CONTABILITATE FINANCIARA Contabilitatea financiara a entitatilor economice este o contabilitate de angajamente, potrivit careia efectele tranzactiilor si a altor evenimente

sunt recunoscute atinci cand tranzactiile si evenimentele se produc si nu pe masura ce trezoreria este incasata sau platita. Deci, aparitia angajamentului (suma de plata/de incasat) este inregistrata in contabilitate intr-o prima etapa, urmand ca decontarea acestuia (plata/incasare) sa aiba loc intr-o etapa ulterioara. Obiectul contabilitatii financiare a entitatilor economice il formeaza: resursele economice controlate de intreprindere, performanta si modificarile in performantele economice ale intreprinderii. etoda contabilitatii contureaza modul de studiu si de cercetare a obiectului contabilitatii, precum si mijloacele utilizate pentru realizarea sarcinilor sale. !stfel, se infaptuieste interdependenta si conditionarea dintre obiectul si metoda contabilitatii, intrucat obiectul arata ce trebuie studiat si cercetat, iar metoda ne spune cum trebuie realizat obiectul sau de studiu, cu ajutorul principiilor fundamentale: principiul dublei reprezentari, principiul dublei inregistrari, principiul inregistrarii cronologice si sistematice, principiul inregistrarii sintetice si analitice, principiul generalizarii si sintetizarii. Obiectivul fundamental al contabilitatii il reprezinta furnizarea de informatii care sa ofere o imagine fidela asupra pozitiei financiare, performantelor si modificarilor in pozitia si performantele financiare ale entitatii. "n acest sens, principiile ce trebuie avute in vedere la organizarea contabilitatii financiare, cuprinse in legislatia romaneasca, in conformitate cu directivele contabile europene, sunt: Continuitatea activitatii #ermanenta metodelor $ #rudenta $ "ndependenta e%ercitiului $ &valuarea separata a elementelor de active economnice, datorii si capitaluri proprii $ "ntangibilitatea bilantului de desc'idere $ (ecompensarea $ #rincipiul prevalentei economicului asupra juridicului $ #rincipiul pragului de semnificatie

CONTABILITATEA CAPITALURILOR ). Contabilitatea capitalului social *. Contabilitatea primelor legate de capital +. Contabilitatea re er!elor din ree!aluare ,. Contabilitatea re er!elor -. Contabilitatea re ultatului reportat .. Contabilitatea re ultatului e"erci#iului
1

CONCEPTE $E BA%&

OBIECTI'E

RECO(AN$&RI PRI'IN$ )TU$IUL RE%ULTATE A*TEPTATE

Capital social, capital propriu, capital str/in, capital permanent, subven0ii, provizioane, ac0iuni, obliga0iuni, prime legate de capital, rezerve cu caracter general, rezerve din reevaluare, rezultatul e%erci0iului, rezultatul reportat, imprumuturi pe termen lung. a) Definirea 1i e%plicarea conceptelor men0ionate mai sus2 b) "nregistrarea tranzac0iilor care implic/ modific/ri ale capitalurilor entit/0ii economice 1i e%plicarea implica0iilor pe care le genereaz/ asemenea tranzac0ii2 c) prezentarea diferitelor modalit/0i de finan0are a unei entit/0i. #entru o bun/ in0elegere a te%tului propus in acest modul se recomand/ analizarea sa in ordinea prezentat/, concomitent cu rezolvarea unor studii de caz absolute necesare datorit/ pragmatismului accentuat al contabilit/0ii a) "n0elegerea rolului capitalurilor in cadrul entit/0ii, a implica0iilor pe care o anumit/ structur/ a acestora le poate avea asupra ec'ilibrului financiar2 b) Contabilizarea corect/ a tranzac0iilor de constituire, majorare sau diminuare a capitalurilor entit/0ii, in condi0ii diferite2 c) "n0elegerea din punct de vedere contabil a no0iunilor de rezultat al e%erci0iului 1i rezultat reportat2 d) "n0elegerea din punct de vedere contabil a opera0iilor privind creditele bancare 1i alte imprumuturi atrase pe termen lung.

