Consiliul pentru Standarde Internaionale de Etic pentru Contabili

Federaia Internaional a Contabililor

545 Fifth Avenue, 14th Floor
New York, New York 10017 USA
Prezentul Cod Etic pentru Profesionitii Contabili a fost ntocmit de ctre
Consiliul pentru Standarde Internaionale de Etic pentru Contabili (IESBA),
un organism independent de stabilire a standardelor din cadrul Federaiei
Internaionale a Contabililor. IESBA dezvolt i emite, n interes public,
standarde de etic de nalt calitate, precum i alte declaraii pentru auditorii
profesioniti din ntreaga lumea. De asemenea, ncurajeaz organismele
membre s adopte standarde nalte de etic pentru membrii lor i s
promoveze practicile bune de etic la nivel global. IESBA gzduiete de
asemenea, dezbatrea internaional cu privire la problemele etice pe care le
ntmpin contabilii.
Aceast publicaie poate fi descrcat gratuit de pe pagina de internet a
IFAC: www.ifac.org. Textul aprobat este n limba Englez.
Misiunea Federaiei Internaionale a Contabililor este aceea de a servi
interesului public, de a ntri profesia contabil la nivel mondial i de a
contribui la dezvoltarea unor economii naionale puternice prin stabilirea i
promovarea aderrii la standarde profesionale de o nalt calitate, ncurajnd
convergena internaional a acestor standarde i expunnd problemele de
interes public cu privire la acele puncte unde expertiza profesional este cea
mai relevant.
Drept de autor iulie 2009 deinut de ctre Federaia Internaional a
Contabililor (IFAC). Toate drepturile rezervate. Permisiunea de a realiza copii
ale acestui document este garantat numai pentru utilizarea acestor copii n
scopuri academice sau n scop personal, iar asemenea copii nu sunt
destinate vnzrii sau rspndirii, iar fiecare copie va conine urmtoarea
fraz: Drept de autor iulie 2009 deinut de ctre Federaia Internaional
a Contabililor (IFAC). Toate drepturile rezervate. Utilizat cu permisiunea IFAC.
Contactai
permissions@ifac.org
pentru
permisiunea
privind
reproducerea, pstrarea sau transmiterea
acestui document. n alte
circumstane este necesar perimisunea scris a IFAC pentru reproducere,
pstrare sau transmitere, ori pentru alte tipuri similare de utilizare, fcnd
excepie cazurile permise prin lege. Contactai permissions@ifac.org.
ISBN: 978- 60815-035-9

Traducere n limba Romn

Ec. Alexandra Jora,
Expert relaii publice
Camera Auditorilor Financiari din Romnia

CODUL ETIC PENTRU AUDITORII PROFESIONITI

CUPRINS
PREFA..................................................................................... 3
PARTEA A APLICAREA GENERAL A CODULUI...............................4
SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA

100
110
120
130
140
150

Introducere i principii fundamentale.........................5

Integritate.......................................................................10
Obiectivitate...................................................................11
Competena profesional i atenia cuvenit...........12
Confidenialitate............................................................13
Comportamentul profesional.......................................15

PARTEA B AUDITORII PROFESIONITI

SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA
SECIUNEA

200
210
220
230
240
250
260
270
280
290
291

N PRACTICA PUBLIC . . .16

Introducere.....................................................................17
Numirea profesional....................................................22
Conflicte de interese.....................................................25
A doua opinie..................................................................27
Onorarii i alte tipuri de remuneraii.........................28
Marketingul serviciilor profesionale...........................30
Cadouri i ospitalitate...................................................31
Custodia activelor unui client......................................32
Obiectivitate toate serviciile.....................................33
Independen misiuni de revizuire i audit .......34
Independen - alte misiuni de asigureare...............34

PARTEA C: PROFESIONITII CONTABILI

ANGAJAI.....Error! Bookmark
not defined.

SECIUNEA 300 Introducere.....................Error! Bookmark not defined.

SECIUNEA 310 Conflicte poteniale.......Error! Bookmark not defined.
SECIUNEA 320 ntocmirea i raportarea informaiilor................Error!
Bookmark not defined.
SECIUNEA 330 Acionarea cu expertiz suficient...Error! Bookmark
not defined.
SECIUNEA 340 Interese financiare........Error! Bookmark not defined.

SECIUNEA 350 Stimulente......................Error! Bookmark not defined.

DEFINIII................................................Error! Bookmark not defined.
DATA INTRRII N VIGOARE......................Error! Bookmark not defined.

PREFA
Misiunea Federaiei Internaionale a Contabililor este aceea de a servi
interesului public, de a ntri profesia contabil la nivel mondial i de a
contribui la dezvoltarea unor economii naionale puternice prin stabilirea i
promovarea aderrii la standarde profesionale de o nalt calitate, ncurajnd
convergena internaional a acestor standarde i expunnd problemele de
interes public cu privire la acele aspecte unde expertiza profesional este cea
mai relevant. Pentru realizarea misiunii sale, Consiliul IFAC a nfiinat
Consiliul pentru Standarde de Etic pentru Contabili pentru a elabora i
publica, sub autoritatea sa, standarde de etic de o nalt calitate i alte
materiale n sprijinul auditorilor profesioniti din ntreaga lume.
Prezentul Cod Etic pentru Profesionitii Contabili stabilete cerine de etic
pentru auditorii profesioniti. Un organism membru al IFAC sau o firm nu
poate aplica standarde mai puin exigente dect cele stabilite n acest Cod.
Totui, dac unui organism membru sau unei firme i se interzice s respecte
anumite pri din acest Cod, aceasta trebuie s se conformeze tuturor
celorlalte pri din acest Cod.
Unele jurisdicii pot dispune de cerine i ndrumri care difer de acest Cod.
Auditorii profesioniti trebuie s fie contieni de aceste diferene i s
respecte cerinele i ndrumrile cele mai exigente, cu excepia cazului n
care acestea sunt interzise n baza unei legi sau a unei reglementri.

PARTEA A APLICAREA GENERAL A CODULUI

Pagina
Seciunea 100 Introducere i principii
fundamentale.......................................................................5
Seciunea 110
Integritate..........................................................................................................
......10
Seciunea 120
Obiectivitate.......................................................................................................
.....11
Seciunea 130 Competena profesional i atenia
cuvenit...........................................................12
Seciunea 140
Confidenialitate.................................................................................................
.....13
Seciunea 150 Comportamentul
profesional...................................................................................15

SECIUNEA 100
Introducere i principii fundamentale
100.1 O caracteristic distinctiv a profesiei contabile o constituie asumarea
responsabilitii de a aciona
n interes public. Aadar,
responsabilitatea unui profesionist contabil nu const exclusiv
satisfacerea nevoilor unui client sau ale unui angajator individual.
Dac unui contabil profesionist i este interzis conformarea cu
anumite pri ale acestui Cod, n baza unei legi sau reglementri,
acesta trebuie s se conformeze tuturor celorlate pri
100.2 Acest Cod este structurat n trei pri. Partea A stabilete principiile
fundamentale de etic profesional pentru auditorii profesioniti i
ofer un cadru conceptual pe care profesionitii contabili l vor aplica
n:
(a) identificarea ameninrilor privind conformitatea cu principiile
fundamentale;
(b)evaluarea semnificaiei ameninrilor identificate; i
(c) aplicarea msurilor de protecie pentru a elimina ameninrile sau
pentru a le reduce la un nivel acceptabil. Msurile de protecie sunt
necesare atunci cnd un contabil profesionist determin faptul c
ameninrile nu sunt la un nivel la care o ter parte rezonabil i
informat, evalund toate faptele i circumstanele specifice
profesionistului contabil la acel moment, ar conchide c
conformitatea cu principiile fundamentale nu este compromis.
Un profesionist contabil trebuie s fac uz de raionamentul
profesional atunci cnd aplic acest cadru de lucru conceptual.
100.3 Prile B i C ilustreaz modul n care Cadrul conceptual trebuie
aplicat n situaii specifice. Acestea ofer exemple de msuri de
protecie care pot fi adecvate pentru a soluiona ameninrile la
adresa conformitii cu principiile fundamentale. Ele descriu de
asemenea, situaii n care nu sunt disponibile msuri de protecie
pentru a soluiona ameninrile i, n consecin, circumstanele sau
relaia care genereaz ameninrile trebuie evitat. Partea B se
adreseaz auditorilor profesioniti n practica public. Partea C se
aplic auditorilor profesioniti
angajai. Auditorii profesioniti n
practica public pot, de asemenea, gsi recomandri pentru anumite
circumstane specifice n Partea C.
100.4 Utilizarea sintagmei trebuie s n cadrul acestui Cod impune o
cerin asupra profesionistului contabil sau firmei de a se conforma
prevederii specifice n care a fost utilizat sintagmatrebuie s.
Neconformarea este permis numai n cazul n care o exist o
excepie stipulat prin acest Cod.
6

Pricipii fundamentale
100.5 Un profesionist contabil trebuie s se conformeze cu urmtoarele
principii fundamentale:
(a) Integritate - trebuie s fie direct i onest n toate relaiile
profesionale i de afaceri.
(b) Obiectivitate - trebuie s fie imparial, s nu se afle n conflict de
interese sau sub influene nedorite ale altora, care s prevaleze
asupra raionamentelor profesionale sau de afaceri.
(c) Competena profesional i atenia cuvenit trebuie s-i
menin cunotinele i aptitudinile profesionale la nivelul necesar
pentru a se asigura c un client sau un angajator primete servicii
profesionale competente, bazate pe ultimele evoluii din practic,
legislaie i tehnic i acioneaz n mod responsabil i n conformitate
cu standardele tehnice i profesionale aplicabile.
(d) Confidenialitate - trebuie s respecte confidenialitatea
informaiilor dobndite ca urmare a relaiilor profesionale sau de
afaceri i nu trebuie s divulge astfel de informaii ctre tere pri
fr o autorizaie specific, cu excepia cazului n care exist un drept
sau o obligaie legal sau profesional de a dezvlui aceste informaii.
Informaiile confideniale nu vor fi folosite de ctre profesionistul
contabil n avantaj personal sau al unor tere persoane.
(e) Comportament profesional - trebuie s se conformeze legilor i
normelor relevante i trebuie s evite orice aciune care discrediteaz
profesia.
Seciunile de la 110 la 150 prezint n detaliu fiecare din aceste
principii fundamentale.
Abordarea cadrului conceptual
100.6 Circumstanele n care acioneaz auditorii profesioniti pot conduce
la apariia unor ameninri specifice la adresa conformitii cu
principiile fundamentale. Este imposibil de definit fiecare situaie care
las loc unor astfel de ameninri i de specificat msurile care
trebuie luate pentru a le diminua. n plus, natura misiunilor i a
sarcinilor de serviciu poate varia, aadar pot exista ameninri
diferite, care cer aplicarea unor tipuri diferite de msuri de protecie.
Prin urmare, acest Cod stabilete cadrul conceptual care impune
profesionistului contabil s identifice, s evalueze i s abordeze
ameninrile care ar putea aprea n legtur cu conformitatea cu
pincipiile fundamentale. Abordarea cadrului conceptual sprijin
porfesionistul contabil n procesul de conformare cu cerinele etice ale
acestui Cod i n ndeplinirea responsabilitii de a aciona conform
interesului public. Ajusteaz multe variaii n circumstane care creaz
ameninri la adresa conformitii cu principiile fundamentale i care
pot mpiedica un profesionist contabil s trag concluzia c o situaie
este permis dac aceasta nu este n mod explicit interzis.
7

100.7 Atunci cnd un profesionist contabil idenitific ameninri la adrea

conformitii cu principiile fundamentale i, bazndu-se pe evaluarea
acelor ameninri, conchide c ele nu se afl la un nivel acceptabil,
profesionistul contabil va determina dac sunt disponibile msurile de
protecie potrivite i dac acestea pot fi aplicate pentru a elimina sau
reduce ameninrile le un nivel acceptabil. n cadrul acestui proces de
determinare, profesionistul contabil trebuie s fac uz de
raionamentul profesional i s ia n considerare dac o ter parte
rezonabil i informat, analiznd toate faptele i circumstanele
disponibile la acel moment dat profesionistului contabil, ar conchide
c ameninrile ar fi eliminate sau reduse la un nivel acceptabil prin
aplicarea msurilor de protecie, astfel nct conformitatea cu
principiile fundamentale s nu mai fi compromis
100.8 Un profesionist contabil trebuie s evalueze orice ameninri la adresa
conformitii cu principiile fundamentale atunci cnd are la cunotin
, sau n mod rezonabil, ar trebui s aib la cunotin despre existena
circumstanelor sau a legturilor care pot compromite conformitatea
cu principiile fundamentale.
100.9 Un profesionist contabil trebuie s ia n considerare att factorii
calitativi, ct i pe cei cantitativi atunci cnd evalueaz semnificaia
ameninrii. Atunci cnd se aplic cadrul conceptual, un profesionist
contabil poate ntlni situaii n care ameninrile s nu poat fi
eliminate sau reduse la un nivel acceptabil, ori din motivul c
ameninarea este prea semnificativ, ori pentru c msurile de
protecie nu sunt disponibile sau nu pot fi aplicate. n asemenea
situaii, profesionistul contabil trebuie s renune sau s nceteze la
serviciul profesional n care este implicat, sau atunci cnd este
necesar s demisioneze din cadrul respectivei misiuni (n cazul
profesionistului contabil din practica public), sau din cadrul
organizaiei angajatoare (n cazul profesionistului contabil angajat).
100.10

Din neglijen, un profesionist contabil poate nclca o prevedere

a acestui Cod. Depinznd de natura i pragul de semnificaie a
aspectului pe care-l implic, o asemenea nclcare prin neglijen
poate fi considerat a nu compromite conformitatea cu principiile
fundamentale asigurate, cu condiia ca aceast nclcare s fie
descoperit, corectat prompt i dac sunt aplicate msurile necesare
de protecie.

100.11 n condiiile n care un profesionist contabil ntlnete situaii

neobinuite n care aplicarea cerinei specifice din Cod ar da natere
la un rezultat disproporional sau la un rezultat care ar putea s nu fie
n interes public, este recomandabil ca profesionistul contabil s se
consulte cu un organism membru sau cu un organism de
reglementare relevant.
Ameninri i msuri de protecie

100.12

Ameninrile pot fi create de o gam variat de legturi i

circumstane. Cnd o legtur sau circumstan creaz ameninare, o
asemenea ameninare poate s compromit sau poate fi perceput a
compromite conformitatea profesionistului contabil cu principiile
fundamentale. O circumstan sau o legtur poate da natere la mai
mult de o singur ameninare, iar o ameninare poate afecta
conformitatea cu mai mult de un singur principiu fundamental.
Ameninrile sunt ncadrate n una sau mai multe din urmtoarele
categorii:
a) Ameninarea generat de propriul interes ameninarea conform
creia interesul financiar sau alt gen de interes va influena ntr-un
mod inadecvat raionamentul sau comportamentul profesionistului
contabil;
b)

Ameninarea generat de auto-revizuire - ameninarea conform

creia un profesionist contabil nu va evalua n mod corect
rezultatele unui raionament precedent sau al unui serviciu
efectuat de profesinistul contabil sau de ctre alt persoan din
cadrul firmei profesionistului contabil sau din carul organizaiei
angajatoare, evaluare pe baza creia va forma un raionament ca
parte intregrant din procesul de furnizare a respectivului serviciu;

c) Ameninarea generat de reprezentare ameninarea care const

n faptul c un profesionist contabil va promova poziia unui client
sau a unui angajat, astfel nct obiectivitatea profesionistului
contabil va fi compromis;
d) Ameninarea generat de familiaritate ameninarea datorat unei
legturi apropiate sau ndelungate cu anagajatorul sau clientul,
profesionistul contabil fiind astfel simpatizant al intereselor
acestora sau avnd tendina s accepte rezultatele muncii
acestora;
e) Ameninarea generat de intimidare ameninarea conform creia
un profesionist contabil va fi mpiedicat s acioneze obiectiv
datorit unor tensiuni reale sau percepute, sau datorit ncercrii
de exercitare a influenei asupra profesionistului contabil.
Prile B i C ale acestui Cod, explic pentru fiecare tip de ameninare
n parte modul n care acestea pot aprea n activitatea unui
profesionist contabil n practica public i a unui profesionist contabil
angajat. Profesionitii contabili n practica public pot, de asemenea,
gsi recomandri relevante pentru situaiile specifice pe care le
ntlnesc, n Partea C.
100.13 Msurile de protecie sunt aciuni ntreprinse sau alt tip de msuri
care pot elimina sau reduce la un nivel acceptabil ameninrile.
Aceste msuri de protecie se mpart n dou mari categorii:
a) Msuri de protecie create de profesie, legislaie sau reglementri;
i
9

b) Msuri de protecie aferente mediului de activitate.

100.14

Msurile de protecie create de profesie,

reglementri includ, dar nu sunt limitate la:

legislaie

sau

Cerine educaionale, de formare i experien pentru accesul la

profesie.
Cerine de dezvoltare profesional continu.
Reglementri referitoare la guvernana corporativ.
Standarde profesionale.
Proceduri disciplinare i de monitorizare conform cadrului de
reglementare.
Revizuirea extern a rapoartelor, rezultatelor, comunicatelor sau
informaiilor unui profesionit contabil de ctre o ter parte
mputernicit prin lege.
100.15

Prile B i C ale acestui Cod prezint msurile de protecie n

mediul de activitate al profesionitilor contabili n practica public i
al celor angajai.

100.16

Anumite msuri de protecie pot crete probabilitatea identificrii

sau eliminrii comportamentului lipsit de etic. Astfel de msuri de
protecie, care pot fi generate de profesia contabil, de legislaie,
reglementri sau de organizaia angajatoare, includ:
Sisteme de reclamaii eficiente, gestionate public de ctre compania
angajatoare, de ctre profesie sau organism de reglementare, care
i mputernicete pe colegi, angajatori sau membrii din public s
atrag atenia asupra unui comportament neprofesional sau lipsit
de etic.
O obligaie explicit i declarat de a raporta nclcri ale cerinelor
etice.

Soluionarea conflictelor de etic

100.17

Unui profesionist contabil i se poate cere s rezolve un conflict n

ideea de conformitate cu principiile fundamentale.

100.18
n cazul iniierii unui proces de soluionare a unui conflict, oficial
sau neoficial, urmtorii factori, fie individual fie n corelaie cu ali
factori, pot fi relevani procesului de soluionare:
(a) Fapte relevante;
(b)Aspecte de etic implicate;
(c) Principii fundamentale referitoare de problema n cauz;
(d)Procedurile interne stabilite; i
(e) Modaliti de aciune alternative.

10

Avnd n vedere factorii relevani, un profesionist contabil trebuie s

determine modalitile adecvate de aciune, evalund consecinele
fiecrei aciuni posibile. Dac aspectul rmne nerezolvat,
profesionistul contabil poate opta s se consulte cu o alt persoan
potrivit, din cadrul firmei sau din cadrul organizaiei angajatoare
pentru obinerea asistenei n vederea soluionrii.
100.19 n cazul n care o anumit situaie implic un conflict cu o organizaie
sau n cadrul unei organizaii, un profesionist contabil trebuie s ia n
considerare consultarea cu persoanele nsrcinate cu guvernana
organizaiei, cum ar fi consiliul de administraie sau comitetul de
audit.
100.20
Poate fi n interesul profesionistului contabil s documenteze
esena problemei i detaliile privitoare la discuiile avute i la deciziile
luate cu privire la respectiva problem.
100.21

n cazul n care un conflict important nu poate fi rezolvat, un

profesionist contabil poate lua n considerare solicitarea asistenei
profesionale a organismului profesional relevant sau a consilierilor
juridici. Profesionistul contabil poate obine, n general, ghidare cu
privire la problemele de etic, fr a nclca principiul fundamental al
confidenialitii dac problema este discutat cu organismul
profesional relevant pe un fundament de anonimat sau cu un consilier
juridic sub protecia privilegiului legal. Situaiile n care un profesionist
contabil poate lua n considerarea obinerea de asisten juridic pot
varia. De exemplu, un profesionistul contabil poate ntlni un caz de
fraud, prin raportarea creia ar nclca clauza de confidenialitate.
Profesionistul contabil
poate lua n considerare consilierea juridic
pentru a determina dac este obligat s raporteze acest lucru.

100.22

Dac, dup epuizarea tuturor posibilitilor relevante, conflictul

etic rmne nerezolvat, un profesionist contabil trebuie, dac acest
lucru este posibil, s refuze s mai continue asocierea cu problema
care a generat conflictul. Profesionistul contabil trebuie s determine
dac, n situaia respectiv, este mai indicat s se retrag din echipa
misiunii
sau din sarcina specific, sau s demisioneze din cadrul
acelei misiuni, companii sau organizaii angajatoare.

11

SECIUNEA 110
Integritate
110.1 Principiul integritii impune ca obligaie tuturor auditorilor
profesioniti de a fi direci i oneti n relaiile profesionale i de
afaceri. Integritatea implic, de asemenea, tranzacii corecte i juste.
110.2 Un profesionist contabil nu trebuie s fie asociat cu rapoarte,
evidene, comunicate sau alte informaii atunci cnd profesionistul
contabil apreciaz c informaiile:
(a) Conin o declaraie n mod semnificativ fals sau care induce n
eroare;
(b)Conin declaraii sau informaii ntocmite neglijent; sau
(c) Omit sau ascund informaii necesare a fi incluse n cazul n care o
astfel de omisiune sau ascundere ar induce n eroare.
Atunci cnd un profesionist contabil devine contient c a fost asociat
unor asemenea informaii, va ntreprinde paii necesari pentru a
nceta s fie asociat cu acele informaii.
110.3 Nu se va considera c un profesionist contabil ncalc paragraful
110.2 dac profesionistul contabil furnizeaz un raport modificat cu
privire la un aspect cuprins n paragraful 110.2.

12

SECIUNEA 120
Obiectivitate
120.1 Principiul obiectivitii impune tuturor profesionitilor contabili
obligaia de a nu i compromite raionamentul profesional sau de
afaceri din cauza subiectivismului, conflictelor de interese sau
influenei nedorite a altor persoane.
120.2 Un profesionist contabil poate fi pus n situaii n care obiectivitatea i
este afectat. Este imposibil ca toate aceste situaii s fie definite i
descrise. Un profesionist contabil nu trebuie s efectueze un serviciu
profesional dac o circumstan sau o relaie poate genera
subiectivism sau poate influena ntr-un mod injust raionamentul
profesional al contabilului referitor la acel serviciu.

13

SECIUNEA 130
Competena profesional i atenia cuvenit
130.1 Principiul competenei profesionale i al ateniei cuvenite impune
urmtoarele obligaii tuturor profesionitilor contabili:
(a) Meninerea cunotinelor i a aptitudinilor profesionale la nivelul
necesar care s asigure clienii sau angajatorii de primirea unor
servicii profesionale competente; i
(b)S acioneze cu contiinciozitate n conformitate cu standardele
tehnice i profesionale aplicabile, atunci cnd ofer servicii
profesionale.
130.2 Furnizarea unor servicii profesionale competente presupune un
raionament solid n aplicarea cunotinelor i aptitudinilor
profesionale. Competena profesional poate fi mprit n dou faze
separate:
a) Obinerea unui nivel de competen profesional; i
b) Meninerea unui nivel de competen profesional.
130.3 Meninerea competenei profesionale presupune o permanent
monitorizare i nelegere a evoluiilor relevante pe plan profesional,
tehnic i din mediul de afaceri. Pregtirea profesional continu
permite profesionistului contabil s-i dezvolte i s-i menin
capacitile pentru desfurarea activitii competente n mediul
profesional.
130.4 Contiinciozitatea include responsabilitatea de a aciona n
conformitate cu cerinele unei misiuni, cu atenie, meticulozitate i
oportunitate.
130.5 Un profesionist contabil trebuie s ntreprind aciunile necesare
pentru a se asigura c cei care i desfoar activitatea profesional
sub autoritatea profesionistului contabil beneficiaz de instruirea i
supravegherea adecvat.
130.6 Acolo unde este cazul, un profesionist contabil trebuie s i
atenioneze pe clienii, angajatorii sau ali utilizatori ai serviciilor
profesionale, de limitele inerente ale serviciilor.

14

SECIUNEA 140
Confidenialitate
140.1 Principiul confidenialitii impune tuturor profesionitilor contabili
obligaia de a se abine de la:
(a)

Dezvluirea de informaii confideniale n afara firmei sau

organizaiei angajatoare ca urmare a unei relaii profesionale sau
de afaceri, n lipsa unei autoriti adecvate i specifice sau cu
excepia cazului n care exist o obligaie sau o sarcin legal sau
profesional de a face publice acele informaii; i

(b)Folosirea informaiilor confideniale dobndite n urma relaiilor

profesionale sau de afaceri n avantajul lor personal sau n
avantajul unor tere pri.
140.2 Un profesionist contabil trebuie s respecte confidenialitatea, chiar i
ntr-un mediu social fiind vigilent fa de posibilitatea prezentrii
necugetate a informaiilor, n special unui asociat apropriat de afaceri
sau unui membru din familie.
140.3 Un profesionist contabil trebuie s pstreze confidenialitatea
informaiilor prezentate de ctre un posibil client sau angajator.
140.4 Un
profesionist
contabil
trebuie
pstreze
confidenialitatea
informaiilor din cadrul firmei sau al organizaiei angajatoare.
140.5 Un profesionist contabil
trebuie s ntreprind toate aciunile
rezonabile pentru a se asigura c angajaii aflai sub controlul su i
persoanele care i furnizeaz consultan i asisten respect datoria
profesionistuluil contabil de pstra confidenialitatea.
140.6 Necesitatea de a se conforma principiului confidenialitii se menine
i dup ncheierea relaiei dintre un profesionist contabil i client sau
angajator. Cnd profesionistul contabil i schimb locul de munc sau
obine un nou client profesionistul contabil are dreptul de a utiliza
experiena anterioar. Profesionistul contabil nu trebuie, totui, s
foloseasc sau s prezinte informaiile confideniale fie dobndite, fie
obinute dintr-o relaie profesional sau de afaceri.
140.7 Urmtoarele constituie circumstane n care profesionitilor contabili
le este sau le poate fi solicitat prezentarea de informaii
confideniale sau n care prezentarea acestora poate fi adecvat:
(a) Prezentarea este permis prin lege i este autorizat de ctre
client sau angajator;
(b) Prezentarea este cerut prin lege, de exemplu:
(i) Pentru a furniza documente sau alte probe n cursul unor
proceduri judiciare; sau

15

(ii) Pentru a prezenta autoritilor publice adecvate eventualele

nclcri ale legii care au aprut; i
(c) n cazul n care exist o obligaie profesional sau un drept de a le
prezenta i nu este interzis prin lege:
(i) Pentru a se conforma controlului calitii unei organizaii
membre sau al organismului profesional;
(ii) Pentru a rspunde unei anchete sau investigaii efectuate de o
organizaie membre sau de un organism de reglementare.
(iii)
Pentru a proteja interesele profesionale ale
profesionist contabil n cursul procedurilor judiciare; i

unui

(iv)
Pentru conformitatea cu standardele tehnice i cerinele de
etic.
140.8 n luarea deciziei cu privire la prezentarea de informaii confideniale,
profesionistul contabil trebuie s ia n considerare urmtorii factori
relevani:
(a) Dac interesele tuturor prilor, inclusiv ale terelor pri ale cror
interese ar putea fi afectate, ar fi prejudiciate n cazul n care
clientul sau angajatorul consimt prezentarea informaiilor de ctre
profesionistul contabil;
(b)Dac toate informaiile relevante sunt cunoscute i fundamentate,
n msura n care este posibil; n cazul n care situaia implic fapte
nefundamentate, informaii incomplete sau concluzii nefondate,
trebuie s se recurg la raionamentul profesional pentru a se
determina tipul de prezentare care trebuie fcut, dac este cazul;
(c) Ce tip de comunicare este preconizat i cui i se adreseaz; mai
exact; i
(d)Dac prile crora li se adreseaz comunicarea sunt destinatari
adecvai.

16

SECIUNEA 150
Comportamentul profesional
150.1 Principiul
comportamentului
profesional
impune
tuturor
profesionitilor contabili
obligaia de a se conforma legilor i
reglementrilor relevante i de a evita orice aciuni, de care
profesionistul contabil are cunotin sau ar trebui s aib, care pot
discredita profesia. Acestea includ aciuni pe baza crora, o ter
parte rezonabil i informat, evalund faptele specifice i
circumstanele disponibile profesionistului contabil la data respetiv,
ar putea concluziona c este afectat n mod negativ buna reputaie a
profesiei.
150.2 n cadrul strategiei de promovare i mediatizare a lor i a activitii pe
care o efectueaz, profesionitii contabili nu trebuie s furnizeze
informaii care s compromit profesia. Auditorii profesioniti trebuie
s fie cinstii i loiali i nu trebuie:
(a) S fac revendicri exagerate pentru serviciile pe care le pot oferi,
pentru calificrile pe care le posed i experiena pe care o dein;
sau
(b)S ofere referine compromitoare sau comparaii lipsite de
fundament privind munca desfurat de alii.

17

PARTEA B AUDITORII PROFESIONITI

PUBLIC

N PRACTICA
Pagina

Seciunea 200
Introducere.........................................................................................................
.....17
Seciunea 210 Numirea
profesional .............................................................................................22
Seciunea 220 Conflicte de
interese................................................................................................25
Seciunea 230 Opinii
secundare.....................................................................................................27
Seciunea 240 Onorarii i alte tipuri de
remuneraii.......................................................................28
Seciunea 250 Promovarea serviciilor
profesionale.......................................................................30
Seciunea 260 Cadouri i
ospitalitate..............................................................................................31
Seciunea 270 Custodia activelor
clientului...................................................................................32
Seciunea 280 Obiectivitate toate
serviciile.................................................................................33
Seciunea 290 Independen misiuni de audit i
revizuire .......................................................34
Seciunea 291 Independen alte misiuni de
asigurare .............................................................83
.

18

SECIUNEA
200 Introducere
200.1 Aceast parte a Codului ilustreaz modul n care cadrul conceptual
coninut n Partea A trebuie aplicat de profesionitii contabili din
practica public. Aceast parte nu descrie toate cirumstanele i
relaiile care ar putea fi ntlnite de un profesionist contabil n practica
public, care creaz sau ar putea atrage ameninri asupra
conformitii cu principiile fundamentale. Prin urmare, profesionistul
contabil din practica public este ncurajat s fie vigilent cu privire la
asemenea circumstane i legturi.
200.2 Un profesionist contabil n practica public nu trebuie s se angajeze
n nici o afacere, ocupaie sau activitate care i afecteaz sau care ar
putea afecta integritatea, obiectivitatea sau buna reputaie a profesiei
i care ar rezulta n incompatibilitate cu principiile fundamentale.
Ameninri i msuri de protecie
200.3 Conformitatea cu principiile fundamentale poate fi ameninat printr-o
gam larg de circumstane i relaii. Natura i semnificaia
ameninrilor pot varia n funcie de faptul dac ele sunt generate n
legtur cu prestarea serviciilor unui client de audit i dac clientul de
audit constituie o entitate de interes public, unui client de asigurri
care nu este client de audit sau unui client non - asigurare.
Ameninrile se ncadreaz n una sau mai multe din urmtoarele
categorii:
(a) Ameninare generat de interesul propriu;
(b)Ameninare generat de auto-revizuire;
19

(c) Ameninare generat de reprezentare;

(d)Ameninare generat de familiaritate; i
(e) Ameninare generat de intimidare.
Aceste ameninri sunt discutate n Partea A din acest Cod.
200.4 Exemplele de circumstane care pot genera ameninri de interes
propriu pentru un profesionist contabil n practica public includ
cazuri n care:

Un membru al unei misiuni de asigurare are un interes financiar

direct fa de clientul asigurrii.

O entitate care se afl n situaie de dependena neadecvat fa

de onorariile totale primite de la un client.

Un membru al echipei de asigurare are o relaie strns de afaceri

cu un client al asigurrii.

Preocuparea unei firme cu privire la posibilitatea pierderii unui

client.

Un membru al echipei misiunii de audit care negociaz condiii de

angajare cu clientul de audit.

O entitate care ncepe negocierea unui aranjament cu privire la

onorarii contingente legate de o misiune de asigurare;

Un profesionist contabil care descoper erori semnificative n

momentul evalurii rezultatelor serviciilor profesionale precedente,
prestate de ctre un membru care face parte din firma
profesionistului contabil.

200.5 Exemplele de circumstane care pot genera ameninri de autorevizuire pentru un profesionist contabil n practica public, includ
cazuri n care:

O entitate emite un raport de asigurare cu privire la eficacitatea

operaiilor sistemelor financiare dup proiectarea i implementarea
acestor sisteme.

O entitate care a ntocmit datele primare utilizate pentru a genera

nregistrri care fac obiect al aspectelor vizate de misiunea de
asigurare.

Un membru al echipei de asigurare care ocup, sau a ocupat

recent, funcia de director sau alt funcie de conducere n cadrul
entitii client.

Un membru al echipei de asigurare care este, sau a fost recent,

angajat al clientului de asigurare ntr-o poziie n care exercita o
influen direct i semnificativ aspectelor vizate de misiune.
20

Firma presteaz un serviciu unui client al asigurrii care afecteaz

direct obiectul specific al misiunii de asigurare.

200.6 Exemplele de circumstane care genereaz ameninri de

reprezentare pentru profesionitii contabili din practica public, includ
cazuri n care:

O entitate de interes public i promoveaz aciunile ctre clientul

de audit.

Un profesionist contabil care se comport ca reprezentant al

clientului de audit n soluionarea litigiilor sau a disputelor cu tere
pri.

200.7 Exemple de circumstane care pot genera ameninri de familiaritate

pentru un profesionist contabil, includ cazuri n care:

Un membru al echipei misiunii are o rud sau un afin care ocup

funcia de director sau alt funcie de conducere n cadrul entitii
client.

Un membru al echipei misiunii are o rud sau un afin care, ca

angajat al clientului, se afl n poziia de a exercita o influen
direct i semnificativ asupra informaiilor specifice misiunii.

Un director sau alt persoan cu funcie de conducere n cadrul

entitii client sau un angajat care a fost recent partener al
misiunii, se afl n poziia de a exercita influen semnificativ
asupra informaiilor specifice misiunii.

Un profesionist contabil accept cadouri sau tratament

preferenial din partea clientului, cu excepia cazului n care
valoarea acestora este n mod clar nesemnificativ.

Personalul cheie este asociat de o lung perioad de timp cu

clientul de asigurare.

200.8 Exemplele de circumstane care pot genera ameninri de intimidare

pentru un profesionist contabil n practica public, includ cazuri n
care:

O entitate este ameninat cu concedierea din cadrul misiunii, de

ctre client.

Un client de audit care nu va achita un contract planificat de non

asigurare enitiii dac entitatea continu s dezaprobe
tratamentul contabil al clientului aplicat unei anumite tranzacii.

O entitate este ameninat cu litigiul de ctre client.

Asupra unei entiti se exercit presiuni n vederea reducerii

inadecvate a ariei de acoperire a activitii executate pentru a
reduce onorariile.

21

Un profesionist contabil se simte presat s aprobe raionamentul

unui angajat al clientului deoarece acesta are o experien mai
vast cu privire la aspectul respectiv.

Un profesionist contabil este informat de ctre un partener al

entitii c o promovare care a fost planificat nu se va realiza
dect dac profesionistul contabil este de acord cu tratamentul
contabil neadecvat al clientului de audit.

200.9 Msurile de protecie, care pot elimina sau reduce ameninrile la un

nivel acceptabil, se mpart n dou mari categorii:
(a) Msuri de protecie
reglementri; i

generate

de

profesie,

legislaie

sau

(b)Msuri de protecie n mediul de lucru.

Exemple de msuri de protecie create de ctre profesie, legislaie
sau reglementri sunt descrise n paragraful 100.14 din Partea A a
acestui Cod.
200.10 Un profesionist contabil trebuie s fac uz de raionamentul su
pentru a determina cea mai bun metod de abordare a ameninrilor
care nu sunt la un nivel acceptabil, dac trebuie s aplice msurile de
protecie pentru a elimina sau reduce ameninrile la un nivel
acceptabil sau dac trebuie s ntrerup ori s renune la respectiva
misiune. n utilizarea acestui raionament, un profesionist contabil n
practica public trebuie s ia n considerare dac o ter parte
rezonabil i informat, evlund toate faptele specifice i
circumstanele disponibile profesionistului contabil la acea dat, este
probabil s conchid c ameninrile vor fi eliminate sau reduse la un
nivel acceptabil prin aplicarea msurilor de protecie, astfel nct
conformitatea cu principiile fundamentale s nu fie compromis.
Aceast apreciere va fi afectat de aspecte cum sunt semnificaia
ameninrii, natura misiunii i structura entitii.
200.11 n mediul de lucru, msurile de protecie relevante vor varia n funcie
de circumstane. Msurile de protecie din mediul de lucru cuprind
msuri de protecie la nivelul firmei i msuri de protecie specifice
misiunii.
200.12

Exemple de msuri de protecie la nivelul firmei, n cadrul

mediului de lucru, pot include:

Conducerea firmei insist asupra importanei conformitii cu

principiile fundamentale;

Conducerea firmei stabilete ateptarea conform creia membrii

echipei de asigurare vor aciona n interesul public;

Politici i proceduri pentru

controlului calitii misiunilor;

implementarea

monitorizarea

22

Politici documentate privind necesitatea identificrii ameninrilor

la adresa conformitii cu principiile fundamentale, necesitatea
evalurii semnificaiei acestor ameninri i identificarea i
aplicarea msurilor de protecie pentru a elimina sau reduce pn
la un nivel acceptabil ameninrile sau, atunci cnd aceste msuri
de protecie nu sunt disponibile sau nu pot fi aplicate, se recurge la
ntreruperea sau refuzul misiunii relevante.;

Politici interne documentate i proceduri care impun conformitatea

cu principiile fundamentale;

Utilizarea partenerilor diferii i echipelor de misiune cu metode

separate n vederea prestrii serviciilor de non-asigurare ctre un
client al asigurrii;

Politici i proceduri care interzic persoanelor fizice care nu fac

parte din echipa misiunii s influeneze inadecvat rezultatele
misiunii;

Comunicarea la timp a politicilor i procedurilor unei firme, inclusiv

a oricror schimbri ale acestora, ctre toi partenerii i personalul
profesional i instruirea i educarea corespunztoare a acestora cu
privire la acest tip de politici i proceduri;

Desemnarea, unui membru al conducerii superioare drept

responsabil cu supravegherea funcionrii adecvate a sistemului
de control al calitii din cadrul firmei;

Consilierea partenerilor i a personalului profesional al clientului de

asigurare i al entitilor afiliate fa de care trebuie s i pstreze
independena ;

Un mecanism disciplinar pentru promovarea conformitii cu

politicile i procedurile; i

Politici i proceduri publicate care s i ncurajeze i s i abiliteze

pe angajai s comunice nivelurilor superioare din cadrul firmei
orice problem legat de conformitatea cu principiile fundamentale
care i preocup.

200.13 Msurile de protecie specifice misiunii n mediul de lucru pot include:

Implicarea unui profesionist contabil, care nu a fost imlpicat n

serviciile non-asigurare pentru a revizui activitatea non-asigurare
prestat, n caz contrar solicitai consultarea necesar;

Implicarea unui profesionist contabil care nu a fost membru al

echipei de asigurare pentru a revizui activitatea de asigurare
prestat, n caz contrar solicitai consultarea necesar;

Consultarea unei tere pri independente, cum ar fi un comitet de

directori independent, un organism profesional de reglementare
sau un alt profesionist contabil;
23

Discutarea problemelor de etic cu persoanele nsrcinate cu

guvernana clientului;

Prezentarea naturii serviciilor prestate i a mrimii onorariilor

percepute ctre persoanele nsrcinate cu guvernana clientului;

Implicarea altei firme pentru a efectua sau a reefectua o parte a

misiunii;

Rotaia personalului cheie al echipei de asigurare.

200.14 n funcie de natura misiunii, un profesionist contabil n practica

public poate, de asemenea, s se bazeze pe msurile de protecie pe
care le-a implementat clientul su. Totui, nu este posibil s se bazeze
doar pe astfel de msuri de protecie pentru a reduce ameninrile la
un nivel acceptabil.
200.15

Msurile de protecie din cadrul sistemelor i procedurilor

clientului pot include urmtoarele situaii:

Clientul solicit alte persoane dect cele care fac parte din
conducere s ratifice sau s aprobe programarea firmei pentru
prestarea unei misiuni;

Clientul are angajai competeni, cu experien i vechime n

munc, care pot lua decizii manageriale.

Clientul a implementat proceduri interne care asigur alegeri

obiective n mandatarea misiunilor de non-asigurare.

Clientul deine o structur de guvernan corporativ care asigur

o supraveghere i o comunicare adecvat n ceea ce privete
serviciile firmei.

