Proceduri privind inspectia fiscala.

Aspecte practice si spețe de interes

Ploiesti
16.09.2019
 Legislatie relevanta in materie
 LEGE Nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscala: MONITORUL OFICIAL NR. 547 din 23
iulie 2015;
 ORDONANȚĂ DE URGENȚĂ Nr. 74/2013 privind unele mă suri pentru îmbună tă ţirea şi
reorganizarea activită ţii Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală , precum şi pentru
modificarea şi completarea unor acte normative : MONITORUL OFICIAL NR. 389 din 29 iunie
2013;
 Ordin ANAF Nr. 3711/2015 privind modelul şi conţinutul formularelor şi documentelor
utilizate în activitatea de inspecţie fiscală : MONITORUL OFICIAL NR. 965 din 28 decembrie
2015;
Ordin ANAF Nr. 3833/2015 pentru aprobarea formularului "Dispoziţie privind mă surile
stabilite de organele de inspecţie fiscală" : MONITORUL OFICIAL NR. 983 din 30 decembrie
2015;
Ordin ANAF Nr. 767/2016 privind condiţiile de delegare a competenţei altui organ de
inspecţie fiscală pentru efectuarea unei acţiuni de inspecţie fiscală : MONITORUL OFICIAL NR.
150 din 26 februarie 2016;
Ordin ANAF Nr. 825/2016 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului "Decizie
de reverificare" : MONITORUL OFICIAL NR. 165 din 4 martie 2016;
Ordin ANAF Nr. 3707/2015 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului
"Decizie de reverificare" : MONITORUL OFICIAL NR. 968 din 28 decembrie 2015;
Ordin ANAF Nr. 3706/2015 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului
"Decizie privind modificarea bazei de impozitare ca urmare a inspecţiei fiscale" : MONITORUL
OFICIAL NR. 968 din 28 decembrie 2015;
 Legislatie relevanta in materie(continuare)

Ordin ANAF Nr. 3710/2015 privind modelul şi conţinutul Raportului de inspecţie fiscală
întocmit la persoane juridice: MONITORUL OFICIAL NR. 967 din 28 decembrie 2015;

Ordin ANAF Nr. 3709/2015 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului


"Decizie de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de
impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice": MONITORUL OFICIAL
NR. 968 din 28 decembrie 2015;

Ordin ANAF Nr. 3708/2015 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului

"Decizie de impunere provizorie privind obligaţiile fiscale principale”: MONITORUL
OFICIAL NR. 968 din 28 decembrie 2015;

Ordin ANAF Nr. 3838/2015 privind aprobarea modelului şi conţinutului formularelor şi

documentelor utilizate în activitatea de control a Direcţiei generale antifraudă fiscală :
MONITORUL OFICIAL NR. 982 din 30 decembrie 2015;

Ordin ANAF Nr. 2546/2016 pentru aprobarea Procedurii de aplicare a mă surilor

asigură torii de că tre organele fiscale competente şi pentru aprobarea modelelor, modului de
utilizare şi de pă strare a unor formulare: MONITORUL OFICIAL NR. 703 din 9 septembrie
2016;

Ordin ANAF Nr. 3741/2015 privind aprobarea Instrucţiunilor pentru aplicarea titlului
VIII din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală : MONITORUL OFICIAL NR.
975 din 29 decembrie 2015;
 Aspecte generale privind inspecţia fiscala
1 . Aspecte generale privind începerea inspecţiei fiscale

Obiectul, activităţile procedurale si atribuţiile inspecţiei fiscale


Persoanele supuse inspecţiei fiscale

Formele si întinderea inspecţiei fiscale

Procedurile si metodele de control fiscal

Perioada supusă inspecţiei fiscale


2. Începerea inspecţiei fiscale. Acte pregătitoare.

