Contabilitate

Creativa
Spataru Alina-Ana-Maria
Spirleanu Cristina Madalina
Sirbu Amalia Elena
Grupa 662- Contabilitate, Control si Expertiza
Acest studiu prezinta abilitatea profesionistilor contabili de a utiliza tehnicile de
contabilitate creativa in vederea manipularii stakeholderilor.
CUPRINS
1. Concepte generale privind practicile de contabilitate creativa....................................2
1.1. Delimitarea contabilitatii creative de frauda fiscala.............................................3
1.2. Procedee care au impact asupra unei societati......................................................4
2. Tehnici de contabilitate creativa si impactul acestora asupra societatii......................6
2.1. Influenta metodei de amortiare asupra reultatului societatii.............................6
2.2. Influenta valorii reiduale asupra reultatului unei societatii...............................!
2.3. Capitaliarea cheltuielilor ulterioare....................................................................."
2.4. #eevaluarea imobiliarilor corporale..................................................................12
Concluii........................................................................................................................13
$ibliografie....................................................................................................................14
2
1. Concepte generale privind practicile de contabilitate creativ
Contabilitatea a fost definite ca fiind % arta de a falsifica sau truca un bilant&' %arta de a se calcula
beneficiile&' %arta de a se preenta un bilant&' arta de a crea proviioane&.
Contabilitatea creativa este procesul prin care profesionistii contabili isi folosesc cunostintele in
scopul manipularii cifrelor contabile' profitand de posibilitatea interpretarii actelor normative si de
e(istenta numeroaselor optiuni in reolvarea diferitelor probleme contabile.
3
Sintetizand:
Contabilitatea creativa nu implica incalcari ale prevederilor legale
Contabilitatea creative presupune un e(ercitiu de creativitate al contabililor' de a traduce inovatii
)uridice' economice si financiare' pentru a oferi solutii in favoarea celor interesati' e(ploatand lacunele
legale si profesionale.
Obiectivul contabilitatii creative:
Imbunatatirea performantei financiare
*a(imiarea castigului pe actiuni
Imbunatatirea lichiditatii
*inimiarea ratei indatorarii financiare
1.1. Delimitarea contabilitatii creative de frauda fiscal
Factorii determinanti in utilizarea contabilitatii creative:
1. #educerea volatilitatii reultatelor + tehnica %neteirea reultatelor&' care consta in constituirea
de proviioane mari in anii buni' astfel incat aceste proviioane vor fi reduse in anii mai slabi
2. ,(igentele utiliatorilor de informatii financiare + dividendele si constituirile dereerve au
impact supra pretului actiunilor
3. Conflictul de interese + daca remuneratiile managerilor sunt calculate pe baa reultatului
contabil' acestia vor fi tentati sa aiba un comportament opportunist
4. Impoitarea + raportarea unor profituri mari va avea drept consecinta cresterea datoriei privind
impoitul pe profit
4
Imagina-ia financiar. poate %aran)a& veniturile /i cheltuielile pentru a preenta un profit sau o
pierdere mai mare. ,a nu poate 0ns. s. generee lichidit.-i. 1n general' o societate profitabil. este
considerat. atractiv.. Dac. ea preint. 0ns. un cash2flo3 negativ din activit.-ile de e(ploatare'
utiliatorii e(terni ar trebui s. devin. pruden-i /i s. analiee viabilitatea proiectelor /i capacitatea
societ.-ii de a2/i pl.ti datoriile. 4u pu-ine au fost caurile 0n care societ.-i foarte profitabile au intrat 0n
stare de faliment.
Consecintele contabilitatii creative:
Consecinta cea mai evidenta a acestei nereusite o constituie numeroasele scandaluri financiare5
investitorii derutati intra in panica' cursurile actiunilor se pot prabusi' antrenand falimente' cu implicatii
serioase asupra pietelor.
