LECTIA 14

REPREZENTAREA ÎNTREPRINDERII PRIN SITUAŢII

FINANCIARE

14.1. Abordări privind bilanţul întreprinderii

Situaţiile financiare ale unei companii reprezintă cel mai
important mijloc prin care informaţia contabilă este pusă la dispoziţia
factorilor decizionali. De aceea, companiile îşi publică situaţiile
financiare într-un mod cât mai explicit, pentru a putea fi înţelese de
către cititorul interesat.
Perfecţionarea continuă a mediului de afaceri reprezintă o
prioritate esenţială a guvernelor în consolidarea funcţionării
economiei de piaţă, iar pe termen scurt, realizarea obiectivelor
urmărite în cadrul programului de aderare a României la Uniunea
Europeană. În acest context, cadrul general de contabilitate şi audit
financiar îşi îmbunătăţeşte continuu calitatea informaţiei contabile
prin aplicarea reglementărilor contabile conforme cu Directivele
Comunităţii Economice Europene (Directiva a IV-a şi a VII-a).
Necesitatea de conformitate este impusă de:
 globalizarea economiilor naţionale;
 accesul României pe pieţele de capital internaţionale;
 transparenţa şi simplificarea raportărilor financiare.

Practica mondială cunoaşte două scheme de bilanţ:

 O schemă de bilanţ sub formă de tablou bilateral, cu două
părţi alăturate: partea stângă numită ACTIV şi partea
dreaptă numită PASIV (denumită şi schema cont sau
orizontală de bilanţ). şi
 O schemă de bilanţ sub formă de listă sau diferenţă
(denumită schema verticală de bilanţ).
I. Schema orizontală de bilanţ este centrată pe conceptul de
patrimoniu. Determinarea, structura şi cunoaşterea patrimoniului se
realizează cu ajutorul bilanţului. Acest tip de abordare pleacă de la
1
definiţia patrimoniului, conform căreia acesta este format din
„ansamblul bunurilor (corporale şi necorporale), ale drepturilor şi
obligaţiilor ce caracterizează situaţia unei entităţi patrimoniale la un
moment dat”25. Determinarea, structurarea şi cunoaşterea
patrimoniului, se face prin intermediul bilanţului, care poate fi
interpretat, atât din punct de vedere economic, cât şi din punct de
vedere juridic.
a. Din punct de vedere economic, bilanţul reprezintă
capitalurile titularului de patrimoniu, privite atât sub
aspectul originii lor (înţelese ca sursă de finanţare a
activului: capital social, rezerve, datorii etc), cât şi al
modului de utilizare a activului (bunuri economice, creanţe,
disponibilităţi etc.), puse în evidenţă cu ajutorul relaţiei:
Utilizări = Resurse
În plan procedural, această relaţie este echivalentă cu ecuaţia:
Activ = Pasiv
b. Din punct de vedere juridic, bilanţul reflectă, în activ,
drepturile de proprietate şi de creanţă iar în pasiv, datoriile
întreprinderii faţă de terţi şi faţă de proprietarii de capital. În
plan procedural, bilanţul juridic se întemeiază pe ecuaţia:
Situaţia netă26 = Active – Datorii

O contribuţie deosebită la dezvoltarea teoriei patrimonialiste în

contabilitate au avut-o, în deceniul al treilea al secolului trecut,
profesorii români de înaltă erudiţie, Spiridon Iacobescu şi Alexandru
Sorescu. În lucrarea Curs de contabilitate comercială generală, autorii
au demonstrat universalitatea patrimoniului şi valabilitatea
permanentă a egalităţilor de schimb într-un patrimoniu dat. De altfel,
de-a lungul timpului, noţiunea de patrimoniu a marcat profund
gândirea şi practica contabilă. Cuantificarea, măsurarea patrimoniului,
atât la nivel global, cât şi structural, s-a realizat cu ajutorul bilanţului.

25
N. Felegă şi I. Ionaşcu, Contabilitate financiară, vol.I, Ed.
Economică, Bucureşti,1993.
26
Situaţia netă reprezintă valoarea datoriilor întreprinderii faţă de
asociaţi, noţiune echivalentă cu capitalurile proprii ale întreprinderii, întâlnită
şi sub denumirea de patrimoniul net.
2
 În ţările Europei Continentale, îndeosebi în Franţa, bilanţul este
considerat ca fiind „starea la un moment dat a situaţiei
întreprinderii”27, iar Planul Contabil General francez precizează că
rolul contabilităţii este acela de a stabili situaţia activă şi pasivă a
patrimoniului, bilanţul fiind tocmai documentul contabil care descrie
această situaţie. Din aceste precizări putem aprecia bilanţul ca o stare,
ca o reprezentare a situaţiei patrimoniale a întreprinderii, atât din
punct de vedere a bunurilor (utilizărilor) cât şi din punct de vedere a
drepturilor şi obligaţiilor (resurselor) de care dispune întreprinderea, la
un moment dat. Din aceste considerente, bilanţului i s-a atribuit
calificativul de instrument static.
Primatul dreptului de proprietate, specific ţărilor Europei
continentale, pus în evidenţă de rolul important acordat patrimoniului
întreprinderilor, a stat la originea dezvoltării şi practicării unei
contabilităţi în care bilanţul, se pare, deţine supremaţia faţă de contul
de rezultate, fapt subliniat şi de profesorul Bernard Colasse: „Bilanţul
este de natură strict patrimonială şi corespunde veniturilor pe care
întreprinderea le procură proprietarilor săi.”28 Această logică
patrimonialistă este întărită şi statuată şi de principiul intangibilităţii
bilanţului de deschidere a cărei aplicare a dus la interdicţia ca
evenimentele necontabilizate, din omisiune sau din eroare, într-un
exerciţiu precedent, ca şi incidenţa schimbărilor de metodă contabilă,
să nu poată fi direct imputate capitalurilor proprii.

