Curs VI

PRINCIPIILE CONTABILE
GENERAL ACCEPTATE
Principiul continuității activității

 Acest principiu presupune că entitatea îşi continuă în

mod normal funcţionarea,fără a intra în stare de
lichidare sau reducere semnificativă a activității.
 Daca administratorii unei entităţi au luat cunoştinţă
de unele elemente de nesiguranţǎ legate de anumite
evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia
de a-şi continua activitatea,aceste elemente trebuie
prezentate in notele explicative.
  Este foarte important de a ţine cont de acest
principiu deoarece la întocmirea şi prezentarea
situaţiilor financiare se va aplica una sau mai multe
baze de evaluare.
Principiul continuității activității

 În virtutea acestui principiu, sunt legitimate o serie

de practici contabile şi anume:
utilizarea costului istoric şi a valorii actuale în
evaluarea activelor, datoriilor, capitalului propriu,
veniturilor şi cheltuielilor;
delimitarea vieţii întreprinderii în exerciţii financiare;
delimitarea în timp a cheltuielilor şi veniturilor;
separarea activelor în active imobilizate şi active
circulante;
delimitarea pasivului în pasive pe termen lung şi
pasive pe termen scurt.
Principiul continuității activității
 Evenimente care periclitează continuitatea:
- Datoria netă sau situaţia datoriei nete curente;
- Apropierea scadenţei împrumuturilor cu termen fix fără perspective realiste
de reînnoire;
- Semne de retragere a sprijinului financiar de către debitori şi alţi creditori;
- Indicatori financiari cheie nefavorabili;
- Restanţe sau întreruperi în plata dividendelor;
- Incapacitatea de a plăti creditorii la data scadenţei;
- Schimbarea tranzacţiilor pe credit în tranzacţii cu plata la livrare cu furnizorii;
- Incapacitatea de a obţine finanţare pentru dezvoltarea de noi produse
esenţiale;
- Pierderea unei pieţe principale, a franşizei, a licenţei sau a unui furnizor
principal;
- Dificultăţi cu forţa de muncă sau deficienţe importante în aprovizionare;
- Schimbări legislative sau de politică guvernamentală aşteptate să aibă un
impact negativ asupra entităţii.
Principiul continuității activității
 Exemplu. O societate achiziţionează pe data de 10.11.2017 un nou
echipament specializat, în valoare de 100.000 lei. În situaţia în care
la 31 decembrie se constată că societatea intră în imposibilitatea de
a-şi continua activitatea, valoarea imobilizării devine valoarea de
lichidare.
 Dacă, însă, nu există indicii că societatea nu îşi poate continua
activitatea în viitor, evaluarea se face pornind de la principiul că
valoarea de 100.000 lei va fi recuperată în decursul mai multor
exerciţii financiare prin utilizarea sa în activitate.
 În concluzie, continuitatea activităţii asigură recuperarea
cheltuielilor făcute pentru realizarea activităţii, precum şi obţinerea
unor venituri în vederea reluării proceselor economice, dezvoltării
activităţii economice, acumulării şi permite de asemenea
distribuirea şi redistribuirea veniturilor la nivelul sectoarelor ce
realizează servicii necomerciale.
Principiul prudenței
 Cel de-al treilea principiu fundamental presupune ca „la întocmirea
situațiilor financiare anuale, evaluarea elementelor trebuie făcută pe
o bază prudentă”, în sensul neînregistrării creşterilor posibile de
valoare ale elementelor de activ şi a înregistrării creşterii posibile de
valoare a elementelor de pasiv. Astfel se obţine o imagine fidelă şi
prudentă asupra activităţii entităţii, fără ca în situaţiile financiare să
existe elemente de activ supraevaluate şi elemente de pasiv
subevaluate.
 Prudenţa este în mod sigur principiul care se află în conflict cu
obiectivul imaginii fidele, deoarece el adoptă un punct de vedere
pesimist, contabilizând minusurile de valoare şi interzicerea luării în
considerare a plusurilor de valoare.
Principiul prudenței
 Din punct de vedere operaţional, principiul prudenţei este legat în
special, de evaluarea elementelor de active și datorii.
 Evaluarea la data intrării în entitate şi evaluarea la data
inventarului creează premisele aplicării prudenţei, iar evaluarea la
data închiderii conturilor (evaluarea bilanţieră) realizează efectiv
aplicarea acestuia.

