CURS CONTABILITATEA FINANCIARA I

LM Tema: Contabilitatea activelor nemateriale

1.1 Caracteristica i clasificarea activelor nemateriale
Active nemateriale active care nu mbrac forma material (fizic), controlate de ntreprindere i utilizate mai mult de un an n activitatea de producie, comercial i alte activiti, precum i n scopuri administrative sau destinate predrii n folosin (chiriei) persoanelor juridice i fizice. Aceste active sunt perfectate n modul cuvenit cu documente care confirm existena acestor active i drepturile exclusive ale ntreprinderii de folosire a acestora.

Dup coninutul economic i destinaie activele nemateriale se clasific n (i conform paragrafului 5 din SNC 13): Cheltuieli de organizare cheltuielile aferente crerii ntreprinderii(pregtirea documentelor pentru nregistrare; executarea tampilelor; taxele de stat; plata serviciilor prestate de consultani, a aciunilor de reclam etc.); Goodwill-ul (fond comercial) depirea valorii de procurare a ntreprinderii n ansamblu asupra valorii de pia a tuturor activelor, dac acestea ar fi fost procurate separat, diminuat cu suma datoriilor (caracteristicile vnzrii ntreprinderilor la un pre mai mare: prestigiul pe piaa extern i intern; ndestularea cu produse; nivelul nalt al eficienei de produse; relaii adecvate ntre membrii colectivului; situaia de monopol al ntreprinderii; nivelul calificat nalt a cadrelor); Brevetele drepturi exclusive garantate de stat pe o anumit perioad, pentru fabricarea unui fel de produse, utilizarea sau vnzarea unui produs specific(invenii, noi soiuri de plante); Emblemele comerciale i mrcile de deservire simboluri(denumiri) nregistrate, protejate de stat, cu drept exclusiv de utilizare a lor pentru identificarea mrfurilor, serviciilor unor persoane juridice i fizice de mrfurile i serviciile identice ale altor persoane juridice i fizice; Licenele drepturi ntocmite juridic pentru practicarea unui anumit gen de activitate; Know-how-urile sunt cunotine tehnico-tiinifice, tehnologice, comerciale, financiare, organizaionale, de management, biotehnice i de alt natur cumulate de ctre ntreprindere, care constituie secret comercial i aduc avantaj economic; Copyright drepturi de autor garantate de stat pentru publicarea, editarea, vnzarea operelor literare, muzicale, video i de cinema, precum i a altor opere de art pe ntreaga durat prevzut de legislaie; Francizele drepturi acordate de o ntreprindere altei persoane juridice i fizice pentru utilizarea unei anumite formule a produsului sau tehnologii a procesului de producie pentru un comision stabilit; Programele informatice set de documentaie tehnic i de exploatare, precum i complexul de programe pentru sisteme de prelucrare a informaiei;
2

Desenele i mostrele industriale un nou tip de articol nregistrat cu funcie utilitar care acord deintorului titlului de protecie dreptul exclusiv de utilizare a articolului; Drepturile de utilizare a ativelor materiale pe termen lung sunt drepturile de utilizare a terenurilor, mijloacelor fixe, resurse naturale investite de fondator sub form de aport n capitalul statutar al ntreprinderii; Drepturile care rezult din brevete, certificate i alte titluri de protecie includ: brevetele, mrcile, desenele i mostrele industriale, know-how-urile care aparin posesorului de drepturi. Dup gradul de finisare se deosebesc: Active nemateriale finite care pot fi utilizate dup destinaie; Active nemateriale n curs de execuie cheltuielile aferente crerii activelor nemateriale (inveniilor, diverselor formule, soluiilor tehnice, elaborrilor de tehnologii noi, mostrelor industriale etc.) de nsi ntreprindere n decursul unei perioade mai mare de un an.
Nu se consider active nemateriale:

Licenele, procurate pe o perioad de pn la un an i programele informatice, elaborate n decursul unei perioade, copiate pentru vnzare in decursul a mai multe perioade de contabilizare n componena produselor n conformitate cu cerinele SNC 2 Stocuri de mrfuri i materiale. Componena activelor nemateriale, modul de constatare i evaluare a acestora sunt reglementate de prevederile SNC 13 Contabilitatea activelor nemateriale. 2.2 Constatarea (recunoasterea) i evaluarea activelor nemateriale Prin constatare se nelege stabilirea perioadei de gestiune n care activele nemateriale trebuie s fie reflectate n conturi i n bilan. Ea ns poate fi formulat astfel: recunoasterea reprezint examinarea corespunderii nsuirilor, particularitilor, caracteristicilor, proprietilor elementelor respective definiiei i criteriilor stabnilite. Activul nematerial se constat ca activ n cazul n care: 1. exist o certitudine ntemeiat c ntreprinderea va obine avantaj economic ca urmare a utilizrii activului; 2. valoarea activului poate fi estimat cu un grad nalt de certitudine (valoarea se determin n baza documentelor respective privind procurarea sau schimbul de active).
Dac aceste condiii nu pot fi ndeplinite, consumurile aferente procurrii (crerii) activului nematerial se constat ca cheltuieli ale perioadei de gestiune. Evaluarea reprezint procesul de determinare a valorii activelor nemateriale. Se deosebete evaluare iniial (n contabilitatea curent) i evaluare ulterioar (n rapoartele financiare). n rezultatul evalurii iniiale se determin valoare activelor nemateriale n momentul intrrii acestora. Conform cerinelor SNC 13 Contabilitatea activelor nemateriale la intrare (primire) activele nemateriale se evalueaz la valoarea de intrare care este egal n cazul: cumprrii cu valoarea de cumprare plus impozitele, taxele

nerecuperabile prevzute de legislaie, cheltuielile privind dobndirea drepturilor patrimoniale la activele nemateriale i pregtirea acestora pentru
3

utilizare conform destinaiei, protecia juridic a activelor , achitarea serviciilor de evaluare a activelor nemateriale procurate; crerii de ntreprinderea nsi cu costul efectiv care cuprinde valoarea materialelor consumate, consumurile privind retribuirea muncii, contribuii la asigurri sociale, consumurile indirecte de producie care in direct de crearea i pregtirea activelor nemateriale spre utilizare (invenii, tehnologii modele); primirii sub form de subvenii de stat (drepturile transmise de guvern privind utilizarea aeroportului, radiodifuziunii i televiziunii, licen de import) i cu titlu gratuit cu valoarea venal a acestora. Valoarea venal suma cu care un activ ar putea fi schimbat n procesul operaiei comerciale ntre prile independente. Dac nu exist valoarea de pia real confirmat, valoarea de intrare a activelor este determinat de o expertiz independent sau n baza documentelor de primire-predare cu suplimentarea cheltuielilor necesare pentru pregtirea acestora spre utilizare. Primirea pe calea schimbului cu valoarea coordonat de prile independente i determinat astfel: 1. la valoare venal a activului primit n schimb sau a activului predat pentru schimb corectat cu suma mijloacelor bneti pltite (primite); 2. la valoarea de bilan a activelor supuse schimbului, dac nu exist valoarea de pia real confirmat. Arendrii pe termen lung cu valoarea negociat ntre arendator i arenda. Evaluarea obiectelor procurate de la rezidenii RM, valoarea crora este exprimat n uniti convenionale se efectuiaz n lei moldoveneti prin recalcularea unitilor convenionale n modul stabilit n contracte la data nregistrrii obiectelor n bilanul contabil. Diferenele de sum se recunosc ca venituri i cheltuieli ale activitii financiare i nu afecteaz valoare de intrare a activelor nemateriale. Evaluarea ulterioar se efectueaz la data ntocmirii bilanului contabil. Exist dou metode de evaluare ulterioar pe care le poate aplica ntreprinderea dup constatarea acestora: recomandat de S.N.C. 13 Contabilitatea activelor nemateriale. alternativ admisibil. Prima metoda prevede ca activul s fie evaluat la valoarea iniial diminund-o cu suma amortizrii calculate. n afar de aceasta, ntreprinderea periodic trebuie s verifice dac valoarea de bilan a activului respectiv n-a devenit mai mare ca valoarea de recuperare. Valoarea de recuperare suma pe care ntreprinderea presupune s o recupereze ca rezultat al utilizrii activului, inclusiv valoarea rmas n cazul ieirii acestuia. Dac apare aceast situaie, valoarea de bilan a activului trebuie s fie micorat pn la valoarea de recuperare. Suma diminurii se consider drept cheltuieli ale activitii de investiii. Metoda alternativ admisibil prevede de a evalua activele pe parcursul utilizrii acestora la valoarea de reevaluare. Aceasta prezint valoarea venal a obiectului diminuat cu suma amortizrii calculate la data ntocmirii bilanului.
4

Valoarea venal suma cu care un activ ar putea fi schimbat n procesul operaiei comerciale ntre prile independente. ntreprinderea efectueaz reevaluarea regulat pentru a nu admite discordane mari ntre valoarea de bilan i cea venal la data ntocmirii bilanului. Frecvena reevalurii depinde de gradul de modificare a valorii venale a activului reevaluat. Rezultatele evalurii se reflect n felul urmtor: suma ecartului de reevaluare a valorii de bilan se trece la majorarea capitalului propriu n postul Diferene din reevaluarea activelor pe termen lung; suma reducerii valorii de bilan se trece la micorarea capitalului propriu n postul Diferene din reevaluarea activelor pe termen lung; Rezultatele evalurii se reflect separat pentru fiecare activ nematerial.

1.3 Contabilitatea intrrii activelor nemateriale

Evidena intrrii activelor nemateriale e condiionat de sursa de primire (intrare) a acestora:

procurrii contra plat de la alte persoane fizice i juridice (licena i document de plat); crerii nemijlocit la ntreprindere (brevetul); primirii cu titlu gratuit sau sub form de subvenii (contract de licen); depunerii de ctre fondatori sub forma de aport n capitalul statutar (contract de constituire i procesul de evaluare); achiziionrii prin schimb (licen reciproc) etc. Altor operaiuni i evenimente (transferarea din proprietatea investiional i cheltuieli anticipate, majorarea valorii activelor nemateriale, nregistrarea plusurilor constatate la inventariere) Modul de reflectare n evidena contabil a intrrilor de active nemateriale este prevzut de S.N.C. 13 Contabilitatea activelor nemateriale. Evidena analitic se ine pe feluri i surse de intrarea a activelor nemateriale. n Planul de conturi, pentru evidena activelor nemateriale la unitile economice este folosit contul 111 Active nemateriale. n debitul acestui cont valoarea activelor nemateriale intrate, iar n creditul contului valoarea de bilan a activelor nemateriale ieite i casarea amortizrii calculate la ieirea activelor nemateriale. Soldul contului este debitor i reprezint valoarea de intrare sau reevaluat a activelor nemateriale la sfritul perioadei de gestiune.
La intrarea activelor nemateriale se ntocmesc urmtoarele formule contabile:

Dt 111 Active nemateriale la valoarea activelor nemateriale intrate, fr TVA (cu excepia cotei n capitalul statutar) Ct 242 Cont curent n valut naional prin contul bancar n valut naional; (extras bancar) Ct 243 Cont valutar prin contul bancar n valut strin; (extras bancar n valut strin) Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau Ct 539 Alte datorii pe termen scurt sau Ct 426 Alte datorii pe termen lung calculate cu achitarea ulterioar a datoriei; (factura fiscal, factura de expediie) Ct 622 Venituri din activitatea financiar - primirea gratuit; (factura de expediie, proces verbal de primire predare)
5

Ct 423 Finanri i ncasri cu destinaie special primirea sub form de subvenii, (contractul privind acordarea subveniilor, facturi de expediie, proces verbal de primire predare) Ct 311 Capital statutar ,Ct 313 Capital nevrsat cot n capitalul statutar; (act de constituire, facturi fiscale, facturi de expediie, proces verbal de evaluare a aporturilor, not de contabilitate) Ct 227, 532, 521 cheltuielile de constituire achitate prin intermediul titularilor de avans sau urmeaza a fi achitate Ct 421 Datorii de arend pe termen lung primite n arend. n cazul n care unele activele procurate necesit cheltuieli de creare a acestora sau care sunt create de nsi ntreprindere iniial sunt colectate la contul sintetic 112 Active nemateriale n curs de execuie (elaborarea programelor informatice, tehnologiilor noi, proiectelor). La punerea n funciune a acestora, cheltuielile acumulate sunt decontate din creditul contului 112 Active nemateriale n curs de execuie n contrapartid cu contul 111 Active nemateriale. Operaiile de intrare a activelor nemateriale se reflect n registrele contabile respective reeind din sursa de intrare sau n mainograme (automatizat). 1.4 Contabilitatea amortizrii activelor nemateriale Amortizarea constituie repartizarea sistematic a valorii de intrare a activelor pe parcursul duratei de exploatare util. Amortizarea se calcul att n scopuri financiare ct i fiscale. Pentru calcularea amortizrii ntreprinderea trebuie s determine de sinestttor durata de exploatare util. Durata de exploatare util a unui activ sau a unui grup de active omogene constituie: perioada pe parcursul creia ntreprinderea prevede utilizarea activului; cantitatea de uniti de producie, sau a volumului de servicii, pe care ntreprinderea prevede s le obin din utilizarea acestuia. Din momentul utilizrii activelor ntreprinderea stabilete i metoda de calculare a amortizrii. n contabilitatea financiar, conform SNC 13 Contabilitatea activelor nemateriale ntreprinderile pot utiliza urmtoarele metode de calculare a amortizrii: liniar; n raport cu volumul de produse (articole) fabricate (metoda de producie); soldului degresiv. Metoda liniar. n conformitate cu aceast metod, valoarea de intrarea activului va fi decontat (repartizat) uniform pe parcursul duratei de exploatare util. Suma amortizrii nu depinde de intensitatea utilizrii activului i se determin prin raportul valorii de intrarea ctre durata de exploatare util. Amortizarea = VI / DEU

Metoda n raport cu volumul de produse (piese) fabricate. Amortizarea calculat, conform cerinelor acestei metode, se determin innd cont numai de volumul de produse, articole, piese, etc. Conform acestei metode la utilizarea activelor se calculeaz mai nti amortizarea pentru o unitate. Amortizarea /un. = VI / CP Respectiv amortizarea pentru perioada curent se va calcula: Amortizarea = Volumul de produse fabricat * Amortizarea /un Exemplu: ntreprinderea procur dreptul de fabricare a computerilor 48000 lei, pentru o perioad de 5 ani . Ea planific de a fabrica 500000 uniti. Efectiv ea a fabricat: 1. 105000 uniti; 2. 108000 uniti; 3. 96000 uniti; 4. 97000 uniti; 5. 94000 uniti. Metoda soldului degresiv. Conform acestei metode, suma amortizrii unor active se calculeaz n baza normei de amortizare prevzut dup metoda liniar, majorat nu mai mult de dou ori, nmulind se n fiecare perioad cu valoarea de bilan . n ultimul an de utilizare se ia n considerare valoarea rmas probabil. Norma de amortizare = 100% / DEU n scopuri fiscale: se permite deducerea amortizrii fiecrii uniti de roprietatew nematerial cu termen de exploatare limitat, calculnd perioada ei de exploatare prin aplicarea metodei liniare. Durata de utilizare a activelor nemateriale se stabilete n conformitate cu prevederile din Catalogul mijloacelor fixe i activelor nemateriale. Pentru evidena amortizrii activelor nemateriale se utilizeaz contul de pasiv 113 Amortizarea activelor nemateriale. n creditul acestui cont se reflect calcularea amortizrii activelor nemateriale pe parcursul duratei de exploatare utila acestora, iar n debit casarea amortizrii acumulate aferent activelor nemateriale ieite. Soldul acestui cont este creditor i reprezint suma amortizrii acumulate privind activele nemateriale la sfritul perioadei de gestiune. Indiferent de metoda de calculare a amortizrii activelor nemateriale, se ntocmete calculul respectiv (n mod manual sau automatizat) lunar. Conform acestui calcul, suma amortizrii calculate a activelor nemateriale se repartizeaz i se include n consumuri sau cheltuieli n funcie de destinaia lor: Dt 712 Cheltuieli comerciale cu suma amortizrii calculate activelor nemateriale ce servesc la procesul de desfacere a produselor, mrfurilor;
7

Dt 713 Cheltuieli generale i administrative - la suma amortizrii calculate activelor nemateriale utilizate n scopuri generale ale ntreprinderii; Dt 714 Alte cheltuieli operaionale - la suma amortizrii calculate activelor nemateriale acordate n folosin temporar altor ntreprinderi. Dt 813 Consumuri indirecte de producie - cu suma amortizrii calculate activelor nemateriale utilizate n scopurile subdiviziunilor de producie; Ct 113 Amortizarea activelor nemateriale - cu suma total a amortizrii calculate activelor nemateriale ale ntreprinderii n debit contului 113 Amortizarea activelor nemateriale se reflect casarea amortizrii acumulate aferent activelor nemateriale ieite. Dt 113 Amortizarea activelor nemateriale Ct 111 Active nemateriale Aceaste formule contabile se reflect n registre i n jurnalule de eviden precum i n mainogramele respective privind contabilitatea cheltuielilor i consumurilor. 1.5 Contabilitatea ieirii activelor nemateriale. Activele nemateriale pot fi scoase din utilizare sau din funciune odat cu expirarea termenului de utilizare a acestora. n acest caz se ntocmete urmtoarea nregistrare contabil: casarea amortizrii acumulate aferent activelor nemateriale ieite. Dt 113 Amortizarea activelor nemateriale Ct 111 Active nemateriale n cazul scoaterii din utilizare prematur a activelor nemateriale n afar de casarea amortizrii se nregistreaz i casarea valorii de bilan: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 111 Active nemateriale Exemplu: Valoare de intrare a activelor nemateriale constituie 5000 lei. Durata de exploatare 5 ani. Metoda de calculare a amortizrii liniar. S a utilizat activele 4 ani i 3 luni, dup care au fost scoase din utilizare. Casarea amortizrii acumulate aferent activelor nemateriale ieite: Dt 113 Amortizarea activelor nemateriale Ct 111 Active nemateriale 4250 lei (5000/5=1000; 1000/12=83,3; 4*1000=4000; 3*83,3=250; 4000+250=4250) Casarea valorii de bilan a activelor nemateriale: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 111 Active nemateriale 750 lei (5000 lei - 4250 lei) Activele nemateriale pot fi vndute altor persoane juridice i fizice fr pstrarea dreptului de proprietate, respectiv la un pre mai mare, mai mic sau egal cu valoarea de bilan a activului nematerial vndut. n cazul vnzrii e necesar de reflectat n contabilitate: casarea amortizrii acumulate, casarea valorii de bilan i
8

venitul din vnzarea activelor. Operaiunea de vnzare a activelor nemateriale (de ieire) se consider operaiuni ale activitii de investiii, respectiv cheltuielile i veniturile vor fi reflectate la conturile contabile: 721 Cheltuieli ale activitii de investiii i 621 Venituri din activitatea de investiii Exemplu: Valoarea de intrare a activului nematerial constituie 8000 lei. Amortizarea acumulat 3000 lei. Preul de vnzare (fr TVA) pe baz de facturi: 5000 lei 6200 lei 4500 lei Preul de vnzare = Valoarea de bilan Casarea amortizrii acumulate aferent activelor nemateriale vndute: Dt 113 Amortizarea activelor nemateriale Ct 111 Active nemateriale 3000 lei Casarea valorii de bilan a activelor nemateriale vndute: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 111 Active nemateriale 5000 lei Constatarea venitului din vnzarea activelor nemateriale: Dt 229 Alte creane pe termen scurt Ct 621 Venituri din activitatea de investiii 5000 lei TVA aferent activelor vndute: Dt 229 Alte creane pe termen scurt Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 1000 lei Preul de vnzare > Valoarea de bilan Casarea amortizrii acumulate aferent activelor nemateriale vndute: Dt 113 Amortizarea activelor nemateriale Ct 111 Active nemateriale 3000 lei Casarea valorii de bilan a activelor nemateriale vndute: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 111 Active nemateriale 5000 lei Constatarea venitului din vnzarea activelor nemateriale: Dt 229 Alte creane pe termen scurt Ct 621 Venituri din activitatea de investiii 6200 lei TVA aferent activelor vndute: Dt 229 Alte creane pe termen scurt Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 1240 lei Preul de vnzare < Valoarea de bilan Casarea amortizrii acumulate aferent activelor nemateriale vndute: Dt 113 Amortizarea activelor nemateriale Ct 111 Active nemateriale 3000 lei Casarea valorii de bilan a activelor nemateriale vndute: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 111 Active nemateriale 5000 lei
9

 Constatarea venitului din vnzarea activelor nemateriale: Dt 229 Alte creane pe termen scurt Ct 621 Venituri din activitatea de investiii 4500 lei TVA aferent activelor vndute: Dt 229 Alte creane pe termen scurt Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 900 lei n cazul transmiterii gratuite a activelor nemateriale se reflect: casarea amortizrii acumulate, casarea valorii de bilan i TVA aferent activelor transmise: Dt 113 Amortizarea activelor nemateriale Ct 111 Active nemateriale Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 111 Active nemateriale Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul n cazul transmiteri gratuite a dreptului la folosirea activelor nemateriale cu pstrarea dreptului patrimonial de ctre liceniar (cel care pred) se ntocmete o singur nregistrare privind TVA de la suma dreptului transmis: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Exemplu: ntreprinderea transmite gratuit unei persoane juridice dreptul la folosirea brevetului de invenie pe o perioad de 3 ani, cu o valoare de 25000 lei (fr TVA). Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 5000 lei n cazul transmiteri gratuite a dreptului la folosirea activelor nemateriale fr pstrarea dreptului patrimonial de ctre liceniar (cel care pred) n afar de nregistrarea contabil privind TVA de la suma dreptului transmis se mai reflect i casarea amortizrii i valorii de bilan: Dt 113 Amortizarea activelor nemateriale Ct 111 Active nemateriale Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 111 Active nemateriale Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Astfel de cazuri practic nu se produc. n rareori cazuri cnd liceniarul va transmite dreptul pe deplin liceniatului . Dreptul la folosirea activele nemateriale pot fi vndute altor persoane juridice i fizice cu pstrarea dreptului de proprietate. Deoarece aceast operaiune nu se consider de ieire, nici nu putem constata cheltuieli i venituri ale activitii de investiii, ci reprezint vnzarea altor active : contul 612 Alte venituri
10

operaionale. n acest caz e necesar de reflectat n contabilitate: venitul din vnzarea activelor i TVA aferent: Dt 229 Alte creane pe termen scurt Ct 612 Alte venituri operaionale Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Exemplu: ntreprinderea liceniar a vndut dreptul la folosirea unei tehnologii pe o perioad de 5 ani la suma de 120000 lei (fr TVA) cu achitarea ulterioar. Dt 229 Alte creane pe termen scurt- 144000 lei Ct 612 Alte venituri operaionale 120000 lei Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 24000 lei Dreptul la folosirea activele nemateriale pot fi vndute altor persoane juridice i fizice fr pstrarea dreptului de proprietate. Deoarece aceast operaiune se consider de ieire ntreprinderea constat cheltuieli i venituri ale activitii de investiii. n acest caz e necesar de reflectat n contabilitate: casarea amortizrii acumulate, casarea valorii de bilan i venitul din vnzarea activelor. Tema: Contabilitatea activelor materiale pe termen lung 2.1. Noiuni i clasificarea activele materiale pe termen lung Activele materiale pe termen lung reprezint activele care mbrac o form fizic natural, cu durata de funcionare util mai mare de un an, care pot fi utilizate n activitatea ntreprinderii pentru a obine un avantaj economic sau care se afl n proces de creare i nu sunt destinate vnzrii. Contabilizarea activelor materiale pe termen lung se ine n conformitate cu S.N.C. 16 Contabilitatea activelor materiale pe termen lung. Dup componen i omogenitate activele materiale pe termen lung se divizeaz n urmtoarele grupe: active materiale n curs de execuie; terenuri; mijloace fixe; resurse naturale. Activele materiale n curs de execuie reprezint cheltuielile privind achiziionarea i crearea activelor la beneficiarul construciei n decursul unei perioade ndelungate (achiziionarea utilajului ce necesit montaj, construirea cldirilor, construciilor speciale, plantarea i cultivarea plantaiilor perene).n funcie de tipurile acestora activelor materiale n curs de execuie poate fi divizate: n lucrri de construcie (extindere a cldirilor existente) a cldirilor, construciilor speciale; n lucrri de montaj (asamblarea i instalarea utilajului); n cheltuieli de achiziionare a utilajelor, instrumentelor, inventarului; alte lucrri capitale i servicii (de proiectare-explorare). Terenurile prezint un gen special de imobil, care are o durat de utilizare nelimitat n desfurarea activitii ntreprinderii sau poate fi destinat nchirierii. n componena acestei categorii intr ariile de pmnt de care dispune
11

ntreprinderea, ocupate sub cldirile i edificiile ei, livezi, vii, cmpii etc. n funcie de genul acestora grupa terenurilor cuprinde: terenuri fr construcii; terenuri ocupate cu construcii (cldiri, construcii speciale); terenuri cu zcminte naturale; terenuri arendate pe termen lung. Terenurile i activele materiale n curs de execuie, deoarece au o durat de utilizare nelimitat sau se afl n proces de creare sunt numite active materiale pe termen lung neuzurabile. Mijloacele fixe - activele materiale, al cror pre unitar depete plafonul stabilit de legislaie (3000 lei), planificate pentru utilizare n activitatea de producie, comercial i alte activiti, n prestarea serviciilor mai mult de un an, sunt destinate nchirierii sau n scopuri administrative. n raport cu componena naturalsubstanial, mijloacele fixe se divizeaz n urmtoarele grupe: cldiri - blocuri ale seciilor de producie, biroului ntreprinderii i altor subdiviziuni (serviciului medical, caselor de odihn etc.); construcii speciale - sonde de petrol, gaze naturale, poduri, drumuri, terenuri asfaltate ale ntreprinderii; baraje, estacade, fntni arteziene i alte feluri de fntni, ngrdituri etc.; instalaii de transmisie - reele electrice, transmisiile, conductele cu toate dispoziiile intermediare pentru transformarea energiei i transmisia substanelor lichide sau gazoase (abur, ap, aer comprimat etc.); maini i utilaje, care, la rndul lor, se submpart n: a) maini i utilaje de for - motoare cu abur, reactoare atomice, turbine cu abur, gaze, hidraulice, motoare cu ardere intern, motoare electrice, maini electrice (generatoare electrice, compensatoare sincronice), tractoare i transformatoare de for etc.; b) maini i utilaje de lucru - maini i aparate, utilaje cu ajutorul crora se acioneaz pe calea chimic, mecanic, termic asupra materiei prime, materialelor de a le transforma n produs: maini i utilaje, inclusiv cu dirijare programat, automate (utilaj de eviden a produselor fabricate, controlului calitii, produselor etc.); c) aparate i instalaii de msurare i reglare i utilaj de laborator - aparate i instalaii destinate msurrii grosimii, diametrului, suprafeei, masei, timpului, presiunii, vitezei, capacitii, aparate pentru ncercarea materialelor, executarea experienelor, analizelor etc.; d) tehnic de calcul - computere, calculatoare de comand, calculatoare i dispozitive analogice, calculatoare numerice (calculatoare cu tastatur) etc.; e) alte maini i utilaje - maini i utilaje care nu intr n grupele enunate (utilajele staiilor telefonice, instalaiile televiziunii industriale, mainile de pompieri) etc.; calculatoare;

12

mijloace de transport - transportul auto, cii-ferate, aerian, navele (maritime i fluviale), precum i magistralele de asigurare cu gaze i ap etc.; unelte i scule, inventar de producie i gospodresc i alte tipuri de mijloace fixe - obiecte cu destinaie de a executa unele operaii de producie (ambalaj de pstrare a materialelor lichide, pulverulente, butoaie, bidoane, containere, obiecte destinate transportrii produselor n cadrul ntreprinderii i nu prezint ambalaj), unelte de tiat, de lovit, de presat, de ndesat, inclusiv manuale i mecanizate, pentru executarea lucrrilor de montaj, inventarul gospodresc - mobilierul, safeuri, aparate de multiplicat. animale de munc - animalele de munc (bovine i alte animale de munc); plantaii perene - ariile de livezi, vii, alte plantaii perene fructifere sau decorative fr valoarea terenurilor ocupate cu acestea; alte mijloace fixe - fondurile de bibliotec, investiiile, valorile muzeale, exponatele lumii animale n menajerii, investiii ulterioare n mijloacele fixe arendate. n funcie de apartenen, distingem mijloace fixe proprii (care aparin ntreprinderii date ca patrimoniu) i nchiriate (ce aparin altei persoane juridice sau fizice, dar temporar sunt folosite de ntreprinderea dat, n conformitate cu contractul de nchiriere). Resurse naturale numim partea activelor materiale pe termen lung, care are o form natural concret de rezerve de petrol, gaze, piatr, de material lemnos etc. i care, la rndul lor, pot fi extrase (explorate) n cursul unei perioadei ndelungate. Resursele naturale pot fi grupate dup tipuri (genuri) de resurse: petrol; gaze naturale; piatr de var; piatr de construcie; prundi; nisip; argil; ap mineral, curativ etc. Mijloacele fixe i resursele naturale au o durat de utilizare (exploatare, extracie) limitat, pe parcursul creia se calculeaz uzura (epuizarea), respectiv ele se consider activele materiale pe termen lung uzurabile. 2.2. Constatarea i evaluarea activelor materiale pe termen lung

Constatarea activelor achiziionate sau create drept active materiale pe termen lung nseamn nregistrarea i trecerea acestora la intrri n conturile respective. Constatarea activelor materiale pe termen lung are o deosebit importana n determinarea situaiei patrimoniale i financiare a ntreprinderii, deoarece conducerea ntreprinderii trebuie s determine investiiile capitale efectuate privind procurarea sau crearea unui obiect: care prezint sau un element de activ sau un element de cheltuieli. Problema n cauz poate fi soluionat respectnd anumite cerine. Obiectul se constat un element de active materiale pe termen lung, dac: are o form material i poate funciona mai mult de un an;
13

 se afl n posesia ntreprinderii (este controlat de ea) pentru a fi utilizat n activitatea sa sau la etapa de creare i nu este destinat vnzrii. Aceste cerine se consider realizate dac: 1) exist o certitudine ntemeiat c, n urma utilizrii activului, ntreprinderea va obine un avantaj (profit) economic; 2) valoarea activului poate fi determinat cu un grad nalt de certitudine. Dac aceste dou condiii nu pot fi satisfcute, activul se consider drept cheltuial a perioadei de gestiune. n constatarea obiectului drept activ material pe termen lung, respectnd primul criteriu, e necesar ca ntreprinderea s fundamenteze gradul de certitudine privind avantajul economic care poate fi obinut n viitor. De aceea se folosesc datele privind indicatorii tehnici ai obiectului procurat: productivitatea pe unitate de timp sau pe parcursul duratei de funcionare util, tonajul, viteza pe or etc. Prin urmare, folosind aceste date, e necesar s se ntocmeasc unele calcule prealabile. Afar de aceasta, dreptul de patrimoniu trebuie s treac la ntreprinderea-cumprtor. Condiiile criteriului al doilea sunt uor satisfcute n baza facturii furnizorului i altor documente privind valoarea de cumprare a obiectului i cheltuielile la montarea, instalarea sau construcia acestuia. La constatarea unor active e necesar de luat n considerare particularitile i funcia pe care o execut respectiv n activitatea ntreprinderii. Activele materiale pe termen lung pot fi evaluate la valoarea de intrare (iniial) sau la valoarea de bilan (ulterioar). Evaluarea iniial. Aceast evaluare are loc n momentul constatrii obiectului respectiv drept activ la valoarea de intrare. Valoarea de intrare a activelor materiale pe termen lung cuprinde: valoarea de cumprare, inclusiv taxele vamale, taxele de import, impozitul - prevzute de legislaie pentru obiectele cumprate, ct i cheltuielile de aducere a obiectului achiziionat n starea de lucru pentru a fi utilizat dup destinaie. Rabatul comercial oferit de ctre ntreprinderea-vnztor cumprtorului se scade din valoarea de cumprare a activului. Valoarea de intrare se determin n funcie de natura fiecruia i de modul de achiziionare a activelor i o constituie pentru: obiectele create de ntreprindere - costul efectiv, inclusiv impozitele prevzute de legislaie; cldirile i construciile speciale construite prin modul de antrepriz valoarea contractual negociat de ambele pri; obiectele procurate de la persoane juridice i fizice tere: - cldirile i construciile speciale - la valoarea de achiziionare, inclusiv cheltuielile la reparaia i aducerea acestora n starea de lucru; - mainile i utilajele la valoarea de cumprare (fr rabatul oferit de ctre furnizor), inclusiv cheltuielile la achiziionarea acestora (asigurare, taxa vamal, alte impozite i taxe, cheltuieli de transport), cheltuielile de montare, instalare i experimentare. Dac la transportare sau la montare maina sau utilajul este parial deteriorat, atunci cheltuielile pentru remanierea deteriorrii nu se includ n valoarea de intrare, ci se trec la cheltuielile de reparaie.
14

