DE STUDIU 2

Organizarea controlului financiar al statului

Cuprins

UNITATEA DE STUDIU 2 .............................................................................................................................................12

ORGANIZAREA CONTROLULUI FINANCIAR AL STATULUI ............................................................................................12
Obiectivele Unităţii de studiu 2 ............................................................................................................................... 12
2.1. PRINCIPIILE CARE STAU LA BAZA ORGANIZĂRII UNITARE A CONTROLULUI ................................................................................ 13
2.2. STRUCTURA ORGANIZATORICĂ ŞI FUNCŢIONALĂ A SISTEMULUI DE CONTROL EXERCITAT DE STAT ................................................. 13
Lucrare de verificare US 2........................................................................................................................................ 52
BIBLIOGRAFIE ................................................................................................................................................................... 52

Obiectivele Unităţii de studiu 2

LA TERMINAREA ACESTEI UNITĂŢI DE STUDIU, VEŢI FI ÎN MĂSURĂ SĂ:

♦ DESCRIEŢI PRINCIPIILE CARE STAU LA BAZA ORGANIZĂRII UNITARE A
CONTROLULUI
♦ PREZENTAŢI STRUCTURA ORGANIZATORICĂ ŞI FUNCŢIONALĂ A
SISTEMULUI DE CONTROL DIN ROMÂNIA
♦ ENUMERAŢI COMPONENTELE CONTROLULUI GENERAL ECONOMIC AL
STATULUI
♦ PREZENTAŢI MODUL DE ORGANIZARE ŞI FUNCŢIONARE A CURŢII DE
CONTURI A ROMÂNIEI
♦ DESCRIEŢI CONŢINUTUL ACTIVITĂŢII DE INSPECŢIE FISCALĂ
♦ PREZENTAŢI ATRIBUŢIILE AGENŢIEI NAŢIONALE DE ADMINISTRARE
FISCALĂ

9
 2.1. Principiile care stau la baza organizării unitare a controlului

La baza organizării sistemului nostru de control economic, financiar şi gestionar stau patru
principii fundamentale, după cum urmează:
a. Principiul prevederii şi organizării activităţilor economico-sociale
Potrivit acestui principiu, activităţile economice pot face obiectul unor acţiuni de control
numai în măsura în care sunt bine organizate, având stabilite anticipat, atât din punct de vedere al
volumului şi structurii, cât şi sub aspect calitativ, modalităţile desfăşurării lor. În cazul unor
activităţi pentru care nu s-au stabilit dinainte sarcini precise, controlul rămâne fără obiect, putându-
se face numai o informare de ansamblu asupra realităţilor existente. Mai mult decât atât, pentru a
deveni efectiv controlabile, se impune ca, încă din faza de proiectare şi organizare, să fie prevăzute
şi incluse în sistem punctele şi momentele de intervenţie, formele şi metodele de control care se vor
utiliza.
b. Principiul autonomiei, competenţei şi autorităţii controlului
Pentru a desfăşura o muncă cu adevărat eficientă, organele de control trebuie să fie relativ
independente faţă de entitatea sau activitatea controlată, astfel încât să poată acţiona nestingherit în
virtutea sarcinilor şi atribuţiilor pe care le au. Excluzând raporturile de subordonare directă,
autonomia implică într-o măsură mai mare responsabilitatea organelor de control pentru calitatea
verificărilor efectuate.
Pe de altă parte, calitatea muncii de control este influenţată direct de competenţa profesională
şi juridică a celor însărcinaţi cu această activitate. Competenţa profesională este asigurată prin
nivelul de pregătire, volumul de cunoştinţe sau priceperea organului de control, la care se adaugă
unele calităţi personale dintre cele înnăscute ori dobândite prin experienţă (reprezentate, de
exemplu, de capacitatea de analiză şi sinteză, putere de selecţie, spirit de observație, receptivitate
faţă de nou etc.). În schimb, competenţa juridică sau legală desemnează sfera de atribuţii
recunoscute de lege şi dreptul organelor de control de a acţiona în cadrul acestora. Competenţa
juridică este strâns legată de autoritatea controlului, reprezentând dreptul legitim, puterea organelor
de control de a dispune măsuri obligatorii în sarcina unităţilor sau persoanelor verificate şi chiar de
a aplica sancţiuni celor vinovaţi.
c. Principiul adaptabilităţii controlului la structurile organizatorice şi funcţionale ale
entităților sau activităţilor controlate
Controlul are în toate cazurile un obiect bine precizat, exercitându-se în cadrul ori asupra unor
entităţi, sectoare sau compartimente determinate şi urmărind obiective ori având sarcini foarte
precise. În aceste condiţii, este necesar ca formele şi metodele de control să fie suficient de suple
sau de elastice, pentru a se adapta cu uşurinţă la specificul activităţilor controlate, la structurile lor
de organizare şi desfăşurare.
d. Principiul apropierii controlului de locurile unde se iau deciziile şi unde se concretizează
răspunderile pentru administrarea patrimoniului
Aplicarea unui asemenea principiu urmăreşte, în principal, înlăturarea verigilor intermediare
şi inutile din munca de control. Avem în vedere faptul că activitatea de control este o latură
inseparabilă a conducerii în economie, iar răspunderile pentru administrarea patrimoniului şi pentru
realizarea sarcinilor propuse revin, în primul rând, unităţilor patrimoniale şi consiliilor lor de
administraţie. În consecinţă, controlul trebuie efectuat mai întâi din interiorul unităţii, de către
organele de conducere şi de organele specializate proprii sau de la nivelurile imediat superioare.

2.2. Structura organizatorică şi funcţională a sistemului de control exercitat de

stat

Sistemul de control economic, financiar şi gestionar din România este organizat şi

funcţionează în mod unitar, cuprinzând, în principal, trei trepte distincte: controlul economic şi
financiar exercitat de stat, controlul intern al organizațiilor și controlul extern independent sau

10
neutru. Se adaugă acestora, ca module distincte şi cu caracter particular, alte forme de control, cum
sunt, de exemplu: controlul efectuat de bănci asupra unităţilor pe care le creditează, acţiunile
specifice de verificare întreprinse de organe specializate în cercetarea faptelor care par a întruni
elementele unor infracțiuni ş.a.
Controlul economic şi financiar exercitat de stat vizează probleme de ansamblu, dar şi unele
aspecte de detaliu ale economiei naţionale şi implicaţiile lor în viaţa social-politică a ţării. El
cuprinde, de fapt, două module distincte, respectiv controlul general economic al statului şi
controlul financiar şi fiscal.
2.2.1.1. Controlul general economic al statului are particularitatea că se exercită atât sub
forma unui control general (reprezentând atribuţiile unor organisme ce iniţiază acţiuni de control în
contextul altor sarcini specifice), cât şi sub forma unui control specializat (efectuat de organe ale
căror sarcini de bază se circumscriu integral activităţii de control).
În condiţiile concrete ale ţării noastre, controlul general economic se exercită direct de către
organele puterii de stat (atât de puterea legislativă, cât şi de puterea executivă) sau prin intermediul
unor organe specializate ale administraţiei de stat, cuprinzând:
• controlul parlamentar;
• controlul guvernamental;
• controlul efectuat prin organismele specializate de control al statului.
Evident, sarcinile de control ale acestor organe sunt extrem de diverse şi sunt influenţate de
natura, conţinutul şi structura celorlalte atribuţii care le revin în cadrul mecanismului economico-
social, după cum urmează:
A. Controlul parlamentar reprezintă una dintre prerogativele esenţiale ale statului de drept.
Pe lângă atribuţiile politice şi legislative, cele două camere ale Parlamentului (Camera Deputaţilor
şi Senatul) îndeplinesc importante funcţii de control, inclusiv în domeniul economic-financiar.
Asemenea atribuţii se exercită sub diferite forme şi în diverse împrejurări. Avem în vedere, în
primul rând, controlul efectuat cu ocazia analizei proiectelor, dezbaterii şi apoi adoptării legilor cu
caracter economic, financiar şi fiscal. În egală măsură, controlul parlamentar cuprinde analiza şi
aprobarea contului general de încheiere a exerciţiului bugetar, controlul general asupra activităţii
întregului aparat de stat, ca şi analizele efectuate de diferite comisii (permanente şi temporare)
desemnate de Parlament să cerceteze modul în care se realizează, în diverse sectoare, politica
economică şi socială a statului.
B. Controlul guvernamental este în esenţa lui un control administrativ, derivat din sarcinile
deosebit de complexe şi variate ce revin puterii executive. Acest control este mai cuprinzător şi mai
analitic decât controlul parlamentar şi are un caracter atât preventiv, cât şi ulterior. El vizează
întreaga activitate economică şi financiară a sectorului public al economiei (regii autonome,
societăţi comerciale cu capital majoritar de stat, instituţii publice), precum şi raporturile agenţilor
economici privaţi cu societatea şi cu bugetul statului.
Controlul guvernamental se realizează în practică în două forme distincte. În primul caz,
avem în vedere atribuţiile de control ce revin în mod direct şi nemijlocit guvernului şi structurilor
sale subordonate (ministere, departamente, prefecturi, primării). Aceste atribuţii se împletesc
organic cu actele de administraţie propriu-zise şi cu sarcinile de coordonare, vizând aspecte cum
sunt:
• elaborarea şi apoi realizarea planurilor sau programelor de dezvoltare;
• întocmirea şi execuţia bugetului de stat;
• corecta aplicare în administraţia de stat a legilor adoptate de Parlament şi a hotărârilor
proprii.
În cel de-al doilea caz, controlul guvernamental se realizează prin intermediul unor organisme
specializate cum ar fi, de exemplu, Departamentul pentru lupta antifraudă (DLAF).

11
 Departamentul pentru lupta antifraudă este instituţia de contact direct cu Oficiul European
de Luptă Antifraudă (OLAF) şi are următoarele atribuţii1:
a) asigură şi facilitează cooperarea între instituţiile naţionale implicate în protecţia intereselor
financiare ale Uniunii Europene în România, între acestea şi Oficiul European de Luptă
Antifraudă şi autorităţile publice relevante din celelalte state membre ale Uniunii Europene;
b) efectuează sau coordonează acţiuni de control în vederea identificării neregulilor, fraudelor şi
altor activităţi ilicite în legătură cu gestionarea, obţinerea şi utilizarea fondurilor europene şi a
celor de cofinanţare aferente, precum şi a oricăror altor fonduri ce intră în sfera intereselor
financiare ale Uniunii Europene;
c) efectuează sau coordonează acţiuni de control în vederea identificării neregulilor, fraudelor şi
altor activităţi ilicite ce aduc atingere intereselor financiare ale Uniunii Europene în România;
d) culege, analizează şi prelucrează date şi efectuează cercetări statistice în domeniul protecţiei
intereselor financiare ale Uniunii Europene în România;
e) iniţiază sau avizează proiecte de acte normative privind protecţia intereselor financiare ale
Uniunii Europene în România;
f) elaborează şi coordonează programe de perfecţionare profesională şi instruire în domeniul luptei
antifraudă;
g) soluţionează cererile de asistenţă administrativă, având ca obiect protejarea intereselor
financiare ale Uniunii Europene la care România este parte;
h) asigură, coordonează şi monitorizează raportarea neregulilor între instituţiile naţionale şi
Comisia Europeană în conformitate cu prevederile legislaţiei europene.
Departamentul primeşte sesizările Oficiului European de Luptă Antifraudă sau ale altor surse
ori se sesizează din oficiu cu privire la posibile nereguli ce afectează interesele financiare ale
Uniunii Europene, efectuează controalele corespunzătoare şi pune la dispoziţia OLAF actul de
control cuprinzând aspectele constatate, precum şi toate datele şi informaţiile cerute.
În exercitarea atribuţiilor sale, DLAF poate efectua controale la faţa locului, poate lua
declaraţii şi poate solicita documentele şi informaţiile necesare. El are calitatea de organ de
constatare în privinţa faptelor care pot constitui infracţiuni ce aduc atingere intereselor financiare
ale Uniunii Europene în România. De asemenea, DLAF poate, la solicitarea procurorului, să
efectueze controale cu privire la respectarea dispoziţiilor legale în materia protejării intereselor
financiare ale Uniunii Europene. Tot la cererea DLAF, organele de control financiar-fiscal, organele
de poliţie, jandarmerie sau alţi agenţi ai forţei publice sunt obligaţi să acorde sprijin echipei de
control în exercitarea atribuţiilor ce îi revin.
În cazul constatării unor elemente de natură infracţională în gestionarea fondurilor
comunitare, după efectuarea tuturor operaţiunilor necesare, actul de control este transmis
parchetului competent din punct de vedere material să efectueze urmărirea penală, în vederea
recuperării prejudiciului şi pentru tragerea la răspundere penală a persoanelor vinovate.
C. Controlul efectuat prin alte organisme specializate de control ale statului este tot un
control de esenţă administrativă, dar care îşi limitează activitatea la domenii strict determinate ale
vieţii economice şi sociale, cum sunt: asigurarea calităţii produselor şi serviciilor, respectarea
politicii guvernamentale şi a prevederilor legale în domeniul preţurilor şi tarifelor, corecta utilizare
a instalaţiilor cu grad ridicat de pericol (cazane, recipiente sub presiune, instalaţii de ridicat,
aparatură de măsurare şi control), activitatea comercială, protecţia concurenţei, respectarea
standardelor româneşti şi internaţionale, sistematizare şi construcţii, protecţia mediului etc. Pentru
controlul acestor activităţi sau aspecte, în orice ţară, statul înfiinţează inspecţii, inspectorate şi oficii
de profil, care au rolul de a veghea la stricta respectare a legislaţiei pentru fiecare domeniu în parte.

2.2.1.2. Controlul financiar şi fiscal exercitat de către stat se caracterizează prin aceea că este
în totalitate un control specializat, care urmăreşte în principal consolidarea echilibrului financiar,

1
Legea nr.61 din 10 mai 2011 privind organizarea și funcționarea Departamentului pentru lupta antifraudă, publicată
în Monitorul Oficial al României nr. 331 din 12 mai 2011, art. 8.

12
monetar şi valutar, prin asigurarea resurselor financiare ale statului, încurajarea sau descurajarea
unor activităţi economice, întărirea monedei naţionale şi respectarea strictă a legislaţiei financiare şi
fiscale. El se exercită la toate nivelurile şi în toate structurile economiei naţionale de către organe
aparţinând Curţii de Conturi a României, Ministerului Finanţelor Publice şi organelor financiare
locale.
A. Curtea de Conturi este un organism indispensabil oricărui stat modern, care poartă
răspunderea administrării gestiunilor publice.
În România Curtea de Conturi (la care ne vom referi şi sub denumirea de Curte) a fost
reînfiinţată, este organizată şi funcţionează în baza legii nr. 94/8 septembrie 19922.
Curtea de Conturi exercită controlul asupra modului de formare, de administrare şi de
întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public. Curtea de Conturi îşi
desfăşoară activitatea în mod autonom şi reprezintă România, în calitatea sa de instituţie supremă de
audit, în organizaţiile internaţionale ale acestor instituţii.
Controalele Curţii de Conturi se iniţiază din oficiu – ele sunt prevăzute în programul anual de
activitate – şi nu pot fi oprite decât de Parlament şi numai în cazul depăşirii competenţelor stabilite
prin lege. De asemenea, Parlamentul este singurul care poate obliga Curtea (prin Hotărâre a
Senatului sau a Camerei Deputaţilor) să efectueze unele controale. Nici o altă autoritate publică,
persoană juridică sau persoană fizică, nu o mai poate obliga.
Curtea de Conturi prezintă anual Parlamentului un raport asupra conturilor de gestiune ale
bugetului general consolidat din exerciţiul bugetar expirat, cuprinzând şi neregulile constatate. La
cererea Camerei Deputaţilor sau a Senatului, Curtea de Conturi controlează modul de gestionare a
resurselor publice şi raportează cele constatate.
Autorităţile publice cu atribuţii de control financiar, control fiscal, precum şi de control sau
de supraveghere prudenţială în alte domenii au obligaţia să efectueze cu prioritate verificări
specifice, la solicitarea Curţii de Conturi.
Curtea de Conturi poate să participe la activitatea organismelor internaţionale de specialitate
şi să devină membru al acestora. Ea poate colabora cu organismele internaţionale de profil şi poate
exercita, în numele lor, controlul asupra gestionării fondurilor puse la dispoziţia României, dacă
prin tratate, convenţii sau alte înţelegeri internaţionale se stabileşte această competenţă.
În vederea îndeplinirii unor obligaţii în domeniul auditului extern, ce revin României în
calitate de stat membru al Uniunii Europene, este organizată şi funcţionează Autoritatea de Audit
pentru fondurile nerambursabile de preaderare acordate României de Uniunea Europeană prin
programele PHARE, ISPA şi SAPARD, pentru fondurile structurale şi de coeziune, pentru Fondul
European de Garantare în Agricultură, pentru Fondul European pentru Agricultură şi Dezvoltare
Rurală, pentru Fondul European pentru Pescuit, precum şi pentru fondurile acordate în perioada
postaderare. Această structură, la care ne vom referi în continuare ca la Autoritatea de Audit, are
atribuţii şi proceduri de lucru proprii.
Activităţile specifice Curţii de Conturi sunt cele de audit public extern3, în care includem
auditul de conformitate (numit şi control), auditul financiar şi auditul performanţei.
Controlul sau auditul de conformitate se desfăşoară conform programului anual de
activitate aprobat de plenul Curţii de Conturi şi a tematicilor specifice elaborate de către structurile
de specialitate, pe categorii de persoane juridice, pe domenii sau pe sectoare de activitate.
Auditul financiar se exercită, conform programului anual de activitate şi cu respectarea
standardelor proprii de audit, asupra situaţiilor financiare întocmite de entităţile aflate în competenţa
de verificare.

2
***, Legea nr. 94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, republicată în Monitorul Oficial al
României nr. 238 din 3 aprilie 2014.
3
***, Hotărârea Curții de Conturi nr. 155 din 29 mai 2014 pentru aprobarea Regulamentului privind organizarea şi
desfăşurarea activităţilor specifice Curţii de Conturi, precum şi valorificarea actelor rezultate din aceste activități,
publicat în Monitorul Oficial al României nr. 547 din 24 iulie 2014, art.5.

13
 Curtea de Conturi mai efectuează şi auditul performanţei, care presupune o evaluare
independentă asupra economicităţii, eficienţei şi eficacităţii cu care o entitate publică, un program,
un proiect, un proces sau o activitate utilizează resursele publice alocate pentru îndeplinirea
obiectivelor stabilite.
Obligaţiile entităţilor care intră în competenţa de verificare a Curţii de Conturi sunt:
a) pregătirea şi prezentarea integrală şi la termenul solicitat a situaţiilor financiare, precum şi a
tuturor actelor, documentelor şi informaţiilor solicitate, în structura stabilită de Curtea de
Conturi. Situaţiile solicitate entităţii verificate vor fi întocmite de aceasta în conţinutul şi în
forma cerute de Curtea de Conturi şi vor fi semnate de cei care le-au întocmit şi de
reprezentanţii legali ai entităţii, iar actele şi documentele vor fi prezentate în original;
b) asigurarea accesului auditorilor publici externi în incinta entităţii;
c) asigurarea unor spaţii de lucru adecvate, precum şi a unor echipamente (birouri, calculatoare
etc.) necesare bunei desfăşurări a activităţii;
d) ducerea la îndeplinire a măsurilor de remediere a deficienţelor constatate de către auditorii
publici externi în urma acţiunilor de verificare efectuate, precum şi a celorlalte măsuri şi
preîntâmpinarea producerii unor asemenea deficienţe în viitor;
e) stabilirea întinderii prejudiciului (dacă este cazul) şi dispunerea măsurilor pentru recuperarea
acestuia;
f) comunicarea, la termenele stabilite de Curtea de Conturi, a modului de ducere la îndeplinire a
măsurilor dispuse prin decizie, în cazul acţiunilor de audit de conformitate şi audit financiar, sau
a recomandărilor transmise prin scrisoare, în cazul acţiunilor de audit al performanţei.
În afară de atribuţiile de control şi de audit, Curtea de Conturi are şi alte atribuţii şi
competenţe, cum ar fi:
a) să evalueze activitatea de control financiar propriu şi de audit intern a persoanelor juridice
controlate;
b) să solicite organelor de control financiar, fiscal, inclusiv de inspecţie bancară ale Băncii
Naţionale a României, verificarea cu prioritate a unor obiective, în cadrul atribuţiilor lor legale;
c) să ceară şi să utilizeze, pentru exercitarea funcţiilor sale de control şi audit, rapoartele celorlalte
organisme cu atribuţii de control financiar, fiscal, audit intern şi inspecţie bancară;
d) să ceară unor instituţii specializate ale statului, ori de câte ori este necesar, să efectueze
verificări de specialitate care să contribuie la clarificarea unor constatări;
e) să dezvolte colaborarea cu structurile de audit intern de la nivelul persoanelor juridice, în
vederea asigurării complementarităţii şi a creşterii eficienţei activităţii de audit.
În sensul celor menţionate anterior, autorităţile publice cu atribuţii de control sau de
supraveghere prudenţială în alte domenii au obligaţia să efectueze cu prioritate verificări specifice,
la solicitarea Curţii de Conturi.
Organizarea şi efectuarea auditului de conformitate (controlului)
Domeniile care intră în competenţa de control a Curţii de Conturi sunt:
a) modul de formare şi utilizare a resurselor bugetului general consolidat pe parcursul execuţiei
bugetare şi pentru perioadele anterioare, după caz;
b) formarea şi gestionarea datoriei publice şi situaţia garanţiilor guvernamentale;
c) utilizarea alocaţiilor pentru diversele forme de sprijin financiar acordat de stat sau de unităţile
administrativ-teritoriale;
d) situaţia, evoluţia şi modul de administrare a patrimoniului public şi privat al statului şi al
unităţilor administrativ-teritoriale de către instituţiile publice, regiile autonome, companiile şi
societăţile naţionale, precum şi concesionarea sau închirierea de bunuri care fac parte din
proprietatea publică;
e) constituirea, utilizarea şi gestionarea resurselor financiare privind protecţia mediului,
îmbunătăţirea calităţii condiţiilor de viaţă şi de muncă.