Schema orizontală de bilanţ a fost şi opţiunea sistemului

contabil românesc, în prima etapă a reformei contabile (1994-2000),
sub inspiraţie şi consiliere franceză. A fost legiferată prin Legea
Contabilităţii nr. 82/1991 şi se prezintă după cum urmează:

BILANŢ încheiat la data de ………….

ACTIV Exerciţiul PASIV Exerciţiul

27
Bernard Colasse, Contabilitate generală, ediţia a IV-a, traducere de
N. Tabără, Ed. Moldova, Iaşi, 1993.
28
Bernard Colasse, Comptabilité générale, 5 édition, Economica,
Paris,1996.
3
 N–1 N N–1 N
A. ACTIVE IMOBILIZATE A. CAPITALURI PROPRII
I. Imobilizări necorporale I. Capital social sau contul
întreprinzătorului individual
II. Imobilizări corporale II. Prime legate de capital
III. Imobilizări financiare III. Diferenţe din reevaluare
B. ACTIVE CIRCULANTE IV. Rezerve
I. Stocuri şi producţie în curs de V. Rezultat reportat
execuţie
II. Creanţe VI. Rezultatul exerciţiului (+, –)
III. Disponibilităţi VII. Fonduri proprii cu scop
determinat
C. CONTURI DE REGULARIZARE VIII. Subvenţii pentru investiţii
ŞI ASIMILATE
D. PRIME DE RAMBURSARE A IX. Provizioane reglementate
OBLIGAŢIUNILOR
B. PROVIZIOANE PENTRU
RISCURI ŞI CHELTUIELI
C. DATORII
D. CONTURI DE
REGULARIZARE ŞI ASIMILATE
TOTAL ACTIV (A+B+C+D) TOTAL PASIV (A+B+C+D)
Schema a generat un model de bilanţ caracterizat prin următoarele:
 elementele de activ sunt grupate în raport cu destinaţia
bunurilor economice şi gradul de lichiditate29 în: active
imobilizate (mobilizări); active circulante (mobilizări) şi
cheltuieli în avans. La rândul lor, activele imobilizate sunt
diferenţiate în imobilizări necorporale, imobilizări corporale şi
imobilizări financiare. Activele circulante sunt împărţite în
raport cu forma pe care o îmbracă în: stocuri şi producţie în
curs de execuţie; creanţe; plasamente şi disponibilităţi băneşti.
Deci, ordinea de dispunere a poziţiilor din activul bilanţier
este, de regulă, cea inversă lichidităţii activelor, de la cele
29
Lichiditatea reprezintă perioada de timp în care un activ poate fi
transformat în bani.
4
 mai puţin lichide (imobilizările) către cele mai lichide
(disponibilităţile băneşti);
 elementele de pasiv sunt grupate în raport de provenienţa
surselor de finanţare şi de gradul de exigibilităţii 30
surselor de finanţare.
Mai exact, ordinea de dispunere în bilanţ a elementelor de
pasiv este cea inversă exigibilităţii surselor de finanţare.
Schema de mai sus a fost inspirată din articolul 9 al Directivei a
IV-a a Uniunii Europene, care prezintă bilanţul sub o formă bilaterală,
şi prevede în partea stângă activul, descompus în 6 mari rubrici, notate
de la A la F, iar în partea dreaptă, pasivul, descompus în 5 mari rubrici,
notate de la A la E. O astfel de schemă se prezintă după cum urmează:
Schema articolului 9
Activ
Pasiv
A. Capitalul subscris A. Capitaluri proprii
nevărsat B.Provizioane pentru riscuri şi
B. Cheltuieli de constituire cheltuieli
C. Activ imobilizat C. Datorii
D. Activ circulant D. Conturi de regularizare
E. Conturi de regularizare E. Beneficiul exerciţiului
F. Pierderea exerciţiului
II.
Schema de bilanţ sub formă de listă sau diferenţă se
întemeiază pe articolul 10 al Directivei a IV-a a Uniunii Europene.
Denumirea de listă provine de la faptul că rubricile bilanţului se
înşiruie sub forma unei liste, fără a se mai face demarcaţia strictă între
elementele de activ şi cele de pasiv. Denumirea de diferenţă se explică
prin însăşi ecuaţia care stă la baza unui astfel de model de bilanţ, şi
anume:
Capitaluri proprii = Active – Datorii
(Situaţia netă)