 Pot apărea următoarele situaţii:

- pentru elementele de natura activelor:
 - plusurile la inventar nu se înregistrează în nici o contabilitate;
 - minusurile constatate la inventar, dintre valoarea de inventar şi
valoarea contabilă se înregistrează în contabilitate pe seama
amortizărilor în cazul deprecierilor ireversibile sau pe seama
ajustărilor în cazul deprecierilor reversibile.
Principiul prudenței
- pentru elementele de natura datoriilor:
 - diferenţele în minus constatate în momentul inventarierii, ca diferenţa
dintre valoare de inventar şi valoarea înregistrată în contabilitate, nu se
înregistrează în contabilitate;
 - diferenţele în plus se înregistrează ca o creştere a datoriilor respective.
De asemenea în contul de profit şi pierdere va apărea doar profitul realizat
până la data bilanţului pentru a nu crea un profit denaturat.
Se vor înregistra toate creşterile datoriilor, fie ele reale sau eventuale.
a) Trebuie să se țină cont de toate datoriile certe apărute în cursul exercițiului
financiar curent sau al unui exercițiu precedent, chiar dacă acestea devin
evidente numai între data bilanțului și data întocmirii acestuia;
b) Trebuie să se țină cont de toate datoriile (riscurile) previzibile și pierderile
potențiale apărute în cursul exercițiului financiar curent sau al unui
exercițiu precedent.
Exemplu: înregistrarea unui provizion pentru garanţii acordate clienţilor, iar
acesta se va concretiza într-o ieşire de resurse după încheierea exerciţiului.
Principiul prudenței
 O analiză riguroasă a prudenţei nu se poate face fără a o pune în relaţie cu unele
postulate şi principii contabile, sesizându-se fie situaţiile de armonie, fie cele de
conflict.
 Relaţia continuitatea activităţii-prudenţă. Când continuitatea este asigurată,
prudenţa se aplică în mod normal. În caz de necontinuitate, prudenţa continuă să fie
respectată cu următorul amendament: dacă ea se dovedeşte necesară pentru
aprecierea datoriilor şi cheltuielilor, precum şi pentru determinarea plusurilor
eventuale de valoare, aplicarea ei este atenuată, deoarece trebuie contabilizate
aceste plusuri de valoare.
 Relaţia contabilitate de angajamente – prudenţă trădează o stare de conflict
permanent foarte sugestiv fiind cazul cheltuielilor capitalizate. De exemplu, problema
cheltuielilor de dezvoltare trădează un conflict între prudenţă, care solicită ca astfel de
costuri să fie tratate ca o cheltuială şi independenţa exercițiului, care sugerează ca ele
să fie eşalonate, pentru o corectă conectare a cheltuielilor la venituri.
 Relaţia permanenţa metodelor – prudenţa. În mod normal cele două concepte
se găsesc în stare de armonie. Totuşi, nevoia de prudenţă poate duce, uneori la
schimbarea de politici.
 Relaţia imagine fidelă – prudenţă. În mod evident, este vorba despre o apreciere
corectă a prudenţei, excesele punând-o în stare conflictuală cu imaginea fidelă.
Principiul prudenței
 Exemplu a) Entitatea X a fost acţionată în justiţie de către un furnizor,
solicitându-se suma de 100.000 RON. Probabilitatea de a pierde procesul
este de 80%, iar suma care trebuie plătită este de 150.000 RON, deoarece ea
include şi onorarii avocaţi, experţi, notari, taxe judiciare şi fiscale, penalităţi,
etc., după caz.
 Exemplu b) Entitatea X constată la 31 decembrie, ca urmare a inventarului, o
creanță cu scadența depășită cu 150 zile, în valoare de 62000 lei.
Probabilitatea de încasare este 60%. Ce valoare va avea în bilanț?
 Exemplu c) La sfârșitul exercițiului, B face inventarul stocurilor pe care le
deține și constată: Sfd 301 = 325.000, Sfd 3021 = 5.000 lei, Sfd 3024 = 1.200
lei, Sfd 303 = 4.000 lei, Sfc 3921 = 250 lei (existent scriptic) și Vinv 301 =
324.000 lei, Vinv 3021 = 4800 lei, Vinv 3024 = 1.300 lei, Vinv 303 = 4.400 lei. La
ce valoare sunt înregistrate stocurile lui B în bilanț?
Principiul prudenței
 Atenție!!! Trecerea pe venituri poate fi şi parţială (luând în
calcul doar cheltuielile rezultate din proces, nu doar finalizarea
acestuia), restul valorii provizionului rămânând pe cheltuieli. În
acest mod, se aplică principiul contabilităţii de angajamente.
 În cazul prodenţei, trebuie făcută distincţia între risc şi
incertitudine.
 Riscul reprezintă dispersia câştigurilor sau a pierderilor posibile
în comparaţie cu o medie, fiind posibil a se realiza.
 Incertitudinea vizează tot o situaţie din viitor, însă pentru care
există probabilitatea de a nu se realiza.
 Prezenţa prudenţei elimină neutralitatea. La revizuirea
cadrului general conceptual, prudenţa a fost eliminată în
favoarea neutralităţii, criteriile luate în calcul fiind: pesimismul
prudenţei şi abordarea părtinitoare a diferitelor elemente ale
poziţiei financiare şi performanţei.
Principiul permanenței metodelor

