Curs Control Financiar

Universitatea Ştefan cel Mare Suceava
Facultatea de Ştiinţe Economice şi Administraţie Publică

Domeniul: Finanţe - Bănci
DISCIPLINA
CONTROL FINANCIAR
- CURS -
Lector univ. doctor GHEORGHE MOROŞAN
1
PARTEA ÎNTÂI
CONTROL FINANCIAR
2
CAP. 1 Controlul financiar în România
1.1. Consideraţii teoretice privind controlul
1.2.Definiţia, obiectivele, sarcinile, sfera de activitate şi clasificarea activităţii de
control financiar
1.2.1. Definiţia activităţii de control financiar
1.2.2. Obiectivele, sarcinile, sfera de activitate şi clasificarea activităţii de control financiar
1.2.2.1. Clasificarea după momentul efectuării
1.2.2.2. Clasificarea controlului financiar după structurile care îl exercită
1.2.2.3. Clasificarea după alte criterii
1.3. Principiile şi funcţiile controlului financiar
1.3.1. Principiile controlului financiar
1.3.2 Funcţiile controlului financiar
1.4. Sursele de informaţii pentru activitatea de control financiar
1.5. Asemănări şi deosebiri între controlul financiar şi celelalte forme de control
CAP. 2 Procedee şi tehnici de control financiar

2.1 Cercetarea
2.2 Controlul documentar
2.3 Controlul faptic
2.4 Analiza economico-financiară
2.5 Controlul total şi controlul prin sondaj
2.6 Exercitarea controlului financiar în condiţiile informatizării
3
CAP. 1 Controlul financiar în România
1.2. Definiţia, obiectivele, sarcinile, sfera de activitate şi clasificarea activităţii de
controlul financiar
1.4 Sursele de informaţii pentru activitatea de control financiar
Lucrarea „Control financiar” este un curs universitar adresat studenţilor, managerilor şi în

general publicului familiarizat cu conceptele şi tehnicile specifice finanţelor publice, finanţelor
firmelor şi contabilităţii de gestiune.
Conform literaturii de specialitate, controlul reprezintă activitatea specific umană de
verificare şi analiză permanentă, periodică sau inopinată a unor procese, fenomene,
operaţii, informaţii rezultate dintr-un domeniu sau sector oarecare, în scopul preîntâmpinării şi
lichidării eventualelor abateri şi neajunsuri.
El este pus în situaţia de a emite judecăţi de valoare sau de conformitate, interpretând stările de
lucruri sau realităţile constatate printr-o raportare continuă a acestora la obiectivele de atins, normele
fixate anticipat sau regulile de desfăşurare prestabilite. În acest context, controlul face posibilă
determinarea abaterilor înregistrate, stabilind semnificaţia şi implicaţiile lor, cauzele care le-au generat
şi măsurile ce se impun pentru evitarea repetării lor în viitor.
Pe cât de veche în istoria civilizaţiei, pe atât de necesară, activitatea de control, la origine, ţine
de suspiciunea omenească faţă de semeni, de nevoia omului de a-şi proteja proprietatea şi
propriile interese.Cu timpul, la acest scop primordial al controlului s-au adăugat şi scopuri legate de
eficacitate, legalitate şi oportunitate.
Baza definiţiei activităţii de control îşi are originea în expresia latinească „contra rolus” care se
poate traduce ca activitatea de verificare a actului original după duplicatul acestuia, activitate
încredinţată unei persoane specializate.
Apariţia statului a fost începutul avântului activităţii de control care şi-a îmbunătăţit
permanent metodele, tehnicile, scopurile şi obiectivele. El s-a impus ca o activitate umană utilă şi
cerută de celelalte activităţi şi niciodată nu i-a scăzut rolul şi importanţa în societate. Perfecţionarea şi
4
aprofundarea lui au avut urmări benefice asupra celor care l-au folosit, impunîndu-l ca o
permanenţă legată de ideea de progres.
Noţiunea de „control” este utilizată în ştiinţele organizaţiilor încă de la începutul secolului al
XX-lea, de vreme ce Frederick Winslow Taylor (Principiile managementului ştiinţific, 1911) sau
Henry Fayol (Administraţie industrială şi generală, 1918) au atribuit conducerii întreprinderii şi funcţia
de control.
La început, prin controlul unei organizaţii s-a înţeles un „control-sancţiune”, adică o formă de
control care are drept scop de a verifica adecvarea unei norme prestabilite la rezultatul unei acţiuni.
„Conducerea este un proces de cunoaştere, acţiune şi perfecţionare, un raport social între factorii de
conducere şi cei conduşi. Conducere înseamnă prevedere, organizare, comandă, coordonare şi
control” (H.Fayol, 1918).
Mai târziu, o dată cu extinderea standardizării producţiei şi muncii, controlul a evoluat în
sensul unui „control bugetar”, trecând de la rolul de a supraveghea a posteriori producţia la acela de
instrument al politicii previzionale a întreprinderii. Mutaţiile din mediul de afaceri contemporan
(complexitatea sporită a organizaţiilor, apariţia de noi forme de concurenţă, globalizarea şi
dereglementarea crescândă a pieţelor, schimbarea rapidă a tehnologiilor etc.) au dus la redefinirea
noţiunii de control al organizaţiei, în sensul că acesta reprezintă o acţiune prin care se urmăreşte
dominarea sau măcar influenţarea unui sistem.
Astfel, controlul unei organizaţii este definit ca „un proces care înainte de o acţiune
orientează, în cursul desfăşurării acţiunii ajustează şi, odată acţiunea realizată, evaluează rezultatele
sale pentru a trage învăţăminte utile”1.
Orice organizaţie (o întreprindere producătoare de bunuri, o bancă, un spital public, o asociaţie
non-profit etc.) dispune de un ansamblu de dispozitive, care au rolul de a oferi o asigurare a calităţii
deciziilor şi acţiunilor, referenţial denumit control organizaţional (pentru o întreprindere se vorbeşte de
controlul întreprinderii). Controlul este universal la nivelul unei firme deoarece se aplică la toate
deciziile şi la toate acţiunile care se derulează, de unde rezultă necesitatea unei structurări a controlului
organizaţional.
În epoca modernă, controlul dobândeşte o însemnătate deosebită, fiind exercitat în virtutea
dreptului inalienabil al societăţii de a-şi apăra interesele sale generale, fundamentale. Prin intermediul
controlului, societatea îşi manifestă exigenţele ei, omologând numai acele activităţi şi practici
economice sau de altă natură care sunt în concordanţă cu normele generale de
comportament social, cu obiectivele şi programele sale prioritare şi numai acele rezultate care
îndreptăţesc eforturile depuse.
1
Patrick Boisselier, Contrôle de gestion, Editions Vuibert, 1999, pag. 23-28
5
Dar ce se înţelege prin control? În mod concis, prin control se înţelege verificare şi
supraveghere. Într-o manieră foarte simplă, controlul ar putea fi definit prin aprecierea conformităţii cu
o normă, un standard sau un model.
Controlul asigură cunoaşterea temeinică şi detaliată a realităţilor economico-sociale, dar
nu se poate limita la atât. El trebuie să facă judecăţi de valoare sau de conformitate,
interpretând stările de lucruri sau realităţile constatate printr-o raportare continuă a acestora la
obiectivele de atins, normele fixate sau regulile de desfăşurare prestabilite. În felul acesta
controlul face posibilă determinarea abaterilor înregistrate, stabilind semnificaţia şi implicaţiile lor,
cauzele care le-au generat şi măsurile ce se impun pentru evitarea repetării lor în viitor.
DEX-ul dă următoarea definiţie controlului: analiza permanentă sau periodică a unei
activităţi, a unei situaţii etc. pentru a urmări mersul ei şi pentru a lua măsuri de
îmbunătăţire.
O definiţie mai tehnică este cea care consideră controlul a fi procesul de comparare
permanentă a situaţiei de fapt cu cea impusă (programată) şi, dacă este cazul, aplicarea de
măsuri de corectare, astfel încât realizările să fie conforme cu obiectivele anticipat stabilite.
O altă definiţie a controlului este „analiză permanentă sau periodică a unei activităţi, a unei
situaţii pentru a urmări mersul ei şi pentru a lua măsuri de îmbunătăţire"2.
În literatura de specialitate străină mai există şi alte accepţiuni, astfel:
- în accepţiunea francofonă „controlul este o verificare, o inspecţie atentă a corectitudinii unui act."3
- în accepţiunea anglo-saxonă „controlul este acţiunea de supraveghere a cuiva, a ceva, o examinare
minuţioasă sau puterea de a conduce ca un instrument de reglementare a unui mecanism."4
Sensul cel mai comun asociat controlului este acela de „verificare", care frecvent se asociază
cu activitatea de cunoaştere şi permite managementului să coordoneze activităţile din cadrul
organizaţiei într-un mod cât mai economic şi eficient.
Reiese din aceste definiţii că activitatea de control trebuie să răspundă următoarelor cerinţe:
 furnizarea de informaţii privind cunoaşterea realităţii cercetate;
 propunerea de măsuri vizând corectarea realităţii în sensul dorit de cel care a dispus controlul;
 luarea unor măsuri de către organele de control pentru descurajarea, îndreptarea şi pedepsirea
producerii de abateri de la obiectivele prestabilite.
În domeniul economic, controlul cuprinde trei laturi esenţiale ale activităţilor ce se desfăşoară
în cadrul agenţilor economici, respectiv latura tehnică sau profesională, latura economică şi latura
financiară.
2
Ghiţă Marcel, Controlul financiar componentă a mecanismului economiei de piaţă, Editura Universitaria, Craiova, 1995,
pag. 6
3
Le petit Larousse, Dictionaire encilopedique, Paris, Larousse, 1975
4
The New Merriam, Webster Dictionary, Springfield, Massachusetts, Merriam-Webster Inc, Publishers, 1989
6
Controlul tehnic se exercită de cadre specializate, având în vedere, în principal, aspectele
tehnologice ale proceselor de producţie şi de circulaţie, proprietăţile fizice şi chimice ale bunurilor şi
caracteristicile sau parametrii mijloacelor care participă la desfăşurarea activităţilor din obiectul
statutar al firmelor. Ca să exemplificăm, putem enumera recepţia materiilor prime şi materialelor,
utilajelor sau mărfurilor aprovizionate, obţinerea de produse şi semifabricate din producţia proprie,
finisarea şi terminarea operaţiunilor, proceselor tehnologice şi lucrări sau faze ale acestora.
Mai pot fi asimilate acestui tip de control urmărirea realizării proiectelor şi documentaţiilor
de execuţie, asistenţa tehnică de specialitate pe faze de producţie, controlul profesional al activităţii
didactice, medicale, etc.
Controlul economic urmăreşte, în principal, modul de gospodărire şi utilizare a resurselor
umane şi materiale, realizarea integrală şi la termene a obiectivelor propuse în activitatea de producţie şi
de gestiune a firmelor.
La acest nivel - microeconomic - controlul urmăreşte utilizarea completă şi raţională a
capitalului, atât sub aspect tehnic, cât şi organizarea şi productivitatea muncii, nivelul şi structura
costurilor, gradul de specializare şi de cooperare a departamentelor şi structurilor funcţionale,
respectarea raporturilor şi angajamentelor economice, precum şi a disciplinei contractuale.
La nivel macroeconomic, un asemenea control vizează îndeplinirea programelor naţionale
sau regionale de dezvoltare economico - socială, precum şi respectarea proporţiilor, nivelurilor,
ritmurilor de dezvoltare a diferitelor ramuri şi subramuri ale economiei, în cadrul politicii de stabilizare
economică.
Controlul financiar acţionează în sfera relaţiilor financiare, fiscale şi de credit, urmărind,
în principal, aspecte legate de constituirea şi utilizarea fondurilor la toate nivelurile economiei
naţionale, în condiţii de asigurare a unei eficienţe maxime.
La nivelul firmelor, controlul financiar urmăreşte, în principal, elaborarea bugetelor, mai
ales modul de realizare a veniturilor şi cheltuielilor, precum şi execuţia acestora; rentabilizarea tuturor
activităţilor, produselor, serviciilor şi sectoarelor de activitate; sporirea acumulărilor băneşti şi
asigurarea capacităţii de plată, creşterea resurselor proprii de finanţare, integritatea patrimoniului,
prevenirea, descoperirea şi recuperarea pagubelor suferite, lichidarea cheltuielilor
supradimensionate sau neeconomicoase, stoparea risipei, respectarea disciplinei financiare şi fiscale.
În acelaşi timp, controlul financiar, nelimitîndu-se numai la perimetrul firmei, vizează în
mare măsură aspecte legate de relaţiile financiare ale agenţilor economici cu exteriorul, cu
mediul economic, administrativ şi social în care acestea îşi desfăşoară activitatea, incluzând aici
obligaţiile financiare şi fiscale ale tuturor întreprinderilor şi instituţiilor, raporturile lor cu organismele
de asigurare şi protecţie socială, subvenţiile şi ajutoarele primite de la stat, relaţiile de creditare şi
operaţiunile efectuate prin bănci.
7
Controlul financiar se realizează cu ajutorul indicatorilor valorici de către organe proprii
ale firmelor, instituţiilor şi mai ales prin intermediul organelor specializate aparţinând statului
sau altor organisme publice.
Între controlul financiar şi cel economic există apropieri şi întrepătrunderi, după mulţi
specialişti, controlul financiar fiind considerat chiar o formă sau varietate a controlului economic
limitat la sfera raporturilor financiare şi de credit.
Primele mărturii ale existenţei structurii de control în spaţiul carpato – danubiano – pontic
datează din secolul al XIV – lea. Apoi, prin reforma fiscală realizată de domnitorul Matei Basarab în
1635, în Ţara Românească, s-a urmărit atât diversificarea obligaţiilor fiscale, cât şi repartizarea dărilor
pe unităţi teritoriale şi repartizarea evidenţei contribuabililor. În timpul domniei lui Constantin
Brâncoveanu (1694 – 1704) se întâlnesc pentru prima dată codice de venituri şi cheltuieli.
La sfârşitul secolului al XVIII –lea au loc primele încercări de organizare a sistemului fiscal
constând în stabilirea unei dări unice, ce trebuia plătită la anumite termene stabilite dinainte pentru
fiecare contribuabil în parte. În 1831 în Muntenia şi în 1832 în Moldova se înfiinţează o structură
legislativă, formată din reprezentanţi ai boerimii (Adunarea Obştească Ordinară), care a funcţionat
până la 24 ianuarie 1864 când s-a înfiinţat Înalta Curte de Conturi.
Dupa 1944, controlul financiar – contabil, atât cel exercitat de stat cât şi controlul propriu
executat la nivelul agenţilor economici au căpătat alte forme de organizare, determinate de noile
condiţii politice. În 1957 controlul exercitat de Curtea de Conturi a fost desfiinţat, iar controlul
financiar intern din întreaga economie a fost trecut în subordinea conducătorilor de unităţi şi organizat
pe principiul specializării în scară. În 1959 a fost aprobat regulamentul privind organizarea şi
executarea controlului preventiv în instituţii, întreprinderi şi organizaţii economice de stat exercitat de
conducătorul departamentului financiar – contabil.Tot în această perioadă a fost înfiinţată Curtea
Superioară de Control Financiar care avea ca principale obiective verificarea modului de executare a
prevederilor financiare din planul unic de dezvoltare economico – socială şi a bugetului de stat.
După 1989 controlul financiar contabil a căpătat noi dimesiuni, impuse de aplicarea noii
legislaţii a economiei de piaţă, fiind înfiinţate noi structuri de control. Instituirea unui sistem de control
financiar contabil asupra modului de formare şi utilizare a resurselor financiare ale statului, ca şi unele
dintre organismele specializate să execute această activitate au fost stabilite chiar prin Constituţia
României.
8
1.2. Definiţia, obiectivele, sarcinile, sfera de activitate şi clasificarea activităţii de
controlul financiar

Controlul financiar este o concretizare practică a funcţiei de control a finanţelor, el
exercitîndu-se doar acolo unde se manifestă relaţii, procese şi raporturi financiare, deci procese ale
reproducţiei sociale din care rezultă şi se mobilizează resursele financiare.
Teoria şi practica financiară arată că finanţele îndeplinesc trei funcţii, şi anume: funcţia de
repartiţie, funcţia de control şi funcţia de reglare a economiei. În sinteză, funcţia de control a
finanţelor constă înfolosirea raporturilor financiare ca mijloc de exercitare a unui control în
formă bănească asupra ansamblului de procese ale reproducţiei sociale. Ea vizează
procesele şi fenomenele cu conţinut financiar, caracteristice formării şi repartizării de fonduri
financiare constituite la nivelul diferitelor structuri organizatorice din economie (firme, instituţii
publice centrale şi locale, stat, ş.a.), din care rezultă şi se mobilizează, sau către care sunt dirijate spre
utilizare resursele financiare.
Acest suport obiectiv al controlului prin finanţe este la rândul său asigurat de exprimarea
valorică (prin bani) a proceselor economice şi de corelaţiile dintre procesele materiale şi cele
valorice, inclusiv cele financiare.
Manifestarea funcţiei de control a finanţelor se întrepătrunde astfel cu îndeplinirea
funcţiilor caracteristice ale banilor. Controlul care se exercită prin finanţe are deci la bază
exprimarea valorică a proceselor materiale ale reproducţiei, dar aceasta nu presupune
suprapunerea acestei funcţii cu funcţiile banilor.
Funcţiile banilor se manifestă în raport cu poziţia de echivalent general ce revine
acestora, iar faptul că produsul naţional îmbracă şi o formă bănească, stă la originea formei
valorice de realizare a proceselor financiare.
Rezultă că prin finanţe se exprimă într-un mod sintetic, derularea proceselor de ansamblu ale
reproducţiei. Faptul că procesele financiare reflectă ansamblul reproducţiei sociale, asigură premisele
necesare exercitării controlului de pe poziţia finanţelor, inclusiv ca o fază a procesului decizional şi de
conducere.
Controlul financiar, în sens restrâns, constituie o manifestare a funcţiei de control a finanţelor
publice. Această funcţie se referă la verificarea modului de constituire a fondurilor publice în
economie, la repartizarea acestora pe beneficiari şi la eficienţa (eficacitatea) cu care unităţile
economice cu capital de stat şi instituţiile publice utilizează resursele de care dispun, indiferent dacă
acestea sunt proprii sau împrumutate.
Rezultă cu claritate: controlul financiar nu se poate exercita acolo unde nu se manifestă relaţii,
procese şi raporturi financiare. Concretizarea efectivă a funcţiei de control a finanţelor presupune
9
exercitarea controlului financiar atât asupra proceselor şi fenomenelor de natură financiară
caracteristice constituirii şi repartizării fondurilor băneşti la nivelul diferitelor structuri
organizatorice, cât şi asupra altor procese ale reproducţiei sociale din care rezultă şi se mobilizează sau
către care sunt dirijate spre utilizare resursele financiare.
Acest aspect pune în evidenţă faptul că funcţia de control a finanţelor (inclusiv controlul
financiar) se manifestă pe o sferă mai largă decât sfera activităţilor financiare. Această extensie
dată controlului financiar se justifică tot în mod obiectiv, asigurând finalitatea sa. Constatările ce
rezultă din exercitarea controlului financiar evidenţiază nu numai caracterul legal sau ilegal,
corectitudinea sau incorectitudinea unor operaţiuni financiare, cât mai ales cauzele evoluţiei negative
în plan financiar. Aceste cauze îşi au adesea rădăcinile în derularea celorlalte procese ale
reproducţiei sociale. În acest sens, controlul prin finanţe are finalitate în măsura în care
stabilesc cauzele reale ale unei situaţii financiare date şi pe această bază, posibilitatea de
intervenţie în derularea acestor procese.
Fiind concretizarea practică a funcţiei de control a finanţelor, controlul financiar
nu se individualizează ca o ştiinţă cu un domeniu de cercetare de sine stătător, de aceea
apreciem că arsenalul metodologic utilizat vizează mai multe discipline financiare şi economice,
fiind de fapt o însumare a unor asemenea tehnici şi procedee. Exercitarea efectivă a controlului
financiar include procese economice şi adesea, procese sociale care nu sunt toate de esenţă financiară,
dar asupra cărora se poate exercita o anumită influenţă prin finanţe.
Modul concret de manifestare a unei activităţi ce se desfăşoară în cadrul instituţionalizat al unui
sistem economic, determinat ca rezultat al comparării stării acesteia, la un moment dat, cu prevederile
prin care a fost definită, este realizat prin instrumente pe care statul sau persoane cu atribuţii de
conducere în cadrul entităţilor economice le instituie la diferitele niveluri ale structurilor acestora, pe
baza competenţelor legale ce revin fiecăruia în propriul domeniu de activitate.
Controlul financiar reprezintă, prin rezultatele sale, una din cele mai importante surse de
informaţii necesare desfăşurării, în condiţii de eficienţă, a acţiunii de management general al
cărei principal scop este stabilirea deciziilor optime ce urmează a fi utilizate ca pârghii ale
statului sau ale conducătorului de activităţi economice în realizarea obiectivelor din programele
propuse.
Controlul financiar nu se desfăşoară numai de către organele statului, şi nu este un atribut
numai al statului ci el este organizat şi de către firme. Controlul financiar, ca parte integrantă a
managementului unei firme şi ca formă de cunoaştere, constituie expresia unei necesităţi obiective,
ceea ce îi conferă o sferă mai largă şi cu semnificaţii multiple, care depăşesc interesul strict al entităţii
economice.Controlul care se efectuează în cadrul firmelor, are o triplă semnificaţie, fiind, în acelaşi
timp, un control pentru sine (control intern), un control pentru alţii (control exterior) şi un control
10
pentru stat (control public).
În primul rând, controlul financiar este instrumentul care, prin efectele de prevenire şi de
reglare a disfuncţionalităţilor ce pot interveni la un moment dat în activităţile desfăşurate în cadrul
unităţilor economice, serveşte intereselor statului în realizarea politicii acestuia, pe termen lung, în
domeniul fiscalităţii şi a pârghiilor economice.
Într-un sistem economic pot să apară, la un moment dat, unele disfuncţionalităţi în relaţiile pe
care statul le instituie, prin prevederi şi/sau norme legale, între entităţile economice, indiferent de
forma acestora, sau între acestea şi diferitele instituţii sau organisme guvernamentale.
Disfuncţionalităţile pot fi generate de cauze subiective, cum sunt sustragerile deliberate ale
reprezentanţilor entităţilor economice de la îndeplinirea obligaţiilor financiare şi fiscale faţă de stat sau
gestionarea defectuoasă a activităţilor, situaţie care, de asemenea, nu le-ar mai permite agenţilor
economici asumarea şi realizarea acestor obligaţii stabilite prin prevederi legale.
În cele mai multe cazuri însă disfuncţionalităţile apărute în cadrul sistemelor economice au
cauze obiective, determinate de situaţii care nu au putut fi prevăzute pentru a fi preîntâmpinate.
Analiza acestor cauze, atât a celor subiective, cât şi a celor obiective, se efectuează în
majoritatea situaţiilor pe baza informaţiilor rezultate din acţiunile de control financiar, informaţii ce se
constituie în elemente importante de realizare a funcţiilor de prevenire sau de remediere a
disfuncţionalităţilor din activitatea entităţilor economice care ar prejudicia în acest fel şi interesele
statului.
În al doilea rând, controlul financiar serveşte intereselor agenţilor economici care îl
organizează şi exercită, atât prin acţiunea de prevenire a situaţiilor de disfuncţionalitate în procesul de
gestionare a patrimoniului, cat si, mai ales, prin cea de remediere a unor abateri de la prevederile
legale, cu efecte perturbatorii în activitatea acestora.
Din acest punct de vedere, controlul financiar constituie una din cele mai importante pârghii
ale activităţii de management a entităţilor economice, deoarece poate furniza conducătorilor acestora
importante informaţii necesare realizării, în condiţii de eficienţă, a programelor, respectiv obiectivelor
propuse.
În al treilea rând, controlul financiar serveşte intereselor entităţilor economice partenere pe
piaţă, cărora le oferă informaţii exacte asupra stării patrimoniului unităţii economice de ale cărei
rezultate sunt interesate, prin mediatizarea aspectelor pozitive sau negative, după caz, ale acesteia.
Investitorii prezenţi şi potenţiali îşi extrag informaţii referitoare la:
- capacitatea entităţii de a genera profit şi de a plăti dividende;
- evaluarea modului cum este administrat patrimoniul în vederea menţinerii sau înlocuirii
managementului în cazul unor performanţe slabe;
- evaluarea riscului de a investi sau nu într-o afacere;
11
- cumpărarea, păstrarea sau vinderea unei investiţii.
Furnizorii, alţi creditori comerciali şi creditorii financiari, sunt interesaţi de informaţii
referitoare la poziţia financiară, pentru a fi siguri că îşi vor primi la scadenţă sumele datorate. În timp
ce creditorii comerciali sunt interesaţi de poziţia financiară pe termen scurt, cei financiari vizează un
orizont de timp mediu si lung.
Clienţii analizează situaţiile financiare controlate prin prisma continuităţii activităţii, fiind
interesaţi de o colaborare pe termen lung.
Angajaţii împreună cu sindicatele au nevoie de informaţii legate de profitabilitate, poziţie
financiară şi continuitate, pentru a se asigura că :
- îşi vor primi salariile, pensiile şi alte avantaje băneşti;
- nu îşi vor pierde locul de muncă;
- vor avea oportunităţi de promovare.
Bursele de valori sunt interesate de evoluţia unor societăţi multinaţionale de valori mobiliare,
societăţi internaţionale de valori mobiliare şi a alto societăţi cotate la bursă sau posibile de a fi cotate la
bursă.
Publicul larg este intersat de evoluţia agenţilor economici şi influenţa acestora în economia
locală, posibilitatea unor eventuale colaborări şi oportunităţi de afaceri.
Controlul financiar este o necesitate obiectivă şi subiectivă, dar nu este un scop, ci un mijloc de
perfecţionare a activităţii executive, inclusiv a managementului. Pe această linie, el are ca direcţii
esenţiale:
– organizarea mai bună a muncii;
– întărirea ordinii şi disciplinei în organizarea şi desfaşurarea activităţii economice;
– gospodărirea mai eficientă a mijloacelor de muncă, materiale şi financiare;
– descoperirea operaţiunilor nereale, neeconomicoase şi nelegale;
– preîntâmpinarea apariţiei deficienţelor, neregulilor şi pagubelor;
– evaluarea eficienţei rezultatelor obţinute;
– remedierea abaterilor constatate şi perfecţionarea activităţii viitoare.
Exercitată în condiţii de eficienţă, activitatea de control financiar are ca principal efect
furnizarea tuturor elementelor necesare fundamentării unor decizii optime ce urmează a fi utilizate ca
pârghii ale statului sau ale conducătorului de activităţi economice la realizarea obiectivelor din
programele propuse.
Având în vedere aceste elemente, controlul financiar devine o necesitate atunci când statul, prin
instituţiile sale, atrage şi distribuie prin bugetul de stat cele mai mari fonduri financiare din economie,
fiind şi principalul responsabil de realizarea bunastării cetăţenilor săi. Implicaţiile unei eventuale
gestiuni defectuoase capătă dimensiuni deosebite prin consecinţele care această stare ar avea-o asupra
12
întregului sistem economico-social urmare a introducerii, în interiorul său, a unor elemente eronate cu
efect perturbator.
Pornind de la necesitatea prevenirii unor astfel de situaţii, ca şi de la nevoia permanentă de
informare asupra stării fenomenelor economice, prin legi speciale, organice sau chiar prin Legea
fundamentală, Constituţia, la nivel naţional a fost instituit un sistem complex de control dimensionat
astfel încât să acopere cea mai mare parte a ariei de desfăşurare a activităţilor sociale şi economice.
În cadrul acestui sistem, controlului financiar i-a fost atribuit un rol important, ca rezultat al
tradiţiilor istorice înregistrate de această activitate, ca şi al preocupării permanente a structurilor
legislative şi executive de a asigura realizarea, în regim de eficienţă, a tuturor activităţilor economice
la nivel naţional.
În sinteză, la nivel de concept, controlul financiar verifică prin comparare prevederile
normative prevăzute în legi, hotărâri, ordine, norme metodologice etc. cu realitatea,
legalitatea, oportunitatea şi eficienţa operaţiilor consemnate în acte şi documente, stabilind
erorile, abaterile, lipsurile şi deficienţele din activitatea economico-financiară.
Controlul financiar are ca obiect de cercetare şi cuprinde în sfera sa: relaţiile,
fenomenele şi procesele financiare; procesul de administrare şi gestionare a patrimoniului şi
rezultatele activităţii economico-sociale; toate momentele, unităţile şi locurile unde se gestionează
valori materiale şi băneşti şi se fac cheltuieli. Controlul financiar asigură buna funcţionare a
activităţii economice, acţionează sistematic în vederea prevenirii abaterilor şi deficienţelor,
creşterii eficienţei, apărarea patrimoniului, cunoaşterea modului de respectare a legalităţii cu
caracter economic şi financiar, stabilirii răspunderii pentru pagube sau nerespectarea disciplinei de
gestiune.
Pornind de la această noţiune şi în funcţie de evoluţiile înregistrate de domeniul economic
căruia îi aparţine, controlul financiar se defineşte ca fiind: acţiunea de determinare a stării unor
activităţi economice reprezentate în documente financiare şi contabile, prin raportarea acestor
reprezentări la prevederile legale prin care au fost definite.
Din analiza definiţiei rezultă că această importantă activitate, controlul financiar, reprezintă
mai mult decât o acţiune de verificare determinată de necesitatea cunoaşterii stării unui anumit
fenomen economic şi exercitată în scopul remedierii efectelor unor abateri de la anumite prevederi
legale. Prin rezultatele sale, controlul financiar constituie una dintre pârghiile economice care oferă
tuturor conducătorilor, indiferent de treapta ierarhică pe care se află, posibilitatea utilizării, în orice
moment, a unui sistem complex, complet şi continuu de informaţii în legătură cu starea unui fenomen
sau a unei activităţi, dintr-un anumit domeniu economic de interes pentru factorii de decizie.
În concluzie, controlul financiar este:
13
– o analiză permanentă pe o anumiră perioadă a unei activităţi, a unei situaţii, pentru ai putea urmări
mersul şi a lua măsuri de îmbunătăţire;
– o supraveghere continuă, morală sau materială, stăpânirea unei activităţi, a unei situaţii;
– o revedere, o inspecţie atentă a corectitudinii unui act, o acţiune de supraveghere a cuiva, a ceva, o
examinare minuţioasă;
– o funcţie a managementului, un mijloc de cunoaştere a realităţii şi de corectare a erorilor;
– procesul prin care realizarea cantitativă şi calitativă a sarcinilor sau lucrărilor şi performanţelor se
compară cu obiectivele programate şi se indică măsurile de corecţie.
Obiectivul controlului financiar îl constituie actele şi operaţiunile emise sau înfăptuite de
agenţii economici, instituţiile publice, precum şi de alţi participanţi la viaţa economico-financiară.
Profesioniştilor din acest domeniu le revine sarcina să urmărească dacă actele şi operaţiunilor
examinate îndeplinesc conditiile de legalitate, operativitate, eficienţă, oportunitate, economicitate şi
realitate.
Sarcinile controlului financiar constau în:
- verificarea îndeplinirii prevederilor actelor normative emise de organele legislative şi executive
privind politica economico-financiară;
- analizarea din punct de vedere economico-financiar a factorilor activităţii economice pentru
descoperirea şi mobilizarea rezervelor de creştere a eficienţei economice;
- verificarea respectării normelor cu privire la constituirea şi utilizarea fondurilor la agenţii economici
şi la nivelul întregii economii;
- urmărirea îndeplinirii obligaţiilor agenţilor economici către bugetul de stat, bugetele locale şi
fondurile speciale, către alţi agenţi economici, acţionari şi proprii lucrători;
- prevenirea angajării şi utilizării resurselor materiale şi financiare altfel decât în corcondanţă cu
programele stabilite şi cu normele legale existente;
- determinarea managerilor regiilor autonome, societăţilor comerciale şi instituţiilor publice să ia
măsuri pentru apărarea patrimoniului public şi privat;
- descoperirea utilizării ilegale, neraţionale şi inoportune a fondurilor proprii, atrase şi împrumutate,
tragând la răspundere persoanele vinovate, urmărirea şi reîntregirea patrimoniului agenţilor economici
şi a statului;
- sprijinirea conducerilor agenţilor economici în acţiunea de lichidare şi prevenire a deficienţelor,
îndrumând personalul pentru cunoaşterea mai bună a normelor legale;
- controlarea modului în care este organizată şi condusă contabilitatea şi evidenţa operativă a agenţilor
economici.
În abordarea problematicii controlului financiar prezintă interes şi clasificarea diferitelor
14
forme şi nivele de exercitare a acestuia, atât pentru teoria, dar mai ales pentru practica activităţii
financiare.
Realizarea practică a funcţiilor controlului financiar impune exercitarea acestuia în
condiţii concrete de timp şi de loc, precum şi diversificarea controlului, în funcţie de particularităţile
domeniului de referinţă şi de nivelul de competenţă, de obiectivele urmărite şi de scopul
propus. Cu alte cuvinte, marea diversitate a entităţilor economico-sociale şi varietatea
aspectelor ce caracterizează activitatea lor, determină existenţa mai multor forme de control
financiar şi exercitarea acestora de către diferite categorii de organe.
Formele controlului financiar pot fi clasificate din mai multe puncte de vedere,
ca: momentul exercitării, aria de cuprindere, scopul urmărit, modalităţile de executare sau poziţia
organelor de control faţă de unităţile controlate. Toate aceste criterii au în vedere raportul de
interdependenţă care se stabileşte între activitatea economică şi financiară, pe de o parte, şi conţinutul
acţiunilor pe de altă parte.
În funcţie de aceste criterii, controlul financiar îmbracă forme distincte care, deşi se deosebesc
prin rol, funcţii, sferă de activitate şi obiective stabilite, prin prevederi legale sau pe care şi le propun
conducătorii de activităţi economice, toate au un scop comun, şi anume acela al determinării modului
de manifestare, la un moment dat, a unor fenomene, procese sau activităţi economice faţă de un sistem
determinat de criterii prestabilite.
După momentul efectuării propriu-zise a activităţilor sau al întocmirii şi utilizării documentelor
supuse verificării, faţă de momentul exercitării acesteia, activitatea de control financiar se clasifică
astfel:
A. control financiar preventiv;
B. control financiar operativ curent;
C. control financiar ulterior.
A. Controlul financiar preventiv
Controlul financiar preventiv se defineşte ca fiind activitatea de determinare a stărilor unor
proiecte de operaţiuni economice, reprezentate în documente financiar-contabile, prin compararea
acestora cu prevederile legale prin care au fost definite.Controlul financiar preventiv este o formă a
controlului financiar ale cărei trăsături caracteristice sunt următoarele:
 se exercită înainte de efectuarea operaţiunii sau activităţii supuse verificării sau înainte de lansarea
(transmiterea) unui document în procesul economic;
 are drept scop identificarea şi eliminarea operaţiunilor care ar putea determina perturbaţii în
activitatea unităţii economice;
 contribuie la realizarea unui management eficient al activităţii desfăşurate de unităţile economice;
15
 se organizează în cadrul compartimentului financiar-contabil al unităţii economice.
În funcţie de entitatea desemnată să o realizeze, activitatea de control financiar preventiv se
clasifică în:
 control financiar preventiv exercitat de structuri proprii de control ale unităţii economice;
 control financiar preventiv exercitat de structuri specializate de control aparţinând statului.
Obiectivul principal al controlului financiar preventiv este de a opri, înainte de efectuare, toate
documentele privind operaţiuni care nu sunt legale, reale, necesare, oportune, economicoase şi
eficiente, în faza de angajare şi de plată, respectiv de încasare, după caz.
Sfera de acţiune a controlului financiar preventiv cuprinde ansamblul documentelor şi
operaţiunilor din care derivă drepturile şi obligaţiile patrimoniale pe care o unitate economică le are
faţă de o persoană fizică sau juridică, precum şi faţă de instituţiile statului.
Dimensionarea ansamblului documentelor şi operaţiunilor, care formează sfera de acţiune şi
face obiectul controlului financiar preventiv, se stabileşte diferenţiat, în funcţie de natura activităţilor
realizate în cadrul unităţii patrimoniale la care se realizează, astfel:
1. La nivelul societăţilor comerciale, indiferent de forma şi natura capitalului social ale
acestora, pot fi supuse activităţii de control financiar preventiv următoarele operaţiuni:
 încheierea contractelor sau a comenzilor interne sau externe de aprovizionare sau a contractelor ce
au ca obiect executarea de lucrări sau prestări de servicii;
 efectuarea de plăţi, în lei şi/sau valută, pentru produsele aprovizionate, lucrările executate sau
diversele servicii prestate;
 efectuarea de plăţi pentru activitatea desfăşurată în cadrul unităţii de către personalul propriu, ca şi
a altor drepturi cuvenite acestuia;
 trecerea pe seama cheltuielilor sau a rezultatelor financiare a pierderilor şi/sau a daunelor aduse
patrimoniului care nu au fost produse cu vinovăţie;
 alte operaţiuni stabilite de conducerea unităţii economice.
 operaţiunile din care derivă drepturi sau obligaţii patrimoniale ale unităţii economice faţă de
diferite persoane fizice şi/sau juridice;
 operaţiunile privind acordarea fondurilor de la buget şi alte operaţiuni similare cu caracter
financiar;
 operaţiunile de creditare, finanţare şi efectuare de plăţi în lei şi/sau valută privind activitatea de
producţie, investiţii, comerţ ş.a.;
 trecerea, conform prevederilor legale, pe seama cheltuielilor a rezultatelor financiare sau pe seama
unor fonduri a pierderilor, daunelor produse de calamităţi şi a altor daune aduse unităţilor, care nu
au fost produse cu vinovăţie.
2. La nivelul instituţiilor publice, al ministerelor şi al altor instituţii centrale şi locale
16
asimilate acestora, conduse de ordonatori de credite, principalele obiective de control financiar
preventiv constau în stabilirea legalităţii, regularităţii şi încadrării în limitele aprobate, pentru
următoarele categorii de operaţiuni:
 angajamente bugetare;
 deschiderea şi repartizarea de credite bugetare;
 modificarea repartizării pe trimestre şi pe subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare a creditelor
aprobate, inclusiv prin virări de credite;
 ordonanţarea cheltuielilor;
 efectuarea de încasări în numerar;
 constituirea veniturilor publice, în privinţa autorizării şi a stabilirii titlurilor de încasare;
 reducerea, eşalonarea sau anularea titlurilor de încasare;
 recuperarea sumelor avansate şi care ulterior au devenit necuvenite;
 vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al
unităţilor administrativ-teritoriale;
 concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităţilor
administrativ-teritoriale.
Sfera de acţiune a controlului financiar preventiv se stabileşte de către fiecare conducător al
instituţiei publice, ordonator de credite, în funcţie de specificul acesteia şi este formată din ansamblul
activităţilor şi al documentelor derulate într-o anumită perioadă fixă, de obicei de un an.
Activităţii de control financiar preventiv i se supun, de asemenea, documentele si operaţiile
privind acordarea fondurilor de la buget efectuarea unor plăţi din fonduri publice, precum şi
operaţiunile privind gajarea unor bunuri din patrimoniul instituţiilor publice.
Documentele referitoare la operaţiunile supuse controlului financiar preventiv trebuie sa fie
însoţite de actele justificative corespunzătoare, vizate de personalul care le-a întocmit şi aprobate de
şefii compartimentelor de specialitate care, prin semnătură, îşi asumă şi întreaga răspundere în legătură
cu legalitatea, realitatea, necesitatea, oportunitatea, economicitatea, acestor operaţiuni.
Dacă operaţiunile sau documentele verificate nu au fost avizate de către persoanele
împuternicite cu realizarea activităţii de control financiar preventiv, potrivit legii, nu pot fi înregistrate
în evidenţe financiar-contabile, operative sau de sinteză.
B. Controlul financiar operativ curent
Controlul financiar operativ curent se defineşte ca fiind activitatea de determinare a stării
unor operaţiuni economice reprezentate în documente financiare şi contabile prin raportarea modului
de manifestare a acestora, în momentul efectuării sau pe măsura derulării în cadrul sistemelor din care
fac parte, la prevederile şi normele legale prin care au fost definite.
Controlul financiar operativ curent este o formă a controlului financiar ale cărei trăsături
17
caracteristice sunt următoarele:
- se exercită concomitent cu realizarea activităţilor şi operaţiunilor economice controlate;
- se exercită pe toată durata desfăşurării proceselor economice supuse acţiunii de verificare,
identificându-se, atât in timp, cât şi în spaţiu, cu însăşi activitatea de management general;
- se realizează de personal calificat încadrat într-o structură distinctă, în directa subordonare a
conducătorului unităţii economice.
Obiectivele controlului financiar operativ curent constau în verificarea modului de
respectare a prevederilor legale în legătură cu:
1. existenţa, integritatea şi păstrarea bunurilor de orice fel;
2. utilizarea mijloacelor materiale şi băneşti;
3. efectuarea recepţiilor şi a inventarierilor bunurilor patrimoniale;
4. modul de conducere a evidenţelor contabile;
5. stabilirea realităţii datelor înscrise în bilanţ şi în conturile de execuţie.
Sfera de acţiune a controlului operativ curent cuprinde totalitatea documentelor şi
activităţilor, întocmite şi realizate în cadrul unităţilor patrimoniale, indiferent de forma acestora.
Controlul operativ curent se realizează prin operaţiuni inopinate sau acţiuni financiare stabilite
prin programele de activitate şi control ale unităţii economice şi se desfăşoară în principalele locaţii în
care sunt desfăşurate procesele economice, secţii de producţie, unităţi de desfacere, instituţii publice,
localuri şi pieţe publice, depozite şi altele.
C. Controlul financiar ulterior
Controlul financiar ulterior se defineşte ca fiind activitatea de determinare a stării unor
operaţiuni economice efectuate, reprezentate în documente financiar-contabile, prin raportare la
prevederile şi normele legale prin care au fost definite, care se desfăşoară după o anumită perioadă de
timp de la efectuarea lor.Controlul financiar ulterior este o formă a controlului financiar ale cărei
trăsături caracteristice sunt următoarele:
- se exercită după efectuarea activităţilor şi/sau a proceselor economice supuse acţiunilor de verificare;
- rezultatele constau, în cele mai multe cazuri, în remedierea unor abateri de la prevederile şi normele
legale de reglementare a activităţilor economice supuse controlului;
- se organizează şi se exercită atât în cadrul unităţilor economice, cât şi prin structuri specializate ale
statului.
Principalele obiective ale controlului financiar ulterior sunt stabilite în funcţie de structurile
care îl organizează şi exercită, astfel:
La nivelul instituţiilor publice, principalele obiective ale activităţii de control financiar
ulterior constau în stabilirea:
- modului de administrare şi utilizare a fondurilor acordate de la buget;
18
- modului de utilizare a mijloacelor şi a fondurilor unităţilor economice ale statului;
- îndeplinirii integrale şi la termen a tuturor obligaţiilor financiare şi fiscale a agenţilor economici faţă
de diferitele structuri guvernamental;
- stabilirea modului de formare şi gestionare a resurselor diferitelor bugete şi a fondurilor speciale;
- urmărirea modului de gestionare a datoriei publice a statului.
La nivelul unităţilor economice, principalul obiectiv al controlului financiar ulterior constă în
stabilirea modului de gestionare a mijloacelor materiale şi băneşti din patrimoniul fiecăreia dintre
acestea în legătură cu:
- integritatea mijloacelor materiale şi băneşti deţinute cu orice titlu;
- respectarea prevederilor şi a normelor legale privind aprovizionarea, expediţia, transportul şi recepţia
mijloacelor materiale;
- respectarea prevederilor legale privind încadrarea şi salarizarea personalului de conducere şi
execuţie;
- legalitatea, realitatea şi necesitatea cheltuielilor efectuate în numerar sau prin alte mijloace de plată,
în lei şi/sau valută.
Sfera de acţiune a controlului financiar ulterior este formată, practic, din toate activităţile
economice realizate de diferitele unităţi economice, instituţii ale statului, regii autonome, societăţi
comerciale şi bancare cu capital de stat sau privat, asociaţii familiale etc.
Din cele prezentate mai sus rezultă că deşi cele trei forme ale controlului financiar -
controlul financiar preventiv, controlul operativ curent şi controlul financiar ulterior - se disting,
aşa cum s-a menţionat, prin rol, sferă de acţiune, obiective şi manieră de exercitare, păstrează
între ele strânse legături de influenţare, condiţionare şi completare.
După structurile care îl exercită, controlul financiar se poate clasifica după cum urmează:
A. control financiar organizat şi exercitat de instituţiile specializate ale statului, denumit în continuare
controlul financiar al statului;
B. control financiar organizat şi exercitat de către structurile proprii, aparţinând firmelor, denumit în
continuare controlul financiar intern.
A. Controlul financiar al statului
Controlul financiar al statului se defineşte ca fiind activitatea de verificare financiară
exercitată de către structurile specializate ale statului, organizate în acest scop pe bază de prevederi
legale.
Activitatea de control financiar exercitată de instituţii specializate ale statului, aprobată prin
prevederi legale, poate fi exercitată în toate cele trei forme, preventivă, operativ-curentă şi ulterioară,
în funcţie de instituţiile desemnate să o exercite şi de obiectivele acestora.
19
După locul de exercitare, în cadrul instituţiilor din sfera de activitate a legislativului sau a
executivului, controlul financiar al statului este organizat în structuri distincte, cu statute şi atribuţii
proprii fiecăreia dintre ele, astfel:
A.1. În sfera de activitate a legislativului, controlul financiar este organizat şi exercitat de
Curtea de Conturi a României, instituţie supremă de control financiar ulterior extern având ca
obiectiv verificarea modului de formare, administrare şi întrebuinţare a resurselor financiare ale
statului şi ale sectorului public.
A.2. În sfera de activitate a executivului, controlul financiar este exercitat de către structurile
specializate ale Ministerului Finanţelor Publice şi ale Autorităţii Naţionale de Control.
A.2.1. În cadrul Ministerului Finanţelor Publice, controlul financiar se exercită, în baza
prevederilor legale proprii de organizare şi funcţionare, prin structuri specializate.
Conform acestor prevederi legale, „Ministerul Finanţelor Publice îndeplineşte funcţia
de ...autoritate de stat prin care se asigură exercitarea controlului aplicării unitare şi respectării
reglementărilor legale în domeniul său de activitate, precum şi al funcţionării instituţiilor care îşi
desfăşoară activitatea în subordinea sa sau sub autoritatea sa”.
Realizarea de către Ministerul Finanţelor Publice a acestei funcţii se face prin structurile sale
specializate, care exercită:
 controlul financiar preventiv delegat în scopul constituirii şi utilizării, legale şi eficiente, a
fondurilor publice;
 controlul financiar ulterior privind utilizarea creditelor bugetare de către instituţiile publice,
modul de conducere a activităţii financiare de către agenţii economici;
 inspecţii fiscale privind respectarea legalităţii, atât la nivelul aparatului propriu, cât şi la nivelul
celorlalte instituţii publice.
A.2.2. În cadrul Autorităţii Naţionale de Control, activitatea de control financiar se exercită
în baza prevederilor legale proprii, prin următoarele forme specifice:
 control economic exercitat de Corpul de Control al Guvernului,
 control specific exercitat de Garda Naţională de Mediu, Inspectoratul de Stat în Construcţii,
 control financiar exercitat de Garda Financiară şi Autoritatea Naţională a Vămilor
Rezultă din cele de mai sus că, dintre instituţiile cu sarcini de control care din punct de vedere
organizatoric funcţionează în cadrul Autorităţii Naţionale de Control, numai Corpul de Control al
Guvernului, Garda Financiară şi, în parte, Autoritatea Naţională a Vămilor realizează activităţi de
control financiar extern.
Ca orice entitate şi instituţiile publice trebuie să-şi organizeze activitatea de control intern.
Activitatea de control financiar organizată să verifice activitatea din cadrul acestor instituţii se
realizează sub două forme: control financiar intern, prin structuri interne şi control financiar
20
extern, prin structuri de specialitate.Organizarea şi exercitarea controlului financiar în cadrul
structurilor de specialitate sunt descrise detaliat în capitolele următoare.
B. Controlul financiar intern
Controlul intern este „ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităţii publice,
inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu obiectivele acesteia şi cu
reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic, eficient şi
eficace; acesta include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele şi procedurile”5;
Comisia Europeană şi această ordonanţă recunoaşte eliminarea controlului obligatoriu impus
de stat asupra firmelor şi întărirea poziţiei managerului de a-şi organiza propriile controale în vederea
stăpânirii funcţionării entităţii şi atingerii obiectivelor
Modul de organizare a controlului intern stabilit prin această ordonanţă a creat impresia
managerilor că organizarea controlului în cadru firmelor este opţională şi astfel a slăbit răspunderea
mangerială. Totuşi conform practicii internaţionale recunoscute în domeniul controlului intern, această
activitate trebuie să se desfăşoare în toate compartimentele şi trebuie să fie formalizată prin proceduri
care să fie puse în concordanţă cu atribuţiile stabilite prin ROF şi fişele postului pentru fiecare salariat.
Managementul trebuie să stabilească pentru fiecare domeniu de activitate formele de control
cele mai adecvate menite să elimine riscurile asociate activităţilor:
a. autocontrolul propriei activităţi realizate de fiecare salariat,
b. controlul mutual/reciproc realizat între fazele unui lanţ procedural asupra modului de efectuare a
preluărilor de către postul anterior în vederea elaborării propriei lucrări şi pentru pregătirea controlului
realizat de postul următor,
c. controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate de persoana care are funcţia de
decizie în calitate de responsabil al unei activităţi,
d. controlul partenerial realizat prin delegarea unor competenţe între diferite paliere de
responsabilitate.
Alături de aceste forme de control ataşate intrinsec activităţilor curente ale fiecărui post de
lucru, managerul poate stabili şi alte forme de control care intră în lanţul operaţiilor dar care presupun
costuri suplimentare având reguli procedurale destincte (CFP, CF de gestiune, CF contabil, controlul
de calitate, inspecţii, etc)
Aşa cum se observă din ordonanţă, distinct de aceasta activitate există auditul intern care are
rolul de a evalua funcţionalitatea sistemului de control intern.
Aşa cum s-a arătat mai sus începând din 1999 în sistemul de control românesc s-a implementat
controlul intern şi auditul intern numai în entităţile din sistemul public ceea ce a impus necesitatea
5
OG 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, art.2, lit. d
21
clarificării conceptuale a acestor noţiuni. Ca atare principalele obiective ale controlului intern sunt:
- realizarea obiectivelor entităţii la un nivel corespunzător de calitate,
- protejarea fondurilor împotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului, fraudei,
- dezvoltarea şi întreţinerea unor sisteme de colectare, prelucrare şi stocare a informaţiilor precum şi a
unor sisteme de proceduri privind raportări periodice.
Formele controlului intern sunt diferite în funcţie de entitatea în care se organizează.Astfel
controlul intern se poate clasifica în:
-autocontrolul activităţii – se regăseşte atât la entităţi publice cât şi la firme,
-controlul mutual – se regăseşte atât la entităţi publice cât şi la firme,
-controlul ierarhic – se regăseşte atât la entităţi publice cât şi la firme,
-controlul de gestiune,
-controlul patrimonial,
-controlul de calitate,
-controlul financiar contabil– se regăseşte atât la entităţi publice cât şi la firme,
-controlul administrativ– se regăseşte atât la entităţi publice cât şi la firme,
-inspecţii.
Controlul financiar intern ca formă a controlului intern se defineşte ca fiind controlul
financiar care se organizează şi se exercită în cadrul agenţilor economici în scopul prevenirii
şi/sau depistării şi soluţionării efectelor unor abateri de la prevederile şi normele legale prin care
activităţile realizate în cadrul acestora sunt definite.
Necesitatea instituirii, de către agenţii economici a unui sistem de control financiar propriu
rezultă din obligaţia:
 cunoaşterii de către manageri, în orice moment şi în detaliu, a stării patrimoniului propriu;
 recuperării prejudiciilor şi stabilirii răspunderilor pentru situaţii care au afectat integritatea sau
corecta administrare a patrimoniului agenţilor economici.
În funcţie de natura entităţii economice în cadrul căreia se organizează şi se exercită, controlul
financiar propriu poate avea următoarele două forme:
B.1. control financiar intern organizat şi exercitat în cadrul societăţilor comerciale, regiilor
autonome, societăţilor şi companiilor naţionale, numit în continuare controlul financiar al agen-
ţilor economici;
Controlul financiar intern organizat în cadrul agenţilor economici menţionaţi se exercită, la
rândul său, tot prin două forme: control financiar preventiv al agenţilor economici, aspect discutat mai
sus şi control financiar de gestiune.
B.1.1. Controlul financiar de gestiune
Controlul financiar de gestiune este definit ca forma controlului financiar propriu care se
22
efectuează în vederea stabilirii modului de respectare a prevederilor legale, ca şi a normelor interne cu
privire la gestionarea şi gospodărirea mijloacelor materiale şi băneşti, pe baza operaţiunilor economice
înregistrate în documente şi evidenţe tehnico-operative, financiare şi contabile din cadrul unei societăţi
comerciale.
Principalul obiectiv al controlului financiar de gestiune constă în stabilirea integrităţii
valorilor materiale şi băneşti din gestiunile supuse verificării. Realizarea practică de către fiecare agent
economic a obiectivului se face, în funcţie de specificul activităţii proprii, prin stabilirea următoarelor
obiective caracteristice:
 verificarea existenţei faptice a valorilor materiale şi băneşti;
 stabilirea exactităţii soldurilor scriptice;
 determinarea valorilor materiale fără mişcare, de prisos, cu mişcare lentă, greu vandabile,
inutilizabile sau deteriorate;
 verificarea exactităţii preţurilor luate în calculul valorilor materiale ce fac obiectul controlului;
 verificarea modului de respectare a prevederilor legale referitoare la conservarea, manipularea şi
paza valorilor materiale din gestiuni;
 verificarea condiţiilor de angajare a gestionarilor şi a modului de constituire şi depunere a
garanţiilor materiale ale acestora;
 verificarea modului de respectare a normelor privind stocurile de mărfuri, volumul şi structura
acestora faţă de necesităţile de aprovizionare ritmică şi corespunzătoare producţiei programate;
 verificarea modului de respectare a legalităţii şi realităţii înregistrării operaţiunilor consemnate în
documentele primare şi contabile referitoare la cantităţile şi valorile menţionate în acestea;
 verificarea modului de gestionare a formularelor tipizate cu regim special;
 verificarea modului de respectare a prevederilor legale privind mişcarea valorilor materiale şi
băneşti în şi între diferitele gestiuni ale unităţii;
 verificarea modului de calcul, încasare şi vărsare a contravalorii bunurilor distruse, degradate sau
deteriorate şi stabilirea eventualelor răspunderi în sarcina persoanelor vinovate.
Controlul financiar de gestiune mai are şi alte obiective în legătură cu unele operaţiuni care nu
au caracter permanent sau care se efectuează la anumite termene şi date, de obicei fixe, cum sunt:
 verificarea modului de utilizare şi restituire a creditelor bancare sau de altă natură;
 repartizarea rezultatelor exerciţiului, inclusiv constituirea fondurilor;
 verificarea condiţiilor de numire sau de alegere a administratorilor, a consiliului de administraţie, a
comitetului de direcţie şi a cenzorilor;
 verificarea activităţilor privind emiterea de obligaţiuni sau acţiuni;
 verificarea modului de organizare a licitaţiilor şi altele.
Sfera de acţiune a controlului financiar de gestiune se stabileşte de către fiecare unitate
23
patrimonială în funcţie de specificul activităţilor realizate şi cuprinde, în general, ansamblul gestiunilor
supuse verificării pe o anumită perioadă de timp, fixă, de obicei de un an.
B.2. control financiar intern organizat şi exercitat în cadrul instituţiilor publice.
Controlul financiar propriu organizat în cadrul instituţiilor publice se exercită, de asemenea, în
două forme, şi anume: control financiar preventiv propriu, aspect tratat mai sus şi control financiar
intern.
B.2.1. Controlul financiar intern
Aşa cum s-a arătat mai sus, controlul financiar intern se defineşte ca fiind ansamblul
formelor de control exercitate la nivelul entităţii publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere
în concordanţă cu obiectivele acesteia şi cu reglementările legale, în vederea asigurării administrării
fondurilor în mod economic, eficient şi eficace.
Obiectivele generale ale controlului financiar intern sunt:
 realizarea, la un nivel corespunzător de calitate, a atribuţiilor instituţiilor publice, stabilite în
concordanţă cu propria lor misiune, în condiţii de regularitate, eficacitate, economicitate şi eficienţă;
 protejarea fondurilor publice împotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului sau fraudei;
 respectarea legii, a reglementărilor şi a deciziilor conducerii;
 dezvoltarea şi întreţinerea unor sisteme de colectare, stocare, prelucrare, actualizare şi difuzare a
datelor şi informaţiilor financiare şi de conducere, precum şi a unor sisteme şi proceduri de informare
publică adecvată prin rapoarte periodice.
Sfera de acţiune a controlului financiar intern este formată din ansamblul activităţilor,
proceselor şi operaţiunilor, precum şi al documentelor primare, centralizatoare şi de sinteză aferente cu
care operează structurile unei instituţii publice.
Controlul financiar mai poate fi clasificat şi după alte criterii decât cele prezentate, stabilite în
funcţie de maniera de exercitare a acţiunii de verificare sau determinate de nevoia de informare a
factorilor de decizie în legătură cu starea, la un moment dat, a unei operaţiuni, activităţi sau fenomen
economic.Dintre aceste criterii, volumul controlat al documentelor şi/sau al operaţiunilor verificate,
durata şi intensitatea efectuării verificării sunt cele uzuale.
După volumul documentelor şi/sau al operaţiunilor ce fac obiectul unei acţiuni de verificare,
controlul financiar se clasifică în:
 control financiar total;
 control financiar prin sondaj.
Controlul financiar total este forma controlului financiar care se realizează de obicei atunci
când persoana desemnată pentru efectuarea verificării este obligată prin prevederi legale să pronunţe în
scris un aviz în legătură cu legalitatea, oportunitatea, economicitatea şi eficienţa modului de realizare a
24
unei operaţiuni sau a legalităţii întocmirii unui document.
În special, această formă a controlului financiar se exercită în cazul în care controlorul
financiar are sarcina verificării unor operaţiuni şi/sau documente în scopul acordării vizei de control
financiar preventiv sau pentru formularea propunerii de descărcare a gestiunii conturilor financiare
întocmite în cadrul instituţiilor publice.
Controlul total presupune verificarea tuturor documentelor şi a activităţilor care fac obiectul
unei acţiuni, emise sau efectuate în perioada supusă analizei.
Controlul prin sondaj este forma controlului financiar care presupune verificarea celor mai
reprezentative documente şi activităţi emise şi efectuate în perioadele cele mai semnificative şi de
maximă activitate ale unităţii economice.
Cea mai importantă problemă în cazul efectuării controlului prin sondaj este alegerea
eşantionului optim, reprezentativ al documentelor şi operaţiunilor care urmează a fi supuse controlului
financiar, astfel încât din constatările rezultate să poată fi desprinsă o concluzie generală, valabilă
pentru întreg sistemul controlat şi care să poată caracteriza toată perioada verificată.
După durata şi intensitatea efectuării, activitatea de control financiar se împarte în:
 control financiar continuu;
 control financiar periodic.
Controlul financiar continuu este forma controlului financiar care se exercită pe toată durata
efectuării operaţiunilor economice controlate, fără întreruperi sau scăderi de ritm. Într-o oarecare
măsură, controlul continuu se aseamănă cu controlul operativ curent prin faptul că ambele forme au o
caracteristică comună, aceea a efectuării verificării concomitent cu realizarea operaţiunilor analizate,
determinată de necesitatea tot mai accentuată, in prezent, a verificării tuturor activităţilor economice în
condiţii de eficienţă.
Controlul financiar periodic este forma controlului financiar care se desfăşoară la anumite
intervale, de obicei fixe, stabilite prin programe in funcţie de particularităţile activităţilor economice şi
necesităţile de informare, la anumite momente, asupra formelor de manifestare a acestora.
25