Ecuaţia pune în evidenţă capitalurile proprii ale întreprinderii,

care se determină ca diferenţă între total active şi total datorii, precum
30
Exigibilitatea se referă la perioada de timp în care o datorie este
decontată.
5
şi, după cum se poate observa, situaţia netă a întreprinderii,
capitalurile ei proprii, adică activul neangajat în datorii, ceea ce
reliefează capacitatea întreprinderii de a crea lichidităţi în vederea
onorării datoriilor faţă de creditori precum şi a remunerării, sub formă
de dividende, a capitalului investit de proprietari.

Schema descrisă de articolul 10 al Directivei a IV-a a Uniunii

Europene se prezintă după cum urmează:

Schema articolului 10
A. Capital subscris nevărsat
B. Cheltuieli de constituire
C. Activul imobilizat
D. Activul circulant
E. Conturi de regularizare
F. Datorii a căror valoare reziduală nu este superioară unui an
G. Activul circulant (inclusiv E) care excede datoriile cu durata
reziduală mai mică sau egală unui an
H. Mărimea totală a elementelor de activ după deducerea datoriilor a
căror valoare reziduală nu este superioară unui an
I. Datorii a căror valoare reziduală este superioară unui an
J. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli
K. Conturi de regularizare
L. Capitaluri proprii

Modelul inspirat şi dezvoltat din schema articolului 10 al

directivei a fost utilizat cu succes în special de întreprinderile
britanice.

14.2.Funcţiile bilanţului
Ca procedeu specific al metodei contabilităţii, bilanţul
îndeplineşte mai multe funcţii, a căror cunoaştere se impune pentru a-l
face utilizabil în raport cu rolul deosebit pe care acesta îl are în
sistemul de informaţii al întreprinderii.

6
 Teoria şi practica contabilă au determinat existenţa mai multor
funcţii ale bilanţului, şi anume: funcţia de generalizare; funcţia de
informare şi funcţia de analiză.
• Funcţia de generalizare a bilanţului constă în faptul că în
organizarea procesului cunoaşterii contabile, datele şi informaţiile
referitoare la obiectul studiat parcurg un drum ascendent, de la simplu
la complex, de la particular la general, bilanţul reflectând momentul
suprem al acestui flux.
El asamblează toate valenţele contabilităţii în partidă dublă. În
bilanţ se preiau toate datele individuale ale fiecărui cont. Aceste date
sunt grupate şi sistematizate, cu ajutorul bilanţului, în funcţie de
natura lor, în aşa fel încât se obţin date sintetice, cu o mare putere
informativă, care centralizează şi generalizează întreaga masă a
informaţiilor economice şi financiare cuprinse în sistemul
contabilităţii.
• Funcţia de informare este asigurată de bilanţ datorită
informaţiilor extrem de importante pe care le conţine, informaţii
privind mijloacele, sursele şi procesele economice şi financiare ale
unităţii patrimoniale.
Bilanţul oferă informaţii referitoare la valoarea bunurilor
economice pe care o unitate le gestionează la un moment dat: dacă şi
în ce măsură acestea sunt finanţate din surse proprii sau din surse
străine; ponderea diferitelor grupe de mijloace sau surse în totalul
acestora; dacă exerciţiul la care se referea bilanţul, s-a încheiat cu
profit sau cu pierdere. Datele înscrise în bilanţul contabil constituie
una din principalele surse de informare a managerilor în vederea luării
unor decizii în cunoştinţă de cauză.
Funcţia de informare a bilanţului se extinde şi în afara
întreprinderii. Informaţiile cuprinse în bilanţ sunt necesare diverselor
categorii de utilizatori ai informaţiei contabile: băncilor, investitorilor,
acţionarilor, clienţilor, furnizorilor etc.
• Funcţia de analiză se realizează prin verificarea diferitelor
corelaţii ce trebuie să existe între datele şi informaţiile cuprinse în
bilanţ: corelaţii între grupele bilanţului, între capitolele şi posturile
bilanţului sau cele dintre bilanţ şi anexă etc.

