CAPITOLUL I

OBIECTUL DE STUDIU AL CONTABILITII

1.1. DEFINIIA CONTABILITII.

LOCUL CONTABILITII N SISTEMUL TIINELOR ECONOMICE
Prima lucrare de contabilitate care prezint o descriere amnunit a contabilitii n
partid dubl a aprut n 1494 la Veneia i este intitulat Tratatus de computis et
scripturis (Trata de contabilitate n partid dubl). Lucrarea aparine clugrului i
matematicianului Luca Paciolo. In viziunea acestuia, contabilitatea reprezint un ansambul
de principii i tehnici privind nregistrarea n partid dubl a averii ce aparine unui negustor,
precum i a tuturor afacerilor acestuia, n ordinea n care au avut loc.
Lucrarea sus menionat definete partida dubl prin prisma ecuaiei de schimb
dintre avere i capital, respectiv ce posed i cui datoreaz agentul economic. Fiecare
micare sau tranzacie intervenit n masa averii i implicit a capitalului este reprezentat ca
un raport ntre primire(respectiv cel care primete o valoare debitorul) i dare
(respectiv cel care avanseaz o valoare creditorul).
Definirea contabilitii s-a realizat n strns legtur cu evoluia mediului economic,
social i cultural n care firmele i-au desfurat activitatea i cu evoluia cunotinelor din
domeniul contabilitii.1
In timp s-au formulat foarte multe idei, teze, concepte, teorii cu privire la locul i
rolul contabilitii n cadrul disciplinelor tiinifice. Clasificarea disciplinelor tiinifice n
funcie de obiectul lor de studiu poate fi fcut n dou categorii: tiine ale naturii i tiine
sociale.
Avnd n vedere aceast delimitare, contabilitatea este o disciplin tiinific din
domeniul tiinelor sociale, deoarece:
- este o creaie a fiinelor umane ca rspuns la nevoi practice;
- reflect fenomene, activiti i fapte sociale;
- se adreseaz diferitelor grupuri de utilizatori care fac parte din societate;
- produce situaii financiare utilizate pentru luarea deciziilor care au efect asupra
comportamentului indivizilor;
- este influenat de mediul economic, social, juridic i politic.
Ca domeniu al tiinelor economice, contabilitatea este inclus n categoria tiinelor
economice i de gestiune.
Literatura de specialitate surpinde existena mai multor curente de opinie potrivit
crora contabilitatea poate fi considerat ca fiind:
1

Feleag, N., Ionacu, I. Tratat de contabilitate financiar vol. I Contabilitatea ca joc social, Ed. Economic,
Bucureti, 1998, p. 12

a. Tehnic de nregistrare, prelucrare, clasificare, interpretare i comunicare a

informaiilor privind evenimentele juridice i economice din viaa ntreprinderii;
b. tiin statut justificat de specialiti prin existena postulatelor, principiilor,
regulilor de msurare i prezentare acceptate de diferite sisteme contabile;
c. Art fie n accepiunea de art a indentificrii, prelucrrii, clasificrii, interpretrii i
comunicrii datelor exprimate numeric privind evenimentele ce au afectat
ntreprinderea, fie n accepiunea de creaie a omului prin care sunt prezentate n
mod abstract fenomene concrete;
d. Limbaj dispune de o sintax, o semantic i o practic a utilizrii sistemului ei de
semne.
Definiia modern a contabilitii este mult mai complex dect cea enunat de
Luca Paciolo. Contabilitatea nu reprezint un scop n sine, ci un sistem informaional care
cuantific, prelucreaz i comunic informaii financiare despre o entitate economic
identificabil, informaii ce permit utilizatorilor s opteze n mod raional ntre consumurile
alternative ale resurselor rare n procesul desfurrii activitilor de producie i
comerciale2.
Contabilitatea trebuie considerat o disciplin matur, cu multe teorii, component
a tiinelor de gestiune, abordare rezultat dintr-o repoziionare a disciplinelor tiinifice din
domeniul social.

1.2. OBIECTIVELE I FUNCIILE CONTABILITII.

SISTEME DE CONTABILITATE
n msura n care se accept teoria potrivit creia contabilitatea este o disciplin
tiinific, aceasta i definete coninutul obiectuloui su de studiu, metoda de cercetare i
poziia sa n cadrul sistemului tiinelor economice.
Pentru a putea discuta despre obiectul de studiu al contabilitii este necesar ca mai
nti s delimitm obiectivele pe care aceasta i propune s le ating. Obiectivele
contabilitii pot fi grupate astfel:
1. pe plan conceptual:
- s-i defineasc obiectul de studiu, adic grupul de fapte i fenomene investigate;
- s-i precizeze metoda de cercetare, mijloacele i procedeele de lucru adecvate;
- s delimiteze norme i principii care guverneaz obiectul de studiu;
- s utilizeze un vocabular specific.
2. pe plan practic:
- s asigure informaiile necesare pentru obinerea unei imagini fidele, clare i
complete a patrimoniului, situaiei financiare i a rezultatelor obinute;
- s asigure urmrirea i controlul valoric al activitilor desfurate;

Ristea, M., Dumitru, C.G. Bazele contabilitii, Ed. Universitar, Bucureti, 2005, p.8

s ofere informaiile necesare att pentru nevoile proprii ale societii, ct i pentru
nevoile terilor;
- s asigure controlul integritii patrimoniului;
- s ofere informaiile necesare pentru fundamentarea planurilor i programelor de
activitate;
- s asigure informaiile necesare pentru ntocmirea documentelor de sintez.
Necesitatea existenei contabilitii este evideniat prin intermediul funciilor pe
care aceasta le ndeplinete la nivelul unei entiti patrimoniale i n cadrul unui sistem
economic.Funciile pe care contabilitatea le indeplinete sunt:
- funcia de inregistrare const n consemnarea, potrivit unor principii i reguli
proprii, a proceselor i fenomenelor economice ce apar n cadrul ntreprinderilor i
se pot exprima valoric;
- funcia de control de gestiune const n verificarea cu ajutorul informaiilor
contabile a modului de pstrare i utilizare a valorilor materiale i bneti, de
gospodrire a resurselor, controlul respectrii disciplinei financiare etc.;
- funcia de informare rezid n furnizarea informaiilor privind structura i dinamica
patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor obinute n scopul fundamentrii
deciziilor;
- funcia previzional informaiile furnizare de contabilitate sunt utilizate la stabilirea
tendinelor viitoare ale fenomenelor i proceselor economice.
-

Sistemele de contabilitate pot fi grupate dup mai multe criterii, astfel:

1. Dup concepia de prezentare a obiectului contabilitii:
a. Sistemul contabil n partid simpl n concepia cruia o operaie economic
de ntregistreaz ntr-o singur partid (de exemplu, intrarea unei sume de bani
n contul curent se nscrie n partida Conturi la bnci).
b. Sistemul contabil n partid dubl potrivit cruia reprezentarea operaiilor
economice se face n dou partizi, concomitent, o partid care arat originea i o
alta care arat destinaia (de exemplu: n cazul n care suma de bani care intr n
contul curent provine din caserie, operaia se va nregistra n dou partizi:
partida Casa pentru a reflecta originea banilor i partida Conturi la bnci
pentru a reflecta destinaia lor).
c. Sistemul contabil n partizi multiple este cel mai recent aprut sistem de
contabilitate i este utilizat cu precdere de ctre societile multinaionale.
Sucursalele i filialele societilor multinaionale sunt considerate partizi
autonome care ncorporeaz i elemente de contabilitate autohton,
constituinde-se la societatea-mam n sistemul de partizi multiple.
2. Dup conceptul de organizare a conturilor i obiectivele contabilitii:
a. Sistemul contabil cu un singur circuit (monist) organizarea conturilor se face
ntr-un singur flux n cadrul circuitului economic: capital aprovizionare
exploatare desfacere realizare;
3

b. Sistemul contabil cu dublu circuit (dualist) sistemul contabil cuprinde dou

componente: contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune.
3. Dup cultura contabil i armonizarea cu standardele:
a. Sistemul contabil continental european (de sorginte francez)
b. Sistemul contabil anglo-saxon

1.3. OBIECTUL DE STUDIU AL CONTABILITII

Obiectul de studiu al contabilitii este reprezentat de reflectarea n expresie
bneasc a strii PATRIMONIULUI, a micrii i transformrii lui ca urmare a operaiilor
economice i a rezultatelor obinute.
Patrimoniulreprezint totalitatea drepturilor i obligaiilor de natur economic,
exprimate n bani, mpreun cu bunurile la care se refer, ce aparin unei persoane fizice
sau juridice, indiferent de sursa din care provin.
Pentru a exista patrimoniul, este necesar existena a dou elemente:
1. subiectul de patrimoniu persoana fizic sau juridic ce i asum drepturi i
obligaii;
2. obiectul de patrimoniu bunurile economice, ca obiecte de drepturi i obligaii.
Definiia patrimoniului poate fi sintetizat grafic astfel:

PATRIMONIUL

BUNURI
ECONOMICE

Persoana fizic sau

juridic

DREPTURI I
OBLIGAII

Literatura de specialitate cuprinde trei mari concepii privind modul de definire a

patrimoniului:
1. Concepia economic potrivit crei patrimoniul reprezint un ansamblu de bunuri
cu valoare economic ce aparin unei persoane fizice sau juridice.
2. Concepia juridic potrivit crei patrimoniul reprezint drepturile i obligaiile
ataate acestor bunuri.
3. Concepia economico-juridic ce definete patrimoniul ca un ansamblu de bunuri
economice, drepturi i obligaii ataate acestora.
4

Ecuaia de echilibru a patrimoniului ce rezult din concepia juridic asupra acestuia

este urmtoarea:

BUNURI ECONOMICE = DREPTURI + OBLIGAII

Bunurile economice reprezint substana material a patrimoniului i se identific cu
mijloacele de aciune ale unei entiti. Bunurile economice se exprim prin utilitatea i
valoarea lor i se pot delimita sub form corporal (material, tangibil) i necorporal
(nematerial, intangibil). Bunurile economice pot lua forma terenurilor, cldirilor,
instalaiilor de producie, mijloacelor de transport, materiilor prime, produselor finite,
mrfurilor, disponibilitilor bneti etc.
Drepturile i obligaiile cu valoare economic exprim raporturile de proprietate n
cadrul crora se procur i se gestioneaz bunurile economice. Ele mbrac forma de
drepturi (surse proprii de finanare) atunci cnd titularul de patrimoniu este proprietar i nu
trebuie s acorde un echivalet pentru bunurile sale, sau forma de obligaii (surse strine de
finanare) atunci cnd pentru bunurile aflate n patrimoniul su titularul trebuie s
ndeplineasc o anumit prestaie sau s acorde un echivalent valoric.
Din punct de vedere al contabilitii, bunurile economice reprezint structura
calitativ de ACTIV, iar drepturile i obligaiile reprezint structura calitativ de CAPITAL
PROPRIU I DATORII. Astfel, ecuaia de echilibru a patrimoniului devine:
ACTIV = CAPITAL PROPRIU + DATORII
Din punct de vedere economic, patrimoniul i consolideaz structura sa calitativ pe
noiunea de resurse economice, delimitnd valorile economice ale unei entiti prin prisma
resurselor i utilizrilor, egalitatea patrimonial devenind:
UTILIZRI = RESURSE
Utilizrile definesc modul de ntrebuinare a valorilor n cadrul activitilor
desfurate de ctre unitatea patrimonial. Utilizrile se grupeaz n utilizri permanente i
temporare (curente).
Resursele se refer la latura financiar, ele reprezentnd izvoarele de finanare a
valorilor economice i pot fi proprii sau atrase (strine).

CAPITOLUL II
METODA CONTABILITII TRSTURI, PROCEDEE, PRINCIPII

2.1. NOIUNEA DE METOD

Acceptarea vocaiei de tiin a contabilitii impune, pe lng delimitarea obiectului
su propriu de studiu, stabilirea unei metode specifice de lucru capabil s conduc la
realizarea obiectului su.
n sens general, metoda unei tiine exprim drumul sau calea dup care ne
conducem gndirea pentru cercetarea obiectului ei de studiu.
Metoda contabilitii reprezint demersul raional de abordare a obiectului
contabilitatii, pe baza unui ansamblu coerent de principii, mijloace i procedee susceptibile
s ofere o imagine fidel a patrimoniului, situaiei financiare i a rezultatului.
Exist o relaie de interdependen ntre obiectul i metoda contabilitii. Obiectul
arat ce trebuie studiat, iar metoda cum trebuie studiat.

2.2. TRSTURILE METODEI CONTABILITII

n vederea realizrii obiectului de studiu al contabilitatii, prin utilizarea raional a
procedeelor ce sunt folosite de metoda contabilitii, trebuiesc cunoscute cu exactitate
caracteristicile distinctive ale bunurilor economice i a surselor de provenienta ale acestora,
a proceselor economice interne, a influenelor reciproce dintre acestea, precum i
asigurarea prealabil a unui cadru organizatoric adecvat.
I.Dubla reprezentare a patrimoniului - const n reflectarea patrimoniului unitilor
economice i sociale att sub aspectul utilizrii bunurilor economice aleacestora, ct i sub
aspectul raporturilor de proprietate n cadrul crora se dobndesc bunurile economice ca
obiecte de drepturi i obligaii, adic al provenienei lor, sau n plan financiar, al surselor de
finanare a bunurilor respective. Astfel, vorbim despre acelai patrimoniu al entitatilor
economice i sociale privit ca un tot unitar, care n contabilitate se reflect i se reprezint
sub dublu aspect. Aceast dubl reprezentare a strii i micrii patrimoniului unitatilor
economice i sociale a constituit dintotdeauna principala trstur ce determin coninutul
metodei contabilitatii. Sintetic, ea poate fi redat prin egalitatea dintre cele dou
componente ale patrimoniului :
Bunuri economice = Drepturi + Obligatii
II. Dubla nregistrare a operaiilor economice i financiare - este determinat de
dubla reprezentare prin faptul c n timpul micrii i transformrii elementelor
6

patrimoniale, acestea sunt privite permanent sub dublu aspect, al utilittii i funcionalitatii
lor, adic al destinaiei economice i al provenientei.
Utilizarea dublei nregistrri d posibilitatea reflectrii n dinamic, pe baza unui
sistem coerent, a celor dou aspecte ale dublei reprezentri a patrimoniului unitatilor
economice i sociale. Se creeaz astfel o a doua ecuaie ce reflect aceast trstur, i
anume:
Creterea bunurilor economice + Micorarea drepturilor i obligaiilor = Creterea
drepturilor i obligaiilor + Micorarea bunurilor economice
III.nregistrarea cifric i n expresie valoric a patrimoniului - permite nregistrarea
numeric, cifric a existenei i micrii patrimoniului unitatilor economico-sociale n
expresie valoric, adic numai a acelora care se pot exprima n unitti monetare. Astfel, are
loc reflectarea concomitent att a laturii cantitative ct i a celei calitative a obiectului de
studiu, cunoaterea analitic a strii i micrii tuturor elementelor patrimoniale, iar
gruparea i sistematizarea datelor contabile ofer o privire de ansamblu asupra
patrimoniului unitatilor economico-sociale.
IV.nregistrarea operaiilor economice i financiare efective care se bazeaz pe
documente scrise.Aceast trstur permite reflectarea n contabilitate cu ajutorul
procedeelor sale numai a acelor operaii valorice ce au aprut n masa patrimonial i s-au
produs efectiv avnd la baz ca dovad a nfptuirii lor acte scrise (documente).
Contabilitatea si sprijin nregistrrile sale pe documente, oferind astfel informaii precise
cu privire la integritatea patrimoniului aflat n administrarea ntreprinderilor i poate proba
oricnd n raporturile de drepturi i obligaii ale unittii cu alte ntreprinderi, instituii sau
persoane fizice.
2.3. PRINCIPIILE CONTABILITII
Principiile contabile sunt reguli sau directive care ajut productorii de informaii
contabile la msurarea, clasificarea i prezentarea informaiilor financiare.
Obiectivul fundamental al contabilitii l reprezint furnizarea de informaii care s
ofere o imagine fidel (true and fair view) asupra situaiei patrimoniului i a rezultatelor
obinute.
Conform O.M.F.P. nr.3055/2009 pentru a da o imagine fidel a poziiei financiare,
performanelor i fluxurilor de trezorerie ale unei ntreprinderi, trebuie respectate cu
sinceritate urmtoarele principii:
1. Principiul continuitii activitii se presupune c entitatea i continu n mod
normal funcionarea ntr-un viitor previzibil fr a intra n imposibilitatea continurii
activitatii sau reducerii semnificative a acesteia.
7

