UNIVERSITATEA DIN PETROŞANI

PROGRAMUL DE STUDIU
MANAGEMETUL STRATEGIC AL AFACERILOR

CONTROL STRATEGIC DE GESTIUNE

PETROŞANI

1
 CUPRINS

CAPITOLUL I: CONCEPTE ŞI NOŢIUNI PRIVIND CONTROL FINANCIAR ŞI

CONTROLUL DE GESTIUNE
1.1. Controlul – funcţie a managementului şi gestiunii financiare
1.2. Obiectul, rolul, şi funcţiile controlului financiar
1.3. Formele controlului financiar
1.4. Noţiunea de control a unei organizaţii. Conceptul de control de gestiune sau controlling
1.5. Rolul şi funcţiile controlului de gestiune
1.6. Instrumentele controlului de gestiune
1.7. Sistemul de documente primare şi evidenţă tehnico – operaţivă şi contabilă, sursă şi obiect
de informare pentru control
Test autoevaluare

CAPITOLUL II: METODOLOGIA DE EXERCITARE A CONTROLULUI FINANCIAR

2.1. Sistemul metodologic de control financiar
2.2. Procedee de control financiar
Test autoevaluare

CAPITOLUL III: CONTROLUL FINANCIAR PROPRIU

3.1. Controlul financiar preventiv
3.1.1 Obiectivele controlului financiar preventiv
3.1.2 Organizarea şi exercitarea controlului financiar preventiv
3.2. Controlul financiar de gestiune

2
3.3. Organizarea şi efectuarea inventarierii patrimoniale
Test autoevaluare

CAPITOLUL IV: CONTROL DE GESTIUNE. CONTROLUL

PERFORMANŢELOR COMPANIILOR
4.1. Controlul prin sistemul de bugete al companiei. Sistemul de bugete
4.2. Configuraţia sistemului bugetar al companiei
4.3. Tabloul de bord
4.4. Reporting-ul
4.5. Balanced scorecardul
Test autoevaluare

BIBLIOGRAFIE

3
 CAPITOLUL I
CONCEPTE ŞI NOŢIUNI PRIVIND
CONTROL FINANCIAR ŞI CONTROLUL DE GESTIUNE

1.1. CONTROLUL – FUNCŢIE A MANAGEMENTULUI ŞI GESTIUNII

FINANCIARE

În economia de piaţă oricare agent economic doreşte să realizeze profit şi să se menţină

pe piaţă, iar desfăşurarea rentabilă a activităţii e asigurată de cunoaşterea condiţiilor economice
şi financiare în raport cu cerinţele şi legităţile pieţei.
Cunoaşterea este necesară în primul rând conducerii agenţilor economici şi personalului
acestora şi în al doilea rând pentru ceilalţi agenţi economici, parteneri de afaceri, etc.
Asigurarea corectitudinii, exactităţii şi realităţii acestor informaţii constituie o problemă
de mare răspundere şi se realizează cu ajutorul controlului. Prin control conducerea îşi asigură
informarea reală, dinamică şi preventivă care ridică valoarea concluziilor şi calitatea deciziilor.
El nu se rezumă să constate manifestarea neajunsurilor, nu e numai concomitent şi ulterior ci în
primul rând e bazat pe previziunea desfăşurării activităţii, a posibilităţilor apariţiei deficienţelor
şi anomaliilor.
În condiţiile economice de piaţă, controlul ca formă de cunoaştere are în vedere trei
poziţii de interese economico-financiare după cum urmează:
interesele agenţilor economici bazate pe profit (sistemul contabil şi controlul
dependent de conducerea agenţilor economici);

4
 interesele terţilor agenților economici (control de certificare a situaţiei
patrimonial-financiare a agentului economic);
interesele statului (control independent).
Controlul este deci o necesitate obiectivă şi subiectivă, dar nu este un scop în sine ci un
mijloc de perfecţionare a activităţii executive, inclusiv a procesului de conducere a acesteia.
Controlul are ca direcţii esenţiale: orientarea mai bună a muncii, întărirea ordinii şi disciplinei în
organizarea şi desfăşurarea activităţii economice, gospodărirea mai bună a mijloacelor materiale
şi financiare.
Controlul în accepţiunea sa semantică e o analiză permanentă sau periodică a unui activ,
a unei situaţii pentru a urmări mersul şi pentru a lua măsuri de îmbunătăţire. Controlul poate fi
definit ca o verificare, o inspecţie atentă a corectitudinii unui act, o acţiune de supraveghere, o
examinare minuţioasă sau puterea de a conduce ca un instrument de reglementare a unui proces.
Privit din punct de vedere al misiunii sale, controlul este componentă intrinsecă a
managementului, iar din punct de vedere al exercitării sale este o activitate umană, autonomă şi
specifică care serveşte atât conducerii firmei, societăţilor şi partenerilor ei cât şi autorităţilor
publice sau chiar populaţiei.
Datorită importanţei sale sistemul de control financiar poate fi considerat ca un
instrument indispensabil managementului pentru supravegherea regulată a activitătii firmei cu
scopul de a lua la timp deciziile ce se impun.
În literatura de specialitate conducerea companiei realizează cinci funcţii principale,
respectiv:
 prevederea;
 organizarea;
 comanda;
 coordonarea;
 controlul.
Toţi autorii ce s-au ocupat de teoria managementului au atribuit controlului o importanţă
deosebită în cadrul funcţiilor acestuia.
Principalele responsabilităţi ale unui manager sunt:
a fi în contact;
a fi informat;

5
 a controla1.
Dintre numeroasele definiri ale funcţiei de control un enunţ formulat de specialişti
români ai managementului: ”ansamblul proceselor prin care performanţele firmei,
subsistemelor şi componenţilor acesteia sunt măsurate şi comparate cu obiectivele şi
standardele stabilite iniţial, în vederea eliminării deficienţelor constatate şi integrării
abaterilor pozitive”2
Astfel controlul este la nivel micro şi macroeconomic o funcţie eficientă şi necesară
managementului, armonizând interesele individuale cu cele ale colectivităţii şi ale societăţii într-
un tot unitar. Controlul financiar, parte integrantă a managementului şi gestiunii financiare
constituie expresia unei necesităţi obiective ca formă de cunoaştere, având o triplă semnificaţie:
- controlul pentru sine;
- controlul pentru alţii;
- controlul pentru stat.

Indiferent pentru cine şi pentru ce scop s-ar efectua controlul, el este în acelaşi timp un
proces de cunoaştere a trecutului, de apreciere a prezentului şi de descifrare a viitorului în
legătură cu activitatea firmei şi cu performanţele sale economico-financiare.
De asemenea, acesta asigură protecţia intereselor ce gravitează în jurul firmei, asigurând
o viziune globală asupra ei şi constituind în acelaşi timp un factor de securitate pentru societate.

1
Ionescu Gh. Gh., Cazan E., Negruşa Adina Letiţia – Management organizaţional, Editor Tribuna
Economică, Bucureşti, 2001, pag. 354
2
Nicolescu O., Verboncu I. – Management, Editura Economică, Bucureşti, 1996, pag. 29

6
Astfel, controlul este un instrument de reglementare a activității agenților economici, precum şi
un ghid pentru cei ce iau hotărâri la orice nivel.
În concluzie controlul contribuie la integrarea firmei în mecanismele economiei de piaţă
printr-o activitate managerială complexă şi continuă. Managementul întreprinderii include în
mod necesar gestiunea resurselor întreprinderii, gestiunea economică şi în special gestiunea
fiananciară precum şi deciziile cu privire la procurarea şi repartizarea resurselor.
Controlul nu este doar un atribut al conducerii ci însăşi conducere datorită faptului că
urmăreşte şi verifică modul de gestionare a tuturor resurselor firmei.
Se poate afirma astfel, că funcţia de control reprezintă atributul oricărui manager. Mai
mult la încheierea ciclului procesului de management, controlul joacă rolul unui feed-back
negativ al întregului proces de producţie.3

1.2. OBIECTUL, ROLUL, ŞI FUNCŢIILE CONTROLULUI FINANCIAR

Controlul financiar este o activitate de interes social deosebit de utilă şi necesară în

acelaşi timp pentru practica economică şi socială care presupune o multitudine de probleme
teoretice, organizatorice şi metodologice.
Schematic controlul s-ar putea reduce la patru elemente4:
 stabilirea standardelor (în vederea comensurării realizărilor);
 controlul tehnic (compararea realizărilor cu obiectivele şi standardele stabilite
iniţial – în această fază se constată abaterile produse);
 evaluarea (determinarea cauzelor care au determinat abaterile constatate);
 corectarea (rezolvarea problemei: efectuarea corecturilor şi acţionarea asupra
cauzelor care au determinat abaterile).
În acest context, obiectul controlului financiar constă în examinarea modului în care se
realizează programul şi a modului de respectare a principiilor stabilite cu scopul de a releva
erorile, deficienţele pentru a le remedia şi evita în viitor.

3
M.Zaharia şi colab. ,Management. Proces, sistem, funcţii, Editura Omnia Uni – S.A.S.T, Braşov, 1997,
pag. 307
4
M. Peel , Introducere în management, Editura Alternative, Bucureşti, 1994, pag. 100–107

7
 În cadrul economiei de piaţă controlul are o sferă de acţiune aproape nelimitată
cuprinzând toate activităţile economico-sociale. Rolul controlului financiar iese în evidenţă în
toate fazele proceselor de producţie, începând de la activităţile de proiectare, contractare şi până
la finalizarea lor şi înregistrarea rezultatelor obţinute. Acest rol a crescut şi a căpătat noi valenţe
prin reconsiderarea obiectului său de activitate şi a răspunderilor ce-i revin.
Funcţiile specifice controlului financiar sunt:
funcţia de prevenire şi perfecţionare – care se materializează în
preîntâmpinarea producerii unor deficienţe/pagube;
funcția de constatare a situaţiei şi funcţia de corectare în cazul în care apar
dereglări – acestea presupunând că prin control se urmăreşte modul în care se îndeplinesc
deciziile conducerii referitoare la funcţionarea firmei, rspectiv se verifică şi se asigură
respectarea şi apărarea intereselor acesteia;
funcţia de cunoaştere şi de evaluare a situaţie existente la un moment dat, a
rezultatelor obţinute la sfârşitul unei perioade de gestiune şi care presupune o analiză riguroasă în
vederea sesizării operative a tuturor neregulilor şi a eventualelor tendinţe negative în activitatea
agenţilor economici;
funcţia de reglare a sistemului, a situaţie patrimoniale – urmăreşte eliminarea
factorilor ce perturbă activitatea, menţinerea echilibrului şi asigurarea funcţionării firmei la
parametrii maximi.

1.3. FORMELE CONTROLULUI FINANCIAR

Pentru realizarea funcţiei sale de reglare a situaţiei patrimoniale a agenţilor economici

controlul, ca atribut al managementului se desfăşoară sub diferite forme.
După criteriul sferei de cuprindere al conţinutului sau obiectului controlul poate fi:
 control tehnic;
 control financiar;
 control strategic de gestiune;
 control al calităţii produselor;

8
  controlul protecţiei muncii;
 control al protecţiei sociale, etc.
Aceste forme ale controlului acţionează convergent, se completează reciproc şi
alcătuiesc împreună sistemul integrat general şi cu caracter unitar asupra tuturor domeniilor şi
sectoarelor de activitate economico-socială.
Controlul financiar asigură buna funcţionare a activităţii economice şi acţionează
sistematic în vederea prevenirii abaterilor şi deficienţelor, creşterii eficienţei, apărării
patrimoniului, cunoaşterii modului de respectare a legalităţii, stabilirea răspunderii pentru
nerespectarea disciplinei de gestiune sau a producerii unor pagube. De asemenea controlul
financiar contribuie la buna folosire a mijloacelor materiale şi financiare, la conducerea cât mai
eficientă a activităţii economico-sociale.
Sarcina principală a controlului financiar este de a preveni angajarea de cheltuieli fără
justificare economică, de a preveni imobilizarea mijloacelor economice şi de a asigura
desfăşurarea activităţii pe baze rentabile.
După timpul în care se exercită, controlul se manifestă sub trei forme:
anticipativ sau preventiv;
concomitent sau operativ curent;
post operativ sau ulterior.
Diferenţierea pe forme a controlului în funcţie de momentul producerii obiectivelor
controlate face posibilă prevenirea, constatarea şi înlăturarea operativă a lipsurilor şi abaterilor.
Controlul financiar preventiv contribuie la folosirea cu maximă de eficienţă a mijloacelor
materiale şi disponibilităţilor băneşti la întărirea ordinii şi creşterii răspunderii în angajarea şi
efectuarea cheltuielilor la preîntâmpinarea oricărei forme de risipă.
Controlul operativ curent asigură cunoaşterea operativă a modului în care se îndeplinesc
sarcinile şi se gestionează patrimoniul. Această formă de control acţionează sistematic şi permite
intervenţia promptă pentru desfăşurarea proceselor economice la parametrii eficienţi.
Controlul financiar ulterior se exercită după desfăşurarea operaţiilor cu privire la
gestiunea patrimoniului, aplicarea legislaţiei cu caracter financiar, analiza situaţiei pagubelor,
etc.
În corelare cu interesele economico-financiare pentru care este organizat şi exercitat
controlul financiar pot fi:

9
 propriu al instituţiilor şi agenţilor economici organizat sub forma controlului
financiar preventiv şi al controlului de gestiune.
al statului, organizat în subordinea Guvernului şi exercitat de Ministerul
Finanţelor, prin Direcţia Generală a controlului financiar de stat şi Direcţia Generală Antifraudă.
autonom organizat în subordinea Parlamentului şi exercitat de către Curtea de
Conturi.

1.4. NOŢIUNEA DE CONTROL A UNEI ORGANIZAŢII. CONCEPTUL DE

CONTROL DE GESTIUNE SAU CONTROLLING

Conducerea modernă a oricărei companii presupune stabilirea unei strategii care să

permită companiei să obţină, pe termen lung, maximizarea avantajelor în urma acţiunii ei într-un
anumit mediu economico-social. Controlul de gestiune sau Controllingul a fost creat în marile
firme pentru a verifica dacă acţiunile întreprinse pe termen scurt se înscriu în sensul orientărilor
strategice. Altfel spus, controllingul este destinat facilitării pilotajului întreprinderii de către
manageri în deciziile lor operaţionale şi pe termen scurt, în vederea realizării obiectivelor
strategice ale firmei.
Noţiunea de „control” este utilizată în ştiinţele organizaţiilor încă de la începutul
secolului al XX-lea, de vreme ce Taylor (1911) sau Fayol (1918) au atribuit conducerii
companiei şi funcţia de control.
La început, prin controlul unei organizaţii s-a înţeles un „control-sancţiune ”, adică o
formă de control care are drept scop de a verifica adecvarea unei norme prestabilite la rezultatul
unei acţiuni (H. Fayol, 1918).
Mai târziu, o dată cu extinderea standardizării producţiei şi muncii, controlul a evoluat în
sensul unui „control bugetar”, trecând de la rolul de a supraveghea posteriori producţia la acela
de instrument al politicii previzionale a firmei. Mutaţiile din mediul de afaceri contemporan
(complexitatea sporită a organizaţiilor, apariţia de noi forme de concurenţă, globalizarea şi

10
dereglementarea crescând a pieţelor, schimbarea rapidă a tehnologiilor etc.) au dus la redefinirea
noţiunii de control al organizaţiei, în sensul că acesta reprezintă o acţiune prin care se urmăreşte
dominarea sau măcar influenţarea unui sistem.5
În viziunea lui Santiago Garcia Echevarria (1975), controlul de gestiune reprezintă
programul de acţiune al companiei şi se referă la abaterile acestuia, comparând realizările cu
previziunile şi constatând diferenţele apărute între cele două serii de date.
Blanco (1984) lansează ideea că filozofia modernă a controlului de gestiune prezintă
funcţia controlului ca proces prin intermediul căruia cadrele de conducere se asigură de
eficacitatea şi eficienţa angajaţilor în îndeplinirea obiectivelor întreprinderii.
Gestiunea este un colaj de decizii locale cu obiective globale ale întreprinderii, aşa cum o
spune Eliyahu Goldratt (1990). După Huge Jordan (1995) controlul de gestiune este un
instrument al gestiunii care aduce un aport, ajutând la procesul decizional; este o funcţie
descentralizată şi coordonată pentru a planifica obiectivele, însoţită de un plan de acţiune şi de
verificare a obiectivelor care au fost atinse.
Începând cu anul 1990 apare termenul de controlling în Germania, Spania şi Elveţia.
Saltul calitativ nu se găseşte în însăşi definirea controlului de gestiune, ci în ceea ce reprezintă
acum termenul de controlling: noile caracteristici pe care trebuie să le prezinte controlul de
gestiune în faţa schimbării radicale care se efectuează în modelele de perfecţionare a
întreprinderii. M. Kupper (1992) vede acest lucru ca un mediu de coordonare a numeroaselor
părţi ale sistemului de management. Pacher -Theinburg (1992) subliniază semnificaţia
controllingului prin integrarea obţinută între funcţiile de planificare şi de control.
Garcia Echevarria (1994) subliniază atât dimensiunea strategică, cât şi cea globală a
întreprinderii ca dimensiune specifică funcţiei care se urmăreşte.
Controlul unei organizaţii este definit ca „un proces care înainte de o acţiune
orientează, în cursul desfăşurării acţiunii ajustează şi, odată acţiunea realizată, evaluează
rezultatele sale pentru a trage învăţăminte utile” (Boisselier, 1999).
Controllingul caută să conceapă şi să elaboreze instrumentele de informare destinate să
permită responsabililor de a acţiona, realizând coerenţa economică globală între obiective,
mijloace şi realizări. El trebuie considerat ca un sistem de informare util în pilotajul

5
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura Bucureşti, 2002

11
întreprinderii, deoarece el controlează eficienţa şi eficacitatea acţiunilor şi mijloacelor pentru
atingerea obiectivelor. (Grenier, citat de Boisselier, 1999).
Orice organizaţie (o întreprindere producătoare de bunuri, o bancă, un spital, o fundaţie)
dispune de un ansamblu de dispozitive, care au rolul de a oferi o asigurare a calităţii deciziilor şi
acţiunilor, referenţial denumit control organizaţonal (pentru o întreprindere se vorbeste de
controlul întreprinderii). Controlul este universal la nivelul unei firme deoarece se aplica la toate
deciziile şi la toate acţiunile care se derulează, de unde rezultă necesitatea unei structurări a
controlului organizaţional. Astfel, după câmpul de acţiune al controlului, adică în funcție de
nivelurile de decizie şi de acţiune care intervin într-o întreprindere, distingem6:
 controlul strategic, care se ocupă de procesele şi mijloacele ce permit
managerilor să-și fixeze şi ajusteze strategice (în sfera controlului strategic intră stabilirea
principiilor de elaborare a planurilor strategice, verificarea concordanței între planificarea
strategică şi celelalte dimensiuni ale funcţionării întreprinderii, verificarea adaptării strategiei
firmei la ipotezele reținute privind evoluţia mediului extern etc.). Controlul strategic vizează
deciziile şi acţiunile strategice ale managerilor (cum ar fi achiziţia unui concurent, obţinerea unui
nou segment de piaţă etc.), cu efecte pe termen lung, între momentul deciziei şi apariția
consecinţelor ei existând un decalaj de până la 4-5 ani, fiind un control orientat către mediul
extern al întreprinderii.
 controlul de gestiune permite direcţiei întreprinderii să se asigure dacă deciziile
de pilotaj (ale căror consecinţe apar la cel mult un an), luate în diferite entități ale firmei sunt
coerente între ele şi ca, pe termen scurt, acestea concurează la îndeplinirea obiectivelor
strategice. Pentru aceasta, controlul de gestiune se bazează pe tehnici de planificare pe termen
scurt (anuale), pe un sistem de colectare şi prelucrare a informaţiilor şi pe o procedură de
măsurare a performanţelor.
 controlul operaţional, care constă în asigurarea faptului că operaţiile elementare
se derulează conform regulilor prestabilite şi vizează activitățile de producție (de exemplu, dacă
este respectată reţeta de fabricaţie a unui produs alimentar), politica comercială (existenţa unui
barem privind reducerile de preţ acordate clientelei, în funcție de valoarea vânzării), activitățile
administrative etc., fiind un control orientat către interiorul întreprinderii. Controlul operaţional
vizează deciziile operaţionale ale căror consecinţe apar la un interval foarte scurt, de 1-6 luni.

