Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Aspecte Contabile Și Fiscale Privind Imobilizarile Corporale Și Deprecierea Acestora
Aspecte Contabile Și Fiscale Privind Imobilizarile Corporale Și Deprecierea Acestora
Pagina
Introducere........................................................................................................................... 3
Capitolul I : Aspecte generale privind imobilizările corporale ……………..................
6
1.1. Imobilizările corporale – definiţii şi delimitări........................................................ 6
1.1.1. Clasificarea imobilizărilor corporale............................................................. 7
1.2. Evaluarea, reevaluarea şi deprecierea imobilizărilor corporale.......................... 11
1.2.1. Evaluarea imobilizărilor corporale................................................................ 11
1.2.2. Reevaluarea imobilizărilor corporale.............................................................14
1.2.3. Deprecierea imobilizărilor corporale..............................................................16
Capitolul II : Aspecte fiscale privind imobilizările corporale.........................................
23
2.1. Fiscalitate – definiţii şi delimitări.............................................................................23
2.2. Noţiunea de valoare fiscală...................................................................................... 23
2.3. Amortizarea imobilizărilor corporale conform Codului Fiscal.............................. 24
2.4. Impozite şi taxe aferente imobilizărilor corporale................................................... 30
2.4.1. Impozitul pe clădiri......................................................................................... 30
2.4.2. Impozitul pe teren........................................................................................... 33
2.5. Aspecte fiscale privind finanţarea imobilizărilor corporale................................ 35
2.5.1. Finanţarea prin leasing.................................................................................. 35
2.5.2. Finanţarea prin subvenţii............................................................................... 38
Capitolul III : Studiu de caz privind imobilizarile corporale la S.C. Imotrust S.A......
40
3.1. Prezentarea societății comerciale Imotrust S.A....................................................... 40
3.2. Organizarea compartimentului financiar-contabil................................................. 41
3.3. Contabilitatea operațiilor privind imobilizările corporale....................................... 43
3.3.1. Contabilitatea terenurilor și amenajărilor de teren...................................... 43
3.3.2. Contabilitatea construcțiilor.......................................................................... 47
3.3.3. Contabilitatea instalațiilor tehnice, mijloacelor de transport, animale și
plantații...................................................................................................................................49
3.3.4. Contabilitatea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecție a
valorilor umane și materiale și alte active corporale...........................................................
62
Concluzii...............................................................................................................................
64
Bibliografie...........................................................................................................................
68
Anexe....................................................................................................................................
72
Introducere
Luarea în discuţie a fiscalităţii este importantă şi necesară, întrucât, din modul în care
acesta este construită şi funcţionează, se pot desprinde concluzii referitoare la presiunea
fiscală, politica fiscală şi eficienţa implicării puterii publice în viaţa economică şi socială a
unei societăţi.
Astfel rezultă necesitatea unei temeinice pregătiri a contabililor pentru stăpânirea până
la detaliu a legilor şi normelor fiscale tot aşa cum aparatul fiscal trebuie să-şi însuşească
formele de înregistrare contabilă, conţinutul şi funcţiunea conturilor care influenţează
decontările cu bugetul public naţional.
Imobilizările corporale ocupă ponderea cea mai mare în totalul activelor imobilizate,
lucru explicabil prin contribuţia lor hotărâtoare la asigurarea potenţialului tehnico-productiv al
unităţii.
Toate aceste reguli şi norme contabile sunt reglementate prin texte de lege care
graviteză în jurul Legii Contabilităţii.
Cât priveşte relaţia contabilitate – fiscalitate privind deprecierea activelor aceasta
vizează cele două forme de depreciere constatate prin sistemele de amortizare, pentru
deprecierile ireversibile, şi sistemul ajustărilor, pentru deprecierile reversibile.
În practică se utilizează atât amortizarea din punct de vedere contabil, cât şi cea din
punct de vedere fiscal. Amortizarea contabilă se calculează pe baza unui plan de amortizare
întocmit pentru intervalul cuprins între data punerii în funcţiune a imobilizărilor corporale şi
data recuperării integrale a valorii de intrare a acestora.
Capitolul I
ASPECTE GENERALE PRIVIND IMOBILIZĂRILE
CORPORALE
1
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10
noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8 “Reguli de evaluare” – 8.2.3 “Imobilizari corporale”, pct. 92.
necesar să se stabilească dacă activul va contribui, direct sau indirect, la generarea fluxurilor
de numerar de către întreprindere.
Al doilea criteriu este uşor de satisfăcut, deoarece preţul de achiziţie al unui activ, şi
orice costuri auxiliare de achiziţie sunt, în mod normal, uşor identificabile.
Din punct de vedere contabil, se face distincţie între terenul propriu-zis şi amenajările
de teren, datorită regimului financiar diferit al celor 2 categorii. Şi anume, terenurile nu se
amortizează.
b) Mijloacele fixe -reprezintă orice imobilizare corporală, care este deţinută pentru a fi
utlizată în producţia sau livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriată
terţilor sau în scopuri administrative, dacă are o duratănormală de utilizare mai mare de un an
şi o valoare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului.3
2
Dumitrean, E., Scortescu, Gh., Toma, C., Berheci, I., Mardiros, D., Contabilitate financiara I, Vol. I, Ed. Sedcom Libris, Iasi, 2002, p. 112.