Activele materiale pe termen lung achiziionate pe calea schimbului sunt evaluate n urmtoarea succesiune: la valoarea venal a activului primit sau a celui oferit n schimb, corectat cu suma pltit sau ncasat a mijloacelor bneti; la valoarea de bilan a activelor ce urmeaz s fie schimbate; la valoarea contractual. Activele materiale pe termen lung intrate cu titlu gratuit sau sub form de subvenii de stat sunt evaluate la valoarea venal. La aceast valoare se adaug i cheltuielile pentru aducerea activelor respective la starea de lucru. n lipsa valorii venale, valoarea de intrare a activelor se determin de o expertiz independent sau n baza datelor documentelor de primire-predare. Terenurile sunt evaluate la cost efectiv care constituie valoarea de intrare. Valoarea de intrare a terenurilor include valoarea de cumprare a pmntului, comisioanele brokerilor, plata pentru evaluarea terenurilor i altor servicii, impozitele pe proprietate, costul drenajului, cheltuielile la curarea i nivelarea terenului, la legalizarea drepturilor de proprietate asupra terenului, plile pentru avocai i taxele pentru nregistrare, cheltuielile de verificare a existenei sechestrului, gajului, ipotecii sau a altor restricii legate de proprietate. Valoarea de cumprare a terenurilor se determin dup principiul destinaiei de utilizare. n funcie de caz, preul de cumprare va fi diferit. Terenul destinat vnzrii sau pstrat pentru a fi vndut este evaluat la valoarea venal. Resursele naturale sunt evaluate pe genuri de resurse, lundu-se n considerare volumul i preul unitar de plat la momentul achiziionrii. Evaluarea ulterioar. Dup ce activele materiale pe termen lung au fost constatate (nregistrate la intrri) pe parcursul perioadei de utilizare, ele pot fi evaluate dup dou metode: recomandat de S.N.C. 16 Contabilitatea activelor materiale pe termen lung; alternativ admisibil. Prima metoda prevede ca activul s fie evaluat la valoarea de bilan. n afar de aceasta, ntreprinderea periodic trebuie s verifice dac valoarea de bilan a activului respectiv n-a devenit mai mare ca valoarea de recuperare. Dac apare aceast situaie, valoarea de bilan a activului trebuie s fie micorat pn la valoarea de recuperare. Suma diminurii se consider drept cheltuieli ale activitii de investiii. Metoda alternativ admisibil prevede de a evalua activele pe parcursul utilizrii acestora la valoarea de reevaluare. 2.3. Contabilitatea activele materiale n curs de execuie Pentru evidena activelor materiale n curs de execuie se utilizeaz contul de activ 121 Active materiale n curs de execuie, n urmtoarele cazuri: Cnd mijloacele fixe nu necesit montaj, iar data procurrii acestora nu coincide cu momentul punerii n funciune sau ntreprinderea a procurat unele obiecte ce necesit unele cheltuielile n procesul montrii;
15

 La procurarea mijloacelor fixe ce necesit o perioada ndelungat pn la punerea n funciune (construcia caselor, construcia drumurilor i altor obiecte); crearea de ctre ntreprindere a obiectele. n cazul intrrii mijloacelor fixe ce necesit montaj e necesar de contabilizat valoarea de cumprare a obiectului i cheltuielile la montarea i instalarea acestuia: Valoarea de cumprare a obiectului, Dt 121 Active materiale n curs de execuie, Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau Ct 539 Alte datorii pe termen scurt Valoarea de intrare a obiectului pus n funciune constituie totalitatea de cheltuieli privind cumprarea, instalarea, precum i punerea n funciune, reglarea i ncercarea pn la momentul ntocmirii documentului privind punerea n exploatare. La punerea n funciune dup finisarea lucrrilor de montaj, se ntocmete un proces-verbal de primire-predare a mijloacelor fixe. n el se indic suma total a cheltuielilor ce constituie valoarea de intrare. Exemplu S admitem c unitatea economic a procurat utilaj la valoarea de 54 000 mii lei, inclusiv TVA 9 000 lei, achitarea a fost efectuat prin banc toat suma; Cheltuielile la transportarea utilajului constituie 480 lei, inclusiv TVA - 80 lei.Cheltuielile de montare i instalare a utilajului au alctuit 2818 lei, inclusiv: Retribuirea muncii 1 200 lei Contribuiile pentru asigurrile sociale 276 lei (1 200 x 0,23) Contribuiile pentru asigurrile medicale 42 lei (1200*0,035) Costul materialelor folosite la instalare 1300 lei La transportare, utilajul parial a fost deteriorat, fapt care a necesitat urmtoarele cheltuieli suplimentare: Valoarea pieselor schimbate 2 500 lei Achitarea serviciilor efectuate de specialiti 200 lei n baza operaiilor exemplului nominalizat, vor fi ntocmite urmtoarele formule contabile: 1) nregistrarea utilajului primit 45000 lei [45 000 + (45 000 x 0,2) Dac condiiile contractului prevd termenul achitrii datoriei creditoare mai mare dect un an, atunci n locul conturilor 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, va fi folosit contul 426 Alte datorii pe termen lung calculate. Dac termenul de achitare a datoriei pe termen lung devine mai mic de un an, atunci ea se trece n datorie pe termen scurt prin formula contabil: Dt 426 Alte datorii pe termen lung calculate
16

Ct Dt

514 Cota parte curent a datoriilor pe termen lung 121 Active materiale n curs de execuie, subcontul 1212 Utilaj destinat instalrii 45000 lei 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, la suma TVA 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale

Dt Ct

9000 lei 54000 lei

2) Acceptarea facturii organizaiei de transport privind serviciile de transport: Dt 121 Active materiale n curs de execuie, subcontul 1212 Utilaj destinat instalrii 400 lei Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, 480 lei Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, la suma TVA 80 lei 3) S-a virat furnizorului pentru utilajul procurat la valoarea de procurare, , precum i organizaiei de transport pentru servicii de transportare efectuate 54480 lei: Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, 54480 lei Ct 242 Cont curent in valut naional, 54480 lei 5) Reflectarea cheltuielilor de instalare a utilajului: Dt 121 Active materiale n curs de execuie, 1212 Utilaj destinat instalrii - la suma total a cheltuielilor 2818 lei Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii - la suma retribuiei calculate muncitorilor 1200 lei Ct 533 Datorii privind asigurrile - la suma contribuiilor pentru asigurrile sociale 318 lei Ct 211 Materiale - la valoarea materialelor de construcie consumate 1 300 lei 7) Punerea n funciune a utilajului (nregistrarea lui n componena mijloacelor fixe): Dt 123 Mijloace fixe 47818 lei Ct 121 Active materiale n curs de execuie, subcontul 1212 Utilaj destinat instalrii 47818 lei Cheltuielile privind nlturarea deteriorrii utilajului sau a altor obiecte nu sunt incluse n valoarea lor de intrare. Asemenea cheltuieli se refer la consumurile de reparaii, inndu-se cont de destinaia viitoare de utilizare a utilajului. Acest mod nu permite majorarea valorii de intrare. inndu-se cont de

17

aceasta, cheltuielile privind nlturarea deteriorrii vor fi reflectate n eviden n felul urmtor: 8) Reflectarea consumului piesei pentru nlturarea deteriorrii utilajului: Dt 813 Consumuri indirecte de producie sau alte conturi 2 500 lei Ct 211 Materiale 2 500 lei 9) Au fost pltite din cas serviciile specialistului ter pentru nlturarea deteriorrii utilajului: Dt 813 Consumuri indirecte de producie sau alte conturi 200 lei Ct 241 Casa 200 lei Obiectele de mijloace fixe primite de la fondatori sub form de aport n capitalul statutar al ntreprinderii se determin la valoarea coordonat de conducerea ntreprinderii cu fondatorii. Sub form de aporturi ale fondatorilor, aduse la capitalul statutar, pot intra att mijloace fixe noi, ct i cele parial uzate. Intrarea noilor obiecte de mijloace fixe care necesit montaj, precum i a celor care nu necesit montaj, n cazul coinciderii momentului de punere n funciune cu momentul intrrii, este reflectat prin formula contabil: Dt 121 Active materiale n curs de execuie sau Dt 123 Mijloace fixe- la valoarea obiectelor fr TVA Ct 313 Capital nevrsat Toate cheltuielile aferente montrii obiectelor primite se acumuleaz n debitul contului 121 Active materiale n curs de execuie. Utilajele i alte obiecte primite cu titlu gratuit ce necesit cheltuieli aferente pregtirii pentru utilizarea acestora n prealabil se reflect cu active materiale n curs de execuie. Exemplu S presupunem c ntreprinderea a primit cu titlu gratuit un strung, a crui valoare inclusiv TVA este egal cu 36000 lei, cheltuielile de transport sunt achitate n numerar n sum de 800 lei prin intermediul unui titular de avans, fr a-l fi primit n prealabil din casierie. Cheltuielile pentru montajul strungului au constituit: salariul calculat muncitorilor 700 lei contribuiile pentru asigurrile sociale i medicale 185,5 lei valoarea materialelor consumate 600 lei Conform condiiilor acestui exemplu, formulele contabile vor fi urmtoarele: 1) Se nregistreaz strungul primit cu titlu gratuit n componena utilajului ce necesit montaj la valoarea de pia: Dt 121 Active materiale n curs de execuie 30000 lei
18

Ct

622 Venituri din activitatea financiar

30000 lei

2) Reflectarea cheltuielilor aferente transportrii strungului: Dt 121 Active materiale n curs de execuie 800 lei Ct 532 800 lei 3) Reflectarea cheltuielilor de instalare a utilajului: Dt 121 Active materiale n curs de execuie, la suma total a cheltuielilor 1485,5 lei Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii - la suma retribuiei calculate muncitorilor 700 lei Ct 533 Datorii privind asigurrile - la suma contribuiilor pentru asigurrile sociale 185,5 lei Ct 211 Materiale - la valoarea materialelor de construcie consumate 600 lei 4) Punerea n funciune a utilajului (nregistrarea lui n componena mijloacelor fixe): Dt 123 Mijloace fixe 31485,5 lei Ct 121 Active materiale n curs de execuie, 31485,5 lei Construirea obiectelor de ctre ntreprindere. I: Reflectarea cheltuielilor de construcie a obiectelor: Dt 121 Active materiale n curs de execuie, - la suma total a cheltuielilor Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii - la suma retribuiei calculate muncitorilor Ct 533 Datorii privind asigurrile - la suma contribuiilor pentru asigurrile sociale Ct 211 Materiale - la valoarea materialelor de construcie consumate Ct 812 Activiti auxiliare - la valoarea serviciilor prestate de secia auxiliar Ct 124 Uzura mijloacelor fixe la suma uzurii calculate obiectelor utilizate n procesul de construcie La punerea n funciune dup finisarea lucrrilor de construcie, se ntocmete un act de dare n exploatare. n el se indic suma total a cheltuielilor ce constituie valoarea de intrare a obiectului construit. Temei pentru nregistrrile contabile servesc: borderou de calculare a amortizrii i uzurii MF, bonuri de consum, procese verbale de casare, roapoarte privind materialele utilizate, dispoziii de plat, ordine de plat, facturi fiscale, deconturi de avans, .a.

2.4. Contabilitatea intrrii mijloacelor fixe

19

Modul de reflectare n evidena contabil a intrrilor de mijloace fixe este prevzut de S.N.C. 16 Contabilitatea activelor materiale pe termen lung i depinde de condiiile i modul de achiziionare i creare: n urma construciei, procurrii contra plat de la alte persoane fizice i juridice, primirii cu titlu gratuit, depunerii de fondatori sub forma de aport n capitalul statutar, achiziionrii prin schimb; stabilirii plusurilor de mijloace fixe n urma inventarierii, etc. Indiferent de sursa de intrare a mijloacelor fixe, n baza documentelor primare de intrare (facturi fiscale, documente ce caracterizeaz parte tehnic a obiectelor, act de dare n exploatare; .a.) se ntocmete procesul-verbal de primire-predare a mijloacelor fixe. Momentul includerii n componena mijloacelor fixe este considerat data punerii n funciune a obiectului. De la aceast dat ncepe calcularea uzurii mijloacelor fixe. Evidena analitic a mijloacelor fixe se ine n fie de inventar. Evidena sintetic a intrrii mijloacelor fixe se ine n diferite registre, n funcie de cile de intrare a acestora la contul de activ 123 Mijloace fixe. Dac mijloacele fixe nu necesit montaj i data punerii n funciune coincide cu momentul procurrii, valoarea de cumprare, precum i cheltuielile de procurare i aprovizionare, sunt incluse nemijlocit n debitul contului 123 Mijloace fixe. Atunci cnd mijloacele fixe nu necesit montaj, iar data procurrii acestora nu coincide cu momentul punerii n funciune, atunci cheltuielile acumulate la achiziionare sunt iniial colectate n contul de activ 121 Active materiale n curs de execuie. De asemenea n debitul acestui cont sunt colectate cheltuielile de achiziionare la procurarea mijloacelor fixe ce necesit o perioada ndelungat pn la punerea n funciune. La punerea n funciune a acestor obiecte, cheltuielile acumulate sunt decontate din creditul contului 121 Active materiale n curs de execuie n contrapartid cu contul 123 Mijloace fixe. Prin urmare, ntreprinderea ncepe calcularea uzurii pe tipurile respective de mijloace fixe, n conformitate cu metoda aleas, din momentul procurrii i punerii n funciune. La procurarea mijloacelor fixe de la furnizori pe baz de facturi se ntocmete urmtoarea nregistrare contabil: Dt 123 Mijloace fixe , la valoarea de procurare fr TVA Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, la suma TVA Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, la suma datorat furnizorilor. Mijloace fixe primite de la fondatori sub form de aport n capitalul statutar se contabilizeaz reeind din prevederile statutului ntreprinderii. Sub form de aporturi ale fondatorilor, aduse la capitalul statutar, pot intra att mijloace fixe noi, ct i cele parial uzate. Intrarea noilor obiecte de mijloace fixe este reflectat prin formula contabil: Dt 123 Mijloace fixe( care nu necesit montaj) Ct 313 Capital nevrsat, la valoarea total a aporturilor fondatorilor. Obiectele primite cu titlu gratuit ce nu necesit cheltuieli de montaj i instalare se iau la evidena nemijlocit n contul mijloacelor fixe: Dt 123 Mijloace fixe, Ct 622 Venituri din activitatea financiar
20

Obiectele intrare n rezultatul construciei de nsi ntreprindere se reflect n felul urmtor: Dt 123 Mijloace fixe Ct 121 Active materiale n curs de execuie n momentul punerii obiectului n funciune ntreprinderea determin: durat de funcionare util (DFU) a acestuia, valoarea rmas probabil (VR), valoarea uzurabil (VU), stabilete metoda de calculare a uzurii, n baza creia se calculeaz norma anual i suma uzurii. Durata de funcionare util a unui obiect sau a unui grup de obiecte omogene constituie: perioada pe parcursul creia ntreprinderea prevede utilizarea activului; cantitatea de uniti de producie, sau a volumului de servicii, pe care ntreprinderea prevede s le obin din utilizarea a obiectului. Valoare rmas suma (valoarea bunurilor materiale utilizabile) pe care ntreprinderea prevede s o obin la expirarea duratei de utilizare a activului. Valoarea uzurabil valoarea de intrare a obiectului diminuat cu valoarea rmas n momentul achiziionrii activului. 2.5. Contabilitatea uzurii mijloacelor fixe Uzura mijloacelor fixe o constituie repartizarea sistematic a valorii uzurabile a mijloacelor fixe n decursul duratei de funcionare util. Durata de funcionare util a mijloacelor fixe servete ca element de baz la calcularea uzurii. Ea se determin: dup experiena ntreprinderii, la folosirea unui obiect similar; n caz de lips de experien la folosirea obiectului achiziionat, se ia ca baz experiena altei ntreprinderi n utilizarea unui atare obiect sau similar; la lipsa experienei ntreprinderii - se recurge la o expertiz independent. Problema duratei de funcionare util este soluionat nu numai de ctre contabili, ci, n primul rnd, de specialiti competeni n evaluarea obiectelor respective, pentru determinarea duratei de utilizare a mainilor, utilajelor - ingineri, mecanici, tehnologii, a cldirilor i construciilor speciale - ingineri-constructori i a.m.d. Aceast durat este perfectat printr-o decizie (ordin pe ntreprindere) i este indicat n politica de contabilitate. Concomitent cu determinarea duratei de funcionare util, ntreprinderea determin valoarea rmas probabil. Acest indicator l constituie valoarea metalului uzat - la scoaterea din uz a mainilor, utilajelor, mijloacelor de transport; a materialelor de construcie - la demolarea cldirilor, construciilor etc. La determinarea acestei valori se recomand de a fi respectate acele reguli ce determin durata de funcionare util. Uzura mijloacelor fixe se calculeaz lunar. n conformitate cu cerinele S.N.C. 16 Contabilitatea activelor materiale pe termen lung se recomand urmtoarele metode de calculare a uzurii mijloacelor fixe: liniar; de producie ( n raport cu volumul de produse (articole) fabricate); degresiv cu rat descresctoare;
21

 soldului degresiv. Ultimele dou metode se consider metode accelerate. La baza acestor metode este pus teoria ce prevede obinerea unui volum mai mare de produse i servicii n primii ani de funcionare a mijloacelor fixe, iar n a doua jumtate a duratei de funcionare util - obinerea unui volum mai mic. Respectiv, obiectele n a doua jumtate a duratei de funcionare se supun mai des reparaiilor. Din aceast cauz, uzura calculat n primii ani e mai mare, iar n anii ulteriori - mai mic. E de menionat c n baza calculrii uzurii mijloacelor fixe dup primele trei metode, este pus valoarea uzurabil, iar dup a patra metod - valoarea de bilan a obiectului respectiv. Totui valoarea rmas probabil este necesar pentru a determina uzur obiectului din ultimul an al duratei de funcionare util. Metoda liniar. n conformitate cu aceast metod, valoarea uzurabil a obiectului va fi repartizat uniform pe parcursul duratei de funcionare util. Suma uzurii nu depinde de intensitatea utilizrii activului i se determin prin raportul valorii uzurabile ctre durata de funcionare util. Uzura = VI VR /DFU Exemplu S admitem c ntreprinderea a pus n funciune un utilaj, a crui valoare de intrare este de 80 000 lei, valoarea rmas probabil - 2 000 lei, durata de funcionare util - 5 ani. Suma uzurii anuale constituie 15600 lei [(80 000 - 2 000) : 5]. Rezultatele calculelor sunt prezentate n tabelul 1: Conform tabelului, pe parcursul duratei de funcionare util n fiecare an la consumuri sau cheltuieli se trece una i aceeai sum a uzurii - dup exemplul nostru - 15600 lei, iar lunar - 1300 lei (15600 : 12). Suma uzurii acumulate crete uniform cu 15600 lei, iar valoarea de bilan se micoreaz cu aceeai suma pn se egalizeaz la sfritul anului cinci cu valoarea rmas probabil - 2 000 lei. Tabelul 1 Calculul uzurii utilajului conform metodei liniare (lei) Perioadele de Valoarea Suma Uzura Valoarea de bilan gestiune A La punerea n funciune: Sfritul anului 1: Sfritul anului 2: Sfritul anului 3: Sfritul anului 4: Sfritul anului 5: de intrare 1 80 000 80 000 80 000 80 000 80 000 80 000 uzurii anuale 2 acumulat 3 4=1-3 80 000 64400 48800 33200 17600 2000

15600 15600 15600 15600 15600

15600 31200 46800 62400 78000

Metoda de producie. Uzura calculat, conform cerinelor acestei metode, se determin innd cont numai de volumul de produse, articole, piese, kilometrajul
22

parcurs etc. Conform acestei metode la punerea n funciune a obiectelor se calculeaz uzura pentru o unitate. Uzura /unitate = VU / CP; (Unde, VU valoarea uzurabil, CP capacitatea de producie) Respectiv uzura pentru perioada curent se va calcula: Uzura = Volumul de produse fabricat * Uzura /unitate Exemplu S admitem c utilajul nostru pus n funciune are capacitatea de a fabrica 600 000 piese. ntreprinderea efectiv a fabricat piese n anii: I 135 000 piese; II 125000 piese; III 120000 piese; IV 115 000 piese; V 105000 piese. Rezultatele calculelor vor fi urmtoarele (tabelul 2): Uzura lunar va fi determinat de volumul efectiv de produse fabricate sau servicii prestate din luna gestionar. Mrimea uzurii acumulate va varia n raport cu modificarea volumului de producie, iar valoarea de bilan se va micora ntocmai cu aceeai sum pn se va egaliza cu valoarea rmas probabil. Aceast metod poate fi aplicat la calcularea uzurii utilajelor tehnologice, care, nemijlocit, particip la fabricarea produselor, la prestarea serviciilor. Tabelul 2 Calculul uzurii utilajului conform metodei de producie (lei) Perioadele de Valoarea Volumul Uzura Uzura Valoarea gestiune de produciei anual acumulat de bilan intrare fabricate A 1 2 3 4 5=1-4 La punerea n 80000 80000 funciune: Sfritul anului 1: 80000 135 000 17550 17550 62450 Sfritul anului 2: 80000 125000 16250 33800 46200 Sfritul anului 3: 80000 120 000 15600 49400 30600 Sfritul anului 4: 80000 115 000 14950 64350 15650 Sfritul anului 5: 80000 105 000 13650 78000 2000 Metoda degresiv cu rata descresctoare (cumulativ). n baza acestei metode, uzura este determinat prin produsul unui coeficient i a valorii uzurabile. Acest coeficient se calculeaz prin raportul numrului de ani a duratei de funcionare (n ordinea descresctoare) ctre suma anilor duratei de funcionare util (numrul cumulativ). Uzura = VU * (DFU descretere / S) unde S suma anilor
23

Exemplu (n baza exemplului precedent) Tabelul 3 Calculul uzurii utilajului dup metoda degresiv cu rata descresctoare (lei) Perioadele de Valoarea Suma uzurii anuale Uzura Valoarea gestiune de acumul de bilan intrare at La punerea n 80 000 80 000 funciune: Sfritul anului 1: 80 000 5 : 15 x 78 000 = 26000 26000 54000 Sfritul anului 2: 80 000 4 : 15 x 78 000 = 20800 46800 33200 Sfritul anului 3: 80 000 3 : 15 x 78 000 = 15600 62400 17600 Sfritul anului 4: 80 000 2 : 15 x 78 000 = 10400 72800 7200 Sfritul anului 5: 80 000 1 : 15 x 78 000 = 5200 78000 2000 Calculele ne demonstreaz c cea mai mare sum a uzurii (26000 lei) revine anului nti, din an n an fiind micorat treptat, iar valoarea de bilan, respectiv se micoreaz n primul an cu cea mai mare suma, apoi din an n an cu sume mai mici, devenind egal la sfritul anului cinci cu valoarea rmas probabil. Metoda soldului degresiv. Conform acestei metode, suma uzurii unor mijloace fixe se calculeaz n baza normei de uzur prevzut dup metoda liniar, majorat nu mai mult de dou ori. Norma de uzur = 100% / DFU Exemplu S admitem c ntreprinderea a hotrt s dubleze aceasta norm, ea devenind egal cu 40 % (2 x 20 %), sau exprimat n coeficient 0,4. Metodei n cauz i este inerent urmtoarea particularitate: uzura se calculeaz din valoarea de bilan. Numai n ultimul an de funcionare se ia n considerare valoarea rmas probabil. Calculele respective pot fi ilustrate n tabelul 4. Tabelul 4 Calculul uzurii utilajului dup metoda soldului degresiv (lei)
Perioadele de gestiune Valoarea de intrare Suma uzurii anuale Uzura acumulat Valoarea de bilan

La punerii n funciune: La sfritul anului 1: La sfritul anului 2: La sfritul anului 3: La sfritul anului 4: La sfritul anului 5:

80 000 80 000 80 000 80 000 80 000 80 000 (0,4 x 80 000) = 32 000 (0,4 x 48 000) = 19200 (0,4 x 28800) = 11520 (0,4 x 17280) = 6912 10368 - 2000 = 8368 32 000 51200 62720 69632 78000

80 000 48 000 28800 17280 10368 2000

24

Calculele mrturisesc c suma uzurii n primul an se determin din valoarea de intrare a obiectului (80 000 lei), iar pentru fiecare an ulterior, baza de calculare a uzurii o servete valoarea de bilan la finele anului precedent. Uzura ultimului an (cinci) se calculeaz ca diferena dintre valoarea de bilan la finele anului patru i valoarea rmas probabil - 8368 lei (10368 - 2000). Prevederile S.N.C. 16 Contabilitatea activelor materiale pe termen lung pune la dispoziia ntreprinderii mai multe metode de calculare a uzurii, ntreprinderea de sine stttor alege acea metoda din cele examinate care corespunde intereselor ei i situaiei financiare. Indiferent de metoda de calculare a uzurii mijloacelor fixe, se ntocmete calculul respectiv fie n mod manual sau automatizat lunar. Conform acestui calcul, suma uzurii calculate a mijloacelor fixe se repartizeaz i se include n consumuri sau cheltuieli, n funcie de destinaia lor: Dt 813 Consumuri indirecte de producie la suma uzurii obiectelor subdiviziunilor de producie (mainilor, utilajelor, transportului intern al seciilor, cldirilor seciilor). Dt 712 Cheltuieli comerciale - la suma uzurii mijloacelor fixe ce deservesc procesul de desfacere a produselor finite, mrfurilor. Dt 713 Cheltuieli generale i administrative - la suma uzurii mijloacelor fixe cu destinaie general a ntreprinderii (cldirilor, biroului, depozitelor centrale ale ntreprinderii, edificiilor, precum i obiectelor grdinielor de copii, caselor de odihn i cultur, staiunilor balneare, taberelor de odihn.). Dt 714 Alte cheltuieli operaionale - la suma uzurii mijloacelor fixe oferite n arenda curent. Ct 124 Uzura mijloacelor fixe la suma total a uzurii calculate mijloacelor fixe ale ntreprinderii. 2.6. Contabilitatea reparaiei mijloacelor fixe Pentru susinerea mijloacelor fixe n condiiile normale de funcionare, n caz de necesitate personalul corespunztor al ntreprinderii le repar. Pn la nceputul anului de gestiune, pentru obiectele care trebuie s fie reparate se ntocmete un borderou de constatare a defectelor. n el se indic lista pieselor care trebuie s fie schimbate. Acest document servete ca baz pentru ntocmirea planului reparaiei mijloacelor fixe, pentru perfectarea documentelor primare la livrarea pieselor de schimb i a materialelor pentru reparaie. Obiectele mijloacelor fixe supuse reparaiei se determin de o comisie sau de specialiti competenii respectivi. n funcie de complexitatea, volumul i periodicitatea executrii lucrrilor de reparaie, distingem; reparaie curent a mijloacelor fixe; reparaie medie a mijloacelor fixe; reparaie capital a mijloacelor fixe. Reparaia curent reprezint schimbul unor piese neeseniale, reparaia nensemnat, lichidarea deteriorrilor fr demontarea mainii sau utilajului, vopsirea, vruirea cldirilor etc.
25

Reparaia medie are scopul de a pstra obiectele de mijloace fixe n starea normal de lucru pe parcursul duratei de funcionare util i nicidecum nu aduce ntreprinderii vreun avantaj suplimentar. Reparaia capital reprezint schimbul pieselor eseniale cu descompletarea total a utilajului, mijloacelor de transport, mbuntirea posibilitilor de exploatare a obiectelor reparate. n unele cazuri, reparaia capital, poate s aduc ntreprinderii un avantaj economic suplimentar. Lucrrile de reparaie pot fi ndeplinite: n regie (cu forele proprii ale ntreprinderii); prin antrepriz (de ntreprinderi specializate). La executarea lucrrilor de reparaie prin modul de regie n contabilitatea ntreprinderii se contabilizeaz toate cheltuielile de reparaie: costul materialelor consumate i pieselor de schimb n baza fiei-limit de consum sau bonului de consum; suma calculat de retribuire a muncii muncitorilor ocupai la reparaie n baza bonului de lucru n acord; contribuiile pentru asigurrile sociale la salariul calculat n baza tabelului de repartizare; costul serviciilor proprii sau prestate de organizaii tere n baza facturilor etc. Celelalte cheltuieli se reflect n alte documente: darea de seama privind consumul de energie electric, calculul uzurii mijloacelor fixe . a. ndeplinirea lucrrilor prin modul de antrepriz prevede ca ntre client i antreprenor s fie ncheiat un contract privind executarea lucrrilor de reparaie, unde se indic volumul lucrrilor, valoarea stabilit prin nelegere, modul de achitare. La finisarea lucrrilor antreprenorul scrie o factur fiscal pentru plat. Contabilitatea reparaiei curente Contabilitatea cheltuielilor la reparaia curent a mijloacelor fixe prin modul de regie este urmtoarea: Reparaia se poate efectua n secia de reparaie a ntreprinderii n aa caz toate cheltuielile la reparaia curent a mijloacelor fixe respective se acumuleaz n contul 812 Activiti auxiliare, n conformitate cu documentele primare i centralizatoare (ordinul de lucru n acord; fia-limit; bonul de consum a materialelor, pieselor de schimb; tabelele de repartizare a materialelor, salariilor; etc.). Cheltuielile acumulate n debitul contului 812 Activiti auxiliare, dup finisarea lucrrilor de reparaie se includ n cheltuielile i consumurile perioadei curente, n funcie de destinaia utilizrii obiectelor reparate. n baza documentelor privind cheltuielile seciei de reparaie se ntocmesc urmtoarele formule contabile: Dt 812 Activiti auxiliare; subcontul Secia de reparaie - la suma total a cheltuielilor de reparaie Ct 211 Materiale - la valoarea pieselor de schimb i materialelor consumate Ct 531 Datorii fa de personal privind remunerarea - la suma calculat a salariilor muncitorilor Ct 533 Datorii privind asigurrile - la suma contribuiilor pentru asigurrile sociale la salariile calculate muncitorilor pentru reparaie Ct 812 Activiti auxiliare - la costul serviciilor prestate de ctre alte activitile auxiliare
26

Ct 813 Consumuri indirecte de producie - la cota-parte a consumurilor indirecte de producie a seciei de reparaie incluse n costul reparaiei curente Cheltuielile de reparaie acumulate sunt distribuite n funcie de destinaia folosirii obiectelor reparate n felul urmtor: Dt 712 Cheltuieli comerciale - pentru obiectele cu destinaie comercial Dt 713 Cheltuieli generale i administrative - pentru obiectele cu destinaie general a ntreprinderilor Dt 813 Consumuri indirecte de producie - pentru mainile i utilajele utilizate n producia de baz Dt 812 Activiti auxiliare (alte secii) - pentru mainile, utilajele i alte dispozitive ale altor secii auxiliare Ct 812 Activiti auxiliare; subcontul Secia de reparaie Dac la sfritul lunii gestionare pentru unele obiecte n-au fost terminate lucrrile de reparaie, atunci cheltuielile acumulate pentru lucrrile efectuate vor fi reflectate prin formula contabil: Dt 215 Producia n curs de execuie Ct 812 Activiti auxiliare; subcontul Secia de reparaie La nceputul lunii viitoare va fi ntocmit formula contabil invers: Dt 812 Activiti auxiliare; subcontul Secia de reparaie Ct 215 Producia n curs de execuie Reparaia se poate efectua nemijlocit la locurile de utilizare a obiectelor n acest caz, suma cheltuielilor efective pentru reparaia curent a mijloacelor fixe se contabilizeaz n debitul acelor conturi, n care se reflect cheltuielile pentru exploatarea i ntreinerea lor n funcie de destinaia de folosire n activitatea de producere i administrativ a ntreprinderii: La cheltuielile de reparaie a mijloace fixe, ce deservesc procesul de desfacere a produselor, se va ntocmi formula contabil: Dt 712 Cheltuieli comerciale - la suma total a cheltuielilor de reparaie Ct 211 Materiale - la valoarea materialelor i a pieselor de schimb consumate Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii la suma salariilor calculate muncitorilor ce repar aceste obiecte Ct 533 Datorii privind asigurrile - la suma contribuiilor privind asigurrile sociale La cheltuielile de reparaie a mijloace fixe cu destinaie general ale ntreprinderii se va ntocmi formula contabil: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative - la suma total a cheltuielilor de reparaie Ct 211 Materiale - la valoarea materialelor i a pieselor de schimb consumate Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii la suma salariilor calculate muncitorilor ce repar aceste obiecte
27

