Active

In continutul bilantului, elementele de natura activelor sunt grupate dupa natura si lichiditate.

Un activ reprezinta o resursa controlata de catre entitate ca rezultat al unor eveni- mente trecute, de la care se
asteapta intrarea de beneficii economice viitoare pentru entitate si al carui cost poate sa fie evaluat in mod credibil.

Beneficiile economice viitoare reprezinta potentialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de trezorerie sau de
echivalente de trezorerie catre entitate. Potentialul poate fi productiv atunci cand activul participa ca parte in activitatile
de exploatare ale entitatii.

Prezentarea activelor ca active imobilizate sau ca active circulante (curente) depinde de scopul pentru care acestea
au intrat in cadrul entitatii.

Active imobilizate

Activele imobilizate se refera la acele active care au o existenta durabila si sunt utilizate pe o baza continua, in scopul
desfasurarii activitatilor entitatii.

Reguli de evaluare de baza

Activele imobilizate trebuie sa fie evaluate initial la costul de achizitie sau la costul de productie.
Costul de achizitie sau costul de productie al activelor imobilizate amortizabile (cu durate limitate de utilizare
economica) trebuie sa fie diminuat cu ajustarile de valoare calculate pentru a amortiza valoarea lor, in mod
sistematic pe toata durata de utilizare economica.

Durata de utilizare economica (durata de viata utila) reprezinta:

 perioada in care un activ este prevazut a fi disponibil pentru utilizare de catre o entitate; sau
 numarul unitatilor produse sau numarul de unitati similare care se estimeaza a fi obtinut de catre entitate prin
utilizarea activului respectiv.

Atunci cand entitatea constata pierderi de valoare pentru imobilizarile financiare, ea trebuie sa efectueze ajustari
pentru acea pierdere de valoare, astfel incat imobilizarile financiare sa fie evaluate la cea mai mica valoare atribuita
acestora la data bilantului.

Imobilizarile trebuie sa faca obiectul ajustarilor de valoare, indiferent daca duratele lor de utilizare economica sunt
limitate sau nu, astfel incat evaluarea sa se efectueze la cea mai mica valoare atribuibila acestora la data bilantului,
daca se estimeaza ca redu- cerea de valoare este permanenta.

Ajustarile de valoare trebuie sa fie inregistrate in contul de profit si pierdere si tre- buie sa fie prezentate distinct in
continutul notelor explicative, in situatia in care acestea nu au fost prezentate separat in contul de profit si pierdere.

Evaluarea imobilizarilor la cea mai mica valoare nu poate fi continuata daca nu mai sunt aplicabile motivele pentru care
ajustarile respective au fost efectuate.

Daca activele imobilizate au facut obiectul ajustarilor exceptionale de valoare, exclusiv ajustarile de valoare in scop
fiscal, atunci in continutul notelor explicative trebuie sa prezentati valoarea ajustarilor efectuate si motivele pentru care
le-ati efectuat.

Imobilizari necorporale

O imobilizare necorporala este un activ identificabil, nemonetar, fara suport mate- rial si detinut pentru:
1
– a fi utilizat in procesul de productie sau pentru a furniza bunuri sau servicii;
– a fi inchiriat tertilor; sau
– scopuri administrative.

Recunoasterea imobilizarilor necorporale

O imobilizare necorporala trebuie sa fie recunoscuta in bilant atunci cand:

– se estimeaza ca aceasta va genera beneficii economice viitoare pentru entitate; si
– costul imobilizarii poate fi evaluat in mod credibil.

Evaluarea initiala a imobilizarilor necorporale

O imobilizare necorporala se inregistreaza initial la costul de achizitie sau la costul de productie, dupa caz.

Costurile ocazionate de obtinerea unei imobilizari necorporale raportate drept chel- tuiala intr-o anumita perioada nu
pot constitui baza pentru recunoasterea ulterioara a acestora ca parte din costul unei imobilizari necorporale.

Cheltuielile ulterioare

Cheltuielile ulterioare efectuate cu o imobilizare necorporala dupa achizitionarea ei sau dupa finalizarea acesteia se
inregistreaza in conturile de cheltuieli atunci cand sunt efectuate.

Cheltuielile ulterioare vor majora costul imobilizarii necorporale atunci cand:

– exista probabilitatea ca aceasta crestere de valoare va permite activului sa genereze beneficii economice viitoare
peste performanta prevazuta initial; si
– cheltuielile ulterioare pot fi evaluate credibil.

Evaluarea la data bilantului

O imobilizare necorporala trebuie sa fie prezentata in bilant la valoarea de intrare (costul de achizitie sau costul de
productie), mai putin orice amortizare cumulata si orice pierdere din depreciere cumulata.

Structuri ale imobilizarilor necorporale:

Imobilizarile necorporale pot fi structurate astfel:

 cheltuielile de constituire;
 cheltuielile de dezvoltare;
 concesiunile, brevetele, licentele, marcile comerciale, drepturile si activele similare,
 cu exceptia celor create intern de catre entitate;
 fondul comercial;
 alte imobilizari necorporale; si
 avansurile si imobilizarile necorporale in curs de executie.

Cheltuielile de constituire

Cheltuielile de constituire sunt ocazionate de infiintarea sau dezvoltarea unei entitati. Exemple: taxe si alte cheltuieli de
inscriere si inmatriculare, cheltuieli privind emisiunea si vanzarea de actiuni si obligatiuni, precum si alte cheltuieli de
aceasta natura, legate de infiintarea si extinderea activitatii entitatii.

Daca ati luat hotararea de a capitaliza cheltuielile de constituire, atunci acestea tre- buie sa fie amortizate in cursul unei
perioade de maximum 5 ani.

Atentie! Sumele care reprezinta cheltuieli de constituire trebuie sa fie prezentate in continutul notelor explicative.

Cheltuielile de dezvoltare

2
Cheltuielile de dezvoltare sunt generate ca urmare a aplicarii rezultatelor cercetarii sau a altor cunostinte, in scopul
realizarii de produse sau de servicii noi sau imbunatatite substantial, inaintea stabilirii productiei de serie sau a utilizarii
lor.

Exemple de activitati de dezvoltare:

 proiectarea, constructia si testarea productiei intermediare sau folosirea intermedi- ara a prototipurilor si
modelelor;
 proiectarea uneltelor si matritelor care implica tehnologie noua;
 proiectarea, constructia si operarea unei uzine pilot care nu este fezabila din punctde vedere economic pentru
productia pe scara larga;
 proiectarea, constructia si testarea unei alternative alese pentru aparatele, produ- sele, procesele, sistemele
sau serviciile noi sau imbunatatite.

Cheltuielile de dezvoltare se amortizeaza pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, perioada care, de regula,
nu depaseste 5 ani. In cazul in care durata contractu-lui sau durata de utilizare depaseste 5 ani, entitatea trebuie sa
prezinte acest fapt in notele explicative, impreuna cu motivele care l-au determinat.

Atentie! Sumele care reprezinta cheltuieli de dezvoltare trebuie sa fie prezentate si explicate in continutul notelor
explicative.

Concesiunile, brevetele, licentele, marcile comerciale, drepturile si activele similare

Concesiunile, brevetele, licentele, marcile comerciale, drepturile si activele similare se inregistreaza in contabilitate la
costul de achizitie sau la valoarea de aport, dupa caz. Valoarea de aport se asimileaza valorii juste.

Din aceasta categorie, concesiunile prezinta o serie de particularitati. Concesiunile primite sunt reflectate in
contabilitate ca imobilizari necorporale atunci cand contractul de concesiune stabileste o durata determinata si o
valoare certa pentru concesiune. Amortizarea concesiunii se determina si se inregistreaza pe durata de folosire a
acesteia, stabilita potrivit contractului.

In cazul in care contractul de concesiune prevede plata unei chirii, atunci nu mai poate fi vorba de recunoasterea in
contabilitatea entitatii a unei imobilizari necorporale. Entitatea va reflecta in contabilitatea ei cheltuiala care reprezinta
chiria.