1.2. Procedee care au impact asupra unei societati
Procedee care au impact asupra msurrii rezultatului:
- imobiliarea cheltuielilor de devoltare6
7
- 0ncorporarea cheltuielilor financiare 0n costul de produc-ie al imobili.rilor6
- cesiunea unei imobili.ri' apoi reluarea aceluia/i bun prin leasing 8lease2bac9:6
- 0ntocmirea /i reviuirea planului de amortiare6
- subevaluarea 8sau supraevaluarea: proviioanelor pentru depreciere6
- e(isten-a mai multor metode de contabiliare a contractelor pe termen lung 8 pe m.sura
avans.rii' la terminare:.
Procedee care au impact asupra prezentrii contului de profit i pierdere:
- pierderi privind crean-ele ne0ncasabile6
- cre/terea reultatului curent prin 0ncorporarea plusurilor de valoare din cesiunea
activelor.
Procedee care au impact asupra prezentrii bilan!ului:
- cesiunea unei imobili.ri' apoi reluarea aceluia/i bun prin leasing 8lease2bac9:6
- scontarea unei cambii sau bilet la ordin6
- de0ndatorirea 0n fapt5 anularea economic. a unei datorii 8transferul unei datorii 0n
gestiunea unui trust 0ns.rcinat s. efectuee rambursarea:' ceea ce determin. diminuarea ratei
0ndatoririi' cre/terea ratei autonomiei financiare /i cre/terea rentabilit.-ii financiare.
1n #om;nia' o serie de elemente vin s. completee 0nclina-ia profesioni/tilor contabili spre
creativitate5
- m.rimea reultatului contabil este punct de plecare 0n determinarea impoitului pe
profit. <nun-area unor profituri mari va avea drept consecin-. cre/terea datoriei privind impoitul
pe profit. Conectarea contabilit.-ii rom;ne/ti la fiscalitate determin. preocup.ri ale contabililor
privind ocolirea anumitor reglement.ri.
- importan-a e(cesiv. care se acord. reultatului contabil 0n determinarea valorii unei
0ntreprinderi' 0n detrimentul altor indicatori' precum5 cifra de afaceri' activul net contabil' m.rimea
flu(urilor de numerar.
6
2. "e#nici de contabilitate creativa si impactul acestora asupra societatii
2.1 Influena metodei de amortizare asupra rezultatului societii
Conform legisla-iei 0n vigoare' persoanele )uridice amortiea. imobili.rile corporale utili;nd
unul din urm.toarele regimuri de amortiare5
1: amortizarea liniar' care const. 0n repartiarea uniform. a valorii de intrare a
imobili.rilor corporale pe toat. durata de via-. util. stabilit. a acestora6
2: amortizarea degresiv' care presupune multiplicarea cotelor de amortiare liniar. cu
coeficien-ii prev.u-i de lege 81'76 26 2'7:. <ceasta metoda de amortiare se utiliea. mai ales atunci
c;nd imobili.rile se uea. moral 0ntr2o perioad. relativ scurt. de timp.
3: amortizarea accelerat' const;nd 0n calcularea' 0n e(erci-iul financiar 0n care imobili.rile
corporale intr. 0n activul persoanei )uridice' a unei amorti.ri 0n limita prev.ut. de lege 87=>: din
valoarea de intrare a acestora. 1n e(erci-iile urm.toare amortiarea se calculea. dup. regimul
amorti.rii liniare.
1n alegerea metodei de amortiare' conduc.torii societ.-ilor vor -ine cont de ritmul de consumare a
avanta)elor economice generate de de-inerea /i utiliarea imobili.rilor respective.
?tandardul International de Contabilitate I<? 16 2 @Imobili.ri corporale& trece 0n revist. metodele
de amortiare utiliabile' /i anume5 metoda liniar' metoda degresiv /i metoda nsumrii cifrelor.
Comparativ cu practica din #om;nia' utiliarea metodei liniare aduce urm.toarele elemente noi5
deducerea valorii reiduale din valoarea ini-ial. sau din valoarea reevaluat. /i estimarea de c.tre
0ntreprindere a duratei de via-. a imobili.rilor corporale. *etoda 0nsum.rii cifrelor are ca reultat
alocarea costului ini-ial 0n func-ie de gradul de utiliare a activului sau de produc-ia ob-inut.. *etoda
degresiv. determin. o cheltuial. descresc.toare cu amortiarea pe parcursul duratei de via-. util. a
activului.