Ct 533 Datorii privind asigurrile - la suma contribuiilor privind asigurrile sociale La cheltuielile de reparaie a mijloace fixe ale subdiviziunilor ntreprinderii se va ntocmi formula contabil: Dt 813 Cheltuieli indirecte de producere - la suma total a cheltuielilor de reparaie Ct 211 Materiale - la valoarea materialelor i a pieselor de schimb consumate Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii la suma salariilor calculate muncitorilor ce repar aceste obiecte Ct 533 Datorii privind asigurrile - la suma contribuiilor privind asigurrile sociale Contabilitatea cheltuielilor de reparaie curent a mijloacelor fixe prin modul de antrepriz este urmtoarea: Pentru ndeplinirea lucrrilor de reparaie de ctre antreprenor n prealabil se ncheie un contract de reparaie. La finisarea lucrrilor de reparaie se ntocmete un proces-verbal de primire a lucrrilor n baza cruia antreprenorul ntocmete o factur fiscal. Ea servete ca baz pentru ntocmirea urmtoarelor formule contabile: Dt 712 Cheltuieli comerciale la cheltuielile de reparaie a mijloace fixe, ce deservesc procesul de desfacere a produselor (fr TVA) Dt 713 Cheltuieli generale i administrative la cheltuielile de reparaie a mijloace fixe cu destinaie general ale ntreprinderii (fr TVA) Dt 813 Consumuri indirecte de producie la cheltuielile de reparaie a mijloace fixe ale subdiviziunilor ntreprinderii (fr TVA) Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul la suma TVA aferent lucrrilor de reparaie Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale la suma datorat antreprenorilor Virarea mijloacelor bneti antreprenorului n achitarea datoriilor se efectueaz n baza dispoziie de plat la care se ntocmete formula contabil: Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 242 Cont de decontare Dup cum tim, n conformitate cu Codul Fiscal al Republicii Moldova beneficiarul de servicii reine impozitul pe venit n mrime de 5% din valoarea serviciilor. Reinerea acestui impozit pe venit se face la beneficiarul de servicii la momentul achitrii acestora prin nregistrarea: Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Contabilitatea reparaiei capitale
28

Contabilizarea cheltuielilor la reparaia capital a mijloacelor fixe depinde de faptul dac, n rezultatul reparaiei se va obine un avantaj economic sau nu, fa de volumul calculat la punerea obiectului n funciune. Dac reparaia capital este efectuat cu scopul susinerii obiectului n starea normal de lucru, rezult c ea a fost luat n considerare la determinarea duratei de funcionare a obiectului. Prin urmare, acest tip de reparaie capital nu aduce la majorarea duratei de funcionare a obiectului de mijloace fixe i nu mrete volumul avantajului economic. n aa caz cheltuielile privind aceast reparaie capital se contabilizeaz la fel ca i cheltuielile la reparaia curent. Dac reparaia capital a obiectului de mijloace fixe n-a fost luat n considerare la determinarea duratei de funcionare util, atunci n rezultatul nfptuirii reparaiei ntreprinderea va obine un avantaj economic suplimentar fa de acea mrime care a fost determinat la punerea n funciune a obiectului. Cheltuielile la aceast reparaie capital vor fi capitalizate. Capitalizarea cheltuielilor procesul de includere a cheltuielilor de reparaie n valoarea de bilan a activului calificat. Activ calificat activ care necesit n mod obligatoriu o lung perioad de creare i pregtire spre utilizare, conform destinaiei sau spre vnzare. La efectuarea reparaiei capitale a mijloacelor fixe, cheltuielile supuse capitalizrii n prealabil i in evidena n conturile: 812 Activiti auxiliare - dac reparaia se efectueaz n secia de reparaie 121 Active materiale n curs de execuie dac lucrrile se efectueaz cu forele ntreprinderii la locul de exploatare a mijloacelor fixe 123 Mijloace fixe cnd lucrrile sunt executate prin antrepriz, dac dup reparaie obiectul nu necesit cheltuieli suplimentare de montaj Aceste conturi se pot debita n cazul cheltuieli de reparaie n contrapartid cu conturile: 211 Materiale - la costul pieselor de schimb i a materialelor utilizate pentru reparaie 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii - la suma salariului calculat muncitorilor implicai n reparaie 533 Datorii privind asigurrile - la suma contribuiilor pentru asigurrile sociale la salariile calculate Activiti auxiliare - la costul serviciilor proprii 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale - la costul serviciilor organizaiilor tere sau a reparaiei capitale efectuate prin antrepriz Dup finisarea reparaiei, cheltuielile acumulate n conturile sus indicate se capitalizeaz prin urmtoarea formul contabil: Dt 123 Mijloace fixe Ct 812 Activiti auxiliare sau Ct 121 Active materiale n curs de execuie

29

Dup capitalizarea cheltuielilor este necesar de a fi revzut baza pentru calcularea uzurii obiectului reparat. Indiferent de metoda nfptuirii lucrrilor la finisarea reparaiei capitale, pentru fiecare obiect reparat n parte sau reconstruit se ntocmete un proces-verbal de primire-predare. 2.7. Contabilitatea ieirii mijloacelor fixe n procesul desfurrii activitii de producere a ntreprinderii, mijloacele fixe sunt scoase din funciune din cauza uzurii totale, comercializrii, transferului cu titlu gratuit, schimbului, lichidrii, delapidrilor n rezultatul calamitilor naturale. n caz de necesitate, unele obiecte de mijloace fixe pot fi plasate dintr-o secie n alta. Transferul intern al mijloacelor fixe se perfecteaz printr-un bon de transfer intern al mijloacelor fixe. La operaiile transferului intern nu se ntocmesc formule contabile, deoarece ele rmn n cadrul ntreprinderii. ns, pentru corectarea sumei uzurii calculate, e necesar n evidena analitic i n calculul uzurii s fie reflectate subdiviziunea i secia n care a fost plasat obiectul respectiv. La casarea mijloacelor fixe, din cauza uzurii totale, ct i a calamitilor naturale, se ntocmete un proces-verbal de lichidare a mijloacelor fixe, iar la transmiterea cu titlu gratuit, schimbului i comercializrii se ntocmete un procesverbal de primire-predare a mijloacelor fixe. Contabilizarea scoaterii din funciune a mijloacelor fixe, depinde de sursele de ieire a acestora La casarea din cauza uzurii complete, n conformitate cu procesul-verbal de lichidare a mijloacelor fixe i fiei de inventar a obiectului ieit, n eviden este necesar s fie reflectat: casarea sumei privind uzura calculat Dt 124 Uzura mijloacelor fixe Ct 123 Mijloace fixe cheltuielile efective privind ieirea Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii - la suma total a cheltuielilor Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii - la suma salariilor muncitorilor privind demontarea utilajului Ct 533 Datorii privind asigurrile - la suma contribuiilor pentru asigurrile sociale la salariile calculate Ct 812 Activiti auxiliare - pentru serviciile transportului auto propriu intrarea valorilor materiale Dt 211 Materiale - la valoarea efectiv a materialelor primite Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii - la diferena depirii valorii rmase probabile peste valoarea efectiv a materialelor primite Ct 123 Mijloace fixe - la valoarea rmas probabil calculat la punerea n funciune a utilajului Ct 621 Venituri din activitatea de investiii - la suma ce depete valoarea materialelor efectiv primite asupra valorii rmase probabile La casarea prematur din funciune a mijloacelor fixe n conformitate cu procesul-verbal de lichidare a mijloacelor fixe i fiei de inventar a obiectului ieit, n eviden este necesar s se reflecte:
30

 casarea sumei privind uzura calculat Dt 124 Uzura mijloacelor fixe Ct 123 Mijloace fixe casarea valorii de bilan a mijloacelor fixe scoase din funciune Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 123 Mijloace fixe cheltuielile efective privind ieirea Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii - la suma total a cheltuielilor Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii - la suma salariilor muncitorilor privind demontarea utilajului Ct 533 Datorii privind asigurrile - la suma contribuiilor pentru asigurrile sociale la salariile calculate Ct 812 Activiti auxiliare - pentru serviciile transportului auto propriu intrarea valorilor materiale Dt 211 Materiale - la valoarea efectiv a materialelor primite Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii - la diferena depirii valorii rmase probabile peste valoarea efectiv a materialelor primite Ct 123 Mijloace fixe - la valoarea rmas probabil calculat la punerea n funciune a utilajului Ct 621 Venituri din activitatea de investiii - la suma ce depete valoarea materialelor efectiv primite asupra valorii rmase probabile Operaiile de predare a mijloacelor fixe cu titlu gratuit sunt reflectate n conformitate cu cerinele Codului fiscal. Predarea cu titlu gratuit a mijloacelor fixe prezint livrare impozabil cu TVA. Din aceast cauz ntreprinderea care pred obiectul scrie o factur a taxei pe valoarea adugat, indicnd suma TVA, care ulterior este virat la buget. ntreprinderea care pred mijloacele fixe cu titlu gratuit reflect casarea lor la valoarea de bilan: casarea sumei privind uzura calculat Dt 124 Uzura mijloacelor fixe Ct 123 Mijloace fixe casarea valorii de bilan a mijloacelor fixe scoase din funciune Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 123 Mijloace fixe TVA din valoarea obiectului predat cu titlu gratuit Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Dac pe parcursul perioadei de utilizare a mijloacelor fixe unele obiecte nu se folosesc, ele pot fi vndute. Vnzarea mijloacelor fixe se perfecteaz printr-o factur fiscal. n ea se reflect preul de vnzare, iar dup necesitate, i suma TVA. La documentul de eliberare a obiectului cumprtorului pot fi anexate documentele tehnice: paaportul, instruciunea privind regulile de exploatare etc. Mijloacele fixe pot fi vndute cumprtorilor la preul egal, mai mic sau mai mare dect valoarea de bilan. n funcie de aceasta, ntreprinderea - vnztor, n

31

primul caz, nu va avea nici venit, nici pierderi; n cazul al doilea - se formeaz pierderi, n al treilea - venit. Exemplu S admitem c ntreprinderea vinde un obiect de mijloace fixe, a crui valoare de intrare este de 50 000 lei, durata de funcionare util a fost stabilit de 10 ani, valoarea rmas probabil - de 2 000 lei. Obiectul a fost folosit 6 ani i 4 luni, uzura a fost calculat dup metoda liniar, suma uzurii calculate pe un an constituie 4 800 lei [(50 000 - 2 000) : 10], iar n 6 ani i 4 luni - 30 400 lei [(4 800 x 6) x (4 800 : 12) x 4], valoarea de bilan la momentul vnzrii - 19 600 lei (50 000 - 30 400). Conform datelor convenionale a acestui exemplu, vom examina toate variantele vnzrii obiectului: Obiectul este vndut la pre egal cu valoarea de bilan 19600 lei Casarea uzurii calculate pe perioade de utilizare a obiectului: Dt 124 Uzura mijloacelor fixe 30 400 lei Ct 123 Mijloace fixe 30 400 lei Casarea valorii de bilan a obiectului vndut: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 123 Mijloace fixe 19 600 lei 19 600 lei

Urmtoarele nregistrri contabile se ntocmesc n funcie de condiiile negociate ntre pri (vnztor i cumprtor): plata imediat la eliberarea obiectului sau eliberarea obiectului cu plata ulterioar. nregistrarea creanei cumprtorului: Dt 229 Alte creane pe termen scurt Ct 621 Venituri din activitatea de investiii Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 23520 lei 19 600 lei 3920 lei

ncasarea mijloacelor bneti de la cumprtor: Dt 242 Cont de decontare 23520 lei Ct 229 Alte creane pe termen scurt 23520 lei Obiectul este vndut la pre mai mic dect valoarea de bilan - 18 000 lei Conform acestei condiii, prima i a doua nregistrare contabil va fi aceeai i la aceeai sum calculat ca i n condiia cnd obiectul este vndut la pre egal cu valoarea de bilan. nregistrrile contabile a celorlalte operaii se deosebesc numai prin sum. n urma reflectrii operaiilor de vnzare a mijloacelor fixe la pre mai mic dect valoarea de bilan, la ntreprindere se formeaz pierderi de 1 600 lei (19 600 - 18 000). La ntocmirea Raportului privind rezultatele financiare trimestrial (dac alte date lipsesc), suma pierderilor va fi reflectat fr ntocmirea formulelor contabile respective, ca diferen dintre rulajele din debitul contului

32

721 Cheltuieli ale activitii de investiii i creditul contului 621 Venituri din activitatea de investiii. Aceste conturi nu se nchid pn la finele anului. Obiectul este vndut la pre mai mare dect valoarea de bilan - la 22 000 lei La vnzarea obiectului la pre mai mare dect valoarea de bilan, operaie sunt reflectate prin aceleai formule contabile, ca i n variantele precedente. Dup reflectarea tuturor operaiilor, la ntreprinderea-vnztor se formeaz un profit n mrime de 2400 lei (22000 - 19600). Aceasta sum a profitului se determin i se reflect n Raportul trimestrial privind rezultatele financiare, fr ntocmirea nregistrrilor contabile. La sfritul anului venitul din vnzarea mijloacelor fixe i a altor active pe termen lung va fi calculat prin ntocmirea nregistrrilor contabile, privind nchiderea conturilor 721 Cheltuieli ale activitii de investiii i 621 Venituri din activitatea de investiii i trecerea sumei respective n contul 351 Rezultat financiar total. S.N.C. 16 Contabilitatea activelor materiale pe termen lung reglementeaz modul de schimb al activelor materiale pe termen lung. Mijloacele fixe pot fi schimbate pe alte obiecte de mijloace fixe: terenuri, active materiale i nemateriale, resurse naturale, investiii, active curente etc. n funcie de comun acord dintre prile independente, valoarea obiectului oferit este egal, mai mare sau mai mic dect valoarea venal a obiectului achiziionat n schimb, deosebindu-se schimb deplin (integral) i parial. ntruct schimbul mijloacelor fixe se efectueaz n baza valorii venale a obiectului achiziionat i a obiectului oferit n aceeai msur, n operaiile de schimb se folosete termenul - rabat de compensare. Rabatul de compensare reprezint valoarea obiectului acordat, evaluat la valoarea venal sau la alt valoare negociat de ambele pri n compensarea valorii obiectului primit n schimb. Rabatul poate s difere de valoarea de bilan a obiectului transmis n schimb. Rabatul deplin se consider schimbul n care rabatul de compensare a obiectului acordat este egal cu valoarea venal a obiectului primit n schimb. n operaiile schimbului complet a activelor, mijloacele bneti nu particip, ntruct valorile lor sunt egale. Rabatul parial reprezint schimbul la care rabatul de compensare al obiectului acordat e mai mare sau mai mic dect valoarea venal a obiectului primit n schimb. Dup destinaia folosirii obiectelor de mijloace fixe ce se schimb, distingem schimb identic i neidentic. Schimbul obiectelor de diferite genuri sau de acelai gen, dar de diferit destinaie de utilizare, se numete schimb neidentic. Schimbul activelor, care au aceeai destinaie de utilizare (fabricarea unuia i aceluiai tip de producie) se numete schimb identic (de acelai tip). Conform regulilor contabilitii financiare, exist urmtoarele reguli de constatare a veniturilor i pierderilor: Felurile schimbului Schimb neidentic de obiecte Schimb identic de obiecte Constatarea pierderilor da da Constatarea profitului da nu

33

Particularitile expuse determin modul de ntocmire a formulelor contabile necesare i reflectarea indicatorilor respectivi n operaiile de schimb. Mijloacele fixe constate lips la inventariere sunt trecute la cheltuieli n perioada gestionar n care au fost constatate conform hotrrii conducerii ntreprinderii ntocmindu-se un proces verbal. n baza procesului verbal se ntocmesc formulele contabile: casarea sumei privind uzura calculat Dt 124 Uzura mijloacelor fixe Ct 123 Mijloace fixe casarea valorii de bilan a mijloacelor fixe constatate lips Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 123 Mijloace fixe n cazul evenimentelor excepionale totalitatea bunurilor distruse se trec la cheltuieli, la valoarea de bilan: Dt 723 Pierderi excepionale Ct 111 Active nemateriale Ct 121 Activa materiale n curs de execuie Ct 123 Mijloace fixe Ct 211 Materiale Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Ct 216 Produse Ct 217 Mrfuri Ct 241 Casa Operaiile de ieire a mijloacelor fixe se reflect n jurnalul de eviden a mijloacelor fixe, sau n mainograme respective ce in de evidena acestora. 2.8. Contabilitatea resurselor naturale n componena resurselor naturale pot fi incluse resursele sub forma de petrol, gaze naturale, piatr de construcie i var, lemnul de construcie, resurse de ap a izvoarelor minerale i curative, nisip, prundi, lut etc. Resursele naturale sunt contabilizate pe fiecare fel de resurse i loc de extragere. Ele se contabilizeaz n contul de activ 125 Resurse naturale. Formulele contabile privind achiziionarea resurselor naturale se ntocmesc n mod similar ca i pentru mijloacele fixe intrate, ce nu necesit montaj. n achiziionarea (cumprarea) unui tip de resurse naturale se determin indicatorul capacitii (mrimii) resursei n unitile de msur respective (tone, metri cubici), apoi se calculeaz preul unei uniti prin raportul valorii de intrare, fr valoarea rmas probabil ctre cantitatea de uniti a bunului extras (volumul probabil).Totui se ia n considerare c resursele naturale sunt cumprate contra mijloace bneti, n schimb, intrate cu titlu gratuit sau pe alte ci de intrare. Pe msura valorificrii, valoarea resurselor naturale se diminueaz treptat. Aceasta diminuare poart denumirea de epuizare. Epuizarea nseamn repartizarea valorii epuizabile n raport cu volumul produselor extrase. Valoarea
34

epuizabil prezint valoarea de intrare sau alt valoare (de evaluare) fr valoarea rmas probabil. Epuizarea se ine la contul de pasiv 126 Epuizarea resurselor naturale. La suma epuizrii calculate, reeind din volumul vndut se ntocmete formula contabil: Dt 811 Producia de baz Ct 126 Epuizarea resurselor naturale n scopul calculrii epuizrii resurselor naturale, se aplic metoda de producie, care se calculeaz prin produsul preului unei uniti la volumul efectiv dobndit. Volumul privind fiecare gen de resurse naturale se determin de specialitii competeni (geologi) n domeniul respectiv. Suma epuizrii calculate a resurselor naturale se constat drept cheltuial n anul vnzrii produselor extrase. Dac valoarea epuizrii acumulate depete valoarea epuizabil, atunci calcularea epuizrii se suspendeaz. La epuizarea integral a resurselor naturale suma acumulat pe parcursul perioadei de extragere se reflect prin formula: Dt 126 Epuizarea resurselor naturale Ct 125 Resurse naturale Produsele naturale extrase i nevndute sunt reflectate n bilan ca produse finite la contul de activ 216 Produse. Tema: CONTABILITATEA STOCURILOR 3.1. Coninutul i structura stocurilor Stocurile de mrfuri i materiale cuprind categoriile de bunuri economice aflate la dispoziia ntreprinderii destinate: - pentru a fi consumate la prima lor utilizare; - pentru a fi nregistrate ca producie n curs de execuie; pentru a fi vndute n aceeai stare sau dup prelucrarea lor n procesul de producie. Stocurile se caracterizeaz prin faptul c se consum la prima lor utilizare n procesul de producie i cuprind: a) materiale; b) animale la cretere i ngrat; c) obiecte de mic valoare i scurt durat; d) producie n curs de execuie; e) produse; f) mrfuri, inclusiv terenuri i alte active materiale curente i pe termen lung achiziionate i destinate revnzrii. Materialele, la rndul lor, pot fi divizate n materii prime i materiale consumabile. Materiile prime sunt bunurile care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformaional. Materialele consumabile sunt acele categorii de bunuri de natura activelor curente (materiale auxiliare, combustibili, ambalaje, piese de schimb, materiale de construcie, semine, furaje, alte materiale consumabile), care particip direct la procesul de producie, fr a se regsi, de regul, n coninutul material al noilor produse.
35

Animalele cuprind bunuri de natur agricol, respectiv animalele tinere existente n ntreprindere (nscute sau cumprate), n scopul creterii pentru a fi trecute la ngrat sau pentru a fi trecute la animale de munc (mijloace fixe). Obiectele de mic valoare i scurt durat sunt bunurile cu o valoare mai mic dect limita stabilit pentru a fi considerate mijloace fixe (1000 lei), indiferent de durata lor de serviciu sau cu o durat mai mic de un an indiferent de valoarea lor, precum i bunurile asimilate acestora (echipament de protecie, echipament i dispozitive de uz general i special, mbrcminte de protecie i alte obiecte similare). Producia n curs de execuie cuprinde producia care nu a trecut prin toate fazele de prelucrare, prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele terminate, dar nesupuse probelor i recepiei calitative i cantitative sau necompletate n ntregime. Ea cuprinde att producia de bunuri, ct i cea de prestri servicii, precum i studiile n curs de execuie sau neterminate. Produsele sunt reprezentate de bunuri, lucrri i servicii obinute n diferite faze din procesul de producie sau alte activiti, destinate livrrii terilor i, n unele cazuri, pentru consumul intern. De asemenea, n componena produselor sunt incluse i semifabricatele din producia proprie, produse a cror proces tehnologic a fost terminat ntr-o secie i care trec, n continuare, n procesul tehnologic al altei secii sau pot fi livrate n aceast stare terilor. Mrfurile sunt bunurile pe care ntreprinderea le cumpr n vederea revnzrii. n cadrul ciclului de exploatare se parcurg mai multe faze ale ciclului economic din ntreprindere: aprovizionare - producie - desfacere, n care stocurile i schimb att forma, ct i coninutul lor material. Astfel, n cazul ntreprinderilor productive; n faza de aprovizionare activele curente sub forma disponibilitilor bneti se transform n active curente sub forma stocurilor de materii prime i materiale consumabile; n faza de producie stocurile de materii prime i materiale consumabile se transform n stocuri de semifabricate i produse finite; n faza de desfacere stocurile de semifabricate i produse finite sunt vndute clienilor, iar n urma decontrilor cu clienii se transform n active curente sub forma disponibilitilor bneti. Toate aceste bunuri i servicii pot face obiectul contabilitii stocurilor i produciei n curs de execuie numai n msura n care ele sunt n proprietatea ntreprinderii, incluzndu-le i pe cele aflate n custodie, n prelucrare sau consignaie la teri. 3.2. Reguli i metode de evaluare a stocurilor Evaluarea stocurilor se face respectnd cele dou momente ale evalurii: evaluarea stocurilor de mrfuri i materiale n contabilitatea curent i evaluarea stocurilor n rapoartele financiare.
36

Regula general de evaluare i nregistrare a stocurilor este evaluarea la valoarea de intrare. La intrarea n patrimoniu stocurile se nregistreaz n contabilitate astfel: Materiile prime i materialele, obiectele de mic valoare i scurt durat, animalele, mrfurile i alte bunuri cumprate - la valoarea de intrare, a crei structura insereaz urmtoarele elemente: a) valoarea de cumprare a stocurilor; b) taxe vamale aferente stocurilor importate; c) cheltuieli accesorii de achiziionare (comisioane, cheltuieli de tranzit, asigurare, transport extern, transport pe parcursul intern, cheltuieli de ncrcare-descrcare, recepie, etc.
Nu intr n costul de achiziie impozitele, care ulterior urmeaz a fi restituite ntreprinderii de ctre organele fiscale, ct i rabaturile.

Producia n curs de execuie, semifabricatele i produsele finite, precum i alte bunuri fabricate de ntreprindere sunt evaluate la costul efectiv, format din: a) consumuri directe de materiale; b) consumuri directe privind retribuirea muncii; c) consumuri indirecte de producie. Stocurile primite n rezultatul schimbului sunt evaluate la una din urmtoarele feluri de evaluare: 1. la valoarea venal a stocurilor primite n rezultatul schimbului, corectat cu suma mijloacelor bneti pltite sau echivalentul acestora; 2. la valoarea venal a stocurilor eliberate n procesul schimbului, corectat cu suma mijloacelor bneti pltite (primite) sau echivalentul acestora; 3. la valoarea de bilan a stocurilor destinate schimbului, dac nu exist valoarea venal confirmat; 4. la valoarea de nelegere (de contract). O alt regul de evaluare i nregistrare a stocurilor, coninut n paragraful 7 al S.N.C. 2 Stocuri de mrfuri i materiale , prevede c stocurile de mrfuri i materiale se reflect n rapoartele financiare la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net. Costul stocurilor de mrfuri i materiale cuprinde cheltuielile de achiziionare, cheltuielile pentru prelucrare i alte cheltuieli aferente aducerii stocurilor de mrfuri i materiale la locul pstrrii i n starea de utilitate. Valoarea realizabil net reprezint preul probabil de vnzare a stocurilor n procesul activitii economice ordinare, diminuat cu cheltuielile accesorii pentru comercializarea lor, cum sunt cheltuieli de transport, comisioane cedate, cheltuieli n perioada de garanie, alte cheltuieli de desfacere. Evaluarea stocurilor la valoarea realizabil net se face atunci cnd aceasta este sub cost, adic n urmtoarele cazuri: reducerii preului de vnzare a stocurilor (preul pieei la vnzare este mai mic); deteriorrii pariale; uzurii pariale sau integrale; creterii cheltuielilor rmase de efectuat pentru comercializarea stocurilor. Evaluarea curent a stocurilor privind ieirea din patrimoniu se face la urmtoarele feluri de preuri sau de costuri determinate prin metode specifice:
37

metoda costului normativ - pentru evaluarea curent i controlul operativ al existenei i circulaiei produselor finite i produciei neterminate; metoda vnzrilor cu amnuntul - pentru evaluarea unei cantiti mari de mrfuri care au un profit relativ egal n preul vnzrilor n cazul unui sortiment care variaz rapid; metoda identificrii specifice - pentru stocurile produse i destinate unor proiecte speciale, precum i pentru cele ce nu sunt reciproc substituibile; metoda costului mediu ponderat sau metoda FIFO (prima intrare - prima ieire) - pentru stocurile cu un sortiment variat i reciproc substituibile sau metoda LIFO (prima ieire - ultima intrare) - pentru stocurile cu un sortiment variat i reciproc substituibile.

Costul unitar mediu ponderat (CMP) se calculeaz ca raportul dintre valoarea total a stocului iniial plus valoarea total a intrrilor i cantitatea existent n stocul iniial plus cantitile intrate. Conform prevederilor standardului 2 se spune c metoda costului mediu ponderat poate fi aplicat n dou variante i anume: Varianta I - actualizarea costului unitar mediu ponderat dup fiecare intrare.
Exemplu

Pentru exemplificarea variantei se presupun urmtoarele informaii: 1. Stocul mrfii X la 01.06 alctuia 400 buci a cte 12,00 lei bucata. 2. n perioada raportat intrrile se caracterizeaz prin: pe 04.06 - 3000 buci a cte 17,20 lei pe 12.06- 180 buci a cte 14,00 lei pe 27.06 - 150 buci a cte 16,00 lei 3. Ieirile din stoc: pe 08.05 - 600 buci pe 14.05 - 400 buci 4. Stocul final alctuiete 2730 buci.
Tabelul 2

Evaluarea conform costului mediu ponderat dup fiecare intrare

Data 1.06 4.06 CMP 8.06

Sold /8.06

12.06 CMP 14.06

Sold / 14.06

Operaia Cantitatea, buc. sold 400 intrare 3000 3400 consum 600 2800 intrare 180 2980 consum 400 2580

Preul /unitate 12.00 17.20 16.588235 16.588235 16.588235 14.00 16.431879 16.431879 16.431879

Valoarea, lei 4800 51600 56400 9953 46447 2520 48967 6573 42394
38

27.06 CMP 30.06

intrare sold

150 2730 2730

16.00 16.408058 16.408058

2400 44794 44794

CMP = (4800 + 51400) : (400 + 3000) = 16.588235 lei /bucat Varianta II - actualizarea costului mediu ponderat la sfritul lunii. Vom exemplific modul de calcul al costului mediu ponderat determinat lunar, la finele perioadei de gestiune, folosind datele exemplului precedent. Tabelul 3
Evaluarea conform costului mediu ponderat lunar

Data 1.06 4.06 12.06 27.06 CMP 8.06 14.06 30.06

Operaia Cantitatea, buc. sold 400 intrare 3000 intrare 180 intrare 150 3730 consum 600 consum 400 sold 2730

Preul /unitate 12.00 17.20 14.00 16.00 16.439678 16.439678 16.439678 16.439678

Valoarea, lei 4800 51600 2520 2400 61320 9864 6576 44880

CMP = 613200 lei : 3730 buci = 164,439678 lei /bucat Evaluarea ieirilor din stoc dup metoda FIFO (prima intrare - prima ieire). Potrivit acestei metode, stocurile ieite din gestiune sunt evaluate la valoarea de intrare (achiziie) a primei intrri. Pe msura epuizrii lotului, stocurile ieite din gestiune sunt evaluate la valoarea de intrare (achiziie) a lotului urmtor, n ordine cronologic. Tabelul 4
Evaluarea conform metodei FIFO

Data 1.06 4.06 8.06

Sold /8.06

Operaia Cantitatea, buc. sold 400 intrare 3000 consum 600: 400 200 2800

Preul /unitate 12.00 17.20 12.00 17.20 17.20

Valoarea, lei 4800 51600 8240 4800 3440 48160

39

12.06 14.06
Sold / 14.06

intrare consum

27.06 30.06

intrare sold

180 400 2580: 2400 180 150 2730: 2400 180 150

14.00 17.20 17.20 14.00 16.00 17.20 14.00 16.00

2520 6880 43800 41280 2520 2400 46200 41280 2520 2400

Evaluarea ieirilor din stoc dup metoda LIFO (ultima intrare - prima ieire). Potrivit acestei metode, stocurile ieite din gestiune sunt evaluate la valoarea de intrare (achiziie) a ultimei intrri. Pe msura epuizrii lotului, stocurile ieite din gestiune sunt evaluate la valoarea de intrare (achiziie) al penultimului lot intrat.
Tabelul 4

Evaluarea conform metodei LIFO

Data 1.06 4.06 8.06

Sold /8.06

12.06 14.06

Sold / 14.06

27.06 30.06

Operaia Cantitatea, buc. sold 400 intrare 3000 consum 600 2800: 400 2400 intrare 180 consum 400: 180 220 2580: 400 2180 intrare 150 sold 2730: 400 2180 150

Preul /unitate 12.00 17.20 17.20 12.00 17.20 14.00 14.00 167.20 12.00 17.20 16.00 12.00 17.20 16.00

Valoarea, lei 4800 51600 10320 46080 4800 41280 2520 6304 2520 3784 42296 4800 37496 2400 44696 4800 37496 2400

Folosirea acestor metode este determinat de faptul c n condiiile economiei de pia diferite cantiti din acelai stoc figureaz n contabilitate la diferite preuri n raport cu sursa de aprovizionare i momentul aprovizionrii. 3.3. Contabilitatea materialelor