Fondul comercial

Fondul comercial este o categorie abstracta si apare, de regula, in procesul de con- solidare. El reprezinta diferenta
dintre costul de achizitie si valoarea la data tranzactiei a partii din activele nete achizitionate de catre o entitate.

Daca ati recunoscut fondul comercial la active, ca urmare a achizitiei de catre entitate a actiunilor altei entitati, trebuie
sa aveti in vedere urmatoarele:

 fondul comercial se amortizeaza, de regula, in cadrul unei perioade de maximum 5 ani;

 entitatile pot sa amortizeze fondul comercial in mod sistematic intr-o perioada de peste 5 ani, cu conditia ca
aceasta perioada sa nu depaseasca durata de utilizare economica a activului si sa fie prezentata si justificata
in notele explicative.

Atentie! Daca perioada de amortizare a fondului comercial este mai mare decat durata de utilizare economica, atunci
trebuie sa prezentati si sa justificati acest fapt in notele explicative.

Alte imobilizari necorporale

In cadrul altor imobilizari necorporale, entitatile incadreaza, de regula, programele informatice create intern sau
achizitionate de la terti pentru necesitatile proprii de uti- lizare, precum si alte imobilizari necorporale.

3
Avansurile si imobilizarile necorporale in curs de executie

Avansurile si imobilizarile necorporale in curs de executie reprezinta sumele acor- date furnizorilor de imobilizari
necorporale, respectiv imobilizarile necorporale neter- minate pana la sfarsitul perioadei, evaluate la costul de
productie sau la costul de achizitie, dupa caz.

Cedarea imobilizarilor necorporale

O imobilizare necorporala trebuie sa fie scoasa din bilant la cedare sau atunci cand nu mai este asteptat niciun
beneficiu economic viitor din utilizarea sa ulterioara.

Castigurile sau pierderile recunoscute ca urmare a incetarii utilizarii sau iesirii unei imobilizari necorporale se determina
ca diferenta intre:

 veniturile generate de iesirea imobilizarii necorporale; si

 valoarea sa neamortizata, inclusiv cheltuielile ocazionate de cedarea activului.

Castigurile sau pierderile trebuie sa fie prezentate ca venit sau cheltuiala, dupa caz, in contul de profit si pierdere.

Imobilizari corporale

Imobilizarile corporale reprezinta activele care au o existenta durabila in cadrul entitatii, fiind detinute pentru a fi
utilizate in productia de bunuri, executarea de lucrari sau prestarea de servicii, pentru a fi inchiriate tertilor sau pentru a
fi folosite in scopuri administrative.

Recunoasterea imobilizarilor corporale

O imobilizare corporala trebuie sa fie recunoscuta in bilant atunci cand:

– se estimeaza ca aceasta va genera beneficii economice viitoare pentru entitate; si
– costul imobilizarii poate fi evaluat in mod credibil.

Evaluarea initiala a imobilizarilor corporale

O imobilizare corporala recunoscuta ca activ trebuie sa fie evaluata initial la costul sau, determinat in functie de
modalitatea de intrare a imobilizarii in cadrul entitatii (cost de achizitie, cost de productie, valoare de aport si valoare
justa).

Costul unei imobilizari corporale construite in regie proprie (generata intern) este determinat folosind aceleasi principii
ca si pentru un activ achizitionat. Daca entitatea produce active similare, in scopul comercializarii, in cadrul unor
tranzactii normale, atunci costul activului este de obicei costul de construire a acelui activ destinat vanzarii. Astfel, orice
profituri interne sunt eliminate din calculul costului acestui activ.

In mod similar, cheltuiala reprezentand rebuturi, manopera sau alte resurse peste limitele acceptate ca fiind normale,
precum si pierderile care au aparut in cursul con- structiei in regie proprie a activului nu trebuie sa fie incluse in costul
activului.

Cheltuieli ulterioare

Pe parcursul exploatarii imobilizarii corporale, entitatea efectueaza pentru aceasta o serie de cheltuieli care poarta
denumirea de cheltuieli ulterioare. De regula, cheltuielile efectuate trebuie sa fie recunoscute in contul de profit si
pierdere ca fiind cheltuieli ale perioadei in care acestea au fost ocazionate.

Entitatea efectueaza lucrari de reparatii pentru imobilizarile corporale in vederea asigurarii utilizarii continue a acestora.
Costul reparatiilor efectuate trebuie sa fie recunoscut ca o cheltuiala in perioada in care acestea au fost efectuate.

4
Investitiile efectuate de catre entitate la imobilizarile corporale, care au ca efect imbunatatirea parametrilor tehnici
initiali ai acestora si obtinerea de beneficii economice viitoare, suplimentare fata de cele estimate initial, presupun
existenta unor cheltuieli ulterioare care sunt recunoscute ca o componenta a costului imobilizarilor.

Obtinerea de beneficii economice viitoare suplimentare fata de cele estimate initial trebuie sa fie inteleasa:
– in mod direct (prin cresterea veniturilor); sau
– in mod indirect (prin reducerea cheltuielilor de intretinere si functionare).

Evaluarea la data bilantului

O imobilizare corporala trebuie sa fie prezentata in bilant la valoarea de intrare (cost de achizitie, cost de productie,
valoare de aport, valoare justa sau valoare reevaluata), mai putin orice amortizare cumulata si orice pierdere din
depreciere cumulata.

Structuri ale imobilizarilor corporale:

Imobilizarile corporale pot fi structurate astfel:

 terenuri;
 constructii;
 instalatii tehnice si masini;
 alte instalatii, utilaje si mobilier;
 avansuri si imobilizari corporale in curs de executie.

Terenurile sunt reflectate in contabilitate in doua categorii: terenuri si amenajari de terenuri. La randul lor, terenurile
sunt structurate pe urmatoarele grupe: terenuri agri- cole, terenuri silvice, terenuri fara constructii, terenuri cu
zacaminte, terenuri cu con- structii si altele.

Imobilizarile corporale achizitionate in baza unui contract de leasing sunt reflectate in contabilitate in functie de
natura contractului de leasing (leasing financiar sau leasing operational).

Imobilizarile corporale in curs de executie reprezinta investitiile neterminate efectuate in regie proprie sau in antrepriza.
Acestea sunt evaluate, dupa caz, fie la costul de productie, fie la costul de achizitie.

Imobilizarile corporale in curs de executie sunt transferate la categoria imobilizarilor finalizate dupa receptia definitiva,
la darea in folosinta sau la punerea in functiune a acestora.

Amortizarea imobilizarilor corporale

Amortizarea se determina prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a imobilizarilor corporale.

Pe baza calculelor efectuate cu privire la amortizare, entitatea intocmeste un plan de amortizare, de la data punerii in
functiune a imobilizarilor corporale si pana la recu- perarea integrala a valorii lor de intrare, potrivit duratelor de utilizare
economica (duratelor de viata utile) si conditiilor de utilizare a acestora.

In cazul imobilizarilor corporale concesionate, inchiriate sau in locatie de gestiune, amortizarea se determina si se
inregistreaza in contabilitate de catre entitatea care le are in proprietate.

Entitatile utilizeaza pentru amortizarea imobilizarilor corporale urmatoarele regimuri de amortizare:

 amortizarea liniara;
 amortizarea degresiva;
5
  amortizarea accelerata.

Amortizarea reprezinta de fapt recuperarea valorii de intrare a imobilizarilor corpo- rale pe seama costurilor activitatii
de exploatare. Amortizarea reprezinta recunoasterea sistematica a cheltuielii ocazionate de intrarea imobilizarilor in
cadrul entitatii.

Ca o particularitate in ceea ce priveste amortizarea imobilizarilor corporale, trebuie sa retineti faptul ca terenurile nu se
amortizeaza.

Investitiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, baltilor, iazurilor, terenurilor si pentru alte lucrari similare se
recupereaza pe calea amortizarii, prin includerea in cos- turile activitatii de exploatare a costului investitiei intr-o
perioada determinata.

Subventii aferente activelor

Subventiile aferente activelor reprezinta subventiile pentru acordarea carora princi- pala conditie este ca entitatea
beneficiara sa cumpere, sa construiasca sau sa achizitioneze active imobilizate.

Subventiile pot fi primite de la guvern, agentii guvernamentale sau de la alte insti- tutii similare nationale si
internationale.

Entitatile trebuie sa reflecte distinct:

– subventiile guvernamentale;
– imprumuturile nerambursabile cu caracter de subventii;
– alte sume primite cu caracter de subventii.

O subventie guvernamentala poate imbraca forma transferului unui activ nemonetar, caz in care subventia si activul
sunt contabilizate la valoarea justa.

In conturile de subventii pentru investitii se contabilizeaza si donatiile pentru inves- titii, precum si plusurile la inventar
de natura imobilizarilor corporale si necorporale.

Subventiile se recunosc, pe o baza sistematica, drept venituri ale perioadelor cores- punzatoare cheltuielilor aferente
pe care aceste subventii urmeaza sa le compenseze.

Atentie! Subventiile nu trebuie sa fie inregistrate direct in conturile de capital si re- zerve. Subventiile pentru active,
inclusiv subventiile nemonetare la valoarea justa, se inregistreaza in contabilitate ca subventii pentru investitii si se
recunosc in bilant ca venit amanat, la pozitia „Venituri in avans”.

 Venitul amanat urmeaza a fi inregistrat in contul de profit si pierdere:

– pe masura inregistrarii cheltuielilor cu amortizarea;
– la casarea activelor; sau
– la cedarea activelor.

Restituirea unei subventii referitoare la un activ se inregistreaza prin reducerea sol- dului venitului amanat cu suma
rambursabila.

In masura in care suma rambursata depaseste venitul amanat sau daca nu exista un asemenea venit, surplusul,
respectiv valoarea integrala restituita, se recunoaste imediat ca o cheltuiala in contul de profit si pierdere.

Cedarea si casarea imobilizarilor corporale

O imobilizare corporala trebuie sa fie eliminata din bilant la cedare sau casare, atunci cand entitatea nu mai asteapta
nici un beneficiu economic viitor din utilizarea ulterioara a acesteia.

6
Cedarea sau casarea imobilizarilor corporale sunt operatiuni care presupun efectu- area unor cheltuieli care se adauga
la valoarea neamortizata a acestora.

Castigurile sau pierderile obtinute in urma casarii sau cedarii unei imobilizari cor- porale trebuie sa fie determinate ca
diferenta intre veniturile generate de scoaterea din folosinta si cheltuielile ocazionate, inclusiv valoarea neamortizata a
acesteia.

Castigurile sau pierderile trebuie sa fie prezentate, dupa caz, ca venit sau cheltuiala, in contul de profit si pierdere.

Compensatii de la terti

In cazul distrugerii totale sau partiale a unor imobilizari corporale, entitatea isi constituie creante sau urmeaza sa
primeasca sume compensatorii de la terti, care pot fi uti- lizate pentru achizitionarea sau constructia ulterioara de
active noi. Creantele sau sumele compensatorii de incasat de la terti sunt inregistrate in contabilitate ca operatiuni
economice distincte pe baza documentelor justificative cunoscute sub denumirea de compensatii de la terti.

Deprecierea activelor este reflectata la momentul constatarii acesteia, iar dreptul de a incasa compensatiile presupune
recunoasterea veniturilor in momentul stabilirii aces- tuia, conform contabilitatii de angajamente.

Iata cateva exemple de compensatii de la terti:

 sume platite/de platit de catre companiile de asigurare pentru deprecierea sau pierderea unor imobilizari
corporale cauzata de dezastre naturale sau furt;
 sume acordate de guvern, in schimbul unor imobilizari corporale (terenuri care au fost expropriate).

Imobilizari financiare

Imobilizarile financiare reprezinta plasamentele efectuate de catre entitate intr-o perioada de timp mai mare de un an,
in vederea obtinerii unor castiguri financiare.

Recunoasterea imobilizarilor financiare

O imobilizare financiara trebuie sa fie recunoscuta in bilant atunci cand:

– se estimeaza ca aceasta va genera beneficii economice viitoare pentru entitate; si
– valoarea imobilizarii poate fi determinata in mod credibil.

Structuri ale imobilizarilor financiare

Imobilizarile financiare sunt reprezentate de:

 actiunile detinute la entitatile afiliate;

 imprumuturile acordate entitatilor afiliate;
 interesele de participare;
 imprumuturile acordate entitatilor de care entitatea de referinta este legata in vir- tutea intereselor de
participare;
 alte investitii detinute ca imobilizari;
 alte imprumuturi.

In continutul structurii creante, in care se incadreaza imprumuturile acordate, sunt reflectate sumele acordate tertilor in
baza unor contracte pentru care entitatea percepe dobanzi.

Componenta altor imprumuturi acordate reflecta garantiile, depozitele si cautiunile depuse de entitate la terti.

Atentie! Daca in conturile de creante imobilizate ati reflectat creantele aferente contractelor de leasing financiar si alte
creante imobilizate cu scadenta mai mare de un an, atunci veti prezenta in bilant:
7
– la pozitia „imobilizari financiare”, partea care reprezinta scadenta mai mare de 12 luni;
– la pozitia „creante” (active curente), diferenta pana la nivelul sumelor existente inconturile de creante imobilizate.

Evaluarea initiala

Imobilizarile financiare recunoscute ca active sunt evaluate la costul de achizitie sau la valoarea determinata potrivit
contractului de dobandire a acestora.

Evaluarea la data bilantului

Imobilizarile financiare sunt prezentate in bilant la valoarea de intrare, mai putin ajustarile cumulate pentru pierdere de
valoare

Active Curente (Circulante)

Un activ este clasificat ca activ curent (circulant) atunci cand:
– este achizitionat sau produs pentru consum propriu sau in scopul comercializarii
si se asteapta sa fie realizat in termen de 12 luni de la data bilantului;
– este reprezentat de creante aferente ciclului de exploatare;
– este reprezentat de trezorerie sau echivalente de trezorerie a caror utilizare nu este restrictionata.

Ciclul de exploatare al unei entitati reprezinta perioada de timp cuprinsa intre achizitionarea materiilor prime care intra
intr-un proces de transformare si finalizarea acestora in trezorerie sau sub forma unui echivalent de trezorerie.

Echivalentele de trezorerie reprezinta investitiile financiare pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt usor
convertibile in numerar si sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.

Recunoasterea activelor curente

Un activ curent trebuie sa fie recunoscut in bilant atunci cand:

– se estimeaza ca acesta va genera beneficii economice viitoare pentru entitate; si
– costul sau valoarea atribuit(a) activului poate fi evaluat(a) in mod credibil.

Evaluarea activelor curente

Activele curente trebuie sa fie evaluate la costul de achizitie sau la costul de pro- ductie, dupa caz.

Eventualele ajustari de valoare ale activelor curente sunt efectuate in vederea prezentarii acestora la cea mai mica
valoare de piata sau la o alta valoare minima atribuibila acestora, in circumstante speciale, la data bilantului. Evaluarea
efectuata nu poate fi continuata daca motivele pentru care au fost facute ajustarile de valoare nu mai sunt aplicabile.
Astfel, in situatia in care ajustarea devine total sau partial fara obiect, intrucat motivele care au dus la reflectarea
acesteia au incetat sa mai existe intr-o anumita masura, atunci acea ajustare trebuie sa fie reluata corespunzator la
venituri.

Daca activele curente fac obiectul ajustarilor de valoare cu caracter exceptional, exclusiv in scop fiscal, suma
ajustarilor si motivele pentru care acestea au fost efectuate trebuie sa fie prezentate in continutul notelor explicative.