 Acest principiu se referă la continuitatea

aplicării aceloraşi reguli, procedee şi norme
privind evaluarea, înregistrarea în
contabilitate şi prezentarea elementelor
patrimoniale şi a rezultatelor, asigurând
comparabilitatea în timp a informaţiilor
contabile.
 Conform reglementărilor contabile, metodele
de evaluare trebuie aplicate în mod
consecvent de la un exerciţiu financiar la altul.
Principiul permanenței metodelor
 Metodele contabile pot fi modificate doar în anumite cazuri:
- când se produce o schimbare a sistemului contabil, ca urmare a
schimbării sistemului economic.
- când sunt impuse de reglementările contabile. De exemplu, dacă
se trece de la o contabilitate în costuri istorice la o contabilitate
de inflaţie, ca urmare a schimbării condiţiilor economice.
- când conducerea entităţii consideră oportun acest lucru,
deoarece noile metode vor îmbunătăţi calităţile informaţiei
contabile, aceasta devenind mai credibilă sau mai relevantă, caz
în care acest lucru trebuie specificat şi justificat în Nota
explicativă 6.
- când se constată erori în informaţiile trecute, ca urmare a aplicării
unor metode neadecvate, în mod cert se va proceda la
schimbarea acestora.
Potrivit OMFP nr 1802/2014, efectele modificării politicilor contabile aferente
exerciţiilor financiare precedente se înregistrează pe seama rezultatului
reportat (contul 1173 “Rezultatul reportat provenit din modificările
politicilor contabile”), dacă efectele modificării pot fi cuantificate. Efectele
modificării politicilor contabile aferente exerciţiului financiar curent se
contabilizează pe seama conturilor de cheltuieli şi venituri ale perioadei.
Ordinul precizează totodată şi că, atunci când efectul modificării politicii
contabile este imposibil de stabilit pentru perioadele trecute, modificarea
politicilor contabile se efectuează pentru perioadele viitoare, începând cu
exerciţiul financiar curent şi exerciţiile financiare următoare celui în care s-a
luat decizia modificării politicii contabile.
În cazul modificării politicilor contabile pentru o perioadă anterioară,
entităţile trebuie să ia în considerare efectele fiscale ale acestora. Se
menţine interdicţia din OMFP 3055/2009 de a nu modifica bilanţul
perioadei anterioare celei de raportare în cazul modificării politicilor
contabile şi al corectării unor erori.
Principiul contabilităţii de angajamente
 Trebuie să se ţină cont de veniturile şi cheltuielile
aferente exerciţiului financiar, indiferent de data
încasării sau plăţii acestor venituri şi cheltuieli.
 În România exerciţiul financiar se suprapune
anului calendaristic, începând la 1 ianuarie si
terminându-se la 31 decembrie, cu excepţiile
primului an de activitate, când exerciţiul începe
la data înfiinţării societăţii şi a ultimului an de
activitate, când exerciţiul se termină la data
lichidării societăţii.
Principiul contabilităţii de angajamente
 O serie de consecinţe decurg din aplicarea în
practică a acestui principiu, şi anume:
● A apărut necesitatea utilizării contabilităţii de
angajamente în loc de contabilitatea de
trezorerie. Contabilitatea de angajamente
presupune înregistrarea operaţiunilor şi tranzacţiilor
în momentul apariţiei lor şi nu la momentul intrării şi
ieşirii de numerar sau echivalent de numerar aferent
acestora. Contabilitatea de trezorerie presupune, în
schimb înregistrarea operaţiunilor şi tranzacţiilor
abia atunci când numerarul sau echivalentul de
numerar aferent, a fost plătit sau încasat.