40

Aprovizionarea se face, de regul, de la alte ntreprinderi, iar unele materiale se obin din producia proprie. n vederea ndeplinirii obiectivelor prevzute n programul de aprovizionare, ntreprinderile emit comenzi ctre furnizori, n baza crora ncheie contracte comerciale. n cadrul executrii comenzii i a contractului de aprovizionare, ntreprinderea cumprtoare primete de la furnizor factura fiscal. Recepia cantitativ se efectueaz de ctre magaziner i rezultatele ei se consemneaz n bonul de intrare sau nota de intrare, iar recepia calitativ se efectueaz de un specialist i se reflect ntr-un buletin de analiz. Documentele folosite pentru eliberarea stocurilor de materiale pentru diferite necesiti pot fi: bonul de consum, dispoziia de livrare, comanda, fia limit de consum, .a. Contabilitatea sintetic a materiilor i materialelor aflate n proprietatea ntreprinderii se realizeaz cu ajutorul contului de activ 211 Materiale. Contul 211 Materiale ine evidena existenei i micrii stocurilor de materii prime i materiale care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul finit, integral sau parial - fie n starea lor iniial, fie transformat. Se debiteaz cu valoarea de intrare a materialelor procurate i fabricate la ntreprindere prin creditul conturilor ce indic sursa de provenien i se crediteaz cu valoarea materialelor ieite din stoc (utilizate n procesul de producie sau vndute). Intrrile de materiale se reflect n conturile sintetice astfel: 1. La valoarea de cumprare a materialelor achiziionate, n dependen de sursa de provenien: Dt 211 Materiale(la valoare fr TVA) Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, la suma TVA Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, n cazul achitrii ulterioare, facturi fiscale Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului, n cazul aprovizionrii prin intermediul titularilor de avans, dup primirea avansului, decont de avans Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii, n cazul aprovizionrii prin intermediul titularilor de avans, fr primirea avansului, decont de avans Ct 622 Venituri din activitatea financiar, n cazul primirii stocurilor cu titlu gratuit, factura de expediie
2. La suma cheltuielilor privind achiziionarea (transport, taxe vamale, asigurare):

Dt 211 Materiale Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, pentru transportarea materialelor pn la depozitul ntreprinderiifactura fiscale, declaraie vamal, CMR Ct 812 Activiti auxiliare, servicii de transport, ncrcare-descrcare prestate de activiti auxiliare, bon de consum, nota de contabilitate Ct 229, n cazul achitrii taxelor vamale preventiv, extras bancar Ct 539 Alte datorii pe termen scurt, pentru taxele vamale de achitat, declaraie vamal Ct 533 Datorii privind asigurrile, cheltuieli cu asigurarea n drum, contract de asigurare
41

Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului, n cazul achitrii prin intermediul titularilor de avans, dup primirea avansului, decont de avans Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii, n cazul achitrii prin intermediul titularilor de avans, fr primirea avansului, decont de avans 3. La valoarea materialele fabricate n ntreprindere: Dt 211 Materiale Ct 811 Producia de baz sau Ct 812 Activiti auxiliare
4. La valoarea materialele achiziionate prin schimbul contra alte active:

Dt Ct

211 Materiale 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale 5. La valoarea de bilan a materialelor stabilite plus cu ocazia inventarierii: Dt 211 Materiale Ct 612 Alte venituri operaionale
6. La valoarea deeurile utilizabile obinute din

a) producia de baz: Dt 211 Materiale Ct 811 Producia de baz Dt Ct b) producia rebutat: 211 Materiale 612 Alte venituri operaionale

c) lichidarea mijloacelor fixe: Dt 211 Materiale Ct 123 Mijloace fixe Ieirile de materiale se reflect n conturile sintetice astfel: (n dependen de necesitile utilizrii, bon de consum, fia limit de comsum, contracte de donaie, facturi fiscale,) Dt 811 Producia de baz, pentru necesiti de producie; Dt 812 Activiti auxiliare, pentru necesiti auxiliare; Dt 813 Consumuri indirecte de producie, pentru necesitile seciilor de producie; Dt 712 Cheltuieli comerciale, pentru necesiti comerciale; Dt 713 Cheltuieli generale i administrative, pentru necesitile ntreprinderii; Dt 714 Alte cheltuieli operaionale, la valoarea de bilan a materialelor vndute sau constatate lips la inventariere; Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii, n cazul ieirii activelor pe termen lung; Dt 722 Cheltuieli ale activitii financiare, la valoarea de bilan a materialelor donate;
42

Dt 723 Pierderi excepionale, la valoarea materialelor distruse ca rezultat al calamitilor naturale. Ct 211 Materiale 3.4. Particularitile evidenei obiectelor de mic valoare i scurt durat Potrivit paragrafului 34 al S.N.C. 2 Stocuri de mrfuri i materiale, obiectele de mic valoare i scurt durat sunt active care au o valoare unitar mai mic dect limita stabilit de legislaie (3000 lei), indiferent de durata de exploatare; au o durat de exploatare mai mic de un an, indiferent de valoarea unei uniti. Pentru evidena obiectelor de mic valoare i scurt durat se folosesc urmtoarele conturi : 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat, care se debiteaz cu valoarea obiectelor intrate i se crediteaz cu suma trecut la cheltuieli sau consumuri a valorii uzurabile, precum i cu valoarea bunurilor materiale utilizabile obinute din lichidarea obiectelor; 214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat - pentru obiectele care nu se consum la prima lor utilizare. Creditul acestui cont reflect valoarea uzurabil a obiectelor de mic valoare i scurt durat inclus n cheltuieli sau consumuri n momentul drii lor n folosin, iar debitul reflect casarea uzurii calculate aferent obiectelor scoase din folosin. Contabilizarea intrrilor de obiecte, precum i perfectarea documentar se face n mod analogic ca i contabilitatea materialelor, ns exist unele particulariti la darea n folosin a obiectelor: obiectele cu valoarea individual pn la 1500 lei, se trec direct la consumuri sau cheltuieli, n funcie de destinaia utilizrii. La darea n folosin se ntocmete un proces de dare n folosin sau bon de consum i se ine evidena de ctre gestionarul respectiv. La scoaterea din folosin se ntocmete un proces verbal de casare (lichidare) a obiectelor i nu se ntocmesc formule contabile: Dt 813 Consumuri indirecte de producie, pentru necesiti de producie; Dt 812 Activiti auxiliare, pentru necesiti auxiliare; Dt 713 Cheltuieli generale i administrative, pentru necesitile ntreprinderii Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat, la valoarea obiectelor consumate. pentru obiectele cu valoarea individual peste 1500 lei, se calcul uzura n mrime de 100% a valorii uzurabile i se determin valoarea rmas. La darea n folosin se ntocmete un proces de dare n folosin sau bon de consum i se ine evidena de ctre gestionarul respectiv. La scoaterea din folosin se ntocmete un proces verbal de casare (lichidare) a obiectelor i
43

se ntocmesc formule contabile privind casarea uzurii calculate i a valorii rmase. Exemplu ntreprinderea a procurat obiecte de mic valoare i scurt durat n valoare de 84000 lei, TVA - 20%. Pe parcursul perioadei sau dat n folosin obiecte cu valoarea individual peste 1500 lei n valoare total de 5000 lei, pentru necesitile ntreprinderii i obiecte cu valoarea individual pn la 1500 lei n valoare total de 400 lei, pentru necesitile seciei de producere. La sfritul perioadei, cnd sa efectuat inventarierea, nu sau mai constat obiecte n folosin. Valoarea rmas a fost calculat n mrime de 50 lei. nregistrrile contabile: 1. Aprovizionarea de la furnizori Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat 84000 lei Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 16800 lei Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 10800 lei 2. Darea n folosin a obiectelor: Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat, subcontul 2132 Obiecte de mic valoare i scurt durat n exploatare 5 000 lei Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat, subcontul 2131 Obiecte de mic valoare i scurt durat n stoc 5 000 lei Dt Ct
Uzura obiectelor date n folosin (5000 lei 50 lei) cu valoarea individual peste 1500 lei

713 Cheltuieli generale i administrative 4950 lei 214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat 4950 lei
cu valoarea individual pn la 1500 lei

Dt 813 Consumuri indirecte de producie 400 lei Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat, subcontul 2131 Obiecte de mic valoare i scurt durat n stoc 400 lei 3. Scoaterea din folosin a obiectelor de mic valoare i scurt durat: Dt 214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat 4950 lei Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat, subcontul 2132 Obiecte de mic valoare i scurt durat n exploatare 4950 lei 4. Valoarea rmas: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale 50 lei Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat subcontul 2132 Obiecte de mic valoare i scurt durat n exploatare 50 lei Este de menionat c: dac valoarea rmas a obiectelor de mic valoare i scurt durat determinat n prealabil este mai mic dect valoarea materialelor sau
44

deeurilor obinute la scoatere din folosin a obiectelor, diferena n cauz se nregistreaz prin formula: Dt 211 Materiale Ct 612 Alte venituri operaionale dac valoarea rmas a obiectelor de mic valoare i scurt durat determinat n prealabil este egal cu valoarea materialelor sau deeurilor obinute la scoatere din folosin a obiectelor, atunci se nregistreaz prin formula: Dt 211 Materiale Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat subcontul 2132 Obiecte de mic valoare i scurt durat n exploatare 3.5 Contabilitatea produciei n curs de execuie Contabilitatea produciei n curs de execuie se realizeaz cu contul 215 Producia n curs de execuie. Se debiteaz cu suma produselor i serviciilor n curs de execuie la finele perioadei de gestiune i se crediteaz cu casarea valorii de bilan a produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune. n dezvoltarea contului 215 Producia n curs de execuie pot fi deschise urmtoarele conturi de gradul II: 2151 Produse n curs de execuie i 2152 Servicii n curs de execuie. Producia n curs de execuie nu trebuie i nici nu poate s fac obiectul nregistrrii curente, permanente, pe parcursul perioadei n cadrul contabilitii, deoarece - producia n curs de execuie se stabilete la sfritul perioadei prin inventariere; - costul efectiv al produselor i lucrrilor n curs de execuie se determin dup ncheierea perioadei de fabricaie sau execuie. Aceste caracteristici de gestiune ale produselor i lucrrilor n curs de execuie fac ca contabilitatea s fie organizat astfel: La sfritul perioadei de gestiune, pe baza lucrrilor de inventariere, se stabilete costul efectiv (valoarea de bilan) al produciei n curs de execuie, care se nregistreaz n evidena financiar prin formula contabil: Dt 215 Producia n curs de execuie Ct 811 Producia de baz sau Ct 812 Activiti auxiliare La nceputul perioadei urmtoare se scoate din evidena financiar producia n curs de execuie, nregistrat la sfritul perioadei, ntruct aceasta este n continu micare, transformare i finalizare, iar informaiile nregistrate la un moment dat pe baza inventarierii nu mai sunt relevante pentru intervalul imediat urmtor, creditnd contul 215 Producia n curs de execuie prin debitul conturilor 811 Producia de baz sau 812 Activiti auxiliare. Exemplul
45

Se presupune c o ntreprindere reprezint urmtoarele informaii cu privire la produsele finite i produsele n curs de execuie aferente perioadei de gestiune: - stoc iniial de produse n curs de execuie 62 000 lei - consumuri de materiale la fabricarea produciei 166 900 lei - consumuri privind retribuirea muncii 10 000 lei - contribuii privind asigurrile sociale i medicale 2600 lei i 350 lei - consumuri de energii n scopuri tehnologice 15 000 lei - stoc final de produse n curs de execuie 47 000 lei - valoarea produselor fabricate predate la depozit 209850 lei nregistrrile contabile n cursul exerciiului vor fi: 1. Trecerea soldului produciei n curs de execuie la nceputul exerciiului din contul contabilitii financiare: Dt 811 Producia de baz 62 000 lei Ct 215 Producia n curs de execuie 62 000 lei Dt Ct Dt Ct Dt Ct Dt Ct 2. Consumuri de materiale la fabricarea produciei: 811 Producia de baz 211 Materiale 3. Consumuri de energii n scopuri tehnologice: 811 Producia de baz 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 4. Consumuri privind retribuirea muncii: 811 Producia de baz 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii 5. Contribuii la asigurri sociale: 811 Producia de baz 533 Datorii privind asigurrile 166 900 lei 166 900 lei 15 000 lei 15 000 lei 10 000 lei 10 000 lei 2950 lei 2950 lei

6. Trecerea soldului produciei n curs de execuie la finele perioadei de gestiune la contul contabilitii financiare: Dt 215 Producia n curs de execuie 47 000 lei Ct 811 Producia de baz 47 000 lei 7.Pentru valoarea produselor fabricate predate n depozit: Dt 216 Produse 209850 lei Ct 811 Producia de baz 209850 lei Conform normelor contabile din ara noastr, contul 215 Producia n curs de execuie se mai debiteaz sau se crediteaz n urmtoarele cazuri: 1. Pentru plusurile de producie n curs de execuie constatate cu ocazia inventarierii: Dt 215 Producia n curs de execuie
46

Ct

612 Alte venituri operaionale 2. Pentru lipsurile de producie n curs de execuie constatate cu ocazia inventarierii: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 215 Producia n curs de execuie 3. Pentru valoarea de bilan a produciei n curs de execuie vndute: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 215 Producia n curs de execuie 4. Pentru producia n curs de execuie distrus n urma evenimentelor excepionale: Dt 723 Reflectarea valorii de bilan Ct 215 Producia n curs de execuie 3.5. Contabilitatea produselor Contabilitatea produselor (lucrrilor, serviciilor executate) destinate vnzrii se ine cu ajutorul contului 216 Produse, cu funcie contabil de activ. n debitul acestui cont se nregistreaz: costul efectiv al produselor finite (lucrrilor, serviciilor executate):
Dt 216 Produse

Ct 811 Producia de baz sau Ct 812 Activiti auxiliare n creditul acestui cont se nregistreaz: valoarea de bilan a produselor finite ieite din gestiune prin vnzare Dt 711 Costul vnzrilor
Ct 216 Produse

produsele returnate pentru remedierea rebuturilor Dt 811 Producia de baz sau Ct 812 Activiti auxiliare Ct 216 Produse lipsurile la inventariere Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 216 Produse produsele distruse n urma calamitilor naturale Dt 723 Pierderi excepionale Ct 216 Produse . Soldul este debitor i reprezint valoarea de bilan a produselor finite, semifabricatelor aflate n stoc la finele perioadei de gestiune. Evidena analitic se ine pe tipuri de produse finite, semifabricate i feluri de lucrri. Exemplu Presupunem c din produsele obinute (exemplul precedent) n timpul perioadei de gestiune s-au vndut 70%. Preul de vnzare, inclusiv TVA 211600 lei nregistrrile contabile:
47

1. Pentru produsele finite obinute, la cost efectiv: Dt 216 Produse Ct 811 Producia de baz

209850 lei 209850 lei

2. Pentru valoarea produselor vndute, la preul de vnzare: Dt 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale 211600 lei Ct 611 Venituri din vnzri 176333 lei Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 35267 lei 3. Pentru valoarea de bilan a produselor finite vndute (209850*70%) Dt 711 Costul vnzrilor 146895 lei Ct 216 Produse finite 146895lei Rezultatul vnzrii 176333-146895 * 29438 lei Este de menionat c dac valoarea realizabil net, conform evalurii anterioare a produselor depete costul efectiv, atunci pentru aceast diferen se ntocmete urmtoarea formul contabil: Dt 216 Produse finite Ct 612 Alte venituri operaionale Dac costul efectiv este mai mare dect valoarea realizabil net, pentru diferen se face formula: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 216 Produse finite 3.7 Contabilitatea mrfurilor Mrfurile sunt formate din bunurile achiziionate n vederea revnzrii n aceeai stare. Organizarea contabilitii mrfurilor este influenat de mai muli factori. Un prim-factor l reprezint forma circulaiei: cu ridicata sau cu amnuntul. n cazul circulaiei mrfurilor cu ridicata, vnzarea se face pe baz de documente, ncasarea urmnd a se realiza, de regul, ulterior, prin virament i de aici necesitatea interveniei unui cont - 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale, cu care s fie evideniate creanele din momentul livrrii mrfurilor pn n momentul ncasrii lor. n cazul circulaiei cu amnuntul, vnzarea se face cu plata imediat, n numerar. Un alt factor care influeneaz organizarea contabilitii l constituie preurile diferite, utilizate ca preuri de nregistrare a mrfurilor, de achiziie sau de vnzare. Din schema 2 rezult c, dac ntreprinderea ine evidena la pre de vnzare, este necesar de a evidenia un alt element al preului - adaosul comercial. Astfel, atunci cnd evidena mrfurilor se ine la pre de vnzare, este necesar utilizarea contului 821 Adaos comercial pentru evidena adaosului comercial coninut n preul de vnzare a mrfurilor. n legtur cu circulaia (vnzarea) mrfurilor, se utilizeaz contul de pasiv 611 Venituri din vnzri n al crui credit se nregistreaz valoarea mrfurilor vndute cumprtorilor (fr TVA i
48

accize) i contul de activ 711 Costul vnzrilor, n al crui debit se reflect valoarea de bilan a mrfurilor vndute. n cadrul sistemului de conturi pentru evidena mrfurilor sunt cuprinse urmtoarele conturi: 217 Mrfuri, 821 Adaos comercial i 822 Returnarea i reducerea preurilor la mrfurile vndute.

Categorii de preuri utilizate n evaluarea mrfurilor Dt 217 Ct 521

Preul productorului Suma total pe care o ncaseaz productorul la vnzare sau preul de achiziie al comerciantului

Dt 534 Ct 521
T.V.A.

Dt 217 Ct 821 Dt 217 Ct 825

Adaos comercial

Dt 221, 241, 846 Ct 611 i Dt 711 Ct 217

Preul comerciantului Suma pe care o ncaseaz comerciantul la vnzare

T.V.A.

Dt 221, 241, 846 Ct 534 La vnzare se reflect paralel: decontarea adaosului Dt 821 Ct 217 i a TVA inclus n valoarea de vnzare Dt 825 Ct 217 Contul 217 Mrfuri ine evidena existenei i micrii mrfurilor aflate n depozite, precum i n unitile cu amnuntul sau de alimentaie public. Este un cont cu funcie contabil de activ i se debiteaz cu valoarea de intrare a mrfurilor intrate n gestiunea ntreprinderii astfel: achiziionate cu plat de la furnizori, n coresponden cu creditul conturilor 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate, cu preul de achiziie fr T.V.A;
49

cu cheltuielile aferente procurrii materialelor prin creditul conturilor 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate, 812 Activiti auxiliare, 539 Alte datorii pe termen scurt, 533 Datorii privind asigurrile, 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii etc.; aduse ca aport n natur la capitalul statutar, prin creditul contului 311 Capital statutar; primite prin donaie sau cu titlu gratuit prin creditul contului 622 Venituri din activitatea financiar; constatate plusuri la inventar n coresponden cu creditul contului 612 Alte venituri operaionale; cu adaosul comercial aferent mrfurilor intrate, cuprins n preul de vnzare, dac nregistrarea mrfurilor intrate se face la preul de vnzare prin creditul contului 821 Adaos comercial; cu valoarea mrfurilor returnate la preuri de utilizare posibil n coresponden cu creditul contului 822 Returnarea i reducerea preurilor la mrfurile vndute. Creditul acestui cont reflect valoarea de bilan a mrfurilor ieite din gestiune prin diverse ci: prin vnzare n coresponden cu contul 711 Costul vnzrilor; ca lipsuri constatate la inventariere i perisabiliti prin debitul contului 714 Alte cheltuieli operaionale; valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor vndute, cnd evidena se ine la preul de vnzare cu amnuntul prin debitul contului 821 Adaos comercial; pierderi din calamiti prin debitul contului 723 Pierderi excepionale; diferena dintre costul efectiv i valoarea realizabil net n coresponden cu debitul contului 714 Alte cheltuieli operaionale. Soldul debitor reprezint valoarea mrfurilor existente n stoc la preul de nregistrare. Tema. CONTABILITATEA CREANELOR PE TERMEN SCURT 4.1. Caracteristica i clasificarea creanelor

Pe parcursul desfurrii activitii economice a ntreprinderii se formeaz un sistem complex i variat de relaii economice, care reprezint raporturi juridice de natura relaiilor de credit, de schimb, de plat sau de decontare. Aceste relaii se concretizeaz n drepturi de crean asupra cumprtorului i clientului pentru produsele livrate sau serviciile prestate, n datorii fa de furnizori i antreprenori pentru bunurile i serviciile primite, dar nc neachitate sau n relaii cu personalul privind datoriile salariate, relaii cu bugetul de stat privind plata impozitelor i taxelor, relaii cu prile legate. Creanele constituie o parte a activelor care trebuie achitate ntreprinderii de ctre alte persoane fizice i juridice la scadena stabilit prin condiiile contractului, sau ale actelor normative. Creanele se nregistreaz n contabilitate la valoarea lor nominal n baza documentelor comerciale i de decontare justificative, cum ar fi
50

facturile fiscale. Creanele n valut strin se nregistreaz i se reflect n rapoartele financiare n valut naional, la cursul de schimb valutar la data apariiei acestora. Ele se clasific dup urmtoarele criterii: I Dup coninutul economic se deosebesc: Creane comerciale, inclusiv cambiile primite i dobnzile calculate la acestea; Creane ale prilor legate (ntreprinderilor-fiice, asociate i altor ntreprinderi); Creane privind avansurile acordate; Creane ale bugetului; Creane ale personalului; Creane privind veniturile calculate; Alte creane. II In dependen de termenul de achitare, creanele pot fi: pe termen lung, al cror termen de achitare este mai mare de un an; pe termen scurt, al cror termen de achitare nu este mai mare de un an. III n dependen de apartenen: ale prilor legate; ale prilor nelegate. Pentru contabilizarea creanelor pe termen scurt este destinat grupa de conturi 22 Creane pe termen scurt i anume conturile de activ: 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale ; 222 Corecii la datorii dubioase ; 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate; 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul; 227 Creane pe termen scurt ale personalului; 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate; 229 Alte creane pe termen scurt. 4.2. Contabilitatea creanelor comerciale Creanele comerciale in de livrarea de produse, de acordarea de servicii i mbrac forma unor drepturi fa de clieni. Ele se constat i se nregistreaz n contabilitate n baza facturilor fiscale sau a altor documente primare privind livrarea produselor. Aceste creane pot fi divizate n grupe n funcie de termenul de apariie i cel de achitare. Grupele date cuprind creane cu termen de achitare neatins, cu termen expirat pn la o lun, cu termene expirate de la o lun pn la 2 luni, de la 2 luni pn la 3 luni, peste 3 luni. Aceste termene de achitare pot fi stabilite de sine stttor de ctre ntreprindere, n dependen de caracterul activitii. Aceast clasificare a creanelor comerciale permite efectuarea unei analize eficiente a debitorilor i luarea unor decizii privitor la ei. Pentru generalizarea informaiei privind existena, formarea i achitarea creanelor cu o durat nu mai mare de un an, aferente decontrilor cu cumprtorii i clienii pentru produsele (mrfurile) expediate i serviciile prestate, este destinat contul de activ 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale. n
51

debitul lui se nregistreaz creanele curente comerciale de primit, iar n credit achitarea lor. Soldul este debitor i reprezint sumele datorate de cumprtori i clieni la finele perioadei de gestiune. La contul dat pot fi deschise urmtoarele subconturi: 2211 Facturi de primit din ar; 2212 Facturi de primit din strintate; 2213 Cambii primite. Creanele comerciale pot fi divizate n creane ale debitorilor din ar i creane ale debitorilor din strintate. Evidena analitic a creanelor pe termen scurt comerciale se ine pe fiecare debitor i pe termene de formare. Coninutul operaiilor economice reflectate n debitul i creditul acestui cont pot fi ilustrate n felul urmtor: Apariia creanelor ca rezultat al livrrii produselor la valoarea de vnzare: Dt 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale Ct 611 Venituri din vnzri Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
ncasarea de la cumprtori pentru produsele livrate: Dt 241 Casa sau

Dt 242 Cont de decontare sau Dt 243 Cont valutar Ct 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale La vnzarea produselor n strintate, TVA nu se calculeaz: Dt 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale 2212 Facturi de primit din strintate Ct 611 Venituri din vnzri
Deoarece livrarea se efectueaz n valut strin, din momentul livrrii i pn n momentul achitrii de ctre cumprtori apar diferene de curs valutar. Diferenele de curs valutar care apar n legtur cu creanele n valut strin sunt trecute la venituri sau la cheltuieli ale activitii financiare:

Dt

221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale

Ct diferene de curs valutar nefavorabile

diferene de curs valutar favorabile

622 Venituri din activitatea financiar

Dt Ct

722 Cheltuieli ale activitii financiare 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale Orice ntreprindere tinde spre maximizarea volumului de desfaceri. n acest scop, ea poate utiliza diferite metode de vnzare i/sau decontare. Vnzarea mrfurilor n credit (n rate) duce la majorarea volumului de vnzri, ns ar putea crea o sum mare a datoriilor dubioase. Creanele sunt ca dubioase n urmtoarele condiii: cumprtorul sau clientul este insolvabil, indiferent de termenul de achitare, iar creana nu are nici o garanie;

52

 sunt naintate reclamaii, cereri de achitare, este luat hotrrea organelor de judecat sau exist publicare oficial privind falimentul i lichidarea ntreprinderii; termenul de prescripie prevzut de legislaia n vigoare a expirat. Contabilitatea creanelor comerciale dubioase presupune utilizarea a dou metode: 1. Metoda casrii directe a creanelor dubioase pe seama cheltuielilor perioadei; 2. Metoda casrii creanelor dubioase pe seama rezervei privind datoriile dubioase anterior create. Metoda casrii directe a creanelor dubioase presupune trecerea la pierderi a acestora n momentul constatrii lor. Utilizarea acestei metode nu satisface principiile fundamentale ale contabilitii, deoarece suma creanelor dubioase trecute la pierderi n perioada cnd ele efectiv sunt considerate dubioase, nu corespunde sumei venitului care a fost constatat n perioada dat. Dac ntreprinderea utilizeaz metoda dat, creanele vor fi reflectate n bilan la valoarea care include i suma datoriilor dubioase, care, probabil, nu vor fi rambursate. Astfel, se mrete artificial valuta bilanului, nclcndu-se principiul prudenei. La suma datoriilor dubioase constatate se ntocmete formula contabil: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 221 Creane pe termen scurt privind facturile comerciale Metoda casrii creanelor dubioase pe seama rezervei privind datoriile dubioase anterior create. n scopul respectrii principiilor fundamentale ale contabilitii, noul sistem contabil pentru contabilizarea creanelor dubioase prevede utilizarea contului 222 Corecii la datorii dubioase. Acesta e un cont de pasiv contrar n raport cu contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale. n creditul lui se reflect formarea rezervei privind datoriile dubioase, iar n debit - utilizarea rezervei la stingerea sumelor creanelor dubioase. Soldul contului dat se reflect n activul bilanului n paranteze, rectificnd valoarea creanelor comerciale. Rezerva creat la contul 222 Corecii la datorii dubioase se utilizeaz numai pentru casarea creanelor compromise care au aprut n cadrul operaiilor comerciale ale ntreprinderii. La formarea rezervei pentru compensarea pierderilor aferente creanelor comerciale dubioase se ntocmete formula contabil: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 222 Corecii la datorii dubioase La anularea creanelor dubioase din contul rezervei privind datoriile dubioase se ntocmete formula contabil:
Dt 222 Corecii la datorii dubioase

Ct 221 Creane privind facturile comerciale Anularea creanelor dubioase conform prevederilor acestei metode nu afecteaz cheltuielile perioadei i rezultatul financiar. De asemenea, n bilanul contabil va fi reflectat valoarea real a creanelor comerciale care vor fi rambursate. Contabilizarea datoriilor dubioase necesit estimarea corect a sumei cheltuielilor la constituirea rezervei privind creanele dubioase.
53

Pentru estimarea mrimii cheltuielilor privind formarea coreciei la datorii dubioase pot fi utilizate dou metode: 1) calculul procentual de la suma: vnzrilor totale nete; vnzrilor nete n rate; creanelor comerciale neachitate la sfritul anului; 2) gruparea i evidena creanelor comerciale dup termenul de achitare. Metoda calculrii procentului de la suma vnzrilor nete presupune determinarea cotei-pri a creanelor comerciale, care trebuie inclus n cheltuielile perioadei n baza procentului mediu al creanelor dubioase ale anilor precedeni, nmulit cu volumul total de vnzri nete n rate al perioadei de gestiune curente sau cu volumul total de vnzri nete. Acest procent este stabilit de ctre ntreprindere de sine stttor, n baza datelor perioadelor trecute. Prin aceast metod se determin valoarea probabil a venitului din volumul total al vnzrilor nete n rate (sau totale nete), care nu va fi primit. Aceasta se constat ca cheltuial a perioadei de gestiune, formnd rezerva privind creanele dubioase. 4.3. Contabilitatea creanelor privind decontrile cu bugetul Decontrile cu bugetul au particulariti specifice datorit reglementrii normative a modului de determinare i achitare a creanelor i datoriilor fa de bugetul de stat. Raporturile ntreprinderii cu bugetul au un caracter multiplu i divers, de aceea decontrile cu bugetul se reflect n conturi distincte privind datoriile i creanele. Creanele bugetului fa de ntreprindere apar ca urmare a diferenelor dintre sumele calculate i achitate la buget ale impozitelor i taxelor, a cror mod de administrare i de contabilizare are un aspect complex. Pentru generalizarea informaiei privind existena, nregistrarea i achitarea creanelor privind decontrile cu bugetul, cuvenite ntreprinderii din buget, conform legislaiei n vigoare, este destinat contul de activ 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul. n debitul acestui cont se nregistreaz avansurile vrsate la buget potrivit impozitelor stabilite de legislaie (cu excepia TVA), precum i sumele pltite n plus la buget i diferenele ntre sumele taxei pe valoarea adugat pltit i primit, iar n credit - sumele trecute n cont pentru stingerea datoriilor aferente decontrilor cu bugetul, realizate n perioadele de gestiune curente sau ulterioare, precum i plile n plus recuperate din buget. Soldul acestui cont este debitor i reprezint datoriile bugetului fa de ntreprindere la finele perioadei de gestiune. Evidena analitic a creanelor pe termen scurt privind decontrile cu bugetul se ine pe feluri de impozite, de pli i termene de recuperare a acestora n buget. Virarea la buget a plilor de avans n cursul perioadei de gestiune: Dt 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul Ct 242 Cont de decontare c) la finele perioadei de gestiune se trec la diminuarea datoriilor fa de buget sumele impozitului pe venit pltite n avans: Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Ct 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul
54

4.4. Contabilitatea creanelor pe termen scurt ale personalului Relaiile de decontare ntre ntreprindere i personalul ei ocup un rol important i cuprinde variate aspecte. Creanele personalului fa de ntreprindere pot aprea n urma operaiilor ce se refer la retribuirea muncii; acordarea avansurilor spre decontare; mrfurile vndute n credit; recuperarea daunei materiale; alte operaii, cum ar fi plata pensiilor alimentare i altor titluri executorii, plata serviciilor comunale i locative etc. Creanele pe termen scurt ale personalului se reflect n contul de activ 227 Creane pe termen scurt ale personalului. n debitul acestui cont se reflect nregistrarea creanelor pe termen scurt ale personalului fa de ntreprindere, iar n credit - achitarea creanelor pe termen scurt ale personalului. Soldul este debitor i reprezint datoriile personalului fa de ntreprindere la finele perioadei de gestiune. n funcie de felul creanei la contul 227 Creane pe termen scurt ale personalului, pot fi deschise subconturi respective. Evidena analitic a creanelor pe termen scurt ale personalului se ine pe fiecare debitor, pe felul de creane, pe termenul de apariie i achitare a acestora. Creanele personalului privind retribuirea muncii apar n cazul acordri avansurilor contra remuneraiilor. Acordarea avansurilor personalului n contul salariului se reflect prin formula contabil: Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 241 Casa Dup calcularea salariului are loc compensarea avansurilor acordate salariailor n limitele remuneraiilor calculate: Dt 531Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Dac n evidena managerial apare un sold debitor la contul 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii, atunci n evidena financiar la sfritul perioadei de gestiune soldul debitor se trece la contul 227 Creane pe termen scurt ale personalului, deoarece Planul de Conturi nu prevede conturi de activ-pasiv, iar suma dat reprezint o crean fcnd parte din activul bilanului, ntocmindu-se formula contabil: Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii La nceputul perioadei de gestiune n evidena financiar soldul contului 227 Creane pe termen scurt ale personalului se va trece la contul 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii prin formula contabil invers: Dt 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului
55

