CAPITOLUL I.

COSTUL

1.1 Definirea costului şi importanţa acestuia

În diverse lucrări de specialitate există mai multe definiţii şi explicaţii ale

conceptului de cost.
Cea mai simplă definiţie consideră costul ca fiind „totalitatea cheltuielilor
determinate de realizarea mărfurilor (produse sau servicii)”.
Majoritatea definiţiilor despre cost se referă la cheltuielile ce apar în relaţia
aprovizionare – producţie – desfacere.
La nivelul organizaţiilor cunoaşterea şi înţelegerea costurilor prezintă importanţă
din următoarele motive:
• reprezintă informaţii pentru calcularea indicatorilor economicofinanciari ai
organizaţiei;
• stau la baza determinării nivelului producţiei şi a preţului de vânzare;
• exprimă baza de referinţă pentru stabilirea conţinutului contractelor de
aprovizionare şi desfacere;

• asigură informaţii privind identificarea acţiunilor necesare eficientizării

activităţii organizaţiei;
• sunt elemente de informare pentru conducerea organizaţiei şi stau
la baza fundamentării unor decizii privind evoluţia organizaţiei.
Culegerea şi prelucrarea informaţiilor privind costurile, cât şi utilizarea lor în
procesul decizional presupune cunoaşterea modului de desfăşurare în timp şi spaţiu a
producţiei.
Din punct de vedere a timpului, producţia oferă managementului conceptul de
perioade de gestiune. Acest concept exprimă intervalul de timp în care se desfăşoară
procesul de producţie, se efectuează cheltuielile şi se calculează costurile.
Desfăşurarea în spaţiu a producţiei pune în discuţie noţiunea de loc generator de
costuri care reprezintă, de fapt, expresia tehnico-economică a structurii organizatorice în
care se desfăşoară operaţii tehnologice sau activităţi distincte din punct de vedere
structural-informaţional (sau tehnicostructural), locurile generatoare de costuri se împart
în patru categorii: locurile de producţie; centre de producţie; secţii sau ateliere de
producţie; sectoare de cheltuieli (activităţi de aprovizionare, desfacere, administrative).
O altă clasificare care împarte organizaţia în diviziuni fictive şi care are ca scop
identificarea mai uşoară a costurilor directe şi indirecte scoate în evidenţă două categorii
ale locurilor generatoare de costuri: centre de analiză (sau de activităţi) şi centre de
responsabilitate.
Apreciată ca formă concretă de materializare a activităţii desfăşurate şi generatoare
de costuri producţia utilizează în acest sens conceptul de purtători de costuri care
reprezintă de fapt „un produs, o lucrare executată sau un serviciu concret”.
Purtătorii de costuri se constituie ca entităţi pentru care se antecalculează sau
postcalculează diverse costuri utilizând metode şi tehnici specifice.
În determinarea purtătorilor de costuri se au în vedere o serie de f actori, cum

1
sunt: nomenclatorul de produse/servicii; modul de organizare a producţiei; tehnologia
utilizată; calitatea produselor/serviciilor; structura şi componentele produselor/serviciilor
(intern sau extern).
Importanţa utilizării conceptului de purtători de costuri se explică prin faptul că:
• permite organizarea activităţilor de culegere şi de repartizare a costurilor pe
produs sau servicii;
• oferă criteriile de alegere a metodelor şi a procedeelor de determinare a
costului;
• asigură determinarea corectă a rezultatelor financiare la sfârşitul perioadelor
de gestiune.
O abordare sistematică a costului impune clasificarea acestuia. Astfel,
costurile sunt:
a) după nivelul domeniul pe care-l exprimă:
• costurile individuale;
• costurile sociale.
Costurile individuale reprezintă categoria de informaţii care exprimă cheltuielile
efectuate de organizaţie pentru realizarea unui produs/serviciu sau a unei grupe de
produse/servicii bine definite.
Costurile sociale exprimă totalitatea cheltuielilor rezultate ale problemelor sociale
din activitatea organizaţiei şi care afectează atât performanţele acesteia, cât şi echilibrul
financiar.
b) după momentul efectuării:
• costurile curente;
• costurile preliminate;
• costuri anticipate.
Costurile curente se referă la producerea şi înregistrarea consumului de mijloace de
producţie şi de muncă dintr-o anumită perioadă de timp (de gestiune).
Costurile preliminate sunt stabilite atunci când nu a avut consumul respectiv fiind
necesare pentru aprecierea unei situaţii reale.
Costurile anticipate sunt determinări de cheltuieli care se referă la costuri ale
perioadelor următoare de realizare a produselor/serviciilor.
c) după profilul activităţii:
• costuri neproductive.
• costuri productive
Costurile neproductive exprimă cheltuielile care depăşesc limitele cadrului normativ
stabilit pentru realizarea produselor/serviciilor şi care sunt consecinţa unor
disfuncţionalităţi ale desfăşurării activităţilor organizaţiei.
Costurile productive reprezintă cheltuielile determinate de desfăşurarea procesului
de realizare a produselor şi dotarea tehnică existentă.
d) după modul de identificare:
• costuri directe;
• costuri indirecte.
Costurile directe arată posibilitatea identificării în momentul efectuării lor şi a
măsurării pe fiecare produs/serviciu în vederea repartizării imediate asupra acestuia.
Costurile indirecte reprezintă categorii de cheltuieli determinate de realizarea
întregii producţii sau a prestării serviciilor ele fiind repartizate
asupra produselor/serviciilor pe baza unor criterii convenţionale după ce au fost colectate
pe locurile de cheltuieli care le-au ocazionat.