24

SECIUNEA 210
Numirea profesional
Acceptarea unui client
210.1 nainte de acceptarea unei noi relaii cu un client, un profesionist
contabil n practica public trebuie s ia n considerare dac
acceptarea ar crea anumite ameninri privind conformitatea cu
principiile fundamentale. Ameninrile poteniale la adresa integritii
sau comportamentului profesional pot aprea, de exemplu, ca urmare
a unor aspecte neclare legate de un client (proprietarii acestuia,
conducerea i activitile desfurate).
210.2 Problemele referitoare la un client, dac sunt cunoscute, ar putea
amenina conformitatea cu principiile fundamentale; acestea
probleme pot include, spre exemplu implicarea clientului n activiti
ilicite (cum ar fi splarea banilor), lipsa onestitii sau existena unor
practici de raportare financiar care pot fi puse sub semnul ntrebrii.
210.3 Un profesionist contabil n practica public trebuie s evalueze
semnificaia oricror ameninri i s aplice msurile de protecie
atunci cnd este necesar pentru a le elimina sau reduce la un nivel
acceptabil.
Printre exemplele referitoare la msurile de protecie se numr:

Obinerea de informaii cu privire la client i nelegerea acestuia, a

proprietarilor si, a conducerii i a acelora responsabili cu
guvernana i cu activitiile de afaceri;

Obinerea asigurrii din partea clientului cu privire la angajamentul

acestuia de a mbunti practicile referitoare la guvernana
corporativ i la controalele interne.

210.4 n cazurile n care nu este posibil s se reduc ameninrile la nivel

acceptabil, profesionistul contabil n practica public trebuie s refuze
acceptarea relaiei cu clientul.
210.5 Este recomandat ca un profesionist contabil din practica public s
revizuiasc periodic deciziile care au condus la acceptarea misiunilor
recurente la acelai client.
Acceptarea misiunii
210.6 Principiul fundamental al competenei profesionale i al ateniei
cuventie impune obligaia asupra profesionistului contabil n practica
public, de a furniza numai acele servicii pe care profesionistul
contabil n practica public are competena s le furnizeze. nainte de
acceptarea unei anumite misiuni pentru un client, un profesionist
contabil n practca public trebuie s determine dac acceptarea ar
atrage dup sine ameninri la adresa conformitii cu principiile
25

fundamentale. Spre exemplu, o ameninare de tipul interesului propriu

la adresa competenei profesionale i a ateniei cuvenite este
generat, dac echipa misiunii nu posed sau nu poate dobndi
competenele necesare pentru a desfura n mod adecvat misiunea
210.7 Un profesionist contabil n practica public trebuie s evalueze
semnificaia ameninrilor i s aplice msurile de protecie, atunci
cnd este necesar, s le elimine sau s le reduc la un grad
acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include:

Dobndirea cunoaterii adecvate cu privire la natura afacerii

clientului, complexitatea operaiunilor sale, cerinele specifice
misiunii, scopul, natura i aria de aplicabilitate a activitii ce
urmeaz a fi prestat.

Dobndirea de cunotine privind domeniile de activitate relevante

sau aspectele cheie.

Deinerea sau obinerea experienei n ceea ce privete cerinele

relevante de raportare sau reglementare.

Desemnarea unui personal suficient care dispune de competenele

necesare.

Utilizarea unor experi, acolo unde este necesar.

Convenirea asupra unei limite realiste de timp pentru realizarea

misiunii.

Conformarea cu politicile i procedurile de control al calitii

elaborate pentru a oferi o asigurare rezonabil c misiunile
specifice sunt acceptate numai atunci cnd pot fi realizate cu
competen.

210.8 Atunci cnd un profesionist contabil n practica public intenioneaz

s se bazeze pe consilierea sau activitatea unui expert, auditorul
profesionist n practica public trebuie s determine dac aceast
ncredere este garantat. Factorii care trebuie luai n considerare
includ: reputaia, experiena, resursele disponibile i standardele
profesionale i de etic disponibile i aplicabile. Aceste informaii pot
fi obinute dintr-o asociere anterioar cu respectivul expert sau din
consultarea cu alte pri.
Modificri ale numiri profesionale
210.9 Un profesionist contabil n practica public care este rugat s
nlocuiasc un alt profesionist contabil n practica public sau care
intenioneaz s aplice pentru preluarea unei misiuni deinute n
prezent de un alt profesionist contabil n practica public, trebuie s ia
n considerare dac exist motive profesionale sau de alt natur,
pentru a nu accepta misiunea, cum ar fi circumstane care amenin
conformitatea cu principiile fundamentale. De exemplu, poate exista o
26

ameninare la adresa competenei profesionale i a ateniei cuvenite

dac un profesionist contabil n practica public accept misiunea
nainte de a cunoate toate faptele pertinente.
210.10

Un profesionist contabil n practica public trebuie s evalueze

semnificaia oricror ameninri. n funcie de natura misiunii, acest
lucru ar putea presupune comunicarea direct cu contabilul existent
pentru a determina faptele i circumstanele care stau la baza
modificrii propuse, astfel nct profesionistul contabil n practica
public s poat decide dac este adecvat s accepte misiunea. Spre
exemplu, este posibil ca motivele aparente ale modificrii numirii s
nu reflecte n totalitate faptele i este posibil ca acestea s indice
contradicii cu contabilul existent care s influeneze decizia de a
accepta numirea.

210.11

Atunci cnd este necesar trebuie aplicate msuri de protecie

pentru a elimina sau reduce ameninrile la un nivel acceptabil.
Printre astfel de msuri de protecie, se numr:

Atunci cnd se rspunde cererilor de a nainta oferte, s se

prezinte n respectiva ofert c, nainte de acceptarea misiunii, va
fi solicitat contactul cu contabilul existent, pentru a cerceta dac
exist motive profesionale sau de orice alt natur din cauza
crora numirea nu ar trebui acceptat.

Solicitarea profesionistului contabil a tuturor informaiilor

cunoscute de acesta, cu privire la orice fapte sau circumstane
care, dup prerea acestuia, ar trebui aduse la cunotina
profesionistuluil contabil propus, nainte ca acesta s decid dac
accept sau nu misiunea;

Obinerea informaiilor necesare din alte surse.

Atunci cnd ameninrile nu pot fi eliminate sau reduse la un nivel

acceptabil prin aplicarea metodelor de protecie, i prin alte
modaliti nu pot fi obinute, informaii satisfctoare cu privire la
datele necesare, un profesionist contabil n practica public refuz
misiunea.
210.12

Unui profesionist contabil n practica public i se poate solicita s

realizeze activiti complementare sau suplimentare fa de
activitatea celui existent. Aceste mprejurri pot da natere la
ameninri poteniale privind competena profesional i acordarea
ateniei cuvenite, ameninri care rezult, de exemplu, din informaii
incomplete sau din lipsa informaiilor. Semnificaia ameninrile
trebuie evaluat i trebuie aplicate msurile de protecie necesare
eliminrii sau reducerii la un nivel acceptabil a acestor ameninri. Un
exemplu al unei asmenea msuri de protecie este notificarea
contabilului existent cu privire la activitatea care propus, fapt care iar da ocazia contabilului existent s furnizeze orice informaii
relevante, necesare pentru desfurarea corect a activitii.
27

210.13

Un contabil existent este supus principiului confidenialitii. Dac

acelui profesionist contabil i este permis sau i se cere s discute cu
privire la afacerile clientului su cu un profesionist contabil propus, va
depinde de natura misiunii i de urmtorii factori:
(a) Dac s-a obinut permisiunea
respectivele informaii.

clientului

pentru

dezvlui

(b)Cerinele legale i etice cu privire la astfel de comunicrii i

prezentri de informaii, care pot varia n funcie de jurisdicie.

28

SECIUNEA 220
Conflicte de interese
220.1 Un profesionist contabil n practica public trebuie s ia msuri
rezonabile pentru a identifica circumstanele care ar putea genera un
conflict de interese. Asemenea circumstane ar putea genera
ameninri privind conformitatea cu principiile fundamentale. De
exemplu, o ameninare la adresa obiectivitii poate aprea atunci cnd
un profesionist contabil n practica public concureaz direct cu un
client sau are o asociere n participaie sau un acord similar cu un
competitor important al clientului. O ameninare la adresa obiectivitii
sau confidenialitii poate fi generat i atunci cnd un profesionist
contabil n practica public presteaz servicii pentru clieni ale cror
interese sunt n conflict sau pentru clieni care au o disput cu privire la
subiectul sau tranzacia n cauz.
220.2

Un profesionist contabil n practica public trebuie s evalueze

semnificaia oricror ameninri i s aplice msurile de protecie
atunci cnd este necesar, ca s elimine sau s reduc ameninrile la
un nivel acceptabil. nainte de acceptarea sau continuarea unei relaii
sau misiuni specifice cu un client, profesionistul contabil n practica
public trebuie s evalueze semnificaia oricor ameninri generate de
interesele afacerii sau de relaiile cu clientul ori cu o ter parte.

220.3

n funcie de circumstanele care genereaz conflictul, este

necesar, n general, aplicarea uneia sau mai multora dintre
urmtoarele msuri de protecie:
(a) Notificarea clientului cu privire la interesul de afaceri sau la
activitile firmei care ar putea reprezenta un conflict de interese i
obinerea consimmntului clientului de a aciona n asemenea
mprejurri; sau
(b) Notificarea tuturor prilor relevante cu privire la faptul c
profesionistul contabil n practica public acioneaz n numele a
dou sau mai multe pri ntr-un aspect n privina cruia interesele
lor sunt n conflict i obinerea consimmntului acestora de a
aciona astfel; sau
(c) Notificarea clientului cu privire la faptul c profesionistul contabil
n practica public nu acioneaz n mod exclusiv pentru nici un
client n vederea furnizrii serviciilor propuse (de exemplu, ntr-un
anumit sector al pieei sau n ceea ce privete un anumit serviciu)
i obinerea consimmntului clientului de a aciona astfel.

220.4

Profesionistul contabil trebuie, de asemenea, s ia n considerare

aplicarea uneia sau mai multora dintre urmtoarele msuri de protecie
suplimentare:
(a) Utilizarea unor echipe distincte de misiune;
29

(b)Proceduri de mpiedicare a accesului la informaii (de exemplu, o

strict separare fizic a unor astfel de echipe, completarea
confidenial i securizat a datelor);
(c) ndrumri clare pentru membrii echipei misiunii privind aspectele
de securitate i confidenialitate;
(d) Utilizarea acordurilor de confidenialitate semnate de ctre
angajaii i partenerii firmei; i
(e) Revizuirea periodic a aplicrii msurilor de protecie de ctre o
persoan cu experien care nu este implicat n misiunile
relevante ale clienilor.
220.5

Atunci cnd un conflict de interese reprezint o ameninare la

adresa unuia sau mai multor principii fundamentale, inclusiv
obiectivitatea, confidenialitatea sau comportamentul profesional,
ameninare care nu poate fi eliminat sau redus la un nivel acceptabil
prin aplicarea msurilor de protecie, profesionistul contabil n practica
public trebuie s nu accepte respectiva misiune sau s se retrag din
una sau mai multe misiuni conflictuale.

220.6 Atunci cnd un profesionist contabil n practica public a solicitat

consimmntul unui client de a aciona pentru o alt parte (care ar
putea fi sau nu un client existent) ntr-o problem n care interesele
celor doi sunt n conflict, iar acest consimmnt i-a fost refuzat de
ctre client, atunci profesionistul contabil n practica public nu trebuie
s continue s acioneze n numele uneia dintre prile implicate n
problema care d natere unui conflict de interese.

30

SECIUNEA 230
Opinii suplimentare
230.1

n situaiile n care unui profesionist contabil n practica public i

se solicit s ofere o opinie suplimentar cu privire la aplicarea
standardelor sau principiilor de contabilitate, de audit, de raportare sau
a altor standarde sau principii n anumite circumstane sau anumitor
tranzacii de ctre sau n numele unei companii sau entiti care nu
este un client curent, pot fi generate ameninri la adresa conformitii
cu principiile fundamentale. De exemplu, poate exista o ameninare
privind competena profesional i atenia cuvenit, n circumstane n
care o opinie suplimentar nu se bazeaz pe acelai set de fapte ca cel
pe care l are la dispoziie profesionistul contabil existent, sau se
bazeaz pe probe necorespunztoare. Existena i semnificaia
ameninrii va depinde de circumstanele cererii i de alte fapte
disponibile i presupuneri relevante pentru exprimarea unui
raionament profesional.

230.2 Atunci cnd i se solicit o astfel de opinie, un profesionist contabil n

practica public trebuie s evalueze semnificaia ameninrilor i, dac
acestea sunt altfel dect n mod clar nesemnificative, trebuie avute n
vedere i aplicate msurile de protecie necesare pentru a le elimina
sau pentru a le reduce la un nivel acceptabil. Astfel de msuri de
protecie pot include obinerea permisiunii clientului de a contacta
contabilul existent, descrierea, n cadrul comunicrii cu acel client, a
limitrilor aferente oricrei opinii i furnizarea unei copii a opiniei ctre
contabilul existent.
230.3

Dac entitatea sau compania care solicit opinia nu va permite

comunicarea cu contabilul existent, un profesionist contabil n practica
public trebuie s evalueze dac, n circumstanele date este
corespunztor s ofere opinia cerut.

31

SECIUNEA 240
Onorarii i alte tipuri de remuneraii
240.1

Atunci cnd se ncep negocierile privind serviciile profesionale, un

profesionist contabil n practica public poate meniona orice onorariu
pe care l consider corespunztor. Faptul c un profesionist contabil n
practica public percepe un onorariu mai mic dect altul nu este, n
sine, lipsit de etic. Cu toate acestea, pot exista ameninri la adresa
conformitii cu principiile fundamentale care sunt generate de
nivelurile diferite ale onorariilor percepute. De exemplu, o ameninare
cauzat de interesul propriu la adresa competenei profesionale i a
ateniei cuvenite este generat dac respectivul onorariu perceput este
att de mic nct ar putea fi dificil s se realizeze misiunea n
conformitate cu standardele tehnice i profesionale aplicabile.

240.2

Existena i semnificaia unor astfel de ameninri va depinde de

factori precum nivelul onorariului perceput i serviciile pentru care se
aplic. Semnificaia oricrei ameninri trebuie evaluat i trebuie
aplicate msurile de protecie necesare pentru a elimina sau pentru a
reduce ameninrile la un nivel acceptabil. Msurile de protecie care
pot fi aplicate includ:

240.3

Atragerea ateniei clientului cu privire la termenii misiunii i, n

special, cu privire la baza pe care sunt percepute onorariile i la
serviciile acoperite de onorariul perceput.

Alocarea timpului necesar i a personalului calificat pentru realizarea

sarcinii.

Onorariile contingente sunt adesea utilizate pentru anumite tipuri

de misiuni de non-asigurare1. Totui, ele pot genera, n anumite
circumstane, ameninri fa de respectarea principiilor fundamentale.
Ele ar putea genera o ameninare a obiectivitii prin interesul propriu.
Semnificaia acestor ameninri depinde de factori precum:

Natura misiunii;

Limitele valorilor posibile ale onorariului;

Baza pentru determinarea onorariului;

Dac rezultatul
independent.

tranzaciei

va

fi

revizuit

de

ter

parte

240.4 Semnificaia unor astfel de ameninri trebuie evaluat i trebuie

aplicate msurile de protecie necesare pentru a le elimina sau pentru
a le reduce la un nivel acceptabil. Msurile de protecie pot include:

Un pre-contract scris cu clientul, privind baza de remunerare.

Onorariile contingente pentru serviciile non asigurare furnizate clienilor de audit i altor clien i de asigurare sunt
abordate n Seciunea 290 i 291 ale acestui Cod.

32

Prezentarea ctre grupul int de utilizatori, a activitii realizate de

ctre profesionistul contabil n practica public i a bazei de
remunerare.

Politici i proceduri de control al calitii.

Revizuirea de ctre o ter parte independent a activitii realizate

de ctre profesionistul contabil n practica public.

240.5

n anumite circumstane, un profesionist contabil n practica

public poate primi un onorariu sau un comision referitor la activitatea
prestat pentru un client. Spre exemplu, atunci cnd un profesionist
contabil n practica public nu furnizeaz serviciile specifice solicitate,
poate primi un onorariu de la clientul unui alt profesionist contabil n
practica public sau de la un alt expert. Un profesionist contabil n
practica public poate primi un comision de la o ter parte (spre
exemplu de la un furnizor de software) pentru vnzarea de bunuri sau
servicii unui client. Acceptarea unui asemenea comision sau onorariu
conex poate da natere unor ameninri de interes propriu la adresa
obiectivitii, competenei profesionale i ateniei cuvenite.

240.6

Un profesionist contabil n practica public poate, de asemenea,

s plteasc un astfel de onorariu conex pentru a obine un client, spre
exemplu, n cazul n care clientul respectiv solicit servicii specifice,
care nu pot fi oferite de auditorul existent. Plata unor asemenea
onorarii conexe poate, de asemenea, s dea natere unei ameninri de
interes propriu la adresa obiectivitii, competenei profesionale i
ateniei cuvenite.

240.7

Trebuie s se evalueze semnificaia ameninrii i s se aplice

msurile de protecie, atunci cnd este necesar pentru a elimin
ameninarea sau pentru a o reduce un nivel acceptabil. Astfel de
msuri pot include:

240.8

Informarea clientului n legtur cu orice acord de plat a unui

onorariu conex ctre un alt profesionist contabil pentru serviciul
respectiv;

Informarea clientului n legtur cu orice acord pentru primirea unui

onorariu conex pltit de client unui alt profesionist contabil n
practica public;

Obinerea unui acord prealabil din partea clientului n ceea ce

privete stabilirea comisionului n corelaie cu vnzarea de ctre o
ter parte a unor bunuri sau servicii clientului.

Un profesionist contabil n practica public poate achiziiona

integral sau parial o alt firm, pe baz de pli efectuate ctre
persoanele care au deinut anterior firma, sau ctre motenitorii
acestora. Astfel de pli nu sunt considerate onorarii sau comisioane
conexe aa cum sunt definite n paragrafele 240.5-240.7 de mai sus.

33

SECIUNEA 250
Marketingul serviciilor profesionale
250.1 Atunci cnd un profesionist contabil n practica public solicit noi
misiuni prin publicitate sau alte tipuri de marketing, pot exista
ameninri la adresa conformitii cu principiile fundamentale. De
exemplu, o ameninare de interes propriu a conformitii cu principiul
competenei profesionale este generat dac serviciile, realizrile sau
produsele sunt promovate ntr-un mod care este inconsecvent cu
acest principiu.
250.2 Un profesionist contabil n practica public nu trebuie s compromit
profesia atunci cnd promoveaz serviciile profesionale. Profesionistul
contabil n practica public trebuie s fie onest i loial i :

Nu trebuie s emit pretenii exagerate pentru serviciile oferite,

calificrile deinute sau experiena ctigat.

Nu trebuie s fac referiri compromitoare

nefundamentate cu activitatea altora.

la

comparaii

Dac profesionistul contabil n practica public are ndoieli cu privire

la caracterul adecvat al unei anumite forme de publicitate sau
marketing, profesionistul contabil n practica public trebuie s se
consulte cu organismul profesional relevant.

34

SECIUNEA 260
Cadouri i ospitalitate
260.1

Este posibil ca unui profesionist contabil n practica public sau

unui afin sau unei rude a acestuia s i se ofere cadouri sau ospitalitate
din partea unui client. O astfel de ofert genereaz ameninri la
adresa conformitii cu principiile fundamentale. De exemplu,
ameninri de interes propriu sau de familiaritate asupra obiectivitii
pot fi create dac este acceptat un cadou din partea unui client;
ameninri de intimidare la adresa obiectivitii pot aprea din
divulgarea public a unor astfel de oferte.

260.2
Existena i semnificaia oricrei ameninri va depinde de
natura, valoarea i interesul din spatele ofertei. Atunci cnd sunt oferite
unui profesionist contabil n practica public cadouri i ospitalitate pe
care o ter parte rezonabil le-ar considera n mod evident
nesemnificative, acesta poate concluziona c oferta este fcut n
cursul normal al activitii, fr intenia specific de a influena luarea
deciziilor sau de a obine informaii. n astfel de cazuri, profesionistul
contabil n practica public poate concluziona, n general, c orice
eventual ameninare la adresa conformitii cu principiile
fundamentale este la un nivel acceptabil.
260.3 Un profesionist contabil n practica public trebuie s evalueze
semnificaia oricror ameninri i s aplice msuri de protecie
necesare pentru a le elimina sau pentru a le reduce la un nivel
acceptabil. Atunci cnd ameninrile nu pot fi eliminate sau reduse la
un nivel acceptabil prin aplicarea msurilor de protecie, un profesionist
contabil n practica public nu trebuie s accepte o astfel de ofert.

35

SECIUNEA 270
Custodia activelor clientului
270.1

Un profesionist contabil n practica public nu trebuie s i

asume custodia lichiditilor sau a altor active ale unui client dect
dac acest lucru este permis prin lege, i n acest caz, n conformitate
cu orice obligaii legale suplimentare impuse unui profesionist contabil
n practica public care deine astfel de active.

270.2 Deinerea activelor unui client creeaz ameninri n ceea ce privete

conformitatea cu principiile fundamentale; spre exemplu, exist o
ameninare de interes propriu privind competena profesional i poate
fi o ameninare de interes propriu privind obiectivitatea, rezultat din
deinerea activelor unui client. Pentru protecia mpotriva unor astfel de
ameninri, un profesionist contabil n practica public, cruia i se
ncredineaz lichiditi (sau alte active) aparinnd altor persoane,
trebuie s:
(a) Pstreze astfel de active separat de cele personale sau ale firmei;
(b) Foloseasc astfel de active numai pentru scopul n care au fost
destinate;
(c) n orice moment, s fie pregtit s rspund oricrei persoane
ndreptite, pentru acele active, precum i pentru orice venit,
dividend sau ctig generat;
(d)
270.3

S respecte toate legile i reglementrile relevante privind

deinerea i evidena unor astfel de active.

Ca parte a procedurilor de acceptare a clientului i a misiunii

pentru astfel de servicii ce pot implica custodia activelor clientului,
auditorii profesioniti n practica public trebuie s efectueze
investigaii adecvate privind proveniena unor astfel de active i trebuie
s aib n vedere obligaiile lor legale. Spre exemplu, dac activele sunt
rezultatul unor activiti ilicite, cum ar fi splarea banilor, s-ar genera o
ameninare la adresa conformitii cu prinicipiile fundamentale. n
asemenea situaii, profesionistul contabil ar trebui s apeleze la
consiliere juridic.

36

SECIUNEA 280
Obiectivitate toate serviciile
280.1

Un profesionist contabil n practica public trebuie s aib n

vedere, atunci cnd ofer orice servicii profesionale, dac exist
ameninri la adresa conformitii cu principiul fundamental al
obiectivitii care rezult din interesele avute n relaiile cu un client
sau cu directori, funcionari sau angajai. De exemplu, o ameninare de
familiaritate asupra obiectivitii, poate fi generat de o relaie de
familie, o relaie apropiat personal sau o relaie de afaceri.

280.2 Un profesionist contabil n practica public care ofer un serviciu de

asigurare trebuie s fie independent fa de clientul de asigurare.
Independena la nivel mental i n aparen este necesar pentru a
permite profesionistuluil contabil n practica public s exprime o
opinie, care s fie perceput ca neafectat de subiectivism, conflict de
interese sau influene necorespunztoare ale altor pri. Seciunea 290
i 291 ofer ndrumri specifice privind cerinele de independen
pentru profesionitii contabili n practica public atunci cnd efectueaz
o misiune de asigurare.
280.3

Existena ameninrilor la adresa obiectivitii n oferirea oricrui

serviciu profesional depinde de circumstanele particulare ale misiunii
i de natura activitii pe care o desfoar profesionistul contabil n
practica public.

280.4

Un profesionist contabil n practica public trebuie s evalueze

semnificaia ameninrilor identificate i s aplice msurile de protecie
necesare pentru a le elimina sau pentru a le reduce la un nivel
acceptabil. Astfel de msuri de protecie pot include:

Retragerea din echipa misiunii.

Proceduri de supraveghere.

ncheierea relaiei
ameninarea.

Discutarea problemei cu nivelurile superioare ale conducerii firmei.

Discutarea problemei cu persoanele nsrcinate cu guvernana

clientului.

financiare

sau

de

afaceri

care

genereaz

Dac msurile de protecie nu pot elimina sau reduce ameninrile la

un nivel acceptabil, profesionistul contabil trebuie s refuze sau s
ntrerup misiunea respectiv.

37

SECIUNEA 290
INDEPENDEN - MISIUNI DE AUDIT I REVIZUIRE
CUPRINS
Paragraf

Structura seciunii.
290.1
O abordare conceptual a
independenei290.4
Reele i firme din cardul unei reele.....
....290.13
Enititi de interes
public...290.25
Entiti afiliate....
.290.27
Cei nsrcinai cu
guvernana290.28
Documentaia...
290.29
Durata misiunii.
...290.30
Fuziuni i achiziii
290.33
Alte consideraii...
290.39
Aplicarea abordrii conceptuale a independenei...
..290.100
Interese
financiare.290.102
mprumuturi i garanii
290.118
Relaii de afaceri
290.124
Relaii familiale i personale..
...290.127
38

Angajarea la clienii de audit...

....290.134
Detaarea temporar a personalului..
.290.142
Servicii recente furnizate clienilor de
audit...290.143
Deinerea unei funcii de conducere sau de director n
cadrul firmei client
.
290.146Asocierea ndelungat a personalului de
conducere cu un client de
audit...
290.150
Furnizarea de servicii non-asigurare clienilor de
audit...290.156
Responsabilitile conducerii..
.209.162
Pregtirea nregistrrilor contabile i ale situaiilor
financiare..290.167
Servicii de evaluare..
....290.175
Servicii de impozitare..
290.181
Servicii de audit intern...
..290.195
Servicii pentru sisteme IT.....
...290.201
Servicii de consultan n legtur cu litigiile..
..290.207
Servicii juridice........
.290.209
Servicii de recrutare...
..290.214
Servicii cu privire la finanele
corporative.290.216
39

Onorarii......
...290.220
Onorarii - mrimea relativ......
.290.220
Onorarii depirea termenului..
...290.223
Onorarii contingente
290.224
Politici de compensare i
evaluare...290.228
Cadouri i
ospitalitate...290.230
Litigii curente sau
poteniale290.231
Rapoarte care conin restricii cu privire la utilizare i
distribuie..290.500

40

Strucutura seciunii
290.1

Aceast secinue abordeaz cerinele cu privire la independen

pentru misiunile de audit i misiunile de asigurare, care sunt misiuni de
asigurare n cadrul crora un profesionist contabil n practica public i
exprim o cocnluzie cu privire la situaiile financiare finale. Astfel de
misiuni cuprind misiuni de audit i de revizuire pentru a raporta pe
baza unui set complet de situaii financiare sau a unei singure situaii
financiare. Cerinele de independen pentru misiunile de asigurare,
care nu constituie nici misiuni de audit, nici misiuni de revizuire, sunt
abordate n Seciunea 291.

290.2

n anumite circumstane cnd raportul misiunilor de audit include

o restricie cu privire la utilizare i rspndire i sunt furnizate anumite
condiii de ndeplinit, cerinele de independen din aceast seciune
pot fi modificate dup cum este menionat n paragrafele 290.500 i
290.514. Modificrile nu sunt permise n cazul n care auditul este
solicitat prin lege sau reglementri

290.3

n aceast seciune termenii de:

Audit, echipa auditului, misiune de audit, client de audit i

raport de audit includ revizuirea, echipa de revizuire, misiunea de
revizuire, clientul revizuirii, i raportul de revizuire.

Firm include reeaua firmei, cu excepia cazurilor n care este

prevzut altceva

O abordare conceptual a independenei

290.4 n cazul unei misiuni de asigurare este n interesul public i, prin
urmare, stipulat de prezentul Cod Etic, ca membrii echipelor de
asigurare, ai firmelor i, atunci cnd este aplicabil, ai firmelor din cadrul
unei reele s fie independeni fa de clienii de audit.
290.5 Obiectivul acestei seciuni este acela de a oferi sprijin firmelor i
membrilor echipelor de audit atunci cnd aplic abordarea conceptual
descis n cele ce urmeaz, pentru a obine i menine independena.
290.6 Independena implic:
Independena la nivel mental
Starea de spirit care permite exprimarea unei concluzii fr a fi afectat
de influene care compromit raionamentul profesional i care permit
individului s acioneze cu integritate, s i exercite obiectivitatea i
scepticismul profesional.
Independena n aparen

41

Evitarea faptelor i a situaiilor care sunt att de importante nct o

ter parte informat i rezonabil, care cunoate toate informaiile
relevante, inclusiv msurile de protecie aplicate, ar concluziona n mod
rezonabil c integritatea, obiectivitatea sau scepticismul profesional ale
firmei sau ale unui membru al echipei de asigurare au fost compromise.
290.7
Abordarea conceptual trebuie s fie aplicat de profesionitii
contabili pentru:
(a) Identificarea ameninrilor la adresa independenei;
(b)Evaluarea semnificaiei ameninrilor identificate; i
(c) Aplicarea msurilor de protecie, atunci cnd este necesar, pentru
a le elimina sau pentru a le reduce la un nivel acceptabil.
Cnd un profesionist contabil apreciaz c msurile de protecie nu
sunt disponibile sau nu pot fi aplicate pentru a elimina sau pentru a
reduce ameninrile la un nivel acceptabil, profesionistul contabil
trebuie s elimine circumstanele sau relaiile care genereaz
ameninrile sau s refuze ori s ntrerup misiunea de audit.
Un profesionist contabil trebuie s fac uz de raionamentul personal
atunci cnd aplic acest cadru conceptual.
290.8 Multe circumstane diferite sau combinaii de circumstane pot fi
relevante
n
momentul
evalurii
ameninrilor
la
adresa
independenei. Este imposibil s se defineasc fiecare situaie care
poate genera ameninri la adresa independenei i s se specifice
msurile de protecie corespunztoare pentru a reduce aceste
ameninri. Prin urmare, acest Cod stabilete un cadru conceptual
care impune firmelor i membrilor echipelor de audit s identifice, s
evalueze i s abordeze o soluionare pentru ameninrile la adresa
independenei. Abordarea conceptual sprijin profesionitii contabili
din practica public s se conformeze cu cerinele etice ale acestui
Cod. Ajusteaz multe variaii n multe circumstane care genereaz
ameninri la adresa independenei i care pot mpiedica un
profesionist contabil s conchid c respectiva situaie este permis
dac ea nu este specificat ca fiind interzis.
290.9 Pragrafele 290.100 i cele care i se succed, descriu modul n care
abordarea conceptual trebuie aplicat independenei. Aceste
pargarafe nu abordeaz toate situaiile i relaiile care pot genera sau
care genereaz n fapt ameninri la adresa independenei.
290.10

n procesul de luare a deciziei de acceptare sau continuare a unei

misiuni sau a deciziei dac o anumit persoan poate fi membru al
echipei de audit, o firm trebuie s identifice i s evalueze
ameninrile la adresa independenei. Dac ameninrile nu sunt la un
nivel acceptabil i decizia se refer la acceptarea unei misiuni sau la
includerea unei anumite persoane n cadrul echipei de audit, firma
trebuie s determine dac msurile de siguran sunt disponibile
pentru a elimina ameninrile sau pentru a le reduce la un nivel
42

acceptabil. Dac decizia se refer la continuarea unei misiuni, firma va

determina dac vreuna din msurile de protecie existente va
continua s fie eficient n eliminearea sau reducerea ameninrilor la
un nivel acceptabil sau dac alte msuri de protecie vor trebuie
aplicate sau dac ar fi mai bine s se ntrerup misiunea. n orice
moment al misiunii, dac apare o informaie cu privire la o ameninare
la adresa independenei, firma trebuie s evalueze semnificaia
ameninrii n concordan cu cadrul conceptual.
290.11

Prin intermediul acestei seciuni se face referire la semnificaia

ameninrilor la adresa independenei. n procesul de evaluare a
semnificaiei unei ameninri, trebuie s se ia n considerare att
factorii calitativi, ct i cei cantitativi.

290.12

n cele mai multe cazuri, aceast seciune nu prescrie

responsabilitatea indivizilor din cadrul firmelor, n ce privete aciunile
referitoare la independen deoarece responsabilitatea poate varia n
funcie de mrimea, structura i organizarea firmei. Prin Standardele
Internaionale de Control al Calitii, firmelor li se cere s stabileasc
politici i proceduri menite s confere o asigurare rezonabil a
meninerii independenei atunci cnd este impus prin cerinele de
atic relevante. Pe lng acestea, Standardele Internaionale de Audit
impun partenerului misiunii s formuleze o concluzie asupra
conformitii cu cerinele referitoare la independen, care sunt
aplicate misiunii.

Reele i firme din cadrul unei reele

290.13

Dac o firm este considerat a fi o firm din cadrul unei reele,

firma trebuie s fie independent fa de clienii de audit ai celorlalte
firme din cadrul reelei (numai n cazul n care acest Cod nu prevede
altfel). Cerinele de independen, prevzute de aceast seciune,
care sunt aplicabile n cazul unei firme din cadrul unei reele, sunt
aplicabile oricrei firme, spre exemplu, o firm din practica de
consultan sau practica dreptului profesional, care ntrunete
cerinele definiiei firmei din cadrul unei reele, fcnd abstracie de
faptul dac entitatea, ea sei, se ncadreaz n definiia firmei.

290.14 Pentru a-i spori capacitatea de a furniza servicii profesionale, firmele

formeaz frecvent structuri de dimensiuni mari cu alte firme i
entiti. Msura n care aceste structuri mari creeaz o reea depinde
de anumite fapte i circumstane i nu depinde de faptul c firmele i
entitile sunt separate i distincte din punct de vedere legal. De
exemplu, o structur mare poate avea numai scopul de a facilita
recomandarea pentru activiti, ceea ce n sine nu constituie neaprat
o reea. n mod alternativ, o structur mai mare poate fi constituit n
scopul cooperrii, iar firmele au un nume comun de marc, un sistem
43

comun de control al calitii, sau resurse profesionale semnificative n

comun i n consecin sunt considerate a fi o reea.
290.15

Raionamentul pentru a decide dac o structur mare constituie o

reea trebuie efectuat lund n considerare faptul dac o ter parte
rezonabil i informat, analiznd toate faptele i circumstanele
specifice este probabil s ajung la concluzia c entitile sunt
asociate n aa fel nct exist o reea. Acest raionament trebuie
aplicat n mod consecvent n cadrul reelei.

290.16

n cazul n care structura mai mare este creat n scopul

cooperri i are n mod clar ca obiectiv obinerea de profit sau
mprirea costurilor ntre entitile din structur, aceasta este
considerat a fi o reea. Totui, mprirea costurilor nesemnificative
nu conduce, n sine, la crearea unei reele. n plus, dac mprirea
costurilor este limitat doar la acele costuri legate de realizarea unor
metodologii, manuale sau cursuri de instruire n audit, acest lucru, n
sine, nu ar crea o reea. Mai mult, o asociere ntre o firm i o entitate
neconex n nici un alt mod pentru a furniza n asociere un serviciu
sau pentru a dezvolta un produs nu ar crea n sine o reea.

290.17 n cazul n care structura mai mare este creat n scopul cooperrii
iar entitile din cadrul structurii mpart o structur comun de
proprietate sau control al managemntului, aceasta este consoiderat
a fi o reea. Aceasta poate fi nfiinat prin contract sau alte mijloace.
290.18 n cazul n care structura mai mare este creat n scopul cooperrii iar
entitile din cadrul structurii mpart o structur comun n ce
privete politicile i procedurile de control al calitii,,aceasta este
considerat a fi o reea. Pentru acest scop, politicile i procedurile de
uz curent de control al calitii sunt proiectate, implementate i
monitoprizate la fel ca i n cazul structurii mai mari.
290.19

n cazul n care structura mai mare este creat n scopul

cooperrii iar entitile din cadrul structurii au o strategie comun de
afaceri, aceasta este considerat a fi o reea. mprirea unei strategii
comune de afaceri presupune un acord din partea entitilor de a
atinge anumite obiective strategice comune. O entitate nu este
considerat a fi o firm din cadrul unei reele doar n baza cooperrii
sale cu alt entitate pentru a rspunde n comun la o cerere de
propuneri pentru furnizarea unui serviciu profesional.

290.20 n cazul n care structura mai mare este creat n scopul cooperrii iar
entitile din cadrul structurii mpart utilizarea unui nume comun de
marc, acesta este considerat a fi o reea. Un nume comun de marc
include iniiale comune sau o denumire comun. Se consider c o
firm utilizeaz un nume comun de marc dac include, de exemplu,
numele de comun de marc ca parte a, sau mpreun cu, numele
firmei, atunci cnd un partener al firmei semneaz un raport de audit.
290.21

Dei o firm nu aparine unei reele i nu utilizeaz un nume de

brand comun ca parte a numelui firmei, poate crea aparena c
44

aparine unei reele dac face referire la faptul c este membrul unei
asocieri de firme n articolele sale de papetrie cu antet sau
materialele promoionale. n consecin, o firm trebuie s considere
cu atenie modul n care descrie orice astfel de calitate de membru
pentru a evita crearea percepiei c aparine unei reele.
290.22

Dac o firm vinde o component a practicii sale, contractul de

vnzare stipuleaz uneori c, pentru o perioad limitat de timp,
componenta poate continua s foloseasc numele firmei, sau un
element al numelui, chiar dac aceasta nu mai are legtur cu firma.
n astfel de circumstane, dei cele dou entiti pot funciona sub un
nume comun, condiiile sunt de aa natur, nct acestea nu aparin
unei structuri mai mari create n scopul cooperri i nu sunt, n
consecin, firme din cadrul unei reele. Acele entiti trebui s
analizeze cu atenie modul n care prezint faptul c nu sunt firme din
cadrul unei reele atunci cnd se prezint unor pri din afar.

290.23

n cazul n care structura mai mare este creat n scopul

cooperrii iar entitile din cadrul structurii mpart o poriune
semnificativ din resursele profesionale, aceasta este considerat a fi
o reea. Resursele profesionale includ:

290.24

Sisteme comune ce permit firmelor s fac schimb de informaii

precum date referitoare la clieni, facturare i pontaj;

Parteneri i angajai;

Departamente tehnice care sunt consultate cu privire la aspecte,

tranzacii sau evenimente tehnice sau specifice unui sector de
activitate, pentru misiunile de asigurare;

Metodologie de audit sau manuale de audit; i

Cursuri i faciliti de instruire.

Determinarea msurii n care resursele profesionale mprite

sunt semnificative, i, n consecin, dac firmele sunt firme din
cadrul unei reele, trebuie fcut pe baza circumstanelor i faptelor
relevante. n cazul n care resursele mprite sunt limitate la o
metodologie de audit i manuale de audit comune, fr a avea loc
niciun schimb de personal sau de informaii privind clienii sau piaa,
este puin probabil ca resursele mprite s fie considerate
semnificative. Acelai lucru se aplic unei iniiative comune de
instruire. n cazul n care, totui, resursele mprite implic schimbul
de persoane sau informaii, cum ar fi cazul n care angajaii sunt
selectai dintr-un grup comun, sau un departament tehnic comun este
creat n cadrul structurii mai mari care furnizeaz consultan tehnic
firmelor participante pe care acestea sunt obligate s o urmeze, este
mai probabil ca o ter parte rezonabil i informat s ajung la
concluzia c resursele comune sunt semnificative.

45

Entiti de interes public

290.25 Seciunea 290 conine prevederi suplimentare care refelct gradul de
extindere al interesului public n cazul anumitor entiti. Pentru scopul
prezentrii acestei seciuni, specificm c entitile de interes public
sunt:
(a) Toate entitile; i
(b)Orice entitate (a) definit de ctre legislaie i reglementare ca
entitate de interes public sau (b) pentru enitile crora le este
cerut, prin lege sau regulament, s se efectueze auditul n
conformitate cu aceleai cerine de independen care sunt
aplicfate entitilor listate. Asemenea regulamente pot fi
promulgate de orice organism de reglementare, inclusiv de ctre
organismul de reglementare a auditului.
290.26 Firmele i organismele membre sunt ncurajate s determine dac
trebuie s trateze ca eniti de interes public, entiti suplimentare
sau anumite categorii de entiti, pentru motivul deinerii unui numr
mare sau a unei game variate de pri interesate. Factorii care trebuie
luai n considerare sunt:

Natura afacerii, aa cum ar fi cazul deinerii activelor n virtutea

capacitii de custodie pentru un numr mare de pri interesate.
Exemplele pot include instituiile financiare, cum sunt bncile sau
companiile de asigurare i fondurile de pensii:

Mrimea afacerii; i

Numrul de angajai.