Avizul de inspecţie fiscală si comunicarea acestuia


Regulile generale privind inspecţia fiscală

Principiul unicităţii controlului. Excepţii


3. Durata efectuării inspecţiei fiscale

4. Desfăsurarea inspecţiei fiscale. Drepturi si obligaţii.

Drepturile si obligaţiile organelor fiscale

Modalitatea de desfăsurare a controlului

Drepturile dumneavoastră

Obligaţiile dumneavoastră

Cauze de suspendare a inspecţiei fiscale. Ordinul ANAF nr.467/2013


5. Finalizarea inspecţiei fiscale

 Aspecte practice si spețe de interes
 CHELTUIELI CU SERVICIILE PRESTATE DE TERTI- aspecte analizate (impozit profit si TVA)
A. Operatiuni reale(dar neutile !)
 Necesitatea tranzactiei (legatura acesteia cu activitatea economica desfasurata);
 Existenta beneficiilor economice. Dublarea serviciilor;
 Lipsa documentelor justificative relevante;
IMP ! Organele fiscale au dreptul de a anula TVA dedusă ori de câ te ori se constată că dreptul de
deducere a fost exercitat în mod abuziv (art. 11 alin. 12 - CF), respectiv daca sunt îndeplinite
cumulativ două condiții:
a) tranzacțiile în cauză, în pofida aplică rii formale a condițiilor prevă zute de dispozițiile legale, au
drept rezultat garantarea unor avantaje fiscale care ar contraveni scopului acelor dispoziții legale;
b) trebuie dovedit, în mod obiectiv, faptul că scopul esențial al operațiunilor în cauză este de a se
obține un avantaj fiscal.
 B. Operatiuni fictive
Organele fiscale pot:
- să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic (art. 11 alin. 1 CF)
- sa refuze deducerea TVA dacă pot demonstra că persoana impozabilă știa sau ar fi trebuit să
știe că operațiunea invocată pentru a justifica dreptul de deducere era implicată într-o fraudă privind
taxa pe valoarea adă ugată care a intervenit în amonte sau în aval în lanțul de livră ri/prestă ri(art. 297
alin. 8 CF)
1. Aspecte generale privind începerea inspecţiei fiscale
 Perioada supusă inspecţiei fiscale Perioada
supusa inspectiei fiscale. Prescriptia la stabilirea
obligatiilor fiscale
 Inspecția fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripție a
dreptului de a stabili creanțe fiscale. (art. 117 CPF )

 Dreptul organului fiscal de a stabili creanțe fiscale se prescrie în termen de 5 ani,

care începe să curgă de la data de 1 iulie a anului următor celui pentru care se
datorează obligația fiscală, dacă legea nu dispune altfel.
 In caz de evaziune fiscala dreptul de a stabili creanțe fiscale se prescrie în termen
de 10 ani în cazul în care acestea rezultă din săvârșirea unei fapte prevă zute de
legea penală .

 Selectarea perioadelor în funcţie de riscul fiscal identificat.

 Principiul unicitatii inspectiei fiscale.
Excepţii.
REGULA

 Inspecția fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare tip de creanță fiscală și pentru
fiecare perioadă supusă impozitării (art. 118 alin (3) CPF)

EXCEPTIA

Reverificarea unei perioade verificate daca apar date suplimentare, necunoscute la data primei
verificări şi care influenţează rezultatele acesteia

Datele suplimentare apar în situaţii cum sunt:

a) efectuarea unui control încrucişat
b) documente sau informaţii suplimentare obţinute pe parcursul reverificării altor contribuabili;
c) informaţii obţinute în orice alt mod de natură să modifice rezultatele controlului anterior
 Reverificarea

CONDITII: (art. 128 CPF)

 Existenta unor date suplimentare (informații, documente sau alte înscrisuri)

necunoscute organului de inspecție fiscală la data efectuării inspecției
fiscale, care influențează rezultatele acesteia

 Emiterea unei decizii de reverificare( OPANAF nr. 825/2016)