6
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura ASE Bucureşti, 2002

12
 Deci, controlul de gestiune servește ca legătura între controlul strategic şi controlul de
execuţie, fiind garantul trecerii de la termenul lung la cel scurt şi invers. Cele trei forme de
control organizaţional trebuie văzute ca fiind îmbrăcate şi nu doar legate între ele, conform
următoarei reprezentări7:

Deci, controlul unei întreprinderi a evoluat de la o formulă control-sanctiune, prin

controlul costurilor şi bugetelor, către forma actuală de control de gestiune privit ca un proces
prin care managerii îi influenţează pe alţi membri ai organizației pentru a realiza
strategiile organizației.
Astfel, controlul de gestiune se justifica ca un proces care asigura coerența între strategie
şi gestiunea curentă a unei întreprinderi.
La nivelul unei firmei există şi o serie de factori care influenţează deciziile şi acţiunile
cum sunt educaţia, cultura naţională, religia, experienţa profesională, trăsăturile de personalitate,
apartenenţa la o categorie socială sau profesională etc., factori care determină existenţa unui
control „invizibil”8.
Acest control invizibil face ca indivizii să aibă comportamente diferite fată de aceeași
situație de gestiune, să accepte sau să respingă un anumit mod de conducere, să adere la anumite
obiective ale administraţiei firmei sau să le considere inacceptabile etc.

Rolul şi funcţiile controlului de gestiune

7
Henri Bouquin, 25 ans de contrôle de gestion. De la maturité aux doutes, în volumul Paris-Dauphine. 25
ans de sciences d’organisation, Claude Le Pen et al., Editions Masson, 1995, p.77.
8
Henri Bouquin, Contrôle, în Encyclopédie de gestion, 2e édition, Ed. Economica, 1997, p. 668.

13
 Rolul controlului de gestiune constă în pilotajul performanţei şi al schimbării.9
1. Pilotajul performanţei (al eficienţei şi eficacităţii) ce urmăreşte organizarea
managementului pe secţiuni de activititate, orientarea comportamentului şi modelarea
complexităţii. Astfel controlul de gestiune îndeplineşte două funcţii:
 Informarea decidenţilor şi reglarea comportamentului actorilor;
 Schimbări organizaţionale.
2. Pilotajul schimbării are în vedere schimbarea strategiei, în scopul adaptării la
mediu real, precum şi îmbunătăţiri operaţionale, prin obiective successive care să asigure un
progress continuu.

Informația furnizată de controlul de gestiune trebuie să îndeplinească următoarele

caracteristici10:
 să fie fiabilă, adică să dea o reprezentare cât mai bună a realităţii;
 să fie actuală, adică furnizată în timp util;
 să fie completă, adică să indice toate elementele care să permită luarea deciziei;
caracteristica de informație completă vizează totuși un proces de triere şi ordonare a lor, astfel
încât acestea să fie utile în actul decizional;
 să fie pertinentă, adică să fie adaptată problemei vizate;
 sa fie accesibilă pentru decidenţi.

Interferenţa controlului de gestiune cu ştiinţele economice

Fiind un sistem de pilotaj al companiei, controlul de gestiune este o ştiinţă disciplinară

foarte complexă, care cuprinde informaţii dintr-o multitudine de alte discipline cum sunt
managementul, contabilitatea, dreptul financiar, resursele umane, gestiunea financiară a firmei şi
altele.

9
Caraiani C.,Dumitra M., (coord.), Contabilitate de gestiune şi control de gestiune, Editura InfoMega,
Bucureşti, 2005
10

14
 Figura 1.1. Poziția disciplinară a controlului de gestiune11

Profilul controlorului de gestiune

În companiile mari, exercitarea controlului de gestiune se face de profesionişti încadraţi
pe funcţia de controlor de gestiune. Acesta este responsabil cu conceperea sistemului de
informaţii care să servească la fundamentarea deciziilor şi trebuie să fie un „animator” al
decidenţilor şi personalului operaţional, mai exact să-i incite pe aceştia la obţinerea performanţei.
Controlorul de gestiune realizează definirea sistemului informaţional sub formă de
misiuni, obiective şi funcţiuni. De exemplu, controlorul de gestiune concepe cadrul procesului
bugetar al întreprinderii prin elaborarea procedurilor, întocmeşte tablourile de bord destinate
personalului operaţional, stabileşte normele şi asigură revizuirea lor periodică, propune schema
de responsabilităţi, controlează modul de execuţie a bugetelor etc.
Controlorul de gestiune este responsabil de buna funcţionare a sistemului
informaţional care serveşte la luarea deciziilor într-o companie12.
Schematic poziţia controlorului de gestiune în întreprindere se prezintă astfel :

11
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura ASE, Bucureşti, 2002
12
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura ASE Bucureşti, 2002

15
 Controlor de
Direcţia Generală gestiune

Aprovizionare Producţie Desfacere

Gest. Stocajul Atelier 1 Atelier 2 Marketing Vânzări

Furniz. aprovizionări
lor

Figura 1.2. Poziţia controlorului de gestiune într-o companie13

Oricare ar fi subordonarea ierarhică, controlorul de gestiune trebuie să fie organizat de o

manieră funcţională.
Controlorul de gestiune poate lucra împreună cu colaboratorii din departamentul
specializat, dar se relaţionează permanent cu ceilalţi membri ai companiei: el are relaţii directe
cu superiorul său ierarhic şi cu managerul general, dar şi cu persoane din afara societăţii sau cu
responsabilii operaţionali. Altfel spus, controlorul de gestiune este un interlocutor privilegiat,
ceea ce explică şi rolul său de animator în cadrul firmei, care vehiculează o importantă
componentă comportamentală la nivelul indivizilor care formează organizaţia.
Ca animator, controlorul de gestiune trebuie să asigure14:
 punerea la dispoziţia responsabililor a instrumentelor adecvate gestiunii;
 formarea acestor responsabili;
 stimularea lor prin autocontrol;
 asistarea în luarea deciziilor.
Prin prezenţa sa, controlorul de gestiune trebuie să-i motiveze pe responsabili şi pe
personalul operaţional, realizându-şi astfel rolul de animator în cadrul unei organizaţii
13
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura ASE Bucureşti, 2002
14
Patrick Boisselier, Contrôle de gestion, Editions Vuibert, 1999, p. 32.

16
economice. Deci, controlorul de gestiune are o poziţie specială într-o întreprindere sau după o
anumită expresie „un rol important şi dificil” (Boisselier, 1999), care îi solicită atât competenţa
profesională cât şi anumite calităţi umane. Însă exerciţiul meseriei de controlor de gestiune
creează un personaj puţin frustrat deoarece controlorul de gestiune este persoana care furnizează
elementele deciziei fără a avea calitatea de a decide, situaţie care poate conduce la două
impasuri: acela în care controlorul se substituie managerului sau celălalt, când responsabilul
devine suspicios faţă de adjunctul său.
În general, se consideră că o persoană nu face carieră în controlul de gestiune, fiind doar
o funcţie tranzitorie, privită ca o „etapă între două promovări succesive; ea alternează rolul de
decident şi de consilier în cursul vieţii profesionale a unui cadru administrativ.
În concluzie, Controlul de gestiune caută să conceapă şi să elaboreze instrumentele de
informare destinate să permită responsabililor de a acționa, realizând coerența economică globală
între obiective, mijloace şi realizări. El trebuie considerat ca un sistem de informare util în
pilotajul întreprinderii, deoarece el controlează eficiența şi eficacitatea acţiunilor şi mijloacelor
pentru atingerea obiectivelor”15.

15
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura ASE Bucureşti, 2002

17
 1.5. INSTRUMENTELE CONTROLULUI DE GESTIUNE

Pentru exercitarea misiunii sale, controlul de gestiune are nevoie de instrumente specifice
cum sunt: contabilitatea de gestiune, bugetele, tabloul de bord, preţurile de decontare internă (sau
de cesiune internă).

a) Contabilitatea de gestiune

Cu ajutorul ei se realizează calculul şi analiza costurilor, care sunt necesare previziunii,

măsurării şi controlului rezultatelor. Ea pune la dispoziţia conducătorilor întreprinderii informaţii
utile luării deciziilor şi contribuie la ameliorarea performanţelor organizaţiei.
Costurile pot fi calculate a priori în vederea urmăririi lor pe parcursul desfăşurării
activităţii sau a posteriori în intenţia de a controla nivelul lor efectiv.
Metodele de calcul ale costurilor se pot grupa în:
 metode bazate pe costuri complete care încorporează ansamblul cheltuielilor de
producţie şi desfacere în costul produselor, activităţilor sau centrelor de responsabilitate. Metoda
costurilor complete este folosită în stabilirea unui deviz (produs - lucrare - serviciu);
 metode bazate pe costuri parţiale care încorporează numai o parte a cheltuielilor
(variabile şi/sau directe). Alegerea metodei costurilor parţiale este apropiată de elaborarea unei
politici de preţuri şi tarife pentru o clientelă segmentată.

b) Bugetele

Un buget este o afectare (atribuire cifrică) previzională şi cuantificabilă a obiectivelor

centrelor de responsabilitate şi a mijloacelor de realizare ale acestora pe o perioadă scurtă de
timp. Bugetul decurge dintr-un demers previzional mai larg şi constă în a transfera strategia pe
termen lung şi mediu în plan operaţional.
Bugetele sunt instrumente de coeziune şi coordonare între diferite centre de
responsabilitate. Ele permit realizarea procesului de descentralizare şi introduc noţiunea de
angajament (contract) între direcţia generală şi responsabilii cărora le sunt delegate deciziile.

18
 Controlul bugetar evaluează performanţa centrelor de responsabilitate comparând
realizările cu previziunile. Această performanţă prezintă dezavantajul că este numai de natură
financiară.

c) Tabloul de bord

Tablourile de bord sunt instrumente de pilotaj pe termen scurt orientate spre acţiune. Ele
cuprind un număr de indicatori pertinenţi, concişi, obţinuţi rapid şi care exprimă factorii de
competitivitate ai întreprinderii sau ai unui centru de responsabilitate.
Prin aspectul lor sintetic, tablourile de bord atrag atenţia responsabililor asupra punctelor
cheie din gestiunea lor şi ameliorează astfel luarea deciziilor. Indicatorii pot fi financiari, fizici
sau calitativi .
Tablourile de bord trebuie să fie adaptate fiecărui nivel ierarhic. Alegerea indicatorilor
comuni între nivelele ierarhice favorizează dialogul şi comunicarea între superiori şi
colaboratorii subordonaţi acestora.

d) Preţurile de cesiune internă

Preţurile de cesiune internă (sau costurile de decontare internă) sunt preţurile la care se
evaluează tranzacţiile între centrele de responsabilitate. Ele permit măsurarea contribuţiilor
centrelor de responsabilitate la realizarea rezultatului global al întreprinderii. Un sistem de
preţuri de cesiune internă are ca obiectiv transmiterea în interiorul întreprinderii a restricţiilor
pieţei în scopul dinamizării şi motivării responsabililor de centre. Preţurile de cesiune internă pot
corespunde preţurilor pieţei cu condiţia să existe pe piaţă bunuri sau prestaţii de acelaşi tip cu
cele oferite în interiorul întreprinderii.
Alegerea unei metode de fixare a preţurilor de cesiune este complexă şi provoacă deseori
conflicte interne. O politică de preţ de cesiune internă realistă trebuie să ţină cont de un anumit
număr de parametri care trebuie să fie în convergenţă cu strategia întreprinderii.
Legătura între nivelul de execuţie şi nivelul strategic este realizată de :
 Controlul de gestiune
 Controlul permanent

19
  Controlul financiar
 Controlul strategic
 Controlul operaţional

1.6. SISTEMUL DE DOCUMENTE PRIMARE ŞI EVIDENŢĂ TEHNICO –

OPERAŢIVĂ ŞI CONTABILĂ, SURSĂ ŞI OBIECT DE INFORMARE PENTRU
CONTROL

Activitatea de conducere presupune un sistem de comunicaţii care să asigure transmiterea

clară, precisă, completă şi rapidă a informaţiilor, instrucţiunilor şi ordinelor necesare bunului
mers al activităţii. Sistemul de informare implică controlul fundamentării şi executării deciziei.
Conducerea bazată pe un sistem adecvat de informare creşte posibilităţile controlului de
cunoaştere a modului de desfăşurare a activităţii economico-sociale.
Controlul ca funcţie a conducerii presupune informaţii cantitative dar şi calitative,
precum şi observarea concordanţei dintre activităţile economico-financiare şi deciziile de
conducere: legi, norme şi ordine.
De asemenea presupune stabilirea căilor de corectare a organizării activităţii, a
deficienţelor şi dificultăţilor ce îngreunează desfăşurarea optimă a activităţii.
Evidenţa este sintetizarea reală a activităţii economico-socială cât şi controlul asupra
desfăşurării activităţii şi a rezultatelor financiare obţinute. Sistemul de evidenţă reprezintă deci
sursa esenţială de informare pentru controlul financiar.
Pentru obţinerea unei imagini reale a activităţii economico-financiare controlate este
necesar ca sursele de informare să fie reale, corecte şi legale.
De aceea în sfera controlului se cuprind obiective privind întocmirea documentelor
primare cu respectarea condiţiilor de formă şi conţinut cât şi organizarea şi conducerea evidenţei
tehnico operaţive contabile cu respectarea normelor metodologice.
Documentele primare sau actele justificative ca dovezi scrise ale faptelor economice şi
financiare se consemnează la locul şi în momentul efectuării lor şi servesc pentru informarea

20
operativă conducerii agenţilor economici. Pentru contabilitate acestea îndeplinesc funcţia de acte
justificative.
Caracteristica esenţială a documentelor constă în faptul că reflectă situaţia patrimonială şi
angajează răspunderea materială.
De aceea, documentele trebuie să îndeplinească anumite cerinţe atât în ceea ce priveşte
structura cât şi circulaţia şi păstrarea lor. În acest sens este necesar ca fiecare document folosit ca
act justificativ să conţină anumite elemente obligatorii după cum urmează:
- denumirea documentului ;
- denumirea şi sediul unităţii ce îl întocmeşte ;
- numărul şi data întocmirii ;
- părţile ce contribuie la realizarea operaţiilor ;
- datele cantitative şi calitative ale operaţiilor efectuate ;
-semnăturile persoanelor care răspund de efectuarea operaţiei, cele care vizează documentele
pentru control financiar preventiv sau au dreptul de a aproba efectuarea acestor operaţii.

Controlul documentelor se face sub aspectul formei şi a conţinutului.

Din punct de vedere al formei, controlul documentelor are ca obiective mai importante
următoarele:
a) autenticitatea;
b) exactitatea întocmirii şi valabilităţii documentelor;
c) efectuarea corectă a calculelor.

a) autenticitatea documentelor presupune întocmirea lor cu respectarea condiţiilor legale.

Controlul autenticităţii documentelor are la rândul său următoarele obiective mai importante:
- modul de folosire a formularelor tipizate;
- justeţea întocmirii şi completarea lor cu toate elementele necesare;
- constatarea eventualelor falsificări şi ştersături;
- existenţa semnăturilor în drept să dispună, execute şi controleze operaţiile respective;
- concordanţa dintre documente şi justificarea anexată.

21
b) controlul exactităţii întocmirii şi valabilităţii documentelor se realizează în raport de
momentul şi condiţiile producerii operaţiilor economice şi financiare pe care le consemnează.
c) controlul efectuării corecte a calculelor are în vedere în principal înlăturarea erorilor de
calcul care pot denatura conţinutul operaţiilor economico-financiare.

Din punct de vedere al conţinutului, controlul documentelor are ca obiective:

a) legalitatea sau justeţea acestora;
b) realitatea/exactitatea;
c) eficienţa.
a) legalitatea este principiul conform căruia este necesar să se respecte prevederile tuturor
actelor normative. În acest sens conţinutul documentelor justificative se confruntă cu prevederile
legale în vigoare şi stabilirea concordanţei dintre ele.
b) controlul realităţii operaţiilor economico-financiare stabileşte dacă acestea s-au produs în
limitele, condiţiile şi locul indicat în documente. În cazul în care există incertitudinea asupra
realităţii operaţiilor economice se recurge la controlul faptic solicitându-se celor care au semnat
documentul să confirme realitatea operaţiilor şi autenticitatea semnăturilor de pe documente.
c) controlul eficienţei, operaţiilor economice şi financiare are în vedere elemente mai complexe
şi anume: necesitatea, economicitatea şi oportunitatea acestora.

Controlul necesităţii are în vedere gradul de utilitate a operaţiilor, consumurilor sau

cheltuielilor consemnate în documente astfel încât să se înlăture risipa, cheltuieli inutile şi
neeficiente.
Controlul economicităţii urmăreşte dacă operaţia economică este necesară şi prin
realizarea acestuia se obţine un avantaj economico-financiar.
Controlul oportunităţii unei operaţii are în vedere faptul dacă momentul ales şi locul
stabilit pentru executarea acestuia sunt cel mai corespondente din punct de vedere economic.
O operaţie economico financiară poate să fie reală şi să îndeplinească condiţiile legale dar
să nu fie oportună din punct de vedere economic. De aceea în cadrul controlului trebuie să se
urmărească şi eficienţa economică a operaţiilor, respectiv măsura în care acestea s-au efectuat în
volumul şi la momentul corespunzător, dacă această operaţie era strict necesară pentru buna
desfăşurare a activităţii, dacă a ocazionat un cost cât mai redus.

22
 Un obiectiv esenţial al controlului documentelor îl constituie gestionarea, folosirea şi
evidenţa formularelor cu regim special.
Formularele tipizate cu regim special au menirea să evidenţieze existenţa, circulaţia şi
utilizarea valorilor materiale şi băneşti. Prin folosirea frauduloasă, neconformă cu actele
normative, formularele pot servi la scoaterea din circuitul economic a unor valori materiale,
băneşti în scopul însuşirii lor în interes personal. Din această cauză o serie de formulare sunt
supuse unui regim special de gestionare, folosire şi evidenţă, constituind un mijloc important şi
eficient de prevenire a păgubirii patrimoniului.
Dintre formularele cu regim special amintim: cecul pentru numerar, cecul de decontare,
factura fiscală, etc.
Importanţa evidenţei tehnico-operative şi contabile pentru control este foarte mare
deoarece este considerată un mijloc de control neîntrerupt asupra activităţii economico-
financiare, o condiţie necesară pentru asigurarea integrităţii patrimoniului şi cheltuirii cu
eficienţă a mijloacelor materiale şi băneşti.
Înregistrările contabile, registrele şi situaţiile contabile, bilanţul şi anexele sale constituie
un element de bază al ordinii şi disciplinei financiare pentru că fac posibilă cunoaşterea şi
controlul situaţiei financiar gestionare a agenţilor economici.
Înregistrările contabile constituie prin ele însele un mijloc de control eficient cu condiţia
să se efectueze imediat ce s-a desfăşurat operaţia respectivă şi pentru fiecare fază a acestuia.
Contabilitatea în partidă dublă constituie de asemenea un mijloc de control al fiecărei operaţii
întrucât prin modalităţi proprii asigură exactitatea înregistrărilor contabile şi luarea măsurilor
imediate pentru îndreptarea erorilor scriptice.