Principiul contabilităţii de angajamente
● Se folosesc conturile de facturi de întocmit şi de facturi
nesosite pentru o reflectare fidelă a realităţii unei entităţi.
Spre exemplu se poate întâmpla ca o entitate să nu
primească factura de la furnizor până la finele exerciţiului
financiar, dar să fi vândut deja mărfurile achiziţionate de
la respectivul furnizor.
În acest caz neavând un document justificativ, entitatea
respectivă nu poate să înregistreze o cheltuială, care în
mod normal ar trebui să vină în contrapartidă cu venitul
din vânzarea mărfurilor, şi astfel rezultatul va apărea
denaturat. Înregistrând în baza documentelor de însoţire
a mărfii, în contul 408 ”Furnizori-facturi nesosite”, datoria
faţă de furnizori se poate face recepţia mărfurilor şi apoi
trecerea pe cheltuieli la momentul vânzării lor.
Principiul contabilităţii de angajamente

 Exemplu: Se poate întâmpla ca o entitate să

nu primească factura de la furnizor până la
finele exerciţiului financiar, dar să poată exista
valoarea acesteia, in scopul corectării situaţiilor
financiare anuale.
Principiul evaluării separate a
elementelor de active și datorii
 Conform acestui principiu, componentele elementelor de activ sau de datorii
trebuie evaluate separat, având în vedere specificul fiecărui element, care
atrage după sine o metodă specifică de evaluare şi nu o metodă unică, valabilă
pentru toate componentele poziției financiare.
 Principiul evaluării separate a elementelor de activ si datorii reprezintă
abandonarea practicii evaluărilor administrative, nediferenţiate, prin metodă
unică, impusă printr-un act normativ (specifice economiilor centralizate) şi
adoptarea metodelor economice de evaluare, care să ţină seama atât de
caracteristicile elementului patrimonial supus evaluării, cât şi de utilitatea sa sau
de condiţiile pieţei sale.

Exemplu a) Aplicarea principiului evaluării separate conduce la interzicea aplicării

în România a metodei deducerii subvenţiilor din valoarea cheltuielilor/activelor
subvenţionate.
Pentru datorii şi creanţe, acestea sunt detaliate în notele explicative la situațiile
financiare anuale, în combinaţie cu principiul pragului de semnificaţie.
Se aplică la inventarierea activelor, ajustările de valoare calculându-se pe active
singulare/grupe de active şi nu pe active totale.
Principiul evaluării separate a
elementelor de active și datorii

 Exemplu b) Inventarierea creanţelor-clienţi şi influenţa

diferită asupra cheltuielilor deductibile/nedeductibile.
O entitate înregistrează trei creanțe în următoarele
condiții:
- creanța A, valoare 1.190 lei, scadența depășită cu 150
zile, probabilitate de încasare 80%;
- creanța B, valoare 2.380 lei, scadența depășită cu 300
zile, risc de neîncasare 50%;
- creanța C, valoare 9.520 lei, scadența depășită cu 200
zile, client declarat în faliment prin hotărâre
judecătorească definitivă și irevocabilă.
Principiul intangibilității

 Bilanțul de deschidere pentru fiecare exercițiu financiar

trebuie să corespundă cu bilanțul de închidere al exercițiului
financiar precedent.
 Se interzice modificarea poziției financiare de la sfârşitul
anului ce trebuie reportată la începutul anului viitor. Orice
modificări ale politicilor sau procedurilor pot intra în vigoare
abia la începutului unui exerciţiu financiar.
 Practic, la închiderea exerciţiului financiar, toate conturile se
soldează prin debitul şi creditul contului extrabilanţier 892
“Bilanţ de închidere”. La începutul exerciţiului financiar, toate
valorile din contul 892 “Bilanţ de închidere” se transferă în
creditul şi debitul contului 891 “Bilanţ de deschidere”. Prin
urmare, bilanţul de deschidere este identic cu bilanţul de
închidere al exerciţiului precedent.
Principiul intangibilității