7
 14.3. Abordări privind contul de profit şi pierdere al
întreprinderii

Încă de la sfârşitul Evului Mediu, atunci când economia bazată

pe capital era încă incipientă, „măsura performanţei unei afaceri era
câştigul”31. În secolul al 19-lea, marile companii pe acţiuni ce operau
în industrie şi comerţ îşi măsurau şi analizau periodic performanţa cu
ajutorul contului de profit şi pierdere.
În ţările dezvoltate, caracteristica esenţială a oricărei activităţi
economice o constituie raţionalitatea, pusă în evidenţă prin noţiunea
de „profit”. Profitul, „răsplată a muncii şi inovaţiei manageriale” 32 s-a
cristalizat ca noţiune, printr-o îndelungată controversă între adepţii
diferitelor curente de gândire, doctrine sau şcoli economice. Dintre
multiplele abordări şi accepţiuni ale profitului (avantaj dobândit de o
persoană fizică sau juridică, fără ca aceasta să contribuie într-un
anume fel la obţinerea acestuia; câştig nelegitim, ilegal, necuvenit al
capitaliştilor datorită măririi nejustificate a preţurilor de vânzare sau a
însuşirii unor venituri fără efort propriu etc.), prezintă interes, pentru
analiza pe care ne-o propunem în continuare, noţiunea de „profit
legitim”. Conform specialiştilor în economie, acest tip de profit se
obţine dintr-o activitate economică perfecţionată şi modernizată prin
eforturile creatoare proprii ale firmelor.
În condiţiile economiei de piaţă, „raţionalitatea economică şi
profitul care o relevă, sunt însoţite, inevitabil, de incertitudine şi
risc”33(riscul de marketing, riscul de restructurare economică, riscul
financiar şi politic etc.). Din acest punct de vedere, profitul constituie
recompensa întreprinzătorului pentru riscul pierderii capitalului
propriu.
Măsurarea performanţelor unei întreprinderi, adică măsurarea
profitului, poate fi abordată din trei unghiuri de vedere: patrimonial,
economic şi financiar.

31
N.Feleagă, I.Ionaşcu, Tratat de contabilitate financiară, vol.I, Ed.
Economică, Bucureşti, 1998
32
D. Ciucur, I. Gavrilă, C. Popescu, Economie, Ediţia a II-a, Ed.
Economică, Bucureşti, 2001
33
Geoffrey Whitehead, Economia, Ed. Sedona, Timişoara, 1997
8
 Din punct de vedere patrimonial, măsurarea rezultatului unei
întreprinderi are la bază ecuaţia juridică a bilanţului de forma: Active
– Datorii = Capitaluri proprii. Prin compararea capitalurilor proprii
aferente a două exerciţii succesive se poate măsura rezultatul, pus în
evidenţă de următoarea relaţie:

Rezultatul = Capitaluri proprii – Capitaluri proprii

exerciţiului N aferente exerciţiului N-1 aferente exerciţiului N-1

Dacă se ţine seama şi de posibilele modificări ale capitalului

social intervenite în cursul exerciţiului financiar, cât şi de faptul că o
parte din profit poate fi distribuită proprietarilor sub formă de
dividende, ecuaţia de mai sus devine:

Rezultatul = Variaţia capitalurilor – Creşteri de capital + Distribuiri de

exerciţiului N proprii între două social aferente dividende aferente
exerciţii succesive exerciţiului N exerciţiului N
( N şi N-1)

Din punct de vedere economic, măsurarea rezultatului se poate

efectua prin compararea veniturilor realizate cu cheltuielile efectuate,
pe baza relaţiei:

Rezultatul exerciţiului = Venituri – Cheltuieli

Din punct de vedere financiar, rezultatul exerciţiului apare ca

variaţie a trezoreriei întreprinderii în cursul unei perioade date, prin
compararea fluxurilor de încasări cu cele de plăţi. Pentru determinarea
unui astfel de rezultat, din rezultatul exerciţiului sub formă de profit,
care asigură capacitatea de autofinanţare, vor fi deduse cheltuielile ce
nu prezintă nici un impact asupra trezoreriei, cum ar fi cheltuielile
privind amortizările şi provizioanele. Relaţia care exprimă mărimea
rezultatului, într-o astfel de abordare, este de forma:

Rezultatul exerciţiului = Capacitatea de – Cheltuielile cu

autofinanţare amortizările şi provizioanele

9
 Plecând de la o astfel de abordare, investitorii şi creditorii pot
evalua fluxurile viitoare de trezorerie ale întreprinderii, printr-o
actualizare a profiturilor anterioare. În acest sens, Cadrul conceptual
IASB, privind elaborarea şi prezentarea situaţiilor financiare
precizează că „informaţiile despre rezultatul unei întreprinderi, în
special profitabilitatea acesteia, sunt necesare pentru evaluarea
modificărilor potenţiale de resurse economice pe care întreprinderea le
va putea controla în viitor. Informaţiile despre rezultate sunt utile în a
anticipa capacitatea întreprinderii de a genera fluxuri de lichidităţi cu
resursele existente. Sunt utile şi pentru formularea raţionamentelor
despre eficienţa cu care întreprinderea poate utiliza noi resurse.
Într-o economie competitivă, activitatea unei întreprinderi
urmăreşte atingerea a două obiective: realizarea de profit şi
satisfacerea necesităţilor unui anumit segment de piaţă. Pentru aceasta,
este necesară o informaţie care să dezvăluie poziţia financiară a
întreprinderii şi profitabilitatea acesteia. Cine doreşte să fie competitiv
trebuie să evalueze, în mod credibil, capacitatea întreprinderii de a
genera rezultare pozitive şi lichidităţi. În această strategie
consumatoare de informaţii privind resursele utilizate şi rezultatele
obţinute, nu trebuie neglijat adevărul potrivit căruia profitul apare ca
urmare a incertitudinii şi a riscului asumat de întreprinzător. În acest
sens, Standardele Internaţionale de Contabilitate utilizează, adesea,
noţiunea de „probabilitate” atunci când fac referire la criteriile de
recunoaştere a structurilor cuprinse în situaţiile financiare.
Informaţia contabilă privind rezultatul întreprinderii se poate
construi şi transmite utilizatorilor prin intermediul a două situaţii
financiare: bilanţ şi contul de profit şi pierdere. Bilanţul constată
rezultatul sub formă de profit sau pierdere, în calitatea sa de variaţie a
bogăţiei întreprinderii determinată de activitatea desfăşurată în timpul
unui exerciţiu financiar, contul de profit şi pierdere descrie şi explică
rezultatul prin prisma structurilor de cheltuieli şi venituri care l-au
determinat.
Complementaritatea dintre cele două documente de sinteză, la
care se adaugă şi situaţia modificării poziţiei financiare, o regăsim
formulată în „Cadrul general pentru întocmirea şi prezentarea
situaţiilor financiare”, elaborat de IASB.