14
 Curtea de Conturi exercită controlul şi la autorităţile cu atribuţii în domeniul privatizării, iar
în baza hotărârilor Camerei Deputaţilor sau ale Senatului, efectuează şi alte controale, în limita
competenţelor sale, privind modul de gestionare a resurselor publice.
Curtea de Conturi exercită, pe baza programului anual de activitate şi a tematicilor specifice,
funcţia de control la:
a) instituţiile publice care intră în competenţa de control a Curţii de Conturi, în cazul
verificărilor pe parcursul execuţiei bugetare şi pentru perioadele anterioare, după caz;
b) entităţile aflate în raporturi de subordonare, coordonare, sub autoritate sau care
funcţionează pe lângă instituţiile publice verificate, respectiv regiile autonome, companiile şi
societăţile naţionale, societăţile comerciale la care statul, unităţile administrativ-teritoriale,
instituţiile publice sau regiile autonome deţin, singure sau împreună, integral sau mai mult de
jumătate din capitalul social;
c) Banca Naţională a României;
d) organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură care gestionează
bunuri, valori sau fonduri, într-un regim legal obligatoriu, în condiţiile în care prin lege sau prin
statutele lor se prevede acest lucru;
e) autorităţile cu atribuţii în domeniul privatizării, unde controlul se face cu privire la:
• respectarea de către autorităţile cu atribuţii în domeniul privatizării a metodelor şi
procedurilor de privatizare prevăzute de lege;
• modul în care s-a asigurat respectarea clauzelor stabilite prin contractele de
privatizare;
• respectarea dispoziţiilor legale privind modul de administrare şi întrebuinţare a
resurselor financiare rezultate din acţiunile de privatizare;
f) alte persoane, care:
• beneficiază de garanţii guvernamentale pentru credite, de subvenţii sau alte forme de
sprijin financiar din partea statului, a unităţilor administrativ-teritoriale, a altor instituţii
publice;
• administrează, în temeiul unui contract de concesiune sau de închiriere, bunuri
aparţinând domeniului public sau privat al statului ori al unităţilor administrativ-
teritoriale;
• administrează şi/sau utilizează fonduri publice; la aceste entităţi, verificările se
efectuează numai în legătură cu legalitatea administrării şi/sau utilizării acestor fonduri;
g) entităţile la care s-a dispus verificarea de către Camera Deputaţilor şi/sau Senat a
modului de gestionare a resurselor publice.
Prin verificările sale la entităţile şi persoanele menţionate anterior, Curtea de Conturi
urmăreşte următoarele obiective:
a) exactitatea şi realitatea datelor reflectate în situaţiile financiare;
b) modul de stabilire, evidenţiere şi urmărire a încasării veniturilor bugetului general consolidat;
c) evaluarea sistemelor de management şi control intern (inclusiv audit intern) la entităţile
verificate, a modului de implementare a acestora şi legătura de cauzalitate între rezultatele
acestei evaluări şi deficienţele constatate de către Curtea de Conturi în activitatea entităţii
respective;
d) calitatea gestiunii economico-financiare în legătură cu scopul, obiectivele şi atribuţiile prevăzute
în actele de înfiinţare ale entităţii verificate:
• efectuarea inventarierii şi a evaluării tuturor elementelor, înregistrarea în evidenţa
contabilă a rezultatelor obţinute în urma acestor operaţiuni, precum şi înregistrarea în
evidenţele cadastrale şi de publicitate imobiliară; asigurarea integrităţii bunurilor
patrimoniale;
• constituirea şi utilizarea fondurilor pentru desfăşurarea de activităţi conform scopului,
obiectivelor şi atribuţiilor entităţii;
• legalitatea angajării, lichidării, ordonanţării şi plăţii cheltuielilor din fonduri publice.

15
 La elaborarea tematicilor de control, din cadrul obiectivelor enunţate anterior, se vor selecta
numai acele obiective care au legătură cu acţiunea de control programată, avându-se în vedere şi
următoarele elemente:
• specificul entităţii;
• aspecte înscrise în sesizările transmise de către departamentele de specialitate sau primite
direct de camerele de conturi teritoriale, care intră în competenţa de verificare a Curţii de Conturi;
• aspecte apărute în mass-media, referitoare la entitate;
• constatări consemnate în actele încheiate în urma verificărilor anterioare efectuate la
respectiva entitate etc.
Obiectivele cuprinse în tematica de control stau la baza întocmirii planului de control. Pe
parcursul desfăşurării acţiunii, obiectivele din planul de control se pot completa, după caz, cu alte
obiective fie stabilite de către conducerea structurii de specialitate, ulterior elaborării tematicii de
control, fie propuse de echipa de control, ca urmare a unor aspecte rezultate pe parcursul acţiunii de
verificare.
Activitatea de control se desfăşoară conform Programului anual de activitate aprobat de
plenul Curţii de Conturi şi a tematicilor specifice elaborate de către departamentele de specialitate,
pe categorii de persoane juridice, domenii sau sectoare de activitate. Responsabilitatea auditorilor
publici externi este aceea de a planifica şi efectua acţiunea de audit de conformitate (control), astfel
încât să se obţină o asigurare rezonabilă privind existenţa sau absenţa unor erori/abateri
semnificative în activitatea desfăşurată de entitate. Această responsabilitate presupune:
efectuarea controlului în conformitate cu prevederile regulamentului Curţii de Conturi, ale
standardelor de audit de conformitate, precum şi ale celorlalte norme, manuale, precizări,
ghiduri etc. elaborate la nivelul instituţiei;
planificarea şi desfăşurarea acţiunii de control, astfel încât să se obţină o asigurare
rezonabilă cu privire la îndeplinirea obiectivului general al controlului, prevăzut în tematica
de control;
probele de audit obţinute să ofere o bază rezonabilă pentru susţinerea constatărilor,
concluziilor, recomandărilor, precum şi a concluziei generale formulate de auditorii publici
externi.
Entităţile incluse în Programul anual de activitate sunt notificate asupra controlului care
urmează să se efectueze de către structurile de specialitate ale Curţii de Conturi, cu minimum 15
zile calendaristice înainte de începerea controlului. În cadrul acţiunilor de documentare, notificarea
se face cu 5 zile calendaristice înainte de data începerii acestora.
Pentru fiecare acţiune de control sunt propuşi auditori publici externi în funcţie de volumul de
activitate al entităţii supuse verificării, complexitatea acţiunii de verificare, resursele umane
disponibile la nivelul structurii, nivelul de pregătire al auditorilor publici externi, precum şi de alte
criterii care să garanteze calitatea actului de control. Propunerile vor fi formulate astfel încât să se
asigure rotaţia auditorilor publici externi, ei neputând efectua mai mult de două acţiuni de
control/audit consecutive la aceeaşi entitate. Auditorii publici externi desemnaţi au obligativitatea
de a întocmi, înainte de declanşarea acţiunii de control sau ori de câte ori apar situaţii noi pe
parcursul acesteia, declaraţia de independenţă. În cazul în care echipa de control este formată din
doi sau mai mulţi auditori publici externi, unul dintre aceştia este desemnat şef de echipă, el având
şi sarcina de a repartiza obiectivele de control pe fiecare membru al echipei, precum şi de a urmări
şi coordona întreaga acţiune.
Pentru efectuarea controlului la entitatea nominalizată în Programul anual de activitate, şefii
departamentelor de specialitate/directorii camerelor de conturi emit Delegaţii de control. În fiecare
dintre aceasta se precizează în mod explicit: numele, prenumele şi funcţia deţinută de persoana
delegată, structura de specialitate a Curţii de Conturi din care face parte, numărul legitimaţiei de
serviciu, numărul şi data ordinului de delegare (atunci când la acţiunea de control participă şi
auditori publici externi de la alte structuri de specialitate decât structura în competenţa căreia intră
entitatea supusă verificării), denumirea acţiunii de verificare, entitatea nominalizată pentru

16
verificare, perioada supusă verificării, obiectivele principale ale acţiunii de verificare, precum şi
perioada de efectuare a verificării.
În baza programului anual de activitate a Curţii de Conturi, la data prevăzută pentru începerea
acţiunii, are loc şedinţa de prezentare a echipei de control la entitate. În cadrul discuţiei cu
conducerea entităţii verificate, la care pot participa şi conducătorii structurilor de specialitate din
cadrul Curţii de Conturi, se prezintă tema acţiunii şi se stabilesc persoanele de contact, logistica,
precum şi alte detalii necesare pentru realizarea în bune condiţii a respectivei acţiuni de control. De
asemenea, se solicită conducerii entităţii verificate să confirme că situaţiile şi documentele cerute
prin adresa de notificare sunt finalizate şi disponibile pentru echipa de control/audit. Toate aceste
aspecte se consemnează într-o notă întocmită de către şeful de echipă, semnată de către
reprezentanţii structurii de specialitate a Curţii de Conturi, precum şi ai entităţii verificate care au
participat la şedinţa de deschidere.
După şedinţa de prezentare se va proceda la predarea de către entitatea verificată şi, respectiv,
primirea de către echipa de control a actelor, documentelor şi informaţiilor solicitate prin adresa de
notificare.
La entităţile care ţin registrul unic de control, auditorii publici externi au obligaţia de a
consemna în acesta, atât înaintea începerii, cât şi după finalizarea controlului, următoarele elemente:
numele şi prenumele persoanelor împuternicite a efectua controlul, numărul legitimaţiei de control,
numărul şi data delegaţiei, tema controlului, perioada controlului, perioada controlată, numărul şi
data actului de control întocmit.
După ce a fost desemnată pentru efectuarea acţiunii, echipa de auditori îşi planifică activitatea
de control pentru a realiza o armonizare adecvată între obiectivele de control stabilite, probele care
trebuie colectate pentru atingerea acestor obiective, procedurile de audit prin care urmează să se
obţină probe suficiente şi adecvate pentru susţinerea constatărilor şi concluziilor controlului.
Planificarea activităţii de control presupune întocmirea de către auditorii publici externi a unui plan
de control. Planul cuprinde, în principal, următoarele: tema tema acţiunii de control, perioada
upusă verificării, perioada în care se efectuează controlul, şeful de echipă şi auditorii publici
externi desemnaţi să efectueze controlul, date despre entitatea verificată;înţelegerea şi evaluarea
sistemelor contabil şi de control intern, obiectivele controlului, identificarea şi evaluarea
riscurilor, abordarea controlului (procedurile de audit selectate). Planul de control poate fi
modificat şi completat pe parcursul desfăşurării acţiunii în funcţie de situaţia reală constatată pe
teren.
În vederea elaborării planului de control şi efectuării unui control eficient, la începutul
fiecărei acţiuni, auditorii publici externi trebuie să se documenteze temeinic, asupra următoarelor
aspecte, după caz:
natura activităţii entităţii controlate şi a ramurii din care aceasta face parte; pentru aceasta se
culeg date şi informaţii privind cadrul legal, mediul de control şi condiţiile în care entitatea
controlată îşi desfăşoară activitatea;
categoriile de operaţiuni economice efectuate de către entitatea controlată;
sistemul contabil, sistemul de control intern şi sistemul IT din cadrul entităţii;
rapoartele întocmite anterior perioadei controlului de către auditorii interni, auditorii publici
externi şi alte organe de control;
modul de îndeplinire a măsurilor dispuse în urma acţiunilor anterioare de verificare;
modul în care au fost implementate recomandările organelor cu atribuţii de control şi
impactul acestora asupra activităţii entităţii;
informaţiile privind statutul, regulamentele interne, contractele economice ale entităţii
verificate etc.
Auditorii publici externi au obligaţia de a examina ultimul act de control încheiat de Curtea de
Conturi la entitatea controlată, inclusiv cel privind modul de aducere la îndeplinire a măsurilor
dispuse de Curtea de Conturi.
Acţiunea de control se efectuează, de regulă, la sediul entităţii verificate. În cazuri
excepţionale, verificarea se poate face şi la sediul Curţii de Conturi sau al camerei de conturi. În

17
acest din urmă caz, se transmite conducerii entităţii ce urmează a fi controlată o scrisoare
cuprinzând actele, informaţiile şi documentele referitoare la obiectivele supuse verificării, necesare
pentru realizarea acţiunii, precum şi termenul maxim la care acestea trebuie puse la dispoziţia
echipei de control, în original.
Pentru actele şi documentele solicitate astfel de Curtea de Conturi, precum şi pentru orice alte
documente solicitate ulterior, aduse la sediul structurii Curţii de Conturi de către reprezentanţii
entităţii verificate, pe cheltuiala acesteia, se încheie proces-verbal de predare – primire între echipa
de control şi aceşti reprezentanţi, atât în momentul primirii, cât şi la sfârşitul acţiunii de control,
când respectivele acte şi documente se restituie.
Aspectele prezentate mai sus cu referire la documentele entităţiilor controlate sunt valabile şi
în cazul misunilor de de audit financiar şi audit al performanţei.
Procedurile de audit utilizate de Curtea de Conturi pentru realizarea acţiunilor de control sunt
reprezentate de: teste ale controalelor şi proceduri de fond. Ele se selectează în funcţie de specificul
activităţii entităţii controlate şi de obiectivele de control stabilite.
Testele controalelor sunt efectuate cu scopul de a obţine probe privind modul de funcţionare a
sistemului contabil şi a celui de control intern ale entităţii controlate, în vederea evaluării măsurii în
care auditorii publici externi se pot baza pe aceste sisteme. Testele controalelor urmăresc atât modul
de proiectare a acestor sisteme în conformitate cu prevederile legale, cât şi modul de funcţionare a
sistemelor pe toata perioada verificată.
Procedurile de fond se efectuează de auditorii publici externi pentru a obţine o asigurare
rezonabilă că modul de administrare a patrimoniului public şi privat al statului şi al unităţilor
administrativ-teritoriale, precum şi execuţia bugetului de venituri şi cheltuieli s-au realizat de către
entitatea controlată în concordanţă cu scopul, obiectivele şi atribuţiile prevăzute în actele normative
prin care a fost înfiinţată entitatea şi că aceasta respectă principiile legalităţii, regularităţii,
economicităţii, eficienţei şi eficacităţii.
Procedurile de fond sunt de două tipuri: proceduri analitice şi teste de detaliu.
Procedurile analitice reprezintă o activitate de analiză a informaţiilor, realizată prin studierea
datelor financiare şi nefinanciare, prin analiza indicatorilor şi a tendinţelor semnificative ale
acestora, inclusiv investigarea fluctuaţiilor şi a relaţiilor care sunt inconsecvente faţă de alte
informaţii relevante sau care se abat de la valorile aşteptate. Aceste proceduri ajută auditorii publici
externi să evalueze dacă anumite informaţii din situaţiile financiare sunt rezonabile şi oferă indicii
cu privire la posibile erori sau abateri de la legalitate şi regularitate, precum şi cu privire la modul
de respectare a principiilor de economicitate, eficienţă şi eficacitate.
Procedurile analitice pot fi aplicate datelor din situaţiile financiare consolidate, din situaţiile
financiare ale structurilor componente ale entităţii verificate, precum şi celor privind activitatea
proprie, în cazul entităţilor ai căror conducători au calitatea de ordonatori principali sau secundari
de credite. Ele se aplică, de obicei, datelor exprimate sub formă numerică şi presupun: calcule,
analize ale proporţiilor, tendinţe şi fluctuaţii ale informaţiilor etc.
Tehnicile specifice utilizate de echipa de audit ca proceduri analitice includ:
♦ studierea schimbărilor intervenite în situaţiile financiare faţă de perioadele contabile
anterioare celei de raportare;
♦ analiza evoluţiei indicatorilor care au stat la baza modului de fundamentare a bugetului de
venituri şi cheltuieli;
♦ analiza gradului de execuţie a bugetului de venituri şi cheltuieli definitiv aprobat;
♦ studierea corelaţiilor dintre diferite posturi bilanţiere;
♦ studiul legăturilor dintre informaţiile financiare şi cele nefinanciare, care pot confirma
informațiile pe care auditorii publici externi le-au dobândit deja sau le pot atrage atenţia asupra unor
cifre neobişnuite ori neprevăzute în situaţiile financiare, referitoare la anumite operaţiuni economice
efectuate de entitate.
Auditorii publici externi analizează datele şi informaţiile colectate prin utilizarea următoarelor
proceduri analitice (cantitative şi calitative):

18
 a) analiza comparativă (Benchmarking), care reprezintă un proces de comparare a metodelor,
proceselor, procedurilor specifice entităţii verificate cu cele ale altor entităţi sau standarde aplicabile
în domeniul de activitate, fiind utilizată pentru:
identificarea unor căi de îmbunătăţire a economicităţii, eficienţei şi eficacităţii utilizării
fondurilor publice şi administrării patrimoniului public şi privat;
examinarea evoluţiei tendinţelor;
creşterea credibilităţii recomandărilor formulate în raportul întocmit în urma acţiunii de
verificare;
b) analiza nivelului de îndeplinire a scopului, obiectivelor şi atribuţiilor prevăzute de actele
normative de înfiinţare şi organizare a activităţii entităţii verificate;
c) analiza cost-eficacitate, care se efectuează asupra relaţiilor dintre costurile activităţii şi
rezultatele exprimate în costuri pe unitatea de rezultat obţinut.
Testele de detaliu sunt proceduri de fond pe care un auditor public extern le efectuează asupra
unor operaţiuni economice ale entităţii pentru perioada verificată şi care iau forma unor tehnici
specifice de obţinere a probelor. Prin aplicarea acestui tip de proceduri, echipa de audit testează
detaliile acestor operaţiuni economice, în scopul obţinerii de probe de audit, pentru a formula
concluzii privind caracterul real, exact, legal şi complet al operaţiunilor.
Astfel, pentru confirmarea caracterului real al operaţiunilor economice ale entităţii auditate
sunt efectuate teste pentru a pune în evidenţă realizarea efectivă a acestora, verificând dacă aceste
operaţiuni înregistrate în evidenţele tehnico-operative şi financiar-contabile au la bază documente
justificative, întocmite în conformitate cu prevederile legale.
În ceea ce priveşte verificarea exactităţii operaţiunilor economice, aceasta presupune
refacerea de către echipa de audit a calculelor pentru toate operaţiunile selectate, confruntarea
acestora cu datele înscrise în documentele justificative şi compararea lor cu înregistrările din
evidenţa tehnico-operativă şi financiar-contabilă. De asemenea, pentru confirmarea exactităţii, se
verifică înregistrarea în evidenţă a operaţiunilor economice, conform planului de conturi general
aplicabil entităţii auditate.
În legătură cu legalitatea operaţiunilor economice, auditorii publici externi verifică dacă
acestea respectă toate prevederile legale care le sunt aplicabile şi care sunt în vigoare la data
efectuării acestora.
Pentru confirmarea caracterului complet al operaţiunilor economice, auditorii publici externi
verifică dacă toate documentele justificative au fost înregistrate în evidenţele tehnico-operative şi
financiar-contabile.
Cele mai utilizate metode şi tehnici de colectare a probelor, atunci când se aplică testele de
detaliu, sunt: inspecţia, confirmarea, intervievarea, observarea, recalcularea şi reefectuarea, pe care
le prezentăm în cele ce urmează.
a) Inspecţia constă în examinarea registrelor de contabilitate pentru a identifica dacă datele
înregistrate în acestea corespund cu cele existente în documentele justificative în condiţiile
respectării prevederilor legale, în cazul cheltuielilor, începând de la faza de angajare a cheltuielilor
şi până la plata efectivă a acestora, iar în cazul veniturilor, începând de la stabilirea acestora şi până
la încasarea lor. Auditorii publici externi apreciază nivelul de încredere al oricărui document
inspectat şi au în vedere riscul de fraudă şi posibilitatea ca un document inspectat să nu fie autentic
ori să conţină date nereale.
Cu prilejul inspecţiei auditorii publici externi pot solicita furnizarea de diferite informaţii sau
documente şi de la persoane din afara entităţii verificate sau pot solicita unor instituţii specializate
ale statului efectuarea unor verificări de specialitate.
Inspecţia se poate efectua şi pe teren. În acest caz, auditorii publici externi pot solicita entităţii
verificate constituirea unei comisii, din care, pe lângă membrii echipei de audit, pot face parte
reprezentanţii entităţii verificate, precum şi experţi pe domenii, din afara entităţii, dacă este cazul.
Pentru realizarea inspecţiei, auditorii publici externi pot să examineze, fără a fi limitative,
informaţiile referitoare la planificarea strategică şi operaţională a entităţilor verificate, la controalele