2
 e) după conţinut
• costuri complete;
• costuri parţiale.
Costurile complete se referă la toate cheltuielile ocazionate de fabricarea unui
produs sau prestarea unui serviciu.
Costurile parţiale cuprind numai o parte din cheltuielile ocazionate de realizarea
unui produs sau prestarea unui serviciu şi pot fi: variabile, directe, marginale etc.
f) după modul de atribuire:
• costurile produselor/serviciilor;
• costurile perioadei.
Costurile produselor/serviciilor sunt cheltuielile ocazionate cu produsele fabricate
sau cumpărate pentru a fi vândute, respectiv revândute, cât şi pentru serviciile prestate.
Costurile perioadei se referă la cheltuielile care influenţează rezultatul, fără a avea
legătură cu vânzările şi celelalte venituri, cum sunt: cheltuielile generale de
administraţie, cheltuielile de desfacere, cheltuielile financiare şi cheltuielile
excepţionale.
g) după sfera economică (câmpul de aplicare):
• costuri de aprovizionare;
• costuri de distribuţie (sau de desfacere);
• costuri de producţie (sau de fabricaţie).
Costurile de aprovizionare cuprind cheltuielile referitoare la procurarea şi stocarea
capitalului circulant (materii prime, materiale, combustibili, energie etc.
Costurile de distribuţie se referă la ansamblul cheltuielilor de tipar de la
finalizarea producţiei până la ajungerea acesteia la beneficiari.
În practică, pentru cunoaşterea şi înţelegerea fenomenelor microeconomice la nivelul
producătorului şi al ofertei acestuia, există următoarea tipologie a costurilor de producţie:
a) după orizontul temporal şi variaţia volumului producţiei:
• costuri variabile;
• costuri convenţional-constante.
b) după folosirea alternativă a resurselor:
• costuri contabile;
• costuri economice (de oportunitate).
c) după volumul producţiei folosit ca bază de calcul:
• costuri medii;
• costuri marginale.

1.2. Caracterizarea categoriilor de costuri utilizate în practica microeconomică

Pornind de la tipologia costurilor prezentate în subcapitolul anterior (1) se pot face

următoarele aprecieri:

A. Costuri variabile
Costurile variabile reprezintă categoria de costuri care se mod ifică sub
influenţa schimbării nivelului producţiei.
Trebuie subliniat că pe termen lung toate costurile sunt considerate variabile.
Pe termen scurt numai o parte din costuri pot fi variabile. În această categorie se
pot include costurile referitoare la consumul de materii prime, materiale, combustibil şi
energie pentru necesităţi tehnologice, salariile personalului direct productiv şi adiţionalele

3
la salarii etc.
Relaţia dintre costuri şi volumul producţiei se exprimă prin indicele de
variabilitate, şi anume:

unde:
Iv = indicele de variabilitate;
C1, C0 = costurile (de producţie) din perioada curentă şi de bază; Q1, Q0 =
volumul producţiei în perioada curentă şi de bază.

Raportate la indicele de variabilitate (Iv), costurile variabile pot fi:

1) costuri proporţionale;
2) costuri nonproporţionale.

1) Costurile proporţionale reprezintă categoriile de costuri ale căror modificări sunt

influenţate direct şi în acelaşi sens (deci proporţional) de către schimbarea nivelului
volumului de producţie.
Costurile proporţionale au Iv = 1.
Multiplicarea volumului producţiei determină o creştere în aceeaşi proporţie a
costurilor.