23
 TEST AUTOEVALUARE I
CONCEPTE ŞI NOŢIUNI PRIVIND CONTROL FINANCIAR ŞI DE GESTIUNE

1. Controlul ca formă de cunoaştere are în vedere trei poziţii de interese economico-

financiare:
a) interesele agenţilor economici bazate pe profit interesele gărzii financiare ;
b) interesele gărzii financiare ;
c) interesele autorităților locale pentru a atrage cât mai mulți bani la bugetul local ;
d) interesele terţilor agenților economici;
e) interesele statului.

2. Controlul este :
a) o necesitate obiectivă ;
b) o necesitate subiectivă ;
c) un mijloc de perfecţionare a activităţii executive, inclusiv a procesului de conducere a
acesteia;
d) o formă de obținere a unor venituri;
e) este un factor care contribuie la menţinerea activităţii în situaţia normală la soluţionarea cu
competenţă a problemelor privind dezvoltarea şi modernizarea economică în condiţii de eficienţă
reală .

3.Conducerea întreprinderii este definită de cinci funcţii principale, respectiv :

a) Control;
b) Previziune;
c) Organizare;
d) Supervizare;

24
e) Comandă.

4. Controlul financiar, parte integrantă a managementului şi gestiuniii financiare

constituie expresia unei necesităţi obiective ca formă de cunoaştere, având o triplă
semnificaţie:
a) controlul pentru sine;
b) control inopinant;
c) controlul pentru alţii;
d) control datorită unei reclamații;
e) controlul pentru stat.

5. Funcţiile specifice controlului financiar sunt:

a) funcţia de prevenire şi perfecţionare ;
b) functia de constatare a situaţiei ;
c) funcţia de corectare în cazul în care apar dereglări ;
d) funcţia de cunoaştere şi de evaluare a situaţie existente la un moment dat, a rezultatelor
obţinute la sfârşitul unei perioade de gestiune ;
e) funcţia de reglare a sistemului, a situaţie patrimoniale.

6. După criteriul sferei de cuprindere al conţinutului sau obiectului, controlul poate fi:
a) Tehnic ;
b) Financiar ;
c) Trimestrial ;
d) Semestrial ;
e) Anual.

7. Sarcina principală a controlului financiar este :

a) de a preveni angajarea de cheltuieli fără justificare economică ;
b) de a preveni imobilizarea mijloacelor economice ;
c) de a obține venituri ;
d) de a asigura desfăşurarea activităţii pe baze rentabile ;

25
e) de a submina puterea conducătorilor.

8. După timpul în care se exercită, controlul se manifestă sub diferite forme:

a) anticipativ ;
b) consecutiv ;
c) concomitent ;
d) ulterior ;
e) la cerere.

9. Care formă de control contribuie la folosirea cu maxim de eficienţă a mijloacelor

materiale şi disponibilităţilor băneşti la întărirea ordinii şi creşterii răspunderii în
angajarea şi efectuarea cheltuielilor la preîntâmpinarea oricărei forme de risipă ?
a) ulterior ;
b) concomitent ;
c) consecutiv ;
d) financiar ;
e) la cerere.

10. În corelare cu interesele economico-financiare pentru care este organizat şi exercitat

controlul financiar pot fi:
a) comun ;
b) international ;
c) al statului ;
d) autonom ;
e) propriu al instituţiilor şi agenţilor economici.

11. Care formă de control este organizată în subordinea Parlamentului şi exercitat de

către Curtea de Conturi ?
a) al statului ;
b) propriu al instituțiilor publice ;
c) comun ;

26
d) internațional ;
e) autonom .

12. Controlul documentelor se face sub aspectul formei şi a conţinutului. Din punct de
vedere al formei, controlul documentelor are ca obiective mai importante următoarele:
a) modul de folosire a formularelor tipizate;
b) autenticitatea ;
c) exactitatea întocmirii şi valabilităţii documentelor ;
d) efectuarea corectă a calculelor ;
e) constatarea eventualelor falsificări şi ştersături.

13. Controlul autenticităţii documentelor are la rândul său următoarele obiective mai
importante:
a) constatarea eventualelor falsificări şi ştersături;
b) justeţea întocmirii şi completarea lor cu toate elementele necesare;
c) modul de folosire a formularelor tipizate ;
d) complexitatea documentelor ;
e) exactitatea întocmirii şi valabilităţii documentelor.

14. Din punct de vedere al conţinutului, controlul documentelor are ca obiective:

a) legalitatea sau justeţea acestora;
b) mărimea documentelor;
c) autenticitatea;
d) eficiența ;
e) realitatea.

15. Care este principiul conform căruia este necesar să se respecte prevederile tuturor
actelor normative?
a) autenticitatea documentelor;
b) realitatea documentelor;
c) legalitatea documentelor;

27
d) complexitatea documentelor;
e) mărimea documentelor.

16. Un obiectiv esenţial al controlului documentelor îl constituie:

a) gestionarea formularelor cu regim special;
1. 1. a, d, e 9. d
b) 2. achiziționarea
2. a, c, e formularelor cu regim special; 10. c, d, e
c) 3. folosirea
3. a, b, c, e
formularelor cu regim special; 11. e
4. 4. a, c, e 12. b, c, d
d) 5. organizarea
5. a, b, c, d,formularelor
e cu regim special; 13. a, b, c
e) 6. evidenţa
6. a, b formularelor cu regim special. 14. a, d, e
7. 7. a, b, d 15. c
8. 8. a, c, d 16. a, c, e

RĂSPUNSURI TEST I

28
 CAPITOLUL II
METODOLOGIA DE EXERCITARE A CONTROLULUI FINANCIAR

2.1. SISTEMUL METODOLOGIC DE CONTROL FINANCIAR

Prin acţiunea de control se stabileşte dacă activitatea economică şi financiară este

organizată şi se desfăşoară conform normelor, principiilor sau regulilor stabilite.
Momentul esenţial al procesului de control în constituie comparaţia. Astfel orice operaţie
sau activitate economico-financiară se cercetează nu numai în sine ci şi în raport cu un criteriu,
cu o bază de comparaţie.
Comparaţia de control comportă aspecte specifice în funcţie de natura operaţiilor şi
activităţilor controlate, de metodologia de calcul şi sistemul de evidenţă. Operaţiile sau
activităţile comparate trebuie să fie omogene, calculate şi exprimate după o metodologie unitară.
Metodologic, controlul este un proces de cunoaştere şi perfecţionare cu următoarele
momente mai importante:
a) cunoaşterea situaţiei stabilite (programe, sarcini, norme);
b) cunoaşterea situaţiei reale;
c) determinarea abaterilor prin confruntarea situaţiei reale cu cea stabilită;
d) concluzii, sugestii, propuneri şi măsuri.
Metodologia de control presupune în interdependenţă o adevărată filieră de cercetare şi acţiune
care în succesiune teoretică se prezintă astfel:

29
a) formularea obiectivelor controlului;
b) formele de control şi organele competente să efectueze controlul asupra obiectivelor
stabilite;
c) sursele de informare pentru control;
d) aplicarea procedeelor, modalităţilor şi tehnicilor specifice de control;
e) constatarea abaterilor şi deficienţelor;
f) actele de control în care se înscriu constatările;
g) modalităţile de finalizare a acţiunii de control;
h) eficienţa controlului pe linia prevenirii, constatării şi înlăturării abaterilor precum şi
perfecţionarea activităţii controlate.
Metodologia de control reprezintă intercondiţionarea procedeelor, modalităţilor,
principiilor şi mijloacelor care fac posibilă desfăşurarea activităţii de control.
Componenta principală a metodologiei de control o constituie ansamblul procedeelor de
cercetare, cunoaştere şi perfecţionare a activităţii economico-financiare.
Metodologia de control se utilizează selectiv în funcţie de natura activităţilor sau
operaţiilor controlate, formele de control financiar, sursei de informare, natura abaterilor. De
asemenea, metodologia de control utilizează atât căi şi modalităţi proprii de cercetare şi acţiune,
cât şi instrumente metodologice ale altor discipline ştiinţifice cum sunt cele ale analizei
economico-financiare, matematicii, contabilităţii, dreptului, marketingului, etc.

2.2 PROCEDEE DE CONTROL FINANCIAR

Orice acţiune de control financiar are ca obiect cercetarea unor operaţii sau procese în
scopul determinării evoluţiei stadiului sau corectitudinii acestora în raport cu programul,
obiectivele sau normele legale care la reglementează.
Pentru a face faţă unor asemenea cerinţe controlul presupune abordarea metodică a
realităţilor economico-sociale într-o manieră cât mai raţională care să permită cunoaşterea
deplină şi exactă a situaţiilor existente, a implicaţiilor sau consecinţelor acestora, a factorilor de
influenţă precum şi a direcţiilor de perfecţionare viitoare.

30
 Metodele de cercetare a controlului se concretizează într-un sistem unitar de concepte şi
judecăţi de valoare care asigură cunoaşterea efectivă a fenomenelor economico-sociale şi
interpretarea corectă a acestora.
Metodele controlului financiar exprimă întreaga acţiune de cunoaştere şi presupune
utilizarea unor procedee de control specific, care la rândul lor impun folosirea unor tehnici şi
instrumente de control adecvate.
Diversitatea activităţilor din economie, interacţiunea şi condiţionarea lor reciprocă impun
în mod necesar existenţa mai multor orientări care la rândul lor implică mai multe procedee de
exercitare a controlului.
Dintre procedeele de control folosite în practică, cele mai importante sunt:
studiul general prealabil;
controlul documentar contabil;
controlul faptic;
controlul total şi prin sondaj;
analiza economico-financiară.

31
2.2.1. STUDIUL GENERAL PREALABIL

Acest studiu face posibilă cunoaşterea elementelor esenţiale şi specifice ale activităţii ce
urmează a se controla şi pe baza acestora orientează acţiunea de organizare şi exercitare a muncii
de control în vederea remedierii deficienţelor sau a mobilizării unor rezerve de perfecţionare a
activităţii economico-financiară.
Obiectivele principale ale acestui studiu sunt:
1. sarcinile rezultate din normele în vigoare a căror cunoaştere asigură orientarea
organelor de control asupra aspectelor ce trebuie avute în vedere în cadrul acţiunii ce va fi
desfăşurată; cunoaşterea instrucţiunilor, competenţelor şi răspunderilor în structura internă a
agentului economic controlat ;
2. modul de organizare a evidenţei tehnico-operative şi contabile ca sursă de
informare pentru control ;
3. situaţia de fapt existentă cu privire la activitatea ce urmează a se controla.
Studiul general prealabil asupra activităţii controlate are ca principale surse de
informare :
- normele legale privind activitatea în cauză;
- procesele verbale de control anterioare şi măsurile luate în urma valorificării acestora;
- dările de seamă contabile şi măsurile stabilite pe baza lor;
- consultările cu conducerea compartimentului supus controlului;

2.2.2 CONTROLUL DOCUMENTAR CONTABIL

Acest procedeu presupune controlul de stabilire a realităţii, legalităţii şi eficienţei

operaţiilor şi activităţii economice şi financiare prin examinarea documentelor primare şi
centralizatoare, a înregistrărilor în evidenţa tehnico-operativă şi contabilă, a situaţiei contabile şi
a bilanţurilor.
Controlul documentar contabil poate fi:

32
- preventiv – efectuat asupra documentelor de dispoziţie;
- ulterior – efectuat cu ajutorul documentelor de execuţie care fac dovada producerii efective a
operaţiilor economice şi financiare.
Sarcinile organelor care efectuează controlul documentar contabil sunt complexe
deoarece trebuie să urmărească concomitent dacă documentele justificative respectă condiţiile de
formă dar şi pe cele de fond.
Controlul documentar contabil se exercită printr-o serie de modalităţi sau tehnici care se
utilizează selectiv şi combinat. Cele mai importante sunt:
controlul cronologic;
controlul invers cronologic;
controlul sistematic;
controlul reciproc;
controlul încrucişat;
investigaţia de control;
examenul critic;
analiza contabilă;
analiza pe baza balanţei de control sintetică şi analitică;
tehnica corelaţiilor bilanţiere.

33
 Controlul cronologic se exercită în ordinea întocmirii, înregistrării şi îndosarierii
documentelor. Această formă de control distribuie atenţia organului de control asupra unui
volum mare de operaţii de diferite feluri, necesită folosirea unui bogat material legislativ nedând
posibilitatea urmăririi unei anumite probleme de la început şi până la sfârşit.
Controlul invers cronologic se exercită de la sfârşitul spre începutul perioadei de
control. Se utilizează, de regulă, atunci când la constatarea unei abateri este necesar să se
stabilească momentul când aceasta s-a produs sau atunci când se constată anumite omisiuni sau
erori de înregistrare pentru identificarea cărora este necesar cercetarea document cu document.
În controlul sistematic sau pe probleme documentele sunt grupate în funcţie de o
anumită problematică şi apoi se verifică în ordine cronologică. Controlul pe probleme este o
metodă mai eficientă de examinare a documentelor prin faptul că dă posibilitatea să se
urmărească cu mai multă atenţie un anumit obiectiv.
Controlul reciproc constă în confruntarea la aceiaşi unitate a unor documente sau
evidenţe cu conţinut identic însă diferite ca format pentru aceleaşi operaţii sau operaţii diferite
dar care au o legătură reciprocă.

34
 Controlul încrucişat constă în cercetarea şi confruntarea tuturor exemplarelor unui
document existent la unitate controlată precum şi la acele unităţi cu care s-au făcut decontări.
Pe lângă confruntarea tuturor exemplarelor unui document, controlul încrucişat cuprinde
documente sau evidenţe diferite din a căror confruntare se pot desprinde neconcordanţe care
privesc aceeaşi operaţie.
Investigaţia reprezintă modalitatea prin care organul de control obține informaţii din
partea personalului a cărui activitate se controlează. Aceasta implică studierea unor informaţii
care nu rezultă din documentele puse la dispoziţie.
În acest context, investigaţia nu este o sursă demnă de încredere, însă reprezintă un
supliment de informaţie pentru organul de control.
Cu ajutorul analizei contabile se determină conturile în care trebuie înregistrată operaţia
şi relația dintre ele. Elementele patrimoniale de activ şi pasiv se reflectă în contabilitate cu
ajutorul conturilor sintetice şi analitice.
Conturile sintetice oglindesc elementele de activ şi pasiv în expresie bănească pe grupe
sau categorii iar conturile analitice oglindesc părţi componente ale acestora în expresie bănească
şi cantitativă.
Între conturile sintetice şi cele analitice există o strânsă legătură iar pentru controlul
concordanţei dintre datele unui cont sintetic şi acelea din conturile sale analitice se utilizează
balanţa analitică de control.
Contabilitatea dispune de un sistem de control în care reflectarea operaţiilor rezultate din
mişcarea şi transformarea valorilor materiale şi băneşti are la bază principiul dublei înregistrări.
Acest principiu face posibilă cuprinderea cu ajutorul sistemului conturilor a întregului obiect al
contabilităţii şi menţinerea unui echilibru permanent necesar pentru controlul exactităţii datelor
înregistrate în conturi.
Cu ajutorul balanţei sintetice de control se semnalează înregistrarea greşită a unor
operaţii economice, ca urmare a nerespectării principiului dublei înregistrări, însumarea eronată a
rulajelor sau stabilirea greşită a soldurilor.
Erorile de înregistrare se identifică prin intermediul egalităţilor care trebuie să existe între
totalurile diferitelor coloane, precum şi prin intermediul corelaţiilor care se stabilesc cu ajutorul
lor.

35
 Posibilităţile de descoperire a erorilor cu ajutorul balanţei sintetice de control contabil
prin egalităţile dintre coloane sunt limitate numai la acele erori care se bazează pe inegalităţi,
fără a sesiza şi erorile care denaturează sensul înregistrărilor, cum sunt:
- omisiunile de înregistrare a operaţiilor;
- erorilor de compensaţie;
- erorile de imputaţie;
- erorile de înregistrare în registrul jurnal.
Omisiunile de înregistrare constau în faptul că operaţia economică nu este înregistrată
nici în debit, nici în credit. Acestea sunt identificate prin punctarea documentelor sau în urma
găsirii unor documente ce nu poartă pe ele menţiunea de înregistrare, precum şi ca urmare unor
reclamaţii sau sesizări.
Erorile de compensaţie se datorează raportării greşite a sumelor din jurnal sau din
documentele justificative în “Cartea mare”, în sensul că s-a trecut o sumă în minus egală cu cea
trecută în plus în aceaşi parte a unuia sau mai multor conturi astfel încât pe total cele două
categorii de erori se compensează.
Conducătorul unităţii şi cel al compartimentului financiar-contabil răspund de realizarea
şi exactitatea datelor cu privire la modul de realizare a indicatorilor economico-fiananciari
raportaţi prin bilanţul contabil.
În vederea depunerii bilanţului contabil, conducătorul compartimentului financiar-
contabil are obligatia să controleze respectarea prevederilor din normele metodologice privind:
- întocmirea, verificarea şi centralizarea bilanțurilor contabile;
- asigurarea corelaţiilor dintre indicatorii din formulare;
- concordanţa datelor din anexele de bilanţ, cu cele din bugetul de venituri şi cheltuieli.

2.2.3 CONTROLUL FAPTIC

36
 Este procedeul de stabilire reală a existenţei şi mişcării mijloacelor materiale şi băneşti şi
a desfăşurării activităţii economice şi financiare.
Se exercită la locul de existenţă a mijloacelor materiale şi băneşti şi are ca obiectiv
determinarea exactă a cantităţilor existente, a stării în care se găsesc, a stadiului şi modului de
prelucrare, a respectării legalităţii în utilizarea lor.
Principalele tehnici de control faptic sunt:
inventarierea;
expertiza tehnică;
observarea directă;
inspecţia fizică.

Inventarierea are ca obiect constatarea la un moment dat a existenţei cantitative şi

calitative a elementelor de activ şi de pasiv ale unei unităţi gestionare, precum şi a executării
corespunzătoare a sarcinilor de către gestionari. Stocurile faptice rezultate în urma inventarierii
se compară cu cele scriptice din evidenţa contabilă în vederea stabilirii eventualelor diferenţe.

37
 Inventarierea este o modalitate specifică de control în orice unitate, fiind necesar a se
efectua periodic operaţii de inventariere a bunurilor pentru a se stabili integritatea acestora
precum şi modul de conservare.
Inventarierea ca tehnică a controlului financiar coincide numai parţial cu activitatea mult
mai largă de inventariere periodică a gestiunilor sau patrimoniului realizându-se print-o îmbinare
a elementelor de control faptic cu cele documentare.
În funcţie de specificul activităţii şi de natura mijloacelor materiale este indicată
declanşarea simultană a inventarierii de control la aceleaşi repere şi pe întreaga unitate.
Expertiza tehnică este o modalitate de control faptic care foloseşte pentru stabilirea
valorilor materiale, realităţii unei operaţii, calităţii unor produse, volumul manoperei şi cantităţii
de materiale necesare pentru executarea lor. Se efectuează de specialişti în domeniu tehnic la
solicitarea organelor de control.
Observarea directă este folosită pentru stabilirea unor situaţii faptice care nu rezultă din
documente şi desemnează o practică prin care organul de control se deplasează la faţa locului
pentru a constata modul de realizare a unor operaţii, a modului de organizare şi desfăşurare a
muncii în diferite compartimente şi sectoare.
Inspecţia fizică constă în examinarea activelor şi a altor resurse presupunând constatarea
existenţei unui anumit post de activ sau a actelor justificative înregistrate în evidenţă.

2.2.4 ANALIZA ECONOMICO – FINANCIARĂ

Analiza economico – financiară este un instrument metodologic, sistematic utilizat de

controlul financiar care descompune activitatea controlată pe elemente constitutive şi studiază
raporturile existente între acestea.
Prin analiza economico-financiară se studiază:
modul de realizare a sarcinilor stabilite;
factorii şi influenţele acestora asupra activităţii economice;
posibilităţile de descoperire şi mobilizare a rezervelor interne.