(o0iunea de capital are cel pu0in trei accep0iuni principale: +, O accepiune economic potrivit c/reia capitalul este o categorie economic/ care e%prim/ totalitatea resurselor materiale, acumulate 1i reproductibile, care prin asociere cu ceilal0i factori de produc0ie, particip/ la realizarea de noi bunuri economice, in scopul ob0inerii unui profit. -, O accepiune financiar potrivit c/reia capitalul este o resursa care generaza cu timpul profit. ., O accepiune juridic potrivit c/reia capitalul este un drept, o rela0ie intre individ sau grup de indivizi 1i ansamblul de bunuri cuprinzand: bani, ma1ini, ec'ipamente, cl/diri, materii prime 1i materiale, p/mant, 'artii de valoare, crean0e, deci total active. Corelat cu aceast/ ultim/ accep0iune 3din punt de vedere financiar 4 contabil capitalurile de0inute de asocia0i sau ac0ionari reprezint/ componente ale pasivului patrimonial destinat a finan0a de o manier/ durabil/ activul patrimonial. #e considerentul c/ ele se afl/ la dispozi0ia agen0ilor economici pe o perioad/ mai mare de timp, de regul/ mai mare de un an, ele poart/ denumirea de capitaluri permanente.5 "n viziunea cadrului conceptual contabil "!67, capitalul propriu 8reprezint/ dreptul ac0ionarilor (interesul rezidual) in activele intreprinderii, dup/ deducerea tuturor datoriilor acesteia5. 9n func0ie de provenien0a 1i apartenen0a sa, capitalul poate fi structurat :n: capitaluri proprii2 subven0ii pentru investi0ii (legate de capital)2 provizioane pentru riscuri 1i c'eltuieli2 datorii pe termen lung.

Capitalurile proprii - reprezint/ totalitatea capitalurilor asocia0ilor 1i(sau) ac0ionarilor, care corespund sumei algebrice a urm/toarelor elemente: capitalul propriu-zis (social, patrimoniul regiei, patrimoniul public)2 primele legate de capital2 rezervele din reevaluare2 rezervele2 ac0iunile proprii2 profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit/, reportate din anii preceden0i2 rezultatul e%erci0iului. O categorie aparte in cadrul capitalurilor intreprinderii o reprezint/ subveniile pentru investiii care datorit/ particularit/0ilor acestei surse de finan0are este incadrat/ in bilan0 in categoria Veniturilor n avans, punandu-se in eviden0/, mai e%plicit, aplicarea principiului independen0ei e%erci0iilor financiare 1i in domeniul surselor de finan0are a intreprinderilor. Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli - reprezint/ 8rezerve5, constituite pe seama c'eltuielilor, destinate acoperirii riscurilor posibile, generate de obliga0ii a c/ror plat/ r/m;ne incert/, aleatoare. Datoriile pe termen lung - e%prim/ resursele str/ine ce apar0in :ntreprinderii pe o perioad/ mai mare de un an 1i anume: :mprumuturile din emisiuni de obliga0iuni2 creditele bancare pe termen lung2 datoriile ce privesc imobiliz/rile financiare2 datoriile privind concesiunile 1i alte datorii asimilate, care se refer/ la bunurile preluate :n patrimoniu cu acest titlu de c/tre unitatea primitoare, potrivit contractelor :nc'eiate. Contabilitatea capitalului social Constituirea societ/0ilor comerciale presupune :n primul r;nd crearea capitalului social ca element indispensabil al patrimoniului acestora 1i care le asigur/ demararea 1i dezvoltarea propriei activit/0i. Capitalul social este o component/ a capitalurilor proprii care e%prim/ valoarea total/ a aporturilor subscrise de ac0ionari sau asocia0i la constituirea societ/0ii comerciale. Capitalul social este egal cu valoarea nominal/ total/ a ac0iunilor sau a p/r0ilor sociale, respectiv cu valoarea aportului, in numerar sau in natur/, a altor elemente de capitaluri proprii incorporate in capitalul social sau a altor opera0iuni care conduc la modificarea acestuia. Capitalul social, in func0ie de situa0ia in care se afl/, atat in contabilitatea curent/ cat 1i in situa0iile financiare (bilan0) se prezint/ sub dou/ forme 1i anume: Capitalul subscris ne!/rsat reprezint/ angajamentul investitorilor de a pl/ti pentru actiunile subscrise, la o dat/ viitoare sau :n tran1e, o sum/ de bani sau s/ transfere alte resurse pe numele societ/tii. Capitalul subscris !/rsat reprezint/ capitalul care este eliberat sau concretizat efectiv :n bani 1i/sau natur/ realizat de c/tre actionari/asociati. Actiunile0partile sociale sunt valori mobiliare de o anumita valoare, care confera detinatorului acestora un drept de coproprietar aspura emitentului, proportional cu valoarea subscrierilor si varsamintelor realizate, confeindu-i dreptul asupra unor venituri viitoare.
3