Realizarea nemijlocită în practică a activităţii de control financiar se bazează pe o serie de
principii şi funcţii de maximă generalitate care, indiferent de modificările obiective pe care le
suportă această activitate în condiţii politice, economice, sociale existente la un moment dat, să
permită utilizarea cu eficienţă a resurselor publice şi private.
Organizarea de către stat a activităţii de control financiar a fost instituită prin prevederi legale
distincte atât pentru activitatea desfăşurată în cadrul guvernamental, cât şi pentru cea desfăşurată în
sfera de acţiune a legislativului, Parlamentul României, bazată pe următoarele principii:
Principiul integrării controlului financiar în structura organizatorică şi de conducere a
economiei naţionale presupune exercitarea sa de la verigile de bază până la nivelul de
ansamblu al economiei naţionale, acţionând în sistem piramidal.
Principiul autonomiei, competenţei şi autorităţii controlului trebuie să răspundă la
mai multe cerinţe, dintre care:
 organizarea controlului să fie astfel făcută încât să dea posibilitatea ca cine conduce să şi
controleze. Această cerinţă presupune ca fiecare structură organizatorică să poată dispune de
propriile organe pentru urmărirea obiectivelor stabilite, în mod permanent şi sistematic, cu scopul de a
obţine informaţii asupra propriilor rezultate şi corectarea eventualelor deficienţe;
 autonomia controlului îşi găseşte expresia în organizarea propriu-zisă a acestuia, în
independenţă absolută de structurile verificate. Pentru a desfăşura o muncă cu adevărat eficientă,
organele de control trebuie să fie independente faţă de unitatea sau activitatea controlată, astfel încât
să poată acţiona nestingherit în virtutea sarcinilor şi atribuţiilor pe care le au. Excluzând raporturile de
subordonare directă, autonomia implică într-o măsură mai mare responsabilitatea organelor de
control pentru calitatea verificărilor efectuate.
 competenţa profesională este asigurată prin nivelul de pregătire, volumul de cunoştinţe sau
perceperea organului de control, la care se adaugă unele calităţi personale dobândite prin
experienţă, reprezentate prin capacitatea de analiză şi sinteză, putere de selecţie, spirit de orientare,
forţa de a pătrunde în intimitatea unor probleme complexe şi de a sesiza aspectele lor
esenţiale, receptivitate faţă de nou etc.
 competenţa juridică sau legală desemnează sfera de atribuţii recunoscute de lege şi dreptul
organelor de control de a acţiona în cadrul acestora. Competenţa juridică este strâns legată de
autoritatea controlului, reprezentând dreptul legitim, puterea organelor de control de a dispune măsuri
obligatorii în sarcina celor vinovaţi.
Principiul controlului extern presupune existenţa unor organisme de control
26
independente, în afara structurii organizatorice pe verticală a ministerelor, administraţiei publice
locale, altor organisme economice şi sociale, indiferent de forma de proprietate. În organizarea
controlului, acest principiu îşi găseşte expresia nu numai la nivel macroeconomic, ci şi la
nivel microeconomic, în sensul că competenţele de control se stabilesc în scară, ţinând
seama de subordonarea controlului, ceea ce permite ca orice activitate desfăşurată în cadrul unei
unităţi, să fie îndrumată şi controlată de organul de control ierarhic superior nemijlocit.
Chiar şi în cadrul controlului propriu al unităţilor, principiul controlului extern îşi păstrează
viabilitatea, întrucât controlul exercitat se efectuează asupra activităţii nivelului subordonat,
având competenţă de a dispune măsuri cu caracter obligatoriu.
Principiul controlului extern cere ca în cadrul organizării sistemului de control să se
delimiteze strict sfera de activitate şi competenţele acordate fiecărui organ de control.
Principiul asigură coordonarea, orientarea ca unitate de concepţie, acţiune şi metodă de exercitare a
controlului.
Principiul specializării controlului impune gruparea şi specializarea organelor de control pe
formele specifice, cât şi pe domenii particulare în care îşi exercită activitatea (industrie,
comerţ) Aceasta oferă posibilitatea folosirii raţionale a aparatului de control, precum şi creşterea
eficienţei acestuia.
Principiul adaptabilităţii controlului la structurile organizatorice şi funcţionale ale
unităţilor sau activităţilor controlate.
Controlul financiar are în toate un obiect bine precizat, exercitându-se în cadrul ori
asupra unor unităţi, sectoare sau compartimente determinate şi urmărind obiective ori având
sarcini foarte precise. În aceste condiţii, este necesar ca formele şi metodele de control să fie suficient
de suple sau de elastice, pentru a se adapta cu uşurinţă la specificul activităţilor controlate, la
structurile lor de organizare şi desfăşurare. În caz contrar, rigiditatea controlului sau utilizarea unor
metode stereotipe nu vor putea asigura eficienţa scontată. Respectarea acestui principiu se înscrie
în acţiunea mult mai largă de perfecţionare continuă a tehnicilor de exercitare a controlului
financiar, acţiune care este impusă de evoluţia foarte rapidă a metodelor de conducere, ca şi
de progresele înregistrate pe linia modernizării sistemului informaţional economic.
Principiul apropierii controlului de locurile unde se iau deciziile şi unde se concretizează
răspunderile pentru administrarea patrimoniului public sau privat.
Aplicarea unui asemenea principiu urmăreşte, în principal, înlăturarea verigilor
intermediare şi inutile din munca de control. Avem în vedere că activitatea de control financiar este o
latură inseparabilă a conducerii în economie, iar răspunderile pentru integritatea patrimoniului şi
pentru realizarea sarcinilor propuse revin, în primul rând, unităţilor patrimoniale şi consiliilor lor
de administraţie. În consecinţă, controlul trebuie efectuat mai întâi din interiorul unităţii, de către
27
organele de conducere şi de organele de la nivelurile imediat superioare. Derivând din aceste
principii, controlul financiar îndeplineşte anumite funcţii care caracterizează conţinutul său.
Prin funcţiile sale, activitatea de control financiar depăşeşte calitatea de instrument de lucru, de
scop în sine, devenind un factor important de creştere a calităţii sistemului în care este utilizată, prin
cele trei elemente ale acesteia: economicitatea, eficacitatea şi eficienţa operaţiunilor ce fac obiectul
programelor proprii.
Funcţia de cunoaştere şi evaluare a controlului financiar constă în determinarea rezultatelor
economice ale unei unităţi patrimoniale şi evaluarea acestora prin raportarea la un sistem de criterii
prestabilit, în vederea determinării măsurilor de intrare în legalitate şi a îmbunătăţirii activităţilor
verificate.
Prin funcţia de cunoaştere-evaluare se realizează cunoaşterea exactă, reală, continuă şi
completă a fenomenelor, proceselor sau a activităţilor supuse controlului financiar, care se constituie,
în acest fel, în principala sursă de informaţii necesare fundamentării, dispunerii şi urmăririi deciziilor.
Funcţia de prevenire a controlului financiar constă, în special, în efectul de preîntâmpinare a
abaterilor de la prevederile legale sau de la normele prin care a fost reglementată activitatea unei
unităţi economice.
Funcţia de prevenţie rezultă, în primul rând, din faptul că activitatea de control financiar are
menirea de a dirija activitatea economică prin stabilirea obiectivelor majore ale acesteia într-o ordine
de priorităţi logice, raţionale şi privite din perspectiva realizării în condiţii care să asigure calitatea şi
rezultatele scontate.
Funcţia de îndrumare a controlului financiar constă în efectul formativ-stimulativ şi de
generalizare a experienţei pozitive, dobândite pe parcursul şi ca urmare a desfăşurării activităţii de
verificare, atât de cei ce o execută, cât şi de către personalul unităţii controlate.
Caracterul formativ al acţiunii de control este pus în evidenţă de activitatea de îndrumare pe
care controlorul financiar o desfăşoară concomitent cu activitatea de verificare, în legătură atât cu
unele abateri constatate care pot fi remediate chiar în această perioadă, cât şi cu modul de rezolvare, de
către alţi operatori economici, a problemelor care au generat aceste abateri.
Funcţia de reglare a activităţii agentului economic controlat este cea prin care se realizează
eliminarea factorilor perturbatori în scopul menţinerii echilibrului economic şi al asigurării
funcţionalităţii activităţii acestuia la parametrii proiectaţi.
Din cele menţionate, se poate conchide că pentru realizarea obiectivelor generale ale unui
sistem economic, indiferent de formă, funcţiile controlului financiar, în calitatea acestuia de pârghie a
managementului general, trebuie să se perfecţioneze, să se completeze şi să se intercondiţioneze în
permanenţă, pe măsura dezvoltării activităţii economice.
28
Funcţia de atestare-certificare se localizează, îndeosebi, la nivelul auditului financiar-
contabil, a cărui principală misiune este să certifice conturile anuale ale agenţilor
economici, atestând că acestea dau o imagine fidelă, clară şi completă a patrimoniului, a
situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute.
Funcţiile controlului financiar ar putea fi abordate şi prin prisma practicii economice, ţinând
cont de latura formală a participării controlului la mecanismul de funcţionare al economiei, în
general şi al diferitelor entităţi, în particular. Din acest punct de vedere, controlul financiar
îndeplineşte două funcţii specifice:
Funcţia de instrument de conducere, care se concretizează în: cunoaştere-evaluare şi
îndrumare şi sprijin. În activitatea de management general al unei firme, controlul financiar are
prin urmare un rol fundamental, misiunea lui fiind de a ajuta responsabilii operaţionali să
conducă eficient gestionarea afacerilor.În consecinţă, pentru ei, se impun următoarele obiective:
- să valorifice toate oportunităţile;
- să controleze planurile de acţiune;
- să urmărească executarea lor;
- să analizeze ecarturile între previziuni şi realizări;
- să propună acţiuni permiţând corectarea tendinţelor negative.
De asemenea, controlul financiar ajută managementul în aprecierea rezultatelor care
îi sunt comunicate. Prin acţiunea şi analizele sale critice, controlul financiar oferă posibilitatea
conducerii generale de a aprecia performanţa fiecărui responsabil operaţional punând înainte, de
o manieră clară rezultatele obţinute, explicând ecarturile, el poate astfel mai bine delimita
responsabilităţile angajate. Acţiunea sa favorizează, în consecinţă, o veritabilă delegare de
responsabilitate. Cele două noţiuni, control şi responsabilitate sunt, în consecinţă, direct legate în
activitatea de management al firmei. În acest sens, controlul financiar poate fi considerat ca ansamblul
mijloacelor puse în operă de către firmă, vizând susţinerea responsabililor operaţionali în
conducerea ariei lor de competenţă pentru atingerea obiectivelor stabilite anticipat. Vocaţia
controlului financiar este de a ajuta la realizarea acestui obiectiv în activitatea unei firme.
Funcţia de constrângere a controlului financiar rezultă din prevederile legale în vigoare care
reglementează obiectivele şi sfera de acţiune ale acestei activităţi şi care se realizează prin complexul
de măsuri administrative, civile sau penale ce se propun sau se dispun în sarcina celor vinovaţi de
nerespectarea acestor norme, în raport cu gradul de implicare al fiecăruia.
Funcţia de constrângere sau coercitivă - controlul financiar, instrument de verificare/sancţiune -
este imaginea controlului cea care se impune cel mai des în cazul manifestării controlului, fie că este
vorba de controlul financiar sau de cel al poliţiei. Este vorba aici de o verificare de către un
terţ, constând în a compara o operaţiune cu o normă, o autorizaţie sau un regulament. Orice deviere
29
constatată devine sursă de sancţiuni. Această accepţiune poate da o imagine relativ rigidă sau negativă
controlului financiar.
Eventualele disensiuni în cadrul întreprinderii urmare exercitării controlului financiar nu
reprezintă tocmai obiectivul acestuia, chiar dacă una din obligaţiile controlului este de a
efectua verificări intransingente, urmate adesea de aplicarea unor sancţiuni.
Cu toate acestea, trebuie subliniat că sancţiunea nu este scopul final, esenţialul fiind de a ajuta
la conducerea eficientă a gestiunii şi nu de a adopta condamnări sau calificative nesatisfăcătoare. Din
această perspectivă putem propune acum o a doua abordare a controlului financiar, aceasta
reprezentând ansamblul tehnicilor ce permit confirmarea utilizării optimale a
instrumentelor de conducere a unei activităţi şi, de asemenea, a obţinerii de rezultate conforme cu
previziunile.
Această definiţie poate fi sintetizată astfel: „Ansamblul de decizii luate pentru a
furniza conducătorilor şi diverşilor responsabili de la nivelul unei firme date periodice care
caracterizează evoluţia întreprinderii. Compararea lor cu datele trecute sau prevăzute poate,
dacă este cazul, să determine managerii acesteia să iniţieze măsurile corective corespunzătoare” .
Se constată de fapt că cele două abordări ale controlului financiar nu se exclud, ci din
contră se completează: prima abordare pune accentul pe mijloacele puse în practică pentru a ajuta
managementul firmei, a doua pe instrumentele de control.
Controlul financiar nu se concepe ca fiind ceva rigid; el este evolutiv şi adaptabil
mijloacelor şi nevoilor întreprinderii. După ce am definit rolul controlului financiar, trebuie
subliniat acum locul şi modul său de funcţionare în cadrul întreprinderii. În acelaşi timp, controlul
financiar mai îndeplineşte şi o serie de funcţii particulare (specifice) care ţin de natura acestuia, printre
care:
• Funcţia de măsurare a posteriori a ecarturilor (abaterilor planificate anticipat);
• Funcţia de diagnosticare a erorilor financiare pe baza ecarturilor simptomatice care afectează sau
ameninţă activitatea agentului economic;
• Funcţia de revizuire a obiectivelor sau previziunilor viitoare pe baza diagnosticului financiar;
• Funcţia de a interveni, în cadrul competenţelor date, pentru redresarea sau soluţionarea
problemelor firmei;
• Funcţia de reglementare a activităţii firmei, prin asigurarea coerenţei acţiunii de control, în
raport cu obiectivele firmei, focalizându-se asupra activităţilor în curs de desfăşurare;
• Funcţia de pregătire a agentului economic pentru luarea deciziilor, pe baza rezultatelor
controlului a priori;
• Funcţia de învăţare şi autoînvăţare a realităţilor pe care controlul le ridică în permanenţă, prin
acţiunea corectivă asupra pertinenţa cadrului şi normelor folosite.
30
1.4. Sursele de informaţii pentru activitatea de control financiar
Evidenţa şi controlul sunt esenţiale în conducerea activităţilor economico-sociale bazate
pe criterii de profit. Controlul financiar nu se confundă cu evidenţa, cu fotografierea şi reflectarea
pasivă a activităţilor economice. Întrucât evidenţa este o sinteză reală a activităţilor desfăşurate
şi supuse unui control, se poate aprecia că sistemul de evidenţă reprezintă sursa principală de
informaţii pentru controlul financiar.
Pentru a obţine o imagine fidelă a activităţilor supuse controlului, este necesar ca
sursele de informaţii pentru acesta să fie reale, corecte, de calitate şi legale.
Sub acest aspect în sfera controlului se cuprind mai întâi obiective privind întocmirea
documentelor primare cu respectarea condiţiilor de formă şi conţinut şi în al doilea rând,
organizarea şi conducerea evidenţei tehnic-operative şi contabile cu respectarea normelor
metodologice.
În consecinţă, sursele de informaţii pentru controlul financiar pot fi grupate în:
• sistemul de documente primare;
• sistemul de evidenţe tehnic-operative şi contabile;
• formularele cu regim special.
Datele cuprinse în sursele menţionate au cea mai largă utilizare în exercitarea controlului
financiar, întrucât aici este reflectată întreaga activitate economică şi financiară. În acţiunile de control
sunt utilizate şi alte informaţii, cum ar fi cele rezultate din ordine interioare, corespondenţă, declaraţii
etc., ele fiind de real folos în descoperirea cauzelor unor deficienţe sau abateri, constituindu-se ca un
suport ajutător.
Sistemul de documente primare, ca acte justificative şi dovezi scrise ale proceselor
economice şi financiare, constituie sursele de informaţii atât pentru toate formele de evidenţă,
cât şi pentru controlul financiar. Caracteristica principală a documentelor primare constă în faptul că
reflectă cu fidelitate situaţia patrimonială, pe baza lor exercitându-se controlul financiar de
gestiune. Documentele trebuie să îndeplinească anumite cerinţe în ce priveşte structura, circulaţia
şi păstrarea lor.
Sistemul de evidenţe tehnic-operative şi contabile constituie o sursă şi mijloc de control
permanent asupra activităţii economice şi financiare la nivelul diferitelor structuri organizatorice din
economie.
În acest sens, înregistrările contabile, registrele şi situaţiile contabile, bilanţul şi anexele sale,
contul de profit şi pierderi etc. constituie importante surse de informaţii pentru controlul
financiar care fac posibilă cunoaşterea reală a situaţiei financiare şi gestionării
patrimoniului agenţilor economici, instituţiilor, organizaţiilor etc.
31
Deşi aspectele legate de prezentarea documentelor contabile, modul lor de întocmire,
clasificarea şi circulaţia lor nu ţin în mod nemijlocit de disciplina „Control financiar", ele reprezintă o
reală importanţă pentru efectuarea unui control financiar eficient.
Utilizarea sistemului de evidenţe specifice contabilităţii ca surse de informaţii importante
pentru exercitarea controlului financiar, organele de control trebuie să fie familiarizate cu conţinutul şi
funcţiile, modul de întocmire, formele şi circulaţia acestora.
Formularele cu regim special
Un obiectiv special al controlului financiar asupra documentelor primare îl constituie
modul de gestionare, utilizare şi evidenţă a formularelor cu regim special.
Prin folosirea abuzivă, frauduloasă sau în afara actelor normative care reglementează
utilizarea unor asemenea formulare se poate facilita scoaterea din circuitul economic a unor
importante valori materiale şi băneşti în scopul însuşirii lor în scop personal, justificarea
neglijenţei, abuzului în serviciu etc.
Din acest motiv, asemenea documente sunt supuse unui regim special de gestionare, utilizare şi
evidenţă, cu finalitate în prevenirea păgubirii patrimoniului, public sau privat, şi sunt supuse unui
control documentar specific riguros.
În mod concret se verifică dacă procurarea lor s-a efectuat numai de la furnizorii autorizaţi,
dacă persoanele desemnate cu gestionarea lor îndeplinesc condiţiile legale, cunoaşterea cu
exactitate a volumului formularelor cu regim special intrate în gestiune şi a celor date spre utilizare,
eliberarea lor din magazii numai cu indicarea expresă pe bonul de consum a numerelor şi
seriilor formularelor, justificarea permanentă a stocului existent, restituirile, formularele cu greşeli,
eronat completate sau anulate.
32
Există asemănări şi deosebiri între diferite forme ale controlului şi controlul financiar. Să
vedem asemănările şi deosebirile între controlul financiar, auditul financiar, auditul financiar extern şi
auditul intern.Adeseori, aceste noţiuni sunt confundate, considerîndu-se că e vorba de aceeaşi noţiune
altfel exprimată. Confuzia este posibilă datorită:
 Modalităţii de exercitare:
- control financiar extern (se face de stat prin: Curtea de Conturi şi Ministerul Finanţelor);
- audit financiar extern (cerut expres de lege-cenzurat, sau cerut de proprietarii anumitor unităţi
patrimoniale şi executat pe bază de contract);
- control financiar propriu (la ministere, departamente, alte organe centrale de stat, prefecturi şi
Primăria Municipiului Bucureşti, regii autonome, societăţi comerciale cu capital de stat);
- audit intern (la nivelul tuturor unităţilor patrimoniale definite ca atare în Legea contabilităţii) asigurat
de cei care gestionează patrimoniul, în condiţiile Regulamentului de aplicare a Legii contabilităţii.
 Utilizării unor tehnici şi proceduri comune ca: tehnica sondajului, procedura examinării analitice,
 Utilizării superficiale a noţiunilor: a revizui, a controla, a audita sunt eronat considerate „verificări”
în scopul descoperirii unor erori sau inexactităţi.
În fapt, controlul financiar şi auditul financiar sunt două noţiuni distincte care se completează
reciproc, care nu au nici un caracter antagonic, dar care se deosebesc prin modalitatea de exercitare şi
scopul urmărit,astfel:
 Controlul financiar extern al statului:
- se exercită în numele statului, urmărindu-se: modul de utilizare al banului public (efectuat de Curtea
de Conturi);
- controlul administrării şi utilizării mijloacelor financiare ale organelor centrale şi locale ale
administraţiei de stat şi ale instituţiilor de stat (efectuat de către Ministerul Finanţelor);
- verificarea respectării reglementărilor financiar-contabile în legătură cu îndeplinirea obligaţiilor faţă
de stat de către: regiile autonome şi agenţii economici (efectuat de către Ministerul Finanţelor);
- acţionarea operativă pentru prevenirea şi combaterea fraudelor, contravenţiilor şi infracţiunilor la
regimul fiscal, vamal şi cel al preţurilor (efectuat de Ministerul Finanţelor prin Garda Financiară şi
Autoritatea Vamală).
- se organizează de către ordonatorii de credite sau directorii regiilor autonome sub forma „controlului
financiar propriu" şi se exercită în unităţile administraţiei de stat, în regiile autonome şi în unităţile
patrimoniale care au prevăzut aceasta în statutele proprii;
- se exercită sub forma Controlului financiar preventiv (CFP) şi a Controlului financiar de gestiune
33
(CFG) care sunt subordonate conducerii unităţii, iar personalul ce-l exercită este remunerat cu salariu.
 Audit financiar extern
În general, prin audit se înţelege examinarea profesională a unei informaţii în vederea
exprimării unei opinii responsabile şi independente prin raportarea ei la un criteriu (standard, normă)
de calitate în vederea satisfacerii nevoilor unor utilizatori de informaţii.
Prin audit financiar se înţelege examinarea efectuată de un profesionist competent şi
independent (auditor financiar, cenzor-expert contabil sau contabil autorizat cu studii superioare) în
vederea exprimării unei opinii motivate asupra:
- validităţii şi corectei aplicări a procedurilor interne stabilite de conducerea întreprinderii (auditul
intern);
- imaginiI fidele, clare şi complete a patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de
întreprindere (auditul statutar cerut de lege şi exercitat de cenzori sau auditul contractual efectuat la
cererea întreprinderii de către auditori financiari sau societăţi comerciale de audit).
Alte elemente ce definesc auditul financiar sunt:
- se execută la cererea proprietarilor, unităţii patrimoniale de către auditori pe baza mandatului (audit
statutar) sau pe baza contractului de prestări de servicii (audit contractual);
- nu are drept scop urmărirea obţinerii rezultatelor prevăzute în bugete sau raportate prin situaţii
financiare sau conturi anuale;
- are drept scop colectarea elementelor probante pentru exprimarea unei opinii cu privire la
regularitatea şi sinceritatea contabilităţii şi că sinteza acesteia - conturile anuale - dau o imagine fidelă
clară şi completă a patrimoniului, situaţiei financiare şi a rezultatelor;
- reprezintă o garanţie pentru terţi şi pentru controlul financiar extern al Statului că informaţia
financiară (conturile anuale) este credibilă;
- este independent şi remunerat cu onorariu.
 Audit intern
În România, la recomandarea Comisiei Europene, în anul 1999, s-a introdus auditul intern, o
activitate nouă care a generat profesia de auditor intern, în baza OUG 119/1999 privind controlul
financiar preventiv şi auditul intern. Introducerea acestei forme de control a avut efecte pozitive prin
apariţia activităţii de audit intern ca o funcţie a managementului general prin crearea unei legături cu
controlul intern aşa cum exista deja în cazul controlului extern şi auditului extern.
Datorită creşterii rolului auditului intern şi întelegerea importanţei auditorilor interni în cadrul
entităţilor şi s-a emis o lege a auditului public intern (672/2002) în baza căreia toate entităţile publice
şi cele asimilate acesteia, fonduri bugetare şi patrimoniu public sunt obligate să aibă compartimente de
audit intern (direcţii, servicii, birou).Prin legea nr. 672/2002 privind auditul public intern şi OG
37/2004 privind modificările şi completările acestuia, a fost reglementat auditul intern în entităţile
34
publice, ca activitate independentă şi obiectivă.
În entităţile economice din sistemul privat, auditul intern este reglementat prin OUG nr.
75/1999 privind activitatea de audit financiar republicată prin legea 133/2002.Pentru aceste entităţi din
sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu, dar şi acestea sunt interesate să-şi organizezeaceastă
activitate pentru accesarea eventualelor fonduri structurale europene.În România, în baza legii 31/1991
republicată, firmele care nu sunt obligate să-şi procure audit financiar pot avea comisii de
cenzori.Structurile din sistemul privat care utilizeaza patrimoniul public, prin legea 672/2002 au fost
obligate să-şi organizeze compartiment de audit intern.Standardele internaţionale de audit intern
recomandă compartimentelor de audit intern să nu fie mai mici de 3 persoane.Auditul intern are
următoarele caracteristici:
- oferă consiliere managerială
- analizează şi evaluează controlul intern- este controlul controlului intern
- se asigură organizarea şi funcţionarea de către persoana care gestionează patrimoniul;
- are drept scop protejarea valorilor active, promovarea eficacităţii exploatării, asigurarea respectării
dispoziţiilor administraţiei şi asigurarea fidelităţii exactităţii informaţiei contabile;
- este exercitat de angajaţii celui care gestionează patrimoniul;
- este subordonat administraţiei unităţii patrimoniale şi este remunerat cu salariu,
În concluzie, controlul financiar şi auditul sunt categorii economice care nu pot fi confundate,
deosebirile privesc aspectele legate de organizare, exercitare şi obiective urmărite.
35
CAP. 2 Procedee şi tehnici de control financiar
2.1 Cercetarea
2.5 Controlul total şi controlul prin sondaj
Procedeele utilizate în vederea realizării în condiţii optime a obiectivelor

specifice controlului financiar alcătuiesc metoda controlului. Procedeul „constă în modul
sistematic de efectuare a unei lucrări, cu alte cuvinte modalitatea, maniera de a acţiona în
vederea realizării verificărilor obiectivelor propuse”.
În general, noţiunea de metodă simbolizeaza drumul raţional ce trebuie parcurs pentru
înfăptuirea unui deziderat ( „mersul raţional al gândirii către adevăr”, Rene Descartes, Discours de la
methods, 1637).
În cazul concret al controlului financiar, metoda are mai întâi un înţeles general teoretic, dar are
şi însemnate valenţe practice, reprezentând un mod de gândire care canalizează eforturile de înţelegere şi
apoi de acţiune ale oamenilor în contextul unor activităţi specifice muncii de control. Din acest punct de
vedere, metoda se concretizează într-un sistem unitar de concepţii şi judecăţi de valoare, care
asigură cunoaşterea efectivă a fenomenelor economice, găsirea soluţiilor pentru perfecţionarea
activităţilor viitoare.
În înţelesul ei teoretic, metoda controlului financiar constă în eşalonarea
investigaţiilor sau a cercetării fenomenelor pe patru trepte distincte:
informarea, verificarea, analiza şi sinteza.
Tehnica executării controlului financiar presupune alegerea procedeelor cele mai
adecvate în funcţie de obiectivul controlat şi aplicarea acestora, în vederea realizării scopului
controlului, care pot fi:
• Procedee comune: observaţia, raţionamentul, comparaţia, clasificarea, analiza, sinteza.
• Procedee specifice: cercetarea, studiul general prealabil, controlul documentar, inventarierea de
control, expertizele tehnice şi analizele de laborator, controlul total şi controlul prin sondaj,
analiza activităţii economice financiare.
În cele ce urmează, ne vom opri asupra procedeelor specifice activităţii de control financiar.
36
2.1 Cercetarea
Deoarece constituie o formă eficientă a controlului financiar faptic, recomandată a se utiliza ori
de câte ori este posibil, cercetarea constă în „examinarea şi observarea nemijlocită, direct pe
teren, a fenomenelor sau operaţiilor economice supuse controlului, cu scopul de a stabili
modul cum se desfăşoară, cauzele care au generat unele deficienţe, măsurile ce se impun pentru
remediere”. În vederea stabilirii unor concluzii complete, este necesară îmbinarea ei cu verificarea
documentelor.