Pentru a e(emplifica influen-a metodei de amortiare asupra reultatului unui agent economic vom
incerca sa observam cum influenteaa metoda aleasa contul de profit si perdere al entitati. Aom
considera o imobiliare corporala in valoare de 21=.===' amortiabila pe o perioada de 3 ani.
1n func-ie de metoda de amortiare re-inut.' contul de profit /i pierdere se preint. astfel.
B
?ocietatea < 8metoda degresiv.: <nul 1 <nul 2 <nul 3 Total
Cifra de afaceri 1.7==.=== 1.7==.=== 1.7==.=== 4.7==.===
Consumuri de la ter-i B==.=== B==.=== B==.=== 2.1==.===
Cheltuieli de personal 7==.=== 6==.=== B==.=== 1.!==.===
Cheltuieli cu amortiarea 1=3."7= 73.=27 73.=27 21=.===
#eultat din e(ploatare 1"6.=7= 146."B7 46."B7 3"=.===
?ocietatea < 8l metoda liniar.: <nul 1 <nul 2 <nul 3 Total
Cifra de afaceri 1.7==.=== 1.7==.=== 1.7==.=== 4.7==.===
Consumuri de la ter-i B==.=== B==.=== B==.=== 2.1==.===
Cheltuieli de personal 7==.=== 6==.=== B==.=== 1.!==.===
Cheltuieli cu amortiarea B=.=== B=.=== B=.=== 21=.===
#eultat din e(ploatare 23=.=== 13=.=== 3=.=== 3"=.===
*etoda de amortiare are influen-. asupra contului de profit /i pierdere. <leg;nd metoda
amorti.rii degresive' societate crea. impresia unei societ.-i a c.rei performan-. se imbunatateste de la
un an la altul deoarece amortiarea degresiv. calculat. va fi mai mare dec;t cea liniar. 0n primii ani ai
duratei de utiliare' diminu;nd reultatul' iar 0n anii urm.tori cheltuiala cu amortiarea degresiv. este
mai mic.' d;nd astfel impresia cresterii reultatului fa-. de anii preceden-i. 1n realitate' performan-a
societ.-i este aceeasi.
Potrivit reglement.rilor actuale' societ.-ile pot decide utiliarea metodei de amortiare accelerat.
f.r. a mai fi nevoie de aviul organului teritorial al *inisterului Cinan-elor Publice 8pentru
echipamentele tehnologice' respectiv ma/ini' utila)e /i instala-ii de lucru' computere /i echipamente
periferice ale acestora' puse 0n func-iune dup. data intr.rii 0n vigoare a preentei legi' se poate utilia
regimul de amortiare accelerat. f.r. aprobarea organului fiscal teritorial. <cela/i regim de amortiare
se poate utilia /i pentru brevetele de inven-ie' de la data aplic.rii acestora de c.tre contribuabil:.
D consecin-. a utili.rii metodei de amortiare accelerat. este ma)orarea cheltuielilor cu
amortiarea 0n primul an al duratei de func-ionare a activului 8amortiarea calculat. repreint. 7=> din
valoarea activului:' ceea ce determin. reducerea reultatului din e(ploatare. 1n anii urm.tori se
0nregistrea. reducerea acestor cheltuieli 8amortiarea se va calcula prin metoda liniar.' 0n func-ie de
durata de func-ionare r.mas. /i de valoarea r.mas. de amortiat:. *etoda de amortiare accelerat. este
!
preferat. de societ.-ile care doresc neteirea reultatelor' 0n caul 0n care pentru primul an al utili.rii
acestei metode se prevede realiarea unui reultat curent semnificativ' care prin ma)orarea cheltuielilor
cu amortiarea va a)unge la nivelul considerat %normal&' comparabil cu cel din anii urm.tori.
De asemenea' c;nd c;/tigurile se situea. mult sub limita ma(im.' se va recurge la procedeul numit
%big bath&' care permite ca 0n anul 0n care societatea 0nregistrea. o pierdere' managerii s. ma)oree
pierderea respectiv. prin includerea unor cheltuieli suplimentare' ceea ce va permite preentarea unor
c;/tiguri ridicate 0n anii care urmea. /i creea. impresia unei societ.-i ale c.rei performan-e se
imbunatatesc.