38
 Tehnica generală de analiză economico-financiară pentru un fenomen economic
presupune determinarea :
- elementelor structurale;
- factorilor de influenţă;
- corelaţiei dintre factori;
Între controlul documentar contabil şi analiza economico-financiară se stabilesc relaţii
directe şi reciproce. Astfel, analiza presupune în mod necesar utilizarea controlului documentar
contabil pentru a se asigura că informaţiile folosite sunt reale, exacte şi legale.
Controlul documentar contabil utilizează o serie de concluzii ale analizei în scopul
obţinerii unei orientări generale asupra activităţii agenţilor economici controlat în vederea
concentrării atenţiei pentru a descoperi laturile negative ale acestuia.

2.2.5 CONTROLUL TOTAL ŞI PRIN SONDAJ

Controlul total cuprinde toate operaţiile din cadrul obiectivelor stabilite pe întreaga
perioadă supusă controlului. Deşi este cel mai cuprinzător şi sigur, nu poate fi aplicat întotdeauna
necesitând un volum mare de muncă.
Controlul prin sondaj, cercetează cele mai reprezentative documente şi operaţii care
permit obţinerea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului. Eficienţa acestui control
depinde de alegerea perioadei, a operaţiilor şi documentelor ce se controlează şi care dau
posibilitatea generalizării concluziilor şi măsurilor ce se impun.
De asemenea, eficienţa controlului prin sondaj depinde în mare măsură, având în vedere
limitele sale, de : modul cum sunt selectate reperele principale şi proporţia operaţiilor în cadrul
fiecărui reper.

39
 TEST AUTOEVALUARE II
METODOLOGIA DE EXERCITARE A CONTROLULUI FINANCIAR

1. Metodologic, controlul este un proces de cunoaştere şi perfecţionare cu următoarele

momente mai importante:
a) cunoaşterea situaţiei stabilite (programe, sarcini, norme);
b) cunoaşterea situaţiei reale;
c) determinarea abaterilor prin confruntarea situaţiei reale cu cea stabilită;
d) formularea obiectivelor controlului;
e) concluzii, sugestii, propuneri şi măsuri.

2. Dintre procedeele de control folosite în practică, cele mai importante sunt:

a) controlul inopinat;
b) controlul documentar contabil;
c) controlul faptic;
d) controlul total şi prin sondaj;
e) analiza economico-financiară.

3. Care studiu face posibilă cunoaşterea elementelor esenţiale şi specifice ale activităţii
ce urmează a se controla şi pe baza acestora orientează acţiunea de organizare şi exercitare
a muncii de control în vederea remedierii deficienţelor sau a mobilizării unor rezerve de
perfecţionare a activităţii economico-financiar?
a) studiul contabil;controlul faptic;
b) studiul inopinat;
c) studiul general prealabil;
d) analiza economico-financiară;

40
4. Controlul documentar contabil poate fi:
a) preventiv;
b) previzionat;
c) inopinat;
d) ulterior;
e) combinat.

5. Controlul documentar contabil se exercită printr-o serie de modalităţi sau tehnici

care se utilizează selectiv şi combinat. Cele mai importante sunt:
a) Controlul preventiv;
b) Controlul incrucisat;
c) Controlul ulterior;
d) Controlul reciproc;
e) Controlul sistematic.

6. Care forma de control documentar contabil se exercită de la sfârşitul spre începutul

perioadei de control :
a) Examenul critic;
b) Analiza contabilă;
c) Tehnica corelațiilor bilanțiere;
d) Controlul invers cronologic;
e) Controlul cronologic.

7. Posibilităţile de descoperire a erorilor cu ajutorul balanţei sintetice de control

contabil prin egalităţile dintre coloane sunt limitate numai la acele erori care se bazează pe
inegalităţi, fără a sesiza şi erorile care denaturează sensul înregistrărilor, cum sunt:
a) emisiunile de înregistrare a operaţiilor;
b) erorilor de compensaţie;
c) erorile de imputaţie;
d) nerespectarea principiului dublei înregistrări;
e) omisiunile de înregistrare a operaţiilor.

41
8. Principalele tehnici de control faptic sunt:
a) inventarierea;
b) verificarea şi centralizarea bilanțului contabil ;
c) expertiza tehnică;
d) observarea directă;
e) inspecţia fizică .

9. Prin analiza economico-financiară se studiază:

a) rentabilitatea activității economice;
b) posibilităţile de descoperire şi mobilizare a rezervelor interne;
c) modul de realizare a sarcinilor stabilite;
d) factorii şi influenţele acestora asupra activităţii economice;
e) gradul de risc al activității economice.

10. Tehnica generală de analiză economico-financiară pentru un fenomen economic

presupune determinarea :
a) elementelor structurale;
b) factorilor de influenţă;
c) factorilor de risc;
d) corelaţiei dintre factori;
e) profitului economic.

42
RĂSPUNSURI AUTOEVALUARE TEST II

1. 1.a, b, c, e
2. 2.b, c, d, e
3. 3.d
4. 4.a, d
5. 5.b, d, e
6. 6.d
7. 7.b, c, e
8. 8.a, c, d, e
9. 9.b, c, d
10. 10.a, b, d

43
 CAPITOLUL III
CONTROLUL FINANCIAR PROPRIU

Controlul financiar propriu se organizează sub două forme:

controlul financiar preventiv;
controlul financiar de gestiune.
Necesitatea executării controlului financiar propriu se datorează faptului că prin efectele
sale de prevenire şi corecţie gestionară contribuie în mod decisiv la procesul de conducere prin
furnizarea informaţiilor necesare fundamentării şi aplicării sistemului decizional.

3.1 CONTROLUL FINANCIAR PREVENTIV

3.1.1 OBIECTIVELE CONTROLULUI FINANCIAR PREVENTIV

Prin exercitarea activităţii de control financiar preventiv se contribuie la realizarea

programului de management general al agenţilor economici prin asigurarea integrităţii şi mişcării

44
în limitele legale a mijloacelor materiale şi băneşti, precum şi evaluarea reală a rezultatelor
financiare ale activităţii economice în scopul creşteri eficienţei acesteia.
Realizarea practică a controlului financiar preventiv presupune din partea persoanei
însărcinate cu această activitate compararea unor proiecte de operaţiuni înscrise în documentele
financiare-contabile cu prevederile şi normele legale prin care acestea au fost definite.
Exercitarea controlului financiar preventiv ca formă a controlului financiar propriu se
realizează prin viză.
Controlul financiar preventiv urmăreşte să preîntâmpine încălcarea dispoziţiilor legale în
vigoare şi producerea de pagube şi se exercită asupra documentelor în care se consemnează
operaţiile ce se referă la drepturile patrimoniale ale unităţii în faza de angajare şi de plată, în
raporturile cu alte peroane juridice sau fizice.
Categoriile de operaţii care sunt supuse controlului financiar preventiv sunt :
- încheierea contractelor cu partenerii interni şi externi;
- încasările şi plăţile în lei şi valută de orice natură efectuate în numerar şi prin operaţiuni
bancare;
- trecerea pe cheltuieli sau rezultate a unor sume care conduc la diminuarea profitului sau a
capitalului social;
- gajarea, închirierea sau concesionarea bunurilor;
- deschiderea de credite bugetare precum şi repartizarea lor la instituţiile din subordine;
- modificarea repartizării pe trimestre a veniturilor şi cheltuielilor bugetare ;
- virările de credite în cadrul capitolelor de cheltuieli .
În funcţie de necesităţi, aceste operaţii pot fi adaptate şi detaliate la specificul fiecărei
unităţi.Rezultă deci că operaţiile supuse controlului financiar preventiv se stabilesc de
conducerile unităţilor în funcţie de necesităţi şi de structura organizatorică a acestora.

3.1.2 ORGANIZAREA ŞI EXERCITAREA CONTROLULUI FINANCIAR PREVENTIV

Controlul financiar preventiv se organizează de către ordonatorii de credite principali,

secundari şi terţiari precum şi de conducătorii celorlalte unităţi economice.

45
 De regulă, controlul financiar preventiv se exercită de către şeful compartimentului
financiar-contabil.
În funcţie de volumul operaţiilor ce se supun controlului financiar preventiv,
conducătorul unităţii poate împuternici şi alte persoane din cadrul compartimentului financiar
contabil să exercite acest control.
Aceste persoane trebuie însă:
- să nu participe efectiv la întocmirea şi contabilizarea documentelor controlate;
- să aibă pregătire economică şi experienţă necesară;
- să nu fie în curs de urmărire penală;
- să nu fi fost condamnate chiar dacă au fost graţiate pentru fapte privitoare la abuz în
serviciu, fals, uz de fals, dare sau luare de mită, etc.
Împuternicirea se face pe bază de ordin, decizie sau dispoziţie a conducătorului unităţii.
Prin acestea se stabilesc concret operaţiile şi perioada în care persoanele împuternicite desfăşoară
această activitate.
Exercitarea controlului financiar preventiv se face pe bază de documente însoţite de acte
justificative care trebuie să conţină toate elementele economice care să ateste legalitatea,
necesitatea,oportunitatea şi eficienţa efectuării operaţiilor.
În vederea acordării vizei, personalul cu sarcini de control financiar preventiv analizează
atât actele justificative cât şi alte documente şi informaţii necesare şi va consulta la nevoie
personalul tehnic care participă la efectuarea operaţiilor economice care fac obiectul analizei.
Acordarea vizei de control financiar preventiv nu exonerează de răspundere persoanele
care au întocmit, semnat şi aprobat documentele dacă ulterior se constată că toate sau numai
anumite operaţii înscrise în acestea nu sunt legale, necesare, oportune şi eficiente.
Conducătorii compartimentului financiar-contabil şi celelalte persoane însărcinate cu
exercitarea controlului financiar preventiv au obligaţia legală de a nu viza documentele supuse
controlului care conţin operaţii ce nu îndeplinesc condiţiile de necesitate, oportunitate şi
eficienţă.
Operaţiile ce nu au fost vizate nu pot fi efectuate şi nici înregistrate în evidenţele tehnico-
operative financiare sau contabile. Astfel, documentele care conţin astfel de operaţii se
înregistrează într-o evidenţă separată în care se menţionează:
 numărul şi data documentului;

46
  compartimentul emitent;
 operaţia refuzată;
 motivul refuzului.
Periodic conducătorului unităţii îi este prezentată situaţia operaţiilor pentru care a fost
refuzată viza de control financiar preventiv.
În funcţie de interesele unităţii şi de motivele refuzului, conducătorul unităţii poate
dispune în scris, pe propria-i răspundere efectuarea operaţiilor pentru care viza de controlului
financiar preventiv a fost refuzată.
În cazul în care refuzul de viză a fost efectuat de către o persoană împuternicită şeful
compartimentului în care au fost întocmite documentele poate solicita conducătorului
compartimentului financiar contabil, reanalizarea documentelor prezentate la viză.
Acesta, după ce controlează aceste documente poate aproba sau nu efectuarea operaţiilor
iniţial refuzate. În cazul menţinerii refuzului, dacă se insistă pentru efectuarea operaţiilor
nevizate, conducătorul compartimentului în cadrul căruia s-au emis documentele se poate adresa
în scris conducătorului unităţii, prezentând atât motivele refuzului cât şi motivaţia efectuării
operaţiunilor.
Pe baza acestor documente, conducătorul unităţii poate dispune în scris efectuarea
operaţiilor. Conducătorul compartimentului financiar-contabil, în calitatea acestuia de
împuternicit cu exercitarea controlului financiar preventiv are obligaţia de a informa atât
consiliul de administraţie cât şi Direcţia Generală a Controlului Financiar de Stat cu privire la
toate operaţiile refuzate la viză dar efectuate în dispoziţia conducătorului unităţii.
Pe linia organizării şi exercitării controlului financiar preventiv sunt stabilite fapte ce
constituie contravenţie dintre care amintim:
 neemiterea ordinului sau deciziei de organizare a controlului financiar preventiv;
 atribuirea exercitării controlului financiar preventiv unei persoane care nu corespunde
condiţiilor prevăzute de lege
 întocmirea şi prezentarea la controlul financiar preventiv a unor documente în care sunt
consemnate operaţiile nelegale sau date nereale;
 vizarea pentru controlul financiar preventiv a documentelor cu operaţii prin care se
încarcă prevederile legale;

47
  înregistrarea în contabilitatea a documentelor care nu au viza controlului financiar
preventiv sau viză compartiment;
 nesesizarea organelor competente despre refuzul de viză.
Constatarea contravenţiilor şi aplicarea sancţiunilor se poate face de organele de control
financiar de stat, organele de control financiar de gestiune şi de conducătorul compartimentului
financiar contabil în cazul prezentării la viză a unor documente ce conţin operaţii nereale,
nelegale, neoportune şi nevizate de compartimentul de specialitate.

3.2 CONTROLUL FINANCIAR DE GESTIUNE

Controlul financiar de gestiune este un control ulterior care urmăreşte respectarea

dispoziţiilor legale cu privire la gestionarea şi gospodărirea mijloacelor materiale şi băneşti pe
baza documentelor înregistrate în evidenţa tehnico-operativă şi contabilă.
Controlul financiar de gestiune are ca obiective principale:
- respectarea normelor legale cu privire la existenţa, integritatea, păstrarea şi paza bunurilor şi
valorilor de orice fel şi deţinute cu orice titlu;
- utilizarea valorilor materiale;
- efectuarea declansărilor şi casărilor de bunuri;
- efectuarea prin numerar sau prin virament a încasărilor şi plăţilor în lei sau în valută;
- întocmirea şi circulaţia documentelor primare şi de evidenţă contabilă.
Controlul financiar de gestiune se exercită, de regulă, cel puţin o dată pe an, iar în
gestiunile mici cel puţin o dată la doi ani. Acest control se efectuează în totalitate sau prin sondaj
în raport cu volumul, valoare şi natura bunurilor, tentaţiile şi posibilităţile de sustragere,
condiţiile de păstrare şi gestionare, frecvenţa abaterilor constatate anterior.
În cadrul controlului prin sondaj, în aceasta acţiune sunt cuprinse un număr reprezentativ
de repere şi documente care să permită tragerea unor concluzii temeinice asupra respectării
actelor normative din domeniul financiar, contabil şi gestionar.

48
 În cazul constatării de prejudicii, controlul se extinde asupra întregii perioade în care,
legal, pot fi luate măsuri de recuperare şi de tragere la răspundere a persoanelor vinovate.
Activităţile controlului financiar de gestiune se desfăşoară pe baza programului anual de
control întocmit de către şeful compartimentului şi aprobat de consiliul de administraţie. În
programul de control sunt prevăzute pe unităţi de timp(luni, trimestru)gestiunile, şi în cadrul
acestora:
 activităţile ce urmează a se controla :
 perioada supusă verificării;
 durata controlului ;
 organele de control ce urmează a efectua verificările.
Pentru fiecare acţiune înscrisă în programul de control, şeful compartimentului de control
elaborează o tematică în care se înscriu:
 principalele obiective;
 prevederile legale care reglementează activităţile ce urmează a fi controlate;
 persoanele desemnate;
 termenele de finalizare a acţiunilor.
Separat de această activitate, conducătorul compartimentului de control financiar în
cadrul acţiunilor de organizare întruneşte fiecare membru al echipei de control, prezentând atât
principalele prevederi legale care reglementează activitatea controlată, cât şi unele aspecte
rezultate în activitatea anterioară de control şi modul de verificare a constatărilor rezultate din
aceasta.
Organele de control financiar de gestiune consemnează constatările în acte de control
bilaterale( procese verbale sau note de constatare) cu:
 indicarea prevederilor legale încălcate;
 stabilirea exactă a consecinţelor economice, financiare sau patrimoniale;
 stabilirea persoanelor vinovate, precum şi a măsurilor luate în timpul controlului şi a
celor ce vor fi luate în continuare.
Pentru abaterile constatate, se solicită note explicative scrise de la persoanele vinovate.
În cazul controlului prin inventariere a unei gestiuni, la procesul verbal se anexează:
declaraţiile gestionarilor, listele de inventariere, situaţia plusurilor şi minusurilor, explicaţiile
gestionarilor.

49
 Valorificarea constatărilor controlului financiar de gestiune are loc, în general conform
următoarei proceduri pe baza actelor de control întocmite, şeful compartimentului prezintă
conducerii unităţii concluziile controlului efectuat împreună cu măsurile ce se propun a fi luate în
vederea înlăturării abaterilor şi tragerii la răspundere a persoanelor vinovate.
Conducătorul unităţii are obligaţia să:
 analizeze măsurile propuse;
 dispună sancţionarea persoanelor vinovate şi recuperarea pagubelor;
 înainteze actele de control la organele de cercetare penală,.dacă este cazul.
La solicitarea instanţelor de judecată, conducătorul unităţii are obligaţia să dispună
măsuri de control la gestiunile cu probleme, necesare pentru stabilirea prejudiciilor produse prin
infracţiune.
Atunci când nu se iau măsuri, de către conducătorul unităţii, şeful compartimentului de
control are obligaţia să sesizeze în scris Consiliul de Administraţie.

Inspecţia economico-financiară este reglementată prin Ordonanţa de urgenţă a

Guvernului nr. 94/2011, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 107/2012, cu
modificările ulterioare.
Activitatea de control financiar de gestiune se organizează în cadrul
următorilor operatori  economici:
 regiile autonome, înfiinţate de stat sau de o unitate administrativ-teritorială;
 companiile şi societăţile naţionale, precum şi societăţile comerciale la care statul sau o
unitate administrativ-teritorială este acţionar unic;
 societăţile comerciale la care statul sau o unitate administrativ-teritorială deţine o
participaţie majoritară;
 societăţile comerciale şi regiile autonome la care persoanele juridice de la lit. a)-c) deţin
direct sau indirect o participaţie majoritară;
 institutele naţionale de cercetare-dezvoltare, altele decât cele care funcţionează ca
instituţii publice.

Controlul financiar de gestiune are, în principal, următoarele obiective:

50
  asigurarea integrităţii patrimoniului operatorului economic, precum şi a bunurilor din
domeniul public şi privat al statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale aflate în
administrarea, în concesiunea sau în închirierea acestora;
 respectarea prevederilor legale şi a reglementărilor interne, incidente activităţii
economico-financiare a operatorului economic;
 creşterea eficienţei în utilizarea resurselor alocate.