Entiti afiliate
290.27 n cazul unui client de audit care este entitate de interes public,
referinele pentru un client de audit din aceast seciune includ
entitile afiliate ale clientului (numai dac nu se prevede altfel).
Pentru toi ceilali clieni de audit, referinele referitoare la un client
de audit din aceast seciune includ entitile afiliate asupra crora
clientul deine controlul direct sau indirect. Atunci cnd echipa de
audit tie sau are motive s cread c relaia sau situaiile, care
implic alt entitate afiliat a clientului, sunt relevante pentru
evaluarea independenei firmei fa de client, echipa de audit va lua
n considerare acea entitate afiliat cnd va face identificarea i
evaluarea ameninrilor la adresa independenei i n aplicarea
msurilor de protecie.
Cei nsrcinai cu guvernana
290.28 Chiar i atunci cnd nu se cere n mod explicit de ctre acest Cod,
este recomandabil s se aplice standardele aplicabile de audit, legea
46

sau regulamentele n vigoare, comunicarea regulat ntre firm i cei

nsrcinai cu guvernana care fac parte din firma client al auditului,
comunicare cu privire la relaii i alte aspecte care comport n mod
rezonabil independen, n opinia firmei. Asemenea comunicri permit
celor nsrcinai cu guvernana (a) s ia n considerare raionamentele
firmei i s identifice i s evalueze ameninrile la adresa
independenei, (b) s ia n considerare gradul de adecvare al
msurilor de protecie aplicate pentru eliminarea sau reducerea
ameninrilor la un nivel acceptabil i (c) s ntreprind aciunile
necesare.O asemenea abordare poate fi folositoare n mod special, n
ce priveete ameninrile generate de intimidare i de familiaritate.
Documentaia
290.29 Documentaia
asigur
probele
raionamentului
aplicat
profesionistul contabil n formularea concluziilor
cu privivre
conformitatea cu cerinele independenei. Absena documentaiei
este un determinant al faptului dac o firm a laut n considerare
anumit aspect i nici dac aceasta este independent sau nu.

de
la
nu
un

Profesionistul contabil va face documentaia necesar pentru

concluziile cu privire la conformitatea cu cerinele referitoare la
independen i substana oricror discuii relevante care sprijin
acele concluzii. n consecin:
(a) Cnd sunt necesare msuri de protecie pentru a reduce o
ameninare la un nivel acceptabil, profesionisrtul contabil trebuie
s documenteze natura ameninrii i a msurii de protecie
nlocuit sau aplicat, care reduce ameninarea la un nivel
acceptabil; i
(b)n cazul n care o ameninare a necesitat luarea n considerare
necesitii aplicrii msurilor de protecie, iar profesionistul
contabil a conchis c acestea nu au fost aplicate pentru c
ameninarea se afla deja la un nivel acceptabil, profesionistul
contabil trebuie s documenteze natura ameninrii i argumentul
pentru concluzie.
Durata misiunii
290.30 Independena fa de clientul auditului este necesar att pe
perioada misiunii, ct i pe perioada acoperit de situaiile financiare.
Durata misiunii ncepe atunci cnd echipa de audit ncepe s presteze
servicii de audit. Durata misiunii se ncheie odat cu emiterea
raportului de audit .Dac misiunea are o natur recurent, se ncheie
cu notificarea, de ctre oricare dintre pri, a terminrii relaiei
profesionale sau a emiterii raportului de audit, ori care are loc mai
trziu.

47

290.31 Atunci cnd o entitate devine un client de audit al situaiilor financiare

n timpul sau dup perioada acoperit de situaiile financiare pe baza
crora firma va exprima o opinie, firma va analiza dac pot fi generate
ameninri asupra independenei de ctre:

Relaiile financiare sau de afaceri cu clientul de audit n timpul sau

dup perioada acoperit de situaiile financiare, dar nainte de
acceptarea misiunii de audit al situaiilor financiare; sau

Serviciile anterioare prestate ctre clientul de audit.

290.46 Dac s-a prestat un serviciu de non - asigurare pentru clientul de

audit al situaiilor financiare n timpul sau dup perioada acoperit de
situaiile financiare dar nainte de nceperea serviciilor profesionale
legate de auditul situaiilor financiare, iar serviciul va fi interzis pe
durata misiunii de audit, trebuie s se analizeze ameninrile la adresa
independenei, dac exist, generate de serviciul respectiv. Dac
ameninarea nu este n mod evident nesemnificativ, msurile de
protecie trebuie s fie analizate i aplicate pentru reducerea
ameninrii la un nivel acceptabil. Astfel de msuri de protecie pot
include:

Excluderea personalului care a prestat serviciul non - asigurare din

rndul membrilor echipei de audit;

Efectuarea revizuirii, de ctre un profesionist contabil, a acitivitii

de audit i de non - asigurare i s se conshid dac aceast
activitate a fost corect;

Angajarea altei firme care s revizuiasc rezultatele serviciilor de

non - asigurare sau angajarea unei alte firme pentru a presta din
nou servicii de non - asigurare, n msura necesar pentru a-i da
posibilitatea de a-i asuma responsabilitatea acelui serviciu.

Fuziuni i achiziii
290.33 Atunci cnd, ca rezultat al fuziunii sau achiziiei, o entitate devine
entitate afiliat a unui client de audit, firma trebuie s identifice i s
evalueze interesele precedente i actuale i relaiile cu entitatea afiliat
care, lund n considerare msurile de protecie valabile, ar putea
afecta independena i prin urmare, i capacitatea de a continua
misiunea de audit dup data efectiv a fuziunii sau achiziiei.
290.34 Firma va face demersurile necesare pentru a ntrerupe, pn la data
evfectiv a fuziunii sau achiziiei, a oricror interese sau relaii care nu
sunt permise prin prezentul Cod. Oricum, dac un asmenea interes sau
relaie nu poate fi ntrerupt ntr-un mod rezonbabil, pn la data
efectiv a producerii fuziunii sau achiziiei, spre exemplu pentru c
entitatea afiliat nu se afl n capacitatea de a face transferul serviciilor
non - asigurare prestate de firm ctre o alt firm pn la data intrrii
n vigoare a fuziunii sau achiziiei, firma trebuie s evalueze
48

ameninarea creat de astfel de interese i relaii. Cu ct este mai

semnificativ ameninarea, cu att este mai probabil s fie ameninat
obiectivitatea firmei i aceasta nu va mai putea continua ca auditor.
Semnificaia ameninrii va depinde factori precum:

Natura i semnificaia interesului sau a relaiei;

Natura i semnificaia relaiilor entitii afiliate (spre exemplu, dac

entitatea afiliat este filial sau firm mam); i

Perioada de timp n care va fi ntrerupt, n mod rezonabil, interesul

sau relaia.

290.35
Dac cei nsrcinai cu guvernana cer firmei s continue ca
auditor, firma va putea continua numai dac:
(a) Interesul i rtelaia vor fi dizolvate ct mai curnd posibil n mod
rezonabil, n orice caz, n termen de ase luni de la data realizrii
fuziunii sau achiziiei.
(b)Orice persoan care are un asmenea interes sau relaie, inclusiv de
genul acelora care sunt generate ca urmare a prestrii serviciului de
non - asigurare care nu ar fi permis conform acestei seciuni, nu va fi
membru al echipei misiunii de audit i nici persoana responsabil cu
revizuirea controlului calitii misiunii; i
(c) Vor fi aplicate msuri de tranzitorii specifice, n funcie de modul n
care este necesar i vor fi discutate cu cei nsrcinai cu guvernana.
Iat cteva exemple de msuri de tranzitorii:

Efectuarea revizuirii a activitii de audit i non - asigurare de

ctre un profesionist contabil;

Obinerea unei opinii din partea unui profesionist contabil care nu

face parte din firm, cu privire la situaiile financiare; tot acesta
s efectueze i o revizuire care s fie echivalent cu revizuirea
controlului calitii misiunii; sau

Angajarea altei firme care s evalueze rezultatele serviciilor non asigurare sau re efectuarea serviciilor non - asigurare de ctre o
alt firm, pn la gradul n care aceasta s poat prelua
asumarea responsabilitii pentru acest serviciu.

290.36 Exist posibilitatea ca firma s fi efectuat o cantitate semnificativ de

munc cu privire la audit, nainte de data efectiv a fuziunii sau
achiziiei i firma se poate afla n posibilitatea de a ncheia auditul ntr-o
perioad foarte scurt de timp. n asemenea circumstane, dac cei
nsrcinai cu guvernana solicit firmei ncheierea auditului n timp ce
exist continuitate n existena interesului sau a relaiei identificate n
290.33, firma va ncheia auditul numai:
(a) Dac a evaluat semnificaia ameninrilor generate prin asemenea
interes sau relaie i a discutat evaluarea cu cei nsrcinai cu
guvernana;
49

(b)Dac se conformeaz cu cerinele stipulate n paragraful 290.35 (ii) (iii); i

(c) Dac nceteaz a fi auditor nu mai trziu de data emiterii raportului
de audit.
290.37 n abordarea intereselor i relaiilor anterioare i curente discutate n
paragrafele 290.34 i 36 , firma trebuie s ia n considerare dac, cu
toate c ar putea fi ndeplinite toate cerinele, interesele i relaiile
genereaz ameninri care ar putea rmne semnificative astfel nct
obiectivitatea s fie compromis i dac este aa, firma trebuie s
nceteze s mai fie auditor.
290.38
Profesionistul contabil trebuie s documenteze toate interesele i
relaiile discutate de paragrafele 290.34 i 36, care nu vor fi ntrerupte
pn la data efectiv a fuziunii sau achiziiei i motivul pentru care
acestea nu au fost ntrerupte, msurile tranziionale aplicate,
rezultatele discuiilor cu cei nsrcinai cu guvernana i argumentul
conform cruia interesele i relaiile anterioare i curente nu genereaz
ameninri care s fie semnificative i care s conduc la
compromiterea obiectivitii.
Alte consideraii
290.39
Ar putea aprea situaii n care s se produc o nclcare, n mod
inadvertent, a acestei seciuni. Dac apare o asemenea nclcare
inadvertent, este recomandabil, n general, s nu se compromit
independena care a asigurat faptul c firma are n vigoare politici i
proceduri potrivite pentru controlul calitii, echivalente cu cele impuse
de Standardele Internaionale pentru Controlul Calitii, pentru
meninerea independenei i o dat descoperit, nclcarea s fie
corectat prompt i dac este necesar, s se aplice msurile de
protecie pentru a elimina sau reduce ameninarea la un nivel
acceptabil. Firma va determina dac trebuie s discute acest aspect cu
cei nsrcinai cu guvernana.
Paragrafele 290.40 i 290.99 sunt necompletate intenionat.

Aplicarea abordrii conceptuale a independenei

290.100 Pragrafele 290.102 i 290.231 descriu situaiile specifice i relaiile
care genereaz sau pot genera ameninri. Paragrafele descriu
posibilele ameninri i tipul msurilor de protecie care ar putea fi
potrivite pentru a a elimina sau reduce ameninrile la un nivel
acceptabil i pentru a identifica anumite situaii n care nici o msur
de protecie nu ar putea fi eficient pentru reducerea ameninrilor la
un nivel acceptabil. Pargrafele nu abordeaz toate situaiile i relaiile
50

posibile care genereaz sau pot genera ameninri asupra

independenei. Firma i membrii echipei de audit vor evalua
implicaiile unor situaii i relaii similare, dar diferite i vor determina
dac pot fi aplicate msuri de protecie, inclusiv cele din pargarful
290.12-290.15, atunci cnd este necesar s se elimine sau s se
reduc ameninrile la un nivel acceptabil.
290.101Pragrafele 290.102 -290.126 conin referine la pragul de
semnificaie al unui interes financiar, al unui mprumut sau garanie
sau semnificaia unei relaii de afaceri. n scopul determinrii dac un
astfel de interes este semnificativ pentru un anumit individ sau nu,
pot fi luate n calcul rudele individului respectiv i valoarea
patrimoniului cumulat al acestuia.
Interese Financiare
290.102
Un interes financiar avut n legtur cu un client de audit poate
genera o ameninare de interes propriu. Existena i semnificaia
oricrei ameninri generate depinde de: (a) rolul persoanei care
deine interesul financiar, (b) dac interesul financiar este direct sau
indirect i (c) pragul de semnificaie al interesului financiar.
290.103 Interesele financiare pot fi deinute printr-un intermediar (de
exemplu, un fond mutual, un fond nchis de investiii sau o modalitate
intermediar similar). Determinarea faptului dac interesele
financiare sunt directe sau indeirecte, va depinde de faptul dac
proprietarul beneficiar are control asupra fondului mutual sau
capacitatea de influen a supra deciziilor investitorilor. Atunci cnd
se efectueaz controlul fondului mutual sau dac exist capacitatea
de influen asupra deciziilor investitorilor, acest Cod definete
interesul financiar ca fiind un interes financiar direct. n opoziie, cnd
proprietarul beneficiar al interesului financiar nu are nici un control
asupra fondului mutual i nici capacitatea de a influena deciziile
investitorilor, aces Cod definete interesul financiar ca fiind un interes
financiar indirect.
290.104
Dac un membru al echipei de audit, sau o rud a unui individ
sau o firm deine un interes financiar direct sau un interes financiar
indirect semnificativ n clientul de asigurare, ameninarea de interes
propriu generat ar fi att de semnificativ nct nici o msur de
protecie nu ar putea reduce ameninarea la un nivel acceptabil. Prin
urmare nici una dintre cele ce urmeaz nu trebuie s aib vreun
interes financiar direct sau indirect cu privire la clientul de audit: un
membru al echipei de audit; o rud aunei persoane; sau firma.
290.105 n cazul n care un membru al echipei de audit are o rud despre
care echipa de audit cunoate c acesta are un interes financiar direct
sau un interes financiar indirect semnificativ cu privire la clientul de
audit, este generat ameninarea de interes propriu. Semnificaia
ameninrii va depinde de factori precum:
51

Natura relaiei dintre membrul echipei de audit i ruda respectiv;

i

Pragul de semnificaie al interesului financiar al rudei respective.

Semnificaia ameninrii va fi evaluat i se vor aplica msur de

protecie pentru a elimina sau reduce ameninarea la un nivel
acceptabil. Iat cteva exemple de astfel de msuri de protecie:

Respectiva rud s renune ct mai curnd posibil la toate

interesele sale financiare sau s renune la o parte suficient dintrun interes financiar direct, astfel nct partea rmas din interes s
nu mai prezinte semnificaie;

Un profesionist contabil s revizuiasc munca membrului echipei

de audit; sau

nlturarea individului din echipa de audit.

290.106
Dac un membru al echipei de asigurare sau o rud a unui individ
sau o firm deine un interes financiar direct, sau un interes financiar
indirect semnificativ cu privire la o firm care are interes de control cu
privire la clientul de audit, iar clientul este semnificativ pentru firm,
ameninarea de interes propriu generat ar fi att de semnificativ
nct nici o msur de protecie nu ar putea reduce ameninarea la
un nivel acceptabil. Prin urmare nici una dintre cele ce urmeaz nu
trebuie s aib vreun interes financiar direct sau indirect: un membru
al echipei de audit; un membru apropiat al familiei unui individ; sau
firma.
290.107Deinerea planului de pensii al unei firme, ca interes financiar
indirect, semnificativ, avut n legtur cu un client de audit,
genereaz o ameninare de interes propriu. Semnificaia ameninrii
trebuie evaluat i aplicate msurile de protecie necesare pentru a
elimina sau reduce ameninarea la un grad acceptabil:
290.108 Dac ali parteneri care se afl n biroul n care partenerul misiunii
prestez activitile legate de misiunea de audit sau rudele acestora,
dein un interes financiar direct sau un interes financiar indirect cu
privire la clientul de audit, ameninarea de interes propriu generat ar
fi att de semnificativ, nct nici o msur de protecie nu ar putea
reduce ameninarea la un nivel acceptabil. Prin urmare, nici
partenerii, nici membrii apropiai ai familiilor acestora nu trebuie s
dein astfel de interese financiare n legtur cu un client de audit.
290.109
Biroul n care i desfoar activitatea partenerul de misiune, cu
privire la misiunea de audit nu este, n mod necesar biroul n care a
fost repartizat partenerul de misiune. n consecin, atunci cnd
partenerul de misiune este localizat n alt birou dect cel al celorlali
membri ai echipei de audit, va fi utilizat raionamentul profesional
pentru a determina n ce birou i desfoar partenerul activitatea cu
privire la respectiva misiune.
52

290.110
Dac ali parteneri sau angajai din conducere care furnizeaz
servicii non - asigurare clientului de audit, cu excepia acelora a cror
implicare este minim, sau rudele lor dein un interes financiar direct
sau un interes financiar semnificatvi indirect cu privire la clientul de
audit, ameninarea de interes propriu generat ar fi att de
semnificativ nct nici o msur de protecie nu ar putea reduce
ameninarea la un nivel acceptabil. Prin urmare, nici astfel de
angajai, nici rudele acestora nu trebuie s dein astfel de interese
financiare n legtur cu un client de audit.
290.111n pofida celor menionate n paragrafele 290.108 i 290.110,
deinerea unui interes financiar cu privire la un client de audit de
ctre un membru apropiat de familie (a) al partenerului localizat n
biroul n care partenerul misiunii i desfoar activitatea cu privire la
misiunea de audit, sau (b) un partener sau angajat din conducere care
furnizeaz servicii de tip non audit clientului, este recomandabil s
nu se compromit independena dac interesul financiar este
rezultatul drepturilor de angajare a unui membru apropiat de familie
(spre exemplu, prin pensii sau planuri de operaiuni pe aciuni) i
atunci cnd este necesar, s se aplice msurile de protecie necesare
pentru a elimina sau reduce ameninarea la un nivel acceptabil.
Totui, n cazul n care o rud are sau obine dreptul de a dispune de
un interes financiar sau, n cazul unei burse de opiuni, dreptul de a
exercita opinuea, interesul financiar trebuie s fie nlturat sau
ndeprtat ct mai curnd posibil.
290.112
O ameninare de interes personal poate fi generat n cazul n
care o firm sau un membru al echipei de audit sau o rud a
individului, deine un interes financiar ntr-o entitate i clientul de
audit are, de asemenea un interes financiar n acea entitate. Totui,
este recomandabil ca independena s nu fie compromis dac
aceste interese sunt nesemnificative din punct de vedere material i
clientul de audit nu poate exercita o influen semnificativ asupra
entitii. Dac un asemenea interes este semnificativ pentru oricare
parte, iar clientul de audit poate exercita influen semnificativ
asupra entitii, nici o msur de protecie nu ar putea reduce
ameninarea la un nivel acceptabil. n consecin, firma nu trebuie s
dein un astfel de interes, ioar orice individ care deine un astfel de
interes, nainte s devin membru al echipei de audit trebuie s
ntreprind una dina urmtoarele aciuni:
(a) S renune la interes; sau
(b)S renune la o parte suficient din interes astfel nct restul
interesului s nu mai fie semnificativ.
290.113
O ameninare de interes propriu, de familiaritate sau de
intimidare poate fi generat dac un membru al echipei de audit sau
o rud a acestuia sau firma deine un interes financiar la o entitate
cnd un director sau alt persoan din conducere sau proprietarul
clientului de audit are, de asemenea, un interes financiar n ce
53

privete acea entitate. Existena i semnificaia oricrei ameninri va

depinde de urmtorii factori:

Rolul profesionistului n cadrul echipei de audit;

Dac capitalurile proprii ale entitii aparin unui numr redus de

acionari;

Dac interesul ofer investitorului capacitatea de a controla sau de

a influena, n mod semnificativ, entitatea; i

Pragul de semnificaie al interesului.

Semnificaia oricrei ameninri trebuie evaluat i atunci cnd este

necesar, trebuie aplicate msurile de protrecie pentru a elimina sau
reduce ameninrile la un nivel acceptabil. Iat cteva exemple de
msuri de protecie:

ndeprtarea membrului echipei de audit care deine un interes

financiar, din cadrul echipei de audit; sau

Implicarea unui profesionist contabil care s revizuiasc munca

respectivului membru al echipei de audit.

290.114
Deinerea de ctre o firm sau de ctre un membru al echipei de
audit sau de ctre o rud a acestuia sau de ctre un afin a unui
interes financiar important, direct sau indirect n clientul de asigurare
ca administrator, poate genera o ameninare de interes propriu. n
mod similar, o ameninare de interes propriu este generat atunci
cnd (a) un partener care lucreaz n acelai birou unde i desfoar
activitatea cu privire la audit un partener al misiunii, (b) ali parteneri
sau angajai din conducere care furnizeaza servicii non - asigurare
clientului de audit, cu excepia acelora a cror implicare este minim
sau (c) rudele acestora dein un interes financiar direct sau un interes
financiar semnificativ indirect n clientul de asigurare, ca
administratori. n consecin, un astfel de interes trebuie s fie
deinut numai atunci cnd:
a) Nici administratorul, nici o rud acestuia i nici firma nu sunt
beneficiari ai trustului;
b) Interesul deinut de ctre administrator n clientul de audit nu este
semnificativ pentru trust;
c) Administratorul nu poate exercita o influen semnificativ asupra
clientului de asigurare; i
d) Administratorul, un membru apropiat al familiei administratorului
sau firma
nu pot influena n mod semnificativ deciziile de
investiie care implic un interes financiar cu privire la clientul de
audit.
290.115
Membrii echipei de audit trebuie s determine dac este
generat o ameninare de interes propriu prin intermediul oricrui
54

interes financiar avut n legtur cu clientul de audit, interes avut de

ctre ali indivizi, inclusiv de:

Parteneri i profesioniti angajai de ctre firm, alii dect cei la

care se face referire mai sus; i

Indivizi care au relaii personale foarte apropiate cu membrii

echipei de audit.

Dac aceste interese genereaz ameninri de interes propriu

depinde de factori precum:

Structura organizaional, operaional i de raportare a firmei; i

Natura relaiei dintre indivizi i membrii echipei de audit.

Semnificaia oricrei ameninri va fi evaluat i se vor aplica

msurile de protecie necesare pentru eliminarea sau reducerea
ameninrii la un grad acceptabil. Iat cteva exemple de msuri de
protecie:

ndeprtarea membrului echipei de audit care are relaii personale,

din cadrul echipei de audit;

Excluderea membrului echipei de audit din procesul de luare a

oricrei decizii importante cu privire la misiunea de audit; sau

Implicare unui profesionist contabil care s revizuiasc munca

efectuat de ctre membrul echipei de audit.

290.116 Dac o firm sau un partener sau un angajatal firmei sau o rud a
acelui individ primete un interes financiar direct sau un interes
financiar semnificativ indirect cu privire la clientul de audit, spre
exemplu, n virtutea dreptului succesoral, sau ca dar sau ca rezultat al
unei fuziuni, iar asemenea interes nu este permis de aceast
seciune, atunci:
(a) Dac interesul este primit de firm, trebuie s se renune imediat
la interesul financiar sau la o parte semnificativ n cazul unui
interes financiar indirect, astfel nct restul interesului s nu mai fie
semnificativ;
(b)Dac interesul este primit de ctre un membru al echipei de audit
sau de ctre un membru apopiat din familia acestuia, individul care
a primit interesul financiar trebuie s renune imediat la interesul
financiar sau s renune la o parte semnificativ n cazul unei
interes financiar indirect, astfel nct restul interesului s nu mai fie
semnificativ; sau
(c) Dac interesul este primit de ctre un individ care nu este membru
al echipei de audit sau de ctre o rud a acestuia, se va renuna
ct mai curnd posibil la interesul financiar sau la o parte
semnificativ, n cazul unui interes financiar indirect, astfel nct
restul interesului s nu mai fie semnificativ. n funcie de
55

renunarea la interesul financiar, se va face o determinare cu

privire la ce msuri de protecie sunt necesare.
290.117 n cazul n care apare o nclcare inadvertent a acestei seciuni,
datorit unei legturi cu un interes financiar n ce privete un client
de audit, este recomandabil s nu se compromit independena dac:
(a) Firma are politici i proceduri stabilite, care impun notificarea
imediat a firmei cu privire la breele ce se creaz prin achiziii,
motenire sau alt tip de achiziii a intereselor financiare cu privire
la un client de audit;
(b)Activitile descrise n
considerate aplicabile; i

paragrafele

290.116

(a)

(c)

sunt

(c) Firma aplic alte msuri de protecie atunci cnd este necesar s
reduc la un nivel acceptabil orice ameninare rmas. Iat cteva
exemple de msuri de protecie:

Implicarea unui profesionist contabil care s revizuiasc procesul

de luare a deciziilor cu privire la misiunea de audit; sau

ndeprtarea individului din orice proces de luare a deciziilor

importante cu privire la misiunea de audit.

Firma va va lua n considerare dac trebuie sau nu s discute aceste

aspecte cu cei nsrcinai cu guvernana.
mprumuturi i garanii
290.118
Un mprumut sau o garanie pentru un mprumut luat() de un
memebru al echipei de audit, sau de ctrre o rud a acestuia sau de
ctre firm de la un client de audit care este banc sau o instituie
similar ar putea genera o ameninare la adresa independenei. Dac
mprumutul sau garania nu este fcut() pe baza unor proceduri,
condiii i cerine normale de mprumut, atunci se poate genera
ameninarea de interes propriu care ar fi att de semnificativ nct
nici o msur de protecie nu ar putea reduce ameninarea la un nivel
acceptabil. Prin urmare, nici membrul echipei de audit, nici membrul
apropiat din familia acestuia, nici firma nu trebuie s accepte un
asemenea mprumut sau garanie.
290.119
Dac un mprumut sau o garanie acordat() de un client de
audit care este o banc sau o instituie similar, fcut() pe baza unor
proceduri, condiii i cerine normale de mprumut i este foarte
important pentru client sau firm s primeasc acel mprumut, este
posibil aplicarea msurilor de protecie pentru reducerea la un nivel
acceptabil a ameninrii de interes propriu. Un exemplu de aesmenea
msur de protecie este implicarea unui profesionist contabil care s
revizuiasc activitatea, profesionist contabil care s fac parte dintr-o
56

firm din cadrul reelei care nu este implicat nici n audit, nici n
primirea mprumutului.
290.120
mprumutul sau garania unui mprumut de la un client de audit
care este o banc sau o instituie similar, acordat() unui membru al
echipei de audit sau unui membru apropiat al familiei acestuia nu ar
genera o ameninare la adresa independenei cu condiia ca
mprumutul s fie fcut pe baza unor proceduri, condiii i cerine
normale de mprumut. Exemplele de astfel de mprumuturi includ
ipotecile pe cas, soldurile bancare debitoare, mprumuturile pentru
maini i soldul crilor de credit.
290.121 Dac firma sau un membru al echipei de asigurare sau o rud a
acestuia accept un mprumut sau are o ganie de mprumut fcut
de ctre un client de audit care nu este banc sau o instituie
similar, ameninarea de interes propriu generat este att
desemnificativ, nct nici o msur de protecie nu ar putea reduce
ameninarea la un nivel acceptabil, dect dac mprumutul sau
garania este nesemnificativ att pentru (a) firma sau membrul
echipei de audit i ruda acestuia, ct i pentru (b) client.
290.122
n mod similar, dac firma sau un membru al echipei de audit sau
un membru apropiat de familie al acestuia face un mprumut sau
garanteaz mprumutul la un client de audit, ameninarea de interes
propriu ar fi att de semnificativ, nct nici o msur de protecie nu
ar putea reduce ameninarea la un nivel acceptabil, dect n cazul n
care mprumutul sau garania este nesemnificativ att (a) pentru
firma sau membrul echipei de audit i rudei acestuia, ct i (b) pentru
client.
290.123
Dac firma sau un membru al echipei de audit sau o rud deine
depozite sau conturi de brokeraj cu un client de audit care este o
banc, un broker sau o instituie similar nu ar genera o ameninare
la adresa independen cu condiia ca depozitul sau contul s fie
deinut n condiii comerciale normale.
Relaii de afaceri
290.124 O relaie apropiat de afaceri ntre o entitate sau un membru al
echipei de asigurare sau o rud a acestuia i clientul de audit sau
conducerea acestuia se genereaz n urma unei relaii comerciale sau
a unui interes financiar comun i poate genera o ameninare de
interes propriu sau de intimidare. Urmtoarele sunt exemple de astfel
de relaii:

Deinerea unui interes financiar ntr-o asociere n participaie fie cu

un client sau cu un deintor de control, director, fie cu o alt
persoan care exercit funcii de conducere pentru acel client;

Aranjamente pentru a combina unul sau mai multe servicii sau

produse ale firmei cu unul sau mai multe servicii sau produse ale
57

clientului i pentru a comercializa pachetul cu referire la ambele

pri; i

Aranjamente privind distribuia sau comercializarea n conformitate

cu care firma
acioneaz ca distribuitor sau comerciant al
produselor sau serviciilor clientului, sau clientul de asigurare
acioneaz ca distribuitor sau comerciant al produselor sau
serviciilor firmei.

Ameninarea ar fi att de semnificativ, nct nicio msur de

protecie nu ar putea-o reduce la un nivel acceptabil, aceasta cu
excepia cazului n care interesul financiar este nesemnificativ, iar
relaia este n mod clar lipsit de importan pentru firm sau pentru
conducerea sa. Prin urmare, dac interesul financiar este
nesemnificativ, iar relaia este n mod clar lipsit de importan nu
trebuie s se intervin n relaia de afaceri, altminteri trebuie redus
complexitatea relaiei la un nivel nesemnificativ sau trebuie ncheiat
n cazul unui membru al echipei de audit, acesta trebuie ndeprtat
din cadrul echipei, cu excepia cazului n care avnd un interes
financiar, acesta este nesemnificativ iar relaia este n mod clar lipsit
de importan.
Dac relaia de afaceri este generat ntre o rud a unuia dintre
membrii echipei de audit i clientul de audit sau conducerea sa,
semnificaia oricrei eventuale ameninri trebuie evaluat i aplicate
msurile de protecie, n cazul n care este necesar, pentru a elimina
ameninarea sau pentru a o reduce la un nivel acceptabil.
290.125 O relaie care implic deinerea unui interes de ctre o firm sau de
ctre un membru al echipei de audit sau o rud a acestuia ntr-o
entitate cu un numr redus de acionari, cnd clientul de audit sau un
director sau alt persoan din conducerea clientului de audit sau orice
grup al acestuia deine, de asemenea, un interes n acea entitate, nu
genereaz ameninri la adresa independenei cu condiia ca:
a) Relaia s fie n mod evident nesemnificativ pentru firm, pentru
membrul echipei de audit, pentru ruda acestuia i pentru client;
b) Interesul deinut s fie nesemnificativ pentru investitor sau grupul
de investitori; i
c) Interesul s nu i acorde investitorului sau grupului de investitori
capacitatea de a controla entitatea cu un numr redus de
acionari.
290.126 Achiziionarea de bunuri i servicii de la un client de audit de ctre
firm sau de un membru al echipei de audit sau un membru apropiat
al familiei acestuia, nu genereaz, n general, o ameninare la adresa
independenei, cu condiia ca tranzacia s se ncadreze n cursul
normal al activitii i s se desfoare n condiii legale. Cu toate
acestea, astfel de tranzacii pot fi de o asemenea natur sau
magnitudine nct s genereze o ameninare de interes propriu.
58

Semnificaia oricrei ameninri trebuie evaluat i aplicate msuri de

protecie, dup caz, pentru a o reduce la un nivel acceptabil sau
pentru a o elimina. Asemenea msuri de protecie ar putea include:
Eliminarea sau reducerea volumului tranzaciei; sau
ndeprtarea persoanei respective din echipa de asigurare.
Relaii familiale i personale
290.127 Relaiile familiale i personale ntre un membru al echipei de
asigurare i un director, o alt persoan din conducere sau anumii
angajai (n funcie de rolul acestora), ai clientului de audit, pot duce
la ameninri generate de interesul propriu, familiaritate sau
intimidare. Existena i semnificaia oricrei ameninri va depinde de
un numr de factori, inclusiv de responsabilitile individului
referitoare la misiunea de audit, rolul rudei sau al altei persoane n
cadrul clientului, ct i de gradul de apropiere al relaiei.
290.128 Atunci cnd o rud a unui membru al echipei de audit:
(a) ocup funcia de director sau o alt funcie de conducere n clientul
de audit; sau
(b)este angajat al clientului de audit i se afl n poziia de a exercita
o influen semnificativ asupra ntocmirii nregistrrilor contabile
ale clientului sau situaiilor financiare asupra crora firma va
exprima o opinie,
sau s-a aflat ntr-o asmenea poziie oricnd pe perioada desfurrii
misiunii sau a ntocmirii situaiilor financiare, ameninrile la adresa
independenei nu pot fi dect reduse la un nivel acceptabil prin
ndeprtarea respectivului membru din cadrul misiunii de audit.
Gradul de apropiere a relaiei este de asemenea natur nct nicio
alt msur de protecie nu ar putea reduce ameninarea la adresa
independenei la un nivel acceptabil. n consecin, nici un individ
care deine o asemenea relaie nu trebuie s fie membru n echipa de
audit.
290.129
Ameninri la adresa independenei sunt generate atunci cnd
ruda unui membru al echipei de audit este angajat ntr-un post de
unde poate exercita o influen semnificativ asupra poziiei
financiare a clientului, asupra performanei sale financiare sau asupra
fluxurilor de trezorerie.. Semnificaia ameninrilor va depinde de
factori precum:
Poziia pe care o deine respectiva rud n cadrul companiei client;
i
Rolul profesionistului n echipa de audit.
Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i, aplicate msuri de
protecie, dup caz, pentru a reduce ameninarea la un nivel
59

acceptabil sau pentru a o elimina. Astfel de msuri de protecie ar

putea include:
nlturarea persoanei din echipa de audit;
Structurarea responsabilitilor echipei de audit astfel nct
profesionistul contabil s nu se confrunte cu probleme care intr n
responsabilitatea rudei sale.
290.130
Ameninri la adresa independenei sunt generate i n cazul n
care o rud a unui membru din echipa de audit:
(a) ocup funcia de director sau o alt funcie de conducere n clientul
de audit; sau
(b)este angajat al clientului de audit i se afl n poziia de a exercita
o influen semnificativ asupra ntocmirii nregistrrilor contabile
ale clientului sau situaiilor financiare asupra crora firma va
exprima o opinie
n aceste cazuri, semnificaia ameninrii va depinde de factori
precum:

natura relaiei dintre membrul echipei de audit i ruda sa;

poziia pe care o ocup respectiva rud; i

rolul pe care l ocup profesionistul contabil n cadrul misiunii de

audit.

Semnificaia ameninrii va fi evaluat i se vor aplica msurile de

protecie, dup caz, pentru a reduce ameninarea la un nivel
acceptabil sau pentru a o elimina. Astfel de msuri de protecie ar
putea include:

nlturarea persoanei din echipa de audit;

Structurarea responsabilitilor echipei de audit astfel nct

profesionistul contabil s nu se confrunte cu probleme care intr n
responsabilitatea rudei sale.

290.131
Sunt generate ameninri la adresa independenei atunci cnd un
membru al echipei de audit are o relaie apropiat cu o persoan care
nu i rud, dar care ocup postul de director sau alt post de conducere
sau este angajat al clientului i care poate exercita o influen
semnificativ asupra ntocmirii nregistrrilor contabile sau situaiilor
financiare asupra crora firma va exprima o opinie. Un membru al
echipei de audit care are o asemenea relaie, trebuie s se consulte
cu privire la procedurile i politicile firmei. n aceste cazuri,
semnificaia ameninrii va depinde de factori precum:

natura relaiei dintre acea persoan i membrul echipei de audit;

poziia pe care o ocup acea persoan n cadrul companiei client;

i
60

 rolul pe care l ocup profesionistul contabil n cadrul misiunii de

audit.
Semnificaia ameninrii va fi evaluat i se vor aplica msurile de
protecie, dup caz, pentru a reduce ameninarea la un nivel acceptabil
sau pentru a o elimina. Astfel de msuri de protecie ar putea include:

nlturarea profesionistului din echipa de audit;

Structurarea responsabilitilor echipei de audit astfel nct

profesionistul contabil s nu se confrunte cu probleme care intr n
responsabilitatea persoanei cu care profesionistul contabil are o
relaie apropiat.
290.132 Ameninri generate de interesul propriu, familiaritate sau intimidare
pot fi generate de existena relaiilor familiale sau personale dintre (a)
un partener sau angajat al firmei care nu este un membru al echipei
de audit i (b) un director, o persoan din conducere sau un angajat
al clientului de asigurare aflat n poziia de a exercita o influen
semnificativ asupra ntocmirii nregistrrilor contabile sau situaiilor
financiare asupra crora firma va exprima o opinie. Partenerii i
angajaii firmei care sunt n cunotin de existena unor asmenea
relaii trebuie s se consulte cu privire la procedurile i politicile
firmei. n aceste cazuri, existena i semnificaia ameninrii va
depinde de factori precum:

Natura relaiei dintre partenerul sau angajatul firmei i directorul

sau alt persoan din cadrul conducerii sau angajatul clientului;

Interaciunea partenerului sau angajatului firmei cu echipa de

audit;

Poziia ocupat de partener sau angajat n cadrul firmei; i

Poziia pe care o are acea persoan fa de client.

Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i aplicate msuri de

protecie, dup caz, pentru a reduce ameninarea la un nivel
acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include:

Structurarea responsabilitilor partenerului sau angajatului pentru

a reduce poteniala sa influen asupra misiunii de audit; sau

Implicarea unui profesionist contabil care s revizuiasc activitatea

relevant prestat.

290.133
O nclcare neintenionat a acestei seciuni, care se refer la
relaiile familiale i personale, nu ar afecta independena unei firme
sau a unui membru al echipei de asigurare atunci cnd:
(a) Firma a stabilit politici i proceduri care solicit raportarea prompt
a firmei cu privire la orice nclcri ce rezult din schimbri n
statutul de angajare al rudelor sau al afinilor lor sau alte relaii
personale care genereaz ameninri la adresa independenei;
61

(b)nclcarea inadvertent generat de faptul c un membru apropiat

al familiei unui membru al echipei de audit este numit n funcia de
director sau o alt funcie de conducere n cadrul companiei client
sau n alt funcie care i ofer capacitatea de a exercita o influen
semnificativ asupra ntocmirii nregistrrilor contabile sau a
situaiilor financiare asupra crora firma i va exprima o opinie,
profesionistul contabil relevant n aceast situaie va fi ndeprtat
din echipa de audit; i
(c) Firma aplic alte msuri de protecie, atunci cnd este cazul,
pentru a elima sau reduce orice ameninare rmas, la un nivel
acceptabil. Iat cteva exemple de asmenea msuri de protecie:
(a) Implicarea unui profesionist contabil care s efectueze o
revizuire a activitii prestate de ctre membrul echipei de
audit; sau
(b)nlturarea profesionistului contabil relevant de la orice proces
decizional important cu privire la misiune.
Firma trebuie s detemine dac este necesar s discute aceste aspecte
cu cei nsrcinai cu guvernana.
Angajarea la clienii de audit
290.134 Ameninri asociate familiaritii i intimidrii pot fi generate dac
directorul sau alt persoan din conducerea unui client de audit sau
un angajat aflat n poziia de a exercita o influen direct i
semnificativ asupra pregtirii nregistrrilor contabile sau ale
situaiilor financiare asupra crora firma va exprima o opinie, a fost
membru al echipei de audit sau partener al firmei.
290.135 Dac un fost membru al echipei de audit sau un fost partener al
firmei s-a alturat clientului de audit, ocupnd o asemenea poziie i
pstreaz o relaie semnificativ cu firma i individul, ameninarea ar
fi att de semnificativ, nct nicio msur de protecie nu ar putea-o
reduce la un nivel acceptabil. Prin urmare, independena este
compromis dac un fost membru al echipei de audit sau un partener
se altur clientului de audit ocupnd funcia de director sau alt post
de conducere, sau ca angajat ntr-o poziie care i ofer posibilitatea
de a exercita influen semnificativ asupra pregtirii nregistrrilor
contabile sau a situaiilor financiare asupra crora firma va exprima o
opinie, cu excepia cazurilor n care:
(a) Persoana vizat nu are dreptul la niciun beneficiu sau plat din
partea firmei, dect dac acestea sunt fcute n conformitate cu
acorduri fixe predeterminate i orice sum datorat persoanei
respective nu este semnificativ pentru firm; i
(b) Persoana nu mai particip sau nu pare s participe la activitile
de afaceri sau profesionale ale firmei.
62

290.136
Dac un fost membru al echipei de audit sau un fost partener al
firmei s-a alturat clientului de audit ntr-o asmenea funcie i nu mai
exist nici a conexiune relevant ntre firm i acea persoan,
existena i semnificaia ameninrilor de familiaritate sau a
interesului propriu vor depinde de factori precum:

Postul ocupat de acea persoan n cadrul firmei client;

Orice implicare a acelei persoane n cadrul echipei de audit;

Durata de timp care a trecut de cnd acea persoan a fost

membru al echipei de audit sau partener al firmei; i

Postul pe care l-a ocupat acea persoan n cadrul echipei de audit

a firmei, spre exemplu, dac acea persoan a fost responsabil de
meninerea contactului permanent cu conducerea clientului sau cu
cei nsrcinai cu guvernana.

Semnificaia oricror ameninri generate va trebui evaluat i aplicate

msurile de protecie, atunci cnd este cazul, pentru a elimina sau
reduce ameninrile la un grad acceptabil. Iat cteva exemple de
astfel de msuri de protecie:

Modificarea planului de audit;

Desemnarea unor persoane n cadrul echipei de audit care s aib

suficient experien n legtur cu persoana care s-a angajat n
cadrul firmei client; sau

Implicarea unui profesionist contabil care s revizuiasc activitatea

prestat de fostul membru al echipei de audit.