19
interne dispuse de către conducerea entităţii verificate, precum şi informaţiile cuprinse în
urmatoarele documente:
stenogramele sau procesele-verbale ale şedinţelor conducerii executive, precum şi ale
organelor deliberative;
reclamaţiile şi contestaţiile primite de entitate, precum şi modul de soluţionare a acestora;
rapoartele de activitate ale entităţilor auditate şi ale unităţilor subordonate acestora;
rapoartele întocmite în urma acţiunilor de audit public extern sau de control precedente;
rapoartele de audit intern.
b) Observarea presupune urmărirea activităţilor, proceselor sau a procedurilor interne
realizate de către persoane din cadrul entităţii verificate.
c) Investigarea/intervievarea este o procedură de audit ce vine în completarea altor proceduri
utilizate şi care constă în obţinerea de date şi informaţii de la persoanele abilitate din interiorul şi
din exteriorul entităţii verificate, în scopul de a obţine probe de audit suficiente şi adecvate. Aceasta
procedură de audit presupune întocmirea de chestionare, care reprezintă o lista de întrebări la care
se cer răspunsuri în formă scrisă, în vederea obţinerii datelor şi informaţiilor necesare realizării
obiectivelor acţiunii de verificare.
d) Confirmarea constă în primirea unui răspuns scris de la o persoană fizică sau juridică,
independentă de entitatea supusă verificării, pentru a stabili acurateţea informaţiilor furnizate de
entitatea verificată ori pentru a corobora informaţiile conţinute în înregistrările contabile ale
acesteia cu cele primite de la sursele externe.
e) Recalcularea presupune verificarea acurateţei calculelor aritmetice din documentele
justificative şi din înregistrările contabile, prin reluarea calculelor.
f) Reefectuarea presupune aplicarea de către auditorul public extern, în mod independent, a
procedurilor sau controalelor care au fost efectuate de către entitatea verificată în cadrul controlului
intern. De exemplu, dacă selecţia ofertelor dintr-un proces de licitație este dependentă de
îndeplinirea anumitor criterii, procesul de selectare a ofertelor ar putea fi reefectuat pentru a testa
dacă a fost aleasă oferta corectă. În cazul în care apar probleme de natură tehnică, pot fi implicaţi
experţi.
Trebuie menţionat că procedurile şi tehnicile de audit pot fi aplicate asupra tuturor
elementelor din categoria de operaţiuni economice, asupra unor elemente specifice sau asupra unor
eşantioane extrase din populaţia totală, în funcţie de raţionamentul profesional al auditorilor publici
externi.
Procedurile şi tehnicile de audit aplicate de către auditorii publici externi în cadrul acţiunii de
control în vederea obţinerii de probe suficiente şi adecvate vor fi consemnate în documentele de
lucru. Tot aici vor fi consemnate şi constatările, concluziile şi recomandările formulate în urma
acţiunii de control.
În cazul controalelor efectuate pe parcursul execuţiei bugetare şi pentru perioadele expirate se
întocmesc următoarele tipuri de acte:
A. Acte de control: raportul de control.
B. Alte tipuri de acte, care constituie anexe ale raportului de control: nota de constatare, nota
privind propunerea de apelare la serviciile unui expert, nota privind propunerea de sesizare a altor
autorităţi abilitate de lege să aplice sancţiunea contravenţională, nota privind propunerea de
solicitare a unor instituţii specializate ale statului să efectueze cu prioritate unele verificări de
specialitate, procesul-verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor, proces-verbal de
constatare a abaterilor şi de aplicare a amenzii civile, procesul-verbal de constatare a încălcării unor
obligaţii şi de aplicare a penalităţilor, nota de conciliere.
C. Cu prilejul verificării modului de ducere la îndeplinire a măsurilor dispuse prin decizia
Curţii de Conturi, se întocmeşte un Raport privind modul de ducere la îndeplinire a măsurilor
dispuse prin decizie (raport de follow-up).
În Raportul de control se consemnează erorile sau abaterile de la legalitate şi regularitate,
faptele pentru care există indicii că au fost săvârşite cu încălcarea legii penale, precum şi cazurile de
nerespectare a principiilor de economicitate, eficienţă şi eficacitate în utilizarea fondurilor publice şi

20
în administrarea patrimoniului public şi privat al statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale,
constatate de către auditorii publici externi în urma acţiunii de control efectuate la entitatea supusă
verificarii. Constatările sunt prezentate în raportul de control în ordinea obiectivelor din planul de
control.
Obiectivele de control din cadrul planului de control la care nu s-au constatat deficienţe de
către auditorii publici externi în urma acţiunii de verificare efectuate vor fi consemnate pe scurt în
raport. Prezentarea în detaliu acestor obiective verificate, a dimensiunii şi conţinutul eşantioanelor
selectate, precum şi a altor elemente considerate necesare pentru susţinerea concluziilor se va face
în documentele de lucru.
În cadrul oricărui tip de acţiune de control, pe lângă aspectele constatate, auditorii publici
externi au obligaţia de a consemna în secţiuni distincte ale raportului de control următoarele:
a) constatările, concluziile şi recomandările cu privire la:
• evaluarea de către auditorii publici externi a activităţilor de control şi audit intern ale
entităţii verificate;
• inventarierea şi evaluarea bunurilor aparţinând domeniului public şi privat al statului şi al
unităţilor administrativ-teritoriale, aflate în administrarea entităţii verificate;
b) carenţele, inadverţentele sau imperfecţiunile cadrului legislativ identificate cu ocazia
controlului, care au favorizat apariţia deficienţelor consemnate în actul de control. Cadrul legislativ
cuprinde: legile, ordonanţele şi hotărârile Guvernului, ordinele miniştrilor, deciziile, hotărârile
consiliilor locale şi alte acte normative emise/adoptate de autorităţile competente.
Constatările rezultate în urma acţiunii de control vor fi prezentate în ordinea obiectivelor din
programul detaliat şi cu precizarea obiectivelor la care acestea au fost consemnate. Pentru fiecare
constatare se vor consemna în mod obligatoriu următoarele elemente:
1. descrierea detaliată, cât mai completă şi în clar a erorii sau abaterii de la legalitate şi
regularitate, a faptei pentru care există indicii că a fost săvârşită cu încălcarea legii penale sau a
cazului de nerespectare a principiilor de economicitate, eficienţă şi eficacitate în utilizarea
fondurilor publice ori în administrarea patrimoniului, pe bază de date, documente şi alte dovezi
relevante, precum şi a cauzelor şi împrejurărilor care au condus la apariţia deficienţei respective;
2. actul normativ încălcat, cu indicarea articolului, literei şi a conţinutului acestuia;
3. valoarea estimativă a erorii sau abaterii constatate, ce se determină pe bază de date,
documente şi alte probe relevante (valoarea tuturor deficienţelor consemnate în raportul de control
va fi estimată până la zi);
4. consecinţele economico-financiare, sociale etc. ale erorii sau abaterii de la legalitate şi
regularitate, ale faptei pentru care există indicii că a fost săvârşită cu încalcarea legii penale sau ale
cazurilor de nerespectare a principiilor de economicitate, eficienţă şi eficacitate;
5. persoanele cu atribuţii în domeniul în care s-au constatat deficienţe, cu descrierea
atribuţiilor prevăzute în fişa postului şi/sau în celelalte norme şi regulamente interne, sinteza
explicaţiilor şi punctul de vedere al acestora faţă de deficienţele constatate, exprimate în nota de
relaţii, precum şi punctul de vedere motivat al auditorilor publici externi în cazul neluării în
considerare a justificărilor prezentate de aceste persoane;
6. faptele care constituie contravenţie, a căror constatare intră în competenţa Curţii de
Conturi, persoanele răspunzătoare de faptele contravenţionale şi sancţiunile contravenţionale
aplicate prin procesul-verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor;
7. măsurile luate de către entitatea verificată în timpul controlului;
8. punctele de vedere ale conducerii entităţii verificate faţă de problemele ramase în
divergenţă în urma procesului de conciliere şi motivaţia auditorilor publici externi pentru
neînsuşirea acestor puncte de vedere;
9. recomandările auditorilor publici externi cu privire la măsurile concrete ce se impun a fi
luate, în vederea înlăturării deficienţelor consemnate în raportul de control.
Raportul de control se semnează de către auditorii publici externi care au efectuat verificarea
şi de către reprezentanţii legali ai entităţii controlate. El va fi însotit de acte, documente, situaţii,
tabele, precum şi note de relaţii necesare susţinerii constatărilor. La actul de control se vor ataşa

21
numai acele situaţii întocmite de reprezentanţii entităţii controlate sau elaborate de către auditorii
publici externi, precum şi copii ale actelor sau documentelor care sunt relevante pentru susţinerea şi
probarea deficienţelor consemnate. Situaţiile anexate la raportul de control se semnează de către
echipa de control, de reprezentanţii legali ai entităţii controlate şi de persoanele din cadrul entităţii
care le-au întocmit. În situaţia în care auditorii publici externi constată producerea unor fapte pentru
care există indicii că au fost săvârşite cu încălcarea legii penale, la raportul de control se anexează,
tot în copie, actele şi documentele relevante care au stat la baza constatărilor, certificate pentru
conformitate de către conducerea entităţii verificate.
Fiecare pagină a raportului de control se semnează de către toţi membrii echipei, în josul
paginii, în partea dreapta, pentru a asigura integritatea informaţiilor prezentate în conţinutul acestui
raport şi pentru a proteja datele, informaţiile şi constatările consemnate în cuprinsul raportului
împotriva unor intervenţii destinate a schimba sau deturna sensul şi acuratețea acestora.
În legătură cu întocmirea unui raport de control mai trebuie menţionate cîteva elemente.
Astfel, proiectul raportului de control se prezintă conducerii entităţii verificate cu adresă de
înaintare înregistrată la registratura entităţii şi se analizează împreună cu conducerea entităţii, într-o
singură întâlnire, organizată la o dată stabilită de comun acord. Cu acest prilej se încearcă
clarificarea eventualelor divergenţe între constatările auditorilor publici externi şi punctele de
vedere ale reprezentanţilor entităţii verificate. La aceasta întâlnire este recomandabil să participe şi
conducerea structurii de control/audit respective.
Rezultatul analizei proiectului raportului de control se consemnează într-o notă de conciliere
întocmită de un auditor public extern, semnată de participanţii la întâlnire. În situaţia în care
conducerea entităţii verificate refuză să participe la întâlnirea stabilită cu echipa de control ori
refuză să semneze nota de conciliere întocmită în urma întâlnirii, acest fapt se va menţiona în
raportul de control. În situatia în care după conciliere se menţin unele divergenţe, auditorii publici
externi prezintă în raportul de control punctul de vedere al conducerii/reprezentanţilor entităţii
verificate şi explică motivaţia neînsuşirii acestuia.
Redactarea formei finale a raportului de control se realizează ţinând cont şi de:
a) eventualele probe noi prezentate de către conducerea sau de către reprezentanţii legali ai
entităţii verificate;
b) punctul de vedere al conducerii sau reprezentanţilor legali ai entităţii verificate asupra
constatărilor auditorilor publici externi;
c) precizările sau recomandările departamentului de specialitate pentru acţiunile coordonate
în teritoriu.
Notele de relaţii se solicită pe parcursul desfăşurării acţiunii de control, în vederea clarificării
împrejurărilor şi a cauzelor care au condus la apariţia deficienţelor. Ele se solicită persoanelor cu
atribuţii în domeniul în care s-au constatat deficienţele, precum şi altor persoane fizice sau juridice
care deţin date şi informaţii în legătură cu aceste deficienţe. Persoanele cărora le sunt solicitate
notele de relaţii sunt obligate să prezinte orice informaţii, acte sau documente relevante pentru
susţinerea răspunsurilor la întrebările din notele de relaţii. În notă se descriu constatările în legătură
cu care se solicită informaţii, se formulează întrebări pentru clarificarea împrejurărilor şi a cauzelor
care au condus la apariţia deficienţelor şi se stabileşte termenul până la care trebuie prezentate
răspunsurile însoţite de actele şi documentele care probează aceste răspunsuri.
La redactarea raportului de control vor fi avute în vedere şi explicaţiile date de persoanele cu
atribuţii în domeniile în care s-au constatat deficienţe, continutul acestora fiind redat în mod succint
în raportul de control. În cazul neluării în considerare a justificărilor prezentate de aceste persoane,
în raportul de control se va consemna şi punctul de vedere motivat al auditorilor publici externi faţă
de răspunsurile date. De asemenea, în situaţia în care o persoană refuză să răspundă la întrebările
formulate în nota de relaţii, auditorii publici externi vor menţiona despre acest lucru în raportul de
control. Notele de relaţii pot fi solicitate în orice etapă a controlului şi se înregistrează la registratura
entităţii controlate.
Nota de constatare se întocmeşte de către auditorii publici externi în următoarele cazuri:

22
 a) când se constată erori sau abateri ca urmare a controlului efectuat, pentru clarificarea
cărora se impune continuarea verificării la altă entitate şi/sau de către alte structuri ale Curţii de
Conturi;
b) când se impune efectuarea unor verificări încrucişate şi la alte entităţi decât cea la care s-a
dispus iniţial controlul, în scopul instrumentării şi fundamentării unor constatări;
c) când se constată la o entitate supusă controlului erori sau abateri a căror reconstituire
ulterioară nu mai este posibilă; în această situaţie, nota de constatare se întocmeşte şi se semnează
în momentul identificării deficienţelor respective;
d) când se efectuează controlul la ordonatorii principali sau secundari de credite şi se
constată deficienţe în legătură cu activitatea desfaşurată la ordonatorii de credite ierarhic inferiori,
urmare a solicitării de acte, documente şi informaţii de la aceştia, deşi nu au fost incluşi în
programul anual de activitate.
În nota de constatare se consemnează situaţia de fapt, precum şi, dacă este cazul, măsurile
luate operativ de entitate pentru remedierea erorilor sau abaterilor identificate de către echipa de
control.
Nota de constatare constituie anexă la raportul de control şi se semnează de către auditorii
publici externi, precum şi de către una din următoarele categorii de persoane, după caz:
• reprezentanţii legali ai entităţii controlate;
• de alte persoane în prezenţa cărora s-a efectuat constatarea;
• conducerea entităţii la care s-a constatat deficienţa.
Procesul-verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor se încheie de către auditorii
publici externi în cazul în care în raportul de control sunt consemnate fapte prevăzute de lege ca
fiind contravenţii, a căror constatare şi sancţionare intră în competenţa Curţii de Conturi.
Dacă o persoană juridică sau o persoană fizică a săvârşit mai multe contravenţii constatate în
acelaşi timp, echipa de control încheie un singur proces-verbal de constatare şi sancţionare a
contravenţiilor. Cumulul sancţiunilor contravenţionale aplicate nu poate depăşi dublul maximului
amenzii prevăzute pentru contravenţia cea mai gravă.
În procesul-verbal de constatare a contravenţiei şi de aplicare a sancţiunii se va face
menţiunea că împotriva acestuia se poate face plângere în termen de 15 zile calendaristice de la data
comunicării. De asemenea, trebuie făcută menţiunea că dacă actul nu a fost atacat în termenul legal
constituie titlu executoriu, fără vreo altă formalitate.
Structura de specialitate din care fac parte auditorii publici externi care au încheiat procesul-
verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor îl transmite spre executare organelor fiscale
abilitate. Plata amenzii se face la organul fiscal al autorităţii publice locale pe raza căreia are
domiciliul sau sediul contravenientul.
Procesul-verbal de constatare a abaterilor şi de aplicare a amenzii civile se întocmeşte în
următoarele cazuri:
a) nerespectarea de către entitatea verificată a obligaţiei de a prezenta Curţii de Conturi, în
termenele stabilite, conturile ce urmează a fi controlate;
b) neefectuarea de către organele de control financiar, fiscal, inclusiv de inspecţie bancară ale
Bancii Naţionale a României, precum şi alte instituţii specializate ale statului a verificărilor
solicitate de Curtea de Conturi;
c) nepunerea la dispoziţia Curţii de Conturi de către entitatea verificată a rapoartelor
celorlalte organisme cu atribuţii de control financiar, fiscal, audit intern şi inspecţie bancară;
d) nesuspendarea din funcţie, în baza deciziei emise de Curtea de Conturi, a persoanelor
acuzate de săvârşirea de fapte cauzatoare de prejudicii importante sau a unor abateri grave cu
caracter financiar, constatate în urma controalelor efectuate, până la soluţionarea definitivă a
cauzelor în care sunt implicate.
În procesul-verbal de constatare a abaterilor şi de aplicare a amenzii civile, auditorii publici
externi prezintă în mod obligatoriu abaterile constatate la entitatea controlată, cu descrierea
detaliată, cât mai completă şi în clar a acestor abateri.