Dac administratorii firmei au luat cunotinta de unele elemente de incertitudine

legate de anumite evenimente care pot care pot duce la incapacitatea acesteia de a-i
continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate n notele explicative.
n cazul n care situaiile financiare anuale nu sunt ntocmite pe baza principiului
continuitatii aceast informaie trebuie prezentat nsoit de explicaii privind modul de
ntocmire a acestora i motivele care au stat la baza deciziei conform creia entitatea nu si
mai poate continua activitatea.
2. Principiul permanenei metodelor determin continuitatea aplicrii regulilor i
normelor privind evaluarea, asigurndu-se comparabilitatea n timp a informaiilor
contabile.
3. Principiul costului istoric - potrivit acestui principiu elementele patrimoniale de
activ, capital propriu i datorii, cheltuielile i veniturile se menin n evidena contabil la
nivelul valorilor din momentul nregistrarii, respectiv la valoarea (preul) de achizitie pentru
bunurile cumprate, costul de producie pentru bunurile produse sau valoarea de aport
pentru bunurile aduse drept contribuie la capitalul unitatii.
4. Principiul prudenei stipuleaz luarea n considerare numai a profiturile obinute
pn la data ncheierii exerciiului financiar.
Trebuie s se in cont de toate datoriile aprute n cursul exerciiului financiar
curent sau al unui exerciiu financiar precedent, chiar dac acestea devin evidente ntre data
bilanului i data ntocmirii acestuia.
De asemenea, se va ine cont de toate datoriile previzibile i pierderile poteniate
care au luat natere n cursul exerciilui fmanciar ncheiat sau pe parcursul unui exerciiu
anterior, chiar dac asemenea obligaii sau pierderi apar ntre data ncheierii exerciiului i
data completrii bilanului.
Acest principiu semnific i faptul c se va ine cont de toate ajustrile de valoare
datorate deprecierilor, indiferent dac rezultatul exerciiului fmanciar este profit sau
pierdere.
5. Principiul independenei exerciiilor presupune delimitarea n timp a veniturilor i
cheltuielilor aferente activitatii unitatii patrimoniale pentru exerciiul fmanciar pentru care
se face raportarea, fr a se ine cont de de data ncasrii veniturilor sau a platii
cheltuielilor. n consecinta veniturile i cheltuielile se nregistreaz n contabilitate pe
msura angajrii acestora, datorit acestui principiu contabilitatea veniturilor i cheltuielilor
find o contabilitate de angajamente.
6. Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datoriistipuleaz c n
vederea stabilirii sumei totale corespunztoare unei poziii din bilan elementele de activ
sau de datorii trebuie evaluate separat.
8

7. Principiul intangibilitatii bilanul de deschidere pentru fiecare exerciiu financiar

trebuie s corespund cu bilanul de nchidere a exerciiului financiar precedent.
8. Principiul necompensrii precizeaz c valorile elementelor de activ nu pot fi
compensate cu valorile elementelor de datorii, iar veniturile nu pot fi compensate prin
cheltuieli.
Eventualele compensri ntre creane i datorii ale entitatii fata de acelai agent
economic pot fi efectuate, cu respectarea prevederilor legale, numai dup nregistrarea n
contabilitate a veniturilor i cheltuielilor la valoarea integral.
9. Principiul prevalentei economicului asupra juridicului precizeaz faptul c
informaiile prezentate n situaiile financiare trebuie s reflecte realitatea economic a
evenimentelor i tranzaciilor i nu numai forma lor juridic.
10. Principiul pragului de semnificaie prevede c orice element care are o valoare
semnificativ trebuie prezentat separat n conturile anuale ale firmei. Elementele cu valori
nesemnificative care au aceeai natur sau cu funcii similare vor fi nsumate nefiind
necesar prezentarea lor separat
2.4. PROCEDEELE METODEI CONTABILITII
Procedeul arat modalitatea, maniera, felul de a proceda pentru atingerea unui
scop, iar instrumentul constituie mijlocul concret de efectuare a lucrrilor necesitate de un
anumit procedeu.
Procedeele contabilitatii sunt reprezentate de acele instrumente specifice
contabilitatii sau care sunt comune i altor discipline economice prin care se realizeaz
evidena curent n contabilitate i prin care se pun n aplicare principiile sau regulile
contabilitatii n vederea Tndeplinirii obiectivului imaginii fidele a patrimoniului i situaiei
financiare a firmei reflectat prin conturile anuale.
Procedeele metodei contabilitatii se clasific astfel:
a)
procedee comune tuturor tiinelor:
- observarea;
- raionamentul;
- comparaia;
- clasificarea;
- analiza;
- sinteza
b)
procedee specifice metodei contabilitatii
- contul;
- balana de verificare;
- bilanul
9

c)
procedee comune altor discipline economice
documentele;
evaluarea;
calculaia;
inventarierea.

Procedeele specifice contabilitii sunt:

1. Contul este folosit pentru a reflecta fiecare element patrimonial din punct de
vedere al destinaiei economice i al surselor de finanare, precum i a fiecreipoziii noi pe
care o ocup elementele n micarea i transformarea lor de-a lungul fazelor circuitului
economic. Aceste conturi au legturi reciproce att ntre ele ct i cu bilanul, legturi ce
sunt determinate de unitatea obiectului contabilitatii.
Contul reprezint procedeul prin care se realizeaz nregistrarea cronologic,
gruparea i sistematizarea modificrilorsurvenite, referitor la elementele patrimoniale,
cheltuieli i venituri.
2. Documentele reprezint nscrisurile sau actele care consemneaz efectuarea
operaiunilor economico-financiare, pe baza lor efectundu-se nregistrarea n contabilitate
a operaiilor economico-financiare, mpreun cu registrele de contabilitate sau alte
situaii centralizatoare n care se consemneaz rezultatul prelucrrii datelor n contabilitate.
Fundamentarea documentar a nregistrrilor n contabilitate reprezint o regul de baz a
lucrului n contabilitate.
3. Evaluarea reprezint procesul prin care se determin valorile la care elementele
de activ, datoriile i capitalurile proprii, cheltuielile i veniturile sunt recunoscute n bilan i
n contul de profit i pierdere. Evaluarea const n cuantificarea n etalon monetar a
elementelorde activ, datorii i capitaluri proprii, a cheltuielilor i veniturilor.
4. Inventarierea reprezint procesul prin care se constat existena faptic a
patrimoniului la un moment dat i totodat se controleaz integritatea sa material. Acest
procedeu are o strns legtur cu celelalte procedee ale metodei contabilitatii, toate
operaiile economice se nregistreaz n documente, datele din aceste documente se
nregistreaz n conturi, exactitatea nregistrrilor din conturi se controleaz cu ajutorul
balanei de verificare, informaiile din conturi se confrunt cu realitatea i se pun de acord
cu aceasta prin intermediul inventarierii, i, n final, pe baza tuturor acestor lucrri se
ntocmete bilanul, document de sintez i informare a utilizatorilor.
5. Calculaia cuprinde ansamblul procedeelor matematice prin care se calculeaz
costurile de producie i se stabilete mrimea rezultatelor obinute n urma produciei.

10

6. Balana de verificare (balana conturilor) este instrumentul prin care se

centralizeaz datele din conturi i se controleaz exactitatea nregistrrilor efectuate din
punctul de vedere al respectrii principiului dublei nregistrri a operaiilor economico
financiare n conturi.
7. Bilanul este un tablou al situaiei patrimoniului care prezint n unitati monetare
mrimea valoric a bunurilor economice, n corelaie cu sursele lor de finanare, precum i
cu rezultatul obinut. Bilanul contabil marcheaz etapa final cu care se ncheie lucrrile
contabile ntr-o perioad dat i reprezint punctul de plecare al contabilitatii din perioada
urmtoare de gestiune.

11

CAPITOLUL III
SITUAIILE FINANCIARE ANUALE ALE UNEI SOCIETI COMERCIALE

3.1. DEFINIIA I COMPONENA SITUAIILOR FINANCIARE ANUALE

Situaiile financiare anuale ale firmei reprezint acele documente contabile de
sintez prin care se prezint poziia financiar, performanele i modificrile poziiei
financiare a ntreprinderii.
Potrivit reglementrilor legale n vigoare (O.M.F.P. nr. 3055/2009) ersoanele juridice
care la data bilanului depesc limitele a dou dintre urmtoarele 3 criterii, denumite n
continuare criterii de mrime:
- total active: 3.650.000 euro;
- cifra de afaceri net: 7.300.000 euro;
- numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50
ntocmesc situaii financiare anuale care cuprind:
- bilan;
- cont de profit i pierdere;
- situaia modificrilor capitalului propriu;
- situaia fluxurilor de numerar;
- note explicative la situaiile financiare anuale.
Persoanele juridice care la data bilanului nu depesc limitele a dou dintre criteriile
de mrime amintite ntocmesc situaii financiare anuale simplificate care cuprind:
- bilan prescurtat;
- cont de profit i pierdere;
- note explicative la situaiile financiare anuale simplificate.
Opional, ele pot ntocmi situaia modificrilor capitalului propriu i/sau situaia
fluxurilor de numerar.
Potrivit legii contabilitii, situaiile financiare anuale trebuie nsoite de o declaraie
scris de asumare a rspunderii conducerii persoanei juridice pentru ntocmirea situaiilor
financiare anuale n conformitate cu Reglementrile contabile conforme cu Directiva a IV-a a
Comunitilor Economice Europene.
Informaiile privind poziia financiar sunt oferite n primul rnd de bilan, cele
privind performana de contul de profit i pierdere, iar cele privind modificarea poziiei
financiare de situaii distincte.

12

3.2. CADRUL GENERAL DE NTOCMIRE A SITUAIILOR FINANCIARE ANUALE

Cadrul general este un sistem coerent de obiective i principii fundamentale, legate
ntre ele, susceptibile s conduc la formularea de norme solide i s indice natura, rolul i
limitele contabilitii financiare i a situaiilor financiare. Cadrul general cuprinde conceptele
i principiile teoretice ce compun mpreun sistemul de referin pentru ntocmirea i
prezentarea situaiilor financiare pentru utilizatorii externi.
Utilizatorii situaiilor financiare sunt prezentai n figura urmtoare:

Creditorii
financiari

Publicul

Utilizatori interni:

Furnizorii

- investitorii
actuali i
poteniali;
- salariaii;
Instituiile
statului

Clienii

Pentru a putea rspunde necesitilor informaionale ale acestor utilizatori, cadrul

general de ntocmire a situaiilor financiare trateaz urmtoarele elemente:
1. obiectivul situaiilor financiare
2. caracteristicile calitative care determin utilitatea informaiilor din situaiile
financiare
3. definirea, recunoaterea i evaluarea structurilor pe baza crora sunt ntocmite
situaiile financiare
4. conceptele de capital i de meninere a capitalului.
1. Obiectivul situaiilor financiare
Obiectivul situaiilor financiare este de a furniza informaii despre poziia financiar,
performanele i modificrile poziiei financiare a ntreprinderii.
Poziia financiar a unei ntreprinderi este influenat de:
- resursele pe care le controleaz;
- structura financiar a ntreprinderii;
- lichiditatea i solvabilitatea entitii.
Poziia financiar are la baz relaia de echilibru:
CAPITALURI PROPRII (ACTIV NET sau SITUAIE NET) = ACTIV DATORII
13

Poziia financiar a unei ntreprinderi este pozitiv atunci cnd capitalul propriu este
mai mare sau cel puin egal cu datoriile, ceea ce semnific posibilitatea entitii de a plti
datoriile fa de teri din resursele pe care le deine.
Performana este definit prin prisma profitabilitii ntreprinderii. Rezultatul
activitii se determin prin compararea veniturilor realizate cu cheltuielile efectuate:
REZULTAT = VENITURI CHELTUIELI
n situaia n care veniturile sunt mai mari dect cheltuielile acest rezultat mbrac
forma de profit, iar n situaia invers de pierdere.
Informaiile privind modificrile poziiei financiare sunt utile pentru a evalua
capacitatea ntreprinderii de a genera echivalente de trezorerie i nevoile acesteia de a
utiliza aceste fluxuri de trezorerie. Determinarea fluxurilor de trezorerie se face pe cele trei
activiti ale unei ntreprinderi: de exploatarea, de finanare i de investiii.
Poziia financiar a unei ntreprinderi este reflectat prin bilan, performanele prin
contul de profit i pierdere iar modificrile poziiei financiare prin intermediul situaiei
fluxurilor de trezorerie.
2. Caracteristicile calitative ale situaiilor financiare
Caracteristicile calitative sunt atribute ce determin utilitatea informaiilor din
situaiile financiare. Cele patru caracteristici calitative principale ale situaiilor financiare
sunt:
a. Inteligibilitatea
O calitate esenial a informaiilor furnizate de situaiile financiare este aceea c ele
pot i uor nelese de utilizatori. n acest scop se presupune c utilizatorii dispun de
suficiente cunotine n ceea ce privete activitatea ntreprinderii, de noiuni de
contabilitate i de dorina de a studia informaiile prezentate cu atenia cuvenit.
Informaiile despre probleme complexe, care au fost incluse n situaiile financiare
datorit relevanei lor pentru luarea deciziilor economice, nu ar trebui excluse doar din
motivul c ar putea fi prea dificile de neles pentru anumii utilizatori.
b. Relevana
Informaiile din situaiile financiare sunt relevante dac conin cunotine necesare
lurii deciziilor economice de ctre utilizatori, adic i ajut pe acetia s evalueze
evenimentele trecute, prezente sau viitoare.
Relevana informaiilor este influenat de natura i pragul de semnificaie.
Informaiile sunt semnificative dac omisiunea sau declararea lor eronat ar putea influena
deciziile economice ale utilizatorilor situaiilor financiare.
c. Credibiliatea
Pentru a putea fi util, informaia trebuie s fie credibil. Informaia este credibil
dac nu conine erori semnificative, nu este prtinitoare iar utilizatorii pot avea ncredere c
reprezint corect ceea ce i-a propus sau ceea ce se ateapt n mod rezonabil s reprezinte.
14