IMP! decizia de reverificare poate fi contestata

 Durata efectuarii inspectiei fiscale
 180 de zile pentru contribuabilii mari, precum și pentru
contribuabilii/plă titorii care au sedii secundare, indiferent de mă rime;
 90 de zile pentru contribuabilii mijlocii

 45 de zile pentru ceilalți contribuabili

IMPORTANT !
 Perioadele în care inspecția fiscală este suspendată nu sunt incluse în calculul duratei
acesteia (art. 127 alin. (7) CPF );
 inspecția încetează, fără a se emite raport de inspecție fiscală daca nu se finalizează într-o
perioadă reprezentând dublul perioadei (art. 126 alin. (2) CPF );
 Cauze de suspendare a inspectiei fiscale

 a) pentru desfășurarea unuia sau mai multor controale încrucișate în legătură cu actele și
operațiunile efectuate de contribuabilul/plătitorul supus inspecției fiscale;
 b) pentru ducerea la îndeplinire a măsurilor dispuse de organul de inspecție fiscală, inclusiv în
situația în care acestea privesc elaborarea și prezentarea dosarului prețurilor de transfer;
 c) pentru emiterea unei decizii a Comisiei fiscale centrale;
 d) pentru efectuarea unei expertize, potrivit  art. 63;
 e) pentru efectuarea de cercetări specifice în vederea identificării unor persoane sau stabilirii
realității unor tranzacții;
 f) pentru solicitarea de informații sau documente de la autorități, instituții ori terți, inclusiv de la
autorități fiscale din alte state, în legătură cu obiectul inspecției fiscale;
 g) pentru finalizarea unor acțiuni de control fiscal efectuate în condițiile legii la același
contribuabil/plătitor care pot influența rezultatele inspecției fiscale;
 h) pentru efectuarea verificărilor la ceilalți membri ai grupului fiscal unic, definit potrivit Codului
fiscal;
 i) atunci când, în scopul valorificării informațiilor rezultate din alte acțiuni de inspecție fiscală sau
obținute de la alte autorități ori de la terți, se impune începerea de îndată a unei inspecții fiscale la un alt
contribuabil/plătitor;
 j) în alte cazuri temeinic justificate.
 Raportul de inspectie fiscala si actele
administrativ fiscale emise in baza acestuia

 cuprinde toate constatările în legătură cu perioadele și obligațiile fiscale verificate, precum

și în legătură cu alte obligații prevăzute de legislația fiscală și contabilă ce au făcut obiectul
verificării (OPANAF nr. 3710/2015)

 stă la baza emiterii:

 deciziei de impunere, pentru diferențe în plus sau în minus de obligații fiscale principale
(OPANAF nr. 3709/2015);

 deciziei de nemodificare a bazelor de impozitare (OPANAF nr. 3707/2015);

 deciziei de modificare a bazelor de impozitare dacă se constată diferențe ale bazelor de

impozitare, dar fără stabilirea de diferențe de obligații fiscale principale(OPANAF nr. 3706/2015);
 Contestatia administrativa. Obiectul si termenul de
depunere
 se poate formula contestație împotriva titlului de creanță, precum și împotriva altor acte
administrative fiscale (ART. 268 CPF )

 decizii de impunere
 acte administrativ fiscale asimilate deciziilor de impunere
 decizii pentru regularizarea situaţiei emise în conformitate cu legislaţia în materie vamală
 măsura de diminuare a pierderii fiscale stabilite prin decizie de modificare a bazei de impunere
 decizia de reverificare

Obiectul contestației îl constituie numai sumele și măsurile stabilite și înscrise de organul fiscal
în titlul de creanță sau în actul administrativ fiscal atacat. (ART. 269 CPF )

 Contestația se depune în termen de 45 de zile de la data comunicării actului administrativ fiscal,

sub sancțiunea decăderii.

