UNIVERSITATEA TRANSILVANIA DIN BRAOV

FACULTATEA DE TIINE ECONOMICE I ADMINISTRAREA AFACERILOR

MASTER RELAII ECONOMICE INTERNAIONALE

STUDIU DE CAZ

Student:Coman Maria-Mirona
An:I Grupa:8341

CAP I Noiuni privind convergena i normalizarea contabil

1.1 Procesul de reform contabil i de asimilare a IAS/IFRS n Romania
Fenomenul contabil contemporan prezint caracteristici axate pe nevoia de
armonizare, convergen, compatibilitate i uniformitate n contabilitate, constituind i
obiective generale ale acestui domeniu, obiective care se pot realiza numai prin aciunea
de normalizare a sa. Principalele fenomene care guverneaz procesul reformei contabile
contemporane la nivel mondial sunt: normalizarea, armonizarea, convergena,
conformitatea i internaionalizarea contabilitii. Aceste fenomene acioneaz att n
mod individual, ct i ntr-o relaie de intercondiionare reciproc.
Normalizarea contabil este procesul prin care se armonizeaz elaborarea i
prezentarea situaiilor financiare, tratamentele contabile i terminologia.
Armonizarea contabil este procesul prin care regulile sau normele contabile sunt
perfecionate pentru a fi fcute comparabile.
Convergena contabil este procesul prin care normele contabile sunt elaborate de
o manier care este capabil s conduc ctre acelai fapt sau scop, prin evidenierea
similitudinii dintre naional - regional - internaional.
Conformitatea contabil este procesul prin care este asigurat concordana n
aciunea i coninutul regulilor de prezentare i ntocmire a situaiilor financiare,
reprezentnd o conformare a reglementrilor naionale cu regulile prezentate de
organismele regionale i internaionale de normalizare contabil.
Internaionalizarea contabilitii i are izvorul n preocuprile de convergen i
armonizare internaional a principiilor, bazelor, regulilor, conveniilor i practicilor
specifice contabile.
Aceste caracteristici ale procesului contabil la nivel mondial nu trebuie privite i
interpretate n mod separat sau singular, ci ca un tot unitar ntre care exist legturi de
intercondiionare i de coordonare reciproc. Normalizarea contabil presupune crearea
regulilor sau normelor contabile, reguli care sunt perfecionate n sensul existenei unui
numitor comun n ceea ce privete modul de aciune i aplicare n vederea realizrii
comparabilitii coninutului i interpretrii informaiilor contabile. Dup realizarea

acestor condiii ele trebuie aplicate la scar mondial prin internaionalizarea acestor
reguli sau norme contabile.
Cauza principal a acestor fenomene o reprezint amplificarea proceselor de
globalizare i financializare a pieelor internaionale de capitaluri i a economiilor
naionale, care tind s formeze n viitor un mecanism unic din punct de vedere al
dezvoltrii economice globale.
Specialitii n domeniu, apreciaz c ,,ultimele dou decenii au fost martorele unei
tendine cresctoare de deschidere economic. Barierele neltoare dintre sistemele
economice independente -locale, naionale i altele de acest fel au avut implicaii imense
asupra politicilor economice n fiecare dintre aceste sisteme. Capitalul, firmele i fora de
munc pot s se mite liber de-a lungul regiunilor, statelor i rilor, putnd exploata mai
bine diferenele n oportunitile existente, (ocuparea forei de munc, economii,
investiii, etc) n mediile tehnologice i economice, ct i modelele fiscale i monetare. .
De exemplu, capitalul se poate deplasa din zone n care profitul obinut este sczut i
costul forei de munc ridicat ctre regiuni unde se obine profit mai mare cu costuri ale
forei de munc mici.
Afirmaia are un grad de relativitate, deoarece eficiena economic nu este
condiionat numai de factori cantitativi, ci n prezent un accent deosebit se pune pe
factorii calitativi.
Normalizarea contabil este, prin nsi natura sa, un proces contient, organizat,
care implic decizii politice i mult activitate profesional, devenind o direcie de baz
a micrii procesului de dezvoltare a contabilitii .
Procesul normalizrii contabile este structurat n dou sfere principale, i anume
normalizarea contabil naionala i normalizarea contabil internaional. Prin noiunea
de normalizare contabil internaional trebuie realizat diferenierea dintre normalizarea
contabil realizat de organismele contabile internaionale, care nu aparin prin cultur i
influene unei naiuni anume, i normalizarea contabil regional, care din punct de
vedere al culturii i influenelor aceasta nglobeaz un conglomerat de asemenea
elemente.

Gheorghe Creoiu, Ion Bucur, Contabilitate. Fundamentele i noul cadru juridic, Bucureti, 2004, Editura
All Beck p. 28.

Scopul fundamental al normalizrii contabile este de a crea un cadru contabil de

referin, care vizeaz trei aspecte:
(a) obinerea de informaii omogene privind activitatea ntreprinderilor de ctre
autoritile statului;
(b) prezentarea de informaii utile pentru utilizatorii situaiilor financiare, n special n
ceea ce privete comparaiile n timp i spaiu, att ntre ntreprinderi ct i n legtur cu
exerciiile anterioare sau viitoare;
(c) gestiunea eficient a resurselor financiare la nivelul unei ri.
In prezent cel mai important organism internaional care vizeaz realizarea acestui
proces complex este Consiliul Standardelor Internaionale de Contabilitate (International
Accounting Standard Board - IASB),organism specializat n principal n elaborarea de
norme pentru burse de valori i societile multinaionale. Acest organism este considerat
promotor al normalizrii contabile internaionale, dar ca orice organism neutru nu a fost
scutit de critici i alocarea de elemente contradictorii aferente aciunilor ntreprinse, n
principal referitoare la:
(a) aciunile de normalizare si armonizare contabil realizate de Uniunea
European;
(b) impunerea regulilor contabile anglo-saxone n rile n care contabilitatea are
un caracter continental sau alte influene. Armonizarea contabil internaional realizat
de acest organism contabil reprezint o necesitate impus de cerinele utilizatorilor
situaiilor financiare. Necesitatea acestui proces este prezentat de urmtorii factori:
(a) fenomenul globalizrii, mondializarea economiilor i a pieelor de capitaluri,
ceea ce determin imprimarea caracterului internaional al normelor contabile;
(b) crearea unor centre de putere regional, prin extinderea granielor Uniunii
Europene (UE), care are drept consecin ascensiunea procesului de circulaie
internaional a capitalurilor;
(c) diversificarea metodelor concureniale pe plan mondial;
(d) conceperea unui sistem contabil uniform i general capabil s determine o
funcionare eficient a activitilor ntreprinderilor;
(e) crearea unei convergene optime ntre sistemul intern i extern din punct de
vedere al informrii financiare.

Nucleul normalizrii l reprezint elaborarea de norme contabile, acestea

reprezentnd reguli constituite ca sistem de referin pentru producia de informaii
contabile i validarea social a situaiilor financiare (rapoarte financiare, documente
contabile de sintez sau bilan contabil).
Procesul de normalizare, convergen i armonizare contabil este influenat de o
serie de factori, regsii att n mediul extern al activitii ntreprinderii, n mediul intern,
ct i factori micti viznd, un complex de aciune al celor externi i interni.
In categoria factorilor externi menionm: factori politico-economici, juridici
culturali i sociali. In categoria factorilor interni sunt prezeni factorii care influeneaz
modul de finanare al activitii ntreprinderii. Factorii micti vizeaz reglementarea
raportului dintre contabilitate i fiscalitate, raport care este evideniat de conflictul dintre
aceste dou reguli din punct de vedere conceptual al prezentrii fidele a situaiilor
financiare, ct i din punct de vedere al tendinelor ntreprinderii de a reduce masa
impozabil i n acest mod afectarea calitii informaiilor prezentate n situaiile
financiare.
Integrarea economic european i funcionarea Uniunii Europene, accentuarea
internaionalizrii vieii economice, au impus o alt direcie de micare a contabilitii n
ultimele decenii, i anume armonizarea contabilitii. Ea se definete ca fiind procesul
instituional i organizatoric prin care se realizeaz convergena normelor i practicilor
contabile naionale, n scopul facilitrii operaiunilor de comparare a situaiilor financiare
ale ntreprinderilor din ri diferite.
Armonizarea contabilitii s-a realizat prin dou forme de baz. Acestea sunt
armonizarea regional i armonizarea la nivel internaional.
Armonizarea/convergena contabil internaional este procesul prin care regulile
sau normele naionale diferite de la o ar la alta, uneori divergente, sunt perfecionate
pentru a fi comparabile. Aceasta se deosebete de normalizare, care presupune mai nti
uniformizarea total a regulilor. Ea permite eliminarea principalelor obstacole n
realizarea comparaiilor internaionale. Argumentul principal n favoarea armonizrii este
cutarea eficienei n tranzaciile internaionale. Lipsa de uniformitate i comparabilitate a
informaiilor contabile constituie un obstacol n investiiile internaionale.

O a doua motivaie care conduce la armonizarea/convergena sistemelor contabile

o reprezint dorina unificrii condiiilor concurenei dintre ri. O sintez a fenomenelor
i aspectelor ce pot fi considerate drept cauze care conduc la necesitatea unei
armonizri/convergene contabile internaionale include:
(1) mondializarea din ce n ce mai puternic a economiilor;
(2) cerinele utilizatorilor de situaii financiare (factor ce rezid din primul). In
acest sens se va avea n vedere o uniformizare a limbajului economic i totodat a
contabilitii considerat instrument al comunicrii informaiilor
(3) procesul de extindere a Uniunii Europene;
(4) fenomenul de globalizare a pieelor de capital. Tendina de cretere i de
globalizare a activitilor marilor ntreprinderi a determinat un numr mare de achiziii de
societi strine. Aceasta a condus la o cretere a necesitilor lor financiare, ajungndu-se
n final la dezvoltarea pieelor internaionale de capitaluri.
innd seama de tendinele de mondializare, societile doresc aplicarea unui
sistem contabil uniform.
Informaia contabil poate fi privit ca un produs juridic specific deoarece
producia, prezentarea i difuzarea acesteia trebuie reglementate. Optimizarea
comunicrii financiare presupune controlul raportului cantitate - calitate/pre, n ceea ce
privete informaiile contabile.
Armonizarea/convergena i normalizarea contabil sunt necesare datorit
diversitii agenilor economici care contribuie la definirea ofertei sau cererii de
informaii contabile i datorit dezechilibrelor care pot exista ntre ofert i cerere.
Problema fundamental a armonizrii/convergenei contabile este legat i de nota
de credibilitate acordat contabilitii. Afirmaia pornete de la nivelul de ncredere al
utilizatorilor fa de situaia n care aceeai societate public, pentru aceeai perioad, n
ri diferite, are imagini diferite ale mrimii capitalurilor proprii i rezultatelor, ca rezultat
al conformrii cu regulile n vigoare n aceste ri.
Prin cele menionate, armonizarea/convergena contabil internaional reprezint
un fenomen pozitiv a crei realizare este determinat de evoluia actual a vieii
economice n general i a contabilitii n particular.

Dar, ca orice proces, normalizarea contabil are i unele limite de aplicabilitate,

pe fondul urmtoarelor probleme:
a) in defavoarea armonizrii/convergenei se poate arta c aceasta rupe echilibre
sociale, nu ine seama de rolul specific al contabilitii n fiecare ar. Realizarea
ei presupune costuri suportate n esen de ntreprinderile mici i mijlocii, n timp
ce beneficiile revin n mare parte marilor societi;
b) alt problem este aceea a definirii/stabilirii spaiului n care se va manifesta
armonizarea/convergena, dac aceasta trebuie s aib n vedere toate
ntreprinderile sau s se limiteze la unele dintre ele, mai ales societile cotate la
burs, societile de capitaluri sau la cele de dimensiuni care depesc un anumit
prag;
c) pentru unele ntreprinderi, armonizarea/convergena presupune costuri nsemnate.
O schimbare de metode poate modifica imaginea strii financiare a societii i
prin urmare va necesita informarea utilizatorilor conturilor despre efectele
schimbrii. La nivel intern firma suport costuri de formare i adaptare
informativ. In general costurile contabile sunt relativ mai importante pentru
societile mici dect pentru cele mari, deoarece acestea din urm pot s
repartizeze aceste cheltuieli (n parte fixe) asupra unui numr mai mare de
tranzacii.
Demersul contabil n ntreprinderile multinaionale i care vizeaz crearea unui
limbaj contabil comun la nivel mondial a concentrat eforturi uriae.
La 29 iunie 1973, organismele contabile din Australia, Canada, Frana, Germania,
Japonia, Marea Britanie, Irlanda, Olanda, Mexic i S.U.A. au nfiinat, la Londra,
Comitetul Internaional al Standardelor Contabile (International Accounting Standards
Committee: IASC). Acest organism avea drept obiectiv elaborarea i publicarea, n
interes public, a normelor contabile internaionale ce trebuiau respectate la prezentarea
anual a situaiilor financiare, precum i asigurarea acceptrii i aplicrii acestor norme.
Astzi, IASB reunete peste 120 de organizaii contabile profesionale (printre care i
Corpul Experilor Contabili si Contabililor Autorizai din Romnia - CECCAR) din peste
90 de state membre, eforturile sale concretizndu-se n 98 de norme contabile i 7
proiecte de norme n curs de elaborare.