Structuri ale activelor curente

In categoria activelor curente sunt incluse:

 stocurile (inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost intocmita factura);
 creantele;
 investitiile financiare pe termen scurt;
 casa si conturile la banci.
8
Stocuri

Stocurile sunt activele curente:

– detinute pentru a fi vandute pe parcursul desfasurarii normale a activitatii;
– in curs de executie (fabricatie) in vederea vanzarii in procesul desfasurarii nor- male a activitatii; sau
– sub forma de materii prime, materiale si alte consumabile care urmeaza sa fie folosite in procesul de productie sau
pentru prestarea de servicii.

Structuri ale stocurilor

Stocurile sunt reprezentate de:

1.marfuri (bunurile pe care entitatea le achizitioneaza in vederea revanzarii sau pro- dusele predate spre vanzare
magazinelor proprii);

2.materii prime (participa direct la fabricarea produselor si se regasesc in produsul finit integral sau partial, fie in starea
lor initiala, fie transformata);

3.materiale consumabile (participa sau ajuta la procesul de fabricatie sau de exploatare fara a se regasi, de regula, in
produsul finit):

– materiale auxiliare;
– combustibili;
– materiale pentru ambalat;
– piese de schimb;
– seminte si materiale de plantat;
– furaje; si
– alte materiale consumabile;

5.materiale de natura obiectelor de inventar;

6.produse:

– semifabricatele (produsele al caror proces tehnologic a fost terminat intr-o sectie (faza de fabricatie) si care trec in
continuare in procesul tehnologic al altei sectii (faze de fabricatie) sau se livreaza tertilor);
– produsele finite (produsele care au parcurs in intregime fazele procesului de fabricatie si nu mai au nevoie de
prelucrari ulterioare in cadrul entitatii, putand fi depozitate in vederea livrarii sau expediate direct clientilor); si
– produsele reziduale (rebuturile, materialele recuperabile si deseurile);

7.animale si pasari:

– animalele obtinute din fatari si cele tinere de orice fel (vitei, miei, purcei, manji
si altele) crescute si folosite pentru reproductie;
– animalele si pasarile la ingrasat pentru a fi valorificate;
– coloniile de albine; si
– animalele pentru productie (lana, lapte si blana);

8.ambalaje (ambalajele refolosibile, achizitionate sau fabricate, destinate produselor vandute si care in mod temporar
pot fi pastrate de terti, cu obligatia restituirii in conditiile prevazute in contracte);

9.productia in curs de executie (productia care nu a trecut prin toate fazele de pre- lucrare, prevazute in procesul
tehnologic, precum si produsele nesupuse probelor si receptiei tehnice sau necompletate in intregime, lucrarile si
serviciile, precum si studiile in curs de executie sau neterminate).

Elementele de stocuri includ si bunurile aflate in custodie, pentru prelucrare sau in consignatie la terti, care sunt
inregistrate in contabilitate in mod distinct pe categorii de stocuri.

9
Detinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale si efectuarea de operatiuni economice cu acestea, fara ca ele sa fie
inregistrate in contabilitate, constituie operatiuni interzise.

Entitatile trebuie sa procedeze in asa fel incat sa se asigure:

1.receptionarea tuturor valorilor materiale intrate in entitate si inregistrarea acestora la locurile de depozitare (bunurile
materiale primite pentru prelucrare, in custodie sau in consignatie se receptioneaza si se inregistreaza distinct ca intrari
in gestiune, in conturi in afara bilantului);

2.in situatia unor decalaje intre aprovizionarea si receptia bunurilor care se dovedesc a fi in mod cert in proprietatea
entitatii, se procedeaza astfel:

– bunurile sosite fara factura se inregistreaza ca intrari in gestiune atat la locul de depozitare, cat si in contabilitate,
pe baza receptiei si a documentelor insotitoare;
– bunurile sosite si nereceptionate se inregistreaza distinct in contabilitate ca intrari in gestiune;

3.in cazul unor decalaje intre vanzarea si livrarea bunurilor, acestea se inregistreaza ca iesiri din entitate, nemaifiind
considerate in proprietatea entitatii, astfel:

– bunurile vandute si nelivrate se inregistreaza distinct in gestiune, iar in con- tabilitate in conturi in afara bilantului;
– bunurile livrate, dar nefacturate, se inregistreaza ca iesiri din gestiune atat la locurile de depozitare, cat si in
contabilitate, pe baza documentelor care con- firma iesirea din gestiune;

4.bunurile aprovizionate sau vandute cu clauze privind dreptul de proprietate se inregistreaza la intrari si, respectiv, la
iesiri, atat in gestiune, cat si in contabilitate, potrivit contractelor incheiate.

Costul stocurilor

Costul stocurilor cuprinde toate costurile aferente achizitiei si prelucrarii, precum si alte costuri suportate pentru a
aduce stocurile in forma si in locul in care se gasesc in prezent.

Costul de productie sau de prelucrare al stocurilor cuprinde:

1.cheltuielile directe aferente productiei, si anume:

– materiale directe;
– energie consumata in scopuri tehnologice;
– manopera directa; si
– alte cheltuieli directe de productie;

2.cota cheltuielilor indirecte de productie alocata in mod rational ca fiind legata de fabricatia acestora.

Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera si alte cheltuieli legate de personalul direct angajat in
furnizarea serviciilor, inclusiv cele aferente per- sonalului folosit pentru supraveghere, precum si regiile
corespunzatoare.

Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile si al acelor bunuri sau servicii pro- duse si destinate unor comenzi
distincte trebuie sa fie determinat prin identificarea spe- cifica a costurilor individuale. Bunurile fungibile sunt bunuri de
orice natura care nu se pot distinge in mod substantial unele de altele.

Identificarea specifica a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor. Acest
tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent daca au fost
cumparate sau produse.

Identificarea specifica nu poate fi folosita in cazurile in care stocurile cuprind un numar mare de elemente, care sunt,
de regula, fungibile.

10
In functie de specificul activitatii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului standard
sau metoda pretului cu amanuntul.

Potrivit metodei costului standard, la determinarea costului se iau in considerare nivelurile normale ale consumurilor
materialelor si consumabilelor, manoperei, efi- cientei si capacitatii de productie. Aceste niveluri trebuie sa fie revizuite
si ajustate peri- odic, in functie de conditiile existente la un moment dat.

Diferentele de pret obtinute fata de costul de achizitie sau de productie trebuie sa fie inregistrate distinct in
contabilitate, acestea fiind recunoscute in costul activului.

Repartizarea diferentelor de pret constatate in costurile aferente valorii bunurilor iesite si asupra valorii bunurilor din
stoc se efectueaza cu ajutorul unui coeficient care se determina astfel:

                          Soldul initial +   Diferente de pret aferente intrarilor in cursul
                          al diferentelor   perioadei, cumulat de la inceputul exercitiului
Coeficient           de pret            financiar pana la finele perioadei de referinta
derepartizare=   ------------------------------------------------------------------------------ x100
                          Soldul inital      Valoarea intrarilor in cursul perioadei, la pret
                          stocurilor   +    de inregistrare, cumulat de la inceputul exercitiului
                          (la pret de        financiar pana la finele perioadei de referinta
                          inregistrare)

Coeficientul obtinut se aplica asupra valorii bunurilor iesite din gestiune evaluate la costul de iesire, iar suma rezultata
se inregistreaza in conturile corespunzatoare de chel- tuieli in care au fost inregistrate valorile bunurilor iesite.

Atentie! La determinarea procentului mediu de adaos comercial, trebuie sa aveti in vedere faptul ca soldul initial al
contului de marfuri si valoarea intrarilor de marfuri nu includ TVA neexigibila.

Coeficientii de repartizare a diferentelor de pret pot fi determinati pe grupe sau ca- tegorii de stocuri.