Credibilitatea informaiilor din situaiile financiare este definit prin urmtoarele

elemente:
- Reprezentarea fidel pentru a putea fi credibil informaia trebuie s prezinte
cu fidelitate evenimentele pe care i-a propus s le reprezinte;
- Prevalena economicului asupra juridicului informaiile sunt credibile dac
evenimentele sunt prezentate n concordan cu fondul i realitatea economic i
nu doar cu forma juridic;
- Neutralitatea pentru a fi credibil informaia trebuie s fie neutr, adic lipsit
de influene;
- Prudena presupune includerea unui grad de precauie n folosirea
raionamentelor necesare pentru a face estimrile cerute n condiii de
incertitudine, astfel nct activele i veniturile s nu fie supraevaluate, iar
datoriile i cheltuielile subevaluate;
- Integralitatea informaia din situaiile financiare trebuie s fie complet n
limitele rezonabile ale pragului de semnificaie i costului obinerii sale.
d. Comparabilitatea
Informaiile furnizate de situaiile financiare trebuie s fie comparabile n timp i
spaiu. Utilizatorii trebuie s poat compara situaiile financiare ale unei entiti n timp
pentru a putea identifica tendinele din activitatea acesteia, dar i situaiile financiare ale
diverselor entiti pentru a le putea compara ntre ele.

3. Structurile situaiilor financiare

Situaiile financiare descriu rezultatele financiare ale tranzaciilor i evenimentelor,
grupndu-le n categorii cuprinztoare conform caracteristicilor economice. Aceste categorii
poart denumirea de structuri ale situaiilor financiare.
n tabelul urmtor sunt prezentate definiiile structurilor situaiilor financiare i
criteriile de recunoatere ale acestora3:

Vom reveni asupra fiecrei structuri n parte n capitolele dedicate fiecrei situaii financiare

15

Situaia
financiar
anual

Denumirea
structurii

Activ
Bilanul

structurile
bilanului sunt
direct legate
de evaluarea
poziiei
financiare

Datorii

Capitaluri
proprii

Contul
de
profit
i
pierdere

structurile
contului
de
profit
i
pierdere sunt
direct legate
de evaluarea
performanelor

Venituri

Cheltuieli

Definiie
Un activ reprezint o resurs controlat de ctre
entitate ca rezultat al unor evenimente trecute i
de la care se ateapt s genereze beneficii
economice viitoare pentru entitate
O datorie reprezint o obligaie actual a entitii
ce decurge din evenimente trecute i prin
decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire
de resurse care ncorporeaz beneficii economice
Capitalurile proprii reprezint interesul rezidual n
activele unei entiti dup deducerea tuturor
datoriilor sale
Veniturile constituie creteri ale beneficiilor
economice nregistrate pe parcursul perioadei
contabile sub form de intrri sau creteri ale
activelor sau descreteri ale datoriilor, care se
concretizeaz n creteri ale capitalurilor proprii,
altele dect cele rezultate din contribuii ale
acionarilor.
Cheltuielile sunt diminuri ale beneficiilor
economice nregistrate pe parcursul perioadei
contabile sub form de ieiri sau scderi ale
valorii activelor sau creteri ale datoriilor, altele
dect cele rezultate din distribuirea acestora
ctre acionari.

Criterii de recunoatere (momentul n care

structurile sunt recunoscute n situaiile financiare
este momentul n care cele dou criterii prezentate
sunt ndeplinite)
- Este probabil realizarea unui beneficiu
economic viitor ctre entitate
- Activul are un cost sau o valoare ce pot fi
evaluate n mod credibil.
- Este probabil ca o ieire de resurse generatoare
de beneficii economice s rezulte din stingerea
unei obligaii prezente;
- Valoarea la care aceast stingere va avea loc
poate fi evaluat n mod credibil.

A avut loc o cretere a beneficiilor economice

viitoare aferente creterii unui activ sau
diminurii unei datorii;
Aceast cretere poate fi evaluat n mod
credibil.

A avut loc o reducere a beneficiilor economice

viitoare aferent diminurii unui activ sau
creterii unei datorii;
Aceast diminuare poate fi evaluat n mod
credibil.

16

4. Conceptele de capital i de meninere a capitalului

Conceptul de capital financiar capitalul este sinonim cu activele nete sau cu
capitalurile proprii ale ntreprinderii.
Conceptul de capital fizic capitalul reprezint capacitatea de producie a entitii.
n funcie de necesitile utilizatorilor situaiilor financiare, ntreprinderea poate opta
pentru unul din cele dou concepte:
capitalul financiar dac utilizatorii sunt preocupai de meninerea capitalului
nominal investit sau a puterii de cumprare a capitalului investit;
capitalul fizic dac utilizatorii sunt preocupai de capacitatea de exploatare a
ntreprinderii.
n raport de cele dou concepte privind capitalul se disting urmtoarele concepte de
meninere a capitalului:
meninerea capitalului financiar profitul se obine numai n situaia n care
valoarea financiar a activelor nete la sfritul perioadei este mai mare dect
valoarea financiar la nceptul perioadei;
meninerea capitalului fizic profitul este obinut numai n situaia n care
capacitatea fizic productiv a ntreprinderii la sfritul perioadei este mai
mare dect cea de la nceptul perioadei.

17

CAPITOLUL IV
BILANUL
4.1. ASPECTE GENERALE PRIVIND BILANUL
Bilanul poate fi definit ca o reprezentare a utilizrilor i resurselor de care dispune o
entitate patrimonial la un moment dat.
Bilanul este un procedeu al metodei contabilitii prin care se reflect principiul
dublei reprezentri, potrivit cruia elementele patrimoniale sunt reflectate att sub aspectul
componenei materiale, ct i sub aspectul surselor de provenien.
n funcie de recomandrile organismelor naionale i internaionale de normalizare
contabil, practica cunoate dou forme de scheme de bilan:
1.Una sub form de tablou cu dou pri, partea stng numit activ i partea
dreapt numit capitaluri.
Prima schem privind bilanul se ntemeiaz pe ecuaia de principiu:
ACTIV = SITUAIA NET (CAPITALURI PROPRII) +DATORII
sau
ACTIV = CAPITALURI
2. Cea de a doua schem, list sau diferena bilanului se ntemeiaz pe ecuaia
general de echilibru:
ACTIV - DATORII = SITUAIA NET (CAPITAL PROPRIU)
n Romnia, prin OMFP nr.3055/2009 pentru aprobarea reglementrilor contabile
conforme cu directivele europene, s-a optat pentru schema diferensau list privind
bilanul contabil.
Formatul cerut pentru acest bilan este urmtorul:
BILAN
A. Active imobilizate
I. Imobilizri necorporale
II. Imobilizri corporate
III. Imobilizri financiare
B. Active circulante
I. Stocuri
II. Creane
III.Investiii financiare pe termen scurt
IV. Casa i conturi n bnci
C. Cheltuieli n avans
D. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad de un an
18

E. Active circulante nete, respectiv datorii curente nete(=B+C-D-I)

F. Total active minus datorii curente(=A+E)
G. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an
H. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli
I. Venituri n avans
J. Capital i rezerve
I. Capital subscris
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
V. Rezultatul reportat
VI. Rezultatul exerciiului financiar.
Se remarc c aceast machet de bilan are la baz ecuaia general:
Situaia net = Active Datorii

4.2. COMPONENA ACTIVULUI BILANIER

Un activ reprezint o resurs controlat de ctre ntreprindere ca rezultat al unor
evenimente trecute de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru
entitate i al crui cost poate fi evaluat n mod credibil.
Normele contabile romneti prevd urmtoarea structur a activului bilantier, n
ordinea cresctoare a lichiditatii:
(A) active imobilizate,
(B) active circuiante,
(C) cheltuieli n avans.
A. ACTIVELE IMOBILIZATE sunt acele bunuri i valori destinate s fie utilizate pe o
perioad ndelungat (mai mare de un an) n activitatea unei ntreprinderi i care nu se
consum la prima utilizare.
Activele imobilizate cuprind trei grupe: (I) imobilizri necorporale, (II) imobilizri
corporale i (III) imobilizri financiare.
I.
Imobilizrile necorporale (denumite i active intangibile sau active
nemateriale) sunt active care se prezint sub forma unor bunuri fr materializare.
n structura imobilizrilor necorporale sunt incluse:
1. Cheltuielile de constituire
2. Cheltuielile de dezvoltare
3. Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile, drepturile i valori similare i
alte imobilizri necorporale;
19

4. Fondul comercial;
5. Avansurile i imobilizri necorporale n curs de execuie.
II.
Imobilizri corporale (numite active fixe sau active tangibile) se refer la
bunurile cu coninut material (corporal).
Potrivit legislaiei din ara noastr, sunt considerate mijloace fixe obiectul singular
sau complexul de obiecte ce se utilizeaz ca atare i ndeplinete cumulativ urmtoarele
condiii:
- are o valoare mai mare dect limita stabilit prin lege;
- are o durat normal de utilizare mai mare de un an.
n structura imobilizrilor corporale se includ:
1. Terenuri i construcii;
2. Instalaii tehnice i maini;
3. Alte instalaii, utilaj e i mobilier;
4. Avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie.
III.
Imobilizrile financiare (numite i investiii financiare pe termen lung)
reprezint acele titluri a cror posesie durabil este estimat util activitatii ntreprinderii,
mai ales pentru faptul c aceasta poate permite exercitarea unei influene notabile sau
asigurarea unui control asupra societatii emitente i realizarea de venituri financiare
(dividende, dobnzi, etc).
Ele sunt reprezentate de:
1. Titluri de participare i interese de participare;
2. Alte titluri imobilizate;
3. Creanele imobilizate.
B. ACTIVELE CIRCULANTE (numite i active curente) sunt acele bunuri i valori care,
luate individual, datorit destinaiei i naturii lor, nu au vocaia s rmn durabil n
ntreprindere i, n general, particip la un singur circuit economic, modificndu-i
permanent forma.
Activele circulante cuprind patru grupe: (I) stocuri, (II) creane, (III) investiii
financiare pe termen scurt i (IV) casa i conturi la bnci.
I.
Stocurile reprezint ansamblul bunurilor i serviciilor din cadrul
ntreprinderii deinute pentru a fi vndute n aceeai stare sau dup prelucrarea lor n
procesul de producie, fie pentru a fi consumate la prima lor utilizare.
n sfera stocurilor se includ:
1. Materii prime i materiale consumabile;
2. Producia n curs de execuie;
3. Produsele finite i mrfurile;
4. Avansuri pentru cumprri de stocuri.
20

II.
Creanele (numite i valori n curs de decontare) reprezint valorile
economice avansate temporar de ntreprindere altor persoane fizice sau juridice pentru
care urmeaz s primeasc un echivalent valoric (o sum de bani sau un serviciu).
Toate persoanele fizice sau juridice care au beneficiat de valoarea avansat, urmnd
s dea echivalentul corespunztor, poart denumirea de debitori.
n structura creanelor se includ:
1. Creanele comerciale;
2. Creanele n cadrul grupului;
3. Creanele din interese de participare;
4. Alte creane;
5. Creane privind capitalul subscris i nevrsat.
III. Investiiile financiare pe termen scurt (numite i titluri de plasament sau valori
de trezorerie) sunt reprezentate de diverse titluri achiziionate n vederea realizrii unui
castig pe termen scurt, fr intenia de a le pstra un timp mai ndelungat.
IV. Casa i conturile la bnci sunt reprezentate de valorile care mbrac efectiv
forma de bani, fund separate n devize de cele n lei.
in structura disponibilitatilor se includ:
1. Conturile la bnci;
2. Casa;
3. Acreditivele;
4. Avansurile de trezorerie.
C. CHELTUIELI N AVANS sunt sumele de bani achitate n cursulexerciiului curent,
dar care se refer la servicii care vor fi primite n cursulexerciiului urmtor, cnd vorfi
recunoscute drept cheltuieli.

4.3. COMPONENA CAPITALURILOR BILANTIERE

Din punct de vedere financiar, capitalurile bilanului reflect sursele de provenienta
ale capitalurilor proprii i imprumutate. Elementele de capitaluri sunt structurate dup
gradul de exigibilitate (nsuirea lor de a deveni scadente la un anumit termen).
Normele contabile romneti prevd urmtoarea structura a capitalurilor bilaniere,
n ordinea cresctoare a exigibilitatii: (A) capital i rezerve, (B) provizioane, (C) datorii i (D)
venituri n avans.
A. CAPITALUL SI REZERVELE (numit i capital propriu) reprezint sursele de finanare
stabile ale intreprinderii ce corespund drepturilor proprietarilor n activul intreprinderii,
dup deducerea datoriilor i reprezint valoarea contabil a intreprinderii. Alturi de creditele
pe termen lung, capitalurile proprii fac parte din categoria capitalurilor permanente.
21

Capitalul propriu reprezint interesul rezidual al acionarilor in activele unei

intreprinderi dup deducerea tuturor datoriilor sale.
Capitalul propriu este format din urmtoarele elemente: (I) capital, (II) prime de
capital, (III) rezerve din reevaluare, (IV) rezerve, (V) rezultatul reportat, (VI) rezultatul
exerciiului.
I. Capitalul corespunde aporturilor n bani sau n bani i n natur al proprietarilor.
Capitalul se difereniaz n capitalul subscris nevrsat i capitalul subscris vrsat.
II. Primele de capital reprezint surse generate de operaii de cretere a capitalului
n numerar sau prin aporturi n natur, fie cu ocazia unei fuziuni, ceea ce presupune
emisiunea de aciuni noi.
III. Rezervele din reevaluare reprezint plusurile de valoare create prin reevaluarea
activelor imobilizate, ca diferenta dintre valoarea (mai mare) rezultat n urma acestei
operaiuni i valoarea inregistrat n contabilitate a elementelor de activ (mai mic).
IV. Rezervele sunt surese constituite anual din profitul intreprinderii, n limitele
prevzute de reglementrile n vigoare, de statutele societatii comerciale sau conform
deciziei adunrii generale a acionarilor sau asociailor. Ele sunt capitalizate n mod durabil
de intreprindere pn la decizia contrar a organelor competente, sub form de:
1. rezerve legale;
2. rezerve statutare;
3. rezerve pentru aciuni proprii; i
4. alte rezerve.
V. Rezultatul reportat reprezint rezultatul sau partea din rezultat a crui
repartizare a fost amnat de ctre adunarea general a acionarilor sau asociailor.
Rezultatul reportat poate fi pozitiv, cazul beneficiilor nerepartizate, sau negativ, adic
pierderi constate la Inchiderea exerciiilor anterioare i care nu au fost acoperite.
B. PROVIZIOANELE reprezint datorii ale intreprinderii care sunt constituite, de
regul, la sfritul exerciiului.
Diferena dintre provizioanele pentru riscuri sa celelalte datorii ale intreprinderii
const In incertitudinea care le afecteaz pe primele n ceea ce privete mrimea sau
scadena. Asemenea provizioane se constituie pentru cheltuieli care devin exigibile n
perioadele urmtoare.
C. DATORIILE reprezint fondurile sau capitalurile furnizate de teri pentru care
unitatea trebuie s acorde o prestaie sau un echivalent valoric. Persoanele juridice sau
fizice fata de care unitatea are obligaiuni bneti sunt denumite creditori .
O datorie reprezint o obligate actual a intreprinderii ce decurge din evenimente
trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care
ncorporeaz beneficii economice.