Personalul desemnat să exercite controlul financiar de gestiune are, în principal,

următoarele atribuţii:
verifică respectarea prevederilor legale şi a reglementărilor interne cu privire la
existenţa, integritatea, păstrarea şi utilizarea mijloacelor şi resurselor, deţinute cu
orice titlu, şi modul de reflectare a acestora în evidenţa contabilă;
verifică respectarea prevederilor legale în fundamentarea proiectului bugetului de
venituri şi cheltuieli al operatorului economic şi a proiectelor bugetelor de
venituri şi cheltuieli ale subunităţilor din structura acestuia;
verifică respectarea prevederilor legale în execuţia bugetului de venituri şi
cheltuieli al operatorului economic şi al subunităţilor din structura acestuia,
urmărind: realizarea veniturilor şi încadrarea în nivelul cheltuielilor aprobate;
gradul de realizare a veniturilor, de efectuare a cheltuielilor şi de obţinere a
rezultatului; realizarea indicatorilor economico-financiari specifici activităţii, la
nivelul operatorului economic şi al subunităţilor acestuia; realizarea programului
de investiţii şi încadrarea în sursele aprobate; respectarea programelor de reducere
a arieratelor şi a stocurilor; respectarea prevederilor legale şi/sau a reglementărilor
interne în efectuarea achiziţiilor; utilizarea conform destinaţiilor legale a sumelor
acordate de la bugetul general consolidat;
verifică respectarea prevederilor legale şi a reglementărilor interne cu privire la
modul de efectuare a inventarierii anuale a elementelor de natura activelor,
datoriilor şi capitalurilor proprii;
verifică respectarea prevederilor legale şi a reglementărilor interne cu privire la
încasările şi plăţile în lei şi valută, de orice natură, în numerar sau prin virament;

51
 verifică respectarea prevederilor legale cu privire la înregistrarea în evidenţa
contabilă a operaţiunilor economico-financiare;
verifică respectarea prevederilor legale şi a reglementărilor interne cu privire la
întocmirea, circulaţia, păstrarea şi arhivarea documentelor primare, contabile şi a
celor tehnico-operative;
elaborează analize economico-financiare pentru conducerea operatorului
economic în scopul fundamentării deciziilor şi a îmbunătăţirii performanţelor.
Controlul financiar de gestiune – preventiv şi operativ – se organizează la operatorul
economic pentru controlul gestiunilor proprii, precum şi la subunităţile din structura acestuia,
prin control general (verificare a tuturor operaţiunilor din cadrul obiectivelor stabilite conform
legii pentru întreaga perioadă supusă controlului) sau control parţial (verificarea uneia sau a
mai multor operaţiuni din cadrul obiectivelor stabilite pentru perioada controlată).
Activitatea de control financiar de gestiune se desfăşoară în baza unor programe de
activitate anuale, trimestriale şi lunare, întocmite de către personalul cu atribuţii de control
financiar de gestiune şi aprobate de conducătorul operatorului economic.
Programele de activitate se elaborează, în principal, pe baza următoarelor criterii:
 solicitarea conducerii operatorului economic;
 rezultatele analizei de risc cu privire la activităţile specifice şi impactul financiar
al acestora;
 rezultatele controalelor anterioare;
 perioada de la precedenta verificare de aceeaşi natură şi cu aceleaşi obiective şi
până la împlinirea termenului de prescripţie.

Realizarea controlului financiar de gestiune. Conducătorul operatorului economic prin

proceduri interne stabileşte:
 modul de întocmire şi realizare a programului de activitate;
 durata efectuării unei acţiuni de control;
 tipurile de acte de control, circuitul şi modul de evidenţă a acestora;
 desemnarea persoanelor responsabile pentru ducerea la îndeplinire a măsurilor
stabilite, persoană care participă la şedinţele consiliului de administraţie, atunci
când se dezbat probleme financiare, contabile şi de control financiar de gestiune.

52
 Conducătorul operatorului economic asigură, trimestrial sau ori de câte ori se
impune, informarea consiliului de administraţie cu privire la exercitarea şi rezultatele
controlului financiar de gestiune.
Controlul financiar de gestiune se efectuează de către persoane cu studii superioare
economice şi cu o vechime efectivă în domeniu de minimum doi ani. Prin excepţie, personalul
cu studii medii şi cel cu studii superioare economice şi cu vechime efectivă mai mică de doi ani,
încadrat cu atribuţii de control financiar de gestiune la data intrării în vigoare a prezentei
hotărâri, îşi desfăşoară în continuare activitatea.

3.3 ORGANIZAREA ŞI EFECTUAREA INVENTARIERII PATRIMONIALE

Inventarierea este un ansamblu de operaţii prin care se constată existenţa elementelor de

activ şi pasiv, cantitativ şi valoric sau numai valoric, în patrimoniul unităţii la data efectuării.
Scopul inventarierii este stabilirea situaţiei reale a patrimoniului şi se efectuează în
următoarele situaţii:
- la începutul activităţii, având drept scop principal stabilirea şi evaluarea elementelor
patrimoniale ce constituie aport la capitalul social;
- cel puţin o dată pe an de regulă la sfârşitul anului, cu condiţia valorificării şi cuprinderii
rezultatelor inventarierii în bilanţul contabil al anului respectiv.
Se mai efectuează şi în alte situaţii dintre care amintim:
- în cazul fuzionării, divizării sau încetării activităţii;
- la cererea organelor de control sau altor organe prevăzute de lege ;
- cu ocazia predării – primirii unei gestiuni;
- ca urmare a calamităţilor naturale sau a unor cazuri de forţă majoră;
- ori de câte ori există indicii că ar fi plusuri sau minusuri în gestiune.
Răspunderea pentru gestionarea patrimoniului şi deci a organizării şi efectuării
inventarierii revine administratorului unităţii care are obligaţia să emită decizie scrisă prin care

53
numeşte comisiile de inventariere, formate din cel puţin două persoane cu pregătire
corespunzătoare şi care trebuie să asigure efectuarea acesteia la termenele stabilite.
Din comisie nu poate face parte gestionarul şi nici contabilul care ţine evidenţa gestiunii
respective.
De asemenea, conducătorul unităţii are obligaţia să transmită comisiilor de inventariere
instrucţiuni scrise privind organizarea lucrărilor de inventariere adaptate la specificul unităţii.
În decizia de numire a comisiilor de inventariere se menţionează în mod obligatoriu:
 componenţa comisiei;
 responsabilul comisiei;
 modul de efectuare a inventarierii;
 gestiunile supuse inventarierii ;
 data de începere şi terminare a operaţiunilor.
Comisiile de inventariere sunt coordonate de o comisie centrală care are sarcina să
organizeze, instruiască, supravegheze şi să controleze modul de efectuare a operaţiilor de
inventariere.
Pentru desfăşurarea în bune condiţii a inventarierii comisia are obligaţia să ia următoarele
măsuri organizatorice:
 luarea declaraţiei scrise de la gestionar;
 identificarea tuturor spaţiilor de depozitare ale gestiunii respective;
 sigilare locurilor ce urmează a se inventaria ulterior;
 bararea şi semnarea de către comisie a fişelor de magazie;
 întocmirea de către gestionar a raportului de gestiune;
 verificarea stării instrumentelor de măsurare şi control.
În cazul în care gestionarul lipseşte din unitate se procedează astfel:
-comisia de inventariere aplică sigiliul şi comunică acest fapt conduceri unităţii;
-conducerea înştiinţează în scris pe gestionar şi stabileşte ziua şi ora fixată pentru începerea
lucrărilor;
-dacă gestionarul sau reprezentantul său legal nu se prezintă, inventarierea se efectuează în
prezenţa unei alte persoane desemnate de conducere să-l reprezinte pe gestionar.
Este de preferat ca în timpul inventarierii să se sisteze orice primire sau eliberare de
bunuri din gestiune.

54
 Operaţiunea de stabilire a rezultatelor inventarierii presupune efectuarea următoarelor
acţiuni:
a) confruntarea faptic – scriptic;
b) stabilirea lipsurilor imputabile;
c) compensarea lipsurilor cu plusurile;
d) efectuarea scăzămintelor legale;

a) Confruntarea faptic – scriptic se realizează după efectuarea inventarierii faptice şi

constă în compararea datelor rezultate faptic cu cele din evidenţa contabilă. Pentru stabilirea
rezultatelor inventarierii se procedează astfel:
 se realizează controlul exactităţii stocurilor din fişele de magazie şi a soldurilor
din contabilitate;
 de asemenea, are loc o confruntare a cantităţilor din liste cu evidenţa tehnico-
operativă pentru fiecare poziţie în parte;
 poziţiile cu diferenţe sunt preluate în lista centralizatoare iar pentru pagubele
existente sunt luate explicaţii scrise;

55
  pe baza acestor explicaţii se stabileşte caracterul plusurilor şi a minusurilor, al
pierderilor şi deprecierilor;
 de asemenea, se elaborează propuneri privind modul de regularizare a
diferenţelor, precum şi înregistrarea în contabilitate a diferenţelor constatate.
b) În cazul constatării unor lipsuri imputabile, administratorii au obligaţia să ia măsuri
pentru imputarea acestora la valoarea de înlocuire, luându-se în considerare şi gradul de uzură
dacă este cazul. Preţul de înlocuire reprezintă costul de achiziţie al bunului respectiv la data
constatării pagubei.
Pentru bunurile care nu mai pot fi cumpărate de pe piaţă, valoarea lor se stabileşte de
către o comisie de specialişti, de regulă, luându-se în considerare valoarea unor bunuri similare.
c) În cazul în care lipsurile în gestiune nu sunt considerate infracţiuni, se pot face
compensări cu plusurile constatate, dacă sunt îndeplinite următoarele condiţii:
existenţa riscului de confuzie între sorturile aceluiaşi bun în ceea ce
priveşte aspectul exterior;
diferenţe constatate în plus sau în minus să privească aceeaşi perioadă de
gestiune şi aceeaşi gestiune;
lipsurile constatate la inventariere să nu provină din sustragerea sau
degradarea bunurilor respective datorită vinovăţiei gestionarului.
d) În cazul compensării lipsurilor cu plusurile stabilite la inventariere scăzămintele legale
se calculează numai în situaţia în care cantităţile lipsă sunt mai mari cele constatate în plus.
Pentru aceasta există anumite norme de scăzăminte care nu se aplică anticipat ci numai după
constatarea existenţei efective a lipsurilor şi numai în limita acestora. Aceste norme sunt
considerate limite maxime.
Diferenţa stabilită în minus în urma compensării şi a aplicării cotelor de scăzăminte,
reprezintă prejudiciu şi se recuperează de la persoanele vinovate la valoarea de înlocuire a
bunului respectiv.
Formularele cele mai importante şi obligatorii în acelaşi timp, privind inventarierea sunt
următoarele:
a) Decizia de inventariere – se întocmeşte de către administrator la solicitarea contabilului
şef şi se ataşează la dosarul de control sau de efectuare a inventarierii şi se arhivează la
compartimentul financiar-contabil.

56
b) Declaraţia de inventar – se întocmeşte într-un exemplar de către un gestionar şi trebuie să
cuprindă următoarele elemente:
- dacă gestionează valori materiale şi în alte locuri de depozitare şi are valorile materiale
aparţinând terţilor;
- dacă are cunoştinţă de existenţa unor plusuri sau minusuri în gestiune;
- dacă are valorile materiale nerecepţionate sau care trebuie expediate şi pentru care s-au
întocmit documente;
- dacă au primit sau eliberat valori materiale fără documente legale;
- dacă deţine numerar sau alte hârtii de valoare rezultate din vânzarea bunurilor gestionate;
- dacă există documente de primire – eliberare care nu au fost operate în evidenţa gestiunii şi
nu au fost predate la contabilitate;
- ultimul document de intrare şi ieşire a bunurilor.
Declaraţia de inventariere se semnează de gestionar şi se vizează la comisia de
inventariere.
a) Procesul verbal de sigilare – se întocmeşte ori de câte ori se întrerup operaţiunile de
inventariere şi se părăseşte gestiunea sau când valorile supuse inventarierii se află în mai multe
încăperi sau locuri de depozitare.
b) Lista de inventariere – se întocmeşte, de regulă într-un exemplar la locul de depozitare.
Serveşte ca document pentru stabilirea plusurilor şi a lipsurilor de valori materiale, document
justificativ de înregistrare a plusurilor şi minusurilor în evidenţa magaziilor şi în contabilitate,
document pentru întocmirea Registrului inventar, document centralizator al operaţiunilor de
inventariere.
Listele de inventariere se semnează de către membrii comisiei de inventariere, de
gestionar şi de contabilitate pentru certificarea soldurilor.
c) Registrul inventar – este un document contabil obligatoriu în care se înregistrează toate
elementele patrimoniale de activ şi pasiv, grupate în funcţie de natura lor.
Cuprinde următoare coloane:
- recapitulaţia elementelor inventariate;
- valoarea contabilă;
- valoarea de inventar;
- diferenţe din evaluare, valoare, cauze.

57
 Rezultă că Registrul inventar este o sinteză a acţiunilor de inventariere efectuate în cursul
unui exerciţiu financiar. Elementele patrimoniale înscrise în acesta au la bază listele de
inventariere sau alte documente similare.
d) Procesul verbal privind rezultatele inventarierii – conţine în principal următoarele elemente:
- data întocmirii;
- numele şi prenumele membrilor comisiei;
- numărul şi data deciziei de numire a comisiei;
- gestiunea inventariată;
- data începerii şi terminări operaţiunii de inventariere;
- rezultatele inventarierii;
- concluziile şi propunerile comisiei privind cauzele plusurilor sau minusurilor, persoanele
vinovate, propuneri de măsuri de luat;
- volumul stocurilor depreciate, fără mişcare, cu mişcare lentă şi propuneri de măsuri privind
reintegrarea lor în circuitul economic, propuneri de casare şi declasare;
- constatări privind modul de gestionare, depozitare, conservare.
Propunerile cuprinse în procesul verbal al comisiei de inventariere se prezintă administratorului
unităţii care, cu avizul conducătorului compartimentului financiar-contabil şi al
compartimentului juridic, decide asupra soluţionării propunerilor făcute.
e) Nota explicativă – se solicită de către comisiile de inventariere ori de câte ori se constată
deficienţe sau abateri care atrag măsuri de sancţionare. Se iau de la persoanele răspunzătoare,
precum şi de la alte persoane care pot aduce clarificări asupra împrejurărilor sau cauzelor care au
condus la nerespectarea prevederilor legale.

58
59
 TEST AUTOEVALUARE III

CONTROLUL FINANCIAR PROPRIU

1. Sub câte forme se organizează controlul financiar propriu?

a) 3 forme;
b) nenumărate forme;
c) 4 forme;
d) 2 forme;
e) o forma.

2. Care sunt formele sub care se organizează controlul financiar propriu?

a) control financiar bancar;
b) controlul financiar preventiv;
c) controlul financiar organizat;
d) controlul financiar impus;
e) controlul financiar de gestiune.

3. Categoriile de operaţii care sunt supuse controlului financiar preventiv sunt :

a) gajarea, închirierea şi vânzarea bunurilor;
b) virarile de credite în cadrul capitolelor de venituri;
c) încasările în lei şi valută de orice natură efectuate în numerar şi prin operaţiuni bancare;
d) plăţile în lei şi valută de orice natură efectuate în numerar şi prin operaţiuni bancare;
e) modificarea repartizării pe trimestre a veniturilor şi cheltuielilor bugetare.

60
4. În funcţie de volumul operaţiilor ce se supun controlului financiar preventiv,
conducătorul unităţii poate împuternici şi alte persoane din cadrul compartimentului
financiar contabil să exercite acest control.
Aceste persoane trebuie însă:
a) să participe efectiv la întocmirea şi contabilizarea documentelor controlate;
b) să aibă pregătire economică şi juridica necesară;
c) să nu fie în curs de urmărire penală;
d) să nu fi fost condamnate chiar dacă au fost graţiate pentru fapte privitoare la abuz în
serviciu, fals, uz de fals, dare sau luare de mită;
e) să aibă calificative foarte bune în cadrul institutiei;

5. Pe linia organizării şi exercitării controlului financiar preventiv sunt stabilite fapte

ce constituie contravenţie dintre care amintim:
a) neemiterea ordinului sau deciziei de organizare a controlului financiar preventiv;
b) întocmirea şi prezentarea la controlul financiar preventiv a unor documente în care sunt
consemnate operaţiile nelegale sau date nereale;
c) vizarea pentru controlul financiar preventiv a documentelor cu operaţii prin care se
încalcă prevederile legale;
d) înregistrarea în contabilitatea a documentelor care nu au viza controlului financiar
preventiv sau viză compartiment;
e) nesesizarea organelor competente despre refuzul de viză.

6. Controlul financiar de gestiune este un control:

a) permanent;
b) ca urmare a unei reclamaţii;
c) impus;
d) anual;
e) ulterior.

7. Organele de control financiar de gestiune consemnează constatările în acte de

control bilaterale( procese verbale sau note de constatare) cu:

61
a) indicarea prevederilor legale încălcate;stabilirea exactă a consecinţelor patrimoniale;
b) stabilirea persoanelor vinovate, precum şi a măsurilor luate în timpul controlului şi a
celor ce vor fi luate în continuare;
c) stabilirea exactă a consecinţelor economice;
d) stabilirea exactă a consecinţelor financiare.

8. Comisiile de inventariere sunt coordonate de o comisie centrală care are sarcina să:
a) organizeze modul de efectuare a operaţiilor de inventariere;
b) emita sanctiuni;
c) instruiască;
d) supravegheze;
e) controleze modul de efectuare a operaţiilor de inventariere.

9. Operaţiunea de stabilire a rezultatelor inventarierii presupune efectuarea

următoarelor acţiuni:
a) confruntarea faptic – scriptic;
b) stabilirea lipsurilor imputabile;
c) compensarea lipsurilor cu plusurile;
d) întocmirea de către gestionar a raportului de gestiune;
e) identificarea tuturor spaţiilor de depozitare ale gestiunii respective.

10. Care din documentete enumerate este un document contabil obligatoriu în care se
înregistrează toate elementele patrimoniale de activ şi pasiv, grupate în funcţie de natura
lor:
a) registru unic de control;
b) lista de inventariere;
c) declaraţie de inventar;
d) registru inventar;
e) procesul verbal de sigilare.

62
RASPUNSURI TEST III

1. 1.b
2. 2.b, e
3. 3.c, d, e
4. 4.c, d
5. 5.a, b, c, d, e
6. 6.e
7. 7.a, b, c, d, e
8. 8.a, c, d, e
9. 9.a, b, c
10.d

63
 CAPITOLUL IV
CONTROL STRATEGIC DE GESTIUNE. CONTROLUL
PERFORMANŢELOR COMPANIILOR

4.1. CONTROLUL PRIN SISTEMUL DE BUGETE AL COMPANIEI

Controlul prin bugete este o altă dimensiune a gestiunii unei firme. Gestiunea bugetară
este procesul prin care întreprinderea îşi defineşte atât obiectivele pe termen scurt cât şi
mijloacele pentru obţinerea acestora şi care se realizează prin intermediul bugetelor.
Gestiunea bugetară vizează elaborarea unui model de gestiune care să permită:
 coerenţa;
 descentralizarea;
 controlul diferitelor subsisteme ale întreprinderii.
Din punct de vedere practic, gestiunea bugetară se realizează în trei faze:
 o fază de previziune strategică, care corespunde stabilirii de previziuni privind
diferite obiective sau performanţe ale întreprinderii, pe diferite orizonturi de timp, de regulă pe
termen mediu, până la 3-5 ani; rezultatul acestei etape este întocmirea unui plan strategic al
întreprinderii;
 o fază de bugetare, care constă în elaborarea bugetelor ţinând cont de previziuni;
 o fază de control al execuţiei bugetelor.