In bilant, soldurile conturilor de stocuri evaluate la valoarea de inregistrare se ajusteaza cu soldurile conturilor de
diferente, astfel incat conturile de stocuri sa reflecte valoarea acestora la costul de achizitie sau costul de productie,
dupa caz.

Diferentele de pret se inregistreaza proportional atat asupra valorii bunurilor iesite, cat si asupra bunurilor ramase in
stoc.

In comertul cu amanuntul, poate fi utilizata metoda pretului cu amanuntul. Potrivit metodei, pentru a determina costul
stocurilor este necesara deducerea din pretul de vanzare cu amanuntul a unei marje brute corespunzatoare
elementelor de stocuri. Orice modificare a pretului de vanzare cu amanuntul presupune si recalcularea marjei brute.
Repartizarea sumei marjei brute asupra valorii marfurilor vandute si asupra valorii marfurilor aflate in stoc presupune
utilizarea unui coeficient de repartizare care se determina dupa formula:

 
                          Soldul initial   +  Diferente de pret aferente intrarilor in cursul
                          al diferentelor     perioadei, cumulat de la inceputulexercitiului
Coeficient          de pret               financiar pana la finele perioadei de referinta
derepartizare= -------------------------------------------------------------------------------- x100
                         Soldul inital            Valoarea intrarilor in cursul perioadei, la pret
                          stocurilor       +      de inregistrare, cumulat de la inceputul exercitiului
                        (exclusiv                 financiar pana la finele perioadei de referinta
                        TVA neexigibila)     (exclusiv TVA neexigibila)

11
La iesirea din gestiune a stocurilor, costul de iesire al acestora se determina si se inregistreaza in contabilitate prin
aplicarea uneia dintre urmatoarele metode:

 metoda primul intrat – primul iesit (FIFO);

 metoda costului mediu ponderat (CMP);
 metoda ultimul intrat – primul iesit (LIFO).

Potrivit metodei FIFO, bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al primei intrari
(lot). Pe masura epuizarii lotului, bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al
lotului urmator, in ordinea cronologica a intrarii acestora.

Metoda CMP presupune calcularea costului fiecarui element pe baza mediei pon- derate a costurilor elementelor
similare aflate in stoc la inceputul perioadei si a costului elementelor similare produse sau cumparate in timpul
perioadei. Media poate fi deter- minata periodic sau dupa fiecare intrare.

Potrivit metodei LIFO, bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al ultimei intrari
(lot). Pe masura epuizarii lotului, bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al
lotului anterior, in ordinea invers cronologica a intrarii acestora.

Metoda aleasa trebuie sa fie utilizata cu consecventa, de la un exercitiu financiar la altul, pentru elemente similare de
natura stocurilor. Daca, in situatii exceptionale, administratorii decid sa schimbe metoda pentru un anumit element de
stocuri, entitatea trebuie sa prezinte in notele explicative urmatoarele informatii:

– motivul schimbarii metodei, si

– efectele schimbarii metodei asupra rezultatului.

Potrivit principiului permanentei metodelor, entitatea trebuie sa utilizeze aceleasi metode de determinare a costului
pentru toate stocurile care au natura si utilizare simi- lare. Pentru stocurile cu natura sau utilizare diferita, folosirea unor
metode diferite de calcul al costului poate fi justificata.

Productia in curs de executie se determina prin inventarierea productiei neterminate la sfarsitul perioadei, prin metode
tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a operatiilor tehnologice si evaluarea
acesteia la costurile de productie.

Contabilitatea stocurilor se tine cantitativ si valoric sau numai valoric prin folosirea metodei inventarului permanent sau
a inventarului intermitent.

In conditiile folosirii metodei inventarului permanent, in conturile de stocuri toate operatiunile de intrare si iesire, ceea
ce permite stabilirea si cunoasterea in orice moment a nivelului stocurilor, atat cantitativ, cat si valoric.

Metoda inventarului intermitent are in vedere inregistrarea in conturile de stocuri a sumelor care reprezinta nivelul
stocurilor constatat ca urmare a inventarierii stocurilor la sfarsitul perioadei. In acest caz, iesirile de stocuri se
determina ca diferenta intre val- oarea stocului initial plus valoarea intrarilor si valoarea stocului final, determinat pe
baza inventarierii.

Iesiri de stocuri = Stoc initial + Intrari – Stoc final

Activele de natura stocurilor nu trebuie sa fie reflectate in bilant la o valoare mai mare decat valoarea care se poate
obtine prin utilizarea sau vanzarea lor, denumita va- loare realizabila neta. In aceasta situatie, valoarea stocurilor va fi
diminuata pana la nivelul valorii realizabile nete, prin constituirea unei ajustari pentru depreciere.

Valoarea realizabila neta reprezinta pretul de vanzare estimat care ar putea fi obtinut pe parcursul desfasurarii normale
a activitatii, mai putin costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci cand este cazul, si costurile estimate
necesare vanzarii.
12
 Creante

Contabilitatea creantelor asigura evidenta acestora in relatiile entitatii cu clientii, per- sonalul, asigurarile sociale,
bugetul statului, entitatile afiliate, asociatii/actionarii si debitorii diversi.

Pentru reflectarea in contabilitate a relatiilor entitatii cu clientii, se inregistreaza operatiunile privind livrarile de marfuri
si produse, lucrarile executate si serviciile prestate, precum si alte operatiuni similare efectuate pentru terti.

Avansurile acordate furnizorilor se inregistreaza in contabilitate in conturi distincte. Operatiunile privind vanzarile de
bunuri, executarile de lucrari si prestarile de ser vicii efectuate pe baza efectelor comerciale se inregistreaza in
contabilitate in conturile corespunzatoare de efecte de primit.

Efectele comerciale scontate neajunse la scadenta se inregistreaza intr-un cont in afara bilantului si se mentioneaza in
notele explicative.

Efectele comerciale trebuie sa indeplineasca conditiile de forma si fond prevazute de legislatia in vigoare, fara de care
validitatea lor poate fi contestata sau anulata.

Creantele in valuta se inregistreaza in contabilitate atat in lei, la cursul de schimb de la data efectuarii operatiunilor,
comunicat de Banca Nationala a Romaniei, cat si in valuta.

Operatiunile in valuta trebuie sa fie inregistrate in momentul recunoasterii initiale in lei, aplicandu-se sumei in valuta
cursul de schimb dintre leu si valuta, la data efectuarii tranzactiei.

Contabilitatea clientilor si a celorlalte creante se tine pe categorii, precum si pe fiecare persoana fizica sau juridica. In
acest sens, in contabilitatea analitica, clientii se grupeaza astfel: clienti interni si clienti externi, iar in cadrul acestora pe
termene de incasare.

In cadrul conturilor de clienti, se grupeaza distinct creantele rezultate din tranzactiile cu clauze de rezerva de
proprietate.

Creantele incerte se inregistreaza distinct in contabilitate.

Sumele aferente exercitiului in curs care urmeaza sa fie incasate de la personal se inregistreaza ca alte creante in
legatura cu personalul. Debitele provenite din avansuri de trezorerie nedecontate, din distribuiri de uniforme si
echipamente de lucru, precum si debitele provenite din pagube materiale, amenzile si penalitatile stabilite in baza unor
hotarari ale instantelor judecatoresti, si alte creante fata de personalul entitatii se inre- gistreaza ca alte creante in
legatura cu personalul.

Eventualele sume aferente exercitiului in curs care se refera la relatiile personalului cu asigurarile sociale si care
urmeaza sa fie incasate de la asigurarile sociale in perioa- dele urmatoare se inregistreaza ca alte creante sociale.

Eventualele sume aferente exercitiului in curs care se refera la relatiile personalului cu bugetul statului si fondurile
speciale si care urmeaza sa fie incasate de la bugetul sta- tului in perioadele urmatoare se inregistreaza ca alte
creante cu bugetul statului. Alte creante cu bugetul statului pot sa fie generate si de platile efectuate in plus pentru
diferite categorii de impozite, taxe, contributii si varsaminte asimilate.