23
 Pentru fiecare faptă care constituie abatere, se prezintă amenda civilă cu care se sancţionează,
respectiv:
salariul pe 1-3 luni al persoanei din vina căreia s-a produs întârzierea prezentării la
termenele stabilite a conturilor ce urmau a fi verificate;
salariul pe 2-5 luni al persoanei din vina căreia nu au fost aduse la îndeplinire măsurile
dispuse.
După consemnarea numelui persoanei căreia i se aplică amenda civilă, auditorii publici
externi menţionează cuantumul amenzii şi perioada pentru care aceasta se aplică.
Aspectele privitoare la contestare, plată etc. pe care le-am prezentat la Procesul-verbal de
constatare şi sancţionare a contravenţiilor sunt aplicabile şi în cazul Procesului-verbal de constatare
a abaterilor şi de aplicare a amenzii civile.
Procesul-verbal de constatare a încălcării unor obligaţii şi de aplicare a penalităţilor se
întocmește în cazul netransmiterii de către entitate a actelor, documentelor şi informaţiilor
solicitate, la termenele şi în structura stabilite de Curtea de Conturi, precum şi în cazul neasigurării
accesului auditorilor publici externi în sediile acestora.
În acest proces-verbal, auditorii publici externi prezintă în mod obligatoriu abaterile
constatate la entitatea controlată, cu descrierea detaliată, cât mai completă şi în clar a încălcării
obligatiilor respective. Aceste fapte se penalizează cu 50 de lei pentru fiecare zi de întârziere.
Dacă pe parcursul desfăşurării acţiunilor de control şi audit public extern, se apreciază că sunt
necesare cunoştinţe şi experienţă specială în alte domenii decât cel financiar-contabil şi de audit, se
poate apela la serviciile unui expert în domeniul respectiv. În acest scop, auditorii publici externi
trebuie să întocmească o notă, în care să formuleze propunerea pentru apelarea la serviciile unui
expert şi să motiveze necesitatea acestor servicii pentru fundamentarea constatărilor rezultate în
urma acţiunilor de verificare.
O altă situaţie specială este aceea în care se apreciază că, pentru realizarea corespunzătoare a
acţinilor proprii de control ale Curţii de Conturi, sunt necesare actele întocmite de alte instituţii. În
acest caz, auditorii publici externi vor întocmi o notă cuprinzând propunerea de solicitare către
anumite instituţii specializate ale statului să efectueze cu prioritate unele verificări de
specialitate, precum şi motivarea necesităţii acestor verificări pentru fundamentarea constatărilor
rezultate în urma acţiunilor de verificare.
Urmare a acestei solicitări, şeful de departament sau Directorul camerei de conturi va
transmite instituţiei specializate a statului o adresă de solicitare, în care se precizează: obiectivele de
control, perioada de verificare şi termenul de predare a actului de control la structura Curţii de
Conturi care a solicitat verificarea respectivă. Actul întocmit la solicitarea Curţii de Conturi
constituie anexă la raportul de control întocmit de auditorii publici externi. Solicitarea se face şi în
cazul auditului financiar şi al auditului performanţei.
Măsurile pe care le poate lua Curtea de Conturi pentru valorificarea constatărilor înscrise în
rapoartele de control şi, respectiv, în nota de constatare, anexă a raportului de control, sunt:
a) suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor legale din domeniul financiar,
contabil şi fiscal;
b) blocarea fondurilor bugetare sau speciale, atunci când se constată utilizarea nelegală sau
ineficientă a acestora;
c) înlăturarea neregulilor constatate în activitatea financiar-contabilă sau fiscală controlată;
d) comunicarea către conducerea entităţii controlate a constatării existenţei unor abateri de la
legalitate şi regularitate, care au determinat producerea unor prejudicii şi dispunerea către aceasta a
obligaţiei de stabilire a întinderii prejudiciului şi de luare a măsurilor pentru recuperarea acestuia;
e) sesizarea organelor de urmărire penală şi informarea entităţii controlate în legatură cu
această sesizare, în situaţia în care se constată existenţa unor fapte pentru care există indicii că au
fost săvârşite cu încălcarea legii penale, care au determinat sau nu producerea de prejudicii;
Raportul privind modul de ducere la îndeplinire a măsurilor dispuse prin decizie (raportul de
follow-up) este un act de control care se întocmeşte în urma acţiunilor de verificare a modului de
ducere la îndeplinire a măsurilor transmise prin decizie.

24
 Raportul de follow-up se întocmeşte în situaţiile în care:
• măsurile dispuse prin decizie au fost duse la îndeplinire în totalitate;
• măsurile dispuse prin decizie au fost duse la îndeplinire parţial;
• măsurile dispuse prin decizie nu au fost duse la îndeplinire.
Raportul de follow-up se încheie într-un număr suficient de exemplare care să asigure
valorificarea acestuia în funcţie de situaţiile constatate cu prilejul realizării acestei acţiuni, se
înregistrează la registratura entităţii verificate, precum şi în Registrul unic de control. După semnare
de către reprezentanţii legali, un exemplar se lasă entităţii verificate, iar celelalte exemplare se
preiau de către auditorii publici externi.
Organizarea şi exercitarea auditului financiar
Curtea de Conturi exercită activitatea de audit financiar asupra situaţiilor financiare încheiate
de entităţile aflate în competenţa ei de verificare, urmărind, în principal:
a) exactitatea şi realitatea situaţiilor financiare;
b) evaluarea sistemelor de management şi control la autorităţile cu sarcini privind urmărirea
obligaţiilor financiare către bugete sau către alte fonduri publice ale persoanelor juridice sau
fizice;
c) utilizarea fondurilor alocate de la buget sau din alte fonduri speciale conform destinaţiei
stabilite;
d) calitatea gestiunii economico-financiare;
e) economicitatea, eficienţa şi eficacitatea utilizării fondurilor publice;
f) evaluarea activităţii de control financiar propriu şi de audit intern a entităţilor verificate.
Situaţiile financiare supuse auditului financiar la o entitate publică sunt următoarele:
• bilanţul;
• contul de rezultat patrimonial;
• situaţia fluxurilor de trezorerie;
• situaţia modificărilor în structura activelor/capitalurilor;
• anexele la situaţiile financiare care includ politici contabile şi note explicative;
• conturile de execuţie bugetară.
Curtea de Conturi exercită activitatea de audit financiar asupra conturilor de execuţie ale
bugetului public consolidat, respectiv asupra următoarelor conturi de execuţie:
a) contul general anual de execuţie a bugetului de stat;
b) contul anual de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat;
c) conturile anuale de execuţie a fondurilor speciale;
d) conturile anuale de execuţie a bugetelor locale, ale municipiului Bucureşti, ale judeţelor, ale
sectoarelor municipiului Bucureşti, ale municipiilor, ale oraşelor şi comunelor;
e) contul anual de execuţie a bugetului trezoreriei statului;
f) conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice autonome;
g) conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice finanţate integral sau parțial de
la bugetul de stat, de la bugetul asigurărilor sociale de stat, de la bugetele locale şi de la bugetele
fondurilor speciale, după caz;
h) conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice finanţate integral din venituri
proprii;
i) contul general anual al datoriei publice a statului;
j) conturile anuale de execuţie a bugetului fondurilor externe nerambursabile;
k) alte conturi de execuţie a unor bugete prevăzute de lege.
În cadrul competenţelor sale, Curtea de Conturi efectuează misiuni de audit financiar la
următoarele categorii de entităţi publice:
1. statul şi unităţile administrativ-teritoriale, în calitate de persoane juridice de drept public, cu
serviciile şi instituţiile lor publice, autonome sau neautonome;

25
 2. organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură, care gestionează bunuri, valori
sau fonduri, într-un regim legal obligatoriu, în condiţiile în care, prin lege sau prin statutele lor, se
prevede acest lucru.
Obiectivul auditului financiar este acela de a obţine asigurarea că:
• situaţiile financiare auditate nu conţin denaturări semnificative ca urmare a unor abateri sau
erori, permiţând astfel să se exprime o opinie cu privire la măsura în care acestea sunt întocmite de
către entitate în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil în România, respectă
principiile legalităţii şi regularităţii şi oferă o imagine fidelă a poziţiei financiare, a performanţei
financiare şi a celorlalte informaţii referitoare la activitatea desfăşurată de entitatea respectivă;
modul de administrare a patrimoniului public şi privat al statului şi al unităţilor
administrativ-teritoriale, precum şi execuţia bugetului de venituri şi cheltuieli al entităţii verificate
sunt în concordanţă cu scopul, obiectivele şi atribuţiile prevăzute în actele normative prin care a fost
înfiinţată entitatea verificată şi respectă principiile legalităţii, regularităţii, economicităţii, eficienţei
şi eficacităţii.
Responsabilitatea auditorilor publici externi este aceea de a planifica şi efectua auditul
financiar astfel încât să obţină o asigurare rezonabilă privind existenţa sau absenţa unor erori sau
abateri semnificative în activitatea desfăşurată de entitate şi reflectată în situaţiile financiare. În
acest sens, responsabilitatea auditorilor publici externi cu privire la misiunea de audit financiar
presupune:
♦ efectuarea misiunii de audit financiar în conformitate cu prevederile regulamentului
privind organizarea şi desfăşurarea activităţilor specifice şi ale standardelor de audit ale Curţii de
Conturi;
♦ planificarea şi desfăşurarea misiunii de audit pentru certificarea acurateţei şi veridicităţii
datelor din situaţiile financiare verificate, în condiţiile obţinerii unei asigurări rezonabile cu privire
la îndeplinirea obiectivului general al auditului financiar;
♦ ca probele de audit obţinute să ofere o bază rezonabilă pentru susţinerea constatărilor,
concluziilor, recomandărilor şi opiniei formulate de auditorii publici externi.
În auditarea conturilor anuale de execuţie bugetară, Curtea de Conturi urmăreşte, în principal:
a) elaborarea şi fundamentarea proiectului de buget propriu, precum şi autorizarea,
legalitatea şi necesitatea modificărilor aduse prevederilor iniţiale ale bugetelor publice;
b) exactitatea şi realitatea datelor reflectate în situaţiile financiare;
c) organizarea, implementarea şi menţinerea sistemelor de management şi control intern
(inclusiv audit intern) la entităţile auditate şi stabilirea legăturii de cauzalitate dintre rezultatele
acestei verificari şi deficienţele constatate de către Curtea de Conturi în activitatea entităţii
respective;
d) modul de stabilire, evidenţiere şi urmărire a încasării veniturilor bugetului general
consolidat, precum şi identificarea cauzelor care au determinat nerealizarea acestora;
e) calitatea gestiunii economico-financiare;
f) constituirea, utilizarea şi gestionarea resurselor financiare privind protecţia mediului,
îmbunătăţirea calităţii condiţiilor de viaţă şi de muncă;
g) identificarea eventualelor carenţe, inadvertenţe sau imperfecţiuni legislative.
Curtea de Conturi certifică acurateţea şi veridicitatea datelor din situaţiile financiare auditate.
Certificarea situaţiilor financiare nu constituie temei pentru exonerarea de răspundere juridică a
entităţii auditate.
Pentru motive bine întemeiate, în termen de un an de la data la care s-au certificat situaţiile
financiare, procedura examinării acestora poate fi redeschisă numai cu aprobarea plenului Curţii de
Conturi.
Situaţiile financiare supuse auditului financiar de către auditorii publici externi trebuie să
îndeplinească condiţiile prevăzute de lege, pentru a face posibilă auditarea lor. În cazul în care
situaţiile financiare prezentate nu întrunesc condiţiile care să facă posibilă auditarea lor, auditorii
publici externi le restituie titularilor acestora, consemnând această situaţie într-un proces-verbal de
constatare. În această situaţie, acţiunea de audit se suspendă până la refacerea sau completarea

26
situaţiilor financiare, fapt ce se aduce la cunoştinţa entităţii auditate. Dacă titularii situaţiilor
financiare nu se conformează măsurii de refacere sau de completare a situaţiilor financiare,
operaţiunea se va realiza pe cheltuiala lor de către un expert contabil numit de Curtea de Conturi.
Misiunile de audit financiar se efectuează conform Programului anual de activitate, aprobat de
plenul Curţii de Conturi.
Entităţile incluse în Programul anual de activitate trebuie notificate asupra misiunii de audit
financiar ce se efectuează de către structurile Curţii de Conturi. Procedura de notificarea entităţii ce
va fi supusă auditului financiar, desemnarea auditorilor publici externi şi emiterea Delegaţiei
misiunii de audit se realizează într-o manieră similară misiunilor de control.
În vederea atingerii obiectivelor auditului financiar, echipa de audit trebuie să îşi planifice
activitatea în scopul cunoaşterii activităţii entităţii auditate, al identificării categoriilor de operaţiuni
economice care vor fi auditate şi a procedurilor de audit ce urmează a fi utilizate.
În momentul începerii activităţii de teren, se organizează o întâlnire cu conducerea entităţii
auditate sau cu alte persoane desemnate de aceasta. În cadrul întâlnirii se prezintă tema acţiunii,
auditorii publici externi care efectuează acţiunea, calendarul auditului financiar, se stabilesc
modalităţile de comunicare şi persoanele de contact, precum şi alte detalii necesare pentru
realizarea misiunii. Cu această ocazie, se precizează şi faptul că entităţile auditate sunt obligate să
transmită actele, documentele, informaţiile solicitate la termenele şi în structura stabilite de echipa
de audit şi să asigure spaţii de lucru adecvate şi alte elemente logistice necesare.
În timpul realizării misiunii lor, auditorii publici externi întocmesc dosare de audit, care
cuprind documentele primite sau elaborate în timpul auditului, indiferent de suportul pe care sunt
prezentate. Dosarele de audit sunt de două tipuri: permanent şi curent.
Dosarul permanent include informaţii şi documente care sunt relevante şi de interes
permanent pentru acţiunile de verificare viitoare. El trebuie actualizat corespunzător.
Dosarul curent cuprinde documente de lucru şi copii ale documentelor justificative pe care
auditorul le consideră relevante sau extrase din acestea, cu ajutorul cărora se susţin constatările
auditului.
Pentru efectuarea auditului financiar, auditorii publici externi parcurg următoarele etape:
planificarea, execuţia şi raportarea. La acestea se adaugă revizuirea, care este realizată de către
şeful de echipă sau de către cineva din conducerea structurilor de specialitate din cadrul Curţii de
Conturi.
Prin planificarea auditului financiar, auditorii publici externi caută să se asigure că vor
realiza un audit de calitate, respectând bugetul de timp repartizat misiunii.
Planificarea auditului financiar presupune parcurgerea următoarelor faze:
a) înţelegerea activităţii entităţii auditate;
b) evaluarea sistemului de control intern al entităţii;
c) identificarea şi evaluarea riscurilor în cadrul entităţii;
d) determinarea pragului de semnificaţie (materialitatea);
e) determinarea categoriilor de operaţiuni economice ce urmează a fi auditate;
f) stabilirea metodelor de selectare din cadrul categoriilor de operaţiuni economice a
elementelor în vederea testării acestora;
g) abordarea auditului financiar;
h) elaborarea de către auditorii publici externi a planului de audit financiar.
Pentru a planifica auditul financiar într-o manieră economică, eficientă şi eficace, auditorul
public extern trebuie să realizeze o înţelegere cât mai completă a funcţionării şi a activităţii
entităţii, precum şi a mediului în care aceasta îşi desfăşoară activitatea. În acest sens, el se bazează
pe cunoştinţele şi experienţa anterioară, căutând să obţină o serie de informaţii referitoare la:
♦ contextul economico-social în care funcţionează entitatea;
♦ cadrul legal care reglementează funcţionarea entităţii;
♦ structura organizatorică şi relaţiile funcţionale ale entităţii auditate;
♦ obiectivele, funcţiile şi atribuţiile entităţii auditate şi factorii interni şi externi care pot
influenţa realizarea acestora;

27
 ♦ analiza de ansamblu a situaţiilor financiare ale entităţii auditate (evoluţia activelor şi
pasivelor bilanţiere, rectificările bugetare, veniturile, cheltuielile şi rezultatele financiare realizate
de entitate în comparaţie cu prevederile bugetare şi perioadele anterioare etc.);
♦ sistemul contabil şi înţelegerea sistemului informatic ale entităţii auditate;
♦ rapoartele de audit intern şi extern şi alte acte de control existente la nivelul entităţii,
precum şi modul în care au fost implementate recomandările prevăzute în acestea;
♦ sursele potenţiale de date şi informaţii, în vederea obţinerii probelor care vor susţine
opinia de audit.
În faza de evaluare a sistemului de control intern al entităţii auditorii trebuie să determine
nivelul de încredere pe care îl pot atribui sistemului de control intern al entităţii auditate, pentru a
stabili procedurile de audit care urmează a fi utilizate pe parcursul întregii misiuni de audit
financiar. În mod concret, este vorba despre evaluarea capacităţii sistemului de control intern de a
preveni, detecta şi corecta erorile sau abaterile semnificative care pot să apară în cadrul activităţii
desfăşurate de entitatea supusă auditului. Aceasta presupune evaluarea de către echipa de audit a
modului în care sistemul de control intern a fost conceput şi stabilirea măsurii în care este
implementat.
Auditorii publici externi trebuie să identifice şi să evalueze riscurile la nivelul entităţii
auditate pentru fiecare categorie de operaţiuni economice supusă auditului. Evaluarea riscurilor şi
stabilirea pragului de semnificaţie determină, în principal, volumul activităţii de audit financiar,
respectiv:
a) dimensiunea şi conţinutul eşantioanelor selectate din cadrul categoriilor de operaţiuni
economice care vor fi auditate;
b) procedurile de audit selectate, care vor fi orientate în special către zonele cu potenţial mai
ridicat de risc.
Riscul de audit are două componente principale: riscul de denaturare semnificativă şi riscul de
nedetectare.
Riscul de denaturare semnificativă reprezintă riscul ca situaţiile financiare să fie semnificativ
denaturate anterior realizării auditului de către structurile de specialitate ale Curţii de Conturi şi se
stabileşte în urma evaluării riscului inerent şi a riscului de control.
Riscul inerent reprezintă susceptibilitatea ca o categorie de operaţiuni economice să conţină
erori sau abateri semnificative, fie individual, fie cumulate cu erorile sau abaterile altor categorii de
operaţiuni economice, presupunând că în entitatea verificată nu există controale interne.
Riscul de control reprezintă riscul ca o eroare sau o abatere semnificativă să se producă fără a
fi prevenită, detectată sau corectată în timp util de către sistemul de control intern şi sistemul
contabil al entităţii auditate.
Riscul de nedetectare reprezintă probabilitatea ca procedurile aplicate de auditorii publici
externi să nu detecteze deficienţele care există într-o categorie de operaţiuni economice şi care pot
fi semnificative în mod individual sau atunci când sunt cumulate cu denaturări din alte categorii de
operaţiuni economice.
Auditorii publici externi trebuie să determine pragul de semnificaţie pentru stabilirea
procedurilor de audit pe care le vor efectua şi a dimensiunii şi conţinutului eşantioanelor din cadrul
categoriilor de operaţiuni economice care vor fi auditate.
Pragul de semnificatie poate fi stabilit în funcţie de:
1. valoare, respectiv nivelul valoric al erorilor sau abaterilor acceptabile în situaţiile
financiare, astfel încât utilizatorii să nu fie afectaţi în deciziile pe care le iau pe baza analizei acestor
situaţii;
2. natura erorii sau abaterii constatate (de exemplu, frauda);
3. context; anumite erori sau abateri sunt considerate semnificative nu neaparat prin mărimea
sau natura lor, ci prin contextul şi impactul pe care îl au (de exemplu, o abatere cu caracter
financiar-contabil care conduce la modificarea semnificativă a datelor prezentate în situaţiile
financiare: transformarea deficitului în excedent, solduri negative ale creanţelor bugetare ca urmare
a neevidenţierii unor obligaţii de plată ale contribuabililor).