Pentru executarea unor sarcini de serviciu persoanelor, numite titulari de avans, li se elibereaz avansuri spre decontare. Aceste avansuri sunt destinate, pentru acoperirii cheltuielilor de deplasare care includ: cheltuieli de cltorie (costul biletelor de cltorie tur-retur); cheltuieli privind cazarea; diurna. Componena i modul de determinare a cheltuielilor de deplasare este reglementat de Regulamentul cu privire la detaarea angajailor ntreprinderilor, instituiilor i organizaiilor din Republica Moldova. La ntoarcerea din deplasare, titularul de avans timp de 5 zile trebuie s restituie suma neutilizat, s ntocmeasc i s prezinte contabilitii un decont de avans care constituie raportul privind cheltuielile suportate i restituie soldul neutilizat. La el se anexeaz toate documentele primare care justific cheltuielile. Pentru deplasri n ri strine titularului de avans i se acord avans n valuta rii date sau n alt valut forte. Pentru evidena decontrilor cu titularii de avans, sunt destinate conturile: 1) 227 Creane pe termen scurt ale personalului, subcontul 2 Creane pe termen scurt ale titularilor de avans 2) 532 Datorii fa de personal privind alte operaii, subcontul 1 Datorii fa de titularii de avans - pentru contabilitatea datoriilor fa de titularii de avans n cazul efecturii cheltuielilor de ctre acetia, fr eliberarea avansurilor spre decontare. 1. n cazul eliberrii preventive a avansului spre decontare se fac urmtoarele nregistrri: a) eliberarea avansului spre decontare: Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 241 Casa b) n baza decontului de avans se trec n cont cheltuielile efectuate de titularul de avans: - la suma cheltuielilor de deplasare: Dt 712 Cheltuieli comerciale Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului - la sumele cheltuite pentru procurarea activelor respective: Dt 111 Active nemateriale Dt 123 Mijloace fixe Dt 211 Materiale Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Dt 217 Mrfuri Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului 2. Dac titularul de avans pleac n deplasare fr a primi un avans spre decontare, atunci cheltuielile efectuate de ctre el, n baza decontului de avans, se nregistreaz n contul 532 Datorii fa de personal privind alte operaii: Dt 712 Cheltuieli comerciale
56

Dt Dt Dt Dt Dt Dt Ct

713 Cheltuieli generale i administrative 813 Consumuri indirecte de producie 123 Mijloace fixe 211 Materiale 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat 217 Mrfuri 532 Datorii fa de personal privind alte operaii Cheltuielile suportate de titularul de avans sunt restituite acestuia, ntocminduse formula contabil: Dt 532 Datorii fa de personal privind alte operaii Ct 241 Casa La subcontul 2273 Creane pe termen scurt privind mrfurile vndute n credit se reflect decontrile cu personalul privind mrfurile vndute n rate. ntreprinderile pot achita mrfurile procurate n rate de ctre personalul propriu pe seama creditelor bancare pentru lucrtori; reinnd din salariul lucrtorilor sumele spre achitare. Astfel, la utilizarea creditelor bancare pentru lucrtori pentru achitarea cu ntreprinderile ce au vndut mrfurile n rate se nregistreaz: Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai Ct 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Pe msura reinerii din salariu se nregistreaz: Dt 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Dup reinerea acestor sume, se ramburseaz creditul bncii: Dt 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai Dt 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai" Ct 242 Cont de decontare sau Ct 243 Cont valutar Dac ntreprinderea nu utilizeaz creditele bancare n achitarea datoriei fa de firmele-vnztoare, n baza documentelor de plat prezentate de ctre lucrtori se rein sumele spre achitare din salariul lucrtorilor: Dt 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 539 Alte datorii pe termen scurt Datoriile debitoare ale personalului apar n urma cauzrii ntreprinderii unui prejudiciu material: furtul de bunuri patrimoniale, rebutul n producie etc. Evidena acestor decontri se ine la subcontul 2274 Creane pe termen scurt privind recuperarea daunei materiale. Creanele personalului privind recuperarea daunei materiale se nregistreaz n perioada de gestiune, cnd a fost recunoscut de vinovat dauna comis sau cnd aceasta a fost adjudecat de organele judiciare: Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 612 Alte venituri operaionale - daune care urmeaz a fi recuperate n perioada de gestiune curent, sau Ct 422 Venituri anticipate pe termen lung
57

Ct 515 Venituri anticipate curente - daune care urmeaz a fi recuperate n perioadele de gestiune ulterioare Subcontul 2275 Creane pe termen scurt ale personalului privind alte operaii e destinat reflectrii creanelor privind alte operaii: creane privind mprumuturile acordate lucrtorilor; creane ale personalului pentru serviciile comunale i altele, acordate acestuia; creane fa de ali creditori (pentru pensii alimentare i alte titluri executorii) etc. Sumele mprumuturilor acordate lucrtorilor sunt destinate pentru construcia individual a locuinelor, construcia sau procurarea construciilor suplimentare n sectoarele cu plantaii perene . a. La sumele mprumuturilor acordate pe seama creditelor bancare pentru salariai se nregistreaz: Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai Ct 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Rambursarea bncilor comerciale a creditelor bancare pentru lucrtori: Dt 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai Dt 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Ct 241 Casa sau Ct 242 Cont de decontare ntreprinderea ar putea avea la bilan obiecte de menire social-cultural n care locuiesc salariai ai ntreprinderii. n perioada calculrii datoriei locatarilor privind serviciile comunale i alte servicii acordate salariailor se reflect: Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 612 Alte venituri operaionale Toate tipurile de creane pe termen scurt ale personalului sunt achitate dup cum urmeaz: - prin vrsarea numerarului: Dt 241 Casa Dt 242 Cont de decontare Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului - prin reinere din salariu: Dt 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului 6.5. Contabilitatea creanelor pe termen scurt privind veniturile calculate Cele mai frecvente venituri calculate ale ntreprinderii cuprind : venituri privind arenda; venituri privind dobnzile i redevenele calculate; venituri privind dividendele calculate; alte venituri.
58

Pentru generalizarea informaiei privind existena, nregistrarea i achitarea creanelor curente privind veniturile calculate, e destinat contul de activ 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate. n debitul acestui cont se reflect nregistrarea creanelor privind veniturile calculate, iar n credit achitarea acestora. Soldul este debitor i reprezint suma creanelor pe termen scurt aferente veniturilor calculate la finele perioadei de gestiune. La contul 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate" pot fi deschise urmtoarele subconturi: 2281 Creane pe termen scurt privind arenda, 2282 Creane pe termen scurt privind dobnzile i redevenele calculate, 2283 Creanele pe termen scurt privind dividendele calculate, 2284 Creanele pe termen scurt privind alte venituri. n contul 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate nu se reflect sumele veniturilor calculate din vnzri. Veniturile calculate se nregistreaz ca creane n debitul contului 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate n contrapartid cu conturile clasei 6 Venituri, n dependen de tipul activitii unde a fost obinut i calculat venitul. Conform noului Plan de conturi, creanele privind arenda curent (venit al activitii operaionale), arenda finanat pe termen lung (venit al activitii financiare), privind dobnzile calculate aferente obligaiunilor procurate, cambiilor primite, mprumuturilor acordate i depozitelor, privind redevenele, privind dividendele calculate aferente aciunilor procurate, precum i creanele aferente veniturilor din participarea n capitalul statutar al altor ntreprinderi se nregistreaz: Dt 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate Ct 612 Alte venituri operaionale Ct 621 Venituri din activitatea de investiii Ct 622 Venituri din activitatea financiar nregistrrile n contul 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate sunt ghidate de principiile fundamentale ale contabilitii, n special principiul specializrii exerciiilor, care prevede constatarea i nregistrarea veniturilor i cheltuielilor n perioada efecturii lor, indiferent de momentul plii sau ncasrii mijloacelor bneti, de aceea creanele pe termen scurt privind veniturile calculate apar i sunt nregistrate n contul dat n perioada cnd a fost constatat venitul dat. ncasarea sumei creanelor pe termen scurt privind veniturile calculate se reflect: Dt 241 Casa Dt 242 Contul de decontri Dt 243 Contul valutar Ct 228 Creanele pe termen scurt privind veniturile calculate 6.6 Contabilitatea altor creane pe termen scurt n afar de creanele comerciale, ale personalului, prilor legate, bugetului, n procesul activitii economice a ntreprinderii apar i alte creane la care se refer: datorii ale companiilor de asigurri; datorii ale organelor de asigurri sociale;
59

datorii privind preteniile naintate i recunoscute; datorii privind alte operaii. Pentru generalizarea existenei i micrii acestor creane este destinat contul de activ 229 Alte creane pe termen scurt. n debitul acestui cont se reflect nregistrarea creanelor pe termen scurt, iar n credit - achitarea lor. Soldul este debitor i reprezint suma creanelor pe termen scurt la finele perioadei de gestiune. La contul 229 Alte creane pe termen scurt, n dependen de caracterul operaiei care a cauzat apariia creanelor, pot fi deschise urmtoarele subconturi: 2291 Creane pe termen scurt ale companiilor de asigurri", 2292 Creane pe termen scurt ale organelor de asigurri sociale, 2293 Creane pe termen scurt privind preteniile naintate i recunoscute, 2294 Creane pe termen scurt privind alte operaii. Datoriile companiilor de asigurri apar n urma ntmplrii cazului de risc care a fost asigurat de ntreprindere. Reflectarea sumei despgubirii destinat ncasrii de la companiile de asigurri: Dt 229 Alte creane pe termen scurt Ct 612 Alte venituri operaionale Evidena analitic a acestor tipuri de creane se ine pe tipuri de asigurri, pe companii de asigurare. Creanele organelor de asigurare social se reflect n subcontul 2292 Creane pe termen scurt ale organelor de asigurare. Ele apar n urma depirii sumelor virate Fondului Social asupra sumelor calculate, precum i n cazul plilor excedentare a sumelor cuvenite din Fondul Social, efectuate de ntreprindere salariailor proprii, reflectndu-se prin formula contabil: Dt 229 Alte creane pe termen scurt" Ct 533 Datorii privind asigurrile Aceste creane pot fi recuperate de ctre organele asigurrii sociale n contul de decontare sau pot fi trecute n contul perioadelor viitoare. La categoria "alte creane" se refer i datoriile debitoare privind reclamaiile. Reflectarea sumei reclamaiei n debitul contului 229 Alte creane pe termen scurt, n coresponden cu creditul contului 612 Alte venituri operaionale, se efectueaz numai dac preteniile au fost naintate i recunoscute de reclamant sau au fost adjudecate de organele judiciare. Reclamaiile pot fi naintate furnizorilor i antreprenorilor pentru nclcarea clauzelor contractului; organelor bancare i financiare pentru virarea greit a banilor din cont; cumprtorilor i clienilor pentru neachitare la timp; organelor de control de stat pentru amenzi i taxe calculate nentemeiat; La momentul acceptrii reclamaiei la suma reclamaiei naintate i recunoscute se nregistreaz: Dt 229 Alte creane pe termen scurt Ct 612 Alte venituri operaionale Achitarea reclamaiei :
60

Dt Dt Dt Ct

242 Cont de decontare 241 Casa 243 Contul valutar 229 Alte creane pe termen scurt Documentarea i contabilitatea mijloacelor bneti din casierie Pentru pstrarea numerarului, precum i pentru efectuarea decontrilor n numerar la ntreprindere, este destinat casieria. Contabilitatea disponibilitilor bneti din casieria ntreprinderii este organizat n conformitate cu Normele pentru efectuarea operaiilor de cas n economia naional a Republicii Moldova, aprobate prin Hotrrea Guvernului R.M. nr. 764 din 25 noiembrie 1992. Operaiile de cas sunt inute de ctre casier - persoana cu rspundere material pentru pstrarea i folosirea tuturor mijloacelor bneti i a hrtiilor de valoare primite n casierie. n casieria ntreprinderii numerarul poate fi primit din contul curent n banc, ca rambursare a avansurilor neutilizate de ctre titularii de avans, sub forma venitului n urma vnzrii n numerar a produciei, mrfurilor etc. Numerarul n casierie este primit din contul curent de ctre casier, n baza unui document numit Cec bnesc, (dac mai dispun de carnet de cecuri, actualmente n baza unei delegaii, forma liber). La intrrile de mijloace bneti se perfecteaz Dispoziie de ncasare cu chitana Aceasta se ndeplinete identic cu chitana, care, la rndul ei se elibereaz persoanei ce a pltit banii, ca confirmare a depunerii acestui numerar. ntreprinderii i se permite de a deine bani n numerar, dar nu mai mult dect pentru cheltuielile curente. Eliberarea numerarului din cas este legat de achitarea salariilor, premiilor i altor pli salariailor, de eliberarea avansurilor spre decontare titularilor de avans, ct i de efectuarea altor cheltuieli pentru necesitile generale ale ntreprinderii etc. Documentul de baz care se ntocmete la eliberarea banilor din cas este Dispoziia de plat. Achitarea salariului se efectueaz perfectnd un Borderou de plat". Dup expirarea termenului de plat, casierul calculeaz sumele efectiv achitate i cele nereclamate, pe care le arat la sfritul borderoului de plat. La suma efectiv pltit se ntocmete o dispoziie de plat. La vrsarea mijloacelor bneti n contul curent de ctre banc se perfecteaz un ordin de ncasare, n care se indic numrul contului, suma, denumirea ntreprinderii, numele deponentului. La sfritul zilei de munc datele documentelor de ncasare i de plat sunt nscrise de ctre casier n Registrul de cas", care poate fi perfectat manual i n mod automatizat. Registrul de cas se completeaz n dou exemplare prin foaia de indigo. Primul exemplar rmne n registrul de cas, iar al doilea (detaat) servete n calitate de raport al casierului. Evidena operaiilor privind existena i micarea mijloacelor bneti din casieria ntreprinderii se ine n contul de activ 241 Casa. n debitul acestui cont se reflect toate ncasrile de mijloace bneti n cas, iar n creditul lui - plile n numerar. Soldul este debitor i reprezint numerarul existent n casieria ntreprinderii la finele perioadei de gestiune.
61

La contul 241 Casa pot fi deschise urmtoarele subconturi: 2411 Casa n valut naional, 2412 Casa n valut strin, 2413 Mijloace bneti n numerar legate. Subcontul 2413 Mijloace bneti n numerar legate se deschide n cazurile sechestrrii numerarului din casieria ntreprinderii, blocrii, gajului banilor i n alte cazuri similare. ncasrile mijloacelor bneti n casierie se reflectn debitul contului 241 Casa n contrapartid cu creditul conturilor:

Ct Ct Ct Ct Ct

la sumele ncasate din vnzri, prestri de servicii (fr TVA i accize: 611 Venituri din vnzri 612 Alte venituri operaionale 621 Venituri din activitatea de investiii 622 Venituri din activitatea financiar 623 Venituri excepionale la sumele TVA i accize primite: 534 Datorii privind decontrile cu bugetul la ncasrile n vederea achitrii creanelor: 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate 227 Creane pe termen scurt ale personalului 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate 229 Alte creane pe termen scurt la sumele primite ale creditelor bancare i mprumuturilor: 411 Credite bancare pe termen lung 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai" 413 mprumuturi pe termen lung 511 Credite bancare pe termen scurt 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai 513 mprumuturi pe termen scurt

Ct

Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct

la sumele diferenelor de curs valutar favorabile, aferente soldului numerarului valutar n casierie etc.: Ct 622 Venituri din activitatea financiar Ieirile mijloacelor bneti din casierie se nregistreaz n creditul contului 241 Casa n contrapartid cu debitul conturilor Dt Dt Dt Dt la achitarea datoriilor financiare i comerciale: 411 Credite bancare pe termen lung 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai 413 mprumuturi pe termen lung 511 Credite bancare pe termen scurt
62

Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt

512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai 513 mprumuturi pe termen scurt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate datoriilor fa de personal, fa de buget, instituii publice, ali creditori: 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii 532 Datorii fa de personal privind alte operaii 533 Datorii privind asigurrile 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 537 Datorii fa de fondatori i ali participani 539 Alte datorii pe termen scurt

la sumele diferenelor de curs valutar nefavorabile, aferente soldurilor numerarului n valut strin: Dt 722 Cheltuieli ale activitii financiare Operaiile cu numerar n valut strin se nregistreaz n subcontul 2412 Casa n valut strin. Pe teritoriul Republicii Moldova nu sunt permise decontri n valut strin. Casa n valut se utilizeaz mai frecvent pentru eliberarea avansului spre decontare n valut, atunci cnd delegatul pleac peste hotarele Republicii Moldova. Pentru reflectarea distinct a micrii numerarului n valut strin la ntreprindere, registrul de cas i documentele primare se in separat pe fiecare tip de valut. Conform regulamentului n vigoare, se efectueaz inopinat inventarierea casieriei de ctre o comisie special n a crei componen intr, cel puin, trei persoane, inclusiv contabilul-ef. La plusurile stabilite n cas, n urma inventarierii mijloacelor bneti, se ntocmete formula contabil: Dt 241 Casa Ct 612 Alte venituri operaionale Atunci cnd n procesul inventarierii mijloacelor bneti sunt depistate lipsuri de mijloace bneti, dup remiterea de ctre comisie a procesului-verbal de inventariere n contabilitate, se ntocmesc urmtoarele formule contabile: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 241 Casa Aceast sum se imput persoanei vinovate, dac ea a fost depistat i a recunoscut suma daunei comise sau a fost adjudecat de organele judiciare: Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 612 Alte venituri operaionale Operaiunile privind debitul i creditul contului 241 Casa se reflect n registre analitice i sintetice, care se elaboreaz de sine stttor de fiecare ntreprindere i se organizeaz pe tipuri de activiti pentru a facilita selectarea informaiei pentru ntocmirea Raportului privind fluxul mijloacelor bneti. La sfritul perioadei de gestiune datele registrelor sintetice se trec n Cartea Mare.
63

Tema: Contabilitatea mijloacelor bneti n conturile curente Pentru pstrarea temporar a mijloacelor bneti libere, efectuarea plilor i ncasrilor, ntreprinderile deschid un cont de decontare la banc, prin care sunt efectuate operaiile de decontare. ntreprinderea de sine stttor dirijeaz mijloacele ce le pstreaz la contul curent. Fr acordul ntreprinderii, se efectueaz numai plile n baza Ordinului de incaso. Eliberarea banilor n numerar i viramentele n conturi se efectueaz de ctre banc conform documentelor bancare, care trebuie legalizate cu semnturile celora din fia cu specimenele de semnturi i amprenta tampilei. Documentele spre plat se execut n limita soldului din contul curent sau peste acesta, dac este ncheiat cu banca comercial un contract de credit de tip overdraft. n cazul lipsei de bani, aceste documente se trec n fiierul nr.2 al bncii Documente de decontare neachitate la termen. Ele se achit n ordine cronologic, prioritate acordndu-se datoriilor fa de buget i Fondul Social. Pentru generalizarea informaiei privind existena i micarea mijloacelor bneti n valut naional, nregistrate n contul de decontare al ntreprinderii la banc, este destinat contul de activ 242 Cont curent n valut naional. n debitul lui se reflect ncasarea mijloacelor bneti n valut naional, n credit utilizarea mijloacelor bneti. Soldul acestui cont este debitor i reprezint suma mijloacelor bneti n contul curent la finele perioadei de gestiune. La contul 242 Cont curent n valit naional pot fi deschise urmtoarele subconturi: 2421 Mijloace bneti nelegate, 2422 Mijloace bneti legate. Subcontul 2422 Mijloace bneti legate este destinat evidenei distincte a mijloacelor bneti sechestrate, blocate, gajate. Pentru pstrarea mijloacelor bneti i efectuarea decontrilor n valut strin, agenii economici pot deschide cont valutar la banca autorizat, la alegerea ntreprinderii cu acordul bncii respective. Persoanele juridice au dreptul s efectueze pli din conturile lor n valut strin numai n cazurile cnd plile se efectueaz n limitele operaiunilor curente internaionale sau se execut cu scopul de a achita datoriile n valut strin privind importul de mrfuri i materiale sau rambursarea creditelor n valut strin, cnd mijloacele n acest cont au fost nregistrate n urma unei operaiuni curente internaionale, cumprate la piaa valutar intern sau nregistrate pe alte ci, ce nu contravin legislaiei n vigoare a Republicii Moldova. Pentru generalizarea informaiei privind existena i micarea mijloacelor bneti n valut strin n conturile valutare din bncile pe teritoriul Republicii Moldova i din strintate, este destinat contul de activ 243 Cont curent n valut strin. n debitul acestui cont se reflect ncasarea mijloacelor bneti n valut strin, iar n credit - utilizarea acestora. Soldul acestui cont este debitor i reprezint existena mijloacelor bneti n valut strin la finele perioadei de gestiune. La contul 243 Cont curent n valut strin pot fi deschise urmtoarele subconturi: 2431 Conturi valutare n ar, 2432 Conturi valutare n strintate, 2433 Mijloace valutare legate. Evidena analitic la contul valutar se ine pe fiecare valut n parte n fie de eviden analitic la contul 243 Cont curent n valut strin.
64

Modul de efectuare a operaiilor n valut strin i de reflectare n contabilitate a diferenelor de curs valutar este reglementat de prevederile S.N.C. 21 Efectele variaiilor cursurilor valutare i Regulamentului privind reglementarea valutar pe teritoriul Republicii Moldova. ncasrile mijloacelor bneti n conturile curente se reflect n debitul conturilor 242 i 243 n coresponden cu creditul conturilor clasei 6 Venituri. la sumele ncasate din vnzri, prestri de servicii (fr TVA i accize): Ct 611 Venituri din vnzri Ct 612 Alte venituri operaionale Ct 621 Venituri din activitatea de investiii Ct 622 Venituri din activitatea financiar Ct 623 Venituri excepionale la sumele TVA i accize primite: Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul la ncasrile n vederea achitrii creanelor: Ct 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale Ct 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate Ct 229 Alte creane pe termen scurt Ct 134 Creane pe termen lung la sumele primite ale creditelor bancare i mprumuturilor: Ct 411 Credite bancare pe termen lung Ct 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Ct 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Ct 413 mprumuturi pe termen lung Ct 513 mprumuturi pe termen scurt la suma mijloacelor bneti sub form de avansuri pe termen scurt i lung primite: Ct 424 Avansuri pe termen lung primite Ct 523 Avansuri pe termen scurt primite Ieirile mijloacelor bneti din contul de decontare i contul valutar se nregistreaz n creditul conturilor 242 Cont curent n valut naional i 243 Cont curent n valut strin n coresponden cu debitul conturilor clasei a 4 "Datorii pe termen lung" i 5 "Datorii pe termen scurt". n vederea achitrii datoriilor financiare i comerciale: Dt 411 Credite bancare pe termen lung Dt 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai Dt 511 Credite bancare pe termen scurt Dt 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Dt 413 mprumuturi pe termen lung Dt 513 mprumuturi pe termen scurt
65

Dt Dt

521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate n vederea achitrii datoriilor fa de personal, fa de buget, fonduri extrabugetare, instituii publice, fondul social, organele sindicale, companiile de asigurri, ali creditori: Dt 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Dt 532 Datorii fa de personal privind alte operaii Dt 533 Datorii privind asigurrile Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Dt 537 Datorii fa de fondatori i ali participani Dt 539 Alte datorii pe termen scurt la depunerile disponibilitilor bneti n casierie: Dt 241 "Casa la sumele mijloacelor bneti plasate n investiii pe termen lung i scurt n pri nelegate i legate: Dt 131 Investiii pe termen lung n pri nelegate Dt 132 Investiii pe termen lung n pri legate Dt 231 Investiii pe termen scurt n pri nelegate Dt 232 Investiii pe termen scurt n pri legate la sumele TVA i accize transferate, aferente valorilor n mrfuri i materiale procurate i serviciilor primite la achitarea nemijlocit: Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul ntreprinderea primete periodic de la banc extrase de cont cu anexarea la ele a documentelor n a cror baz au fost ntocmite nregistrrile n extrasul de cont. Soldul final debitor din contul de decontare i contul valutar trebuie s fie egal cu soldul final din ultimul extras de cont . Operaiunile privind debitul i creditul conturilor 242 i 243 se reflect n registre analitice i sintetice care se elaboreaz de sine stttor de fiecare ntreprindere i se organizeaz pe tipuri de activiti pentru ntocmirea Raportului privind fluxul mijloacelor bneti. La sfritul perioadei de gestiune datele registrelor sintetice se trec n Cartea Mare. n afar de aceste conturi, ntreprinderile pot deschide la banc i alte conturi. n aceste conturi i in evidena disponibilul i micarea mijloacelor bneti att n valut naional ct i strin, n acreditive, n carnete de cecuri cu limit de sum, n mijloace pe cartele de credit i magnetice. Pentru generalizarea informaiei privind existena i micarea mijloacelor bneti n acreditive, n carnete de cecuri cu limit de sum, mijloace pe cartele de credit i magnetice, este destinat contul de activ 244 Conturi speciale la banc, care are urmtoarele subconturi: 2441 Acreditive, 2442 Carnete de cecuri cu limit de sum, 2443 Mijloace pe cartele de credit i magnetice. Acreditivul reprezint ordinul dat bncii comerciale de deintorul de cont bancar de a deschide un cont special la dispoziia beneficiarului, pentru a plti valorile materiale care vor fi primite de la acesta. Acreditivul poate fi deschis n valut naional sau strin. n acest scop, la banc se prezint o cerere de deschidere a acreditivului. Acreditivul se deschide pe o perioada de 25 de zile. Evidena existenei i micrii acreditivelor se ine la subcontul 2441 Acreditive".
66

La subcontul 2442 Carnete de cecuri cu limit de sum se ine evidena mijloacelor bneti aflate n carnete cu cecuri cu limit de sum. Pentru deschiderea carnetului de cecuri cu limit de sum, la banc se nainteaz o cerere. Controlul privind folosirea carnetului de cecuri cu limit de sum eliberat ntreprinderii pentru stingerea datoriei de creditor se ine n mod operativ de ctre contabilul-ef. Evidena analitic a carnetelor cu cecuri cu limit de sum se ine pe fiecare carnet de cecuri primit. La subcontul 2443 Mijloace pe cartele de credit i magnetice se ine evidena mijloacele bneti aflate pe cartele de credit i magnetice utilizate preponderent pentru achitarea serviciilor primite, pentru plata materialelor procurate fr ntocmirea documentelor de plat - de exemplu, la achitarea pentru combustibil la staiile de alimentare cu combustibil etc. Deschiderea acreditivelor, a carnetelor de cecuri cu limit de sum, a cartelelor magnetice i de credit poate avea loc din contul: - mijloacelor bneti proprii: Dt 244 Conturi speciale la bnci Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar - creditelor bancare pe termen scurt: Dt 244 Conturi speciale la bnci Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Achitarea facturilor furnizorilor i antreprenorilor din contul sumelor acreditivelor i cu cecuri din carnetele de cecuri cu limit de sum: Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Dt 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Dt 539 Alte datorii pe termen scurt Dt 426 Alte datorii pe termen lung calculate Ct 244 Conturi speciale la bnci Soldul neutilizat al acreditivului, al carnetului de cecuri cu limit de sum se vireaz n conturile curente: Dt 242 Cont curent n valut naional Dt 243 Cont curent n valut stin Ct 244 Conturi speciale la bnci Evidena sintetic i analitic a mijloacelor bneti din contul 244 Conturi speciale la bnci se ine n registre analitice i sintetice care se elaboreaz de sine stttor de fiecare ntreprindere i se organizeaz pe tipuri de activiti. La sfritul perioadei de gestiune datele registrelor sintetice se trec n Cartea Mare. Comisioanele achitate bncii pentru eliberarea numerarului, carnetelor cu cecuri bneti sau de decontare, valutei strine, pentru administrarea mijloacelor bneti n conturi constituie cheltuieli ale perioadei i se reflect: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 242 Cont curent n valut naional Ct 243 Cont curent n valut stin Diferenele de curs valutar se reflect ca cheltuieli i venituri din activitatea financiar: Favorabil: Dt 243 Ct 622 --Nefavorabil: Dt 722 Ct 243
67

Tema: Contabilitatea capitalului propriu

Structura capitalului propriu
Elemente care formeaz capitalul propriu

Capital statutar

Capital suplimentar

Capital de rezerv

Profit nerepartizat

Capital secundar

Aporturile proprietarilor la patrimoniul ntreprinderii

Diferene dintre valoarea nomi-nal a aciunilor i preul de vnzare a acestora Diferene de curs valutar aferente decontrilor cu fondatorii

Rezerve stabilite de legislaie

Rezerve prevzute de statut Alte rezerve

Profit nerepartizat al anilor precedeni

Diferene

Profit net al anului de gestiune

din reevaluarea activelor pe termen lung Subvenii de stat

Datoriile fondatorilor aferente aporturilor la capitalul statutar

Valoarea aciunilor proprii (cotelor de participaie) rscum-prate de la acionarii (asociaii) si