Primele proiecte ale Cadrului general al IASB aveau o viziune mai larg. Ele
vizau o analiz global a informaiilor financiare externe. In realitate eforturile sale s-au
concretizat numai asupra situaiilor financiare.
Arhitectura Cadrului general al IASB cuprinde 110 paragrafe i trateaz
urmtoarele probleme:
obiectivul situaiilor financiare;
caracteristicile calitative ale acestora;
elementele care compun situaiile financiare;
recunoaterea elementelor situaiilor financiare;
sistemele de msurare (evaluare);
conceptele de capital i de meninere a capitalului.
Cadrul IASB precizeaz c, dei situaiile financiare pot fi asemntoare de la o
ar la alta, exist totui diferene la nivelul acestora, ale cror cauze trebuie cercetate in
diversitatea de circumstane economice, sociale, politice i juridice i n situaia concret
din diferite ri cu privire n principal la necesitile informaionale ale diverilor
utilizatori.
IASB s-a angajat s apropie poziiile, cutnd s armonizeze reglementrile,
normele contabile i procedurile legate de pregtirea situaiilor financiare.
n Romnia, normalizarea contabilitii a nceput n anii 1949-1950, odat cu
planificarea economic.
Prima etap a reformei contabilitii a fost deschis prin adoptarea Legii
contabilitii nr. 82 din 1991 i prin intrarea n vigoare la 1 ianuarie 1994 a unui nou plan
de conturi general aplicabil tuturor unitilor economice i a regulamentlui de aplicare a
acestuia. Noul cadru juridic al contabilitii s-a elaborat n mare parte dup modelul
utilizat n Frana i n alte ri membre ale Uninunii Europene.
Cea de-a doua etap, care a nceput n anii 2000-2001, a avut n vedere
preocuparea pentru integrarea Romniei n Uniunea European, precum i deschiderea
spre piaa mondial, urmrindu-se armonizarea contabilitii romneti cu Directivele
Europene i cu Standardele Intrenaionale de Contabilitate. Acest pas a reprezentat un

obiectiv mplinit n contabilitatea romneasc. Armonizarea sistemului nostru contabil

cu directivele europene i referenialul internaional este o oper logic i corect 3.
Standardele Internationale de Raportare Financiara (IFRS) reprezint un set de
standarde contabile, bazate pe principii care stabilesc reguli generale, dar impun i
anumite tratamente contabile specifice. In prezent, ele sunt emise de International
Accounting Standards Board (IASB), cu sediul la Londra. Multe dintre standardele care
fac parte din IFRS sunt cunoscute sub vechea denumire de Standarde Internationale de
Contabilitate (IAS). Acestea au fost emise intre 1973 si 2001 de catre International
Accounting Standards Committee (IASC). In aprilie 2001, IASB a adoptat toate
standardele IAS, ulterior continuand dezvoltarea lor. Noile standarde poarta insa
denumirea de IFRS. Desi, in prezent, nu se mai emit standarde IAS, cele deja existente
sunt in continuare in vigoare pana la inlocuirea sau modificarea lor prin emiterea de noi
IFRS.
IFRS sunt folosite n multe state ale lumii inclusiv n statele membre ale Uniunii
Europene (UE), Hong Kong, Australia, Rusia, Africa de Sud, Singapore i Pakistan.
Aproximativ 100 de state impun sau permit utilizarea IFRS sau au o politic de
convergen spre acestea.
ncepnd cu anul 2006 firmele romneti au aplicat reglementrile conforme cu
directivele europene n paralel cu Standardele Internaionale de Contabilitate, iar pentru
anul 2007, pentru firmele mari se urmrete aplicarea gradual a Standardelor de
Raportare Financiar (I.F.R.S., care includ i Standardele Internaionale de Contabilitate).
Sub aspect doctrinar, referenialul contabil emis de IASB se prezint ca un cadru
normative care explic o serie de concepte i tehnici contabile utilizate pentru obinerea
unei informaii contabile care s permit o bun comunicare financiar n interesul tuturor
prilor implicate(investitori, salariai, creditori financiari, furnizori, clieni, puterea
public, etc.) Cadrul conceptual actual al IASB este perfect reprezentativ pentru
concepia anglo-saxon a contabilitii, care poate fi rezumat prin trei caracteristici
eseniale:
- orientare ctre pieele financiare devenite globale, ctre valoarea de pia a
firmei ivaloarea aciunilor acesteia;
3

Niculae Feleag, Liliana Feleag (Malciu), Contabilitate financiar: o abordare european i

internaional, Editura Infomega, Bucureti, 2005, p 181.

- abordare evident economic, de valoare pentru investitor, de utilitate n

luareadeciziilor i de raionalitate n ceea ce privete raportul utilitate/cost de obinere;
- independen total a contabilitii n raport cu fiscalitatea.
In prezent, sunt emise i n vigoare un numr de 41 IAS i 7 IFRS. Aceste
standarde acoper prin norme i reguli toate aspectele principale, de fond, ale
contabilitii la nivel global. Dificultatea pe care ncearc s o surmonteze standardele
internaionale de contabilitate, precum i interpretrile la aceasta este dat de dualitatea
ntre

necesitatea

unei

metodologii

unitare

de

contabilitate,

care

sgenereze

comparabilitate la nivel mondial, i diversitatea realitii macro- i micro-economice din

diferite

zone

ri

ale

globului

(tradiii,

nivel

de

dezvoltare,

nivel

al

inflaiei,reglementri legale nearmonizate nc, etc.).

1.2 Procesul de reform contabil i de asimilare a IAS/IFRS n Germania
Cercetrile ntreprinse n domeniul contabilitii comparate au vizat, pe de-o
parte, s inventarieze diferenele care exist ntre sistemele contabile, iar, pe de alt
parte, s identifice cauzele care duc la apariia acestor diferene. Astfel, au fost realizate,
fie studii bazate pe culegerea de informaii dintr-o serie de ri, cu scopul de a evidenia
asemnrile i de a crea grupri, fie studii bazate pe raionament i cunotine despre
diferite sisteme contabile, pentru a le clasifica.
Ca instrument esenial de comunicare financiar, contabilitatea difer de la o ar
la alta prin coninutul i modalitile sale de aplicare. Reglementarea contabil, care
rezult din legi naionale, ordonane i directive, are drept scop asigurarea
comparabilitii situaiilor financiare ale diferitelor ntreprinderi, ea aplicndu-se tuturor
agenilor economici dintr-o ar.
Mecanismul de reglementare n cadrul unor astfel de ri este definit i de natura
regulilor. De exemplu, Frana este beneficiara unui plan Contabil General, care cuprinde
o list de conturi obligatorii pentru toate ntreprinderile, precum i reguli precise de
evaluare i publicare a situaiilor financiare. Germania, n schimb, deine, alturi de
Codul de Comer (culegere de texte foarte detaliate), o literatur contabil abundent,
elaborat de specialiti de marc ai profesiei, n colaborare cu universitari. Aceast
literatur pune la dispoziia ntreprinderilor interpretri general-admise ale textelor legale.

Germania are ca principal crez al politici statale stabilitatea monedei, respectarea

cu strictee a costurilor istorice fiind de altfel i natura contabilitii sale. Astfel rezult c
n contextul economic german nu exist o presiune extern puternic privind publicarea
informaiilor financiare, obligaiile contabile de baz fiind adresate ntreprinderilor mici,
obligaiile suplimentare revenind ntreprinderilor mari.
Reglementarea contabil n Germania este constituit practic numai din legi i
interpretari ale legii. Primele reguli contabile au fost definite nc din 1794 n Codul civil
al Prusiei. In 1843 i fac apariia primele societi anonime iar n 1894 primele societ i
cu rspundere limitat. In1897 regulile contabile sunt regrupate n Codul comercial
aplicabil oricarui tip de societate.
In anul 1518 apare prima carte de contabilitate n partid dubl scris de Henricus
Grammateus, fiind a doua carte tiparit n Europa. Aceasta cuprindea 10 reguli cu privire
la modul de nregistrare n registrul de cas( Cartea datoriilor) i la conturi privind
operaii de cumprare i vnzare de mrfuri pe bani i pe credit n diferite ipostaze. Din
aceast lucrare, lipsit de valoare didactic i tiinific, a rezultat ca nu a avut o ide
clar asupra noiunilor de debit i de credit, fcnd erori teoretice i practice, prin faptul
c plaseaz ndreapta debitul i n stanga creditul.
Germania a publicat prima list de conturi n 1911, list folosit n industrie n
timpul primului rzboi mondial. Ulterior au aprut modele diferite pentru fiecare tip de
industrie n parte,iar ideologia naionalist-socialist era orientat spre controlul economiei
i se folosea de acesteformate tipizate pentru ngrdirea preurilor
In 1985 apare o lege din 19 decembrie ce reorganizeaz Codul comercial
solicitnd adoptarea Directivelor a 4-a, a 7-a i a 8-a. Aceast adoptare a directivelor n
materie contabil a avut ca scop reducerea pragurilor pentru auditul legal i pentru
publicarea situaiilor financiare. Cartea a 3-a din Codul comercial regrupeaz regulile
contabile articulndu-se n 3 pri.
Partea nti coninnd obligaiile privind inerea inventarului i a conturilor,
principiile contabile, pstrarea documentelor contabile i nregistrarea la registrul de
comer.
Partea a doua se refer la dispoziiile complementare aplicabile societilor de
capitaluri, iar partea a treia cuprinde dispoziiile sprecifice cooperativelor nscrise la

registrul de comer.Codul de comer clasific societile de capitaluri n mici, mijlocii, i

mari, n funcie de anumite praguri, astfel c obligaiile contabile sunt definite n func ie
de forma i marimea societilor de capitaluri. Sub 50 de salariai ntreprinderile sunt
mici, ntre 50-250 mijlocii i peste 250 de angajai sunt mari.
Societile cotate la burs, indiferent de mrimea lor, sunt asimilate societilor
mari i nu beneficiaz de scutirile acordate societilor mici i mijloci. Regulile contabile
ale Codului de comer nu implic un plan de conturi normalizat i cu caracter general, dar
sunt elaborate pe ramuri sau sectoare profesionale. Diferena major fa de sistemul
contabil romn o reprezint principiul autoritii din Legea german privind impozitul pe
profit. Impozitarea se face plecnd de la diferena ntre bilanul de nchidere al
exerciiului i bilanul de deschidere. Se merge pe primordialitatea contabilitii asupra
fiscalitii dar se ntocmete un bilan pentru fiscalitate i altul pentru contabilitatea
financiar.
Taxa pe valoarea adaugat a fost instaurat prin Legea din 29 mai 1967 i complet
restructurat prin Legea din 26 noiembrie 1979. Incepnd cu 1 ianuarie 1993 cota
normal de TVA a fost de 15% dar i de 7% pentru produsele agricole, alimentare, art,
cri, iar baza pentru calculul TVA este preul net al livrrii sau prestrii de servicii.
Organismele normalizatoare din Germania sunt:
a) GASC (German Accounting Standards Committee) aprut n 1998 la
nevoia de implicare a comunitii oamenilor de afaceri, profesionitilor contabili,
auditorilor, pedagogilor i a altor categorii de participani, n problema dezvoltrii
contabilitii i a sistemului de raportare financiar
b) GASB (German Accounting Standards Board) nfiinat dup modelul
FASB din SUA. Emite standarde de contabilitate, comentarii pe probleme de contabilitate
trimise organismelor naionale i internaionale, studii, etc.
c) AIC (Accounting Interpretation Committee) are ca rol (obiectiv)
delimitarea particularitilor internaionale de cele naionale ale contabilitii