28
 Categoriile de operaţiuni economice tipice pentru auditarea situaţiilor financiare ale unei
entităţi pot fi: cheltuielile de personal, cheltuielile cu bunurile şi serviciile, cheltuielile de capital,
cheltuielile cu dobânzile, cheltuielile cu asistenţa socială, transferurile, subvenţiile, veniturile etc. În
cazul bilanţului, categoriile de operaţiuni privesc: activele corporale fixe, stocurile, debitorii,
creditorii, împrumuturile, alte obligaţii, plăţile anticipate etc. Selectarea categoriilor de operaţiuni
economice va fi efectuată de auditorii publici externi în vederea identificării pentru fiecare dintre
acestea a procedurilor de audit care vor fi utilizate în etapa de execuţie.
La determinarea categoriilor de operaţiuni economice auditorii publici externi trebuie să aibă
în vedere:
a) specificul entităţii auditate;
b) cerinţele de înregistrare contabilă şi de raportare financiară ale entităţii auditate;
c) operaţiunile semnificative din punct de vedere valoric;
d) rezultatele evaluării riscului asociat diferitelor tipuri de operaţiuni.
Pe baza raţionamentului profesional auditorii publici externi pot opta pentru una dintre
următoarele metode de selectare a elementelor în vederea testării lor:
selectarea tuturor elementelor;
selectarea unor elemente specifice;
utilizarea eşantionării ca metodă de obţinere a probelor de audit.
Selectarea tuturor elementelor din cadrul unei categorii de operaţiuni economice se utilizează
în cazul în care:
a) categoria de operaţiuni economice este constituită dintr-un număr mic de elemente cu
valoare mare;
b) sistemul de evidenţă tehnico-operativă şi financiar-contabilă din cadrul entităţii auditate
face ca examinarea integrală a operaţiunilor economice să fie eficientă din punctul de vedere al
timpului afectat acţiunii de audit;
c) alte metode de selectare nu oferă suficiente probe de audit adecvate pentru formularea
unor concluzii.
Selectarea unor elemente specifice constă în alegerea unor anumite elemente dintr-o categorie
de operaţiuni ale entităţii, pe baza:
• informaţiilor şi documentelor din dosarul permanent sau obţinute în etapa de planificare a
auditului despre entitatea auditată, inclusiv din mass-media;
• riscurilor pe care le-au identificat şi evaluat auditorii publici externi pe parcursul etapei de
planificare;
• caracteristicilor elementelor din categoria de operaţiuni economice care urmează a fi
testate.
Selecţia elementelor specifice poate să includă:
a) elemente cu valoare sau importanţă mare;
b) toate elementele peste o anumită valoare;
c) toate acele operaţiuni economice, indiferent de valoare, care, după părerea auditorilor
publici externi, comportă un risc special.
În cazul utilizării eşantionării ca metodă de obţinere a probelor de audit, auditorii publici
externi vor aplica procedurile de audit numai asupra operaţiunilor economice incluse în eşantion,
astfel încât, după analizarea elementelor selectate, concluziile să poată fi extinse asupra întregii
categorii de operaţiuni economice din care a fost ales eşantionul.
În faza de abordare a auditului, echipa de audit stabileşte procedurile de audit pe care le va
utiliza în desfăşurarea auditului în scopul atingerii obiectivelor stabilite. În acest sens, auditorii
publici externi trebuie să planifice cea mai adecvată combinaţie între teste ale controalelor şi
proceduri de fond, în vederea obţinerii de probe de audit suficiente şi adecvate.
Combinaţia dintre volumul de teste ale controalelor şi cel al procedurilor de fond pe care le
vor utiliza auditorii publici externi în vederea obţinerii de probe de audit este cunoscută sub
denumirea de abordare a auditului şi poate fi de două tipuri:
1. abordare bazată pe sisteme;

29
 2. abordare bazată pe proceduri de fond.
Dacă în urma evaluării sistemelor contabil şi de control intern se ajunge la concluzia că
sistemele funcţionează în mod eficient şi auditorii publici externi se pot baza pe acestea, ei vor
utiliza în misiunea de audit "abordarea bazată pe sisteme". Aceasta presupune că echipa de audit va
realiza mai multe teste ale controalelor şi va utiliza mai puţine proceduri de fond (teste de detaliu).
În cadrul abordării bazate pe sisteme, auditorii publici trebuie să parcurgă următoarele etape:
a) identificarea şi evaluarea în profunzime a controalelor-cheie existente la nivelul entităţii
auditate şi stabilirea măsurii în care auditorii publici externi se pot baza pe respectivele controale,
presupunând că acestea operează efectiv;
b) testarea pentru conformitate a controalelor-cheie pentru a stabili dacă ele au funcţionat în
entitate şi funcţionarea lor a fost eficientă pe tot parcursul perioadei supuse auditării;
c) testarea în detaliu a unor operaţiuni efectuate în entitatea auditată pentru a determina dacă,
indiferent de sistemul de control al acesteia, situaţiile financiare sunt complete şi întocmite cu
acurateţe, precum şi dacă operaţiunile respective au fost legale şi reale, iar criteriile de
economicitate, eficienţă şi eficacitate au fost respectate.
Abordarea bazată pe proceduri de fond se alege în situaţia în care evaluarea sistemelor
contabil şi de control intern a pus în evidenţă faptul că acestea au o serie de puncte slabe ori carenţe
şi auditorii publici externi ai Curţii de Conturi nu se pot baza pe controalele interne implementate în
cadrul entităţii auditate, ceea ce determină aplicarea unui număr mai ridicat de teste de detaliu în
vederea atingerii obiectivelor auditului financiar.
La stabilirea modalitaţii de abordare a auditului, auditorii publici externi vor ţine seama şi de
identificarea şi analiza zonelor de risc care au incidenţă semnificativă asupra activităţii entităţii şi
implicit asupra situaţiilor financiare auditate.
Pe baza informaţiilor obţinute pe parcursul tuturor fazelor anterioare din cadrul etapei de
planificare, echipa de audit va întocmi planul de audit financiar, prin care se stabilesc obiectivele
auditului financiar şi modul în care acestea vor fi îndeplinite, precum şi detalierea procedurilor de
audit ce urmează a fi realizate de membrii echipei în etapa de execuţie a acestuia.
Planul de audit financiar va conţine în mod sintetic informaţii privind:
a) cadrul general al auditului, respectiv: obiectivele auditului, exerciţiul bugetar auditat,
componenţa echipei de audit, repartizarea activităţilor de audit ce urmează a fi realizate de fiecare
membru al echipei, fondul de timp alocat pe activităţi şi persoane;
b) date despre entitatea auditată: prezentarea generală a domeniului de activitate al entităţii
auditate, a scopului, funcţiilor, obiectivelor şi atribuţiilor acesteia, a situaţiilor financiare şi a
cadrului legal aplicabil;
c) reprezentanţii entităţii auditate atât în perioada supusă auditului, cât şi în perioada
efectuării misiunii de audit;
d) înţelegerea şi evaluarea sistemelor contabil şi de control intern;
e) identificarea şi evaluarea riscurilor şi precizarea zonelor cu risc ridicat de apariţie a
erorilor, abaterilor sau a fraudei în cadrul entităţii auditate;
f) stabilirea pragului de semnificaţie, care va sta la baza formulării opiniei de audit;
g) abordarea auditului financiar, respectiv prezentarea procedurilor de audit care se vor
aplica de către auditorii publici externi;
h) alte aspecte pe care auditorii publici externi le consideră necesare pentru realizarea
auditului, cum ar fi: utilizarea experienţei corespunzătoare a membrilor echipei pentru zonele cu
risc ridicat; programul întâlnirilor de lucru cu entitatea auditată; existenţa tehnologiei
informaţionale în cadrul entităţii
Planul de audit poate fi modificat şi completat pe parcursul desfăşurării acţiunii de audit
financiar, în funcţie de situaţia concretă de pe teren.
Etapa de execuţie a auditului financiar constă în realizarea de către auditorii publici externi
a următoarelor activităţi:
a) stabilirea elementelor care trebuie extrase din categoria de operaţiuni economice supusă
analizei (conţinutul eşantionului);

30
 b) identificarea şi aplicarea procedurilor de audit pentru obţinerea probelor de audit necesare
realizării misiunii de audit;
c) extrapolarea valorii erorilor sau abaterilor constatate la nivelul întregii categorii de
operaţiuni economice auditate, dacă procedurile de audit au fost aplicate asupra unui eşantion;
d) însumarea valorilor erorilor sau abaterilor extrapolate şi compararea lor cu pragul de
semnificaţie;
e) întocmirea documentor de lucru pentru a-şi susţine raportul de audit şi, respectiv, opinia
de audit pe care o vor formula.
Probele de audit, respectiv actele, documentele şi informaţiile obţinute sunt utilizate pentru a
demonstra dacă managementul şi personalul entităţii auditate au acţionat în conformitate cu
prevederile legale în vigoare, cu principiile stabilite prin regulamentele, procedurile, politicile şi
standardele adoptate şi dacă au folosit resursele în mod economic, eficient şi eficace. Pentru a putea
susţine constatările şi concluziile formulate de echipa de audit, recomandările formulate pentru
înlăturarea deficienţelor constatate şi pentru îmbunătăţirea activităţii entităţii auditate, precum şi
opinia de audit, probele de audit pe care le obţin auditorii publici externi trebuie să fie suficiente şi
adecvate.
Pentru obţinerea probelor de audit auditorii publici externi trebuie să aplice proceduri si
tehnici de audit, respectiv: teste ale controalelor şi proceduri de fond. Acestea au fost prezentate pe
larg atunci când am descris controlul efectuat de Curtea de Conturi.
Auditorii publici externi desemnaţi să auditeze conturile anuale de execuţie bugetară
întocmesc pentru fiecare misiune de audit un raport de audit financiar care trebuie să cuprindă, în
mod obligatoriu, următoarele elemente:
a) antetul, care cuprinde structura de specialitate care efectuează misiunea de audit;
b) titlul, localitatea şi data întocmirii raportului de audit financiar;
c) partea introductivă:
• membrii echipei de audit și structura de specialitate din care fac parte;
• numărul şi data delegaţiei de audit, numărul şi data legitimaţiei de serviciu, precum şi
numărul şi data ordinului de delegare;
• entitatea auditată şi adresa acesteia;
• perioada de efectuare a misiunii de audit;
• perioada cuprinsă în auditul financiar;
• menţiunea că misiunea de audit financiar a fost efectuată în conformitate cu standardele
proprii de audit ale Curţii de Conturi, elaborate în baza standardelor internaţionale de audit;
• reprezentanţii legali ai entităţii auditate;
• responsabilitatea auditorilor publici externi;
• responsabilitatea conducerii entităţii auditate;
d) situaţiile financiare auditate;
e) obiectivele auditului financiar;
f) prezentarea generală a entităţii auditate şi a cadrului legal aplicabil acesteia;
g) metodologia de audit aplicată;
h) sinteza constatărilor şi concluziilor auditului financiar;
i) constatări rezultate în urma controlului efectuat pe perioade anterioare exerciţiului
financiar auditat;
j) constatări rezultate în urma verificării entităţilor care au primit fonduri publice prin
bugetul ordonatorului de credite;
k) punctul de vedere al conducerii entităţii auditate cu privire la constatările auditului
financiar, precum şi motivaţia neînsuşirii acestuia, dacă este cazul;
l) măsurile luate de conducerea entităţii în timpul misiunii de audit financiar pentru
înlăturarea deficienţelor constatate de Curtea de Conturi;
m) concluziile generale rezultate în urma auditului financiar şi recomandările echipei de audit
cu privire la măsurile ce urmează a fi luate pentru înlăturarea deficienţelor constatate;

31
 n) opinia auditorilor publici externi;
o) carenţele, inadvertenţele sau imperfecţiunile cadrului legislativ identificate, precum şi
propuneri privind îmbunătăţirea acestuia;
p) semnăturile auditorilor publici externi;
q) anexe.
Tipurile de opinie care pot fi exprimate de auditorii publici externi în raportul de audit
financiar sunt următoarele:
a. opinie nemodificată (fară rezerve);
b. opinie modificată, ce poate avea 3 forme de exprimare:
• opinie cu rezerve, care se poate exprima sub una din următoarele forme;
1. opinie cu rezerve, cu paragraf de evidenţiere a anumitor aspecte;
2. opinie cu rezerve, cu paragraf de limitare a sferei auditului;
• opinie contrară;
• imposibilitatea exprimării unei opinii.
La exprimarea opiniei de audit în urma misiunii de audit financiar, auditorii publici externi
vor avea în vedere atât compararea sumei erorilor sau abaterilor constatate extrapolate la nivelul
întregii populaţii (categoriei de operaţiuni economice) cu pragul de semnificaţie stabilit în etapa de
planificare a auditului, cât şi propriul raţionament profesional.
În situaţia în care s-au constatat erori sau abateri de la legalitate şi regularitate, care au
determinat sau nu producerea unor prejudicii, fapte pentru care există indicii că au fost savârşite cu
încălcarea legii penale şi/sau cazuri de nerespectare a principiilor economicităţii, eficienţei şi
eficacităţii în utilizarea fondurilor publice şi în administrarea patrimoniului, se pot întocmi
următoarele tipuri de acte:
a) proces-verbal de constatare;
b) nota de constatare;
c) nota de conciliere;
d) proces-verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor;
e) proces-verbal de constatare a abaterilor şi de aplicare a amenzii civile;
f) proces-verbal de constatare a încălcării unor obligaţii şi de aplicare a penalităţilor.
Toate aceste acte vor constitui anexă la raportul de audit financiar.
Dacă în cadrul acţiunii de audit financiar se verifică şi modul de ducere la îndeplinire a
măsurilor dispuse prin decizie ca urmare unor acţiuni anterioare, se întocmeşte un raport privind
modul de ducere la îndeplinire a măsurilor dispuse prin decizie (raport de follow-up), care se va
anexa la raportul de control/audit întocmit anterior.
Organizarea şi exercitarea auditului performanţei
Curtea de Conturi exercită auditul asupra gestiunii bugetului general consolidat, precum şi
asupra oricăror fonduri publice. Pentru aceasta, Curtea de Conturi efectuează o evaluare
independentă asupra economicităţii, eficienţei şi eficacităţii cu care o entitate publică, un program,
un proiect, un proces sau o activitate utilizează resursele publice alocate pentru îndeplinirea
obiectivelor stabilite.
Acest tip de audit se poate efectua atât la finalul, cât şi pe parcursul desfăşurării proiectelor,
programelor, proceselor sau activităţilor. Activitatea de audit al performanţei se desfăşoară în
conformitate cu metodologia proprie, adoptată pe baza standardelor de audit INTOSAI şi a celor
mai bune practici în domeniu şi se finalizează prin elaborarea unui raport de audit al performanţei.
Prin constatările şi recomandările făcute, auditul performanţei trebuie să conducă la diminuarea
costului resurselor sau la sporirea rezultatelor.
Auditorii publici externi, desemnaţi să efectueze auditul performanţei, întocmesc rapoarte în
care prezintă constatările şi concluziile la care au ajuns şi formulează recomandări cu privire la
măsurile ce urmează a fi luate de către entităţile auditate.
Auditul performanţei furnizează informaţii relevante Parlamentului, Guvernului, entităţilor
auditate şi altor instituţii interesate, în vederea îmbunătăţirii performanţei folosirii fondurile publice.

32
 Auditul performanţei este îndreptat spre domenii unde un audit extern independent aduce un
plus de valoare pentru promovarea economicităţii, eficienţei şi eficacităţii.
Pentru efectuarea auditului performanţei, auditorii publici externi parcurg următoarele etape:
planificarea, execuţia şi raportarea.
În cadrul etapei de planificare, auditorii publici externi se documentează pentru înţelegerea
programului/procesului/proiectului/ activităţii ce urmează a fi auditat, precum şi a mediului în care
entitatea îşi desfăşoară activitatea, inclusiv a sistemului de control intern al acesteia.
Planificarea unei misiuni de audit al performanţei presupune următoarele faze:
1. planificarea strategică, care constă în selectarea temelor şi a entităţilor ce vor fi supuse
auditului performanţei;
2. planificarea operaţională, care constă în parcurgerea următoarelor etape:
• documentarea în auditul performanţei;
• identificarea şi evaluarea riscurilor şi a impactului potenţial al acestora;
• formularea şi revizuirea obiectivelor specifice ale auditului performanţei, precum şi a
întrebărilor la care trebuie să răspundă acest audit;
• stabilirea criteriilor de audit care se vor utiliza şi a surselor acestora;
• stabilirea metodologiei de audit care va fi utilizată pentru obţinerea probelor de audit;
• elaborarea planului de audit al performanţei.
Documentarea în auditul performanţei începe printr-o şedinţă de deschidere la entitatea
auditată, la care participă, după caz, şeful departamentului/directorul din cadrul departamentului sau
directorul/directorul adjunct al camerei de conturi, echipa de audit şi conducerea entităţii auditate.
În cadrul şedinţei de deschidere se prezintă echipa de audit, tema şi obiectivele auditului, se
stabilesc persoanele de contact, precum şi alte detalii necesare realizării auditului performanţei şi se
clarifică aspectele legate de asigurarea unor spaţii de lucru adecvate şi a accesului logistic
corespunzător.
În activitatea de documentare, auditorii publici externi trebuie să colecteze, în principal,
informaţiile relevante şi de încredere referitoare la:
a) strategia guvernamentală privind domeniul auditat;
b) cadrul legislativ care reglementează activitatea entităţii auditate şi analiza eventualelor
modificări legislative intervenite pe parcursul perioadei auditate;
c) mediul extern în care operează entitatea auditată;
d) obiectivele şi activităţile entităţii auditate;
e) organizarea entităţii auditate, respectiv organigrama şi responsabilităţile managementului,
regulamente interne, sistemul de control intern etc.;
f) rapoartele întocmite de entitatea auditată;
g) veniturile şi cheltuielile entităţii auditate;
h) constatările din actele de control întocmite la entitatea auditată de organele specializate ale
statului şi alte informaţii relevante pentru acţiunea de audit al performanţei în vederea cunoaşterii
atât a principalelor probleme identificate de autoritatile care au verificat entitatea, cât şi a modului
de soluţionare a deficienţelor detectate.
Pentru obţinerea acestor informaţii, se foloseşte, în principal, procedura de examinare a
documentelor existente la entitatea auditată, studierea literaturii de specialitate sau organizarea unor
grupuri de dezbatere.
Grupul de dezbatere este o procedura utilizată în audit, pentru a colecta opinii şi idei de la
persoane familiarizate cu tema de audit. Scopul principal al organizării grupurilor de dezbatere este
de a culege informaţii preliminare care pot fi testate în etapa de execuţie a auditului prin interviuri
sau observări. Grupul de dezbatere se constituie prin organizarea unor întâlniri sub forma unor
şedinţe de lucru între specialişti din cadrul entităţii auditate şi din afara acesteia: cadre universitare,
cercetători, membri ai unor organizaţii profesionale, care au legătură cu domeniul auditat.
Informaţiile obţinute se referă la identificarea unor obstacole în realizarea indicatorilor de
performanţă ai unui program/proiect/proces/activitate.

33
 Auditorul public extern responsabil cu organizarea grupului de dezbatere întocmeşte o listă cu
principalele probleme care vor fi dezbătute în cadrul şedinţei de lucru. Lista se comunică membrilor
grupului de dezbatere înainte de data stabilită pentru desfăşurarea şedinţei de lucru.
Ca şi în cazul auditului financiar, şi în auditul performanţei este deosebit de importantă etapa
de identificare şi evaluare a riscurilor.
Riscurile pentru buna gestiune financiară, adică riscurile de neîndeplinire a obiectivelor de
economicitate, eficienţă şi eficacitate, pot fi inerente prin natura lor (risc inerent) şi/sau pot fi
influenţate de deficienţele existente în organizarea şi desfăşurarea controlul intern (risc de control).
Stabilirea şi evaluarea riscurilor se realizează, în principal, prin exercitarea raţionamentului
profesional al auditorilor publici externi şi ca urmare a evaluării sistemului de control intern.
Riscurile identificate de auditorii publici externi trebuie să fie descrise într-un mod coerent, în
vederea includerii lor în Lista riscurilor identificate şi evaluarea acestora. Descrierea unui risc
trebuie să aibă la bază informaţii privind principalele cauze şi consecinţele posibile ale acestuia
asupra gradului de îndeplinire a obiectivelor programului, proiectului, procesului, activităţii sau
entităţii auditat/auditate.
În contextul unui audit al performanţei, evaluarea riscurilor implică analiza riscurilor critice
(semnificative şi relevante) pentru îndeplinirea obiectivelor legate de economicitate, eficienţă şi
eficacitate şi care constituie astfel un punct de plecare pentru elaborarea întrebărilor la care trebuie
să răspundă auditul şi pentru stabilirea ariei de cuprindere a acestuia.
În abordarea auditului performanţei se ţine cont de cele mai importante riscuri potenţiale
identificate.
După parcurgerea fazei de documentare, precum şi a celei de identificare şi evaluare a
riscurilor, auditorii publici externi trebuie să realizeze:
definitivarea obiectivelor specifice ale acţiunii de audit al performanţei;
transpunerea obiectivelor specifice sub forma unor întrebări la care trebuie să răspundă
auditul.
Criteriile de audit reprezintă termeni de referinţă identificaţi, respectiv standardele faţă de
care este apreciată atingerea performanţei.
Criteriile de audit pot fi selectate utilizând următoarele surse:
• legislaţie, ghiduri, reglementări şi criterii de performanţă stabilite şi aplicabile
programului, proiectului, procesului sau activităţii auditate;
• standarde generale, standarde pe domenii şi indicatori relevanţi;
• referinţe obţinute prin comparare cu cea mai bună practică în domeniul auditat;
• referinţe obţinute prin analizarea evoluţiei în timp a unor indicatori privind realizarea
performanţei programului, proiectului, procesului sau activităţii auditate;
• criterii utilizate în audituri similare, efectuate de către alte instituţii supreme de audit;
• criterii obţinute prin valorificarea experienţei unor experţi, specialişti, profesori
universitari, academicieni etc.
În faza de stabilire a metodologiei de audit care va fi utilizată pentru obţinerea probelor de
audit, auditorii publici externi trebuie să identifice:
♦ natura, sursele şi valabilitatea probelor de audit care pot fi obţinute, luând în considerare şi
factori cum ar fi: valabilitatea altor rapoarte de audit, studiile efectuate în legatură cu
programul/procesul/proiectul/activitatea auditat/auditată şi costurile obţinerii probelor de audit etc.;
♦ procedurile de audit ce se vor utiliza pentru obţinerea probelor de audit.
Planul detaliat de audit al performanţei este un document al echipei de audit şi cuprinde:
a) obiectivul general şi obiectivele specifice ale programului/proiectului/procesului/activitatii
auditat/auditate;
b) înţelegerea entităţii, a mediului în care aceasta îşi desfăşoară activitatea;
c) evaluarea sistemului de control intern;
d) lista riscurilor identificate, din care riscurile critice pentru îndeplinirea obiectivelor legate
de economicitate, eficienţă şi eficacitate;
e) criteriile de audit stabilite;