3
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a
Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014,Titlul I "Dispozitii generale”, Cap III, art. 7, alin. 1, pct 16.
Potrivit prevederilor hotărârii nr 276/2013, începând cu 1 iulie 2013, valoarea minimă
de intrare a mijloacelor fixe, stabilită în condiţiile art. 3, alin. 2, lit. a) din Legea nr. 15/1994
privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale, republicată, cu
modificările şi completările ulterioare, este de 2.500 lei.
Conform Planului de conturi general, prevăzut în OMFP 3055/2009 cap. IV, pct 329,
mijloacele fixe se împart în 3 grupe principale:
1. Construcţii;
2. Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii, care cuprind:
- Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru);
- Aparate şi instalaţii de măsură, control şi reglare;
- Mijloace de transport;
- Animale şi plantaţii.
3. Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale
şi alte active corporale.
a. investiţiile efectuate la mijloacele fixe care fac obiectul unor contracte de închiriere,
concesiune, locaţie de gestiune, asociere în participaţiune şi altele asemenea;
b. mijloacele fixe puse în funcţiune parţial, pentru care nu s-au întocmit formele de
înregistrare ca imobilizare corporală; acestea se cuprind în grupele în care urmează a
se înregistra, la valoarea rezultată prin însumarea cheltuielilor efective ocazionate de
realizarea lor;
c. investiţiile efectuate pentru descopertă în vederea valorificării de substanţe minerale
utile, precum şi pentru lucrările de deschidere şi pregătire a extracţiei în subteran şi la
suprafaţă;
d. investiţiile efectuate la mijloacele fixe existente, sub forma cheltuielilor ulterioare
realizate în scopul îmbunătăţirii parametrilor tehnici iniţiali şi care conduc la obţinerea
de beneficii economice viitoare, prin majorarea valorii mijlocului fix;
e. investiţiile efectuate din surse proprii, concretizate în bunuri noi, de natura celor
aparţinând domeniului public, precum şi în dezvoltări şi modernizări ale bunurilor
aflate în proprietate publică;
f. amenajările de terenuri;
4
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a
Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014,Titlul II "Impozitul pe profit”, Cap II, art. 24, alin. 3.
g. activele biologice, înregistrare de către contribuabilii care aplică reglementările
contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară.
Există posibilitatea să se înregistreze mijloace fixe care sănu îndeplinească din punct
de vedere contabil cele două condiţii:de a avea o durată de viaţă mai mare de un an, şi o
valoare diferită de plafonul minim recunoscut din punct de vedere fiscal.
Astfel că, dacă un agent economic achiziţionează active de natura mijloacelor fixe cu
valoare de până la 2500 lei, are posibilitatea să înregistreze:6
5
Legea nr.15/1994privind amortizarea capitalului imobilizat in actvie corporale si necorporale, publicat in M Of., nr.242 din 31 mai 1999,
Cap. I, art. 6.
6
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a
Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014,Titlul II "Impozitul pe profit”, Cap II, art. 24, alin. 17.
- fie o achiziţie de materiale de natura obiectelor de inventar pe care le poate da în
consum, la data achiziţiei;
- fie să înregistreze achiziţia în categoria de active imobilizate, ţinând cont de natura
acestora, şi amortizează activele pe durata normată de utilizare.
7
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10
noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8 “Reguli de evaluare” – 8.1. “Reguli generale de evaluare”.
2. evaluarea imobilizărilor la data inventarierii;
3. evaluarea imobilizărilor în momentul închiderii exerciţiului financiar;
4. evaluarea imobilizărilor în momentul ieşirii din întreprindere (în momentul încetării
recunoaşterii în contabilitate).
b) Cost de producţie pentru imobilizările obţinute prin producţie sau construcţie proprie,
format din:
c) Valoarea actuală pentru imobilizările primite cu titlu gratuit (donaţii, subvenţii) estimată
în funcţie de preţul pieţei, starea bunului (uzat sau nou) şi utilitatea sa.
Momentul inventarierii este, de fapt, momentul în care activele unei întreprinderi sunt
măsurate şi exprimate atât în unităţi de măsură fizice, cât şi în unităţi monetare. În momentul
inventarierii se determină valoarea de inventar, adică o valoare actuală sau de utilitate a
imobilizării.
Valoarea justă este valoarea actuală, determinată pe baza unor evaluări efectuate, de
regulă, de profesionişti calificaţi în evaluare, membri ai unui organism profesional în
domeniu.
Valoarea contabilă a unui activ reprezintă valoarea de intrare (sau după caz, valoarea
contabilă brută stabilită în urma ultimei reevaluări) diminuată cu amortizarea şi ajustările
pentru depreciere aferente activului respectiv.
Dacă rezultatul reevaluării este o creştere faţă de valoarea contabilă, atunci aceasta se
tratează astfel:
- ca o creştere a rezervei din reevaluare (cont 105 “Rezerve din reevaluare”) dacă nu a
existat o descreştere anterioară recunoscută ca o cheltuială aferentă acelui activ; sau
- ca un venit care să compenseze cheltuiala cu descreşterea recunoscută anterior la acel
activ.