Cap 2. Particulariti contabile i fiscale ale celor dou state

2.1. Scurte consideraii privind sistemul contabil i fiscal n Romnia

Unii autori limiteaz sistemul contabil la practicile de raportare financiar ale
tuturor ntreprinderilor dintr-o anumit ar sau la practicile de raportare financiar ale
ntreprinderilor cotate din acea ar sau chiar dintr-un grup de ri. Extinderea utilizrii
standardelor internaionale de raportare financiar (IFRS) este un argument n sprijinul
existenei sistemului contabil al ntreprinderilor cotate din Uniunea European.1
n Romnia, recurgerea la clasificrile contabile internaionale s-a fcut din
nevoia de a justifica opiunile n materie de strategie de dezvoltare contabil ce au marcat
cele dou etape de reform ale sistemului contabil.
La nceputul anilor '90 Romnia a trebuit s aleag, n mod deliberat dintre
diversele modele decontabilitate i raportri financiare existente n Europa Occidental i
n general, n toat lumea.
Multitudinea de reglementri i practici contabile au generat o varietate de
clasificri contabile. Cel mai durabil rezultat al acestor cercetri a fost recunoaterea c,
n lumea dezvoltat rile pot fi mprite n dou mari grupe, n funcie de obiectivele
contabilitii: ogrup ce cuprinde rile anglo-saxone i Olanda i o grup ce include
majoritatea rilor continental-europene, alturi de Japonia i Coreea. Trile din fiecare
grup ilustreaz ceea ce Nobes (1998) a numit clasa A i clasa B, respectiv ceea ce
Richard (1996) a numit contabilitate dinamic i contabilitate static.
Opiunea rii noastre a fost Frana, o ar din clasa B. O opiune care nu a fost
scutit de costuri politice, economice, fiscale i sociale. Ea a fost argumentat prin
convergenele n plan cultural, politic i economic.
Principalul act normativ care reglementeaz sistemul contabil este Legea
Contabilitii numrul 82/1991. Aceasta lege a fost modificat de la emiterea sa prin
adoptarea Ordinelor Ministerului Finanelor Publice (MFP) n vederea alinierii
standardelor contabile romneti la directivele Uniunii Europene i la standardele
contabile internaionale. Istoric vorbind, contabilitatea n Romnia a fost orientat spre a
furniza informaii ctre un singur utilizator, Statul. n consecin, raportarea financiar
contabil se afl n strans legtur cu raportarea n scopuri fiscale, iar posibilitatea
exercitrii de judeci profesionale destul de limitata.
1

Ristea, M., Olimid, L., Calu, D., Sisteme contabile comparate, Editura CECCAR, Bucureti, 2006, pg. 10

Necesitatea aderrii la Uniunea Europeana a forat normalizatorii romni s

considere o convergen cu directivele europene n materie de contabilitate i cu
standardele internaionale de contabilitate. Astfel n practica contabil din Romnia s-au
introdus concepte i practici noi, de origine anglo-saxon. Printre efectele conformitii
reglementrilor contabile romneti cu prevederile directivelor europene, la randul lor
puternic armonizate cu standardele internaionale de contabilitate, se pot enumera:
Armonizarea cu standarde de contablitate recunoscute internaional;
Cresterea compatibilitii n spaiu a situaiilor financiare publicate de ctre
societile romneti;
Facilitarea accesului companiilor romneti la piee de capital internaionale;
Asigurarea nevoii de informaie a investitorilor i analitilor financiari.
Cu toate acestea, normalizatorii romni ar trebui s acioneze n urmtoarele
direcii:
Desprinderea normelor contabilie de cele fiscale;
Particularizarea normelor contabile europene/internaionale la realitatea
economic din Romnia (o contabilitate puternic conectat la fiscalitate; principalul
finanator al societilor comerciale este banca);
Creterea influenei organismelor profesionale n activitatea de reglementare a
profesiei contabile.
Sistemul fiscal reprezinta unul din instrumentele cele mai importante pe care
statul le foloseste in conducerea activitatii economice si sociale, in vederea indeplinirii in
bune conditii a tuturor functiilor sale.
Rolul sistemului fiscal capata valente deosebite in conditiileeconomiei de piata,
cand metodele centralizate trebuie sa faca locunor parghii economice si financiare pe care
statul sa le foloseasca inrelatiile sale cu agentii economici.
Sistemul fiscal consta intr-un ansamblu de masuri si actiuni intreprinse de stat
printr-o politica fiscala adecvata in ceea ce priveste : rolul impozitelor si taxelor; tipuri de
impozite si taxe,impunerea, perceperea si utilizarea impozitelor si taxelor .
Sistemul fiscal ca ansamblu de principii, reguli si mod deorganizare, se
materializeaza in legi sau acte normative cu putere delege emise cu scopul de a colecta
veniturile statului si a reglementacheltuirea acestora. Totodata, acesta determina

capacitatea statuluide a finanta cheltuielile si de a-i proteja pe cei slabi. In

Romania,sarcina crearii unui sistem si a unei strategii fiacale revinelegislativului
(Parlamentului) si executivului (Guvernului).
Politica fiscala a statului este un factor determinant, insensul ca, atat executivul
cat si legislativul trebuie sa stabileascasistemul fiscal pe care il practica, cat si strategia de
urmat in cadruladministratiei fiscale.Sistemul fiscal in Romabnia trebuie sa indeplineasca
doua conditii:
o sa aiba criterii precise;
o sa existe o manifestare de vointa din ambele parti,inclusiv vointa politica.
Sistemul fiscal trebuie sa fie :
o unitar ;
o simplu, sa predomine autoimpunerea;
o efficient
o realizat cu costuri mici ( ex : impozitul pe salarii careeste un impozit care se
realizeaza prin stopaj la sursa siale carui costuri de realizare sunt foarte mici );
o cu o strategie clare, corecta si eficienta
o sa fie dirijat astfel incat sa urmareasca strangereatuturor obligatiilor;
o sa fie computerizat;
o sa fie astfel orientat incat sa beneficieze de ostructura organizatorica optima;
o sa dispuna de personal fiscal cu o inalta pregatire despecialitate
Doctrina contabila care sta la baza procesului de armonizare contabila din
Uniunea Europeana nu este unitara, ci reprezentata de doua curente doctrinare:
- abordarea anglo-saxona care privelegiaza informatia furnizata actionarilor.
Este intalnita n tarile aflate sub influienta dreptului cutumier: Marea Britanie, Irlanda,
Olanda si Danemarca. In aceasta abordare contabilitatea este deconectata de fiscalitate.
Investitorii sunt utilizatorii privilegiati de informatii contabile, contul de profit si pierdere
este considerat situatia financiara cea mai importanta pentru evaluarea firmelor.
- abordarea continentala este bazata pe principiul prudentei si privilegiaza
protectia creditorilor intreprinderii si fiscul. O asemenea abordare este intalnita n
celelalte tari din UE, aflate sub influienta dreptului roman. In aceste tari rezultatul

contabil serveste ca baza pentru determinarea rezultatului fiscal iar aprobarea normelor
contabile se face urmand un proces legislativ. Acestea au adresabilitate mult mai mare,
fiind aplicabile si intreprinderilor mici si mijlocii.
In funcie de rolul i obiectivele normalizrii, sistemele contabile contemporane se
pot grupa n:
a) sisteme bazate pe plan contabil general (Frana, Germania, Italia, etc.)
b) sisteme bazate pe cadrul general (SUA, Marea Britanie, etc.)

2.2 Consideraii privind sistemul contabil i sistemul fiscal n Germania

Contabilitatea german se circumscrie n esen reglementrilor Codului
comercial, standardele de contabilitate emise de GASC aplicndu-se sferei mai restrnse
a consolidrii. Fiscalitatea are un impact decisiv asupra practicii de specialitate,
contabilitatea avnd un character conservator i prudent prin definiie. Prevederile legale
surclaseaz imaginea fidel, care rmne un deziderat pentru situaiile financiare n
ansamblu, mai puin pentru fiecare n parte.
Eforturile de armonizare din ultimii ani au condus la standardizarea principiilor
contabile aplicabile societilor cotate. Punerea n practic a metodelor de consolidare
preluate dup modelul anglo-saxon reprezint un pas important n reorientarea sistemului
contabil german ctre convergena cu standardele internaionale de contabilitate.
Adoptarea KapAEG a condus la creterea semnificativ a numrului firmelor care
folosesc IAS/IFRS sau US GAAP pentru redactarea situaiilor financiare consolidate,
acesta fiind un pas hotrtor n procesul de reconciliere a sistemului contabil german cu
principiile unei contabiliti internaionale.
In 1971, Germania tara cea mai industrializata din Europa abandoneaza monismul
contabil care demonstrabil din punct de vedere etnic, se adapteaza la fel de bine si la
intreprinderile de tip comercial si implementeaza un nou plan, dualist formal, structurat
pe 9 clase de conturi.
n ri ca Frana, Germania, Italia, fiscalitatea exercit o influen important
asupra contabilitii i a regulilor de evaluare, existnd o dependen ntre contabilitate i
fiscalitate. Din acest motiv, ntreprinderile tind s-i subevalueze profitul, n scopul

minimizrii impozitului aferent, crescnd amortizrile i ajustrile i provizioanele

nregistrate n contabilitate.
Regimul impozitului pe profit n Germania a suferit n ultimii ani modificri de
profunzime, astfel Germania a devenit una dintre rile Uniunii Europene n care cota de
impunere este foarte redus (25% n comparaie cu cifra anterioar de 42,2%). Beneficiari
ai impozitului pe profit sunt n egal msur statul i landurile, fiecare ncasnd 50% din
impozitul pe profit perceput la nivelul ntregii ri.
Din punct de vedere al subiecilor impozabili, anumite societi datoreaz impozit
pe profit pentru toate beneficiile pe care le obin, fr excepie: societile de capital,
cooperativele, societile de asigurrimutuale, alte persoane juridice de drept privat,
asociaii fr personalitate juridic, instituii, fundaii, saualte fonduri private speciale,
serviciile publice industriale i comerciale ale persoanelor juridice de drept public care au
conducere administrativ sau sediul in Germania (colectivitile germane). Baza de
impunere este reprezentat de totalitatea venitului unei societi ntr-un an fiscal.
Ca i n cazul altor sisteme fiscale, i n Germania putem observa c exist
anumite entiti care sunt scutite de la plata impozitului pe profit. Printre acestea se
numr: Deutsche Bundesbank, societile, asociaiile de persoane i masele patrimoniale
care, n raport de un statut, act de nfiinare, regulament interior sau n raport de
activitatea efectiv desfaurat, au scopuri confesionale, de utilitate public sau de
binefacere; cooperativele i anumite grupuri autorizate s construiasc locuine;
asociaiile profesionale care nu desfaoar o activitate cu caracter industrial sau
comercial, casele de pensii i celalalte case de asigurri sociale; cooperativele agricole,
asociaiile agricole si alte entiti similare.
Cota de impozitare este de 25%. Canalul de televiziune german ZDF datoreaz un
impozit de4% pentru remuneraiile primite ca urmare a difuzrii publicitii comerciale.
Cota de 25% este datorat i atunci cnd are loc o distribuire a beneficiilor.
Veniturile obinute din orice surse de ctre persoanele fizice sunt supuse cotei de
impozitarede 16% - cota unic aplicat asupra venitului impozabil corespunztor fiecrei
surse de venit. Exist i excepii de la cota unic. Astfel veniturile obinute din transfer al
dreptului de proprietate asupratitlurilor de valoare se impoziteaz cu o cot de 1%;
venitul realizat din transferul proprietilor imobiliare din patrimoniul personal se

impoziteaz cu o cot de 2% aplicabil la valoarea tranzaciei; veniturile din jocuri de

noroc se impun, prin reinerea la surs, cu o cot de 20% aplicat asupra venitului net
care nu depete cuantumul de 10.000 lei i cu o cot de 25% aplicat asupra venitului
net care depete cuantumul de 10.000 lei inclusiv. Venitul net se calculeaz la nivelul
ctigurilor realizate ntr-o zi de la acelai organizator sau pltitor.
In Germania, impozitul pe venit colectat este repartizat ntre statul federal
(42,5%), landuri (42,5%) i municipaliti (15%). Sub acest aspect, Germania se numr
printre puinele state europene care aloc venituri semnificative nivelului regional de
guvernmnt.
n Germania cota general a TVA de 16% se aplic tuturor operaiunilor taxabile,
cu excepia celor supuse cotei reduse. Cota redus de 7% se aplic, limitativ, doar acelor
bunuri i servicii care sunt enumerate ntr-o list anexat legii. Contribuabilul trebuie s
depun, pn la data de 10 a lunii urmtoare, la organul fiscal o declaie n care s indice
taxa datorat, care reprezint fie soldul de vrsat la fisc, fie creditul TVA. Dac totalul
taxei achitate n anul anterior depete 6.136 , perioada viitoare de impozitare va fi
lunar. ntreprinderile mici, care au realizat n cursul anului precedent o cifr de afaceri
inferioar plafonului de 16.620 - iar cifra de afaceri prevzut pentru anul n curs nu
depete 50.000 - sunt exonerate de la plata TVA, fr a avea ns dreptul s-i deduc
taxa deja vrsat n stadiile de producie anterioare.
Rata actual a TVA-ului n Germania este de 19%, pusa n aplicare de la 1
ianuarie, 2007. nGermania, un impozit redus de 7% e colectat din vnzarea de elemente
speciale , cum ar fi produsele alimentare, cri i reviste. Rata de TVA este stabilit n
funcie de parametriisistemului Uniunii Europene Taxa pe Valoare Adugat .Taxa pe
valoarea adugat nGermania ctig n mod eficient venituri ridicate pentru ar, sub
form de venituri prinimpozitare.TVA-ul este, n general, cunoscut sub numele de
Umsatzsteuer n Germania. Anterior, taxa pevaloarea adugat era denumita
Mehrwertsteuer. Acest termen inca predomina n anumite pri ale rii.
Unele dintre produsele i serviciile sunt scutite de la plata taxei pe valoarea
adugat, n Germania. Unele dintre acestea sunt prezentate mai jos:
- nchirieri imobiliare, pentru o perioad de lung durat
- articole de export de peste mare-servicii de voluntariat sau onorifice