34
 f) formularea întrebărilor la care trebuie să răspundă auditul performanţei;
g) procedurile de audit prin care se obţin probele de audit;
h) repartizarea sarcinilor pe fiecare membru al echipei de audit şi timpul necesar pentru
îndeplinirea fiecărei sarcini de audit.
Planul de audit al performanţei poate fi modificat şi completat pe parcursul desfăşurării
misiunii de audit de către membrii echipei, cu aprobarea conducerii structurilor de specialitate ale
Curţii de Conturi, în situaţia în care intervin modificări în premisele şi condiţiile avute în vedere la
întocmirea planului iniţial.
Etapa de execuţie constă în aplicarea procedurilor de audit prevăzute în planul de audit al
performanţei, în scopul de a obţine probe de audit în legătură cu
programul/procesul/proiectul/activitatea auditat/auditată, urmată de sintetizarea, analiza şi
interpretarea probelor de audit în vederea susţinerii constatărilor şi a formulării concluziilor şi
recomandărilor ca urmare a misiunii de audit al performanţei.
Probele de audit reprezintă acele acte, documente şi informaţii obţinute de către auditorii
publici externi prin utilizarea procedurilor de audit specifice auditului performanţei, pentru
susţinerea constatărilor, concluziilor şi recomandărilor cuprinse în rapoartele de audit al
performanţei. Procedurile de audit utilizate în auditul performanţei sunt grupate în două categorii:
• proceduri de audit utilizate pentru obţinerea probelor de audit, respectiv: observarea
directă, examinarea documentelor, rezumatele, interviurile şi chestionarele;
• proceduri analitice de audit, cantitative şi calitative, utilizate pentru analiza probelor de
audit, prin care se explică ceea ce s-a constatat şi se stabileşte legătura dintre cauză şi efect. Aceasta
categorie cuprinde: analiza comparativă (benchmarking), analiza "înainte şi după", analiza nivelului
de îndeplinire a obiectivelor, analiza cost-beneficiu, analiza cost-eficacitate etc.
Observarea directă presupune urmărirea de către auditorii publici externi a diferitelor
activităţi, procese sau a procedurilor interne realizate de către persoane din cadrul entităţii auditate
pentru obţinerea de probe de audit şi se realizează pe baza unei liste de obiective stabilite înaintea
începerii acestei activităţi.
Examinarea documentelor reprezintă procedura de audit, prin care auditorii publici externi
analizează:
a) informaţiile conţinute de documentele existente la entităţi, cum ar fi: stenogramele sau
procesele-verbale ale şedinţelor conducerii executive, precum şi ale organelor deliberative,
reclamaţiile şi contestaţiile primite de entitate, precum şi modul de soluţionare a acestora, rapoartele
de activitate ale entităţilor auditate şi ale unităţilor subordonate acestora, rapoartele întocmite în
urma acţiunilor de audit public extern sau de control precedente, rapoartele de audit intern, precum
şi de alte documente justificative, tehnico-operative şi financiar-contabile;
a) regularitatea operaţiunilor economice reflectate în aceste documente.
Rezumatele, ca rezultat al studierii literaturii de specialitate existentă, reprezintă o colecţie de
date şi informaţii referitoare la domeniul auditat şi la derularea unui
program/proiect/proces/activitate.
Interviurile reprezintă o procedură directă de investigare utilizată de auditorii publici externi
şi constă în obţinerea de date şi informaţii de la persoanele abilitate din interiorul şi din exteriorul
entiăţii auditate, în scopul de a obţine probe de audit suficiente şi adecvate. Ele pot fi:
nestructurate - au un caracter interactiv;
structurate – se desfăşoară pe baza unei liste de întrebări.
Interviurile se pot realiza cu o persoană sau cu mai multe persoane în acelaţi timp, telefonic
sau prin poştă, inclusiv prin vizite la locul de muncă.
Chestionarele reprezintă un ansamblu de întrebări scrise la care se cer răspunsuri tot în formă
scrisă, în vederea obţinerii unor informaţii despre o anumită problemă. La finalul acestora se
adresează întrebarea deschisă „Mai aveţi ceva de adăugat în completarea celor spuse?”.
Obţinerea probelor de audit trebuie să fie urmată de sintetizarea, analiza şi interpretarea lor.
Auditorii publici externi analizează datele şi informaţiile colectate, prin utilizarea următoarelor
proceduri analitice (cantitative şi calitative):

35
 a) Analiza comparativă (Benchmarking) reprezintă un proces de comparare a metodelor,
proceselor, procedurilor specifice entităţii auditate cu cele ale altor entităţi care se încadrează în
aceeaşi clasă de performanţă.
Analizele comparative sunt, în mod obişnuit, utilizate pentru:
• identificarea unor căi de îmbunătăţire a performanţelor;
• examinarea evoluţiei tendinţelor;
• creşterea credibilităţii recomandărilor auditului.
Auditorii publici externi fac comparaţii între programul/proiectul/procesul/activitatea
performantă şi cele mai puţin performante, între două sau mai multe aspecte şi activitatea de
ansamblu a entităţii auditate etc.
b) Analiza „înainte şi după” compară situaţia existentă înaintea demarării
programului/proiectului/procesului/activităţii ce face obiectul auditului cu situaţia rezultată după
implementarea acestuia. Impactul este estimat prin compararea indicatorilor performanţei aferenţi
celor două etape.
c) Analiza nivelului de îndeplinire a obiectivelor se utilizează în principal pentru a determina
dacă obiectivele stabilite au fost atinse, precum şi pentru a identifica acei factori care au condus la
nerealizarea sau realizarea parţială a acestora. Orice abatere de la derularea în bune condiţii a unui
program/proiect/proces/activitate poate fi stabilită prin raportarea rezultatelor şi impacturilor la
obiectivele şi cerinţele prestabilite.
d) Analiza cost-beneficiu se realizează prin studiul relaţiilor dintre costurile aferente
programului/proiectului/procesului/activităţii auditate şi beneficiile obţinute de acestea în mod
obişnuit. Scopul analizei cost-beneficiu este să evalueze dacă beneficiile aduse prin implementarea
unui program/proiect/proces/activitate sunt mai mari decât costurile aferente implementării
acestora. Această analiză se realizează prin exprimarea costurilor şi beneficiilor în unităţi monetare.
e) Analiza cost-eficacitate se efectuează asupra relaţiilor dintre costurile
programului/proiectului/procesului/activităţii şi rezultatele exprimate în costuri pe unitatea de
rezultat obţinut. Analiza se realizează, de obicei, prin exprimarea componentelor în unităţi fizice.
Aşa cum am văzut deja, auditorii publici externi trebuie să obţină probe de audit suficiente şi
adecvate pentru a-şi susţine raţionamentul şi concluziile în legătură cu tema auditată. În cadrul
auditului performanţei, probele de audit, respectiv datele şi informaţiile obţinute sunt utilizate
pentru a demonstra dacă managementul şi personalul entităţii auditate au acţionat în conformitate cu
principiile stabilite prin procedurile, politicile şi standardele adoptate şi dacă au folosit resursele în
mod economic, eficient şi eficace.
În funcţie de natura lor, se deosebesc următoarele tipuri de probe de audit:
a) Probele fizice se obţin prin observarea directă (la faţa locului) şi se prezintă sub formă de
fotografii, diagrame, grafice şi alte forme şi reprezentări.
b) Probele verbale constituie răspunsuri la interviuri, sondaje etc.
c) Probele documentare reprezintă acele probe obţinute sub forră de acte şi/sau documente.
Acestea pot fi prezentate în formă scrisă sau în format electronic.
Totodată se colectează probe şi din documentele interne (prezentate de entitate), respectiv
documente tehnic-operative, documente financiar-contabile, corespondenţă, bugete, rapoarte
interne, sinteze statistice ale activităţii desfăşurate de entitate, politici şi proceduri interne etc.
Prin probele documentare se asigură:
• surse de informare în toate etapele auditului performanţei;
• răspunsuri din partea entităţii auditate sau din partea terţilor la eventuale întrebări ale
auditului performanţei;
• confirmarea constatărilor, concluziilor şi recomandărilor auditorilor publici externi;
• sporirea eficienţei şi eficacităţii acţiunii de audit al performanţei;
d) Probele analitice se obţin ca urmare a verificării, interpretării şi analizării datelor rezultate
din activităţi legate de implementarea unui program de către entitatea auditată. Analizele presupun
în principal estimări ale indicatorilor şi tendinţelor obţinute de la entitatea auditată sau din alte
surse.

36
 Concluziile auditului sunt formulate cunoscând aşteptările programului/proiectului/
procesului/activităţii auditate şi luând în consideraţie perspectiva îmbunătăţirii economicităţii,
eficienţei şi eficacităţii. În acest sens, se pot consulta experţi, specialişti şi chiar cercetători sau se
pot efectua comparaţii şi analize privind cauza şi efectul.
Auditorii publici externi întocmesc pentru fiecare misiune de audit un raport de audit al
performanţei.
Raportul de audit al performanţei trebuie să prezinte relaţia dintre obiectivele auditului,
criterii, constatări şi concluzii. Recomandările cuprinse în raportul de audit al performanţei se fac
numai dacă auditorii publici externi au identificat remedii posibile şi eficiente pentru
disfuncţionalităţile constatate şi nu trebuie să detalieze modul de implementare, aceasta fiind o
responsabilitate a managementului entităţii.
Raportul de audit al performanţei trebuie să fie obiectiv şi corect şi, în acest scop, este necesar
să întrunească următoarele caracteristici:
a) să prezinte concluziile şi recomandările;
b) să prezinte faptele în termeni neutri;
c) să cuprindă toate constatările relevante;
d) să fie constructiv, prezentând şi constatările pozitive.
Punerea de acord cu entitatea auditată a proiectului raportului de audit (concilierea) reprezintă
o dezbatere ce are loc între echipa de audit şi conducerea entităţii auditate cu privire la aspectele
rezultate în urma misiunii de audit al performanţei.
În situaţia în care există diferenţe de opinii între auditorii publici externi şi conducerea
entităţii auditate cu privire la conţinutul proiectului raportului de audit al performanţei, care nu pot
fi soluţionate cu ocazia concilierii, echipa de audit prezintă în raportul final de audit al performanţei
punctul de vedere al entităţii auditate şi explică cu claritate motivaţiile care au stat la baza
neînsuşirii acestora.
După discuţiile purtate cu entitatea auditată, auditorii publici externi pot modifica proiectul
raportului de audit, dacă entitatea auditată aduce probe de audit noi, care să justifice modificarea
constatărilor.
Raportul de audit al performanţei este semnat doar de către auditorii publici externi care au
efectuat auditul. Numărul de exemplare ale raportului de audit al performanţei se stabileşte în
funcţie de numărul destinatarilor acestuia, astfel încât un exemplar să rămână la sediul Curţii de
Conturi.
Un exemplar al raportului de audit al performanței, împreună cu anexele sale, înregistrate la
registratura entităţii auditate şi în registrul unic de control al acesteia, se transmit entităţii auditate
însoţite de o adresă de înaintare semnată de auditorii publici externi care au efectuat misiunea de
audit al performanţei.
Auditul efectuat de către Autoritatea de audit asupra fondurilor comunitare
nerambursabile şi a cofinanţării naţionale aferente
Pe lângă activităţile de control şi de audit prezentate până aici, Curtea de Conturi, prin
Autoritatea de Audit, efectuează audit public extern, în conformitate cu legislaţia naţională şi
comunitară, asupra fondurilor nerambursabile, raportând Comisiei Europene asupra modului de
utilizare a acestor fonduri, principalele constatări şi recomandări rezultate în urma auditurilor
efectuate fiind incluse în Raportul public anual al Curţii de Conturi.
Autoritatea de Audit este un organism independent din punct de vedere operaţional faţă de
Curtea de Conturi şi faţă de celelalte autorităţi responsabile cu gestionarea şi implementarea
fondurilor nerambursabile fiind singura autoritate naţională competentă să efectueze audit public
extern, în conformitate cu legislaţia comunitară şi naţională. În teritoriu, Autoritatea de Audit are
structuri regionale organizate în judeţele în care îşi desfăşoară activitatea agenţii, autorităţi de
management şi/sau organismele intermediare care gestionează fondurile comunitare.
Principalele atribuţii ale Autorităţii de Audit sunt următoarele:

37
 a) evaluarea conformităţii sistemelor de management şi control pentru programele
operaţionale cofinanţate prin instrumentele structurale şi prin Fondul European pentru Pescuit, cu
prevederile legale comunitare;
b) verificarea, pe bază de eşantion reprezentativ, a cheltuielilor declarate de autorităţile
responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor nerambursabile prevăzute de lege;
c) raportarea anuală privind compatibilitatea sistemelor de management şi control ale
autorităţilor responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor nerambursabile prevăzute de
lege, referitor la capacitatea acestora de a asigura conformitatea operaţiunilor cu reglementările
comunitare;
d) verificarea existenţei şi corectitudinii elementului de cofinanţare naţional;
e) eliberarea certificatelor de audit privind conturile anuale ale agenţiilor de plăţi, precum şi
pentru contul Euro SAPARD, în ceea ce priveşte integralitatea, acurateţea şi veridicitatea acestor
conturi;
f) emiterea opiniei asupra declaraţiei de asigurare emisă de agenţiile de plăţi pentru
agricultură şi dezvoltare rurală;
g) emiterea declaraţiilor de închidere, însoţite de rapoarte de audit, pentru fiecare program
sau măsură finanţată din respectiv fondurile nerambursabile de preaderare acordate României de
Uniunea Europeană, fondurile postaderare şi alte fonduri nerambursabile;
h) urmărirea respectării criteriilor de acreditare a autorităţilor responsabile cu gestionarea şi
implementarea fondurilor comunitare nerambursabile, destinate agriculturii şi dezvoltării rurale, pe
toată perioada de implementare tehnică şi financiară a acestora;
i) urmărirea modului de implementare de către entităţile auditate a recomandărilor formulate
ca urmare a acţiunilor de audit efectuate de Autoritatea de Audit.
Pentru fondurile comunitare nerambursabile destinate susţinerii agriculturii şi dezvoltării
rurale, Autoritatea de Audit îndeplineşte rolul de organism de certificare.
În îndeplinirea atribuţiilor sale, Autoritatea de Audit este competentă să ceară şi să utilizeze
rapoartele altor organisme cu atribuţii de control, audit şi inspecţie bancară. Entităţile auditate sunt
obligate să pună la dispoziţia auditorilor publici externi, rapoartele celorlalte organisme cu atribuţii
de control financiar, fiscal, audit intern şi inspecţie bancară.
Domeniile care intră în competenţa Autorităţii de Audit sunt reprezentate de fondurile
nerambursabile de preaderare acordate României de Uniunea Europeană, fondurile postaderare şi
alte fonduri nerambursabile.
În conformitate cu prevederile regulamentelor comunitare, Autoritatea de Audit efectuează
următoarele tipuri de audit: audit de conformitate, audit de sistem, audit al operaţiunilor şi audit la
finalizarea proiectului/programului şi audit privind certificarea conturilor Fondului European pentru
Agricultură şi Dezvoltare Rurală şi Fondului European de Garantare în Agricultură, ale căror
obiective sunt prezentate în continuare.
a) obiectivul auditului de conformitate este obţinerea unei asigurări rezonabile că sistemele
de management şi control stabilite pentru implementarea programelor operaţionale cofinanţate prin
instrumente structurale şi prin Fondul European pentru Pescuit sau prin alte instrumente financiare
din bugetul Comunităţii Europene sunt instituite conform principiilor regulamentelor comunitare;
b) obiectivul auditului de sistem este obţinerea unei asigurări rezonabile că sistemele de
management şi control funcţionează eficace pentru a preveni erorile şi neregulile şi că, în cazul
apariţiei acestora, sistemul este capabil să le detecteze şi să le corecteze;
c) obiectivul auditului operaţiunilor este obţinerea unei asigurări rezonabile ca declaraţiile
de cheltuieli transmise Comisiei Europene sunt exacte, iar tranzacţiile aferente sunt conforme cu
normele comunitare şi naţionale aplicabile;
d) obiectivul auditului la încheierea parţială sau finală a proiectului sau programului este
obţinerea unei asigurări rezonabile că proiectul sau programul a fost implementat în conformitate cu
cerinţele regulamentelor comunitare în baza carora se emite declarația de încheiere parțială sau
finală.

38
 e) obiectivul auditului privind certificarea conturilor Fondului European pentru Agricultură
şi Dezvoltare Rurală şi Fondului European de Garantare în Agricultură este obţinerea unei
asigurări rezonabile privind veridicitatea, integralitatea şi exactitatea conturilor care trebuie
transmise Comisiei Europene, precum şi buna funcţionare a procedurilor de control intern.
Acţiunile de audit se desfăşoară în baza strategiilor de audit şi programului anual de activitate,
aprobate de preşedintele Autorităţii de Audit, şi transmise, după caz, Comisiei Europene.
Desfăşurarea acţiunii de audit se face cu respectarea etapelor de planificare, execuţie şi
raportare, după cum sunt prezentate în continuare.
Planificarea constă în stabilirea obiectivelor de audit, cunoaşterea activităţii entităţii auditate,
efectuarea analizei de risc, stabilirea materialităţii, utilizarea muncii altor auditori şi experţi,
eşantionarea, elaborarea, revizuirea şi avizarea planului de audit, însoţit de programele de audit,
listele de verificare, chestionare şi alte instrumente de lucru.
Execuţia auditului constă în efectuarea testelor de control, a procedurilor de fond, aplicarea
tehnicilor de audit şi obţinerea probelor de audit.
Raportarea constă în elaborarea proiectului raportului de audit, parcurgerea procedurii de
conciliere, definitivarea constatărilor, recomandărilor şi concluziilor auditului/opiniei de audit.
Pentru fiecare acţiune de audit se întocmeşte un raport de audit scris.
Raportul de audit include, de regulă, următoarele secţiuni:
1. Introducere, cuprinzând obiectivele şi scopul auditului, baza legală a auditului, prezentarea
pe scurt a entităţilor şi a sistemului de management şi control auditat, perioada auditată;
2. Sumarul executiv, cuprinzând cele mai importante constatări şi recomandări şi concluzia
generală a auditului;
3. Metodologia de audit, cuprinzând standardele utilizate în activitatea de audit, instrumentele
de lucru utilizate, identificarea eşantionului şi a metodei de eşantionare, activitatea de audit efectuată;
4. Constatări, cuprinzând detalierea pe fiecare autoritate a naturii abaterilor şi neregulilor
identificate în funcţie de tipul auditului efectuat, slăbiciunile identificate în sistemul de management
şi control şi impactul acestora, natura erorilor constatate, eventualele corecţii financiare, operaţiunile
care pot fi afectate de erorile sistemice pentru care trebuie să fie extinse investigaţiile şi altele;
5. Concluzii şi recomandări, cuprinzând rezultatele auditului şi măsurile care trebuie luate de
entităţile auditate;
6. Răspunsul entităţilor auditate, informaţiile suplimentare furnizate şi programul propus
pentru implementarea recomandărilor;
7. Concluzia generală/opinia exprimată în raport cu rezultatele auditului.
Înainte de finalizarea raportului de audit are loc procedura de conciliere cu entităţile auditate.
Procedura de conciliere reprezintă o etapă în procesul de audit, de clarificare a unor constatări şi/sau
recomandări, în care reprezentanţii entităţii auditate prezintă auditorilor date şi documente
suplimentare. Proiectul raportului de audit este transmis entităţilor auditate însoţit de o scrisoare
semnată de preşedintele Autorităţii de Audit, prin care se solicită în cadrul unui termen stabilit ca
entităţile auditate să comunice punctul lor de vedere cu privire la constatările cuprinse în proiectul
raportului de audit, măsurile propuse pentru remedierea deficienţelor constatate şi perioada de
implementare a acestora. În cazul în care entităţile auditate nu transmit punctul lor de vedere în
cadrul termenului stabilit, proiectul de raport se consideră însuşit, iar în raportul final de audit se
vor menţiona aceste fapte. În situaţia în care există diferenţe de opinii între auditorii publici externi
şi conducerea entităţii auditate, care nu pot fi rezolvate cu ocazia procedurii de conciliere, auditorii
publici externi prezintă în raportul final de audit punctul de vedere al entităţii auditate şi explică
motivaţiile care au stat la baza nesoluţionarii acestora.
Numărul de exemplare ale raportului de audit se stabileşte în funcţie de numărul destinatarilor
acestuia, astfel încât unul să ramână la sediul Autorităţii de Audit. Informaţiile cuprinse în
rapoartele de audit devin publice odată cu publicarea raportului public anual al Curţii de Conturi.
Pe baza raportului de audit, preşedintele Autorităţii de Audit emite o decizie prin care se
stabilesc, după caz, următoarele măsuri:

39
 1. suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor legale din domeniul financiar,
contabil şi fiscal;
2. blocarea fondurilor bugetare sau speciale, atunci când se constată utilizarea nelegală sau
ineficientă a acestora;
3. înlăturarea neregulilor constatate în activitatea financiar-contabilă sau fiscală controlată.
Evaluarea activităţii de control financiar propriu şi de audit intern
Curtea de Conturi are şi atribuţii de evaluare a activităţii de control financiar propriu şi de
audit intern la entităţile aflate în competenţa sa de verificare. În acest sens, cu ocazia planificării
acţiunilor de control ori de audit, auditorii publici externi trebuie să evalueze nivelul de încredere pe
care îl pot atribui sistemului de control intern al entităţii verificate, pentru a stabili dacă:
a) sistemul de control intern a fost proiectat corespunzător;
b) sistemul de control intern a fost proiectat astfel încât să fie capabil să preîntâmpine şi să
corecteze:
utilizarea nelegală şi nerespectarea principiilor de economicitate, eficienţă şi
eficacitate în utilizarea fondurilor publice;
gestionarea necorespunzătoare a patrimoniului public şi privat al statului sau
unităţilor administrativ teritoriale;
Auditorii publici externi trebuie să verifice dacă au fost parcurse etapele de organizare şi
implementare ale sistemului de control intern în cadrul entităţii, respectiv următoarele:
1. constituirea, prin ordin sau decizie emisă de conducătorul entităţii, a unei comisii aflate în
coordonarea acestuia, având atribuţii de monitorizare, coordonare şi îndrumare metodologica pentru
implementarea controlului intern;
2. elaborarea programului de dezvoltare a sistemului de control intern (planul de
management), pe fiecare compartiment din entitate, ţinând cont de particularităţile cadrului legal,
organizaţional, de personal, de finanţare şi de alte elemente specifice, precum şi de standardele de
control intern;
3. întocmirea de către comisia constituită a rapoartelor trimestriale privind urmărirea
îndeplinirii programului de dezvoltare a sistemului de control intern;
4. stabilirea în cadrul programului de dezvoltare a sistemului de control intern a acţiunilor de
pregătire profesională, atât pentru persoanele cu funcţii de conducere, cât şi pentru cele de execuţie;
5. identificarea şi evaluarea sistematică a riscurilor privind activităţile sau operaţiunile ce
trebuie desfăşurate de toate compartimentele entităţii şi monitorizarea acestora în vederea stabilirii
controalelor interne corespunzătoare;
6. elaborarea procedurilor operaţionale de lucru pe fluxuri, procese sau activităţi;
7. identificarea instrumentelor de control intern (procedeu, mijloc sau acţiune stabilite şi
implementate pentru menţinerea unui bun control asupra funcţionării entităţii în ansamblul ei);
8. respectarea cerinţelor generale şi specifice de control intern în cadrul entităţii verificate.
Auditorii publici externi trebuie să evalueze sistemele de control intern din entitatea supusă
verificării în raport cu standardele de management şi control intern pentru entităţile publice.
Auditorii publici externi trebuie să cunoască controalele interne relevante din cadrul entităţii
şi să identifice modul în care acestea previn, detectează şi corectează denaturările semnificative din
categoriile de operaţiuni economice sau ale altor informaţii prezentate în situaţiile financiare,
precum şi ale aserţiunilor aferente acestora. De asemenea, auditorii publici externi trebuie să
verifice dacă există o strânsă legatură între controalele interne, pe de o parte, şi obiectivele entităţii,
activitatea desfăşurată de entitate şi raportarea financiară, pe de altă parte, în vederea asigurării
conformităţii acestora cu prevederile legale, precum şi cu principiile de economicitate, eficienţă şi
eficacitate.
La evaluarea sistemului de control intern, auditorii publici externi vor lua în considerare, de
asemenea, rezultatele activităţii compartimentului de audit intern al entităţii, verificând însă dacă
informaţiile furnizate de acesta sunt credibile şi utile în acţiunea de control sau audit a Curţii de
Conturi.

40
 În urma evaluării sistemului de control intern din entitate, auditorii publici externi
concluzionează dacă acesta a fost proiectat conform cerinţelor legale, acordând calificative
nivelului preliminar de încredere în sistemul de control intern al entităţii (ridicat, mediu sau scăzut).
Curtea de Conturi dezvoltă colaborarea cu structurile de audit intern de la nivelul persoanelor
juridice, care intră în sfera ei de competenţă, în vederea asigurării complementarităţii şi a creşterii
eficienţei activităţii de audit pentru:
a) evitarea suprapunerii perioadelor în care se desfăşoară acţiunile de verificare şi cele de
audit intern la entităţi;
b) stabilirea acţiunilor de verificare care sunt de interes pentru Curtea de Conturi, a
obiectivelor acestora şi a termenelor de realizare, având în vedere respectarea principiului ca
acestea sa fie, de regulă, ulterioare misiunilor de audit intern;
c) furnizarea de informaţii către Curtea de Conturi de către entităţile publice care intră în
competenţa sa de verificare.
În final, trebuie menţionat că, în situaţia în care auditorii publici externi iau cunoştinţă de
informaţii care constituie secrete de stat, de serviciu, comerciale sau individuale, ei sunt obligaţi să
respecte caracterul lor confidenţial şi să facă cunoscute aceste informaţii numai autorităţilor
îndreptăţite. Obligativitatea confidenţialităţii se respectă atât pe parcursul, cât şi după finalizarea
misiunii de control/audit.
Actele întocmite şi/sau emise de structurile Curţii de Conturi a României au caracter public
numai după încheierea procedurilor de valorificare.
B. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (ANAF)
Începând cu data de 1 octombrie 2003, a fost înfiinţată Agenţia Naţională de Administrare
Fiscală, devenind operaţională la 1 ianuarie 2004.
Reorganizată în anul 2013, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (numită în continuare
şi Agenţia) asigură administrarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor venituri bugetare date
prin lege în competenţa sa, aplicarea politicii şi reglementărilor în domeniul vamal şi exercitarea
atribuţiilor de autoritate vamală, precum şi controlul operativ şi inopinat privind prevenirea,
descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte care au ca efect evaziunea fiscală şi frauda fiscală
şi vamală.
În vederea realizării atribuţiilor, pentru prevenirea actelor şi faptelor de evaziune şi fraudă
fiscală, Agenţia efectuează controlul operativ şi inopinat cu privire la:
a) respectarea actelor normative în scopul prevenirii, descoperirii şi combaterii oricăror acte şi
fapte de evaziune fiscală şi fraudă fiscală şi vamală;
b) respectarea normelor de comerţ, urmărind prevenirea, depistarea şi înlăturarea evaziunii fiscal şi
fraudelor fiscale şi vamale;
c) modul de producere, depozitare, circulaţie şi valorificare a bunurilor, în toate locurile şi spaţiile
în care se desfăşoară activitatea operatorilor economici;
d) participarea, în colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere şi instituţii specializate,
la acţiuni de depistare şi combatere a activităţilor ilicite care generează fenomene de evaziune şi
fraudă fiscală şi vamală.
Din punctul nostru de vedere prezintă interes funcţiile din sfera controlului fiscal şi vamal.
Printre atribuţiile din domeniul fiscal ale ANAF pot fi enumerate:
1. stabileşte competenţa teritorială, alta decât cea reglementată prin alte acte normative, pentru
administrarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor venituri administrate;
2. asigură înregistrarea contribuabililor, gestionarea registrului contribuabililor, a dosarului
fiscal al contribuabililor şi a cazierului fiscal, precum şi a altor evidenţe;
3. organizează şi administrează evidenţa impozitelor, taxelor, contribuţiilor sociale şi a altor
venituri bugetare declarate şi plătite de către contribuabili;
4. elaborează şi aplică procedurile privind evidenţa analitică pe plătitori şi stingere a creanţelor
prin plata voluntară;
5. organizează activitatea de recuperare a creanţelor fiscale restante prin aplicarea măsurilor de
executare silită;

41
 6. efectuează inspecţia fiscală şi verificarea fiscală şi emite acte administrative fiscale;
7. organizează activitatea de valorificare a bunurilor confiscate sau intrate în proprietatea
privată a statului, precum şi a bunurilor sechestrate în cadrul procedurii de executare silită;
8. introduce şi promovează metode de înregistrare fiscală, declarare şi plată a impozitelor,
taxelor şi contribuţiilor, bazate pe utilizarea tehnologiei informaţiei şi în susţinerea cerinţelor
contribuabililor;
9. acordă, la cererea temeinic justificată a contribuabililor, înlesniri la plata obligaţiilor fiscale
restante;
10. organizează activitatea de înscriere în Arhiva Electronică de Garanţii Reale Mobiliare a
creanţelor fiscale ale contribuabililor pentru care s-au emis titluri executorii;
11. încurajază conformarea voluntară a contribuabililor prin modernizarea şi furnizarea de
servicii menite să le faciliteze îndeplinirea obligaţiilor fiscale;
12. aplică măsurile prevăzute de lege în cazul neconformării contribuabililor în îndeplinirea
obligaţiilor de înregistrare fiscală, declarative şi de plată;
13. constată şi sancţionează faptele care constituie contravenţii şi reţine, în vederea confiscării,
mărfurile care fac obiectul contravenţiei, pentru care legea prevede o astfel de sancţiune;
14. deţine, administrează, analizează şi evaluează informaţiile fiscale şi vamale şi acţionează
pentru obţinerea de informaţii relevante pentru Agenţie, din diverse surse, în vederea identificării
atât a unor potenţiale riscuri, cît şi a contribuabililor care prezintă risc ridicat din punctul de vedere
al administrării fiscale şi vamale;
15. stabileşte categoriile de impozite, taxe, contributii şi alte venituri date în administrarea sa,
care se plătesc în contul unic, precum şi metodologia de distribuire şi de stingere a acestora;
16. organizează activitatea de monitorizare a colectării creanţelor bugetare;
17. elaborează şi aplică metodologii de gestiune a arieratelor bugetare şi monitorizează
recuperarea acestora;
18. elaborează şi aplică procedurile de impunere pentru persoanele juridice și persoanele fizice;
19. elaborează şi aplică procedurile privind plata voluntară şi stabilirea mijloacelor de plată;
20. estimează veniturile bugetare pe care le administrează şi face propuneri privind nivelul
veniturilor ce pot fi colectate de la contribuabili, pe baza datelor proprii, a indicatorilor
macroeconomici, a politicii fiscale şi a legislaţiei în vigoare privind impozitele, taxele, contribuţiile
sociale şi alte venituri bugetare;
21. elaborează modelul şi conţinutul formularelor utilizate pentru administrarea fiscală, precum
şi instrucţiunile de completare a acestora;
22. asigură tipărirea formularelor care sunt utilizate în domeniul său de activitate;
23. elaborează procedura pentru preţurile de transfer, în cazul tranzacţiilor efectuate între
persoane afiliate, şi emite actele administrative referitoare la soluţia fiscala individuală anticipată şi
acordul de preţ în avans;
24. îndruma contribuabilii în aplicarea legislaţiei fiscale şi procedural-fiscale, precum şi a
prevederilor convenţiilor de evitare a dublei impuneri;
25. elaborează norme metodologice şi proceduri privind competenţele de exercitare, condiţiile şi
modalităţile de efectuare şi suspendare a inspecţiei fiscale şi a verificărilor fiscale la persoane
fizice;
26. organizează activitatea privind publicarea pe pagina de internet a Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală a contribuabililor care înregistrează obligaţii bugetare restante;
27. desemnează administratorul judiciar/lichidatorul şi verifică activitatea acestuia, în situatia în
care Agenţia sau unităţile sale subordonate deţin cel puțin 50% din valoarea totală a creanţelor
debitorilor împotriva cărora s-a deschis procedura insolvenţei;
28. .organizează activitatea de recuperare a creanţelor restante provenite din colaborare
interstatală şi de asistenţă pentru recuperarea în România a creanţelor stabilite într-un alt stat,
precum şi pentru recuperarea într-un alt stat a creanţelor stabilite în Romania.
Pe lângă atribuţiile din domeniul fiscal, ANAF are atribuţii semnificative şi în domeniul
vamal, după cum urmează:

42
 1. urmăreşte şi supraveghează respectarea reglementărilor vamale pe întregul teritoriu al ţării
şi exercită controlul specific;
2. raportează Comisiei Europene cazurile de fraudă şi iregularităţi privind drepturile vamale
mai mari de 10.000 euro;
3. asigură aplicarea în domeniul vamal a legislaţiei naţionale şi comunitare;
4. exercită activitatea de control ulterior şi orice altă formă de control specific în legatură cu
aplicarea şi respectarea reglementărilor în vigoare în domeniul vamal;
5. opreşte şi controlează mijloacele de transport încărcate cu mărfuri de import, export, aflate
sub supraveghere vamală sau fiscală, precum şi bagajele însoţite ori neînsoţite ale călătorilor care
trec frontiera de stat a României şi verifică legalitatea şi regimul vamal sau fiscal al acestora;
6.verifică, pe timp de zi şi de noapte, clădiri, depozite, terenuri şi alte obiective şi poate
preleva, în condiţiile legii, probe pe care le analizează în laboratoarele proprii sau agreate în vederea
identificării şi expertizării mărfurilor supuse vămuirii;
7. efectuează investigaţii, supravegheri şi verificări în cazurile în care sunt semnalate situaţii
de încălcare a legislaţiei vamale de către persoane fizice şi juridice; verifică registre şi alte forme de
evidenţă şi are dreptul de a cere oricărei persoane fizice sau juridice să prezinte, fără plată,
documentaţia şi informaţiile privind operaţiunile vamale;
8. cooperează cu autorităţile vamale ale altor state, precum şi cu organismele internaţionale de
specialitate, în vederea prevenirii, cercetării şi combaterii fraudelor vamale;
9. întreprinde măsurile legale privind verificarea, autorizarea, supravegherea şi controlul
producţiei, deţinerii, importului şi circulaţiei produselor accizabile;
10. îndeplineşte atribuţiile specifice în domeniul autorizării, atestării şi avizării persoanelor
juridice şi fizice care desfăşoară activităţi de producţie, îmbuteliere, ambalare, primire, deţinere,
depozitare şi/sau expediere, comercializare, utilizare finală a produselor accizabile.
O a treia categorie de atribuţii ale ANAF se referă la prevenirea, descoperirea şi combaterea
evaziunii fiscale şi a fraudei fiscale şi vamale. În acest sens, enumerăm ca atribuţii în domeniul
prevenirii şi descoperirii evaziunii fiscale şi a fraudei fiscale şi fraudei vamale următoarele:
1. acţionează atât în vederea prevenirii sustragerii de la plata a sumelor datorate bugetelor
administrate de Agenţie, cât şi pentru prevenirea şi descoperirea evaziunii fiscale şi a fraudelor
fiscale şi vamale;
2. cooperează cu instituţiile cu atribuţii similare din alte state. precum şi cu organismele de
luptă împotriva fraudelor din cadrul Uniunii Europene, în cauzele de interes comun;
3. verifică respectarea reglementărilor legale privind circulaţia mărfurilor pe drumurile
publice, în porturi, căi ferate şi fluviale, aeroporturi, în vecinătatea punctelor vamale, antrepozite,
zone libere, precum şi în alte locuri în care se desfaşoară o asemenea activitate;
4. verifică legalitatea activităţilor desfăşurate, existenţa şi autenticitatea documentelor
justificative în activităţile de producţie şi prestări de servicii ori pe timpul transportului, depozitării
şi comercializării bunurilor şi aplică sigilii pentru asigurarea integrităţii bunurilor;
5. constituie şi utilizează baze de date necesare pentru prevenirea şi descoperirea
infracţiunilor economico-financiare şi a altor fapte ilicite în domeniul fiscal si vamal;
6. efectuează investigaţii, supravegheri şi verificări fiscale şi vamale necesare prevenirii şi
descoperirii faptelor de evaziune fiscală şi fraudă fiscală şi vamală, inclusiv în cazurile în care sunt
semnalate situaţii de încalcare a legislaţiei specifice;
7. solicită date sau documente de la orice entitate privată şi/sau publică, în scopul
instrumentării şi fundamentării constatărilor cu privire la săvârşirea unor fapte care contravin
legislaţiei în vigoare în domeniul financiar fiscal şi vamal;
8. constată împrejurări privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul
evaziunii fiscale, stabileşte implicaţiile fiscale ale acestora şi dispune luarea măsurilor asigurătorii
ori de câte ori există pericolul ca debitorul să se sustragă de la urmărire sau să îşi ascundă, să îşi
înstrăineze ori să îşi risipească patrimoniul;

43
 9. legitimează şi stabileşte identitatea administratorilor unităţilor controlate, precum şi a
oricăror persoane implicate în săvârşirea faptelor de evaziune şi fraudă fiscală şi vamală constatate
şi solicită acestora explicaţii scrise;
10. reţine documente, solicită copii certificate de pe documentele originale, prelevează probe,
eşantioane, mostre şi alte asemenea specimene, solicită efectuarea expertizelor tehnice necesare
finalizarii actului de control;
11. exercită controlul operativ şi inopinat privind prevenirea şi descoperirea oricăror acte şi
fapte din domeniul economico-financiar, fiscal şi vamal, care au ca efect evaziunea şi frauda fiscală
şi vamală;
12. efectuează controale în vederea identificării evaziunii şi fraudei fiscale şi vamale la toate
categoriile de contribuabili, indiferent de domiciliul fiscal, mărimea şi forma de organizare, precum
şi în orice loc, indiferent de forma sub care se desfăşoară activităţi economice, generatoare de
venituri;
13. participă, cu personal propriu sau în colaborare cu organele de specialitate ale altor
ministere şi instituţii specializate, la acţiuni de depistare şi de sancţionare a activităţilor ilicite care
generează fenomene de evaziune şi fraudă fiscală şi vamală;
14. încheie, ca urmare a controalelor efectuate, acte de control pentru stabilirea stării de fapt
fiscale, pentru constatarea şi sancţionarea contravenţiilor, precum şi pentru constatarea
împrejurărilor privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală sesizând, după caz, organele
de urmărire penală;
15. opreşte şi controlează mijloacele de transport încărcate sau susceptibile a fi încărcate cu
produse accizabile aflate în mişcare naţională, intracomunitară şi internaţională, verifică
îndeplinirea condiţiilor legale cu privire la circulaţia produselor accizabile, verifică, în condiţiile
legii, pe timp de zi şi de noapte, clădiri, depozite, terenuri, sedii şi alte obiective şi poate preleva
probe pe care le analizează în laboratoarele proprii sau agreate, în vederea identificării şi
expertizării produselor accizabile;
16. constată şi sancţionează faptele care constituie contravenţii la regimul produselor
accizabile şi reţine, în vederea confiscării, mărfurile care fac obiectul contravenţiei, pentru care
legea prevede o astfel de sancţiune;
17. efectuează controale în toate spaţiile în care se produc, se depozitează sau se
comercializează bunuri şi servicii în vederea prevenirii, descoperirii şi combaterii oricăror acte şi
fapte care sunt interzise de actele normative în vigoare;
18. constată contravenţiile şi aplică sancţiunile corespunzătoare;
19. dispune măsuri cu privire la confiscarea bunurilor a căror fabricaţie, depozitare, transport
sau desfacere este ilicită, precum şi a veniturilor realizate din activităţi comerciale sau prestări de
servicii nelegale şi ridică documentele financiar-contabile şi de altă natură care pot servi la
dovedirea contravenţiilor sau a infracţiunilor.
Printre atribuţiile mai noi ale ANAFpot fi amintite cele din domeniul combaterii actelor şi
faptelor de evaziune fiscală şi fraudă fiscală şi vamală:
1. acordă, prin intermediul Direcţiei de combatere a fraudelor, suport tehnic de specialitate
procurorului în efectuarea urmăririi penale în cauzele avand ca obiect infracţiuni economico-
financiare;
2. efectuează, prin intermediul Direcţiei de combatere a fraudelor, din dispoziţia procurorului:
constatări tehnico-ştiinţifice care constituie mijloace de probă;
investigaţii financiare în vederea indisponibilizării de bunuri;
orice alte verificări în materie fiscală dispuse de procuror.
În exercitarea atribuţiilor sale, ANAF colaborează cu organele de specialitate ale altor
ministere şi instituţii specializate, precum şi cu persoane juridice şi fizice şi cu alte entităţi. Agenția
are dreptul să solicite de la celelalte autorităţi ale administraţiei publice, instituții publice şi
operatori economici, de la instituţii de credit şi de la alte persoane datele şi informatiile necesare în
vederea realizării atribuţiilor.