Controlul documentar este procedeul de stabilire a realităţii, legalităţii şi eficienţei
operaţiunilor economice şi financiare prin examinarea documentelor primare şi centralizatoare, a
înregistrărilor în evidenţa tehnic-operativă şi în cea contabilă.
O importanţă deosebită se acordă controlului documentar, atât înainte de a se înregistra în
conturi, cât şi ulterior. Acest tip de control se exercită atât sub aspectul formei cât şi al conţinutului
documentelor primare.
Din punctul de vedere al formei, controlul documentelor are următoarele obiective:
autenticitatea, exactitatea întocmirii şi valabilitatea, efectuarea corectă a calculelor.
Controlul vizând autenticitatea documentelor se îndreaptă cu prioritate asupra următoarelor
aspecte: modul de folosire a documentelor tipizate; completarea cu toate elementele necesare solicitate
de imprimat; completarea corectă a datelor şi existenţa eventualelor ştersături, falsificări, adăugiri
în text, corecturi nesemnate; existenţa semnăturilor originale, inclusiv concordanţa cu specimenele de
semnături; concordanţa dintre documente şi justificările anexate.
Controlul exactităţii întocmirii şi valabilităţii documentelor se realizează în raport cu
momentul şi condiţiile producerii operaţiunilor economice şi financiare pe care le consemnează. De
cele mai multe ori, documentele care reflectă operaţiuni patrimoniale (care generează drepturi şi
obligaţii) se întocmesc la anumite termene anticipat stabilite şi cu respectarea unei metodologii
unitare, a căror nesocotire lezează autenticitatea lor şi pune sub semnul întrebării exactitatea şi
valabilitatea acestora.
Controlul efectuării corecte a calculelor presupune verificarea din punct de vedere
aritmetic a documentelor vizând constatarea şi înlăturarea erorilor de calcul care pot
denatura conţinutul operaţiunilor economice şi financiare, eventual în slujba unor scopuri oculte. Sunt
cazuri când calculele sunt greşite intenţionat şi ascund fraude, delapidări, sustrageri, nereguli, evaziune
37
fiscală.
Din punctul de vedere al conţinutului, controlul financiar al documentelor are ca
obiective: legalitatea (justeţea), realitatea (exactitatea), eficienţa (necesitatea, economicitatea şi
oportunitatea).
Controlul asupra legalităţii documentelor urmăreşte ca acestea să fie întocmite cu
respectarea normelor legale privind disciplina financiară a operaţiunilor pe care le reflectă. În acest
scop, conţinutul documentelor justificative se confruntă cu prevederile legale şi se stabileşte
concordanţa dintre ele. Baza juridică a controlului financiar sub aspectul legalităţii o constituie legile,
ordinele şi instrucţiunile, prevederile altor acte normative care servesc drept criteriu pentru
stabilirea justeţii operaţiunilor efectuate.
Controlul realităţii şi exactităţii operaţiunilor economice şi financiare îşi propune să
stabilească dacă acestea s-au efectuat în limitele, condiţiile şi locul indicat în documentele justificative.
În cazul în care există incertitudine asupra realităţii operaţiunilor supuse verificării se recurge la
controlul faptic, solicitîndu-se celor ce au semnat documentele să confirme realitatea operaţiunilor,
inclusiv autenticitatea semnăturilor. Acest obiectiv al controlului financiar asupra documentelor
primare se realizează şi prin tehnica controlului reciproc şi prin tehnica controlului încrucişat al
documentelor.
Controlul eficienţei operaţiunilor economice şi financiare are în vedere aspecte mai
complexe care ţin de: necesitatea, economicitatea şi oportunitatea acestora.
Controlul financiar sub aspectul necesităţii îşi propune să verifice gradul de utilitate a
operaţiunilor consemnate în documente, propunând măsuri pentru eliminarea risipei şi stoparea
efectuării în continuare a unor operaţiuni ineficiente.
Controlul economicităţii vizează cu prioritate dacă operaţiunea financiară este necesară
din punctul de vedere al activităţii generale a unei entităţi economice sau sociale şi dacă prin
producerea acelor operaţiuni există garanţia unui rezultat financiar pozitiv. Economicitatea este
minimizarea costului resurselor alocate pentru atingerea rezultatelor estimate ale unei activităţi,
cu menţinerea calităţii corespunzătoare a acestor rezultate.
Controlul oportunităţii unei operaţiuni vizează aspectul dacă momentul ales şi locul
stabilit pentru executarea acesteia sunt cele mai convenabile, atât din punct de vedere economic
şi financiar. Există adeseori posibilitatea ca o anumită operaţiune supusă controlului financiar să
satisfacă criteriile de legalitate şi realitate, dar să fie inoportună într-un anumit moment datorită
conjuncturii şi astfel să devină ineficientă. Oportunitatea este caracteristica unei operaţiuni de a
servi în mod adecvat, în circumstanţe date, realizării unor obiective asumate.
De asemenea, se mai pot constata documente care fie îndeplinesc condiţiile de formă,
dar nu reflectă real operaţiunile economice, fie nu îndeplinesc condiţii de formă, dar reflectă operaţii
38
economice reale, fie nu îndeplinesc condiţii de formă cât şi de conţinut.
În asemenea cazuri, sarcina controlului este de a semnala situaţiile anormale şi a propune
eventuale soluţii pentru ca conducerea entităţii respective să ia deciziile corespunzătoare.
Controlul documentar se exercită prin modalităţi sau tehnici care se utilizează selectiv în
funcţie de situaţia verificată. Aceste modalităţi sau tehnici sunt următoarele:
1.Controlul cronologic se exercită în ordinea întocmirii, înregistrării şi îndosarierii
documentelor. Acestea se examinează pe fiecare zi, în ordinea în care sunt păstrate fără nici o grupare
sau sistematizare prealabilă. Această modalitate de control este simplă, însă distribuie atenţia organului
de verificare asupra unui mare număr de operaţiuni de diferite feluri, necesită folosirea în acelaşi timp
a unui material legislativ bogat şi duce la îngreunarea studierii succesive şi aprofundarea fiecărui gen
de operaţiune. Se exercită cu uşurinţă, dar nu dă posibilitatea urmăririi de la început şi până la sfârşit a
unei anumite probleme.
2.Controlul invers cronologic se exercită de la sfârşitul spre începutul perioadei de control.
Se începe cu verificarea celor mai recente operaţiuni şi documente şi se continuă din prezent
spre trecut. Această modalitate de control documentar se utilizează mai ales atunci când la constatarea
unei abateri este necesar să se stabilească momentul iniţial când aceasta s-a produs, sau să se
urmărească procesul dezvoltării operaţiunilor precedente şi cele care au legătură cu abaterea. De
asemenea, se utilizează şi atunci când se constată anumite omisiuni sau erori de înregistrare, pentru
identificarea cărora este necesară cercetarea document cu document sau poziţie cu poziţie a lucrărilor
întocmite anterior.
3.Controlul sistematic sau pe probleme presupune mai întâi gruparea documentelor pe
anumite probleme (exemplu: operaţiuni de casă, aprovizionare, salarizare, decontări), iar apoi se trece
la controlul lor în ordine cronologică. Această modalitate de control documentar este eficientă în
examinarea documentelor întrucât dă posibilitatea urmăririi cu mai mare atenţie a unui anumit
obiectiv. Eventualitatea producerii omisiunilor este mai redusă şi se pot stabili concluzii pertinente cu
privire la fiecare problemă sau temă supusă controlului.
O fază superioară a controlului pe probleme este controlul tematic, a cărui arie de
cuprindere este mai extinsă, iar complexitatea obiectivelor mai ridicată (exemplu: situaţia
imobilizărilor de active circulante, situaţia utilizării capacităţilor de producţie, garanţia pentru
creditarea bancară).
4.Controlul reciproc constă în verificarea şi confruntarea la aceeaşi unitate a unor documente sau
evidenţe cu conţinut identic, însă diferite ca formă, pentru operaţii aflate în interdependenţă. Această
formă a controlului documentar este o confirmare internă a datelor înscrise în documente şi
evidenţe tehnic- operative şi contabile.
5.Controlul încrucişat constă în verificarea şi confruntarea conţinutului tuturor exemplarelor
39
ale unui document, existente la unitatea controlată şi la alte unităţi cu care aceasta se află în relaţii de
afaceri (exemplu: originalul facturii existent la client se confruntă cu copia rămasă la furnizor; extrasul
de cont primit de la bancă se confruntă cu copia existentă la bancă).
Pe lângă confruntarea tuturor exemplarelor unui document, controlul încrucişat cuprinde
şi documente sau evidenţe diferite, din al căror cuprins se pot desprinde neconcordanţe care
privesc aceeaşi operaţie. Controlul încrucişat constituie o confirmare externă a datelor înscrise în
documentele sau evidenţele unităţii controlate. Rezultatele acestui tip de control documentar se
completează prin situaţii extrase de la unitatea verificată şi prin anexarea documentelor
originale sau a copiilor certificate în mod legal la dosarul de control.
6.Investigaţia de control reprezintă modalitatea prin care se obţin informaţii din partea personalului a
cărei activitate se verifică, presupunând studierea unor probleme care nu rezultă clar din documentele
şi evidenţele puse la dispoziţie. Prin ea însăşi, investigaţia nu este întotdeauna o sursă de informaţii
demnă de încredere, întrucât poate conduce acţiunea de control pe căi greşite (cu sau fără intenţie),
însă ea oferă un supliment de informaţii în aplicarea altor modalităţi de verificare.
7.Calculul de control presupune reproducerea unor secvenţe ale muncii îndeplinite de
contabili, prin care se obţin probe asupra exactităţii înregistrărilor contabilităţii, şi un element
probatoriu extrem de important în cazul producerii unor fraude prin „plimbarea” unor sume şi
operaţiuni în diferite conturi cu scopul pierderii urmei lor.
8.Examenul critic implică verificarea documentelor şi evidenţelor tehnic-operative, contabile şi
financiare cu scopul descoperirii elementelor esenţiale, de continuitate logică în derularea unor procese
şi fenomene. Eficienţa acestei tehnici depinde în primul rând de experienţa şi pregătirea
profesională a persoanelor care efectuează controlul financiar.
9.Comparaţia contabilă constă în examinarea comparativă a diferitelor solduri din evidenţele
analitice cu cele din conturile sintetice supuse controlului documentar. Prin acest procedeu se
obţin informaţii care dau pentru unele înregistrări o probă suficientă privind justeţea lor.
10.Analiza contabilă este modalitatea de control documentar care precede înregistrarea operaţiunilor
economice în conturi şi prin care se determină conturile în care urmează a se înregistra şi relaţia dintre
ele, presupunând înlănţuirea logică a mai multor judecăţi pentru obţinerea unei concluzii concretizate
în soluţia contabilă a respectivelor operaţiuni.
Spre deosebire de revizia contabilă ca expresie a controlului financiar ce are caracter
postoperativ, analiza contabilă este preventivă, plasîndu-se la începutul procesului de evidenţă.
Acest procedeu presupune şi analiza elementelor de activ şi de pasiv, reflectate prin conturile
sintetice şi cele analitice corespunzătoare. Pentru controlul concordanţei dintre datele unui cont sintetic
şi datele din conturile sale analitice se utilizează balanţa analitică de control.
11.Examinarea balanţelor analitice de control care se întocmesc pentru fiecare cont sintetic
40
desfăşurat pe conturi analitice şi care cuprind următoarele corelaţii de control:
 soldul iniţial/final al contului sintetic să fie egal cu totalul soldurilor iniţiale/finale ale conturilor sale
analitice;
 totalul mişcărilor debitoare/creditoare ale contului sintetic să fie egal cu totalul
mişcărilor debitoare/creditoare ale conturilor analitice;
Lipsa acestor corelaţii arată că s-au strecurat erori, fie la înregistrarea operaţiunilor în conturi,
fie la efectuarea calculelor, erori care trebuie identificate şi corectate. Aceste balanţe se
întocmesc pe baza datelor preluate din conturile analitice, motiv pentru care se mai numesc şi
balanţe auxiliare sau secundare de control. Controlul documentar pe baza balanţelor analitice se face
prin confruntarea fiecărei asemenea balanţe cu sumele respective ale contului sintetic din balanţa
sintetică de control contabil.
12. Examinarea balanţei contabile sintetice este instrumentul cu ajutorul căruia se obţine
garanţia exactităţii înregistrărilor efectuate în conturi şi a întocmirii unor balanţe reale şi
complete prin care se semnalează operativ înregistrarea greşită a unor operaţii economice, ca urmare
a nerespectării principiului dublei înregistrări, însumarea eronată a rulajelor sau stabilirea greşită a
soldurilor.
Erorile se identifică prin intermediul egalităţilor care trebuie să existe între totalurile
diferitelor coloane, precum şi prin intermediul corelaţiilor care se stabilesc cu ajutorul lor.
Posibilitatea descoperirii erorilor cu ajutorul acestei modalităţi a controlului documentar
prin intermediul egalităţilor dintre coloane, sunt limitate numai la acele erori care se bazează
pe inegalităţi, fără a avea posibilitatea sesizării erorilor care denaturează însuşi sensul înregistrărilor
contabile. Erori de asemenea tip sunt cele legate de: omisiunile de înregistrare a operaţiilor, erori de
compensaţie, erori de imputaţie şi erori de înregistrare în registrul jurnal.
a. Omisiunile de înregistrare constau în faptul că operaţiunea economică nu este înregistrată nici în
debit, nici în credit. Identificarea lor este posibilă, fie în urma controlului documentelor prin
punctare (pentru a se vedea dacă acestea au fost înregistrate în totalitate), fie în urma descoperirii
acelora care nu poartă pe ele menţiunea de înregistrare, sau ca urmare a reclamaţiilor primite de
la terţi în legătură cu operaţiunile respective.
b. Erorile de compensaţie se datorează reportării greşite a sumelor din jurnal sau din documentele
justificative în Cartea-mare, în sensul că s-a trecut o sumă în plus într-o parte a unui cont (sau mai
multor conturi) şi altă sumă egală în minus, astfel încât pe total cele două categorii de erori
se compensează. Identificarea acestor erori este posibilă cu ajutorul balanţelor analitice de control sau
în urma sesizărilor de la terţi.
c. Erorile de imputaţie se datorează reportării unei sume exacte ca mărime din jurnal în
Cartea- mare, atât la debit cât şi la credit, însă nu în conturile în care trebuia să fie trecută, ci în altele
41
care nu corespund conţinutului economic al operaţiei respective. Identificarea acestui tip de erori
se face ca în cazul precedent.
d. Erorile de înregistrare în Registrul Jurnal se pot datora stabilirii greşite a conturilor
corespondente, înregistrării unei operaţii de două ori (atât la debit, cât şi la credit), inversării
formulei contabile, întocmirii unei formule contabile corecte, dar cu sume eronate. Aceste erori
nu influenţează egalităţile cuprinse în balanţa sintetică de control, neajuns completat de balanţa de
control şah.
13. Examinarea balanţei şah, este instrumentul în măsură să descopere erorile de înregistrare
care pe lângă seriile de egalităţi, cuprinde şi corespondenţa conturilor. Aceasta oferă şi
posibilitatea identificării necorelaţiilor între conturi, a erorilor de compensaţie şi a celor de
înregistrare.
14.Tehnica operaţiunilor bilanţiere, ca modalitate de control documentar, are în vedere
verificarea indicatorilor bilanţului care se sprijină pe datele contabilităţii curente. Exactitatea
indicatorilor bilanţului se asigură prin:
 reflectarea completă şi exactă a tuturor veniturilor şi cheltuielilor care se referă la perioada pentru
care se întocmeşte bilanţul;
 respectarea regulilor de evaluare a elementelor cuprinse în bilanţ;
 confruntarea datelor din contabilitate cu realitatea, prin inventariere;
 respectarea normelor legale cu privire la virarea obligaţiilor faţă de buget etc.
Conturile anuale (bilanţ, contul de profit şi pierdere şi anexele), constituie documente de
sinteză ale contabilităţii care pot fi verificate pentru a se trage anumite concluzii.Controalele efectuate
asupra conturilor i-au permis controlorului să obţină unele elemente probante pe baza cărora să tragă
concluzii cu privire la diferite posturi şi rubrici din conturile anuale.
Pentru a putea avea certitudinea faptului că indicatorii bilanţului se sprijină pe datele
contabilităţii curente, controlorul trebuie să verifice bilanţul. Examenul conturilor anuale are ca obiect
verificarea:
- faptului că bilanţul, contul de profit şi pierdere şi anexele sunt coerente, concordă cu datele din
contabilitate, sunt prezentate conform principiilor contabile şi reglementărilor în vigoare şi ţin cont de
evenimentele posterioare datei de închidere;
- faptului că anexele comportă toate informaţiile de importanţă semnificativă asupra situaţiei
patrimoniale, financiare şi rezultatelor obţinute.
Tehnicile de examinare a conturilor anuale se sprijină în mod esenţial pe examenul analitic şi,
în mod deosebit, pe:
- calcularea indicatorilor de analiză financiară şi compararea lor cu cei ale exerciţiilor precedente şi ale
sectorului de activitate;
42
- comparaţiile între datele reieşite din conturile anuale şi datele anterioare, posterioare şi previziunile
firmei sau ale altor firme similare;
- compararea în procent faţă de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul de profit şi pierdere.
Acest examen analitic asupra documentelor finale permite actualizarea şi controlul concluziilor
trase în timpul examenului analitic efectuat în etapele anterioare.
Examinarea de ansamblu a bilanţului contabil are ca obiective principale verificarea dacă
bilanţul, contul de profit şi pierdere şi anexele: sunt coerente, ţinând cont de cunoaşterea generală a
firmei, de sectorul de activitate şi de mediul social-economic; sunt prezentate după principiile
contabile şi reglementările în vigoare; ţin cont de evenimentele posterioare datei de închidere; prezintă
o imagine fidelă, clară şi completă a:
a. patrimoniului, prin: ţinerea corectă şi la zi a contabilităţii; existenţa inventarierii patrimoniului, a
corectei valorificări a acesteia şi cuprinderii acestui rezultat în bilanţ; preluarea corectă în balanţa de
verificare a datelor din conturile sintetice şi concordanţa dintre acestea şi conturile analitice; corecta
efectuare a operaţiilor legate de înregistrarea sau modificarea capitalului social; corecta evaluare a
patrimoniului conform reglementărilor în vigoare; întocmirea bilanţului contabil pe baza balanţei de
verificare a conturilor sintetice; corelarea datelor din anexe cu cele din bilanţ.
b. rezultatelor, prin: întocmirea contului de profit şi pierdere pe baza datelor din contabilitate privind
perioada de raportare; stabilirea profitului net şi a destinaţiilor acestuia propuse adunării generale
conform dispoziţiilor legale.
c. situaţiei financiare, prin: existenţa garanţiilor pentru împrumuturile şi creditele obţinute sau
acordate de firmă; existenţa suficientă a resurselor financiare.
Asupra indicatorilor cuprinşi în bilanţ, au atribuţiuni de control financiar
conducătorul compartimentului financiar-contabil, cenzorii, ca mandatari ai adunării generale a
acţionarilor, Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
Procedeul ridicării unor documente de către organele de control reprezintă o măsură
asiguratorie şi se foloseşte în toate cazurile în care există pericolul ca unele documente (considerate
nelegale, incorecte sau dubioase) să fie sustrase sau distruse de cei interesaţi (mai ales dacă
reprezintă unica dovadă a unor nereguli), să fie modificate sau completate cu menţiuni suplimentare
faţă de cele constatate iniţial.
În toate cazurile documentele ridicate se înlocuiesc cu copii certificate de către organul de
control şi de conducatorul unităţii sau compartimentului verificat; pe copie se menţionează obligatoriu
locul unde se află documentul original, organul care l-a ridicat şi calitatea acestuia.
Procedeul confecţionării unor copii sau extrase după documentele
verificate se utilizează în cazurile în care datele sau operaţiunile economice şi financiar
contabile conţinute în documente sunt necesare pentru susţinerea ori confirmarea
43
constatărilor făcute de către organul verificator, pentru fundamentarea concluziilor înscrise
în actele de control, fără să existe riscul ca documentele respective să fi e
sustrase, distruse sau falsificate. Copiile şi extrasele trebuie să fie conforme cu
documentele rămase la unitatea verificată şi trebuie certificate pentruu exactitate de către
organul de control şi şeful compartimentului de la care emană actul original.Anexarea
acestor copii sau extrase la procesele verbale de control trebuie să respecte cerinţele
legale privind apărarea confidenţialităţii datelor, neputând constitui un mijloc disimulat de
divulgare a secretului afacerilor firmei în cauză.
44
Controlul faptic este procedeul de control financiar prin care are loc stabilirea situaţiei reale şi a
mişcării mijloacelor materiale şi băneşti dintr-un patrimoniu. Acesta se exercită la locul de
păstrare a bunurilor materiale şi mijloacelor băneşti având ca obiective prioritare următoarele:
 determinarea exactă a cantităţilor şi valorilor existente;
 starea reală în care se găsesc;
 stadiul şi modul de prelucrare;
 respectarea prevederilor legale în utilizarea lor.
Se efectuează atunci când este posibilă identificarea „pe teren” a imobilizărilor
corporale, mărfurilor, materiilor prime, materialelor care fac obiectul documentelor verificate,
urmărind a se stabili dacă cele reflectate în documente sunt în concordanţă cu realitatea.
Principalele tehnici utilizate în controlul faptic sunt: inventarierea de control, expertiza
tehnică şi analiza de laborator, observarea directă, inspecţia fizică.
1. Inventarierea de control este modalitatea principală de control faptic având ca obiectiv constatarea
(la un moment dat) a existenţei cantitative şi calitative a valorilor materiale şi băneşti dintr-o gestiune,
precum şi a modului de îndeplinire a activităţii de către gestionari. Această operaţiune presupune
constatarea existenţei stocurilor şi a soldurilor faptice, compararea acestora cu cele scriptice din
evidenţa contabilă şi în final stabilirea eventualelor diferenţe. Prin inventariere se controlează şi
modul de conservare a mijloacelor economice.
Este necesar să se facă o distincţie între inventarierea de control ca tehnică a controlului
financiar şi inventarierea generală şi periodică a întregului patrimoniu care dă conţinut
controlului financiar de gestiune. Prima variantă se realizează la un moment dat, vizând surprinderea
realităţilor efective şi pentru reuşita sa, o condiţie esenţială este caracterul inopinat.A doua formă
se execută în funcţie de o programare anticipată asupra întregului patrimoniu, îmbinând elemente de
control faptic cu cel documentar şi cu efectuarea unor operaţiuni specifice de regularizare a
rezultatelor.
Ca metodă specifică de control financiar, inventarierea reprezintă, în primul rând, o verificare
faptică pe teren a existenţei de valori materiale şi băneşti. Prin extensie inventarierea de control poate
fi folosită şi pentru verificarea unor documente sau evidenţe (sub raportul existenţei acestora şi ţinerii
lor la zi), precum şi pentru identificarea unor elemente patrimoniale de natura titlurilor, drepturilor de
45
creanţă, obligaţiilor. În accepţiunea ei ca metodă de tehnică a controlului financiar, inventarierea de
control coincide numai parţial cu activitatea mult mai cuprinzătoare de inventariere periodică a
gestiunilor sau al întregului patrimoniu, care se realizează printr-o îmbinare a verificărilor faptice cu
cele documentare.
În funcţie de natura elementelor verificate şi de obiectivele urmărite prin acţiunea de control, se
pot utiliza, ca procedee de lucru, inventarierea totală şi inventarierea prin sondaj:
a.Inventarierea totală permite cunoaşterea integrală a realităţilor şi formularea unor concluzii exacte,
dar este mai greu de realizat. Ea reclamă un timp de executare îndelungat, un efort substanţial
şi sistarea operaţiunilor de primire şi eliberare a bunurilor din gestiune pe perioada efectuării ei.
b.Inventarierea prin sondaj se realizează cu mai multă uşurinţă, este mai operativă. În practica
economică actuală, inventarierea de control se realizează, în principal, pe calea sondajului.
Explicaţia poate fi dată şi de faptul că, în condiţiile actuale, volumul valorilor ce trebuie inventariate şi
sortimentele acestora înregistrează o creştere rapidă şi respectiv o diversificare continuă.
Procedeul inventarierii prin sondaj nu trebuie să conducă la diminuarea gradului de precizie al
acţiunilor de control. În acest scop, se impune o perfecţionare continuă a tehnicilor de lucru, astfel
încât sondajul să satisfacă tot mai mult cerinţele unei cercetări selective.
În toate cazurile în care din inventarierile de control prin sondaj rezultă plusuri sau
minusuri frecvente, acestea se transformă în inventarieri de control totale, organul de control
financiar având obligaţia să extindă verificarea la toate reperele existente în gestiune. În cazul
gestiunilor valorice, inventarierea de control trebuie să fie totală, altfel nefiind posibil să se determine
valoarea totală reală a valorilor materiale şi băneşti existente în gestiunea respectivă.
Pentru a da rezultate, inventarierea de control implică şi stabilirea justeţei soldurilor
scriptice la reperele cuprinse în control, ceea ce presupune verificarea documentară a tuturor actelor
pe baza cărora au avut loc intrări sau ieşiri din gestiune, pe o perioadă anterioară care, de
regulă, se extinde până la ultimul control efectuat.
2. Expertiza tehnică şi analiza de laborator sunt modalităţi de control faptic care se utilizează (de
regulă combinat) pentru stabilirea integrităţii valorilor materiale, calitatea unor produse,
conţinutul şi succesiunea anumitor lucrări, volumul manoperei încorporate, consumurile specifice
necesare unei operaţiuni etc. Acest procedeu de verificare se execută de către specialişti în
domeniu, la solicitarea şi împreună cu organele de control financiar, asumîndu-şi răspunderea
pentru constatările făcute.
Intervin în cazurile în care, în cursul efectuării verificării, organele de control nu pot trage
concluzii asupra unor aspecte fără intervenţia specialiştilor, care să se pronunţe din punct de vedere
profesional, fie efectuând o expertiza tehnică, fie efectuând analize de laborator. De exemplu, în
activitatea de construcţii este frecvent necesară intervenţia organelor tehnice pentru efectuare de
46
măsurători, pentru analiza justeţei soluţiilor tehnice adoptate, pentru analiza justeţei calculelor din
documentaţiile de execuţie sau pentru dozarea cimentului din betoane turnate etc.
La analiza de laborator se recurge şi pentru a stabili componenţa unor produse
comparativ cu materiile prime eliberate din depozit, calitatea unor materii sau materiale depozitate
vreme îndelungată, etc. Pentru elucidarea unor astfel de aspecte se recurge fie la tehnicieni şi la
laboratoarele din cadrul întreprinderii, fie la organele tehnice din cadrul unor inspecţii specializate.
Probele de laborator se folosesc pentru determinarea calităţii compoziţiei sau conţinutului unor
bunuri (materii prime minerale sau organice, produse alimentare, materiale textile, betoane).
Expertizele tehnice sunt necesare pentru cunoaşterea parametrilor de funcţionare a utilajelor, a
rezistenţei unor materiale sau construcţii, a randamentelor energetice şi termice, a consumului de
materiale şi de manoperă pentru o lucrare sau produs.
Probele de laborator şi expertizele tehnice depăşesc cadrul problemelor economico-financiare,
dar foarte adesea ele sunt indispensabile organelor de control pentru analiza temeinică a
fenomenului verificat, pentru cunoaşterea realităţilor efective şi pentru formularea unor concluzii juste.
3. Observarea directă ca modalitate de control faptic este folosită pentru stabilirea unor situaţii reale
care nu rezultă din documente. Acest procedeu presupune ca organul de control să se deplaseze
inopinat la faţa locului pentru a constata modul în care personalul unităţii controlate îşi
îndeplineşte obligaţiile de serviciu sau la locurile unde se desfăşoară anumite activităţi cum ar fi: secţii,
ateliere, laboratoare, magazine, depozite, gestiuni, şantiere, birouri. Prin observarea directă se
culeg informaţii utile asupra modului cum se desfăşoară o activitate, conturând un punct de
vedere real asupra obiectivelor supuse verificării. Şi cu acest prilej sunt puse în evidenţă capacitatea
profesională şi intuiţia organelor de control în a surprinde elementele esenţiale care îi ajută în
activitatea lor.
Observarea directă este o metodă utilizată cu prioritate în controlul concomitent
(ierarhizat sau operaţional) şi constă în urmărirea la faţa locului a modului de organizare şi desfăşurare
a muncii în diferite sectoare sau compartimente specializate.
În acţiunile de control financiar, observarea directă poate îmbrăca forma generală a inspecţiilor
sau poate utiliza procedee tehnice mai evoluate, cum sunt: cronometrarea, fotografierea, normarea,
testarea de aptitudini etc. De asemenea, controlul prin observare directă permite cunoaşterea unor
situaţii de fapt care nu fac obiectul înregistrărilor în documente sau evidenţe cum sunt: asigurarea
pazei la magazii şi depozite, respectarea normelor de securitate a muncii, realizarea măsurilor
de siguranţă privind păstrarea şi manipularea numerarului (existenţa casei de bani şi a
grilajelor metalice de la uşa şi ferestrele casieriei, efectuarea operaţiunilor de încasări şi plăţi la
ghişeu) şi altele similare.
4. Inspecţia fizică constă în examinarea existenţei nemijlocite a unor mijloace materiale şi
47
valori, cum ar fi controlul banilor şi altor hârtii de valoare în casierii.Reprezentând o probă certă pentru
constatarea existenţei unui anumit post de activ, sau a actelor justificative înregistrate în contabilitate,
inspecţia fizică este o cale prin care se stabilesc atât modul de gestionare al mijloacelor
materiale şi băneşti, cât şi calitatea informaţiilor cu privire la activitatea controlată. Prin modalităţile
specifice controlului faptic, acesta întregesc controlul documentar.
5. Procedura confirmării directe - este o tehnică ce constă în a cere unui terţ - având legături de
afaceri cu firma verificată - să confirme direct informaţiile privind existenţa operaţiilor, a soldurilor
etc. Cel care controlează are latitudinea de a determina condiţiile şi întinderea acestei
proceduri.Procedura se demarează cu acordul conducerii întreprinderii supusă controlului.
Procedura confirmării directe este indicată în toate cazurile când poate fi realizată. Nu se poate
stabili o listă exhaustivă a cazurilor în care procedura de confirmare directă poate avută în vedere.
Exemplele tipice care urmează ilustrează aplicarea acestei proceduri:
Imobile = situaţia ipotecilor, extrase din cartea funciară;
Mijloace fixe altele decât imobile = gajuri, contracte de leasing;
Active de exploatare = stocuri deţinute în afara firmei, stocuri deţinute de firmă în contul terţilor;
Creanţe şi datorii = solduri în curs (clienţi, furnizori, debitori şi creditori diverşi), împrumuturi şi
credite date sau primite (soldul, dobânda, angajamentele date sau primite);
Bănci = situaţii privind relaţiile bancare (soldurile curente, împrumuturi şi credite, efecte scontate,
garanţii), informaţii despre bonitatea partenerilor de afaceri cerute Centralei Incidentelor de Plăţi;
Administraţia financiară = cuantum impuneri, sume datorate sau de primit;
Avocaţi şi consilieri din afara firmei = procese şi litigii în curs, onorarii datorate.
6. Tehnica interviului, aplicată în cadrul lucrărilor de audit financiar, este o metodă de investigare
destinată cunoaşterii în profunzime a comportamentului uman în însuşirea şi aplicarea unor proceduri
componente ale controlului financiar şi nu numai.
Tehnica interviului presupune o discuţie/dialog între cel care aplică interviul, denumit
intervient şi subiectul interogat, denumit intevievat.
Interviul, de regulă, este axat pe o anumită temă şi cu un anumit scop, ambele dinainte stabilite,
în cadrul unui program precis elaborat, cu ajutorul unor anumite reguli adaptate domeniului investigat,
denumite „ghiduri de orientare” şi „chestionare”.
Există mai multe feluri de interviuri, dintre care:
- interviul liber, denumit şi de profunzime, nedirijat, nestandardizat, nondirecţionat, neformal,
extensiv, care constă în înregistrarea intervievatului sau intervievaţilor de către intervient cu ajutorul
unei foi de lucru, rolul acestuia fiind să-i facă pe aceştia să vorbească liber şi pe larg, fără întrerupere,
fără să-i influenţeze într-un fel în expunerea ideilor; deşi nu asigură obţinerea unor informaţii
cantitative permite culegerea de idei din care se degajă ipoteze pentru interviuri viitoare.
48
- interviul cu chestionar, denumit şi standardizat, direcţionat, sistematizat formal, intensiv, dirijat, pe
care intervientul de obicei îl angajează cu un singur intervievat şi care se desfăşoară pe baza unor
întrebări, într-o anumită ordine şi formă stabilite, de la care intervient nu se abate.