Valoarea contabilă brută rezultată din reevaluare este atribuită activului, în locul
costului de achiziţie/de producţie sau al oricărei alte valori atribuite înainte acelui activ.
A. Deprecierea ireversibila
Exista trei puncte de vedere din care poate fi tratata amortizarea, si anume:
- din punct de vedere contabil, amortizarea reprezinta reducerea valorii unui activ
imobilizat, ca urmare a deprecierii prin utilizarea lui de catre entitate, intr-o anumita
perioada de timp, a actiunii factorilor naturali, a concurentei, progresului tehnic sau a
altor cauze.
- din punct de vedere economic, amortizarea reprezinta diminuarea valorii unui element
de activ care rezulta din depreciere si care solicita pregatirea si inlocuirea acestuia cu
unul nou.
- din punct de vedere financiar, amortizarea reprezinta principala componenta a
capacitatii de autofinantare.
Potrivit reglementarilor din tara noastra, amortizarea se stabileste prin aplicarea cotelor
de impozitare asupra valorii de intrare a imobilizarilor corporale.9
Astfel, valoarea amortizabilă se determină deducând din valoarea contabilă (de intrare)
a activului valoarea reziduală a acestuia, ceea ce duce la diminuarea amortizărilor şi deci la
creşterea rezultatului exerciţiului. În practică, majoritatea întreprinderilor consideră valoarea
reziduală nesemnificativă şi ca urmare o ignoră la calculul amortizării .
9
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10
noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8 “Reguli de evaluare” – 8.2.3., art. 110, alin. 1.
10
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10
noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8 “Reguli de evaluare” – 8.2.3., art. 111, alin. 1.
Durata de viaţa economică utilă reprezintă durata de utilizare a activului, respectiv în
care exploatarea acestuia aduce profit, sau altfel spus, veniturile realizate sunt mai mari decât
cheltuielile necesare pentru funcţionare.
Amortizarea nu are la bază, în mod obligatoriu anii de utilizare. Ea poate să fie bazată,
de asemenea, pe date fizice (numărul de piese produs, numărul de kilometri de parcursi, etc).
În România durata amortizarii se stabileşte pe baza unui catalog, care cuprinde toate
mijloacele fixe şi pentru fiecare mijloc fix în parte, durate normale de funcţionare. Acest
catalog este stabilit şi revizuit periodic de către Guvern.
- amortizarea liniară;
- amortizarea degresivă;
- amortizarea accelerată.
1. Amortizarea liniară
Acest regim de amortizare este cel mai des folosit, dat fiind faptul ca presupune: un
calcul simplu, influenţarea uniformă a cheltuielilor exerciţiilor şi de asemenea, acest sistem
sta la baza calculelor pentru celelalte metode de amortizare.
2. Amortizarea degresivă
- 1,5, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix de amortizat, este între doi şi
cinci ani;
- 2,0, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix de amortizat este între cinci şi
zece ani;
- 2,5, dacă durata de normală de utilizare a mijlocului fix este mai mare de zece ani;
Amortizarea anuală, pentru ani următori se va calcula, prin aplicarea aceleiaşi cote de
amortizare degresivă, asupra valorii rămase de recuperat, până în anul de funcţionare în care
amortizarea anuală rezultată este egală, sau mai mică, decât amortizarea anuală determinată
prin raportul dintre valoarea rămasă de recuperat şi numărul de ani rămaşi de funcţionare.
Această metodă se aplică doar pentru mijloacele fixe care au o durată normală de
utilizare mai mare de cinci ani. Ea presupune, în primul rând, determinarea duratei de utilizare
în care se realizează amortizarea integrală, atât cea degresivă, cât şi cea liniară. Durata de
utilizare respectivă, se determină în funcţie de durata de utilizare în regim liniar, recalculată
pe baza cotei medii de amortizare degresivă, prin scaderea acesteia din durata normală de
utilizare.
3. Amortizarea accelerată
- date de prezentare: venituri din exploatare, cifra de afaceri, capitalul propriu, capitalul
permanent, activele corporale, activele circulante, cheltuieli de exploatare, profit brut,
profit net;
- indicatori de eficienţă economică: rata capitalului propriu şi capitalului permanent faţă
de activele fixe, rata de imobilizare a activelor fixe în totalul activelor;
- indicatori de eficienţă financiară: rata rentabilităţii financiare, rata rentabilităţii
veniturilor, a rentabilităţii resurselor.
Mai există şi alte metode de amortizare cum ar fi metoda Softy, dar pe care legislaţia
în vigoare nu le acceptă.
B. Deprecierile reversibila
Mărimea acestor ajustări se stabileşte prin diferenţa dintre valoarea de intrare (mai
mare) şi valoarea actuală (mai mică), a imobilizărilor pentru care acestea se constituie,
stabilită la inventariere.
Capitolul II
ASPECTE FISCALE PRIVIND IMOBILIZĂRILE
CORPORALE
Interferenţele fiscale în contabilitate sunt extrem de clare astfel încât pot oferi motivele
unei relaţii directe şi necesare între contabilitatea şi fiscalitatea întreprinderii. Exemple în
acest sens sunt numeroase: evaluarea elementelor din situaţiile financiare, reevaluarea şi
amortizarea imobilizărilor corporale, tratamentul contabil şi fiscal privind: deprecierea
activelor, provizioanele, impozitul pe profit, taxa pe valoarea adaugată.