Categoriile de valori utilizate in cadrul contabilitatii capitalului social au in vedere momentele de evolutie a capitalului de la constituirea acestuia pana la lic'idarea societatilor comerciale, putand fi evaluate la: 'aloarea nominal/ a actiunilor sau partilor sociale 4 determinat/ ca raport intre m/rimea capitalului social 1i num/rul de ac0iuni (parti sociale) emise2 'aloarea contabil/ 1matematic/2 4 calculat/ ca raport intre activul net contabil (!(C) 1i num/rul de ac0iuni. ANC 3 Acti! total 4 $atorii 3 Capitaluri proprii 'aloarea de piata 4 suma pe care un investitor accepta sa o plateasca in sc'imbul unei actiuni, in urma unei tranzactii realizata pe o piata activa2 'aloarea de rentabilitate reprezinta valoarea financiara a actiunii (<=) definita ca ec'ivalenta valorii, care plasata pe piata financiara la o anumita rata a dobanzii genereaza un venit anual egal cu dividendul actiunii (D), astfel: <= > D/?, unde D> dividendul anul/actine2 ?>rata dobanzii pe piata aplicata unei investitii alternative Contabilitatea capitalului se realizeaz/ cu ajutorul contului +5+ 6Capital7 care 0ine eviden0a capitalului subscris de c/tre asocia0i sau ac0ionari conform actelor de constituire a societ/0ii 1i a celui v/rsat :n natur/ sau :n bani, :n baza documentelor justificative privind v/rs/mintele de capital, precum 1i m/rirea sau reducerea capitalului potrivit legii. Contul +5+ 6Capital7, are func0ia contabil/ de pasiv. Soldul creditor reprezint/ capitalul subscris, v/rsat, respectiv nev/rsat. Contul )@) 8Capital5 este structurat n conturi sintetice, astfel: contul +5++ 8Capital subscris nev/rsat52 contul +5+- 8Capital subscris v/rsat52 contul +5+8 8#atrimoniul regiei52 contul +5+9 8#atrimoniul public5. Contabilitatea opera#iilor de constituire a capitalului social #resupunem c/ la :nfiin0area unei societ/0i comerciale asocia0ii sau ac0ionarii au subscris, capitalul social, :n natur/ 1i :n numerar, pe care l-au aportat conform subscrierilor din actul constitutiv al societ/0ii, efectu;ndu-se :n contabilitate urm/toarele nregistrri: subscrierea capitalului social conform actului constitutiv al societ/0ii: :::::::::::::::: A :::::::::::::::: ;89 8Decont/ri cu ac0ionarii/ > +5++ 8Capital subscris nev/rsat5 asocia0ii privind capitalul5 :::::::::::::::: < :::::::::::::::: depunerea aportului :n natur/ 1i :n numerar la capitalul social, conform prevederilor din actul constitutiv al societ/0ii, a proceselor verbale de predare-preluare, a proceselor verbale de recep0ie, a foilor de v/rs/m;nt 1i a e%traselor de cont, a c'itan0elor 1i a registrului de cas/: :::::::::::::::: < ::::::::::::::::
4