10
 Astfel, „informaţiile despre poziţia financiară sunt, în primul
rând, oferite de bilanţ. Informaţiile despre rezultate sunt oferite, în
primul rând de contul de rezultate. Informaţiile despre modificările
poziţiei financiare sunt oferite de situaţii financiare prin intermediul
unei situaţii separate. Părţile componente ale situaţiilor financiare se
interrelaţionează, deoarece ele reflectă diferite aspecte ale aceleiaşi
operaţiuni sau evenimente. Deşi fiecare situaţie oferă informaţii
diferite, este posibil ca niciuna să nu servească unui singur scop…” 34.
Însă, documentul contabil de sinteză care „măsoară
performanţele activităţii unei întreprinderi este contul de profit şi
pierdere sau contul de rezultate” 35. Acest document înregistrează şi
prezintă o recapitulare clasificată şi ordonată a tranzacţiilor
consumatoare de cheltuieli şi producătoare de venituri, conducând la
determinarea şi explicarea rezultatului exerciţiului. Această
recapitulare poate fi completă sau simplificată, iar criteriile de
clasificare sunt cel al naturii sau cel al funcţiilor (destinaţiei)
cheltuielilor şi veniturilor. Cele două criterii stau la baza celor două
modele de expunere a rezultatului şi anume, sub formă de cont sau
bilateral, respectiv sub formă de listă sau diferenţă.
Existenţa celor două modele de prezentare a rezultatului nu
exclude, însă, construirea unor alte modele, destinate conducerii
întreprinderii pentru a gestiona performanţa sub forma rentabilităţii
întreprinderii. În activitatea practică, pot fi întocmite modele analitice
de rezultate, în cadrul cărora rezultatul este calculat şi evidenţiat în
mod analitic, după caz, pe purtători de valoare (pe feluri de produse şi
servicii), pe funcţii ale întreprinderii (producţie, desfacere, financiară,
administrativă etc.), pe locuri de activităţi consumatoare de resurse şi
producătoare de rezultate, pe activităţi sau procese care ocazionează
costuri şi contribuie direct sau indirect la crearea de rezultate.
În mod global şi la nivelul fiecărei structuri, indiferent de gradul
de detaliere, rezultatul se calculează, însă, numai pe baza relaţiei,
devenită clasică, venituri minus cheltuieli.

34
Cadrul general pentru întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare
– IASB, par. 19, 20.
35
N. Felegă, I. Ionaşcu, Tratat de contabilitate financiară, vol. I, Ed.
Economică, Bucureşti, 1998.
11
 Valoarea informaţională a contului de rezultate rezidă şi în
posibilitatea determinării diferitelor tipuri de rezultate, prin luarea în
calcul a anumitor tipuri de cheltuieli şi venituri.

Valoarea informaţională a contului de profit şi pierdere rezidă şi

în aceea că acesta permite determinarea unui rezultat de ansamblu
al întreprinderii, pe o perioadă dată, dar şi a unor rezultate parţiale
(din exploatare, financiar, curent, excepţional/extraordinar). De
asemenea, permite recapitulare exhaustivă a elementelor de venituri şi
cheltuieli care au contribuit la obţinerea rezultatului ceea ce conduce
la identificarea factorilor favorabili sau nefavorabili care l-au
influenţat.