64
 În contextul controlului de gestiune, bugetul este un plan pe termen scurt, de regulă până
la un an, care prezintă alocarea resurselor şi asumarea responsabilităţilor de către diferiţi
decidenţi din cadrul unei organizaţii16.
Pentru o urmărire mai bună a realizării obiectivelor prevăzute, bugetul anual poate fi
decupat pe intervale mai mici de timp, cum ar fi trimestre, luni, decade şi, pe măsura execuţiei,
chiar pe zile.
Prin intermediul bugetelor se realizează controlul bugetar, care constă în compararea
permanentă a rezultatelor obţinute cu previziunile bugetare, cu scopul:
- de a identifica cauza (sau cauzele) abaterilor de la bugete;
- de a informa diferite niveluri ierarhice ;
- de a lua eventuale măsuri corective ;
- de a aprecia activitatea diferiţilor responsabili de bugete.
Bugetul este elaborat de controlorul de gestiune şi este un plan care prezintă modul
cum vor fi realizate obiectivele strategice ale întreprinderii (cum ar fi creşterea cifrei de afaceri
cu un anumit procent, dezvoltarea internaţională, reducerea costurilor, ocuparea unui anumit loc
pe piaţă etc.).
Un buget este o previziune cifrică a obiectivelor şi/sau mijloacelor pentru realizarea lor.
Orice buget trebuie să fie o previziune realistă, care să ţină cont de constrângerile la care este
supusă întreprinderea, atât de natură internă (cum ar fi capacitatea de producţie disponibilă,
calificarea personalului, sursele de finanţare accesibile...) cât şi de natură externă (situaţia
concurenţială, conjunctura...). Elaborarea bugetului trebuie să înceapă prin luarea în calcul a
constrângerilor cele mai importante pe care trebuie să le suporte întreprinderea.
Procedura bugetară poate fi etapizată astfel:17
 stabilirea obiectivelor firmei pentru anul următor (adică a planului operaţional) de
către direcţia generală şi transmiterea acestora şi a informaţiilor privind mediul de afaceri către
responsabilii centrelor de gestiune (se comunică informaţii cum sunt: evoluţia pieţei, inflaţia
aşteptată, politica socială, cursul valutar, politica de preţ.);
 elaborarea unor bugete provizorii (pre-bugete) de către fiecare responsabil al centrelor
delimitate în cadrul întreprinderii şi alegerea unei variante considerată dezirabilă;

16
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura Bucureşti, 2002
17
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura ASE Bucureşti, 2002

65
 verificarea coerenţei bugetare: în această fază, bugetele provizorii elaborate pentru
fiecare centru de responsabilitate sunt regrupate la nivelul conducerii generale pentru testarea
coerenţei dintre diferitele componente ale ansamblului bugetar; responsabilii centrelor de
gestiune (de fapt, responsabilii de bugete) şi comitetul bugetar (controlorul de gestiune şi
managerii generali) dezbat obiectivele şi mijloacele alocate pentru realizarea acestora,
realizându-se o adevărată „negociere” a obiectivelor şi mijloacelor aferente fiecărui buget.
Controlorul de gestiune are un rol foarte important în această fază deoarece el verifică
realismul ipotezelor şi obiectivelor iniţiale, evaluează sensibilitatea rezultatelor la variabilele cele
mai incerte şi se asigură de existenţa unei „rezerve” la nivelul direcţiei generale utilizabilă în
cursul execuţiei bugetare în cazul unei conjuncturi nefavorabile sau a unei situaţii de gestiune
neprevăzută la nivelul entităţilor bugetate.
 elaborarea bugetelor definitive şi transmiterea acestora către centrele de
responsabilitate (bugetele sunt detaliate în funcţie de gestionarea lor în timp şi în spaţiul
organizaţional);
 urmărirea execuţiei bugetelor şi actualizarea lor în funcţie de evoluţia mediului de
afaceri şi a realizării obiectivelor.

4.2. CONFIGURAŢIA SISTEMULUI BUGETAR AL COMPANIEI

La nivelul unei companii avem patru categorii de bugete.

Bugetele de exploatare

Legate de funcţia de exploatare a întreprinderii, sunt proiectate în funcţie de volumul

activităţii firmei. În această categorie se includ bugetul de vânzări (detaliat, la rândul său, în
bugetul cifrei de afaceri şi bugetul cheltuielilor de distribuţie), bugetul de producţie şi bugetul de
aprovizionări. Bugetul de vânzări este considerat, în general, ca un buget-ţintă (sau determinant),
deoarece, plecând de la previziunea vânzărilor, se stabilesc cantităţile de produs şi, apoi,
necesarul de aprovizionat. Considerarea bugetului de vânzări ca o „ţintă” în elaborarea

66
sistemului bugetar se explică prin faptul că gestiunea oricărei întreprinderi trebuie centrată pe
funcţia de vânzare, care generează performanţa măsurată în termeni de profitabilitate şi
lichidităţi.

Bugetul de investiţii
Prezintă angajamentele pe termen scurt privind proiectele de investiţii ale întreprinderii.
Aceste angajamente sunt autonome faţă de bugetele de exploatare, dar au un impact asupra
bugetului de trezorerie şi situaţiilor financiare previzionale (contul de rezultate şi bilanţul
previzionale).

Bugetul cheltuielilor generale

Acesta cuprinde, de regulă, cheltuieli fixe, care nu depind de nivelul de activitate al

întreprinderii. Acest buget regrupează cheltuieli legate de administrarea generală a întreprinderii
(cum sunt cele cu gestiunea financiară, cu gestiunea personalului, cu gestiunea echipamentelor
informatice etc.). Bugetarea acestor cheltuieli este mai dificil de realizat şi se face, adesea, de o
manieră arbitrară.

Sintezele bugetare

Cuprind bugetul de trezorerie şi situaţiile financiare previzionale: contul de rezultate

şi bilanţul previzionale. Se mai numesc şi bugete generale şi constituie o sinteză a celorlalte
bugete. Bugetul de trezorerie prezintă previziunea fluxurilor de lichidităţi, iar întocmirea
situaţiilor financiare previzionale (bilanţ şi cont de rezultate previzionale) constituie ultima etapă
a construcţiei bugetare. Diferitele bugete care formează sistemul bugetar al companiei sunt
interdependente, coerenţa ansamblului fiind un aspect esenţial urmărit de controlorul de gestiune
şi de managerii firmei în actul de gestiune bugetară. De aceea, construirea bugetelor este un
proces iterativ, care trebuie să asigure articularea tuturor bugetelor într-un ansamblu coerent.

67
Articularea diferitelor bugete în cadrul unui sistem bugetar coerent, elaborat la nivelul unei
companiei, se prezintă în schema din pagina următoare18.

18
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura ASE Bucureşti, 2002

68
 Sistemul bugetar al unei companii este structurat astfel:

1. Bugetul de exploatare , care cuprinde:

 Bugetul de vânzări:
 Bugetul cifrei de afaceri
 Bugetul cheltuielilor de distribuţie
 Bugetul de producţie, care cuprinde şi bugetul resurselor umane
 Bugetul de aprovizionare
2. Bugetul cheltuielilor generale
3. Bugetul de investiţii
4. Bugetul master sau al sintezelor bugetare
 Bugetul trezoreriei
 Bugetul bilanţului prezivionat
 Bugetul contului de rezultate previzionat

Bugetul vânzărilor

Elaborarea acestui buget reprezintă una din fazele cele mai importante ale procesului
bugetar, întrucât ansamblul celorlalte bugete se bazează pe previziunea făcută în această fază.
Aceasta etapă, include totalitatea studiilor şi evaluărilor pieţei potenţiale de desfacere şi a părţii
pe care firma intenţionează să o menţină şi să o cucerească.
În vederea pregătirii bugetului de trezorerie, se va avea în vedere şi se va calcula în
fiecare lună şi suma de taxă pe valoarea adăugată, etapa, incluzând totalitatea studiilor şi
evaluărilor pieţei potenţiale de desfacere şi a părţii pe care firma intenţionează să o menţină şi să
o cucerească.
A face o previziune a vânzărilor înseamnă a stabili cantitatea ce urmează a fi vândută
şi/sau a cifrei de afaceri ce urmează a fi realizată.

69
 După Fayol, “previziunea pentru întreprindere este un compromis între ceea ce ea vrea
şi ceea ce ea poate” deci e importantă determinarea unui volum optim al vânzărilor în contextul
intern şi extern al firmei.
La elaborarea unei previziuni a vânzărilor trebuie să se ţină seama de o serie întreagă de
factori, dintre care cei mai importanţi ar fi19:

1. date despre vânzările trecute: experienţa trecută combinată cu date despre

vânzările de produse, pe regiuni geografice şi pe tipuri de clienţi, pot ajuta la previziunea
vânzărilor viitoare;
2. estimări realizate de centrele de vânzări: centrele de vânzări ale unei întreprinderi
sunt adesea cea mai bună sursă de informaţii despre dorinţele şi planurile clienţilor;
3. condiţii economice generale: previziuni ale unor indicatori macroeconomici
importanţi (ca, de exemplu, produsul intern brut, produsul intern brut pe cap de locuitor, salariul
mediu etc.) sunt publicate în mod regulat. Ei pot să influenţeze evoluţia vânzărilor;
4. acţiuni ale concurenţilor: vânzările depind şi de forţa şi acţiunile concurenţilor.
Pentru a previziona vânzările, o întreprindere trebuie să aibă în vedere şi strategiile probabile ale
competitorilor (cum ar fi, de exemplu: schimbările de preţuri, politicile de calitate şi de service
ale competitorilor);
5. schimbări în preţurile practicate: vânzările pot să crească prin scăderea preţului şi
invers. O întreprindere trebuie să aibă în vedere efectul schimbărilor de preţuri asupra cererii;
6. schimbări în gama de produse: prin modificarea structurii produselor vândute se
modifică şi marja globală. Identificarea celor mai profitabile produse şi găsirea pârghiilor de
creştere a vânzărilor acestora este unul din secretele managementului de succes;
7. studii de marketing: anumite întreprinderi angajează experţi în marketing pentru a
obţine informaţii cu privire la condiţiile existente pe piaţă şi la preferinţele clienţilor. Aceste
informaţii sunt apoi utilizate în previziunea vânzărilor.
8. planuri de publicitate şi de promovare a vânzărilor: o previziune a vânzărilor
trebuie să ia în considerare şi efectele anticipate ale activităţilor promoţionale.

19
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002

70
 Vânzările condiţionează influenţează direct întreaga activitate a companiei, variaţia
acestora fiind considerată, după cum arată şi Henri Bouquin principalul factor de risc, având
consecinţe complexe asupra rezultatelor şi echilibrelor financiare ale companiei.

Rezultatele previziunii vânzărilor se vor concretiza în estimări privind:

1. volumul fizic al vânzărilor posibile (Qv) care rezultă din relaţia:
Qv=Si+Qf – Sf
Qf –producţia ce urmează a fi fabricată
Stocul final este influenţat de politica de stocaj a firmei, aceasta fiind în funcţie de raportul dintre
volumul fizic al vânzărilor şi gradul de utilizare a capacitaţii instalate.

. 2. valoarea vânzărilor determinată cu ajutorul preţului de vânzare unitar

CA =Qv * pv
Între cei doi indicatori există o stransă corelaţie, un volum mare de vânzări face posibilă
reducerea preţului de vânzare unitar şi invers. De aceea, previziunea vânzărilor se face prin
simulari succesive între diferite volume de vânzări şi pretul unitar de vânzare.

Bugetul costurilor comerciale

Cheltuielile de distribuţie sunt regrupate într-un buget al costurilor comerciale, care va fi

anexat bugetului de vânzări.
Planificarea vânzărilor reprezintă punctul de plecare de la care vor fi previzionate, mai
întâi, cheltuielile variabile, iar apoi cele fixe, astfel20:
 _ cheltuieli variabile de distribuţie (comisioane, consumuri de ambalaje,
cheltuieli de transport);
 _ cheltuieli fixe directe de distribuţie în raport cu anumite produse sau
categorii de produse;
 _ cheltuieli salariale indirecte de distribuţie (salarii, asigurări sociale,
cheltuieli legate de deplasarea personalului);

20
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002

71
  _ cheltuieli legate de spaţiul ocupat de centrele de vânzări (amortizare,
chirie, întreţinere, asigurare)
 _ cheltuieli cu publicitatea;
 _ cheltuieli legate de service-ul post vânzare oferit de firmă;
 _ alte cheltuieli de distribuţie.

Bugetului costurilor comerciale cuprinde service-ul post-vânzare şi cheltuielile de

publicitate şi de promovare a vânzărilor.

Bugetul de producţie

Bugetul de producţie constituie reprezentarea globală, cifrată, a activităţii de producţie

anuale, dar acesta nu exprimă decât finalitatea procedurii de gestiune a producţiei. Astfel,
organizarea producţiei trebuie controlată şi optimizată de o manieră continuă şi cotidiană cu
ajutorul câtorva metode şi tehnici simple.21
Gestiunea producţiei are ca misiune previziunea, optimizarea şi controlul fluxurilor de
materii prime, subansamble şi piese care traversează sistemul de producţie pentru a fi
transformate în semifabricate şi produse finite.
Bugetul de producţie constituie reprezentarea globală, cifrată, a activităţii de producţie
anuale, dar acesta nu exprimă decât finalitatea procedurii de gestiune a producţiei. Astfel,
organizarea producţiei trebuie controlată şi optimizată de o manieră continuă şi cotidiană cu
ajutorul câtorva metode şi tehnici simple.
Gestiunea producţiei are ca finalitate o organizare eficace a procesului producţiei de
bunuri şi servicii. Definirea cererii ce urmează să fie satisfacută, a gamei de produse, a
procedurilor de fabricaţie sunt considerate elemente ce nu ţin de gestiunea producţiei.
Planificarea producţiei porneşte de la confruntarea ansamblului previziunilor de vânzări
cu anumite constrângeri interne legate de producţie, cum ar fi:
 capacităţile de producţie sunt considerate nemodificabile pe termen scurt;

21
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002

72
 resursele umane disponibile sunt limitate;
 anumite costuri de producţie nu trebuie depăşite;
 trebuie respectate anumite termene.

Organizarea tradiţională a producţiei este legată de previziunile făcute asupra cererii

finale. Pornind de la aceste previziuni, trebuie făcută o planificare a resurselor umane, a
materiilor prime, a gradului de încărcare a capacitatilor de producţie. Este vorba despre o
optimizare a mijloacelor de producţie prin reglarea fluxurilor.
În cadrul unei asemenea organizări a producţiei, se disting două tipuri de fluxuri:
- un flux de informaţii;
- un flux fizic de bunuri.
Indiferent de logica dominantă adoptată de firmă in politica sa de producţie, sistemul de
gestiune necesită parcurgerea anumitor etape:
- elaborarea unui plan director
- fabricarea sau aprovizionarea cu componente
- planificarea încărcarii capacităţilor de producţie
- controlul şi urmărirea obiectivelor.
În elaborarea planului director trebuie să se aibă în vedere orizontul pe termen lung
asupra producţiei.
De aceea, sunt necesare o serie de simulări care vor permite confruntarea ansamblului de
previziuni ale vânzărilor cu constrângerile tehnice, economice, comerciale, financiare şi umane.
Concret, aceste constrângeri se referă la capacităţile producţei, la termenele ce trebuie respectate,
la imposibilitatea găsirii unui personal calificat.
Aceasta confruntare obligă cadrele de conducere să facă un efort de coerenţă şi conduce
la elaborarea unui program de producţie, adaptat la posibilităţile companiei la un anumit termen.
Programul previzional al vânzărilor, exprimat în număr de produse trebuie să fie tradus în
componentele de bază, astfel încât capacităţile de producţie să poată fi încărcate în mod optim în
timp şi spaţiu. Ansamblul elementelor constitutive ale unui produs, precum şi natura şi durata
fiecărei operaţii la care acesta este supus formează un nomenclator. Acesta permite definirea
unor nevoi dependente şi a unor nevoi independente. Nevoile independente se referă la piesele şi
produsele cumpărate din exteriorul firmei. Previziunea consumului unor astfel de nevoi depinde

73
în mod exclusiv de o bună previzionare a vânzărilor. O parte din aceste nevoi depind şi de
procesul de producţie, de modul în care acesta este organizat şi de funcţionalitatea sa22.

Bugetul resurselor umane

În cheltuielile de producţie o cotă important le revine cheltuielilor cu personalul.

Bugetul resurselor umane reprezintă valoric politica de personal a companiei, şi
surprinde mutaţiile în structura personalului şi numărul de parametri ce trebuie previzionaţi (în
special cheltuielile sociale legate de salarii).
Bugetarea cheltuielilor de personal cuprinde analiza resurselor umane existente,
clasificate în efective direct şi indirect productive şi apoi corelat cu programul de producţie, iar
apoi se va determina necesarul de efective pentru anul următor.
Acesta este influenţat de diverse mutaţii ce pot intervenii: concedii pe termen lung,
formare profesională, promovări, pensionări, decese etc. Aceste fenomene sunt exprimate printr-
un procent mediu.
Bugetarea cheltuielilor cu personalul este adesea un proces complex şi complicat. În
principiu, se vor parcurge următoarele etape:23
 previzionarea cheltuielilor salariale în efective constante;
 ajustarea cheltuielilor cu eventualele creşteri salariale;
 ajustarea datelor cu incidenţa mutaţiilor prevăzute;
 luarea în calcul a cheltuielilor sociale.

Bugetul aprovizionărilor

22
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002
23
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002

74
 Aprovizionare cuprinde activitatea de stocaj şi activitatea de achiziţie,care la rândul ei
este format din comandă,livrare, regularizare, şi urmăreşte evitarea apariţiei unei rupturi în stoc,
precum şi evitarea unor stocuri prea voluminoase.
Un stoc este o rezervă constituită în vederea satisfacerii unei nevoi ulterioare. Stocurile
apar în diferite faze ale procesului de producţie.
Stocurile asigură flexibilitatea companiei, dar, reprezintă şi o imobilizare de fonduri şi deci
generează costuri.
Un sistem de stocuri conţine două categorii de elemente24:
_ elemente fizice;
_ elemente necorporale, legate de procesul informaţional şi decizional.

Un stoc de producţie este destinat a fi consumat în procesul de producţie.

Un stoc de distribuţie este destinat vânzării.

După rezolvarea problemelor strategice (alegerea amplasării şi a dimensiunii depozitelor,

arbitrajul dintre stoc şi capacitate de producţie etc.), este important momentul aprovizionării şi
volumul acesteia.

Stocul activ este cantitatea de produse intrată în stoc la fiecare livrare şi care este apoi
consumată. Acesta mai poartă denumirea de “cantitate economică”.

Stocul de siguranţă are drept scop evitarea apariţiei unor rupturi în stoc, în cazul în care
cererea se dovedeşte a fi superioară cererii medii previzionate şi pentru a face faţă întârzierilor
aleatoare ale livrării.
Marja de siguranţă reprezintă timpul necesar consumării stocului de siguranţă.

Stocul critic reprezintă nivelul stocului în momentul în care trebuie lansată comanda. El
mai poartă denumirea de “stoc de reaprovizionare”. Stocul critic include şi stocul de siguranţă,
dacă acesta există.

24
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002

75
Costul aprovizionării: reprezintă costul actului de reconstituire a stocului.

Costul deţinerii: este format din mai multe componente:

 componentă independentă de volumul stocului: cheltuielile legate de capacitatea de
depozitare (chiria sau amortizarea, asigurări, pază…);
 componentă legată de volumul stocului: asigurarea produselor, întreţinere, manevrarea
produselor stocate;
 componentă financiară: imobilizarea capitalurilor în stocuri.Acest cost este proporţional
cu valoarea medie a stocului.

Costul de suprastocaj apare când există un excedent de stoc. El are valoarea nulă, dacă
excedentul poate fi absorbit în perioada următoare fără pierderi, însa are o valoare importantă
pentru produsele perisabile.

Costul de ruptură apare dacă cererea dintr-o perioada nu poate fi satisfacută.

Costul de depăşire apare în cazul în care stocul este superior capacităţii de depozitare a
companiei.
Aceste costuri sunt uşor de identificat şi evaluat şi ele sunt integrate într-o relaţie care să
exprime costul total destocare. Apoi se urmăreşte determinarea volumului optim al stocurilor cu
ajutorul unor modele de optimizare sau de simulare.
În anumite cazuri, clientela acceptă să-şi “amâne” cererea în schimbul unor eventuale
reduceri, care pentru întreprindere constituie penalităţi. Acest cost de penurie este presupus
proporţional cu durata întârzierii.