Pierderea neacoperit a anilor precedeni

Pierderea net a anului de gestiune

Dividende intermediare pltite pn la sfritul perioadei de gestiune

Capital nevrsat

Capital retras

Pierdere neacoperit

Dividende pltite n avans

Elemente care reduc mrimea capitalului propriu

68

1. Contabilitatea formrii i modificrii capitalului statutar Capitalul statutar reprezint valoarea aporturilor proprietarilor ntreprinderii (acionarilor, fondatorilor) la patrimoniul acesteia depuse n contul achitrii aciunilor (cotelor) pentru asigurarea activitii statutare a ntreprinderii. Modul de formare a capitalului statutar este reglementat de actele legislative ale Republicii Moldova i actele de constituire a ntreprinderii (contractul de constituire i statutul). Mrimea aporturilor fondatorilor la capitalul statutar al ntreprinderii, la crearea acesteia, este determinat de actele de constituire. n acest caz aporturile la capitalul statutar pot fi: a) mijloace bneti; b) hrtii de valoare pltite n ntregime; c) alte bunuri, inclusiv drepturile patrimoniale sau de alt natur care au valoare bneasc. Pentru generalizarea informaiei privind situaia i micarea capitalului statutar este destinat contul de pasiv 311 Capital statutar ; La formarea capitalului statutar nregistrrile n contul 311 Capital statutar se fac numai dup nregistrarea de stat a ntreprinderii n modul stabilit de legislaie. n acest caz la suma mijloacelor bneti depus n contul achitrii capitalului statutar se ntocmete formula contabila: Dt 242 Cont curent n valut naional Dt 243 Cont curent n valut strin Ct 311 Capital statutar la valoarea nominal a aporturilor la capitalul statutar Mrimea cotei aferente aporturilor n capitalul statutar, neachitate de ctre fondatori, se nregistreaz prin formula contabil: Dt 313 Capital nevrsat Ct 311 Capital statutar la valoarea nominal a aporturilor la capitalul statutar Capitalul nevrsat reprezint datoriile fondatorilor aferente aporturilor la capitalul statutar. Noul sistem contabil prevede pentru reflectarea datoriilor fondatorilor aferente aporturilor la capitalul statutar utilizarea contului de activ 313 Capital nevrsat. La achitarea datoriilor privind aporturile n capitalul statutar se ntocmete formula contabil: Dt 111 Active nemateriale Dt 123 Mijloace fixe Dt 131 Investiii pe termen scurt n pri nelegate Dt 211 Materiale Dt 217 Mrfuri Dt 241 Casa Dt 242 Cont curent n valut naionali alte conturi de eviden a activelor Ct 313 Capital nevrsat la valoarea nominal a aporturilor la capitalul statutar Aporturile nebneti depuse la capitalul statutar se evalueaz n conformitate cu prevederile S.N.C. 2 Stocurile de mrfuri i materiale, S.N.C. 16 Active materiale pe termen lung n funcie de felurile activelor, precum i n funcie de cerinele legislaiei n vigoare. De exemplu, aporturile nebneti la capitalul
69

statutar al societii pe aciuni se evalueaz la valoarea de pia, aprobat prin decizia adunrii generale (de constituire) a acionarilor sau a consiliului societii, lundu-se ca baz preurile publicate ale pieei organizate. Exemplu Fondatorii societii cu rspundere limitat T S.R.L. au ncheiat la 10 iulie un contract de constituire a societii, cu capitalul statutar n valoare de 8 000 lei. Contractul de constituire prevede depunerea aporturilor n bani n sum de 5 000 lei i a aporturilor n natur n valoare de 3 000 lei. Pn la momentul nregistrrii societii fondatorii au virat n contul bancar provizoriu mijloace bneti n proporie de 40 % din fondul statutar. La 25 august a fost efectuat nregistrarea de stat a societii cu rspundere limitat. Dup nregistrarea ntreprinderii formarea capitalului statutar se reflect n contabilitate prin urmtoarele formulele contabile: Dt 242 Cont curent n valut naional la suma mijloacelor bneti depuse n valoare de 3 200 lei Dt 313 Capital nevrsat la valoarea prilor sociale neachitate n sum de 4 800 lei Ct 311 Capital statutar la mrimea total a capitalului statutar n sum de 8 000 lei La 1 octombrie fondatorii ntreprinderii au depus n contul achitrii capitalului statutar n conformitate cu contractul de constituire: mijloace bneti nregistrate n contul de decontare 1 800 lei; mijloace fixe 2 000 lei; materiale 1 000 lei. Conform acestor date se ntocmesc formulele contabile: Dt 242 Cont curent n valut naional la suma mijloacelor bneti depuse 1 800 lei Dt 123 Mijloace fixe la valoarea obiectelor de mijloace fixe intrate n sum de 2 000 lei Dt 211 Materiale la valoarea materialelor intrate n sum de 1 000 lei Ct 313 Capital nevrsat la valoarea total a mijloacelor bneti i a valorilor materiale intrate n contul achitrii datoriilor fondatorilor aferente cotelor de participaie n capitalul statutar n sum de 4 800 lei Dup nregistrarea de stat a societii pe aciuni la suma cu care valoarea aciunilor proprii vndute depete valoarea nominal se ntocmete formula contabil: Dt 242 Cont curent n valut naional Dt 243 Cont curent n valut strin Ct 312 Capital suplimentar Dac n cursul emisiunii suplimentare aciunile sunt plasate la un pre mai mic dect valoarea nominal (la crearea societii pe aciuni astfel de operaiuni
70

sunt interzise de Legea privind societile pe aciuni), suma diferenei se reflect prin formula contabil: Dt 312 Capital suplimentar Ct 311 Capital statutar n contul 312 Capital suplimentar sunt reflectate, de asemenea, diferenele de curs valutar aferente decontrilor cu fondatorii n valut strin. Capitalul statutar al ntreprinderii mixte sau strine (care aparine integral investitorilor strini) poate fi constituit prin depunerea de ctre fondatori a mijloacelor bneti sau a altor bunuri care au valoare bneasc. Valoarea aporturilor la capitalul statutar n valut strin se recalculeaz n lei moldoveneti la cursul oficial al BNM n vigoare la momentul ncheierii contractelor de constituire. Dac n momentul depunerii directe de ctre fondatorii strini a aporturilor la capitalul statutar n comparaie cu data ncheierii contractului de constituire s-a format o diferen de curs, aceasta se reflect n contabilitate n modul urmtor: - pentru diferena de curs favorabil aferent mijloacelor depuse se ntocmete formula contabil: Dt 313 Capital nevrsat Ct 312 Capital suplimentar - pentru diferena de curs nefavorabil aferent mijloacelor depuse se ntocmete formula contabil: Dt 312 Capital suplimentar Ct 313 Capital nevrsat Exemplu Conform contractului de constituire a ntreprinderii mixte Z S.R.L. mrimea capitalului statutar constituie 400 000 dolari S.U.A. sau recalculat la cursul BNM la data ncheierii contractului 1 920 000 lei (400 000 x 4,8). Pn la momentul nregistrrii ntreprinderii mixte fondatorii au transferat n contul valutar al ntreprinderii mixte 160000 dolari. Dup nregistrarea ntreprinderii n contabilitate este reflectat constituirea capitalului statutar: Dt 243 Cont curent n valut strin 768 000 lei (160 000 x 4,8) Dt 313 Capital nevrsat 1 152 000 lei (240 000 x 4,8) Ct 311 Capital statutar 1 920 000 lei La data achitrii datoriilor fondatorilor privind cotele n capitalul statutar cursul BNM a constituit 4,70 lei pentru 1 dolar S.U.A. n acest caz se ntocmete formula contabil: Dt 243 Cont curent n valut strin 1 128 000 lei (240 000 x 4,7) Dt 312 Capital suplimentar 24 000 lei (1 152 000 1 128 000) Ct 313 Capital nevrsat 1 152 000 lei (240 000 x 4,8)

71

2. Contabilitatea rezultatelor financiare i rezervelor Rezultatele financiare al anului de gestiune se determin n contul 351 Rezultat financiar total. La finele anului n acest cont se trec veniturile i cheltuielile acumulate pe toate felurile de activiti. Suma diferenei dintre rulajele debitoare i creditoare va reprezenta rezultatul financiar. n acest caz se ntocmesc urmtoarele formule contabile: - la suma profitului net: Dt 351 Rezultat financiar total Ct 333 Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune - la suma pierderii nete: Dt 333 Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune Ct 351 Rezultat financiar total Dac la momentul reflectrii n contabilitate a rezultatului financiar net exist decizia proprietarilor ntreprinderii privind utilizarea profitului net (acoperirea pierderii nete), perfectat n modul corespunztor, se ntocmesc urmtoarele formule contabile: - la utilizarea profitului anului de gestiune pentru crearea rezervelor: Dt 334 Utilizarea profitului perioadei de gestiune Ct 321 Rezerve stabilite de legislaie Ct 322 Rezerve prevzute de statut Ct 323 Alte rezerve - la utilizarea profitului anului de gestiune pentru plata dividendelor ctre acionari (veniturilor ctre participani). Dt 334 Utilizarea profitului perioadei de gestiune Ct 537 Datorii fa de fondatori i ali participani - la acoperirea pe seama profitului anului de gestiune a pierderilor anilor precedeni: Dt 334 Utilizarea profitului perioadei de gestiune Ct 332 Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni - la acoperirea pierderii perioadei de gestiune: Dt 322 Rezerve prevzute de statut Dt 332 Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni Ct 334 Utilizarea profitului perioadei de gestiune La ntocmire bilanului contabil anual suma profitului utilizat se trece la diminuarea profitului net al anului de gestiune: Dt 333 Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune Ct 334 Utilizarea profitului perioadei de gestiune Dup reflectarea operaiunilor menionate, soldul contului 333 Profit net (pierdere) al anului de gestiune reprezint suma profitului nerepartizat (pierderii neacoperite) al anului de gestiune, rmase la dispoziia ntreprinderii. Dat fiind faptul c fiecare an financiar nou trebuie s se nceap cu soldul zero al contului 333 Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune, prin prima nregistrare contabil se efectueaz trecerea profitului (pierderii) net aferent perioadei precedente:
72

- la suma profitului net: Dt 333 Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune Ct 332 Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni - la suma pierderii nete: Dt 332 Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni Ct 333 Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune Profitul nerepartizat reprezint o parte din capitalul propriu care nu a fost utilizat sau repartizat ntre proprietarii ntreprinderii sub form de dividende sau venituri din participaii. Utilizarea profitului nerepartizat (acoperirea pierderii) al anilor precedeni ca i a profitului net (pierderii) al perioadei de gestiune se efectueaz i se reflect n contabilitate numai n baza deciziei adunrii generale a proprietarilor ntreprinderii. n acest caz se ntocmesc urmtoarele formule contabile: - la utilizarea profitului anilor precedeni pentru crearea rezervelor: Dt 332 Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni Ct 321 Rezerve stabilite de legislaie Ct 322 Rezerve prevzute de statut Ct 323 Alte rezerve - la majorarea capitalului statutar pe seama profitului anilor precedeni: Dt 332 Profit nerepartizat (pierdere) al anilor precedeni Ct 311 Capital statutar - la utilizarea profitului anilor precedeni pentru plata dividendelor: Dt 332 Profit nerepartizat (pierdere) al anilor precedeni Ct 537 Datorii fa de fondatori i ali participani - la acoperirea pierderilor anilor precedeni pe seama rezervelor sau profitului net al perioadei de gestiune: Dt 322 Rezerve prevzute de statut Dt 333 Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune Ct 332 Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni Destinaia principal de utilizare a profitului net este plata venitului proprietarilor ntreprinderii. Venitul pe capitalul depus n cercuitul ntreprinderii capt forme de dividende n societile pe aciuni i venituri din participaii n societile economice. Dividende (venitul din participaii) reprezint o parte din profitul net al societii repartizat ntre acionari (asociai) proporional cotei acestora n capitalul statutar al ntreprinderii. Conform legislaiei n vigoare, societatea pe aciuni este n drept s plteasc dividende intermediare (n avans) i anuale pentru aciunile care se afl n circulaie. n acest caz decizia privind plata dividendelor intermediare (trimestrial sau pe semestru) este luat de consiliul societii, iar decizia privind plata sumelor definitive ale dividendelor (conform rezultatelor anului) este anunat de adunarea general a acionarilor. Plata dividendelor intermediare (n avans) de ctre societatea pe aciuni este reflectat n contabilitate prin formula: Dt 334 Utilizarea profitului perioadei de gestiune- la suma dividendelor cu scderea impozitului pe venit reinut aferent activitii de ntreprinztor
73

Ct

537 Datorii fa de fondatori i ali participani n cazul lipsei sau insuficienei profitului pentru plat dividendelor, acestea pot fi calculate pe seama capitalului de rezerv. Astfel, de exemplu, calcularea dividendelor fixate aferente aciunilor privilegiate pe seama capitalului de rezerv va fi reflectat prin formula: Dt 322 Rezerve prevzute de statut Ct 537 Datorii fa de fondatori i ali participani La achitarea datoriilor fa de fondatori privind dividendele calculate se ntocmete formula contabil: Dt 537 Datorii fa de fondatori i ali participani Ct 241 Casa

3. Contabilitatea capitalului secundar

Capitalul secundar reprezint o parte component a capitalului propriu i, la rndul su, cuprinde diferenele din reevaluarea activelor pe termen lung ale ntreprinderii i subveniile de stat. Modul de determinare a diferenelor din reevaluarea activelor pe termen lung este reglementat de prevederile S.N.C. 16 Contabilitatea activelor materiale pe termen lung, S.N.C. 25 Contabilitatea investiiilor. Pentru evidena diferenelor din reevaluare este destinat contul de pasiv 341 Diferene din reevaluarea activelor pe termen lung, n al crui credit se reflect ecarturile de reevaluare a activelor pe termen lung, iar n debit - sumele reducerilor din reevaluare. Subveniile reprezint asistena acordat ntreprinderii de Guvern sau de alte organe de stat, respectndu-se anumite condiii legate de activitatea de producie i financiar a acesteia. Modul de determinare a subveniilor, clasificarea, structura i evaluarea acestora sunt reglementate de prevederile S.N.C. 20 Contabilitatea subveniilor de stat i publicitatea asistenei de stat. Subveniile pot fi primite sub form bneasc i material. Scopul subveniilor (dotaiilor din buget) poate fi finanarea investiiilor capitale sau a altor aciuni, acoperirea diferenei dintre costul produciei i preurile de vnzare, stabilite de stat etc. Modul de reflectare a subveniilor primite n contabilitate depinde de forma de proprietate a ntreprinderii. Dac subveniile sunt primite de ntreprinderea de stat, n contabilitate se ntocmete formula contabil: Dt 111 Active nemateriale Dt 121 Active materiale n curs de execuie Dt 123 Mijloace fixe Dt 241 Casa Dt 242 Cont curent n valut naional Dt 243 Cont curent n valut strin Ct 342 Subvenii pentru ntreprinderile de stat La utilizarea subveniilor suma acestora se trece la majorarea capitalului ntreprinderii de stat i se reflect prin formula contabil: Dt 342 Subvenii pentru ntreprinderile de stat; Ct 311 Capital statutar; Ct 312 Capital suplimentar
74

n cazul cnd a avut loc restituirea subveniilor de stat neutilizate n eviden se ntocmete formula contabil: Dt 342 Subvenii pentru ntreprinderile de stat Ct 111 Active nemateriale Ct 123 Mijloace fixe Ct 242 Cont curent n valut naional Ct 243 Cont curent n valut strin Astfel, soldul creditor al contului 342 Subvenii pentru ntreprinderile de stat reprezint soldul subveniilor primite, neutilizate la finele perioadei de gestiune, i se include n componena capitalului propriu al ntreprinderii de stat Tema: Contabilitatea datoriilor 1. Contabilitatea datoriilor financiare 2. Contabilitatea datoriilor comerciale 3. Contabilitatea datoriilor calculate (Contabilitatea datoriilor fa de personal; Contabilitatea datoriilor privind asigurrile; Contabilitatea datoriilor privind decontrile cu bugetul)

1
Datoriile financiare includ datoriile care apar n legtur cu procurarea capitalului atras. Capitalul atras l constituie creditele bancare i mprumuturile n valut naional i strin primite de ctre ntreprindere de la alte persoane fizice i juridice, pe un termen stabilit i pentru o plat stabilit. Modul de creditare, de primire i rambursare a creditelor bancare este reglementat de contractele de credit i actele normative bancare n vigoare. n dependen de termenul rambursrii, creditele i mprumuturile pot fi: pe termen scurt , al cror termen de achitare este nu mai mare de un an; pe termen lung, cu termen de achitare mai mare de un an . Pentru evidena creditelor bancare pe termen scurt i lung sunt destinate respectiv conturile: 511 Credite bancare pe termen scurt, 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai 411 Credite bancare pe termen lung, 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai. Pentru evidena mprumuturilor pe termen scurt i lung sunt utilizate respectiv conturile: 513 mprumuturi pe termen scurt, 413 mprumuturi pe termen lung. n funcie de modul de obinere a mprumuturilor, de valuta acordrii i natura creditorului care le acord, se deschid subconturi la conturile de credite i mprumuturi.
Aceste conturi sunt de pasiv. n creditul lor se reflect sumele creditelor bancare i ale mprumuturilor pe termen scurt i lung primite, iar n debit - suma creditelor i mprumuturilor rambursate. Soldul este creditor i reprezint datoriile ntreprinderii aferente creditelor bancare i mprumuturilor pe termen scurt i lung nerambursate la finele perioadei de gestiune. Evidena analitic a creditelor bancare i mprumuturilor se ine pe feluri de credite i mprumuturi, pe termene de rambursare, pe creditori i pe bncile care le-au acordat. 75

Creditele bancare i mprumuturile pot fi primite direct sub forma mijloacelor bneti n urma ncheierii unui contract ntre creditor i debitor. Creditele bancare i mprumuturile primite se reflect prin formula contabil: Dt 242 "Cont curent n valut naional" sau Dt 243 "Cont curent n valut strin" Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Ct 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Ct 411 Credite bancare pe termen lung Ct 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai Ct 513 mprumuturi pe termen scurt Ct 413 mprumuturi pe termen lung Contractul de credit sau de mprumut poate stipula achitarea datoriilor pe seama creditelor i mprumuturilor, care se nregistreaz prin formula contabil: Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau Dt 539 Alte datorii pe termen scurt Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Ct 411 Credite bancare pe termen lung Ct 513 mprumuturi pe termen scurt Ct 413 mprumuturi pe termen lung Creditele bancare pot fi acordate personalului propriu pentru construcia locuinelor i pentru alte scopuri prevzute de legislaie, precum i pentru achitarea documentelor de decontare ale organizaiilor de comer pentru mrfurile vndute pe credit salariailor. Creditele bancare pentru salariai pot fi acordate prin intermediul ntreprinderii, care le primete i apoi le elibereaz personalului, sau prin acordare direct acestuia de ctre instituia bancar, ntocmindu-se formula contabil: Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Ct 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai Dac termenul de rambursare al datoriilor privind creditele i mprumuturile pe termen lung este nu mai mare de un an, acestea se trec n categoria datoriilor pe termen scurt prin formula contabil: Dt 411 Credite bancare pe termen lung Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Dt Ct Dt Ct 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai

413 mprumuturi pe termen lung 513 mprumuturi pe termen scurt Rambursarea creditelor i mprumuturilor se nregistreaz prin creditarea conturilor mijloacelor bneti i debitarea unuia din conturile de credite sau mprumuturi: Dt 511 Credite bancare pe termen scurt
76

Dt Dt Dt Dt Dt Ct Ct

512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai 411 Credite bancare pe termen lung 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai 513 mprumuturi pe termen scurt 413 mprumuturi pe termen lung 242 "Cont curent n valut naional" sau 243 "Cont curent n valut strin"

ntreprinderea suport unele cheltuieli privind capitalul atras sub forma procentelor la credite i mprumuturi i a altor cheltuieli legate de acestea, numite cheltuieli de mprumut. Modul de determinare a componenei cheltuielilor privind mprumuturile i de contabilizare a lor sunt reglementate de S.N.C. 23 Cheltuieli privind mprumuturile. Cheltuieli de mprumut se constat ca cheltuieli ale perioadei de gestiune i se reflect n debitul contului 714 Alte cheltuieli operaionale. S.N.C. 23 Cheltuieli privind mprumuturile prevede dou metode de contabilizare a cheltuielilor privind mprumuturile: I ----- recomandat de SNC, conform creia cheltuielilor privind mprumuturile se consider drept cheltuial a perioadei n care au fost suportate, indiferent de destinaia special i utilizarea efectiv a mprumutului. Exemplu: ntreprinderea a primit la 1 februarie anul curent un credit n sum de 250000 lei pe un termen de 9 luni, cu dobnda anual 37%. Achitarea i calcularea dobnzii conform contractului de credit se efectueaz lunar. Creditul s-a achitat n rate: 31.5 50000 lei; 31.7 50000 lei; 30.10 150000 lei. REZOLVARE: 1. Primirea creditului: Dt 242 Ct 511 250000 2. Cheltuielile de mprumut calculate i achitate: 28.2 250000 * 0,37/12 = 7708 Dt 714 Ct 511 7708 Dt 511 Ct 242 7708 3. Cheltuielile de mprumut calculate i achitate: 31.3 250000 * 0,37/12 = 7708 Dt 714 Ct 511 7708 Dt 511 Ct 242 7708 4. Cheltuielile de mprumut calculate i achitate: 30.4 250000 * 0,37/12 = 7708 Dt 714 Ct 511 7708 Dt 511 Ct 242 7708 5. Cheltuielile de mprumut calculate i achitate: 31.5 250000 * 0,37/12 = 7708 Dt 714 Ct 511 7708 Dt 511 Ct 242 7708 + 50000
77

6. Cheltuielile de mprumut calculate i achitate: 30.6 200000 * 0,37/12 = 6167 Dt 714 Ct 511 6167 Dt 511 Ct 242 6167 7. Cheltuielile de mprumut calculate i achitate: 31.07 200000 * 0,37/12 = 6167 Dt 714 Ct 511 6167 Dt 511 Ct 242 6167 + 50000 8. Cheltuielile de mprumut calculate i achitate: 31.08 200000 * 0,37/12 = 6167 Dt 714 Ct 511 6167 Dt 511 Ct 242 6167 9. Cheltuielile de mprumut calculate i achitate: 30.9 200000 * 0,37/12 = 6167 Dt 714 Ct 511 6167
Dt 511 Ct 242 6167

10.Cheltuielile de mprumut calculate i achitate: 31.10 200000 * 0,37/12 = 6167 Dt 714 Ct 511 6167 Dt 511 Ct 242 6167 + 200000 II------- alternativ, prevede capitalizarea cheltuielilor de mprumut, adic includerea acestora n valoarea de bilan a activelor calificate (care necesit pregtire ndelungat). Suma cheltuielilor de mprumut supus capitalizrii reprezint suma cheltuielilor ntreprinderii efectiv suportate n cursul perioadei cu minusul oricrui venit obinut din utilizarea provizorie a mprumutului n alte scopuri pn la investirea lui n activul calificat. Exemplu: n anul 2000 ntreprindere a primit un credit bancar pe un termen de 2 ani n sum de 4 mln., pentru construcia unei cldiri, cu o dobnd anual de 24%. Creditul a fost primit n contul de decontare n 2 trane: 3 mln. la 1 iunie i 1 mln. la 1 decembrie. Construcia nemijlocit a obiectului a nceput la 1 iulie, iar activitatea legat de primirea autorizaiei la 1 iunie. Pn la nceputul construciei mijloacele primite au fost depuse la un cont de depozit i au generat un venit de 30000 lei. Creditele au fost rambursate la termenele stabilite: 31 mai 2002 3 mln.; 30 noiembrie 2002 1 mln. De determinat: suma cheltuielilor de mprumut, care urmeaz a fi capitalizat cu condiia c construcia obiectului s-a finisat la: I 31 august 2002; II 30 noiembrie 2002. REZOLVARE:
78

Anul 2000 1. Primirea primei trane: Dt 242 Ct 411 3 mln 2. Alocarea la un cont de depozit: Dt 231.2 Ct 242 3 mln 3. Dobnda calculat: Dt 228 Ct 621 30000 lei 4. Primirea creanei: Dt 242 Ct 228 30000 lei 5. Cheltuielile de mprumut aferente primei transe de la 1 iunie pn la 31 decembrie: 3 mln. * 7 /12 *1000 = 420000 lei 6. Reeind din cerinele S.N.C. 23 Cheltuieli privind mprumuturile se vor supune capitalizrii numai 390000 lei (420000 - 30000) Dt 121 Ct 411 390000 7. Dobnda primit de la depozit se trece la cheltuieli: Dt 714 Ct 411 30000 lei 8. Primirea tranei a doua: Dt 242 Ct 411 1 mln 9. Cheltuielile de mprumut aferente transei a doua: 1 mln *24 /12 *100 =20000 lei 10. Capitalizarea: Dt 121 Ct 411 20000 Anul 2001
11. Cheltuielile de mprumut: 4 mln. * 24 /100 = 960000 lei

12.Capitalizarea: Dt 121 Ct 411 960000 13. Deoarece termenul de rambursare a creditului n anul 2001 este mai mic de 12 luni, creditul de 4 mln. se trece n categoria creditului pe termen scurt: Dt 411 Ct 511 4 mln. Anul 2002
14. Cheltuielile de mprumut aferente primei transe: 3 mln. * 5* 0.24 /12 =

300000 15.Cheltuielile de mprumut aferente transei a doua: 1 mln. * 11 * 0.24/12 = 220000 16. Capitalizarea: finisarea construciei la 31 .08. 2002 Dt 121 Ct 511 300000 + (220000 /11 * 8) = 460000 17. Capitalizarea: finisarea construciei la 30. 11.2002 Dt 121 Ct 511 300000 + 220000 = 550000 18.Rambursarea creditului: 31.08.2002 Dt 511 Ct 242 3 mln. 30.11.2002 Dt 511 Ct 242 1 mln.

2
Datoriile comerciale reprezint datorii care apar n urma operaiilor comerciale ale ntreprinderii. Acestea includ datorii fa de furnizori i antreprenori privind materiile prime, mrfurile, activele materiale primite, precum i pentru prestrile de servicii. Decontarea datoriilor fa de furnizori se poate face prin achitarea lor pe baz de facturi i instrumente de plat corespunztoare formelor de decontare aplicate. n prezent n Republica Moldova, se utilizeaz ca forme de

79

baz de decontri prin virament: Ordin de plat, Ordin de plat acceptat, cerere ordin de plat, acreditivul. Ordin de plat. Ordinul de plat reprezint ordinul ntreprinderii dat bncii, de a transfera o sum de mijloace bneti la contul altor ntreprinderi.Ordinul de plat se emite de un debitor asupra instituiei bancare unde i are disponibilul de mijloace bneti. Ordinele de plat se ntocmesc de pltitor pe formulare tipizate i sunt valabile timp de 1 zi din ziua emiterii. Cumprtorul poate refuza parial sau integral plata facturii ca urmare a diferitor cauze. Ordinul de plat acceptat reprezint o dispoziie de transfer a unei sume de bani, dat de ctre pltitor bncii pltitoare prin oficiul potal, pe numele unor ceteni aparte cu mijloace aferente personal (pensii, pensii alimentare, salarii, cheltuieli de deplasri, onorarii de autor, etc.). Cererea-Ordin de plat este cererea beneficiarului emis pltitorului cu scopul de a plti, n baza documentelor de expediere remise lui n afara bncii, privind valoarea produciei livrate, serviciilor prestate i altor pli conform contractului.n unele cazuri cumprtorul poate respinge cererea-dispoziie de plat ca urmare a nclcrii condiiilor contractului, necorespunderii termenului, calitii, cantitii obiectului contractului etc. Acreditivul. Acreditivele sunt sume rezervate n conturi separate la bnci, pentru efectuarea decontrilor cu furnizorii i antreprenorii. Aadar, acreditivul este ordinul dat bncii pentru deschiderea unui cont la dispoziia unor anumite persoane fizice sau juridice din care se vor efectua plile viitoare, dac acestea ndeplinesc condiiile indicate n scrisoarea sau cererea de acreditiv. Deschiderea acreditivului are loc din contul mijloacelor personale ale pltitorului sau din contul creditului bancar. Acreditivul se deschide pentru o perioad de 25 de zile. Ordinea decontrilor n baza acreditivelor se determin prin contractul ncheiat ntre cumprtor i furnizor. De fiecare dat, cnd are loc o livrare (facturare) de produse, materiale, mrfuri, furnizorul va depune documentele la banca pltitorului, care le va onora fr acceptul acestuia (acceptul fiind dat n momentul deschiderii acreditivului de ctre beneficiar). Evidena acreditivelor se ine la contul 244 Conturi speciale la bnci. Pentru generalizarea informaiei privind existena i micarea datoriilor comerciale fa de furnizori i antreprenori este destinat contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale. Datoriile se nregistreaz n baza documentelor de livrare emise de furnizori, respectiv facturile. Valoarea de nregistrat este valoarea nscris n factur diminuat cu eventualele reduceri de preuri acordate de furnizori. Conturile 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale se crediteaz prin debitul urmtoarelor conturi: Acceptarea spre plat a facturilor de la furnizori i antreprenori pentru: a) Valorile intrate fr TVA: Dt 111 Active nemateriale Dt 112 Active nemateriale n curs de execuie Dt 121 Active materiale n curs de execuie Dt 123 Mijloace fixe
80

Dt Dt Dt Ct

211 Materiale 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat 217 Mrfuri 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale b) Servicii prestate: Dt 112 Active nemateriale n curs de execuie Dt 211 Materiale Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Dt 217 Mrfuri Dt 712 Cheltuieli comerciale Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Dt 722 Cheltuieli ale activitii financiare Dt 811 Producia de baz Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Reflectarea sumelor TVA aferente documentelor de plat pentru valorile n mrfuri i materiale i serviciile procurate se reflect astfel: Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Reflectarea sumelor aferente reclamaiilor prezentate de furnizori din cauza nerespectrii clauzelor contractuale i recunoscute de ntreprindere: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 539 Alte datorii pe termen scurt Contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale se debiteaz prin creditul urmtoarelor conturi: Achitarea documentelor de decontare i plat ale furnizorilor i antreprenorilor: a) Din contul mijloacelor bneti: Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 241 Casa Ct 242 "Cont curent n valut naional" Ct 243 Cont curent n valut strin Ct 244 Conturi speciale la bnci b) Din contul creditelor bancare: Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Ct 411 Credite bancare pe termen lung

3
81

Datoriile fa de personal reprezint datorii bneti i n natur, cuvenite personalului pentru munca prestat. Mrimea drepturilor de personal aferente muncii prestate se stabilete prin negocieri colective sau individuale ntre persoane fizice i ntreprindere. Salariile individuale se stabilesc prin contractul individual de munc i depind de sistemul de salarizare care include formele de salarizare, sistemul de tarife, de sporuri i alte elemente. Modul de contabilizare, calculare i includere a salariului n costul produselor, serviciilor, activelor cumprate sau create sau raportarea lui la cheltuielile perioadei se reglementeaz de prevederile S.N.C. 2 Stocuri de mrfuri i materiale, S.N.C. 3 Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii, S.N.C. 11 Contracte de construcii, S.N.C. 13 Contabilitatea activelor nemateriale, S.N.C. 16 Contabilitatea activelor pe termen lung. Pentru generalizarea informaiei privind decontrile cu personalul ntreprinderii aferente remuneraiilor i sumelor depuse, este destinat contul de pasiv 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii. n creditul acestui cont se reflect remuneraiile calculate, iar n debit - sumele achitate i reinute. Calculul salariului, ca element al consumurilor, se reflect prin formula contabil: Dt 811 Producia de baz Dt 812 Activiti auxiliare Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Dac salariile sunt calculate lucrtorilor ncadrai n procesul de procurare, de creare a activelor, de ncrcare i descrcare a materialelor i altor lucrri legate de aprovizionare, ele se includ n valoarea iniial a activelor date: Dt 112 Active nemateriale n curs de execuie Dt 121 Active materiale n curs de execuie Dt 122 Terenuri Dt 211 Materiale Dt 212 Animale la cretere i ngrat Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Dt 217 Mrfuri Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Dac salariile calculate reprezint cheltuieli ale perioadei, se reflect n conturile clasei a 7 Cheltuieli, participnd la calcularea rezultatului financiar prin scdere din venit. n funcie de tipul activitii, caracterul lucrrilor, calculul salariului se nregistreaz: Dt 712 Cheltuieli comerciale Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Dt 723 Pierderi excepionale Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii
82

Din salariul personalului pot fi efectuate urmtoarele reineri: reineri fiscale: impozitul pe venitul persoanelor fizice; reineri sociale: 6 % n Fondul de pensii i 3.5% prima medical reineri diverse: avansurile anterior acordate, pli la sindicate, reineri pentru chirii, cumprri cu plat n rate, pentru servicii comunale prestate de obiectele sociale ale ntreprinderii, reineri privind executarea titlurilor executorii (pensii alimentare i altele), reineri privind mprumuturile anterior acordate salariailor etc. Reinerile din salariu se reflect: Dt 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 534 Datorii privind decontrile cu buget - la suma impozitului pe venitul persoanelor fizice Ct 533 Datorii privind asigurrile - la suma primelor de asigurare, contribuiilor sociale n fondul asigurrilor sociale Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului - pentru recuperarea prejudiciului material cauzat, pentru mrfurile procurate n rate, pentru mprumuturile primite, plata pentru servicii comunale, pensii alimentare, servicii prestate de instituiile precolare. n debitul contului 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii, n afar de reineri, se reflect i plata salariului prin formula contabil: Dt 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 241 Casa Salariile se pltesc de ctre casier, care la fiecare borderou de plat calculeaz suma salariilor acordate i suma salariilor neridicate (nereclamate). Pentru aceste sume, care se vars n contul de decontare, se ntocmete borderoul salariului depus. Suma salariilor neridicate se trece la un subcont distinct deschis la contul 5312 Datorii fa de deponeni. Conform Legii bugetului toi agenii economici, indiferent de formele de proprietate i gospodrire, fac contribuii la asigurri sociale de stat. Aceste ntreprinderi trebuie nregistrate ca pltitori ai contribuiilor la reprezentanele Fondului Social la locul de reedin. Pentru agenii economici, indiferent de tipul de proprietate i forma juridic de organizare cota de asigurare social de stat 23% din fondul de retribuire a muncii. Conform Legii bugetului de asigurare medical toi agenii economici, calculeaz prima de 3,5% din salariul calcxulat i le constat ca cheltuieli i tot reine din salariul fiecrui lucrtor. Mijloacele bneti acumulate n bugetul asigurrilor sociale de stat se folosesc pentru plata pensiilor pentru limit de vrst, de invaliditate, n cazul pierderii ntreintorului, pentru vechime n munc, plata pensiilor sociale i indemnizaiilor pentru pensionari, plata ajutoarelor de asigurri sociale, acoperirea cheltuielilor pentru tratamentul balneosanatorial, odihna salariailor i copiilor lor, plata ajutoarelor i compensaiilor acordate familiilor cu copii, socialmente vulnerabile, plata ajutoarelor de omaj etc. Cotele de asigurare social obligatorii ale cetenilor constituie 6 % din salariu (venit) i se transfer de ctre persoanele fizice i juridice n termenele de recepionare a mijloacelor pentru achitarea salariilor.
83

Pentru evidena sintetic a defalcrilor i decontrilor aferente contribuiilor pentru asigurrile sociale n Fondul social, datoriile privind asigurarea medical, asigurarea bunurilor i personalului ntreprinderii, este destinat contul de pasiv 533 Datorii privind asigurrile. n creditul acestui cont se reflect datoriile calculate privind asigurrile, iar n debit - mijloacele achitate, virate i cheltuite. Soldul acestui cont este creditor i reprezint datoriile ntreprinderii privind primele de asigurare la finele perioadei de gestiune. Suma contribuiilor pentru asigurrile sociale i medicale se reflect prin formulele contabile: pentru lucrtori ncadrai n producie: Dt 811 Producia de baz Dt 812 "Activiti auxiliare" Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 533 Datorii privind asigurrile pentru lucrtori ncadrai n procesul de procurare, de creare a activelor, de ncrcare i descrcare a materialelor i altor lucrri privind aprovizionarea: Dt 112 Active nemateriale n curs de execuie Dt 121 Active materiale n curs de execuie Dt 122 Terenuri Dt 211 Materiale Dt 212 Animale la cretere i ngrat Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Dt 217 Mrfuri Ct 533 Datorii privind asigurrile pentru lucrtorii care nu sunt ocupai direct n producie, n funcie de tipul activitii: Dt 712 Cheltuieli comerciale Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Dt 723 Pierderi excepionale Ct 533 Datorii privind asigurrile Suma spre achitare Fondului social se calculeaz ca diferen dintre sumele calculate i efectiv achitate de ntreprindere lucrtorilor si. Contribuii n fondul de pensii efectueaz i salariaii n mrime de 6 % de la suma salariului calculat care se reine din salariul acestora, reflectndu-se prin formula contabil: Dt 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile ntreprinderea poate asigura bunurile i personalul su contra cazurilor de risc la companiile de asigurri. Aceste asigurri pot fi benevole sau obligatorii. Calculul primelor de asigurare se efectueaz conform cotelor de asigurare stabilite de companiile de asigurri. Calcularea acestor sume se reflect prin formula contabil: Dt 712 Cheltuieli comerciale Dt 713 Cheltuieli generale i administrative
84

Dt Ct

813 Consumuri indirecte de producie 533 Datorii privind asigurrile Virarea primelor de asigurare ctre organele i companiile de asigurri: Dt 533 Datorii privind asigurrile Ct 242 Cont curent n valut naional ntreprinderea are relaii cu bugetul de stat privind impozitele i taxele republicane i locale. Impozitele i taxele republicane pltite de ntreprindere includ: impozitul pe venit; taxa pe valoarea adugat; accizele; taxa vamal; Sistemul de impozite i taxe locale includ celelalte impozite i taxe ca: impozitul funciar, impozitul pentru folosirea resurselor naturale, taxa pentru amenajarea teritoriului etc. Relaiile legate de toate impozitele i taxele, subiectele, obiectele impunerii, cotele impozitelor i taxelor, modul i termenele de achitare, precum i facilitile privitor la ele se reglementeaz de Codul fiscal al Republicii Moldova, de Legea bugetului de stat i alte acte normative. Un loc important n cadrul decontrilor cu bugetul l ocup impozitul pe venitul persoanelor juridice. Modul de determinare i eviden a impozitului pe venitul persoanelor juridice se reglementeaz de S.N.C. 12 Impozitul pe venit i Codul Fiscal al Republicii Moldova. Conform Codului Fiscal i Legii bugetului 2009, cota procentual a impozitului pe venitul persoanelor juridice este de 0%. n legislaia fiscal sunt prevzute regulile de constatare a veniturilor i cheltuielilor n scopuri fiscale, iar n S.N.C. - regulile de calcul i constatare n scopurile contabilitii financiare. De aceea exist: a) venituri i cheltuieli constatate de legislaia fiscal, dar care nu sunt recunoscute de regulile S.N.C.; b) venituri i cheltuieli constatate de regulile S.N.C., dar care nu sunt recunoscute de regulile legislaiei fiscale. Calcularea sanciunilor economice (amenzilor, penalitilor) privind plile la buget: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Taxa pe valoarea adugat reprezint un impozit indirect, care, potrivit normelor n vigoare, se stabilete asupra operaiilor privind transferul proprietii asupra bunurilor, precum i privind prestrile de servicii. Aceasta este o tax care se aplic asupra valorii adugate la fiecare stadiu al circuitului economic. Ea se calculeaz asupra sumelor obinute din livrri de bunuri, vnzri, prestri de servicii, precum i asupra importului de bunuri i servicii (exclusiv din unele ri stabilite prin Legea bugetului de Stat).