- serviciile furnizate de ctre anumite grupuri profesionale, cum ar fi medici

- instituiile care ofer servicii suplimentare, cum ar fi nvmntul general sau
de formare profesional
- servicii financiare (de exemplu, acordarea de credite)
- serviciile culturale publice oferite de teatre, muzee i grdini zoologice pentru
public
2.3 Principii i politici contabile adoptate n Romnia
Politicile contabile reprezint principiile, bazele, conveniile, regulile i practicile
specifice aplicate de entitate la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare anuale.
Exemple de politici contabile aplicate la S.C. HOLVER S.R.L. sunt: alegerea
metodei de amortizare a imobilizrilor - liniar, reevaluarea imobilizrilor corporale sau
pstrarea costului istoric al acestora, capitalizarea dobnzii sau recunoaterea acesteia
drept cheltuial, alegerea metodei de evaluare a stocurilor care este FIFO, contabilitatea
stocurilor prin inventarul permanent sau intermitent etc.
Administratorii entitii au aprobat politicile contabile pentru operaiunile
derulate, inclusiv procedurile proprii pentru situaiile prevzute de legislaie
Politicile contabile au fost elaborate avnd n vedere specificul activitii, de ctre
specialiti n domeniul economic i tehnic, cunosctori ai activitii desfurate i ai
strategiei adoptate de entitate.
La elaborarea politicilor contabile au fost respectate toate principiile contabile
generale prevzute de prezentele reglementri astfel:
Principiul continuitii activitii: administratorul societii a aplicat acest
principiu ncheind contracte pe termen mediu i lung cu partenerii, astfel societatea i va
continua activitatea n mod normal, fra reducerea semnificativ a acesteia.
Principiul permanenei metodelor: la ntreprinderea analizat s-a aplicat
principiul meninndu-se acelasi metode de evaluare (cost mediu ponderat) de la un
exerciiu financiar la altul. Totodat s-au aplicat aceleai reguli i norme asigurndu-se
astfel comparabilitatea n timp a informaiilor contabile.
O ntreprindere poate s treac de la o metod la alta, cu condiia ca aceast
schimbare s fie generat de cutarea unei mai bune imagini a realitii economice.

Schimbarea metodelor nu este interzis, ins trebuie s fac obiectul unei informri n
anex. Informarea const n semnalarea, justificarea i explicarea consecinelor
schimbrii metodelor.2
Principiul prudenei: exercitarea prudenei nu permite constituirea de rezerve
ascunse sau provizioane excesive, subevaluarea deliberat a datoriilor sau cheltuielilor;
astfel la S.C. HOLVER S.R.L. evaluarea s-a fcut pe o baz prudent, astfel:
- s-a inscris n bilan un profit de 8 402 105 lei;
- s-a inut cont de datoriile aprute n exerciiul curent, n valoare de 54 399 309
lei;
- s-a inut cont de toate ajustrile de valoare care au luat natere n
cursul exerciiului financair ncheiat la data de 31.12.2008.
Conform principiului independenei exerciiului trebuie s se in cont de
veniturile i cheltuielile exerciiului financiar, indiferent de data ncasrii sau plii
acestor venituri i cheltuieli. Dovada aplicrii acestui principiu const n: utilizarea
conturilor de regularizare: cheltuieli n avans, venituri n avans; calculul amortizarii si
provizioanelor.
Conform principiului evalurii separate a elementelor de activ i de datorii
pentru stabilirea sumelor totale poziiilor bilaniere se va determina n prealabil separat
valoarea individual a fiecrui element de activ sau de datorii.
Principiului intangibilitii s-a aplicat verificndu-se corespondena dintre
bilanul de deschidere al exerciiului financiar 2008 cu bilanul de nchidere a exerciiului
financiar precedent.
Este cunoscut faptul c relaiile ntreprinderii cu terii au la baz contractele ntre
cele dou pri. Respectarea principiului necompensrii implic aprecierea rezultatului
beneficiar sau deficitar la nivelul fiecrui contract, nepermindu-se compensarea
pierderilor cu care se soldeaz un contract, cu beneficiile altuia.
S-a respectat principiul prevalenei economicului asupra juridicului, astfel
informaiile prezentate n situaiile financiare reflect realitatea economic a
evenimentelor, nu numai forma lor juridic, aa cum reiese din documentele justificative.

Feleag, N., Contabilitate financiar, Editura Economic, Bucureti, 1993, pag. 41.

De asemenea

s-a aplicat i principiul pragului de semnificaie, astfel orice

element care are valoare semnificativ este prezentat distinct n cadrul situaiilor
financiare.
Potrivit reglementrilor conforme cu directivele europene abaterile de la
principiile contabile generale pot fi efectuate n cazuri excepionale i prezentate n
notele explicative alturi de motivele care le-au determinat i mpreun cu o evaluare a
efectului acestora asupra activelor, datoriilor, poziiei financiare i a profitului sau
pierderii.
Politicile contabile au fost elaborate astfel nct asigur furnizarea, prin situaiile
financiare anuale, a unor informaii care trebuie s fie:
a) inteligibile;
b) relevante pentru nevoile utilizatorilor n luarea deciziilor; i
b) credibile n sensul c:
- reprezint fidel activele, datoriile, poziia financiar i profitul sau pierderea entitii;
- sunt neutre;
- sunt prudente;
- sunt complete sub toate aspectele semnificative;
- evenimentele i tranzaciile sunt contabilizate i prezentate conform principiului
prevalenei economicului asupra juridicului, atunci cnd a fost aplicat acest principiu.
Modificarea politicilor contabile este permis doar dac este cerut de lege sau are
ca rezultat informaii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaiunile entitii.
n cazul modificrii unei politici contabile, entitatea trebuie s menioneze n notele
explicative natura modificrii politicii contabile, precum i motivele pentru care aplicarea
noii politici contabile ofer informaii credibile i mai relevante, pentru ca utilizatorii s
poat aprecia dac noua politic contabil a fost aleas n mod adecvat, efectul
modificrii asupra rezultatelor raportate ale perioadei i tendina real a rezultatelor
activitii entitii.
2.4 Principii i politici contabile adoptate n Germania
Cadrul contabil general se analizeaz n strns legtur cu formele de finanare
specifice sistemului. Piaa financiar are un impact modest n finanarea ntreprinderilor.

Bncile joac rol att de creditor, ct i de investitor, de cele mai multe ori. Imaginea
fidel, datorit dominanei legii, este vag definit. De aceea, conceptul de imagine fidel
nu poate fi privit ca o baz credibil de evaluare a profitului. Imaginea fidel este
transformat n lege. Entitile vor ntocmi, n conformitate cu reglementrile n vigoare,
situaii financiare care s ofere o situaie realist a poziiei financiare i a rezultatelor
firmei.Notele la conturile anuale trebuie, ns, s respecte principiul imaginii fidele n
ceea ce privete informarea suplimentar bilanului i contului de profit i pierdere.
Principiile generale de ntocmire a documentelor de sintez, pot fi astfel rezumate:
In Germania principiile sunt numite ale unei contabiliti conform regulilor i se
structureaz astfel:
1) Principiul imaginii fidele este obiectivul fixat societilor de capitaluri
2) Principiile generate de ntocmirea documentelor de sintez:
o principiul exactitii i obiectivitii conform cruia situaiile financiare
trebuie s conin informaii verificabile
o principiul integralitii conform cruia trebuie s se in cont de toate
operaiile care sunt ataabile activitii ntreprinderii
o principiul peridiocitii inventarului i conturilor anuale
3) Principii generale de prezentare din care:
o

principiul permanenei metodelor se utilizeaz atunci cnd se rectific o

eroare sau cnd apare o modificare n contextul economic

4) Principii generale de evaluare aplicabile tuturor comercianilor:

o

principiul

identitii

(Grundsatz

der

Bilanzidentitt),

care

asigur

corespondena evalurilor bilanului de deschidere cu cele privin bilan ul de

nchidere a exerciiului precedent.
o

principiul continuitii exploatri(Grundsatz der Unternehmensfortfhrung)

principiul

evalurii

separate

elementelor (Grundsatz

der

Einzelbewertung), conform cruia elementele de active trebuie s fie distinse i

evaluate separate de datorii.
o

principiul prudenei (Vorsichtsprinzip), care se refer la cele mai mici

valori pentru elementele de activ i cele mai mari valori pentru elementele
de pasiv, la imparitatea operaiilor adica luarea n calcul a riscurillor

previzibile i a pierderilor probabile i la beneficiul realizat care este

singurul luat n calcul.
o

principiul independenei exerciiilor (Grundsatz der Periodenabgrenzung).

principiul costurilor istorice

Codul de comer face referin la principiile contabile generale" numite

principii ale unei contabiliti conform regulilor" (Grundstze ordnungsmiger
Buchfhrung). n linii mari, acestea pot fi caracterizate de urmtoarele trsturi:
o

Sunt puternic influenate de reglementrile legale n vigoare

Conin o multitudine de opiuni contabile privind recunoaterea i

evaluarea elementelor de bilan

Cuprind o palet mai larg de alternative contabile pentru ntreprinderile

private i parteneriate recunoscute de lege

Conceptul de imagine fidel este subordonat prevederilor legale;

Profesia contabil german exercit o influen redus asupra principiilor

i regulilor contabile, ea nsi fiind reglementat prin lege (Companies
Act 1937, Wirtschaftspruferordnung 1961);

Dezvoltarea conceptual a principiilor i regulilor contabile revine ca

responsabilitate organismelor fiscale

Ofer posibilitatea cosmetizrii rezultatelor financiare, n defavoarea

utilizatorilor externi de informaie financiar contabil.

Dac principiile generale sunt aplicabile oricrui comerciant, imaginea fidel este
o noiunerezervat numai societilor de capitaluri. ntr-un sistem dominat de legi, n care
obiectivitatea i verificabilitatea joac un rol dominant, conceptul vag definit de imagine
fidel (true and fair view) nu poate fi privit ca o baz credibil de evaluare a profitului.
Obligativitatea n contabilitatea german o reprezint conformitatea cu regulile i este
valabil pentru toate tipurile de companii.
Ca urmare a adoptrii Directivei a 4-a aceast regul s-a transformat, n sensul c
societile cu rspundere limitat vor ntocmi, n conformitate cu reglementrile n
vigoare, situaii financiare care s ofere o imagine realist a poziiei financiare i a
rezultatelor firmei. Aceast formulare transform, de fapt, principiul imaginii fidele n
lege german.

Imaginea fidel, n viziunea german, are un coninut pur juridic. Aplicarea

imaginii fidele numai la societile de capitaluri trebuie legat de faptul c nsi
Directiva a 4-a vizeaz numai aceast form de societi i c normalizatorul german a
refuzat s fac din acest obiectiv o noiune general.
Gama de principii care opereaz n contabilitatea german prezint o serie de
deosebiri fa de gndirea altor ri (cu predilecie cele anglo-saxone): sunt definite
principii diferite de cele ndeobte cunoscute, principii care presupun prezena altor
principii. Astfel, integralitatea solicit prezena prudenei, a independenei exerciiului i
a intangibilitii bilanului de deschidere, iar periodicitatea - operaionalitatea
independenei exerciiilor etc.
Un rol semnificativ revine prudenei i obiectivitii, care leag organic
fiscalitatea de contabilitate. n ciuda faptului c n ultimii ani a fost accentuat rolul de
informare al contabilitii, caracteristica de relevan a informaiei nu apare n mod
explicit. n Germania exist mai multe posibiliti de abatere de la principiul permanenei
metodelor dect n modelul englez sau cel american.
n plus, limitrile referitoare la furnizarea de informaii - i anume oportunitatea i
raportul cost-beneficiu - lipsesc din Codul commercial german. Principiul pragului de
semnificaie i cel al prevalenei substanei economice asupra formei juridice apar n
Codul comercial, ns nu n mod explicit, ele nefiind reinute ca principii de baz. Pragul
de semnificaie apare n Note, document care nscrie doar informaiile semnificative.
Alte referine explicite n aceast direcie se fac n Codul comercial cu referire la situaiile
financiare consolidate.
Totui, principiul integralitii este considerat de rang superior principiului
pragului de semnificaie, atunci cnd e vorba de bilan i contul de profit i pierdere.
Principiul prevalenei substanei economice asupra formei juridice are o singur aplicaie
important n Germania i anume n situaia n care se distinge proprietatea juridic a
unui activ este separat de cea economic. n aceast situaie, utilizatorul va nscrie
activul n bilan, i nu posesorul de drept al acestuia. n alte spee contabile, acest
principiu de recunoatere a activelor nu este aplicat.
Referindu-ne la profesia contabil, n Germania exist urmatoarele categorii de
specialiti: revizori contabili (auditori legali), care exerseaz toate formele de audit

