l-a în
tocmit şi de persoana de la care s-au ridicat documentele ori de
martorii asistenţi. Dacă persoana de la care se ridică documen
tele refuză să semneze procesul-verbal, în el se va consemna
refuzul.
Documentele ridicate, după utilizare, sunt restituite persoanei de la
care au fost ridicate sau, în lipsa acesteia, persoanei care o înlocuieşte,
iar maşinile de casă şi de control ridicate sunt restituite, după verifica
rea softului instalat în acestea, persoanei de la care au fost ridicate sau,
în lipsa acesteia, persoanei care o înlocuieşte.
m Un caz particular, prevăzut de art.216 alm,(l) din Codul fiscal, este cel în care
contribuabilul sau o altă persoană supusă controlului nu dispune de sediu sau de oficiu
ori sediul iui se află la domiciliu, sau In alte cazuri când nu există condiţii adecvate de
lucru (de exemplu, achiziţionarea de la gospodăria ţărănească a produselor agricole
direct de pe câmp). în aceke cazuri, controlul fiscal se efectuează la oficiul organului
care exercită controlul fiscal, inclusiv prin ridicarea de către ultimul de la contribuabil
a documentelor necesare (de exemplu, a actelor de achiziţie a produselor agricole),
asigurând pastrarea lor la organul fiscal.
VUdVLAICU, Aureiiu ROTARU, Viorie* BOAGHI, Dvilei* VIDA1CU
213
i
i:
217
■ i 1
ţ
______________ Vhd VLAJCU, Aurdiu ROTARI/, Viorica BOAGKI. Daniela VIDAICU_________ f
î
Darea de seamă reflectă fapte ce constituie infrac vani fiscale £;ac:l \
indicatorii şi datele din conţinutul acesteia, raportaţi iaalte doccc f
te, inclisiv la rezultatei© unor controale fiscale ulterioare r* - v I
confirmă intenţia contribuabilului de a se eschiva de ia plata unoi Life-' I
pozite sau taxe sau confirmă mimimizarea intenţionată a bazei impo
zabile sau alte fapte săvârşite intenţionat (spre exemplu, contribuabi- 1
Iul a beneficiat de restituirea ilicită a TVA etc.). Prin urmare, esenţial j
tn acest caz este prezentarea intenţionată a unor date denaturate, fapt J
care probează comiterea infracţiunii de evaziune fiscală,300 Astfel, la
constatarea şi confirmarea prin probe301 a cazurilor indicate mai sus j
(inclusiv când darea de seamă fiscală pentru o perioadă fiscală ante-
rioară nu a fost prezentată), organul fiscal va fi în drept să procedeze
la efectuarea controlului fiscal al acelor perioade fiscale, chiar dacă în
timp acestea depăsesc termenul de 4 ani. '
'i
3. Documentele aferente controlului fiscal
1. Actul de control |
2. Citaţia la organul fiscal / 1
3. Citaţia bancară * j
4. înştiinţarea privind instituirea postului fiscal. |
Actul de control fiscal este un document întocmit la finalizarea j
controlului fiscal la faţa locului de către funcţionarul fiscal sau altă ’]
persoană cu funcţie de răspundere a organului care exercită controlul, 1
în care se consemnează rezultatele controlului fiscal efectuat. In act se |
va descrie obiectiv, clar şi exact încălcarea legislaţiei fiscale şi/sau a j
modului de evidenţă a obiectelor inAunerii, cu referire la documentele I
de evidenţă respective şi la alte materiale, indicându-se actele nor- |
mative încălcate. De asemenea, în act va fi reflectată în parte fiecare |
perioadă fiscală, specificându-se încălcările fiscale depistate în cadrul -\
acesteia (art,216 alin.(6) din Codul fiscap. Contribuabilul (sau, după |
caz, reprezentantul său) este obligat să semneze actul de control fiscal, |
chiar şi în cazuJ dezacordului cu acesta (art.8 alin.(l) lit.g) din Co |
dul fical). Totodată, contribuabilul este obligat să asiste la efectuarea ■;!
300A se vedea art.244 şi 244’ din Codul penal al Republicii Moldova.
301 A se vedea Deciziile CSJ pronunţate în cauzele civile nr,3r-1752/10 din
24.11.2010 şi nr.3r-73/13 din 30.01.2013. ,
218
D ă i;
220
DRBPT FISCAL
• la care este instituit postul fiscal, amplasate în altă localitate decât sediul
agentului economic, despre instituirea postului fiscal sau despre preîun-
| glrea termenului de funcţionare a acestuia.*03 înştiinţarea respectivă se
\ înmânează contribuabilului la instuirea tuturor tipurilor de posturi fisca-
; Ie sau, după caz, la prelungirea termenului de funcţionare a acestora.