 Exemplu. Corectarea erorilor în contabilitate prin

afectarea contului 117 Rezultat reportat.
 Corectarea pe seama rezultatului reportat a
erorilor semnificative aferente exerciţiilor
financiare precedente nu se consideră încălcare a
principiului intangibilităţii.
Principiul intangibilităţii

 De exemplu, să presupunem că în martie 2017,

SC Alfa SRL publică situaţiile financiare pentru
2016. În iulie 2017, se descoperă că un angajat a
făcut o greşeală în noiembrie 2016. El a
înregistrat modernizarea unei clădiri (efectuată
de către o firmă autorizată), în suma de 10.000
lei, la cheltuielile perioadei, când, de fapt, ar fi
trebuit să adauge sumele respective la valoarea
de înregistrare a clădirii. DVR cladire la data
facturii = 50 luni.
 Exemplu, luând în calcul evenimentele ulterioare datei bilanţului:
 O entitate Alfa are în stoc la sfârşitul exerciţiului financiar N mărfuri evaluate la cost de
achiziţie de 12.500 lei (Sfd 371) şi ambalaje evaluate la cost de achiziţie de 300 lei (Sfd
381). În urma inventarierii efectuate cu ocazia întocmirii situaţiilor financiare anuale, se
constată că valoarea realizabilă netă a elementelor de stoc este sub nivelul costului de
achiziţie (Vinv 371 = 11.000 lei, Vinv 381 = 280 lei), societatea estimând, în urma analizei
pieţei, că nu va putea vinde mărfurile peste nivelul costului de achiziţie. Aplicarea
principiului prudenţei impune înregistrarea de ajustări pentru deprecirea stocurilor.
 Cazul a). Pe data de 15.01.N+1, societatea vinde mărfurile la preţ de 15.000 lei, în
ambalaje pentru care clientul acceptă un preţ de garanţie de 500 lei şi pe care anunţă că
nu le mai restituie. În aceste condiţii, valoarea realizabilă netă stabilită pentru mărfuri şi
ambalaje nu se mai justifică. Situaţiile financiare nefiind întocmite, se pot face corecţii
la data bilanţului.
 Cazul b). În cazul în care vânzarea ar avea loc după data la care situaţiile financiare au
fost autorizate pentru depunere, ajustarea pentru depreciere se trece la venituri.
 Cazul c). În cazul în care vânzarea a avut loc în luna decembrie, dar s-a omis, din diferite
considerente, înregistrarea facturii, aceasta fiind găsită după data la care situaţiile
financiare au fost autorizate pentru depunere, se utilizează contul de rezultat reportat
pentru corectarea erorilor contabile (sume caz a).
Principiul necompensării

 Necompensarea presupune interdicţia compensărilor între avere şi

datorii, între drepturi şi angajamente.
 Toate creanţele şi datoriile trebuie înregistrate distinct în
contabilitate, pe bază de documente justificative. Eventualele
compensări între creanţe şi datorii față de aceeaşi entitate efectuate cu
respectarea prevederilor legale pot fi înregistrate numai după
contabilizarea veniturilor şi cheltuielilor corespunzătoare.
 Excepție!!! În cazul schimbului de active, în contabilitate se
evidenţiază distinct operaţiunea de vânzare/scoatere din evidenţă şi
cea de cumpărare/intrare în evidenţă, pe baza documentelor
justificative, cu înregistrarea tuturor veniturilor si cheltuielilor
aferente operaţiunilor. Tratamentul contabil este similar şi în cazul
prestărilor reciproce de servicii.
Principiul necompensării

 Exemplu. La 31.12.N, societatea A deţine o creanţă de

100.000 lei asupra clientului B, pentru vânzările de
mărfuri realizate în favoarea acestuia, pe parcursul lunii
decembrie N. De asemenea, A are o datorie de 10.000
lei faţă de B, pentru avansurile primite de la acest client
pe 29 decembrie N, în contul unui nou contract.
 În conformitate cu principiul necompensării, în bilanţul
publicat pentru 31.12.N, societatea A nu poate
compensa creanţa şi datoria faţă de B. Ea va prezenta
distinct creanţa-clienţi de 100.000 lei, în categoria
activelor curente şi datoria de 10.000 lei pentru
avansurile primite, în categoria datoriilor curente (în
postul Clienţi-creditori).
Principiul pragului de semnificație

 Impune ca orice element care are o valoare semnificativă să

fie prezentat distinct în situaţiile financiare. O informaţie este
semnificativă dacă omiterea sa din situaţiile financiare
influenţează deciziile utilizatorilor.