legal, fr restricie (profesia de WP), revizori agreai, care nu au dreptul dect s

auditeze conturile anuale ale SRL-urilor de mrime medie (profesie de vBP) i consilierii
fiscali, cu rol important avnd n vedere importana fiscalitii n activitatea economic.
Profesia de WP (1931):
o expert contabil;
o auditor legal (cenzor).WP este, n fapt, un consilier economic al ntreprinderii, de
o competen foarte nalt i are n responsabilitate i rezolvare urmtoarele
probleme: controlul i certificarea conturilor anuale, consiliere contabil i
juridic, reprezentare n probleme fiscale, expertizarea conturilor (diagnostic de
ntreprindere).
Profesia de vBP
o specialiti care au misiunea de a controla i certifica conturile anuale ale SRLurilor de mrime medie. Toi membrii profesiei WP i ai profesiei vBP sunt
obligai s se nscrie n Camera auditorilor.
o Consilierii fiscali, care au misiune de consiliere a celor care i-au mandatat asupra
problemelor fiscale, de reprezentare a acestora, de a-i ajuta n studierea
obligaiilor fiscale. Pe linie contabil: le este permis inerea contabilitii
clienilor lor sau urmrirea inerii contabilitii de ctre acetia. Acetia nu pot
ntocmi documente de sintez.
Cap 3. Situaii financiare evaluare i ntocmire
3.1. Structur i reguli de ntocmire a situaiilor financiare n Romnia
Forma, structura i coninutul situaiilor financiare ntocmite de entitile din
Romnia sunt legiferate de Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055 din 29.10.2009
pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene.
n ceea ce privete structura situaiilor financiare, conform legislaiei naionale,
situaiile financiare prevd o structur a bilanului care ordoneaz activele n ordinea
cresctoare a lichiditii, iar pasivele n ordinea cresctoare exigibilitii.
Problematica ntocmirii i prezentrii situaiilor financiare conform cadrului
conceptual internaional este abordat prin prisma obiectivului situaiilor financiare,

caracteristicilor calitative care determin utilitatea informaiilor din situaiile financiare,

definirii, recunoaterii i evalurii elementelor pe baza crora sunt ntocmite situaiile
financiare i a conceptelor de capital i de meninere a nivelului capitalului.
Cadrul general precizeaz c obiectivul situaiilor financiare este de a furniza
informaii despre poziia financiar, performanele i modificrile poziiei financiare a
ntreprinderii. Situaiile financiare prezint, de asemenea, rezultatele administrrii
ntreprinderii de ctre conducere, inclusiv modul n care acetia au gestionat resursele
ncredinate. Toate aceste informaii satisfac necesitile comune ale majoritii
utilizatorilor.
Obiectivele situaiilor financiare sunt influenate de conflictele de interese care
apar pe piaa informaiei contabile, situaiile financiare fiind rezultatul interaciunii a trei
grupuri: firmele, utilizatorii i profesia contabil. 3 Grupul reprezentat de firme este
subiectul informrii financiare i, totodat, cel care permite s se ntocmeasc situaii
financiare cu un anumit grad de relevan. Utilizatorii sunt cei care solicit informaiile
i, n mod cert, influeneaz producia de informaii contabile. Profesia contabil are ca
rol s amelioreze coninutul situaiilor financiare.
Raportul anual pe care o societate trebuie s l ntocmeasc i s l publice pentru
uzul diverilor utilizatori

trebuie s cuprind situaiile financiare, precum i alte

informaii financiare sau nonfinanciare, inclusiv un Raport al auditorului, analize i

discuii ale managementului (identificri i explicaii narative ale valorilor financiare
cifrate), informaii privind segmentele de activitate, precum i date comparative pentru
anii anteriori.4
n Romnia, evoluia contabilitii a determinat organismul de normalizare s
utilizeze cele dou instrumente: planul contabil i cadrul contabil conceptual
internaional.5
Cadrul conceptual internaional, denumit i Cadrul pentru ntocmirea i
prezentarea situaiilor financiare, cuprinde conceptele i principiile teoretice care
alctuiesc mpreun sistemul de referin pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor
3

Malciu, L., Cererea i oferta de informaii contabile, Editura Economic, Bucureti, 1998, pag. 47
Lungu, C., Teorie i practici contabile privind ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare, Editura
CECCAR, Bucureti, 2007, pag. 36
5
Feleag, L., Feleag, N., Contabilitate financiar. O abordare european i internaional, vol. I, Editura
Economic, Bucureti, 2007, pag. 175
4

financiare, pentru utilizatorii externi,6 adic ceea ce trebuie s fie contabilitatea,

delimiteaz ca teorie contabil normativ deci un caz particular al teoriei contabile
generale. Sau ntr-o alt viziune, Cadrul contabil i arog calitatea de referenial pentru
elaborarea normelor contabile i instrument de coeren a normelor, reglementrilor i
procedurilor contabile.

Avantajele cadrului general sunt clare: in locul unei teorii generale a

contabilitii, care agreaz i ncurajeaz diversitatea, fr a crea anarhie. Alte avantaje ar

fi creterea comparabilitii n timp i spaiu a situaiilor financare, creterea relevanei
igradului de nelegere al informaiilor, diminuarea numrului de alternative contabile,
importana raionamentului profesional n ntocmirea situaiilor financiare.

Dezavantajul major a unui sistem contabil bazat pe cadrul general este

exacerbarea creativitii contabile, inducerea n eroare a anumitor categorii de utilizatori,

mai puin sofisticai.
Cadrul contabil general IASC abordeaz :

obiectivul situaiilor financiare;

caracteristicile calitative ale informaiilor din situiile financiare care determin

utilitatea lor;

definirea, recunoaterea i evaluarea elementelor reprezentate n situaiile

financiare;

conceptele de capital i de meninere a capitalului.

Prin Cadrul general se stabilesc liniile generale pe care o ntreprindere trebuie s

le urmreasc n prezentarea informaiilor referitoare la propria activitate. Acest cadru

este completat de norma internaional IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare, care
primeaz n faa Cadrului general, astfel nct, n cazul unui conflict ntre aceste dou
reglementri, se va ine cont de litera normei IAS 1.7
3.2 Structura i reguli de ntocmire a situaiilor financiare n Germania
Germaniei i se datoreaz primele forme uniforme pentru informaiile contabile,
create n special pentru a rspunde nevoilor contabilitii de gestiune.Literatura de
6
7

Ristea, M., Olimid, L., Calu, D., op.cit., pag. 50

Lungu, C., op. cit., pag. 58

specialitate menioneaz c unul din primele planuri de conturi a fost cel publicat n
Germania, n anul 1911, de ctre J. F. Schaer.8
ntr-un sistem dominat de legi, n care obiectivitatea i verificabilitatea joac un
rol dominant, conceptul vag definit de imagine fidel (true and fair view) nu poate fi
privit ca o baz credibil de evaluare a profitului. Obligativitatea n contabilitatea
german o reprezint conformitatea cu regulile i este valabil pentru toate tipurile de
companii.
n sens strict, situaiile financiare cuprind bilanul, contul de profit i pierdere, i
anexa, iar n sens larg, cuprind bilanul, contul de profit i pierdere, anexa, aportul de
gestiune i raportul auditorilor. Obligativitatea ntocmirii acestor situaii financiare
depinde de mrimea entitii i nu de forma ei de organizare.
Situaia fluxurilor de trezorerie i Situaia variaiei capitalurilor proprii nu sunt
documente obligatorii pentru nici o companie german.
Bilanul are obligatoriu form tabelar, modelul fiind prevzut prin lege, iar
prezentarea se face nainte de repartizarea rezultatului exerciiului.
Contul de profit i pierdere are obligatoriu form de list i este ntocmit dup
repartizarea rezultatului exerciiului.
Anexa are urmtoarele funcii: de a explica, de a completa, de a corija i de a
nlocui bilanul sau contul de profit i pierdere. Forma i structura anexei nu sunt
reglementate.
Raportul de gestiune cuprinde informaii privind poziia financiar a firmei,
evoluia din cursul exerciiului financiar, evenimente semnificative dup nchiderea
bilanului, previzionarea direciilor de evoluie viitoare, activitile de cercetaredezvoltare, riscurile majore pe care le nfrunt compania; etc. Raportul ofer orice fel de
informaii care s contureze o imagine fidel asupra activitii ntreprinderii, dar nu este
considerat o component propriu-zis a situaiilor financiare. Deseori, raportul este
considerat un instrument de informare a publicului larg
Fondul comercial constituie o excepie n sensul c justific nscrierea n activ
deoarece are un caracter rezidual, este neidentificabil. Motivul nscrierii n bilan n
Germania, l reprezint obligaia fiscal de a imobiliza orice bun economic. O datorie
8

Ristea, M., Olimid, L., Calu, D., op.cit., pag. 172

trebuie s satisfac urmatoarele condiii: s corespund unei obligaii prezente sau

viitoare, s antreneze o cheltuial economic i s fie msurabil..
Contul de profit i pierdere este un document de sinteza care reflect evoluia
rezultatelor economico-financiare ale firmelor. In sistemul contabil german se public sub
forma unei liste dupa natura cheltuielilor i veniturilor i dup funciile lor. Trebuie s
pun n mod distinct n eviden influena relaiilor cu ntreprinderile legate asupra
veniturilor i cheltuielilor cu caracter financiar. In sistemul german contul de profit i
pierdere se prezint minimal i cel mai des sub form de list dupa natura cheltuielilor i
veniturilor astfel:
1. Cifra de afaceri
2. Variaia de stocuri de produse finite i de producie neterminat
3.Lucrri executate de ntreprindere pentru sine
4.Alte venituri din exploatare
5.Consumuri de materiale
6. Cheltuieli de personal
7.Amortizri i provizioane pentru depreciere
8.Alte cheltuieli de exploatare
9.Venituri din participaii
10.Venituri din alte titluri
11.Alte dobnzi i venituri assimilate
12. Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor financiare i a titlurilor de
plasament
13.Dobnzi i cheltuieli assimilate
14.Rezultatul activitii ordinare
15.Venituri extraorinare
16.Cheltuieli extraordinare
17.Rezultat extraordinar
18.mpozit asupra rezultatului
19. Alte impozite
20.Rezultatul exercitiului(beneficiu sau pierdere)
Se disting trei mari categorii de venituri:

o venituri si cheltuieli cu caracter de exploatare (1-8)

o venituri si cheltuieli financiare (9-13)
o venituri si cheltuieli extraordinare (15-17)
Se prevede un rezultat al activitii ordinare i un rezultat al activit ii
extraordinare. Anexele la bilan conin patru mari categorii de informaii:
o principiile contabile utilizate asemanatoare sistemului American
o complemente de informatii relative la posturile bilantiere
o complemente de informatii relative la contul de profit si pierdere
o diverse informatii relative la societate.In sistemul american se prezinta si
evenimentele posterioare inchiderii conturilor.
3.3. Recunoaterea i evaluarea elementelor din situaiile financiare n Romnia
Recunoaterea este definit ca procesul ncorporrii n bilan sau n contul de
profit i pierdere a unui element care ndeplinete urmtoarele criterii:9

este probabil ca toate avantajele economice viitoare asociate s intre sau s ias n
sau ntreprindere;

elementul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat n mod credibil.
Conceptul de probabilitate se fundamenteaz pe incertitudinea proprie mediului

economic n care entitatea i desfoar activitatea. El se refer la gradul de incertitudine

cu care beneficiile economice viitoare asociate unui element se vor constitui ntr-un flux
ctre sau dinspre entitate.
Credibilitatea evalurii presupune c elementul recunoscut posed o valoare sau
un cost ce pot fi evaluate cu credibilitate, adic sunt libere de eroare sau deformare.
Cadrul general IASB nuaneaz cele dou criterii de recunoatere n raport de
natura structurilor informaionale reprezentate n situaiile financiare, astfel:
Activele reprezint o resurs controlat de ntreprindere, ca rezultat al unor
evenimente trecute i de la care se ateapt beneficii economice viitoare. Trebuie
ndeplinite cumulativ dou criterii pentru recunoaterea unui activ:

probabilitatea de realizare a unui beneficiu economic viitor;

Ristea, M., Olimid, L., Calu, D., Sisteme contabile comparate, pag. 60

determinarea valorii/costului n mod credibil.

Datoriile reprezint obligaii actuale ale ntreprinderii, rezultate din evenimente

trecute i prin decontarea crora se ateapt s rezulte o ieire de resurse care s

ncorporeze beneficii economice. Criteriile cumulative pentru recunoaterea datoriilor
sunt:

probabilitatea unei ieiri de resurse, purttoare de beneficiile economice;

evaluarea s se poat face n mod credibil.