14.4. Aria de aplicabilitate şi moneda de raportare a situaţiilor

financiare
Contabilitatea şi raportările financiare se realizează în limba
română şi se exprimă valoric în moneda naţională (RON).
Operaţiunile exprimate în valută se înregistrează în contabilitate, atât
în monedă naţională, cât şi în valută.
Pentru necesităţile proprii de informare, companiile pot opta
pentru întocmirea situaţiilor financiare anuale şi între o altă monedă.
În aceste situaţii, cursul utilizat pentru conversia în moneda naţională
este cel comunicat de BNR, valabil la data întocmirii bilanţului
menţionându-se nivelul acestuia în notele explicative.
Persoanele juridice (denumite entităţi) care au obligaţia aplicării
reglementărilor contabile conforme cu directivele europene sunt:
1) societăţile comerciale (SNC, CCS, CCA, SA şi SRL);
2) societăţile/companiile naţionale;
3) regiile autonome;
4) institutele naţionale de cercetare-dezvoltare;
5) societăţile cooperatiste şi alte persoane juridice care, în
baza legilor speciale de organizare, funcţionează pe
principiul S.C.;
6) subunităţi fără personalitate juridică, cu sediul în
străinătate, care aparţin entităţilor cu sediul sau domiciliul
în România;

12
 7) sediile permanente din România care aparţin unor
persoane juridice cu sediul sau domiciliul în străinătate.

14.5. Formatul şi conţinutul situaţiilor financiare

14.5.1. Prevederi generale
Situaţiile financiare oferă informaţii cu privire la:
 poziţia financiară a companiei;
 performanţa acesteia;
 fluxurile de numerar.
Aceste informaţii devin utile pentru diverşi utilizatori în
fundamentarea deciziilor referitoare la:
 achiziţionarea sau vinderea participaţiilor deţinute în
compania respectivă;
 numirea sau înlocuirea unor persoane din organismele de
conducere.
Situaţiile financiare conţin informaţii cu privire la:
 Activele;
 Pasivele;
 Capitalul propriu;
 Veniturile, cheltuielile, câştigurile şi pierderile;
 Fluxurile de numerar.
Responsabilitatea întocmirii situaţiilor financiare anuale în
conformitate cu Reglementările contabile, conforme cu directivele
europene (a IV-a şi a VII-a), îi revine conducerii entităţii şi este
comunicată printr-o declaraţie scrisă ataşată acestora.
Caracteristicile calitative ale situaţiilor financiare sunt atributele
de bază care dau sens utilităţii informaţiei contabile. Acestea sunt:

 Inteligibilitatea reprezintă calitatea informaţiilor de a fi

uşor înţelese de utilizatori, în vederea atingerii cu
uşurinţă a scopurilor pentru care se apelează la aceste
informaţii.
 Relevanţa se pune în evidenţă atunci când informaţiile
influenţează deciziile economice, contribuind la evaluarea
evenimentelor istorice, prezente sau prognozate de către
13
 utilizatori confirmând sau corectând evaluările anterioare.
Relevanţa informaţiei este influenţată de natura sa şi de
pragul de semnificaţie. O informaţie devine
semnificativă dacă omisiunea sau declararea ei eronată ar
putea influenţa sensul unei decizii.
 Credibilitatea unei informaţii dă asigurarea utilizatorilor
că ei nu se expun riscurilor apelând la informaţii lipsite de
erori semnificative, părtinitoare şi pot avea siguranţă în
folosirea lor.

Pentru a fi credibilă, informaţia trebuie să reprezinte cu

fidelitate tranzacţiile şi operaţiunile descrise.
Prelevanţa economicului asupra juridicului presupune
prezentarea tranzacţiilor şi operaţiunilor în concordanţă cu realitatea
economică şi nu în exclusivitate cu forma lor juridică.
Neutralitatea informaţiei presupune eliminarea oricăror forme
de influenţă care ar determina un rezultat sau obiectiv predeterminat.
Prudenţa presupune luarea în considerare a unui grad de
precauţie, în exercitarea raţionamentelor necesare cu ocazia
estimărilor unor evenimente în condiţii de incertitudine, pentru ca
elementele de activ şi pasiv să nu fie supraevaluate sau subevaluate,
după caz.
Integralitatea presupune o informaţie completă, în limitele
rezonabile ale pragului de semnificaţie şi ale costului obţinerii ei.
Limitele privind informaţia relevantă şi credibilă sunt
determinate de:
 Oportunitate – prezentarea informaţiilor cu întârzieri
majore conduce la pierderea relevanţei;
 Raport cost-beneficiu presupune că beneficiile aduse de
furnizarea unor noi informaţii contabile trebuie să fie mai
mari decât costul legat de acestea.
 Echilibru între caracteristicile calitative. Importanţa relativă
a caracteristicilor în diferite cazuri ţine de domeniul
raţionamentului profesional.
 Comparabilitatea presupune posibilitatea de analiză pe
baza informaţiilor furnizate de situaţiile financiare în

14
 raport de evoluţia în timp a activităţii (rol determinant
avându-l principiul permanenţei metodelor) precum şi
compararea cu situaţiile financiare ale diverselor entităţi
de acelaşi tip (în subramură sau ramură de activitate)
pentru a evalua corect poziţia financiară, performanţele şi
modificările acestora.

Situaţiile financiare se elaborează ţinând cont de două concepte

de bază:
 Contabilitatea de angajament;
 Principiul continuităţii activităţii.
Sistemul contabil românesc funcţionează având la bază principiile:
 continuitatea activităţii;
 permanenţa metodelor;
 prudenţa;
 independenţa exerciţiului;
 intangibilitatea bilanţului;
 necompensarea;
 prelevanţa economicului asupra juridicului;
 evaluarea separată;
 importanţa relativă – determinarea pragului de semnificaţie.