Analiza economico-financiară este un procedeu metodologic utilizat de controlul financiar
pentru cunoaşterea rezultatelor obţinute în îndeplinirea programelor de activitate şi a factorilor
care le-au influenţat desfăşurarea. Pe baza acestui procedeu activitatea verificată este
descompusă pe elemente constitutive şi apoi studiate raporturile existente între acestea.
Analiza cercetează activitatea economică şi financiară considerată ca un complex de
legături cauzale şi factori de influenţă. Pentru controlul financiar prezintă importanţă stabilirea locului
şi originea în care îşi au sursa factorii a căror acţiune a determinat anumite evoluţii şi rezultate
negative. Acest procedeu de control este de regulă ataşat altor tehnici specifice în funcţie de
natura obiectivelor de control care se urmăresc şi presupune următoarele acţiuni:
 determinarea elementelor structurale (părţile componente) ale fenomenului economic verificat;
 evidenţierea factorilor care acţionează succesiv, de la cei cu acţiune directă, spre cei cu
acţiune indirectă, procedeu cunoscut şi ca descompunere în trepte;
 corelaţia dintre fiecare element şi fenomenul analizat prin prisma raporturilor de condiţionare
reciprocă;
 stabilirea şi cuantificarea efectivă a diferitelor elemente şi factori de influenţă.
În acest demers de cunoaştere şi verificare, analiza economico-financiară presupune
anumite tehnici de cercetare specifice, vizând aspecte calitative şi cantitative a realităţilor
dintr-o unitate controlată.
Modalităţile de analiză calitativă vizează esenţa activităţii desfăşurate la nivelul unei
anumite structuri organizatorice, descoperind legăturile cauzale dintre fenomenele sau procesele
economico- financiare verificate.
Modalităţile cantitative de cercetare îşi propun cuantificarea influenţelor sau
factorilor care determină o anumită dinamică a fenomenelor şi proceselor verificate.
În mod concret procedeul de verificare bazat pe analiza economico-financiară se
efectuează prin mai multe modalităţi sau tehnici specifice, cum ar fi:
1. Tehnici de stabilire a relaţiilor cauzale între fenomene, vizează cu precădere următoarele
aspecte:
corespondenţa între fenomenul verificat şi împrejurările sau condiţiile reale în care
acesta s-a desfăşurat;
49
stabilirea efectelor unei anumite variaţii a fenomenului verificat căruia îi urmează o anumită variaţie
a altui fenomen;
stabilirea soldului sau rămăşiţei, adică scăderea din variaţia totală a unui fenomen, a
influenţelor cunoscute şi obţinerea astfel a diferenţei datorate acţiunii factorilor necunoscuţi.
2. Diviziunea şi descompunerea asigură profunzime studierii activităţilor supuse
controlului, permiţând astfel localizarea abaterilor şi a cauzelor lor, în timp şi spaţiu. Diviziunea
în timp permiţând stabilirea abaterilor perturbatoare de la tendinţa generală de evoluţie a activităţii
verificate, de la o anumită cadenţă şi ritmicitate prevăzute.
Descompunerea pe elementele componente permite aprofundarea cunoaşterii
activităţii ce se controlează şi cuantificarea legăturilor cauzale ale factorilor de influenţă.
3. Gruparea implică separarea operaţiunilor controlate în grupe omogene după unul sau mai
multe criterii sau caracteristici, în funcţie de scopul urmărit în control.
4. Substituirea în lanţ se aplică în cazul relaţiilor de tip determinist, care îmbracă forma matematică a
„produsului sau raportului” (proporţionalitate directă sau inversă). În cazul relaţiei dintre doi sau mai
mulţi factori de influenţă, se folosesc valorile din baza de comparaţie şi cele efective,
stabilindu-se diferenţa tuturor factorilor şi apoi, prin substituire treptată se ajunge la
consemnarea influenţei fiecărui factor în parte. Această tehnică de control presupune respectarea
următoarelor reguli:
 aşezarea factorilor în ordinea de analiză prin substituirea întâi a factorului cantitativ şi apoi
a celui calitativ;
 realizarea substituirii în mod succesiv;
 un factor substituat se menţine ca atare în toate operaţiunile ulterioare.
5. Balanţa elementelor şi a modificării lor ca modalitate de analiză şi control se utilizează
atunci când între elementele fenomenului verificat există relaţii de tipul „sumă şi diferenţă", şi
care oglindesc cantitativ interdependenţa elementelor fenomenului respectiv. Aceasta face
posibilă compararea elementelor balanţei (valorile efective cu cele din perioada considerată ca
bază) şi evidenţierea cauzelor care au determinat modificarea unui rezultat.
6. Corelaţia este modalitatea de analiză şi control ce se utilizează în cazul în care între factori
şi fenomenul controlat sunt relaţii de tip „stochastic", adică fiecărei valori a factorului determinant îi
corespund mai multe valori ale caracteristicii rezultative, eşalonate între anumite limite.
Această tehnică de investigare şi control presupune mai multe etape, şi anume:
 stabilirea conţinutului economic al fenomenului controlat şi al factorilor de influenţă;
 determinarea legăturilor de cauzalitate şi a formei matematice a acestuia;
 stabilirea valorii parametrilor ecuaţiei;
 calcularea intensităţii legăturii dintre fenomenul controlat şi factorii de influenţă cu
50
ajutorul coeficientului de corelaţie;
 evidenţierea influenţei factorilor asupra fenomenului controlat cu ajutorul coeficienţilor de
determinare.
7. Calculul matricial se aplică în cazul existenţei unor relaţii funcţionale de „produs sau raport" între
fenomenul controlat şi factorii de influenţă. În separarea acestor factori trebuie să se ţină seama de
ordinea de intercondiţionare a acestora, similar tehnicii de substituire în lanţ. Calculul matricial poate
fi aplicat cu rezultate bune la analiza şi controlul cheltuielilor cu materialele pe unitatea de
produs pentru a obţine influenţa factorilor, care pot fi: consumurile specifice, preţul de aprovizionare
unitar ş.a.
8. Cercetarea operaţională se utilizează în adoptarea deciziilor când intervin mai mulţi factori diferiţi
care trebuie luaţi în consideraţie, fiind o tehnică utilizată cu precădere în analiza previzională.
Modalităţile de control bazate pe analiza economico-financiară nu se aplică în mod automat
pentru toate obiectivele supuse controlului, ci selectiv şi diferenţiat, în funcţie de natura
surselor de date, de modul de culegere, înregistrare, prelucrare şi păstrare a acestora, natura şi
formele de control exercitat.
Între analiza economico-financiară şi alte procedee de control (în special controlul
documentar) există legături de interdependenţă, dar şi domenii distincte de manifestare care pot fi
separate atât teoretic cât şi practic.
Spre exemplu, dacă se urmăreşte prin controlul financiar să se stabilească doar
legalitatea şi sinceritatea unor operaţiuni, se utilizează modalităţile aparţinând controlului documentar
şi a celui faptic. Dacă se urmăresc şi obiective ţinând de stabilirea factorilor şi cauzelor care au
influenţat dinamica unor operaţiuni sau procese economice, se apelează şi la modalităţile de control
aparţinând analizei.
Totuşi, între controlul documentar şi controlul bazat pe analiza economico-financiară se
stabilesc relaţii directe şi reciproce. Astfel, analiza presupune în mod necesar utilizarea
controlului documentar pentru a se asigura că informaţiile utilizate sunt exacte, reale şi legale.
Pe de altă parte, controlul documentar utilizează concluzii ale analizei, în scopul obţinerii unei
aprecieri generale asupra activităţii verificate.
51
2.5 Controlul total şi prin sondaj
Controlul financiar exercitat asupra patrimoniului unei structuri organizatorice poate fi
total sau prin sondaj.
Controlul total cuprinde toate operaţiunile din cadrul obiectivelor stabilite şi se exercită pe
întreaga perioadă supusă verificării. Acest tip de control financiar este cel mai cuprinzător şi
sigur. Întrucât presupune un volum foarte mare de muncă, nu se poate aplica întotdeauna. Este
posibil mai ales la unităţile mici sau atunci când există probe certe că s-au produs grave deficienţe şi
abateri în activitatea economico-financiară a unităţii controlate, presupunând clarificarea situaţiei,
stabilirea vinovaţilor şi recuperarea prejudiciilor.
Controlul prin sondaj vizează cu prioritate cele mai reprezentative documente şi
operaţii, care permit obţinerea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului controlat.
Acest tip de control financiar cuprinde numai o parte din operaţiile şi documentele dintr-un
anumit sector. El se poate limita şi la o parte din perioada de timp supusă verificării, luîndu-se
în considerare inclusiv operaţiunile în curs de efectuare. Tendinţa de cuprindere în control a
unui număr mare de operaţiuni curente este ponderată de obligaţia de a extinde controlul prin sondaj
la perioade compacte din perioada precedentă, în cazul constatării unor deficienţe şi abateri grave
în gestiunea patrimoniului.
Sondajul este un control selectiv, care simplifică sarcina de apreciere prin utilizarea unui
exemplu reprezentativ şi permite, astfel, să se obţină economii autentice în ceea ce priveşte munca de
control.
Eficienţa controlului prin sondaj depinde de alegerea perioadei, a operaţiunilor şi
documentelor care se controlează şi care dau posibilitatea generalizării concluziilor şi a
măsurilor ce se impun. De multe ori, rezultatele sondajelor determină extinderea controlului asupra
tuturor operaţiunilor, ajungându- se astfel la controlul total. De asemenea, eficienţa controlului
prin sondaj depinde, în mare măsură, de modul cum sunt selectate reperele principale şi de
proporţia operaţiunilor în cadrul fiecărui reper.
Reperele care se controlează prin sondaj trebuie să fie cele mai reprezentative în
gestiunea respectivă; această calitate o au reperele care sunt susceptibile sustragerilor, se pot
utiliza în consumul individual, au o largă şi intensă circulaţie în gestiune (şi, ca atare, riscul
producerii unor erori la primirea şi eliberarea lor poate fi mare), deţin o pondere însemnată din punct
de vedere cantitativ şi valoric, au o dinamică în creştere a pierderilor pe o perioadă mai mare de timp.
Sondajul este definit ca o tehnică care constă în selecţionarea unui anumit număr
52
sau părţi dintr-o mulţime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obţinere a elementelor
probante şi extrapolarea rezultatelor obţinute asupra eşantionului la întreaga masă sau
mulţime.
Sondajele pot fi :
• sondaje asupra atribuţiilor: în unele cazuri, controlul caută să demonstreze că elementele care
constituie masa (mulţimea) reprezintă o caracteristică comună (de exemplu, vizarea sau
aprobarea comenzilor cu ocazia cumpărărilor),
• sondaje asupra valorilor: în alte cazuri, se verifică valoarea dată unei mulţimi sau unei mase.
Alegerea naturii mulţimii sau a masei este foarte importantă, aceasta trebuie să fie
comparabilă cu obiectul urmărit. De exemplu, pentru a verifica dacă toate recepţiile au condus la
contabilizarea facturilor respective, masa de bază (mulţimea) trebuie să o constituie notele de
recepţie şi nu facturile contabilizate.
Trebuie, de asemenea, să se definească limita de timp (perioada), care va servi ca bază a
selecţiei din întreaga masă (mulţime).
O caracteristică a masei (mulţimii) care serveşte ca bază controalelor este că acestea sunt foarte
rar omogene, de aceea, analiza masei (mulţimii) este necesară, ea permiţând decuparea, împărţirea în
submase cu caracteristici suficient de omogene pentru a nu denatura rezultatele sondajului.
La alegerea masei, aceasta trebuie bine identificată: numărul de elemente sau valoare
cumulată în funcţie de natura sondajului care trebuie făcut, identificarea criteriilor care vor
permite să se decidă în timpul efectuării sondajului dacă elementul este corect sau nu, cifrarea
ratei de anomalii şi erori maxim acceptabile.
Din moment ce se procedează la sondaje, ne supunem unui risc: acela de a ajunge la concluzii
diferite de cele la care s-ar fi ajuns printr-un control exhaustiv; acesta este riscul practicării controlului
prin sondaj şi el exista întotdeauna. Acest risc poate fi însă redus printr-o organizare riguroasă a
acţiunii de control şi prin alegerea celor mai adecvate tehnici de lucru.
Elementele cheie dintr-o mulţime sunt elementele care fie datorită naturii lor (exemplu:
conturi intitulate greşit sau neintitulate), fie datorită valorilor (exemplu: elemente care
exced pragului de semnificaţie fixat), reprezintă riscuri şi ca atare, se poate decide verificarea
integrală a acestora. Dacă verificarea elementelor cheie nu este considerată suficientă, restul
mulţimii poate face obiectul unor sondaje.
După ce s-au definit obiectivele şi s-a ales masa (mulţimea), se trece la executarea
sondajului, parcurgându-se mai multe etape şi anume:
1. Alegerea tehnicilor, care este influenţată de două elemente: natura controlului care trebuie efectuat
(sondaje asupra atribuţiilor sau sondaje asupra valorilor) şi recurgerea sau nerecurgerea la tehnici
statistice.
53
Alegerea de a aplica sau nu tehnicile este la latitudinea şi raţionamentul controlului; în nici un
caz, însă, recurgerea la sondajul nestatistic nu trebuie să fie justificată prin faptul că el permite
reducerea taliei eşantionului.
Alegerea tehnicii de lucru reţinute depinde de următorii factori: talia masei respective (cu cât
este mai mare, cu atât recurgerea la tehnici statistice este mai ridicată); capacitatea acesteia de a
îndeplini obiectivele sondajului; raportul cost/eficacitate a tehnicii alese (costurile impuse pentru
realizarea unui sondaj statistic sunt uneori disproporţionate faţă de obiectivele şi utilitatea sondajului).
2. Determinarea taliei eşantionului se face în funcţie de unii factori, care diferă, după cum este vorba
de sondaje asupra atribuţiilor sau de sondaje asupra valorilor.
3. Selecţionarea eşantionului - oricare ar fi metoda utilizată pentru alegere, eşantionul
selecţionat trebuie să fie reprezentativ. Toate elementele masei (mulţimii) trebuie să fie considerate
susceptibile de a fi selecţionate. Această selecţie poate fi făcută fie prin tragere la întâmplare, fie de o
manieră sistematică cu condiţia ca primul element să fie ales la întâmplare, fie de o manieră empirică.
4. Studiul eşantionului. Pentru ca eşantionul să aibă un caracter probant, toate elementele selecţionate
trebuie să fie controlate. Se poate întâmpla însă ca acela care controlează să fie în imposibilitatea de a
face acest control deoarece, de exemplu, documentele corespunzătoare nu sunt disponibile. În
acest caz, el trebuie să se întrebe dacă, considerând elementele necontrolate ca erori, se
depăşeşte pragul de erori acceptabil: dacă răspunsul este afirmativ, se vor căuta proceduri de
control alternative care să permită exprimarea unei concluzii motivate asupra acestor elemente; dacă
răspunsul este negativ nu sunt necesare proceduri alternative de control, dar ne putem întreba dacă
acest fapt nu este de natură să pună în discuţie încrederea acordată controlului intern.
5. Evaluarea rezultatelor - înainte de a trage o concluzie generală asupra rezultatelor obţinute, fiecare
anomalie constatată este examinată în sensul aprecierii dacă este într-adevăr reprezentativă
pentru masa (mulţimea) respectivă, sau dacă este accidentală şi al aprecierii dacă anomalia nu este
revelatoare pentru o problemă mai gravă decât aparenţele (de exemplu, o fraudă).
Anomaliile excepţionale sunt analizate şi tratate separat numai după izolarea efectelor acestora
fiind posibilă extrapolarea rezultatelor obţinute asupra eşantionului la întreaga mulţime (masă) care ar
servi ca bază a sondajului.
6. Concluziile sondajului - concluzia finală asupra postului, tranzacţiilor sau operaţiilor care au făcut
obiectul controlului va fi suma concluziilor trase asupra:
- elementelor cheie care au făcut obiectul unui control;
- anomaliilor excepţionale constatate;
- restului masei (mulţimii).
De multe ori, rezultatele sondajelor determină extinderea verificării asupra tuturor
operaţiunilor, ajungîndu-se astfel la controlul total.
54
În condiţiile racordării depline a operaţiunilor economico-financiare la reţeaua modernă de
evidenţă, prelucrare şi calcul, se ridică noi probleme şi în faţa controlului financiar care
trebuie să se adapteze la noile realităţi.
În acest context, controlul financiar este nevoit să-şi modifice tradiţionalele mijloace şi
procedee de investigare, adaptîndu-se la posibilităţile oferite de asemenea mijloace tehnice,
centrul de greutate deplasîndu-se spre controlul prin sondaj asupra modului de aplicare a
normelor privind lucrările de evidenţă şi asupra controlului propriu al sistemului de
prelucrare, inclusiv pentru contracararea tendinţelor de mistificare a datelor primare prin
programare.
Principala modificare intervenită în structura sarcinilor ce revin organelor de control
financiar, în condiţiile sistemelor informatice, constă în aceea că, pe lângă obiectivele de fond ale
controlului sau ale altor verificări similare, trebuie urmărite cu egală atenţie operaţiunile
secundare de culegere, prelucrare şi prezentare a informaţiilor utilizate. Acest lucru are o dublă
semnificaţie:
• în primul rând, metodologia controlului şi tehnicile de verificare trebuie adaptate la
condiţiile şi cerinţele impuse de sistemele informatice, la noile forme de organizare şi de prezentare a
evidenţelor economice.
• în cel de-al doilea rând, organele de control economic-financiar şi experţii contabili trebuie
să cunoască (să poată aprecia) gradul de exactitate al datelor furnizate de sistemele informatice,
să-şi formeze convingerea că investigaţiile şi apoi concluziile lor au o bază de plecare reală.
Unii profesionişti ai domeniului vorbesc chiar despre o nouă schemă de intervenţie a
controlului, cu referire la:
- sondaje de conformitate asupra controalelor efectuate de utilizatori, pentru a se asigura că informaţia
preluată este analizată, iar eventualele erori corectate;
- verificarea, evident limitată, a datelor informatice şi a conţinutului fişierelor administrate de către
aplicaţie.
Volumul imens de operaţiuni efectuate, limitele fizice şi intelectuale ale oamenilor, viteza lor
de reacţie şi capacitatea de prelucrare sunt în mod frecvent depăşite de complexitatea
problemelor şi de rapiditatea cu care se succed procesele şi fenomenele economice. În acest
fel, metodele şi tehnicile tradiţionale de informare devin insuficiente, fiind în contradicţie cu nivelul
tehnic din ce în ce mai ridicat al activităţilor economico-sociale şi cu progresul general al societăţii.
55
Specialiştii sunt unanimi în a aprecia că, prin extinderea utilizării mijloacelor
informatice moderne, sistemele de evidenţă şi calcul devin mai operative, permiţând şi un control
permanent şi mult mai eficace asupra tuturor operaţiunilor şi tranzacţiilor.
Marea majoritate a societăţilor comerciale, a regiilor autonome şi a instituţiilor publice
efectuează astăzi lucrările lor financiar-contabile cu ajutorul echipamentelor proprii, sau apelează la
serviciile unor firme specializate în prestaţii informatice. În felul acesta, exercitarea formelor interne şi
chiar externe de control financiar capătă valenţe noi.
În primul rând, fructificarea avantajelor pe care le oferă sistemele informatice se
împleteşte organic cu rigoarea prezentării codificate a datelor, memorarea acestora pe suporţi
magnetici, adaptarea documentelor justificative şi a situaţiilor finale, modificarea fluxurilor sau
circuitului informaţiilor, integrarea şi exploatarea comună a bazelor de date, extinderea tehnicilor de
teleprelucrare.
În al doilea rând, în legătură cu aceste aspecte se impune o precizare deosebit de
importantă pentru înţelegerea corectă a esenţei fenomenului, anume că sistemele informatice nu
afectează conţinutul propriu-zis şi obiectivele de fond ale controlului financiar, dar exercită o
influenţă puternică asupra modalităţilor de exercitare efectivă, generând mutaţii de ordin
metodologic, schimbări de priorităţi şi chiar apariţia unor sarcini noi.
Influenţele pe care le exercită sistemele informatice moderne asupra controlului financiar ţin
de preocupările autorităţilor publice, de structurile manageriale interne, vizând combaterea
criminalităţii economico-financiară,marea delicvenţă financiară, evaziunea fiscală şi fenomenul
spălării banilor murdari, etc. domenii în care infracţiunile sunt sprijinite de o logistică
informatică din ce în ce mai sofisticată şi mai performantă.
Se admite că două categorii de influenţe le exercită sistemele informatice asupra
controlului financiar, astfel:
A. Influenţele de natura avantajelor sau facilităţilor care constau în următoarele:
 faptul că informaţiile de intrare se introduc o singură dată în sistem (fie prin
transcopiere, fie prin preluarea lor în memorii şi în fişiere) asigură o identitate deplină a datelor
preluare din documentele - sursă, precum şi caracterul unitar al indicatorilor folosiţi în diferite
compartimente. În acelaşi timp, rezultatele obţinute din calcul (sau din prelucrare) pot fi
înregistrate concomitent sau succesiv şi în jurnale, în fişe, în rapoarte sau alte situaţii de ieşire-
finalizare.
Aceasta înseamnă că organele de control financiar, în principiu, sunt scutite de
verificarea corespondenţei datelor din evidenţele tehnic-operative ori din raportările statistice
prin tradiţionalele punctaje între evidenţele cantitative şi cele valorice, între contabilitatea
analitică şi cea sintetică, orientând preocupările de control spre obiective de fond.
56
 efectuarea automată a calculelor oferă întotdeauna un grad sporit de siguranţă, faţă de
prelucrarea manuală a datelor. Dacă adăugăm acestui avantaj şi posibilităţile practic
nelimitate de memorare/stocare a datelor şi de redare a lor în momentul şi la locul dorit de
operator, oferă organelor de control financiar posibilitatea să-şi orienteze eforturile direct către
problemele de fond şi mai puţin spre exactitatea operaţiunilor aritmetice.
Sintetizând preocupările în acest domeniu, putem concluziona că:
a. sistemele informatice moderne permit o grupare şi o sistematizare mai bună şi mai uşoară a datelor,
fapt ce facilitează analiza mai temeinică şi mai operativă a proceselor şi fenomenelor financiare din
entităţile economice şi sociale, sporind eficienţa activităţii de control financiar.
b. sistemele informatice moderne se caracterizează prin operativitatea culegerii datelor şi
prelucrarea aproape instantanee a acestora, astfel încât controlul fenomenelor economice se poate face
operativ, sporind totodată promptitudinea măsurilor propuse sau adoptate pe baza constatărilor făcute.
Se desprinde concluzia că facilităţile oferite de sistemele informatice moderne
influenţează în mod favorabil activitatea de control financiar şi uşurează sarcinile oricărui controlor.
Aceste avantaje pot fi fructificate numai în măsura în care sistemele informatice sunt bine puse la
punct şi bine organizate. În caz contrar, prelucrarea datelor cu mijloace moderne de calcul poate
genera erori şi denaturări mai mari, mult mai greu de identificat şi de corijat decât în cazul
evidenţelor manuale. Aceasta înseamnă că sistemele informatice aduc nu numai avantaje, dar impun
şi unele restricţii.
B. Influenţele de natura restricţiilor se referă în principal la următoarele aspecte:
• viteza cu care sunt operate înregistrările sau transpuse datele pe suporţi magnetici
exclude posibilitatea examinării atente a fiecărui document. În plus, operatorii din sistemele
informatice nu au în toate cazurile pregătirea şi competenţele necesare pentru a aprecia
realitatea, legalitatea sau oportunitatea operaţiunilor conţinute în respectivele documente.
• în condiţiile sistemelor informatice, introducerea unor sume greşite, denaturarea unor simboluri
sau coduri şi alte erori similare, sunt preluate în toate aplicaţiile ce utilizează fişierul în cauză,
ajungând până în documentele de sinteză. În aceste condiţii, depistarea erorilor este mult mai greoaie.
• într-un mediu puternic informatizat, condiţiile de acces la mijloacele de probă sunt total diferite
faţă de sistemele de evidenţă manuală. Or, dacă toate informaţiile financiar-contabile sunt
stocate în calculator sau sunt înregistrate pe suporţi tehnici, organele de control trebuie să
găsească soluţii individuale pentru fiecare situaţie în care au nevoie de documente de probă
care să fie ataşate la actele de control.
Influenţele sistemelor informatice moderne asupra controlului financiar vizează şi alte aspecte.
Pe lângă facilităţile oferite şi restricţiile impuse, apare necesitatea obiectivă a cunoaşterii de către
organele de control financiar a sistemelor de prelucrare a datelor şi a modului de utilizare a
57
situaţiilor finale practicate în unităţile patrimoniale ce fac obiect al controlului. Aceasta
înseamnă în fapt că acţiunile propriu-zise de control trebuie precedate de studii preliminare sau
documentări speciale asupra sistemului informaţional şi informatic, care să permită organelor de
control să se familiarizeze cu condiţiile concrete din unitate şi să aprecieze gradul de siguranţă pe care
îl oferă informaţiile pe care le vor utiliza.
Sistemele informatice exercită o influenţă favorabilă asupra tuturor formelor de control
financiar şi asupra tehnicilor de efectuare a auditului financiar. Cu toate că obiectivele de fond
ale controlului rămân relativ neschimbate, mutaţiile care se produc în baza de informare,
operativitatea furnizării datelor şi abundenţa acestora, calitatea lor superioară şi posibilităţile
sporite de memorare (specifice echipamentelor electronice) impun cu necesitate adaptarea
modalităţilor de verificare, perfecţionarea metodologiilor de control şi chiar unele modificări de
sarcini sau de obiective, după cum urmează:
• Controlul financiar preventiv este mai puţin afectat sub raport metodologic, datorită faptului
că el se exercită înainte de efectuarea operaţiunilor economice patrimoniale prevăzute de legislaţia în
vigoare, în schimb, este influenţat din punctul de vedere al organizării şi al sarcinilor sale specifice.
Astfel, în condiţiile sistemelor informatice moderne, documentele primare şi cele
centralizatoare suferă importante modificări şi adaptări (de formă, de conţinut ori de circuit) care se
răsfrâng inevitabil şi asupra controlului financiar preventiv (cel care este chemat să le examineze şi
apoi să aprecieze legalitatea, realitatea, necesitatea, oportunitatea şi economicitatea operaţiunilor
consemnate în ele).
Pe de altă parte, prelucrarea datelor cu mijloace automatizate determină extinderea
controlului preventiv asupra unor obiective noi, cum ar fi, de exemplu, modul de introducere a
datelor în sistem, organizarea datelor şi a bazelor de date, elaborarea şi completarea sistemului
de simbolizare sau de codificare, corectarea operaţiunilor înregistrate greşit şi altele similare.
Aceasta înseamnă că persoanele investite cu exercitarea vizei de control financiar preventiv trebuie să
urmărească nu numai aspectele de fond ale operaţiunilor examinate, dar şi modul de consemnare
a acestora în documente, respectarea strictă a regulilor general admise, a normelor metodologice şi a
instrucţiunilor ce reglementează regimul juridic al documentelor financiar-contabil. În caz contrar,
există riscul ca operaţiuni patrimoniale corecte, acceptate cu deplin temei la viza de control preventiv,
să fie denaturate pe parcurs printr-o preluare sau prelucrare greşită în sistemele informatice.
• Controlul ulterior exercitat pe baza datelor prelucrate şi furnizate de sistemele informatice
moderne suferă influenţe substanţiale.
În general, în condiţiile modernizării sistemului informaţional din unităţile patrimoniale,
modalităţile obişnuite de control nu mai pot fi aplicate cu suficientă eficienţă. Multe dintre procedeele
folosite în mod tradiţional în acţiunile de control ulterior trebuie să fie abandonate în
58
favoarea unor tehnici perfecţionate, bazate (între altele) pe utilizarea echipamentelor electronice în
însăşi munca de control.
Pe de altă parte, modificarea surselor de informare, apariţia unor documente secundare
(benzi, dischete, liste de erori), ca şi schimbarea mecanismului de stornare a erorilor de înregistrare
ridică în faţa organelor de control alte sarcini şi obiective, pentru rezolvarea cărora sunt necesare
cunoştinţe şi eforturi suplimentare. Trebuie totuşi să admitem că, în condiţiile sistemelor
informatice, controlul ulterior (indiferent de forma concretă pe care o îmbracă şi de statutul organelor
care îl exercită) poate cuprinde mai multe obiective sau laturi ale activităţii, poate examina
perioade mai lungi şi poate examina mai temeinic procese şi fenomene mult mai complexe.
În aceste condiţii, complexitatea sporită a sistemului informaţional, necesitatea unor
cunoştinţe temeinice despre tehnica de calcul şi organizarea exploatării ei, ca şi evoluţia foarte rapidă a
tehnicilor de programare şi de prelucrare presupune înţelegerea şi interpretarea datelor şi
documentelor financiare în timp real. Fenomenul este de natură să influenţeze nu numai
tehnicile de efectuare a controalelor şi verificărilor, dar şi criteriile de desemnare a organelor
de control, de alegere a cenzorilor şi a auditorilor, influenţând în egală măsură procedurile de
fixare a obiectivelor şi chiar alegerea metodelor de investigaţie.
59
CAP. 3 Metodologia de exercitare a controlului financiar al statului
3.l. Sistemul metodologic de exercitare a controlului financiar
3.2. Programarea activităţii de control financiar al statului
3.2.1. Elaborarea programului de control
3.2.2 Repartizarea şi transmiterea obiectivelor din program unităţilor cu atribuţii de control
3.3. Pregătirea acţiunii de control financiar al statului
3.3.1. Stabilirea temelor controlului
3.3.2. Analiza generală a temelor controlului
3.3.3. Stabilirea principalelor obiective ale controlului - tematica de control financiar
3.4. Efectuare controlului financiar al statului
3.4.1. Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice ale activităţii subiectului controlat
3.4.2. Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului
3.4.3. Selectarea şi aplicarea procedeelor şi tehnicilor necesare realizării controlului
3.4.4 Determinarea abaterilor şi a deficienţelor
3.4.5. Stabilirea răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate
3.5. Întocmirea actelor de control financiar al statului
3.6.Valorificarea constatărilor rezultate din evaluarea controlului financiar
3.l. Sistemul metodologic de exercitare a controlului financiar