Fiscalitatea, îşi are propriile reguli mai mult sau mai puţin opozabile întreprinderii.
Costurile care antrenează reduceri de impozite întotdeauna vor fi în atenţia fiscalităţii.
Codul Fiscal defineşte valoarea fiscală drept costul de achiziţie, de producţie sau
valoarea de piaţă a mijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, la data
intrării în patrimoniul contribuabilului, utilizată pentru calculul amortizării fiscale, după caz
(cost de intrare). În valoarea fiscală se includ şi reevaluările contabile efectuate potrivit legii.
13
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a
Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014, Titlul I „ Dispozitii generale”, Cap III, art. 7, alin. 1, pct. 33, lit. c).
2.3Amortizarea imobilizărilor corporale conform Codului Fiscal14
Pentru imobilizările corporale care sunt folosite în loturi, seturi sau care formează un
singur corp, lot sau set, la determinarea amortizării se are în vedere valoarea întregului corp,
lot sau set. Pentru componentele care intră în structura unui activ corporal, a căror durată
normală de utilizare diferă de cea a activului rezultat, amortizarea se determină pentru fiecare
componentă în parte.
Mijlocul fix amortizabil este orice imobilizare corporală care îndeplineşte cumulativ
următoarele condiţii:
b) are o valoare de intrare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a
Guvernului;
b) mijloacele fixe puse în funcţiune parţial, pentru care nu s-au întocmit formele
de înregistrare ca imobilizare corporală; acestea se cuprind în grupele în care urmează a
se înregistra, la valoarea rezultată prin însumarea cheltuielilor efective ocazionate de
realizarea lor;
f) amenajările de terenuri;
c) fondul comercial;
f) orice mijloc fix care nu îşi pierde valoarea în timp datorită folosirii, potrivit
normelor;
în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta pentru metoda
de amortizare liniară sau degresivă.
Potrivit regulii fiscale, în cazul leasingului financiar utilizatorul este tratat din punct de
vedere fiscal ca proprietar, în timp ce în cazul leasingului operaţional, locatorul are această
calitate. Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de către
utilizator, în cazul leasingului financiar, şi de către locator, în cazul leasingului operaţional,
cheltuielile fiind deductibile. În cazul leasingului financiar utilizatorul deduce dobânda, iar în
cazul leasingului operaţional locatarul deduce chiria (rata de leasing). Amortizarea mijloacelor
fixe care fac obiectul unui contract de leasing operaţional se calculează de finanţator, cu
posibilitatea amortizării întregii valori a mijlocului fix minus valoarea reziduală prevăzută în
contract, pe parcursul duratei contractului, dar nu mai puţin de 3 ani.
În cazul în care se înlocuiesc părţi componente ale mijloacelor fixe amortizabile după
expirarea duratei normale de utilizare, pentru determinarea amortizării fiscale se va stabili o
nouă durată normală de utilizare de către o comisie tehnică sau un expert tehnic independent.
În cazul unei imobilizări corporale cu o valoare de intrare mai mică decât limita
stabilită prin hotârâre a Guvernului, contribuabilul poate opta pentru deducerea cheltuielilor
aferente imobilizării sau pentru recuperarea acestor cheltuieli prin deduceri de amortizare.
Impozitele şi taxele locale reprezintă o formă de prelevare a unei părţi din veniturile
şi/sau averea persoanelor fizice şi juridice la dispoziţia colectivităţilor locale în vederea
acoperirii cheltuielilor publice. Această prelevare se face în mod obligatoriu, cu titlu
nerambursabil şi fără contraprestaţie directă din partea unităţii administrativ-teritoriale.
impozitul pe clădiri;
impozitul pe teren;
taxa asupra mijloacelor de transport;
taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor;
taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă şi publicitate;
impozitul pe spectacole;
taxa hotelieră;
taxe speciale;
alte taxe locale.
15
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a
Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014, Titlul IX „ Impozit si taxe locale”, Cap II.
Impozitul pe clădiri este anual şi se datorează de către contribuabili pentru clădirile
aflate în proprietatea lor, indiferent de locul unde sunt situate şi de destinaţia acestora.
Prin clădire se înţelege orice construcţie situată deasupra solului şi/sau sub nivelul
acestuia, indiferent de denumirea ori de folosinţa sa, şi care are una sau mai multe încăperi ce
pot servi la adăpostirea de oameni, animale, obiecte, produse, materiale, instalaţii,
echipamente şi altele asemenea, iar elementele structurale de bază ale acesteia sunt pereţii şi
acoperişul, indiferent de materialele din care sunt construite. Încăperea reprezintă spaţiul din
interiorul unei clădiri.
Persoanele fizice care au în proprietate două sau mai multe clădiri datorează un
impozit pe clădiri, majorat după cum urmează:
În cazul unei clădiri a cărei valoare a fost recuperată integral pe calea amortizării, cota
de impozitare este de 1,5%, iar valoarea impozabilă se reduce cu 15%.
În cazul unei clădiri care nu a fost reevaluată în ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de
referinţă 2013, cota impozitului şi a taxei pe clădiri este de 20%.