Impozitul pe profit/venit trebuie sa fie recunoscut ca o creanta daca suma platita depaseste suma datorata.

13
Taxa pe valoarea adaugata de recuperat de la bugetul de stat se stabileste ca dife- renta intre valoarea taxei
deductibile pentru cumpararile de bunuri si servicii (TVA deductibila) si valoarea taxei exigibile aferente bunurilor livrate
sau serviciilor prestate (TVA colectata).

In situatia in care exista decalaje intre faptul generator de TVA si exigibilitatea acesteia, totalul TVA se inregistreaza
intr-un cont distinct, denumit TVA neexigibila care, pe masura ce devine exigibila potrivit legii, se trece la TVA
colectata sau TVA deductibila, dupa caz.

De asemenea, in contul de TVA neexigibila se inregistreaza si TVA deductibila sau colectata, pentru livrari de bunuri si
prestari de servicii pentru care nu au sosit, respec tiv nu s-au intocmit facturile.

Subventiile primite sau de primit de catre entitate se inregistreaza in contabilitate intr-un cont distinct.

Creantele entitatii fata de alti terti decat personalul propriu si clientii sai se inre- gistreaza in conturile de debitori diversi.

Operatiunile referitoare la creante pentru care sunt necesare clarificari ulterioare nu pot fi inregistrate direct in conturile
corespunzatoare. Aceste operatiuni se inregistreaza, provizoriu, intr-un cont distinct si urmeaza sa fie clarificate de
catre entitate intr-un ter- men de cel mult trei luni de la data constatarii.

Diferentele de curs valutar care apar cu ocazia decontarii creantelor in valuta la cursuri diferite fata de cele la care au
fost inregistrate initial pe parcursul perioadei sau fata de cele la care au fost raportate in situatiile financiare anuale
anterioare trebuie sa fie recunoscute ca venituri sau cheltuieli in perioada in care apar.

Atunci cand creanta in valuta este decontata in decursul aceluiasi exercitiu financiar in care a aparut, intreaga diferenta
de curs valutar este recunoscuta in acel exercitiu. Atunci cand creanta in valuta este decontata intr-un exercitiu
financiar ulterior, dife- renta de curs valutar recunoscuta in fiecare exercitiu financiar, care intervine pana la exercitiul in
care se efectueaza decontarea, se determina tinand cont de modificarea cursurilor de schimb corespunzatoare fiecarui
exercitiu financiar.

Cheltuielile efectuate in exercitiul financiar curent, dar care privesc exercitiile finan- ciare urmatoare, se inregistreaza in
contabilitate la pozitia „Cheltuieli inregistrate in avans” si sunt prezentate in bilant ca fiind creante. Ele sunt
considerate creante ale exer- citiului curent fata de exercitiile viitoare, deoarece exercitiile viitoare au consumat din
resursele exercitiului curent.

Cheltuielile inregistrate in avans reflecta platile efectuate de catre entitate cu anticipatie pentru: chirii, abonamente si
alte activitati aferente perioadelor sau exercitiilor urmatoare.

Cu ocazia inventarierii efectuate la sfarsitul exercitiului financiar se constata si va- loarea de inventar a creantelor care
au fost inregistrate in conturile de clienti, decontari in cadrul grupului si debitori. Ca urmare a compararii valorii de
inventar cu valoarea contabila, pot sa apara deprecieri ale creantelor atunci cand valoarea de inventar se situeaza sub
valoarea contabila. Deprecierile vor fi reflectate in contabilitate ca ajustari pentru deprecierea creantelor.

Investitii financiare pe termen scurt

La intrarea lor in entitate, investitiile financiare pe termen scurt sunt evaluate la cos tul de achizitie (pretul de
cumparare) sau la valoarea stabilita potrivit contractelor.

La iesirea din entitate a investitiilor financiare pe termen scurt pot fi determinate cos- turile de iesire ale acestora
utilizandu-se aceleasi metode ca in cazul stocurilor.

Organizarea contabilitatii trezoreriei in cadrul entitatii asigura cunoasterea infor matiilor cu privire la existenta si
miscarea actiunilor detinute la entitatile afiliate, altor investitii financiare pe termen scurt, disponibilitatilor in conturi la
banci/casierie, cre- ditelor bancare pe termen scurt si altor valori de trezorerie.

Elementul „alte investitii financiare pe termen scurt” reprezinta obligatiunile emise si rascumparate, obligatiunile
achizitionate si alte valori mobiliare achizitionate in ve- derea obtinerii unui profit intr-un termen scurt.

14
Pentru reflectarea deprecierii investitiilor financiare pe termen scurt, constatate la sfarsitul exercitiului financiar, cu
ocazia inventarierii, se efectueaza inregistrarile con- tabile in conturile de cheltuieli care reflecta ajustari pentru pierdere
de valoare.

La sfarsitul fiecarui exercitiu financiar, entitatea analizeaza ajustarile pentru pierde- rile de valoare constituite anterior si
poate sa decida suplimentarea, diminuarea sau anularea acestora, dupa caz.

La iesirea din entitate a investitiilor financiare pe termen scurt, sunt anulate even- tualele ajustari pentru pierderi de
valoare existente.

Casa si conturile la banci

Componenta „conturi la banci” include:

 disponibilitatile in lei si valuta existente in conturile entitatii deschise la banci;

 valorile de incasat (cecurile si efectele comerciale depuse la banci);
 cecurile entitatii;
 creditele bancare pe termen scurt; si
 dobanzile aferente disponibilitatilor si creditelor acordate de banci in conturile curente.

Sumele virate sau depuse la banci sau cele dintr-un mandat postal, pentru care exista documente justificative, dar care
nu au aparut inca in extrasele de cont, se inregistreaza intr-un cont distinct.

Conturile curente la banci se dezvolta in analitic pe fiecare banca.

Dobanzile de incasat, aferente disponibilitatilor aflate in conturi la banci, se inre- gistreaza distinct in contabilitate, fata
de cele de platit, aferente creditelor acordate de banci in conturile curente, precum si cele aferente creditelor bancare
pe termen scurt.

Dobanzile de incasat si cele de platit, aferente exercitiului financiar in curs, se inre- gistreaza la venituri financiare,
respectiv la cheltuieli financiare.

Contabilitatea disponibilitatilor aflate in banci/casierie si a miscarii acestora, ca urmare a incasarilor si platilor efectuate,
se tine distinct in lei si in valuta.

Operatiunile privind incasarile si platile in valuta se inregistreaza in contabilitate la cursul zilei, comunicat de Banca
Nationala a Romaniei.

Operatiunile de vanzare-cumparare de valuta se inregistreaza in contabilitate la cursul utilizat de banca comerciala la

care se efectueaza licitatia cu valuta, fara ca aces tea sa genereze in contabilitate diferente de curs valutar.

La incheierea exercitiului financiar, diferentele de curs valutar rezultate din evalu- area disponibilitatilor in valuta si a
altor valori de trezorerie (titluri de stat in valuta, acreditive si depozite pe termen scurt in valuta), la cursul de schimb
comunicat de Banca

Nationala a Romaniei, valabil la data incheierii exercitiului financiar, se inregistreaza in conturile de venituri sau
cheltuieli din diferente de curs valutar, dupa caz.

In vederea achitarii unor obligatii fata de furnizori, entitatile pot solicita deschiderea de acreditive la banci, in lei sau in
valuta, in favoarea furnizorilor.

Sumele depuse la banci si sumele in numerar, puse la dispozitia personalului sau a tertilor, in vederea efectuarii unor
plati in favoarea entitatii, se inregistreaza in contabi- litate in conturi distincte.

In contul 581 „Viramente interne” se inregistreaza transferurile de disponibilitati banesti intre conturile de disponibilitati,
precum si intre conturile de disponibilitati si casieria entitatii.