Potrivit principiului permanen-ei metodelor' metoda de amortiare aleas. trebuie s. fie aceea/i pe
tot parcursul e(erci-iului financiar. Teoretic' 0n virtutea principiului permanen-ei metodelor' societ.-ile
pot influen-a reultatul prin politica de amortiare doar 0n anul 0n care realiea. o investi-ie. <stfel' o
societate care' 0n anul achii-iei unui utila)' a ales s. 0l amortiee pe o perioad. de 6 ani' va trebui s.
respecte aceast. alegere /i 0n urm.torii 7 ani' chiar dac. 0n anul al doilea ea constat. c. ar fi fost
preferabil. amortiare degresiv. sau o alt. durat. de amortiare. 1n realitate 0ns.' societ.-ilor le este
permis s. schimbe durata de amortiare' metoda de amortiare /i valoarea reidual. dac. estim.rile
ini-iale nu corespund situa-iei actuale' cu condi-ia' impus. de lege' a men-ion.rii 0n notele e(plicative a
oric.ror modific.ri ale politicilor contabile' pentru ca utiliatorii s. poat. aprecia dac. noua politic.
contabil. a fost aleas. 0n mod adecvat' efectul modific.rii asupra reultatelor raportate ale perioadei /i
tendin-a real. a reultatelor activit.-ii persoanei )uridice.
2.2 Influena valorii reziduale asupra rezultatului unei societi
Aaloarea reidual. 8residual value: este suma net. pe care 0ntreprinderea se a/teapt. s. o ob-in. prin
v;narea unui activ' la sf;r/itul duratei sale de utilitate' dup. deducerea cheltuielilor anga)abile 0n
opera-ia de cesiune. <mortiarea trebuie s. fie calculat. 0n func-ie de costul total de intrare al activului
numai dac. 0ntreprinderea are inten-ia s. foloseasc. bunul p;n. la terminarea duratei sale economice de
via-..
1n ma)oritatea caurilor' valoarea reidual. poate fi negli)abil. sau nul. datorit. tendin-ei de a utilia
activele de2a lungul 0ntregii lor durate de via-. util.. Totu/i e(ist. situa-ii 0n care activele vor avea valori
reiduale semnificative' atunci c;nd 0ntreprinderea decide s. nu continue utiliarea activelor de2a lungul
0ntregii lor durate de via-. economic. /i s. ia m.suri pentru valorificarea acestora.
"
,stimarea valorii reiduale de c.tre conducerea 0ntreprinderii poate s. fac. obiectul cosmeti.rii
conturilor. ?pre e(emplu' 0n caul societ.-ilor cotate' pentru care raportarea unui reultat pe ac-iune c;t
mai atractiv pentru investitori' s2ar putea estima o valoare reidual. e(cesiv.' cu efect asupra diminu.rii
amorti.rii /i' deci' asupra cre/terii reultatului.
Consider.m dou. 0ntreprinderi similare' care de-in /i utiliea. imobili.ri identice 0n acelea/i
condi-ii. Prima 0ntreprindere nu -ine cont de valoarea reidual. 0n calculul amorti.rii' iar cea de2a doua
estimea. valoarea reidual. la un anumit nivel.
De/i performan-ele celor dou. societ.-i sunt egale' totu/i reultatul curent al celei de2a doua este
superior reultatului primei societ.-i' datorit. diminu.rii cheltuielilor cu amortiarea determinate prin
luarea 0n calcul a valorii reiduale.
2.! Capitalizarea c"eltuielilor ulterioare
C"eltuielile ulterioare aferente unui activ' trebuie adugate la valoarea conta#il a activului numai
atunci c;nd se estimea. c. 0ntreprinderea va o#ine #eneficii economice viitoare suplimentare fa-. de
performan-ele estimate ini-ial ca fiind corespun.toare. Toate celelalte cheltuieli ulterioare
trebuie recunoscute drept cheltuieli 0n perioada 0n care au fost suportate.
D entitate nu recunoa$te la valoarea contabil. a unui element de imobili.ri corporale costurile
ntreinerii zilnice a elementului respectiv. *ai mult' aceste costuri sunt recunoscute 0n profit sau
pierdere odat. ce apar.