În cazul unei clădiri care nu a fost reevaluată în ultimii 5 ani anteriori anului fiscal de
referinţă, cota impozitului şi a taxei pe clădiri este de 40%;
Orice persoană, fizică sau juridică, care deţine în proprietate teren situat în România,
datorează pentru acesta un impozit pe teren anual, care se plăteşte la bugetul local al unităţii
administrativ-teritoriale în raza căreia este situat terenul.
Pentru terenurile proprietate publică sau privată a statului ori a unităţilor administrativ
- teritoriale, concesionate, închiriate, date în administrare ori în folosinţă, se stabileşte taxa pe
teren care reprezintă sarcina fiscală a concesionarilor, locatarilor, titularilor dreptului de
administrare sau de folosinţă, după caz, în condiţii similare impozitului pe teren.
Pentru orice operaţiune juridică efectuată de o persoană în cursul unui an, care are ca
efect transferul dreptului de proprietate asupra unui teren, persoana încetează a mai datora
impozitul pe teren începând cu prima zi a lunii următoare celei în care a fost efectuat
transferul dreptului de proprietate asupra terenului.
Dacă în cursul anului se modifică rangul unei localităţi, impozitul pe teren se modifică
pentru întregul teren situat în intravilan corespunzător noii încadrări a localităţii, începând cu
data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a intervenit această modificare.
Contribuabilii persoane fizice sunt obligaţi să depună declaraţii chiar dacă aceştia
beneficiază de reducere sau de scutire la plata impozitului pe teren, ori pentru terenurile
respective nu se datorează impozit pe teren.
Înstrăinarea unui teren, prin oricare dintre modalităţile prevăzute de lege, nu poate fi
efectuată până când titularul dreptului de proprietate asupra terenului respectiv nu are stinse
orice creanţe fiscale locale, cu excepţia obligaţiilor fiscale aflate în litigiu, cuvenite bugetului
local al unităţii administrativ-teritoriale unde este amplasat terenul sau al celei unde îşi are
domiciliul fiscal contribuabilul în cauză, cu termene de plată scadente până la data de întâi a
lunii următoare celei în care are loc înstrăinarea.
Impozitul pe teren se plăteşte anual, în două rate egale, până la datele de 31 martie şi
30 septembrie.
Impozitul anual pe teren, datorat aceluiaşi buget local de către contribuabili, persoane
fizice sau juridice, de până la 50 lei inclusiv, se plăteşte integral până la primul termen de
plată. În cazul în care contribuabilul deţine în proprietate mai multe terenuri amplasate pe raza
aceleiaşi unităţi administrativ-teritoriale, suma de 50 lei se referă la impozitul pe teren
cumulat.
Operaţiunea de leasing este iniţiată de firma care doreşte închirierea bunului şi care se
adresează societăţii de leasing cu o cerere de ofertă. Societatea de leasing, în urma acceptării
cererii, procedează la stabilirea contractului cu producătorul bunului solicitat în vederea
achiziţionării lui, fiind implicat şi viitorul beneficiar. Pentru utilizarea bunului, beneficiarul va
plăti societăţii de leasing costul sub formă de rate eşalonate pe perioada de valabilitate a
contractului.
La sfârşitul perioadei de închiriere, beneficiarul poate opta pentru una din variante: să
prelungească contractul, să-l abandoneze sau să cumpere bunul la valoarea reziduală.
Din punct de vedere contabil, leasingul financiar este operaţiunea de leasing care
transferă cea mai mare parte din riscurile şi avantajele aferente dreptului de proprietate asupra
activului.
- leasing financiar;
- leasing operaţional.
Leasing-ul financiar este definit ca fiind acea operaţiune care îndeplineşte una sau mai
multe dintre următoarele condiţii:17
17
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a
Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014, Titlul I „ Dispozitii generale”, Cap III, art. 7, alin. 1, pct. 7.
- riscurile şi beneficiile dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul
leasingului sunt transferate utilizatorului la momentul la care contractul de leasing
produce efecte;
- contractul de leasing prevede expres transferul dreptului de proprietate asupra
bunului ce face obiectul leasingului către utilizator la momentul expirării
contractului;
- utilizatorul are opţiunea de a cumpăra bunul la momentul expirării contractului, iar
valoarea reziduală exprimată în procente este mai mică sau egală cu diferenţa dintre
durata normală de funcţionare maximă şi durata contractului de leasing, raportată la
durata normală de funcţionare maximă, exprimată în procente;
- perioada de leasing depăşeşte 80% din durata normală de funcţionare maximă a
bunului care face obiectul leasingului; în înţelesul acestei definiţii, perioada de
leasing include orice perioadă pentru care contractul de leasing poate fi prelungit;
- valoarea totală a ratelor de leasing, mai puţin cheltuielile accesorii, este mai mare
sau egală cu valoarea de intrare a bunului;
Leasing operaţional18 este definit ca orice contract de leasing încheiat între locator şi
locatar, care transferă locatarului riscurile şi beneficiile dreptului de proprietate, mai puţin
riscul de valorificare a bunului la valoarea reziduală, şi care nu îndeplineşte niciuna dintre
condiţiile prezentate la leasing-ul financiar.