15
Active contingente

Unele bunuri si drepturi ale entitatii care nu pot fi integrate in activele acesteia se inregistreaza in contabilitate in
conturi in afara bilantului, denumite si conturi de ordine si evidenta sau elemente extrabilantiere.

In aceasta categorie se incadreaza:

 angajamentele (giruri, garantii, cautiuni) acordate in relatiile cu tertii;

 imobilizarile corporale luate cu chirie;
 valorile materiale primite spre prelucrare sau pentru reparatii;
 valorile materiale primite in pastrare sau in custodie;
 debitorii scosi din categoria activelor urmariti in continuare;
 alte valori.

In cadrul elementelor extrabilantiere sunt incluse si activele contingente.

Un activ contingent este un activ potential care apare ca urmare a unor evenimente anterioare datei bilantului si a caror
existenta va fi confirmata numai prin aparitia sau neaparitia unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu
pot fi in totalitate sub controlul entitatii.

Activele contingente sunt constituite, de regula, de aparitia si desfasurarea unor evenimente neplanificate sau
neasteptate, care pot sa genereze intrari de beneficii eco- nomice in cadrul entitatii. Activele contingente nu trebuie sa
fie recunoscute in conturile bilantiere. Ele trebuie sa fie prezentate in notele explicative atunci cand este probabila
intrarea de beneficii economice.

Activele contingente nu sunt recunoscute in continutul situatiilor financiare, datorita caracterului lor incert.
Recunoasterea lor ar putea genera un venit care nu s-ar realiza in nici unul dintre exercitiile financiare viitoare.

Activele contingente trebuie sa fie evaluate in mod continuu pentru ca entitatea sa se asigure ca a surprins modificarile
intervenite si a efectuat o reflectare corespunzatoare a activelor contingente in situatiile financiare. Astfel, daca intrarea
de beneficii economice devine certa, activul contingent genereaza activul si venitul corespunzator care vor fi
recunoscute in situatiile financiare aferente perioadei in care au aparut modificarile. Daca este doar probabila o
crestere a beneficiilor economice, entitatea va prezenta in notele explicative activul contingent.

Reguli de evaluare alternative

Reevaluarea imobilizarilor corporale

Periodic, entitatile reevalueaza imobilizarile corporale existente la sfarsitul exercitiului financiar, reflectand in
contabilitate rezultatele reevaluarii.

Daca entitatea a efectuat operatiunile de reevaluare a imobilizarilor corporale, ea tre- buie sa prezinte acest fapt in
notele explicative, impreuna cu:
– descrierea elementelor supuse reevaluarii;
– metoda utilizata pentru determinarea valorilor prezentate; si
– elementul (venit sau cheltuiala) recunoscut in contul de profit si pierdere (daca este cazul).

Reevaluarea imobilizarilor corporale are la baza valoarea justa calculata la data bilantului.

De regula, valoarea justa se determina pe baza unor evaluari efectuate de catre pro- fesionisti calificati in evaluare,
membri ai unui organism profesional in domeniu, recu- noscut national si international.

La reevaluarea unei imobilizari corporale, amortizarea cumulata la data reevaluarii poate fi:

16
  recalculata proportional cu modificarea valorii contabile brute a activului, astfel incat valoarea contabila a
activului, dupa reevaluare, sa fie egala cu valoarea sa reevaluata (aceasta metoda este utilizata, deseori,
atunci cand activul este reevaluat prin aplicarea unui indice); sau
 eliminata din valoarea contabila bruta a activului, situatie in care valoarea neta, determinata in urma corectarii
cu ajustarile de valoare, este recalculata la nivelul valorii reevaluate a activului (aceasta metoda este utilizata,
deseori, pentru cladirile care sunt reevaluate la valoarea lor de piata).

Daca in urma recunoasterii initiale ca activ imobilizat, valoarea acestuia este deter- minata pe baza reevaluarii,
valoarea rezultata din reevaluare va fi atribuita activului, inlocuind costul de achizitie, costul de productie sau orice alte
valori atribuite inainte acelui activ. Regulile privind amortizarea vor fi aplicate activului imobilizat avand in vedere
valoarea acestuia, determinata ca urmare a reevaluarii.

Atentie! Atunci cand ati reevaluat un element de natura imobilizarilor corporale, tre- buie sa procedati la reevaluarea
simultana a tuturor elementelor din acea grupa de imo- bilizari corporale pentru a evita reevaluarea selectiva si
raportarea in situatiile financiare a unor valori formate din costuri si sume determinate la date diferite.

Fac exceptie de la aceasta regula situatiile in care nu exista o piata activa pentru acel activ.

O piata activa este o piata unde sunt indeplinite cumulativ urmatoarele conditii:
– elementele comercializate sunt omogene;
– pot fi gasiti in permanenta cumparatori si vanzatori interesati; si
– preturile sunt cunoscute de cei interesati.

O grupa de imobilizari corporale cuprinde active de aceeasi natura si utilizari simi- lare, aflate in exploatarea unei
entitati.

Exemple de grupe de imobilizari corporale sunt:

 terenuri;
 cladiri;
 masini si echipamente;
 nave;
 aeronave etc.

Entitatile trebuie sa efectueze cu suficienta regularitate operatiunile de reevaluare, astfel incat valoarea contabila
atribuita imobilizarilor corporale sa nu fie diferita in mod substantial de valoarea justa determinata la data bilantului.

In situatia in care un activ imobilizat dintr-o grupa nu poate fi reevaluat deoarece nu exista o piata activa, entitatea va
proceda astfel:
– daca activul imobilizat nu a mai fost reevaluat, acesta va fi prezentat in bilant la cost, mai putin ajustarile cumulate de
valoare;
– daca activul imobilizat a mai fost reevaluat, acesta va fi prezentat in bilant la valoarea reevaluata la data ultimei
reevaluari, mai putin ajustarile cumulate de valoare.

Dupa cum am mai prezentat, reevaluarea imobilizarilor corporale are ca finalitate inlocuirea valorii contabile nete a
acestora cu valoarea justa determinata la data reevaluarii. Diferenta dintre valoarea rezultata in urma reevaluarii si
valoarea la cost istoric trebuie sa fie prezentata ca un plus de valoare sau ca un minus de valoare.

Plusul de valoare va fi reflectat ca o rezerva din reevaluare, care constituie un subele- ment distinct in pozitia „capital si
rezerve” din bilant.

Indiferent daca valoarea rezervei a fost modificata sau nu in cursul exercitiului finan- ciar, entitatile trebuie sa prezinte
in notele explicative urmatoarele informatii:

17
  valoarea la cost istoric a imobilizarilor reevaluate si suma corespunzatoare reevaluarii efectuate;
 valoarea rezervei din reevaluare existenta la inceputul exercitiului financiar;
 diferentele din reevaluare transferate la rezerva din reevaluare in cursul exercitiului financiar;
 sumele capitalizate sau transferate intr-un alt mod din rezerva din reevaluare in cursul exercitiului financiar,
prezentandu-se natura oricarui astfel de transfer si temeiul legal al acestuia;
 valoarea rezervei din reevaluare existenta la sfarsitul exercitiului financiar; si
 tratamentul in scop fiscal al rezervei din reevaluare;
 valoarea la data bilantului a diferentei dintre valoarea rezultata din reevaluare si costul istoric.

Surplusul din reevaluare inclus in rezerva din reevaluare este capitalizat prin trans- ferul direct al acestuia in rezerve
(contul 1065 „Rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare”), atunci cand reprezinta un castig
realizat. Castigul este considerat realizat la scoaterea din evidenta a activului pentru care s-a constituit rezerva din
reevaluare.

Cu toate acestea, o parte din castig poate fi realizat pe masura ce activul este folosit de catre entitate, caz in care,
valoarea rezervei transferate reprezinta diferenta dintre amortizarea calculata pe baza valorii contabile reevaluate si
amortizarea calculata pe baza costului initial al activului.