Capitalurile proprii (activele nete) reprezint interesul rezidual al acionarilor n

activele ntreprinderii, dup deducerea tuturor datoriilor, fiind indicatorul esenial pe care
bilanul trebuie s-l prezinte.
Recunoaterea elementelor de performan se face dup urmtoarele criterii:
Veniturile sunt creteri de avantaje economice n cursul perioadei de gestiune,
respectiv creteri de active sau diminuri de pasive, care au ca rezultat creterea
capitalurilor proprii, sub alte forme dect aporturile de capital.
Cheltuielile reprezint descreteri de avantaje economice n cursul perioadei de
gestiune, respectiv diminuri de active sau creteri de pasive, care au ca rezultat
diminuarea capitalurilor proprii sub alte forme dect retragerile/distribuirile de capital. n
categoria cheltuielilor intr i pierderile, (de exemplu pierderi din diferene de curs
valutar).
Rezultatul (profitul sau pierderea) apare ca msur a performanei ntreprinderii,
generat direct de veniturile i cheltuielile perioadei, dar depinde esenial de meninerea
capitalului (fizic sau financiar).
n baza conceptului de meninere a capitalului fizic, profitul este obinut dac
capitalul fizic(economic sau productiv) la sfritul perioadei n costuri curente depete
pe cel de la nceputul perioadei n aceleai costuri curente, dup excluderea distribuiilor
i a contribuiilor de la proprietari n cursul perioadei.10
A doua condiie pe care un element trebuie s o ndeplineasc pentru a fi
recunoscut este ca acesta s aib un cost sau o valoare ce poate fi evaluat n mod
credibil.

10

Ristea, M., Contabilitatea financiar, Editura Universitar, Bucureti, 2004, pag. 27

Evaluarea este procesul prin care se determin valorile la care structurile

situaiilor financiare vor fi recunoscute n bilan i n contul de profit i pierdere. 11
Aceasta presupune alegerea unei anumite baze de evaluare precum: costul istoric, costul
curent, valoarea realizabil, valoarea actualizat.
Din nevoia de a rspunde cerinei la nivel internaional, de a avea un set riguros
i comun de standarde de contabilitate adresate ntreprinderilor mici i mijlocii, care s
fie mult mai simplificat dect setul complet de IFRS-uri emise de IASB, s-au elaborat
IFRS-urile pentru IMM-uri. Conform IFRS pentru IMM, un set complet de situaii
financiare ale unei entiti trebuie s cuprind toate elementele urmtoare:12
a) o situaie a poziiei financiare la data raportrii fie:
b) - o singur situaie a rezultatului global pentru perioada de raportare, care
prezint toate elementele de venituri i cheltuieli recunoscute n timpul
perioadei, inclusiv acele elemente recunoscute la determinarea profitului sau
pierderii (care reprezint un subtotal n situaia rezultatului global) i alte
elemente ale rezultatului global, fie
- contul de profit i pierdere i o situaie separat a rezultatului global.
Dac o entitate alege s prezinte att contul de profit i pierdere, ct i o situaie a
rezultatului global, situaia rezultatului global ncepe cu profitul sau pierdera i apoi
prezint alte elemente ale rezultatului global;
c) o situaie a variaiei capitalurilor proprii pentru perioada de raportare;
d) o situaie a fluxurilor de trezorerie pentru perioada de raportare;
e) notele, cuprinznd un rezumat al politicilor contabile semnificative i alte
informaii explicative.
Reglementrile contabile din Romnia, menioneaz c: persoanele juridice care
ndeplinesc dou dintre urmtoarele trei criterii la data bilanului:

11

total active: 3.650.000 euro,

cifr de faceri net: 7.300.000 euro,

numr de slariai: 50

Ristea, M., Olimid, L., Calu, D., op. cit., pag. 64

Vulcan, D., Studiu comparativ ntre reglementrile contabile din Romnia (O.M.F.P. nr. 3055/2009) i
Standardul Internaional de Raportare Financiar pentru ntreprinderi Mici i MIjlocii (IFRS pentru
IMM), Editura CECCAR, Bucureti, 2010, pag. 9
12

prezint situaii financiare care cuprind: bilan; cont de profit i pierdere; situaia
modificrilor capitalului propriu; sitaia fluxurilor de numerar i notele explicative la
situaiile financiare anuale.
Persoanele juridice care la data bilanului nu depesc limitele a dou dintre
cele trei criterii menionate mai sus, prezint situaii financiare simplificate care conin:
bilan simplificat, cont de profit i pierdere i note explicative la situaiile financiare
anuale simplificate.13
Poziia financiar a unei ntreprinderi este reflectat prin bilan, cu ajutorul
activelor, datoriilor i capitalurilor proprii, precum i cu ajutorul unor indicatori
economico-financiari importani pentru lichiditate i solvabilitate.
Contul de profit si pierdere ofer utilizatorilor informaii privind performanele
entitii economice la un moment dat, cu ajutorul conceptelor venituri i cheltuieli.
Un alt obiectiv reflectat de situaiile financiare se refer la situaia fluxurilor de
numerar, care au rezultat din activitatea de exploatare, din activitatea de finanare i din
activitatea investiional i influenele acestora asupra numerarului.
Situaia modificrii capitalurilor proprii este un alt document important pe care
situaiile financiare trebuie s-l conin.
Notele explicative:

prezint informaii despre reglementrile contabile care au stat la baza ntocmirii

situaiilor financiare anuale i despre politicile contabile folosite;

ofer informaii suplimentare care nu sunt prezentate n bilan, contul de profit i

pierdere i, dup caz, n situaia modificrilor capitalurilor proprii sau situaia
fluxurilor de trezorerie.
n notele explicative trebuie s se menioneze, dac situaiile financiare anuale au

fost ntocmite n conformitate cu Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, i cu

prevederile O.M.F.P. nr. 3055/2009.
De asemenea, trebuie menionate :

13

denumirea entitii care face raportarea,

locul principal unde i desfoar activitatea,

***O.M.F.P. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene,

publicat n M.O. nr. 766 din 10/11/2009

descrierea naturii activitii desfurate i principalele domenii de activitate,

orice alt informaie care, n opinia directorilor i administratorilor, ajut la

prezentarea unei imagini fidele asupra entitii.
Atunci cnd imobilizrile necorporale prezentate n bilan cuprind cheltuieli de

dezvoltare, n notele explicative trebuie prezentate informaii referitoare la acestea.

Prezentarea n notele explicative a informaiilor cu privire la imobilizrile
financiare sau investiiile pe termen scurt se face n funcie de intenia entitii cu privire
la durata deinerii titlurilor de valoare, de pn la un an sau mai mult de un an.
Se prezint n notele explicative costul de achiziie sau costul de producie al
stocurilor evideniate n bilan i metodele de evaluare a stocurilor. Dac, n situaii
excepionale, administratorii decid s schimbe metoda de evaluare pentru un anumit
element de stocuri sau alte active fungibile, trebuie prezentate urmtoarele informaii:
a) motivul schimbrii metodei, i
b) efectul financiar asupra rezultatului exerciiului financiar.
O entitate trebuie s prezinte n notele explicative subclasificri ale creanelor
prezentate n bilan, clasificate ntr-o manier corespunztoare activitii desfurate, iar
sumele de ncasat de la entitile afiliate i ntreprinderile asociate trebuie prezentate
separat.
Referitor la capitalul entitii se ofer urmtoarele informaii:

valoarea capitalului subscris i a celui vrsat;

numrul i valoarea aciunilor subscrise n cursul exerciiului financiar;

Pentru fiecare categorie de rezerve inclus n capitalurile proprii, se descrie natura

sa i scopul pentru care a fost constituit.

n notele explicative trebuie incluse informaii privind numrul mediu de persoane
angajate n cursul exerciiului financiar, cheltuielile cu personalul aferente exerciiului
financiar, defalcate astfel: salarii i indemnizaii; cheltuieli cu asigurrile sociale, cu
indicarea distinct a celor referitoare la pensii.

3.4. Recunoaterea i evaluarea elementelor din situaiile financiare din

Germania

Baza de evaluare (recunoatere) a elementelor patrimoniale se raporteaz direct la

natura relaiei dintre fiscalitate i contabilitate, respectiv la impactul raionamentului
profesional asupra nregistrrii/interpretrii evenimentelor.
n cele mai multe cazuri, standardele de contabilitate reprezint armistiiul
dintre pruden i optimism, ntre metodele conservatoare i cele actuariale (bazate pe
calcule statistice). n cadrul su conceptual i n standarde, IASB plaseaz prudena pe o
treapt inferioar ca importan. Prudena variaz de la o ar la alta, fiind mai accentuat
n Europa Continental i mai diluat n Marea Britanie i SUA. Specialitii au constatat
c valoarea profitului raportat n ri ca Germania, Frana, Suedia, este substanial mai
mic fa de valoarea recalculat dup normele din SUA i Marea Britanie.
Unele ri folosesc costul istoric pentru evaluarea activelor, altele permit
reevaluarea periodic a anumitor active. La unul din poli se afl Germania, care folosete
ca unic baz de evaluare costul istoric, refuznd categoric orice ajustare la inflaie. La
cellalt pol este Olanda, care, n perioadele de inflaie sau chiar n afara lor, prezint
situaii financiare exprimate n costuri de nlocuire, comparativ, pe mai multe exerciii
financiare. ntre cele 2 extreme se plaseaz rile anglofone, unde companiile procedeaz
la reevaluri periodice ale elementelor de patrimoniu.
Astfel, particularitile n ceea ce privete recunoaterea i evaluarea elmentelor
din situaiile financiare ale Germaniei sunt:
1. Activele imobilizate nu se pot reevalua ins, costul istoric este foarte important.
Metodele liniare sunt asemanatoare cu cele din Romnia (liniara,degresiva si
combinate).
2. Stocurile de mrfuri nu figureaz n mod distinct fiind regrupate cu stocurile de
produse finite. Se admite evaluarea acestora prin diferite metode, cea mai des
utilizat fiind metoda costului mediu ponderat. n masura n care principiile
contabile sunt respectate se pot utiliza i FIFO sau LIFO. Totodat, fiscalitatea
admite fr condiii metodele CMP si LIFO celelalte sunt admise numai n msura
n care sunt justificate de realitatea operaiilor.
3. Creanele incerte sunt evaluate la valoarea lor probabil, innd cont de
perspectivele de ncasare n viitorii doi ani.

4. Creanele i datoriile exprimate n monede strine sunt convertite la cursul curent

in vigoare la data desfurrii operaiilor care le-au generat.
5. Fondul comercial imobilizat este amortizat pentru cel puin un sfert din valoarea
sa, imobilizarea lui fiind facultativ.

Cap 4. Prezentarea S.C HOLVER S.R.L.

4.1. Prezentarea societii S.C. HOLVER S.R.L.
S.C. Holver S.R.L. s-a nfiinat n anul 2000 i este membr a Grupului Frischeis
din Austria. Dup ce a acumulat experien n alte ri esteuropene, n anul 2000, S.C.

Holver S.R.L. i ncepe activitatea i n Romnia, deschiznd puncte de lucru n Iai,

ClujNapoca, Sibiu, Timioara, Bucureti, Constana i Braov.
Societatea a avut o evoluie ascendent. n 2004, S.C. Holver S.R.L.avea 20 de
angajai i o cifr de afaceri de 1,8 milioane euro, iar n 2008 a realizat 38 de milioane
euro n Romnia i 20-25 de milioane euro la export, avnd un numr de angajai de 10
ori mai mare. .
S.C. Holver S.R.L. este situat pe oseaua Cristianului, numrul 46, Brasov i
este nregistrat la Registrul Comerului din cadrul Camerei de Comer i Industrie a
Judeului Braov sub nr. J/08/745/2000 din data de 28.08.2000, cod unic de nregistrare
RO13312578. Este o societate cu rspundere limitat n sensul c obligaiile sociale sunt
garantate cu patrimoniul social, iar fiecare asociat n parte rspunde n limita cotei lui de
participare la constituirea capitalului social.
Administratorii societii sunt Franz Podleschak i Adrian Fredy Marie. Capitalul
de baz n valoare de 1.596.280,00 RON a fost majorat n baza fuziunii cu Frischeis
Trading SRL, Bucureti, cu 7.400,00 RON i este acum 1.603.680,00 RON. Capitalul
social este privat, asociaii fiind persoane juridice austriece.
Firma are ca obiect de activitate comercializarea produselor din lemn: placaj,
plci, i materiale de construcii, ui i tocuri, elemente pentru construcii, cherestea,
furnir elastic, etc. Conform contractului de societate, S.C Holver S.R.L. are urmtoarele
obiecte de activitate:
4673 Comer cu ridicata cu lemn i materiale de construcie
0210 Silvicultur i alte activiti silvice
1610 Tierea i rindeluirea lemnului
1621