Rata de leasing cuprinde o cotă parte din valoarea împrumutului în natură (valoarea
bunului) la care se adaugă dobânda de leasing (poate fi o rată implicită sau o rată medie
bancară).
b) dacă tranzacţia de vânzare şi închiriere a aceluiaşi activ are ca rezultat un leasing
operaţional, entitatea vânzătoare contabilizează o tranzacţie de vânzare, cu înregistrarea
scoaterii din evidenţă a activului şi a sumelor încasate sau de încasat.
Concluzia este că devine necesară anularea efectului amortizării bunului finanţat prin
subvenţie asupra rezultatului exerciţiului în care se înregistrează această cheltuială. Această
anulare se realizează prin înregistrarea într-un cont de venituri a unei părţi din subvenţia
primită şi consemnată anterior la resurse proprii, proporţională cu amortizarea trecută pe
cheltuieli.
20
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10
noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8 “Reguli de evaluare” – 8.8 “Subventi”.
Capitolul III
STUDIU DE CAZ PRIVIND IMOBILIZĂRILE CORPORALE
LA S.C. IMOTRUST S.A.
Mijloacele fixe pot ieși definitiv din gestiune prin casare, vânzare, donație iar temporar
prin concesiune, locație de gestiune și închiriere.
Pentru casare se folosește procesul verbal de scoatere din funcțiune a mijloacelor fixe,
document prin care se constată îndeplinirea condițiilor de casare, de aprobare și executare a
ei, de consemnare a materialelor rezultate din casare.
% = 404.ABER 86.800
„Terenuri” Alber-Holding
4426
16.800
„TVA deductibilă”
Alber-Holding
4426
1.080
„TVA deductibilă”
2112.AMNJTRN9269 = 231
4.500
„Amenajări de terenuri” „Imobilizări corporale în curs de
execuţie”
f) Calculul amortizării:
Amortizarea anuală = 4500 lei / 4 ani = 1.125 lei/an
Amortizarea lunară = 1.125 lei / 12 luni = 93,75 lei/lună
Amortizarea se inregistreaza începând cu luna august 2011, vezi Anexa nr. 2 NCO
amortizare:
6813 = 2911
5000
“Cheltuieli de exploatare privind “Ajustări pentru deprecierea terenurilor
ajustările pentru deprecierea şi amenajărilor de terenuri”
imobilizărilor”
Amortizarea înregistrată pana în luna septembrie este de 2.345,75 lei, vezi Anexa nr. 4
– Fişă cont amortizare amenajare teren.
6811 = 2811.AMNJ9269
2.345,75
amortizarea imobilizărilor”
461.C = %
99.200
“Debitori diverşi” 7583
80.000
“Venituri din vânzarea activelor
şi alte operaţii de capital”
4427
19.200
“TVA colectată”
6583 = 2111.TRN9269
70.000
% = 2112.AMNJ9269 4.500
2811.AMNJ 9269
2.345,75
212.CLD59426 = 105
54.999,92
2812.CLD59426 = 212.CLD59426
4.999,92
Se optează pentru varianta realizării câștigului din reevaluare pe masură ce activul este
folosit de entitate, astfel se transferă rezerva la valoarea constând în diferența dintre
amortizarea calculată pe baza valorii contabile reevaluate și valoarea amortizării calculate pe
baza costului inițial al activului.
Tratamentul realizării câștigului din reevaluarea imobilizărilor reprezintă un element al
politicilor contabile ale entității.
6811 = 2812.CLD59426
329
amortizarea imobilizărilor”
- transferul câștigului realizat, vezi Anexa nr. 8 – Registru jurnal rezerva din reevaluare:
105 = 1065
121
Cheltuieli
Amortizare Amortizare Cheltuieli
An fiscal nedeductibile
contabilă fiscală deductibile fiscal
fiscal
2010 4.800 3.600 3.600 1.200
2011 4.800 3.600 3.600 1.200
2012 4.800 3.600 3.600 1.200
2013 - 3.600 3.600 -
TOTAL 14.400 14.400 14.400 3.600
% = 2814.MFSTAB
400
(deductibile fiscal)
6811.NEDED
100
(nedeductibile fiscal)
b) Calculul amortizării:
Amortizarea anuală = 5000 lei / 3 ani = 1666,66 lei/an
Amortizarea lunară = 1666.66 lei / 12 luni = 138,89 lei/lună
4573 = 7582
138,89
“Donaţii pentru investiţii” “Venituri din donaţii primite”
6811 = 2813.ECHIP54B
5000
“Cheltuieli de exploatare privind “Amortizarea echipament tehnologic
54B”
amortizarea imobilizarilor”
În cazurile menționate la lit. c) si d), valoarea de aport și, respectiv, valoarea justă, se
substituie costului de achiziție.
Prin valoare justă se înțelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunăvoie
între părți aflate în cunoștință de cauză în cadrul unei tranzacții cu prețul determinat obiectiv.
Valoarea justă a activelor se determină, în general, după datele de evidență de pe piață,
printr-o evaluare efectuată, de regulă, de profesioniști calificați în evaluare.
Potrivit pct. 234 alin. (3) din același act normativ, în conturile de subvenții pentru
investiții se contabilizează și donațiile pentru investiții, precum și plusurile la inventar de
natura imobilizărilor corporale și necorporale.