Ca orice disciplină care are ca obiect de acţiune examinarea unor activităţi umane, şi controlul
financiar se exercită pe baza unei metodologii proprii prin care, pornind de la regulile generale de
analiză, se realizează în final obiectivele ce au drept scop cunoaşterea stării fenomenelor, proceselor şi
activităţilor economice. Metodologia de exercitare a controlului financiar reprezintă modul de
cercetare şi acţiune, procedeele de control, în vederea prevenirii, constatării şi înlăturării
pagubelor din avutul public sau privat.
Aşa cum am mai arătat noţiunea de metodă îşi are originea în cuvântul „methodus”, care în
traducere liberă din limba latină semnifică un mod de acţiune.Interpretarea şi traducerea noţiunii de
„methodus” se fac prin sintagma: „mers raţional al gândirii către adevăr” ( René Descartes).
Controlul financiar (ca formă particulară specifică a controlului în general) se exercită la orice
nivel de gestiune şi se desfăşoară în conformitate cu un algoritm care include patru etape
importante:
1. stabilirea standardelor, normelor şi obiectivelor;
2. măsurarea realizărilor;
3. compararea realizărilor cu obiectivele stabilite în prima etapă şi determinarea abaterilor;
4. luarea de măsuri pentru corectarea deviaţiei.
Din punct de vedere metodologic, controlul financiar este un proces de cunoaştere cu
următoarele momente esenţiale:
60
 cunoaşterea situaţiei stabilite, considerată ca bază de referinţă (comparaţie);
 cunoaşterea situaţiei reale;
 determinarea abaterilor (prin confruntarea situaţiei reale cu cea stabilită);
 formularea unor concluzii, propuneri, măsuri şi sugestii.
Momentul esenţial al procesului de control îl constituie comparaţia, întrucât orice
operaţiune sau activitate economico-financiară se cercetează nu numai în sine, ci în raport cu un
criteriu considerat ca o bază de comparaţie, permiţând tragerea unor concluzii.
Criteriile de comparaţie alese determină în ultimă instanţă şi natura comparaţiei ca
suport al controlului financiar. Astfel, se pot delimita:
 comparaţii în funcţie de un criteriu prestabilit, în această categorie fiind cuprinse
previziunile, prognozele, sarcinile, normele, prevederile legale, standardele;
 comparaţii cu caracter special, ca de exemplu cele care au în vedere variante de eficienţă a unor
măsuri, programe sau soluţii tehnico-economice vizând alegerea celei optime;
 comparaţii în timp, referindu-se de regulă la activitatea programată sau efectivă din perioada
controlată cu cea din perioadele precedente.
Comparaţia de control prezintă aspecte specifice în funcţie de natura operaţiunilor
şi activităţilor economico-financiare supuse verificării, în funcţie de metodologia de calcul şi în
funcţie sistemul de evidenţă.
Pentru ca activitatea de control financiar să fie eficientă, operaţiunile comparate în
timpul verificării trebuie să fie omogene, calculate şi exprimate după o metodologie unitară. Spre
exemplu, în compararea indicatorilor de volum, cantităţile sunt variabile, însă forma de
exprimare este aceeaşi: preţuri comparabile, unităţi de timp convenţionale.
În comparaţia indicatorilor calitativi (costuri, rentabilitate) indicatorii de volum sunt
aceeaşi (volumul producţiei), iar cheltuielile diferite. În compararea indicatorilor cantitativi şi
calitativi ce cuprind mai multe produse sau lucrări, se are în vedere şi eventuala modificare a structurii.
Privită ca un proces structurat pe momentele enunţate, metodologia de control
presupune o filieră adecvată de cercetare şi acţiune, care într-o succesiune logică, se prezintă astfel:
 formularea obiectivelor controlului;
 stabilirea formelor de control şi a organismelor competente să efectueze verificarea asupra
obiectivelor stabilite;
 identificarea surselor de informare pentru control (documente primare, evidenţe tehnico-
operative, evidenţe financiar-contabile, alte documente);
 aplicarea procedeelor şi modalităţilor (tehnicilor) de control cu ajutorul cărora se realizează
cunoaşterea activităţii verificate;
61
 întocmirea actelor de control în care se înscriu constatările;
 modalităţile concrete de finalizare a acţiunii de control;
 măsurarea eficienţei controlului vizând prevenirea şi înlăturarea abaterilor, deficienţelor şi
lipsurilor.
Complexul acestor activităţi se desfăşoară pe parcursul mai multor etape care se grupează
astfel:
1. informarea, documentarea şi pregătirea activităţii de control;
2. controlul propriu-zis;
3. gruparea, sistematizarea şi definitivarea constatărilor făcute;
4. finalizarea controlului;
5. urmărirea executării măsurilor luate de organele de control financiar.
Deci, în înţelesul ei teoretic, metoda controlului financiar contă în eşalonarea cercetării
fenomenelor pe etapele menţionate.
Totalitatea metodelor şi tehnicilor utilizate în activitatea de control financiar formează
metodologia generală a controlului, realizîndu-se în practică prin intermediul mai multor procedee de
lucru. Metodele de lucru sunt diferenţiate în funcţie de natura acţiunilor de control, obiectivele
urmărite şi competenţa organelor însărcinate cu executarea lor. O parte dintre acestea sunt
metode specifice controlului, altele sunt metode comune (în sensul că se utilizează şi în alte domenii
de activitate economico-socială sau chiar sunt preluate de la acestea).
Metodologia de control financiar, ca sistem, reprezintă intercondiţionarea
procedeelor şi modalităţilor de exercitare nemijlocită a activităţii de verificare cu principiile generale
care fac posibilă acţiunea de control.
Această metodologie se utilizează selectiv şi diferenţiat în funcţie de natura activităţilor
sau operaţiunilor controlate, de formele controlului financiar utilizate, de sursele de
informare, natura abaterilor existente şi a posibilităţilor de perfecţionare a activităţii
controlate. Metodologia de control financiar utilizează atât căi şi modalităţi proprii de cercetare, cât şi
alte instrumente.
Realizarea practică a procesului de cunoaştere a realităţii faptice în legătură cu starea la un
moment dat a unor fenomene şi activităţi economice presupune derularea mai multor etape succesive şi
interdependente, care în ansamblu formează metodologia de exercitare a controlului financiar.
Sistemul metodologic de exercitare a controlului financiar se defineşte ca un ansamblu de
activităţi interdependente care, prin utilizarea unor procedee şi tehnici specifice, are drept scop
realizarea procesului de cunoaştere a unui fenomen, a unui proces sau a unei activităţi
economice prin raportarea modului concret de manifestare a acestora la prevederile legale,
normele sau instrucţiunile prin care au fost definite.
62
Prin acţiunea de control financiar al statului se stabileşte dacă activitatea economică şi
financiară a unei entităţi economice este organizată şi se desfăşoară conform normelor, principiilor şi
regulilor stabilite. Structurată pe etape, şi, în cadrul acestora, pe faze şi sub-faze, metodologia de
realizare a controlului financiar al statului se prezintă astfel:
1. Etapa programării activităţii de control financiar
1.1. Elaborarea programului de control;
1.2. Repartizarea şi transmiterea obiectivelor din program unităţilor cu atribuţii de control financiar.
2. Etapa pregătirii acţiunii de control financiar
2.1. Stabilirea temelor controlului;
2.2. Analiza generală a temelor controlului care presupune:
- însuşirea elementelor teoretice şi a prevederilor legale care reglementează activitatea ce face obiectul
acţiunii de control;
- cunoaşterea generală a principalelor elemente de organizare a tipului de subiect (unitate economică)
care urmează a fi controlat.
2.3. Stabilirea principalelor obiective ale controlului - tematica de control financiar.
3. Etapa efectuării controlului financiar
3.1.Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice ale activităţii subiectului controlat;
3.2. Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului;
3.3. Selectarea şi aplicarea procedeelor şi tehnicilor necesare realizării controlului;
3.4. Determinarea abaterilor şi a deficienţelor;
3.5. Stabilirea răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate.
4. Etapa întocmirii actelor de control - presupune înscrierea constatărilor în actele de control.
5. Etapa valorificării constatărilor rezultate din efectuarea controlului financiar - presupune în
principal stabilirea măsurilor de intrare în legalitate şi recuperarea prejudiciilor.
Altfel formulat, acţiunea de control financiar al statului presupune cunoaşterea situaţiei stabilite
prin programe, legi şi norme, cunoaşterea situaţiei reale, determinarea abaterilor prin compararea celor
două situaţii şi formularea de concluzii, sugestii, măsuri de aplicat. Activitatea de control financiar al
statului presupune studiul prealabil al activităţii ce urmează a fi verificate, controlul documentar -
contabil, controlul faptic, analiza economico - financiară, controlul total şi prin sondaj şi valorificarea
constatarilor.
O deosebită importanţă în realizarea practică a acestui proces de cunoaştere o are competenţa
profesională, controlul eficient trebuind să aparţină specialiştilor de elită, experţilor în domeniu pe care
noi îi numim controlori sau inspectori.
Realizarea activităţii de control financiar al statului presupune atât efectuarea operaţiunilor
proprii fiecăreia dintre etape şi, în cadrul acestora, a fazelor şi sub-fazelor ce alcătuiesc procesul
63
metodologic de exercitare a controlului financiar, cât şi realizarea altor activităţi, adiacente, ca şi a
unor analize şi judecăţi de valoare sau de conformitate şi chiar aplicarea şi utilizarea unor rutine de
calcul, aşa cum sunt descrise în cele ce urmează.
3. 2. Programarea activităţii de control financiar al statului
Programarea activităţii de control financiar al statului cuprinde atât activităţi privind stabilirea
propriu-zisă a obiectivelor, a subiecţilor şi a termenelor de realizare, cât şi repartizarea şi transmiterea
acestor informaţii către unităţile cu atribuţii de control financiar. Structurată pe cele două faze
prezentate, etapa programării activităţii de control financiar al statului se prezintă astfel:
3.2.1. Elaborarea programului de control
Programul de control este principalul instrument de lucru în baza căruia, pe o perioadă
determinată, structurile cu atribuţii de control financiar îşi desfăşoară întreaga activitate.
Programul de control este un document care conţine, nominalizate, toate obiectivele generale
privind activităţile ce urmează a fi incluse în acţiunile de control financiar, structurate pe forme de
control, cu precizarea termenelor la care urmează a fi finalizate, eventual a persoanelor care îl execută,
precum şi a subiecţilor - entităţi economice sau activităţi - ce urmează a face obiectul verificării.
Programul de control se elaborează în cadrul fiecărei unităţi cu atribuţii de control financiar, se
centralizează la nivelul structurii coordonatoare, după care se aprobă de către conducerea acesteia şi, în
formă finală, se returnează unităţilor din subordine în vederea punerii în aplicare.
3.2.2. Repartizarea şi transmiterea obiectivelor din program unităţilor cu atribuţii de control
Sarcinile rezultate din programul de control se repartizează subunităţilor, care, în baza acestora,
îşi elaborează propriul program, în care obiectivele generale sunt detaliate pe obiectivele specifice,
proprii fiecăreia dintre aceste componente structurale cu atribuţii de control aparţinând unităţii de bază.
Pentru fiecare obiectiv propriu, structurile cu atribuţii de control financiar stabilesc atât
persoanele care exercită verificarea, cât şi termenele până la care acţiunea se finalizează.
După aprobare, prevederile programului de control financiar constituie sarcină de
serviciu, obligatoriu de realizat de către fiecare unitate cu sarcini de control financiar, indiferent
de nivelul acesteia.
64
3.3. Pregătirea acţiunii de control financiar al statului
Activitatea de pregătire se realizează de către organele de control desemnate să efectueze
verificarea activităţii economice programate, atât la nivelul instituţiei sau structurii care dispune şi/sau
efectuează controlul, cât şi, în completare, la nivelul subiectului ce urmează a fi controlat. Pregătirea
acţiunii de control începe cu informarea şi se termină cu întocmirea programului de lucru al
organelor de control, sintetizîndu-se principalele obiective cu deficienţe potenţiale ale unităţii ce va fi
controlată şi problematica spre care trebuie canalizată atenţia controlului financiar al statului,
cuprinzând:
3.3.1. Stabilirea temelor controlului
Sarcinile generale de control, aşa cum au fost stabilite prin programe, se desfăşoară pe teme
generale, iar în cadrul acestora, pe teme specifice de control financiar.
Tema controlului se defineşte ca o exprimare sintetică a unei acţiuni de verificare
financiară care se desfăşoară pe baza unor obiective stabilite şi aprobate de către conducerea
unităţii cu sarcini de control autorizate să o exercite.
Temele controlului sunt stabilite în funcţie de necesităţile de informare a unor factori de
decizie, în legătură cu starea la un moment dat a unor fenomene, procese sau a unor activităţi
economice. Aceste necesităţi de informare pot avea caracter permanent, determinat de programele de
management general şi în cadrul acestora de modul de luare şi aplicare a deciziilor, sau caracter
accidental, determinat de unele perturbaţii ce pot interveni în cursul desfăşurării unui proces economic
şi ale căror cauze este necesar a fi cunoscute, iar efectele acestora reparate.
Caracterul permanent al necesităţii de informare prin control poate îmbrăca la rândul său
forma continuă sau forma periodică, aceasta din urmă manifestîndu-se la anumite date, de obicei fixe.
Necesităţile de informare, în cele două forme ale sale, continuă şi periodică, pot fi satisfăcute
prin rezultatele celor două forme ale controlului financiar ce urmează a fi exercitat, în aceste cazuri
controlul financiar continuu şi controlul financiar periodic.
Caracterul accidental al necesităţii de informare este de obicei generat de apariţia unor situaţii
neprevăzute în desfăşurarea fenomenelor, proceselor sau activităţilor economice, datorate unor abateri
de la prevederile legale ale personalului de execuţie şi/sau de conducere implicat în realizarea acestora.
În funcţie de aceste necesităţi de informaţii şi de caracterul acestora, se stabilesc temele
controlului rezultate din sarcinile generale menţionate în programele de control ale instituţiilor de
verificare financiară.
Denumirea temei controlului financiar trebuie să facă referire la câteva elemente
65
caracteristice rezultate din obiectul verificării, subiectul controlului, persoană fizică sau juridică, la
care se realizează acţiunea şi eventual perioada din activitatea acestuia ce face obiectul acţiunii.
3.3.2. Analiza generală a temelor controlului
Analiza generală a temelor controlului este unul dintre momentele principale ale etapei de
pregătire a activităţii de control financiar, desfăşurată anterior acesteia, în cadrul căreia se efectuează
două importante acţiuni de a căror realizare depinde în mare măsură reuşita întregii activităţi de
verificare.
Prima dintre aceste acţiuni, aceea privind însuşirea elementelor teoretice şi a prevederilor
legale care reglementează activitatea ce face obiectul acţiunii de control, este activitatea în care
controlorul studiază şi îşi însuşeşte toate elementele teoretice referitoare la tema dată, atât cele stabilite
prin prevederi şi norme legale, cât şi cele publicate în literatura de specialitate din ţară şi chiar din
străinătate.
Informarea oferă organelor de control al statului posibilitatea cunoaşterii modului în care s-au
desfăşurat sau se desfăşoară activităţile verificate. Această informare prealabilă începe la sediul
organului de control unde se studiază specificul unităţii ce urmează a fi verificată, precum şi
reglementările cu caracter economico-financiar.
De asemenea, organul de control al statului studiază dispoziţiile legale, instrucţiunile
elaborate de organul superior al unităţii verificate, regulamentele de ordine interioară şi alte
documente care au legătură cu acţiunea de control. Atunci când consideră necesar, organele de
control pot extinde documentarea asupra problemelor ce fac obiectul verificării cerând unele
informaţii organelor administrative locale, unităţilor bancare, inspecţiilor şi inspectoratelor
specializate şi îndeosebi organelor teritoriale ale controlului financiar de stat.
În acest scop, pregătirea acţiunilor de control începe printr-o documentare specială asupra
organizării şi desfăşurării activităţii în sectorul supus verificării. În funcţie de conţinutul activităţii şi
de sarcinile care revin organului de control, se trece la desemnarea persoanelor care vor intra în
componenţa echipei de control. Formarea echipelor are o importanţă deosebită pentru succesul
acţiunii.
Informarea permite organelor de control să se orienteze cu prioritate asupra problemelor mai
importante sau asupra acelor sectoare ori laturi ale activităţii care prezintă deficienţe sau riscuri
mai mari.
În condiţiile autonomiei tot mai accentuate şi autogestionării unităţilor economice,
priorităţile au în vedere soluţionarea operativă a problemelor legate de integritatea
patrimoniului public şi privat, respectarea disciplinei economice şi financiare, constituirea
corectă şi utilizarea eficientă a fondurilor, creşterea rentabilităţii şi a eficienţei economice.
Cea de-a doua acţiune din cadrul acestei faze se referă la cunoaşterea generală a
66
principalelor elemente de organizare a subiectului sau a tipului de subiect (entitate economică,
activitate) ce urmează a fi controlat.Acţiunea constă în realizarea unei documentări prealabile la una
din entităţile cu profil similar celei la care se exercită controlul, unde se urmăreşte organizarea
generală a acesteia.
Apoi informarea se desfăşoară la unităţile, compartimentele sau organismele supuse
controlului (conţinutul activităţii, structuri interne, niveluri ierarhice, competenţe şi
responsabilităţi), putând avea un caracter de ansamblu sau de detaliu.
În etapa pregătirii acţiunilor de control, organele desemnate în acest scop studiază
materialele existente la sediul unităţii ce urmează a fi verificate, având în vedere, cu prioritate:
actele de control întocmite cu ocazia verificărilor anterioare, măsurile luate de unitate în urma
acestor verificări şi modul de îndeplinire a lor, ultimul bilanţ contabil şi raportul de gestiune al
administratorilor, corespondenţa purtată între unitatea verificată şi organul ei superior, în
legătură cu problemele care fac obiectul controlului.
Determinarea şi însuşirea tuturor acestor elemente au drept scop punerea la dispoziţia celui care
execută controlul a unui fond cuprinzător şi cât mai complet de informaţii privind atât condiţiile în care
entitatea ce urmează a face obiectul controlului îşi desfăşoară activitatea, cât şi cadrul legal în care
această activitate trebuie să se deruleze.
Pregătirea acţiunilor de control cuprinde obligatoriu instruirea echipelor desemnate pentru
efectuarea verificării. Acest lucru se realizează înainte de plecarea echipelor pe teren, prin prezentarea
unor referate sau lecţii de sinteză, întocmirea unor îndreptare cu probleme ce trebuie urmărite etc.
Instructajul echipelor se încheie în toate cazurile cu seminarizarea organelor de control, pentru a se
vedea în ce măsură acestea şi-au însuşit problemele respective şi dacă cunosc sarcinile complete
ce revin fiecărui membru al echipei în cadrul acţiunii de control.
3.3.3. Stabilirea principalelor obiective ale controlului - tematica de control financiar
Principalele obiective pe baza cărora se desfăşoară activitatea de control financiar se stabilesc
pornind atât de la necesităţile de informare permanentă sau accidentală la diferite niveluri de
conducere, cât şi de la sarcinile rezultate din prevederile legale de reglementare a activităţii ce face
obiectul controlului, ca şi de la elementele de organizare a unităţii economice subiect al
verificării.Ansamblul temelor de control şi al obiectivelor stabilite pentru fiecare dintre acestea
formează tematica controlului.
Tematica de control este un instrument practic de lucru pe baza căruia personalul specializat
îşi desfăşoară activitatea de control financiar în baza obiectivelor stabilite prin programe. Tematica de
control se elaborează de către fiecare compartiment sau structură a unităţii care dispune şi/sau
organizează controlul financiar şi se aprobă de către conducătorul legal al acesteia.
Obiectivele de control sunt structurate pe activităţi şi, în cadrul acestora, pe probleme distincte,
67
formularea lor făcîndu-se de aşa manieră încât să răspundă tuturor necesităţilor de informare,
indiferent de nivelul la care s-a creat această necesitate.
După aprobare, tematica de control devine documentul oficial de lucru pe baza căruia se
desfăşoară întreaga activitate de control financiar, pe temele şi obiectivele stabilite, la entităţile
economice înscrise în program.
În sfârşit, etapa de pregătire a acţiunilor de control cuprinde şi alegerea momentului de
începere a verificării şi stabilirea duratei acesteia. După precizarea sectoarelor şi problemelor ce
urmează a face obiectul controlului, conducătorul grupului de control repartizează în scris fiecărui
membru al echipei sarcinile individuale, care se vor ataşa la actele de control şi care antrenează
răspunderea acestora.
După ce s-a parcurs această etapă se întocmeşte planul de activitate care se mai
numeşte şi „graficul de control” în care se înscriu etapele verificării şi obiectivele în ordinea
executării lor pe capitole, subcapitole şi probleme, precum şi timpul afectat.
68
3.4. Efectuarea controlului financiar al statului
Etapa constă în controlul propriu-zis al activităţii economico-financiare din entitatea
verificată în care are loc derularea obiectivelor cuprinse în planul de control pentru perioada
supusă verificării. Verificarea este treapta de bază în cercetarea operaţiunilor, proceselor sau
fenomenelor supuse controlului financiar şi are ca element principal confruntarea sau comparaţia
ce trebuie făcută între realităţile constatate şi situaţiile ideale conţinute în programe, normative sau
norme. În funcţie de scopul urmărit, de sfera controlului şi de domeniul în care se exercită aceasta, pot
fi utilizate forme şi instrumente specifice de verificare, astfel încât să se asigure o cât mai
completă cunoaştere şi o mai corectă interpretare a fenomenului controlat.
Efectuarea propriu-zisă a activităţii de control financiar se realizează prin compararea
stării reale la un moment dat a unor activităţi economice, înregistrată în documentele financiar-
contabile, cu prevederile legale prin care aceste activităţi au fost definite.
Etapa în care se realizează activitatea propriu-zisă a controlului financiar presupune derularea
următoarelor faze:
3.4.1. Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice ale activităţii subiectului controlat
La nivelul unei instituţii centrale cu atribuţii de control financiar, acţiunile tematice de
verificare a unor activităţi economice se organizează astfel încât să includă cât mai mulţi subiecţi din
segmente cât mai cuprinzătoare şi reprezentative din punctul de vedere al obiectivelor programate şi
consemnate în tematica de control. Excepţia de la această regulă generală o constituie acţiunile dispuse
ca urmare a primirii unor sesizări sau reclamaţii.
Toate aceste elemente rămân valabile însă doar în cazul realizării activităţii de control financiar
de către organele specializate ale statului, nu şi în cazul controlului financiar propriu, organizat de
unităţile economice, unde acţiunea de verificare se va referi doar la patrimoniul propriu, indiferent care
ar fi tema şi obiectivele controlului.
Activitatea de adaptare a obiectivelor stabilite pentru situaţii generale la modul concret de
derulare a procesului economic desfăşurat de către subiectul supus controlului presupune doar o
eventuală ajustare a acestor obiective la maniera concretă în care unitatea economică efectuează o
parte a operaţiunilor sau întreaga sa activitate economică.
3.4.2. Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului
Sursele de informare necesare desfăşurării controlului financiar sunt formate în general
din ansamblul documentelor primare şi al evidenţelor tehnico-operative, financiare şi contabile
specifice activităţii supuse verificării, definite şi aprobate prin prevederi legale.
69
Alte documente care se referă la activitatea supusă verificării, în afara celor stabilite prin
prevederile legale, pot fi luate în consideraţie de către organele de control ca surse de informaţii doar
cu titlu orientativ şi numai dacă datele înscrise în acestea sunt ulterior confirmate de alte informaţii
înregistrate in documentele legale.
Sistemul evidenţelor tehnico-operative, financiare şi contabile, împreună cu ansamblul
documentelor primare, constituie principala sursă de informaţii..
Exercitarea controlului se realizează pe baza mai multor obiective, dintre care cel mai
important se refera la aplicarea corectă a doctrinei şi a metodologiei contabile, care presupune
realizarea următoarelor sub-obiective:
- efectuarea conducerii evidenţei contabile astfel încât să asigure corecta reflectare în expresie
bănească a patrimoniului;
- evidenţierea exactă, corectă şi la timp a elementelor economice înscrise în documentele justificative;
- asigurarea tuturor corelaţiilor între datele diferitelor tipuri de evidenţe.
Prin această acţiune de control se evaluează, de asemenea, activitatea structurilor
organizatorice în cadrul cărora se realizează evidenţele tehnico-operative, financiare şi contabile,
precum şi modul de realizare a competenţelor, atribuţiilor, obligaţiilor şi răspunderilor personalului de
conducere şi execuţie care lucrează în cadrul acestor structuri aparţinând unităţii economice verificate.
Se impune ca la utilizarea evidenţelor tehnico-operative, financiare şi contabile ca surse de
informare pentru control, verificarea să fie foarte exactă, prin sistemul de corelaţii proprii fiecărei
activităţi, atât din punctul de vedere al legalităţii, realităţii şi exactităţii datelor primare, cât şi din
punctul de vedere al modului cum acestea au fost agreate şi înregistrate.
3.4.3. Selectarea şi aplicarea procedeelor şi tehnicilor necesare realizării controlului
Procesul de cunoaştere a modului de manifestare a fenomenelor, proceselor şi activităţilor
economice se realizează prin procedee şi tehnici proprii fiecărei discipline ce are ca obiectiv
verificarea acestora.
Procedeul de control financiar se defineşte ca un instrument practic, utilizat în procesul de
verificare economică, realizat de către personalul cu atribuţii în acest domeniu, în scopul stabilirii unor
adevăruri, prin raportarea modului de efectuare a unor operaţiuni din activitatea unei unităţi economice
la un sistem de convenţii aprioric stabilit.
Ca orice disciplină care are drept scop cercetarea modului concret de realizare a unor acţiuni
umane, controlul financiar poate utiliza o multitudine de procedee şi tehnici de analiză atât generale,
aparţinând altor discipline, cât şi proprii metodei, sferei şi obiectului său de activitate. Din această
multitudine, considerăm că două procedee, şi anume controlul documentar şi controlul faptic sunt
reprezentative şi specifice propriei maniere de exercitare a acestei activităţi.
Aşa cum am mai arătat, controlul documentar, ca procedeu propriu al controlului
70
financiar, se defineşte ca un complex de acţiuni de verificare efectuate în scopul stabilirii
legalităţii şi realităţii unor date sau a unor operaţiuni economice înregistrate în documentele
primare şi/sau în evidenţele tehnico-operative, financiare şi contabile, ca şi de verificare a
calităţii efectuării acestora.
Controlul documentar contabil este procedeul cu cel mai larg spectru de utilizare, putând fi
folosit cu foarte bune rezultate în toate formele de control - preventiv, operativ curent şi ulterior - sau
în forme derivate ale acestora, cum sunt controlul continuu sau periodic, simultan, unidirecţional sau
multisens.
Controlul documentar contabil se realizează prin tehnici specifice, fiecare dintre acestea având
propria procedură de exercitare, dar cu scop comun, acela al stabilirii realităţii în ceea ce priveşte
starea unui fenomen economic rezultată din compararea modului de manifestare a acestuia cu o serie
de criterii prin care a fost definit şi instituţionalizat.Tehnicile controlului documentar contabil au fost
prezentate în capitolul al doilea.
Controlul faptic este procedeul de control financiar care, prin utilizarea unor tehnici
specifice, realizează obiectivul principal al acestuia, ce constă în stabilirea existenţei şi mişcării
într-o anumită perioadă de timp determinată a tuturor mijloacelor materiale şi băneşti dintr-o
entitate economică.
Controlul faptic se realizează prin utilizarea mai multor tehnici, dintre care inventarierea,
expertiza tehnică şi analiza de laborator, inspecţia fizică şi observarea directă, au fost de asemenea
prezentate în capitolul al doilea.
Se poate spune despre expertiză că este un „...mijloc de probă, reglementat prin prevederile
codului de procedură civilă, solicitat de instanţă în vederea stabilirii unui adevăr obiectiv necesar
clarificării unor stări de fapt, care reclamă pregătire de specialitate în domeniul ştiinţei, tehnicii, artei
sau în altă specialitate pe care judecătorul nu o posedă”.
Din definiţia de mai sus se desprinde una din caracteristicile principale ale activităţii de
expertizare, şi anume faptul că aceasta este efectuată de către o persoană specializată într-un anumit
domeniu de activitate, specialitate pe care cel ce solicită expertiza nu o stăpâneşte.
3.4.4 Determinarea abaterilor şi a deficienţelor
În această etapă organele de control trec la gruparea, sistematizarea şi definitivarea
constatărilor făcute în vederea întocmirii actelor de control. De regulă, această operaţiune
este coroborată cu obiectivele cuprinse în etapa a doua, în sensul că actele de control se întocmesc
pe parcursul desfăşurării controlului pe măsura definitivării constatărilor.
Acest mod de lucru este important întrucât elimină graba şi pripeala în întocmirea actelor de
control în ultimele zile ale perioadei care poate duce la neajunsuri în gruparea deficienţelor,
sistematizarea materialului, stabilirea celor mai adecvate măsuri şi recomandări.
71
Stabilirea abaterilor şi a deficienţelor se realizează prin raportarea activităţilor ce fac obiectul
verificării, aşa cum au fost constatate de către controlorul financiar, la normele şi prevederile legale
prin care acestea au fost definite şi instituţionalizate.
O dată stabilite, abaterile şi deficienţele constatate se aduc la cunoştinţa persoanelor de
conducere sau de execuţie, cărora li se solicită explicaţii scrise în legătură cu împrejurările în
care aceste operaţiuni au fost efectuate şi înregistrate în evidenţele tehnico-operative, financiare
şi contabile.
Explicaţiile scrise prezentate de persoanele făcute răspunzătoare sunt în continuare analizate de
către controlorii care le-au solicitat şi în funcţie de conţinutul acestora sunt combătute cu argumente
legale, reale şi concrete sau sunt acceptate.
Este necesar ca abaterile de la prevederile şi normele legale, ca şi deficienţele constatate să fie
analizate în aşa fel încât să poată fi individualizate, cât mai mult cu putinţă, pe fiecare persoană care se
face răspunzătoare de producerea acestora sau, dacă răspunderea are caracter colectiv, pe toate
persoanele vinovate.
3.4.5. Stabilirea răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate
Deşi stabilirea răspunderilor în sarcina personalului vinovat de nerespectarea prevederilor
legale se poate realiza, aşa cum s-a arătat, operativ in timpul controlului, majoritatea constatărilor se
valorifică după încheierea acţiunii de verificare, datorită dreptului de contestare a abaterilor, care de
cele mai multe ori este valorificat de către persoanele făcute răspunzătoare prin actele de control
întocmite.
Răspunderea disciplinară
Persoanele încadrate în muncă au datoria de a realiza corespunzător şi la timp obligaţiile ce le
revin la locurile de muncă, de a acţiona conştiincios pentru sporirea eficienţei şi îmbunătăţirea calităţii
muncii, de a respecta obligaţiile ce decurg din contractele de muncă, regulamentele de organizare şi
funcţionare a entităţilor precum şi dispoziţiilor primite din partea şefilor ierarhici.
Consiliile de administraţie (administratorii), şefii ierarhici, au obligaţia de a stabili măsuri
privind: desfăşurarea normală a activităţii, creşterea eficienţei, protecţia patrimoniului, prevenirea
producerii pierderilor şi a perturbării activităţii, prevenirea abaterilor de la ordinea şi disciplina muncii,
a neglijenţei şi risipei.
Încălcarea cu vinovăţie de către persoana încadrată în muncă a obligaţiilor sale, inclusiv a
normelor de comportare, constituie abatere disciplinară care atrage răspunderea cu caracter disciplinar.
Abaterile disciplinare se sancţionează, după caz, cu: avertisment scris; suspendarea
contractului individual de muncă pentru o perioadă ce nu poate depăşi 10 zile lucrătoare; retrogradarea
din funcţie cu acordarea salariului corespunzător funcţiei în care s-a dispus retrogradarea, pentru o
durată ce nu poate depăşi 60 zile; reducerea salariului de bază pe o durată de 1-3 luni cu 5-10%;
72
reducerea salariului şi/sau, după caz, şi a indemnizaţiei de conducere pe o perioadă de 1-3 luni cu 5-
10%; desfacerea disciplinară a contractului de muncă.
Când prin aceeaşi faptă comisivă sau omisivă sunt încălcate mai multe forme de drept, sunt
angrenate mai multe răspunderi în materie gestionară, fapta ilicită a unei persoane, cu sau fără funcţie
de gestiune, poate încălca în acelaşi timp mai multe norme de drept ceea ce are ca efect existenţa mai
multor răspunderi. Astfel, predarea-primirea unei gestiuni fără respectarea condiţiilor legale, constituie
o încălcare a obligaţiilor de serviciu, reprezintă o abatere disciplinară şi, deci, implică o sancţiune
disciplinară. în acelaşi timp, dacă fapta respectivă generează o pagubă, poate antrena şi răspunderea
materială.
Toate defecţiunile şi neregularităţile săvârşite în materie de gestiuni reprezintă încălcări ale
obligaţiilor de serviciu şi atrag răspunderea disciplinară care se cumulează cu celelalte forme de
răspundere.
Amenzile disciplinare sunt interzise de lege.6 Pentru aceeaşi abatere disciplinară se poate
aplica o singură sancţiune.Răspunderea penală sau materială nu exclude răspunderea disciplinară
pentru fapta săvârşită, dacă prin aceasta s-au încălcat şi obligaţii de muncă.
Existenţa răspunderii disciplinare este condiţionată de existenţa raportului de muncă,
concretizat printr-un contract de muncă dintre persoana juridică şi persoana fizică încadrată si
funcţionează numai în cadrul unor asemenea raporturi juridice de muncă. Cei care nu sunt încadraţi în
muncă nu pot fi sancţionaţi disciplinar.
Sancţiunea disciplinară se aplică după cercetarea disciplinară prealabilă a faptei ce constituie
abatere, ascultarea persoanei în cauză şi controlul susţinerilor făcute de acesta în apărare.
În vederea desfăşurării cercetării disciplinare prealabile, salariatul va fi convocat în scris de
persoana împuternicită de angajator să realizeze cercetarea, precizîndu-se obiectul, data, ora şi locul
întrevederii. Neprezentarea salariatului la convocarea făcută fără un motiv obiectiv dă dreptul
angajatorului să dispună sancţionarea, fără realizarea cercetării disciplinare prealabile. În cursu!
cercetării disciplinare prealabile, salariatul are dreptul să formuleze şi să susţină toate apărărările în
favoarea sa şi să ofere, persoanei împuternicite să realizaze cercetarea, toate probele şi motivaţiile pe
care le consideră necesare, precum şi dreptul de a fi asistat, la cererea sa, de către un reprezentant al
sindicatului al cărui membru este.
Angajatorul stabileşte sancţiunea disciplinară aplicabilă în raport cu gravitatea abaterii
disciplinare săvârşite de salariat, avându-se în vedere următoarele:
- împrejurările în care fapta a fost săvârşită;
- gradul de vinovăţie a salariatului;
- consecinţele abaterii disciplinare;
6
Legea nr. 53/2003, Codul Muncii
73
- comportarea generală în serviciu a salariatului;
- eventualele sancţiuni disciplinare suferite anterior de către acesta.
Angajatorul dispune aplicarea sancţiunii disciplinare printr-o decizie emisă în formă scrisă, în
termen de 30 zile calendaristice de la data luării la cunoştinţă despre săvârşirea abaterii disciplinare,
dar nu mai târziu de şase luni de la data săvârşirii faptei. Sub sancţiunea nulităţii absolute, în decizie se
cuprind în mod obligatoriu următoarele elemente:
- descrierea faptei care constituie abatere disciplinară;
- precizarea prevederilor din statutul de personal, regulamentul intern sau contractul
colectiv de muncă aplicabil care au fost încălcate de salariat;
- motivele pentru care au fost înlăturate apărările formulate de salariat în timpul cercetării
disciplinare prealabile sau motivele pentru care nu a fost efectuată cercetarea;
- temeiul de drept în baza căruia sancţiunea disciplinară se aplică;
- termenul în care sancţiunea poate fi contestată;
- instanţa competentă la care sancţiunea poate fi contestată.
Decizia de sancţionare se comunică salariatului în cel mult 5 zile calendaristice de la data
emiterii şi produce efecte de la data comunicării. Comunicarea se predă personal salariatului, cu
semnătura de primire ori, în caz de refuz al primirii, prin scrisoare recomandată, la domiciliul sau
reşedinţa comunicată de acesta. Decizia de sancţionare poate fi contestată de salariat, la instanţele
judecătoreşti competente, în termen de 30 zile calendaristice de la data comunicării.
Răspunderea contravenţională
Răspunderea contravenţională se poate stabili şi aplica în timpul controlului dacă prin
săvârşirea contravenţiei nu s-a cauzat pagubă şi nici nu există bunuri materiale ce urmează a fi
confiscate ca urmare a abaterii săvârşite, dar numai dacă organele care efectuează controlul au aceasta
competenţă.
Contravenţia este considerată fapta săvârşită cu vinovăţie, stabilită şi sancţionată prin lege,
ordonanţă, hotărâre a Guvernului sau, după caz, prin hotărâre a consiliului local al comunei, oraşului,
municipiului sau al sectorului municipiului Bucureşti, a consiliului judeţean ori a Consiliului General
al Municipiului Bucureşti.
Actele prin care se stabilesc contravenţii trebuie să cuprindă descrierea faptelor ce constituie
contravenţii şi sancţiunea ce urmează a fi aplicată pentru fiecare dintre acestea. Stabilirea sancţiunii
trebuie să fie proporţională cu gradul de pericol social al faptei săvârşite.Sancţiunile contravenţionale
se împart, conform prevederilor legale, în principale şi complementare.
Sancţiunile contravenţionale principale sunt:
a. avertismentul;
b. amenda contravenţională;
74
c. prestarea unei activităţi în folosul comunităţii.
1. Avertismentul reprezintă atenţionarea verbală sau scrisă a contravenientului asupra pericolului
social al faptei săvârşite, însoţită de recomandarea de a respecta dispoziţiile legale, şi se aplică în
cazurile în care fapta este de gravitate redusă.Avertismentul mai poate fi aplicat, de asemenea, chiar în
cazul în care actul normativ de stabilire şi sancţionare a contravenţiei nu prevede această
sancţiune.Avertismentul şi amenda contravenţională se pot aplica oricărui contravenient persoană
fizică sau juridică.
2. Amenda contravenţională are un caracter administrativ.Sumele provenite din amenzi se fac venit
la bugetul de stat, cu excepţia celor provenite din amenzile aplicate în temeiul hotărârilor autorităţilor
administraţiei publice locale sau judeţene, care se fac venit la bugetul local respectiv. Aplicarea
sancţiunii amenzii contravenţionale se prescrie în termen de 6 luni de la data săvârşirii faptei. În cazul
contravenţiilor continue termenul curge de la data constatării faptei.
3. Prestarea unei activităţi în folosul comunităţii se poate aplica numai contravenienţilor persoane
fizice, dar numai dacă a fost prevăzută prin lege şi numai pe o durată ce nu poate depăşi 300 de ore.
Această sancţiune poate fi stabilită alternativ cu amenda. Nu poate fi sancţionat cu obligarea la
prestarea unei activităţi în folosul comunităţii minorul care nu a împlinit vârsta de 16 ani.
Sancţiunile contravenţionale complementare se aplică întotdeauna alături de o sancţiune
contravenţională principală şi pot consta în:
„a.confiscarea bunurilor destinate, folosite sau rezultate din contravenţii;
b.suspendarea sau anularea, după caz, a avizului, acordului sau a autorizaţiei de exercitare a unei
activităţi;
c.închiderea unităţii;
d. blocarea contului bancar;
e. suspendarea activităţii agentului economic;
f.retragerea licenţei sau a avizului pentru anumite operaţiuni ori pentru activităţi de comerţ exterior,
temporar sau definitiv;
g.desfiinţarea lucrărilor şi aducerea terenului în starea iniţială”7.
Sancţiunile complementare se aplică în funcţie de natura şi de gravitatea faptei, iar pentru una
şi aceeaşi faptă se poate aplica numai o sancţiune contravenţională principală şi una sau mai multe
sancţiuni complementare.
Oricărui contravenient persoană fizică sau juridică i se poate aplica avertismentul, amenda
contravenţională şi obligarea la prestarea unei activităţi în folosul comunităţii.Sancţiunea închisorii
contravenţionale se poate aplica numai persoanelor fizice.
Închisoarea contravenţională şi obligarea la prestarea unei activităţi în folosul comunităţii pot fi
7
Ordonanţa Guvernului nr. 2 din 12 iulie 2001 privind regimul juridic al contravenţiilor, Anexa 2., art. 5, pct. 3
75
stabilite numai prin lege şi numai pe o durata ce nu poate depăşi 6 luni, respectiv 300 de ore. O
persoană minoră sub 14 ani nu răspunde contravenţional.
Pentru contravenţiile săvârşite de minorii care au împlinit 14 ani minimul şi maximul amenzii
stabilite în actul normativ pentru fapta săvârşită se reduc la jumătate.
Atunci când mai multe fapte care conform prevederilor legale constituie contravenţii au fost
constatate prin acelaşi proces-verbal, sancţiunile se cumulează fără a putea depăşi dublul maximului
amenzii prevăzut pentru contravenţia cea mai gravă sau, după caz, maximul general stabilit pentru
prestarea unei activităţi în folosul comunităţii.
„ Limita minimă a amenzii contravenţionale este de 250.000 lei, iar limita maximă nu poate
depăşi:
a) 1 miliard lei, în cazul contravenţiilor stabilite prin lege şi ordonanţă;
b) 500 milioane lei, în cazul contravenţiilor stabilite prin hotărâri ale Guvernului;
c) 50 milioane lei, în cazul contravenţiilor stabilite prin hotărâri ale consiliilor judeţene ori ale
Consiliului General al Municipiului Bucureşti;
d) 25 milioane lei, în cazul contravenţiilor stabilite prin hotărâri ale consiliilor locale ale comunelor,
oraşelor, municipiilor şi ale sectoarelor municipiului Bucureşti”8.
Răspunderea juridică, ca element de realizare a funcţiei de constrângere a activităţii de
control financiar, nu trebuie confundată cu sancţiunea aplicată persoanei care a încălcat regulile de
conduită, dar în acelaşi timp nici o formă de răspundere juridică nu poate fi concepută dacă aceasta nu
se întemeiază pe ideea de sancţiune juridică.
Natura răspunderii juridice este determinată în mod hotărâtor de natura faptei ilicite care o
generează şi care constituie temeiul obiectiv al tragerii la răspundere a făptuitorului, fiind definită de
normele juridice pe care le încalcă, cât şi de gradul de pericol social al acesteia.Dintre diferitele forme
de răspundere juridică, în lucrarea de faţă va fi tratată răspunderea civilă.
Răspunderea civilă, definită ca raport de obligaţie în temeiul căruia cei care au păgubit o
persoană fizică sau juridică sunt obligaţi să repare prejudiciul suferit de victimă, are ca finalitate
satisfacerea intereselor patrimoniale ale celui prejudiciat printr-o faptă ilicită.
În consecinţă, răspunderea civilă devine operantă numai dacă printr-o faptă ilicită s-a cauzat o
pagubă materială, deoarece, prin natura sa, numai această pagubă personifică ideea de reparaţie,
crearea unui dezavantaj material rămânând condiţia esenţială a stabilirii acestei răspunderi.
Paguba constituie „sursa obligaţiei de despăgubire în cazul în care a fost săvârşită fapta
ilicită şi culpabilă a debitorului sau a persoanelor şi bunurilor de care acesta este chemat să
răspundă”.
Sancţiunea civilă aplicabilă autorului faptei ilicite păgubitoare constă, în esenţă, în obligarea la
8
Ordonanţa Guvernului nr. 2 din 12 iulie 2001 privind regimul juridic al contravenţiilor, Anexa 2., art. 8, pct. 2
76
o reparaţie, răspunderea având deci din acest punct de vedere caracter patrimonial prin scopul pe care
şi-l propune, acela de înlăturare a consecinţelor păgubitoare suferite de victimă.
Răspunderea civilă se manifestă sub două forme: răspunderea civilă delictuală şi răspunderea
civilă contractuală, acestora fiindu-le specifice o serie de particularităţi, şi anume:
- răspunderea civilă delictuală este angajată în cazurile în care prin condiţii ilicite se nesocoteşte
obligaţia generală a oricărui membru al unei colectivităţi de a nu păgubi pe un altul;
- răspunderea civilă contractuală se stabileşte ca urmare a unor obligaţii izvorâte dintr-un contract
preexistent între cel păgubit şi făptuitor, deci a unor norme sociale.
Dacă în cazul răspunderii civile delictuale, pentru fapta ilicită victima trebuie să dovedească
culpa făptuitorului, în cazul răspunderii civile contractuale, debitorul care nu îşi respectă obligaţiile
contractuale este considerat în culpă în virtutea unei prezumţii legale, care poate fi combătută numai
prin dovedirea forţei majore, a cazului fortuit sau a faptei de neînlăturat aparţinând unui terţ.
Răspunderea civilă delictuală, se defineşte ca fiind „...orice faptă a omului care cauzează
prejudicii şi îl obligă pe acela din a cărui greşeală s-au ocazionat a le repara”.
Angajarea răspunderii civile delictuale este determinată de realizarea cumulativă a
următoarelor condiţii:
- să fi fost săvârşită o faptă cu caracter ilicit;
- să existe un prejudiciu;
- între fapta ilicită şi prejudiciu să existe un raport de cauzalitate;
- autorul faptei să fi fost în culpă şi să fi avut capacitatea delictuală în momentul săvârşirii acesteia.
Caracterul ilicit al faptei este definit ca „...orice faptă a omului care trebuie înţeleasă în
sensul de activitate materială, adică de fapte comisive sau omisive săvârşite cu intenţia de a cauza
altuia un prejudiciu”.Conduita ilicită poate consta atât în săvârşirea unei fapte interzise, cât şi/sau în
omisiunea de a săvârşi o faptă impusă de lege.
Prejudiciul constituie atât condiţia răspunderii, cât şi măsura acesteia, în sensul că autorul
răspunde numai în limita prejudiciului cauzat, care pentru a putea fi supus reparării trebuie să fie
patrimonial, adică să poată fi exprimat şi reparat în bani, să fie cert, nu îndoielnic sau ipotetic, şi
nereparabil.
Raportul de cauzalitate dintre fapta ilicită şi prejudiciu trebuie înţeles în dublu sens, fapt ce
corespunde atât existenţei unui prejudiciu cauzat, cât şi răspunderii pentru procedura acestuia,
răspundere ce revine numai persoanei care l-a cauzat şi ale cărei fapte se găsesc în legătură directă cu
prejudiciul produs.
77
3.5. Întocmirea actelor de control financiar al statului
Etapa constă în finalizarea materialului rezultat în urma discutării şi însuşirii constatărilor
menţionate în actele de control de către conducerea entităţii verificate. Pentru mai multă operativitate
în definitivarea materialului de control se discută cu factorii de decizie şi execuţie din entitatea
verificată, pe parcursul derulării acţiunii de control a constatărilor făcute, controlul dobândind
astfel şi o importantă funcţie de pregătire profesională a personalului pentru prevenirea
producerii în viitor a unor anumite tipuri de deficienţe. În acest context se pot soluţiona
operativ eventualele obiecţiuni ridicate de conducerea entităţii ca urmare a rezultatelor
controlului, fiind posibilă reexaminarea lor în timp util şi stabilirea situaţiei reale.
Principalele acte de control financiar, care se întocmesc ca urmare a constatării unor abateri de
la prevederile legale sau de la alte norme prin care activităţile verificate au fost definite şi
instituţionalizate, sunt:
- procesele-verbale de control,
- procesele-verbale de constatare şi sancţionare a contravenţiilor,
- notele de constatare,
- rapoartele de control,
- notele de control.
Procesele-verbale de control
Rezultatele activităţii de control se înscriu în procesele-verbale de control, documente care
după întocmire se semnează atât de către controlorii ce au realizat verificarea, cât şi de către persoanele
ce au efectuat şi/sau condus activităţile consemnate în aceste documente, ca şi de cele care, prin
semnătură, angajează patrimonial entitatea în procesul economic. Procesul-verbal de control se
compune din trei părţi.
O primă parte o formează preambulul, care conţine înscrise: data actului de control, datele
de identificare ale entităţii care organizează şi/sau exercită controlul, datele de identificare ale contro-
lorilor, datele de identificare ale entităţii controlate şi ale persoanelor care o reprezintă prin semnătură,
precum şi câteva elemente privind perioada la care se referă controlul şi obiectivele acestuia.
A doua parte, cuprinsul procesului verbal, este formată din ansamblul abaterilor şi
deficienţelor constatate, prevederile legale nerespectate, persoanele răspunzătoare şi măsurile de
remediere a abaterilor efectuate în timpul controlului.
O dată cu abaterile şi deficienţele constatate, în actele de control se mai înscriu, în mod
obligatoriu, prevederile legale nerespectate, efectele în plan economic ale acestor nerespectări,
persoanele răspunzătoare şi măsurile operative de remediere dispuse sau luate în timpul controlului în
78
vederea intrării în legalitate.
Ultima parte, a treia, a procesului verbal de control: conţine referiri la numărul de
exemplare în care a fost întocmit actul de control (este recomandabilă întocmirea în minim trei
exemplare), semnăturile persoanelor ce au efectuat controlul şi ale persoanelor care angajează
patrimonial, prin semnătură, entitatea controlată, faptul că au fost restituite entităţii controlate toate
documentele puse la dispoziţia echipei de control (cu excepţia celor pentru care s-a întocmit proces
verbal de ridicare de înscrisuri), numărul din Registrul Unic de Control sub care procesul verbal este
înregistrat;
La procesele-verbale de control se anexează documente primare, tabele, evidenţe tehnico-
operative, financiare şi contabile, note explicative şi alte acte necesare susţinerii abaterilor şi
deficienţelor constatate de către persoanele cu atribuţii de control. Documentele, evidenţele şi actele în
care sunt consemnate operaţiuni financiar-contabile, necesare confirmării şi fundamentării
constatărilor, se anexează în copie certificată de către organul de control şi şeful compartimentului în
cadrul căruia au fost întocmite.
Tabelele şi situaţiile explicative anexate la actele de control trebuie să fie semnate de organele
de control şi de reprezentanţii legali ai entităţii controlate. În cazul în care există indicii că s-ar urmări
sustragerea sau distrugerea documentelor-martor, ca şi în cazul abaterilor care, conform legii penale,
constituie infracţiuni, la procesele-verbale de control se anexează originalele acestora. În acest caz
agentului economic controlat i se lasă copii confirmate de controlorul financiar, precum şi o dovadă de
ridicare a acestora.
Procesele-verbale de control în care sunt consemnate abateri ce atrag răspunderea materială sau
penală se semnează filă cu filă de către organele de control, de către persoanele care se fac
răspunzătoare şi, la sfârşit, de către conducerea entităţii controlate şi de către eventualii martori în
prezenţa cărora a fost constatată abaterea.
Semnarea actelor de control este obligatorie şi poate fi realizată cu sau fără obiecţiuni de
către persoanele făcute răspunzătoare pentru abaterile şi deficienţele constatate şi consemnate în
aceste acte de către persoanele care au efectuat verificarea financiară.
În cazul formulării de obiecţiuni, acestea se consemnează de către controlorii care au efectuat
verificarea şi în funcţie de rezultat se stabilesc măsurile de valorificare a constatărilor contestate de
către persoanele făcute răspunzătoare sau de către conducătorii legali ai entităţii verificate.
Procesele-verbale de constatare şi sancţionare a contravenţiilor
Atunci când unele dintre abaterile constatate constituie, conform prevederilor legale,
contravenţii, persoana făcută vinovată nu îşi recunoaşte vinovăţia, face obiecţiuni în legătură cu modul
de stabilire a acestora şi nu plăteşte amenda stabilită, organele de control întocmesc procese-verbale de
constatare şi sancţionare a contravenţiilor, separat, numai pentru aceste abateri. Aceste acte de control,
79
întocmite pe baza aceloraşi principii şi cu aceeaşi structură ca procesele-verbale de control, sunt remise
organelor de drept, în vederea declanşării procedurii de executare silită.
Elementele care trebuie întrunite simultan pentru ca o faptă să fie considerată contravenţie
sunt:
- fapta respectivă să fie ilicită, săvârşită cu vinovăţie.Caracterul contravenţional este înlăturat în
situaţiile de forţă majoră, cazurilor fortuite, stării de necesitate, constrângerii fizice şi morale, beţiei
involuntare, erorii de fapt, infirmităţii şi iresponsabilităţii. Aceste cauze care înlătură răspunderea
contravenţională pot fi constatate numai de către instanţa de judecată.
- fapta să aibă grad de pericol social mai redus decât infracţiunile;
- fapta să fie sancţionată ca atare prin legi, hotărâri de guvern sau ordonanţe ale administraţiei centrale
sau prin hotărâri ale consiliilor locale sau judeţene.
Elementele procesului verbal de constatare a contravenţiilor sunt următoarele:
- data şi locul constatării contravenţiei;
- numele, prenumele, calitatea şi instituţia de care aparţine agentul constatator;
- datele persoanale, actul de identitate, codul numeric personal, ocupaţia, locul de muncă al
contravenientului;
- descrierea faptei care constituie contravenţie cu indicarea datei, locului, orei şi împrejurările în care
s-a săvârşit contravenţia;
- actul normativ încălcat;
- posibilitatea achitării în 48 de ore a 50% din minimul amenzii prevăzut în actele normative, dacă
legea prevede această posibilitate;
- termenul de exercitare a căii de atac şi organul la care se depune plângerea;
- alte menţiuni.
Sub sancţiunea nulităţii procesului verbal, agentul constatator este obligat să aducă la
cunoştiinţă şi să consemneze contravenientului acest lucru în procesul verbal dîndu-i posibilitatea de a
face obiecţiuni. Nulitatea procesului verbal de constatare a contravenţiilor intervine atunci când se
constată lipsa menţiunilor referitoare la:
 numele şi prenumele contravenientului;
 denumirea şi sediul persoanei juridice;
 numele, prenumele şi calitatea agentului constatator;
 fapta săvârşită;
 semnătura agentului constatator.
Procesul verbal se semnează pe fiecare pagină atât de către contravenient, cât şi de către
organul constatator. Dacă contravenientul nu se află de faţă, refuză sau nu poate să semneze, aceste
80
împrejurări vor fi consemnate de către agentul constatator în procesul verbal. Menţiunea trebuie
confirmată de către cel puţin un martor, cu precizarea datelor de identificare din actul de identitate al
acestuia.
În cazul în care contravenientul este minor, actul constatator trebuie să cuprindă şi numele,
prenumele şi domiciliul părinţilor sau ale altor reprezentanţi ori ocrotitori legali ai acestuia.
În cazul în care contravenientul este persoană juridică, în actul constatator se vor face menţiuni
cu privire la denumirea, sediul, numărul de înmatriculare în Registrul Comerţului şi codul fiscal ale
acestuia, precum şi datele de identificare ale persoanei care o reprezintă.
Persoana împuternicită să aplice sancţiunea poate stabili şi despăgubirea, cu acordul expres al
persoanei vătămate, făcând menţiunea corespunzătoare în procesul-verbal, în cazul în care prin
săvârşirea contravenţiei s-a cauzat o pagubă şi există tarife de evaluare a acesteia, iar dacă nu există
tarif de evaluare a pagubei persoana vătămată îşi va putea valorifica pretenţiile potrivit dreptului
comun.
Atunci când contravenientul a fost sancţionat cu amendă, precum şi dacă a fost obligat la
despăgubiri, o dată cu procesul-verbal acestuia i se va comunica şi înştiinţarea de plată, făcîndu-se o
menţiune privind obligativitatea achitării amenzii şi, după caz, a despăgubirii în termen de 15 zile de la
comunicare, în caz contrar urmând să se procedeze la executarea silită.
Dacă fapta a fost săvârşită în astfel de condiţii încât, potrivit legii penale, constituie infracţiune,
iar persoana împuternicită să aplice sancţiunea apreciază acest lucru, sesizează organul de urmărire
penală competent.
Constituie titlu executoriu, fără vreo altă formalitate, procesul-verbal neatacat în termenul legal
stabilit, precum şi hotărârea judecătorească irevocabilă prin care s-a soluţionat plângerea împotriva
constatărilor din procesul verbal.
Confiscarea este adusă la îndeplinire de către organul care a dispus această măsură, în
condiţiile legii. Bunurile confiscate, cu excepţia celor a căror deţinere sau circulaţie este interzisă prin
lege, sunt restituite de îndată celui în drept în caz de anulare sau de constatare a nulităţii procesului-
verbal. În cazul în care bunurile prevăzute mai sus au fost valorificate, instanţa dispune achitarea către
cel în drept a unei despăgubiri care este stabilită în raport cu valoarea de circulaţie a bunurilor.
Cuantificarea pagubelor în vederea recuperării se face în baza dreptului celui prejudiciat la o
reparaţie materiala fie de la cel care a săvârşit fapta, fie de la cel obligat, potrivit legii, să răspundă
pentru fapta cauzatoare de producerea acestor pagube. Complexul de drepturi şi obligaţii care se nasc
în urma săvârşirii unor fapte ilicite şi cadrul de realizare în vederea creării stabilităţii raporturilor
sociale formează răspunderea juridică.
Notele de constatare
Pe parcursul desfăşurării activităţii de control financiar pot apărea situaţii în care starea unor
81
activităţi efectuate cu respectarea prevederilor legale să nu mai poată fi conservată până la terminarea
acţiunii de verificare. De asemenea, la un moment dat, înainte de terminarea acţiunii de control, poate
apărea necesitatea consemnării unui fenomen aşa cum se derulează acesta în momentul respectiv,
deoarece reconstituirea sa ulterioară n-ar mai fi relevantă sau posibilă.
În aceste situaţii, surprinderea acestor fenomene se face prin întocmirea de către controlori a
documentelor cunoscute sub denumirea de note de constatare, care sunt tot acte de control, cu aceeaşi
valoare juridică ca şi procesele-verbale de control. Conţinutul notei de constatare se valorifică ca atare
sau o dată cu valorificarea abaterilor consemnate în actul de control întocmit în formă finală.
Rapoartele de control
După numerotarea paginelor, şnuruire şi înregistrare la entitatea controlată, căreia i se vor lăsa
unul sau mai multe exemplare, actele de control se depun la registratura entităţii cu atribuţii de control
împreună cu un raport de control.
Întocmirea raportului de control este obligatorie, iar în conţinutul său se menţionează, pe lângă
unele consideraţii asupra abaterilor consemnate, şi anumite precizări în legătură cu persoanele din
afara entităţii, care, prin ordine sau decizii, au determinat abateri de la prevederile legale ale entităţii
controlate.
În raportul de control se înscriu, de asemenea, propunerile privind continuarea controlului
asupra altor activităţi decât cele care au făcut obiectul verificării, precum şi propunerile de dispoziţii
obligatorii ce urmează a fi transmise entităţii controlate în vederea intrării acesteia în legalitate.
Tot în raportul de control se înscriu propunerile controlorilor care au realizat verificarea în
legătură cu stabilirea răspunderii, ca şi propunerile de sancţionare administrativă, în conformitate cu
prevederile legale, a persoanelor făcute răspunzătoare în actele de control pentru abaterile şi
deficienţele constatate.
Notele de control
În cazul în care nu se constată abateri de la prevederile legale în legătura cu tema şi obiectivele
stabilite sau de altă natură din domeniul financiar-contabil, nu se mai întocmesc acte de control
bilaterale, ci numai o notă unilaterală în care controlorul prezintă numai documentele şi activităţile
controlate şi menţionează faptul că nu au fost depistate erori în întocmirea şi realizarea acestora.
82
3.6. Valorificarea constatărilor rezultate din evaluarea controlului financiar
Etapa finală, în care se realizează valorificarea abaterilor şi a deficienţelor constatate şi înscrise
în actele de control, este cel puţin la fel de importantă ca etapa de efectuare propriu-zisă a controlului
financiar.
De modul cum sunt valorificate constatările efectuate în timpul controlului va depinde în cea
mai mare măsură reuşita activităţii de verificare din punctul de vedere al remedierii abaterilor şi
deficienţelor în scopul asigurării condiţiilor pentru desfăşurarea, în limite legale, a activităţilor
economice, cât şi în ceea ce priveşte recuperarea eventualelor prejudicii materiale aduse patrimoniului
public sau privat al statului.
Raportată la momentul realizării, activitatea de valorificare a constatărilor privind efectuarea
defectuoasă a unor operaţiuni economice şi nerespectarea prevederilor legale se poate efectua chiar în
timpul a controlului, prin remedierea operativă a acestora, sau după încheierea verificării, prin
dispunerea unui complex de măsuri tehnice şi organizatorice care au drept scop instituirea stării de
legalitate.
Valorificarea constatărilor în timpul controlului se face prin dispunerea de către controlor a
unor măsuri operative de natură să aibă ca rezultat final refacerea operaţiunilor în conformitate cu
prevederile legale prin care au fost definite şi înregistrarea acestora, în noua formă, în evidenţele
tehnico-operative, financiare şi contabile, în scopul intrării în legalitate.
Valorificarea constatărilor rezultate din activitatea de control financiar după încheierea
acesteia se face pentru acele abateri care, din diferite motive, nu au putut fi reglementate pe parcursul
verificării sau a căror natură nu permite acest lucru. Operaţia presupune emiterea de către conducătorul
entităţii cu sarcini de control financiar a unor dispoziţii obligatorii, care se transmit conducătorului
legal al entităţii controlate în scopul instituirii de către acesta a măsurilor de intrare în legalitate pentru
acele abateri de la prevederile legale ce nu implică personalul controlat în răspundere civilă sau penală.
În cazul abaterilor care au generat prejudicii, valorificarea constatărilor presupune o procedura
complexă, care urmăreşte recuperarea sumelor datorate de la persoanele făcute răspunzătoare în actul
de control. Tot după încheierea acţiunii de control se realizează şi transmiterea către organele abilitate
cu cercetarea faptelor penale a actelor de control în care au fost înscrise constatările ce constituie
infracţiuni.
Repararea prejudiciului este activitatea de restituire în natură prin readucerea bunului, obiect al
pagubei, în starea anterioară săvârşirii faptei ilicite. Dacă repararea în natură nu mai este posibilă,
autorul faptei ilicite este obligat la plata către persoana prejudiciată a unei sume de bani reprezentând
83
echivalentul prejudiciului, acţiune cunoscută în literatura de specialitate sub denumirea de
despăgubire.
În funcţie de atitudinea autorului faţă de fapta ilicită cauzatoare de prejudicii, culpa
îmbracă forme diferite, cum sunt: intenţia directă sau indirectă, în care autorul doreşte sau îi
este indiferent dacă acţiunea sa se realizează, imprudenţa (uşurinţa) şi neglijenţa, în care autorul
nu doreşte ca acţiunea să se producă sau pur şi simplu nu realizează şi nu prevede consecinţele
faptelor sale.
La evaluarea prejudiciului, atunci când repararea se face prin echivalent bănesc, se iau în calcul
despăgubirile ce urmează a fi stabilite în raport de preţurile existente în momentul evaluării acestuia,
cu respectarea principiului recuperării integrale, ceea ce presupune asigurarea pentru victimă a unei
stări patrimoniale identice cu cea avută înainte de a se produce fapta ilicită al cărei efect este paguba.
Recuperarea pagubelor se face prin obţinerea titlurilor executorii asupra sumelor de
încasat. Cele mai uzuale titluri executorii sunt angajamentul de plată scris, decizia de imputare,
dispoziţia judecătorească, titlul executoriu notarial şi altele.
Valorificarea abaterilor constatate ca urmare a verificărilor efectuate de către organele de
control ale Curţii de Conturi a României, deşi în general se încadrează în aceleaşi principii prezentate
mai sus, au câteva particularităţi determinate de specificul acestui organ de control şi de jurisdicţie în
domeniul financiar-contabil care vor fi tratate într-un capitol separat.
84
CAP. 4 Organizarea activităţii de control financiar
4.1. Cadrul general de organizare a activităţii de control financiar în România
4.2. Organizarea structurilor de control financiar pe lângă Parlamentul României
4.3. Organizarea structurilor de control financiar în sfera de acţiune a executivului
4.3.1. Ministerul Finanţelor Publice
4.3.2. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală
4.3.3. Garda Financiară
4.3.4. Autoritatea Naţională a Vămilor
4.4. Organizarea structurilor de control financiar la agenţii economici
4.4.1. Organizarea activităţii de control financiar în cadrul instituţiilor publice
4.4.2. Organizarea structurilor de control financiar în cadrul societăţilor comerciale
4.1 Cadrul general de organizare a activităţii de control financiar în România

În perioada tranziţiei de la economia centralizat-planificată, la economia de piaţă liberă,
multitudinea fenomenelor nou apărute, precum şi lipsa unui cadru legislativ coerent şi eficient au
impus, printre alte priorităţi, şi necesitatea instituirii unor forme de control în general şi în special a
unor forme de control financiar.
Pentru realizarea acestui important obiectiv al economiei de piaţă libere, prin prevederi legale
distincte s-a aprobat ca organizarea şi exercitarea controlului financiar al statului să se realizeze prin
structuri specializate înfiinţate atât în sfera de acţiune a Guvernului, cât şi pe lângă Parlamentul
României.
De asemenea, a fost stabilit cadrul general de organizare şi exercitare a controlului financiar la
nivelul tuturor unităţilor economice (societăţi comerciale cu capital de stat, regii, companii naţionale,
instituţii publice), în cele trei forme ale acestuia, control financiar preventiv, control financiar intern
sau control financiar de gestiune.
Organizarea controlului financiar în România este în linii mari următoarea:
I. Controlul financiar – contabil din sfera de acţiune a legislativului
1. Exercitarea controlului financiar – contabil de către Curtea de Conturi.
II. Controlul financiar din sfera de acţiune a executivului (denumit şi controlul financiar de stat)
1. Controlul financiar – contabil executat de Ministerul Finanţelor Publice,
2. Controlul fiscal executat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală,
3. Controlul financiar – contabil executat de Garda Financiară,
4. Controlul financiar – contabil executat de Autoritatea Naţională a Vămilor.
III. Controlul financiar – contabil la nivelul agenţilor economici.
1. Organizarea cotrolului financiar preventiv,
85
2. Organizarea controlului financiar de gestiune,
3. Controlul ierarhic operativ curent
Activitatea de control financiar organizată pe lângă Parlamentul României este realizată de