85

Obligaia fa de buget privind TVA i accizele se calculeaz lunar ca diferen dintre TVA primit aferent vnzrilor (Dt 221Ct 534) i TVA pltit aferent cumprrilor (Dt 534 Ct 521). Calcularea impozitelor, taxelor i altor defalcri obligatorii (cu excepia impozitului pe venit, TVA i accize): Dt 713 "Cheltuieli generale i administrative" Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 1. Contabilitatea cheltuielilor Pentru contabilizarea cheltuielilor sunt destinate conturile sintetice din clasa 7 Cheltuieli: 711 Costul vnzrilor 712 Cheltuieli comerciale 713 Cheltuieli generale i administrative 714 Alte cheltuieli operaionale 721 Cheltuieli ale activitii de investiii 722 Cheltuieli ale activitii financiare 723 Pierderi excepionale 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit Conturile de cheltuieli sunt conturi de activ. n debitul lor, n cursul perioadei de gestiune se reflect, cu total cumulativ de la nceputul anului, sumele cheltuielilor, iar n credit trecerea cheltuielilor acumulate la finele anului de gestiune la rezultatul financiar. Contul 711 Costul vnzrilor este destinat generalizrii informaiei privind costul efectiv al produselor, mrfurilor vndute i al serviciilor prestate. n cursul perioadei de gestiune la costul efectiv al mrfurilor, produselor vndute, serviciilor prestate se ntocmete formula contabil: Dt 711 Costul vnzrilor Ct 216 Produse Ct 217 Mrfuri Ct 811 Producia de baz Ct 812 Activiti auxiliare La finele fiecrui trimestru rulajul debitor al contului 711 Costul vnzrilor se reflect n rndul 020 al raportului privind rezultatele financiare i se scade din veniturile obinute din vnzri la determinarea profitului brut al ntreprinderii. Contul 712 Cheltuieli comerciale se utilizeaz pentru evidena cheltuielilor aferente vnzrii produselor, mrfurilor i prestrii serviciilor. n cursul perioadei de gestiune n debitul acestui cont se acumuleaz, cu total cumulativ de la nceputul anului, cheltuielile comerciale ale ntreprinderii. n acest caz, se ntocmesc urmtoarele formule contabile: 1. Reflectarea cheltuielilor privind ambalarea produselor finite la depozitele ntreprinderilor de producie, inclusiv valoarea ambalajului i materialelor de
86

ambalat, salariul cu contribuiile pentru asigurrile sociale ale muncitorilor care ambaleaz, precum i serviciile activitilor auxiliare sau ale organizaiilor tere: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 211 Materiale Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 812 Activiti auxiliare Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale. 2. Reflectarea cheltuielilor privind ncrcarea produselor i mrfurilor n mijloace de transport, efectuat de muncitorii de la depozit, seciile auxiliare sau organizaiile tere: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 812 Activiti auxiliare Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 3. Reflectarea costului transportului produselor i mrfurilor de la depozitul ntreprinderii pn la locul de predare cumprtorului sau pn la staia de expediere (debarcader, aeroport) cu transportul propriu sau de la teri, cu condiia c aceste cheltuieli le suport furnizorul (vnztorul): Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 812 Activiti auxiliare Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale. 4. Reflectarea cheltuielilor privind retribuirea muncii salariailor de la ntreprinderile de comer aferente nemijlocit vnzrii mrfurilor, precum i a salariailor de la ntreprinderile de alimentaie public ncadrai la fabricarea (prepararea) i vnzarea produselor (bucatelor): Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile 5. Reflectarea cheltuielilor de reclam n pres, la radio i televiziune, editarea pliantelor i prospectelor, participarea la expoziii, trguri etc.: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 244 Conturi speciale la bnci Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii. 6. Trecerea la cheltuieli a valorii de bilan a mostrelor de produse finite i mrfuri predate cu titlu gratuit, conform contractelor la expoziii, trguri etc.: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 216 Produse Ct 217 Mrfuri.
87

7. Trecerea la cheltuieli a valorii de bilan a obiectelor de mic valoare i scurt durat n valoare de pn la 1/2 din plafonul stabilit pentru o unitate: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat. 8. Calcularea uzurii obiectelor de mic valoare i scurt durat utilizate la ambalarea, ncrcarea i descrcarea produselor i mrfurilor vndute: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat. La finele fiecrei perioade de gestiune rulajul contului 712 Cheltuieli comerciale se reflect cu total cumulativ de la nceputul anului n raportul privind rezultatele financiare n rndul 050. Contul 713 Cheltuieli generale i administrative se utilizeaz pentru contabilitatea cheltuielilor aferente deservirii unitii de producie i gestiunea ntreprinderii n ansamblu. n cursul perioadei de gestiune cheltuielile generale i administrative se acumuleaz cu total cumulativ de la nceputul anului n debitul contului 713 i se reflect prin urmtoarele formule contabile: 1. Calcularea remuneraiilor, diverselor premii, indemnizaiilor acordate lucrtorilor administraiei, personalului economic, muncitorilor pentru ntreruperi n producie, onorariilor autorilor pentru propuneri de raionalizare i inovaii i contribuiile pentru asigurrile sociale: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile. 2. Calcularea amortizrii activelor nemateriale i uzurii mijloacelor fixe utilizate n scopuri generale ale ntreprinderii: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 113 Amortizarea activelor nemateriale Ct 124 Uzura mijloacelor fixe. 3. Reflectarea cheltuielilor privind ntreinerea i reparaia mijloacelor fixe cu destinaie general gospodreasc: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 211 Materiale Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 812 Activiti auxiliare. 4. Reflectarea valorii de bilan a obiectelor de mic valoare i scurt durat n valoare de pn la 1/2 din plafonul stabilit pentru o unitate: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat.
88

5. Calcularea uzurii obiectelor de mic valoare i scurt durat utilizate pentru nevoile generale gospodreti ale ntreprinderii: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat. 6. Acceptarea spre plat a facturilor pazei extradepartamentale pentru asigurarea pazei obiectelor cu destinaie general gospodreasc: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 7. Reflectarea cheltuielilor pentru delegaii i alte scopuri efectuate de titularii de avans la acordarea avansurilor sau fr acordarea anticipat a avansurilor spre decontare: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii. 8. nregistrarea cheltuielilor de reprezentare sau acceptarea spre achitare a facturilor diverselor organizaii, deconturilor de avans pentru serviciile prestate imputabile cheltuielilor de reprezentare: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 244 Conturi speciale la bnci Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 9. Achitarea sau calcularea plii pentru serviciile bancare, juridice, de audit, potale, telefonice, telegrafice etc. Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 244 Conturi speciale la bnci Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 10.Calcularea plilor pentru asigurarea bunurilor cu destinaie administrativ i general a ntreprinderii: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 533 Datorii privind asigurrile. 11. Calcularea plilor suplimentare, indemnizaiilor, sporurilor, compensaiilor salariailor ntreprinderii i altor pli prevzute de S.N.C. 3: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii. 12. Reflectarea cheltuielilor pentru ntreinerea transportului de serviciu: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative
89

Ct 211 Materiale Ct 124 Uzura mijloacelor fixe Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 13.Reflectarea sumelor pentru binefacere i sponsorizare: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 14.Reflectarea cheltuielilor pentru ntreinerea produciilor i unitilor de deservire (exploatarea caselor de locuit, cminelor, instituiilor precolare, caselor de odihn, sanatoriilor i altor instituii incluse n bilanul ntreprinderii): Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 124 Uzura mijloacelor fixe Ct 211 Materiale Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Ct 214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 812 Activiti auxiliare. 15.Achitarea sau calcularea impozitelor i taxelor, cu excepia impozitului pe venit, taxelor de stat, cheltuielilor de judecat: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont de decontare Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 16.Trecerea la cheltuieli a valorii produselor alimentare i medicamentelor cu termenul de valabilitate expirat: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 211 Materiale Ct 216 Produse Ct 217 Mrfuri. Cheltuielile generale i administrative acumulate n debitul contului 713 nu se includ n costul produselor (serviciilor), iar la sfritul fiecrui trimestru se reflect n raportul privind rezultatele financiare n rndul 060 i se scad din venituri la determinarea rezultatului financiar contabil. Contul 714 Alte cheltuieli operaionale este destinat generalizrii informaiei privind cheltuielile aferente vnzrii activelor curente (cu excepia produselor finite, mrfurilor i serviciilor), arendei curente, plii dobnzilor pentru credite i mprumuturi, amenzi, penaliti, despgubiri, consumurile indirecte de producie nerepartizate, lipsurile i pierderile valorilor materiale. n cursul
90

perioadei de gestiune alte cheltuieli operaionale se acumuleaz n debitul contului 714 cu total cumulativ de la nceputul anului i se reflect prin urmtoarele nregistrri contabile: 1. Reflectarea valorii de bilan a materialelor, animalelor la cretere i ngrat, obiectelor de mic valoare i scurt durat, titlurilor de valoare pe termen scurt, documentelor bneti vndute: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 211 Materiale Ct 212 Animale la cretere i ngrat Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Ct 231 Investiii pe termen scurt n pri nelegate Ct 246 Documente bneti 2. Reflectarea cheltuielilor aferente vnzrii materialelor, animalelor la cretere i ngrat i a altor active curente: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 211 Materiale Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 812 Activiti auxiliare. 3. Achitarea sau calcularea cheltuielilor privind creditele i mprumuturile primite, cu excepia cazurilor de capitalizare a acestora, conform prevederilor S.N.C. 23 Cheltuielile privind mprumuturile: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 411 Credite bancare pe termen lung Ct 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai Ct 413 mprumuturi pe termen lung Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Ct 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Ct 513 mprumuturi pe termen scurt. 4. Reflectarea cheltuielilor anticipate aferente perioadei de gestiune curente: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 251 Cheltuieli anticipate curente. 5. Trecerea la cheltuieli a avansurilor pe termen scurt acordate anterior i nereclamate, la care a expirat termenul de prescripie: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 224 Avansuri pe termen scurt acordate. 6. Trecerea la cheltuieli a creanelor dubioase, n cazul cnd n-au fost create rezerve pentru aceste scopuri: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 134 Creane pe termen lung
91

Ct 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate Ct 229 Alte creane pe termen scurt 7. Trecerea la cheltuieli a valorii de bilan a investiiilor pe termen scurt care nu pot fi achitate (restituite): Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 231 Investiii pe termen scurt n pri nelegate Ct 232 Investiii pe termen scurt n pri legate. 8. Reflectarea lipsurilor i pierderilor din deteriorarea valorilor materiale, mijloacelor bneti i documentelor bneti: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 211 Materiale Ct 212 Animale la cretere i ngrat Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Ct 215 Producia n curs de execuie Ct 216 Produse Ct 217 Mrfuri Ct 241 Casa Ct 246 Documente bneti. 9. Reflectarea costului rebutului definitiv i cheltuielilor privind remedierea rebutului: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 811 Producia de baz Ct 812 Activiti auxiliare Ct 211 Materiale Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile. 10. Reflectarea cheltuielilor aferente emisiunii i plasrii titlurilor de valoare: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 11. Trecerea la cheltuieli a consumurilor de producie indirecte constante nerepartizate: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 813 Consumuri indirecte de producie. 12. Trecerea la cheltuieli a sumelor diferenelor dintre costul stocurilor de materiale i mrfuri i valoarea realizabil net a acestora: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 211 Materiale Ct 212 Animale la cretere i ngrat Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Ct 215 Producia n curs de execuie Ct 216 Produse
92

Ct 217 Mrfuri. 13. Calcularea plii pentru activele nemateriale, terenurile, mijloacele fixe cu destinaie general gospodreasc luate n arend curent: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 539 Alte datorii pe termen scurt 14. Achitarea sau calcularea amenzilor, penalitilor, despgubirilor: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont de decontare Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 15. Reflectarea diminurii valorii de intrare sau a celei reevaluate a investiiilor pe termen scurt: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 233 Diminuarea valorii investiiilor pe termen scurt. La finele fiecrei perioade de gestiune rulajul din debitul contului sintetic 714 Alte cheltuieli operaionale se reflect n raportul privind rezultatele financiare n rndul cu aceeai denumire 070 i se ia n calcul la determinarea rezultatului financiar contabil. Contul 721 Cheltuieli ale activitii de investiii este destinat generalizrii informaiei privind cheltuielile aferente ieirii activelor pe termen lung, reevalurii acestora, participaiilor n alte ntreprinderi, prilor legate, precum i cheltuielile privind operaiunile cu titlurile de valoare pe termen lung etc. n cursul perioadei de gestiune cheltuielile activitii de investiii se acumuleaz n debitul contului 721 i se reflect prin urmtoarele formule contabile: 1. Reflectarea valorii de bilan a activelor pe termen lung ieite: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 111 Active nemateriale Ct 112 Active nemateriale n curs de execuie Ct 121 Active materiale n curs de execuie Ct 122 Terenuri Ct 123 Mijloace fixe Ct 125 Resurse naturale Ct 131 Investiii pe termen lung n pri nelegate Ct 132 Investiii pe termen lung n pri legate. 2. Reflectarea cheltuielilor aferente ieirii activelor pe termen lung: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 211 Materiale Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 812 Activiti auxiliare Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 522 Datorii pe termen scurt privind prile legate.
93

3. Crearea rezervei pentru acoperirea cheltuielilor probabile de ieire a mijloacelor fixe la expirarea duratei de exploatare util a acestora: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate. 4. Reflectarea reducerii valorii activelor pe termen lung la ieirea acestora: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 341 Diferene din reevaluarea activelor pe termen lung. 5. Reflectarea lipsurilor i pierderilor activelor pe termen lung constatate cu ocazia inventarierii: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 111 Active nemateriale Ct 112 Active nemateriale n curs de execuie Ct 121 Active materiale n curs de execuie Ct 123 Mijloace fixe. 6. Trecerea la cheltuieli a sumelor ecartului de reevaluare a investiiilor pe termen lung la ieirea acestora: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 133 Modificarea valorii investiiilor pe termen lung. La finele fiecrei perioade de gestiune, rulajul din debitul contului 721 Cheltuieli ale activitii de investiii se scade din venituri la determinarea indicatorului din rndul 090 Rezultatul din activitatea de investiii: profit (pierdere) al raportului privind rezultatele financiare. Contul 722 Cheltuieli ale activitii financiare este destinat generalizrii informaiei privind cheltuielile aferente plii redevenelor, arendei finanate, diferenelor de curs valutar etc. n cursul perioadei de gestiune cheltuielile activitii financiare se acumuleaz n debitul contului 722 i se reflect prin formulele contabile: 1. Achitarea sau calcularea plii pentru activele nemateriale arendate pe termen lung de la alte persoane juridice i fizice: Dt 722 Cheltuieli ale activitii financiare Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale. 2. Calcularea plii pentru activele pe termen lung luate n arend finanat: Dt 722 Cheltuieli ale activitii financiare Ct 421 Datorii de arend pe termen lung. 3. Reflectarea pierderilor aferente diferenelor de curs privind conturile valutare i operaiunile n valut strin: Dt 722 Cheltuieli ale activitii financiare Ct 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale Ct 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate Ct 224 Avansuri pe termen scurt acordate Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare
94

Ct 243 Cont de decontare Ct 244 Conturi speciale la bnci Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. 4. Trecerea la cheltuieli a avansurilor pe termen lung acordate anterior i nereclamate: Dt 722 Cheltuieli ale activitii financiare t 136 Avansuri pe termen lung acordate. La finele fiecrei perioade de gestiune rulajul debitor al contului 722 Cheltuieli ale activitii financiare se ia n calcul la determinarea indicatorului din rndul 100 Rezultatul din activitatea financiar: profit (pierdere) al raportului privind rezultatele financiare. Contul 723 Pierderi excepionale este destinat generalizrii informaiei privind pierderile din calamitile naturale, perturbri politice, modificarea legislaiei rii i altor evenimente excepionale. n cursul perioadei de gestiune n debitul contului 723 Pierderi excepionale se acumuleaz, cu total cumulativ de la nceputul anului, pierderile din evenimentele excepionale. n acest caz, se ntocmesc formulele contabile: 1. Trecerea la cheltuieli a valorii de bilan a activelor pe termen lung i curente ieite ca rezultat al evenimentelor excepionale: Dt 723 Pierderi excepionale Ct 111 Active nemateriale Ct 112 Active nemateriale n curs de execuie Ct 121 Active materiale n curs de execuie Ct 123 Mijloace fixe Ct 211 Materiale Ct 212 Animale la cretere i ngrat Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Ct 215 Producia n curs de execuie Ct 216 Produse Ct 217 Mrfuri Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 244 Conturi speciale la bnci Ct 245 Transferuri bneti n expediie Ct 246 Documente bneti Ct 252 Alte active curente 2. Reflectarea cheltuielilor privind lichidarea consecinelor evenimentelor excepionale: Dt 723 Pierderi excepionale Ct 211 Materiale
95

Ct Ct Ct Ct Ct

531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii 533 Datorii privind asigurrile 241 Casa 521 Datorii pe termen scurt privind facturile 812 Activiti auxiliare. La finele fiecrei perioade de gestiune pierderile excepionale acumulate n debitul contului 723 se reflect n raportul privind rezultatele financiare i se iau n calcul la determinarea indicatorului din rndul 120 Rezultatul excepional: profit (pierdere). La finele anului de gestiune, conturile de cheltuieli se nchid prin trecerea rulajelor debitoare ale acestora la rezultatul financiar. n acest caz, se ntocmete formula contabil: Dt 351 Rezultat financiar total Ct 711 Costul vnzrilor Ct 712 Cheltuieli comerciale Ct 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 722 Cheltuieli ale activitii financiare Ct 723 Pierderi excepionale Ct 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit. Dup ntocmirea acestei formule contabile, n contul 351 Rezultat financiar total se determin profitul net (pierderea) al ntreprinderii, realizat n cursul anului de gestiune, care se reflect n conturi n modul expus n capitolul 10. Profitul (pierderea) net se nscrie n raportul privind rezultatele financiare n rndul cu aceeai denumire 150 i se reporteaz n bilanul contabil n rndul 590 Profitul net (pierdere) al perioadei de gestiune. La nceputul anului de gestiune urmtor conturile de cheltuieli nu au sold. 2. Contabilitatea veniturilor Contabilitatea veniturilor se ine n conturile din clasa 6 Venituri, referitor la ncasrile din vnzarea produselor finite, mrfurilor, serviciilor, mijloacelor fixe, activelor nemateriale, precum i a veniturilor nelegate de vnzarea produciei. Conturile de venituri sunt conturi de pasiv. n creditul acestor conturi se reflect n decursul perioadei de gestiune, cu total cumulativ, de la nceputul anului, sumele veniturilor, constatate conform prevederilor S.N.C. corespunztoare, iar n debit - raportarea veniturilor acumulate la sfritul perioadei de gestiune n contul rezultatelor financiare totale. La constatarea veniturilor se ntocmesc urmtoarele formule contabile: Venituri din vnzri: Dt Dt 241 Casa 242 Cont de decontare
96

Dt 243 Cont valutar - la suma ncasrilor din vnzarea produselor, mrfurilor, lucrrilor i serviciilor (fr TVA i accize); Dt 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale Dt 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului - la valoarea de vnzare a produselor, mrfurilor realizate, lucrrilor executate i serviciilor prestate (fr TVA i accize), conform facturilor prezentate pentru plat cumprtorilor, clienilor, prilor legate, lucrtorilor ntreprinderii; Dt 422 Venituri anticipate pe termen lung Dt 515 Venituri anticipate curente - la suma veniturilor din vnzri, obinute n perioadele precedente, dar aferente perioadei de gestiune curente; Ct 611 Venituri din vnzri - la suma total a veniturilor din vnzri constatat n decursul perioadei de gestiune.

Dt Dt Dt Dt Dt Dt

Dt Dt Dt Dt Dt

Dt Dt

Dt Dt

Alte venituri operaionale: 241 Casa 242 Cont de decontare 243 Cont valutar - la suma ncasrilor (fr TVA i accize) din vnzarea altor active curente (materiale, obiecte de mic valoare i scurt durat, titlurilor de valoare pe termen scurt etc.); 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate 227 Creane pe termen scurt ale personalului - la valoarea de vnzare a altor active curente realizate (fr TVA i accize), conform facturilor prezentate pentru plat cumprtorilor, prilor legate, lucrtorilor ntreprinderii; 211 Materiale 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat 215 Producia n curs de execuie 216 Produse 217 Mrfuri - la valoarea plusurilor de valori materiale i n mrfuri constatate cu ocazia inventarierii, precum i la mrimea depirii valorii realizabile nete a acestora, conform evalurii precedente n limitele costului lor; 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate - la plata calculat pentru activele materiale i nemateriale pe termen lung, predate n arenda curent; 229 Alte creane pe termen scurt - la suma amenzilor, penalitilor, despgubirilor calculate i a altor sanciuni pentru nerespectarea clauzelor contractelor ncheiate, suma preteniilor recunoscute de ctre cumprtori i clieni; 422 Venituri anticipate pe termen lung 515 Venituri anticipate curente - la suma altor venituri operaionale, obinute n perioadele precedente, dar aferente perioadei de gestiune curente;
97

Ct 612 Alte venituri operaionale - la suma total a altor venituri operaionale constatat n decursul perioadei de gestiune.

Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Ct

Venituri din activitatea de investiii: 241 Casa 242 Cont de decontare 243 Cont valutar - la sumele ncasate din vnzarea activelor pe termen lung (fr TVA i accize); 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate 227 Creane pe termen scurt ale personalului 229 Alte creane pe termen scurt - la valoarea de vnzare a activelor pe termen lung ieite (fr TVA i accize); 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate - la suma dividendelor, dobnzilor, veniturilor calculate din participaiile n alte ntreprinderi; 111 Active nemateriale 121 Active materiale n curs execuie 123 Mijloace fixe - la valoarea plusurilor de active pe termen lung, nregistrate, constatate cu ocazia inventarierii; 211 Materiale - la valoarea materialelor rezultate din lichidarea mijloacelor fixe care depete valoarea rmas, calculat anticipat; 341 Diferene din reevaluarea activelor pe termen lung - la suma ecartului de reevaluare aferent activelor pe termen lung ieite; 422 Venituri anticipate pe termen lung 515 Venituri anticipate curente - la suma veniturilor din activitatea de investiii, obinute n perioadele precedente, dar aferente perioadei de gestiune curente; 621 Venituri din activitatea de investiii - la suma total a veniturilor din activitatea de investiii constatate n decursul perioadei de gestiune.

Venituri din activitatea financiar: Dt 111 Active nemateriale Dt 121 Active materiale n curs de execuie Dt 122 Terenuri Dt 123 Mijloace fixe Dt 211 Materiale Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Dt 217 Mrfuri - la valoarea activelor primite cu titlu gratuit de la alte persoane juridice i fizice; Dt 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale Dt 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate Dt 224 Avansuri pe termen scurt acordate Dt 241 Casa Dt 242 Cont de decontare Dt 243 Cont valutar Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Dt 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate
98

Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul - la suma veniturilor din diferenele de curs valutar constatate aferente conturilor valutare i operaiunilor n valut strin; Dt 241 Casa Dt 242 Cont de decontare Dt 243 Cont valutar - la suma subveniilor primite din buget; primelor, premiilor, precum i a ncasrilor de la alte persoane sub form de sume sponsorizate, conform contractelor de neantrenare n concuren; Dt 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii - la suma angajamentelor i datoriilor de deponent anulate, a cror termen de prescripie a expirat; Dt 422 Venituri anticipate pe termen lung Dt 515 Venituri anticipate curente - la suma veniturilor din activitatea financiar obinute n perioadele precedente, dar aferente perioadei de gestiune curente; Ct 622 Venituri din activitatea financiar - la suma total a veniturilor din activitatea financiar constatate n decursul perioadei de gestiune.

99

Venituri excepionale:

Dt 211 Materiale Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Dt 217 Mrfuri Dt 241 Casa Dt 242 Cont de decontare Dt 243 Cont valutar - la valoarea activelor i suma mijloacelor bneti primite de la organele de stat, persoanele juridice i fizice pentru recuperarea pierderilor din evenimentele excepionale; Dt 229 Alte creane pe termen scurt - la sumele de primit de la companiile de asigurri pentru recuperarea pierderilor din evenimentele excepionale; Ct 623 Venituri excepionale - la suma total a veniturilor din evenimentele excepionale constatate n decursul perioadei de gestiune. La finele fiecrui trimestru rulajele creditoare ale conturilor de venituri se nregistreaz n Raportul privind rezultatele financiare pe rndurile respective. Rezultatele financiare pe fiecare trimestru se determina prin calcul, fr ntocmirea formulelor contabile. La finele anului de gestiune conturile de venituri se nchid prin trecerea veniturilor acumulate n contul 351 Rezultat financiar total. n acest caz se ntocmete formula contabil: Dt 611 Venituri din vnzri Dt 612 Alte venituri operaionale Dt 621 Venituri din activitatea de investiii Dt 622 Venituri din activitatea financiar Dt 623 Venituri excepionale Ct 351 Rezultat financiar total Dup aceast operaiune conturile de venituri se nchid, iar n contul 351 Rezultat financiar total se determina profitul (pierderea) net al anului de gestiune. n acest scop, se compar rulajele din debitul (cheltuieli acumulate) i creditul (venituri acumulate) acestui cont. Dac suma total a veniturilor depete suma cheltuielilor, ntreprinderea obine profit, care se reflect prin nregistrarea: Dt 351 Rezultat financiar total Ct 333 Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune n caz contrar, cnd suma veniturilor este mai mic dect suma cheltuielilor, ntreprinderea are pierderi, care se reflect prin formula contabil invers: Dt 333 Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune Ct 351 Rezultat financiar total Dup nregistrarea profitului net (pierderii) al perioadei de gestiune, contul 351 Rezultat financiar total se nchide i nu se oglindete n rapoartele financiare. Suma profitului net (pierderii) al perioadei de gestiune se nregistreaz n rndul 150 n aceiai denumire a raportului privind rezultatelor financiare i se reporteaz n bilanul contabil n rndul 590 Profitul net (pierderea) al anului de gestiune.
100

Tema: Contabilitatea consumurilor Introducere

Ca proces de baz al ntreprinderilor productoare se consider procesul de producie. n acest proces bunurile depozitate se utilizeaz i n contabilitate se prezint sub forma consumurilor de producie. Conform prevederilor SNC 3 Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii, consumurile care se atribuie produsului fabricat formeaz costul de producie al acestora. n componena costului se include: Consumuri directe de materiale; Consumuri directe privind retribuirea muncii; Consumuri privind contribuiile la asigurri sociale; Consumuri indirecte de producie; Consumurile de materiale cuprind: la ntreprinderile de producie - consumurile directe de materiale, la ntreprinderile de prestri servicii - consumurile de materiale. La ntreprinderile comerciale consumurile de materiale nu se includ n costul mrfurilor, ci se trec la cheltuielile perioadei. Consumurile privind retribuirea muncii includ: la ntreprinderile de producie consumurile directe privind retribuirea muncii, la ntreprinderile de prestri servicii - consumurile privind retribuirea muncii. La ntreprinderile comerciale consumurile produselor fabricate i soldurilor produciei n curs de execuie n sum total, indiferent de nivelul utilizrii efective a capacitilor de producie. Consumurile indirecte de producie sunt legate de deservirea i gestiunea subdiviziunilor de producie (seciilor, sectoarelor, unitilor de producie). Acestea apar la ntreprinderile activitii de producie i de prestri servicii i se subdivizeaz n: consumuri variabile, a cror mrime depinde de modificarea volumului produciei (retribuirea muncii prestat de muncitorii auxiliari, costul materialelor consumate etc.); consumuri constante, a cror mrime nu depinde relativ de volumul produciei (uzura calculat, consumurile privind ntreinerea i exploatarea cldirilor i utilajului). La calcularea costului de producie se ia n consideraie i producia n curs de execuie, dac exist. Producia n curs de execuie reprezint consumurile de materie prim sau materiale, care nu au trecut toate stadiile de prelucrare conform procesului tehnologic. Pentru evidena consumurilor de producie se utilizeaz urmtoarele conturi de activ: 811 Producia de baz; 812 Producii auxiliare(n cazul acordrii serviciilor reciproce de ctre nsi ntreprindere. La activitile auxiliare se pot
101

referi: secia de scule, transport, energie electric, termic, reparaie, cazangeria); 813 Consumuri indirecte de producie. Aceste conturi n au sold, iar la sfritul fiecrei perioade ele se nchid: Conturile 811 Producia de baz i 812 Producii auxiliare cu contul 215 Producia n curs de execuie; Contul 813 Consumuri indirecte de producie cu conturile 811 Producia de baz i 812 Producii auxiliare.