 Contestaţia se depune la organul fiscal emitent al actului administrativ fiscal contestat, care va
întocmi dosarul contestaţiei, precum şi referatul cu propuneri de soluţionare
 Suspendarea procedurii de
solutionare
 Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată,
soluționarea cauzei atunci când:
 - organul de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor
săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei
de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce
urmează să fie dată în procedură administrativă;
 soluționarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existența ori inexistența unui
drept care face obiectul unei alte judecăți.
 la cererea contestatorului (Termenul de suspendare nu poate fi mai mare de 6 luni de la
data acordării)

IMP !
 Introducerea contestației nu suspendă executarea actului administrativ fiscal.
 Instanța competentă poate suspenda executarea, dacă se depune o cauțiune(art.278
CPF)
 Solutii asupra contestatiei si actiunea in
contencios administrativ
 Decizia emisă în soluționarea contestației, se emite în formă scrisă care cuprinde:
preambulul, considerentele și dispozitivul.

 Preambulul : denumirea organului învestit cu soluționarea, datele de identificare ale contestatorului, numărul de
înregistrare a contestației la organul de soluționare competent, obiectul cauzei, precum și sinteza susținerilor părților
atunci când organul competent de soluționare a contestației nu este organul emitent al actului atacat.
 Considerentele : motivele de fapt și de drept care au format convingerea organului de soluționare competent în emiterea
deciziei.
 Dispozitivul : soluția pronunțată, calea de atac, termenul în care aceasta poate fi exercitată și instanța competentă.

Prin decizie contestația poate fi admisă, în totalitate sau în parte, ori respinsă
Prin decizie se poate desfiinţa, total sau parţial, actul administrativ atacat
 Decizia este definitivă în sistemul căilor administrative de atac și este obligatorie
pentru organul fiscal emitent al actelor administrative fiscale contestate.
 Inspectie fiscala vs. Control antifrauda

 Inspecția fiscală = verificarea legalității și conformității declarațiilor fiscale,

corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor în legătură cu stabilirea obligațiilor
fiscalea modului de îndeplinire a obligațiilor fiscale și a altor obligații prevăzute de
legislația fiscală și contabilă (ART. 113 CPF)

 Controlul antifraudă = Control operativ și inopinat/tematic care urmărește constatarea,

analizarea și evaluarea unui risc fiscal specific uneia sau mai multor activități economice
determinate. (ART. 137 CPF)
 Aspecte practice si spețe de interes
 INSPECȚIE FISCALĂ (reverificare) - Cauza C-81/17 ZABRUS