22

Reglementrile din Romnia clasific datoriile In datorii curente i datorii pe termen

lung. O datorie curent este o obligaie ce se ateapt s fie achitat n cursul normal al
ciclului de exploatare al intreprinderii sau este exigibil In termen de 12 luni de la data
bilanului. Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung.
Datoriile cuprind urmtoarele structuri:
1. mprumuturile si datoriile asimilate reprezint datoriile financiare ale
intreprinderii privind: creditele primite de la banc i alte instituii de credit,
precum i mprumuturile din emisiunea de obligaiuni.
2. Datoriile comerciale se creeaz n cadrul relaiilor de decontare cu furnizorii
pentru aprovizionri de bunuri materiale, lucrri i servicii primite; se
delimiteaz sub forma furnizorilor i a efectelor de pltit.
3. Datoriile n cadrul grupului reprezint obligaiile datorate societatilor din
cadrul grupului n relaiile de decontare ale societatii-mam cu filialele.
4. Datoriile din interese de participare reprezint datoriile generate de relaiile
de decontare ale intreprinderii cu societatile asociate.
5. Alte datorii reprezint datoriile fiscale, salariale i sociale.
D. VENITURILE N AVANS reprezint valorile ce asigura alocarea pentru fiecare
exerciiu financiar numai a veniturilor care si sunt proprii. In structura lor se includ
subvenii pentru investiii i venituri inregistrate n avans.

4.4. TIPURI DE MODIFICRI BILANIERE

Relaia de egalitate sugerat de formula general Activ = Capitaluri reprezint o
relaie de echilibru proprie bilanului contabil. Aceast relaie de echilibru provine din faptul
c orice element component al activului unei societi trebuie s aib una sau mai multe
surse de finanare.
Analizate din punct de vedere al efectului lor asupra ecuaiei generale a bilanului
contabil, operatiile economico-financiare nregistrate n contabilitatea unittii patrimoniale
pot fi de dou tipuri:.
l) Modificri bilaniere de structur, sunt acelea care produc schimbrifie numai n
structura activului, adic a bunurilor economice, n sensul creterii unui element concomitent
i cu aceeai sum se micoreaz alt element fr ca totalul activului s se modifice,
structura capitalurilor rmnnd neschimbat, fie numai n structura capitalurilor, adic a
surselor de finanare, n sensul creterii unui element concomitent i cu aceeai sum se
micoreaz alt element fr ca totalul capitalurilor s se modifice, structura activului
rmnnd aceeai.
Astfel se observ dou categorii de modificri bilaniere de structur, ele putnd fi
enunate dup cum urmeaz :
23

1.1. Operaii economico-financiare ce determin creterea unui element de activ

(modificarea o notm cu +x) i, concomitent i cu aceeai sum, micorarea unui alt element
de activ (modificarea o notm cu -x).
Ecuaia ataat acestui tip de modificare este de forma:
A+xx=C
1.2. Operaii economico-financiare ce determin creterea unui element de
capitaluri (+x) i, concomitent i cu aceeai sum, micorarea unui alt element de capitaluri
(-x).
Ecuaia ataat acestui tip de modificare este de forma:
A=C+x-x
2) Modificri bilantiere de volum, sunt acelea care produc schimbri concomitent i
cu aceeai sum att n structura activului, dar i n cea a capitalurilor bilanului, n sensul
creterii unui element de activ i a unui element de capitaluri sau n sensul scderii unui
element de activ i a unui element de capitaluri, totalul bilanului modificndu-se i el n
acelai sens, dar meninndu-se echilibrul bilanier.
In acest caz se pot distinge dou categorii de modificri :
2.1. Operaii economico-financiare ce determin creterea unui element de activ (+x)
i, concomitent i cu aceeai sum, creterea unui element de capitaluri (+x).
Ecuaia ataat acestui tip de modificare este de forma:
A+x=C+x
2.2. Operaii economico-financiare ce determin micorarea unui element de activ (x) i, concomitent i cu aceeai sum, micorarea unui element de capitaluri (-x).
Ecuaia ataat acestui tip de modificare este de forma:
A-x=C-x

24

CAPITOLUL V
CONTUL DE PROFIT I PIERDERE
5.1. PREZENTAREA CONTULUI DE PROFIT I PIERDERE N ROMNIA

Bilanul este considerat documentul ce descrie poziia financial a unei ntreprinderi

la un moment dat, indicnd i mrimea rezultatului. Apare astfel necesitatea existenei unui
instrument de modelare contabil care s explice modul de constituire a rezultatului i s
permit desprinderea unor concluzii legate de performanele activitatii ntreprinderii. Acest
instrument este contul de profit i pierdere.
Contul de profit i pierdere sintetizeaz veniturile i cheltuielile perioadei de gestiune.
Veniturile cuprind valoarea tuturor actelor de mbogatire a ntreprinderii legate sau nu de
activitatea sa normal i curent. Partea preponderent a veniturilor o reprezint cifra de
afaceri realizat de ntreprindere n cursul exerciiului. Cheltuielile constituie ansamblul
elementelor de costuri suportate de ntreprindere n cursul exerciiului.
Din compararea celor dou mrimi valorice se obine un rezultat. Acesta poate fi o
mrime valoric pozitiv, denumit profit, atunci cnd veniturile sunt mai mari dect
cheltuielile, sau o mrime valorica negativ, denumit pierdere, atunci cnd veniturile sunt
mai mici dect cheltuielile.
REZULTAT = VENITURI - CHELTUIELI
Forma de prezentare a contului de profit i pierdere conform OMFP nr.3055/2009 este cea de list, informaiile find prezentate astfel:
CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE
ncheiat la data de 31.12.20XX
Denumire indicator

Exerciiul
N-1
N

1. Cifra de afaceri net

Producia vndut
Venituri din vnzarea mrfurilor
Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de
afaceri nete
2. Variaia stocurilor de produse finite i a produciei n curs de
execuie
3. Producia realizat de entitate pentru scopurile sale proprii i
capitalizat (producia imobilizat)
4. Alte venituri din exploatare
A. VENITURI DIN EXPLOATARE - TOTAL
5. a) Cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile
b) Alte cheltuieli externe
6. Cheltuieli cu personalul:
a) Salarii i indemnizaii
25

b) Cheltuieli cu asigurrile sociale, cu indicarea distinct a celor

referitoare la pensii
7. a) Ajustri de valoare privind imobilizrile corporale i
imobilizrile necorporale
b) Ajustri de valoare privind activele circulante
8. Alte cheltuieli de exploatare
B. CHELTUIELI DE EXPLOATARE TOTAL
I. REZULTAT DIN EXPLOATARE (=A-B)
9. Venituri din interese de participare, cu indicarea 26istinct a celor
obinute de la entitile afiliate
10. Venituri din alte investiii i mprumuturi care fac parte din
activele imobilizate, cu indicarea 26istinct a celor obinute de la
entitile afiliate
11. Alte dobnzi de ncasat i venituri, cu indicarea distinct a celor
obinute de la entitile afiliate
C. VENITURI FINANCIARE TOTAL
12. Ajustri de valoare privind imobilizrile financiare i investiiile
deinute ca active circulante
13. Dobnzi de pltit i cheltuieli, cu indicarea distinct a celor
privind entitile afiliate
D. CHELTUIELI FINANCIARE TOTAL
II. REZULTAT FINANCIAR (=C-D)
III. REZULTAT CURENT (=I+II)
15. Venituri extraordinare
16. Cheltuieli extraordinare
IV. REZULTAT EXTRAORDINAR (=15-16)
VENITURI TOTALE (=A+C+15)
CHELTUIELI TOTALE (=B+D+16)
V. REZULTAT BRUT (=III+IV sau VENITURI TOTALE CHELTUIELI
TOTALE)
17. Impozitul pe profit
18. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus
VI. REZULTATUL NET AL EXECIIULUI

5.2. CONINUTUL I STRUCTURA CHELTUIELILOR

Cheltuielile sunt diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul
perioadei contabile sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale
datoriilor, care se concretizeaz in reduceri ale capitalului propriu, altele cheltuielilor
dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari.
Principalele grupe de cheltuieli clasificate dup natura activitatilor care le genereaz
sunt :
cheltuieli de exploatare;
cheltuieli financiare;
26

cheltuieli extraordinare;
cheltuieli cu amortizrile i provizioanele;
cheltuieli cu impozitul pe profit.

Ocazionarea cheltuielilor se deruleaz n mai multe etape succesive sau simultane n

timp .
In cazul procesului de recunoatere a cheltuielilor se ntlnesc patru momente :
1)
Angajarea - are loc n momentul n care se contracteaz obligaia bneasc
generatoare de plati sau consumatoare de resurse.
2)
Consumul - este specific utilizrii efective a resurselor n scopul satisfacerii
unor nevoi productive sau neproductive. Este momentul cnd se recunosc in contabilitate
cheltuielile efectuate.
3)
Plata - const n achitarea unei sume de bani ca echivalent n cadrul relaiilor
financiare.
4)
Imputarea - reprezint momentul cnd cheltuielile sunt decontate sau
repartizate asupra rezultatelor obinute .
Contabilitatea cheltuielilor se realizeaz n condiiile unei contabilitati de
angajamente, respectiv contabilitatea acestora se face n momentul constatrii lor,
indiferent de data efecturii lor .
Organizarea contabilitatii presupune individualizarea i reflectarea cheltuielilor n
faza de consum.
5.3. CONINUTUL I STRUCTURA VENITURILOR
Veniturile reprezint creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul
perioadei contabile sub forma de intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale
datoriilor, care se concretizeaz in creteri ale capitalului propriu, altele dect cele
rezultate din contribuii ale acionarilor
Organizarea i nregistrarea veniturilor n contabilitate se face dup natura lor astfel :
venituri din exploatare;
venituri financiare;
venituri extraordinare;
venituri din provizioane.
In cazul procesului de creare a veniturilor se delimiteaz patru momente:
1)
Producia - este momentul crerii rezultatului ca produs al activitatii
consumatoare de resurse.
2)
Facturarea sau vnzarea pe credit - const n transferarea dreptului de
proprietate de la vnztor la client.
3)
ncasarea - reprezint etapa n care rezultatul vndut se transform n bani.
27

4)
ncorporarea - este o etap strict contabil prin care veniturile sunt Inglobate
n rezultate pentru a absorbi cheltuielile corespondente .
Contabilitatea veniturilor se realizeaz n condiiile unei contabilitati de
angajamente, respectiv contabilitatea acestora se face n momentul constatrii lor,
indiferent de data ncasrii lor .
Organizarea contabilitatii presupune individualizarea i reflectarea veniturilor n
momentul obinerii i a transferrii dreptului de proprietate, deci a livrrii sau facturrii
ctre client .

28

CAPITOLUL VI
SITUAIA FLUXURILOR DE TREZORERIE
6.1. ASPECTE GENERALE PRIVIND SITUAIA FLUXURILOR DE TREZORERIE
Situaia fluxurilor de trezorerie analizeaz variaia trezoreriei aa cum contul de
profit i pierdere explic formarea rezultatului. Trezoreria joac un rol preponderent n
activitatea ntreprinderii asigurnd perenitatea sa. Ea constituie un indicator cheie ce
permite aprecierea solvabilitii pe termen scurt i msurarea necesarului de finanare pe
termen lung.
Informaiile referitoare la fluxurile de numerar ale unei ntreprinderi permit
utilizatorilor de situaii financiare:
s evalueze capacitatea ntreprinderii de a genera numerar i
echivalente de numerar;
s determine nevoile sale de a utiliza acele fluxuri de numerar;
s prevad momentul i sigurana concretizrii acestor fluxuri de
numerar.
Numerarul cuprinde disponibilitatile bneti i depozitele la vedere.
Echivalentele de numerar sunt investiiile financiare pe termen scurt, extrem de
lichide, care sunt usor convertibile n sume cunoscute de numerar si care sunt supuse unui
risc nesemnificativ de schimbare a valorii.
Echivalentele numerarului sunt pstrate n scopul ndeplinirii angajamentelor pe
termen scurt; detinerea lor nu se face n scopul realizrii unor obiective de plasament.
Investiiiie de capital nu sunt considerate echivalente de numerar, cu excepia aciunilor
privilegiate achiziionate n cursul unei perioade scurte naintea scadenei lor i care au o
dat de rscumprare specificat.
Fluxurile de numerar sunt intrrile sau ieirile de numerar i echivalente de numerar.
Activitatile de exploatare sunt principalele activitati productoare de venit ale
entitatilor, precum i alte activitati care nu sunt activitati de investiie sau finanare.
Activitatile de investiie constau n achiziionarea i cedarea de active imobilizate i
de alte investiii care nu sunt incluse n echivalentele de numerar.
Activitatile de finanare sunt activitati care au ca efect modificri ale
dimensiunii i compoziiei capitalurilor proprii i datoriilor entitatii.
Situaia fluxurilor de trezorerie trebuie s prezinte intrrile i ieirile de numerar ale
exerciiului, clasificate n:

fluxuri generate de activitatea de exploatare,

fluxuri generate de activitatea de investiii,

fluxuri generate de activitatea de finanare.