B > ;89 8Decont/ri cu ac0ionarii/asocia0ii -"" 8Conturi de imobiliz/ri5 privind capitalul5 ."" 8Conturi de stocuri5 8"" 8Conturi de trezorerie5 :::::::::::::::: < :::::::::::::::: = concomitent, cu depunerea aportului are loc realizarea capitalului subscris, v/rsat: :::::::::::::::: < :::::::::::::::: +5++ 8Capital subscris nev/rsat5 > +5+- 8Capital subscris v/rsat5 :::::::::::::::: < :::::::::::::::: Contabilitatea opera#iilor asupra capitalului social #e m/sura desf/1ur/rii activit/0ii unei societ/0i comerciale pot avea loc modific/ri ale capitalului social constituit la :nfiin0are, fie :n sensul majorrii acestuia, fie :n sensul reducerii, determinate de obiectivele economico-financiare pe termen scurt sau lung 1i de influen0ele economico-sociale, e%ercitate de mediul :n care aceasta activeaz/. +, Contabilitatea opera#iilor pri!ind cre>terea capitalului social /rirea capitalului social este decis/ de adunarea general/ a asocia0ilor sau ac0ionarilor. 9n practica societ/0ilor comerciale se cunosc urm/toarele cazuri, mai frecvente, privind cre1terea capitalului: a) emisiunea de ac0iuni reprezentative cu aporturi noi :n bani 1i(sau) :n natur/2 b) conversia unor angajamente financiare sau comerciale in actiuni/parti sociale2 c) :ncorporarea primelor de emisiune, de aport sau de fuziune :n masa capitalului2 d) :ncorporarea :n masa capitalului social a rezervelor, 1i a profitului nerepartizat din anii preceden0i. Majorarea capitalului prin aporturi in numerar este operabila mai ales in situatia in care entitatile economice au nevoie de flu%uri de lic'iditati pentru finantarea activitatii operationale sau de investitii. !ceasta maniera de capitalizare este utilizata indeosebi de entitatile economice organizate ca societati pe actiuni, tranzactionate la bursa de valori, care prin mecanismul ofertelor publice de vanzare de actiuni recurg la capitalul investitorilor de pe piata de capital. !stfel, contabilitatea operatiunilor de majorare a capitalului social prin aporturi in numerar vizeaza urmatoarele aspecte: - 6tabilirea pretului de emisiune a noilor actiuni/parti sociale emise cu ocazia majorarii capitalului. !ceasta trebuie sa aiba in vedere acumularile de capital propriu ale entitatilor, valoarea justa sau de piata a actiunilor sau valoarea acceptata intre parti, in cazul partilor sociale. - Contabilizarea operatiunilor privind subscrierea si varsarea capitalului social. E"emplu O societate pe actiuni detine un capital social de -@.@@@ lei format din )@.@@@ de actiuni cu valoarea nominala de - lei/actiune. 6ocietatea emite -.@@@ de actiuni cu valoare nominala de -,* lei/actiune. !ctiunile sunt varsate in proportie de C@B din pretul de emisiune la subscriere. C'eltuielile accesorii emisiunii de actiuni sunt de ).@@@lei, ac'itate prin virament bancar, acestea fiind considerate de societate ca fiind considerate c'eltuieli de constituire. Da . luni de la lansarea ofertei se varsa capitalul ramas nevarsat. 6e inregistreaza subscrierea actiunilor (-.@@@ actiuni % -,* lei/actiune > *..@@@lei)
5

:::::::::::::::: < :::::::::::::::: ;89 8Decont/ri cu ac0ionarii/ > B *..@@@ asocia0ii privind capitalul5 +5++ 8Capital subscris nev/rsat5 *-.@@@ +5;+ 8#rime de emisiune5 ).@@@ :::::::::::::::: < :::::::::::::::: 6e inregistreaza varsarea a C@B din valoarea capitalului social subscris (*..@@@ lei % C@B > )E.*@@ lei) :::::::::::::::: A :::::::::::::::: 8+-+ 8Conturi la banci in lei5 > ;89 8Decont/ri cu ac0ionarii/ )E.*@@ asocia0ii privind capitalul5 :::::::::::::::: < :::::::::::::::: - 6e inregistreaza transformarea capitalului social nevarsat in capital social varsat (*-.@@@ lei %C@B > )C.-@@ lei) :::::::::::::::: < :::::::::::::::: +5++ 8Capital subscris nev/rsat5 > +5+- 8Capital subscris v/rsat5 )C.-@@ :::::::::::::::: < :::::::::::::::: "nregistrarea c'eltuielilor accesorii ofertei: -

:::::::::::::::: A :::::::::::::::: -5+ 8C'eltuieli de constituire5 > 8+-+ 8Conturi la banci in lei5 ).@@@ :::::::::::::::: < :::::::::::::::: - 6e inregistreaza varsarea a +@B din capitalul social subscris (*..@@@ lei % +@B > C.E@@ lei) :::::::::::::::: A :::::::::::::::: 8+-+ 8Conturi la banci in lei5 > ;89 8Decont/ri cu ac0ionarii/ C.E@@ asocia0ii privind capitalul5 :::::::::::::::: < :::::::::::::::: - 6e inregistreaza transformarea capitalului social nevarsat in capital social varsat (*-.@@@ lei %+@B > C.-@@ lei) :::::::::::::::: < :::::::::::::::: +5++ 8Capital subscris nev/rsat5 > +5+- 8Capital subscris v/rsat5 C.-@@ :::::::::::::::: < ::::::::::::::::