 Părțile: Zabrus Siret SRL c. DGRFP Iași – AJFP Suceava

 Data pronunțării: 26 aprilie 2018
 Situația de fapt:
 Inspecție fiscală pentru soluționare DNOR mai 2014 – nov. 2014
 RIF: ian 2015
 Depunerea un nou DNOR în 25 mai 2015 (per apr. 2015) în care a inclus:
 Suma de 39.637 lei reprezentând corecței per iulie 2014 (corectare notă contabilă de compensare TVA)
 Suma de 26.627 lei reprezentând corecții efectuate în luna febr. 2015 pt tranzacții din 2014 urmare
identifică rii de documente relevante după încheierea inspecției
 Inspecție fiscală pt. per dec. 2014 – apr. 2015
 RIF: iulie 2015: refuz rambursare pt cele două sume cu motivație: sumele privesc operațiuni aferente unor
perioade deja verificate în care nu s-au constatat neregularități care să fie cauză pt emiterea unei dispoziții
de mă suri iar principiul unicită ții inspecției fiscale se opune rambursă rii sumelor în cauză
 Demersuri Zabrus:
 cerere de reverificare a perioadei mai – nov 2014 : respinsă
 cerere de corectare a erorilor materiale din deconturile de TVA : respinsă
 Aspecte practice si spețe de interes
INSPECȚIE FISCALĂ (reverificare) - Cauza C-81/17 ZABRUS
Oct. 2015 – introducere acțiune la Tribunalul Suceava avâ nd ca obiect anularea deciziei de respingere a
rambursă rii sumelor în cauză
 Susțineri Zabrus: dreptul de deducere nu poate fi limitat dacă sunt îndeplinite condițiile de fond iar
refuzul de (re)verificare în considerarea principiului unicită ții inspecției fiscale echivalează cu anularea
dreptului, ac lucru fiind incompatibil cu dreptul Uniunii, mă sura fiind disproporționată și excesiv de
împovoră toare
 Susțineri DGRFP: potrivit CPF și OPANAF nr. 179/2007, nu se pot corecta sau reverifica operațiuni
aferente unei perioade supuse deja inspecției fiscale decât la inițiativa organului fiscal, atunci când
află informații noi pe baza cooperării cu alte instituții sau atunci când există o dispoziție de
măsuri luată cu prilejul inspecției anterioare, iar cazul în speță nu se încadrează în ac ipoteză
 Sentința Tribunal: respingere acțiune:
 reverificarea impune identificarea unor date suplimentare, necunoscute la data primei verifică ri și a
căror prezentare tardivă să nu fie cauzată de culpa persoanei impozabile sau culpa organului
fiscal
 principiul unicită ții inspecției fiscale și principiul securită ții raporturilor juridice ar fi încă lcate dacă
ulterior controlului s-ar permite depunerea de documente justificative sau să fie luate în considerare
erori de înregistrare care să modifice suma de rambursat
 Pierderea dreptului de deducere nu este disproporționată în condițiile în care si eroarea de înregistrare și
descoperirea ulterioară a documentelor justificative sunt în culpa Zabrus
 Eroarea de înregistrare și descoperirea ulterioară de documente justificative nu reprezintă date
suplimentare în accepțiunea legii naționale, ci erori materiale în deconturile de tva care nu mai pot fi
corectate, atâ ta timp cît inspecția nu a constatat deficiențe și nu a fost urmată de emiterea unei dispoziții
de mă suri care să permită corectarea
 Aspecte practice si spețe de interes
INSPECȚIE FISCALĂ (reverificare) - Cauza C-81/17 ZABRUS

Răspuns CJUE: Directiva TVA, precum și principiile efectivită ții, neutralită ții fiscale și proporționalită ții se
opun unei reglementări naționale care, prin derogare de la termenul de prescripție de cinci ani prevă zut de
dreptul național pentru corectarea declarațiilor privind tva, împiedică o astfel de corecție în vederea
exercitării dreptului de deducere doar pe motivul că această corectare privește o perioadă care a făcut
deja obiectul unei inpecții fiscale