%&emplu.
D societate care are ca obiect de activitate produc-ia de font. a elaborat un plan de moderniare a
fabricii sale care a fost achiitionata acum 16 ani la o valoare de 1!= === lei' durata de via-. util. fiind
1! de ani' fiind ocaionate urm.toarele cheltuieli5
a: achii-ia unor piese de schimb pentru motorul unui utila) 0n valoare de 26 === lei' 0n vederea
0nlocuirii celor e(istente pentru restabilirea parametrilor ini-iali de func-ionare6
*otorul utila)ului este ini-ial recunoscut la cost istoric' valoarea sa contabil. reflect;nd parametrii
de func-ionare standard la data achii-iei. Costurile cu achii-ia unor piese de schimb' restabilind ace/ti
parametri' se includ 0n categoria Erepara-ii /i 0ntre-inereaE elementului de imobili.ri corporale /i se
recunosc 0n contul de profit /i pierdere5
1=
<chii-ia5
26 === 3=24
@Piese de schimb&
F 4=1
% Curniori&
26 ===
#ecunoa/terea costului 0n contul de profit /i pierdere5
26 === 6=24
@Cheltuieli privind piesele de schimb&
F 3=24
@Piese de schimb&
26 ===
b: inspec-ie general. regulat.' odat. la 2 ani pentru depistarea defec-iunilor la sistemul de 0nc.lire
central.' 7 === lei6
<ceasta inspec-ia general. regulat.' va conduce la cre/terea gradului de siguran-. peste nivelul
reflectat 0n valoarea contabil.' astfel ca va creste performanta imobiliarii.
1= === 212
@Constructii&
F 4=4
%Curniori de imobili.ri&
1= ===
c' achiitionarea de sisteme de purificare a aerului' 0n vederea respect.rii prevederilor legale de
protec-ie a mediului 0ncon)ur.tor' in situatia in care societatea se ar.ta 0ngri)orat. de imposibilitatea
continu.rii activit.-ii din caua nerespect.rii normelor legale 0n vigoare. Costul total a fost 4 === lei.
In aceasta situatie dotarea furnalelor cu sisteme de purificare a aerului' 0n vederea respect.rii
prevederilor legale de protec-ie a mediului 0ncon)ur.tor pare a fi indispensabila continu.rii activit.-ii'
fiind impus de lege. Criteriile de recunoa/tere fiind 0ndeplinite' se va ma)ora valoarea contabil. a
furnalului5
4 === 213
@,chipamente tehnologice 8ma/ini'
utila)e si instrumente de lucru:&
F 4=4
%Curniori de imobili.ri&
4 ===
11
In conditiile in care achiitionarea de sisteme de purificare a aerului nu repreentau o conditie
necesara continuarii activitatii se putea lua deciia de includere a acestor cheltuieli in cheltuielile
perioadei' acestea regasindu2se in contul de profit si pierdere.
%&tras din contul de profit $i pierdere mii lei
,lemente
4 4G1
Cheltuieli cu purificarea aerului Cheltuieli cu purificarea aerului
?e capitalie.
4u se
capitalie.
?e capitalie.
4u se
capitalie.
Cifra de afaceri 6=".1=B 6=".1=B 6=".1=B 6=".1=B
Cheltuieli cu purificarea
aerului
2 (4000) 2 2
Cheltuieli cu
amortizarea
(4500) (500) (4500) (500)
Cheltuieli cu materii
prime /i materiale
consumabile
81=!.=37: 81=!.=37: 81=!.=37: 81=!.=37:
Cheltuieli salariale /i
sociale
823".664: 823".664: 823".664: 823".664:
<lte cheltuieli de
e(ploatare
81B2.6=4: 81B2.6=4: 81B2.6=4: 81B2.6=4:
Impactul asupra
reultatului contabil
847==: 867==: 847==: 827==:
Rezultat conta#il () !*) (2 !*) () !*) (+ !*)
?e poate observa ca deciia de capitaliare a cheltuielilor cu purificarea aerului in anul 4 afecteaa
reultatul cu valoarea de 47==' iar in urma necapitaliarii se afecteaa reultatul cu 67==. In urmatorul an
daca se realia capitaliarea reultatul s2ar fi pastrat in aceeasi parametrii' in timp ce daca s2ar fi ales
12
metoda de a nu se capitalia se putea observa o crestere a reultatului de la valoarea de !2 3=4 la valoarea
de !6 3=4. <legerea acestei metode evidentiaa o crestere a reultatului de la o perioada la alta' crestere
pe care firma prin acest mi)loc incearca sa o evidentiee.