Curtea de Conturi a României. Curtea de Conturi este organ suprem de control financiar şi de
jurisdicţie în domeniul financiar. Principalele atribuţii se referă la exercitarea controlului asupra
gestiunii bugetului naţional, adică asupra bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat şi a
bugetelor locale.
II. Controlul Financiar – contabil din sfera de acţiune a executivului.
Controlul financiar – contabil executat de Ministerul Finanţelor Publice cuprinde în mod
concret controlul efectuat la MFP ca fiind autoritatea administraţiei publice centrale de specialitate.
MFP îndeosebi prin Direcţia Generală de Reglementare şi Control având la dispoziţie un aparat
specializat, efectuează în numele statului controlul modului de administrare şi utilizare a fondurilor
acordate de stat la nivel central şi la nivel local.
De asemenea verifică respectarea reglementarilor financiar – contabile în mod deosebit
exactitatea şi realitatea înregistrărilor în evidenţe şi stabilirea corectă a obligaţiilor faţă de bugetul
statului.
Legea controlului financiar defineşte procedurile aplicate de aparatul MFP şi precizează faptul
ca o firmă poate face obiectul unui singur control, iar activităţii de control se supune întreaga perioadă
scursă de la controlul precedent.
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este o structură distinctă în cadrul MFP şi
funcţionează ca organism de specialitate al administraţiei publice centrale.ANAF exercită funcţia de
control financiar sub două forme: control fiscal şi investigaţia fiscală.
Garda Financiară este o instituţie publică de control, are personalitate juridică, care exercită
control operativ şi inopinat privind prevenirea, descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte din
domeniul economic, financiar şi vamal care au ca efect evaziunea şi frauda fiscală.
Autoritatea Naţională a Vămilor este organ specilizat al administraţiei publice centrale cu
atribuţii de control începând din 2005 şi verifică modul de aplicare a actelor normative în domeniul
vamal precum şi controlul modului de valorificare a bunurilor confiscate şi devenite proprietatea
statului.
Din punct de vedere organizatoric, controlul se efectueaza şi în teritoriu de către personalul
direcţiilor regionale vamale şi a birourilor vamale din subordine.Are dreptul să efectueze verificări şi
investigaţii atât în momentul vămuirii cât şi ulterior la vama sau la sediul importatorilor.
Sunt urmărite respectarea prevederilor din codul vamal precum şi controlul fizic al bunurilor
importate. Şi în acest caz cel mai adesea avem de-aface cu un control bazat pe verificarea
86
documentelor anexate de declaraţia vamală. În momentul vămuirii, controlul efectuat are drept scop
prevenirea încălcării reglementărilor vamale, respectarea strictă a condiţiilor legale şi a termenelor
precum şi descoperirea fraudelor vamale.
În ceea ce priveşte controlul fizic al bunurilor importate, autoritatea vamală procedează la un
control total sau parţial al mărfurilor, când este cazul recurge la prelevarea de probe, expertize şi
analize de laborator.
Liberul de vamă se acordă practic în mod scris cu semnătura şi ştampilă numai dacă sunt
îndeplinite condiţiile impuse de actele normative.
În ceea ce priveşte controlul vamal ulterior, acesta se efectueaza pe o perioada de 5 ani din
momentul acordării liberului de vamă. Sunt supuse verificării documentelor, registrele şi evidenţele
financiar – contabile privind mărfurile vămuite.
Controlul financiar – contabil la nivelul agenţilor economici (control financiar propriu) trebuie
să fie organizat obligatoriu la nivelul regiilor autonome, companiilor naţionale, societăţilor naţionale şi
a societăţilor comerciale cu capital majoritar de stat.Conform legii nu este obligatoriu la societăţile cu
capital privat.
87
4.2. Organizarea structurilor de control financiar pe lângă Parlamentul României
Activitatea de control financiar organizată pe lângă Parlamentul României este exercitată de
către singură structură specializată, Curtea de Conturi a României.
Pentru prima dată, o astfel de structură de control financiar, purtând denumirea de Înalta Curte
de Conturi a României, a fost înfiinţată la 24 ianuarie/5 februarie 1864, dată la care domnitorul
Alexandru Ioan Cuza a promulgat legea pentru înfiinţarea acesteia „...voind a da o garanţie mai mult
ţării despre dorinţa ...ca întrebuinţarea banilor publici să fie supusă unui control, pe cât de serios pe
atât de ne-atârnat de orice bănuieli de înrâurire din partea agenţilor însărcinaţi cu manipulata
statului”.
Înalta Curte de Conturi a funcţionat până în anul 1948 când, prin Decretul nr. 352 din 30
noiembrie 1948, Legea din 29 martie 1929 a fost abrogată şi, în consecinţă, instituţia desfiinţată.
Curtea de Conturi a României a fost reînfiinţată în anul 1992 printr-o lege specială 9 ca urmare a
înscrierii acestui obiectiv în Constituţia României din anul 1991, care, la art. 139, prevedea „...Curtea
de Conturi execută controlul asupra modului de formare, de administrare şi de întrebuinţare a
resurselor financiare ale statului”.Prin aceste prevederi legale, Curtea de Conturi a fost definită ca
„...organ suprem de control şi de jurisdicţie în domeniul financiar”.
Ulterior, printr-o nouă prevedere legală, o seamă de prerogative aprobate prin Legea nr. 94 din
8 septembrie 1992 au fost restrânse sau anulate ( Legea nr.99/1999 privind unele măsuri pentru
accelerarea reformei economice şi Legea nr.204/1999 pentru modificarea şi completarea Legii
94/1992). În baza acestor noi prevederi, Curtea de Conturi a României a devenit „...autoritatea
administrativă autonomă de control financiar care exercită atribuţii jurisdicţionale asupra modului de
formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului
public”. Legea nr.94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi a fost republicată în
Monitorul Oficial al României nr.116 din 16 martie 2000.
Principalele modificări aduse Legii nr. 94 din 8 septembrie 1992, privind organizarea şi
funcţionarea Curţii de Conturi a României, au fost operate în domeniul controlului şi au constat în:
- trecerea activităţii de control financiar preventiv în sarcina instituţiilor guvernamentale;
- restrângerea activităţii de control financiar ulterior prin eliminarea din sfera de activitate a acesteia a
persoanelor juridice la care statul şi unităţile sale administrativ-teritoriale participă cu mai puţin de
50% la formarea capitalului social, ca şi a celor care nu îşi îndeplinesc obligaţiile financiare către stat.
Alte modificări se referă la atribuţiile jurisdicţionale ale Curţii de Conturi, care, de asemenea,
au suferit modificări în sensul restrângerii atribuţiilor.
9
Legea nr. 94 din 08 septembrie 1992
88
Noi modificări a acestor prevederi legale au avut loc în anul 2002 şi 2008, prin aprobarea de
către Parlamentul României a Legii nr. 77 din 23 ianuarie 2002, care modifică Legea nr. 94/1992
privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi şi prin Legea nr.217/2008, publicată în Monitorul
Oficial al României nr.724 din 24 octombrie 2008.
Principalele obligaţii ce revin Curţii de Conturi a României din Legea fundamentală,
Constituţia, ca şi din legea proprie de organizare şi funcţionare, cu adăugirile şi modificările ulterioare,
sunt:
- de a controla modul de formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului
şi ale sectorului public;
- de a prezenta anual Parlamentului un raport asupra rezultatelor controlului conturilor de gestiune ale
bugetului public naţional din exerciţiul bugetar expirat;
- de a efectua verificarea modului de gestionare a resurselor publice, la cererea Camerei Deputaţilor
sau a Senatului.
La această dată, Curtea de Conturi funcţionează în baza Legii nr. 94 din 8 septembrie 1992
republicată în Monitorul Oficial nr. 282 din 29 aprilie 2009 şi exercită controlul asupra modului de
formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public,
furnizând Parlamentului şi, respectiv, unităţilor administrativ-teritoriale rapoarte privind utilizarea şi
administrarea acestora, în conformitate cu principiile legalităţii, regularităţii, economicităţii, eficienţei
şi eficacităţii.Curtea de Conturi poate exercita auditul performanţei asupra gestiunii bugetului general
consolidat, precum şi a oricăror fonduri publice.
La baza organizării şi funcţionării Curţii de Conturi a României stă principiul independenţei,
conform căruia această instituţie supremă de control financiar se supune numai legii, programul său
este decis în mod independent şi în deplină autonomie, iar membrii săi se bucură de inamovibilitate.
Curtea de Conturi funcţionează pe lângă Parlamentul României şi îşi desfăşoară, aşa cum s-a
precizat, activitatea în mod independent, în baza prevederilor înscrise în Constituţie şi în celelalte legi
ale ţării.
Sediul Curţii de Conturi a României este în capitala ţării, iar în unităţile administrativ-
teritoriale atribuţiile acesteia sunt realizate de către structurile subordonate, respectiv Camerele de
Conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti, structuri fără personalitate juridică.
Curtea de Conturi a României este formată din 18 consilieri de conturi, aleşi de către
Parlamentul României pe baza principiului independenţei. Dintre aceştia, tot de către Parlament, sunt
aleşi preşedintele, vicepreşedintele şi preşedinţii de secţii. Membrii Curţii de Conturi sunt numiţi de
Parlament, la propunerea comisiilor permanente pentru buget, finanţe şi bănci ale celor două Camere,
pentru un mandat de 9 ani, care nu poate fi prelungit sau înnoit.Curtea de Conturi se înnoieşte cu o
treime din consilierii de conturi numiţi de Parlament, din 3 în 3 ani.
89
Membrii Curţii de Conturi sunt independenţi în exercitarea mandatului lor şi inamovibili pe
toată durata acestuia. Aceştia sunt demnitari de stat şi sunt supuşi incompatibilităţilor prevăzute de
lege pentru judecători.Se interzice membrilor Curţii de Conturi să facă parte din partide politice sau să
desfăşoare activităţi publice cu caracter politic.Membrilor Curţii de Conturi le este interzisă
exercitarea, direct sau prin persoane interpuse, a activităţilor de comerţ, participarea la administrarea
ori conducerea unor societăţi comerciale sau civile. Ei nu pot fi experţi sau arbitri desemnaţi de parte
într-un arbitraj.
Înainte de a începe să-şi exercite mandatul, membrii Curţii de Conturi depun următorul
jurământ în faţa preşedinţilor celor două Camere ale Parlamentului:
„Jur să respect Constituţia şi celelalte legi ale ţării, să apăr interesele României, ordinea de drept,
drepturile şi libertăţile fundamentale ale cetăţenilor, să-mi îndeplinesc cu onoare, conştiinţă şi fără
părtinire atribuţiile ce-mi revin ca membru al Curţii de Conturi. Aşa să-mi ajute Dumnezeu!”
În structura organizatorică a Curţii de Conturi, sunt cuprinse:
1. 12 departamente, din care 11 departamente de control/audit şi un departament juridic;
2. camerele de conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti;
3. alte structuri în subordinea preşedintelui Curţii de Conturi:
- serviciul audit intern;
- serviciul relaţii externe şi protocol;
- serviciul comunicare, imagine şi relaţii publice;
- compartimentul - Unitatea de implementare a programelor finanţate din fonduri nerambursabile
4. Autoritatea de Audit;
5. Secretariatul general.
Conducerea Curţii de Conturi se exercită de plenul Curţii de Conturi iar conducerea
executivă se exercită de către preşedinte, ajutat de doi vicepreşedinţi, care sunt consilieri de conturi.
Cele 11 departamente de control/audit sunt conduse de câte un consilier de conturi, care
îndeplineşte şi funcţia de şef de departament, numit de plenul Curţii. În cadrul departamentelor pot fi
organizate direcţii, servicii, birouri şi compartimente de specialitate.
Prin aceste departamente se exercită funcţia de control/audit asupra modului de formare, de
administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public, precum şi
auditul performanţei asupra gestiunii bugetului general consolidat şi a oricăror altor fonduri publice.
Departamentul Juridic este condus de un consilier de conturi, care îndeplineşte funcţia de şef
de departament, desemnat de plen. Departamentul Juridic este o structură funcţională a Curţii de
Conturi a României, care se află în subordinea directă a preşedintelui Curţii de Conturi. Prin acest
departament se acordă asistenţă juridică departamentelor de control/audit, camerelor de conturi
90
judeţene şi a municipiului Bucureşti, Autoritţii de Audit şi Secretariatului general şi se asigură
reprezentarea Curţii de Conturi în faţa instanţelor judecătoreşti şi a altor autorităţi publice.
În structura Departamentului Juridic se află Direcţia Juridică, condusă de un director, care
cuprinde:
- Serviciul de contencios, condus de un şef serviciu aflat în subordinea directorului Direcţiei Juridice;
- Serviciul avizare şi consultanţă, condus de un şef serviciu aflat în subordinea directorului Direcţiei
Juridice.
Departamentul Juridic are următoarele atribuţii:
a. acordă asistenţă juridică şi consultanţă departamentelor de control/audit, camerelor de conturi,
Autorităţii de Audit şi Secretariatului general;
b. reprezintă Curtea de Conturi în faţa instanţelor judecătoreşti;
c. analizează şi avizează pentru legalitate actele juridice întocmite la nivelul Curţii de Conturi;
d. monitorizează aducerea la îndeplinire a hotărârilor judecătoreşti care privesc activitatea Curţii de
Conturi;
e. îndeplineşte toate atribuţiile stabilite de lege, de Regulamentul de organizare şi funcţionare şi
celelalte reglementări aplicabile Curţii de Conturi.
Camerele de conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti sunt conduse de către un director
şi un director adjunct. În structura camerelor de conturi judeţene funcţionează servicii şi birouri.
Personalul de control financiar încadrat la Curtea de Conturi dobândeşte calitatea de auditor
public extern. Pe această funcţie pot fi încadrate persoane cu studii superioare economice, juridice şi
de altă specialitate, necesare desfăşurării activităţii Curţii de Conturi.
Autoritatea de Audit este organizată şi funcţionează în vederea îndeplinirii unor obligaţii în
domeniul auditului extern, ce revin României în calitate de stat membru al Uniunii Europene, pentru
fondurile nerambursabile de preaderare acordate României de Uniunea Europeană prin programele
PHARE, ISPA şi SAPARD, pentru fondurile structurale şi de coeziune, pentru Fondul European de
Garantare în Agricultură, pentru Fondul European pentru Agricultură şi Dezvoltare Rurală, pentru
Fondul European pentru Pescuit, precum şi pentru fondurile ce vor fi acordate în perioada postaderare.
Autoritatea de Audit este un organism independent din punct de vedere operaţional faţă de
Curtea de Conturi şi faţă de celelalte autorităţi responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor
comunitare nerambursabile, are atribuţii şi proceduri de lucru proprii. În teritoriu, Autoritatea de Audit
are structuri regionale organizate în judeţele în care îşi desfăşoară activitatea, agenţii, autorităţi de
management şi/sau organismele intermediare care gestionează fondurile comunitare. Oficii Regionale
de Audit sunt în judeţele Alba, Bucureşti-Ilfov, Călăraşi, Cluj, Dolj, Galaţi, Neamţ şi Timiş.
Autoritatea de Audit este singura autoritate naţională competentă să efectueze audit public
extern, în conformitate cu legislaţia comunitară şi naţională asupra fondurilor arătate mai sus.Poate
91
efectua audit public extern şi asupra altor categorii de fonduri urmând ca reglementările care vizează
fondurile respective să prevadă şi asigurarea resurselor necesare acestei activităţi.
În conformitate cu prevederile legislaţiei comunitare şi naţionale, cu standardele de audit
acceptate pe plan internaţional, Autoritatea de Audit efectuează audit de sistem şi audit al
operaţiunilor.
Principalele atribuţii ale Autorităţii de Audit sunt următoarele:
a. evaluarea conformităţii sistemelor de management şi control pentru programele operaţionale
cofinanţate prin instrumentele structurale şi prin Fondul European pentru Pescuit, cu prevederile legale
comunitare;
b. verificarea, pe bază de eşantion reprezentativ, a cheltuielilor declarate de autorităţile responsabile cu
gestionarea şi implementarea fondurilor prevăzute mai sus;
c. raportarea anuală privind compatibilitatea sistemelor de management şi control ale autorităţilor
responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor prevăzute mai sus, referitor la capacitatea
acestora de a asigura conformitatea operaţiunilor cu reglementările comunitare;
d. verificarea existenţei şi corectitudinii elementului de cofinanţare naţional;
e. eliberarea certificatelor de audit privind conturile anuale ale agenţiilor de plăţi, precum şi pentru
contul Euro SAPARD, în ceea ce priveşte integralitatea, acurateţea şi veridicitatea acestor conturi;
f. emiterea opiniei asupra declaraţiei de asigurare, emise de agenţiile de plăţi pentru agricultură şi
dezvoltare rurală;
g. emiterea declaraţiilor de închidere, însoţite de rapoarte de audit, pentru fiecare program sau măsură,
finanţate din fondurile prevăzute mai sus;
h. urmărirea respectării criteriilor de acreditare a autorităţilor responsabile cu gestionarea şi
implementarea fondurilor comunitare nerambursabile, destinate agriculturii şi dezvoltării rurale, pe
toată perioada de implementare tehnică şi financiară a acestora;
i. urmărirea modului de implementare de către entităţile auditate a recomandărilor formulate ca urmare
a acţiunilor de audit efectuate de Autoritatea de Audit.
Pentru fondurile comunitare nerambursabile, destinate susţinerii agriculturii şi dezvoltării
rurale, Autoritatea de Audit îndeplineşte rolul de organism de certificare.Autoritatea de Audit
raportează Comisiei Europene asupra modului de utilizare a fondurilor comunitare nerambursabile, iar
principalele constatări şi recomandări rezultate în urma auditurilor efectuate sunt incluse în raportul
public anual al Curţii de Conturi.
Autoritatea de Audit este condusă de un preşedinte şi 2 vicepreşedinţi numiţi de Parlament
dintre consilierii de conturi, pentru perioada mandatului de consilier de conturi pentru care aceştia au
fost numiţi. Mandatul nu poate fi reînnoit.
92
În cadrul competenţelor avute, Curtea de Conturi desfăşoară activităţile specifice asupra
următoarelor categorii de entităţi publice:
a. statul şi unităţile administrativ-teritoriale, în calitate de persoane juridice de drept public, cu
serviciile şi instituţiile lor publice, autonome sau neautonome;
b. Banca Naţională a României;
c. regiile autonome;
d. societăţile comerciale la care statul, unităţile administrativ-teritoriale, instituţiile publice sau regiile
autonome deţin, singure sau împreună, integral sau mai mult de jumătate din capitalul social;
e. organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură, care gestionează bunuri, valori sau
fonduri, într-un regim legal obligatoriu, în condiţiile în care prin lege sau prin statutele lor se prevede
acest lucru.
Curtea de Conturi poate hotărâ desfăşurarea activităţilor stabilite de lege şi la alte persoane,
care:
1. beneficiază de garanţii guvernamentale pentru credite, de subvenţii sau alte forme de sprijin
financiar din partea statului, a unităţilor administrativ-teritoriale, a altor instituţii publice;
2. administrează, în temeiul unui contract de concesiune sau de închiriere, bunuri aparţinând
domeniului public sau privat al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale;
3. administrează şi/sau utilizează fonduri publice, în sensul prezentei legi, verificările urmând a se
efectua numai în legătură cu legalitatea administrării şi/sau utilizării acestor fonduri.
Controlul execuţiei bugetelor Camerei Deputaţilor, Senatului, Administraţiei Prezidenţiale,
Guvernului, Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, Curţii Constituţionale, Consiliului Legislativ şi
Avocatului Poporului se exercită exclusiv de Curtea de Conturi.
93
4.3. Organizarea structurilor de control financiar în sfera de acţiune a executivului
În sfera de acţiune a executivului, activitatea de control financiar este organizată în structuri