Situaţiile financiare prezintă rezultatele financiare ale unei

entităţi grupate pe categorii de informaţii conform caracteristicilor
economice denumite generic „structurile situaţiilor financiare” care
sunt direct legate de evaluarea poziţiei financiare (activele, datoriile şi
capitalul propriu) şi a performanţei (veniturile şi cheltuielile).

14.5.2. Formatul bilanţului

a) Bilanţul conform cu directivele CEE reflectă situaţia

financiară a unei entităţi la un moment dat, este sub formă de listă sau
diferenţă şi se prezintă astfel:36

36
OMF 3055/2009 privind aprobarea Reglementărilor contabile
conforme cu directivele europene.
15
 Sold la Sold la
Specificare elemente începutul sfârşitul
anului anului
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. Imobilizări necorporale
1. Cheltuieli de constituire
2. Cheltuieli de dezvoltare
3. Concesiuni, brevete,
licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active
similare dacă acestea au fost achiziţionate
cu titlu oneros
4. Fondul comercial, în
măsura în care a fost achiziţionat cu titlu
oneros.
5. Avansuri şi imobilizări
necorporale în curs de execuţie
II. Imobilizări corporale
1. Terenuri şi construcţii
2. Instalaţii tehnice şi maşini
3. Alte instalaţii, utilaje şi
mobilier
4. Avansuri şi imobilizări
corporale în curs de execuţie
III. Imobilizări financiare
1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate
2. Împrumuturi acordate entităţilor afiliate
3. Interese de participare
4. Împrumuturi acordate entităţilor de care
compania este legată în virtutea intere-
selor de participare.
5. Investiţii deţinute ca imobilizări
6. Alte împrumuturi

B. ACTIVE CIRCULANTE
I. Stocuri
1. Materii prime şi materiale consumabile
2. Producţia în curs de execuţie
3. Produse finite şi mărfuri
4. Avansuri pentru cumpărări de stocuri
II. Creanţe
1. Creanţe comerciale

16
 2. Sume de încasat de la entităţile afiliate
3. Sume de încasat de la entităţile de care
compania este legată în virtutea
intereselor de participare.
4. Alte creanţe
5. Capital subscris şi nevărsat
III. Investiţii pe termen scurt
1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate
2. Alte investiţii pe termen scurt
IV. Casa şi conturi la bănci

C. CHELTUIELI ÎN AVANS

D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE

ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN.
1. Împrumuturi din emisiunea
de obligaţiuni, prezentându-se separat
împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni
convertibile
2. Sume datorate instituţiilor
de credit
3. Avansuri încasate în contul
comenzilor
4. Datorii comerciale –
furnizori
5. Efecte de comerţ de plătit
6. Sume datorate entităţilor
afiliate
7. Sume datorate entităţilor de
care compania este legată în virtutea
intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv
datoriile fiscale şi datoriile privind
asigurările sociale

E. ACTIVE CIRCULANTE NETE /DATORII

CURENTE NETE

F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE

G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE
PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ MAI MARE DE

17
 UN AN
1. Împrumuturi din emisiunea de obliga-
ţiuni, prezentându-se separat împrumu-
turile din emisiunea de obligaţiuni
convertibile
2. Sume datorate instituţiilor de credit
3. Avansuri încasate în contul comenzilor
4. Datorii comerciale – furnizori
5. Efecte de comerţ de plătit
6. Sume datorate entităţilor afiliate
7. Sume datorate entităţilor de care
compania este legată în virtutea
intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale
şi datoriile privind asigurările sociale
H. PROVIZIOANE
1. Provizioane pentru pensii şi obligaţii
similare
2. Provizioane pentru impozite
3. Alte provizioane
I. VENITURI ÎN AVANS
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. Capital subscris
1. Capital subscris şi vărsat
2. Capital subscris nevărsat
3. Prime de capital
4. Rezerve din reevaluare
5. Rezerve
1. Rezerve legale
2. Rezerve statutare sau contractuale
3. Alte rezerve
6. Profitul sau pierderea reportat(ă)
7. Profitul sau pierderea exerciţiului
financiar

b) Forumul bilanţului prescurtat este următorul: 37

37
Idem
18
 A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. Imobilizări necorporale
II. Imobilizări corporale
III.Imobilizări financiare
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. Stocuri
II. Creanţe
III. Investiţii pe termen scurt
IV. Casa şi conturi la bănci
C. CHELTUIELI ÎN AVANS
D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE
PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ PÂNĂ LA UN AN

E. ACTIVE CIRCULANTE NETE /DATORII

CURENTE NETE

F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE

G. DATORII: SUME CE TREBUIE PLĂTITE
ÎNTR-O PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN

H. PROVIZIOANE
I. VENITURI ÎN AVANS
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. Capital subscris
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
V. Profitul sau pierderea reportat(ă)
VI. Profitul sau pierderea exerciţiului
financiar

Dacă un activ sau datorie are legături cu mai mult de un element

de activ din formatul de bilanţ prezentat mai sus, relaţia sa cu alte
elemente trebuie prezentată în notele explicative, în vederea
îmbunătăţirii acurateţei informaţiei respective.