Grafic, relaţia dintre costuri şi volumul producţiei se prezintă astfel (figura 1):

Figura 1 Costuri proporţionale

În practică, proporţionalitatea se păstrează pe anumite intervale de timp, când sub

influenţa unor factori (cum ar fi modificarea normelor, preţurilor, etc.) se schimbă nivelul
acesteia (figura 2 pentru întregul volum al producţiei şi figura 3 pe unitatea de produs).

4
 F igu r a 2 Modificarea proporţionalităţii

F igu r a 3 Modificarea proporţionalităţii

2) Costurile nonproporţionale reprezintă categoriile de costuri al căror nivel se modifică

diferit faţă de schimbarea volumului producţiei.
Costurile nonproporţionale se împart în următoarele categorii:
a) costuri progresive;
b) costuri degresive;
c) costuri regresive;
d) costuri flexibile.

a) Costurile progresive se caracterizează prin faptul că nivelul creşte în proporţie

mai mare şi mai rapid decât volumul producţiei.
Costurile progresive au Iv > 1
Relaţia dintre costurile progresive, atât pe total, cât şi pe unitatea de
produs, se exprimă grafic astfel (figura 4):

5
 Figura 4 Costuri progresive În figura 4 se poate observa că la o
dublare a volumului producţiei (de la Q1 la
Q2) are loc o creştere de 3 ori a costurilor (de la C1 la C3).

b) Costurile degresive (cunoscute şi sub denumirea de costuri subproporţionale) se

particularizează prin faptul că ele cresc în proporţie mai mică decât creşte volumul
producţiei.
Costurile degresive au Iv < 1
Reprezentarea grafică a costurilor degresive pentru întreaga producţie (figura 5)
arată un raport diferit al creşterii celor două elemente (p roducţia având o modificare
superioară costurilor degresive), iar pe unitatea de produs (figura 6) exprimă faptul că la
început curba costurilor este mai accentuată ca efect al degresiunii costurilor convenţional-
constante, după care scade mai lent, ele afectând un număr mai mare de produse fabricate.

Figura 5 Costuri degresive pentru întreaga producţie

Figura 6 Costuri degresive pe unitatea de produs

Costurile degresive (din care se pot menţiona cheltuielile cu întreţinerea şi

funcţionarea utilajelor, salariile muncitorilor din secţiile auxiliare etc.), deşi fac parte din
categoria costurilor variabile, au totuşi o structură fixă şi variabilă (atunci când este luat
în consideraţie întregul volum al producţiei realizate). În acest caz, relaţia de calcul a

6
costurilor degresive este următoarea:

Cd = cv·Q + CF

unde:
Cd = costul degresiv (total)
cv = costul variabil unitar
Q = volumul producţiei dintr-o perioadă viitoare de gestiune CF = costul
convenţional-constant

Relaţia de calcul menţionată anticipează nivelul costurilor degresive dintr-o

anumită perioadă de timp (numită şi perioadă viitoare de gestiune) iar determinarea
elementelor componente se realizează cu ajutorul procedeului de maxim şi minim care
cuprinde următoarele faze:

1) Stabilirea costului variabil unitar (cv) din perioada curentă cu ajutorul

formulei:

unde:
, = costurile (de producţie) din perioada curentă şi perioada de bază;
, = volumul producţiei din perioada curentă şi perioada de bază.
şi sunt considerate cost maxim ( ) şi respectiv cost minim ( ), iar şi
producţia maximă ( ) şi producţia minimă ( ).
În această situaţie, formula de calcul devine:

2) Stabilirea costurilor convenţional-constante (CF) ale perioadei curente:

CF = - cv·

sau
CF = - cv

3) Calculul costurilor degresive pentru o perioadă viitoare de gestiune (Q):

Cd = cv·Q + CF
Analiza nivelului anticipat al costurilor degresive (exprimat %) se poate realiza cu
ajutorul altor indicatori şi anume gradul de degresiune (dg) şi efectul degresiunii (Ed).

7
 Astfel, pentru determinarea gradului de degresiune (dg) se aplică formula:

unde:
, , şi au semnificaţiile prezentate la relaţia de calcul a indicelui
de variabilitate (Iv).
Gradul de degresiune poate avea următoarele valori:
1 < dg < 0 pentru costurile nonproporţionale (deci şi a costurilor
degresive);
dg = 1 pentru costurile proporţionale;
dg = 0 pentru costurile convenţional-constante.

