ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE Facultatea de Contabilitate i Informatic de Gestiune Master Contabilitate, Control i Expertiz

CAPITAL I REZERVE

Coordonator tiinific Prof. Univ. Dr. Ristea Mihai

Masteranzi: Ianculescu Iulia Olreanu Nicoleta Paraschivescu Alexandra Preda Elena

BUCURETI 2013

n literatura de specialitate, capitalurile proprii sunt cunoscute i sub denumirea de active nete. La nivel naional, baza legal a capitalurilor proprii este reprezentat de Legea societilor comerciale nr. 31/1990 cu modificrile i completrile ulterioare. Capitalurile proprii sunt formate din capital i rezerve i reprezint interesul rezidual al acionarilor asupra activelor entitii dup deducerea tuturor datoriilor acesteia. Capitalurile proprii sunt formate din capitalul social, primele de capital, rezervele, rezultatul reportat i rezultatul exerciiului financiar. De asemenea, n actul constitutiv al unei societi trebuie precizat n mod foarte concret participaia fiecrui acionar sau asociat la capital. Capitalul social al unei entiti nu poate fi majorat prin emisiunea de noi aciuni dac cele din emisiunea precedent nu au fost complet pltite. O alt metod de majorarea a capitalului social este cea de mrire a valorii nominale a aciunilor existente n schimbul unor noi aporturi de numerar i/sau n natur. Pentru celelalte modaliti de majorare a capitalului social (ncorporarea rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune) nu este necesar votul tuturor acionarilor. Operaiunile de micorare a capitalului social sunt, n principal, urmtoarele: reducerea numrului de aciuni sau pri sociale, diminuarea valorii nominale ca urmare a retragerii unor acionari, rscumprarea aciunilor, acoperirea pierderii contabile din anii precedeni. Conform art. 103 alin. (1) din legea societilor comerciale, o entitate nu poate subscrie propriile aciuni. Prezentarea aciunilor proprii se face n raportul administratorilor i n situaiile financiare anuale. Orice ctig sau pierdere legate de aciuni sau pri sociale (instrumente de capital propriu) care provine din emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea lor este contabilizat direct n capitalurile proprii neafectnd contul de rezultate. Primele legate de capital cuprind primele de emisiune, fuziune, aport i de conversie. Conturile corespunztoare primelor legate de capital pot avea numai sold creditor. Primele de capital pot fi utilizate pentru majorarea capitalului social sau acoperirea pierderilor contabile nregistrate de societile comerciale. Plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizrilor corporale, n conformitate cu prevederile reglementrilor contabile, trebuie reflectat n debitul sau creditul contului 105 (Rezerve din reevaluare). Evidenierea rezervelor din reevaluare trebuie efectuat pe fiecare imobilizare corporal n parte i pe fiecare operaiune de reevaluare care a avut loc. Contabilitatea rezervelor se ine pe categorii de rezerve: legale, statutare sau contractuale. Rezervele legale se constituie anual din profitul entitii, n cotele i limitele prevzute de lege .

Profitul sau pierderea se stabilete cumulat de la nceputul exerciiului financiar. Rezultatul definitiv al exerciiului se stabilete la nchiderea acestuia i reprezint soldul final al contului de profit i pierdere. n contul 117 se evideniaz distinct rezultatul reportat provenit din preluarea rezultatului din contul de profit i pierdere al exerciiului financiar pre cedent, precum i rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor. Repartizarea profitului se nregistreaz in contabilitate pe destinaii, dup aprobarea situaiilor financiare anuale. Pierderea contabil reportat se acoper din profitul ex. financiar i cel reportat, din rezerve, prime de capital i capital social. Prevederi cuprinse n Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare. Dac se constat o pierdere a activului net, capitalul social subscris va trebui rentregit sau redus nainte de a se putea face vreo repartizare sau distribuire de profit. Dac consiliul de administraie, respectiv directoratul, constat c, n urma unor pierderi, stabilite prin situaiile financiare anuale aprobate conform legii, activul net al societii s-a diminuat la mai puin de jumtate din valoarea capitalului social subscris, va convoca de ndata Adunarea general extraordinar pentru a decide dac societatea trebuie s fie dizolvat. Directoratul, va prezenta Adunrii generale, un raport cu privire la situaia patrimonial a societii, care va fi depus cu cel puin o sptmn nainte de data Adunrii generale. Dac nu se hotrte dizolvarea societii, atunci societatea este obligat ca cel trziu pn la nchiderea ex. financiar ulterior celui n care au fost constatate pierderile, s procedeze la reducerea capitalului social cu un cuantum cel puin egal cu cel al pierderilor care nu au putut fi acoperite din rezerve. Documente justificative: procese-verbale ale AGA, documente emise de Oficiul Naional al Registrului Comerului, registrul acionarilor, procese-verbale de recepie a bunurilor aport la capitalul social.