290.137 Dac un fost partener al firmei s-a alturat n prealabil unei entiti
ntr-o asmenea poziie, iar ulterior entitatea devine client de audit
pentru firm, semnificaia oricrei ameninri asupra independenei
trebuie evaluat i aplicate msurile de protecie, atunci cnd este
necesar, pentru a elimina sau reduce ameninarea la un nivel
acceptabil.
290.138
O ameninare generat de interesul propriu apare atunci cnd un
membru al echipei de audit particip la misiunea de audit tiind c se
va altura sau s-ar putea s se alture clientului de audit n viitor.
Procedurile i politicile firmei trebuie s solicite membrilor notificarea
atunci cnd acetia intr n procesul de negocire a angajrii la un
client de audit. Cnd se primesc asemenea notificri, semnificaia
ameninrii trebuie evaluat i, cnd este cazul, aplicate msurile de
protecie necesare pentru a elimina ameninarea sau pentru a o
reduce la un nivel acceptabil. Iat cteva exemple de astfel de msuri
de protecie:

nlturarea persoanei din cadrul echipei de audit; sau

Revizuirea oricror raionamente semnificative fcute de acea

persoan cnd se afla nc n cadrul echipei.
63

Clieni de audit care sunt entiti de interes public

290.139
Ameninri asociate familiaritii i intimidrii sunt generate cnd
un partener important de audit se altur clientului de audit care este
o entitate de interes public, ocupnd postul de;
(a) Director sau alt post de conducere a entitii; sau
(b)Este angajat ntr-o poziie din care poate exercita influen
semnificativ asupra pregtirii nregistrrilor contabile sau a
situaiilor financiare ale clientului pe baza crora firma va exprima
o opinie.
Independena nu ar fi compromis dac partenerul ar nceta n
prealabil s fie partener cheie al auditului, dac entitatea cotat ar fi
emis situaiile financiare auditate aferente unei perioade de cel mult
12 luni, iar acest partener nu era membru al echipei de audit n ce
privete auditul acelor situaii financiare.
290.140
Ameninarea de intimidare este generat atunci cnd persoana a
fost asociat principal sau a ocupat o funcie de partener n conducere
(Director executiv sau echivalentul acestuia) se altur unui client de
audit care este entitate de interes public, ocupnd un post de (a)
angajat ntr-o poziie din care poate exercita influen semnificativ
asupra pregtirii nregistrrilor contabile sau a situaiilor financiare
sau (b) director sau alt post de conducere al entitii respective.
Independena nu ar fi compromis dac ar fi trecut o perioad de cel
puin 12 luni din momentul n care persoana respectiv a ncetat s
fie asociat principal sau a ocupat o funcie de partener n conducere
(Director executiv sau echivalentul acestuia), n cadrul firmei.
290.141
Independena nu ar fi compromis dac, ca rezultat al unei
combinaii de afaceri, un fost partener cheie al auditului sau alt
persoan care a fost asociat principal sau a ocupat o funcie de
partener n conducere, se afl ntr-o poziie din cele descrise n
paragrafele 290.139 i 290.140 i:
(a) Poziia nu a fost acceptat n vederea combinaiei de afaceri;
(b)Orice beneficii sau retribuii datorate fostului partener au fost
achitate n ntregime, cu excepia cazului n care ele au fcut
obiectul unor pre aranjamente fixe i orice sum datorat
partenerului nu este semnificativ firmei;
(c) Fostul partener nu continu s participe sau nu pare a participa la
afacerile i activitile profesionale ale firmei; i
(d)Poziia ocupat de fostul partener n cadrul firmei client de audit,
este discutat cu cei nsrcinai cu guvernana.
Detaarea temporar a personalului

64

290.142
Detaarea de parsonal de ctre o firm clientului de audit poate
genera o ameninare de auto-revizuire. Astfel de asisten poate fi
acordat, dar numai pentru o perioad scurt de timp, iar personalul
firmei nu trebuie s fie implicat n:

Furnizarea de servicii non - asigurare care nu sunt permise prin

cele menionate de aceast seciune; i

Asumarea de responsabiliti cu caracter de conducere.

n toate cazurile, clientul de audit trebuie s fie responsabil pentru

coordonarea i supravegherea activitilor personalului detaat.
Semnificaia oricrei ameninri trebuie evaluat i aplicate msurile
de protecie pentru a elimina ameninarea, dac este cazul, sau
pentru a o reduce la un nivel acceptabil. Cteva exemple de astfel de
msuri de protecie:

Realizarea unei revizuiri suplimentare a activitii prestate de

personalul detaat;

S nu i se confere personalului detaat responsabiliti de audit,

pentru nici o funcie sau activitate pe care a ndeplinit-o personalul
pe perioada detarii

Personalul detaat s nu fie inclus n echipa de audit.

Servicii recent furnizate clienilor de audit

290.143
Ameninri de tipul interesului propriu, de auto-revizuire sau de
familiaritate pot fi generate dac un membru al echipei de audit a fost
recent angajat ca director, pe un post similar de conducere sau
angajat al clientului de audit. Acesta ar fi cazul, cnd, de exemplu, un
membru al echipei de audit are de evaluat elemente ale situaiilor
financiare pentru care acest membru al echpei de audit a pregtit
nregistrrile contabile cnd era angajat al clientului.
290.144
Dac pe perioada acoperit de raportul de audit, un membru al
echipei de audit a fost angajat ca director sau n alt funcie de
conducere a clientului de audit, sau a fost angajat ntr-un post care i
oferea posibilitatea de a exercita influen semnificativ asupra
pegtirii nregistrrilor contabile i situaiilor financiare ale clientului,
asupra crora echipa va exprima o opinie, ameninarea generat ar fi
att de semnificativ nct, nicio msur de protecie nu ar putea-o
reduce la un nivel acceptabil. n consecin, asemenea persoane nu
trebuie s fie desemnate n echipa de audit.
290.145
Ameninri de tipul interesului propriu, de auto-revizuire sau de
familatitate pot fi generate dac, anitea perioadei de acoperire a
65

raportului de audit, un membru al echipei de audit a fost angajat ca

director sau n alt funcie de conducere a clientului de audit, sau a
fost angajat ntr-un post care i oferea posibilitatea de a exercita
influen semnificativ asupra pegtirii nregistrrilor contabile i
situaiilor financiare ale clientului, asupra crora echipa va exprima o
opinie. Spre exemplu, asmenea ameninri ar fi create dac o decizie
luat sau o activitate prestat de persoana respectiv n perioada
precedent, ct timp era angajat al clientului, este pe cale de a fi
evaluat n perioada curent ca parte a misiunii curente de audit.
Existena i semnificaia oricrui tip de ameninare va depinde de
factori ca:
Poziia pe care o ocupa acea persoan n cadrul firmei client;
Perioada de timp care a trecut de cnd acea persoan a ncetat s
fie angajat n cadrul firmei client; i
Rolul profesionistului n cadrul echipei de audit.
Semnificaia oricrei ameninri trebuie evaluat i aplicate msurile
de protecie, atunci cnd este necesar, pentru a o reduce la un nivel
acceptabil.Un exemplu de asmenea msur de protecie este
efectuarea unei revizuiri a activitii prestate de acea persoan ca
membru al echipei de audit.
Deinerea unei funcii de conducere sau de director n cadrul firmei
client
290.146
Dac un partener sau un angajat al firmei a fost angajat n funcia
de director sau alt funcie de conducere n cadrul unui client de
audit, ameninri de tipul auto revoizuirii i de interes propriu sunt
generate i ele ar putea fi att de semnificative nct, nicio msur de
protecie nu le-ar putea reduce la un nivel acceptabil. n consecin,
nici un partener sau angajat nu trebuie s fie angajat n funcia de
director sau alt funcie de conducere n cadrul firmei client.
290.147
Postul de Secretar al Companiei comport diferite implicaii n
diferitele jurisdicii. Atribuiile pot varia de la cele administrative, cum
ar fi conducerea personalului i meninerea registrelor i nregistrilor
companiei, pn la atribuii extrem de diverse, cum sunt cele de
asigurare a urmririi conformitii companiei cu reglementrile n
vigoarea sau furnizarea de consultan asupra unor aspecte de
guvernan corporativ. n general aceast funcie este privit ca
fiind ntr-o legtur foarte strns cu entitatea.
290.148
Dac un partener sau angajat al firmei este i angajat n funcia
de Secretar al Companiei pentru un client de audit, ameninri de
auto-revizuire i de reprezentare sunt genereate, care, n general,
sunt att de semnificative nct nici o msur de preotecie nu le-ar
putea reduce la un nivel acceptabil. n pofida paragrafului 290.146,
cnd aceast practic este permis specific, prin legea local, practici
66

sau reguli profesionale, iar conducerea ia toate deciziile relevante,

ndatoririle i activitile sunt limitate la cele de rutin i la cele
administrative, cum ar fi pregtirea minutelor i a rapoartelor
statutare. n acele circumstane, semnificaia oricror ameninri
trebuie evaluat i se vor aplica msurile de protecie, dac este
cazul, pentru a elimina sau reduce ameninrile la un grad acceptabil.
290.149
Efectuarea serviciilor administrative, de rutin, pentru a susine
funcia de secretariat a unei companii sau furnizarea de consultan
n legtura cu aspecte referitoare la administrarea secretarial a
companiei nu creaz, n general, ameninri la adresa independenei,
atta timp ct conducerea clientului ia toate deciziile relevante.
Asocierea ndelungat a personalului de conducere cu un client de
audit
Prevederi generale
290.150 Ameninri de tipul interesului propriu i al familiaritii sunt
generate prin utilizarea aceluiai personal superior ntr-o misiune de
audit pe o perioad lung de timp. Semnificaia ameninrilor va
depinde de factori precum:

Perioada de timp n care persoana a fost membr a echipei de

asigurare;

Rolul persoanei n echipa de asigurare;

Structura firmei;

Natura activitii de asigurare; i

Dac natura i complexitatea aspectelor referitoare

contabilitatea i raportarea clientului s-au modificat.

la

Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i, dac este cazul, aplicate msuri

de proteci pentru a elimina sau reduce ameninarea la un nivel
acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include:

Rotaia personalului superior din echipa de asigurare;

Implicarea unui profesionist contabil suplimentar care nu a fost un

membru al echipei de asigurare, pentru a revizui munca efectuat
de ctre personalul superior; sau

Revizuiri interne i externe, independente, ale calitii conducerii.

Clieni de audit care sunt entiti de interes public

290.151 n ceea ce privete auditul unei entiti de interes public, o persoan
nu trebuie s fie partener principal de audit pentru o perioad mai
lung de apte ani. Dup ncheierea acestei perioade, persoana
respectiv nu trebuie s fie membru al echipei de audit sau partener
principal de audit pentru clientul respecitv pentru o perioad de doi
67

ani. Pe parcursul acelei perioade, persoana respectiv nu trebuie s

participe la la auditul entitii, sa furnizeze servicii de control al
calitii pentru acea misiune, s ofere consultan echipei misiunii sau
clientului cu privire la aspecte tehnice sau specifice industriei,
tranzacii sau evenimente sau s influeneze direct, ntr-un alt mod,
rezultatele misiunii.
290.152 n pofida paragrafului 290.151, partenrii principali ai misiunii a cror
continuitate n misiunea respectiv este esenial, n unele cazuri
rare, n care datorit unor circumstane neprevzute, independente
de controlul firmei, poate fi permis partenerului pricipal s mai
participe nc un an n echipa de audit, atta timp ct ameninarea la
adresa independenei poate fi eliminat sau redus la un nivel
acceptabil. Spre exemplu, un partener principal al misiunii de audi,
poate rmne n echipa de audit pentru nc un an n circumstane n
care, datorit unor evenimente neprevzute, nu a fost posbili rotaia
necesar, aa cum ar putea fi cazul n care partenerul intenionat al
misiunii sufer de o boal grav.
290.153 Asocierea pe o perioad lung de timp a altor partenri, cu un client
de audit care este entitate de interes public genereaz ameninare de
familiaritate i de interes propriu. Semnificaia ameninrilor va
depinde de factori precum:

Perioada de timp pe parcursul creia astfel de parteneri au fost

asociai cu clientul de audit;

Rolul acestei persoane, dac deine vre-un rol;

Natura, frecvena, i gradul de extindere al interaciunilor acestei

persoane cu conducerea clientului sau cu cei nsrcinai cu
guvernana.

Semnificaia acestor ameninri va fi evaluat i se vor aplica

msurile de protecie, cnd este cazul, pentru a elimina sau reduce
ameninrile un nivel acceptabil. Iat cteva exemple de astfel de
msuri de protecie:

Rotaia partenerului misiunii de audit sau ncheierea asocierii

partenerului cu clientul de audit; sau

Revizuiri interne i externe, independente, ale calitii misiunii.

290.155 Atunci cnd un client de audit devine o entitate de interes public,

perioada de timp n care partenerul de misiune a lucrat pentru clientul
de audit ca partener cheie de audit nainte ca clientul de audit s
devin entitate de interes public, trebuie luat n considerare
determinarea momentului n care partenerul trebuie rotat. Dac
respectiva persoan a lucrat ca partener cheie al misiunii pentru o
perioad de cinci ani sau mai puin, pn n momentul n care clientul
a devenit entitate de interes public, numrul anilor n care persoana
respectiv poate continua s lucreze ca partener cheie al misiunii de
audit, anite de rotaie, este de apte ani minus numrul anilor n care
68

a lucrat deja ca partener cheie al misiunii de audit. Dac persoana

respectiv a lucrat pentru clientul de audit n calitate de partener
principal al misiunii pentru ase ani sau mai mult, care s-au mplinit n
momentul devenirii clientului entitate de interes public, partenerul
poate continua s lucreze ca p0artener principal al misiunii pentru
nc doi ani, nainte s se efectueze rptaia.
290.155 Atunci cnd o entitate are doar civa angajai care dein
cunotinele i experiena necesar pentru a servi drept partener
principal al misiunii pentru un client care este o entitate de interes
public, rotaia poate s nu constituie o msur de protecie adecvat.
n cazul n care, un organism de reglementare din jurisdicia relevant
a prevzut scutirea de rotaie a partenerului n asemenea
circumstane, o persoan poate rmne partener principal al misiunii
de audit pentru mai mult de apte ani, n concordan cu
regulamentul respectiv, asigurat de organismul de reglementare
independent care a specificat i msuri de protecie alternative care
trebuie aplicate, msuri de protecie cum ar fi efectuarea unei
revizuiri externe independente.
Furnizarea de servicii de non - asigurare clienilor de audit
290.156 n mod tradiional, firmele au furnizat clienilor de asigurare o gam
de servicii de non asigurare, care sunt conforme cu capacitile i
expertiza lor. Furnizarea de servicii non - asigurare poate oricum, s
genereze ameninri la adresa independenei firmei sau membrilor
echipei de asigurare. Cel mai adesea, ameninrile generate sunt de
tipul auto - revizuirii, interesului propriu i de reprezentare.
290.157 Noile evoluii n afaceri, evoluia pieelor financiare, schimbrile
rapide n tehnologia informaiilor fac imposibil elaborarea unei liste
complete care s includ toate situaiile atunci cnd se furnizeaz
servicii de non-asigurare pentru un client de audit. n cazul n care,
aceast seciune nu cuprinde ndrumri cu privire la un serviciu non asigurare specific, trebuie aplicat cadru conceptual n evaluarea
circumstanelor specifice.
290.158 nainte ca firma s accepte o misiune pentru furnizarea serviciilor
non - asigurare unui client de audit, trebuie fcut o determinare
asupra faptului dac furnizarea unui astfel de serviciu ar genera o
ameninare la adresa independenei. n procesul de evaluare a
semnificaiei oricrei ameninri generate de un anumit serviciu non asigurare , se va lua n considerare orice ameninare pe care echipa
de audit are motive s cread c este generat prin furnizarea altor
servicii non - asigurare. Dac n acest caz este generat o ameninare
care nu poate fi redus la un nivel acceptabil prin aplicarea msurilor
de protecie, serviciul respectiv de non - asigurare nu va fi frunizat.
290.159 Prestarea anumitor servicii de non-asigurare unui client de audit
poate genera ameninri la adresa independenei care s fie att de
69

semnificative nct nicio msur de protecie s nu le poat elimina

sau reduce la un nivel acceptabil. Cu toate acestea, prestarea
neconform a unui asemenea serviciu ctre o entitate sau diviziune
afiliat, sau n ce privete un aspect discret cu privire la situaia
financiar a unui asemenea client va fi recomandabil s nu
compromit independena, dac eventualele ameninri au fost
reduse la un nivel acceptabil prin aranjamente pentru acea entitate
sau diviziune afiliat sau aspectul discret cu privire la situaia
financiar s fie auditat de ctre o alt firm sau n cazul n care o
alt firm reefectueaz serviciul de non - asigurare pn la gradul
necesar care s permit asumarea responsabilitii acelui serviciu.
290.160 O firm poate furniza servicii de non - asigurare care altminteri ar fi
restricionate de ctre prezenta seciune la urmtoarele entiti
afiliate ale clientului de audit:
(a) O entitate, care nu este client de audit, care deine control direct
sau indirect asupra clientului de audit;
(b)O entitate, care nu este client de audit, dar care deine un interes
financiar direct n ceea ce privete clientul de audit i care are o
influen semnificativ asupra clientului, iar interesul este
semnificativ pentru acea entitate; sau
(c) O entitate, care nu este client de audit, dar care se afl sub control
comun cu clientul de audit.
Dac este rezonabil s conchidem c (a) serviciile nu genereaz o
ameninare de interes propriu, rezultatele serviciilor nu vor face
subiect al procedurilor de audit i (b) orice ameninri generate prin
furnizarea unor asemnea servicii sunt eliminate sau reduse la un nivel
acceptabil prin aplicarea msurilor de protecie.
90.161 Un serviciu de non - asigurare, furnizat unui client de audit nu
compromite independena firmei atunci cnd clientul devine entitate
de interes public dac:
(a) Serviciile non - asigurare anterioare sunt conforme cu prevederile
acestei seciuni care se refer la clienii de audit care nu sunt
entiti de interes public;
(b)Serviciile care nu sunt stipulate prin prezenta seciune pentru
clienii de audit care sunt entiti de interes public, dar sunt
ncheiate ct de curnd posibil sau dup ce clientul devine entitate
de interes public; i
(c) Firma aplic msuri de protecie, atunci cnd este cazul, pentru a
elimina sau reduce la un nivel acceptabil ameninrile la adresa
independenei generate prin furnizarea serviciului respectiv.
Responsabilitile conducerii
290.162 Conducrea unei entiti ntreprinde multe activiti n procesul de
conducere al entitii n interesul prilor interesate ale entitii. Este
70

imposibil s specificm fiecare activitate care face perte din

responsabilitatea conducerii. Oricum, responsabilitile conducerii
implic ndrumarea i direcionarea unei entiti, inclusiv luarea
deciziilor importante cu privire la achiziii, angajarea i controlul
resurselor umane, financiare, fizice i intangibile.
290.163 Dac o activitate intr n responsabilitatea conducerii depinde de
circumstane i necesit utilizarea raionamentului. Iat cteva
exemple de activiti care ar fi considerate n mod general, a fi incluse
n responsabilitatea conducerii:

Stabilirea direciilor strategice i a politicilor;

Coordonarea angajailor entitii i asumarea responsabilitii

pentru aciunile ntreprinse de acetia;

Autorizarea tranzaciilor;

Deciderea cror recomandri aparinnd firmei sau unor tere

pri, trebuie implementate;

Asumarea responsabilitii pentru7 pregtirea i justa prezentare a

situaiilor financiare n concordan cu cadrul de raportare
financiar aplicabil; i

Asumarea responsabilitii pentru proiectarea, implementarea i

meninerea controlului intern.

290.164 Activitile care includ aspecte de rutin i administrative, care

implic probleme nesemnificative, sunt considerate n general a nu
intra n responsabilitatea conducerii. Spre exemplu, executarea unei
tranzacii nesemnificative care a fost autorizat de ctre conducere
sau monitorizarea datelor pentru completarea rapoartelor statutare i
consultarea unui client cu privire la acele date, toate acestea nu
intr, n general n responsabilitatea conducerii. Mai mult dect att,
furnizarea de consultan i recomandri pentru a asista conducerea
n vederea diminurii responsabilitilor sale nu nseamn asumarea
responsabilitilor conducerii.
290.165 Dac o firm i-ar asuma responsabilitatea conducerii pentru clientul
de audit, ameninrile generate ar fi att de semnificative nct nicio
msur de protecie nu ar putea reducea ameninrile la un nivel
acceptabil. Spre exemplu, decidera cror recomandri ale firmei ar
trebui implementate, ar genera ameninri de tipul auto-revizuirii i al
interesului propriu. Mai mult dect att, asumarea unei
responsabiliti a managementului genereaz a ameninare de tipul
familiaritii deoarece firma devine aliniat prea aproape de viziunea
i interesele conducerii. Prin urmare, firma nu trebuie s-i asume
responsabilitatea conducerii pentru un client de audit.
290.166 Pentru a evita riscul asumrii responsabilitii conducerii atunci cnd
se furnizeaz servicii de non - asigurare unui client, firma va fi
mulumit cu faptul c un membru al conducerii este responsabil cu
71

raionamentele i deciziile semnificative care sunt n responsabilitatea

conducerii, evaluarea serviciului i acceptarea responsabilitii pentru
aciunile ce vor fi efectuate conform rezultatelor serviciilor. Acest
lucru reduce riscul de efectuare inadvertent a oricror raionamente
i decizii semnificative, n numele conducerii. Riscul este redus i n
continuare, dac firma ofer clientului oportunitatea de a face
raionamente i de a lua decizii bazate pe analize obiective i
transparente, precum i pe prezentarea faptelor.
Pregtirea nregistrrilor contabile i ale situaiilor financiare
Prevederi generale
290.167 Este responsabilitatea clientului de audit s asigure pregtirea i
prezentarea corect a situaiilor financiare n conformitate cu cadrul
de raportare financiar aplicabil. Aceste responsabiliti includ:

Stabilirea sau modificarea intrrilor n registru, sau a clasificrilor

pentru conturi sau tranzacii; i

Pregtirea sau modificarea documentelor surs sau a datelor

iniiale, n form electornic sau alt form, evideniind efectuarea
tranzaciilor (spre exemplu, comenzile, nregistrarea tatelor de
plat, comenzile clienilor).

290.168 Furnizarea de servicii de contabilitate i de inere a registrelor

contabile, clientului de audit, servicii precum pregtirea situaiilor
financiare i a nregistrrilor contabile, genereaz o ameninare de
auto-revizuire, n cazul n care firma efectueaz ulterior auditul acelor
situaii financiare.
290.169 Procesul de audit implic un dialog intens ntre entitate i
conducerea clientului de audit, ceea ce implic (a) aplicarea
standardelor internaionale i a cerinelor referitoare la prezentarea
informaiilor cu privire la situaiile financiare, (b) caraceterul adcvat al
controlului contabil i financiar i metodele utilizate pentru
determinarea valorii declarate a activelor i pasivelor, sau (c)
propunerea ajustrii intrrilor din jurnal. Aceste activiti sunt
considerate a fi o parte normal a cursului desfurrii procesului de
auditare i, n general, nu genereaz ameninri la adresa
independenei.
290.170 Uneori este posibil ca clientul de audit s solicite asisten tehnic
din partea firmei, cu privire la probleme de genul reconcilierii
conturilor sau analizarea i acumularea de informaii pentru
raportarea conform reglementrilor. Pe lng acestea, clientul poate
solicita consultan tehnic cu privire la anumite aspecte contabile,
cum ar fi conversia situaiilor financiare existente de la un cadru de
raportare financiar la un alt tip de cadru de raportare financiar
(spre exemplu, pentru conformitatea cu politicile de contabilitate
pentru grup sau pentru tranziia la un cadru diferit de raportare
financiar aa cum este cel instituit de Standardele Internaionale de
72

Raportare Financiar). Asemenea servicii, n general, nu genereaz

ameninri la adresa independenei, iar prin furnizarea lor, firma nu i
asum responsabiliatea pentru client.
Clieni de audit care nu sunt entiti de interes public
290.171 Firma poate furniza servicii care au legtur cu pregtirea
nregistrrilor contabile i situaiilor financiare, unui client de audit
care nu este entitate de interes public, iar serviciile prestate acesteia
sunt de rutin sau de natur mecanic, atta timp ct ameninarea de
auto-revizuire este redus la un nivel acceptabil. Iat cteva exemple
de astfel de servicii:

Furnizare de servicii referitoare la tatele de plat, bazate pe

datele originale ale clientului;

nregistrarea tranzaciilor pentru care clientul a determinat sau a

aprobat clasificarea contabil potrivit;

nscrierea tranzaciilor codate de ctre client n registrul mare;

nscrierea intrrilor aprobate de client n balana de verificare; i

Pregtirea situaiilor financiare bazate pe informaiile din balana

de verificare.

n toate cazurile, semnificaia oricrei ameninri generate trebuie

evaluat i, dac este cazul, s se aplice msurile de protecie pentru
a elimina sau reduce ameninarea la un nivel acceptabil. Asemenea
msuri de protecie includ:

Desemnearea unei persoane care s nu fac parte din echipa de

audit, pentru furnizarea acestor tipuri de servicii;

Dac asemenea servicii sunt efectuate de un membru al echipei de

audit, un partener sau un membru principal cu experiena
necesar, care nu face parte din echipa de audit, va revizui
activitatea efectuat.

Clieni de audit care sunt entiti de interes public

290.172 Cu excepia situaiilor de urgen, o firm nu trebuie s furnizeze
servicii de contabilitate i de inere a registrelor contabile, inclusiv
servicii legate de tatele de plate sau pregtirea situaiilor financiare
pe baza crora firma va exprima o opinie sau situia financiar pe
baza creia se vor ntocmi situaiile financiare.
290.173 n pofida pargarafului 290.172 , o firm poate furniza servicii de
contabilitate i de inere a registrelor contabile, inclusiv servicii legate
de tatele de plat i pregtirea situaiilor financiare sau a altor
informaii financiare, de rutin i natur mecanic pentru diviziunile i
entitile afiliate ale unui client de audit care este o entitate de
interes public, dac personalul care furnizeaz aceste servicii nu sunt
membrii ai echipei de audit i dac:
73

(a) Divizia sau entitatea afiliat pentru care este furnizat serviciul sunt
mpreun nesemnificative pentru situaiile financiare pe baza
crora firma va exprima o opinie; sau
(b)Serviciile fac legtura cu aspecte care luate mpreun sunt
nesemnificative din punct de vedere material pentru situaiile
financiare ale diviziunii sau entitii afiliate.
Situaii de urgen
290.174 Serviciile de contabilitate i de inere a registrelor contabile, care
altminteri nu ar fi permise prin prevederile acestei seciuni, pot fi
totui furnizate clienilor de audit n caz de urgen sau n situaii n
care este imposibil clientului de audit s fac alte aranjamente.
Acestea pot fi cazurile n care (a) numai firma are resursele i
cunotinele necesare cu privire la procedurile i sistemele clientului
pentru a asista clientul n pregtirea la timp a nregistrrilor contabile
i a situaiilor financiare i (b) restricia asupra capacitii firmei de a
furniza serviciile ar avea ca rezultat dificulti semnificative pentru
client (spre exemplu, ar putea avea ca rezultat nclcarea cerinelor
de raportare financiar). n asemenea situaii, trebuie s se
ndeplineasc urmtoarele condiii:
(a) Cei care furnizeaz serviciile s fie membri ai echiepei de audit;
(b)Serviciile s fie furnizate numai pentru o scurt perioad de timp i
nu exist perspectiva ca ele s fie recurente; i
(c) Situaia este discutat cu cei nsrcinai cu guvernana.
Servicii de evaluare
Prevederi generale
290.175 O evaluare cuprinde efectuarea de presupuneri cu privire la
evoluiile viitoare, la aplicarea metodologiilor i tehnicilor potrivite i
combinare a calcului unei anumite valori sau arii de valori ale unui
activ, ale unui pasiv sau ale afacerii ca ntreg.
290.176 Efectuarea de servicii de evaluare pentru un client de audit poate
generea ameninare de tipul auto-revizuirii. Existena i semnificaia
oricrei ameninri va depinde de urmtorii factori:

Dac evaluarea va avea o influen semnificativ asupra situaiilor

financiare;

Gradul n care clientul este implicat n determinarea i aprobarea

metodologiilor de evaluare i a altor raionamente i aspecte
semnificative;

Dac sunt disponibile ghiduri profesionale i metodologii;

Pentru evaluarea care implic standarde i metodologii stabilite,

gradul de subiectivism inerent din cadrul unui aspect;

Veridicitatea i gradul de extindere al datelor fundamentale;

74

Gradul de dependen al evenimentelor viitoare de o natur care

ar putea genera volatilitate inerent n sumele implicate;

Gradul de extindere i claritatea al prezentrii informaiilor din

situaiile financiare.

Semnificaia oricrei ameninri generate trebuie evaluat i, dac

este cazul trebuie aplicate msurile de protecie pentru a elimina sau
reduce ameninarea la un grad acceptabil. Iat cteva exemple de
msuri de protecie:

Implicarea unui profesionist care nu a participat la furnizarea

serviciului de evaluare, care s revizuiasc auditul sau activitatea
de evaluare efectuat; sau

Efectuarea unor aranjamente astfel nct personalul care a furnizat

asemenea servicii s nu participe la misiunea de audit.

290.177 Anumite evaluri nu implic un grad semnificativ de subiectivism.

Acesta este cazul n care presupunerile fundamentale sunt ori stabilite
prin lege sau reglementri, sau sunt acceptate la nivel larg, iar cnd
tehnicile i metodologiile ce urmeaz a fi folosite sunt bazate pe
standarde acceptate n mod general sau prescrise de legi i
regulamente. n astfel de situaii, rezultatele evalurii efectuate de
dou sau mai multe pri, este puin probabil s fie diferite din punct
de vedere material.
290.178 Dac unei firme i se solicit s efectueze o evaluare pentru a asista
un client de audit n ce privete obligaiile acestuia de raportare a
impozitelor sau pentru scopul de planificare a impozitelor, iar
rezultatele evalurii nu vor avea o influen direct asupra situaiilor
financiare, se aplic prevederile incluse n paragraful 290.191.
Clieni de audit care nu sunt entiti de interes public
290.179 n cazul unui client de audit care nu este entitate de interes public,
dac serviciul de evaluare are un efect material asupra situaiilor
financiare pe baza crora firma va exprima o opinie, iar evaluarea
implic un grad semnificativ de subiectivism, nicio msur de
protecie nu ar putea reduce ameninarea de auto-revizuire la un grad
acceptabil. n consecin, firma nu trebuie s furnizeze astfel de
servicii de evaluare unui client de audit.
Clieni de audit care sunt entiti de interes public
290.180 O firm nu va furniza servicii de evaluare unui client de audit care
este entitate de interes public dac evaluarea ar avea un efect
semnificativ, separat sau integrat, asupra situaiilor financiare pe
baza crora firma va exprima o opinie.
Servicii de impozitare
290.181 Serviciile de impozitare cuprind o gam larg de servicii, inclusiv:

ntocmirea declaraiilor pe venituri;

75

Calcularea impozitelor pentru pregtirea intrrilor contabile;

Planificarea impozitelor i a altor servicii de consultan fiscal; i

Asistena necesar rezolvrii unor dispute referitoare la impozite.

Dei serviciile de impozitare furnizate de o firm clientului de audit

sunt adresare separat n aceste dou titluri largi, n practic, aceste
activiti sunt adesea corelate.
290.182 Efectuarea anumitor servicii de impozitare genereaz ameninri de
auto revizuire i de reprezentare. Existena i semnifcaia oricror
ameninri va depinde de factori precum (a) sistemul aplicat de
autoritile de impozitare pentru evaluarea i administrarea
impozitelor respective i rolul firmei n acest proces, (b) complexitatea
regimului relevant de impozitare i gradul raionamentului necesar
pentru aplicarea regimului, (c) caracteristicile specifice misiunii i (d)
nivelul experienei angajailor clientului, n ce pivete impozitele.
Pregtirea declaraiei de venituri
290.183 Serviciile cu privire la pregtirea declaraiilor de venituri implic
asistarea clienilor referitor la obligaiile acestora de declarare a
veniturilor prin completarea informaiilor, inclusiv a sumei datorate ca
impozit (de obicei bazat pe formule standardizate) solicitat pentru a
fi depus la autoritile care se ocup cu impozitele. Asemenea
servicii includ, de asemenea furnizarea de consultan cu privire la
tratamentul declaraiei de venituri asupra tranzaciilor precedente i a
exprimrii unui rspuns n numele clientului de audit la solicitrile
autoritilor de impozitare cu privire la informaii i analize
suplimentare (inclusiv furnizarea explicaiilor cu privire la asistena
tehnic i pentru abordarea care a fost adoptat). Serviciile cu privire
la pregtirea declaraiei de venituri sunt bazate, de obicei, pe
informaiile istorice i implic, n principal, analize i prezentri ale
informaiilor istorice respective, n conformitate cu legea de
impozitare n vigoare i inclusiv cu practicile curente i stabilite.
Declaraiile de venituri pot constitui obiectul oricror revizuiri sau
procese de aprobare desfurate, pe care autoritile de impozitare le
consider necesare. n consecin, furnizarea unor asemenea servicii
nu genereaz, n general, ameninri la adresa independenei dac
conducerea i asum responsabilitatea pentru declaraiile de venituri,
inclusiv pentru orice justificare fcut.
Calculul impozitelor n scopul pregtirii intrrilor contabile
Clienii de audit care nu sunt entiti de interes public
290.184 Pregtirea calculului activelor sau pasivelor impozabile amnate
pentru un client de audit cu scopul pregtirii intrrilor care vor fi
ulterior auditate de ctre firm, genereaz o ameninare de auto revizuire. Semnificaia ameninrii va depinde de (a) complexitatea
regulamentelor i legilor de impozitare curente i gradul
raionamentului necesar pentru aplicarea lor, (b) nivelul experienei n
76

impozite a personalului clientului i (c) semnificaia sumelor din

situaiile financiare. Msuri de protecie trebuie aplicate, atunci cnd
este cazul, pentru a elimina sau reduce amninarea la un grad
acceptabil. Iat cteva exemple de astfel de msuri de protecie:

Utilizarea unor profesioniti care nu sunt membrii ai echipei de audit

pentru efectuarea unui astfel de serviciu;

Dac serviciul este prestat de un membru al echipei de audit, se va

implica un partener sau un membru principal
cu experiena
necesar pentru a efectua o revizie a calcului impozitelor; sau

Obinerea de asisten din partea unui profesionist n impozite,

extern.

Clieni de audit care sunt entiti de interes public

290.185 Cu excepia situaiilor de urgen, n cazul unui client de audit care
este entitate de interes public o firm nu va pregti calculul
impozitelor (activelor) sau pasivelor impozabile amnate, cu scopul
pregtirii intrrilor contabile care sunt semnificative pentru situaiile
financiare pe baza crora firma va exprima o opinie.
290.186 Pregtirea calculului activelor sau pasivelor impozabile amnate i
curente pentru un client de audit cu scopul pregtirii intrrilor
contabile, care altminteri nu ar fi permis prin prezenta seciune,
poate fi totui prestat clienilor de audit n cazuri de urgen sau n
alte situaii neobinuite cnd i este imposibil clientului de audit s
fac alte aranjamente. Asemenea cazuri pot fi cnd (a) numai firma
are resursele i cunotinele necesare cu privire la afacerea clientului
pentru a asista clientul n pregtirea la timp a calculului activelor sau
pasivelor impozabile amnate i curente i (b) restricia asupra
capacitii firmei de a furniza aceste servicii ar avea ca rezultat
dificulti semnificative pentru client (spre exemplu, ar putea avea ca
rezultat nclcarea cerinelor de raportare financiar). n asemenea
situaii, trebuie s se ndeplineasc urmtoarele condiii:
(a) Cei care furnizeaz serviciile s fie membri ai echipei de audit;
(b)Serviciile s fie furnizate numai pentru o scurt perioad de timp i
s nu existe perspectiva ca ele s fie recurente; i
(c) Situaia este discutat cu cei nsrcinai cu guvernana.
Planificarea impozitelor i alte servicii de consultan cu privire la impozite
290.187 Planificarea impozitelor sau altor servicii de consultan cu privire la
impozite cuprind o arie vast de servicii, aa cum ar fi consultana
oferit clientului cu privire la modul n care s i structureze afacerile
ntr-o manier eficient din punt de vedere al impozitelor sau oferirea
de consultan clientului cu privire la aplicarea noilor reglementri
sau legi referitoare la impozite.

77

290.188 Ameninarea de auto-revizuire este generat atunci cnd

consultana va afecta aspectele care se reflect n situaiile
financiare. Existena i semnificaia oricrei ameninri va depinde de
factori precum:

Gradul de subiectivism din situaiile financiare, implicat n

determinarea abordrii corecte pentru consultana cu privire la
impozite.

Msura n care rezultatele consultanei cu privire la impozite va

avea consecine semnificative asupra situaiilor financiare;

Dac eficiena consultanei cu privire la impozite depinde de

tratamentul contabil sau de prezentrile din cadrul situaiilor
financiare i dac exist suspiciune cu referire la gradul de
adecvare al abordrii contabile sau prezentarea conform cadrului
de reglementare financiar;

Nivelul de experien al angajailor clientului de audit, n ce

privete impozitele.

Msura n care consultana oferit se ncadreaz n prevederile

reglementrilor i legilor de impozitare, sau n ariile de cuprindere
ale altor practici stabilite sau anterioare; i

Dac aboradarea impozitelor se ncadreaz n prevederile unui

organism de reglementare privat sau a fost prevzut altfel de ctre
autoritatea de impozitare nainte de pregtirea situaiilor
financiare.
Spre exemplu, furnizarea de servicii de planificare a impozitelor i
a altor servicii de consultan cu privire la impozite n cazul n care
consultana se ncadreaz n prevederile autoritilor de impozitare
sau alt practic stabilit anterior de autoritatea respectiv sau are
un fundament n legea privitoare la impozite care este probabil s
prevaleze, nu genereaz, n general, o ameninare la adresa
independenei.

290.189 Semnificaia oricrei ameninri trebuie evaluat i aplicate, cnd

este cazul, msuri de protecie pentru a elimina ameninarea sau
pentru a o reduce la un nivel acceptabil. Iat cteva exemple de astfel
de msuri de protecie:

Utilizarea unor profesioniti care nu sunt membrii ai echipei de audit

pentru efectuarea unui astfel de serviciu;

Implicarea unui profesionist n impozite, care nu a fost implicat n

furnizarea serviciului de consultan cu privire la impozite, care s
ofere sprijin echipei de audit cu privire la acest serviciu i s fac o
revizuire a abordrii situaiilor financiare;

Obinerea de consultan din partea unui profesionist n impozite,

extern; sau
78

Obinerea unei aprobri sau a consultanei din partea autoritilor

de impozitare cu privire la rezultatul acestor servicii:

290.190 Atunci cnd eficiena serviciilor de consultan cu privire la impozite

depinde de un anumit tratament contabil sau de prezentarea din
cadrul situaiilor financiare i:
(a) Echipa de audit are o suspiciune rezonabil cu privire la gradul de
adecvare al tratamentul contabil sau al prezentrii sub aspectul
cadrului de raportare financiar relevant;
(b)Rezultatul consecinelor consultanei cu privire la impozite va avea
o consecin semnificativ asupra situaiilor financiare pe baza
crora firma va exprima o opinie;
Ameninarea de auto-revizuire ar fi att de semnificativ nct nicio
msur de protecie nu va putea reduce ameninarea la un nivel
acceptabil. n consecin, o firm nu trebuie s furnizeze asemenea
servicii cu privire la impozitare unui client de audit.
290.191 Cnd furnizeaz servicii cu privire la impozitare unui client de audit,
unei firme i se poate solicita s efectueze o evaluare pentru a asista
clientul n ce privete ndeplinirea obligaiilor sale legate de
impozitare sau pentru scopul planificrii impozitelor. n cazul n care
rezultatul acestei evaluri va avea un efect direct asupra situaiilor
financiare, sunt aplicabile prevederile incluse n pargrafele 290.175
290.180 cu privire la serviciile de evaluare. n cazul n care evaluarea
este efectuat numai pentru scopuri legate de impozitare, iar
rezultatul evalurii nu va avea influen direct asupra situaiilor
financiare (spre exemplu, situaiile financiare sunt influenate numai
de intrrile contabile care au legtur cu impozitele), n general nu
genereaz ameninri la adresa independenei dac influena asupra
situaiilor financiare este nesemnificativ sau dac evaluarea face
subiect al revizuirii externe efectuate de ctre o autoritate de
impozitare sau o alt autoritate similar. Dac evaluarea nu face
subiectul unei astfel de revizuiri externe, iar consecinele sunt
semnificative pentru situaiile financiare, existena i semnificaia
ameninrii generate va depinde de facotri precum:

Msura n care metodologia de evaluare se ncadreaz n

reglementrile sau legile pentru impozitare, n alte practici stabilite
sau anterioare i gradul de subiectivism inerent n procesul de
evaluare.

Veridicitatea i gradul de extindere al datelor fundamentale.

Semnificaia oricrei ameninri trebuie evaluat i aplicate, dac

este cazul, msurile de protecie necesare pentru eliminearea sau
reducerea ameninrii la un grad acceptabil. Iat cteva exemple de
asemenea msuri de protecie:

Implicarea unor profesioniti care nu sunt membrii ai echipei de

audit pentru a efectua acest serviciu;
79

Efectuarea unei revizuiri profesionale a activitii de audit sau a

rezultatelor serviciilor de consultan cu privire la impozitare; sau

Obinerea aprobrii sau consultanei din partea unei autoriti de

impozitare cu privire la aceste servicii.

Asistena n soluionarea litigiilor cu privire la impozitare

290.192 O ameninare de prezentare sau de auto-revizuire poate fi generat
atunci cnd firma reprezint un client de audit n procesul de
soluionare a unui litigiu cu privire la impozitare, odat ce autoritile
de impozitare au anunat clientul ca au respins argumentele clientului
cu privire la un anumit aspect i, fie autoritatea de impozitare, fie
clientul, face referire la aspectul respectiv pentru determinarea
procedurilor formale, spre exemplu naintea unui tribunal sau a
instanei. Existena i semnificaia oricrei ameninri va depinde de
factori precum:

Dac firma a furnizat serviciile de consultan care fac obiectul

litigiului cu privire la impozitare;

Msura n care rezultatul litigiului va avea efect semnificativ

asupra situaiilor financiare pe baza crora firma va exprima o
opinie;

Msura n care aspectul se ncadreaz n reglementrile sau legile

pentru impozitare, n alte practici stabilite sau anterioare;

Dac procedurile formale sunt desfurate public; i

Rolul pe care l are conducerea n soluionarea litigiului.