Deci, situaia se bazeaz pe o clasificare funcional a fluxurilor Intreprinderii. Soldul
fluxurilor fiecrei categorii relev mrimea contribuiei fiecrei funcii la variaia trezoreriei
ntreprinderii.
29

6.2. FLUXURILE DE TREZORERIE ALE ACTIVITATII DE EXPLOATARE

Mrimea micrilor de trezorerie legate de exploatare este un indicator cheie al
msurii n care ntreprinderea a degajat, prin exploatarea sa, suficiente fluxuri de trezorerie,
pentru a rambursa mprumuturile sale, a menine capacitatea sa de exploatare, a vrsa
dividende i a realiza noi investiii, fr s recurg la alte surse externe de finanare.
Fluxurile de trezorerie ale activitatilor de exploatare sunt, n mod esenial, consecina
principalelor activitati generatoare de venituri ale ntreprinderii. Ca urmare, ele sunt, n
general, rezultatul operaiilor i evenimentelor care concur la formarea rezultatului net.
Astfel, constituie fluxuri de trezorerie ale exploatrii, cu predilecie:
ncasrile care decurg din vnzarea de bunuri i prestarea de servicii;
ncasrile care provin din redevene, onorarii, comisioane i alte venituri;
platile privind furnizorii de bunuri i prestatorii de servicii
platile efectuate ctre i n numele angajailor;
platile de impozite, exceptnd cazurile cnd ele vizeaz activitatile de
investiii sau finanare.
O ntreprindere poate s prezinte fluxurile de trezorerie aferente activitatii de
exploatare prin dou metode:
1) Metoda direct, conform creia informaiile furnizate se refer la ncasri i plati
(intrri i ieiri de fonduri) brute. Aceast metod presupune operarea direct n fluxuri
monetare, pe care le grupeaz n diferite categorii de ncasri i plati, dup cum urmeaz :
- ncasri generate de relaiile cu clienii
- Plati n favoarea furnizorilor i personalului
- Dobnzi i dividende pltite
- Plati privind impozitele asupra beneficiilor
- Alte plati generate de exploatare
Elementele extraordinare
= Fluxul net de trezorerie relative la activitatile de exploatare
2)

Metoda indirect, conform creia rezultatul net este corectat, pentru a ine

cont
de influena operaiilor care nu au un caracter monetar, de orice report sau
regularizare a ncasrilor sau platilor trecute sau viitoare, presupuse de exploatare, de
elementele de venituri sau de cheltuieli asociate fluxurilor de trezorerie care vizeaz
investiiile sau finanarea. Astfel, se au n vedere urmtoarele categorii :
Rezultatul net naintea impozitrii i elementelor extraordinare
+ Cheltuielile cu amortizrile i provizioanele
- Veniturile din amotizri i provizioane
Rezultatul cesiunii imobilizrilor si plasamentelor
+ Cheltuieli privind dobanzile
- Venituri din plasamente
30

 Rezultatul din exploatare naintea variaiei necesarului n fond de rulment

Variaia stocurilor
Variaia conturilor clieni si a altor creane din exploatare
Variaia conturilor furnizori si a altor datorii din exploatare
- Dobanzi si dividende pltite
- Plati privind impozitele asupra beneficiilor
Elemente extraordinare
= Fluxul net de trezorerie relative la activitatea de exploatare
Se recomand ntreprinderilor utilizarea metodei directe, pentru c aceasta permite
obinerea de informaii care se dovedesc a fi utile pentru estimarea fluxurilor viitoare de
trezorerie, fapt ce nu este posibil prin aplicarea metodei indirecte.

6.3. FLUXURILE DE TREZORERIE ALE ACTIVITATII DE INVESTITII SI FINANTARE

Fluxurile de trezorerie ale activitatilor de investiii
Aceste fluxuri indic n ce msur platile au fost efectuate pentru achiziionarea de
active destinate s genereze venituri i fluxuri de trezorerie viitoare. Ele se refer la:
- plati efectuate pentru achiziionarea de imobilizri corporale i necorporale,
precum i a altor active pe termen lung, inclusiv cheltuielile de dezvoltare capitalizate i
platile implicate de imobilizrile produse de ntreprindere pentru sine;
- ncasri care decurg din vnzarea de imobilizri corporale i necorporale, precum i
a altor active pe termen lung;
- plati efectuate pentru achiziionarea de titluri de participare i de titluri de creanta
ale altor ntreprinderi, precum i plati efectuate pentru achiziionarea de participaii n
ntreprinderi de tip joint-venture (altele dect platile efectuate pentru instrumente
considerate ca fund echivalente de lichiditati sau deinute n scopuri comerciale);
- ncasri relative la vnzarea de titluri de participare i de titluri de creanta ale altor
ntreprinderi, precum i ncasri relative la vnzarea de participaii n ntreprinderi de tip
joint-venture (altele dect ncasrile generate de instrumente considerate ca fiind
echivalente de lichiditati sau cele deinute n scopuri comerciale);
- avansurile de trezorerie i imprumuturile acordate (altele dect avansurile i
mprumuturile acordate de o institute financiar);
- ncasri care decurg din rambursarea avansurilor i mprumuturilor acordate altor
pri (altele dect avansurile i mprumuturile acordate de o instituie financiar).
Fluxurile de trezorerie ale activitatilor de finanare
Activitatile de finanare sunt acele activitati care antreneaz schimbri n mrimea i
structura capitalurilor proprii i capitalurilor imprumutate ale intreprinderii.

31

Prezentarea separat a acestor fluxuri in tabloul de trezorerie este dat de

posibilitatea utilizrii lor n previziunea sumelor pe care aportorii de capitaluri le vor retrage
din fondurile (capitalurile) viitoare.
Micrile de trezorerie generate de activitatile de finanare se refer la:
- ncasrile din emisiunea de aciuni i de alte instrumente ale capitalurilor proprii;
- vrsminte efectuate acionarilor pentru achiziionarea sau rscumprarea
aciunilor intreprinderii;
- incasri din emisiunea de imprumuturi obligatare, de imprumuturi statutare, de
bilete de trezorerie, de titluri de imprumut ipotecar sau a altor titluri de mprumut pe
termen scurt sau lung;
- rambursarea sub form de lichiditati a sumelor imprumutate;
- vrsminte efectuate de un locator pentru reducerea soldului datoriei referitoare la
un contract de leasing financiar.

32

CAPITOLUL VII
CONTUL. ANALIZA CONTABIL. FORMULA CONTABIL

7.1. NOTIUNEA DE CONT. FUNCIILE CONTULUI

Contul este un model de nregistrare cronologic, grupare, sistematizare i calcul n
expresie valoric a situaiei i modificrilor elementelor patrimoniale.
In vederea sistematizarii datelor prin contabilitate, pentru fiecare element de
capitaluri sau de activ din patrimoniul unei societati, precum i pentru fiecare cheltuial sau
venit se deschide n contabilitate cte un cont. Acesta se utilizeaz pentru descrierea
valoric cu ajutorul etalonului monetar a strii la un moment dat a elementelor
patrimoniale precum i a modificrilor, creteri sau micorri pe care acesta le sufer.
Din definiia contului pe care am descris-o mai sus se desprinde ideea c toate
conturile ndeplinesc o serie de funcii, prin care rspund tuturor cerinelor contabilitatii, i
anume:
- Funcia economic const n aceea c fiecare cont reflect un anumit bun economic,
surs de finanare, cheltuial sau venit, care determin coninutul economic al contului
respectiv.
- Funcia de calcul se ntlnete la toate conturile iar pe baza acesteia se calculeaz
situaia tuturor elementelor patrimoniale n diferite momente, a costurilor efective a
produselor, lucrrilor, a rezultatelor financiare etc.
- Funcia de control const n folosirea datelor i informaiilor furnizate de ele la controlul
integritatii patrimoniului unitatii, a cheltuielilor efectuate n diferite sectoare etc.
- Funcia de grupare const n aceea c n conturi se nregistreaz bunurile economice,
sursele de finanare, cheltuielile, veniturile pe elemente omogene, reflectndu-se n fiecare
cont toate operaiile care se refer la un anume element.
- Funcia de sistematizare este realizat de fiecare cont n cadrul su, prin nregistrarea
distinct a operaiilor economico-financiare ce determin modificri n sensul creterii, de
acelea care determin scderi ale aceluiai element.
7.2. FORMA I STRUCTURA CONTULUI
Structura contului
Elementele ce constituie structura contului sunt urmtoarele:
Titlul (denumirea) i simbolul contului;
Data nregistrrii;
Debitul si creditul;
Explicaia tranzaciilor nregistrate n cont;
Rulajul (miscarea) contului;
33

Total sume debitoare i creditoare ale contului

Soldul contului

Titlul contului - indic elementul patrimonial de activ sau de capitaluri, cheltuielile

sau veniturile ce sunt urmarite prin intermediul contului respectiv. n general, denumirea
unui cont reflect obiectul nregistrat n contul respectiv.
Simbolul contului - reprezinta un numar folosit pentru codificarea conturilor n
sistem zecimal prin intermediul planului de conturi general elaborat pe economia naional.
Simbolul deriv din poziia pe care o ocup contul respectiv n structura planului de conturi,
facilitnd identificarea conturilor i activitatea practic de contabilitate.
Data nregistrrii - este reprezentata de data cronologic, respectiv ziua, luna, anul
la care s-au efectuat operaiile economico-fmanciare ce sunt nregistrate prin conturi.
Practic, data din cont va fi data producerii operaiei economico-financiare, operaie atestat
pe baza de documente.
Debitul si creditul - reprezint cele 2 pri ce definesc forma tabelara de prezentare a
unui cont. Partea stng a oricrui cont este denumit debit, iar partea dreapt este
denumit credit. Le abreviem, de regul cu D, i respectiv Cr.
La origine, debitul provine din termenul juridic de debitor respectiv persoana care
a primit un anumit bun sau o sum de bani pentru care trebuie s efectueze o plat ctre
cel de la care a primit bunul sau banii.
Noiunea de credit provine de la termenul de creditor, respectiv persoana care d
o anumit valoare i care este ndreptatit s primeasc n schimb un echivalent valoric.
Sumele trecute n partea stng sunt debitoare, iar cele din partea dreapt
creditoare. A debita un cont nseamn a nregistra o sum n partea stng a contului, iar a
credita un cont nseamn a nregistra o sum n partea dreapt a contului.
Explicaia contului - poate fi descriptiv i contabil.
Explicaia descriptiv a tranzaciilor i evenimentelor prezentate n cont este
reprezentata de un text ce red natura operaiei economico-fmanciare, a persoanelor
juridice sau fizice implicate, a datei operaiei, a documentului justificativ utilizat.
Explicaia contabil - const n indicarea sub form de simbol cifric a contului sau
conturilor corespondente n care se nregistreaza operaia economico-financiar.
Rulajul contului - reprezint totalul sumelor nregistrate pe debitul sau creditul unui
cont in cursul perioadei. Rulajul contului reflecta modificrile, creteri sau micorri,
survenite in exerciiul financiar n masa elementelor patrimoniale. Acesta este de dou
feluri: debitor i creditor. Le abreviem de regul cu RD i, repectiv RC.
Total sume - totalul sumelor unui cont este de dou feluri: total sume debitoare i
total sume creditoare. Prin adunarea rulajelor debitoare sau creditoare cu sumele care
exprim n partea de debit sau de credit, soldul iniial reflectat de cont la nceputul
perioadei de gestiune, se obine total sume debitoare i total sume creditoare ale contului
respectiv. Le abreviem de regul cu TSD i, repectiv TSC.

34

Soldul contului reprezinta marimea la un moment dat a unui element patrimonial de

activ sau de capitaluri, cheltuieli, venituri sau rezultate financiare. Se stabilete ca diferenta
ntre total sume debitoare i total sume creditoare calculate pentru perioada de gestiune
analizat.
In funcie de mrimea sumelor, soldul poate fi sold debitor, sold creditor sau sold
balansat (cont soldat). Le abreviem de regul cu SD i, respectiv SC.
Relaiile de calcul pentru sold sunt:
1) TSD - TSC = SD, cnd TSD > TSC
2) TSC - TSD = SC, cnd TSC > TSD
3) TSD - TSC = 0 , cnd TSD = TSC
In funcie de data la care se refera, soldul poate fi: sold iniial (Si) sau la nceputul
exerciiului financiar, sold curent al zilei pentru care se face calculul i soldul final (Sf) sau
existentul la finele exerciiului financiar.
Pentru conturile de activ el poate fi sold final debitor = Sold iniial debitor+ Rulajul
debitor - Rulajul creditor, iar pentru conturile de capitaluri el poate fi sold final creditor =
Sold iniial creditor + Rulajul creditor - Rulajul debitor
Forma contului
Cea mai simpl form de cont, numit T pentru c seamn cu litera T, reprezint o
baz bun pentru studiul sistemului partidei duble.
Elementele care compun structura contului sunt comune pentru toate conturile.
Modul de prezentare i de situare a acestora n cadrul contului este diferit Ins, n fucie de
forma de prezentare a acestuia. Forma de prezentare a contului poate fi : unilateral,
bilateral.
In vederea structurarii informaiilor cu ajutorul conturilor, acestea sunt reprezentate
ca un tablou sau tabel cu 2 serii de calcule:
Conturi de Activ
Situaia iniial
Cretere

Micorri

Situaia final
Conturi de Capitaluri
Situaia iniial
Micorri

Cretere
Situaia final

Aceasta form tabelar de prezentare a contului pornete de la necesitatea

prezentrii separate, pe de o parte, a situaiei iniiate i creterilor n cursul perioadei, iar,

35

pe de alt parte, a reducerilor sau micorrilor din masa elementelor patrimoniale n cursul
perioadei i a situaiei finale a elementelor patrimoniale.

7.3. PLANUL DE CONTURI

Planul de Conturi General este un tablou al ntregului sistem de conturi, n cadrul
cruia fiecare cont este delimitat printr-o denumire i simbol cifric.
Planul de conturi general al agenilor economici din Romnia conine 9 clase de
conturi simbolizate cu o cifr, grupe de conturi simbolizate cu dou cifre, conturi sintetice
de gradul I simbolizate cu trei cifre, conturi sintetice de grad II, simbolizate cu patru cifre.
Conturile din clasele 1-7 sunt obligatorii, iar cele din clasele 8 i 9, precum i dezvoltarea n
analitic a conturilor sintetice, pot fi adoptate i completate de fiecare entitate, n funcie de
specificul activitatii i necesitatile proprii.
Se pot identifica urmtoarele structuri ale planului general de conturi:
1) Conturile de bilan au menirea de a nregistra operaiile productoare de
modificri patrimoniale i de a calcula prin soldurile lor structurile bilaniere. Operaiile
relative la bilan sunt repartizate n urmtoarele 5 clase:
Clasa 1 - Conturi de capitaluri,
Clasa 2 - Conturi de imobilizri,
Clasa 3 - Conturi de stocuri i producie n curs de execuie,
Clasa 4 - Conturi de teri,
Clasa 5 - Conturi de trezorerie;
2)
Conturile externe de gestiune au menirea de a nregistra operaiile
generatoare de cheltuieli i venituri, justificd astfel originea rezultatului. Aceste operaii
sunt repartizate n 2 clase:
Clasa 6 - Conturi de cheltuieli,
Clasa 7 - Conturi de venituri;
3)
Conturile speciale: sunt reprezentate de Clasa 8 - Conturi speciale care au
fost create pentru a Inregistra drepturi i obligaii (angajamente acordate i angajamente
primite) susceptibile s modifice mrimea sau consistenta patrimoniului Intreprinderii,
precum i alte valori extrapatrimoniale (n cea mai mare parte vechile conturi de ordine i
evidena) i prelucrarea soldurilor conturilor la deschiderea i Inchiderea exerciiului (Bilan
de deschidere i Bilan de Inchidere).
4)
Conturi de gestiune: operaiile relative la contabilitatea intern de
gestiune sunt nregistrate prin intermediul conturilor din Clasa 9 -Conturi de gestiune.