distincte care funcţionează în cadrul Ministerului Finanţelor Publice, ca organ central ce pune în
aplicare politica guvernamentală în domeniul financiar.
4.3.1. Ministerul Finanţelor Publice
Ministerul Finanţelor Publice este instituţia publică organizată în baza prevederilor legale
proprii ca organism de specialitate al administraţiei publice centrale, în subordinea Guvernului, care
aplică strategia şi programul de guvernare în domeniul finanţelor publice.
Ministerul Finanţelor Publice îndeplineşte următoarele funcţii:
a. de strategie, prin care se asigură, în conformitate cu politica financiară a Guvernului şi cu normele
Uniunii Europene, elaborarea strategiei în domeniile de activitate specifice ministerului: fiscal,
bugetar, contabilitate publică, reglementări contabile, datorie publică, coordonarea şi administrarea
asistenţei financiare nerambursabile, coordonarea şi administrarea instrumentelor structurale, controlul
financiar public intern, sisteme de management financiar şi control, coordonarea şi verificarea
achiziţiilor publice, domenii reglementate specific;
b. de reglementare şi sinteză, prin care se asigură elaborarea cadrului normativ şi instituţional necesar
pentru realizarea obiectivelor strategice în domeniul finanţelor publice;
c. de reprezentare, prin care se asigură, în numele statului român şi al Guvernului României,
reprezentarea pe plan intern şi extern în domeniul său de activitate şi în limitele stabilite prin actele
normative în vigoare;
d. de prognoză, prin care se asigură elaborarea de studii şi prognoze pe termen scurt, mediu şi lung
privind evoluţia economiei româneşti în ansamblu, pe sectoare şi în profil teritorial, precum şi
fundamentarea principalelor măsuri de politică economică, exercitată prin Comisia Naţională de
Prognoză;
e. de concepţie bugetară şi fiscală;
f. de administrare a veniturilor statului;
g. de administrare a resurselor derulate prin Trezoreria Statului;
h. de administrare a datoriei publice;
i. de implementare a prevederilor Tratatului de aderare a României la Uniunea Europeană pentru
domeniul financiar şi fiscal;
j. de coordonare a asistenţei financiare nerambursabile acordate României de Uniunea Europeană şi de
statele membre ale acesteia, precum şi de statele membre ale Asociaţiei Europene a Liberului Schimb;
k. de administrare financiară a fondurilor PHARE, ISPA şi SAPARD, inclusiv de asistenţă financiară
acordată de statele membre ale Asociaţiei Europene a Liberului Schimb;
94
l. de coordonare a relaţiilor bugetare cu Uniunea Europeană, precum şi a contactelor cu structurile
comunitare, din punct de vedere administrativ, în acest domeniu;
m. de autoritate pentru coordonarea instrumentelor structurale, având responsabilitatea coordonării
pregătirii, dezvoltării, armonizării şi funcţionării cadrului legislativ, instituţional, procedural şi
programatic pentru gestionarea instrumentelor structurale;
n. de autoritate de management pentru Programul operaţional „Asistenţă tehnică”;
o. de control financiar public intern;
p. de organizare şi exercitare a auditului intern în entităţile publice, inclusiv în Ministerul Finanţelor
Publice;
q. de evidenţă a bunurilor ce constituie domeniul public al statului;
r. de combatere a evaziunii fiscale, exercitată prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi
unităţile subordonate;
s. de control al aplicării unitare şi respectării reglementărilor legale în domeniul său de activitate,
precum şi al funcţionării instituţiilor care îşi desfăşoară activitatea în subordinea sau sub autoritatea sa;
t. de autoritate cu competenţe în domeniul politicii şi legislaţiei vamale, coordonare, îndrumare şi
control în acest domeniu;
u. de verificare a aspectelor procedurale aferente procesului de atribuire a contractelor care intră sub
incidenţa legislaţiei privind atribuirea contractelor de achiziţie publică, a contractelor de concesiune de
lucrări publice şi a contractelor de concesiune de servicii;
v. de suport, respectiv de management al resurselor umane, financiare şi materiale, de susţinere a
activităţilor specifice prin intermediul tehnologiei informaţiilor şi comunicaţiilor, de consultanţă
juridică, precum şi de promovare a unui cadru de lucru comunicaţional.
Principalele instituţii subordonate sunt:Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Garda
Financiară, Autoritatea Naţională a Vămilor, Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice judeţene,
Autoritatea Naţională pentru Restituirea Proprietăţilor, Comisia Naţională de Prognoză, alte unităţi
aflate în coordonarea sau sub autoritatea MFP.
Activitatea de control financiar sau forme derivate ale acesteia, în sensul teoretic al noţiunilor,
este realizată în cadrul Ministerului Finanţelor Publice de către următoarele structuri:
1. Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern;
2. Unitatea Centrală de Armonizare a Sistemelor de Management şi Control;
3. Direcţia de Audit Public Intern;
4. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) este structura
specializată, organizată în baza prevederilor legale, având competenţă materială, teritorială şi
instituţională, care pune în aplicare obiectivele Ministerului Finanţelor Publice în domeniul auditului
95
public intern.
Atribuţiile Unităţii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern, stabilite prin
prevederi legale şi norme date în aplicarea acestora, sunt:
- de monitorizare a activităţii de audit public intern pe baza strategiei la nivel naţional, elaborată şi
aplicată în acest scop;
- de elaborare şi dezvoltare a cadrului legal de organizare şi exercitare a activităţii de audit public
intern prin realizarea şi implementarea de metodologii şi proceduri uniforme bazate pe standardele
internaţionale;
- de elaborare a Codului de conduită etică a auditorului intern şi de avizare a normelor metodologice
specifice de aplicare în diferitele sectoare de activitate;
- de efectuare de acţiuni de audit public intern pe teme stabilite prin programele de audit sau, la
solicitarea conducerii Ministerului Finanţelor Publice, pe teme punctuale;
- de coordonare privind angajarea şi pregătirea profesională a personalului propriu şi de avizare a
numirii responsabililor de structuri de audit public intern din cadrul instituţiilor publice conduse de
ordonatorii principali de credite;
- de cooperare cu autorităţile şi instituţiile de control financiar şi de audit public din ţară şi din
străinătate.
Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern este condusă de un director
general care are în subordine şefi ai unor servicii, constituite în baza prevederilor ordinului ministrului
finanţelor publice.
Principalul obiectiv al UCAAPI consta în reglementarea si coordonarea unitară, la nivel
naţional, a activităţii de audit public intern. Realizarea practică a obiectivului principal este asigurata
prin structurile de specialitate ale UCAAPI.
Unitatea Centrală de Armonizare a Sistemelor de Management şi Control este structura
Ministerului Finanţelor Publice care are ca obiect de activitate, reglementat prin prevederi legale
proprii, realizarea controlului financiar preventiv delegat.
Structura organizatorică este formată din:
- Serviciul de control financiar preventiv delegat şi armonizare metodologică a politicilor în
domeniul sistemelor de management financiar şi control la insituţiile publice,
- Serviciul de control financiar preventiv delegat şi monitorizare/implementare a sistemelor de
management financiar şi control la insituţiile publice
- Serviciul de control financiar preventiv delegat, evaluare şi raportare în domeniul sistemelor de
management financiar şi control la insituţiile publice,
- Unitatea de monitorizare a cheltuielilor publice.
Controlul financiar preventiv delegat este forma controlului financiar ce are ca obiectiv
96
analizarea unor operaţiuni din sfera de activitate a instituţiilor publice, de către personal specializat al
Ministerului Finanţelor Publice, în vederea stabilirii legalităţii şi regularităţii acestora.
În vederea realizării activităţii de control financiar preventiv delegat, prin ordin al ministrului
finanţelor publice se numesc, pentru fiecare instituţie publică în care se exercită funcţia de ordonator
principal de credite al bugetului de stat, al bugetului asigurărilor sociale de stat sau al bugetului
fondurilor speciale, controlorii delegaţi pentru realizarea acestei forme a controlului financiar.
Numărul controlorilor delegaţi este stabilit în funcţie de volumul şi complexitatea operaţiunilor
realizate în cadrul fiecărei instituţii publice unde se exercită controlul financiar preventiv delegat.
Activitatea de control financiar preventiv, desfăşurată de controlorii delegaţi, este reglementată
prin norme metodologice aprobate de ministrul finanţelor publice, prin care sunt stabilite:
- tipurile de operaţiuni ale căror proiecte se supun controlului financiar preventiv delegat;
- limitele valorice minime de la care se exercită controlul financiar preventiv delegat pentru fiecare tip
de operaţiune în parte;
- procedura de exercitare a controlului financiar preventiv delegat, pentru fiecare operaţiune supusă
verificării.
Funcţia de controlor delegat este incompatibilă cu orice altă funcţie publică sau privată, cu
excepţia funcţiilor didactice din învăţământul superior. Corpul controlorilor delegaţi se organizează ca
un compartiment distinct în structura Ministerului Finanţelor Publice, la nivel central şi teritorial, şi
cuprinde ansamblul controlorilor delegaţi. Controlorii financiari delegaţi nu se pronunţă în legătură cu
oportunitatea operaţiunilor ce fac obiectul controlului financiar preventiv delegat.
Corpul controlorilor delegaţi este condus de controlorul financiar şef. Controlorul financiar şef
are doi adjuncţi ale căror atribuţii se stabilesc prin ordin al ministrului finanţelor publice, la propunerea
controlorului financiar şef.
Tot în structura Ministerului Finanţelor Publice, pe lângă Corpul controlorilor delegaţi şi în
subordinea controlorului financiar şef, funcţionează o direcţie de specialitate care asigură suportul
metodologic şi informaţional necesar în activitatea Corpului controlorilor delegaţi şi ale cărei atribuţii
se stabilesc prin ordin al ministrului finanţelor publice, la propunerea controlorului financiar şef.
Controlorul financiar şef şi adjuncţii acestuia sunt numiţi prin hotărâre a Guvernului pentru un
mandat de 6 ani, pe baza propunerii nominale făcute de către ministrul finanţelor publice în urma
intervievării a 6 candidaţi desemnaţi din rândul controlorilor delegaţi de către Corpul controlorilor
delegaţi, în şedinţă plenară, cu majoritate simplă. La data şedinţei plenare de desemnare a celor 6
candidaţi este obligatoriu ca numărul controlorilor delegaţi încadraţi efectiv şi efectiv prezenţi la
şedinţă să fie cel puţin jumătate din numărul de posturi de controlor delegat, stabilit.
97
Aceeaşi persoană nu poate îndeplini mai mult de un mandat în funcţia de controlor financiar
şef; de asemenea, aceeaşi persoană nu poate îndeplini mai mult de un mandat în funcţia de controlor
financiar şef adjunct.
Principalele atribuţii ale controlorilor financiari delegaţi constau în:
1.aplicarea şi dezvoltarea principiilor şi practicilor avansate de bună conduită financiară;
2.colaborarea şi schimburile profesionale între controlorii delegaţi;
3.colaborarea şi schimburile profesionale cu alte structuri de profil interne, externe şi
internaţionale.
Controlorul financiar şef îndeplineşte, în principal, următoarele atribuţii:
a. susţine, în faţa ministrului finanţelor publice, a Guvernului şi a altor autorităţi, după caz, soluţiile
date în exerciţiul atribuţiilor sale de către oricare dintre controlorii delegaţi;
b. organizează sistemul informaţional şi urmăreşte realizarea în mod efectiv şi în timp util a schimbului
de informaţii între controlorii delegaţi;
c. prezintă ministrului finanţelor publice, trimestrial, rapoarte privind activitatea controlorilor delegaţi,
situaţia intenţiilor şi refuzurilor de viză, precum şi aspectele importante privind utilizarea fondurilor
publice;
d. asigură formularea de opinii neutre;
e. organizează şi urmăreşte colectarea, prelucrarea şi înregistrarea statistică a informaţiilor privind
activitatea de control financiar preventiv delegat şi efectuează evaluarea acesteia;
f. dispune măsuri pentru aplicarea în activitatea controlorilor delegaţi a principiilor şi practicilor
avansate de bună conduită financiară şi pentru valorificarea propunerilor şi contribuţiilor acestora la
dezvoltarea şi la perfecţionarea de standarde în domeniu;
g. asigură îndrumarea metodologică în domeniul controlului financiar preventiv;
h. prezintă Guvernului, până la sfârşitul trimestrului I al anului curent pentru anul precedent, un raport
anual privind activitatea controlorilor delegaţi, care trebuie să cuprindă, între altele, o analiză, din
perspectiva anilor precedenţi, a modului de soluţionare a refuzurilor de viză de control financiar
preventiv delegat, precum şi propuneri de îmbunătăţire a legislaţiei financiare;
i. elaborează raportul naţional anual privind controlul preventiv, pe care îl prezintă spre dezbatere
Guvernului;
j. evaluează activitatea fiecărui controlor delegat şi propune ministrului finanţelor publice acordarea
aprecierilor anuale;
k. alte atribuţii, stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice.
Direcţia de Audit Public Intern (DAPI) este structura specializată a Ministerului Finanţelor
Publice care realizează politica acestuia în domeniul activităţii de audit organizat şi exercitat la nivelul
instituţiilor publice sau al altor unităţi asimilate acestora din economia naţională. Principalele atribuţii
98
ale Direcţiei de Audit Public Intern sunt următoarele:
- elaborează programul planului anual de audit public intern;
- realizează, în baza programului aprobat, activităţi de audit public intern în scopul evaluării sistemelor
de management financiar şi de control intern ale entităţilor publice;
- întocmeşte, periodic, rapoarte privind principalele constatări rezultate din activitatea de audit
exercitată, iar la sfârşitul anului elaborează raportul pentru întreaga activitate desfăşurată;
- informează UCAAPI asupra recomandărilor neînsuşite de către conducătorul instituţiei publice
auditate, ca şi asupra consecinţelor ce decurg din aceasta;
- creează, actualizează şi întreţine bazele de date centralizate privind activitatea proprie.
Din punct de vedere organizatoric, Direcţia de Audit Public Intern este formată din servicii şi
compartimente structurate pe baza obiectivelor rezultate din prevederile legale de organizare şi
funcţionare a Ministerului Finanţelor Publice.
Principalele atribuţii ale serviciilor funcţionale şi ale compartimentului de specialitate sunt
următoarele:
Serviciul audit public intern pentru fonduri externe:
- elaborează proiectul programului de audit public intern în domeniul fondurilor prestructurale care se
avizează atât de Ministerul Finanţelor Publice, cât şi de către responsabilul naţional cu autorizarea
funcţionării;
- elaborează propuneri de norme metodologice specifice pentru exercitarea activităţilor de audit public
intern asupra fondurilor prestructurale;
- efectuează activităţi de audit public intern, cel puţin o dată la trei ani, în scopul evaluării sistemelor
de management financiar şi de control implementate de către unele dintre structurile Ministerului
Finanţelor Publice, prin care se gestionează fonduri externe;
- iniţiază propuneri de modificări legislative în domeniul ce face obiectul propriu de activitate;
- participă la elaborarea raportului anual al activităţilor de audit public intern al Direcţiei de audit
public intern.
Serviciul de audit public intern pentru aparatul propriu:
- elaborează proiectul programului de audit public intern în domeniul de activitate intern al structurilor
funcţionale ale Ministerului Finanţelor Publice;
- elaborează propuneri de norme metodologice specifice sau de modificare a celor existente în legătură
cu auditarea activităţilor proprii ale structurilor Ministerului Finanţelor Publice;
- participă împreună cu UCAAPI în, şi, după caz, cu alte structuri de audit aparţinând unităţilor de
specialitate, la misiuni realizate de acestea.
Compartimentul coordonare, evaluare şi raportare pentru activitatea de audit public intern:
- elaborează raportul anual de audit public intern al Ministerului Finanţelor Publice;
99
- elaborează sinteze ale rapoartelor de audit public intern emise de structurile teritoriale de specialitate
ale Ministerului Finanţelor Publice;
- realizează îndrumarea metodologică a structurilor Ministerului Finanţelor Publice pe teme ce fac
obiectul de activitate al acestora;
- controlează modul de respectare a prevederilor legale şi a normelor şi instrucţiunilor din Codul
privind conduita etică a auditorului intern;
- elaborează tematicile pe baza cărora se realizează instruirea personalului Direcţiei de audit public
intern şi a celui încadrat în alte structuri ale Ministerului Finanţelor Publice pe teme specifice ale
obiectului de activitate, auditul public intern.
4.3.2. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este structura organizată în cadrul Ministerului
Finanţelor Publice, care funcţionează ca organism de specialitate al administraţiei publice centrale, în
baza prevederilor legale proprii. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (ANAF) a fost înfiinţată la
data de 1 octombrie 2003 în subordinea Ministerului Finanţelor Publice, prin Ordonanţa Guvernului
nr. 86/2003, ca organ de specialitate al administraţiei publice centrală. Începând cu ianuarie 2004 a
devenit operaţională, dobândind calitatea de instituţie cu personalitate juridică proprie, prin
desprinderea direcţiilor cu atribuţii în administrarea veniturilor statului din cadrul Ministerului
Finanţelor Publice.
Organizată sub formă de reţea, ANAF este reprezentată în teritoriu de 42 Direcţii Generale ale
Finanţelor Publice, 42 Administraţii ale Finanţelor Publice pentru contribuabilii mijlocii(câte una în
fiecare DGFP) şi 368 de AFP-uri. În plus, din anul 2005, ANAF a preluat Garda Financiară şi
Autoritatea Naţională a Vămilor
Din punct de vedere organizatoric, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este formată din
direcţii generale şi direcţii, în cadrul cărora se pot organiza servicii şi birouri sau alte structuri, în
funcţie de necesităţi.
Controlul fiscal este activitatea principală realizată de către structurile specializate ale Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală pe baza următoarelor obiective:
- verificarea bazelor de impunere;
- stabilirea legalităţii şi conformităţii declaraţiilor fiscale;
- controlul exactităţii realizării obligaţiilor de către contribuabil;
- verificarea modului de respectare a prevederilor legislaţiei fiscale şi contabile;
- stabilirea diferenţelor obligaţiilor de plată şi a accesoriilor acestora.
Principalele activităţi care se realizează pe baza acestor obiective stabilite şi aprobate prin
prevederi legale sunt:
- investigarea fiscală a tuturor actelor şi faptelor ce rezultă din activitatea unui contribuabil în vederea
100
constatării legalităţii şi conformităţii declaraţiilor fiscale, a corectitudinii îndeplinirii obligaţiilor faţă
de diferitele bugete ale statului;
- evaluarea informaţiilor fiscale în vederea comparării declaraţiilor fiscale cu informaţiile deţinute din
alte surse de către structurile abilitate cu realizarea activităţii de inspecţie fiscală;
- sancţionarea abaterilor constatate, conform prevederilor legale, şi stabilirea măsurilor de prevenire şi
combatere a faptelor de nerespectare a normelor fiscale.
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală exercită funcţia de control financiar, în cele două
forme ale acestuia, controlul fiscal şi investigaţia fiscală, prin următoarele structuri:
Direcţia Generală de Control Financiar funcţionează, în baza prevederilor Legii nr.30/1991
şi O.M.F.P. nr. 889/2005 privind organizarea şi funcţionarea controlului financiar de stat cu
modificările şi completările ulterioare, ca aparat specializat de control financiar ulterior care asigură
îndeplinirea în bune condiţii şi la timp a sarcinilor ce revin Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală,
pe linia exercitării controlului administrării şi utilizării resurselor financiare şi respectării
reglementărilor financiar-contabile în activitatea desfăşurată de agenţii economici cu capital de stat -
regii autonome, societăţi naţionale, companii naţionale şi societăţi comerciale - în legătură cu
îndeplinirea obligaţiilor acestora faţă de stat.
Direcţia are în structură Serviciul de Control Financiar al Statului şi Compartimentul de
analiză, sinteză, programare şi coordonare a activităţii de control financiar. De asemenea, Direcţia de
Control Financiar are în coordonare Serviciile de control al gestionării şi administrării patrimoniului
public şi privat al statului din cadrul Direcţiilor Generale a Finanţelor Publice teritoriale şi din cadrul
Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili. Aparatul de control este condus de un
director. Avea în subordine un număr total de posturi de 349, din care 27 la nivel central.
În exercitarea atribuţiilor prevăzute în art. 5 din Legea nr. 30/1991, privind organizarea şi
funcţionarea controlului financiar, principalele obiective ale controlului financiar sunt:
a. controlează utilizarea fondurilor acordate de stat pentru realizarea de investiţii de interes general,
subvenţionarea unor activităţi şi produse şi pentru alte destinaţii prevăzute de lege;
b. verifică folosirea mijloacelor şi a fondurilor din dotare şi respectarea reglementărilor financiar-
contabile în activitatea regiilor autonome şi a societăţilor comerciale cu capital de stat;
c. verifică exactitatea şi realitatea înregistrărilor în evidenţele prevăzute de lege şi de actele de
constituire a societăţilor comerciale şi a celorlalţi agenţi economici, urmărind stabilirea corectă şi
îndeplinirea integrală şi la termen a tuturor obligaţiilor financiare şi fiscale faţă de stat;
d. îndeplineşte şi alte atribuţii de control stabilite, potrivit legii, în sarcina Ministerului Finanţelor.
În contextul încheierii procesului de tranziţie şi atingerea statutului de economie de piaţă
funcţională, s-a impus reforma statului acţionar şi clarificarea rolurilor diferite ale statului în economia
101
de piaţă, justificată de faptul că, sectorul public reprezintă mize economice şi sociale importante şi
trebuie să facă faţă unor evoluţii profunde.
Toate aceste schimbări din economie au atras şi modificare conceptului privind controlul
financiar al statului şi consolidarea instituţională sub aspectul organizării, cuprinderii şi extinderii
acestuia în economie.
Noul concept privind controlul financiar al statului în sectorul public contribuie la asigurarea
unor sisteme sănătoase de gestiune şi administrare a patrimoniului public, precum şi la creşterea
eficacităţii, economicităţii şi eficienţei utilizării resurselor şi îmbunătăţirea calităţii managementului
financiar.
Elaborarea cadrului legislativ, cu asistenţă de specialitate din acele ţări ale UE unde sectorul
public deţine o pondere însemnată (Franţa, Spania, Italia), a condus la întărirea rolului Direcţiei
Generale de Control Financiar la nivel central şi adaptarea structurii instituţionale care să permită să se
conducă după principiul „să anticipăm şi nu să reacţionăm”.
Prin Direcţia Generală de Coordonare a Inspecţiei Fiscale se asigură exercitarea de către
ANAF a unui control calificat şi eficient pentru respectarea de către contribuabili a legislaţiei. Direcţia
Generală de Coordonare a Inspecţiei Fiscale are următoarele atribuţii:
- coordonarea activităţii de inspecţie fiscală desfăşurată de orice structură din subordinea ANAF cu
atribuţii în acest sens, prin întocmirea şi urmărirea respectării programelor de activitate, elaborarea şi
calcularea indicatorilor de performanţă, emiterea de proceduri de lucru în domeniul inspecţiei fiscale şi
metodologii de control;
- analizarea şi evaluarea informaţiilor fiscale pe care le deţine, precum şi obţinerea de informaţii noi în
vederea identificării riscurilor fiscale;
- anticiparea căilor şi metodelor utilizate de contribuabili pentru sustragerea de la plata obligaţiilor
bugetare;
- cooperarea administrativă şi efectuarea schimbului de informaţii între administraţia fiscală română şi
administraţiile statelor membre ale Uniunii Europene, precum şi cu cele cu care România are încheiate
convenţii de evitare a dublei impuneri cu privire la impozitele directe şi indirecte;
- emiterea de acte administrative în vederea soluţionării cererilor contribuabililor referitoare la
reglementarea unor situaţii fiscale de fapt viitoare sau la stabilirea condiţiilor şi modalităţilor în care
urmează să fie determinate preţurile de transfer.
- gestionarea schimbului de informaţii şi a cooperării administrative pe linie de TVA şi accize;
- emiterea soluţiei fiscale individuale anticipate şi a acordului de preţ în avans;
- întocmirea proiectelor de Ordin ale Preşedintelui ANAF, cu privire la contribuabilii declaraţi inactivi.
Direcţia Generală de Coordonare a Activităţii de Inspecţie Fiscală îşi propune următoarele
acţiuni:
102
- creşterea eficienţei acţiunilor de inspecţie fiscală;
- dezvoltarea activităţilor de cercetare privind procedeele de acţiune ale unor contribuabili în
vederea sustragerii de la declararea şi plata obligaţiilor fiscale;
- crearea indicatorilor de risc fiscal, respectiv tehnici şi instrumente pentru identificarea domeniilor cu
risc fiscal mare şi a contribuabililor cu risc mare;
- elaborarea metodologiei pentru activitatea de cercetare şi documentare în interes fiscal;
- modificarea/dezvoltarea cadrului legislativ care să permită efectuarea activitaţilor de cercetare şi
documentare în interes fiscal;
- dezvoltarea bazei de date unice cu rezultatele inspecţiei fiscale desfăşurate atât la persoane juridice,
cât şi la persoane juridice fizice;
- crearea unei baze de date cu cazuri fiscale identificate în acţiunile de inspecţie fiscală prin preluarea
datelor din aplicaţiile existente.
Direcţia Generală de Coordonare a Activităţii de Inspecţie Fiscală are următoarea structură
organizatorică:
- Direcţia de Inspecţie Fiscală, care are în subordine:
-Serviciul de coordonare a activităţii de inspecţie fiscală;
-Serviciul de metodologie şi proceduri pentru inspecţia fiscală;
-Serviciul central de legături;
-Serviciul preţuri de transfer.
- Direcţia de Informaţii Fiscale, care are în subordine:
-Serviciul de management al informaţiei;
-Serviciul de analiză de risc.
La nivelul judeţelor, activitatea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală este realizată prin
Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice judeţene şi a municipiului Bucureşti, în cadrul cărora
funcţionează structuri specializate care au organizate Servicii de Investigaţii Fiscale (SIF), Servicii de
Control Fiscal (SCF) şi Servicii de Control Financiar (SCF).
4.3.3. Garda Financiară
Conform HG nr. 533/2007, Garda Financiară este instituţie publică de control, cu personalitate
juridică, care exercită controlul operativ şi inopinat privind prevenirea, descoperirea şi combaterea
oricăror acte şi fapte din domeniul economic, financiar şi vamal, care au ca efect evaziunea şi frauda
fiscală. Este organizată ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale în subordinea
Ministerului Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
Garda Financiară este condusă de un comisar general, înalt funcţionar public, numit, în
condiţiile legii, prin ordin al ministrului finanţelor publice. Comisarul general are calitatea de
ordonator secundar de credite şi exercită atribuţiile legale în această calitate pentru toate unitaţile din
103
structura Gărzii Financiare. În exercitarea atribuţiilor sale comisarul general emite decizii.
Comisarul general reprezintă Garda Financiară în relaţiile cu terţii.
Comisarul general asigură, prin deciziile luate, îndeplinirea corespunzătoare a atribuţiilor ce
revin Gărzii Financiare potrivit dispoziţiilor legale în vigoare şi răspunde în faţa ministrului finanţelor
publice şi a preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală de întreaga activitate desfăşurată
de unităţile din structura Gărzii Financiare.
Garda Financiară are în structură:
a. Comisariatul General;
b. Secţiile judeţene şi Secţia Municipiului Bucureşti.
Comisariatul general este structura centrală a Gărzii Financiare, care, sub conducerea
comisarului general, asigură realizarea strategiei de control, urmăreşte modul de realizare a atribuţiilor
încredinţate Secţiilor judeţene şi Secţiei Municipiului Bucureşti, stabileşte măsuri operative pentru
eficienţa controlului curent şi a controlului tematic. Comisarii din Comisariatul General al Gărzii
Financiare au competenţa de control operativ şi inopinat pe întregul teritoriu al ţării.
În cadrul structurii organizatorice a Comisariatului General al Gărzii Financiare şi, respectiv, a
Secţiilor judeţene şi a Secţiei Municipiului Bucureşti se pot constitui servicii, birouri, compartimente,
respectiv divizii.
Secţiile judeţene se organizează ca unităţi cu personalitate juridică. Au competenţe teritoriale
de control limitate, în cadrul judeţului în care sunt organizate.
Personalul Gărzii Financiare execută operaţiuni de control curent şi operaţiuni de control
tematic.Controlul curent se execută operativ şi inopinat, pe baza legitimaţiei de control, a insignei de
împuternicire şi a ordinului de serviciu.Controlul tematic se execută de către comisarii Gărzii
Financiare în baza ordinelor date de către ministrul finanţelor publice, preşedintele Agenţiei Naţionale
de Administrare Fiscală sau de către comisarul general.
Persoana care dispune controlul tematic stabileşte obiectivele de verificat, entităţile supuse
controlului, perioada asupra căreia se efectuează verificarea, precum şi durata controlului.La orice
acţiune de control participă minimum 2 comisari.
La acţiunile de control cu grad sporit de periculozitate, echipele de comisari vor fi însoţite de
membri ai subunităţilor specializate de intervenţie rapidă ale poliţiei.La constatarea unor împrejurări
privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal, organele Gărzii
Financiare întocmesc procese-verbale în baza cărora sesizează organele de urmărire penală cu privire
la faptele constatate.
În vederea realizării atribuţiilor sale, pentru combaterea actelor şi faptelor de evaziune şi fraudă
fiscală, Garda Financiară efectuează controlul operativ şi inopinat cu privire la:
104
a. respectarea actelor normative în scopul prevenirii, descoperirii şi combaterii oricăror acte şi fapte
interzise de lege;
b. respectarea normelor de comerţ, urmărind prevenirea, depistarea şi înlăturarea operaţiunilor ilicite;
c. modul de producere, depozitare, circulaţie şi valorificare a bunurilor, în toate locurile şi spaţiile în
care se desfăşoară activitatea agenţilor economici;
d. participarea, în colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere şi instituţii specializate, la
acţiuni de depistare şi combatere a activităţilor ilicite care generează fenomene de evaziune şi fraudă
fiscală.
În îndeplinirea atribuţiilor ce le revin, comisarii Gărzii Financiare sunt în drept:
1. să efectueze controale în spaţiile în care se produc, se depozitează sau se comercializează bunuri ori
se desfăşoară activităţi ce cad sub incidenţa actelor normative în vigoare cu privire la prevenirea,
descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte care sunt interzise de acestea;
2. să verifice respectarea reglementărilor legale privind circulaţia mărfurilor pe drumurile publice, în
porturi, căi ferate şi fluviale, aeroporturi, în vecinătatea punctelor vamale, antrepozite, zone libere,
precum şi în alte locuri în care se desfăşoară o asemenea activitate;
3. să verifice legalitatea activităţilor desfăşurate, existenţa şi autenticitatea documentelor justificative
în activităţile de producţie şi prestări de servicii ori pe timpul transportului, depozitării şi
comercializării bunurilor şi să aplice sigilii pentru asigurarea integrităţii bunurilor;
4. să dispună măsuri cu privire la confiscarea, în condiţiile legii, a bunurilor a căror fabricaţie,
depozitare, transport sau desfacere este ilicită, precum şi a veniturilor realizate din activităţi comerciale
sau prestări de servicii nelegale şi să ridice documentele financiar-contabile şi de altă natură care pot
servi la dovedirea contravenţiilor sau, după caz, a infracţiunilor;
5. să solicite, în condiţiile şi potrivit Codului de procedură penală, efectuarea de către organele
abilitate de lege a percheziţiilor în localuri publice sau particulare - case, curţi, dependinţe şi grădini,
dacă există indicii că în aceste locuri sunt ascunse documente, mărfuri sau se desfăşoară activităţi care
au ca efect evaziunea sau frauda fiscală;
6. să constate acte şi fapte care au avut ca efect evaziunea şi frauda fiscală, să stabilească implicaţiile
fiscale ale acestora şi să dispună, în condiţiile Codului de procedura fiscala, luarea măsurilor
asigurătorii ori de câte ori există pericolul ca debitorul să se sustragă de la urmărire sau să îşi ascundă
ori să îşi risipească averea şi să sesizeze, după caz, organele de urmărire penală;
7. să legitimeze şi să stabilească identitatea administratorilor unităţilor controlate, precum şi a oricăror
persoane implicate în săvârşirea faptelor constatate şi să solicite acestora explicaţii scrise, după caz;
8. să reţină documente, în condiţiile Codului de procedură fiscală, să solicite copii certificate de pe
documentele originale, să preleveze probe, eşantioane, mostre etc. şi să solicite efectuarea expertizelor
tehnice necesare finalizării actului de control. Analiza şi examinarea probelor, eşantioanelor şi
105
mostrelor, precum şi expertizele tehnice se fac în laboratoare de specialitate, cheltuielile privind
efectuarea acestora, inclusiv cele legate de depozitarea şi manipularea mărfurilor confiscate fiind
suportate din fondurile special alocate Gărzii Financiare prin bugetul de venituri şi cheltuieli;
9. să constate contravenţiile şi să aplice sancţiunile corespunzătoare, potrivit competenţelor prevăzute
de lege;
10. să întocmească acte de control operativ şi inopinat privind rezultatele verificărilor, să aplice
măsurile prevăzute de normele legale şi să sesizeze organele competente în vederea valorificării
constatărilor;
11. să oprească mijloacele de transport, în condiţiile legii, pentru verificarea documentelor de însoţire
a bunurilor şi persoanelor transportate;
12. să solicite instituţiilor financiar-bancare, de asigurări şi reasigurări, în condiţiile legii, date sau,
după caz, documente, în scopul instrumentării şi fundamentării constatărilor cu privire la săvârşirea
unor fapte ce contravin legislaţiei în vigoare;
13. să poarte uniforma, să păstreze, să folosească şi să facă uz de armamentul şi mijloacele de apărare
din dotare, în condiţiile legii;
14 să utilizeze mijloacele auto purtând însemne şi dispozitive de avertizare sonore şi luminoase
specifice, în condiţiile prezentei ordonanţe de urgenţă;
15. să constituie şi să utilizeze baze de date necesare pentru prevenirea şi combaterea infracţiunilor şi
a altor fapte ilicite în domeniul fiscal;
16. să efectueze, în exercitarea controlului operativ şi inopinant, monitorizări şi verificări necesare
prevenirii, descoperirii şi combaterii faptelor de fraudă şi evaziune fiscală.
4.3.3. Autoritatea Naţională a Vămilor
Autoritatea Naţională a Vămilor este organizat şi funcţionează ca organ de specialitate al
administraţiei publice centrale, cu personalitate juridică, cu buget şi patrimoniu propriu, în subordinea
Ministerului Finanţelor Publice, în cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.
Autoritatea Naţională a Vămilor asigură aplicarea politicii vamale şi în domeniul accizelor în
mod uniform, imparţial, transparent şi nediscriminatoriu, tuturor persoanelor fizice şi juridice,
indiferent de statutul lor juridic şi de forma de organizare şi funcţionare a acestora şi exercită atribuţiile
stabilite prin lege. Autoritatea Naţională a Vămilor are, în principal, următoarele atribuţii:
1. aplică în domeniul vamal şi pentru accize măsurile specifice rezultate din programele
guvernamentale şi din reglementările vamale şi pentru accize şi alte dispoziţii aplicabile mărfurilor
aflate sub supraveghere vamală şi fiscală pentru accize sau supuse controlului vamal şi fiscal pentru
accize;
106
2. organizează, îndrumă şi controlează activitatea direcţiilor regionale pentru accize şi operaţiuni
vamale, a direcţiilor judeţene şi a municipiului Bucureşti pentru accize şi operaţiuni vamale, precum şi
a birourilor vamale din subordine;
3. urmăreşte şi supraveghează respectarea reglementărilor vamale pe întregul teritoriu al ţării şi
exercită controlul specific, potrivit legislaţiei în vigoare;
4. ia măsuri pentru prevenirea, combaterea şi sancţionarea contravenţiilor, în conformitate cu
reglementările legale în vigoare;
5. aplică prevederile Tarifului vamal şi ale altor acte normative referitoare la acesta;
6. asigură aplicarea prevederilor cu caracter vamal din acordurile, convenţiile şi tratatele internaţionale
la care România este parte;
7. urmăreşte aplicarea corectă a regulilor generale de interpretare a Nomenclaturii Sistemului
armonizat şi de evaluare în vamă a mărfurilor, precum şi a prevederilor;
8. elaborează norme metodologice pentru organele proprii de control şi le supune spre aprobare
preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală;
9. elaborează propuneri privind sistematizarea legislaţiei vamale;
10.coordonează, îndrumă şi controlează activitatea direcţiilor regionale pentru accize şi operaţiuni
vamale, a direcţiilor judeţene şi a municipiului Bucureşti pentru din patrimoniul cultural naţional;
urmăreşte, în cooperare cu celelalte organe abilitate ale statului, cazurile de spălare a banilor prin
operaţiuni vamale;
11. verifică modul de declarare de către titularul operaţiunii vamale sau de către reprezentantul său a
drepturilor de import şi a altor drepturi legal datorate reprezentând impozite şi taxe care, potrivit legii,
sunt în atribuţia autorităţii vamale; încasează şi virează aceste drepturi; stabileşte, prin controlul
ulterior al declaraţiilor, diferenţele şi asigură încasarea sau, după caz, rambursarea ori remiterea
acestora; aplică formele şi instrumentele de plată şi de garantare a drepturilor de import şi a altor
impozite şi taxe aflate în competenţa sa;
12. controlează mijloacele de transport încărcate cu mărfuri de import, export sau aflate în tranzit,
precum şi bagajele însoţite ori neînsoţite ale călătorilor care trec frontiera de stat a României şi verifică
legalitatea şi regimul vamal ale acestora, potrivit reglementărilor vamale în vigoare; reţine, în vederea
confiscării, mărfurile care fac obiectul unor abateri de la legislaţia vamală şi pentru care legea prevede
o astfel de sancţiune;
13. verifică, potrivit reglementărilor vamale în vigoare, pe timp de zi şi de noapte, clădiri, depozite,
terenuri, sedii şi alte obiective şi poate preleva, în condiţiile legii, probe pe care le analizează în
laboratoarele proprii sau agreate în vederea identificării şi expertizării mărfurilor supuse vămuirii;
14. efectuează investigaţii, supravegheri şi verificări, potrivit reglementărilor legale în vigoare, în
cazurile în care sunt semnalate situaţii de încălcare a legislaţiei vamale de către persoane fizice şi
107
juridice; verifică registre, corespondenţa şi alte forme de evidenţă şi are dreptul de a cere oricărei
persoane fizice sau juridice să prezinte, fără plată, documentaţia şi informaţiile privind operaţiunile
vamale;
15. exercită controlul ulterior, conform reglementărilor vamale;
16. reprezintă în faţa instanţelor, direct sau prin organele teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice,
interesele statului în cazurile de încălcare a normelor vamale;
17. asigură aplicarea prevederilor legale privind recuperarea în România a unor creanţe stabilite într-un
alt stat membru al Uniunii Europene, precum şi a celor privind recuperarea într-un alt stat membru al
Uniunii Europene a creanţelor stabilite în România, pentru creanţele pe care le administrează potrivit
legii;
18. cooperează, pe bază de reciprocitate, cu autorităţile vamale ale altor state, precum şi cu
organismele internaţionale de specialitate, în vederea prevenirii, cercetării şi combaterii fraudelor
vamale;
19. organizează şi execută controlul respectării prevederilor legale privind supravegherea mişcării
produselor accizabile pe teritoriul naţional;
20. organizează şi acordă asistenţă de specialitate contribuabililor în domeniul mişcării produselor
accizabile;
21. raportează Comisiei Europene cazurile de fraudă şi neregularităţi privind drepturile vamale mai
mari de 10.000 euro;
22. încasează şi contabilizează resursele proprii tradiţionale (taxe vamale, contribuţii agricole, taxe
antidumping) ale bugetului comunitar;
23. întreprinde măsurile speciale privind supravegherea producţiei, importului şi circulaţiei produselor
accizabile, conform prevederilor privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare;
24. îndeplineşte atribuţiile şi sarcinile prevăzute de lege în domeniul autorizării, atestării, avizării
persoanelor juridice şi fizice care desfăşoară activităţi de producţie, îmbuteliere, ambalare, primire,
deţinere, depozitare şi/sau expediere, comercializare, utilizare finală a produselor accizabile;
25. controlează, în condiţiile legii, mijloacele de transport încărcate sau susceptibile a fi încărcate cu
produse accizabile aflate în mişcare intracomunitară, verifică îndeplinirea condiţiilor legale cu privire
la circulaţia intracomunitară de produse accizabile, verifică, în condiţiile legii, pe timp de zi şi de
noapte, clădiri, depozite, terenuri, sedii şi alte obiective
26. efectuează inspecţia fiscală, în condiţiile Codului de procedură fiscală, în domeniul produselor
accizabile;
27. emite decizii de impunere în urma inspecţiei fiscale, în condiţiile Codului de procedură fiscală, în
domeniul produselor accizabile;
108
28. organizează şi aplică măsuri de supraveghere fiscală şi efectuează controlul respectării prevederilor
legale, naţionale şi comunitare, în cazul deplasării pe teritoriul naţional a produselor accizabile;
îndeplineşte atribuţiile prevăzute de reglementările fiscale privind procedura de gestionare a
documentelor administrative de însoţire, întocmite în cazul deplasării produselor accizabile în regim
suspensiv;
29. realizează, prin intermediul direcţiilor regionale pentru accize şi operaţiuni vamale, executarea
silită a drepturilor de import sau de export, a altor taxe şi impozite datorate statului, potrivit legii, în
cadrul operaţiunilor vamale, a accesoriilor aferente acestora, a amenzilor şi a oricăror altor sume
datorate bugetului general consolidat în temeiul unor titluri executorii, precum şi, în cazurile prevăzute
de lege, a creanţelor stabilite într-un alt stat membru al Uniunii Europene, potrivit competenţelor
legale;
Autoritatea Naţională a Vămilor este condusă de un vicepreşedinte al Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală, cu rang de subsecretar de stat, numit prin decizie a primului-ministru.
Vicepreşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală care conduce Autoritatea Naţională a
Vămilor reprezintă autoritatea vamală în raporturile cu autorităţile şi instituţiile publice, cu operatorii
economici, cu celelalte persoane juridice şi fizice, precum şi cu orice alte organisme din ţară sau din
străinătate şi răspunde în faţa preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală sau a
ministrului finanţelor publice, după caz, pentru întreaga activitate a sistemului vamal.
Vicepreşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală care conduce Autoritatea
Naţională a Vămilor are calitatea de ordonator terţiar de credite şi poate delega această calitate altor
persoane împuternicite în acest scop. Prin actul de delegare se precizează limitele şi condiţiile
delegării.
Structura organizatorică a Autorităţii Naţionale a Vămilor este prevăzută în anexa nr. 2.
Aparatul central şi unităţile subordonate, respectiv direcţiile regionale serviciile, birourile şi alte
compartimente funcţionale organizate în directa subordine a vicepreşedintelui, precum şi numărul
posturilor de conducere se stabilesc prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare
Fiscală, la propunerea vicepreşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală care conduce
Autoritatea Naţională a Vămilor, cu respectarea reglementărilor legale în vigoare.
Autoritatea Naţională a Vămilor are reprezentanţi permanenţi la Misiunea României pe lângă
Uniunea Europeană sau în cadrul altor organisme internaţionale care asigură legătura operativă pe
probleme vamale.
109
4.4. Organizarea structurilor de control financiar la agenţii economici
Organizarea unor structuri interne de control financiar, proprii unităţilor economice, constituie
o sarcină legală numai pentru instituţiile publice.Cu toate acestea, organizarea unui sistem de control
intern la nivelul tuturor unităţilor economice, indiferent de forma de proprietate a acestora, este
necesară, atât datorită permisivităţii actuale a cadrului legislativ, situaţie care poate favoriza un climat
de instabilitate cu repercusiuni în creşterea numărului activităţilor nelegale, cât şi nevoii de cunoaştere
în permanenţă a situaţiei patrimoniale şi financiare a acestora.
Controlul este prezent pe toate palierele entităţii publice şi se manifestă sub forma
autocontrolului, controlului în lanţ (pe faze ale procesului) şi a controlului ierarhic. Din punct de
vedere al momentului în care se exercită, controlul este concomitent (operativ), ex-ante (feed-forward)
şi ex-post (feedback).
Printre activităţile de control curente se regăsesc: observarea, compararea, aprobarea,
raportarea, coordonarea, verificarea, analiza, autorizarea, supervizarea, examinarea, separarea
funcţiunilor şi monitorizarea. În afara activităţilor de control integrate în linia de management, pot fi
organizate controale specializate, efectuate de componente structurale anume constituite (comisii,
compartimente de control etc.), a căror activitate se desfăşoară în baza unui plan conceput prin luarea
în considerare a riscurilor.
Pentru o înţelegere adecvată a conceptului de control intern, privit prin prisma principiilor
generale de bună practică acceptate pe plan internaţional şi în Uniunea Europeană, se redă mai jos
definiţia adoptată de Comisia Europeană:
„Controlul intern reprezintă ansamblul politicilor şi procedurilor concepute şi implementate
de către managementul şi personalul entităţii publice, în vederea furnizării unei asigurări rezonabile
pentru: atingerea obiectivelor entităţii publice într-un mod economic, eficient şi eficace; respectarea
regulilor externe şi a politicilor şi regulilor managementului; protejarea bunurilor şi a informaţiilor;
prevenirea şi depistarea fraudelor şi greşelilor; calitatea documentelor de contabilitate şi producerea
în timp util de informaţii de încredere, referitoare la segmentul financiar şi de management”.
Stabilirea sistemelor de control intră în responsabilitatea managementului fiecărei entităţi
publice şi trebuie să aibă la bază standardele, elaborate de Ministerul Finanţelor Publice. Formularea
cât mai generală a standardelor a fost necesară pentru a da posibilitatea managerilor să le aplice, în
pofida deosebirilor semnificative între diferitele entităţi publice. Sistemele de control managerial
trebuie dezvoltate ţinând cont de specificul legal, organizaţional, de personal, de finanţare etc., al
fiecărei entităţi publice în parte.
Aşa cum am mai arătat organizarea controlului financiar intern se realizează diferenţiat, în
funcţie de tipul unităţii economice, de obiectivele şi sfera de activitate ale acesteia, la nivelul
instituţiilor publice şi al altor unităţi asimilate acestora, în forma: control concomitent (operativ
110
curent), control financiar preventiv propriu şi audit financiar intern, iar la nivelul societăţilor
comerciale private în forma: control concomitent (operativ curent), control financiar preventiv şi
control financiar de gestiune.
4.4.1. Organizarea activităţii de control financiar în cadrul instituţiilor publice
Instituţia publică poate fi definită ca fiind entitatea administrativă care, în diferitele domenii de
activitate ale societăţii, aplică prevederile politicii naţionale într-o anumită perioadă de timp
determinată, şi care realizează şi anumite activităţi economice şi financiar-contabile proprii, în funcţie
de specificul fiecăreia.
Activitatea de control financiar intern desfăşurată în cadrul entităţilor publice este definită prin
prevederi legale ca „...ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităţii publice, inclusiv
auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu obiectivele acesteia şi cu reglementările
legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic, eficient şi eficace...”.
Pe baza acestor prevederi şi a normelor date în aplicarea acestora au fost aprobate obiectul,
sfera de activitate, organizarea şi exercitarea controlului financiar intern ca formă a controlului
financiar.
Organizarea controlului financiar intern se face prin ordin sau decizie a ordonatorului de
credite, conducător al instituţiei publice, în care se menţionează formele şi structurile funcţionale de
control financiar necesare realizării, în condiţii de eficienţă, a procesului de management al unităţii.
Organizarea controlului financiar intern la nivelul instituţiei publice este determinată de
necesitatea cunoaşterii, de către ordonatorul de credite, conducător al acesteia, a situaţiei financiare şi a
stării patrimoniului propriu, proprietate a statului, în vederea fundamentării, dispunerii şi urmăririi
deciziilor.
În cadrul instituţiilor publice şi al altor forme de unităţi economice asimilate acestora, conduse
de ordonatori de credite, activitatea de cunoaştere se realizează şi din rezultatele controlului financiar
intern care, pentru a răspunde acestor obiective, se organizează şi se exercită în trei forme:
- controlul financiar concomitent (operativ curent);
- controlul financiar preventiv propriu;
- auditul financiar intern.
Controlul financiar concomitent (operativ curent), se exercită de către personalul care
efectuează controlul financiar preventiv, personal tehnic, personal economic-acesta realizîndu-se pe
domeniul său de activitate şi în baza atribuţiilor de serviciu stabilite prin fişa postului.Trasături
caracteristice :
- este exercitat concomitent cu realizarea activităţilor şi operaţiunilor economice controlate;
- este exercitat pe toată durata desfăşurării proceselor economice supuse acţiunii de verificare,
identificîndu-se, atât în timp, cât şi în spaţiu, cu însăşi activitatea de management general;
111
- este realizat de către personal calificat, încadrat într-o structură distinctă aflată în directa subordonare
a conducătorului instituţiei publice;
- prin rezultatele obţinute, controlul financiar operativ curent constituie una dintre pârghiile cele mai
importante ale conducătorului în activitatea de management pe care acesta o desfăşoară, deoarece
permite cunoaşterea, în orice moment, a modului concret de realizare a sarcinilor rezultate din
programele generale de gestionare a patrimoniului entităţii;
- sfera de acţiune a controlului operativ curent este formată din totalitatea documentelor şi activităţilor
întocmite şi realizate în cadrul unităţilor patrimoniale, indiferent de forma acestora;
- controlul operativ curent se realizează prin operaţiuni inopinate sau acţiuni financiare stabilite prin
programele de activitate şi control ale entităţilor şi se desfăşoară în principalele locaţii în care sunt
desfăşurate procesele economice, secţii de producţie, unităţi de desfacere, localuri şi pieţe publice,
depozite şi altele.
Aşa cum s-a arătat, prin rezultatele sale, această formă de control financiar furnizează date
operative pentru stabilirea şi punerea în aplicare a deciziilor necesare atât realizării în condiţii de
eficacitate, eficienţă şi economicitate a programelor economice, cât şi remedierii eventualelor
disfuncţionalităţi apărute în derularea normală a activităţilor şi proceselor economice ce fac obiectul
entităţii.
Activitatea de control financiar preventiv propriu se organizează în cadrul
compartimentului financiar-contabil prin decizie a conducătorilor unităţilor publice, ordonatori de
credite.Ordonatorii de credite au obligaţia să stabilească, în funcţie de natura instituţiei publice pe care
o coordonează, operaţiunile care se supun controlului financiar preventiv propriu, documentele
justificative care se prezintă la control, circuitul acestor documente şi procedurile de verificare a
fiecăreia dintre aceste operaţiuni înscrise în documente.
Ministerul Finanţelor Publice, în calitatea acestuia de instituţie publică de specialitate care
aplică strategia şi programul de guvernare în domeniul finanţelor publice, are, în plus faţă de celelalte
unităţi publice, şi sarcina organizării controlului financiar preventiv propriu pentru operaţiunile care
fac obiectul bugetului trezoreriei statului, datoriei publice şi pentru a altor operaţiuni specifice.
Conducătorii unităţilor publice, ordonatori de credite, au obligaţia de a desemna, prin ordin
scris, persoanele care se împuternicesc cu exercitarea controlului financiar preventiv propriu, altele
decât cele care au întocmit au aprobat documentele supuse verificării. În actul de organizare se mai
menţionează şi limitele de competenţă a fiecăreia dintre persoanele desemnate cu exercitarea acestei
forme de control financiar intern.
Nu pot exercita activitatea de control financiar preventiv propriu conducătorii
compartimentelor de specialitate sau persoanele din cadrul acestora care aprobă, întocmesc sau
participa la întocmirea documentelor care stau la baza efectuării operaţiilor supuse acestei forme de
112
control şi nici persoanele cărora, potrivit prevederilor legale, nu li se poate încredinţa gestionarea de
valori materiale şi/sau băneşti din cauza unor condamnări penale stabilite prin hotărâri judecătoreşti
ramase definitive.
Activitatea de audit financiar intern este reglementată prin prevederi legale proprii, conform
cărora această formă a controlului financiar este definită ca fiind „...activitatea funcţional-
independentă şi obiectivă, care dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna administrare a
veniturilor şi cheltuielilor publice, perfecţionând activităţile entităţii publice; ajută entitatea publică
să îşi îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică care evaluează şi
îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a
controlului şi a proceselor de administrare”.
Formele sub care se realizează activitatea de audit financiar intern în cadrul instituţiilor publice
sau în alte entităţi asimilate acestora sunt stabilite şi definite prin prevederi legale, astfel:
- auditul de sistem este definit ca „...o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere şi control
intern cu scopul de a stabili dacă acestea funcţionează economic, eficace şi eficient, pentru
identificarea deficienţelor şi formularea de recomandări pentru corectarea acestora"',
- auditul performanţei este definit ca activitatea care „...examinează dacă criteriile stabilite pentru
implementarea obiectivelor şi sarcinilor entităţii publice sunt concrete pentru evaluarea rezultatelor şi
apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele";
- auditul de regularitate este definit ca activitatea de „...examinare a acţiunilor asupra efectelor
financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectării
ansamblului principiilor, regulilor procedurale şi metodologice care le sunt aplicabile".
Sfera de acţiune a activităţii de audit financiar intern este formată din ansamblul activităţilor
realizate în cadrul instituţiei publice şi al structurilor subordonate ale acesteia în legătură cu modul de
formare şi utilizare a fondurilor publice şi de administrare a patrimoniului propriu. Activitatea de audit
financiar intern se realizează pe bază de program.
În acest scop, compartimentul de specialitate elaborează proiectul programului de audit
financiar pe baza evaluării riscurilor asociate activităţilor realizate în cadrul instituţiei publice, a
sugestiilor conducătorilor diferitelor structuri ale acesteia, precum şi ale altor structuri cu atribuţii de
audit financiar.Programul de audit financiar se aprobă în fiecare an de către ordonatorul de credite,
conducător al instituţiei publice, sau de către structura colectivă de conducere a acesteia, acolo unde
este cazul.
Principalele obiective, stabilite conform prevederilor legale, care se înscriu în mod obligatoriu
în programul de audit financiar al instituţiilor publice, constau în analizarea şi verificarea următoarelor
operaţiuni şi structuri:
- angajamentele bugetare şi legale din care derivă direct, şi nu indirect, obligaţii de plată, inclusiv din
113
fondurile comunitare;
- plăţile asumate prin angajamente bugetare şi legale, inclusiv din fondurile comunitare;
- vânzarea, gajarea, concesionarea şi închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al
unităţilor administrativ - teritoriale;
- constituirea veniturilor publice, respectiv a modului de autorizare şi de stabilire a titlurilor de creanţă,
precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;
- alocarea creditelor bugetare;
- organizarea şi funcţionarea sistemului contabil şi fiabilitatea acestuia;
- sistemul de fundamentare, dispunere şi urmărire a deciziilor;
- sistemele de conducere şi control, inclusiv evaluarea riscurilor asociate acestor sisteme.
Activitatea de audit financiar intern este realizată de către personalul specializat angajat în
structuri de specialitate, înfiinţate în cadrul instituţiilor publice sau al altor entităţi publice asimilate, în
directa subordonare a conducătorului acestora, ordonator de credite sau asimilat acestei funcţii.
Compartimentele de audit financiar intern din cadrul instituţiilor publice sunt coordonate de
Ministerul Finanţelor Publice, prin cele două structuri specializate în activitatea de audit financiar,
Comitetul pentru Audit Public Intern şi Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern.
În cazul instituţiilor publice mici, definite prin aceleaşi prevederi legale ca „...instituţii care
derulează un buget anual de pană la nivelul echivalentului în lei a 100,0 mii euro pe o perioadă de trei
ani consecutivi”, auditul financiar intern se realizează, doar sub forma auditului de regularitate şi se
efectuează de către personalul compartimentelor specializate de audit financiar intern ale Ministerului
Finanţelor Publice.
Principalele atribuţii ale activităţii de audit financiar intern sunt:
- să îndeplinească sarcinile şi atribuţiile ce îi revin din prevederile legale şi din normele date pentru
aplicarea acestora în mod obiectiv şi independent, cu profesionalism şi integritate;
- să nu divulge date, fapte sau situaţii constatate pe parcursul sau în legătură cu realizarea acţiunilor de
audit financiar intern la care participă;
- să protejeze documentele pe baza cărora realizează misiunea de audit financiar intern la care
participă;
- să respecte prevederile Codului de conduită etică a auditorului financiar intern;
- să-şi perfecţioneze pregătirea profesională.
Activitatea de audit financiar intern este realizată de persoane specializate având calitatea de
funcţionari publici. Numirea sau revocarea auditorilor interni se face de către conducătorul instituţiei
publice, cu avizul responsabilului compartimentului de audit public intern. Persoanele care au calitatea
de soţi, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv cu conducătorul unei entităţi publice nu pot fi
angajate ca auditori interni în cadrul acesteia.
114
4.4.2. Organizarea structurilor de control financiar în cadrul societăţilor comerciale
Agenţii economici ce acţionează pe o piaţă economică, indiferent de forma de organizare a
acesteia, au deplina libertate de a decide în mod autonom asupra activităţii proprii, de a stabili ce şi cât
produc, de a stabili cota de repartizare a profitului pentru investiţii şi consum, conform obiectivelor
imediate sau de perspectivă.
Multe din firmele cu capital privat şi de dimensiuni medii şi mici nu acordă atenţia necesară
organizării formelor proprii de control. Dacă volumul activităţii şi posibilităţile financiare nu permit şi
nu necesită organizarea controlului preventiv sau a controlului gestionar, ar trebui să apeleze la
valenţele controlului concomitent (operativ curent) şi ale controlului invizibil.
Controlul invizibil este un concept care stă la baza organizării muncii şi a sistemelor
informaţionale. Sunt cunoscute două concepţii privind controlul invizibil:
- concepţia anglo-saxonă are la bază principiul: orice operaţiune şi tranzacţie trebuie să poată fi
observată în mod independent de cel puţin două persoane care au funcţii diferite în firmă,
- concepţia continentală (de origine franceză) are la bază principiul una şi aceeaşi persoană nu poate
interveni de două ori pe acelaşi flux de operaţiuni.
Controlul concomitent (operativ curent) se exercită în cadrul atribuţiilor normale de serviciu.
Sub aspect teoretic şi metodologic, derivă din principiul general al delegării autorităţii de conducere şi
control potrivit căruia fiecărei funcţii trebuie i se atribuie răspunderi bine precizate, însoţite de
autoritatea funcţiei respective. Caracterul ierarhic al acestei forme de control se întemeiază pe
organizarea piramidală a funcţiilor de conducere.
Organizarea propriu-zisă a acestui tip de control se face prin dispoziţii cu caracter intern,
stabilindu-se activităţile supuse controlului, periodicitatea exercitării, obiectivele urmărite şi
persoanele responsabile.
Controlul ierarhizat se poate exercita sub formă faptică sau documentară, utilizând diferite
mijloace şi tehnici,ca: inspectarea sau observarea directă, la faţa locului, a compartimentelor,
informarea personală sau organizarea unor şedinţe cu sobordonaţii, primirea periodică a unor rapoarte
şi situaţii operative, stabilirea anticipată a unor sarcini sau cifre de control
Activitatea de control financiar preventiv, ca formă a controlului financiar realizată la
nivelul societăţilor comerciale, are drept scop oprirea, înainte de producerea unor efecte nocive, a
tuturor operaţiunilor care nu sunt legale, reale, oportune, economicoase şi eficiente.
Activitatea de control financiar preventiv se organizează în cadrul compartimentului financiar-
contabil al societăţii comerciale şi se exercită de către conducătorul acestuia (director financiar-
contabil, contabil şef), care este titularul vizei de control. În cazul lipsei sale temporare, este desemnat
un înlocuitor, iar în unităţile cu volum mare de operaţiuni, pot fi stabilite şi alte persoane, împuternicite
pentru anumite operaţiuni.
115
Ca metodologie de exercitare, în momentul prezentării documentelor, persoana însărcinată cu
viza verifică dacă sunt îndeplinite toate obiectivele stabilite pentru operaţiunea în cauză. Sub aspect
formal, acordarea vizei de control financiar preventiv constă în aplicarea pe document a unei ştampile
şi a semnăturii persoanei însărcinate cu controlul, cu menţionarea datei acordării vizei.
Dacă nu sunt întrunite toate elementele necesare pentru acordarea vizei, persoana responsabilă
refuză acordarea vizei. Soluţionarea acestei situaţii depinde de modul concret prevăzut de către
conducerile firmelor respective . Prin dispoziţii ale conducerii vor fi stabilite operaţiunile care nu vot fi
executate şi nu vor fi înregistrate în contabilitate, dacă nu au primit în prealabil viza de control.
Controlul financiar de gestiune este forma controlului financiar definită ca activitatea de
stabilire a punctelor critice ale societăţilor comerciale şi a abaterilor de la prevederile legale sau
normele interne, ale personalului de conducere şi/sau de execuţie din cadrul acestora.
Controlul financiar de gestiune se organizează, aşa cum s-a precizat, în baza prevederilor legale
care instituie obligativitatea organizării şi exercitării controlului financiar de gestiune propriu doar
pentru instituţiile publice, menţionând totuşi la modul indicativ faptul că.„...societăţile comerciale îşi
organizează controlul financiar propriu potrivit... prevederilor din statutele proprii”.
Organizarea activităţii de control financiar de gestiune se realizează, în baza prevederilor din
statutele de înfiinţare a societăţilor comerciale, ca structuri distincte în directa subordine a
conducătorului societăţii, sub forma unor direcţii, servicii, birouri sau compartimente, în funcţie de
mărimea şi complexitatea activităţii supuse acestei forme de control financiar.
Scopul organizării activităţii de control financiar de gestiune este determinat deci de necesitatea
cunoaşterii, de către conducătorul societăţii comerciale, în orice moment, a stării patrimoniului şi a
situaţiei financiare proprii.
Activitatea de control financiar de gestiune este exercitată de personal specializat, controlori
(revizori) de gestiune cărora, prin norme interne, date în aplicarea prevederilor actelor de constituire, le
sunt stabilite obligaţiile de serviciu.
Exercitarea controlului financiar de gestiune pe obiectivele prezentate se realizează pe baza
unor tematici de control în care obiectivele generale sunt detaliate pe obiective specifice întocmite
conform prevederilor legale prin care operaţiunile controlate au fost aprobate.
116
CAP. 5 Exercitarea controlului financiar
5.1. Exercitarea controlului financiar de către Curtea de Conturi a României
5.2. Exercitarea controlului financiar de către structurile specializate ale
Ministerului Finanţelor Publice
5.2.1 Exercitarea controlului fiscal
5.2.2. Exercitarea controlului financiar propriu
5.2.3. Exercitarea controlului financiar preventiv
5.3. Exercitarea controlului financiar de gestiune
5.1. Exercitarea controlului financiar de către Curtea de Conturi a României