Semnificaia oricrei ameninri generate trebuie evaluat i, dac

este cazul, aplicate msurile de protecie pentru eliminarea sau
reducerea ameninrii la un nivel acceptabil. Iat cteva exemple de
astfel de msuri de protecie:

Implicarea unor profesioniti care nu sunt membrii ai echipei de

audit pentru a efectua acest serviciu;

Obinerea de consultan din partea unui profesionist n impozite,

extern; sau

Obinerea consultanei cu privire la acest serviciu din partea unui

profesionist extern:

290.193 n cazul n care serviciul cu privire la impozitare implic

reprezentarea clientului naintea unui tribunal sau instane publice
pentru soluionarea unui aspect cu privire la impozitare, iar sumele
implicate sunt semnificative pentru situaia financiar pe baza crora
firma va exprima o opinie de audit, ameninarea de reprezentare
generat ar fi att de semnificativ, nct nicio msur de protecie
nu ar putea elimina sau reduce ameninarea la un nivel acceptabil.
Prin urmare, o firm nu va efecuta acest tip de servicii pentru un
80

client. Ceea ce constituie tribunal sau instan public Trebuie

determinat n funcie de modul n care sunt audiate procedurile cu
privire la impozitare n diferitele jurisdicii.
290.194 Firma nu este scutit, oricum, de a avea un rol n continuarea
furnizrii consultanei (spre exemplu, s rspund la anumite solicitri
de informaii, s asigure informaii cu privire la conturile efective sau
s depun mrturie cu privire la activitatea desfurat n vederea
asistrii clientului n procesul de analiz al aspectelor cu privire la
impozitare) clientului, n legtur cu aspectele care sunt audiate n
faa unui tribunal sau a aunei instane publice.

Servicii de audit intern

Prevederi generale
290.195 Aria de acoperire i obiectivele activitilor specifice auditului intern
sunt foarte variate i depind de mrimea i structura entitii i de
cerinele conducerii i ale celor nsrcinai cu guvernana. Activitile
specifice auditului intern pot include:
(a) Monitorizarea controlului intern controale de revizuire,
monitorizarea operaiilor i efectuarea de recomandri cu privire la
mbuntiri;
(b)Examinarea informaiilor financiare i operaionale revizuirea
mijloacelor utilizate pentru identificarea, msurarea, clasificarea i
raportarea informaiilor financiare i operaionale i intervievarea
specific cu privire la aspectele individuale inclusiv testarea
detaliat a tranzaciilor, balanelor i procedurilor;
(c) Rvizuirea
economiei,
eficienei
i
eficacitii
activitilor
operaional, inclusiv a activitilor ne financiare ale unei entiti; i
(d)Revizuirea conformitii cu legile, reglementrile i alte cerine
externe, precum i cu politicile i directivele conducerii i cu alte
cerine internaionale.
290.196 Serviciile de audit intern includ i asistarea clientului de audit n
efectuarea activitilor sale de audit intern. Furnizarea serviciilor de
audit intern unui client de audit genereaz o ameninare de autorevizuire la adresa independenei, dac firma utilizeaz activitatea de
audit intern n cursul unui audit extern ulterior. Efectuarea unei pri
semnificative din activitile de audit intern ale clientului mrete
posibilitatea ca personalul firmei furniznd servicii de audit intern, s
se implice n asumarea responsabilitii conducerii. Dac personalul
firmei i asuma una dintre responsabilitile conducerii cnd
efectueaz serviciile de audit intern unui client de audit, ameninarea
generat ar fi att de mare nct nicio msur de protecie nu ar
81

putea reduce ameninarea la un nivel acceptabil. n consecin,

personalul uunei firme nu trebuie s-i asume responsabilitatea
conducerii atunci cnd furnizeaz servicii de audit intern unui client
de audit.
290.197 Iat cteva exemple de servicii de audit intern care implic
asumarea responsabilitii conducerii:
(a) Stabilirea unor politici de audit intern sau direcia strategic a
activitilor de audit intern;
(b)Coordonarea i asumarea responsabilitii pentru
ntreprinse de angajaii firmei cu privire la auditul intern;

aciunile

(c) Deciderea cror recomandri rezultate din activitile de audit

intern, vor fi implementate;
(d)Raportarea rezultatelor activitilor de audit intern ctre cei
nsrcinai cu guvernana din partea conducerii;
(e) Efectuarea unor proceduri care fac parte din controlul intern, cum
ar fi revizuirea i aprobarea modificrilor referitoare la permisiunea
de accesare a datelor de ctre angajai;
(f) Asumarea responsabilitii pentru proiectarea, implementarea i
meninerea controlului intern; i
(g)Efectuarea serviciilor de audit intern prin surse externe,
cuprinderea tuturor poriunilor sau poriunilor cele mai
semnificative din funciunea auditului intern, cu privire la care
firma este responsabil pentru determinarea ariei de acoperire a
activitii de audit intern i poate avea responsabilitatea pentru
unul sau mai multe aspecte specificate n (a) (f).
290.198 Pentru a evita asumarea responsabilitii conducerii, firma va furniza
numai servicii de audit intern unui client de audit, dac sunt
ndeplinite condiiile:
(a) Clientul desemneaz o surs competent i adecvat, de preferat
din cadrul conducerii cu experien, pentru a-i asuma
responsabilitatea pentru activitile de audit intern i pentru a-i
recunoate responsabilitatea pentru proiectarea, implementare i
meninerea controlului intern;
(b)Conducerea clientului sau cei nsrcinai cu revizuirea guvernanei,
evalueaz i aprob aria de acoperire, riscul i frecvena serviciilor
de audit intern;
(c) Conducerea clientului evalueaz gradul de adecvare al serviciilor
de audit intern i rezultatele care decurg din aceste performane;
(d)Conducerea clientului evalueaz i determin care dintre
recomandrile ce rezult din serviciile de audit intern trebuie
implementate i conduce procesul de implementare; i

82

(e) Conducerea clientului raporteaz ctre cei nsrcinai cu

guvernana, rezultatele i recomandrile rezultate din serviciile de
audit intern.
290.199 Cnd o firm utilizeaz activitatea unei funciuni a auditului intern,
Standardele Internaionale de Audit impun efectuarea procedurilor
pentru evaluarea gradului de adecvare a activitii. Cnd o firm
accept o misiune pentru furnizarea de servicii de audit intern unui
client de audit, iar rezultatele acelor servicii vor fi utilizate pentru
efectuarea auditului extern, este generat o ameninare de tipul autorevizuirii datorit existenei posibilitii ca echipa de audit s utilizeze
rezultatele serviciului de audit intern fr a efectua o evaluare
adecvat a acelor rezultate sau utiliznd acelai nivel de scepticism
profesional care ar fi utilizat n cazul n care activitatea de audit intern
ar fi fost efectuat de persoane care nu sunt membrii ai firmei.
Semnificaia ameninrii va depinde de factori precum:

Gradul de semnificaie al sumenlor din situaiile financiare conexe;

Riscul de denaturare al evalurilor corelate de sumele acelor

situaii financiare;

Gradul de ncredere care va fi acordat serviciului de audit intern.

Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i aplicate, dac este cazul,

msurile de protecie necesare pentru a elimina sau reduce
ameninarea la un grad acceptabil. Un exemplu de o astfel de msur
de protecie este utilizarea profesionitilor care nu sunt membrii ai
echipei de audit pentru efectuarea serviciului de audit intern.
Clieni de audit care sunt entiti de interes public
290.200 n cazul unui client de audit care este entitate de interes public, o
firm nu trebuie s furnizeze servicii de audit intern care s aib
legtur cu:
(a) O parte semnificativ a controalelor interne efectuate asupra
raportrii financiare;
(b)Sisteme de contabilitate financiar care genereaz informaii care
sunt, luate separat sau mpreun, semnificative pentru
nregistrrile contabile sau situaiile financiare ale clientului, pe
baza crora firma va exprima o opinie; sau
(c) Sume sau prezentri de informaii care, luate separat sau
mpreun, sunt semnificative pentru situaiile financiare pe baza
crora firma va exprima o opinie.
Servicii pentru sisteme IT
Prevederi generale
290.201 Serviciile care au legtur cu sistemele de tehnologie informaional
(IT) includ proiectarea sau implementarea sistemelor de hardware sau
software. Sistemele pot conine date importante, care s fac parte
83

din controlul intern efectuat asupra raportrii financiare sau s

genereze informaii care s afecteze nregistrrile contabile sau
situaiile financiare, sau sistemul poate s nu fie independent de
nregistrrile contabile ale clientului, de controlul intern al raportrii
financiare sau al situaiilor financiare. Furnizarea de servicii pentru
sistemele de IT pot genera ameninarea de autor revizuire, depinznd
de natura serviciilor i de sistemele IT.
290.202 Urmtoarele servicii pentru sistemele IT sunt considerate a nu
genera ameninri la adresa independenei deoarece personalul
firmei nu i asum responsabilitatea conducerii pentru:
(a) Proiectarea i implementarea sistemelor IT care nu sunt n
conexiune cu controlul intern asupra raportrii financiare;
(b)Proiectarea i implementarea sistemelor IT care nu genereaz
informaii care constituie o parte important a nregistrrilor
contabile sau a situaiilor financiare;
(c) Implementarea programelor gata de utilizat pentru raportarea
informaiilor financiare sau contabile, care nu au fost dezvoltate de
ctre firm, dac adaptarea necesar pentru a satisface
necesitile clientului, nu este semnificativ; i
(d)Evaluarea i oferirea de recomandri cu privire la sistemele
proiectate, implementate sau operate de ctre un alt furnizor de
servicii sau de ctre client.
Clieni de audit care nu sunt eniti de interes public
290.203 Furnizarea de servicii unui client de audit care nu este enitate de
interes public, care implic proiectarea sau implementarea sistemelor
IT care (a) formeaz o parte important a controlului intern al
situaiilor financiare sau (b) genereaz informaii care sunt
semnificative pentru nregistrrile contabile sau situaiile financiare
ale clientului pe baza crora firma va exprima o opinie, genereaz
ameninarea de auto-revizuire.
290.204 Ameninarea de auto-revizuire este prea semnificativ pentru e
permite furnizarea de asemenea de servicii, cu excepia cazului n
care sunt stabilite msuri de protecie adecvate, care asigur
urmtoarele:
(a) Clientul de audit i recunoate responsabilitatea
nfiinarea i monitorizarea unui sistem de control intern;

pentru

(b) Clientul de audit desemneaz un angajat competent avnd

responsabilitatea de a lua toate deciziile de conducere n ceea ce
privete proiectarea i implementarea sistemului hardware sau
software;
(c) Clientul de audit ia toate deciziile de conducere aferente
proceselor de proiectare i implementare;

84

(d) Clientul de audit evalueaz gradul de adecvare i rezultatele

proiectrii i ale implementrii sistemului; i
(e) Clientul de audit este responsabil de operarea sistemului
(hardware sau software) i a datelor utilizate sau generate de
sistem.
290.205 Depinznd de gradul de ncredere care va fi acordat unui sistem de
IT anume, ca parte a auditului, se va lua n considerare dac se vor
furniza astfel de servicii non - asigurare utiliznd numai personal care
nu face parte din rndul membrilor echipei de audit i care deine
diferite direcii de raportare n cadrul firmei. Semnificaia oricrei
ameninri rmase trebuie evaluat i , dac este cazul, se vor aplica
msurile de protecie pentru a elimina sau reduce ameninarea la un
grad acceptabil. Un exemplu de asemenea msur de protecie este
implicarea unui profesionist contabil care s efectueze o revizuire a
activitii de audit sau de non - asigurare.
Clieni de audit care sunt entiti de interes public
290.206 n cazul unei entiti care este de interes public, o firm nu va
furniza servicii care implic proiectarea sau implementarea sistemelor
IT care (a) formeaz o parte important a controlului intern al
situaiilor financiare sau (b) genereaz informaii care sunt
semnificative pentru nregistrrile contabile sau situaiile financiare
ale clientului pe baza crora firma va exprima o opinie.
Servicii de consultan n legtur cu litigiile
290.207 Serviciile de consultan n legtur cu litigiile pot include activiti
precum depunerea mrturiei ca expert, calculul pagubelor estimate
sau al altor sume care ar putea deveni sume de ncasat sau sume de
pltit, n funcie de rezultatul litigiului sau al altei dispute legale, i
asisten privind administrarea documentelor i recuperare atunci
cnd este vorba de o disput sau un litigiu. Aceste servicii pot genera
ameninri de auto-revizuire sau de reprezentare.
290.208 Dac o firm furnizeaz servicii de consultan n legtur cu litigiile
unui client de audit, iar aceste servicii implic pagube sau alte sume
care afecteaz situaiile financiare pe baza crora firma va exprima o
opinie, se vor aplica prevederile serviciilor de evaluare incluse n
pargrafele 290.175 290.180. n cazul altor servicii de asisten n
legtur cu litigiile, semnificaia oricrei ameninri generate, trebuie
evaluat i aplicate msurile de protecie, dac este cazul, pentru a
elimina sau reduce ameninrile la un nivel acceptabil.
Servicii juridice
290.209 n ceea ce privete aceast seciune, serviciile juridice sunt definite
ca fiind orice servicii pentru care persoana care le furnizeaz trebuie
s aib dreptul s pledeze n instanele din jurisdicia n care urmeaz
s fie furnizate asemenea servicii, fie s aib pregtirea legal
necesar pentru a practica tiinele juridice. Asemenea servicii
85

juridice includ, n funcie de jurisdicie, o gam larg i diversificat

de domenii, att servicii corporative, ct i comerciale, destinate
clienilor cum ar fi, asisten n privina contractelor, litigiilor,
consiliere i asisten privind fuziunile, achiziionarea i furnizarea de
asisten departamentelor juridice interne ale clienilor. Prestarea de
servicii juridice ctre o entitate care este client, poate genera
ameninri cauzate att de auto-revizuire, ct i de reprezentare.
290.210 Furnizarea de servicii juridice care asist un client n desfurarea
unei tranzacii (asistena n privina contractelor, consiliere juridic,
verificare juridic i restructurare) poate constitui ameninare
generat de auto-revizuire. Existena i semnificaia oricrei
ameninri va depinde de factori precum:

Natura serviciului,

Dac serviciul este furnizat de unul dintre membrii echipei de

audit; i

Gradul de semnificaie al oricrui aspect legat de situaiile

financiare ale clientului.

Semnificaia oricrei ameninri generate trebuie evaluat i aplicate,

dac este necesar, msurile de protecie necesare pentru a elimina
sau reduce ameninarea la un nivel acceptabil. Iat cteva exemple
de astfel de msuri de protecie:

Pentru efectuarea acestor tipuri de servicii s se utilizeze

profesioniti care nu sunt membrii ai echipei de audit; sau

Pentru consilierea echipei de audit cu privire la serviciile furnizate

i la revizuirea tratamentului situaiilor financiare s se utilizeze un
profesionist care nu a fost implicat n furnizarea de servicii juridice.

290.211 Reprezentarea unui client de audit al situaiilor financiare n

rezolvarea unei dispute sau a unui litigiu n circumstane n care
sumele implicate sunt semnificative pentru situaiile financiare pe
baza crora firma va exprima o opinie ar duce la ameninri de
reprezentare i de auto-revizuire att de importante nct nicio
msur de protecie nu ar putea reduce ameninarea la un nivel
acceptabil. Prin urmare, firma nu trebuie s presteze acest tip de
servicii pentru un client de audit.
290.212 Atunci cnd unei firme i se solicit s acioneze ca reprezentant
pentru un client de audit n rezolvarea unei dispute sau a unui litigiu
n circumstane n care sumele implicate nu sunt semnificative pentru
situaiile financiare pe baza crora firma va exprima o opinie, firma
trebuie s evalueze semnificaia oricror ameninri de reprezentare
i de auto-revizuire i trebuie s aplice msuri de protecie, dup caz,
pentru a elimina ameninarea sau pentru a o reduce la un nivel
acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include:

86

Pentru efectuarea acestor tipuri de servicii s se utilizeze

profesioniti care nu sunt membrii ai echipei de audit; sau

Pentru consilierea echipei de audit cu privire la serviciile furnizate

i la revizuirea tratamentului situaiilor financiare s se utilizeze un
profesionist care nu a fost implicat n furnizarea de servicii juridice.

290.213 Numirea unui partener sau a unui angajat al firmei n postul de

Consilier General pe probleme juridice pentru un client de audit ar
genera ameninri de reprezentare i de auto-revizuire care sunt att
de semnificative nct nicio msur de protecie nu ar putea reduce
ameninrile la un nivel acceptabil. Poziia de Consilier General este,
n general, o poziie de conducere superioar, cu o mare
responsabilitate fa de aspectele juridice ale companiei i n
consecin, niciun membru al firmei nu trebuie s accepte o astfel de
numire pentru un client de audit al situaiilor financiare.
Servicii de recrutare
Prevederi generale
290.214 Furnizarea de servicii de recrutare unui client de audit poate genera
ameninri de tipul interesului propriu, de familiaritate i de
intimidare. Existena i semnificaia oricror ameninri va depinde de
factori precum:

Natura asistenei solicitate; i

Rolul persoanei ce urmeaz a fi recrutat.

Semnificaia ameninrii generate trebuie evaluat i aplicate msuri

de protecie, dup caz, pentru a elimina sau reduce ameninarea la un
nivel acceptabil. n toate cazurile, firma nu trebuie s i asume
responsabiliti n numele conducerii, inclusiv s nu acioneze ca
negociator n numele clientului, iar decizia cu privire la angajare
trebuie s i aparin clientului.
n general, firma poate furniza astfel de servicii n legtur cu
revizuirea calificrilor profesionale ale unui numr de candidai i
ofer recomandri privind conformitatea lor cu cerinele postului. n
plus, firma ar putea intervieva candidaii i ar putea oferi consultan
cu privire la competenele unui candidat n corelaie cu posturile ce
control, administrative sau financiar contabile.
Clieni de audit care sunt entiti de interes public
290.215 O firm nu va furniza urmtoarele servicii de recrutare unui client
care este entitate de interes public, n ce privete posturile de director
sau un post similar acestuia, sau orice post superior de conducere
care ofer ocupantului su posibilitatea de a exercita o influen
semnificativ asupra pregtirii nregistrrilor contabile sau a situaiilor
financiare ale clientului asupra crora firma va exprima o opinie:
87

Cutarea unor candidai pentru ocuparea unor posturi asemenea

celor mai sus menionate; i

Preluarea verificrii referinelor pentru eventualii candidai pentru

posturile menionate.

Servicii cu privire la finanele corporative

290.204 Furnizarea de servicii cu privire la finanele corporative cum ar fi (a)
asistarea unui client de audit n dezvoltarea strategiilor corporative,
(b) asistarea clientului n identificarea posibilelor surse de capital (c)
oferirea de consultan cu privire la tranzaciile ncheiate, (d)
asistarea unui client n tranzaciile de cretere financiar i (e)
furnizarea de consultan cu privire la structurare, pot genera
ameninri de reprezentare
sau de auto-revizuire. Semnificaia
oricrei ameninri trebuie evaluat i aplicate, dac este cazul,
msurile de protecie pentru a elimina sau reduce ameninarea la un
nivel acceptabil. Iat cteva exemple de astfel de msuri de protecie:

Utilizarea auditorilor profesioniti care nu sunt membri ai echipei

de asigurare pentru a furniza serviciile; sau

Utilizarea unui profesionist care nu a fost implicat n furnizarea

serviciului cu privire la finanele corporative, care s furnizeze
consultan echipei de audit care se ocup cu furnizarea acestui
serviciu i s efectueze o revizuire a tratamentului contabil i a
tratatementului oricrei situaii financiare.

290.217 Furnizarea unui serviciu cu privire la finanele corporative, spre

exemplu oferirea de consultan cu privire la stucturarea unei
tranzacii financiare corporative sau cu privire la anumite
aranjamente financiare care vor afecta n mod direct sumele care vor
fi raportate n situaiile financiare pe baza crora firma va furniza o
opinie, poate genera o ameninare de auto-revizuire. Existena i
semnificaia oricrei ameninri va depinde de factori ca:

Gradul de subiectivism n determinarea tratamentului corect

pentru rezultatele sau consecinele consultanei cu privire la
finanele corporative din cadrul situaiilor financiare;

Msura n care rezultatul consultanei cu privire la finanele

corporative va afecta direct sumele nregistrate n situaiile
financiare i msura n care sumele respective sunt semnificative
pentru situaiile financiare; i

Dac gradul de eficien al consultanei cu privire la finanele

corporative depinde de un tratement contabil anume sau de o
prezentare de informaii din cadrul situaiilor financiare i exist
suspiciune cu privire la gradul de adecvare al tratamentului
contabil utilizat sau al prezentrii de informaii n contextul
cadrului relevant de raportare financiar.

88

Semnificaia oricrei ameninri trebuie evaluat i aplicat, dac este

cazul, msurile de protecie neecsare pentru a elima sau reduce
ameninarea la un nivel acceptabil. Iat cteva exemple de astfel de
msuri de protecie:

Utilizarea auditorilor profesioniti care nu sunt membri ai echipei

de asigurare pentru a furniza serviciile; sau

Utilizarea unui profesionist care nu a fost implicat n furnizarea

serviciului cu privire la finanele corporative, care s furnizeze
consultan echipei de audit care se ocup cu furnizarea acestui
serviciu i s efectueze o revizuire a tratamentului contabil i a
tratatementului oricrei situaii financiare.

290.218 Furnizarea de servicii cu privire la finanele corporative care implic

promovarea, comercializarea sau garantarea aciunilor unui client ar
genera o ameninare de auto-revizuire sau de reprezentare nct nicio
msur de protecie nu ar putea reduce ameninarea la un nivel
acceptabil. n consecin, o firm nu trebuie s furnizeze astfel de
servicii unui client de audit.
Onorarii
Onorarii mrimea relativ
290.206 Atunci cnd onorariile totale generate de un client de audit
reprezint o proporie semnificativ din onorariile totale ale firmei,
dependena de acel client sau grup de clieni i preocuparea privind
posibilitatea pierderii clientului pot constitui o ameninare generat
de interesul propriu sau de intimidare. Semnificaia ameninrii va
depinde de factori precum:

Structura firmei;

Dac firma este bine stabilit pe pia sau nou creat;i

Consultarea unei tere pri, cum ar fi un organism profesional de

reglementare sau un contabil profesionist, cu privire la
raionamentele cheie.

290.221 O ameninare generat de interesul propriu sau de intimidare este

generat atunci cnd onorariile generate de client reprezint o
proporie mare din veniturile unui partener individual al clientului sau
o proporie mare din veniturile unui anumit birou al firmei.
Semnificaia ameninrii va depinde de factori precum:

Semnificaia clientului din punct de vedere calitativ i cantitativ

fa de partener sau birou; i

Msura n care remuneraia partenerului sau a partenerilor din

cadrul acelui birou, este dependent de onorariile generate de acel
client.
89

Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i aplicate, dac este cazul,

msurile de protecie necesare pentru a elimina sau reduce
ameninarea la un nivel acceptabil. Exemple de msuri de protecie:

Reducere dependenei fa de clientul de audit;

Implicarea unui profesionist contabil care s revizuiasc activitatea

depus sau s ofere consultan, dup cum este necesar; sau

Revizuiri periodice independente externe i interne ale calitii

misiunii.

Clienii de audit care sunt entiti de interes public

290.222 Atunci cnd un client de audit este enitate de interes public, iar
pentru o perioad de doi ani consecutivi, onorariile totale pltite de
client i de entitile sale afiliate (subiect al specificaiilor fcute n
pargraful 290.27) reprezint mai mult de 15% din totalul onorariilor
primite de firm pentru exprimarea unei opinii asupra situaiilor
financiare ale clientului, firma va prezenta celor nsrcinai cu
guvernana din cadrul clientului de audit, faptul c totalul onorariilor
reprezint mai mult de 15% din totalul onorariilor primite de firm i
va discuta cu privire la msurile de protecie specificate mai jos, pe
care le va aplica pentru a reduce ameninarea la un nivel acceptabil i
aceste msuri sunt:

naintea emiterii opiniei de audit cu privire la situaiile financiare

din cel de-al doilea an consecutiv, un profesionist contabil, care nu
este membru al firmei, i va exprima opinia cu privire la situaiile
financiare, va efectua o revizuire a controlului calitii misiunii sau
un organism profesional de reglementare va efectua revizuirea
misiunii, fapt care este echivalent unei revizuiri a controlului
calitii misiuni (o revizuire ante emiterii); sau

Dup ce a fost emis opinia cu privire la situaiile financiare ale

celui de-al doilea an consecutiv i nainte de emiterea opiniei de
audit cu privire la situaiile financiare ale celui de-al treilea an, i
va exprima opinia cu privire la situaiile financiarte un profesionist
contabil care nu este membru al firmei sau se va face o revizuire a
controlului calitii misiunii de ctre un organism profesional de
reglementare (o revizuire ante emiterii).

n cazul n care totalul onorariilor depesc semnificativ 15%, firma va

determina dac semnificaia ameninrii este de asemnea manier
nct o revizuire post emiterii nu ar reduce ameninarea la un nivel
acceptabil i prin urmare, este necesar o revizuire anterioar emiterii.
n asemenea circumstane, va fi efectuat o revizuire anterioar
emiterii.
Din acel moment, cnd onorariile continu s depeasc 15% n
fiecare an, se va recurge la prezentarea informaiilor i discutarea cu
cei nsrcinai cu guvernana i se va aplica una dintre msurile de
protecie menionate mai sus. Dac onorariile depesc semnificativ
90

15%, firma va lua n calcul dac semnificaia ameninrii este de

asemenea natur nct o revizuire ulterioar emiterii nu ar reduce
ameninarea la un nivel acceptabil, prin urmare, este necesar o
revizuire anterioar emiterii. n asemenea circumstane se va efectua o
revizuire ante emiterii.
Onorarii - restane
290.223 O ameninare generat de interesul propriu poate aprea
dac onorariile datorate de un client rmn restante pentru o
perioad lung de timp, n special dac o parte important nu este
pltit nainte de emiterea raportului de asigurare pentru anul
urmtor. n general, plata unor astfel de onorarii trebuie s fie
solicitat nainte de emiterea raportului. Dac rmn nepltite
onorarii dup emiterea raportului, existena i semnificaia oricrei
ameninri trebuie evaluat i aplicate msurile de protecie necesare
pentru a reduce sau elimina ameninarea la un nivel acceptabil. Un
exemplu de asemenea msur de protecie este implicarea unui
profesionist contabil suplimentar care nu a luat parte la misiunea de
audit, pentru a acorda consultan sau pentru a revizui activitatea
efectuat. Firma trebuie s ia n considerare dac onorariile care au
depit termenul ar putea fi privite ca fiind echivalentul unui
mprumut ctre client i dac, din cauza valorii onorariilor care au
depit termenul, este cazul ca firma s fie re-desemnat sau s
continue misiunea.
Onorarii contingente
290.224 Onorariile contingente sunt calculate potrivit unei baze de calcul
prstabilite, care are legtur cu rezultatul unei tranzacii sau cu
rezultatul serviciilor efectuate de firm. n scopul prezentrii acestei
seciuni, un onorariu nu va fi privit ca fiind contingent dect dac a
fost astfel stabilit de ctre un tribunal sau o alt autoritate public..
290.225 Un onorariu contingent ncasat direct sau indirect, spre exemplu
printr-un intermediar de ctre o firm pentru o misiune de audit poate
conduce la o ameninare generat de interesul propriu care este att
de semnificativ nct nu poate fi redus la un nivel acceptabil prin
nicio msur de protecie. n consecin, o entitate nu trebuie s
ncheie nici un astfel de acord privind onorariile. Pentru o misiune de
audit n care valoarea onorariului depinde de rezultatul activitii de
audit sau de elemente care fac obiectul misiunii de asigurare.
290.226 Un onorariu contingent ncasat direct sau indirect printr-un
intermediar, de ctre o entitate pentru un serviciu de non-asigurare
furnizat unui client de audit poate constitui, de asemenea, o
ameninare generat de interesul propriu. Ameninarea generat ar fi
att de semnificativ nct nici o msur de protecie nu ar putea
reduce ameninarea la un nivel acceptabil dac:

91

(a) Onorariul este ncasat de ctre firm pentru exprimarea unei opinii
cu privire la situaiile financiare i onorariul este semnificativ sau
se preconizeaz c va fi semnificativ;
(b)Onorariul este ncasat de o firm din cadrul unei reele, care ia
parte la audit, iar onorariul este semnificativ sau se preconizeaz
c va fi semnificativ;
(c) Onorariul datorat efecturii unui serviciu de non - asigurare i, prin
urmare, suma reprezentat de onorariu este dependent de
raionamentul curent sau viitor al auditului unei sume
semnificative din cadrul situaiilor financiare.
n consecin, asemenea aranjamente nu vor fi acceptate.
290.227 n cazul altor aranjamente cu privire la onorariile contingente
ncasate de ctre o firm pentru efectuarea unui serviciu de non asigurare unui client, existena i semnificaia oricror ameninri va
depinde de urmtorii factori:

Sumele valorilor eventualelor onorarii;

Dac o autoritate potrivit determin rezultatul acestei probleme

n funcie de care va fi determinat onorariul contingent;

Natura serviciului; i

Impactul evenimentului sau al tranzaciei asupra misiunii de audit.

Semnificaia ameninrilor trebuie evaluat i aplicate msuri de

protecie, dup caz, pentru a le elimina sau reduce la un nivel
acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include:

Implicarea unui profesionist contabil care s revizuiasc activitatea

depus sau s ofere consultan, dup cum este cazul; sau

Utilizarea profesionitilor care nu sunt membrii ai echipei de audit

pentru a efectua serviciul de non - asigurare.

Politici de compensare i evaluare

290.228 O ameninare de interes propriu este generat cnd un membru al
echipei de audit este evaluat sau compensat pentru vnzarea de
servicii de non - asigurare clientului de audit. Semnificaia ameninrii
va depinde urmtorii factori:

Proporia din compensarea persoanei sau din evaluarea

performanei care se bazeaz pe vnzarea acestor tipuri de
servicii;

Rolul acelei persoane n echipa de audit; i

Dac decizia de promovare este influenat de vnzarea acestor

tipuri de servicii.
92

Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i dac ameninarea nu se

afl la un nivel acceptabil, firma va trebui ori s revizuiasc planul de
compensare sau procesul de evaluare pentru acea persoan, ori s
aplice msurile de protrecie pentru a elimina sau reduce
ameninarea la un nivel acceptabil. Iat cteva exemple de astfel de
msuri de protecie:

nlturarea unor asemenea membrii din echipa de audit; sau

Implicarea unui profesionist contabil care s revizuiasc activitatea

acelui membru al echipei de audit.

290.229 Un partener de audit important nu trebuie s fie evaluat sau

compensat pe baza succeselor vnzrii serviciilor de non - asigurare
ctre un client de audit. Aceast specificare nu intenioneaz s
ngrdesc aranjamentele cu privire la mprirea normal a profitului
ntre partenerii firmei.
Cadouri i ospitalitate
290.230 Acceptarea de cadouri sau a ospitalitii din partea unui client de
audit poate duce la ameninri generate de interesul propriu i de
familiaritate. Atunci cnd o entitate sau un membru al echipei de
asigurare accept daruri sau ospitalitate, cu excepia cazului n care
valoarea acestora este n mod evident nesemnificativ, ameninrile
generate ar fi att de semnificative nct nu ar putea fi reduse la un
nivel acceptabil prin aplicarea nici unei msuri de protecie. n
consecin, o firm sau un membru al echipei de audit nu trebuie s
accepte astfel de cadouri sau ospitalitate.
Litigii actuale sau posibile
290.231 Atunci cnd au loc sau par s aib loc litigii ntre firm sau un
membru al echipei de audit i clientul de audit, poate aprea o
ameninare generat de interesul propriu sau de intimidare. Relaia
dintre conducerea clientului i membrii echipei de audit trebuie s fie
caracterizat de sinceritate complet i transparen total privind
toate aspectele operaiunilor afacerii unui client. n cazul n care firma
i conducerea clientului ocup poziii adverse n cadrul litigiului sau n
cadrul unui potenial litigiu, afectnd intenia conducerii de a face
prezentri complete, sunt generate ameninri de interes propriu i
de intimidare. Semnificaia ameninrii generate va depinde de factori
precum:

Pragul de semnificaie al litigiului; i

Dac litigiul are legtur cu o misiune asigurare anterioar.

Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i aplicate msuri de

protecie, dac este necesar, pentru a elimina sau reduce
93

ameninarea la un nivel acceptabil. Iat cteva exemple de astfel de

msuri de protecie:

Dac litigiul implic pe unul dintre membrii echipei de audit, acel

membru va fi nlturat din cadrul echipei de audit; i

Se va face o revizuire profesionist a muncii efectuate.

Dac astfel de msuri de protecie nu reduc ameninarea la un nivel

acceptabil, singura soluie adecvat este retragerea din misiunea de
asigurare sau refuzarea acesteia.
Paragarafele 290.232 pn la 290.499 sunt necompletate intenionat
Rapoarte care conin restricii cu privire la utilizare i distribuie
Introducere
290.500 Cerinele cu privire la independen din Seciunea 290 sunt
aplicabile tuturor misiunilor de audit. Oricum, n anumite circumstane
care implic misiuni de audit a cror raport prevede restricii cu
privire la utilizare i rspndire, i dac sunt ntrunite condiiile
cuprinse n seciunile 290. 501 i 290. 502, cerinele cu privire la
independen din aceast seciune pot fi modificate dup cum este
specificat n seciunile 290. 505 pn la 290.514. Aceste paragrafe
sunt aplicabile numai misiunilor de audit cu scop special cu privire la
situaiile financiare, misiuni care (a) trebuie s furnizeze o concluzie
pozitiv sau negativ cu privire la pregtirea situaiilor financiare n
toate aspectele lor semnificative, n concordan cu cadrul de
raportare financiar aplicabil, inclusiv, n cazul cadrului de prezentare
fidel, n cazul crora situaiile financiare trebuie s redea o imagine
fidel i trebuie s fie prezentate just, n toate aspectele
semnificative, n concordan cu cadrul de raportare financiar, i (b)
misiuni n cazul crora rapoartele de audit includ o restricie cu privire
la utilizare i rspnidre. Modificrile nu sunt permise n cazul unui
audit al situaiilor financiare cerut prin lege sau regulament.
290.501 Modificrile cerinelor Seciunii 290 sunt permise dac utilizatorii
vizai ai raportului (a) au la cunotin cu privire la aria de acoperire i
limitrile referitoare la acel raport, i (b) sunt de acord, n mod
explicit, cu aplicarea cerinelor modificate cu privire la independen.
Cunoaterea ariei de acoperire i a limitrilor raportului poate fi
obinut de ctre utilizatorii vizai prin participarea lor, direct sau
indirect prin intermediul reprezentantului lor care deine autoritatea
de a aciona pentru utilizatorii vizai n scopul stabilirii naturii i ariei
de acoperire a misiunii. O asemenea participare crete capacitatea
firmei de a comunica cu utilizatorii vizai despre aspectele referitoare
la independen, inclusiv despre circumstanele care sunt relevante
pentru evaluarea ameninrilor la adresa independenei i despre
94

msurile de protecie aplicabile, necesare pentru a elimina sau reduce

ameninrile la un nivel acceptabil, i despre obinerea acordului
acestora cu privire la cerinele modificate de independen care
urmeaz a fi aplicate.
290.502 Firma va comunica (de exemplu, n cadrul unei scrisori de misiune)
utilizatorilor vizai aspectele cu privire la cerinele de independen
care urmeaz s fie aplicate n conformitate cu prevederile misiunii de
audit. Atunci cnd utilizatorii vizai sunt constituii dintr-o clas de
utilizatori (spre exemplu, liderii aranjamentelor de credite consoriale)
care nu sunt identificabili, n mod specific, dup nume la momentul n
care sunt stabilii termenii misiunii, asemenea utilizatori trebuie,
ulterior, s fie informai cu privire la cerinele de independen
convenite cu reprezentantul lor (spre exemplu, prin intermediul
reprezentantului care trebuie s pun la dispoziia utilizatorilor
scrisoarea de misiune).
290.503 Modificrile aduse cerinelor Seciunii 290, care sunt permise prin
situaiile prezentate mai sus, sunt descrise n pargrafele 290.505
290.514. Conformarea n orice alte privine se face portivit
prevederilor Seciunii 290.
Entiti de interes public
290.505 Dac condiiile stabilite n paragrafele 290.500 290.502 sunt
ntrunite, nu este necesar s se mai aplice cerinele suplimentare
menionate n paragrafele 290.100 290.232, care sunt aplicate
misiunilor de audit pentru entitile de interes public.
Entiti afiliate
290.506 n cazurile n care sunt ntrunite condiiile stipulate de pargrafele
290.500, pn la 290.502, referinele la clientul de audit nu includ
entitile sale afiliate. Oricum, atunci cnd echipa de audit tie sau
are motive s cread c o legtur sau o situaie care implic o
entitate afiliat a clientului este relevant pentru evaluarea
independenei firmei fa de clientul de audit, echipa de audit trebuie
s includ i acea entitate afiliat atunci cnd efectueaz
identificarea i evaluarea ameninrilor la adresa independenei i
trebuie s aplice msurile de protecie necesare.
Reele i firme din cadrul unei reele
290.507 Atunci cnd sunt ndeplinite condiiile stipulate n paragrafele
290.500 290.502, referinele cu privire la firm nu includ firmele din
cadrul reelei. Oricum, atunci cnd firma tie sau are motive s cread
c sunt generate ameninri de orice tip de interese sau legturi cu o
firm din cadrul unei reele, acea firm trebuie inclus atunci cnd se
efectueaz identificarea i evaluarea ameninrilor la adresa
independenei.

95

Interese financiare, mprumuturi i garanii, relaii apropiate de

afaceri i familiale i relaii personale
290.508 Atunci cnd sunt ndeplinite condiiile stabilite de paragrafele
290.500 290.502, prevederile relevante stabilite n pragrafele
290.102 290.145 se aplic numai membrilor echipei misiunii,
rudelor i afinilor lor.
290.509 Suplimentar, se va realiza o determinare a faptului dac sunt
generate ameninri la adresa independenei prin interese i relaii,
dup cum este descris n paragrafele 290.102 290.145, ntre clientul
de audit i urmtorii membrii ai echipei de audit:
(a) Cei care furnizeaz consultan cu privire la aspecte tehnice sau
specifice industriei respective, tranzaciilor sau evenimentelor; i
(b)Cei care asigur controlul calitii misiunii, inlcusiv cei care
efecteuaz revizuirea controlului calitii misiunii.
Trebuie efectuat o evaluare a semnificaiei oricror ameninri,
despre care echipa de audit are motiv s cread c sunt generate de
interesele i relaiile dintre clientul de audit i alte persoane care fac
parte din firm, care au capacitatea de a influena direct rezultatul
misiunii de audit, inclusiv cei care fac recomandarea cu privire la
compensarea firmei, sau cei care furnizeaza supraveghere direct,
conducerea sau alte uniti de supraveghere a partenerului misiunii
de audit cu legtur n efectuarea misiunii de audit (inclusiv toi cei
din nivelele superioare partenerului misiunii, pn la persoana care
ocup funcia de conducere (Director executiv sau alt echivalent).
290.510 Se va realiza de asemenea, i o evaluarea a semnificaiei oricror
ameninri despre care echipa misiunii are motive s cread c pot fi
generate prin existena unor interese financiare cu clientul de audit,
interese deinute de persoane, dup cum este descris n paragrafele
290.108 290.111 i paragrafele 290.113 - 290.115.
290.511 Atunci cnd o ameninare nu se afl la un nivel acceptabil, trebuie
aplicate msuri de protecie pentru a elimina sau reduce ameninarea
la un nivel acceptabil.
290.512 Aplicnd prevederile paragrafelor 290.106 i 290.115 cu referire la
interesele firmei, dac se constat c firma are un interes financiar
semnificativ, fie direct sau chiar indirect, cu clientul de audit,
ameninarea generat de interesul propriu ar fi att de mare nct nici
o msur de protecie nu ar putea-o reduce la un nivel acceptabil. n
consecin, firma nu trebuie s aib un asemenea interes financiar.
Angajarea la un client de audit
290.513 Trebuie fcut o evaluare a semnificaiei oricror ameninri care
decurg din relaiile de angajare descrise n paragrafele 290.134
290.138. n cazurile n care exist o ameninare care nu este la un
nivel acceptabil, trebuie aplicate msuri de protecie pentru a elimina
sau reduce respectiva ameninare la un nivel acceptabil. Cteva
96

exemple de msuri de protecie care ar putea fi potrivite n aceste

cazuri, sunt prevzute n paragraful 290.136.
Prevederea pentru serviciile de non - asigurare
290.514 Dac firma efectueaz o misiune a crei rezultat const ntr-un
raport de audit cu rspnidre i utilizare restricionat pentru un client
de audit i furnizeaz un serviciu non - asigurare clientului de audit,
se vor aplica prevederile paragrafelor 290.156 290.232, care fac de
asemenea subiect al pargrafelor 290.504 i 290.507.