2.) Reevaluarea imo#ilizarilor corporale
Desi' conform principiului prudentei' activele trebuie evaluate la costul istoric' aplicarea cu strictete
a acestui principiu poate afecta poitia financiara a unei intreprinderi. De aceea' in unele tari'
normaliatorii contabili autorieaa reevaluarea' in anumite conditii' a imobiliarilor corporale.
#eevaluarea imobiliarilor corporale furnieaa' prin intermediul unor variabile precum diferentele
din reevaluare' baa de amortiare si durata de amortiare posibilitati de a manipula imaginea bilantului.
Prin reevaluarea imobiliarilor corporale' o intreprindere poate supravietui unei reduceri
semnificative a capitalurilor proprii datorate unei pierderi. Diferenta din reevaluarea activului poate
ridica nivelul capitalurilor proprii la un nivel mai mare de 7=> din capitalul social 8 nivel impus de
legislatia societatilor comerciale :. Pentru a evita unele abuuri in caul reevaluarii' in unele tari' cum ar
fi Cranta' se interice reevaluarea imobiliarilor . Daca operatia de reevaluare ar afecta profitul la nivelul
amortiarii acumulate si doar diferenta ar fi inregistrata la diferente din reevaluare' profitul si reultatul
pe actiune ar fi substantial imbunatatite.
,(emplu privind operatia de reevaluare a imobiliarilor corporale5
?ocietatea detine in cadrul imobiliarilor o cladire in valoare bruta de 4==.=== lei ' amortiare
acumulata 2==.=== lei. Aaloarea actuala a cladirii este de 47=.=== lei.
lei
<CTIA Inainte de reevaluare Dupa reevaluare
Imobiliari corporale B==.=== "==.===
Cladiri 4==.=== 6==.===
<mortiarea cladirii 82==.===: 82==.===:
*i)loace fi(e 3==.=== 3==.===
<mortiarea mi)l. Ci(e 817=.===: 817=.===:
Aaloare neta a imob corporale 47=.=== 67=.===
<ctive circulante 37=.=== 37=.===
Total activ !==.=== 1.===.===
P<?IA
Capital social 4==.=== 7==.===
Diferente din reevaluare = 2==.===
#eultatul reportat 83==.===: 83==.===:
#eultatul e(ercitiului 3=.=== 3=.===
Total capitaluri proprii 33=.=== 32=.===
13
Datorii 22=.=== 33=.===
Total pasiv 47=.=== 67=.===
?e poate observa ca diferenta din reevaluare scoate intreprinderea din situatia in care capitalurile
proprii erau mai mici de 7=> din capitalul social.
Concluzii
Dperatiile preentate in sectiunea precedenta nu preinta reguli din punct de vedere )uridic.
Contabilitatea creativa va e(ista atata timp cat vor e(ista profesionisti contabili' capabili sa realiee
artificii prin care intreprinderea sa2si amelioree' aparent performantele.
$ibliografie
1. Contabilitate creativa! ,alciu- .iliana ' ,ditura ,conomica $ucuresti' 1"""
2. Contabilitatea creativa " plus sau minus' /otcu- Cezar' Tribuna economica v. 1!' nr.
4"' p. 7!261' 6B26"' 2==B
14
3. Cum fac bani contabilii# $ evaziune fiscala! paradisuri fiscale! contabilitate creativa-
0iaconu- Paul' ,ditura ,conomica' $ucuresti' 2==4
4. %olitici &i op'iuni contabile' N. 1eleag- .. ,alciu ' ,ditura ,conomic.' $ucure/ti'
2==2.
7. %ractici de contabilitate sub amprenta creativitatii' 2ogdan 3ictoria- 2alaciu 0iana'
17