36

7.4. REGULILE DE FUNCIONARE ALE CONTURILOR

Regulile de funcionare a conturilor au drept scop s stabileasc partea contului
(debit sau credit) n care urmeaz s se nregistreze soldul iniial existent n fiecare cont la
deschidrea acestuia, modificrile (creteri sau micorri) valorii elementului la care se refer
contul, determinate de operaiile economice i soldul final al conturilor existent la
nchiderea acestora la sfritul perioadei.
Reguli de funcionare ale conturilor de activ i cheltuieli:
1. conturile de activ i cheltuieli ncep s funcioneze prin a se debita (partea
stng a contului) i se debiteaz cu soldul iniial al conturilor de activ i
cheltuieli;
2. conturile de activ i cheltuieli nregistreaz n debit creterile (intrrile)
elementelor de active i cheltuieli;
3. conturile de activ i cheltuieli nregistreaz in credit micorrile (ieirile)
elementelor de active i cheltuieli;
4. conturile de activ i cheltuieli au totdeauna sold final debitor sau sunt soldate
(echilibrate, balansate);
Putem sintetiza regulile de funcionare a conturilor de activ i cheltuieli astfel:
Debit

Credit

Sold iniial (SI)

Creteri (+A)
Rulaj debitor (RD) = +A
Total sume debitoare (TSD) = SI +

Diminuri (-A)
Rulaj creditor (RC) = -A
Total sume creditoare (TSC) = RC

RD
Sold final debitor (SFD) = TSD TSC
Reguli de funcionare ale conturilor de capitaluri i venituri
1. conturile de capitaluri i venituri ncep s funcioneze prin a se credita (partea
dreapt a contului) i se crediteaz cu soldul iniial al conturilor de capitaluri
i venituri;
2. conturile de capitaluri i venituri nregistreaz in credit creterile (intrrile)
elementelor de capitaluri i venituri;
3. conturile de capitaluri i venituri nregistreaz in debit micorrile (ieirile)
elementelor de capitaluri i venituri;
4. conturile de capitaluri i venituri au totdeauna sold final creditor sau sunt
soldate (echilibrate, balansate).
Putem sintetiza regulile de funcionare a conturilor de capitaluri i venituri astfel:

37

Debit

Credit

Diminuri (-C)
Rulaj debitor (RD) = -C
Total sume debitoare (TSD) = RD

Sold iniial (SI)

Creteri (+C)
Rulaj creditor (RC) = +C
Total sume creditoare (TSC) = SI +
RC
Sold final creditor (SFC) = TSC TSD

Conturile de cheltuieli (Clasa 6) i venituri (Clasa 7) nu prezint sold la sfritul perioadei

de gestiune deoarece sumele recunoscute sunt transferate n contul 121 Profit sau pierdere.
Dup soldul pe care l prezint la sfritul perioadei de gestiune, conturile pot fi:
conturi monofuncionale sunt conturile care la sfritul perioadei de gestiune
prezint un singur fel de sold, debitor sau creditor; ele sunt totdeauna numai conturi
de activ sau numai conturi de capitaluri;
conturi bifuncionale sunt conturi care, la un moment dat, pot avea fie sold debitor
(se ncadreaz n categoria conturilor de activ), fie sold creditor (se ncadreaz n
categoria conturilor de capitaluri).

7.5. ANALIZA CONTABIL A TRANZACIILOR

Fiecare tranzacie consemnat ntr-un document, nainte de nregistrarea ei n
contabilitate, trebuie s fie supus analizei contabile n vederea determinrii efectului dual
asupra conturilor.
Analiza contabil are drept rezultat stabilirea conturilor ce sunt afectate n tranzacie
i n ce mod. Realizarea acesteia presupune parcurgerea, n general a urmtoarelor etape:
Determinarea naturii operaiei, adic stabilirea coninutului tranzaciei ce trebuie
nregistrat n contabilitate.
Identificarea elementelor bilaniere modificate si sensul modificrilor, respectiv
determinarea uneia din cele patru tipuri de modificari bilaniere:
A+x-x=C
A = C + x x
A+x=C+x
A-x=Cx
Determinarea conturilor corespondente, adic stabilirea conturilor n care se vor
trece modificrile bilaniere (pe baza denumirii elementelor bilaniere).
Aplicarea regulilor de funcionare a conturilor, adic determinarea prii din fiecare
cont, debit sau credit, n care urmeaz s se Inregistreze tranzacia.
Scrierea formulei contabile pe baza analizei contabile efectuate.

38

Formula contabil reprezint modalitatea convenional prin care se scriu n

contabilitate modificrile pe care le detrmin fiecare tranzacie pe baza dublei nregistrri,
sub form de egalitate valoric.
Formula contabil cuprinde urmtoarele elemente:
- Conturile corespondente;
- Semnul =;
- Semnul %, utilizat n Inelesul de urmtoarele, atunci cnd n formula contabil Intr
n corespondenta mai mult de dou conturi;
- Sumele operaiei
Semnul = arat corespondena care ia natere ntre cele 2 (sau mai multe) conturi,
n sensul c aceeai sum va fi nregistrat n (cel puin) debitul unui cont i n (cel puin)
creditul altui cont corespondent. Prin convenie contul debitor se trece n stnga semnului
= , iar contul creditor se trece n dreapta semnului = .
In funcie de numrul conturilor corespondente care compun formula contabil,
putem avea:
1) Formule contabile simple: tranzacia genereaz modificri numai la dou
elemente bilaniere, un cont care se debiteaz i un cont care se crediteaz. Modelul este de
forma:
Contul debitor = Contul creditor
Suma
2) Formule contabile compuse tranzacia genereaz modificri la mai mult de dou
elemente bilaniere, astfel:
a)
dou sau mai multe conturi care se debiteaz i un cont care se crediteaz.
Modelul este de forma:
%
= Contul creditor
Suma
Conturi debitoare
b)
un cont se debiteaz i dou sau mai multe conturi care se crediteaz.
Modelul este de forma:
Cont debitor =
%
Suma
Conturi creditoare
Erorile contabile i corecia acestora
nregistrrile contabile nu pot fi corectate prin tergerea sau tierea sumelor
nregistrate n conturi i nscrierea sumelor corecte. Erorile intervenite n nregistrarea
tranzaciilor in conturi se corecteaz prin operaiile de stornare.
Formulele contabile de stornare pot fi:
formule de stornare n negru,
formule de stornare n rou.
Formulele de stornare n negru constau n anularea nregistrrii efectuate anterior
greit, prin inversarea poziiei conturilor corespondente din formula contabil respectiv i

39

apoi ntocmirea i nregistrarea formulei contabile corecte. Stornarea n negru determin

reducerea soldului.
Formulele de stornare n rou constau n anularea nregistrrii efectuate anterior
greit, prin intocmirea i inregistrarea unei formule contabile similar cu cea eronat, ins cu
sumele inscrise n rou (sau n negru, dar suma ncadrat n paranteze ori n chenar) i apoi
ntocmirea i nregistrarea formulei contabile corecte. Acest tip de formule de stornare n
rosu au drept efect micorarea rulajului conturilor.

40

CAPITOLUL VIII
DOCUMENTELE N CONTABILITATE
8.1. NOIUNI I CLASIFICARI PRIVIND DOCUMENTELE CONTABILE
Datele i informaiile proprii circuitului economic al patrimoniului sunt consemnate
n cadrul documentelor contabile. Prin i pe baza acestor documente se formalizeaz n scris
i se organizeaz material procesele de culegere, prelucrare, stocare i transmitere a
datelor.
Documentele reprezint acte scrise n care se stipuleaz operaiile economicofmanciare n momentul i de regul la locul efecturii lor n scopul de a justifica Infptuirea
acestor operaii i ca baz a Inregistrrii lor n contabilitate.
In cadrul unitatilor patrimoniale documentele contabile utilizate trebuie s constituie
un sistem unitar i raional, care s aib la baz reguli precise cu privire la Intocmirea,
folosirea, circulaia i evidena fiecrui document.
Problemele ce formeaz obiectul gestiunii documentelor sunt:
organizarea circulaiei documentelor
utilizarea i evidena documentelor
reconstituirea documentelor i pstrarea documentelor.
Formularele folosite ca documente contabile pot fi tipizate i netipizate.
Formularele tipizate sunt suporturi de informaie n care coninutul, forma i
formatul sunt prestabilite i imprimate.
Coninutul formularelor este definit de informaiile consemnate. Aceste informaii
sunt grupate n dou categorii: fixe i variabile. Informaiile fixe au un caracter repetitiv i
general, fiind de regul tiprite. Informaiile variabile sunt specifice condiiilor concrete n
care se produc operaiunile economice i financiare.
Forma formularului se concretizeaz prin gruparea i aezarea informaiilor fixe,
precum i a spaiilor pentru informaiile variabile care urmeaz s se completeze de
utilizatori. in acest sens informaiile pot fi repartizate n scar sau sub form de chestionar
(de exemplu procesele verbale), tabelar sau matriceal (ex. tatele de salarii) i prin partiie
sau pe zone (ex. facturile).
Formatul formularului exprim mrimea suportului de hrtie sau carton, folosindu-se
n acest scop dimensiunile standardizate i simbolurile acestora (A3, X4, A4, X5 etc.).
Formularele netipizate sunt suporturi de informaie n care coninutul, forma i
formatul nu sunt prestabilite i imprimate, iar folosirea lor este incidental!
In raport de modul de ntocmire i rolul lor n cadrul sistemului informaionaldecizional documentele contabile pot fi:
documente justificative,
documente de eviden contabil i
documente de sintez i de raportare.
Documentele justificative asigur datele de intrare n sistemul informaional
contabil, cele de evidenta contabil realizeaz nregistrarea i stocarea datelor n structura
41

proprie contului i sistemului de conturi, iar prin documentele de sintez i raportare se

centralizeaz i se transmit informaiile.
8.2. DOCUMENTELE JUSTIFICATIVE
Operaiunile economice i financiare se consemneaz n momentul efecturii lor n
documentele justificative. Pe aceast cale se asigur datele de intrare n sistemul
informaional contabil i se fundamenteaz nregistrarea proprie contului.
Documentele justificative reprezint acte scrise ntocmite pentru operaiile
economice i financiare n momentul efecturii lor cu scopul de a servi ca dovad a
lnfptuirii lor i ca instrument de fundamentare a nregistrrii contabile.
Analizate prin prisma procesului de cunoatere i gestiune a patrimoniului,
documentele justificative Indeplinesc dou funcii: informaional i gestionar.
Funcia informaional a documentelor justificative const n aceea c ele asigur
datele de intrare pentru sistemul informaional contabil. Totodat aceste documente
furnizeaz informaia de reflectare i control pentru cunoaterea individual a operaiei
economico-financiare.
Funcia gestionar - n aceast calitate documentele fac dovada sau certific
nfptuirea operaiei economice i financiare. Pe baza lor se stabilesc i se angajeaz
rspunderi, drepturi i obligaii cu privire la micrile de valori produse n masa
patrimoniului.
n principiu, documentele justificative sunt ntocmite la locul de munc n cadrul
cruia se produce operaia sau particip la nfptuirea ei. n acest scop se folosesc formulare
tipizate sau netipizate, dup caz, iar completarea se face manual sau cu tehnic de calcul.
Dup completare, documentele justificative sunt supuse operaiei de prelucrare.
Aceasta const n:
sortarea documentelor pe operaii,
exprimarea n etalon monetar a mrimii operaiei economice i financiare,
dac este cazul, cumularea mai multor documente justificative i
obinerea pe aceast cale a documentelor centralizatoare,
verificarea de form, aritmetic i fond
n final nregistrarea n contabilitate.
In vederea nregistrrii n contabilitatea sintetic i analitic se face analiza i
contarea documentelor justificative indicndu-se simboluri conturilor sintetice i analitice,
debitoare i creditoare. nregistrrile se fac fie document cu document, fie din documente
centralizatoare n care sunt nscrise mai multe documente justificative al cror coninut se
refer la operaii de aceeai natur i din aceeai perioad.
Din punct de vedere metodologic, n contabilitate, nregistrrile se fac:
cronologic, prin respectarea succesiunii documentelor dup
data de ntocmire sau de intrare a acestora n unitate

42

sistematic n registrele deschise pentru conturile sintetice i analitice,

conform cu regulile stabilite pentru fiecare form de contabilitate n
parte.
Dup ce au fost nregistrate n documentele contabile, documentele justificative sunt
supuse operaiei de clasare, iar n final celei de arhivare.
Erorile constatate cu ocazia ntocmirii, verificrii i nregistrrii documentelor
justificative se corecteaz prin tierea cu o linie a textului sau a cifrei greite, n toate
exemplarele, iar deasupra lor se scrie textul sau cifra corect. Nu sunt admise corecturi n
documentele justificative privind mijloacele bneti i alte operaii prevzute prin dispoziii
legale. n acest caz documentul greit se anuleaz fr a se detaa de carnetul respectiv.