97

SECIUNEA 291
INDEPENDEN - ALTE MISIUNI DE ASIGURARE
CUPRINS
Paragraf

Structura seciunii.
291.1
O abordare conceptual a
independenei291.4
Misiuni de asigurare....
....291.12
Misiuni de asigurare bazate pe afirmaii...
...291.17
Misiuni de asigurare bazate pe raportare direct...
.291.20
Utilizarea restricionat a rapoartelor..
291.21
Pri responsabile multiple..
...291.28
Documentaia...
291.29
Durata misiunii.
...291.30
Alte consideraii...
291.33
Aplicarea abordrii conceptuale a independenei...
..291.100
Interese
financiare.291.104
mprumuturi i garanii
291.113
Relaii de afaceri
291.119
Relaii familiale i de afaceri.
...291.121
98

Angajarea clienii de
asigurare....291.128
Servicii recente furnizate clienilor de
asigurare...291.132
Deinerea unei funcii de conducere sau de director n
cadrul firmei client.
....291.135
Asocierea ndelungat a personalului de conducere cu un
client de
asigurare.
.291.139
Furnizarea de servicii non-asigurare clienilor de
asigurare....291.140
Responsabilitile conducerii..
...291.143
Alte consideraii...
...291.148
Onorarii...
...291.151
Onorarii Mrimea relativ..
291.151
Onorarii
Restane.291.153
Onorarii contingente
291.154
Cadouri i
ospitalitate.291.158
Litigii curente sau
poteniale..291.159

99

Structura seciunii
291.1

Aceast secinue abordeaz cerinele cu privire la independena

misiunilor de asigurare, care nu sunt misiuni de audit sau de revizuire.
Cerinele de independen pentru misiunile de audit i de revizuire sunt
abordate n Seciunea 290. Dac clientul de asigurare este i client de
audit sau de revizuire, sunt aplicabile cerinele prevzute n Seciunea
290 firmei, reelei de firme i membrilor echipei de audit sau de
revizuire. n anumite situaii care implic misiuni de asigurare a cror
raport de asigurare include restricii cu privire la utilizare i rspndire
i sunt ndeplinite condiiile respective, cerinele cu privire la

100

independen, specificate n aceast seciune pot fi modificate potrivit

paragrafului 291.21 291.27.
291.2 Misiunile de asigurare sunt proiectate pentru a crete gradul de
ncredere al utilizatorilor vizai cu privire la rezultatul evalurii sau
msurrii unui aspect anume conform unui criteriu. Cadrul General
Internaional pentru Misiunile de Asigurare (Cadrul Gneral de Asigurare)
emis de Comitetul pentru Standarde de Asigurare i de Audit descrie
elementele i obiectivele unei misiuni de asigurare i identific
misiunile crora li se aplic Standardele Internaionale pentru Misiunile
de Asigurare (ISAE). Pentru o descriere a elementelor i obiectivelor
unei misiuni de asigurare, vom face referire la Cadrul General de
Asigurare.
291.2

Conformitatea cu principiile fundamentale ale obiectivitii

necesit starea de independen fa de clienii de asigurare. n cazul
misiunilor de asigurare, este n interesul public, i prin urmare, impus
de ctre Codul Etic, ca membrii echipei de asigurare i firmele s fie
independente de clienii de asigurare i s se evalueze orice ameninri
despre care firma are motive s cread c ar putea fi generate prin
intermediul intereselor sau legturilor unei firme din cadrul unei reele.
Pe lng acestea, n cazul n care echipa de asigurare tie sau are
motive s cread c o legtur sau o circumstan care implic o
entitate afiliat a clientului de asigurare, este relevant pentru
evaluarea independenei firmei fa de client, echipa de asigurare
trebuie s ia n considerare acea entitate afiliat n procesul de
identificare i evaluare a ameninrilor la adresa independenei i
trebuie s aplice msurile de protecie necesare.

O abordare conceptual a independenei

291.4 Obiectivul acestei seciuni este acela de a oferi sprijin firmelor i
membrilor echipelor de asigurare n procesul de aplicare al abordrii
cadrului conceptual prezentat n cele ce urmeaz, pentru a ndeplini i
menine criteriul de independen.
291.5 Independena cuprinde:
Independena la nivel mental
Starea de spirit care permite exprimarea unei concluzii fr a fi afectat
de influene care compromit raionamentul profesional i care permit
individului s acioneze cu integritate, s i exercite obiectivitatea i
scepticismul profesional.
Independena n aparen
Evitarea faptelor i a situaiilor care sunt att de importante nct o
ter parte informat i rezonabil, care cunoate toate informaiile
relevante, inclusiv msurile de protecie aplicate, ar concluziona n mod
rezonabil c integritatea, obiectivitatea sau scepticismul profesional ale
firmei sau ale unui membru al echipei de asigurare au fost compromise.
101

291.6
Abordarea conceptual
contabili pentru:

trebuie s fie aplicat de profesionitii

Identificarea ameninrilor la adresa independenei;

Evaluarea semnificaiei ameninrilor identificate; i

Aplicarea msurilor de protecie, atunci cnd este necesar, pentru

a le elimina sau pentru a le reduce la un nivel acceptabil.

Cnd un profesionist contabil apreciaz c msurile de protecie nu

sunt disponibile sau nu pot fi aplicate pentru a elimina sau pentru a
reduce ameninrile la un nivel acceptabil, profesionistul contabil
trebuie s elimine circumstanele sau relaiile care genereaz
ameninrile sau s refuze ori s ntrerup misiunea de asigurare.
Un profesionist contabil trebuie s fac uz de raionamentul personal
atunci cnd aplic acest cadru conceptual.
291.7 Multe circumstane diferite sau combinaii de circumstane pot fi
relevante
n
momentul
evalurii
ameninrilor
la
adresa
independenei. Este imposibil s se defineasc fiecare situaie care
poate genera ameninri la adresa independenei i s se specifice
msurile de protecie corespunztoare pentru a reduce aceste
ameninri. Prin urmare, acest Cod stabilete un cadru conceptual
care impune firmelor i membrilor echipelor de audit s identifice, s
evalueze i s abordeze o soluionare pentru ameninrile la adresa
independenei. Abordarea conceptual sprijin profesionitii contabili
din practica public s se conformeze cu cerinele etice ale acestui
Cod. Ajusteaz multe variaii n multe circumstane care genereaz
ameninri la adresa independenei i care pot mpiedica un
profesionist contabil s conchid c respectiva situaie este permis
dac ea nu este specificat ca fiind interzis.
291.8 Pragrafele 291.100 i cele care i se succed, descriu modul n care
abordarea conceptual trebuie aplicat independenei. Aceste
pargarafe nu abordeaz toate situaiile i relaiile care pot genera sau
care genereaz n fapt ameninri la adresa independenei.
291.9 n procesul de luare a deciziei de acceptare sau continuare a unei
misiuni, sau a deciziei dac o anumit persoan poate fi membru al
echipei de asigurare sau nu, o firm trebuie s identifice i s
evalueze ameninrile la adresa independenei. Dac ameninrile nu
sunt la un nivel acceptabil i decizia se refer la acceptarea unei
misiuni sau la includerea unei anumite persoane n cadrul echpei de
asigurare, firma trebuie s determine dac msurile de protecie sunt
disponibile pentru a elimina ameninrile sau pentru a le reduce la un
nivel acceptabil. Dac decizia se refer la continuarea unei misiuni,
firma va determina dac vreuna din msurile de protecie existente va
continua s fie eficient n eliminearea sau reducerea ameninrilor la
un nivel acceptabil, sau dac alte msuri de protecie vor trebui
aplicate sau dac ar fi mai bine s se ntrerup misiunea. n orice
102

moment al misiunii, dac apare o informaie cu privire la o ameninare

la adresa independenei, firma trebuie s evalueze semnificaia
ameninrii n concordan cu cadrul conceptual.
291.10

Prin intermediul acestei seciuni se face referire la semnificaia

ameninrilor la adresa independenei. n procesul de evaluare a
semnificaiei unei ameninri, trebuie s se ia n considerare att
factorii calitativi, ct i cei cantitativi.

290.12

n cele mai multe cazuri, aceast seciune nu prescrie

responsabilitatea indivizilor din cadrul firmelor, n ce privete aciunile
referitoare la independen deoarece responsabilitatea poate varia n
funcie de mrimea, structura i organizarea firmei. Prin Standardele
Internaionale de Control al Calitii, firmelor li se cere s stabileasc
politici i proceduri menite s confere o asigurare rezonabil a
meninerii independenei atunci cnd este impus prin standardele de
etic relevante.

Misiunie de asigurare
291.12

Dup cum este prezentat n continuare n Cadrul General

Asigurare, ntr-o misiune de asigurare, profesionistul contabil
practica public exprim o concluzie menit s sporeasc gradul
ncredere al utilizatorilor vizai (alii dect prile responsabile)
privire la rezultatul evalurii sau msurrii unui aspect specific.

de
n
de
cu

291.13 Rezultatul evalurii sau cuantificrii unui aspect specific este o

informaie care rezult din aplicarea criteriilor asupra aspectelor
specifice. Termenul informaii specifice este utilizat pentru
explicarea rezultatului evalurii sau cuantificrii respective. De
exemplu, Cadrul general specific c o afirmaie despre eficiena
controlului intern (informaie specific) rezult din aplicarea unui
cadru pentru evaluarea eficieniei controlului intern, aa cum sunt
(criteriile) COSO2 i CoCo3, pentru controlul intern, un proces (aspect
specific).
291.14 Misiunile de asigurare pot fi bazate pe afirmaii sau pe raportarea
direct. n oricare dintre aceste tipuri sunt implicate trei pri
distincte: un profesionist contabil n practica public, o parte
responsabil i utilizatorii vizai.
291.15 n misiunile de asigurare bazate pe afirmaii, evaluarea sau
cuantificarea aspectelor specifice este efectuat de partea
responsabil, iar informaia specific este forma afirmaiei prii
responsabile care este pus la dispoziia utilizatorilor vizai.
291.16 ntr-o misiune de asigurare bazat pe raportarea direct,
profesionistul contabil n practica public, fie efectueaz evaluarea
2

Controlul Intern Cadru Integrat Comitetul Entitilor publice de Sponsorizare a Comisiei Treadway.
Ghid cu privire la Evaluarea Controlului Principiile CoCo Criteriile Comitetului de Control, Institutul Candian
al Contabililor Autorizai.
3

103

sau cuantificarea direct a informaiilor specifice, fie obine o

declaraie din partea prii responsabile, care a efectuat evaluarea
sau cuantificarea, c aceasta nu este disponibil utilizatorilor vizai.
Informaiile specifice sunt furnizate utilizatorilor vizai n raportul de
asigurare.
Misiuni de asigurare fundamentate pe afirmaii
291.17

n cadrul unei misiuni de asigurare fundamentate pe afirmaii,

membrii echipei de asigurare i firma trebuie s fie independente fa
de clientul de asigurare (partea responsabil de informaiile specifice
i care poate fi responsabil i de aspectele specifice). Asemenea
cerine cu privire la independen interzic anumite tipuri de relaii
ntre membrii echipei de asigurare i (a) directorii sau alte persoane
din conducere, (b) persoane din cadrul firmei client, care se afl ntr-o
poziie care le ofer posibilitatea de a exercita o influen
semnificativ asupra informaiilor specifice. De asemenea, trebuie
efectuat o determinare a faptului dac sunt generate ameninri la
adresa independenei prin existena unor relaii cu persoane din
cadrul firmei client, care
se afl ntr-o poziie care le ofer
posibilitatea de a exercita o influen semnificativ asupra aspectului
specific al misiunii. Trebuie efectuuat e evaluare cu privire la
semnificaia ameninrilor despre care firma are motive s cread c
pot fi generate prin existena relaiilor sau intereselor unei firme din
cadrul unei reele4.

291.18 n majoritatea misiunilor de asigurare bazate pe afirmaii, partea

responsabil rspunde de informaiile specifice i de aspectul specific.
Totui, n cazul anumitor misiuni, partea responsabil ar putea s nu
rspund de aspectul specific. De exemplu, atunci cnd un
profesionist contabil n practica public este angajat pentru a efectua
o misiune de asigurare cu privire la un raport ntocmit de un
consultant n domeniul mediului nconjurtor, privind practicile de
dezvoltare durabil ale companiei, raport care urmeaz a fi distribuit
utilizatorilor vizai, consultantul de mediu este partea responsabil
pentru informaia specific dar compania este responsabil pentru
aspectul n cauz (practicile de dezvoltare durabil).
291.19 n cadrul misiunilor de asigurare bazate pe afirmaii n care partea
responsabil rspunde pentru informaiile specifice, dar nu i pentru
aspectul specific, membrii misiunii de asigurare i firma trebuie s fie
independeni fa de prile responsabile pentru informaiile specifice
(clientul de asigurare). n plus, trebuie efectuat o evaluare cu privire
la orice ameninri despre care firma are motive s cread c au fost
generate de interese i relaii ntre un membru al echipei de
asigurare, firm, o firm din cadrul unei reele i partea responsabil
pentru aspectul specific.
4

A se vedea paragrafele 290.13 290.24 pentru lmuriri cu privire la ceea ce nseamn firm din cadrul unei
reele.

104

Misiuni de asigurare bazate pe raportarea direct

291.20

n cadrul unei misiuni de asigurare bazate pe raportarea direct,

membrii echipei de asigurare i firma trebuie s fie independeni fa
de clientul de asigurare (partea responsabil pentru aspectul
specific). De asemenea, va fi efectuat e evaluare a oricror
ameninri despre care firma are motive s cread c sunt generate
prin existena relaiilor sau intereselor unei firme din cadrul unei
reele.

Utilizarea restricionat a rapoartelor

291.21 n anumite cazuri n care raportul de asigurare include restricii cu
privire la utilizare i rspndire i sunt asigurate condiiile specificate
n acest paragraf, precum i cele din paragraful 291.22, cerinele cu
privire la independen din aceast seciune pot fi modificate.
Modificrile aduse cerinelor din seciunea 291 sunt permise dac
utilizatorii vizai (a) au cunotin despre scopul, informaiile specifice
i limitrile prevzute de acest raport i (b) sunt de acord, n mod
explicit, cu aplicarea cerinelor modificate cu privire la independen.
Cunoaterea scopului, a informaiilor specifice i a limitelor prevzute
de raport se poate realiza de ctre utilizatorii vizai prin participare,
fie direct, fie indirect, prin intermediul reprezentantului lor care are
autoritatea de a aciona pentru utilizatorii vizai, n procesul de
stabilire a naturii i ariei de acoperire a misiunii. O asemenea
participare crete capacitatea firmei de a comunica cu utilizatorii
vizai despre aspectele referitoare la independen, inclusiv despre
circumstanele care sunt relevante pentru evaluarea ameninrilor la
adresa independenei i despre msurile de protecie aplicabile,
necesare pentru a elimina sau reduce ameninrile la un nivel
acceptabil, i despre obinerea acordului acestora cu privire la
cerinele modificate de independen care ar putea fi aplicate pentru
eliminarea sau reducerea ameninrilor la un nivel acceptabil i
pentru a obine acordul lor cu privire la cerinele modificate de
independen care urmeaz a fi aplicate.
291.22

Firma trebuie s comunice (spre exemplu, ntr-o scrisoare de

misiune) utilizatorilor vizai aspectele cu privire la cerinele de
independen care urmeaz s fac parte din prevedrile specifice
misiunii. Atunci cnd utilizatorii vizai constituie o clas de utilizatori
(spre exemplu, liderii aranjamentelor de credite consoriale) care nu
sunt identificabili, n mod specific, dup nume la momentul n care
sunt stabilii termenii misiunii, asemenea utilizatori trebuie s fie
informai cu privire la cerinele de independen convenite cu
reprezentantul lor (spre exemplu, prin intermediul reprezentantului
care trebuie s pun la dispoziia tuturor utilizatorilor scrisoarea de
misiune).
105

291.23

Dac o firm emite un raport de asigurare care nu prevede o

restricie de utilizare i rspndire pentru acelai client, prevederile
paragrafelor 291.25 -291.27 nu modific cerina de aplicare a
aprevedrilor menionate n paragrafele 291.1 291.159 a acelei
misiuni de asigurare. Dac firma emite, de asemenea, i un raport de
audit care include sau nu restricia cu privire la utilizare i rspndire,
pentru acelai client, se vor aplica misiunii de asigurare prevederile
din Seciunea 290.

291.24 Modificrile cerinelor prevzute n Seciunea 291 care sunt permise

n situaiile prevzute mai sus, sunt descrise n paragrafele 291.25
291.27. Conformitatea n toate celelalte aspecte trebuie realizat
conform seciunii 291.
291.25 Atunci cns sunt ndeplinite condiiile stabilite prin paragrafele 291.21
i 291.22, prevederile relevante stabilite n paragrafele 291.104
291.134 se aplic tuturor membrilor echipei de asigurare, precum i
rudelor i afinilor lor. n plus, trebuie luat n considerare dac exist
ameninri la adresa independenei, generate de interesele i relaiile
dintre clientul de asigurare i urmtorii membrii ai echipei de
asigurare:

Cei care furnizeaz consultan cu privire la aspecte tehnice sau

specifice industriei respective, tranzaciilor sau evenimentelor; i

Cei care asigur controlul calitii misiunii, inlcusiv cei care

efecteuaz revizuirea controlului calitii misiunii.

Fcnd referire la paragrafele 291.104 291.134, trebuie efectuat o

evaluare a oricror ameninri, despre care echipa misiunii are motiv
s cread c sunt generate de interesele i relaiile dintre clientul de
asigurare i alte persoane care fac parte din firm, care au
capacitatea de a influena direct rezultatul misiunii de asigurare,
inclusiv cei care fac recomandarea cu privire la compensarea firmei,
sau cei care furnizeaza supraveghere direct, conducerea sau alte
uniti de supraveghere a partenerului misiunii de asigurare cu
legtur la efectuarea misiunii de asigurare.
291.26 Chiar dac sunt ndeplinite condiiile prevzute de pargarfele 291.21
291.22, dac firma ar avea un interes financiar, fie direct sau chiar
indirect, cu clientul de asigurare, ameninarea generat de interesul
propriu ar fi att de mare nct nici o msur de protecie nu ar putea
reduce ameninarea la un nivel acceptabil. n consecin, firma nu
trebuie s aib un asemenea interes financiar. n plus, firma trebuie
s se conformeze i cu alte prevederi aplicabile, din cadrul acestei
seciuni, paragrafele 291.113 291.159.
291.27 De asmenea, trebuie efectuat o evaluare a oricror ameninri
despre care firma are motive s cread cu sunt generate de interesele
i relaiile unei firme din cadrul unei reele.

106

Pri responsabile multiple

291.28

n anumite misiuni de asigurare, fie c sunt bazate pe afirmaii,

fie pe raportare direct, ar putea exista mai multe pri responsabile.
n astfel de misiuni, atunci cnd se determin dac este necesar
aplicarea prevederilor din aceast seciune fiecrei pri responsabile,
firma ar putea ine cont de faptul c un interes sau o relaie ntre
firm sau un membru al echipei de asigurare i o parte responsabil
ar putea genera o ameninare la adresa independenei care este altfel
dect n mod evident nesemnificativ n contextul informaiilor
specifice. Aceasta va lua n considerare factori precum:

Pragul de semnificaie al informaiei specifice (sau a aspectului

specific) pentru care rspunde partea responsabil respectiv; i

Gradul de interes public care este asociat misiunii.

Dac firma determin faptul c ameninarea la adresa independenei

generat de ctre o astfel de relaie cu o anumit parte responsabil
ar fi n mod cert nesemnificativ, poate s nu fie necesar aplicarea
tuturor prevederilor acestei seciuni acelei pri responsabile.
Documentaia
291.29 Documentaia
asigur
probele
raionamentului
aplicat
profesionistul contabil n formularea concluziilor cu privire
conformitatea cu cerinele independenei. Absena documentaiei
este un determinant al faptului dac o firm a laut n considerare
anumit aspect i nici a faptului dac aceasta este independent.

de
la
nu
un

Profesionistul contabil va face documentaia necesar pentru

concluziile cu privire la conformitatea cu cerinele referitoare la
independen i substana oricror discuii relevante care sprijin
acele concluzii. n consecin:
(a) Cnd sunt necesare msuri de protecie pentru a reduce o
ameninare la un nivel acceptabil, profesionistul contabil trebuie s
documenteze natura ameninrii i a msurii de protecie nlocuit
sau aplicat care reduce ameninarea la un nivel acceptabil; i
(b)n cazul n care o ameninare a necesitat analiza determinrii
necesitii aplicrii msurilor de protecie, iar profesionistul
contabil a conchis c acestea nu au fost aplicate pentru c
ameninarea se afla deja la un nivel acceptabil, profesionistul
contabil trebuie s documenteze natura ameninrii i argumentul
pentru concluzie.
Durata misiunii
291.30

Independena fa de clientul de asigurare este necesar att pe

perioada misiunii, ct i pe perioada acoperit de informaiile
107

specifice. Durata misiunii ncepe atunci cnd echipa de asigurare

ncepe s presteze servicii de asigurare. Durata misiunii se ncheie
odat cu emiterea raportului de asigurare.Dac misiunea este de
natur recurent, se ncheie cu notificarea, de ctre oricare dintre
pri, a terminrii relaiei profesionale sau a emiterii raportului de
asigurare ori, care are loc mai trziu.
290.31

290.46

Atunci cnd o entitate devine un client de asigurare n timpul sau

dup perioada acoperit de informaiile specifice pe baza crora firma
va exprima o opinie, firma va analiza dac pot fi generate ameninri
asupra independenei de ctre:

Relaiile financiare sau de afaceri cu clientul de audit n timpul sau

dup perioada acoperit de situaiile financiare, dar nainte de
acceptarea misiunii de asigurare asupra informaiilor specifice; sau

Serviciile anterioare prestate ctre clientul de asigurare.

Dac s-a prestat un serviciu de non - asigurare pentru clientul de

asigurare al situaiilor financiare n timpul sau dup perioada
acoperit de informaiile specifice, dar nainte ca echipa de asigurare
s nceap prestarea serviciilor de asigurare, iar serviciul va fi interzis
pe durata misiunii de asigurare, trebuie s se analizeze ameninrile
la adresa independenei, dac exist, generate de serviciul respectiv.
Dac ameninarea nu este la un nivel acceptabil, misiunea de
asigurare va fi acceptat numai dac sunt aplicate msurile de
protecie pentru eliminarea sau reducerea la un nivel acceptabil a
oricror ameninri. Astfel de msuri de protecie pot include:

S nu se includ personalul care a prestat serviciul non - asigurare

ca membrii ai echipei de asigurare;

Efectuarea revizuirii, de ctre un profesionist contabil, a acitivitii

de asigurare i de non - asigurare i s se conshid dac aceast
activitate a fost corect;

Angajarea unei alte firme care s revizuiasc rezultatele serviciilor

de non- asigurare sau angajarea unei alte firme pentru a presta din
nou servicii de non-asigurare, n msura necesar pentru a-i da
posibilitatea de a-i asuma responsabilitatea acelui serviciu.

Oricum, dac serviciul de non - asigurare nu a fost ncheiat i nu se

poate ncheia sau finaliza serviciul nainte de nceperea serviciilor
profesionale n legtur cu misiunea de asigurare, firma va accepta
numai misiunea de asigurare dac se ndeplinesc urmtoarele
condiii:

Serviciul de non - asigurare va fi ncheiat ntr-o perioad scurt de

timp; sau

Clientul are pe rol aranjamentele necesare pentru a transfera

serviciul de non - asigurare unei alte firme, ntr-un termen foarte
scurt.
108

Pe perioada prestrii serviciului, se vor aplica msuri de protecie, dac

este cazul. n plus, aceste aspecte vor fi discutate mpreun cu cei
nsrcinai cu guvernana.
Alte consideraii
291.33 Ar putea exista cazuri n care aceast seciune s fie nclcat n mod
inadvertent.Dac apare o astfel de nclcare inadvertent, n general,
este recomandabil s nu se compromit independena asigurat de
firm prin procedurile i politicile control al calitii care sunt n
vigoare n locul celor echivalente, impuse de Standardele
Internaionale
pentru
Controlul
Calitii
pentru
meninerea
independenei i, odat descoperit, nclcarea s fie corectat
prompt i dac este cazul, s se aplice msurile de siguran
necesare pentru a elimina sau reduce ameninarea la un nivel
acceptabil. Firma va determina dac aceste aspecte trebuie sau nu
discutate mpreun cu cei nsrcinai cu guvernana.
Paragrafele 291.34, pn la 291.99 sunt necompletate intenionat.
Aplicarea abordrii conceptuale a independenei
291.100 Paragrafele 291.104 291.159 descriu situaii i relaii specifice care
genereaz sau pot genera ameninri la adresa independenei.
Paragrafele descriu eventualele ameninri i tipuri de msuri de
protecie care ar putea fi potrivite pentru eliminarea sau reducerea
ameninrilor la un nivel acceptabil i identific anumite situaii n
care nici o msur de protecie nu poate reduce ameninrile la un
nivel acceptabil. Paragrafele nu descriu toate situaiile i relaiile care
genereaz sau pot genera ameninri la adresa independenei. Firma
i membrii echipei de asigurare vor trebui s evalueze implicaiile
unor situaii asemntoare, dar diferite, i s determine dac msurile
de protecie, inclusiv cele specificate n pargrafele 200.11 200.14,
pot fi aplicate cnd este necesar pentru eliminarea sau reducerea
ameninrilor la adresa independenei, la un nivel acceptabil.
291.101
Paragrafele explic modul n care se aplic abordarea
conceptual misiunilor de asigurare i trebuie citite n paralel cu
paragrafele 291.28 care explic faptul c, n cadrul majoritii
misiunilor de asigurare, exist o singur parte responsabil i acea
parte responsabil este clientul. Oricum, n anumite misiuni de
asigurare exist dou sau mai multe pri responsabile. n asemenea
situaii, se va realiza o evaluare a oricror ameninri despre care
firma are motive s cread c ar putea fi generate prin existena
intereselor i legturilor dintre un membru al echipei de asigurare,
firm, o firm din cadrul unei reele i partea responsabil de aspectul
specific. n ce privete rapoartele de asigurare care includ o restricie
cu privire la utilizare i rspndire, paragrafele trebuie citite n
corelaie cu paragrafele 291.21 291.27.
109

291.103
Interpretarea 01/2005 furnizeaz ndrumri cu privire la aplicarea
cerinelor de independen cu privire la misiunile de asigurare,
cuprinse n aceast seciune.
219.103
Paragrafele 291.104 291.120 conin referine cu privire la
pragul de semnificaie al interesului financiar, mprumutului sau
garaneiei, sau al semnificaiei unei relaii de afaceri. n scopul
determinrii dac un asemenea interes este semnificativ pentru o
persoan, se pot lua n calcul capitalurile proprii combinate ale
persoanei respective i ale rudelor acestuia.
Interese financiare
291.104 Un interes financiar ntr-un client de asigurare poate genera o
ameninare de interes propriu. Existena i semnificaia oricrei
ameninri generate depinde de: (a) rolul persoanei care deine
interesul financiar, (b) dac interesul este direct sau indirect i (c)
pragul de semnificaie al interesului financiar.
291.105 Interesele financiare pot fi deinute printr-un intermediar (spre
exemplu, printr-un instrument colectiv de investiii). Pentru a se
determina dac asemenea interese financiare sunt directe sau
indirecte, se va ine cont dac persoana beneficiar deine controlul
asupra instrumentului de investiie sau are capacitatea de a influena
deciziile cu privire la investiia sa. Atunci cnd exist controlul asupra
instrumentului de investiie sau capacitatea de a influena deciziile de
investiie, prezentul Cod definete acel instrument de investiie ca
prezentnd un interes financiar direct. n opoziie, atunci cnd
proprietarul baneficiar nu deine control asupra instrumentului de
investiie i nici capacitatea de a influena deciziile de investiie,
prezentul Cod definete interesul financiar ca fiind un interes financiar
indirect.
291.106 Dac un membru al echipei de asigurare, o rud a acestuia sau
firma deine un interes financiar direct sau un interes financiar
semnificativ, indirect n clientul de asigurare, ameninarea generat
de interesul propriu ar fi att de mare, nct nici o msur de
protecie nu ar putea reduce ameninarea la un nivel acceptabil. Prin
urmare, nici unul dintre cei ce urmeaz, nu va deine interese
financiare directe sau interese financiare semnificative indirecte: un
membru al echipei de asigurare, o rud a acestuia sau firma.
291.107 Dac un membru al echipei de asigurare are o rud apropiat despre
care membrul echipei de asigurare tie c deine un interes financiar
direct sau un interes financiar indirect semnificativ n clientul de
asigurare, este generat o ameninare de interes propriu. Semnificaia
ameninrii va depinde de factori precum:

Natura relaiei dintre memebrul echipei de asigurare i ruda

apropiat a acestuia; i
110

Pragul de semnificaie al interesului financiar deinut de ruda

apropiat.

Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i aplicate msurile de

protecie, cnd este cazul, pentru a elimina sau reduce ameninarea
la un nivel acceptabil. Iat cteva exemple de astfel de msuri de
protecie:

Ruda apropiat s renune ct mai curnd posibil, la toate

interesele financiare sau s renune la o parte suficient din
interesul financiar indirect astfel nct restul interesului s nu mai
fie semnificativ;

Implicarea unui profesionist contabil care s revizuiasc activitatea

membrului echipei de asigurare; sau

nlturarea acestei persoane din echipa de asigurare.

291.108
Dac un membru al echipei de asigurare sau o rud apropiat a
acestuia sau firm deine un interes financiar direct sau un interes
financiar indirect semnificativ ntr-o entitate care deine un interes de
control asupra clientului de asigurare, iar clientul este semnificativ
entitii, ameninarea generat de interesul propriu este att de
semnificativ nct nici o msur de protecie nu ar putea reduce
ameninarea la un nivel acceptabil. n consecin, nici unul dintre
urmtorii, nu trebuie s dein astfel de interese financiare: un
membru al echipei de asigurare, o rud apropiat a acestuia i firma.
291.109
Deinerea unui interes financiar direct sau a unui interes financiar
indirect semnificativ de ctre firm sau de ctre un membru al echipei
de asigurare sau de ctre o rud apropiat a acestuia, ntr-un client
de asigurare, ca administrator al acestuia, genereaz o ameninare de
interes propriu. Un asemenea interes nu va fi deinut, dect n cazul n
care:
(a) Nici administratorul, nici o rud apropiat a acestuia, nici firma nu
sunt beneficiari ai trustului;
(b)Interesul deinut de administrator fa de clientul de asigurare nu
este semnificativ pentru administrator;
(c) Administratorul nu are capacitatea de a exercita o influen
semnificativ asupra clientului; i
(d)Administratorul, o rud apropiat acestuia sau firma nu pot
influena, n mod semnificativ deciziile cu privire la investiie care
implic un interes financiar n clientul de asigurare.
291.110
Membrii echipei de asigurare trebuie s determine dac este
generat o ameninare de interes propriu prin existena oricrui
interes financiar n clientul de asigurare, interes deinut de alte
persoane, cum ar fi:

111

Angajaii profesioniti i partenerii firmei, alii dect cei la care se

face referire mai sus, sau rudele apropiate ale acestora, i

Persoane care au relaii personale apropiate cu membrii echipei de

asigurare.

Dac aceste interese genereaz ameninarea de interes propriu, va

depinde de factori precum:

Structura organizatoric, operaional i de raportare a firmei; i

Natura relaiei dintre persoana respectiv i membrul echipei de

asigurare.

Trebuie evaluat semnificaia oricrei ameninri i aplicate msuri de

protecie, dup caz, pentru a elimina sau reduce ameninarea la un
nivel acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include:

nlturarea membrului care are relaii personale, din cadrul echipei

de asigurare;

Excluderea membrului echipei de asigurare de la orice proces

decizional cu privire la misiunea de asigurare; sau

Implicarea unui profesionist contabil care s revizuiasc activitatea

membrului echipei de asigurare.

291.111
Dac o firm, un membru al echipei de asigurare sau o rud
apropiat a acestuia primete un interes financiar direct sau un
interes financiar indirect semnificativ cu privire la
clientul de
asigurare, de exemplu sub forma unei moteniri, unui cadou sau ca
rezultat al unei fuziuni, iar deinerea unui astfel de interes nu ar fi
permis prin specificaiile acestei seciuni, atunci:
(a) Dac interesul este primit de ctre firm, trebuie, imediat, s se
renune la interesul financiar sau la o parte suficient din interesul
financiar indirect, astfel nct interesul rmas s nu mai fie
semnificativ; sau
(b) Dac interesul este primit de ctre un membru al echipei de
asigurare sau de o rud apropiat a acestuia, imediat trebuie s se
renune la interesul financiar sau la o parte suficient din interesul
financiar indirect, astfel nct restul interesului s nu mai fie
semnificativ.
291.112
n cazul n care apare o nclcare inadvertent a condiiilor
acestei seciuni cu privire la interesul financiar deinut n legtur cu
un client de asigurare, este recomandabil ca independena s nu se
compromit, n urmtoarele condiii:
(a) Dac firma a stabilit proceduri i politici care impun notificarea
prompt cu privire la breele care s-ar putea crea ca rezultat al
achiziiilor, motenirilor sau dobndirii de interese financiare n
legtur cu clientul de asigurare.
112

(b)Dac aciunile prezentate n paragraful 291.111 (a) (b) sunt

abordate ca fiind aplicabile.
(c) Dac firma aplic alte msuri de protecie, cnd este cazul, pentru
a reduce orice ameninare rmas, la un nivel acceptabil. Iat
cteva exemple de astfel de msuri de protecie:
(i) Implicarea unui profesionist contabil care s revizuiasc
activitatea efectuat de membrul echipei de asigurare; sau
(ii) Excluderea respectivei persoane de la efectuarea oricrui
proces decizional important cu privire la misiunea de asigurare.
Firma va lua n considerare dac este necesar s discute aceste
aspecte cu cei nsrcinai cu guvernana.
mprumuturi i garanii
291.113
Un mprumut sau o garanie pentru un mprumut unui membru al
echipei de asigurare sau pentru o rud apropiat a acestuia sau
pentru firm de la un client de asigurare care este banc sau instituie
similar ar putea genera o ameninare la adresa independenei. Dac
mprumutul sau garania nu sunt realizate n termenii unor proceduri,
condiii i cerine normale de mprumut, ar fi generat o ameninare
de interes propriu care ar fi att de semnificativ nct nici o msur
de protecie nu ar putea reduce ameninarea la un nivel acceptabil.
Prin urmare, att membrul echipei de asigurare, ruda sa apropiat,
ct i firma nu trebuie s accepte asemenea mprumuturi sau
garanii.
291.114
Dac este acordat un mprumut unei firme de ctre clientul de
asigurare care este o banc sau o instituie similar, sub auspiciile
unor proceduri, condiii i cerine normale de mprumut i acordarea
acestui mprumut este foarte important pentru firm sau pentru
clientul de asigurare, este posibil aplicarea msurilor de protecie
pentru reducerea riscului determinat de interesul propriu, la un nivel
acceptabil. Un exemplu de msur de protecie n acest caz este
implicarea unui profesionist contabil care face parte dintr-o firm din
cadrul reelei, pentru a revizui activitatea, cu condiia ca acest
profesionist contabil s nu aib nici o legtur nici cu misiunea de
asigurare, nici cu mprumutul acordat.
291.115
Un mprumut sau o garanie acordat() de un client de asigurare
care este o banc sau o instituie similar, unui membru al echipei de
asigurare sau unei rude apropiate a acestuia nu genereaz o
ameninare la adresa independenei cu condiia ca mprumutul s fie
fcut pe baza unor proceduri, condiii i cerine normale de mprumut.
Exemplele de astfel de mprumuturi includ ipotecile pe cas, soldurile
bancare debitoare, mprumuturile pentru maini i soldul crilor de
credit. .

113

291.116
Dac firma sau un membru al echipei de asigurare sau o rud
apropiat a acestuia accept un mprutmut sau garania unui
mprumut de la un client de asigurare care nu este banc i nici
instituie similar, ameninarea generat de intersul propriu ar fi att
de semnificativ nct nici o msur de protecie nu ar fi sufiecient
pentru a reduce ameninarea la un nivel acceptabil, dect dac
mprumutl sau garania are o valoare nesemnificativ att pentru
firm, ct i pentru membrul echipei de asigurare sau ruda apropiat
a acestuia, dar i pentru client.
291.117
n mod similar, dac firma sau un membru al echipei de asigurare
sau o rud apropiat acestuia face sau garanteaz un mprumut unui
client de asigurare, ameninarea generat de interesul propriu ar fi
att de semnificativ nct nicio msur de protecie nu ar putea
reduce ameninarea la un nivel acceptabil, dect dac mprumutul
sau garania sunt lipsite de semnificaie att pentru firm, ct i
pentru membrul echipei de asigurare sau ruda apropiat a acestuia,
dar i pentru client.
291.118
Dac o firm sau un membru al echipei de asigurare sau o rud
apropiat a acestuia deine depozitele sau conturile de brokeraj ale
unui client de asigurare, care este o banc, un broker sau o instituie
similar nu ar genera o ameninare la adresa independenei, cu
condiia ca depozitul sau contul s fie deinut n condiii comerciale
normale.
Relaii de afaceri
291.119
O relaie apropiat de afaceri ntre o firm, un membru al echipei
de asigurare sau o rud apropiat a acestuia i clientul de asigurare
sau conducerea acestuia, apare ca rezultat al unei ralaii comerciale
sau al existenei unor interese financiare comune i poate duce la
ameninri generate de interesul propriu i intimidare. Iat cteva
exemple cu privire la acest tip de relaii:

Deinerea unui interes financiar semnificativ ntr-o asociere n

participaie cu un client de asigurare sau cu un deintor de
control, director, sau un alt persoan care exercit funcii de
conducere pentru acel client;

Aranjamente pentru a combina unul sau mai multe servicii sau

produse ale firmei cu unul sau mai multe servicii sau produse ale
clientului de asigurare i pentru a comercializa pachetul cu referire
la ambele pri; i

Aranjamente privind distribuia sau comercializarea n conformitate

cu care firma
acioneaz ca distribuitor sau comerciant al
produselor sau serviciilor clientului de asigurare, sau clientul de
asigurare acioneaz ca distribuitor sau comerciant al produselor
sau serviciilor firmei.
114

n general, n asemenea situaii ameninarea generat ar fi att de

semnificativ nct nicio msur de protecie nu ar putea-o reduce la
un nivel acceptabil, cu excepia cazului n care interesul financiar este
nesemnificativ, iar relaia este n mod clar lipsit de importan
pentru firm i pentru clientul de asigurare sau conducerea acestuia.
Prin urmare, nu trebuie s se realizeze astfel de relaii, iar dac exist
asemenea relaii, interesul financiar mutual trebuie redus la un nivel
insignifiant sau relaia trebuie sfrit, cu excepia cazului n care
interesul financiar este nesemnificativ, iar relaia este n mod clar
lipsit de importan.
n ce privete existena unei astfel de relaii care implic un membru
al echipei de asigurare, persoana respectiv va fi ndeprtat din
cadrul echipei de audit, cu excepia cazului n care interesul financiar
este nesemnificativ, iar relaia este n mod clar lipsit de importan
pentru respectivul membru al echipei de asigurare.
Dac exist o relaie de afaceri ntre o rud apropiat a unuia dintre
membrii echipei de audit i clientul de asigurare sau conducerea
acestuia, trebuie evaluat semnificaia oricrei ameninri i aplicate,
dac este cazul, msurile de protecie pentru a elimina sau reduce
ameninarea la un nivel acceptabil.
291.120
Achiziionarea de bunuri i servicii de la un client de asigurare de
ctre o firm sau un membru al echipei de asigurare sau o rud
apropiat a acestuia, nu genereaz, n mod mod normal, o
ameninare la adresa independenei dac tranzacia respectiv este
realizat n termenii obinuii din punct de vedere legal i comercial.
Oricum, o asemenea tranzacie poate fi de aa manier i de o
valoare att de considerabil nct s genereze o ameninare de
interes propriu. Semnificaia oricrei ameninri trebuie evaluat i
trebuie aplicate msurile de protecie, dac este cazul, pentru a
elimina sau reduce ameninarea la un nivel acceptabil. Iat cteva
astfel de msuri de protecie:
(a) Eliminarea sau reducerea complexitii unei astfel de tranzacii;
sau
(b)ndeprtarea acelei persoane din rndul membrilor echipei de
asigurare.
Relaii familiale i personale
291.121
Relaiile familiale i personale ntre un membru al echipei de
asigurare i un director, o alt persoan din conducere sau anumii
angajai, n funcie de rolul acestora, ai clientului de asigurare, pot
duce la ameninri generate de interesul propriu, familiaritate sau
intimidare. Existena i semnificaia oricror ameninri va depinde de
un numr de factori, inclusiv de responsabilitile individului
referitoare la misiunea de asigurare, rolul rudei sau al altei persoane
n cadrul clientului de asigurare i de gradul de apropiere al relaiei.
115

291.122
Atunci cnd o rud apropiat a unui membru al echipei de
asigurare este:
(a) Director sau ocup alt funcie de conducere n cadrul clientului de
asigurare sau
(b) Este angajat al clientului de asigurare i se afl n poziia de a
exercita o influen direct i semnificativ asupra informaiilor
specifice misiunii de asigurare,
sau a fost ntr-o astfel de poziie n orice perioad acoperit de
misiune sau de informaiile specifice, ameninrile la adresa
independenei pot fi doar reduse la un nivel acceptabil numai prin
ndeprtarea persoanei respective din echipa de asigurare. Gradul de
apropiere a relaiei este de asemenea natur nct nicio alt msur
de protecie nu ar putea reduce ameninarea la adresa independenei
la un nivel acceptabil. Prin urmare, nici o persoan care are
asemenea relaii nu trebuie s fie membru al echipei de asigurare.
291.123
Sunt generate ameninri la adresa independenei atunci cnd o
rud apropiat a unui membru al echipei de asigurare este angajat
ntr-un post de unde poate exercita o influen direct i semnificativ
asupra informaiilor specifice misiunii de asigurare. Semnificaia
ameninrilor va depinde de factori precum:
Poziia pe care o deine ruda apropiat n cadrul companiei client; i
Rolul profesionistului n echipa de asigurare.
Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i, dac ameninarea nu
este n mod evident nesemnificativ, trebuie luate n considerare i
aplicate msuri de protecie, dup caz, pentru a elimina sau reduce
ameninarea la un nivel acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar
putea include:

nlturarea persoanei din echipa de asigurare; sau

Structurarea responsabilitilor echipei de asigurare astfel nct

profesionistul contabil s nu se confrunte cu probleme care intr n
responsabilitatea rudei sale apropiate.