Completarea formularului înştiinţării agentului economic privind
instituirea postului fiscal se efectuează de către organul fiscal teritorial
' concomitent cu emiterea ordinului acestuia privind desemnarea funcţio-
' narilor fiscali responsabili de activitatea postului fiscal» iar înştiinţarea
1privind prelungirea termenului de funcţionare a postului fiscal se aduce
• la cunoştinţa agentului economic ta cel puţin două zile lucrătoare de la
?data emiterii ordinului IFPS privind prelungirea postului fiscal.
211
VU4 VUÎCU, A ur^u ROTARU, Viori» BOAGH1, Dani*)« VJUMCU
224
DREPT FISCAL
ia a fost întreprinsă acţiunea (art.267 din Codul fiscal) sau de către
reprezentantul acesteia,313
Conform art.268 alin.( 1) din Codul fiscal, contestaţia împotriva de
ciziei organului fiscal sau acţiunii funcţionarului fiscal poarte fi depusă
de către contribuabil sau (luând în considerare prevederile ait.129 pct.
(5) din Codul fiscal) de reprezentantul său, în decursul a 30 de zile de
la data recepţionării acesteia, în cazul omiterii din motive întemeiate
a acestui termen, la cererea persoanei vizate în decizie sau împotriva
căreia a fost întreprinsă acţiunea, termenul poate fi restabilit de către
organul fiscal competent să examineze contestaţia. Contestaţia depusă
313La determinarea calităţii de reprezentant al contribuabilului, se va ţine cont de
prevederile art.129 pct.(5) din Codul fiscal, care indică ci reprezentant al contribuabi
lului este persoana care acţionează în baza unei procuri, eliberate în conformitate cu
legislaţia; avocat învestit cu împuterniciri conform legislaţiei; părinte, înfietor, tutore
sau curator în cazul persoanei fizice lipsite de capacitate de exerciţiu sau cu capacitate
dc exerciţiu restrânsă; alte persoane care, conform legislaţiei,, pot avea calitatea de
reprezentant Conform art.243 alin.(3) din Codul fiscal, contribuabilul persoană fizică
îşi exercită drepturile procedurale personal, printr-un reprezentant sau în comun cu
reprezentantul, iar contribuabilul persoană juridică - prin intermediul conducătorului
sau al reprezentantului său.
în cazul în care drepturile sunt exercitate printr-un reprezentant, confirmarea îm
puternicirilor acestuia se efectuează conform art.244 din Codul fiscal, în următorul
mod:
- persoana lipsită de capacitate de exerciţiu sau cu capacitate de exerciţiurestrfinsă
este înfăţişată de reprezentantul ei legal (părinte, înfietor, tutore, curator). Acesta va
prezenta autorităţii care examinează cazul certificatul împuternicirilor. Reprezentan
tul legal efectuează, personal sau prin reprezentant, ţoate acţiunile de care are dreptul,
cu restricţiile prevăzute de lege.
- împuternicirile reprezentantului, altul decât cel legal, trebuie să fie confinnate
printr-o procură, iar In cazul conducătorului persoanei juridice - printr-un document
ce atestă funcţia ori împuternicirile pe care Ie deţine. Astfel, procura dată de o persoa
nă fizică se autentifică, după caz: de notar, de secretarul primăriei satului (comunei),
de administraţia (conducerea) persoanei la care lucrează sau învaţă mandantul, de
administraţia instituţiei curativ-profUactice staţionare în care mandantul se află pentru
tratament, de comandantul (şefiil) unităţii militare (dacă mandantul este militar) sau
de şefUl locului de detenţiune (dacă mandantul se află în detenţiune). Procura din par
tea unei persoane juridice se eliberează de conducătorul ei (sau adjunctul (locţiitorul)
acestuia care se va determina reieşind din competenţa acestuia conform actelor de
constituire).
- împuternicirile avocatului se certifică printr-o ordonanţă (mandat) emisă de bi
rou! de avocaţi.
* 225
1
227
V bd VLAICU, Aurillu ROTARU, Vlwtai B0AGH1, D*ei*le VIDAICU
Bibliografie
Literatura recomandată:
1. Dan Drosu Şaguna, Dreptfiscal, C.H. Beck, Bucureşti, 2006.
2. Niţă Nelu, Dreptfinanciar şifiscal, Про Moldova, Iaşi, 2010.
3. Bălan Emil, Dreptfmaciar, ALL Beck, Bucureşti, 1999.
4. Rotaru Aureliu, Litigii fiscale. Manualul judecătorului pentru
cauze civile, Chişinău, 2013.
5. Брызгалин A.B., Налоговые проверки. Виды, процедуры,
ограничения, Эксмо, Москва, 2011.
6. Пепеляев С.Г., Налоговое право, ФБК Пресс, Москва,
2000.
7. Крохина Ю.А., Налоговое право, Юнити, Москва, 2011.
229