8.3. DOCUMENTELE DE EVIDEN CONTABIL

Datele surs privind operaiile economice consemnate n documentele
justificative sunt Inregistrate n ordine cronologic i grupate n registrele contabile.
Acestea se prezint sub forma unor caiete (registre legate), fie i situaii al cror
coninut i form corespund scopului pentru care se in.
Registrele reprezint documentele contabile cu ajutorul crora se realizeaz
Inregistrarea operaiilor economice i financiare n conturi, iar pe aceast baz furnizarea de
informaii privind situaia i micarea patrimoniului. n raport de modul de Inregistrare a
operaiilor economice i financiare n cadrul sistemului de conturi, registrele pot fi pentru:
evidena cronologic,
evidena sistematic,
realizarea combinat a celor dou feluri de evidene i
inventarierea patrimoniului.
Principalele registre care se folosesc n contabilitate sunt:
1.
Registrul Jurnal,
2.
Registrul Inventar
3.
Registrul "Cartea Mare".
Registrul Jurnal i Registrul Inventar sunt obligatorii i au regim de nregistrare la
organele fiscale. Registrele contabile numerotate, nuruite, parafate, nregistrate la
organele fiscale i completate regulat pot fi admise ca prob n cazul litigiilor unitatii
patrimoniale, n caz de faliment sau n alte situaii. Absena registrelor contabile sau
neinerea regulat a acestora lipsete unitatile patrimoniale de mijloacele de prob n
relaiile cu organele de control fiscal i d posibilitatea acestora de a stabili obligaiile fata
de bugetul de stat fr a ine seama de datele din contabilitatea unitatii.
REGISTRUL JURNAL este un document contabil obligatoriu n care se nregistreaz
zilnic n mod cronologic, operatie cu operatie, fr spaii libere sau tersturi toate micrile
din patrimoniul unitatii. Registrul Jurnal se poate prezenta sub forma unui registru jurnal
43

general n cazul unitatilor cu volum mare de operaii ce pot utiliza pentru detaliere registre
jurnal auxiliare pentru: operaiile de cas i banc, decontrile cu furnizorii, situaia
Incasrii-achitrii facturilor, situaia avansurilor spre decontare etc. Orice nregistrare n
registrul jurnal trebuie s cuprind elemente cu privire la: felul, numrul i data
documentului justificativ; sumele corespunztoare operaiilor efectuate; explicaii privind
operaiile nregistrate; menionarea conturilor debitoare i creditoare n care s-au
nregistrat.
REGISTRUL INVENTAR este un document contabil obligatoriu n care se nregistreaz
grupat toate elementele patrimoniale inventariate de unitati la sfritul fiecrui an.
Elementele patrimoniale inventariate se nscriu n Registrul Inventar ntr-o form sintetic,
recapitulativ dup natura lor, suficient de detaliate astfel nct s permit justificarea
coninutului fiecrui post din bilanul contabil.
REGISTRUL CARTEA MARE se folosete pentru nregistrarea lunar, sistematic, prin
regruparea conturilor, a micrii i existenei tuturor elementelor patrimoniale la un
moment dat. Registrul Cartea Mare este un document contabil obligatoriu, de sintez i
sistematizare care conine: simbolul contului debitor i a conturilor creditoare
corespondente; rulajul debitor i creditor; soldul contului pentru fiecare lun a anului
curent. Registrul Cartea Mare conine cte o fil pentru fiecare cont sintetic n parte. in
condiiile aplicrii formei de contabilitate maestru-ah Registrul Cartea Mare poate fi
suplinit de fia de cont pentru operaii diverse. Coninutul acestui registru st la baza
completrii balanei de verificare a conturilor.

44

CAPITOLUL IX
EVALUAREA I INVENTARIEREA N CONTABILITATE

9.1. NOIUNEA DE EVALUARE

Evaluarea reprezint cuantificarea i exprimarea valoric, n etalon bnesc a

existenei, micrii i transformrii patrimoniului economic.
Componentele evalurii:
1)
Obiectul: structurile patrimoniale (activ, capital propriu, datorii, venituri,
cheltuieli, rezultat) i operaii economice i financiare;
2)
Etalonul monetar: se identified cu banii i reprezint unitatea de calcul care
asigur msurarea i compararea bunurilor i valorilor economice i financiare;
3)
Preul: reprezint rezultatul msurrii i comparrii obiectului evaluat cu
banii ca msUr a valorii; se msoar puterea de cumprare a preului elementelor
patrimoniale pentru a obine bunuri, lucrri, servicii.
Principiile evalurii:
1)
Principiul stabilitatii monetare: presupune c unitatea monetar, ca unitate
general folosit n evaluare, este stabil. in condiii inflaioniste, se va proceda la
reevaluarea patrimoniului i rezultatelor n funcie de modificarea puterii de cumprare.
2)
Principiul costului istoric: const n evaluarea elementelor patrimoniale la
costul de origine sau de intrare, stabilit pe baza documentelor justificative; costul istoric
reflect valoarea real a elementelor patrimoniale la data intrrii n patrimoniu; n cazul
modificrii valorii bunurilor, la finele anului i pe baz de inventar, se fac rectificri sub
form de amortizare i ajustri pentru depreciere.
3)
Principiul prudenei: const n aprecierea cu precauie a elementelor
patrimoniale pentru evitarea supraevalurii activelor i veniturilor i subevaluarea datoriilor
i cheltuielilor; cere s se evite crearea de rezerve sau provizioane succesive; se folosete
tehnica amortizrilor i ajustarilor pentru deprecierea activelor i a provizioanelor pentru
riscuri i cheltuieli.
4)
Principiul continuitatii activitatii de exploatare: pornete de la prezumia c o
ntreprindere isi continu activitatea ntr-un viitor previzibil fr a avea intenia i nevoia de
a o lichida sau reduce n mod semnificativ. Pornind de la aceast premis, evaluarea trebuie
s porneasc de la valoarea de utilitate sau real n msur s asigure conservarea costului
istoric i meninerea capitalului.
5)
Principiul evalurii separate a elementelor de activ i datorii: n vederea
stabilirii valorii totale corespunztoare fiecrei poziii din bilan se determin n mod
individual valoarea aferent fiecrui element component al activelor i datoriilor.
Costurile - reprezint totalitatea cheltuielilor efectuate n vederea obinerii unor
bunuri economice (produse, lucrri, servicii). Acestea pot fi:
45

a.
Costul de achiziie, compus din: preul de cumprare; cheltuieli de transport,
aprovizionare suportate de cumprtor; cheltuieli accesorii efectuate pentru punerea n
stare de funcionare a bunurilor; taxe nerecuperabile (ex: taxe vamale, prime de asigurare);
din care se deduc reducerile comerciale primite de la furnizori (rabaturi, remize, risturnuri)
b.
Costul de producie, compus din: costul de achiziie al materiilor prime i
materialelor direct consumate; alte cheltuieli directe de producie (ex: salarii directe
acordate muncitorilor de baz); cota cheltuielilor indirecte de producie determinate
raional ca fiind legate de fabricaia bunului (ex: cheltuieli privind regia de fabricate:
amortizarea utilajelor, reaparaia utilajelor, combustibilul consumat pentru scopuri
tehnologice etc.)
c.
Costul complet, se compune din: costul de producie i cheltuielile de
desfacere pentru bunurile livrate.
Preurile reprezint valoarea care se ncaseaz pentru bunurile vndute i pot fi:
a.
Preuri cu ridicata: la care se vnd bunurile Intre agenii economici i se
compun din costul complet al bunurilor vndute; profitul productorului; accize.
b.
Preurile cu amnuntul la care se vnd bunurile ctre populate i se compun
din preul cu ridicata; adaosul comercial; taxa pe valoare adugat.
Valorile reprezint instrumente folosite n evaluarea bunurilor economice care in
cont de preul pieei la un moment dat. Acestea sunt:
valoarea de piata;
valoare real;
valoarea just;
valoarea realizabil;
valoarea realizabil net;
valoarea recuperabil;
valoarea rezidual.
9.2. MOMENTELE EVALURII
Momentele evalurii:
1.
la intrarea bunurilor n patrimoniu;
2.
la ieirea bunurilor din patrimoniu sau la trecerea n consum;
3.
la inventariere;
4.
la Inchiderea exerciiului financiar (la bilan).
1. Evaluarea la intrarea n patrimoniu. Bunurile se evalueaz i se
nregistreaz la valoarea de intrare denumit i valoare contabil (cost istoric):
a) Bunurile aduse ca aport n natur se evalueaz conform actului de evaluare la
valoarea de aport, n funcie de preul pieei, utilitate, starea i amplasarea acestora;
b) Bunurile dobndite cu titlu gratuit sau donaie se evalueaz la valoarea de
utilitate, stabilit n funcie de preul pieei, starea i amplasarea acestora;

46

c) Bunurile dobndite cu titlu oneros (contra plat) se evalueaz la cost de achiziie,

care este format din preul de cumprare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de transportaprovizionare i alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate sau
intrarea n gestiune a bunului respectiv, din care se scad reducerile comerciale primite de la
furnizori;
d) Bunurile obinute din producie proprie se evalueaz la costul de producie, ce
cuprinde costul de achiziie al materiilor prime i consumabilelor, celelalte cheltuieli directe
de producie, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocate n mod raional ca
fund legate de fabricaia bunului;
e) Bunurile dobndite prin schimb cu alte bunuri se Inregistreaz la valoarea just a
bunurilor primite n schimb;
f) Creanele i datoriile sunt evaluate i nregistrate la valoarea lor nominal nscris
n documentele justificative n care se consemneaz dreptul de creanta sau datoriile.
2.
Evaluarea la ieirea din patrimoniu. Bunurile ieite se evalueaz i se
nregistreaz la valoarea lor de intrare, denumit valoare contabil (cost istoric).
Contabilitatea utilizeaz urmtoarele metode de evaluare a bunurilor la ieirea din
patrimoniu:
a) Metoda primul intrat - primul ieit (FIFO): costul istoric al primei intrri se atribuie
primei ieiri, iar dup epuizarea primului lot evaluarea se face la costul istoric al celui de al
doilea lot intrat. Dezavantajul metodei const n aceea c n perioadele de inflaie se
pltete un impozit pe profit mai mare dect eel real.
b) Metoda ultimului intrat - primului ieit (LIFO): costul istoric al ultimei intrri se
atribuie primei ieiri, iar dup epuizarea lotului evaluarea se face la costul istoric al lotului
achiziionat Inaintea acestuia. Dezavantajul metodei const n aceea c n perioadele de
inflaie are loc micorarea profitului real al Intreprinderii, de aceea nu se mai aplic n
prezent.
c) Metoda costului mediu ponderat (CMP): se poate calcula lunar sau dup fiecare
intrare.
d) Metoda costului standard: presupune stabilirea unui pre unic de Inregistrare a
ieirilor, diferena Intre preul real i eel standard se Inregistreaz n contabilitate Intr-un
cont separat.
3. Evaluarea la inventariere. Bunurile se evalueaz i se nregistreaz la valoarea de
utilitate, denumit i valoare de inventar, stabilit n funcie de utilitatea bunului, starea
acestuia i preul pieei.
n cazul creanelor i datoriilor, acest valoare se stabilete n funcie de valoarea
probabil de Incasat, respectiv de plat.
Diferenele ntre valoarea de intrare (contabil) i valoarea de inventar pot fi:
a) Diferene cantitative (minus, plus): se nregistreaz in contabilitate pe cheltuieli,
pe venituri sau se imput, dup caz;
47

b) Diferenele valorice (plus, minus): se nregistreaz in contabilitate, innd cont de

principiul prudenei sub forma amortizrilor i provizioanelor.
4. Evaluarea la nchiderea exerciiului financiar. Bunurile se evalueaz la valoarea de
intrare (contabil) pus de acord cu rezultatele inventarierii i corectat cu valoarea
amortizrilor i provizioanelor.
a) Elementele de activ

Diferenele constatate in plus nu se nregistreaz, iar activele se menin

nregistrate in contabilitate la valoarea lor de intrare (contabil sau cost
istoric);

Diferenele constatate in minus reprezint o depreciere:

o Depreciere ireversibil: specific imobilizrilor i se datoreaz uzurii fizice
sau morale; se nregistreaz ca amortizare, iar imobilizrile sunt
meninute la valoarea lor de intrare;
o Depreciere reversibil: specific stocurilor, determinate de oscilaia
preurilor pe piata; se nregistreaz ca ajustri pentru depreciere, iar
activele sunt meninute la valoarea lor de intrare;
b) Elementele de capital propriu i datorii (capitaluri)

Diferenele constatate in plus se nregistreaz ca ajustri pentru depreciere,

iar capitalurile sunt meninute la valoarea lor de intrare (contabil);

Diferenele constatate in minus nu se nregistreaz, capitalurile se menin la

valoarea lor de intrare.
9.3. NOIUNEA DE INVENTARIERE
Inventarierea este un procedeu utilizat de ctre mai multe discipline economice,
fiecare dintre acestea atribuindu-i o anumit acceptiune. Din punctul de vedere al
contabilitatii inventarierea este un procedeu de verificare faptic a existenei i strii
mijloacelor economice, a creanelor i datoriilor unei unitati patrimoniale.
Unitatile patrimoniale au obligaia legal s efectueze inventarierea patrimoniului n
urmtoarele situaii:
la Inceputul activitatii (pentru stabilirea i evaluarea aportului n natur)
cel puin o dat pe an pe parcursul funcionrii lor
n cazul fuzionrii sau ncetrii activitatii.
Inventarierea, n calitatea sa de procedeu al metodei contabilitatii, indeplineste mai
multe funcii, dintre care cele mai semnificative sunt:
1. Functia de control al concordanei dintre informaiile furnizate de contabilitate i
realitate
Orict de riguros este organizat activitatea de receptie, depozitare, gestionare i
eliberare din gestiune a bunurilor economice, orict de bine este organizat i inut
48

contabilitatea elementelor patrimoniale, n anumite situaii pot s apar diferene Intre

soldurile scriptice i realitate.
Prin compararea situatiei faptice, stabilit prin inventariere, cu situatia scriptic din
contabilitate se stabilesc plusurile i minusurile de inventar i se iau msuri n vederea
punerii de acord a soldurilor scriptice cu realitatea n vederea ntririi ordinei n gestionarea
patrimoniului, n vederea delimitrii rspunderilor.
2. Funcia de stabilire a situaiei nete i a rezultatului exerciiului
Inventarierea este punctul de pornire i punctul de nchidere al oricrui exerciiu. Pe
baza inventarierii se deschid conturile i tot pe baza inventarierii se nchid conturile i se
definitiveaz bilanul contabil.
Situaia net a patrimoniului se determin ca diferenta ntre activele inventariate i
datoriile inventariate.
Prin inventariere se confirm realitatea activelor patrimoniale i a datelor, astfel
asigurndu-se premisele determinrii corecte a situaiei nete, obligaiilor fiscale i a
rezultatului net.
3. Funcia de calcul i evidenta a stocurilor, consumurilor si vnzrilor
Unitatile patrimoniale mici i mijlocii pot folosi pentru evidena stocurilor metoda
inventarului intermitent. In aceast variant de lucru se nregistreaz n conturile de stocuri
(clasa a 3-a de conturi) numai stocurile iniiale i finale ale elementelor patrimoniale
respective. Astfel, n cazul materiilor prime, materialelor, mrfurilor, etc., aprovizionate de
la teri, intrrile n patrimoniu se nregistreaz direct n conturile de cheltuieli
corespunztoare. La sfritul fiecrei luni, prin inventariere se stabilesc stocurile finale care
se scad din cheltuieli i se nregistreaz in conturile de stoc. Aceste stocuri finale se anuleaz
la nceputul lunii urmtoare prin includerea lor n cheltuieli.
In aceste conditii, inventarierea stocurilor de la sfritul fiecrei luni st la baza
determinrii ieiriior din depozite (a consumurilor i a vnzrilor). Conform acestei metode,
valoarea ieiriior se determin astfel:
Valorea ieirilor = valoarea stocului iniial + valoarea intrrilor - valoarea stocului final
9.4. ETAPELE INVENTARIERII
Inventarierea este o lucrare complex care se deruleaz n mai multe etape:
a)
pregtirea inventarierii;
b)
constatarea i descrierea elementelor patrimoniale supuse inventarierii;
c)
stabilirea i Inregistrarea n contabilitate a diferenelor constatate.
a) Pregtirea inventarierii, este o etap premergtoare inventarierii propriu-zise,
etap de care depinde eficiena tuturor lucrrilor ulterioare. in cadrul acestei etape se iau o
serie de msuri organizatorice (ex. : stabilirea comisiei de inventariere, sigilarea cilor de
acces n gestiuni cu excepia locului din care incepe inventarierea, declaratia gestionarului c
nu are bunuri nerecepionate sau care nu aparin gestiunii sale,' se sisteaz operaiuni de
intrare-ieire a bunurilor n i din gestiune etc.) i se execut unele lucrri contabile (ex.:
49