Subvențiile pentru active, inclusiv subvențiile nemonetare la valoarea justă, se
înregistrează în contabilitate ca subvenții pentru investiții și se recunosc în bilanț ca venit
amânat (contul 475 "Subvenții pentru investiții"). Venitul amânat se înregistrează în contul de
profit și pierdere pe măsura înregistrării cheltuielilor cu amortizarea sau la casarea ori cedarea
activelor.
% = 401.ALB 2.975
“Cheltuieli cu redevenţele,
4426 475
“TVA deductibilă”
Credit cont 8036 „Redevente, locatii de gestiune si alte datorii asimilate” 2.500
% = 404.VOLKS 12.400
4426
2.400
“TVA deductibilă”
404.VOLKS = 5121.BRD
12.400
Volkswagen
% = 404.TRIST 2.480
409.T “Furnizori de imobilizări”
2.000
“TVA deductibilă”
“TVA deductibilă”
409.T -
2.000
“Furnizori – debitori”
4426
-480
“TVA deductibilă”
404.TRIST = %
8.680
“Furnizori de imobilizări” 232
6.200
Tristam “Avansuri acordate pentru imobilizări
corporale”
5121.BRD
2.480
Punerea în funcțiune a utilajului, vezi Anexa nr. 22 – Proces verbal recepţie utilaj:
2131.UTJ112B = 231
6.000
“Echipamente tehnologice (maşini, “Imobilizări corporale în curs
Amortizare liniară:
Amortizarea degresivă:
6811 = 2813.UTJ112B
100
În luna iulie 2013, societatea înlocuiește o componentă a utilajului, cu alta nouă, mai
performantă și care conduce la îmbunatățirea parametrilor tehnici inițiali. Costul de achiziție
al noii piese este de 3.000 lei. Costul inițial al piesei ce urmează a fi înlocuite a fost de 2.500
lei.
% = 2131.UTJ112B
2.500
2813.UTJ112B “Echipamente tehnologice (maşini,
125
% = 404.TRIST
3.720
şi instalaţii de lucru”
4426
720
“TVA deductibilă”
% = 401
3.720
611 “Furnizori”
3.000
4426
720
“TVA deductibilă”
a) Subscrierea capitalului social, vezi Anexa nr. 26 – Registru jurnal aport în natură
la capitalul social:
456.PO = 1011
3000
privind capitalul”
2131.DELL3537 = 456.PO
3000
1011 = 1012
3000
6811 = 2813.DELL3537
125
Concluzii
Interferenţele fiscale în contabilitate sunt extrem de clare astfel încât pot oferi motivele
unei relaţii directe şi necesare între contabilitatea şi fiscalitatea întreprinderii. Exemple în
acest sens sunt numeroase: evaluarea elementelor din situaţiile financiare, reevaluarea şi
amortizarea imobilizărilor corporale, tratamentul contabil şi fiscal privind deprecierea
activelor, provizioanele, impozitul pe profit şi taxa pe valoarea adăugată.
Imobilizările sunt bunuri economice, parte a activului patrimonial, care sunt destinate
să servească o perioadă îndelungată în activitatea întreprinderii (mai mulţi ani), ele
participând la mai multe cicluri de exploatare, iar valoarea lor se recuperează treptat pe calea
amortizării, adică prin includerea unor cote-părţi în costul activităţii la care participă.
Pe parcursul utilizării lor, imobilizările consumă părţi din valoarea lor ce se transmit
sub formă de cheltuieli în costul noilor bunuri obţinute care, la rândul lor, conţin în costul lor
beneficii economice viitoare pe care întreprinderea trebuie să le recupereze de la clienţi sub
formă de venituri.
În acelaşi timp, amortizarea fiscală reprezintă deducerea din punct de vedere fiscal a
cheltuielilor generate de achiziţionarea, respectiv producerea, de mijloace fixe pe baza unui
mecanism similar amortizării contabile însă cu ceva diferenţe.
Singurul inconvenient în cazul aplicării acestei amortizări este condiţia pusă cu privire
la păstrarea în patrimoniu a acelui mijloc fix amortizat cel puţin o perioadă egală cu jumătate
din durata lor normală de funcţionare.
Cărţi şi volume:
1. Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., „Bazele contabilităţii”, Ed. Multimedia Arad,
2000;
2. Caraiani C.,Sendroiu C., Bazele contabilitatii,biblioteca digitala ASE;
3. Doina Maria Robu,”Contabilitate generala”-biblioteca digitala ASE;
4. L.Cernuşcă „Politici contabile în accepţiunea standardelor internaţionale IAS-IFRS”,
Editura UAV, Arad, 2005;
5. Cernusca, L., Interferente fiscale in contabilitate, Ed. Tribuna Economica, Bucuresti,
2007;
6. Nicolaescu C. Contabilitate financiară fundamentală, Editura Mirton, Timişoara,2007;
7. Nicolaescu C., Gomoi B., „Noţiuni fundamentale de contabilitate”, Ed. Mirton,
Timişoara, 2006;
8. Nicolaescu C., Gomoi B.,“Notiuni contabile de baza- teorie si practica”, Editura
Mirton, Timisoara, 2009;
9. Dumitrean. E., Contabilitate financiara, Ed. Sedcom Libris, Iasi, 2008;
10. Baltes, N., Ciuhureanu, A. T., Contabilitate financiara, Ed. Universitatii Lucian Blaga,
Sibiu, 2007;
11. Constantin, St., Contabilizarea imobilizarilor corporale si necorporale la agentii
economici si institutiile publice, Ed. Tribuna Economica, Bucuresti, 2006;
12. Feleaga, L., Feleaga, N., Contabilitate financiara. O abordare europeana si
internationala, Vol. I, editia a II-a, Ed. Economica Bucuresti, 2007;
13. Horga, V., Contabilitatea si fiscalitatea societatilor comerciale, Ed. Bibliotheca,
Targoviste, 2007;