Bugetul de investiţii

Deciziile de investire sunt acelea care implică un sacrificiu actual de resurse în schimbul
unui flux viitor de trezorerie. În general, se poate spune că toate cheltuielile făcute de o
întreprindere sunt orientate către obţinerea de beneficii viitoare. Ceea ce distinge însă deciziile de
investire de cele operaţionale (pe termen scurt) este timpul. Catalogăm ca decizii pe termen scurt

76
acele decizii care presupun un orizont temporal relativ scurt (de regulă sub un an) de la avansarea
fondurilor. Pe de altă parte, deciziile de investire sunt acelea pentru care se scurge o perioadă
semnificativă între momentul avansării fondurilor şi obţinerea beneficiilor.
Datorită acestei perioade de timp relativ lungi, care se scurge între momentul investirii şi
cel al obţinerii beneficiilor, decizia de investire este afectată de un cost de oportunitate,
reprezentat de dobânda care ar putea fi obţinută prin plasarea sumelor investite pe piaţa de
capital.25
Pe termen scurt, această dobândă capătă valori nesemnificative, fapt pentru care ea poate
fi ignorată şi eliminată din procesul decizional.
Deciziile de investire reprezintă unul dintre cele mai importante tipuri de decizii pe care
managerii unei întreprinderi trebuie să le ia, având în vedere că procesul de investire implică de
cele mai multe ori imobilizarea unor fracţiuni importante din fondurile firmei în acţiuni practic
ireversibile.

Un buget de investiţii se poate prezenta sub următoarea formă26:

25
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002

26
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura Bucureşti, 2002

77
Bugetul cheltuielilor generale

Desfăşurarea activităţii unei întreprinderi este deseori condiţionată de existenţa unor

servicii funcţionale şi servicii de administraţie generală. Asemenea servicii se caracterizează prin
modul indirect în care concură la realizarea obiectului de activitate al întreprinderii.
Aceste servicii cuprind în principal:
 serviciile direcţiei generale, secretariat, relaţii cu publicul;
 serviciul administrativ (serviciul de curierat, telefonie,
 documentare, servicii juridice etc.);
 serviciul financiar-contabil;
 serviciul informatic;

78
  serviciul personal.

Serviciile funcţionale ale unei întreprinderi s-a lărgit şi mai cuprind:

 planificare strategică şi control de gestiune;
 cercetare;
 audit;
 studii de piaţă şi publicitate;
 gestiunea brevetelor, mărcilor şi controlului de calitate.

Bugetarea acestor cheltuieli reprezintă o problemă extrem de dificilă în cadrul procesului

de bugetare, în special datorită caracteristicilor pe care le au cheltuielile acestor servicii.27
În primul rând, este vorba despre cheltuieli generale (cheltuieli indirecte), a căror
alocare asupra uneia sau alteia din activităţile de bază ale întreprinderii este realmente dificilă.
În al doilea rând, aceste cheltuieli sunt dificil de controlat întrucât însăşi utilitatea lor
reală este dificil de apreciat. Cel mai frecvent, funcţiile şi sarcinile îndeplinite de aceste servicii
sunt multiple şi nonrepetitive, de unde decurge şi cvasiimposibilitatea de a găsi o unitate de
măsură a “producţiei” acestei activităţi. Rezultatele obţinute de aceste servicii sunt greu
cuantificabile; de exemplu, cum putem măsura efectul informaţiilor furnizate de serviciul
financiar-contabil

În al treilea rând, cheltuielile generale prezintă tendinţa de creştere. Această afirmaţie

poate fi susţinută de o serie de factori precum:
 componenţa cheltuielilor generale; acestea sunt compuse în general din cheltuieli de
personal, cheltuieli al căror volum este practic de necomprimat atâta vreme cât volumul
activităţii nu poate fi cuantificat fiabil. În plus, restul acestor cheltuieli decurge din utilizarea
unor materiale din ce în ce mai sofisticate şi, bineînţeles, mai scumpe;
 gradul înalt de specializare al personalului utilizat în realizarea acestor
servicii; utilizarea de echipamente specializate presupune angajarea de specialişti, apărând astfel
o nouă sursă de creştere a cheltuielilor generale;
27
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002

79
  distanţa culturală existentă între „furnizorii de servicii” şi „utilizatori”; în
cadrul oricărei întreprinderi, există între aceste două tipuri de salariaţi o stare de animozitate a
cărei origine poate fi regăsită în diferenţele culturale („furnizorii”, adică salariaţii serviciilor
funcţionale, sunt orientaţi în mod predilect către reflecţie, în timp ce ceilalţi către acţiune).
Această neîncredere reciprocă antrenează în cea mai mare parte a timpului o slabă comunicare
sau chiar lipsa acesteia. De aici rezultă faptul că atunci când un responsabil operaţional solicită
un serviciu funcţional, el nu are adesea nici cea mai vagă idee despre munca pe care serviciul
respectiv o implică şi invers, prestatorul serviciului funcţional nu cunoaşte, în general, valoarea
utilizării serviciului pe care îl furnizează.28
 tendinţa responsabililor funcţionali de a nu solicita reduceri de personal la
nivelul unui serviciu, rezultată din instinctul de protecţie al acestora.

Tehnica bugetării cu bază zero reprezintă aceea tehnică în care toate activităţile sunt
reevaluate în momentul în care este stabilit bugetul.Sunt evaluate diferite niveluri ale fiecărei
activităţi în parte, fiind aleasă cea mai bună combinaţie care se încadrează în limitele
fondurilordisponibile.
În concluzie, cheltuielile generale au o tendinţă naturală de creştere, fenomen foarte
periculos care scapă tuturor formelor de control din cauza, pe de o parte, a diversităţii
activităţilor pe care le reflectă şi, pe de altă parte, a dificultăţii de a le evalua.29

BUGETUL MASTER

Bugetul master reprezintă procesul de previzionarea cifrată a performanţei şi poziţiei

financiare a companiei prin modelarea reţelei de bugete periodice, departamentale şi funcţionale
consolidateîn raportările previzionale fianciare.
Obiectivele acestui buget sunt:
 Stabilirea modului în care tipurile de finanţare se reflectă în fluxurile de numerar
ale companiei;
28
Ion Ionaşcu (coordonator) ,Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002
29
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002

80
  Estimarea necesarului de finanţare pe o anumită perioadă de timp.

O primă etapă a procesului de elaborare a bugetului master o const ituie elaborarea

bugeelor periodice.
Bugetul master conţine:
 Bugetul de trezorerie;
 Bugetul de rezultate;
 Bilantul previzional.

Bugetul de trezorerie
Bugetul de trezorerie reprezintă o previzionare cifrată a intrarilor şi ieşirilor de
lichidităţi, a încasărilor şi a plăţilor, pentru o anumită perioadă de timp.
Toate bugetele companiei sunt exprimate în încasări şi plăţi, pornindu+se de la
previzionarea veniturilor şi a cheltuielilor.în funcţie depolitica gestiunii financiare , fluxul de
trezorerie se poate previziona în bugete anuale, trimesriale sau lunare.

În literatura de specialitate, una din politicile de gestiune a trezoreriei cel mai des citate
este „trezoreria zero”. Această politică de gestiune a trezoreriei întreprinderii presupune
menţinerea cât mai aproape de zero a soldurilor de disponibilităţi, în vederea reducerii costurilor
de gestiune a trezoreriei (se poate realiza prin: conservarea cel mai puţin posibil a lichidităţilor
neutilizate, utilizarea formelor de credit cel mai puţin costisitoare, în sume cât mai reduse şi pe o
durată cât mai scurtă etc.).30

Previziunea fluxurilor de încasări şi plăţi se face plecând de la tranzacţiile previzionate

pentru anul bugetat, ţinând cont de durata creditului comercial primit de la furnizori, durata
creditului comercial acordat clienţilor, scadenţele legale sau contractuale pentru plata salariilor,
plata cheltuielilor cu asigurările sociale, plata obligaţiilor fiscale, rambursarea înprumuturilor etc.

30
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002

81
 Fazele elaborării bugetului de trezorerie sunt:
Previzionarea încasărilor şi a plăţilor
Determinarea soldurilor de trezorerie şi a soldului minim de numerar
Acoperirea deficitului de trezorerie sau plasarea excedentului de numerar
Construcţia finală a bugetului de trezorerie.

Întocmirea bugetului de trezorerie permite managerilor să ia deciziile care trebuie să

contracareze eventualele dezechilibre de trezorerie care pot afecta lichiditatea şi solvabilitatea
întreprinderii

Contul de rezultate previzional

După elaborarea bugetului de trezorerie, care prezintă o previziune a performanţei firmei

măsurată prin capacitatea de a genera lichidităţi, sunt întocmite contul de rezultate şi bilanţul
contabil previzionale.
În contul de rezultate previzional sunt sintetizate fluxurile de cheltuieli şi venituri
prevăzute să fie angajate prin diferite acţiuni proiectate în celelalte bugete. Contul de rezultate
previzional explică odul de obţinere a performanţei aşteptate, măsurată sub forma profitului
previzionat al întreprinderii.
Contul de rezultate previzional colectează toate cheltuelile şi veniturile proiectate în
celelalte bugete, şi le grupează după natura lor sau după destinaşia acestora.

Bilanţul contabil previzional

Bilanţul contabil previzional evidenşiază cifric şi monetar echilibrul dintre bunurile

economice şi sursele lor de finanţare, prin previzionarea poziţiei financiare.

82
 Elaborarea bilanţului contabil previzional permite verificarea echilibrului financiar al
întreprinderii, prin previzionarea poziţiei financiare (raportul dintre active, datorii şi capitaluri
proprii) şi a fondului de rulment.

Fondul de rulment este sursa de care are nevoie compania pentru a+şi continua
activitatea. Acesta poate fi pozitiv, când activele imobilizate şi o patte din activele circulante sunt
finanţate integral din capitalurile permanente.fondul de rulment este negative atunci când sunt
necesare împrumuturi pe termen scurt , deoarece activele imobilizate nu pot fii finanţate din
capitalurile permanente.

Sub raport practic, elaborarea bugetelor generale cuprinde următoarele etape:

1. Colectarea informaţiilor: în această fază se colectează date cum sunt: situaţiile contabile
aferente perioadei precedente, bugetele aprobate, condiţiile privind încasarea creanţelor şi plata
datoriilor etc.
2. Elaborarea bugetelor parţiale de trezorerie: bugetul încasărilor, bugetul TVA şi bugetul
plăţilor.
3. Elaborarea bugetului de trezorerie iniţial, care pune în evidenţă dezechilibrele între fluxurile
de trezorerie.
4. Elaborarea bugetului de trezorerie ajustat, care corectează eventualele dezechilibre între
încasări şi plăţi.
5. Întocmirea bilanţului contabil şi a contului de rezultate previzionale.
Bugetele generale permit verificarea coerenţei sistemului bugetar al întreprinderii.
Controlorul de gestiune are drept misiune supravegherea abaterilor între rezultatele constatate şi
cele previzionate, cu scopul efectuării corecţiilor necesare îndeplinirii obiectivelor de
performanţă bugetate.31

31
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002

83
 4.3. TABLOUL DE BORD

Noţiunea de „tablou de bord” a apărut în Franţa încă din perioada interbelică. Acesta
este un instrument de pilotaj al întreprinderii deoarece permite managerilor să dispună, în timp
real, de o viziune sintetică asupra principalilor indicatori privind întreprinderea şi mediul de
afaceri în vederea luării deciziilor aflate în cadrul competenţei lor.
Utilizarea tabloului de bord în gestiunea întreprinderilor a rămas o practică mai
dezvoltată în Franţa decât în ţările anglo-saxone, situaţie explicabilă prin mai multe variabile
cum sunt:32
 modelul de gestiune „à la française”, până la o anumită dată cu o bază importantă
de întreprinderi publice, cu o finanţare bazată în primul rând pe împrumutul bancar şi o prezenţă
relativ slabă a bursei, în comparaţie cu modelul de gestiune al firmelor din ţările anglosaxone,
mai financiar, cu un reporting trimestrial al rezultatelor contabile şi o finanţare predominant
bursieră;
 nevoia puternică de a completa instrumentul contabil, în Franţa destinat mai mult
fiscalităţii decât nevoilor de decizie şi reporting, aşa cum cere tradiţia anglo-saxonă, cel puţin în
ce priveşte societăţile cotate la bursă;
 o puternică cultură „a inginerilor” în managementul firmelor din Franţa, ingineri
care au fost la originea tablourilor de bord, în special în mediul industrial.
Tabloul de bord poate fi considerat ca un răspuns la insuficienţa contabilităţii generale
pentru fundamentarea deciziilor curente de gestiune luate de manageri. De o manieră generală, el
se compune dicatori, mai puţin numeroşi, care dau responsabililor de gestiune o informaţie
semnificativă în pilotajul activităţilor lor.
Ca instrument de pilotaj al acţiunilor managerilor, tabloul de bord prezintă următoarele
caracteristici:
 ● este destinat fiecărui responsabil operaţional;
 ● conţine un număr relativ redus de indicatori (10 până la 25 de indicatori, maximum);

32
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002

84
  informaţiile nu sunt numai de natură financiară, fiind prezentaţi şi indicatori în etalon
natural sau de calitate;
 ● este rapid de obţinut, existând posibilitatea identificării originii informaţiei;
 ● este uşor de înţeles şi simplu de interpretat, indicatorii fiind prezentaţi de o manieră
„vizuală”, cu ajutorul tabelelor, graficelor, în valori absolute şi rate.33
Natura nefinanciară a unor indicatori este o caracteristică specific tabloului de bord, care
permite responsabililor de gestiune să dispună şi de alte date decât cele financiar-contabile.
Informaţiile nefinanciare (de exemplu: nivelul de calitate al materiei prime, rata de fidelitate a
clientelei, rata bunurilor nevândute etc.) permit o reacţie rapidă a decidenţilor la modificările
neaşteptate sau importante ale mediului de afaceri, dat fiind că responsabilii operaţionali
vehiculează mai curând date cantitative (în etalon natural) şi calitative decât monetare. În felul
acesta, prin intermediul tabloului de bord se realizează o legătură mai bună între responsabilii
operaţionali, care „judecă” în termeni cantitativi (tone livrate, număr de piese etc.) şi controlorul
de gestiune, care lucrează în termini valorici (preţ sau cost).
Elaborarea tabloului de bord se face după o metodologie riguroasă. Întâi, se elaborează
un proiect, adică se determină contextul organizaţional şi se evaluează utilitatea întocmirii unui
tablou de bord pentru un anumit responsabil al unui centru de gestiune. În această fază, se
precizează cine va fi responsabilul centrului vizat, se fixează obiectivele şi se stabileşte un plan
de acţiune pentru realizarea acestor obiective.
Procedura elaborării tabloului de bord poate fi etapizată astfel34:
 Determinarea obiectivelor: constituie aspectul determinant în justificarea
elaborării unui tablou de bord. Orice obiectiv trebuie să fie cuantificabil şi determinat pe o
anumită perioadă, fiind necesară distincţia între un obiectiv şi o misiune. De exemplu, reducerea
cheltuielilor generale cu un anumit procent într-un termen definit constituie un obiectiv însă
gestiunea cheltuielilor generale este o misiune. Pentru a fi realiste, obiectivele trebuie să fie
stabilite de o manieră rezonabilă şi, de preferinţă, discutate sau negociate cu direcţia generală.
 Stabilirea unui plan de acţiune pentru realizarea obiectivului. Determinarea
planului de acţiune va permite identificarea parametrilor care au o influenţă asupra obiectivului.
De exemplu, reducerea cheltuielilor generale ale întreprinderii presupune stabilirea elementelor
asupra cărora se poate acţiona, adică identificarea surselor care au generat creşterea acestor
33
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002
34
Patrick Boisselier, Contrôle de gestion, Ed. Vuibert, 1999, p. 72-73.

85
cheltuieli, cum sunt: cheltuieli cu deplasările, cheltuieli cu întreţinerea spaţiului administrativ,
cheltuieli exagerate cu protocolul etc.
 Identificarea indicatorilor pertinenţi. În această fază, responsabilul de gestiune
trebuie să aleagă ca indicatori de performanţă pe aceia pe care îi consideră cei mai pertinenţi
pentru aprecierea rezultatului acţiunilor sale. În cazul obiectivului de reducere a cheltuielilor
generale, pot fi stabiliţi următorii indicatori pentru fiecare tip de cheltuială, cum sunt: numărul de
deplasări pe contract încheiat (sau valoarea cheltuielilor cu deplasările pe contract încheiat),
mijloacele de transport utilizate şi cu ce frecvenţă, maniera de rezervare a biletelor de transport şi
a spaţiului de cazare (pentru a beneficia de unele reduceri de preţ acordate de furnizorii de
servicii), stabilirea unor norme la cheltuielile de protocol etc.
 Întocmirea tabloului de bord. La construirea tabloului de bord se vor utiliza
modalităţile care permit cea mai bună vizualizare a indicatorilor de urmărit, cum sunt: valori
absolute, abateri (+/- ), rate, grafice, pictograme, tabele etc. Indicatorii reţinuţi în tabloul de bord
trebuie să fie mai puţin numeroşi pentru a permite realizarea funcţiei acestuia, de pilotaj al
managerilor în deciziile lor curente şi control asupra realizării indicatorilor de performanţă.
Un exemplu de tablou de bord este prezentat în continuare. Acesta are forma unui tabel,
pentru urmărirea performanţei activităţii comerciale (obiectivul considerat: creşterea vânzărilor
cu un anumit procent într-o perioadă determinată)35:

35
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura Bucureşti, 2002

86
 Tabloul de bord poate fi utilizat de către firmele care nu dispun de un sistem bugetar dar
poate coexista şi împreună cu acesta, ca un instrument care ameliorează calitatea controlului de
gestiune. În cazul în care tabloul de bord funcţionează împreună cu un sistem de bugete, tabloul
de bord va include numai indicatorii esenţiali ai gestiunii bugetare, în special informaţii privind
volumul fizic şi calitatea, pe care trebuie să-i supravegheze un responsabil de buget.36

4.4. REPORTING-UL

Reporting-ul este un instrument de evaluare şi urmărire a performanţelor, fiind frecvent

întâlnit în marile firme. El îşi găseşte sorgintea în „contabilitatea responsabilităţii”
(responsability accounting), apărută în marile întreprinderi americane şi reprezintă un sistem de
contabilitate managerială adaptată la structura organizaţiei astfel încât fiecare manager să
vizualizeaze numai aspectele aflate în administrarea lui, respectiv rezultatul de care el este
responsabil. Reporting-ul serveşte pentru justificarea gradului de îndeplinire a obiectivelor de
către manageri şi este utilizat pentru agregarea informaţiei de la unităţile elementare (secţii,
uzine, centre comerciale, filiale etc.) către vârful ierarhiei. El permite justificarea rezultatelor
activităţilor descentralizate, organizate prin delegarea de responsabilităţi, fiind „porţiunea de
informaţie pe care o posedă responsabilul operaţional şi care este transmisă superiorului său
ierarhic şi nu toată informaţia locală de pilotaj37”.
Reporting-ul cuprinde două componente, una contabilă şi alta de gestiune38:
 componenta contabilă se referă la compararea realizărilor cu previziunile, astfel
încât să fie identificate şi analizate abaterile;
 componenta gestionară se referă la identificarea cauzelor care au generat abateri
şi la definirea măsurilor corective, care după evaluare vor fi transmise conducerii generale
împreună cu alte documente.