Inregistrarea tuturor operaiilor n contabilitatea analitic i sintetic, verificarea exactitatii

Inregistrrilor prin confruntarea informaiilor din contabilitate cu cele din evidena operativ
i prin Intocmirea balanelor de verificare sintetice i analitice, ridicarea de la gestiuni a
evidenelor operative care se vizeaz dup ultima operaiune etc.
b) Constatarea i descrierea elementelor patrimoniale supuse inventarierii
Inventarierea propriu-zis se face la locurile de depozitare a bunurilor respective,
constatrile trecndu-se n listele de inventariere.
Listele de inventariere se Intocmesc separat pe locuri de depozitare pe categorii de
bunuri i pe persoane responsabile de integritatea lor. De asemenea, se ntocmesc liste de
inventariere separate pentru: bunurile care nu parin gestiunii inventariate dar care au fost
gsite In cadrul acesteia; bunurile necorespunztoare calitativ; bunurile fr micare i de
prisos, creane i datoriile incerte sau n litigiu.
Bunurile inventariate se Inscriu n listele de inventariere cu precizarea denumirii,
codului, unitatii de msur, indicilor calitativi, preului unitar evidenta. Listele de
inventariere se completeaz cite, fr tersturi sau intercalri de rnduri. Spaiile libere se
bareaz, eventualele corecturi se certific de ctre persoanele care urmeaz s semneze
aceste liste. Stabilirea stocurilor faptice se face prin numrare, cntrire sau calcule tehnice.
Rezultatele inventarierii se consemneaz Intr-un Proces Verbal de Inventariere, care
cuprinde: perioada i gestiunile inventariate, persoanele care au participat la inventariere,
plusurile i minusurile constatate, bunurile depreciate, creanele i datoriile incerte sau n
litigiu. Pe baza acestor constatri se fac propuneri pentru compensarea plusurilor cu
minusurile, pentru constituirea i regularizarea provizioanelor, pentru scderea din
contabilitate a unor pagube sau pentru imputarea lor.
c) Stabilirea i nregistrarea n contabilitate a diferenelor constatate la
inventariere.
Propunerile formulate de ctre comisiile de inventariere prin procesul verbal de
inventariere, dup ce sunt aprobate, servesc compartimentului contabilitate pentru punerea
de acord a datelor din contabilitate cu realitatea constatat i consemnat n listele de
inventar.
Plusurile i minusurile constatate la sortimentele confundabile ntre ele, datorit
aspectului lor fizic, se pot compensa dac privesc aceleasi gestiune i aceeai perioad de
gestiune.
Plusurile constatate la inventariere se nregistreaz n patrimoniu prin debitarea
conturilor de activ corespunztoare.
Lipsurile constatate la inventariere se nregistreaz ca o iesire din patrimoniu a
elementelor respective de activ prin creditarea conturilor de stocuri. Lipsurile imputabile se
imput persoanelor vinovate.

50

CAPITOLUL X
BALANA DE VERIFICARE
10.1. NOTIUNEA SI FUNCTIILE BALANTEI DE VERIFICARE
Balana de verificare sau balana conturilor este un procedeu specific contabilitatii
care asigur verificarea exactitatii nregistrrii operaiilor economico-financiare n conturi,
legtura dintre conturile sintetice i bilan, centralizarea datelor contabilitatii curente.
Balana de verificare se prezint ca un tablou enumerativ al tuturor conturilor din
registrul Cartea mare, care furnizeaz informaii n legtur cu soldurile iniiate, micrile
(creterile/descreterile) sau rulajele intervenite ntr-o anumit perioad de gestiune i
soldurile finale la data ntocmirii ei. Ea asigur respectarea n contabilitate a echilibrului
permanent impus de dubla nregistrare a elementelor patrimoniale, oferind prin aceasta
garania exactitatii inregistrrilor efectuate n contabilitatea curent i a ntocmirii unor
situaii financiare reale i complete.
Balanele de verificare se ntocmesc lunar i ori de cte ori este necesar, n scopul
verificrii exactitatii nregistrrii operaiilor economice n conturi i pentru ntocmirea
situaiilor financiare.
Balana de verificare isi demonstreaz rolul su important n contabilitate prin
funciile pe care aceasta le deine i anume :
1. Funcia de verificarea a exactitatii nregistrrilor efectuate n conturi
Fiecare operate economico-financiar se inregistreaz concomitent i cu aceeai
sum n debitul unui cont i n creditul altui cont, ceea ce face s rezulte o egalitate
permanent ntre totalul sumelor debitoare i al celor creditoare. Datorit acestui fapt
tabloul prin care se constat aceast egalitate poart denumirea de balanta de verificare
deoarece prin intermediul ei se determin inegalitati ntre totalurile acestea, rezultate ca
urmare a:
- nregistrri greite a unor operaii economico-financiare datorit nerespectrii
dublei nregistrri
- trecerii eronate a sumelor din jurnal n Registrul Cartea Mare i de aici n balanta
- efecturii unor calcule greite n formulele contabile compuse
- stabilirii eronate a rulajelor sau a soldurilor.
Lipsa unei egalitati valorice sau a unor corelaii constituie dovada existenei unor
erori, care trebuie identificate i corectate.
2. Functia de legtur dintre conturile sintetice i cele analitice
Pentru fiecare cont sintetic care se desfasoar pe conturi analitice se ntocmete cte
o balanta de verificare a conturilor analitice, cu ajutorul creia se controleaz exactitatea
nregistrrilor efectuate n conturile sintetice prin concordanele care trebuie s existe ntre
conturile analitice i contul sintetic la care se refer, cu privire la soldurile iniiale, rulaje i
soldurile finale.
3. Funcia de legtur dintre conturile sintetice i bilant
51

Balana de verificare st la baza ntocmirii bilanului facnd legtura dintre cont, care
furnizeaz informaii de detaliu asupra fiecrui element patrimonial de activ, capital propriu
i datorii, i bilan, care furnizeaz informaii generate asupra poziiei financiare a
ntreprinderii. Aceast legtur const n faptul c datele din bilan reprezint soldurile
finale ale conturilor preluate din balana de verificare i apoi prelucrate i grupate conform
necesitatilor de ntocmire a bilanului.
Soldurile iniiale ale conturilor la nceputul anului sunt preluate din bilanul anual,
potrivit principiului intangibilitatii bilanului de deschidere a unui exerciiu care trebuie s
corespund cu bilanul de nchidere a exerciiului anterior.
4. Funcia de grupare i centralizare a datelor nregistrate n conturi
Compararea i centralizarea datelor contabile cu ajutorul balanei de verificare ofer
conducerii ntreprinderii posibilitatea de a cunoate volumul i natura modificrilor
intervenite n volumul i structura patrimoniului economic, rezultatele financiare obinute n
urma activitatilor desfasurate.
Deoarece balana cuprinde centralizat toate datele referitoare la existenele i
micrile elementelor patrimoniale nregistrate n conturi sintetice i analitice, pe o anumit
perioad de timp, asigurnd compararea datelor de la nceputul unei perioade de gestiune
cu cele de la sfritul ei i alte perioade de gestiune expirate, ea ofer conducerii unitatii
patrimoniale posibilitatea elaborrii previziunilor necesare lurii deciziilor pentru perioadele
viitoare.
5. Funcia de analiz a activitaii economice
Aceast funcie se realizeaz prin compararea pe fiecare cont in parte, pe grupe de
conturi i pe total, a datelor de la nceputul unei perioade de gestiune cu cele de la sfritul
ei, stabilindu-se: schimbrile produse n mrimea i structura elementelor patrimoniale,
justeea plasrii elementelor patrimoniale dup natura i destinaia lor, micarea tuturor
elementelor patrimoniale, ndeplinirea indicatorilor programai prin confruntarea datelor
efective cu cele prestabilite.
Astfel, balana de verificate are un rol deosebit de important n analiza situaiei
economice i financiare pe perioade scurte de timp, i intervalul dintre dou bilanuri, fiind
astfel singurul instrument care furnizeaz informaiile necesare conducerii operative a
unitatilor patrimoniale.
10.2. CLASIFICAREA BALANELOR DE VERIFICARE
Balanele de verificare se clasific dup mai multe criterii i anume: dup natura
conturilor pe care le conin, dup numrul de egalitati pe care le cuprind, dup coninutul i
forma grafic de prezentare.
Dup natura conturilor pe care le conin pot fi:
1) Balanele de verificare ale conturilor sintetice se ntocmesc pe baza datelor preluate din
conturile sintetice folosite n contabilitatea curent a unitaii patrimoniale, ntr-o anumit
perioad de gestiune.

52

2) Balanele de verificare ale conturilor analitice se ntocmesc pe baza datelor preluate din
conturile analitice. Ele se ntocmesc pentru fiecare cont sintetic care a fost desfasurat pe
conturi analitice, nainte de a se ntocmi balana de verificare general, i au drept scop
verificarea exactitatii nregistrrilor din conturile sintetice i cele analitice prin
concordanele care trebuie s existe cu privire la soldurile iniiale, rulaje, sume totale i
soldurile finale.
Dup numrul de egalitati pe care le cuprind, pot fi :
1)
Balantele de verificare cu o singur egalitate se ntocmesc grafic sub form
tabelar i se prezint din punct de vedere al coninutului n dou variante:
a)
balana de verificare a sumelor cuprinde dou coloane, totalul sumelor
debitoare i creditoare ale conturilor din Registrul Cartea Mare, la data ntocmirii ei, ntre
care trebuie s existe egalitatea:
Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare
Totalul sumelor debitoare se compune din soldurile iniiale debitoare de la nceputul
anului plus rulajele debitoare ale conturilor de la nceputul anului i pn la data ntocmirii
balanei de verificare. Totalul sumelor creditoare se compune din soldurile iniiale
creditoare de la nceputul anului plus rulajele creditoare ale conturilor de la nceputul anului
i pn la data ntocmirii balanei de verificare. nscrierea elementelor respective se face
separat pentru fiecare cont.
b)
balana de verificare a soldurilor cuprinde dou coloane, una pentru
soldurile finale debitoare i cealalt pentru soldurile finale creditoare, ntre care trebuie s
existe egalitatea:
Totalul soldurilor finale debitoare = Totalul soldurilor finale creditoare
2)
Balana de verificare cu dou serii de egalitati, care mai poart denumirea i
de balanta de verificare a sumelor i soldurilor, se ntocmete grafic sub form tabelar i se
prezint din punct de vedere al coninutului ntr-o singur variant, rezultat din
combinarea balanei de sume cu balana de solduri. Ea cuprinde patru coloane, dou de
sume, debitoare i creditoare, i dou de solduri, debitoare i creditoare, Intre care trebuie
s existe egalitatile:
Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare
Totalul soldurilor finale debitoare = Totalul soldurilor finale creditoare
3)
Balana de verificare cu trei serii de egalitati se prezint din punct de vedere
al coninutului ntr-o singur variant, ca balanta de rulaje cu solduri iniale i finale, iar din
punct de vedere grafic, se prezint n dou variante: fie balanta tabelar, fie balanta ah.
a) balana tabelar cuprinde ase coloane, din care dou pentru solduri iniiale,
debitoare i creditoare, dou pentru rulajele lunare, debitoare i creditoare, i dou pentru
soldurile finale, debitoare i creditoare ceea ce permite stabilirea a trei serii de egalitati:
Totalul soldurilor iniiale debitoare = Totalul soldurilor iniiale creditoare
53

Totalul rulajelor debitoare = Totalul rulajelor creditoare

Totalul soldurilor finale debitoare = Totalul soldurilor finale creditoare
b) balana ah se prezint sub forma unui tablou ntocmit dup principiul matriceal,
care conine aceleai egalitati, dar la ntretierea rndurilor cu coloanele, i n care rulajele
din perioada curent sunt redate pe conturi corespondente.
Cu ajutorul balanei de verificare cu trei serii de egalitati se poate stabili i
urmtoarea corelaie: totalul rulajelor din balana de verificare trebuie s fie egal cu totalul
rulajelor din Registrul Jurnal.
Cu toate avantajele pe care le ofer balana n form tabelar, fata de balana cu
dou serii de egalitati, ea prezint neajunsul c dei red volumul valoric al activitatii
desfasurate ntr-o perioad de gestiune, nu reflect natura operaiilor desfasurate. Pentru
nlturarea acestui neajuns se folosete balana ah care permite i redarea corespondenei
conturilor n care s-au nregistrat operaiile economice n funcie de coninutul lor economic.
4) Balana de verificare cu patru serii de egalitati se prezint sub aspectul
coninutului i al formei grafice de ntocmire ntr-o singur variant i anume sub forma unui
tabel cu opt coloane, din care dou pentru solduri iniiale, debitoare i creditoare, dou
pentru rulajele lunii curente, debitoare i creditoare, dou pentru soldurile fianle, debitoare
i creditoare, i dou pentru soldurile finale, debitoare i creditoare, ceea ce permite
stabilirea urmtoarelor egalitati:
Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare
din perioada precedenta din perioada precedenta
Totalul
rulajelor
debitoare
=
Totalul
rulajelor
creditoare
ale perioadei curente
ale perioadei curente
Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare
Totalul soldurilor finale debitoare = Totalul soldurilor finale creditoare
Balana de verificare cu patru egalitati se ntocmete n dou variante, care rezult
din coninutul diferit al primelor dou coloane, astfel:
- n cazul lunii ianuarie, balana de verificare cu patru egalitati cuprinde soldurile
iniiale debitoare i creditoare, iar egalitatea se stabilete ntre totalul acestor
solduri;
- la sfritul celorlalte luni ale anului, primele dou coloane conin date privind
totalul sumelor precedente debitoare i creditoare.

54