44
 Odată cu reorganizarea ANAF, în cadrul ei s-a înfiinţat Direcţia generală antifraudă fiscală4
(DGAF), structură fără personalitate juridică, cu atribuţii de prevenire şi combatere a actelor şi
faptelor de evaziune fiscală şi fraudă fiscală şi vamală. În cadrul structurii centrale a Direcţiei
generale antifraudă fiscală funcţionează, pe lângă structurile de prevenire şi control, Direcţia de
combatere a fraudelor, care acordă suport tehnic de specialitate procurorului în efectuarea urmăririi
penale în cauzele având ca obiect infracţiuni economic-financiare.
În acest scop, inspectorii antifraudă din cadrul acestei direcţii sunt detaşaţi în cadrul
parchetelor, pe posturi de specialişti. Personalul ANAF care ocupă funcţii publice de inspector
antifraudă poartă, în timpul serviciului, uniformă, însemne distinctive, ecusoane şi, după caz,
armament şi alte mijloace tehnice utilizate ca mijloc individual de apărare, protecţie şi comunicare,
care se atribuie gratuit. În anumite situaţii, în realizarea atribuţiilor de serviciu, inspectorii
antifraudă pot îmbrăca ţinuta civilă.
În îndeplinirea atribuţiilor ce îi revin, inspectorii antifraudă au dreptul:
a) să efectueze controale în toate spaţiile în care se produc, se depozitează sau se comercializează
bunuri şi servicii ori se desfăşoară activităţi care cad sub incidenţa actelor normative naţionale
în vigoare cu privire la prevenirea, descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte care sunt
interzise de acestea;
b) să verifice respectarea reglementărilor legale privind circulaţia mărfurilor pe drumurile publice,
pe căi ferate şi fluviale, în porturi, gări, autogări, aeroporturi, în interiorul zonelor libere, în
vecinătatea unităţilor vamale, antrepozite, precum şi în alte locuri în care se desfăşoară activităţi
economice;
c) să verifice legalitatea activităţilor desfăşurate, existenţa şi autenticitatea documentelor
justificative în activităţile de producţie şi prestări de servicii ori pe timpul transportului,
depozitării şi comercializării bunurilor şi să aplice sigilii pentru asigurarea integrităţii bunurilor;
d) să dispună măsuri, în condiţiile legislaţiei fiscale, cu privire la confiscarea bunurilor a căror
fabricaţie, depozitare, transport sau desfacere este ilicită, precum şi a veniturilor realizate din
activităţi comerciale ori prestări de servicii nelegale şi să ridice documentele financiar‐contabile
şi de altă natură care pot servi la dovedirea contravenţiilor sau, după caz, a infracţiunilor;
e) să dispună luarea măsurilor asigurătorii ori de câte ori există pericolul ca debitorul să se sustragă
de la urmărire sau să îşi ascundă, să îşi înstrăineze ori să îşi risipească patrimoniul, iar dacă în
desfăşurarea activităţii specifice constată împrejurări privind săvârşirea unor fapte prevăzute de
legea penală în domeniul evaziunii fiscale, să sesizeze organele de urmărire penală;
f) să legitimeze şi să stabilească identitatea administratorilor entităţilor controlate, precum şi a
oricăror persoane implicate în săvârşirea faptelor de fraudă şi evaziune fiscală şi vamală
constatate şi să solicite acestora explicaţii scrise, după caz;
g) să reţină documente, în condiţiile Codului de procedură fiscală, să solicite copii certificate de pe
documentele originale, să preleveze probe, eşantioane și mostre şi să solicite efectuarea
expertizelor tehnice necesare finalizării actului de control;
h) să constate contravenţiile şi să aplice sancţiunile corespunzătoare, potrivit competenţelor
prevăzute de lege;
i) să aplice măsurile prevăzute de normele legale, să verifice din punct de vedere fiscal, să
documenteze, să întocmească acte de control operativ planificat sau inopinat privind rezultatele
verificărilor, să aplice măsurile prevăzute de normele legale şi să sesizeze organele competente
în vederea valorificării constatărilor;
j) să oprească mijloacele de transport pentru verificarea documentelor de însoţire a bunurilor şi
persoanelor transportate;
k) să solicite date sau, după caz, documente, de la orice entitate privată şi/sau publică, în scopul
instrumentării şi fundamentării constatărilor cu privire la săvârşirea unor fapte care contravin
legislaţiei în vigoare în domeniul financiar fiscal şi vamal;
4
Ordonanța de Urgență a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătățirea şi reorganizarea activității
Agenției Naționale de Administrare Fiscală, precum şi pentru modificarea şi completarea unor acte normative, publicată
în Monitorul Oficial nr. 389 din 29 iunie 2013, art. 3 și următoarele.

45
l) în timpul exercitării atribuţiilor de serviciu să poarte uniformă, să păstreze şi să facă uz de
armamentul şi mijloacele de apărare din dotare;
m) să utilizeze mijloacele auto purtând însemne şi dispozitive de avertizare sonore şi luminoase
specifice;
n) să constituie şi să utilizeze baze de date, inclusiv ale altor instituţii publice, necesare pentru
prevenirea evaziunii fiscale, infracţiunilor economico‐financiare şi a altor fapte ilicite în
domeniul fiscal şi vamal;
o) să efectueze verificările necesare prevenirii şi descoperirii faptelor de fraudă şi evaziune fiscală
şi vamală;
p) să efectueze operaţiuni de control tematic.
Caracteristicile controlului antifraudă
La orice acţiune de control participă minimum doi inspectori antifraudă, iar la acţiunile de
control cu grad sporit de periculozitate, echipele de control pot fi însoţite de membri ai subunităţilor
specializate de intervenţie rapidă aflate în subordinea Ministerului Afacerilor Interne, în condiţiile
stabilite prin protocol încheiat între acesta şi Agenţie. Fiecare inspector trebuie să prezinte
legitimaţia de control, insigna de împuternicire şi ordinul permanent de serviciu şi să se înscrie în
Registrul unic de control.
Inspectorilor antifraudă fiscală trebuie să li se permită accesul în toate spaţiile în care se
produc, se depozitează sau se comercializează bunuri şi servicii, în interiorul zonelor libere, în
vecinătatea unităţilor vamale, în antrepozite fiscale şi în orice alte locuri unde se desfăşoară
activităţi economice, pe timp de zi și de noapte. De asemenea, dacă este cazul, trebuie să se
faciliteze prelevarea de probe, eşantioane, mostre etc.
Reprezentanții firmei controlate sunt obligaţi să pună la dispoziţia inspectorilor DGAF toate
documentele solicitate, iar refuzul constituie infracţiune şi se pedepseste cu până la trei ani de
închisoare. Pentru protejarea împotriva înstrăinării sau deteriorării documentelor supuse controlului,
inspectorii antifraudă pot decide reţinerea acestora, în baza unui proces-verbal de ridicare de
înscrisuri.
Contribuabilii sunt obligați să furnizeze explicații scrise la solicitarea inspectorilor antifraudă
și să se prezinte cu înscrisurile solicitate la data și ora prevăzute în invitațiile primite. Inspectorii
antifraudă pot sigila depozite, incinte, mijloace de transport, pot dispune instituirea de măsuri
asigurătorii asupra activelor patrimoniale.
În cazul în care identifică abateri pentru care legea prevede sancțiuni contravenționale,
inspectorii antifraudă fiscală încheie Procese-verbale de constatare şi sancţionare a contravenţiilor.
De asemenea, inspectorii DGAF pot dispune confiscarea bunurilor a căror fabricaţie, depozitare,
transport sau desfacere este ilicită, precum şi veniturile realizate din activităţi comerciale sau
prestări de servicii nelegale.
În termen de 15 zile calendaristice de la data comunicării actului constatator, contribuabilii
pot face plângere împotriva sa. În acest caz, plângerea, însoţită de o copie a respectivului Proces-
verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor, trebuie depusă la judecătoria în circumscripţia
căreia a fost constatată contravenţia.
Rezultatele controalelor antifraudă se consemnează în procese verbale, iar în situația în care
sunt constatate împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul
financiar-fiscal sau vamal sunt sesizate organele de urmărire penală.
La constatarea unor împrejurări privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală în
domeniul financiar‐fiscal sau vamal se întocmesc procese‐verbale şi acte de control în baza cărora
sunt sesizate organele de urmărire penală cu privire la faptele constatate. Împreună cu actul de
sesizare se trimit organelor de urmărire penală: procesul‐verbal sau actul de control încheiat,
documentele ridicate şi explicaţiile scrise solicitate, precum şi alte înscrisuri care au valoare
probatorie de înscrisuri în procesul penal.
Inspectorii antifraudă fiscală verifică respectarea reglementărilor legale privind circulaţia
persoanelor şi mărfurilor în porturi, gări, autogări, aeroporturi, pe căi ferate şi fluviale şi pe

46
drumurile publice, iar conducătorii mijloacelor de transport sunt obligaţi să oprească la semnalele
personalului DGAF, care poartă uniformă cu înscrisuri oficiale sau vestă roşie reflectorizantă.
Inspecţia fiscală are ca obiect verificarea legalităţii şi conformităţii declaraţiilor fiscale,
corectitudinii şi exactităţii îndeplinirii obligaţiilor de către contribuabili, respectării prevederilor
legislaţiei fiscale şi contabile, verificarea sau stabilirea, după caz, a bazelor de impunere, a
obligaţiilor de plată şi a accesoriilor aferente acestora5.
Inspecţia fiscală se exercită asupra tuturor persoanelor, indiferent de forma lor de organizare,
care au obligaţii de stabilire, reţinere şi plată a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume
datorate bugetului general consolidat.
Selectarea contribuabililor ce urmează a fi supuşi inspecţiei fiscale este efectuată de către
organul fiscal competent, iar contribuabilul nu poate face obiecţii cu privire la procedura de
selectare folosită.
Inspecţia fiscală poate îmbrăca una din cele două forme:
a) inspecţia fiscală generală, care reprezintă activitatea de verificare a tuturor
obligaţiilor fiscale ale unui contribuabil, pentru o perioadă de timp determinată;
b) inspecţia fiscală parţială, care reprezintă activitatea de verificare a uneia sau mai
multor obligaţii fiscale, pentru o perioadă de timp determinată.
Pe lângă procedurile de control utilizate în realizarea atribuţiilor sale, inspecţia fiscală poate
aplica următoarele metode de control:
a) verificarea prin sondaj, care constă în activitatea de verificare selectivă a
documentelor şi operaţiunilor semnificative, care stau la baza modului de calcul, de evidenţiere şi
de plată a obligaţiilor fiscale;
b) verificarea exhaustivă, care constă în activitatea de verificare a tuturor documentelor
şi operaţiunilor semnificative, care stau la baza modului de calcul, de evidenţiere şi de plată a
obligaţiilor fiscale;
c) controlul electronic, care constă în activitatea de verificare a contabilităţii şi a
surselor acesteia, prelucrate în mediu electronic, utilizând metode de analiză, evaluare şi testare
asistate de instrumente informatice specializate.
Perioada supusă inspecţiei fiscale începe de la sfârşitul perioadei controlate anterior.
Metodologia de desfăşurare a inspecţiei fiscale
Ca regulă, înaintea desfăşurării inspecţiei fiscale, organul fiscal are obligaţia să înştiinţeze
contribuabilul în legătură cu acţiunea care urmează să se desfăşoare, prin transmiterea unui aviz de
inspecţie fiscală.
Inspecţia fiscală se desfăşoară, de regulă, în spaţiile de lucru ale contribuabilului.
Contribuabilului îi revine obligaţia de a pune la dispoziţie un spaţiu adecvat, precum şi logistica
necesară desfăşurării inspecţiei fiscale. Dacă nu există un spaţiu de lucru adecvat pentru derularea
inspecţiei fiscale, atunci activitatea de inspecţie se va putea desfăşura la sediul organului fiscal sau
în orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul.
Oricum, indiferent de locul unde se desfăşoară inspecţia fiscală, organul fiscal are dreptul să
inspecteze locurile în care se desfăşoară activitatea, în prezenţa contribuabilului sau a unei persoane
desemnate de acesta.
Inspecţia fiscală se desfăşoară, de regulă, în timpul programului de lucru al contribuabilului.
Inspecţia fiscală se poate desfăşura şi în afară programului de lucru al contribuabilului, cu acordul
scris al acestuia şi cu aprobarea conducătorului organului fiscal.
Durata efectuării inspecţiei fiscale este stabilită de organul de inspecţie fiscală, în funcţie de
obiectivele inspecţiei, şi nu poate fi mai mare de:
a) 180 de zile pentru contribuabilii mari, precum şi pentru contribuabilii/plătitorii care au sedii
secundare, indiferent de mărime;
b) 90 de zile pentru contribuabilii mijlocii;

5
***, Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.
547 din 23 iulie 2015, art. 94, al.1.

47
 c) 45 de zile pentru ceilalţi contribuabili.
Realizarea inspecţiei fiscale presupune respectarea unor reguli. Pot fi considerate reguli de
desfăşurare a inspecţiei fiscale următoarele:
1. Activitatea de inspecţie fiscală se organizează şi se desfăşoară în baza unor programe
anuale, trimestriale şi lunare.
2. Inspecţia fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare tip de creanţă fiscală şi pentru
fiecare perioadă supusă impozitării.
3. La începerea inspecţiei fiscale, organul de inspecţie fiscală trebuie să prezinte
contribuabilului/plătitorului legitimaţia de inspecţie şi ordinul de serviciu semnat de conducătorul
organului de inspecţie fiscală. Începerea inspecţiei fiscale trebuie consemnată în Registrul unic de
control ori de câte ori există obligaţia ţinerii acestuia
4. Inspecţia fiscală are în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt şi raporturile juridice care
sunt relevante pentru impozitare sau verificarea modului de respectare a altor obligaţii prevăzute de
legislaţia fiscală şi contabilă.
5. Inspecţia fiscală se efectuează în aşa fel încât să afecteze cât mai puţin activitatea curentă a
contribuabilului/plătitorului şi să utilizeze eficient timpul stabilit pentru efectuarea inspecţiei
fiscale.
6. La finalizarea inspecţiei fiscale, contribuabilul/plătitorul este obligat să dea o declaraţie
scrisă, pe propria răspundere, din care să rezulte că au fost puse la dispoziţie toate documentele şi
informaţiile solicitate pentru inspecţia fiscală. În declaraţie se menţionează şi faptul că au fost
restituite toate documentele solicitate şi puse la dispoziţie de contribuabil/plătitor.
7. Contribuabilul/Plătitorul are obligaţia să îndeplinească măsurile prevăzute în actul întocmit
cu ocazia inspecţiei fiscale, în termenele şi condiţiile stabilite de organul de inspecţie fiscală.
Rezultatul inspecţiei fiscale va fi consemnat într-un raport scris, în care se vor prezenta
constatările inspecţiei din punct de vedere faptic şi legal. Raportul întocmit va sta la baza emiterii
deciziei de impunere care va cuprinde şi diferenţe în plus sau în minus, după caz, faţă de creanţa
fiscală existentă la momentul începerii inspecţiei fiscale.
Inspecţia economico-financiară
Începând din anul 2011, s-a înfiinţat şi s-a organizat, la nivel central, în cadrul Ministerului
Finanţelor Publice, inspecţia economico-financiară6, prin preluarea activităţii şi a personalului
Direcţiei generale de control financiar din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.
Organele de inspecţie economico-financiară au următoarele atribuţii:
- verifică operaţiunile efectuate de operatorii economici în scopul creşterii veniturilor,
reducerii cheltuielilor şi diminuării arieratelor, în fundamentarea şi execuţia bugetului de venituri şi
cheltuieli;
- verifică exactitatea şi realitatea înregistrărilor în evidenţele financiar-contabile;
- controlează respectarea indicatorilor economico-financiari aprobaţi prin bugetele de venituri
şi cheltuieli de către operatorii economici, precum şi respectarea modului de raportare a acestora;
- verifică realitatea informaţiilor cuprinse atât în documentaţia aferentă fundamentării sumelor
acordate de la bugetul general consolidat pentru susţinerea anumitor activităţi, cât şi în documentele
justificative prevăzute de lege pentru acordarea acestora;
- verifică la operatorii economici modul de organizare şi exercitare a controlului intern şi
controlului financiar preventiv;
- verifică modul în care operatorii economici, beneficiari ai finanţărilor rambursabile
garantate de stat sau subîmprumutate, constituie şi asigură sursele de rambursare şi de plată a
dobânzilor, comisioanelor şi/sau a celorlalte costuri, aferente finanţărilor rambursabile respective;
- verifică modul de utilizare a fondurilor europene şi/sau a fondurilor publice naţionale
aferente acestora.

6
***, OUG nr 94 din 2 noiembrie 2011 privind organizarea şi funcţionarea inspecţiei economico-financiare la
operatorii economici, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 799 din 11 noiembrie 2011.

48
 Metodologia de exercitare a inspecţiei economico-financiare este extrem de asemănătoare
cu cea de exercitare a inspecţiei fiscale, motiv pentru care nu o mai prezentăm.

Lucrare de verificare US 2
A. Răspundeţi pe scurt la următoarele întrebări:
1. Caracterizaţi principiile care stau la baza organizării unitare a controlului financiar şi
gestionar.
2. Descrieţi structura organizatorică a sistemului de control din România.
3. Caracterizaţi organele de control financiar şi fiscal care sunt organizate şi funcţionează
în ţara noastră.

Bibliografie
1. Florea, I., Macovei, I.-C., Berheci, M., Controlul economic, financiar şi gestionar, Ediţia a
II-a, Editura CECCAR, Bucureşti, 2011
2. ***, Hotărârea Curţii de Conturi nr. 155 din 29 mai 2014 pentru aprobarea
Regulamentului privind organizarea şi desfăşurarea activităţilor specifice Curţii de Conturi,
precum şi valorificarea actelor rezultate din aceste activităţi, publicat în Monitorul Oficial al
României nr. 547 din 24 iulie 2014
3. ***, Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 94 din 2 noiembrie 2011 privind organizarea
şi funcţionarea inspecţiei economico-financiare la operatorii economici, publicată în Monitorul
Oficial al României, Partea I, nr. 799 din 11 noiembrie 2011
4. ***, H.G. nr. 520/2013 privind organizarea şi funcţionarea Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală, publicată în Monitorul Oficial al României nr. 473 din 30.07.2013
5. ***, Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, publicată în Monitorul Oficial
al României, Partea I, nr. 547 din 23 iulie 2015
6. ***, Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru
îmbunătăţirea şi reorganizarea activităţii Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, precum şi
pentru modificarea şi completarea unor acte normative, publicată în Monitorul Oficial nr. 389 din
29 iunie 2013

49