Structurile cu atribuţii de control financiar, indiferent de forma acestora, realizează, în baza
prevederilor legale de organizare şi funcţionare, a principiilor generale ale metodologiei de exercitare a
controlului şi a normelor proprii de control financiar, activitatea de verificare stabilită prin programe,
în funcţie de obiectivele propuse, specificul fiecărei structuri şi sfera proprie de acţiune.Aplicarea
principiilor metodologice teoretice de către fiecare dintre structurile cu atribuţii de control financiar
este realizată în mod diferit în funcţie de activitatea concretă desfăşurată.
În vederea instituirii, la nivel naţional, a unui sistem unitar de control financiar care să permită
urmărirea modului de realizare a fenomenelor şi activităţilor nou-apărute ca urmare a trecerii de la
economia centralizat - planificată la economia de piaţă liberă, prin prevederi legale a fost creat cadrul
organizatoric de funcţionare a unor structuri distincte cu atribuţii de control,în funcţie de forma de
organizare a agenţilor economici.
Fiecărei structuri cu atribuţii de control financiar i-au fost stabilite, atât prin prevederi legale
generale, cât şi prin norme specifice emise în aplicarea acestora, instrucţiuni foarte exacte de exercitare
a activităţii de control financiar în formele pe care acestea le realizează conform propriilor statute de
organizare şi funcţionare.
Activităţile specifice ale Curţii de Conturi sunt cele de control şi de audit public extern. Auditul
public extern cuprinde auditul financiar şi auditul performanţei. Acestea se exercită potrivit
programului de activitate.
Controlul financiar efectuat de către Curtea de Conturi
117
La nivelul Curţii de Conturi a României, structură cu atribuţii de control financiar care
funcţionează pe lângă Parlamentul României, exercitarea activităţii de control se realizează pe baza
prevederilor legii de organizare şi funcţionare şi ale normelor proprii de control, aprobate de organul
de conducere al acesteia, Plenul Curţii de Conturi a României.
Controlul efectuat de către Curtea de Conturi este activitatea efectuată de auditorii
publici externi, în baza programului anual de activitate, aprobat de plen, prin care se verifică şi
se urmăreşte modul de respectare a legii privind constituirea, administrarea şi utilizarea
fondurilor publice.
Prin fonduri publice se înţeleg sumele alocate din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul
asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetul Trezoreriei Statului, bugetele
instituţiilor publice autonome, bugetele instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din bugetul de
stat, după caz, bugetele instituţiilor publice finanţate integral din venituri proprii, bugetul fondurilor
provenite din credite externe contractate sau garantate de stat şi ale căror rambursare, dobânzi şi alte
costuri se asigură din fonduri publice, bugetul fondurilor externe nerambursabile, credite externe
contractate sau garantate de autorităţile administraţiei publice locale, împrumuturi interne contractate
de autorităţile administraţiei publice locale, precum şi din bugetele instituţiilor publice finanţate
integral sau parţial din bugetele locale,
Pentru realizarea acestui obiectiv, Curtea de Conturi întocmeşte program propriu de activitate
care se supune aprobării Plenului.Programul de activitate este anual şi multianual.În baza acestui
program, controlul financiar exercitat de Curtea de Conturi se iniţiază din oficiu şi poate fi oprit doar
de către Parlamentul României, dar numai în cazul în care prin verificarea programată competenţele
stabilite prin lege ar putea fi depăşite.Nici o altă autoritate publică, persoană fizică sau juridică nu o
mai poate obliga.
Camera Deputaţilor sau Senatul pot solicita, prin hotărâri, efectuarea unor acţiuni de control în
limitele competenţelor stabilite Curţii de Conturi prin legea proprie de organizare şi funcţionare.
Hotărârile Camerei Deputaţilor sau ale Senatului vor fi prezentate plenului Curţii de Conturi în vederea
introducerii acţiunilor solicitate în Programul anual de activitate. Controlul se desfăşoară în baza
tematicilor specifice elaborate de structurile de specialitate ale Curţii de Conturi.
Controlul se poate efectua, în limita competenţelor legale, şi ca urmare a unor informaţii
apărute în mass-media, a unor sesizări primite de Curtea de Conturi de la diverse persoane juridice şi
fizice sau din alte surse. Aceste acţiuni se declanşează operativ, în limita fondului de timp disponibil,
în baza unei analize privind necesitatea şi oportunitatea efectuării verificării. Acţiunea se iniţiază la
propunerea şefului de departament, este însuşită de vicepreşedintele coordonator şi avizată de
preşedintele Curţii de Conturi. Ulterior declanşării, aceste acţiuni de control se includ în „Programul
anual de activitate”, conform metodologiei de elaborare, modificare şi urmărire a realizării
118
Programului anual de activitate. Pentru rezolvarea unor sesizări, Curtea de Conturi poate dispune altor
entităţi abilitate prin lege să efectueze verificarea aspectelor semnalate.
Entităţile incluse în Programul anual de activitate, aprobat de plenul Curţii de Conturi, sunt
notificate asupra controlului care urmează să se efectueze de structurile de specialitate ale Curţii de
Conturi.Adresa de notificare este semnată de şeful de departament/directorul camerei de conturi şi se
transmite entităţii ce urmează a fi verificată, de regulă, cu cel mult 10 zile lucrătoare înainte de
începerea controlului.În cadrul acţiunilor de documentare sau în cazul unor controale declanşate
operativ, notificarea se face cu cel puţin două zile lucrătoare înainte de data începerii acestora.
Auditorii publici externi care urmează să efectueze controlul sunt propuşi de către directorii
direcţiilor din cadrul departamentelor/directorii adjuncţi ai camerelor de conturi şi aprobaţi de către
şefii de departament sau de către directorii camerelor de conturi. Directorii din cadrul
departamentelor/directorii adjuncţi ai camerelor de conturi propun pentru fiecare acţiune de control, de
regulă, câte 2 sau mai mulţi auditori publici externi, care formează echipa de control, în funcţie de
volumul de operaţiuni ale entităţii şi de complexitatea acţiunii.În cazul în care echipa de control este
formată din 2 sau mai mulţi auditori publici externi, unul dintre aceştia este desemnat şef de echipă, el
având şi sarcina de a repartiza obiectivele de control pe fiecare membru al echipei, precum şi de a
urmări şi coordona întreaga acţiune.
Pentru efectuarea controlului la entitatea nominalizată în Programul anual de activitate, şefii
departamentelor de specialitate/directorii camerelor de conturi emit delegaţia de control.În aceasta se
precizează în mod explicit: auditorii publici externi desemnaţi şi denumirea acţiunii, entitatea
nominalizată pentru verificare, perioada de desfăşurare a controlului. După finalizarea acţiunii,
delegaţia de control se ataşează la actul de control. Delegaţia de control se actualizează în situaţia în
care acţiunile de control se prelungesc ca perioadă de timp.Este interzisă auditorilor publici externi
efectuarea unor acţiuni de documentare şi verificare fără a deţine delegaţia de control şi fără să fie
notificată în prealabil entitatea la care urmează a fi efectuată acţiunea.
În cadrul competenţelor, Curtea de Conturi îşi desfăţoara atribuţiile specifice asupra
următoarelor domenii:
a. formarea şi utilizarea resurselor bugetului de stat, ale bugetului asigurărilor sociale de stat şi ale
bugetelor unităţilor administrativ-teritoriale, precum şi mişcarea fondurilor între aceste bugete;
b. constituirea şi utilizarea celorlalte fonduri publice componente ale bugetului general consolidat;
c. formarea şi gestionarea datoriei publice şi situaţia garanţiilor guvernamentale pentru credite interne
şi externe;
d. utilizarea alocaţiilor bugetare pentru investiţii, a subvenţiilor şi transferurilor şi a altor forme de
sprijin financiar din partea statului sau a unităţilor administrativ-teritoriale;
e. constituirea, administrarea şi utilizarea fondurilor publice de către autorităţile administrative
119
autonome şi de către instituţiile publice înfiinţate prin lege, precum şi de organismele autonome de
asigurări sociale ale statului;
f. situaţia, evoluţia şi modul de administrare a patrimoniului public şi privat al statului şi al unităţilor
administrativ-teritoriale de către instituţiile publice, regiile autonome, companiile şi societăţile
naţionale, precum şi concesionarea sau închirierea de bunuri care fac parte din proprietatea publică;
g. constituirea, utilizarea şi gestionarea resurselor financiare privind protecţia mediului, îmbunătăţirea
calităţii condiţiilor de viaţăşsi de muncă;
h. alte domenii în care, prin lege, s-a stabilit competenţa Curţii de Conturi.
Prin verificările sale la entităţile şi persoanele prevăzute a fi controlate, Curtea de Conturi
urmăreşte, în principal, următoarele aspecte:
1. exactitatea şi realitatea situaţiilor financiare, aşa cum sunt stabilite în reglementările contabile în
vigoare;
2. evaluarea sistemelor de management şi control la autorităţile cu sarcini privind urmărirea
obligaţiilor financiare către bugete sau către alte fonduri publice stabilite prin lege;
3. utilizarea fondurilor alocate de la buget sau din alte fonduri speciale, conform destinaţiei stabilite;
4. calitatea gestiunii economico-financiare;
5. economicitatea, eficacitatea şi eficienţa utilizării fondurilor publice.
Curtea de Conturi are acces neîngrădit la acte, documente şi informaţii necesare exercitării
atribuţiilor sale. Misiunile de control se desfăşoară la sediul entităţilor verificate. Acestea sunt obligate
să le asigure auditorilor publici externi accesul în incintă şi trebuie să le sprijine totodată activitatea în
mod corespunzător, oferind spaţii de lucru adecvate şi diverse echipamente (birouri, calculatoare etc.)
necesare bunei desfăşurari a activităţii.În cazuri excepţionale, misiunile de control se pot desfăşura şi
la sediul Curţii de Conturi. Actele, documentele şi informaţiile necesare exercitării funcţiei de control
financiar se solicită verbal sau, după caz, în scris conducătorilor entităţii supuse controlului.
La solicitarea Curţii de Conturi, entităţile supuse verificării sunt obligate să îi transmită, sub
semnătură, actele, documentele şi informaţiile solicitate, la termenele şi în structura stabilită.În caz
contrar, se va proceda la aplicarea prevederii potrivit căreia „ încălcarea obligaţiilor ...se penalizează
cu 50 lei pentru fiecare zi de întârziere”. De asemenea, în funcţie de situaţia concretă, acţiunile de
verificare pot fi suspendate până la prezentarea documentelor solicitate.
Conducătorii structurilor din cadrul Curţii de Conturi pot participa, la şedinţa de deschidere de
la entitatea controlată pentru prezentarea echipei de control. În cadrul acestei discuţii cu managementul
entităţii verificate se prezintă tema acţiunii şi se stabilesc persoanele de contact, logistica necesară,
precum şi alte detalii pentru realizarea în bune condţtii a respectivei acţiuni de control.
La entităţile care ţin registrul unic de control, auditorii publici externi au obligaţia de a
consemna în acesta, atât înaintea începerii, cât şi după finalizarea controlului, elementele prevăzute în
120
Legea nr. 252/2003 privind registrul unic de control, respectiv numele şi prenumele persoanelor
împuternicite a efectua controlul, numărul legitimaţiei de control, numărul şi data delegaţiei, tema
controlului, perioada controlului, perioada controlată, numărul şi data actului de control întocmit.
După ce a fost desemnată pentru efectuarea acţiunii, echipa de auditori îşi planifică activitatea
de control pentru a realiza o armonizare adecvată între obiectivele de control stabilite, probele care
trebuie colectate pentru atingerea acestor obiective, metodele prin care urmează să se obţină probe
suficiente şi temeinice, precum şi bazele pentru evaluarea probelor.
Planificarea activităţii de control presupune întocmirea de către auditorii publici externi a unui
plan de control. Acesta se avizează de către directorul direcţiei din cadrul departamentului/directorul
adjunct al camerei de conturi şi se aprobă de şeful departamentului/directorul camerei de conturi.
Planul cuprinde, în principal, următoarele: entitatea verificată; obiectivele controlului cuprinse în
tematica de control; perioada supusă verificării; auditorii publici externi desemnaţi să efectueze
controlul; şeful de echipă nominalizat; repartizarea obiectivelor de control pe fiecare auditor; perioada
de efectuare a controlului.Planul de control poate fi modificat şi completat pe parcursul desfăşurării
acţiunii în funcţie de situaţia reală constatată pe teren.
Auditorii publici externi au obligaţia de a examina ultimul act de control încheiat de Curtea de
Conturi la entitatea controlată, precum şi, dacă se impune, modul de ducere la îndeplinire a măsurilor
dispuse de Curtea de Conturi în procesul de valorificare şi să consemneze despre acestea în actul de
control.Auditorii publici externi au, de asemenea, obligaţia de a solicita şi de a examina actele de
control întocmite la entitatea verificată de către alte organe de control.
Executarea propriu-zisă a acţiunilor de control de către Curtea de Conturi, indiferent de
momentul realizării acestora, pe parcursul sau la sfârşitul execuţiei bugetare, se realizează pe baza
prevederilor legii proprii de organizare şi funcţionare, a metodologiei de control financiar si a
prevederilor „Regulamentului privind organizarea şi desfăşurarea activităţilor specifice Curţii de
Conturi, precum şi valorificarea actelor rezultate din aceste activităţi” - document care se aprobă de
către Plenul Curţii de conturi.
Normele de control financiar stabilesc activităţile şi măsurile prin care se realizează atribuţiile,
competenţele şi obiectivele de control financiar ulterior extern ale Curţii de Conturi, prevăzute de lege,
precum şi documentele care se elaborează pentru consemnarea constatărilor rezultate din acţiunea de
verificare în vederea valorificării acestora potrivit procedurilor legale.
Controlul Curţii de Conturi se efectuează prin proceduri de audit. Procedurile utilizate se
selectează în funcţie de specificul activităţii entitătii controlate şi de obiectivele de control stabilite,
dupa cum urmează:
- teste de control, al căror scop este verificarea modului de funcţionare a sistemului financiar-contabil
utilizat de entitate şi a celui de control intern, pentru a evalua în ce măsură auditorii publici externi se
121
pot baza pe rezultatele acestora;
- proceduri de fond, care constituie, în principal, verificări directe ale operaţiunilor/tranzacţiilor şi ale
informaţiilor contabile. Prin procedurile de fond se verifică de către auditori, de asemenea, dacă toate
operaţiunile şi tranzacţiile economice verificate sunt în conformitate cu legislaţia şi cu reglementările
în vigoare.
Cele mai utilizate metode şi tehnici de colectare a probelor sunt: examinarea documentelor,
organizarea de grupuri de dezbatere, chestionare, interviuri, precum şi observarea directă, astfel:
a. examinarea documentelor.Pentru realizarea controlului, auditorii publici externi trebuie să
examineze actele şi documentele tehnico-operative şi financiar-contabile referitoare la obiectivele
supuse verificării.Pentru realizarea acestei activităţi auditorii publici externi urmează să analizeze, fară
a fi limitative, şi informaţii referitoare la:
- planificarea strategică şi operaţională a entităţilor controlate;
- controalele dispuse de conducere entităţii verificate;
- stenogramele sau procesele-verbale ale şedinţelor adunărilor generale ale acţionarilor, consiliilor de
administraţie şi ale conducerii executive, precum şi ale organelor deliberative;
- reclamaţii şi contestaţii şi modul de soluţionare a acestora;
- rapoartele de activitate ale entităţilor controlate şi ale unităţilor subordonate acestora;
- rapoartele de audit sau de control precedente;
- rapoartele de audit intern;
b. grupurile de dezbatere reprezintă o metodă utilizată de auditor pentru a colecta opinii şi idei de la
persoanele în măsură să dea relaţii în legătură cu obiectivele controlului;
c. chestionarele se utilizează de auditor, în vederea obţinerii unor informaţii privind o anumită
problematică. Avantajele acestora constau în faptul că pot fi obţinute o multitudine de informaţii cu
privire la problematica abordată, într-un timp relativ scurt;
d. interviurile reprezintă o metodă de investigare utilizată de auditor în scopul obţinerii de date şi de
informaţii în legătură cu problematica de control abordată;
e. observarea directă este o tehnică ce poate fi utilizată de auditori pentru analiza diferitelor procese
sau fenomene economice ori sub aspectul comportamentului managementului sau al personalului
entităţii verificate.
În cadrul acţiunii de control, operaţiunile şi documentele financiar-contabile ce se verifică se
selectează prin eşantionare.Eşantionarea presupune aplicarea de către auditor a procedurilor de audit
numai asupra unei părţi a operaţiunilor şi documentelor financiar-contabile, astfel încât, după
analizarea probelor selectate, concluziile să poată fi extinse.
Eşantionul trebuie să fie selectat astfel încât să fie reprezentativ. Eşantionul reprezentativ este
acel eşantion în care elementele controlate sunt aproximativ identice caracteristicilor specifice tuturor
122
operaţiunilor şi documentelor financiar-contabile ale entităţii controlate. Aceasta înseamnă că
elementele incluse în eşantion sunt asemănătoare cu cele rămase în afara eşantionului, iar pe baza lor
se pot formula concluziile în legătură cu obiectivele de control urmărite, întrucât definesc domeniul
supus verificării.
Eşantionul poate fi selectat atât prin metode statistice, cât şi prin metode nestatistice.Metoda de
eşantionare statistică foloseşte teoria probabilităţilor pentru determinarea mărimii eşantionului, oferind
posibilitatea obţinerii unor concluzii pertinente pentru întreaga populaţie. Metodele statistice cele mai
frecvent utilizate sunt: selecţia aleatorie şi selecţia sistematică.Metoda eşantionaăii nestatistice are la
baza raţionamentul profesional al auditorului, concluziile privind operaţiunile şi documentele
financiar-contabile facîndu-se pe baza propriului raţionament.
Timpul programat pentru desfăşurarea acţiunilor de control se stabileşte în funcţie de volumul
şi specificul activităţii entităţilor verificate, fără a se depăşi, de regulă, următoarele durate maxime:
a. 90 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- la Agenţia Naţională de Administrare Fiscală;
- la regii autonome, companii şi societăţi naţionale sau la societăţi comerciale care au filiale, sucursale;
- activităţii financiare a autorităţilor naţionale cu atribuţii în domeniul privatizării;
b. 60 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- la Banca Naţională a României;
- activităţii financiare a autorităţilor teritoriale cu atribuţii în domeniul privatizării;
c. 50 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- la structurile subordonate ale ANAF.
d. 40 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- la regii autonome, companii şi societăţi naţionale sau la societăţi comerciale fără filiale, sucursale;
- la regiile autonome şi societăţile comerciale de interes local;
e. 30 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- la filialele şi sucursalele regiilor autonome, companiilor şi societăţilor naţionale sau ale societăţilor
comerciale;
- la ordonatori de credite care au calitatea de ordonatori principali, secundari sau terţiari.
- la alte entităţi care intră, potrivit legii, în competenţa de control a Curţii de Conturi
- modului de aducere la îndeplinire a măsurilor dispuse prin decizie/ a modului de implementare a
recomandărilor formulate cu ocazia auditului performanţei.
În cazul controalelor efectuate pe parcursul execuţiei bugetare şi pentru perioadele expirate, la
instituţiile publice, precum şi la celelalte persoane prevăzute de lege, se întocmesc următoarele tipuri
123
de acte de control:
- raport de control;
- proces-verbal de constatare;
- nota de constatare;
- nota unilaterală.
Raportul de control, se întocmeşte de către auditorii publici externi desemnaţi să efectueze
verificarea. În raportul de control, auditorii publici externi prezintă:
1. obiectivele de control prevăzute în tematica specifică la care s-au constatat abateri de la legalitate şi
regularitate care nu au determinat producerea de prejudicii. Fiecare constatare este însoţită de
descrierea măsurilor luate în timpul controlului;
2. obiectivele de control prevăzute în tematica specifică la care s-au constatat fapte pentru care există
indicii că au fost săvârşite cu încălcarea legii penale;
3. obiectivele de control prevăzute în tematica specifică la care nu s-au constatat abateri de la legalitate
si regularitate.
Toate abaterile constatate şi prezentate pe scurt în raport sunt detaliate în procesele-verbale de
constatare, anexe la raportul de control.Raportul de control se semneaza numai de către auditorii
publici externi.
Procesul-verbal de constatare se întocmeşte:
1. în cazul în care se constată abateri de la legalitate şi regularitate care au determinat sau nu
producerea unor prejudicii;
2. în cazul în care se identifică fapte pentru care există indicii că au fost săvârşite cu încălcarea legii
penale.
Procesul-verbal de constatare se semnează de auditorii publici externi care au efectuat
verificarea şi de către reprezentanţii legali ai persoanei juridice controlate
În cazul în care este necesar pentru fundamentarea şi instrumentarea unor constatări, Curtea de
Conturi poate solicita unor instituţii ale statului efectuarea cu prioritate a unor verificări de specialitate.
Această solicitare a Curţii de Conturi se notifică instituţiilor specializate printr-o adresă semnată de
şeful de departament/directorul camerei de conturi (conform competenţei teritoriale), la propunerea
auditorilor publici externi.
Nota de constatare se întocmeşte:
1. în cazul in care, ca urmare a controalelor efectuate, se constată abateri pentru clarificarea cărora se
impune continuarea controlului la altă entitate şi/sau de către alte structuri ale Curţii de Conturi;
2. în cazul în care, în scopul instrumentării şi fundamentării unor constatări, se impune efectuarea unor
verificări încrucişate şi la alte entităţi decât cea la care s-a dispus iniţial controlul;
3. în cazul în care se constată abateri a căror reconstituire ulterioară nu mai este posibilă. În această
124
situaţie, nota de constatare se întocmeşte şi se semnează în momentul identificării abaterilor. În cazul
în care se refuză semnarea acestei note de către reprezentanţii entităţii verificate, aceasta poate fi
semnată de 1-2 martori.
În nota de constatare se consemnează situaţia de fapt, precum şi, dacă este cazul, măsurile luate
operativ pentru remedierea abaterilor constatate.Forma şi structura notei de constatare se adaptează
modelului procesului-verbal de constatare.Nota de constatare se semnează de către auditorii publici
externi, reprezentanţii legali ai persoanei juridice controlate sau, după caz, de alte persoane în prezenţa
cărora s-a efectuat constatarea şi constituie anexă la procesul-verbal de constatare şi raportul de
control, după caz.
În actele de control se înscriu în mod obligatoriu următoarele date:
- numele şi prenumele auditorilor publici externi care efectueaza controlul;
- structura care efectuează controlul;
- numărul şi data delegaţiei de control;
- denumirea şi adresa persoanei juridice controlate;
- codul fiscal/numărul de înregistrare la registrul comerţului al persoanei juridice controlate;
- ordonatorii de credite/conducătorii persoanei juridice controlate în perioada supusă controlului şi în
timpul controlului, cu precizarea intervalelor de timp în care aceştia au asigurat conducerea;
- denumirea acţiunii de control;
- perioada în care s-a efectuat controlul;
- perioada supusă controlului;
- obiectivele controlului;
- constatările rezultate în urma controlului efectuat.
În procesele-verbale de constatare în care sunt consemnate abateri de la legalitate şi regularitate
care au determinat sau nu au determinat producerea de prejudicii ori fapte pentru care există indicii că
au fost săvârşite cu încălcarea legii penale, se înscriu, în principal, pentru fiecare abatere/faptă,
următoarele:
a. descrierea abaterii de la legalitate şi regularitate; descrierea abaterii se face cât mai complet, pe baza
de date, documente şi alte dovezi relevante;
b. legea sau altă reglementare încălcată, cu indicarea articolului, literei şi a conţinutului acesteia;
c. estimarea valorii operaţiunilor care constituie abateri, ce se determină pe bază de date, documente şi
alte probe relevante;
d. cauzele şi împrejurările care au condus la încălcarea legii sau a altor norme;
e. consecinţele economico-financiare ale abaterilor de la legalitate şi regularitate;
f. persoanele cu atribuţii în domeniul în care s-au constatat abateri, poziţia acestora faţă de abaterile
constatate, exprimată în nota de relaţii, precum şi punctul de vedere motivat al auditorilor publici
125
externi cu privire la aceasta;
g. măsurile luate de entitatea verificată în timpul controlului.
Pe parcursul desfăşurării acţiunii, membrii echipei de control trebuie să discute şi să analizeze
constatările cu persoanele implicate, precum şi cu conducerea entităţii, în vederea elucidării cauzelor şi
împrejurărilor care au condus la producerea abaterilor şi a consecinţelor economico-financiare.
Proiectul actului de control se prezintă conducerii entităţii şi se analizează cu aceasta, la o dată
stabilită de ambele părţi, încercîndu-se cu acest prilej clarificarea eventualelor divergenţe între
constatarile auditorilor şi susţinerile reprezentanţilor entităţii verificate. La această întâlnire poate
participa şi conducerea structurii de control.
Redactarea formei finale a actului de control se realizează după parcurgerea acestor etape,
avîndu-se în vedere şi eventualele probe noi prezentate de către conducerea/reprezentanţii entităţii
verificate. Actele de control care trebuie semnate bilateral se înregistrează la registratura entităţii
verificate. Numărul de înregistrare se menţionează în finalul actului de control.
Procesele-verbale de constatare şi notele de constatare se pot afla în următoarele situaţii:
- semnate fără obiecţiuni de către reprezentanţii legali ai entităţii controlate. În acest caz se
procedează de îndată la valorificarea actelor de control;
- semnate cu obiecţiuni de către reprezentanţii legali ai entităţii verificate. În acest caz valorificarea
actelor de control se face dupa primirea obiecţiunilor, dar nu mai târziu de 15 zile lucrătoare de la
înregistrarea actelor de control la registratura entităţii verificate;
- refuzate să fie semnate. Acest fapt se menţionează ca atare de către auditorii publici externi la
finalul actului de control. În acest caz, dupa expirarea celor 15 zile lucrătoare de la data înregistrării
actului de control la entitatea verificată, termen în care aceasta are dreptul de a depune obiecţiuni, se
procedează de îndată la valorificarea constatărilor înscrise în actul de control.
În vederea semnării, actele de control menţionate mai sus se depun/transmit entităţii verificate,
însoţite de o adresă, semnată de auditorii publici externi care au efectuat controlul, prin care se
stabileşte şi termenul pentru semnare.În adresă se menţionează şi dreptul entităţii verificate de a
formula şi de a transmite obiecţiuni la actul de control în termenul-limită de 15 zile lucrătoare de la
data înregistrării actului de control la entitatea verificată.Totodată, se precizează şi structura Curţii de
Conturi şi adresa acesteia unde se depun obiecţiunile.
Termenul pentru semnarea procesului-verbal de constatare de către reprezentanţii legali ai
entităţii verificate şi, după caz, a notei de constatare este de până la 5 zile lucrătoare de la data
înregistrării actului de control la registratura entităţii verificate sau data confirmării de primire când
actul se transmite acesteia prin poştă.
Numărul de exemplare în care se întocmesc actele de control se stabileşte în funcţie de tipul
actului, după cum urmează:
126
a. în cazul în care în raportul de control nu au fost consemnate abateri, acesta se întocmeţte într-un
singur exemplar, înregistrat la registratura generală a Curţii de Conturi sau, după caz, la registratura
din cadrul structurilor teritoriale ale acesteia;
b. în cazul în care în raportul de control au fost consemnate abateri de la legalitate şi regularitate care
au determinat sau nu au determinat producerea unor prejudicii şi/sau fapte pentru care există indicii că
au fost săvârşite cu încălcarea legii penale, acesta se întocmeste în numarul necesar de exemplare, în
funcţie de modul de valorificare;
c. în cazul în care au fost întocmite procese-verbale de constatare şi/sau note de constatare, anexe la
raportul de control, acestea se întocmesc în numarul necesar de exemplare, în funcţie de modul de
valorificare.
Toate exemplarele actelor de control trebuie să conţină semnătura în original a auditorilor
publici externi şi a reprezentanţilor legali ai persoanelor juridice controlate. Numărul de exemplare în
care a fost întocmit actul de control se consemnează la finalul acestuia. De asemenea, la finalul actelor
semnate bilateral se menţionează faptul că prin semnarea acestora de către conducerea entităţii
verificate se certifică restituirea documentelor puse la dispoziţia echipei de control.În cazul în care nu
au fost constatate abateri, certificarea restituirii documentelor puse la dispoziţie de entitatea verificată
se face printr-o minută care se anexează la raportul de control.
Pe parcursul desfăşurării acţiunii de control, în vederea clarificării împrejurărilor şi a cauzelor
care au condus la crearea de abateri de la legalitate şi regularitate sau producerea de fapte pentru care
există indicii ca au fost săvârşite cu încălcarea legii penale, auditorii publici externi solicită, după caz,
note de relaţii, persoanelor cu atribuţii în domeniul în care s-au constatat aceste abateri. În nota de
relaţii se descriu faptele în legătură cu care se solicita clarificări.
Actele de control întocmite ca urmare a controalelor efectuate pe parcursul execuţiei bugetare
şi pentru perioadele expirate sau a controalelor tematice (rapoarte de control, procese-verbale de
constatare, note de constatare, note unilaterale) se depun şi se înregistrează în evidenţa structurii care a
efectuat controlul (departament sau camera de conturi). Acestea se înregistrează şi în Registrul special
privind evidenţa actelor întocmite şi modul de valorificare a constatarilor consemnate în acestea.
Rapoartele de control se valorifică în funcţie de conţinutul acestora, după cum urmează:
a. rapoartele de control în care nu au fost consemnate abateri se repartizează de către şeful
departamentului către directorul din cadrul departamentului şi, respectiv, de către directorul camerei de
conturi către directorul adjunct, pentru a fi analizate de aceştia.În termen de 10 zile lucrătoare de la
data înregistrării actului în evidenţa structurii, directorul din cadrul departamentului/directorul adjunct
al camerei de conturi întocmeşte o notă cuprinzând punctul sau de vedere privind conţinutul actului de
control, care se anexează la raportul de control.În cazul în care controlul a fost dispus şi coordonat de
un departament de specialitate din cadrul Curţii de Conturi, nota aprobată de directorul camerei de
127
conturi, însoţită, eventual, de raportul de control, se înaintează departamentului în cauză, la solicitarea
acestuia;
b. rapoartele de control în care au fost consemnate abateri de la legalitate şi regularitate care au
determinat sau nu au determinat producerea unor prejudicii şi/sau fapte pentru care există indicii că au
fost săvârşite cu încălcarea legii penale (prezentate detaliat în procesele-verbale de constatare, anexe la
raportul de control) se repartizează de către şeful de departament către directorul din cadrul
departamentului şi, respectiv, de către directorul camerei de conturi către directorul adjunct, pentru a fi
analizate de către aceştia şi a se întocmi proiectul documentelor de valorificare.În termen de maximum
20 de zile lucrătoare de la primirea obiecţiunilor sau de la expirarea termenului de depunere a acestora,
directorul din cadrul departamentului/directorul adjunct al camerei de conturi întocmeşte o notă
cuprinzând punctul său de vedere privind conţinutul actului de control şi proiectul documentelor de
valorificare (proiectul deciziei, proiectul adresei de sesizare a organelor de urmărire penală). Actele de
control încheiate de către auditorii publici externi, împreună cu notele şi proiectul documentelor de
valorificare, întocmite de către directorul din cadrul departamentului/directorul adjunct al camerei de
conturi, se înainteazş şefului de departament/directorului camerei de conturi.
Pentru valorificarea constatărilor înscrise în rapoartele de control şi, respectiv, în procesele-
verbale de constatare - anexe ale acestora, Curtea de Conturi poate stabili:
a. suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor legale din domeniul financiar,
contabil şi fiscal;
b. blocarea fondurilor bugetare sau speciale, atunci când se constată utilizarea nelegală sau ineficientă
a acestora;
c. înlăturarea neregulilor constatate în activitatea financiar-contabilă sau fiscală controlată;
d. în situaţia în care se constată existenţa unor abateri de la legalitate şi regularitate care au determinat
producerea unor prejudicii, Curtea de Conturi comunică conducerii entităţii controlate această stare de
fapt. Stabilirea întinderii prejudiciului şi dispunerea măsurilor pentru recuperarea acestuia devin
obligaţie a conducerii entităţii verificate;
e. în situaţia în care se constată, în urma controlului Curţii de Conturi, existenţa unor fapte pentru care
există indicii că au fost savârşite cu încălcarea legii penale, consemnate într-un proces-verbal de
constatare distinct, conducătorul structurii (şeful departamentului/directorul camerei de conturi)
sesizează, după obţinerea avizului Departamentului juridic, organele în drept pentru asigurarea
valorificării constatării şi informează entitatea verificată;
f. Curtea de Conturi poate cere celor în drept suspendarea din funcţie, a persoanelor acuzate de
savârşirea de fapte cauzatoare de prejudicii importante sau a unor abateri grave cu caracter financiar,
constatate în urma controalelor efectuate, până la soluţionarea definitivă a cauzelor în care sunt
implicate.
128
Pentru aplicarea măsurilor de valorificare prevăzute la litera a, d şi f, se emite o decizie care se
întocmeşte de către directorul direcţiei din cadrul departamentului/directorul adjunct al camerei de
conturi.
În decizie se înscriu concret măsurile pe care entitatea verificată sau alte entităţi implicate
trebuie să le aducă la îndeplinire în vederea înlăturării abaterilor constatate, precum şi pentru stabilirea
întinderii prejudiciului şi dispunerea măsurilor pentru recuperarea acestuia.
În situaţia în care se constată existenţa unor abateri de la legalitate şi regularitate care au
determinat producerea de prejudicii, decizia cuprinzând măsurile pentru recuperarea acestora va fi
adusă la cunoştinţă şi organului ierarhic superior în subordinea căruia se află entitatea verificată sau
organului de conducere colectivă, care aprobă, coordonează şi controleaza activitatea entităţii
verificate şi care, în cadrul atribuţiilor ce îi revin, va urmări modul de ducere la îndeplinire a
măsurilor.În cazul aleşilor locali decizia se transmite consiliului local/consiliului judetean.
Contestaţiile formulate împotriva deciziilor emise de structurile Curţii de Conturi sunt
examinate de comisii de soluţionare a contestaţiilor, formată la nivel central dintr-un vicepreşedinte,
consilierul de conturi care coordonează departamentul care a efectuat verificarea şi un alt consilier de
conturi (desemnat de vicepreşedinte).
La nivelul camerelor de conturi, comisia este formată din: consilierul de conturi care
coordonează domeniul ce a făcut obiectul verificării, un alt consilier de conturi (desemnat de către unul
dintre vicepreşedinţi) şi directorul din cadrul departamentului respectiv.
La şedinta Comisiei de soluţionare a contestaţiilor pot fi invitaţi şi reprezentanţii entităţii
verificate, care pot depune acte şi documente suplimentare pentru susţinerea contestaţiei. Aceştia pot fi
asistaţi de avocat. Comisia de soluţionare a contestaţiilor examinează contestaţia împreună cu celelalte
documente şi emite o încheiere prin care se poate dispune admiterea totală sau parţială a contestaţiei
ori respingerea acesteia.
Împotriva hotărârilor înscrise în încheiere, entitatea verificată, în termen de 15 zile lucrătoare
de la primirea comunicării, poate sesiza instanţa de contencios administrativ competentă, în condiţiile
Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare.
Verificarea modului de ducere la îndeplinire a măsurilor dispuse prin decizii se realizează de
către structurile din cadrul Curţii de Conturi care le-au emis, de regulă, în cel mult 30 de zile
calendaristice de la data prevăzuta în decizie pentru comunicarea modului de ducere la îndeplinire a
acesteia.
În cazul în care conducerea entităţii verificate nu a dispus şi nu a urmărit măsurile transmise de
Curtea de Conturi pentru stabilirea întinderii prejudiciului şi recuperarea acestuia, se întocmeşte
proces-verbal de constatare.
În cazul neîndeplinirii unor măsuri dispuse, se aplică amenda civilă, egală cu salariul de la 2
129
până la 5 luni al persoanei care se face răspunzătoare de această situaţie.
Procesul-verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor se întocmeşte de către controlorii
financiari în cazul în care se constată fapte care potrivit prevederilor legale constituie contravenţii şi a
căror constatare intră în competenţa Curţii de Conturi. În cazul în care se constată abateri ce sunt
sancţionate contravenţional de către auditorii publici externi din cadrul Curţii de Conturi, se
procedează conform dispoziţiilor legale specifice, precum şi prevederilor legale comune care se aplică
în materie de contravenţii.
În cazul în care la raportul de control este anexat procesul-verbal de constatare prin care
auditorii publici externi au constatat existenţa unor fapte pentru care există indicii că au fost săvârşite
cu încălcarea legii penale, directorul din cadrul departamentului/directorul adjunct al camerei de
conturi examinează actul de control şi întocmeşte proiectul adresei de sesizare a organului in drept.
Şeful departamentului/directorul camerei de conturi analizează conţinutul actului de control şi al
proiectului de adresă şi solicită avizul Departamentului juridic din cadrul Curţii de Conturi. După
obţinerea avizului, adresa de sesizare, însoţită de raportul de audit la care este anexat procesul-verbal
de constatare, se transmite organului de urmărire penală competent.
Auditul financiar efectuat de către Curtea de Conturi
În baza prevederilor legale, Curtea de Conturi exercită activitatea de audit financiar asupra
conturilor de execuţie ale bugetului public consolidat.Auditul financiar se efectuează asupra
următoarelor conturi de execuţie:
a. contul general anual de execuţie a bugetului de stat;
b. contul anual de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat;
c. conturile anuale de execuţie a fondurilor speciale;
d. conturile anuale de execuţie a bugetelor locale, ale municipiului Bucureşti, ale judeţelor, ale
sectoarelor municipiului Bucureşti, ale municipiilor, ale oraşelor şi comunelor;
e. contul anual de execuţie a bugetului Trezoreriei Statului;
f. conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice autonome;
g. conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice finanţate integral sau parţial de la
bugetul de stat, de la bugetul asigurărilor sociale de stat, de la bugetele locale şi de la bugetele
fondurilor speciale, după caz;
h. conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice finanţate integral din venituri proprii;
i. contul general anual al datoriei publice a statului;
j. conturile anuale de execuţie a bugetului fondurilor externe nerambursabile;
k. alte conturi de execuţie a unor bugete prevăzute de lege.
În auditarea conturilor de execuţie, Curtea de Conturi urmăreşte, în principal:
1. exactitatea şi realitatea datelor reflectate în situaţiile financiare. În cadrul acestui obiectiv se au
130
în vedere,următoarele:
- organizarea şi conducerea evidenţei operative şi contabile;
- înregistrarea veniturilor şi a cheltuielilor pe structura clasificaţiei bugetare;
- concordanţa datelor înregistrate în evidenţa contabilă cu cele preluate în balanţele de verificare şi
înscrise în bilanţurile contabile şi conturile de execuţie;
- întocmirea conturilor de execuţie a bugetelor instituţiilor publice;
- reflectarea reală şi exactă a operaţiunilor financiar-contabile în bilanţurile contabile şi conturile de
execuţie bugetară;
- încheierea exerciţiului bugetar;
2. legalitatea stabilirii şi încasării veniturilor statului, unităţilor administrativ-teritoriale,
asigurărilor sociale de stat şi ale instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din venituri proprii. În
cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:
- stabilirea, urmărirea şi încasarea sumelor datorate de contribuabili potrivit reglementărilor şi
procedurilor legale;
- realizarea veniturilor prevăzute în bugetele publice, în cuantumul şi la termenele prevăzute de lege,
identificarea cauzelor care au determinat nerealizarea acestora;
3. angajarea, lichidarea, ordonanţarea, plata şi înregistrarea cheltuielilor conform reglementărilor
legale şi în concordanţă cu prevederile legii bugetare. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în
principal, următoarele:
- evidenţa angajamentelor din care derivă obligaţii de plată;
- efectuarea cheltuielilor în limitele creditelor bugetare aprobate şi numai în legătură cu activitatea
instituţiei publice respective;
- efectuarea cheltuielilor în conformitate cu legislaţia care le reglementează, cu încadrarea în limita
angajamentelor asumate, cu aprobarea ordonatorului de credite, cu avizul compartimentelor de
specialitate şi viza pentru controlul financiar preventiv;
- existenţa documentelor justificative, întocmite conform legii, care atestă exactitatea şi realitatea
sumelor datorate;
- utilizarea creditelor bugetare şi efectuarea cheltuielilor în structura prevăzută de clasificaţia
bugetară;
- efectuarea vărsămintelor şi a contribuţiilor către bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat
şi celelalte bugete publice, în cuantumul şi la termenele legale;
4. autorizarea şi legalitatea modificărilor aduse prevederilor iniţiale ale bugetelor publice. În
cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:
- legalitatea modificărilor aduse prevederilor iniţiale ale bugetelor;
- efectuarea virărilor de credite bugetare pe subdiviziunile clasificaţiei bugetare;
131
5. acordarea de la buget sau din fonduri speciale a subvenţiilor şi alocaţiilor pentru investiţii şi
utilizarea lor conform destinaţiilor stabilite. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal,
următoarele:
- înscrierea în liste a obiectivelor de investiţii în continuare şi a celor noi pe baza documentaţiilor
tehnico-economice aprobate;
- organizarea şi desfăşurarea licitaţiilor, încheierea contractelor;
- efectuarea cheltuielilor pentru obiectivele cuprinse în lista de investiţii;
- acordarea avansurilor, efectuarea plăţilor către antreprenori şi furnizori pe bază de documente legal
întocmite, certificate şi aprobate, în limita prevederilor bugetare;
- executarea, livrarea şi recepţia lucrărilor cu respectarea clauzelor contractuale;
6. contractarea împrumuturilor, rambursarea ratelor scadente ale acestora şi plata dobânzilor
aferente. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:
- garantarea împrumuturilor;
- încadrarea în limitele aprobate prin lege a acordurilor de împrumut;
- încheierea contractelor de împrumut şi respectarea clauzelor contractuale;
- rambursarea ratelor scadente, plata dobânzilor aferente şi plata comisioanelor, cu respectarea
termenelor din acordul de împrumut;
7. creanţele şi obligaţiile statului şi ale unităţilor administrativ-teritoriale; protejarea activelor.
În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:
- caracterul îndreptăţit sau garantat al creanţelor şi obligaţiilor;
- stabilirea şi aplicarea măsurilor de protejare a activelor;
- înregistrarea creanţelor şi a obligaţiilor în contabilitate pe baza documentelor justificative;
- încasarea creanţelor şi plata obligaţiilor;
8. concesionarea sau închirierea de bunuri proprietate publică şi concesionarea de servicii cu
caracter public. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:
- operaţiunile de concesionare şi/sau închiriere de bunuri proprietate publică, precum şi
concesionarea de servicii cu caracter public;
- organizarea licitaţiilor, încheierea contractelor în conformitate cu prevederile legale şi urmărirea de
către locator a respectării clauzelor contractuale;
9. modul de gestionare a mijloacelor materiale şi băneşti şi asigurarea integritaţii patrimoniului.
În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:
- efectuarea inventarierii la termenul prevăzut de lege şi înregistrarea în evidenţa contabilă a
rezultatelor acesteia;
- gestionarea şi utilizarea mijloacelor materiale şi băneşti primite;
- vânzarea şi/sau scoaterea din funcţiune a activelor corporale;
132
10. alte obiective în limita competenţelor stabilite de lege.
Responsabilitatea adoptării politicilor contabile corespunzătoare, a menţinerii unui control
intern adecvat şi a efectuării de prezentări corecte în situaţiile financiare revine entităţii
controlate.Organul de control trebuie să planifice şi să efectueze controlul astfel încât să obţină o
asigurare rezonabilă privind existenţa sau absenţa unor erori semnificative în situaţiile
financiare.Situaţiile financiare supuse controlului financiar sunt următoarele:
- bilanţul;
- contul de rezultat patrimonial (situaţia veniturilor, finanţărilor şi cheltuielilor);
- situaţia fluxurilor de trezorerie;
- situaţia modificărilor în structura activelor/capitalurilor, anexe la situaţia financiară, care includ
politici contabile şi note explicative;
- contul de execuţie bugetară.
Prin activitatea de control financiar Curtea de Conturi urmăreşte dacă situaţiile
financiare sunt complete, reale şi conforme cu legile şi reglementările în vigoare, furnizând în
acest sens o opinie.Obiectivul controlului financiar este acela de a obţine asigurarea că situaţiile
financiare controlate sunt întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de
raportare financiară aplicabil în România şi respectă principiile legalităţii şi regularităţii.
Auditul financiar ulterior extern exercitat de către Curtea de Conturi în baza prerogativelor
legale ale acesteia este un control de legalitate şi regularitate ce are ca obiectiv stabilirea modului de
respectare a prevederilor legale în domeniile şi la entităţile din sfera acesteia de acţiune.
Regularitatea este caracteristica unei operaţiuni de a respecta sub toate aspectele
ansamblul principiilor şi regulilor procedurale şi metodologice care sunt aplicabile categoriei de
operaţiuni din care face parte.
Legalitatea reprezintă caracteristica unei operaţiuni de a respecta toate prevederile legale
care îi sunt aplicabile şi care sunt în vigoare la data efectuării acesteia.
Auditorii publici externi trebuie să delimiteze clar categoriile de operaţiuni economice. Această
activitate presupune o abordare corespunzătoare a auditului financiar pentru fiecare „categorie de
operaţiuni economice”. Acestea cuprind, de regulă, operaţiunile care fac obiectul controalelor interne
şi evaluării riscurilor. De obicei, auditorul public extern împarte situaţiile financiare pe categorii de
operaţiuni economice, ţinând cont de modul în care informaţiile sunt prezentate în acestea.
Categoriile de operaţiuni economice tipice pentru o entitate pot fi: salariile, indemnizaţiile,
achiziţiile, alocaţiile, subvenţiile şi veniturile. În cazul bilanţului, categoriile de operaţiuni privesc
activele corporale fixe, stocurile, debitorii, creditorii şi alte obligaţii, plăţi anticipate etc.
Auditorii publici externi trebuie să identifice şi să evalueze riscurile pentru fiecare categorie de
operaţiuni economice. Evaluarea riscurilor, stabilirea nivelului pragului de semnificaţie şi estimarea
133
erorilor de către auditori determină volumul activităţii de audit. Identificarea riscurilor specifice îl ajută
pe auditorul public extern la selectarea testelor de audit, care vor fi orientate in special către
problemele cele mai importante.
Prag de semnificaţie (materialitatea) reprezintă valoarea maximă a erorilor pe care le-ar
putea conţine situaţiile financiare, valoare peste care erorile detectate sunt considerate a fi
semnificative, influenţând astfel opinia auditorului. Pragul de semnificaţie poate fi exprimat nu
numai valoric, ci şi prin natura abaterilor sau contextul în care acestea s-au produs.
Având în vedere faptul că auditul financiar oferă o asigurare rezonabilă, dar nu şi absolută
asupra corectitudinii situaţiilor financiare auditate, apare inevitabil riscul de audit, cu cele trei
componente: riscul inerent, riscul de control şi riscul de nedetectare:
- riscul inerent reprezintă susceptibilitatea ca o categorie de operaţiuni să conţină erori semnificative,
fie individual, fie cumulate cu erorile altor categorii de operaţiuni, presupunând, printre altele, că în
entitatea auditată nu există/nu sunt implementate controale interne;
- riscul de control reprezintă probabilitatea ca o eroare semnificativă să se producă fără a fi detectată
sau prevenită de sistemul contabil aplicat şi de sistemul de control intern al entităţii auditate;
- riscul de nedetectare reprezintă probabilitatea ca un auditor să nu detecteze o eroare din situaţiile
financiare auditate.
Controlul conturilor financiare de execuţie are drept scop descărcarea de gestiunea a
ordonatorilor de credite, administratori ai activităţii financiare a entităţilor publice.
Descărcarea de gestiune se defineşte ca fiind atestarea oficiala pronunţată de un organism
abilitat prin lege, prin care se confirmă ca toate operaţiunile supuse acţiunilor de control
financiar au fost efectuate în baza şi conform prevederilor legale prin care au fost definite şi
aprobate.
Curtea de Conturi este singura instituţie împuternicită prin prevederi legale să hotărască, ca
urmare a controlului financiar al conturilor financiare efectuat, asupra descărcării gestiunii
ordonatorului de credite care conduce entitatea publică supusă verificării.Alte decizii ale autorităţii
executive în ceea ce priveşte descărcarea gestiunii unui ordonator de credite sunt doar provizorii, până
la pronunţarea în această problemă a hotărârii Curţii de Conturi.
Certificarea contului de execuţie nu constituie temei pentru exonerarea de răspundere juridică a
entităţii auditate. Pentru motive bine întemeiate, în termen de un an de la data la care s-a certificat
contul de execuţie, procedura examinării contului poate fi redeschisă.
Conturile de execuţie şi situaţiile financiare supuse auditului trebuie să îndeplinească condiţiile
prevăzute de lege pentru a face posibilă auditarea lor.În cazul în care conturile prezentate nu întrunesc
condiţiile care să facă posibilă auditarea lor, auditorii publici externi restituie documentele titularilor
conturilor,consemnând aceasta situaţie într-un proces-verbal de constatare. În procesul-verbal de
134
constatare se va înscrie în mod obligatoriu şi termenul pentru refacerea sau completarea
conturilor.Refacerea sau completarea conturilor de execuţie se dispune prin decizie.
În aceasta situaţie, acţiunea de audit se suspendă până la refacerea/completarea conturilor, fapt
ce se aduce la cunoştinţa entităţii auditate.Dacă titularii conturilor nu se conformează acestei
măsuri,completarea sau refacerea conturilor se face pe cheltuiala acestora, de către un expert contabil
numit de Curtea de Conturi. În vederea numirii expertului, Curtea de Conturi (şeful de departament
sau, după caz, directorul camerei de conturi) solicită în scris Corpului Experţilor Contabili şi
Contabililor Autorizaţi din România nominalizarea unor experţi, în vederea refacerii conturilor de
execuţie la entitatea auditată.
În funcţie de natura constatărilor înscrise în raportul de control întocmit în baza competenţelor
Curţii de Conturi, controlorii financiari pot propune:
- descărcarea de gestiune, în cazul în care toate condiţiile privind conformitatea conturilor financiare
prevăzute de legile de aprobare a operaţiunilor înscrise în acestea, ca şi de Legea de organizare şi
funcţionare a Curţii de Conturi au fost îndeplinite;
- sesizarea instanţelor judecătoreşti specializate în vederea stabilirii răspunderii juridice, potrivit
legii, în cazul constatării de fapte prin care au fost cauzate prejudicii, şi a dispunerii măsurilor de
recuperare a sumelor datorate bugetului de stat, unităţilor administrativ-teritoriale sau instituţiilor
publice, reprezentând obligaţii financiare ale persoanelor juridice verificate constatate în urma
controlului;
- aplicarea unor amenzi pentru abateri cu caracter financiar, conform prevederilor Legii de
organizare şi funcţionare a Curţii de Conturi.
Timpul programat pentru desfăşurarea acţiunilor de audit financiar se stabileşte în funcţie de
volumul şi specificul activităţii entităţilor verificate, fără a se depăşi, de regulă, următoarele durate
maxime:
a. 90 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- contului general anual de execuţie a bugetului de stat;
- contului anual al datoriei publice a statului şi situaţiei garanţiilor guvernamentale pentru credite
interne şi externe contractate de către alte persoane juridice decât statul;
b. 70 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- conturile anuale de execuţie ale bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, fondurilor
speciale, bugetelor instituţiilor publice autonome, finanţate integral sau parţial din fonduri publice,
finanţate integral din venituri proprii, bugetului fondurilor externe nerambursabile şi a altor bugete
publice prevăzute de lege la nivelul ordonatorilor principali de credite;
c. 40 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
135
publice prevăzute de lege la nivelul ordonatorilor secundari de credite;
- conturile anuale de execuţie ale bugetelor locale, municipiului Bucureşti, sectoarelor municipiului
Bucureşti, municipiilor, oraşelor şi comunelor: consiliile judeţene, primăriile municipale, orăşeneşti şi
ale sectoarelor municipiului Bucureşti;
publice prevăzute de lege la nivelul ordonatorilor terţiari de credite;
Bucureşti, municipiilor, oraşelor şi comunelor: primăriilor locale;
Bucureşti, municipiilor, oraşelor şi comunelor: ordonatorilor terţiari de credite.
Auditul performanţei efectuat de către Curtea de Conturi
Auditul performanţei se exercită asupra gestiunii bugetului general consolidat, precum şi
asupra oricăror fonduri publice şi reprezintă o evaluare independentă a modului în care o entitate, un
program, o activitate sau o operaţiune funcţionează eficient şi eficace, în condiţiile respectării
economicităţii.
Constatările şi recomandările formulate în rapoarte auditul performanţei au scopul de a conduce la
diminuarea costului resurselor sau la sporirea rezultatelor şi de a furniza informaţii relevante
Parlamentului, Guvernului, entităţilor auditate şi altor instituţii interesate, în vederea îmbunătăţirii
performanţei folosirii fondurilor publice.
136

Curs Control Financiar

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Curs Control Financiar

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Universitatea Ştefan cel Mare Suceava

Facultatea de Ştiinţe Economice şi Administraţie Publică

Lector univ. doctor GHEORGHE MOROŞAN

CAP. 2 Procedee şi tehnici de control financiar

1.1. Consideraţii teoretice privind controlul

Lucrarea „Control financiar” este un curs universitar adresat studenţilor, managerilor şi în

1.2.1. Definiţia activităţii de control financiar

1.3.1. Principiile controlului financiar

Procedeele utilizate în vederea realizării în condiţii optime a obiectivelor

2.2 Controlul documentar

2.4 Analiza economico-financiară

3.l. Sistemul metodologic de exercitare a controlului financiar

4.1 Cadrul general de organizare a activităţii de control financiar în România

Activitatea de control financiar organizată pe lângă Parlamentul României este realizată de

În sfera de acţiune a executivului, activitatea de control financiar este organizată în structuri

5.1. Exercitarea controlului financiar de către Curtea de Conturi a României

S-ar putea să vă placă și