36
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura ASE Bucureşti, 2002
37
J. Gray şi Y. Pesqueux, citaţi în lucrarea Manuel de gestion, volume 1, coordonnateur général Armand
Dayan, Ed. Ellipses, 1999, p. 873.
38
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura ASE Bucureşti, 2002

87
 Deci, reporting-ul face parte din sistemul de informare al direcţiei generale. El trebuie să
conţină toate informaţiile care să permită managerilor generali urmărirea obiectivelor strategice
şi măsurarea performanţelor structurilor care compun organizaţia.
După Malo şi Mathe există trei principii care stau la baza elaborării reporting-ului:
 principiul excepţiei: pentru a facilita verificarea de către direcţia generală,
fiecare poziţie (rubrică) din reporting are fixat un prag de toleranţă, „alarma” fiind declanşată
atunci când se atinge sau se depăşeşte această limită;
 principiul controlabilităţii: vor fi urmărite doar rubricile ale căror valori depind
de deciziile responsabilului unităţii evaluate, ceea ce permite evitarea evaluării unui responsabil
de gestiune pe baza unor indicatori pe care el nu-i poate controla;
 principiul corecţiei: dacă există o abatere, responsabilul centrului de gestiune
trebuie să fie în măsură să propună o acţiune corectivă.
Reporting-ul, realizat de o anumită unitate elementară din cadrul unui grup sau dintr-o
întreprindere mare, permite urmărirea îndeplinirii obiectivelor generale de către sediul central al
unei companii şi serveşte la agregarea (consolidarea) informaţiilor, incluzând atât elemente de
control bugetar cât şi din tabloul de bord.
El îmbracă forma de:
informaţii privind rezultatele la un moment dat, urmărite prin tablourile de bord;
documente de urmărire a execuţiei bugetare;
rapoarte sau dări de seamă.
Dacă indicatorii prezentaţi în tabloul de bord sunt eterogeni (financiari contabili, fizici
dar şi privind calitatea), reporting-ul prezintă numai date financiar-contabile, diferenţele
între aceste două instrumente de control al performanţelor unei organizaţii economice fiind puse
în evidenţă de următorul tablou39:

39
Jack Gray şi Yvon Pesqueux, citaţi în lucrarea Manuel de gestion, volume 1,coordonnateur général
Armand Dayan, Ed. Ellipses, 1999, p. 875.

88
 Deşi la origine reporting-ul este o practică specifică firmelor americane, astăzi este
întâlnit în toate companiile multinaţionale.
Transmiterea informaţiilor de la unităţile descentralizate către sediul societăţii-mamă se
face cu mijloacele cele mai moderne de comunicaţie (reţele de telecomunicaţii şi reţele
informatice).
Un studiu empiric efectuat în 1994 pe un eşantion de întreprinderi multinaţionale
franceze arată că reporting-ul se face, în general, pe un formular standard şi că transmiterea
datelor către sediul central are loc, de regulă, lunar.
Informaţiile cel mai frecvent transmise privesc realizările financiare ale unităţii care face
raportarea: cifra de afaceri, mişcările de fonduri, situaţia trezoreriei, împrumuturi, câştiguri şi
pierderi din schimb valutar etc.; aceste informaţii sunt transmise către sediul central de mai multe
ori pe lună, în unele cazuri chiar zilnic. Acelaşi studiu arată că informaţiile privind performanţa
şi situaţia globală a întreprinderii (cum ar fi: informaţii de bilanţ, partea de piaţă deţinută, gradul
de execuţie a bugetului, rezultate financiare) sunt transmise către sediul central cel mult o dată pe

89
lună, iar în unele cazuri raportarea se face chiar semestrial. Alte informaţii, de ordin general, care
privesc ţara unde este localizată unitatea descentralizată, cum sunt rata inflaţiei, concurenţa,
regimul fiscal etc. sunt transmise mai rar către societatea-mamă, la cererea ei. Între indicatorii de
măsurare a performanţelor filialelor, studiul citat arată că societăţile-mamă franceze utilizează
cel mai frecvent: profitul, rentabilitatea capitalurilor investite, cifra de afceri, cashflow-ul şi
costul de producţie. O frecvenţă medie în conţinutul reporting-ului o au indicatorii fizici şi
calitativi, cum sunt: volumul producţiei, volumul vânzărilor, segmentul de piaţă, calitatea
produselor, termenul de livrare etc.

4.5. BALANCED SCORECARDUL

Pentru unii manageri, informaţiile prezentate de reporting au fost prea detaliate şi prea
financiare, ceea ce nu a permis evaluarea performanţei globale şi luarea de decizii rapide.
Astfel că managerii americani realizează un nou instrument de pilotaj şi de măsurare a
performanţei numit „balanced scorecard”. Acesta a fost conceput de Robert Kaplan şi David
Norton în anul 1992.
Balanced scorecard este un instrument care furnizează o reprezentare operaţională
a performanţei globale a firmei, permiţând totodată ghidarea şi evaluarea strategiei.
Acesta este organizat în jurul a patru axe40:
 perspectiva financiară (care sunt aşteptările acţionarilor?);
 perspectiva clienţi (care sunt exigenţele clienţilor faţă de întreprindere?);
 creştere şi dezvoltare (pentru realizarea obiectivelor propuse, cum se va dezvolta
întreprinderea?);
 procese interne (pentru a-i satisface pe acţionarii şi clienţii firmei, ce procese
„cheie” trebuie controlate?).
În „balanced scorecard” sunt menţinuţi indicatori financiari-contabili, însă se prezintă şi
indicatori privind clienţii, privind calitatea, privind eficienţa internă a întreprinderii şi capacitatea
acesteia de ameliorare şi creştere pe termen lung.
40
Carla Mendoza şi Robert Zrihen, Le tableau de bord: en V. O. ou en version américaine ? Comparaison
entre le tableau de bord et le balanced scorecard, în Revue française de comptabilité, nr. 309/1999, p. 62.

90
 Balanced scorecard este destinat managerului unei întreprinderi sau directorului unui
domeniu de activitate strategică (strategic business unit); deoarece furnizează indicatori
caracteristici pentru patru dimensiuni diferite ale firmei, el poate fi considerat un instrument
privilegiat de pilotaj global al performanţei. Prin conţinutul informaţional, acest instrument de
control al performanţei globale este orientat către acţiune şi anticipare, fiind rezultatul unui
proces de selecţie a datelor, astfel încât informaţiile furnizate managerului să nu fie prea
detaliate. De aceea, putem considera că, prin conţinut şi rol, acest instrument este asemănător cu
tabloul de bord al direcţiei generale din practica firmelor franceze.
În continuare, prezentăm un model de „balanced scorecard” din practica unei companii
engleze din industria prelucrătoare41:

41
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura Bucureşti, 2002

91
92
 Prin conţinut şi finalitate, „balanced scorecard” elimină unele limite ale reporting-ului.
Rămâne de văzut dacă acest instrument va putea înlocui reporting-ul, adică dacă va permite
furnizarea de informaţii necesare pilotajului şi măsurării performanţelor globale ale unităţilor
descentralizate.
Deci, diferitele sisteme de control al performanţelor utilizate în cadrul unei întreprinderi
(controlul bugetar, tabloul de bord, reporting-ul şi „balanced scorecard”) sunt „construcţii”
care au o dimensiune istorică şi s-au dezvoltat în contexte socio-economice diferite.
Astfel, controlul prin bugete poate fi considerat un instrument clasic în gestiunea
întreprinderilor, folosit încă de la începutul secolului al XX-lea şi utilizat astăzi de firmele din
toată lumea. Tabloul de bord a apărut încă din perioada interbelică ca o practică în gestiunea
firmelor franceze iar reportig-ul, specific marilor companii americane, s-a extins în practica
tuturor societăţilor multinaţionale. Limitele reporting-ului, ca instrument de control al
performanţelor, au impus un alt instrument de pilotaj, orientat mai mult către strategia firmei şi
măsurarea performanţei globale: balanced scorecard. Prin caracteristicile sale, balanced
scorecard realizează o convergenţă între tabloul de bord francez şi reporting-ul american, putând
fi considerat un instrument de gestiune „integrator”42.

42
Ion Ionaşcu (coordonator), Control de gestiune, Ediţia a II-a, Editura ASE Bucureşti, 2002

93
 TESTE
CAPITOLUL IV
CONTROL DE GESTIUNE. CONTROLUL PERFORMANŢELOR COMPANIILOR

1. Gestiunea bugetară vizează elaborarea unui model de gestiune care să permită:

a) coerenţa;
b) centralizarea;
c) descentralizarea;
d) bugetarea;
e) controlul subsistemelor intreprinderii.

2.Care dintre următoarele variante sunt etape ale procedurii bugetare:

a) stabilirea obiectivelor firmei pentru anul precedent;
b) elaborarea unor bugete provizorii;
c) c.evaluarea bugetelor provizorii;
d) urmărirea execuţiei bugetelor;
e) e.controlul diferitelor subsisteme ale firmei.

3.Care dintre următoarele variante sunt caracteristici ale tabloului de bord:

a) este destinat doar contabilului şef;
b) conţine un număr relativ redus de indicatori (10 până la 25 de indicatori, maximum);
c) informaţiile nu sunt numai de natură financiară, fiind prezentaţi şi indicatori în etalon
natural sau de calitate;
d) este un instrument de pilotaj greu de înțeles;
e) nu da posibilitatea identificării originii informației.

4.Câte componente are reporting-ul:

a) 2 componente;
b) 3 componente;

94
c) o componentă;
d) 5 componente;
e) nici o componentă.

5.Care dintre următoarele variante sunt componente ale reporting-ului?

a) componenta managerială;
b) componenta gestionară;
c) componenta contabilă;
d) componenta previzională;
e) componenta sistemică.

6.În jurul câtor axe este organizat balaced scorcard:

a) 6 axe;
b) 8 axe;
c) 4 axe;
d) 2 axe;
e) o axă.

7.Ce cuprind sintezele bugetare?

a) bugetul de trezorerie;
b) bilanțul contabil;
c) bilanțul previzional;
d) contul de rezultate;
e) contul de profit si pierdere.

8.În categoria bugetelor de exploatare se includ:

a) bugetul de vânzări;
b) bugetul de cumpărări;
c) bugetul de trezorerie;
d) bugetul de producție;
e) bugetul de aprovizionări.

95
9.Câte categorii de bugete distingem la nivelul unei întreprinderi:
a) 3 categorii;
b) 8 categorii;
c) 6 categorii;
d) 4 categorii;

10.Unde a apărut noțiunea de tablou de bord:

a) Italia;
b) Anglia;
c) Franța;
d) Portugalia;
e) România.

96
 RĂSPUNSURI TEST CAPITOLUL IV

1.a,c,e 6.c
2.b,d 7.a,c,d
3.b 8.a,d,e
4.a 9.d
5.b,c 10.c

97
 BIBLIOGRAFIE

1. Albu N., Albu C., Instrumente de management al performanţei, vol I, Editura Economică,
Bucureşti 2003
2. Albu, L., "A Model to Estimate Spatial Distribution of Informal Economy", Romanian
Journal of Economic Forecasting, Nr. 4, 2008
3. Andrei, T., "Relations de causalité entre l’économie souterraine et les variables
macroéconomiques: application sur la Roumanie", Revista Română de Statistică , Nr. 3 , 2011
4. Andrei, T., Roşca, I.Gh., Matei, A., Corupţia. O analiză economică şi socială, Editura
Economică, Bucureşti Braşoveanu, I.V., 2008
5. Bârle V., Frauda Fiscală, Editura Teora, Bucureşti, 2005
6. Bostan I., Controlul fiscal, Editura Polirom, Iaşi, 2003
7. Boulescu M., Control financiar, Editura Eficient, Bucureşti, 1997
8. Braşoveanu O, Braşoveanu L, I.V., “The Correlation between Fiscal Policy and
Economic Growth”, Theoretical and Applied Economics, vol. XV, nr. 7(524)), 2008
9. Braşoveanu, I. V., "Economia subterană și corupția: probleme majore ale economiei
românești", Economie teoretică și aplicată , Vol. XVII, Nr. 11(552), 2010
10. Brașoveanu, I.V., Analize ale politicii fiscale în România şi în statele membre ale Uniunii
Europene, Editura ASE, Bucureşti, 2009
11. Braşoveanu, I.V., Obreja Braşoveanu, Laura, “Correlation between Corruption and Tax
Revenues in EU 27”, Economic Computation and Economic Cybernetics Studies and Research,
no. 4, 2009
12. Budugan D., Contabilitate şi control de gestiune, Ediţia II – a, Editura Sedcom Libris,
2002 Iaşi

98
13. Caraiani, C., Dumitrana, M, Contabilitate de gestiune & control de gestiune, Editura
Universitară, București, 2010
14. Choi, J. P. and Thum, M. , "Corruption and The Shadow Economy", International
Economic Review, Vol. 46, No. 3, pp. 817-836., 2005
15. Dinga, E., Despre economia coruptibilităţii şi fraudei, Reflecţii economice, vol. 2, 2002
16. Dinga, E., Studii de economie. Contribuţii de analiză logică, epistemologică şi
metodologică, Editura Economică, București, 2009
17. Dinu, M., „Economie teoretică şi aplicată, Modelul explicativ al globalizării”, nr. 3/2008
18. Dinu, M., Economia de dicţionar. Exerciţii de îndemânare epistemică, Editura
Economică, București, 2010
19. Dragomirescu S., Control de gestiune, Editura Alma mater, Bacau, 2013
20. Friedman, M., Capitalism şi libertate, Editura Enciclopedică, București, 1995
21. Ghiţescu, F., Banciu, M., Economic Crime in Romania, The Journal of Social, Political
and Economic Studies, Vol. 26, No. 4, 2001
22. Giddens, A. , Sociologie, Editura Bic All, București, 2000
23. Ionaşcu I.,(coordonator) – Control de gestiune, Editura ASE, , Bucureşti, 2002
24. Kerviller, I., Kerviller, L., le contrôle de gestion a la portée de tous!, economica, 2000
25. Mann, R., Mayer, E., Controlling, conducerea profitabilă a întreprinderii, Editura All,
1996
26. Manole S., Impactul economiei subterane asupra economiei României, disponibil la
http://www.strategiimanageriale.ro/images/images_site/articole/article_8ed203a27d1505d5e5dd2
d9719118eda.pdf
27. Mădălina Dumitru M., Calu D., Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor, Editura
Contaplus, Ploieşti, 2008,
28. Muțiu, A.I., Control de gestiune, Editura Risoprint, Cluj-Napoca, 2010
29. Olteanu, M., Triunghiul magic – cheia creșterii performanțelor spitalelor, Medica
academica, Excelență medicală, 5 ianuarie, 2010
30. Perkins, J., Confesiunile unui asasin economic, Editura Litera Internaţional, București,
2007
31. Popeangă P.,Controlul financiar contabil, Editura Tribuna Economică, Bucureşti, 1999

99
32. Puțan, A., Briciu, S. (coord.), Rolul novator al controlului de gestiune în înțelegerea
dimensiunii financiare a performanței în sistemul sanitar din românia, Alba iulia, 2013
33. Rădulescu T., Evaziunea fiscală în România în perioada de tranziţie, ASE, Bucureşti,
2007
34. Răscolean I., Control financiar, Editura Universităţii din Petroşani, 2010
35. Roman C., Tabara V, Roman A.,Control financiar şi audit public, Editura Economica
BucureŞti, 2007
36. Schneider, F., "Size and Development of the Shadow Economy of 31 European and 5
other OECD Countries from 2003 to 2012: Some New Facts", disponibil la:
http://www.econ.jku.at/members/Schneider/files/publications/2012/ShadEcEurope31.pdf
37. Schneider, F., Dominik, E., Shadow Economy, Cambridge University Press, 2002
38. Sgârdea, F., Control de gestiune, Lucman, 2008
39. Slusariuc G., Control financiar, Editura Universităţii din Petroşani, 2012
40. Smith, A., Avuţia Naţiunilor. Cercetare asupra naturii cauzelor ei, Editura Universitas,
1992
41. Soroş, G., Despre globalizare, Editura Polirom, Iași, 2002
42. Stiglitz, J., În cădere liberă. America, piaţa liberă şi prăbuşirea economiei mondiale,
Editura Publica, București, 2010
43. Tase, Z., Nicolae, C., fișa scorului echilibrat – instrument de management al reformei
spitalicești, revista management în sănatate, nr. 1-2, 2008
44. Tulai C., Serbu I., Fiscalitate comparată şi armonizări fiscale, Casa Cărţii de Ştiinţă, Cluj
Napoca, 2005
45. Văcărel I., Finanţe publice, Editura didactică şi pedadogică, Bucureşti, 2002
46. Văcărel, I. şi colectivul, Finanţe publice, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti,
2008
47. Voicu Dobrescu, E., Tranziţia în România. Abordări econometrice, Editura Economică,
București, 2002
48. www.balancedscorecard.org
49. www.drg.ro
50. www.spitalvulcan.ro

100
51. http://www.doctorate-
posdru.ulbsibiu.ro/media/phd/file_32ab_ro_cncsis_journal_full_article_000091.pdf
52. http://www.econ.jku.at/members/Schneider/files/publications/2015/ShadEcEurope31.pdf
53. http://studiaeconomia.uvvg.ro/images/2001/v2/34.%20ECONOMIA%20SUBTERANA.
%20ABORDARI%20CONCEPTUALE%20SI%20FORME%20DE%20MANIFESTARE.pdf
54. http://store.ectap.ro/articole/529_ro.pdf
55. http://store.ectap.ro/articole/752_ro.pdf
56. http://www.strategiimanageriale.ro/images/images_site/articole/article_8ed203a27d1505
d5e5dd2d9719118eda.pdf
57. http://www.ipe.ro/RePEc/vls/vls_pdf/vol12i4p20-50.pdf
58. http://www.fin.ase.ro/ABC/fisiere/ABC1_2013/Lucrari/2.4.pdf
59. http://jurnalul.ro/bani-afaceri/economia/cu-banii-pierduti-s-ar-putea-face-sase-autostrazi-
739646.html
60. http://www.preferatele.com/docs/economie/9/economia-subterana-i15.php
61. Lege nr.241 din 15 iulie 2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale
Monitorul Oficial nr. 672 din 27 iulie 2005
62. Guvernul României "Raport anual 2011. Monitorizarea controalelor privind combaterea
fenomenului muncii nedeclarate din România", disponibil la http://www.gov.ro/
upload/articles/116427/raport-2012-anexa1.pdf
63. Regulamentul de organizare şi funcţionare a Curţii de Conturi a României
64. Legea nr. 94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, republicată în M.
Of. al României nr. 282/29.04.2009
65. *** http://www.curteadeconturi.ro/sites/ccr/RO/default.aspx
66. Beauchamp Andre - Guide mondial des Paradis Fiscaux, Editura Bernard Grasset, Paris,
1995
67. http://www.antifrauda.ro/upload/files/brosura%206%20final%20site.pdf
68. http://academiacomerciala.ro/cursuri/Contabilitate%20si%20Informatica%20de
%20Gestiune/An%20III/Sem.%20II%20-%20Control%20de%20gestiune/Control%20de
%20Gestiune.pdf

101
69. Coruptia in Romania, o problema de nerezolvat?. Available from:
https://www.researchgate.net/publication/49606820_Coruptia_in_Romania_o_problema_de_ner
ezolvat
70. https://www.cotidianul.ro/cum-este-perceputa-coruptia-in-romania/
71. http://www.fdsc.ro/documente/26.pd
72. https://www.transparency.org.ro/politici_si_studii/indici/ipc/2016/index.htmlf
73. http://www.anfp.gov.ro/bnr/file/Ghid_bune_practici.pdf
74. https://ec.europa.eu/info/sites/info/files/file_import/european-semester_thematic-
factsheet_fight-against-corruption_ro.pdf
75. Raportul anticorupție al UE https://ec.europa.eu/home-affairs/what-we-
do/policies/organized-crime-and-human-trafficking/corruption/anti-corruption-report_en
76. Setul de instrumente privind calitatea administrației publice
http://ec.europa.eu/esf/toolbox
77. Indicatorii Băncii Mondiale privind guvernanța la nivel mondial
http://info.worldbank.org/governance/wgi/pdf/WGi.pdf
78. Principiile OCDE pentru integritate în achizițiile publice
http://www.oecd.org/gov/ethics/48994520.pdf
79. Comisia Europeană, Statistici oficiale privind corupția http://ec.europa.eu/dgs/home-
affairs/what-we-do/policies/organized-crime-and-human-
trafficking/corruption/docs/official_corruption_statistics_2011_2013_jan16_en.pdf
80. Grupul de state împotriva corupției din cadrul Consiliului Europei
http://www.coe.int/t/dghl/monitoring/greco/evaluations/index_en.asp
81. https://www.cotidianul.ro/cum-este-perceputa-coruptia-in-romania/

102