Producia de furnir i paneluri din lemn

1623

Producia de alte piese de tmplrie i dulgherie

1624

Producia de ambalaje din lemn

La nceput, principalele activiti ale firmei au constat n achiziia de buteni (n

principal stejar, fag i cire) i prelucrarea acestora n cherestea i furnir. Ulterior a aprut
departamentul de vnzri, iar activitatea s-a diversificat prin montarea unei linii moderne
de sortare a furnirului. De asemenea, pentru a rspunde mai bine cerinelor clienilor, s-a
trecut i la uscarea cherestelei. Datorit dezoltrii activitii, n anul 2005 au nceput

lucrrile de amenajare a celei de a doua linii de sortare a furnirului i a unui depozit cu o

gam variat de produse din lemn.
S.C.HOLVER S.R.L. este specializat n producerea i comercializarea unei game
diversificate de cherestea din specii lemnoase autohtone, sortimente netivite i tivite,
producia proprie cu utilaje performante fiind axat pe specii nobile precum lemnul de
stejar, fag, frasin, cire, salcm, molid, larice, etc..
Achiziia butenilor destinai produciei de furnir se face pe baza unor standarde
clare de calitate. Clasificarea cuprinde dou clase de calitate pentru buteanul de furnir i
trei clase de calitate pentru buteanul de cherestea.
Dup achiziie, butenii sunt stocai n depozitul fabricii, prevenindu-se
degradarea acestora cu ajutorul unei instalaii moderne de stropire pe timp de var.
nainte de prelucrare, au loc cteva operaii pregtitoare: decojire, secionare, despicare i
tratare termic. Dup nlturarea scoarei i tierea transversal, buteanul este introdus n
bazine de fierbere pentru a se asigura elasticitatea necesar tierii optime n foi de furnir.
Timpul de fierbere i temperatura de fierbere este diferit n funcie de specie, diametrul
buteanului i culoarea dorit. Speciile de foioase pot sta pn la 8 zile la fierbere, iar
rinoasele pn la 3 zile.
Dup tratare, buteanul este curat i intr n procesul de tiere. n cadrul acestui
proces exist dou moduri de obinere a furnirului: prin tierea plan-paralel a jumtilor
de butean sau prin derularea excentric a sferturilor de butean. Utilajele fabricii sunt de
ultim generaie, asigurnd o calitate superioar a furnirului.
Dup tiere, furnirul rezultat intr la uscare, presare, mpachetare, i este apoi
ndreptat pe cele patru laturi i presortat de ctre specialitii. Principalele specii lemnoase
prelucrate pot fi livrate n urmtoarele grosimi: standard /0,9/1,4/2,5 mm precum i
grosimi speciale pn la 4 mm. ntreaga producie ajunge apoi pe una din cele 3 linii de
sortare unde este sortat n pn la 60 de clase de calitate.
S.C. HOLVER S.R.L. pune la dispoziie furnir produs din 140 de specii lemnoase
dintre care amintim: stejar, fag, nuc, cire, molid, frasin, brad, tei, paltin, mesteacn,
dintre speciile autohtone, zebrano, wenghe, mahon, teak, bambus, meranti, makassar,
aningre, padouk, dintre speciile exotice i plop, magnolia, ulm, vavona, myrte, madrona,
dafin, dintre specialiti.

De asemenea, livreaz toate sortimentele de placaj pentru orice domeniu de

utilizare: placaj nelefuit pentru construcii, placaj furniruit pentru industria mobilei,
placaj pentru cofraje de beton, placaj pentru industria constructoare de vehicule, paneluri
pentru ui i amenajri interioare, etc.
Aceast societate deine i o gam complet de materiale de contrucii precum:
grinzi pentru cofraje, plci din lemn masiv unistratificate, plci triplu stratificate, OSB
(plci din achii orientate), PAL (plci din achii lemnoase), blaturi de lucru, glafuri
pentru ferestre, plci decorative i perforate, plci izolatoare din fibre de lemn, parchet
furniruit, parchet laminat, podele din plut, etc.
n ceea ce privete producia de ui, societatea pune la dispoziie clienilor si
mai multe tipuri clasificate astfel: din punct de vedere al finisajului ui furniruite,
laminate, cu finisaj folie decor, lcuite, iar din punct de vedere al tipului ui pline, ui din
sticl, ui design, ui albe clasice, ui masive, etc .
Grija pentru protecia mediului nconjurtor i a dependenei societii actuale de
resurse naturale sunt reflectate n cadrul firmei de politica de achiziie a butenilor axat
pe selecia atent a furnizorilor. Holver promoveaz i susine ideea de achiziii de
buteni din pduri gestionate conform legislaiei silvice. ncepnd din anul 2009 Holver
pune la dispoziia clienilor interesai certificate FSC( Forest Stewardship Council) pentru
produsele comercializate.
Fiind o societate comercial mare, SC HOLVER SRL prezint o structur
organizatoric ampl. Societatea dispune n total de 220 de angajai, dintre care 35 cu
funcii de conducere i 185 cu funcii de execuie.
Directorul Economic este rspunztor pentru activitatea desfurat n cadrul
biroului financiar-contabil, respectiv pentru inerea contabilitii analitice, pentru gestiuni
de produse finite, materii prime, materiale consumabile, pentru meninerea legturii cu
vama i cu banca. Alturi de Directorul General i Directorul Economic exist i un
Director Tehnic, care are rolul de a ndeplini sarcinile cu privire la bunul mers al
activitii de producie, de a conduce i supraveghea activitatea desfurat.
Serviciul resurse umane formuleaz i implementeaz strategiile de resurse
umane, care sunt integrate n strategia companiei i se ocup cu prevederea, planificarea
i participarea la acoperirea necesarului de resurse umane al companiei. De asemenea,

acest compartiment realizeaz i aplic strategia i politicile interne de salarizare,

strategia privind pregtirea, instruirea i formarea resurselor umane ale companiei.
Departamentul ImportExport are numeroase responsabiliti: ine legatura cu
partenerii externi, particip la stabilirea strategiei preului de export pe fiecare produs n
parte, asigur derularea contractelor i a comenzilor pentru activitatea de importexport,
studiaz politica vamal, etc.
S.C. Holver S.R.L. are numeroase contracte comerciale att cu furnziori interni,
ct i cu furnizori externi. Aprovizionarea cu materii prime i materiale este asigurat din
pdurile proprii, sau din import, n funcie de preurile practicate, calitate i nu n ultimul
rnd de respectarea termenelor de livrare convenite.
Principalii clieni externi sunt: Fornett-Italia, Valtek-Polonia, Si Floor-Frana,
FiolVitansel-Frana,

Euroforest-Italia,

Valimpex-Spania,

Dealwood-Letonia

etc.

Principalii furnizori externi sunt: Danzer-Austria, Duropal-Germania, Fanplit-Ucraina,

Euroshipping-Slovenia, Zealtex Limited-Ucraina, Lap Internaional-Frana, FerspeedSlovenia, Haussermann-Germania, etc.
Concurena este influenat n principal de numrul i mrimea firmelor care
controleaz oferta unui anumit produs. Piaa romneasc de prelucrare a lemnului este
caracterizat de o concuren puternic.
Cei mai importani concureni ai societii sunt Holziundistrie, a treia mare
companie productoare de cherestea din lume, S.C.Laprom Trading S.R.L., S.C. Vasco
Forest S.R.L.etc.
4.2 Prezentarea societii JuA FRISCHEIS Gmbh
Grupul Frischeis este cel mai mare comerciant en-gross de produse din lemn din
Europa Central. n anul 1948 a fost nfiinat de soii Josef i Antonia Frischeis centrul
comercial din Stockerau, la aproximativ 15 km NV de Viena.

Grupul Frischeis este prin cele 52 de filiale din 14 tari cel mai mare comerciant en-gros
de lemn si produse din lemn din Europa Centrala.Frischeis garanteaza aprovizionarea
clientilor cu materii prime si produse semifinite din lemn de o calitate superioara.

Pe langa o gama variata de produse, Frischeis dispune de o logistica bine pusa la punct,
precum si de un centru de prelucrare modern.
Din anul 1959 s-au nfiinat noi filiale n Austria, iar din 1991 Grupul Frischeis s-a
extins i n Europa Central i cea de Sud. Grupul Frischeis deine n total 52 de filiale n
14 ri: Austria, Bosnia i Heregovina, Bulgaria, Croaia, Cehia, Germania, Ungaria,
Polonia, Rusia, Serbia, Slovacia, Slovenia, Ucraina i Romnia, avnd peste 1200 de
angajai i o cifr de afaceri de 363 milioane de euro.
Grupul Frischeis i-a poziionat mereu unitile de producie aproape de locaiile
unde se regsesc cele mai abundente resurse forestiere scurtnd astfel distana de la
punctele de exploatare a butenilor pn la locul de prelucrare a acestora. Acest lucru a
dus la costuri avantajoase i preuri atractive de vnzare. Achiziia de buteni se face cu
cea mai mare grij de ctre achiziioneri profesioniti, innd cont de calitatea i utilitatea
final a produsului obinut din acetia.
Obiectul principal de activitate l reprezint comercializarea produselor din lemn,
cum ar fi placaje, plci, i materiale de construcii, ui i tocuri, elemente pentru
construcii, cherestea, furnir elastic,etc.
Societatea ofer o gam larg de cherestea uscat, din numeroase specii exotice,
provenite din import. Din America de nord se import specii precum cire american, ulm
rou, stejar rou, tulipwood, pin carolina, brad douglas etc. Din America de sud se
import mahon, teak, cumaru, garapa etc, iar din Africa specii precum wenghe, teak,
iroko, aningre, abachi etc.
Ponderea exportului reprezint aproximativ 30% din totalul cifrei de afaceri al
companiei, produsele avnd ca destinaie n principal rile Uniunii Europene, dar i alte
ri din America de Sud i de Nord, Africa, Asia etc.
Principalii concureni sunt Duropal Gmbh, Haussermann, Danzer Europee Veneer
etc.
Incepnd cu data de 7.11.2011, societatea este membru Fordaq.
Fordaq administreaz o pia online pentru profesionitii lemnului. Mai mult de
53.000 de profesioniti ai lemnului (productori de butean, cherestea, furnir, panel,
importatori i consumatori industriali) au ales s devin membri Fordaq. Multe din cele

mai mari companii din Europa sunt membre Fordaq. Fordaq are birouri n Belgia, Frana,
Germania, Italia, Olanda, Croaia, Romnia, Polonia si China.
Specialitii n buteni achiziioneaz anual 30.000 m specii de lemn de esen
nobil prelucrate ulterior n funcie de acordurile ncheiate cu clienii. Pentru completarea
demersului produciei, n fabric se remarc Gaterul de la Bongioanni (1600).Anual
sunt prelucrai 27.000 m folosind acest utilaj i ajung n funcie de clasificare direct n
producia de furnir sau cherestea a fabricii din Braov.
Societatea se remarc prin dotarea cu tehnologie ultramodern a utilajelor,
indiferent c se refer la producia de cherestea, furnir sau lemn pentru terase. Din
camerele de termotratare rezult lemn termotratat direct n producia de lemn pentru
terase i a ipcilor profilate. Depozitul de buteni ce se ntinde pe o suprafa de 10.000
m gzduiete buteni din aproape fiecare specie i calitate de lemn.
Cap. 5 Studiu comparativ al rapoartelor financiare
5.1. Prezentarea situaiilor financiare a celor dou entiti i analiza lor comparativ
n prezent, pe plan mondial, se utilizeaz dou sisteme de contabilitate, cel
francez i cel anglo-saxon, respectiv dou refereniale internaionale, cel emis de IASB i
cel emis de FASB, nregistrndu-se o evident tendin de armonizare a acestora. Prin
urmare, se utilizeaz tot mai des alte refereniale dect cele naionale n elaborarea
situaiilor financiare. De exemplu, multe din ntreprinderile mari franceze aplic normele
americane US GAAP pentru elaborarea situaiilor financiare, iar altele (nu numai din
Frana) prezint att situaii financiare conforme cu reglementrile naionale ct i situaii
financiare conforme cu principiile general acceptate de ctre Statele Unite ale Americii
(denumite US GAAP).
Normele contabile internaionale emise de IASB (International Accounting
Standards Board) ntlnite sub acronimul IFRS (International Financial Reporting
Standards) se aplic n prezent n multe state ale lumii inclusiv n statele membre ale
Uniunii Europene (UE), Hong Kong, Australia, Rusia, Africa de Sud, Singapore i

Pakistan. Aproximativ 100 de state impun sau permit utilizarea IFRS sau au o politic de
convergen spre acestea.
Vom prezenta n continuare situaiile financiare din Romnia, reglementate prin
OMF 3055 din 29.10.2009, n paralel cu cele ntocmite n Germania. Aspectele avute n
vedere sunt referitoare la perioada de referin, pe de o parte, i la forma, structura i
coninutul situaiilor financiare, pe de alt parte.
O prim observaie, este aceea c reglementrile contabile din ara noastr au
optat pentru o clasificare a elementelor de active, n active imobilizate i active
circulante, respectnd astfel cerinele din Directiva a IV-a. Criteriul adoptat pentru
clasificarea elementelor a fost cel bazat pe lichiditatea activelor i nu pe clasificarea
curent/noncurent.
n Germania obligaia de a prezenta un bilan ntreg revine marilor societi. Se
impun nainte de bilan prezentarea suitei de analize prin care se delimiteaz perimetrul
bilanului. nscrierea elementelor n bilan se face identic cu sistemul nostru, adic pentru
activ se prezint posturile bilaniere n ordinea cresctoare a lichiditii, iar datoriile n
ordinea cresctoare a exigibilitii.
Politicile privind structura minimal a Bilanului evideniaz elementele care
trebuie prezentate obligatoriu n Bilanul unei societi. Standardul enumer aceste
elemente, fr a prescrie ordinea lor n cadrul Bilanului sau formatul acestuia. Conform
IAS 1, Bilanul trebuie s cuprind:14

imobilizri corporale;

active necorporale;

active financiare;

investiii financiare;

investiii financiare prin metoda punerii n echivalen;

creane privind impozitul amnat;

stocuri;

creane comerciale i de natur similar;

***Standarde Internaionale de Raportare Financiar (IFRS TM ) inclusiv Standarde Internainale de

14

Contabilitate (IAS TM ), Editura CECCAR, Bucureti, 2005, pag. 658

numerar i echivalente de numerar;

datorii comerciale i de natur similar;

datorii privind impozitul amnat;

provizioane;

datorii pe termen lung purttoare de dobnd;

interesul minoritar;

capital emis i rezerve

Directiva a IV-a european, stipuleaz dou scheme pentru care ntreprinderile pot
opta n legtur cu prezentarea bilanului lor, i anume:

Forma bilateral (de cont) a bilanului, ce pune n eviden, n partea stng,

activul, descompus n ase rubrici, notate de la A la F, iar n partea
dreapt, pasivul,descompus n cincirubrici, notate de la A la E; i

Forma list a bilanului, descompus n rubrici de la A la L.