 Argumentele reținute:
 Dreptul de deducere constituie un principiu fundamental al tva care, în principiu, nu poate fi limitat
 Regimul deducerilor are ca scop degrevarea operatorului economic de tva-ul achitat, garantâ ndu-se astfel
neutralitatea
 Chiar dacă Directiva prevede condiții pt exercitarea dreptului de deducere, îndoielile instanței de
trimitere rezultă din faptiul că dreptul de deducere a fost refuzat pe motivul imposibilită ții corectă rii
declarației de tva întrucâ t corecția privea o perioadă care fă cuse obiectul unei inspecții fiscale
 Directiva dă posibilitatea deducerii taxei chiar dacă dreptul nu a fost exercitat în perioada în care a luat
naștere dreptul, în condițile stabilite de legea națională , care a instituit un termen de prescripție de 5 ani
 Cu toate acestea, exercitarea dreptului de deducere face obiectul unui termen de decă dere mai scurt în
caz de inspecție fiscală , fiind justificată de Guvernul româ n prin prisma principiului unicită ții inspecției și
că principiul securită ții juridice impune ac unicitate
 Aspecte practice si spețe de interes
INSPECȚIE FISCALĂ (reverificare) - Cauza C-81/17 ZABRUS
principiul efectivității se opune unei astfel de reglementă ri în mă sura în care aceasta poate să priveze o
persoană impozabilă de posibilitatea corectă rii declarației de tva atunci câ nd a fă cut obiectul unei inspecții
fiscale pt perioada vizată de corecție, chiar dacă termenul de decă dere de 5 ani nu s-a împlinit
 Aceasta întrucâ t în situații precum cea în discuție, inspecția este declanșată imediat după depunerea unei
declarații sau la scurt timp după , persoana fiind privată de posibilitatea corectă rii și, pe cale de
consecință , exercitarea dreptului de deducere devine practic imposibilă sau cel puțin excesiv de dificilă
 Principiul neutralității, care impune deducerea taxei în amonte dacă sunt îndeplinite cerințele de fond,
chiar dacă anumite cerințe de formă au fost omise, se opune, de asemenea, unei reglementă ri precum cea
în discuți întrucâ t, prin aplicarea ei, o parte din sarcina tva va fi suportată definitiv de persoana
impozabilă , ceea ce este contrar mecanismului tva și jurisprudenței în materie
 Principiul proporționalității se opune, de asemenea, unei reglementă ri ca cea în discuție, întrucâ t, în
considerarea locului important al dreptului de deducere în sistemul tva-ului, o sancțiune care constă într-
un refuz absolut al dreptului de deducere este disproporționată în cazul în care nu ar fi dovedită nicio
fraudă , cum este și cazul în speță
 În plus, trebuie înlăturat argumentul guvernului român potrivit căruia reglementarea în discuție,
justificată de principiul unicității inspecției, ar decurge din principiul securității juridice
 Un regim național de inspecție care nu permite corectarea declarației de tva, în condițiile în care
prevede o posibilitate a autorităților fiscale de a efectua o nouă inspecție atunci când dispun de
informații noi, nu urmărește garantarea drepturilor contribuabililor și nu rezultă că servește la
aplicarea principiului securității juridice, ci acționează în principal pentru eficacitatea
inspecțiilor și a funcționării administrației
 Aspecte practice si spețe de interes
INSPECȚIE FISCALĂ (refacere/prescriptie) - Decizia ICCJ/SCAF nr. 3227/2015
Situația de fapt
 Societatea a fă cut obiectul unei inspecții fiscale (TVA) aferent anului 2005 în 2010, finalizat cu emiterea DI în
27.12.2010
 Decizia a fost contestată , soluția fiind de desființare și refacere a inspecției
 Inspecția se dispune în 23.08.2011 prin Decizia de soluționare a contestației
 Inspecția se finalizează prin DI emisă în mai 2012
Reținerile instanței
 Pentru obligațiile fiscale aferente anului 2005 termenul de prescripție de 5 ani a început să curgă la 1 ianuarie
2006
 Termenul a fost suspendat începâ nd cu anul 2010 câ nd societatea a fost supusă inspecției fiscale ale că rei
rezultate au fost consemnate în RIF – ul din 27.12.2010
 Sistarea cursului prescripției ca efect al suspendă rii operează , potrivit legii, pâ nă la data emiterii DI
(27.12.2010)
 Această decizie a fost desființată prin Decizia de soluționare a contestației din 23.08.2011, ocazie cu care s-a
dispus efectuarea unei noi verifică ri
 În această situație se impun a fi analizate consecințele juridice ale desființă rii DI asupra cursului prescripției,
efect generat de începerea inspecției fiscale în 2010
 Desființarea DI presupune în mod direct înlă turarea retroactivă a efectelor pe care legea i le recunoaște,
exclusiv în intervalul dintre momentul emiterii (27.12.2010) și momentul desființă rii ei efective (23.08.2011)
 Cum unul dintre efecte este de a marca momentul final al suspendării cursului prescripției, prin
desființarea DI acest efect este înlăturat, astfel că perioada de suspendare se prelungește până la date
emiterii celei de-a doua decizii (31.05.2012)
 În mod just aprima instanță a constatat că la data dispunerii reverifică rii (?) nu intervenise prescripția
dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale aferente anului 2005
Aspecte practice si spețe de interes