291.124
Sunt generate ameninri la adresa independenei atunci cnd o
rud apropiat a unui membru al echipei de asigurare este:
(a) Director sau ocup alt funcie de conducere n cadrul clientului de
asigurare, sau
(b) Este angajat al clientului de asigurare i se afl n poziia de a
exercita o influen direct i semnificativ asupra informaiilor
specifice misiunii de asigurare.
Semnificaia ameninrilor va depinde de factori precum:

Natura relaiei dintre membrul echipei de asigurare i ruda sa

apropiat;
116

Poziia pe care o deine ruda apropiat n cadrul companiei client;

i
Rolul profesionistului n echipa de asigurare.

Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i aplicate msuri de

protecie, dup caz, pentru a elimina sau reduce ameninarea la un
nivel acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include:

nlturarea persoanei din echipa de asigurare; sau

Structurarea responsabilitilor echipei de asigurare astfel nct

profesionistul contabil s nu se confrunte cu probleme care intr n
responsabilitatea rudei sale apropiate.

291.125
Sunt generate ameninri la adresa independenei atunci cnd un
membru al echipei de asigurare are o relaie apropiat cu o persoan
care nu este rud apropiat a acestuia dar care este director sau
ocup o alt funcie de conducere sau este angajat al clientului de
asigurare, aflndu-se n poziia de a exercita o influen direct i
semnificativ asupra informaiilor specifice misiunii de asigurare.
Membrul echipei de asigurare care are asemnea relaie trebuie s
consulte procedurile i politicile firmei. Semnificaia ameninrii va
depinde de factori precum:

Natura relaiei dintre membrul echipei de asigurare i persoana

respectiv;

Poziia pe care o deine acea persoan n cadrul companiei client;

i

Rolul profesionistului n echipa de asigurare.

Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i aplicate msuri de

protecie, dup caz, pentru a elimina sau reduce ameninarea la un
nivel acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include:

nlturarea profesionistului din echipa de asigurare; sau

Structurarea responsabilitilor echipei de asigurare astfel nct

profesionistul contabil s nu se confrunte cu probleme care intr n
responsabilitatea persoanei cu care profesionistul contabil are
relaia apropiat.

291.126
Ameninrile reprezentate de interesul propriu, familiaritate sau
intimidare pot fi generate n cazul unei relaii personale sau de familie
ntre (a) un partener sau angajat al firmei care nu este un membru al
echipei de asigurare i (b) un director, o persoan din conducere sau
un angajat al clientului de asigurare aflat n poziia de a exercita o
influen direct i semnificativ asupra informaiilor specifice misiunii
de asigurare. Existena i semnificaia ameninrii va depinde de
factori precum:

117

Natura relaiei dintre partenerul sau angajatul firmei i directorul

sau alt persoan din cadrul conducerii clientului de asigurare;

Gradul interaciunii dintre partenerul sau angajatul firmei cu echipa

de asigurare;

Poziia pe care o deine partenerul sau angajatul n cadrul firmei;

i

Rolul acelei persoane n cadrul companiei client.

Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i aplicate msuri de

protecie, dup caz, pentru a elimina sau reduce ameninarea la un
nivel acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include:

Structurarea responsabilitilor partenerului sau angajatului pentru

a reduce orice eventual influen asupra misiunii de asigurare;
sau

Implicarea unui profesionist contabil care s revizuiasc activitatea

de asigurare relevant care a fost efectuat.

291.127
O nclcare neintenionat a acestei seciuni, care se refer la
relaiile familiale i personale, nu ar afecta independena atunci cnd:
(a) Firma a stabilit politici i proceduri care solicit raportarea prompt
ctre firm a oricror nclcri ce rezult din schimbri n statutul
de angajare al membrilor apropiai de familie sau al afinilor lor sau
alte relaii personale care genereaz ameninri la adresa
independenei;
(b)nclcarea inadvertent are legtur cu o rud apropiat a unui
membru din cadrul echipei de asigurare care este numit n funcia
de director sau alt funcie de conducere din cadrul firmei client de
asigurare sau se afl n poziia de a exercita o influen
semnificativ asupra informaiilor specifice misiunii de asigurare,
iar profesionistul respectiv este ndeprtat din cadrul echipei de
asigurare; i
(c) Firma aplic alte msuri de protecie, atunci cnd este necesar,
pentru a reduce orice alte eventuale ameninri la un nivel
acceptabil. Iat cteva exemple de astfel de msuri de protecie:

Implicarea unui profesionist contabil pentru a revizui munca

efectuat de ctre membrul echipei de asigurar; sau

Excluderea respectivului profesionist din orice proces decizional

important cu privire la misiunea de asigurare.

Firma va lua n considerare discutarea acestor aspecte cu cei nsrcinai

cu guvernana
Angajarea la clienii de asigurare
118

291.128
Ameninri asociate familiaritii i intimidrii pot fi generate
dac un director, o persoan din conducere sau un angajat al
clientului de asigurare aflat n poziia de a exercita o influen direct
i semnificativ asupra informaiilor specifice misiunii de asigurare a
fost un membru al echipei de asigurare sau partener al firmei.
291.129
Dac un fost membru al echipei de asigurare sau un fost
partener al firmei s-a alturat clientului de asigurare ocupnd un
asemenea post, existena i semnificaia ameninrilor generate de
familiaritate sau intimidare va depinde de urmtorii factori:
(a) Poziia pe care persoana a ocupat-o la clientul de asigurare;
(b)Gradul de implicare al individului n cadrul echipei de asigurare;
(c) Perioada de timp care a trecut de cnd persoana a fost membru al
echipei de asigurare sau al firmei; i
d) Poziia anterioar a individului n cadrul echipei de asigurare sau al
firmei, spre exemplu, dac persoana respectiv a fost responsabil
cu meninerea contactului permanent cu conducerea clientului sau
cu cei nsrcinai cu guvernana.
n orice caz, persoana respectiv trebuie s nceteze participarea la
afacerile sau activitile profesionale ale firmei.
Semnificaia oricror ameninri trebuie evaluat i aplicate msuri de
protecie, dup caz, pentru a elimina sau reduce ameninarea la un
nivel acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include:

Realizarea unor aranjamente astfel nct persoana respectiv s nu

aib dreptul la nici un beneficiu sau onorarii din partea firmei,
dect acelea n concordan cu aranjamentele fixe prestabilite;

Realizarea unor aranjamente astfel nct orice sum datorat

perosnei respective s nu fie semnificativ pentru firm;

Modificarea planului pentru misiunea de asigurare;

Dsemenarea unor persoane, n echipa de asigurare, care s dein

suficiente informaii n ce privete peroana care s-a alturat
clientului de asigurare;

Implicarea unui profesionist contabil pentru a revizui munca

efectuat de fostul membru al echipei de audit.

291.130
Dac un fost partener al firmei s-a alturat n prelabail unei
entiti, ocupnd o asemenea poziie, iar ulterior respectiva entitate a
devenit client de asigurare pentru firm, semnificaia oricror
ameninri la adresa independenei trebuie evaluat i aplicate
msurile de protecie, cnd este cazul, pentru a elimina sau reduce
ameninrile la un nivel acceptabil.
291.131
O ameninare de interes propriu este generat atunci cnd un
membru al echipei de asigurare particip la misiunea de asigurare
119

tiind c se va altura sau exist posibilitatea s se alture firmei

client la un anume moment dat, n viitor. Procedurile i politicile firmei
trebuie s impun necesitatea ca membrii echipei de asigurare s
notifice imediat firmei cu privire la momentul demarrii negocierilor n
vederea angajrii la un client. La momentul primirii unor asemenea
notificri, se va proceda la evaluarea semnificaiei ameninrii i se
vor aplica msurile de protecie necesare pentru eliminarea sau
reducerea ameninrii la un nivel acceptabil. Iat cteva astfel de
msuri de protecie:

nlturarea respectivei persoane din cadrul misiunii de audit; sau

Revizuirea raionamentelor semnificative fcute de acea persoan

pe perioada ct a fcut parte din echipa de asigurare.

Servicii recente furnizate clienilor de asigurare

291.132
Ameninri de interes propriu, de auto-revizuire sau familiaritate
pot fi generate dac un membru al echipei de asigurare a fost recent
angajat al unui client de asigurare, ocupnd funcia de director sau
alt funcie de conducere sau a fost angajat al clientului de asigurare.
Acesta ar fi cazul n care, spre exemplu, un membru al echipei de
asigurare trebuie s evalueze elemente ale informaiilor specifice pe
care acest membru al echipei de asigurarea le-a pregtit anterior
cnd era angajat la firma client.
291.133
Dac pe perioada acoperit de raportul de asigurare, un membru
al echipei de asigurare a fost angajat ca director sau n alt funcie de
conducere a clientului de audit, sau a fost angajat ntr-un post care i
oferea posibilitatea de a exercita influen semnificativ asupra
informaiilor specifice misiunii de asigurare, ameninarea generat ar
fi att de semnificativ nct, nicio msur de protecie nu ar putea-o
reduce la un nivel acceptabil. n consecin, asemenea persoane nu
trebuie s fie desemnate n echipa de asigurare.
291.134
Ameninri de tipul interesului propriu, de auto-revizuire sau de
familatitate pot fi generate dac, nitea perioadei de acoperire a
raportului de asigurare, un membru al echipei de asigurare a fost
angajat ca director sau n alt funcie de conducere a clientului, sau a
fost angajat ntr-un post care i oferea posibilitatea de a exercita
influen semnificativ asupra informaiilor specifice misiunii de
asigurare. Spre exemplu, asmenea ameninri ar fi create dac o
decizie luat sau o activitate prestat de persoana respectiv n
perioada precedent, ct timp era angajat al clientului, este pe cale
de a fi evaluat n perioada curent, ca parte a misiunii curente de
asigurare. Existena i semnificaia oricrui tip de ameninare va
depinde de factori ca:
Poziia pe care o ocup acea persoan n cadrul firmei client;
Perioada de timp care a trecut de cnd acea persoan a ncetat s
fie angajat n cadrul firmei client; i
120

 Rolul profesionistului n cadrul echipei de asigurare.

Semnificaia oricrei ameninri trebuie evaluat i aplicate msurile
de protecie, atunci cnd este necesar, pentru a o reduce la un nivel
acceptabil. Un exemplu de asmenea msur de protecie este
efectuarea unei revizuiri a activitii prestate de acea persoan ca
membru al echipei de asigurare.
Deinerea unei funcii de conducere sau de director n cadrul firmei
client
291.135
Dac un partener sau un angajat al firmei a fost angajat n funcia
de director sau alt funcie de conducere n cadrul unui client de
asigurare, ameninri de tipul auto revoizuirii i de interes propriu
sunt generate i ele ar putea fi att de semnificative nct, nicio
msur de protecie nu le-ar putea reduce la un nivel acceptabil. n
consecin, nici un partener sau angajat nu trebuie s ocupe funcia
de director sau alt funcie de conducere n cadrul firmei client de
asigurare.
291.136
Postul de Secretar al Companiei comport diferite implicaii n
diferitele jurisdicii. Atribuiile pot varia de la cele administrative, cum
ar fi conducerea personalului i meninerea registrelor i nregistrilor
companiei, pn la atribuii extrem de diverse, cum sunt cele de
asigurare a urmririi conformitii companiei cu reglementrile n
vigoare sau furnizarea de consultan asupra unor aspecte de
guvernan corporativ. n general, aceast funcie este privit ca
fiind ntr-o legtur foarte strns cu entitatea.
291.137
Dac un partener sau angajat al firmei este i angajat n funcia
de Secretar al Companiei pentru un client de asigurare, ameninri de
auto-revizuire i de reprezentare sunt genereate care , n general,
sunt att de semnificative nct nici o msur de preotecie nu le-ar
putea reduce la un nivel acceptabil. n pofida paragrafului 291.135,
cnd aceast practic este permis specific, prin legea local, practici
sau reguli profesionale, iar conducerea ia toate deciziile relevante,
ndatoririle i activitile sunt limitate la cele de rutin i la cele
administrative , cum ar fi pregtirea minutelor i a rapoartelor
statutare. n acele circumstane, semnificaia oricror ameninri
trebuie evaluat i se vor aplica msurile de protecie, dac este
cazul, pentru a elimina sau reduce ameninrile la un grad acceptabil.
291.138
Efectuarea serviciilor administrative, de rutin, pentru susinerea
funciei de secretariat a unei companii sau furnizarea de consultan
n legtura cu aspecte referitoare la administrarea de secretariat a
companiei nu creaz n general, ameninri la adresa independenei,
atta timp ct conducerea clientului ia toate deciziile relevante.

121

Asocierea ndelungat a personalului de conducere cu un client de

audit
291.139
Ameninri de tipul interesului propriu i al familiaritii sunt
generate prin utilizarea aceluiai personal superior ntr-o misiune de
asigurare pe o perioad lung de timp. Semnificaia ameninrilor va
depinde de factori precum:
Perioada de timp n care persoana a fost membr a echipei de
asigurare;
Rolul persoanei n echipa de asigurare;
Structura firmei;
Natura activitii de asigurare; i
Dac natura i complexitatea aspectelor referitoare la contabilitatea
i raportarea clientului s-au modificat.
Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i, dac este cazul, aplicate
msuri de protecie pentru a elimina sau reduce ameninarea la un
nivel acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include:
Rotaia personalului superior din echipa de asigurare;
Implicarea unui profesionist contabil suplimentar care nu a fost un
membru al echipei de asigurare, pentru a revizui munca efectuat
de ctre personalul superior; sau

Revizuiri interne i externe, independente, ale calitii conducerii.

Furnizarea de servicii de non-asigurare clienilor de asigurare

290.140
n mod tradiional, firmele au furnizat clienilor de asigurare o
gam de servicii de non- asigurare care sunt compatibile cu abilitile
i experiena lor. Furnizarea de servicii de non-asigurare poate genera
ameninri la adresa independenei firmei sau membrilor echipei de
asigurare. Ameninrile generate cel mai adesea sunt cele de auto
revizuire, interes propriu i de reprezentare.
291.141
Atunci cnd ndrumarea cu privire la un serviciu anume de nonasigurare nu este inclus n aceast seciune, trebuie aplicat
abordarea conceptual cnd se vor evalua anumite circumstane.
291.142
nainte ca firma s accepte o misiune pentru a furniza un serviciu
de non-asigurare unui client de asigurare, trebuie determinat dac
prestarea unui astfel de serviciu ar genera o ameninare la adresa
independenei. Atunci cnd se realizeaz evaluarea semnificaiei
oricrei ameninri generate prin furnizarea unui anume serviciu de
non-asigurare, trebuie luat n considerare orice ameninare despre
care echipa de asigurare are motive s cread c este generat prin
furnizarea i a altor serivicii conexe de non-asigurare. Dac este
generat o ameninare care nu poate fi redus la un nivel acceptabil
122

prin aplicarea msurilor de protecie, acel serviciu de non-asigurare

nu va fi furnizat.
Responsabilitile conducerii
291.143
Conducrea unei entiti ntreprinde multe activiti n procesul de
conducere al entitii n interesul prilor interesate ale entitii. Este
imposibil s specificm fiecare activitate care face perte din
responsabilitatea conducerii. Oricum, responsabilitile conducerii
implic ndrumarea i direcionarea unei entiti, inclusiv luarea
deciziilor importante cu privire la achiziii, angajarea i controlul
resurselor umane, financiare, fizice i intangibile.
291.144
Dac o activitate intr n responsabilitatea conducerii depinde de
circumstane i necesit utilizarea raionamentului. Iat cteva
exemple de activiti care ar fi considerate n mod general, a fi incluse
n responsabilitatea conducerii:

Stabilirea direciilor strategice i a politicilor;

Coordonarea angajailor entitii i asumarea responsabilitii

pentru aciunile ntreprinse de acetia;

Autorizarea tranzaciilor;

Deciderea cror recomandri aparinnd firmei sau unor tere

pri, trebuie implementate;

Asumarea responsabilitii pentru proiectarea, implementarea i

meninerea controlului intern.

291.145 Activitile care includ aspecte de rutin i administrative, care

implic probleme nesemnificative, sunt considerate n general a nu
intra n responsabilitatea conducerii. Spre exemplu, executarea unei
tranzacii nesemnificative care a fost autorizat de ctre conducere
sau monitorizarea datelor pentru completarea rapoartelor statutare i
consultarea unui client cu privire la acele date, toate acestea nu
intr, n general n responsabilitatea conducerii. Mai mult dect att,
furnizarea de consultan i recomandri pentru a asista conducerea
n vederea diminurii responsabilitilor sale nu nseamn asumarea
responsabilitilor conducerii.
291.146
Asumarea responsabilitii de ctre conducere pentru clientul de
asigurare poate genera ameninri la adresa independenei. Dac o
firm i-ar asuma responsabilitatea care revine conducerii, ca parte a
serviciului de asigurare, ameninrile generate ar fi att de
semnificative nct nici o msur de protecie nu ar putea reduce
ameninrile la un nivel acceptabil. n consecin, atunci cnd
furnizeaz servicii de non-asigurare, o firm nu trebuie s i asume
responsabilitile care revin conducerii, ca partea a serviciului
respectiv de non-asigurare. Dac o firm i asum responsabilitatea
care revine conducerii, ca parte a saerviciului de non-asigurare pe
care l furnizeaz, trebuie s se asigure c responsabilitatea nu are
123

legtur cu aspectele i informaiile specifice misiunii de asigurare

furnizate de ctre firm.
291.147
Pentru a evita riscul asumrii responsabilitii conducerii atunci
cnd se furnizeaz servicii de non-asigurare unui client, firma trebuie
s fie mulumit cu faptul c un membru al conducerii este
responsabil cu raionamentele i deciziile semnificative care sunt n
responsabilitatea conducerii, evaluarea serviciului i acceptarea
responsabilitii pentru aciunile ce vor fi efectuate conform
rezultatelor serviciilor. Acest lucru reduce riscul de efectuare
inadvertent a oricror raionamente i decizii semnificative, n
numele conducerii. Riscul este redus i n continuare, dac firma ofer
clientului oportunitatea de a face raionamente i de a lua decizii
bazate pe analize obiective i transparente, precum i pe prezentarea
faptelor.
Alte considertaii
291.148
Ameninri la adresa independenei pot fi generate atunci cnd o
firm furnizeaz un serviciu de non-asigurare care are legtur cu
informaiile specifice misiunii de asigurare. n asemenea cazuri,
trebuie fcut o evaluare a gradului de semnificaie al implicrii firmei
n ce privete informaiile specifice misiunii i , de asemenea, trebuie
fcut o evaluare pentru a afla dac eventualele ameninri de autorevizuire, care nu se afl la un nivel acceptabil, pot fi reduse la un
nivel acceptabil prin aplicarea msurilor de protecie.
291.149
O ameninare de auto-revizuire poate fi generat dac firma este
implicat n pregtirea informaiilor specifice care ulterior sunt
utilizate n cadrul misiunii de asigurare. Spre exemplu, o ameninare
de auto-revizuire ar fi generat dac firma ar dezvolta i pregti
informaiile financiare prognozate, iar ulterior ar furniza asigurarea
acestor informaii. Prin urmare, firma trebuie s evalueze semnificaia
oricrei ameninri de tipul auto-revizuirii create prin furnizarea unor
astfel de servicii i trebuie s aplice msurile de protecie, atunci cnd
este cazul, pentru a elimina sau reduce ameninarea la un nivel
acceptabil.
291.150 Atunci cnd o firm efectueaz o evaluare ca parte a informaiilor
specifice unei misiuni de asigurare, firma trebuie s evalueze
semnificaia oricrei ameninri de tipul auto-revizuirii i trebuie s
aplice msurile de protecie, atunci cnd este cazul, pentru a elimina
sau reduce ameninarea la un nivel acceptabil.
Onorarii
Onorarii mrimea relativ
291.151
Atunci cnd onorariile totale generate de un client de asigurare
reprezint o proporie semnificativ din onorariile totale ale firmei,
dependena de acel client sau grup de clieni i preocuparea privind
124

posibilitatea pierderii clientului pot constitui o ameninare generat

de interesul propriu sau de intimidare. Semnificaia ameninrii va
depinde de factori precum:

Structura firmei;

Dac firma este bine stabilit pe pia sau nou creat;i

Semnificaia cantitativi/sau calitativ a clientului pentru firm.

Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i aplicate msurile de

protecie, atunci cnd este cazul, pentru pentru a elimina sau reduce
ameninarea la un nivel acceptabil.iat cteva exemple de astfel de
msuri de protecie:

Reducerea dependenei fa de client;

Revizuiri externe ale controlului calitii; sau

Consultarea unei tere pri, cum ar fi un organism profesional de

reglementare sau un profesionist contabil, cu privire la principalele
raionamente ale asigurrii.

291.152
O ameninare generat de interesul propriu sau de intimidare
este creat atunci cnd onorariile generate de client reprezint o
proporie mare din veniturile unui partener individual al clientului.
Semnificaia ameninrii trebuie evaluat i aplicate, dac este cazul,
msurile de protecie necesare pentru a elimina sau reduce
ameninarea la un nivel acceptabil. Un exemplu de astfel de msur
de protecie este implicarea unui profesionist contabil care s
revizuiasc activitatea depus sau s ofere consultan, dup cum
este necesar.
Onorarii - restane
291.153
O ameninare generat de interesul propriu poate aprea dac
onorariile datorate de un client rmn restante pentru o perioad
lung de timp, n special dac o parte important nu este pltit
nainte de emiterea raportului de asigurare pentru anul urmtor. n
general, plata unor astfel de onorarii trebuie s fie solicitat nainte
de emiterea raportului. Dac rmn nepltite onorarii dup emiterea
raportului, existena i semnificaia oricrei ameninri trebuie
evaluat i se vor aplica msurile de protecie necesare pentru a
reduce sau elimina ameninarea la un nivel acceptabil. Un exemplu de
asemenea msur de protecie este implicarea unui profesionist
contabil suplimentar care nu a luat parte la misiunea de asigurare,
pentru a acorda consultan sau pentru a revizui activitatea
efectuat. Firma trebuie s ia n considerare dac onorariile care au
depit termenul ar putea fi privite ca fiind echivalentul unui
mprumut ctre client i dac, din cauza valorii onorariilor care au
depit termenul, este cazul ca firma s fie re-desemnat sau s
continue misiunea.
Onorarii contingente
125

291.154
Onorariile contingente sunt calculate potrivit unei baze de calcul
prstabilite care are legtur cu rezultatul unei tranzacii sau cu
rezultatul serviciilor efectuate de firm. n scopul prezentrii acestei
seciuni, un onorariu nu va fi privit ca fiind contingent dect dac a
fost astfel stabilit de ctre un tribunal sau o alt autoritate public.
291.155
Un onorariu contingent ncasat direct sau indirect, spre exemplu
printr-un intermediar de ctre o firm pentru o misiune de asigurare
poate conduce la o ameninare generat de interesul propriu care
este att de semnificativ nct nu poate fi redus la un nivel
acceptabil prin nicio msur de protecie. n consecin, o entitate nu
trebuie s ncheie nici un astfel de acord privind onorariile pentru o
misiune de asigurare.
291.156
Un onorariu contingent ncasat direct sau indirect printr-un
intermediar, de ctre o entitate pentru un serviciu de non-asigurare
furnizat unui client de audit poate constitui, de asemenea, o
ameninare generat de interesul propriu. Dac rezultatul serviciului
de non - asigurare i prin urmare, suma onorariului, depind de
raionamentul actual sau viitor legat de de un aspect care este
semnificativ pentru informaiile specifice ale misiunii de asigurare,
nicio msur de protecie nu poate reduce ameninarea la un nivel
acceptabil. Prin urmare, asemenea aranjamente nu trebuie acceptate.
291.157
Pentru alte aranjamente cu privire la onorariile contingente
ncasate de ctre o firm pentru un serviciu de non-asigurare prestat
unui client, existena i semnificaia oricror ameninri va depinde
de factori ca:

Sumele valorilor eventualelor onorarii;

Dac o autoritate potrivit determin rezultatul acestei probleme

n funcie de care va fi determinat onorariul contingent;

Natura serviciului; i

Impactul evenimentului sau al tranzaciei asupra misiunii de

asigurare.

Semnificaia ameninrilor trebuie evaluat i aplicate msuri de

protecie, dup caz, pentru a le elimina sau reduce la un nivel
acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include:

Implicarea unui profesionist contabil care s revizuiasc activitatea

depus sau s ofere consultan, dup cum este cazul; sau

Utilizarea profesionitilor care nu sunt membrii ai echipei de audit

pentru a efectua serviciul de non - asigurare.

Cadouri i ospitalitate
291.158
Acceptarea de cadouri sau a ospitalitii din partea unui client de
asigurare poate duce la ameninri generate de interesul propriu i de
126

familiaritate. Atunci cnd o entitate sau un membru al echipei de

asigurare accept daruri sau ospitalitate, cu excepia cazului n care
valoarea acestora este n mod evident nesemnificativ, ameninrile
generate ar fi att de semnificative nct nu ar putea fi reduse la un
nivel acceptabil prin aplicarea nici unei msuri de protecie. n
consecin, o firm sau un membru al echipei de asigurare nu trebuie
s accepte astfel de cadouri sau ospitalitate.
Litigii actuale sau posibile
291.159 Atunci cnd au loc sau par s aib loc litigii ntre firm sau un
membru al echipei de asigurare i clientul de asigurare, poate aprea
o ameninare generat de interesul propriu sau de intimidare. Relaia
dintre conducerea clientului i membrii echipei de asigurare trebuie
s fie caracterizat de sinceritate complet i transparen total
privind toate aspectele operaiunilor afacerii unui client. n cazul n
care firma i conducerea clientului ocup poziii adverse n cadrul
litigiului sau n cadrul unui potenial litigiu, afectnd intenia
conducerii de a face prezentri complete, sunt generate ameninri
de interes propriu i de intimidare. Semnificaia ameninrii generate
va depinde de factori precum:

Pragul de semnificaie al litigiului; i

Dac litigiul are legtur cu o misiune de asigurare anterioar.

Semnificaia ameninrilor trebuie evaluat i aplicate msuri de

protecie, dac este necesar, pentru a elimina sau reduce
ameninrile la un nivel acceptabil. Iat cteva exemple de astfel de
msuri de protecie:

Dac litigiul implic pe unul dintre membrii echipei de asigurare,

acel membru va fi nlturat din cadrul echipei de asigurare; i

Se va face o revizuire profesionist a activitii efectuate.

Dac astfel de msuri de protecie nu reduc ameninarea la un nivel

acceptabil, singura soluie adecvat este retragerea din misiunea de
asigurare sau refuzarea acesteia.
Interpretarea 2005 -01(revizuit n iulie 2009 pentru conformitatea
cu modificrile care decurg pentru nbuntirea clarificrii Codului
de ctre Consiliul pentru Standarde Internaionale de Etic pentru
Contabili)
Aplicarea Seciunii 291 Misiunilor de Asigurare care Nu sunt Misiuni de Audit
ale Situaiilor Financiare

127

Aceast interpretare ofer ndrumare n aplicarea cerinelor cu privire la

independen, cuprinse n Seciunea 291 cu referire la misiunile de asigurare
care nu sunt misiuni de audit ale situaiilor financiare.
Aceast interpretare se concentreaz asupra aspectelor cu privire la aplicare,
care sunt specifice misiunilor de asigurare care nu sunt misiuni de audit ale
situaiilor financiare. Exist alte aspecte notate n Seciunea 291 care sunt
relevante pentru cerinele legate de independen pentru toate misiunile de
asigurare. Spre exemplu, paragraful 291.3 stipuleaz c va fi efectuat e
evaluare a oricror ameninri despre care firma are motive s cread c
sunt generate de ctre interesele i legturile unei firme din cadrul unei
reele. De asemenea, specific c, atunci cnd echipa de asigurare are
motive s cread c o entitate afiliat a unui asemenea client de asigurare
este relevant pentru evaluarea gradului de independen fa de client,
echipa de asigurare va include entitatea afiliat n procesul de evaluare a
ameninrilor la adresa independenei i atunci cnd este necesar, trebuie s
aplice msurile de protecie. Aceste aspecte nu sunt abordate n mod special
n cadrul acestei interpretri.
Dup cum s-a explicat n Cadrul Internaional pentru Misiunile de Asigurare,
emis de Consiliul pentru Standarde Internaionale de Audit i Contabilitate, n
cadrul unei misiuni de asigurare, profesionistul contabil din practica public
exprim o opinie menit s creasc gradul de ncredere al utilizatorilor vizai,
alii dect prile responsabile, cu privire la rezultatele evalurii sau
cuanitificrii unui aspect specific n funcie de un criteriu anume.
Misiuni de asigurare bazate pe afirmaii
n cadrul unei misiuni de asigurare fundamentate pe afirmaii, evaluarea sau
cuantificarea aspectelor specifice este efectuat de partea responsabil, iar
informaia specific este n forma unei afirmaii fcute de partea responsabil
i pus la dispoziia utilizatorilor vizai.
n cadrul unei misiuni de asigurare fundamentate pe afirmaii, este solicitat
indpendena prii responsabile, care este rspunztoare pentru informaiile
specifice i poate fi responsabil i pentru aspectele specifice.
n cadrul acelor misiuni de asigurare fundamentate pe afirmaii, n care
partea responsabil este rspunztoare pentru informaiile specifice dar nu i
pentru aspectele specifice,indepedena este solicitat prii responsabile. n
plus, trebuie efectuat o evaluare a oricror ameninri despre care firma are
motive s cread c sunt generate de interesele i relaiile existente ntre un
membru al echipei de asigurare, firma, o firm din cadrul reelei i partea
responsabil pentru aspectele specifice.
Misiuni de asigurare bazate pe raportarea direct
n cadrul unei misiuni de asigurare bazate pe raportarea direct,
profesionistul contabil n practica public fie efectueaz direct evaluarea sau
cuantificarea aspectelor specifice, fie obine declaraia de la partea
128

responsabil care a efectuat evaluarea sau cuantificarea care nu este

disponibil utilizatorilor vizai. Informaia specific este furnizat utilizatorilor
specifici n cadrul unui raport de asigurare.
n cadrul unei misiuni de asigurare bazate pe raportarea direct,
independena este solicitat prii responsabile, care este rspunztoare
pentru aspectul specific.
Pri responsabile multiple
Att n cadrul unei misiuni de asigurare bazate pe afirmaii, ct i n cadrul
unei misiuni de asigurare bazate pe raportarea direct, pot exista mai multe
pri responsabile. De exemplu, i se poate cere unui profesionist contabil n
practica public s ofere asigurare pe statisticile lunare de tiraj ale mai
multor cotidiene independente. Misiunea poate fi o misiune de asigurare
bazat pe afirmaii n cadrul creia fiecare ziar i evalueaz tirajul iar
statisticile sunt prezentate ntr-o afirmaie care este pus la dispoziia
utilizatorilor vizai. Pe de alt parte, misiunea ar putea fi o misiune de
asigurare bazat pe raportare direct n care nu exist nicio afirmaie i se
poate s existe sau nu o declaraie scris din partea ziarelor.
n asemenea misiuni, atunci cnd se stabilete dac este necesar s se aplice
prevederile din Seciunea 291 fiecrei pri responsabile, firma poate lua n
considerare dac un interes sau o relaie ntre firm, un membru al echipei de
asigurare i o anume parte responsabil, ar genera o ameninare la adresa
independenei care nu este n mod evident nesemenificativ n contextul
informaiei specifice. Pentru aceast determinare, se va lua n considerare i:

Pragul de semnificaie al informaiilor specifice (sau al aspectului specific)

pentru care este rspunztoare partea responsabil anume; i

Gradul de interes public care este asociat misiunii.

Dac firma determin c ameninarea la adresa aindependenei, generat de

orice asemenea relaii cu o parte responsabil, ar fi nesemenificativ i
inconsecvent, s-ar putea s nu fie necesar aplicarea tuturor prevederilor
acestei seciuni prii responsabile respective.
Exemplu
Urmtorul exemplu a fost gndit pentru a demonstra aplicarea Seciunii 291.
Se preupune c un client nu este i client de audit al situaiilor financiare ale
firmei sau al firmei din cadrul unei reele.
O firm este angajat pentru furnizarea asigurrii a rezervelor totale certe de
petrol deinute de 10 companii independente. Fiecare companie a fcut
investigaii geografice i tehnice pentru a-i determina cantitatea rezervelor
(aspectele specifice). Sunt stabilite criterii pentru a determina momentul n
care o rezerv poate fi considerat ca fiind cert, moment pe care
profesionistul contabil n practica public l determin a fi un criteriu adecvat
pentru misiune.
129

Rezervele certe pentru fiecare companie la 31 decembrie 20X0 au fost

urmtoarele:
Rezerve certe de
petrol mii de
barili
Compania 1

5.200

Compania 2

725

Compania 3

3.260

Compania 4

15.000

Compania 5

6.700

Compania 6

39.126

Compania 7

345

Compania 8

175

Compania 9

24.135

Compania 10
Total

9.635
104.301

Misiunea ar putea fi structurat n mai multe feluri:

Misiune bazat pe afirmaii
A1 Fiecare companie i evalueaz rezervele i furnizeaz o afirmaie
firmei i grupului int de utilizatori.
A2 O entitate, alta dect companiile evalueaz rezervele i furnizeaz o
afirmaie firmei i grupului int de utilizatori.
Misiune bazat pe raportare direct
D1 Fiecare companie evalueaz rezervele i i furnizeaz firmei o
declaraie scris prin care evalueaz rezervele sale pe baza unor criterii
stabilite pentru evaluarea rezervelor certe. Declaraia nu este pus la
dispoziia grupului int de utilizatori.
D2 Firma evalueaz direct rezervele unora dintre companii.
Aplicarea abordrii
A1. Fiecare companie i evalueaz rezervele i furnizeaz o afirmaie
ctre firm i utilizatorii vizai.
Exist mai multe pri responsabile n aceast misiune (companiile 1-10).
Atunci cnd se determin dac este necesar aplicarea prevederilor privind
independena tuturor companiilor, firma ar putea s in cont de faptul c un
interes sau o relaie cu o anumit companie ar putea crea o ameninare la
130

adresa independenei care este altfel dect n mod evident nesemnificativ.

Aceasta va ine cont de factori precum:

Pragul de semnificaie al rezervelor certe ale companiei n relaie cu

rezervele totale asupra crora trebuie s se fac raportarea; i

Gradul de interes public asociat cu misiunea (paragraful 291.28).

De exemplu, Compania 8 contabilizeaz 0,17% din rezervele totale, prin

urmare o relaie sau un interes de afaceri cu Compania 8 ar duce la o
ameninare mai mic dect o relaie similar cu Compania 6, care
contabilizeaz aproximativ 37,5% din rezerve.
Dup ce a determinat acele companii la care se aplic cerinele privind
independena, echipei de asigurare i firmei li se cere s fie independente
fa de acele pri responsabile, care ar putea fi considerate ca fiind client de
asigurare (paragraful 291.28).
A2. O entitate, alta dect companiile, evalueaz rezervele i furnizeaz o
afirmaie ctre firm i ctre utilizatorii vizai.
Firmei i se cere s fie independent fa de entitatea care evalueaz
rezervele i ofer o afirmaie firmei i utilizatorilor vizai (paragraful 291.19).
Acea entitate nu este responsabil pentru aspectul n cauz i astfel ar trebui
acordat mai mult atenie oricror ameninri pe care firma are motive s
le cread a fi generate de interese / relaii cu partea responsabil de
informaiile specifice (paragraful 291.319). Exist mai multe pri
responsabile pentru informaiile specifice din cadrul acestei misiuni
(companiile 1-10). Dup cum s-a discutat n exemplul A1 de mai sus, s-ar
putea ca firma s in cont de faptul c un interes sau o relaie cu o anumit
companie ar crea o ameninare la adresa independenei care este altfel dect
nesemnificativ.
D1 Fiecare companie i evalueaz rezervele i i furnizeaz firmei o
declaraie prin care evalueaz rezervele sale pe baza criteriilor stabilite
pentru evaluarea rezervelor certe. Declaraia nu este pus la dispoziia
utilizatorilor vizai.
Exist mai multe pri responsabile n aceast misiune (companiile de la 110). Atunci cnd se determin dac este necesar aplicarea prevederilor de
independen tuturor companiilor, firma s-ar putea s in cont de faptul c
un interes sau o relaie cu o anumit companie ar crea o ameninare la
adresa independenei care este altfel dect n mod evident nesemnificativ.
Aceasta va ine cont de factori cum ar fi:

Pragul de semnificaie al rezervelor certe ale companiei n relaie cu

rezervele totale asupra crora trebuie s se fac raportarea; i

Gradul de interes public asociat cu misiunea (paragraful 291.28)

De exemplu, Compania 8 contabilizeaz 0,17% din rezerve, prin urmare o

relaie sau un interes de afaceri cu Compania 8 ar duce la o ameninare mai
mic dect o relaie similar cu Compania 6, care contabilizeaz aproximativ
37,5% din rezerve.
131

Dup ce a determinat acele companii la care se aplic cerinele privind

independena, echipei de asigurare i firmei li se cere s fie independente
fa de acele pri responsabile, care ar putea fi considerate ca fiind clientul
de asigurare (paragraful 291.28).
D2 Firma evalueaz direct rezervele unora dintre companii
Modul de aplicare este acelai ca n exemplul D1.

PARTEA C: AUDITORII PROFESIONITI ANGAJAI

Pagina
Seciunea 300
Introducere........................................................................................................
...112
Seciunea 310 Conflicte
poteniale..............................................................................................115
Seciunea 320 ntocmirea i raportarea
informaiilor..................................................................116
Seciunea 330 Deinerea de expertiz
suficient .......................................................................117
Seciunea 340 Interese
financiare................................................................................................118
Seciunea 350
Stimulente.........................................................................................................
....120

132

SECIUNEA 300
Introducere
300.1

Aceast parte a Codului ilustreaz modul n care se aplic Cadrul

Conceptul din Partea A de ctre profesionitii contabili angajai.

300.2

Investitorii, creditorii, angajatorii i alte sectoare ale mediului de

afaceri, precum i statul i publicul larg se pot baza pe activitatea
profesionitilor contabili angajai. Acetia pot fi responsabili individual sau
n comun de ntocmirea i raportarea informaiilor financiare i de alt
natur pe care se pot baza att organizaiile angajatoare, ct i prile
tere. Acetia pot fi responsabili i de furnizarea unei gestiuni financiare
eficiente i a unei consilieri competente cu privire la varietatea aspectelor
legate de profesie.

300.3

Un profesionist contabil angajat poate fi angajat salariat, partener,

director (executiv sau non-executiv), asociat unic, voluntar sau o persoan
care lucreaz pentru unul sau mai muli angajatori. Forma legal a relaiei
cu angajatorii, dac exist, nu are niciun efect asupra responsabilitilor
etice care revin auditorilor profesioniti angajai.

300.4

Un profesionist contabil angajat are responsabilitatea de a duce mai

departe scopurile legitime ale organizaiei sale angajatoare. Acest Cod nu
ncearc s mpiedice un profesionist contabil angajat n ndeplinirea
acestor responsabiliti, dar ia n considerare circumstanele n care pot
aprea conflicte, doar din datoria de a respecta principiile fundamentale.

300.5

Un profesionist contabil angajat deine, de obicei, o poziie

superioar ntr-o organizaie. Cu ct nivelul poziiei este mai nalt, cu att
va fi mai mare capacitatea i posibilitatea de a influena evenimentele,
133

practicile i comportamentul. De la un profesionist contabil angajat se

ateapt s ncurajeze, ntr-o organizaie angajatoare, o cultur bazat pe
etic care subliniaz semnificaia pe care conducerea superioar o acord
conduitei de etic.
300.6 Un profesionist contabil angajat nu trebuie s se angajeze n mod
contient n nicio afacere, ocupaie sau activitate care lezeaz sau poate
leza integritatea, obiectivitatea sau buna reputaie a profesiei i ca
rezultat, ar fi incompatibil cu principiile fundamentale.
300.7

Conformitatea cu principiile fundamentale pot fi ameninate de o

gam larg de circumstane i relaionaliti. Ameninrile se pot ncadra
ntr-una din urmtoarele clesificri:
(a) Ameninare generat de interes propriu;
(b) Ameninare generat de auto-revizuire;
(c) Ameninare generat de reprezentare;
(d) Ameninare generat de familiaritate; i
(e) Ameninare generat de intimidare.