19
 14.6. Formatul contului de profit şi pierdere

Denumirea indicatorului Exerciţiul Exerciţiul

financiar financiar
precedent încheiat
1. Cifra de afaceri netă
2. Variaţia stocurilor de produse finite şi a
producţiei în curs de execuţie
3. Producţia realizată de entitate pentru
scopurile sale proprii şi capitalizată
4. Alte venituri din exploatare
5. a) Cheltuieli cu materiile prime şi materialele
consumabile
b) alte cheltuieli externe
6. Cheltuieli cu personalul
a) Salarii şi indemnizaţii
b) Cheltuieli cu asigurările sociale, cu indicarea
distinctă a celor referitoare la pensii
7. a) Ajustări de valoare privind imobilizările
corporale şi imobilizările necorporale
b) Ajustări de valoare privind activele
circulante, în cazul în care acestea
depăşesc suma ajustărilor de valoare care
sunt normale în entitatea în cauză.
8. Alte cheltuieli de exploatare
9. Venituri din interese de participare, cu
indicarea distinctă a celor obţinute de la
entităţile afiliate.
10. Venituri din alte investiţii şi împrumuturi
care fac parte din activele imobilizate, cu
indicarea distinctă a celor obţinute de la
entităţile afiliate.
11. Alte dobânzi de încasat şi venituri similare,
cu indicarea distinctă a celor obţinute de la
entităţile afiliate
12. Ajustări de valoare privind imobilizările
financiare şi investiţiile deţinute ca active
circulante
13. Dobânzi de plătit şi cheltuieli similare, cu
indicarea distinctă a celor privind entităţile
afiliate

20
 14. Profitul sau pierderea din activitatea curentă
15. Venituri extraordinare
16. Cheltuielile extraordinare
17. Profitul sau pierderea din activitatea
extraordinară
18. Impozitul pe profit
19. Alte impozite neprezentate la elementele de
mai sus
20. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar.

14.7. Prezentarea politicilor contabile

Politicile contabile se referă la recunoaşterea veniturilor din
activităţile curente, principiile de consolidare, combinările de
întreprinderi, asocierile în participaţie, recunoaşterea şi amortizarea
activelor corporale şi necorporale, capitalizarea costurilor îndatorării şi
a altor cheltuieli, contractele de construcţii, operaţiunile de leasing,
costurile de cercetare şi dezvoltare, stocurile, impozitele (inclusiv cele
amânate), provizioanele, costurile cu beneficiile de pensionare datorate
personalului, conversia valutară şi modul de acoperire a riscului valutar,
definirea segmentelor de activitate şi a zonelor geografice şi baza de
alocare a costurilor pe segmente, definirea numerarului şi a
echivalentelor de numerar, subvenţiile guvernamentale.
Prin segment de activitate se înţelege o componentă distinctă a
entităţii care realizează un produs individual sau un serviciu, sau un
grup de produse sau servicii conexe, cu asumarea riscurilor şi
beneficiilor, diferite de cele aferente altor segmente de activitate.
Piaţa geografică este o componentă distinctă a unei entităţi care
se angajează să furnizeze produse şi servicii într-un mediu economic
specific şi care este subiectul riscurilor şi beneficiilor care sunt diferite
de acelea ale componentelor care operează în alte medii economice.
Responsabilitatea stabilirii politicilor contabile pentru
operaţiunile derulate revine conducerii entităţii. În elaborarea
politicilor contabile trebuie respectate principiile contabile generale
prezentate.
Nu se consideră modificări ale politicilor contabile:

21
 – adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau
tranzacţii care diferă în totalitate de evenimentele sau tranzacţiile
anterioare;
– adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau
tranzacţii care nu au avut loc sau care au fost nesemnificative.

14.8. Note explicative

Capitole în cadrul notelor explicative:
– informaţii generale despre entitate
– prezentarea politicilor contabile utilizate
– informaţii despre bilanţ
– informaţii despre contul de profit şi pierdere
– informaţii referitoare la salarii şi salariaţi
– alte informaţii.
Notele explicative trebuie să includă reconcilierea dintre
rezultatul contabil al exerciţiului financiar şi rezultatul fiscal, aşa după
cum este prezentat în declaraţia de profit.

14.9. Raportul administratorilor

Raportul este elaborat de către Consiliul de administraţie, pentru
fiecare exerciţiu financiar, şi cuprinde o prezentare fidelă a dezvoltării
şi performanţei activităţilor desfăşurate de entitate, a poziţiei sale
financiare, precum şi analiza riscurilor şi incertitudinilor cu care se
confruntă.
Pentru ca informaţiile să fie relevante, raportul va cuprinde
indicatori financiari şi nefinanciari de performanţă, precum şi date
despre mediul entităţii şi angajaţii săi.

22