Forma list de prezentare a bilanului, agreat n mod deosebit de rile anglosaxone, prezint, fa de forma bilateral, anumite detalieri, i anume:
a) prezint datoriile pe dou categorii de exigibilitate: datorii a cror valoare
rezidual nu este superioar unui an (rubrica F) i datorii a cror valoare rezidual
este superioar unui an;
b) pune n eviden anumii indicatori precum necesarul n fond de rulment
(rubrica G) i capitaluri permanente (rubrica E), pe baza crora ntreprinderile
pot proceda la calcule de analiz complete, ce pot determina solvabilitatea,
lichiditatea i rentabilitatea. Tocmai de aceea, acest model de bilan a fost i este
considerat superior modelului sub form bilateral, fiind deschis spre analiza
financiar a firmei.
Germania utilizeaz schema orizontal de bilan, n timp ce Danemarca, Luxemburg
utilizeaz ambele scheme de bilan.
Contul de profit i pierdere este un document de sintez care reflect evoluia
rezultatelor economico-financiare ale firmelor.
n sistemul contabil german, ca i n sistemul nostru, se public sub forma unei
liste dupa natura cheltuielilor i veniturilor i dup funciile lor. Trebuie s pun n mod

distinct n eviden influena relaiilor cu ntreprinderile legate asupra veniturilor i

cheltuielilor cu caracter financiar.
n principiu, structurarea informaiei contabile n cadrul contului de profit i
pierdere, trebuie s permit determinarea att a rezultatului economico-financiar global
al unui exerciiu, ct i a celor trei paliere intermediare ale acestuia i anume: rezultatul
din exploatare, rezultatul financiar, rezultatul extraordinar.15
Schematic, formarea rezultatului economico-financiar global net la S.C.
HOLVER S.R.L., poate fi reprezentat potrivit figurii 5.1

Determinarea rezultatului financiar net

Venituri

Cheltuieli

Rezultat

Din exploatare

De exploatare

Din exploatare

Financiare

Financiare

Financiar

Extraordinare

Extraordinare

Extraordinar

Impozit pe profit

Rezultat brut

Rezultat net
Figura 5.1 - Formarea rezultatului financiar net la S.C. HOLVER S.R.L.
Prezena notelor explicative ca o component a situaiilor finaciare se justific
prin faptul c n note se prezint orice informaie relevant care ajut la nelegerea
15

Cotle, D., Pere, I., Bilanul contabil ntocmire. Prezentare. Certificare. Auditare, Editura Dacia
Europa Nova, Lugoj, 2000, pag. 129

informaiilor furnizate de ctre celelalte situaii financiare i furnizarea unei imagini

fidele asupra poziiei financiare, performanei financiare i fluxurilor de trezorerie ale
unei entiti.
Practic, notele explicative trebuie s furnizeze toate informaiile semnificative,
susceptibile s influeneze deciziile economice ale utilizatorilor. Astfel, conform IAS 1,
un element care nu este suficient de semnificativ pentru a fi prezentat separat n situaiile
financiare propriu-zise poate fi totui suficient de semnificativ nct s poat fi prezentat
separat n note .
Notele reprezint partea situaiilor financiare, cu cele mai multe informaii, ceea
ce poate face utilizarea lor mai dificil. ns, de multe ori informaiile cuprinse n notele
explicative pot fi mai importante pentru aprecierea situaiei unei entiti de ctre
investitori i analitii financiari dect informaiile furnizate de celelalte situaii
financiare.
Situaia modificrilor capitalurilor proprii reprezint o component distinct a
situaiilor financiare anuale i cuprinde:16

soldurile iniiale i finale,

modificrile din cursul exerciiului financiar,

aferente fiecrui element al capitalurilor proprii.

Situaia fluxurilor de trezorerie reflect creterea sau descreterea net survenut
la nivelul elementelor bneti, n cursul unui exerciiu financiar. Principalul obiectiv al
Situaiei fluxurilor de trezorerie este de a reflecta influena activitilor de exploatare, de
investiii i de finanare asupra mijloacelor bneti ale unei entiti, pe parcursul unui
exerciiu financiar.17
5.2. Prezentarea altor rapoarte financiare i modul lor de evaluare, prezentare i
analiz mai ales n context decizional
Pe lng situaiile financiare principale, ntreprinderile pot s prezinte situaii
adiionale, precum bilanul social i rapoartele referitoare la mediu, mai ales n cazul
16

Pop, A., Mati D, ., Contabilitate financiar, Ediia a III-a, Editura Casa Crii de tiin, Cluj-Napoca,
2010, pag. 722
17
Pntea, I.P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc., Editura Intelcredo, Deva, 2009, pag. 467

n care acestea reprezint industriile n care salariaii sunt considerai un grup important
de utilizatori, iar factorii de mediu sunt semnificativi. ntreprinderile sunt ncurajate s
prezinte astfel de situaii adiionale, n msura n care factorii de conducere consider c
ele ajut utilizatorii n luarea deciziilor lor economice.

5.2.1. Bilanul social

Bilanul social este un document care prezint situaia personalului ntr-o
ntreprindere. Contrar la ceea ce las s se neleag denumirea sa, el nu mbrac forma
unui tabel cu dou coloane, care prezint, la un moment dat, echilibrul ntre activele i
pasivele ntreprinderii, ci reprezint o list care recapituleaz date cifrice relative la
diferite caracteristici ale personalului. Cu alte cuvinte, expresia bilan social trebuie
neleas n sensul de inventar, aa cum se vorbete de un bilan de sntate sau de un
bilan al unei legislaturi.
Bilanul social i are originile n Frana. Altfel spus, bilanul social a fost elaborat
ntr-un spirit de:
a) mai bun vizibilitate,
b) informare a partenerilor sociali, personalului, acionarilor, puterii publice,
c) ajutor pentru dialogul social, i
d) planificare n domeniul social, deoarece el este destinat s ajute la pregtirea
programelor de aciune.
Pornind de la experiena francez, indicatorii care trebuie s figureze n mod
obligatoriu n bilanul social sunt grupai n ase capitole:
- locuri de munc: clasificarea efectivelor dup diferite criterii (stabilitate, sex, vrst,
vechime etc), variaiile intervenite n cursul anului (angajri, plecri repartizate pe cauze),
absenteism etc;
- remunerare i cheltuieli accesorii: masa salarial, raportul ntre remuneraiile
personalului administrativ i remuneraiile celorlali angajai, ponderea cheltuielilor de
personal n valoarea adugat etc;
- condiii de igien i de securitate: accidente de munc, boli profesionale, cheltuieli n
materie de securitate etc;

- alte condiii de munc: durata programului, organizarea muncii, cheltuieli cu

ameliorarea condiiilor de lucru;
- relaii profesionale: componena comitetului de ntreprindere, numrul de reuniuni ale
acestuia, acorduri semnate n ntreprindere, msuri de informare i comunicare realizate
n ntreprindere;
- alte condiii de via care relev din ntreprindere: decese, opere sociale, cheltuieli
complementare pentru prestaii precum mbolnvirea etc.
Dincolo de dificultile legate de ntocmirea i interpretarea sa, bilanul social
creeaz o vedere de ansamblu asupra caracteristicilor personalului i condiiilor lor de
munc, permite reperarea problemelor i disfuncionalitilor, pentru a le remedia, i
anticiparea unei politici de gestiune a resurselor umane. El constituie, de asemenea, un
instrument de dialog social, deoarece faciliteaz schimburile cu partenerii sociali pe baza
unor date fiabile i obiective.
n Romnia, nu exist, deocamdat, o presiune puternic din partea salariailor sau
a altor teri pentru furnizarea de informaii sociale. Eventuala presiune dar mai ales faptul
c el se poate constitui ntr-un excelent instrument de pilotaj social i i poate incita pe
salariai s participe la progresul ntreprinderii, reprezint elemente care vor aduce
bilanul social n atenia normalizatorilor contabili romni i vor determina marile
ntreprinderi s procedeze la ntocmirea i publicarea sa.
5.2.2.Informaii referitoare la mediu
Analiza literaturii de specialitate evideniaz c divulgarea de informaii
referitoare la mediu se face, cel mai adesea, prin intermediul raportului anual.
Principalele categorii de informaii referitoare la mediu, regsite n rapoartele anuale ale
marilor societi sunt:
- politica de mediu: declaraii privind politica actual sau inteniile existente;
- informaii referitoare la produsele i procesele de fabricaie: deeuri, ambalaje, poluare,
contaminarea solului i decontaminarea;
- informaii financiare: impactul financiar sau economic al mediului asupra ntreprinderii,
investiii i evaluare;

- durabilitatea activitilor: informaii privind politica de dezvoltare durabil a

ntreprinderii;
- alte informaii referitoare la mediu: informaii referitoare la peisaj, dispoziii pentru
salvarea mediului etc.
5.2.3. Alte tipuri de raportri financiare
-

Raportul financiar interimar este un raport financiar care conine un set de situaii

financiare, complex sau condensat, elaborat pe o perioad mai scurt dect anul financiar
complet al unei ntreprinderi. Acesta trebuie sconstituie o actualizare a ultimului set
complet de situaii financiare anuale.
- Situaiile financiare retratate la inflaie reprezint acel set de situaii financiare bazate
fie pe costul istoric, fie pe costul curent, dar exprimate n raport cu unitatea de msur
curent de la data bilanului.
- Rapoartele de informare sectorial reprezint raportri suplimentare detaliate ale
situaiilor financiare, referitoare la diferitele tipuri de produse i servicii pe care o
ntreprindere le produce i la zonele geografice diferite n care i desfoar activitatea.
-

Situaiile financiare consolidate sunt situaiile financiare ale unui grup (o societate-

mam i toate societile controlate de ea) prezentate ca acelea ale unei ntreprinderi
unice, fr a ine seama de limitele legale ale persoanelor juridice distincte.
n prezent, societile ntocmesc i prezint situaii financiare care s ilustreze
activitatea desfurat i situaia la un moment dat pentru diferii utilizatori, att interni,
ct i externi. Utilizatorii interni sunt cei care conduc i controleaz activitatea societii
i care hotrsc evoluia acesteia. Utilizatorii externi sunt cei care finaneaz activitatea
societii.
Persoane externe organizaiei au nevoie de informaii asemntoare pentru a-i
forma opiniile n legtur cu activitatea organizaiilor. Putem clasifica informaiile oferite
de contabilitate n trei tipuri:

informaii privind exploatarea, necesare pentru a conduce o organizaie;

informaii financiare, necesare att managerilor ct i terilor (investitori, bnci i

creditori, agenii guvernamentale, public);

informaii manageriale, necesare ndeplinirii a trei funcii ale unei organizaii:

planificare, implementare i control.

Managerii societilor sunt interesai n primul rnd de informaiile din rapoartele

interne de activitate, dar i de informaiile cuprinse n situaiile financiare, chiar dac au
acces la informaii financiare i de gestiune suplimentare, care i ajut n realizarea
proceselor de planificare, de luare a deciziilor i de control. Dac rapoartele externe care
conin informaii comune destinate tuturor utilizatorilor trebuie ntocmite i prezentate n
conformitate cu anumite considerente generale, forma i coninutul rapoartelor interne
pot fi determinate de ctre conducere astfel nct aceasta s-i satisfac propriile
necesiti.
Situaiile financiare generale rspund, alturi de cerinele managerilor, cerinelor
acelor utilizatori care nu se afl n poziia de a solicita rapoarte specifice. Ele sunt
destinate oferirii de informaii comune pentru toate categoriile de utilizatori, de aceea ele
trebuie elaborate i prezentate avnd n vedere necesitile acestora.