Contabilitatea rezervelor din reevaluare n cazul n care, ulterior recunoaterii iniiale ca activ, valoarea unui activ imobilizat corporal este determinat pe baza reevalurii activului respectiv, valoarea rezultat din reevaluare va fi atribuit activului, n locul costului de achiziie/costului de producie sau al oricrei alte valori atribuite nainte acelui activ. n astfel de cazuri, regulile privind amortizarea se vor aplica activului avnd n vedere valoarea acestuia, determinat n urma reevalurii.

Diferena dintre valoarea atribuit n urma reevalurii i valoarea net contabil se numete diferen din reevaluare i se nregistreaz n contabilitate, cu ajutorul contului de pasiv 105. Tratamentul contabil actual al diferenelor din reevaluare este: a) Dac rezultatul reevalurii este o cretere fa de valoarea contabil net, atunci aceasta se trateaz ca o cretere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii, dac nu a existat o descretere anterioar recunoscut ca o cheltuial aferent acelui activ sau ca un alt venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea recunoscut anterior la acel activ. b) Dac rezultatul reevalurii este o descretere a valorii contabile nete, atunci aceasta se trateaz ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, dac din n rezerva din reevaluare nu este nregistrat o sum referitoare la acel activ (surplus din reevaluare) sau ca o scdere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii, cu minimul dintre valoarea acelei rezerve i valoarea descreterii, iar eventuala diferen rmas neacoperit se nregistreaz ca o cheltuial. Contabilitatea rezervelor Rezervele sunt considerate surse asimilate celor proprii, deci form de manifestare a capitalurilor proprii, reprezentnd profituri capitalizate, ns spre deosebire de acestea, nu sunt generatoare de dividende. Structura rezervelor pe care o entitate le poate constitui este: Rezervele legale conform Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile ulterioare, rezervele legale se formeaz prin aplicarea n fiecare an a unei cote de 5% asupra profitului brut din care se scad veniturile neimpozabile i la care se adaug cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pn cnd acestea vor atinge a cincea parte din capitalul social subscris i vrsat. Rezerve statutare sau contractuale. Constituirea acestor rezerve se face din profitul net Alte rezerve. Societile comerciale pot constitui alte rezerve din profitul net, primele legate de capital, din profitul reportat , din diferenele de curs valutar care apar cu ocazia constituirii capitalului prin aporturi evaluate n valut, etc. Rezerve de valoare just fac obiectul doar a contabilitii consolidate, n cazul n care se opteaz pentru evaluarea instrumentelor financiare la valoarea just. Rezerve reprezentnd surplusul din reevaluare se constituie pe msura amortizrii activelor corporale reevaluate sau n momentul vnzrii sau casrii acestora, reprezentnd ctigul realizat din reevaluare.

Rezervele, pot fi utilizate pentru acoperirea pierderilor din exerciiul curent sau precedente i pentru ncorporarea n capitalul social (cu excepia rezervelor legale).
Exemplu practic Adunarea general extraordinar a acionarilor hotrte majorarea capitalului social prin emisiunea unui nou pachet de 20.000 de aciuni avnd valoarea nominal de 10 lei/aciune care se vnd la valoarea de emisiune de 13 lei/aciune, cu ncasare n contul bancar. Ulterior, prima de emisiune se ncorporeaz la rezerve.

Contabilitatea rezultatului exerciiului Din punct de vedere contabil rezultatul exerciiului reprezint Diferena ntre veniturile i cheltuielile unui exerciiu, putnd fi favorabil (profit) sau nefavorabil (pierdere). Planurile de conturi generale n vigoare, au instituit pentru contabilizarea rezultatelor economicofinanciare curente ale exerciiului conturile: A. Contul 121 Profit i pierdere care la sfritul exerciiului financiar poate prezenta sold creditor, n ipoteza n care veniturile exerciiului sunt mai mari dect cheltuielile; sold debitor, n ipoteza invers. Indiferent de natura soldului (creditor sau debitor), acesta se preia n bilan cu semnul plus (dac este creditor, profit) sau minus (dac este debitor, pierdere) la rubrici (posturi bilaniere) distincte din structura capitalurilor proprii.

B. Repartizarea profitului exerciiului curent pentru rezerva legal a impus folosirea contului 129 Repartizarea profitului. Fiind un cont de repartizare pentru rezerva legal avnd ca surs de provenien profitul, contul 129 Repartizarea profitului este un cont de activ. El se debiteaz cu suma aferent rezervei legale constituit la sfritul exerciiului financiar curent, creditndu-se prin debitul contului 121 Profit i pierdere fr s apar cu sold n situaiile financiare anuale. Exemplu practic Se nregistreaz n contabilitate urmtoarele operaiuni: se constituie rezerve legale n sum de 1.000 lei; se constituie rezerve statutare n sum de 500 lei; se ncorporeaz n capitalul social rezerve statutare n sum de 600 lei; se utilizeaz rezerve statutare pentru acoperirea unei pierderi reportate din anii precedeni n sum de 300 lei.