Surplusul din reevaluare aparut in urma unei reevaluari va fi inregistrat separat:

– in contul 105 „Rezerve din reevaluare”, daca anterior nu s-a constatat un minus de valoare;
– in contul 7813 „Venituri din ajustari pentru deprecierea imobilizarilor”, daca anterior s-a constatat un minus de valoare
inregistrat in conturile din grupa 6813 „Cheltuieli de exploatare privind ajustarile pentru deprecierea imobilizarilor”;
– in contul 105 „Rezerve din reevaluare”, daca anterior s-a constatat un minus de valoare, iar surplusul din reevaluare
constatat in prezent depaseste minusul din reevaluare constatat anterior.
Minusul din reevaluare aparut in urma unei reevaluari va fi inregistrat separat:
– in contul 6813 „Cheltuieli de exploatare privind ajustarile pentru deprecierea imo- bilizarilor”, daca anterior nu s-a
constatat niciun plus de valoare;
– in contul 105 „Rezerve din reevaluare”, daca anterior s-a constatat un plus de va- loare, iar minusul din reevaluare
constatat in prezent nu depaseste plusul din reevaluare constatat anterior.

Rezerva din reevaluare constituita cu ocazia reevaluarilor nu poate fi distribuita actionarilor sau asociatilor, direct sau
indirect, cu exceptia cazului in care activul imobilizat reevaluat a fost valorificat, situatie in care surplusul din reevaluare
reprezinta un castig efectiv realizat.

Ajustarile de valoare pentru activele imobilizate se determina in fiecare exercitiu financiar pe baza valorii atribuite
acestora pentru acel exercitiu financiar.

Evaluarea la valoarea justa a instrumentelor financiare

Un instrument financiar reprezinta orice contract care genereaza simultan un activ financiar pentru o entitate si o
datorie financiara sau un instrument de capitaluri pro- prii pentru o alta entitate.

Un activ financiar este orice activ care reprezinta:

1. O componenta a trezoreriei;

2. Un instrument de capitaluri proprii al unei alte entitati;

3. Un drept contractual care se refera la:

– primirea de numerar sau a unui alt activ financiar de la o alta entitate; sau
– schimbarea de active sau datorii financiare cu o alta entitate, in conditii care sunt potential favorabile entitatii;

4. Un contract care va fi sau poate fi decontat cu instrumentele de capitaluri proprii ale entitatii si este:

18
– un instrument financiar nederivat pentru care entitatea este sau poate fi obli- gata sa primeasca un numar variabil al
propriilor instrumente de capitaluri proprii; sau
– un instrument financiar derivat care va fi sau poate fi decontat in alt fel decat prin schimbul unei sume fixe de
numerar sau alt activ financiar pentru un numar fix din instrumentele de capital ale entitatii (instrumentele de capital ale
entitatii nu includ instrumente care sunt ele insele contracte pentru pri- mirea sau livrarea propriilor instrumente de
capitaluri proprii ale entitatii).

O datorie financiara este orice datorie care reprezinta:

1. O obligatie contractuala care se refera la:

– cedarea de lichiditati sau a unui alt activ financiar unei alte entitati; sau
– schimbarea de active sau de datorii financiare cu alta entitate, in conditii care sunt potential nefavorabile pentru
entitate;

2. Un contract care va fi sau poate fi decontat in instrumentele de capitaluri proprii ale entitatii si este:

– un instrument financiar nederivat pentru care entitatea este sau poate fi obli- gata sa livreze un numar variabil din
propriile sale instrumente de capitaluri proprii; sau
– un instrument financiar derivat care va fi sau poate fi decontat altfel decat prin schimbul unei sume fixe de numerar
sau alt activ financiar in schimbul unui numar fix din propriile instrumente de capitaluri proprii ale entitatii (instru-
mentele de capitaluri proprii ale entitatii nu includ instrumentele care pot fi ele insele contracte pentru primirea sau
livrarea viitoare a propriilor instru- mente de capitaluri proprii ale entitatii).

Entitatile pot evalua instrumentele financiare, inclusiv instrumentele financiare derivate, in situatiile financiare
consolidate, la valoarea justa.

Valoarea justa se determina prin referire la:

 valoarea de piata, pentru acele instrumente financiare pentru care se poate identi- fica o piata activa (daca
valoarea de piata nu se poate identifica pentru un instru- ment, dar poate fi identificata pentru componentele
sale sau pentru un instrument similar, valoarea de piata poate fi derivata din cea a componentelor sale sau a
instrumentului similar); sau
 valoarea determinata pe baza unor modele si tehnici de evaluare general accep- tate, pentru instrumentele
pentru care nu se poate identifica cu o piata activa (astfel de modele si tehnici asigura o aproximare rezonabila
a valorii de piata).

Evaluarea la valoarea justa se aplica numai datoriilor care sunt:

– detinute ca parte a unui portofoliu de tranzactionare; sau
– instrumente financiare derivate.
Evaluarea la valoarea justa nu se aplica:
– instrumentelor financiare nederivate detinute pana la scadenta;
– imprumuturilor si creantelor generate de entitate si nedetinute in scopul tranzactionarii;
– intereselor in filiale, intreprinderi asociate si asocieri in participatie;
– instrumentelor de capital emise de entitate;
– contractelor cu plata contingenta intr-o combinare de intreprinderi (combinarea de
intreprinderi reprezinta gruparea unor entitati individuale intr-o singura entitate raportoare, determinata de obtinerea
controlului de catre o entitate asupra uneia sau mai multor intreprinderi); si
– altor instrumente financiare cu astfel de caracteristici speciale si care se contabi- lizeaza diferit fata de alte
instrumente financiare.

Prin exceptie de la cerintele principiului prudentei, atunci cand un instrument finan- ciar se evalueaza in conformitate
cu regulile prezentate mai sus, modificarea valorii tre- buie sa fie inclusa in contul de profit si pierdere.

19
Totusi, o astfel de modificare se include direct intr-o rezerva de valoare justa in ca- pitalul propriu, daca este indeplinita
una dintre urmatoarele conditii:
– instrumentul contabilizat este un instrument de acoperire impotriva riscurilor (sis- temul de contabilizare a acoperirii
riscului permite ca unele sau toate modificarile
de valoare sa nu fie inregistrate in contul de profit si pierdere); sau
– modificarea de valoare se refera la o diferenta de schimb valutar aparuta la un ele- ment monetar care face parte
dintr-o investitie neta a entitatii intr-o entitate straina (prin investitie neta intr-o entitate straina se intelege partea care
revine entitatii raportoare din activele nete ale acelei entitati straine).

Modificarea valorii unui activ financiar disponibil pentru vanzare, altul decat un instrument financiar derivat, poate fi
inclusa direct in capitalul propriu, in rezerva de valoare justa.

Entitatea va aplica rezervei de valoare justa urmatorele tratamente:

– rezerva va fi ajustata atunci cand sumele inregistrate in aceasta nu mai sunt nece-
sare pentru aplicarea evaluarii la valoarea justa;
– rezerva va ramane inregistrata in contabilitate atat timp cat instrumentele finan- ciare carora le este aferenta exista
in bilant.

Entitatea care a aplicat evaluarea la valoarea justa a instrumentelor financiare va prezenta in notele explicative
urmatoarele informatii:

 justificarea alegerii modelelor si tehnicilor de evaluare folosite pentru deter- minarea valorilor juste (daca este
cazul);
 pentru fiecare categorie de instrumente financiare, valoarea justa, modificarile de valoare incluse direct in
contul de profit si pierdere, precum si modificarile incluse in rezerva de valoare justa;
 pentru fiecare clasa de instrumente financiare derivate, informatii privind aria si natura instrumentelor, inclusiv
termenii si conditiile semnificative care pot afecta valoarea, momentul si certitudinea fluxurilor viitoare de
trezorerie; si
 un tabel care sa prezinte modificarile rezervei de valoare justa aparute in cursul exercitiului financiar.

20