. Aceste ameninri sunt discutate n continuare n Partea A a acestui Cod.

300.8 Exemple de circumstane care pot conduce la ameninri generate de
interesul propriu pentru un profesionist contabil angajat includ, dar nu
sunt limitate la:

Deinerea unui interes financiar cu privire la primirea unui mprumut

sau garanii de la o organizaie angajatoare.

Participarea la acorduri de compensare prin stimulente, oferite de

organizaia angajatoare.

Utilizarea personal neadecvat a activelor companiei.

Preocuparea cu privire la protecia muncii.

Presiunea comercial din exteriorul organizaiei angajatoare.

300.9 Un exemplu de situaie care genereaz o ameninare de auto-revizuire

pentru un profesionist contabil angajat este determinarea tratamentului
contabil potrivit pentru combinaia de afaceri dup efectuarea studiului
de fezabilitate care a stat la baza deciziei dse achiziie.
300.10 Atunci cnd sunt duse mai departe scopurile legitime i obiectivele
organizaiilor angajatoare, auditorii profesioniti angajai pot promova
poziia organizaiei, cu condiia ca orice declaraii efectuate s nu fie nici
false nici s nu induc n eroare. Astfel de aciuni nu ar crea, n general,
o ameninare legat de presiuni.
300.11 Iat cteva exemplele de circumstane care pot conduce la ameninri
ale familiaritii pentru un profesionist contabil:

Situaia n care un profesionist contabil este responsabil pentru

raportarea financiar a organizaiei angajatoare atunci cnd o rud
134

apropiat sau un afin angajat de entitate ia decizii care afecteaz

raportarea financiar a etnitii.

Asocierea de lung durat cu contacte din domeniu care influeneaz

deciziile de afaceri.

Acceptarea unui cadou sau a unui tratament preferenial, cu excepia

cazului n care valoarea acestora este n mod clar nesemnificativ.

300.12 Iat cteva exemplele de circumstane care pot conduce la ameninri

de intimidare pentru un profesionist contabil:

Ameninarea cu concedierea sau cu nlocuirea profesionistuluil

contabil angajat sau a afinului sau a unei rude apropiate, ca urmare a
unui dezacord cu privire la aplicarea unui principiu contabil sau a
modului n care informaiile financiare urmeaz s fie raportate.

O personalitate dominant care ncearc s influeneze procesul

decizional, de exemplu, cu privire la acordarea de contracte sau cu
privire la aplicarea unui principiu contabil.

300.13 Msurile de protecie care pot elimina sau reduce la un nivel acceptabil
ameninrile ntlnite de auditorii profesioniti angajai se ncadreaz n
dou mari categorii:
(a) Msurile de protecie create de ctre profesie, legislaie sau
reglementare; i
(b)

Msurile de protecie din domeniul de activitate.

Exemple de msuri de protecie create de profesie, legislaie sau

reglementare sunt detaliate n paragraful 100.14 din Partea A a acestui
Cod.
300.14 Msurile de protecie din domeniul de activitate includ:
Sisteme de supraveghere corporativ sau
supraveghere din cadrul organizaiei angajatoare;

alte

structuri

de

Programele de etic i conduit ale organizaiei angajatoare;

Procedurile de recrutare din cadrul organizaiei angajatoare care

accentueaz semnificaia angajrii unor angajai extrem de
competeni;

Controale interne puternice;

Proceduri disciplinare adecvate;

Lideri care subliniaz semnificaia unei conduite etice i se ateapt

ca angajaii s acioneze n mod etic;

Politicile i procedurile de implementare i monitorizare a calitii

performanei angajailor;

Comunicarea oportun a politicilor i procedurilor organizaiei

angajatoare, inclusiv orice modificare a acestora, tuturor angajailor i
135

formarea i educarea adecvat cu privire la aceste politici i

proceduri;

Politici i proceduri de mputernicire i ncurajare a angajailor de a

informa nivelurile superioare din cadrul organizaiei angajatoare
asupra oricror aspecte de etic care i privesc fr team de
represalii;

Consultarea cu un alt profesionist contabil corespunztor.

300.17 n situaiile n care un profesionist contabil angajat consider c alte

persoane vor continua o conduit sau aciune lipsit de etic, n cadrul
organizaiei angajatoare, profesionistul contabil angajat trebuie s aib
n vedere recurgerea la consiliere juridic. n aceste cazuri extreme, n
care orice msuri de protecie disponibile au fost epuizate i nu exist
posibilitatea de a reduce ameninarea la un nivel acceptabil, un
profesionist contabil angajat poate concluziona c este adecvat
demisionarea din cadrul organizaiei angajatoare.

136

SECIUNEA 310
Conflicte poteniale
310.1

Un profesionist contabil angajat are obligaia profesional de a se

conforma principiilor fundamentale. Pot exista totui situaii n care
responsabilitile acestora fa de o organizaie angajatoare i obligaiile
profesionale de a se conforma principiilor fundamentale s intre n
conflict. De obicei, un profesionist contabil angajat trebuie s susin
obiectivele legitime i de etic enunate de ctre angajator i regulile i
procedurile stabilite n sprijinul acestor obiective. Cu toate acestea, atunci
cnd relaiile i circumstanele genereaz o ameninare la adresa
conformitii cu principiile fundamentale, un profesionsit contabil din
practica public trebuie s aplice abordarea conceptual a descris n
Seciunea 100 pentru a gsi o soluie pentru contracararea acelei
ameninri.

310.2

Ca o consecin a responsabilitilor fa de o organizaie

angajatoare, un profesionist contabil angajat se poate afla sub presiunea
de a aciona sau de a se comporta ntr-un mod care s amenine direct
sau indirect conformitatea cu principiile fundamentale. Astfel de presiuni
pot fi explicite sau implicite; ele pot veni de la un superior, manager,
director sau o alt persoan din cadrul organizaiei angajatoare. Un
profesionist contabil angajat poate s se confrunte cu presiuni legate de:

nclcarea standardelor tehnice sau profesionale;

Facilitarea strategiilor lipsite de etic i ilegale de gestionare a

veniturilor;

Minciuna sau inducerea n eroare involuntar (inclusiv inducerea n

eroare prin pstrarea tcerii) a altor persoane, n special:

310.3

nclcarea legii sau a reglementrilor;

A auditorilor organizaiei angajatoare; sau

A organismelor de reglementare.

Emiterea, sau alt tip de asociere cu un raport financiar sau nonfinanciar care reprezint n mod semnificativ eronat faptele, inclusiv
declaraii legate de:

Situaiile financiare ;

Respectarea regimului fiscal;

Respectarea legislaiei; sau

Rapoarte solicitate de ctre organele de reglementare a titlurilor

mobiliare.

n situaii n care un profesionist contabil angajat crede c aciunile

sau comportamentul ne etic al altor persoane va continua s fie prezent n
137

cadrul organizaiei angajatoare, profesionistul contabil angajat poate lua

n considerare solicitarea de consultan legal. n situaiile extreme n
care ameninarea nu mai poate fi redus la un nivel acceptabil, un
profesionsit contabil angajat poate conchide c este just s se
demisioneze din acea organizaie angajatoare.

SECIUNEA 320
ntocmirea i raportarea informaiilor
320.1

Profesionitii contabili angajai sunt adesea implicai n ntocmirea i

raportarea informaiilor care, fie pot fi fcute publice, fie pot fi utilizate de
ctre alte persoane din interiorul sau exteriorul organizaiei angajatoare.
Astfel de informaii pot include informaii financiare sau administrative, de
exemplu, prognoze i bugete, situaii financiare, discuii administrative i
analize i scrisoarea de declaraie a conducerii furnizat auditorilor
profesioniti ca parte a unui audit al situaiilor financiare. Un profesionist
contabil angajat trebuie s ntocmeasc sau s prezinte astfel de
informaii n mod corect, just i n conformitate cu standardele
profesionale relevante astfel nct informaiile s fie nelese n contextul
lor.

320.2

Un profesionist contabil angajat care are responsabilitatea de a

ntocmi sau aproba situaii financiare cu scop general pentru o organizaie
angajatoare trebuie s se asigure c acele situaii financiare sunt
prezentate n conformitate cu standardele aplicabile de raportare
financiar.

320.3

Un profesionist contabil angajat trebuie s parcurg nite etape

pentru a menine informaiile pentru care este responsabil astfel nct
acestea:
(a) S descrie clar natura real a tranzaciilor de afaceri, a activelor i a
datoriilor;
(b) S clasifice i s nregistreze informaiile n timp util i ntr-un mod
adecvat; i
(c) S reprezinte faptele cu acuratee i n mod complet din toate punctele
de vedere.

320.4

Ameninrile ce vizeaz conformitatea cu principiile fundamentale,

de exemplu cele generate de interesul propriu, de obiectivitate sau de
competen profesional i atenia cuvenit, pot aprea atunci cnd un
profesionist contabil angajat poate fi forat (fie din exterior fie prin
posibilitatea unui ctig personal) s devin asociat cu informaii eronate
sau cu informaii eronate generate de aciunile altor persoane.
138

320.5

Semnificaia unor astfel de ameninri va depinde de factori cum ar

fi sursa presiunilor i gradul n care informaiile sunt, sau pot fi, eronate.
Semnificaia ameninrilor trebuie s fie evaluat i, dac sunt altfel dect
n mod evident nesemnificative, trebuie luate n considerare i aplicate
msurile de protecie necesare pentru a elimina sau reduce aceste
ameninri la un nivel acceptabil. Acest tip de msuri de protecie pot
include consultarea superiorilor din cadrul organizaiei angajatoare, de
exemplu, comitetul de audit sau alt structur responsabil cu
guvernarea, sau alt organism profesional relevant.

320.6

Atunci cnd nu este posibil reducerea ameninrii la un nivel

acceptabil, un profesionist contabil angajat ar trebui s refuze s rmn
asociat cu informaiile pe care le consider c sunt sau pot fi eronate. Un
profesionist contabil poate fi asociat, fr voia sa, cu informaiile false.
Dac profesionistul contabil angajat afl acest fapt, el trebuie s parcurg
etapele necesare pentru a fi disasociat de acele informaii. Atunci cnd ia
n considerare faptul c exist necesitatea de a raporta acest incident,
profesionistul contabil angajat poate s recurg la consiliere juridic. Mai
mult dect att, profesionistul contabil angajat poate, de asemenea, s ia
n considerare demisia.

139

SECIUNEA 330
Deinerea de expertiz suficient
330.1

Principiul fundamental al competenei profesionale i al ateniei

cuvenite solicit ca un profesionist contabil angajat s se implice doar n
sarcini semnificative pentru care deine, sau poate obine, suficient
formare de specialitate sau suficient expertiz. Un profesionist contabil
angajat trebuie s nu induc n eroare, n mod voluntar, un angajator cu
privire la nivelul de pregtire i experien deinut, nici nu trebuie s
omit s fac apel la consilierea de specialitate adecvat i la asisten
atunci cnd este cazul.

330.2

Situaiile care amenin capacitatea unui profesionist contabil

angajat de a-i ndeplini ndatoririle cu un suficient grad de competen
profesional i atenie cuvenit, includ:

330.3

330.4

Timp insuficient pentru a realiza i ncheia n mod adecvat sarcinile

relevante;

Informaii incomplete, restricionate sau uneori inadecvate, pentru

ndeplinirea sarcinilor n mod adecvat;

Experien, instruire i / sau pregtire insuficient;

Resurse necorespunztoare pentru ndeplinirea adecvat a sarcinilor.

Semnificaia unor astfel de ameninri va depinde de factori cum ar

fi gradul n care profesionistul contabil angajat colaboreaz cu ceilali,
vechimea relativ n domeniu i nivelul de supervizare i de examinare
aplicat activitii. Semnificaia ameninrilor trebuie evaluat i, dac
acestea sunt n mod evident semnificative, trebuie aplicate msuri de
protecie pentru a le elimina sau reduce la un nivel acceptabil. Msurile de
protecie vizate pot include:

Obinerea unei formri sau a unei consilieri suplimentare.

Asigurarea c exist suficient timp disponibil pentru a ndeplini sarcinile

relevante.

Obinerea asistenei de la persoane care au experiena necesar.

Consultarea, dac este cazul, cu:

o

Superiori din cadrul organizaiei angajatoare;

Experi independeni; sau

Un organism profesional relevant.

Atunci cnd ameninrile nu pot fi eliminate sau reduse la un nivel

acceptabil, profesionistul contabil angajat trebuie s aib n vedere refuzul
ndeplinirii sarcinilor respective. Dac profesionistul contabil angajat
140

determin c refuzul este adecvat, motivele pentru a face acest lucru

trebuie s fie clar comunicate.

141

SECIUNEA 340
Interese financiare
340.1 Profesionitii contabili angajai pot avea interese financiare sau pot fi la
curent cu interesele financiare ale rudelor apropiate sau ale afinilor, care
ar putea, n unele situaii, s conduc la ameninri generate de
conformitatea cu principiile fundamentale. De exemplu, ameninrile
generate de interesul propriu la adresa obiectivitii sau confidenialitii
pot fi cauzate de existena unui motiv sau a unei ocazii de a manipula
informaii sensibile referitoare la pre pentru a ctiga beneficii financiare.
Exemple de situaii care pot conduce la ameninri generate de interesul
propriu includ, dar nu sunt limitate la situaii n care un profesionist
contabil angajat sau o rud sau afin al acestuia:

340.2

Deine un interes financiar direct sau indirect n organizaia

angajatoare i valoarea acestui interes poate fi direct afectat de
deciziile luate de ctre profesionistul contabil angajat;

Este eligibil pentru o prim aferent unui profit i valoarea primei poate
fi direct afectat de deciziile luate de ctre profesionistul contabil
angajat;

Deine, direct sau indirect, opiuni pe aciuni n organizaia

angajatoare, a cror valoare poate fi direct afectat de deciziile luate
de ctre profesionistul contabil angajat;

Deine, direct sau indirect, opiuni pe aciuni n organizaia angajatoare

care sunt, sau vor fi n curnd, eligibile pentru conversie; sau

Se poate califica pentru opiuni pe aciuni n organizaia angajatoare

sau pentru prime aferente performanei dac sunt atinse anumite
obiective.

Semnificaia oricrei ameninri trebuie evaluat i aplicate msuri

de protecie pentru eliminarea sau reducerea ameninrilor la un nivel
acceptabil. n evaluarea semnificaiei unei astfel de ameninri i a
msurilor de protecie adecvate care trebuie aplicate pentru a elimina
ameninrile sau pentru a le reduce la un nivel acceptabil, un profesionist
contabil angajat trebuie s examineze natura interesului financiar. Aceasta
include o evaluare a semnificaiei interesului financiar i dac acesta este
direct sau indirect. n mod clar, ceea ce constituie un interes semnificativ
sau de valoare ntr-o organizaie angajatoare variaz de la persoan la
persoan, n funcie de circumstanele personale. Iat cteva exemple de
astfel de msuri de protecie:

Politici i proceduri ale unui comitet independent de conducere, pentru

a determina nivelul de form a remuneraiei conducerii superioare;

Prezentarea informaiilor cu privire la toate interesele relevante i la

orice planuri de tranzacionare a aciunilor relevante pentru persoanele
142

care sunt nsrcinate cu guvernana organizaiei angajatoare, conform

oricror politici interne;

340.3

Consultarea, atunci cnd

organizaiilor angajatoare;

Consultarea, atunci cnd este cazul, cu persoanele nsrcinate cu

guvernana organizaiei angajatoare sau a organismelor profesionale
relevante;

Proceduri de audit intern i extern;

Educaie actualizat cu privire la aspecte legate de etic i restricii

legale i alte reglementri privitoare la o potenial comercializare
intern.

este

cazul,

cu

superiorii

din

cadrul

Un profesionist contabil angajat nu trebuie nici s manipuleze

informaiile, nici s utilizeze informaii confideniale pentru ctigul
propriu.

143

SECIUNEA 350
Stimulente
Acceptarea ofertelor
350.1

Unui profesionist contabil angajat, unui afin sau unei rude apropiate
i se poate oferi un stimulent. Stimulentele pot lua forme diferite, incluznd
cadouri,
ospitalitate,
tratamente
prefereniale
i
solicitarea
necorespunztoare de relaii de prietenie i loialitate.

350.2
Ofertele de stimulente pot reprezenta ameninri la adresa
conformitii cu principiile fundamentale. Cnd unui profesionist contabil
angajat sau unui afin sau unei rude apropiate i se ofer un stimulent,
situaia trebuie atent evaluat. Ameninrile generate de interesul propriu
cu privire la obiectivitate sau confidenialitate apar atunci cnd un
stimulent este oferit pentru a influena nejustificat aciunile sau deciziile,
pentru a ncuraja un comportament ilegal sau incorect sau pentru a obine
informaii confideniale. Ameninrile generate de intimidare cu privire la
obiectivitate sau confidenialitate apar dac astfel de stimulente sunt
acceptate i sunt urmate de ameninri de a face public ofert
respectiv, dunnd astfel fie reputaiei profesionistuluil contabil angajat,
fie reputaiei afinului sau rudei apropiate a acestuia.
350.3 Existena i semnificaia acestor ameninri depinde de natura, valoarea
i intenia din spatele ofertei. Dac o ter parte rezonabil i informat, la
curent cu toate informaiile relevante, va considera stimulentul ca
nesemnificativ, fr scopul de a ncuraja un comportament lipsit de etic,
atunci un profesionist contabil angajat poate considera oferta ca
aparinnd cursului normal al activitii, fr a reprezenta o ameninare la
adresa conformitii cu principiile fundamentale.
350.4

Trebuie evaluat semnificaia oricror ameninri i aplicate, dac

este cazul, msurile de protecie necesare pentru a elimina sau reduce
ameninrile la un nivel acceptabil n cazurile n care aceste ameninri
nu pot fi eliminate sau reduse la un nivel acceptabil prin aplicarea unor
msuri de protecie, profesionistul contabil angajat nu trebuie s accepte
stimulentul. Cum ameninrile reale sau aparente la adresa respectrii
principiilor fundamentale nu sunt generate doar de acceptarea unui
stimulent, ci i uneori, prin simplul fapt c o ofert a fost fcut n acest
sens, msuri de protecie suplimentare ar trebui adoptate. Un profesionist
contabil angajat ar trebui s evalueze riscul asociat tuturor ofertelor de
acest gen i ar trebui s ia n considerare dac aciuni de tipul celor de
mai jos ar trebui ntreprinse :
(a) Cnd s-au fcut astfel de oferte, s informeze n cel mai scurt timp
nivelele superioare de conducere sau nivelele nsrcinate cu
guvernana organizaiei angajatoare;
(b)S informeze terele pri despre aceast ofert - de exemplu, un
organism profesional sau angajatorul persoanei care a fcut oferta; un
144

profesionist contabil angajat ar trebui, totui, s fac apel la consiliere

juridic nainte de a trece la aceast etap;
(c) S i pun, n cel mai scurt timp, la curent pe afini i pe rudele
apropiate asupra ameninrilor relevante i msurilor de protecie ce
trebuie luate, dac acetia ocup poziii ce pot permite oferirea de
stimulente, de exemplu ca urmare a situaiei lor profesionale; i
(d)S informeze nivelurile superioare de conducere sau persoanele
nsrcinate cu guvernana organizaiei angajatoare atunci cnd afinii
sau rudele apropiate sunt angajai de ctre competiie sau de
potenialii furnizori ai acelei organizaii.
Emiterea de oferte
350.5

Un profesionist contabil angajat se poate afla ntr-o situaie n care

se preconizeaz c va fi sau este presat, s ofere stimulente pentru a
subordona raionamentul altor persoane sau organizaii, pentru a influena
procesul decizional sau obinerea de informaii confideniale.

350.6

Astfel de presiuni pot veni din interiorul organizaiei angajatoare, de

exemplu, din partea unui coleg sau unui superior. Ele pot veni i de la o
persoan sau de la o organizaie din exterior care sugereaz aciuni sau
decizii de afaceri ce pot fi avantajoase organizaiei angajatoare,
influennd probabil activitatea unui profesionist contabil angajat.

350.7

Un profesionist contabil angajat nu trebuie s ofere niciun stimulent

pentru a influena n mod nefavorabil raionamentul profesional al unei
tere pri.

350.8 Atunci cnd presiunea de a oferi stimulente lipsite de etic vine din
exteriorul organizaiei angajatoare, un profesionist contabil angajat
trebuie s se conformeze principiilor i ndrumrilor cu privire la
soluionarea conflictelor de etic prezentate n Partea A din acest Cod.

145

DEFINIII
n cadrul acestui Cod etic pentru auditorii profesioniti, expresiile de mai jos
au urmtoarele semnificaii:
Nivel acceptabil

Nivelul la care o ter parte rezonabil i informat ar

conchide, analiznd toate faptele specifice i
circumstanele aflate la dispoziia profesionistului
contabil la un moment dat, c nu este compromis
conformitatea cu principiile fundamentale.

Publicitate

Comunicarea ctre public a unei informaii referitoare la

serviciile sau abilitile profesionale oferite de auditorii
profesioniti n practica public, n scopul realizrii
afacerilor profesionale.

Client de
asigurare

Partea responsabil care este o persoan (sau mai

multe persoane) care:
(a) este responsabil de aspectele specifice n cazul unei
misiuni bazate pe raportare direct; sau
(b)este responsabil pentru informaiile specifice i
poate fi responsabil i de aspectele specifice, n
cadrul unei misiuni fundamentate pe afirmaii.

Misiune de
asigurare

O misiune n care un profesionist contabil n practica

public exprim o opinie al crui scop este de a spori
gradul de ncredere al grupului de utilizatori vizai, alii
dect partea responsabil cu privire la rezultatul
evalurii sau msurrii unei informaii specifice pe baza
unor criterii.
(Pentru ndrumri cu privire la misiunile de asigurare, a
146

se vedea Cadrul General Internaional pentru Misiuni de

Asigurare emis de ctre Consiliul pentru Standarde
Internaionale de Audit i Asigurare,
care descrie
elementele i obiectivele unei misiuni de asigurare i
identific misiunile la care se aplic Standardele
Internaionale de Audit (ISA), Standardele Internaionale
pentru misiunile de revizuire (ISRE) i Standardele
Internaionale pentru misiunile de asigurare (ISAE).
Echipa de
asigurare

(a) Toi membrii echipei misiunii care particip la

misiunea de asigurare;
(b) Toate celelalte persoane dintr-o firm care pot
influena n mod direct rezultatul unei misiuni de
asigurare, inclusiv:
(i) cei care recomand compensarea, sau care
supervizeaz
direct,
gestioneaz
sau
supravegheaz n alt mod partenerul misiunii
de asigurare, cu privire la performana misiunii
de asigurare. n contextul unei misiuni de audit
al
situaiilor
financiare,
acetia
includ
persoanele de la toate nivelurile succesive
superioare nivelului partenerului misiunii, pn
la executivul superior al firmei;
(ii)

cei care ofer consultan cu privire la

aspectele tehnice sau specifice sectorului de
activitate,
tranzaciile
sau
evenimentele
aferente misiunii de asigurare; i

(iii) cei care ofer control al calitii pentru

misiunea de asigurare, inclusiv cei care
efectueaz revizuirea controlului calitii
misiunii de asigurare.
Client de audit

O entitate cu privire la care o firm realizeaz o misiune

de audit. Atunci cnd clientul este o entitate cotat,
clientul de audit va include ntotdeauna i prile sale
afiliate. Atunci cnd clientul de audit nu este o entitate
cotat, clientul de audit va include acele entiti conexe
asupra crora deine controlul direct sau indirect.

Misisune de
audit

O misiune de asigurare rezonabil n care un

profesionist contabil n practica public i exprim
opinia cu privire la faptul dac situaiile financiare sunt
sau nu ntocmite, din toate punctele de vedere (sau
ofer o imagine fidel sau sunt prezentate corect, n
toate privinele), n conformitate cu cadrul de raportare
financiar identificat, cum ar fi o misiune efectuat n
conformitate cu Standardele Internaionale de Audit.
Aceasta include un Audit Statutar care const n auditul
147

solicitat prin legislaie sau alte reglementri

Echipa de audit

(a) Toi membrii echipei

misiunea de audit;

misiunii

care

efectueaz

(b)Toate persoanele din cadrul firmei care pot influena

direct sau indirect rezultatul misiunii de audit,
inclusiv:
(i) cei care recomand compensarea, sau care
supervizeaz
direct,
gestioneaz
sau
supravegheaz n alt mod partenerul misiunii, cu
privire la performana misiunii de audit inclusiv
toi cei din nevelele superioare succesive de
deasupra nivelului partenerului misiunii, prin
intermediul persoanei care este partenerul
principal al firmei (Director executiv sau alt post
similar);
(ii) cei care ofer consultan cu privire la aspectele
tehnice sau specifice sectorului de activitate,
tranzaciile sau evenimentele aferente misiunii; i
(iii)
cei care ofer control al calitii pentru
misiune, inclusiv cei care efectueaz revizuirea
controlului calitii misiunii; i
(c) Toi cei care fac parte dintr-ofirm din cadrul unei
reele care pot influena n mod direct rezultatul
misiunii de audit.
Afini

Un printe, copil sau frate/ sor care nu face parte din

rndul membrilor apropiai ai familiei.

Onorarii
contingente

Un onorariu calculat pe o baz predeterminat cu

privire la rezultatul sau produsul unei tranzacii sau cu
privire la rezultatul activitii realizate. Un onorariu care
este stabilit de ctre o instan sau alt autoritate
public nu este contingent.

Interes
financiar direct

Un interes financiar:
deinut direct de ctre i sub controlul unei persoane
sau al unei entiti (inclusiv acela gestionat pe o baz
discreionar de alte persoane); sau
deinut ca beneficiu printr-un mijloc de investiii
colectiv, proprietate imobiliar, fond sau alt mod
intermediar, controlat de ctre entitate sau acea
persoan.

Director sau
persoan din
conducere

Persoanele nsrcinate cu guvernana unei entiti, sau

care acioneaz n virtutea unei capaciti echivalente
acesteia, indiferent de titulatura acestora, care poate
148

varia n funcie de jurisdicie.

Partenerul de
misiune

Un partener sau alt persoan din firm care este

responsabil de misiune sau de efectuarea acesteia i
de raportul care este emis n numele firmei i care,
atunci cnd este necesar, deine autoritatea adecvat
din partea unui corp profesional, legal sau de
reglementare.

Revizuirea
controlului
calitii misiunii

Un proces al crui scop este de a oferi o evaluare

obiectiv, nainte de emiterea raportului, asupra
raionamentelor semnificative pe care le face echipa
misiunii i a concluziilor la care acetia au ajuns n
formularea raportului.

Echipa misiunii

Toi partenerii i ntreg personalul care efectueaz o

misiune, inclusiv orice persoane angajate de ctre firm
sau de o firm din cadrul unei reele care efectueaz
proceduri de asigursare cu privire la misiune. Sunt
exclui experii externi, angajai de ctre firm sau de
firma din cadrul unei reele.

Profesionist
contabil
existent

Un profesionist contabil din practica public care deine

n prezent o misiune de audit sau care presteaz servicii
contabile, fiscale, de consultan sau alte servicii
similare pentru un client.
O persoan (care nu este partener sau membru al
personalului profesionist, inclusiv personalul detaat al
firmei sau al unei firme din cadrul unei reele) sau o
organizaie care deine aptitudinile, cunotinele i
expertiza ntr-o arie, alta dect contabilitatea sau
auditul, a cror activitate este utilizat pentru a oferi
asisten profesionistul contabil ca acesta s poat
obine probe de audit suficiente i adecvate.

Expert extern

Interes
financiar

Un interes deinut cu privire la un captial propriu sau

alte garanii, titluri de creane, mprumuturi sau alte
instrumente de mprumut ale unei entiti, inclusiv
drepturi sau obligaii cu privire la achiziionarea unor
asemenea interese i derivatele lor cu legtur
intrinsec fa de un asemenea interes.

Situaii
financiare

O reprezentare structurat a informaiilor financiare

istorice, inclusiv a notelor conexe, menite s comunice
resursele economice ale unei entiti sau obligaiile
acesteia la un anume moment dat sau modificrile din
cadrul acestora pentru o perioad de timp, n
concordan cu cadrul de raportare financiar. n mod
obinuit, notele conexe cuprind un sumar al
informaiilor explicative i ale politicilor de contabilitate
semnificative. Termenul poate face refrire i la un set
149

complet de situaii financiare, dar i la o singur situaie

financiar, spre exemplu, un bilan sau declaraie de
venituri i cheltuieli i notele explicative ale acestora.
Situaii
financiare pe
baza crora
firma va
exprima o
opinie

n cazul unei singure entiti, termenul se refer la

situaiile financiare ale entitii. n cazul situaiilor
financiare consolidate, termenul face referire la un grup
de situaii financiare consolidate.

Firm

(a) Un practician individual, parteneriat, corporaie sau

alt entitate format din profesioniti contabili;
(b)O entitate care are control asupra unor asemea pri,
n virtutea dreptului de proprietate, conducere sau
alte mijloace, i
(c) O entitate care se afl sub controlul unor asemenea
pri, n virtutea dreptului de proprietate, conducere
sau alte mijloace.

Informaii
financiare
istorice

Informaii exprimate n termeni financiari cu privire la o

entitate anume, care i au originea n sistemul contabil,
cu privire la evenimentele contabile care au avut loc n
perioada anterioar de timp sau cu privire la condiiile
sau circumstanele economice la un anumit moment n
perioadele precedente.

Rude apropiate

Soul/soia (sau similar acestora) sau dependent

Independen

Independena este:
(a) Independena la nivel mental - starea psihic care
permite emiterea unei opinii fr a fi afectat de
influene care compromit raionamentul profesional i
care permite individului s acioneze cu integritate, si exercite obiectivitatea i scepticismul profesional;
(b) Independena n aparen - evitarea faptelor i a
situaiilor care sunt att de semnificative nct o ter
parte rezonabil i informat, care cunoate toate
informaiile relevante, inclusiv orice msuri de protecie
aplicate, ar concluziona n mod rezonabil c
integritatea, obiectivitatea sau scepticismul profesional
al firmei sau a unui membru al echipei de asigurare sau
audit au fost compromise.

Interes
financiar
indirect

Un interes financiar deinut ca beneficiu printr-un mijloc

de investiii colectiv, proprietate imobiliar, fond sau alt
mod intermediar, asupra cruia individul sau entitatea
nu deine control.

Partenerul

Partenerul sau o alt persoan din firm care este

150

cheie al misiunii responsabil pentru revizuirea controlului calitii

misiunii i a altor parteneri, dac sunt mai muli, din
cadrul echipei misiunii, care iau decizii importante sau
aplic raionamente cu privire la aspectele specifice n
legtur cu auditul situaiilor financiare pe baza crora
firma va exprima o opinie. n funcie de circumstane i
de rolul acestor persoane n efectuarea auditului,
termenul de ali parteneri de audit poate include, spre
exemplu, partenerii de audit responsabili pentru filialele
sau diviziile importante.
Entitate cotat

O entitate ale crei aciuni, titluri derivate sau datorii

sunt cotate sau listate la o burs de valori recunoscut,
sau
sunt
tranzacionate
n
conformitate
cu
reglementrile unei burse de valori recunoscute sau ale
unui alt organism echivalent.

Reea

O structur de dimensiuni mai mari:

(a) care are drept obiectiv cooperarea; i
(b) care are drept obiectiv clar participarea la profit i la
costuri sau participarea la proprietate, control sau
conducere, politici i proceduri comune de control al
calitii, o strategie de afaceri comun, utilizarea
unui nume de marc comun sau o parte
semnificativ din resursele profesionale.

Firm din cadrul O firm sau o entitate care aparine unei reele.
unei reele
Birou

Un sub-grup distinct, organizat fie pe criterii geografice,

fie pe criterii legate de practic

Profesionist
contabil

O persoan care este membr a unui organism membru

IFAC

Profesionist
Profesionist contabil angajat sau care ocup o funcie
contabil angajat executiv sau non-executiv n domenii de activitate
precum industrie, comer, servicii, sector public,
nvmnt,
sector
non-profit,
organisme
de
reglementare sau profesionale, sau un profesionist
contabil contractat de o astfel de entitate.
Profesionist
contabil n
practica public

Un profesionist contabil, indiferent de categoria de

servicii (ex: audit, fiscalitate, sau consultan) dintr-o
firm care ofer servicii profesionale. Termenul este
folosit i pentru firmele de profesioniti contabil n
practica public.

Servicii
profesionale

Servicii care solicit aptitudini contabile sau aferente

prestate de un profesionist contabil, care includ servicii
151

de contabilitate, audit, fiscalitate,

gestiune i management financiar.

consultan

de

Entitate de
interes public

(a) O entitate cotat, i

Entitate afiliat

O entitate care are oricare dintre urmtoarele relaii cu

clientul:

(b) O entitate (a) definit prin lege sau alte reglementri

ca fiind de inters public sau (b) pentru care este
stipulat prin lege sau alte reglementri ca auditul s
fie realizat n conformitate cu aceleai cerine de
independen care se aplic i n auditul entitilor
cotate. Asemenea reglementri pot fi promulgate de
ctre un organism de reglementare relevant, inclusiv
de un organism de reglementare a auditului.

(a) O entitate care are control direct sau indirect asupra

clientului dac acest client este important pentru
entitate;
(b)O entitate care deine un interes financiar cu clientul,
dac acea entitate are o influen semnificativ
asupra clientului iar interesul asupra clientului este
semnificativ pentru acea entitate;
(c) O entitate asupra creia clientul deine control direct
sau indirect;
(d)O entitate n privina creia clientul, sau o entitate
afiliat clientului n situaia specificat la punctul (c)
deine un interes financiar direct care i confer
influen semnificativ asupra entitii, iar interesul
este semnificativ pentru client i entitatea sa afiliat
specificat la litera (c); i
(e) O entitate care se afl sub controlul comun clientului
(o entitate nfrit) dac entitatea nfrit i
clientul reprezint ambii o importan semnificativ
pentru entitatea care deine controlul pentru client i
entitatea nfrit.
Client al
revizuirii

O enitate pentru care firma efectueaz misiunea de

revizuire.

Misiune de
revizuire

O misiune de asigurare, efectuat n concordan cu

Standardele
Internaionale
pentru
Misiunile
de
Asigurare sau alte prevederi similare, n cadrul creia
profesionistul contabil n practica public exprim o
opinie asupra faptului dac, pe baza procedurilor care
nu furnizeaz toate probele care ar fi necesare n cazul
unui audit, i-a acaparat atenia vre-un aspect anume
care l-ar determina pe profesionistul contabil s
152

presupun c situaiile financiare nu sunt ntocmite, n

toate privinele, conform cadrului de raportare
financiar aplicabil.
Echipa de
revizuire

(a) Toi membrii echipei misiunii

misiunea de revizuire; i

care

efectueaz

(b)Toate celelalte persoane din cadrul firmei care pot

influena direct rezultatul misiunii de revizuire,
inclusiv:
(i) cei care recomand compensarea, sau care
supervizeaz
direct,
gestioneaz
sau
supravegheaz n alt mod partenerul misiunii, cu
privire la performana misiunii de audit inclusiv
toi cei din nevelele superioare succesive de
deasupra nivelului partenerului misiunii, prin
intermediul persoanei care este partenerul
principal al firmei (Director executiv sau alt post
similar);
(ii) cei care ofer consultan cu privire la aspectele
tehnice sau specifice sectorului de activitate,
tranzaciile sau evenimentele aferente misiunii; i
(iii)
cei care ofer control al calitii pentru
misiune, inclusiv cei care efectueaz revizuirea
controlului calitii misiunii; i
(c) Toi cei care fac parte dintr-o firm din cadrul unei
reele care pot influena n mod direct rezultatul
misiunii de revizuire.
Situaii
financiare cu
scop special

Situaiile financiare ntocmite n concordan cu cadrul

de raportare financiar proiectat s ntruneasc toate
necesitile utilizatorilor vizai cu privire la situaiile
financiare.

Cei nsrcinai
cu guvernana

Persoanele
n
a
cror
responsabilitate
intr
supravegherea direciilor strategice ale entitii n
legtur
cu
contabilitatea
entitii.
Aceste
responsabiliti includ i i supravegherea procesului de
raportare financiar.

153

DATA INTRRII N VIGOARE

Codul intr n vigoare la data de 1 Ianuarie 2011, dar este permis adoptarea
sa naintea acestei date. Codul face subiect al urmtoarelor prevederi
tranzitorii:
Entitile de interes public
1. Seciunea 290 a prezentului Cod cuprinde prevederi tranzitorii n cazul n
care clientul de audit sau revizuire este entitate de interes public.
Prevederile suplimentare care sunt aplicabile datorit noii definiii date
entitii de interes public sau ndrumrilor din paragraful 290.26, intr n
vigoare pe data de 1 ianuarie 2012. Pentru cerinele cu privire la rotaia
partenerilor se aplic prevederile tranzitorii din paragrafele 2 i 3 care
sunt menionate n continuare.

154

Rotaia partenerului
2. Pentru un partener care face obiectul prevederilor cu privire la rotaie, din
paragraful 290.151, deoarece n acest caz, termenul de partener se
ncadreaz n definiia noului termen de partener cheie, iar partenerul
nu este nici partener al misiunii, nici persoana responsabil de controlul
calitii revizuirii, prevederile cu privire la rotaie sunt aplicabile pentru
auditul sau revizuirile situaiilor financiare ale perioadei ce ncepe cu sau
dup data de 15 decembrie 2011. Spre exemplu, n cazul unui client de
audit la un sfrit de an calendaristic, un partener cheie, care nu este nici
partenerul misiunii, nici persoana responsabil pentru revizuirea
controlului calitii, dar care a fost partener chie al misiunii de audit
pentru o perioad de 7 ani sau mai mult (ex: auditurile efectuate n anii
2003 2010), ar fi necesar ca acesta s fie rotat dup nc o perioad de
un an sau doi n care s ocupe tot postul de partener cheie de audit (ex:
dup ncheierea auditului pentru anul 2011).
3. Pentru un partener al misiunii sau o pesoan care este responsabil de
revizuirea controlului calitii, care imediat nainte de a-i asuma oricare
dintre aceste dou roluri, a fost partener cheie al misiunii de audit pentru
client, i care, la nceputul primului an fiscal de la sau dup data de 15
decembrie 2010, a fost partener al misiunii sau persoana responsabil cu
revizuirea controlului calitii misiunii pentru 6 ani sau mai puin,
prevederile cu privire la rotaie sunt aplicabile pentru auditurile sau
revizuirile situaiilor financiare pentru anii care ncep o dat cu data de 15
decembrie 2011 sau ulterior acesteia. Spre exemplu, n cazul unui client
de audit cu un sfrit de an calendaristic, un partener care a a fost
partener cheie de audit pentru un client pentru 4 ani (ex: pentru auditurile
efectuate ntre 2002 i 2005), iar ulterior a fost partener al misiunii pentru
o perioad de 5 ani (ex: pentru auditurile anilor 2006-2010), ar fi
recomandabil ca acesta s fie rotat dup nc un an de ocupare a psotului
de partener al misiunii (ex: dup ncheierea auditului pentru anul 2011).
Servicii non-asigurare
4. Paragrafele 290.156 290.219 abordeaz prevederile cu privire la
serviciile de non-asigurare, furnizate unui client de audit sau de asigurare.
Dac, la data intrrii n vigoare a Codului, serviciile sunt furnizate unui
client de audit sau unui client al revizuirii i serviciile fuseser permise
conform Codului Etic din iunie 2005 (revizuit n iulie 2006, dar fie sunt
interzise, fie fac subiect al restriciilor n virtutea Codului revizuit, firma
poate continua s furnizeze asemenea servicii numai dac au fost
contractate i ncepute nainte de 1 ianuarie 2011 i sunt ncheiate nainte
de 1 iulie 2011.
Onorarii mrimea relativ
5. Paragraful 290.222 stipuleaz c, n ce privete cazul n care clientul de
audit sau al revizuirii este o entitate de interes public, iar totalul onorariilor
155

primite de la acest client i de la entitile sale afiliate (subiect al

consideraiilor fcute n paragraful 290.27) pentru doi ani consecutivi
reprezint mai mult de 15% din totalul onorariilor primite de firm pentru
exprimarea de opinii cu privire la situaiile financiare, trebuie efectuat o
revizuire nainte sau dup emitere (dup cum este descris n paragraful
290.222) n cel de-al doilea an al efecturii auditului. Aceast prevedere
este aplicabil auditurilor sau revizuirilor situaiilor financiare care acopr
anii care ncep cu data de 15 decembrie sau imediat dup aceast dat.
Spre exemplu, n cazul unul client de audit la un sfrit de an
calendaristic, dac totalul onorariilor primite de la un client depesc 15%
pentru anii 2011 i 2012, revizuirea naintea sau imediat dup emitere ar
fi aplicat cu privire la auditul situaiilor financiare ale anului 2012.
Politici de evaluare i compensare
6. Pargraful 290.229 prevede c un partener cheie de audit nu trebuie s fie
evaluat sau recompensat lund n considerare succesul acestuia realizat n
ce privete vnzarea de servicii non-asigurare clientului de audit al
partenerului. Aceast prevedere este aplicabil ncepnd cu 1 ianuarie
2012. Oricum, un partener principal de audit poate fi recompensat dup 1
ianuarie 2012 lund n considerare succesul acestuia realizat n ce
privete vnzarea de servicii non-asigurare clientului de audit al
partenerului, nainte de 1 ianuarie 2012.

156