1. Contabilitatea consumurilor activitii de baz Contul 811Producia de baz este destinat generalizrii informaiei privind consumurile pentru fabricarea produselor, prestarea de servicii i determinarea costului lor efectiv. n debitul acestui cont se reflect soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune (care se trece din contul contabilitii financiare 215 Producia n curs de execuie ), consumurile pentru fabricarea produselor n perioada de gestiune, iar n creditul contului costul efectiv al produselor fabricate, rebutului definitiv, deeurilor recuperabile, precum i soldul producie n curs de execuie la sfritul perioadei de gestiune (care se trece n contul contabilitii financiare 215 Producia n curs de execuie ). Costul de producie se poate calcula: Pe producia total; Pe feluri de produse; Pe o unitate de produs. Costul produciei totale (C. Pt) se determin n felul urmtor: (C. Pt) = Producia n curs de execuie + consumurile pentru fabricarea produselor n perioada de gestiune - producie n curs de execuie la sfritul perioadei de gestiune
Costul unui fel de produs (C.Fp) se calculeaz pe baza acelorai consumuri, dar n baza datelor pe fiecare produs separat (analitic).

Costul unitar (C.U) se determin prin raportul costului felului de produs la cantitatea produsului fabricat (Q).
C.U. = C.Fp / Q

102

Schema general de eviden a consumurilor produciei de baz

Debit

811 Activitatea de baz

Credit

Se reflect soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune Ct 215 Producia n curs de execuie;

Se reflect soldul produciei n curs de execuie la sfritul perioadei de gestiune Dt 215 Producia n curs de execuie;

Consumul de materie prim, materiale Valoarea deeurilor cptate sau a n procesul de producie Ct 211 materiei prime prelucrat - Dt 211 Materiale; Materiale;
Consumul de combustibil, energie electric i Valoarea produselor rebutate Dt 714 termic Ct 521 Datorii pe termen scurt Alte cheltuieli operaionale; privind facturile comerciale; Salariul calculat muncitorilor direct productivi Costul produselor fabricate Dt 216 Ct 531 Datorii fa de personal privind Produse. retribuirea muncii; Contribuii la asigurri sociale i medicale Ct 533 Datorii privind asigurrile; -

Cota consumurilor indirecte inclus n costul produselor fabricate Ct 813 Consumuri indirecte de producie.

2. Contabilitatea consumurilor activitii auxiliare Contul 812 Producii auxiliare este destinat generalizrii informaiei privind consumurile n activitile auxiliare. n debitul acestui cont se reflect soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune (care se trece din contul contabilitii financiare 215 Producia n curs de execuie ), consumurile de producie (servicii prestate) n perioada de gestiune, iar n creditul contului costul efectiv al produselor fabricate (serviciilor prestate), rebutului definitiv, deeurilor recuperabile, precum i soldul producie n curs de execuie la sfritul perioadei de gestiune (care se trece n contul contabilitii financiare 215 Producia n curs de execuie). Evidena consumurilor auxiliare se ine n mod analogic ca i evidena consumurilor produciei de baz. Costul serviciilor prestate de ctre seciile auxiliare se determin n baza unor metode de repartizare a consumurilor seciilor auxiliare altor secii.
Schema general de eviden a consumurilor produciei de baz

Debit

812 Activiti auxiliare

Credit
103

Se reflect soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune Ct 215 Producia n curs de execuie;

Se reflect soldul produciei n curs de execuie la sfritul perioadei de gestiune Dt 215 Producia n curs de execuie;

Consumul de materiale n procesul Valoarea deeurilor cptate - Dt 211 activitii auxiliare Ct 211 Materiale; Materiale; Valoarea serviciilor rebutate Dt 714 Consumul de combustibil, energie electric i Alte cheltuieli operaionale;
termic Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale;

Costul serviciilor auxiliare vndute Dt Salariul calculat muncitorilor auxiliari Ct 711 Costul vnzrilor
531 Datorii fa de personal privind Costul serviciilor auxiliare pentru alte retribuirea muncii; Contribuii la asigurri sociale i medicale - Ct Consumuri indirecte de producie 533 Datorii privind asigurrile;

sectoare, de producie

Dt 813

Cota consumurilor indirecte inclus n Costul serviciilor auxiliare pentru alte costul serviciilor auxiliare Ct 813 sectoare,comercial Dt 712 Cheltuieli Consumuri indirecte de producie. comerciale Costul serviciilor auxiliare pentru alte sectoare,administrativ Dt 713 Cheltuieli generale i administrative
3. Contabilitatea consumurilor indirecte de producie

Contul 813Consumuri indirecte de producie este destinat generalizrii informaiei privind consumurile aferente deservirii subdiviziunilor (secii, sectoare) structurale ale ntreprinderii i dirijrii acestora. n debitul acestui cont se reflect pe parcursul perioadei de gestiune consumurile pe articole stabilite de ntreprindere, , iar n creditul contului trecerea consumurilor colectate pentru includerea n costul produselor fabricate ( serviciilor prestate) pentru producia de baz i activitile auxiliare sau raportate la cheltuielile perioadei.
Schema general de eviden a consumurilor indirecte de producie

Debit

813Consumuri indirecte de producie

Credit

Consumul de materiale pentru Includerea consumurilor indirecte de ntreinerea utilajelor i necesitile producie n costul produselor fabricate subdiviziunilor Ct 211 Materiale; Dt 811 Producia de baz ;
104

Consumul de combustibil, energie electric i Includerea consumurilor indirecte de termic Ct 521 Datorii pe termen scurt producie n costul serviciilor auxiliare privind facturile comerciale;

Dt 812 Producii auxiliare;

Salariul calculat muncitorilor ntreinerea utilajelor i administrativ al subdiviziunilor Datorii fa de personal privind muncii;

legai cu consumurilor indirecte de aparatului Suma Ct 531 producie nerepartizat se trece la retribuirea cheltuielile perioadei Dt 714 Alte

cheltuieli operaionale;

Contribuii la asigurri sociale i medicale - Ct 533 Datorii privind asigurrile;

Valoarea serviciilor acordate de subdiviziunile auxiliare Ct 812 Producii auxiliare Uzura utilajelor de producie i a cldirilor subdiviziunilor - Ct 124 Uzura mijloacelor fixe.

La finele fiecrei perioade de gestiune, consumurile indirecte de producie se repartizeaz ntre produselor fabricate. Repartizarea are loc conform unei baze de repartizare. Ca baz de repartizare poate servi: consumurile de materiale; salariile calculate muncitorilor de baz; consumuri directe total; cantitatea de produse fabricate; .a. n acest caz, consumurile variabile se includ n costul produselor fabricate n sum total, indiferent de nivelul utilizrii efective a capacitilor de producie. Consumurile de producie indirecte constante se repartizeaz ntre produse i cheltuielile perioadei n baza capacitii normative a utilajului de producie. Capacitatea normativ reprezint nivelul produciei care poate fi atins n mediu n decursul ctorva perioade sau sezoane, n cazul unor circumstane normale, lundu-se n considerare pierderile aferente capacitilor rezultate din executarea lucrrilor tehnice planificate. Dac volumul efectiv al produciei este egal sau mai mare dect capacitatea normativ, suma efectiv a consumurilor indirecte de producie se include integral n costul de producie. n cazul cnd volumul efectiv de producie este mai mic dect capacitatea normativ, consumurile indirecte
105

constante de producie se trec n cost n baza cotei normative rezultate din mprirea sumei efective a acestor consumuri la capacitatea normativ. Suma rmas a consumurilor indirecte constante de producie se consider ca cheltuieli ale perioada de gestiune n care au fost suportate. Exempl:
Suma total a consumurilor indirecte de producie realizate n perioada de gestiune constituie 38 400 lei, inclusiv consumurile variabile (CIPV) - 26 400 lei, constante (CIPC) 12 000 lei. Conform politicii de contabilitate a ntreprinderii, ca baz de repartizare servete salariile calculate muncitorilor productivi: pentru produsul A 70000 lei; pentru produsul B 64000 lei. produsul A - 5 200 uniti de produse avnd capacitatea normativ de 6 000 uniti; produsul B - 5 000 uniti de produse avnd capacitatea normativ de 5 000 uniti;

n perioada respectiv au fost produse:

n exemplul dat consumurile indirecte de producie vor fi repartizate n felul urmtor: Repartizarea consumurile indirecte de producie
Produ sele

baza de repartiz are (lei)

Capacitatea de producie Norma Efec tiv tiv (uniti) (unit i)

3 4

Gra dul de utilizare

CIPV K. repa rtiza re

6

CIPC K. repa rtiza re

8

Suma

Suma

CIP total

5=4/3

7=6*3

9=8*5*2

10=9+7

A B 714 total

70000 64000 * 134000

6000 5000 * *

5200 5000 * *

0.87 1.00 * *

0.19 0.19 0.19 0.19

13791 12609 * 26400

0.08 0.08 * 0.08

5454 5731 815 12000

19245 18340 815 38400

Col. 6 = CIPV total / baza de repartizare total = 26400 / 134000 = 0.1970149 Col. 8 = CIPC total / baza de repartizare total = 12000 / 134000 = 0.0895522 815 = 12000 5454 5731 Astfel, din suma total (38400) a consumurilor indirecte de producie, 37585 lei (19245 + 18340) se includ n costul produselor, iar partea rmas - 815 lei se trece la majorarea altor cheltuieli operaionale (contul 714 Alte cheltuieli operaionale).
106

Tema: RAPOARTELE FINANCIARE ntocmirea rapoartelor financiare constituie principala etap de finalizare a procesului contabil. Rapoartele financiare reprezint un sistem de indicatori interdependeni, care caracterizeaz activitatea economic a ntreprinderilor desfurat n cursul perioadei de gestiune. Indicatorii din rapoarte se reflect ca un ansamblu de date comparabile i veridice privind situaia patrimonial i financiar a ntreprinderii, veniturile, cheltuielile i rezultatele activitii acesteia, structura i modificrile n capitalul propriu, fluxul mijloacelor bneti. Aceast informaie este necesar unui cerc larg de utilizatori att interni, ct i externi, pentru luarea deciziilor de gestiune, evaluarea rezultatelor activitii desfurate n perioadele de gestiune precedent i curent, analiza situaiei financiare a ntreprinderii. Rapoartele financiare se ntocmesc conform formularelor-tip aprobate de Ministerul Finanelor, se prezint n termenele prevzute de legislaia Republicii Moldova, cuprind Bilanul contabil (formularul nr.1), Raportul privind rezultatele financiare (formularul nr.2), Raportul privind fluxul capitalului propriu (formularul nr.3), Raportul privind fluxul mijloacelor bneti (formularul nr.4), nota explicativ i anexele respective. Pentru prezentarea obiectiv a informaiei, rapoartele financiare trebuie s corespund unor cerine anumite, bazate pe urmtoarele principii de contabilitate: continuitatea activitii, prudena, neadmiterea casrii reciproce a activelor i datoriilor, veniturilor i cheltuielilor, prioritatea coninutului asupra formei, esenialitatea etc. Pentru toate ntreprinderile anul de gestiune cuprinde perioada de la 1 ianuarie pn la 31 decembrie inclusiv. Informaia coninut n rapoartele financiare se obine n urma prelucrrii datelor furnizate de contabilitatea sintetic i analitic i trebuie s corespund integral cu aceasta. Datele din bilanul iniial trebuie s corespund datelor din bilanul de nchidere, aprobat pe perioada precedent perioadei de gestiune. Dac au fost operate modificri n bilanul iniial la 1 ianuarie al anului de gestiune, cauzele trebuie s fie expuse n nota explicativ anexat la raportul anual. n conformitate cu legislaia Republicii Moldova, toate ntreprinderile, indiferent de formele organizatorico-juridice, prezint rapoartele financiare n termene strict stabilite proprietarilor i organelor teritoriale ale statisticii de stat la locul de nregistrare, conform actelor de constituire, iar ntreprinderile de stat i organelor mputernicite s gestioneze patrimoniul de stat. Toate formularele rapoartelor le semneaz conductorul i contabilul-ef al ntreprinderii. Responsabilitatea pentru veridicitatea, plenitudinea i oportunitatea prezentrii rapoartelor financiare o poart conductorul ntreprinderii. La prezentarea i verificarea rapoartelor financiare se controleaz respectarea termenelor de prezentare, existena tuturor formularelor i indicatorilor realizai n perioada curent i precedent (S.N.C. 5 Prezentarea rapoartelor financiare,
107

paragraful 5), corectitudinea completrii acestora, existena semnturilor necesare, precum i corespunderea evalurii posturilor din bilan cu cerinele standardelor naionale de contabilitate. La verificare trebuie s se stabileasc dac datele de la nceputul perioadei de gestiune sunt identice cu datele de la sfritul perioadei precedente. Pentru ntocmirea unor rapoarte financiare veridice din punct de vedere economic, la ntreprinderi se desfoar o activitate ampl de pregtire, care const n reflectarea oportun, integral i obiectiv a datelor incluse n rapoartele financiare. n aceste scopuri se determin succesiunea ndeplinirii procedurii contabile finale, care cuprinde urmtoarele etape: I. Analiza operaiunilor economice i reflectarea acestora n registrele contabile. II.Completarea Crii mari i ntocmirea balanei de verificare. III. Inventarierea total a patrimoniului i datoriilor. IV. nchiderea conturilor la finele perioadei de gestiune. V. ntocmirea rapoartelor financiare. n etapa I se verific corectitudinea reflectrii n bilanul contabil a tuturor operaiunilor economice i corespondena conturilor conform datelor din documentele primare. n etapa II datele registrelor contabile se trec n Cartea mare, n care se calculeaz rulajele i soldul fiecrui cont. Dup determinarea soldurilor conturilor, acestea se compar cu datele contabilitii analitice i se ntocmete balana de verificare. n complexul general al lucrrilor de pregtire aferente ntocmirii rapoartelor financiare o mare importan are urmtoarea etap - inventarierea activelor i pasivelor ntreprinderii i reflectarea rezultatelor acesteia n contabilitate. Etapa urmtoare n desfurarea lucrrilor de pregtire privind ntocmirea rapoartelor financiare o constituie nchiderea conturilor. nchiderea conturilor e un proces care se refer la ntocmirea rapoartelor anuale i care include pregtirea conturilor pentru nregistrarea operaiunilor perioadei de gestiune urmtoare. Bilanul contabil Bilanul contabil reprezint un raport financiar n care se reflect patrimoniul i situaia economico-financiar a ntreprinderii la un moment dat. Bilanul se ntocmete la anumite termene, care, de regul, coincid cu sfritul perioadei de gestiune. Dup coninutul economic patrimoniul poate fi definit ca totalitatea valorilor materiale i nemateriale, concretizate sub form de bunuri materiale, nemateriale ori financiare, de avere circulant, de trezorerie i creane, numite active, care aparin ntreprinderii. Din punct de vedere al caracterului juridic, patrimoniul este definit ca totalitatea drepturilor i obligaiilor n expresie bneasc, numite pasive, aparinnd unei persoane fizice sau juridice. Trebuie de menionat c ntre coninutul economic i coninutul juridic este o egalitate matematic care se concretizeaz n bilan, de asemenea sub forma unei egaliti ntre activul i pasivul bilanului.
108

Exigenele coninutului informaional al bilanului sunt foarte mari, iar regulile de ntocmire foarte precise, astfel c pentru finalizarea lui este obligatorie parcurgerea unor lucrri premergtoare a cror executare se desfoar succesiv ntr-o ordine logic i anume: verificarea nregistrrilor din conturi a tuturor operaiunilor economice i financiare efectuate n timpul anului sau n perioada pentru care se ntocmete bilanul; ntocmirea primei balane de verificare (a rulajelor i a soldurilor), naintea inventarierii; inventarierea mijloacelor materiale i bneti, componente ale patrimoniului administrat, precum i a resurselor de provenien a capitalului, drepturilor de crean i datoriilor; verificarea concordanei dintre datele nregistrate n conturi i realitatea constatat la inventariere, stabilirea diferenelor de inventar; nregistrarea n conturi a diferenelor constatate i executarea tuturor regularizrilor: a amortizrilor, a delimitrii n timp a cheltuielilor i veniturilor; stabilirea rezultatelor financiare ale exerciiului; ntocmirea bilanului contabil i a anexelor la bilan. Lucrrile de completare a bilanului reprezint prin coninutul lor, n cea mai mare parte, operaii de prelucrare i transpunere a datelor din bilanul precedent i din balana conturilor. Prin structura lor, operaiile de prelucrare a datelor privind exerciiul curent constau din selectarea, gruparea i nsumarea soldurilor din balana conturilor. Conform standardelor naionale de contabilitate bilanul contabil cuprinde trei elemente principale, legate nemijlocit de evaluarea situaiei financiare a ntreprinderii, i anume: 1. active 2. capital propriu 3. datorii Potrivit prevederilor paragrafului 45 al Bazelor conceptuale privind pregtirea i prezentarea rapoartelor financiare, active sunt resursele controlate de ntreprindere, rezultate din evenimentele anterioare care vor genera n viitor, dup cum se prevede, un aflux de avantaje economice, i cuprind urmtoarele elemente principale: a) active nemateriale; b) active materiale; c) active financiare; d) stocuri de mrfuri i materiale; e) conturile debitorilor privind operaiile de comer i alte operaii; i) investiii financiare; j) mijloace bneti.

109

Coninutul, modul de ntocmire i prezentare a raportului de profit i pierderi Dac bilanul contabil reflect situaia financiar a ntreprinderii la un anumit moment de timp, atunci raportul privind rezultatele financiare generalizeaz operaiunile economice efectuate ntr-un interval de timp concret, numit perioad de gestiune. n prezent raportul privind rezultatele financiare se ntocmete trimestrial cu total cumulativ de la nceputul anului de gestiune. ntreaga totalitate de indicatori prezentai n raportul privind rezultatele financiare poate fi subdivizat n trei grupe: venituri, cheltuieli, rezultate financiare (profituri sau pierderi), care reprezint diferena dintre venituri i cheltuieli. n practica mondial raportul privind rezultatele financiare se ntocmete sub form de o treapt sau mai multe trepte. n primul caz se grupeaz separat toate veniturile i cheltuielile ntreprinderii, a cror sum algebric reflect rezultatul financiar. A dou modalitate este bazat pe o serie de calcule intermediare ale profitului (pierderilor) sub aspectul unor feluri distincte de activiti ale ntreprinderii (operaional, de investiii, financiar) i ca urmare a evenimentelor excepionale. Anume aceast form de ntocmire a raportului privind rezultatele financiare este adoptat actualmente n Republica Moldova. Pentru prezentarea n raportul privind rezultatele financiare a datelor referitoare la veniturile din vnzri este foarte important momentul de transmitere a drepturilor de proprietate la produsele (mrfurile) livrate. Dac dup livrarea produselor (mrfurilor) vnztorul pstreaz dreptul de proprietar, atunci suma tranzaciei nu se reflect n venituri. La ntocmirea raportului privind rezultatele financiare este important s se asigure reflectarea veniturilor i consumurilor aferente unora i acelorai tranzacii sau operaiuni economice n una i aceeai perioad. De exemplu, plata anticipat produselor destinate livrrii, care a fost primit de ntreprindere, trebuie s fie reflectat n componena vnzrilor nete n perioada n care n raportul privind rezultatele financiare va fi nregistrat costul produselor expediate (livrate). Raportul privind fluxul mijloacelor bneti Raportul privind fluxul mijloacelor bneti este unul dintre formularele principale ale rapoartelor financiare, n care se reflect toate modificrile intervenite n resursele financiare ale ntreprinderii, din punctul de vedere al ncasrii i plii mijloacelor bneti, n cursul perioadei de gestiune respective. Necesitatea ntocmirii raportului privind fluxul mijloacelor bneti este generat de utilizarea principiului specializrii exerciiilor n baza cruia se ntocmesc alte rapoarte financiare. Conform acestui principiu, veniturile se contabilizeaz n momentul efecturii operaiunilor care conduc la obinerea acestora (livrarea produselor, prestarea serviciilor), indiferent de momentul plii. Cheltuielile cuprind valoarea consumurilor i cheltuielile efective ale perioadei,
110

fr a lua n considerare faptul cnd au fost achitate. Astfel, profitul realizat n cursul unei perioade determinate nu este legat direct de fluxul mijloacelor bneti. Existena profitului la ntreprindere nc nu nseamn existentul de mijloace bneti disponibile. Deseori conductorul nu tie unde s-au cheltuit mijloacele bneti ale ntreprinderii. ntruct mijloacele bneti constituie o resurs limitat a ntreprinderilor n condiiile tranziiei la economia de pia, succesul acestora este determinat, n majoritatea cazurilor, de capacitatea conductorului de a repartiza i a utiliza raional banii. Din aceast cauz informaia privind fluxul mijloacelor bneti n condiiile actuale devine deosebit de important, ceea ce condiioneaz necesitatea ntocmirii raportului privind fluxul mijloacelor bneti. Informaia coninut n acest raport permite a aprecia capacitatea ntreprinderii de a atrage i a utiliza mijloacele bneti, de a determina necesitile ntreprinderii de mijloace bneti n cursul unei perioade determinate. Cu ajutorul acestor date este posibil compararea rapoartelor privind activitatea ntreprinderilor care utilizeaz diverse metode de contabilizare a operaiunilor i evenimentelor similare. n baza acestora, se fac previziuni i analiza comparativ a fluxului mijloacelor bneti ale diferitelor ntreprinderi. Datele din rapoartele privind fluxul mijloacelor bneti ale perioadelor precedente se utilizeaz frecvent pentru a previziona volumele produciei, ntocmirea graficelor provizorii ale fluxului ulterior al mijloacelor bneti. Acestea se utilizeaz, de asemenea, pentru aprecierea exactitii previziunilor precedente i analiz corelaiei dintre rentabilitatea ntreprinderii i fluxul net al numerarului, precum i consecinele modificrii preurilor. Modul de ntocmire a raportului privind fluxul mijloacelor bneti este reglementat de prevederile S.N.C. 5 Prezentarea rapoartelor financiare i S.N.C. 7 Raportul privind fluxul mijloacelor bneti. Conform cerinelor S.N.C. 7 mijloacele bneti, n scopul includerii n raportul privind fluxul mijloacelor bneti, inclusiv cele legate, cuprind: numerarul care se afl la dispoziia ntreprinderii (monede, bancnote, valut); depuneri n conturile de decontare i valutar la bnci; mijloace n acreditive, carnete de cecuri, cartele (carduri) de credit i magnetice; depuneri n conturi curente, speciale i de alt natur la bnci. n scopul includerii n raportul privind fluxul mijloacelor bneti, mijloacele bneti cuprind, de asemenea, i echivalentele acestora - transferuri bneti n expediie i documente bneti (mrcile potale aflate n casieria ntreprinderii, cecurile de voiaj, timbrele taxei de stat, cecurile companiilor i bncilor strine, biletele de cltorie achitate, biletele de odihn i tratament etc., cu excepia aciunilor proprii rscumprate de la acionari). Spre deosebire de alte formulare de rapoarte financiare, ntocmite n baza metodei specializrii exerciiilor, raportul privind fluxul mijloacelor bneti se ntocmete n baza metodei de cas. Toate ncasrile i plile mijloacelor bneti i a echivalentelor acestora se contabilizeaz n sumele ncasate efectiv n casierie
111

sau nregistrate n conturile contabile. Plile mijloacelor bneti se reflect la sumele pltite efectiv din casierie sau virate din conturile bancare. La ntocmirea raportului toate mijloacele bneti i cele echivalente cu acestea se nsumeaz i se contabilizeaz n suma total. Deplasrile interne ale mijloacelor bneti (deschiderea acreditivelor, procurarea documentelor bneti, cartelelor magnetice i de credit, nregistrarea transferurilor bneti n expediie n conturile bancare, primirea mijloacelor bneti din conturile de decontare i alte conturi bancare n casierie i viceversa) nu se consider ca ncasri i pli de mijloace bneti i nu se reflect n raportul privind fluxul mijloacelor bneti, ntruct toate acestea, luate n ansamblu, constituie gestiunea operaiunilor bneti de ctre ntreprindere i i gsesc reflectare numai n conturile de eviden a mijloacelor bneti. n practica mondial se utilizeaz dou metode de ntocmire a raportului privind fluxul mijloacelor bneti: direct i indirect. Metoda direct se bazeaz pe analiza fluxului mijloacelor bneti n conturile ntreprinderii. Aceast metod permite de a arta principalele surse de aflux i direciile de retragere a mijloacelor bneti, de a trage concluzii exprese referitor la suficiena mijloacelor necesare pentru plile aferente datoriilor curente, stabilete corelaia ntre sum de vnzare i ncasrile bneti. Metoda indirect se bazeaz pe analiza posturilor bilanului contabil i raportului privind rezultatele financiare. Aceast metod permite a arta corelaia dintre diverse feluri de activiti ale ntreprinderii, precum i dintre profitul net i modificrile n activele ntreprinderii n cursul perioadei de gestiune. La utilizarea acestei metode profitul net (pierderea) din activitatea operaional se transform innd cont de modificrile operate n cursul perioadei de gestiune n mrimea stocurilor de materiale, creanelor i angajamentelor aferente activitii operaionale, posturilor nebneti (amortizarea, amnarea impozitelor etc.), precum i a posturilor legate de activitatea de investiii i financiar n mijloace bneti reale. Conform cerinelor S.N.C. 7, toi agenii economici din Republica Moldova ntocmesc raportul privind fluxul mijloacelor bneti prin metoda direct, care permite generalizarea n raport a tuturor ncasrilor i plilor reale ale mijloacelor bneti n baza registrelor contabile i documentelor primare cu total cumulativ de la nceputul perioadei de gestiune. n conformitate cu S.N.C. 5 Prezentarea rapoartelor financiare raportul privind rezultatele financiare cuprinde 15 indicatori care reflect veniturile, cheltuielile i profiturile (pierderile) realizate n cursul perioadei de gestiune i perioadei corespunztoare a anului precedent. Primii opt indicatori componeni ai raportului nominalizat caracterizeaz rezultatele din activitatea operaional a ntreprinderii, determinat de statutul acesteia, care reprezint n fond o activitate curent, ce se rennoiete continuu. Apoi n raport sunt prezentate rezultatele financiare aferente activitii ntreprinderii, care nu constituie pentru ea o activitate de baz. n special, se reflect rezultatul din
112

operaiunile efectuate n domeniile suplimentare ale activitii de afaceri a ntreprinderii, cum sunt activitatea de investiii i cea financiar. n afar de aceasta, separat se nregistreaz rezultatul aprut ca urmare a evenimentelor i operaiunilor excepionale. Tehnica de ntocmire a raportului privind rezultatele financiare const n completarea fiecrui rnd n baza rulajelor aferente conturilor de venituri i cheltuieli din clasele 6 i 7 ale Planului de conturi contabile. n procesul completrii raportului nominalizat, rezultatele financiare pozitive (profiturile) se nregistreaz cu cifre obinuite, fr paranteze, iar cele negative (pierderile) - n paranteze. Coninutul, modul de ntocmire i prezentare a raportului privind fluxul capitalului propriu Raportul privind fluxul capitalului propriu constituie o parte component a rapoartelor financiare obligatorii. Evidenierea indicatorilor privind fluxul capitalului propriu ntr-un formular separat este legat de importana acestei informaii pentru diferii utilizatori i, n special, pentru proprietarii ntreprinderii. Drepturile proprietarilor ntreprinderii sunt multiple i diverse, ns pentru contabilitate i pentru ntocmirea rapoartelor financiare un mai mare interes prezint numai acele drepturi care vizeaz repartizarea activelor (n special, n cazul lichidrii), precum i drepturile de proprietate asupra ntreprinderii n funciune, n cazul vnzrii, ntocmirii documentelor pentru gaj etc. Una dintre cele mai importante sarcini ale raportului privind fluxul capitalului propriu o constituie dezvluirea acestor drepturi. Sub aspect general, raportul n cauz caracterizeaz acea parte a activelor care, constituie proprietatea ntreprinderii. Aceasta reprezint o garanie pentru creditori privind achitarea datoriilor n cazul lichidrii ntreprinderii. Anume la aceast parte a activelor au dreptul s pretind proprietarii (acionarii, asociaii) dup satisfacerea preteniilor patrimoniale ale creditorilor. Astfel, dei proprietarii sunt expui unui risc maximal, specific activitii ntreprinderii, ei au dreptul la tot patrimoniul rmas. Pentru ntocmirea raportului privind fluxul capitalului propriu o mare importan are delimitarea corect a surselor de finanare a activelor n surse proprii i mprumutate (atrase). n acest caz apar o serie de ntrebri privind gruparea surselor de formare a activelor. Pot oare fi incluse finanrile i ncasrile cu destinaie special n componena capitalului propriu? n ce grup de surse proprii sau mprumutate - trebuie s fie incluse dividendele calculate acionarilor conform rezultatelor anului? De rspunsul la aceste ntrebri depinde mrimea capitalului propriu reflectat n rapoartele financiare. La rndul su, de corelaia dintre sursele proprii i mprumutate de finanare depinde aprecierea stabilitii financiare a ntreprinderii, gradului de risc legat de investirea mijloacelor n activitatea acesteia. La soluionarea problemei privind evidenierea clar a mrimii capitalului propriu n rapoartele financiare contribuie faptul c n noul Plan de conturi contabile toate conturile destinate contabilizrii capitalului propriu sunt grupate n clasa 3 Capital propriu. Destinaia conturilor din cadrul acestei clase
113

corespunde unor posturi anumite din formularul unic al raportului privind fluxul capitalului propriu, aprobat de Ministerul Finanelor. n conformitate cu prevederile S.N.C. 5 Prezentarea rapoartelor financiare, raportul privind fluxul capitalului propriu const din 4 capitole, care cuprind date privind modificrile prilor componente ale capitalului propriu sub aspectul gruprii prevzute de capitolul III al bilanului contabil: a) capitalul statutar i suplimentar; b) rezerve; c) profit nerepartizat (pierdere neacoperit); d) capital secundar. Raportul privind fluxul capitalului propriu este construit astfel, nct modificarea fiecrui element component al capitalului se reflect dup principiul formulei de bilan: Soldul la finele finele anului de gestiune + gestiune precedent curente ncasat (calculat) Consumat (virat) = Soldul la

perioadei de

De aici se observ c, spre deosebire de bilanul contabil, raportul privind fluxul capitalului propriu conine nu numai date la o dat anumit, ci i informaii referitoare la fluxul (majorarea i diminuarea) elementelor componente ale capitalului propriu n cursul unui interval determinat de timp (perioad de gestiune). Tehnica ntocmirii raportului privind fluxul capitalului propriu const n completarea fiecrui rnd n baza soldurilor i rulajelor din conturile clasei a 3-a a Planului de conturi contabile. n coloana 4 La finele perioadei de gestiune precedente cu cifre obinuite (fr paranteze) se reflect soldurile creditoare iniiale aferente conturilor indicate, iar cu cifre negative (n paranteze) - soldurile debitoare iniiale. La completarea coloanelor 5 i 6 ale raportului privind fluxul capitalului propriu este important de reinut c aproape toate conturile din clasa 3 sunt conturi de pasiv. Fac excepie conturile 313 Capital nevrsat, 314 Capital retras i 334 Dividende pltite n avans. n coloana 5 ncasat (calculat) se arat cu cifre obinuite rulajele creditoare aferente conturilor de pasiv din clasa 3 Capital propriu, iar cu cifre negative - rulajele debitoare aferente conturilor de activ. n coloana 6 Consumat (virat) se reflect cu cifre obinuite rulajele debitoare aferente conturilor de pasiv din clasa 3 Capital propriu, iar cu cifre negative rulajele creditoare aferente conturilor de activ. Coloana 7 La finele perioadei de gestiune curente se completeaz n baza soldurilor finale aferente conturilor de contabilizare a capitalului propriu: rulajele creditoare se reflect cu cifre obinuite (fr paranteze), iar cele debitoare cu cifre negative (n paranteze).
114