 În reglementările contabile româneşti, pragul de semnificaţie

este prezentat ca element care influenţează relevanţa
informaţiei alături de natura acesteia. Pragul de semnificaţie
depinde de mărimea elementului sau a erorii, oferind mai
degrabă o limită, decât o caracteristică de calitate pe care
trebuie să o aibă informaţia contabilă pentru a fi utilă.

Principiul pragului de semnificație
 Societăţile sunt libere să îşi seteze un prag de semnificaţie, cu condiţia ca
informaţiile din situaţiile financiare să continue să fie credibile şi inteligibile,
în sensul în care:
un prag de semnificaţie prea înalt duce la o grupare excesivă a elementelor
sau la o prezentare foarte succintă în situaţiile financiare, de unde rezultă
raportări dificil de înţeles;
dar, pe de altă parte şi setarea unui prag de semnificaţie foarte jos duce la o
supraîncărcare a raportărilor, la o abundenţă de informaţii inutile, care vor
deruta utilizatorul. Poate fi ales un prag de semnificaţie care să ducă spre una
din aceste două extreme, dacă se justifică în notele explicative prin
îmbunătăţirea clarităţii şi calităţii informaţiei contabile.
 În altă ordine de idei, pragul de semnificaţie se poate recunoaşte şi în
relevanţa informaţiei. Astfel, o informaţie este semnificativă dacă omisiunea
sau declararea sa eronată, poate influenţa deciziile utilizatorii acestei
informaţii.
 Exemplu: Se menţionează în notele explicative acei clienţi pentru care
tranzacţiile depăşesc 2% din CAN.
Contabilizarea şi prezentarea elementelor
din bilanţ şi din contul de profit şi
pierdere ţinând seama de fondul economic
al tranzacţiei sau al angajamentului în
cauză

 Prezentarea valorilor din cadrul elementelor

din bilanţ şi contul de profit şi pierdere se face
ţinând seama de fondul economic al
tranzacţiei sau al operaţiunii raportate, şi nu
numai de forma juridică a acestora.
Conform OMFP 1802/2014, se pot considera exemple de situaţii în care se
aplică principiul prevalenţei economicului asupra juridicului următoarele:
 încadrarea operaţiunilor de leasing în leasing financiar sau operaţional;
 încadrarea operațiunilor la vânzare în nume propriu sau comision,
respectiv consignație;
 recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor în contul de profit şi pierdere sau
ca venituri în avans, respectiv cheltuieli în avans;
 încadrarea participaţiilor ca deţinute pe termen lung sau pe termen scurt;
 recunoașterea participațiilor deținute ca fiind de natura acțiunilor
deținute la entități afiliate, a intereselor de participare sau sub forma
altor imobilizări financiare;
 încadrarea reducerilor acordate, respectiv primite, la reduceri comerciale
sau financiare.
Exemplu: SC Alfa SA vinde unei societăţi de leasing un
utilaj pe care îl redobândeşte prin leasing financiar în
următoarele condiţii:
 Valoare de intrare 300.000 lei
 Amortizare cumulată până la data contractului 75.000
lei
 Valoare negociată în contract 420.000 lei
 48 rate lunare * 8.950 lei
 Durata de utilizare rămasă este de 66 luni.
 Este necesară atât evidenţa fiscală, cât şi cea contabilă.
Principiul evaluării la cost de achiziţie
sau la cost de producţie

 Elementele din contabilitate trebuie evaluate

la cost de achiziţie sau cost de producţie după
caz. Evaluarea alternativă are în vedere
reevaluarea imobilizărilor corporale (valoarea
reevaluată fiind o valoare de înlocuire) sau
evaluarea la valoarea justă a instrumentelor
financiare.