14. Mates, D., Matis, D., Cotlet, D., Contabilitatea financiara a entitatilor economice, Ed.
Mirton, Timisoara, 2006;
15. Muntean, M., Pacurari, D., Fiscalitatea si contabilitatea intreprinderii. Aplicatii, teste,
studii de caz, Ed. EduSoft, Bacau, 2006;
16. Pavel, C. D., Contabilitate financiara, Ed. Solness, Timisoara, 2008;
17. Ristea, M., Iordache, E., Manolescu, M., GHID practic de reconciliere contabilitate -
fiscalitate. Solutii referitoare la aplicarea reglementarilor contabile armonizate cu
directivele europene si cu standardele internationale de contabilitate coroborate cu
unele prevederi legale privind impozitul pe profit, Ed. Imprimeria Nationala,
Bucuresti, 2005;
18. Matiş Dumitru, Pop Atanasiu, „Contabilitate financiară”, ediţia a 3-a, Editura Casa
Cărţii de Ştiinţă, Cluj-Napoca, 2010.
19. Todea N., „Teorie contabilă şi raportare financiară”, Editura Aeternitas, Alba Iulia,
2009.
Legislaţie:
Site-uri:
1. http://www.anaf.ro
2. http://www.codfiscal.net
3. http://www.biblioteca-digitala.ase.ro/biblioteca/model/index2.asp
4. http://contabilul.manager.ro
5. http://fiscalitatea.manager.ro
6. http://www.contabilsef.md
7. http://monitorul.fisc.md
8. http://www.ccicov.com/ro
9. http://www.finantare.ro
10. http://www.economiaintreprinderii.ro
11. http://legestart.ro
12. http://aplisoft.ro/
13. http://www.contzilla.ro
14. http://www.legex.ro
15. http://www.cig.ase.ro
Articole:
Note de subsol:
[1]
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele
europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10 noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8
“Reguli de evaluare” – 8.2.3 “Imobilizari corporale”, pct. 92.
[2]
Dumitrean, E., Scortescu, Gh., Toma, C., Berheci, I., Mardiros, D., Contabilitate financiara
I, Vol. I, Ed. Sedcom Libris, Iasi, 2002, p. 112.
[3]
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele
metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014, Titlul I
"Dispozitii generale”, Cap III, art. 7, alin. 1, pct 16.
[4]
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele
metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014, Titlul
II "Impozitul pe profit”, Cap II, art. 24, alin. 3.
[5]
Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat in actvie corporale si
necorporale, publicat in M Of., nr. 242 din 31 mai 1999, Cap. I, art. 6.
[6]
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele
metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014, Titlul
II "Impozitul pe profit”, Cap II, art. 24, alin. 17.
[7]
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele
europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10 noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8
“Reguli de evaluare” – 8.1. “Reguli generale de evaluare”.
[8]
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele
europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10 noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8
“Reguli de evaluare” – 8.2.5.1. “Reevaluarea imobilizarilor corporale”.
[9]
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele
europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10 noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8
“Reguli de evaluare” – 8.2.3., art. 110, alin. 1.
[10]
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele
europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10 noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8
“Reguli de evaluare” – 8.2.3., art. 111, alin. 1.
[11]
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele
europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10 noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8
“Reguli de evaluare” – 8.2., art. 68, alin. 3.
[12]
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele
europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10 noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8
“Reguli de evaluare” – 8.2.3., art. 112.
[13]
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele
metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014, Titlul I
„ Dispozitii generale”, Cap III, art. 7, alin. 1, pct. 33, lit. c).
[14]
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele
metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014, Titlul
II „ Impozitul pe profit”, Cap II, art. 24, alin. 1-23.
[15]Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele
metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014, Titlul
IX „ Impozit si taxe locale”, Cap II.
[16]
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele
metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014, Titlul
IX „ Impozit si taxe locale”, Cap III.
[17]
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele
metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014, Titlul I
„ Dispozitii generale”, Cap III, art. 7, alin. 1, pct. 7.
[18]
Legea nr. 571/2003 coroborata cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele
metodologice de aplicare, Ordonanta de urgenta a Guvernului nr 14 din 2 aprilie 2014, Titlul I
„ Dispozitii generale”, Cap III, art. 7, alin. 1, pct. 8.
[19]
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele
europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10 noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8
“Reguli de evaluare” – 8.2.3 “Imobilizari corporale”, pct. 102.
[20]
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele
europene, publicat in M Of., Partea I, nr. 766 din 10 noiembrie 2009. Capitolul II, Sectiunea 8
“Reguli de evaluare” – 8.8 “Subventi”.
ANEXE