Efectul degresiunii (Ed) se stabileşte conform relaţiei de calcul:

în care:
= costuri (de producţie) din perioada de bază;
, = volumul producţiei în perioada curentă şi de bază;
Dg = gradul de degresiune.

Expresia ( 1-dg) arată că nivelul gradului de degresiune se află într-o relaţie inversă
faţă de profit.
Cu cât valoarea lui dg este mai mare (mai apropiată de 1) sau mai apropiată de 0
cu atât scade sau creşte profitul (valoarea creşterii sau descreşterii profitului fiind chiar
diferenţa dintre efectul degresiunii calculat în două perioade de evoluţie a organizaţiei).

c) Costurile regresive se caracterizează prin faptul că au nivelul cel mai ridicat

când volumul producţiei este mic şi scad puternic pe măsura creşterii accentuate a
acestuia.
Costurile regresive au Iv < 1.
În categoria costurilor regresive se includ cheltuielile cu întreţinerea şi
funcţionarea utilajului, cheltuielile comune ale secţiei, costurile în siderurgie când
prima şarjă preia cele mai mari costuri cu încălzirea cuptorului.
Costurile regresive (atât pe total, cât şi pe unitatea de produs) se prezintă grafic
astfel (figura 7):

8
 Figura 7 Costuri regresive

d) Costurile flexibile reprezintă categoria de costuri care variază aleator sub

influenţa schimbării volumului producţiei şi a altor factori.
Ca urmare, în anumite perioade de timp costurile flexibile pot avea caracteristici
ale costurilor proporţionale, degresive, regresive, sau progresive (figura 8).

9
Figura 8 Costuri flexibile

10
 Figura 9 Relaţia cost degresiv – cost progresiv

În schimb, în cazul costurilor flexibile pe unitatea de produs, nivelul minim al

acestora este în punctul de transformare a costului degresiv în cost progresiv (figura 9).

B. Costuri convenţional-constante.

Costurile convenţional-constante (numite, în practica organizaţiei, costuri fixe)

reprezintă categoria de costuri care nu-şi schimbă mărimea sau şi-o schimbă
nesemnificativ sub influenţa modificării volumului producţiei (figura 10).

11
 Această categorie de costuri (cum ar fi cele referitoare la amortizarea maşinilor,
instalaţiilor, clădirilor sau salariile personalului din structura de conducere) trebuie
suportate de organizaţie chiar dacă într-o anumită perioadă nu realizează producţie.

Figura 10 Costuri convenţional - constante

Costurile convenţional-constante se împart în două categorii:

• costuri fixe care rămân constante în raport cu modificarea
( creşterea, descreşterea) volumului producţiei;
• costuri relativ-fixe care se modifică în proporţie neînsemnată faţă de variaţia
volumului producţiei.
În timp, costurile convenţional-constante cunosc o evoluţie în salturi ascendente
sau descendente (figura 11), după cum se manifestă influenţa diverşilor factori interni
(dotarea tehnică, normele de consum etc.) sau externi (modificări legislative etc.).

C Descendent

C3

C2

C1

Q1 Q2 Q3 Q

Figura 11 Modificarea costurilor convenţional - constante

Pe unitatea de produs graficul costurilor convenţional-constante prezintă o curbă

12
descendentă (figura 12) care este influenţată de următorii factori:
• nivelul costurilor fixe totale;
• gradul de încărcare a capacităţilor de producţie;
• nivelul producţiei realizate.

Figura 12 Costurile convenţional – constante sub influenţa unor factori

Costurile convenţional-constante (CF) împreună cu toate categoriile de costuri

variabile (CV) formează costul total (CT).
CT = CF +CV

Costul total reprezintă expresia bănească a consumului de factori de producţie

determinat de realizarea întregului volum de producţie, stabilit într-o perioadă de
timp dată

Reprezentarea grafică (figura 13) a datelor din tabelul de mai sus arată evoluţia
costurilor pentru fiecare nivel al producţiei specificat:

Figura 1 3 Exemplificare categorii d e costuri

13
 C. Costuri contabile
Costurile contabile reprezintă expresia bănească a consumurilor de resurse
determinate de fabricarea şi desfacerea unor mărfuri.
Costurile contabile prezintă câteva caracteristici:
• sunt costurile reale, constante şi înregistrate în evidenţa contabilă a organizaţiei;
• exprimă efortul producătorului pentru a achiziţiona factori de producţie necesari
realizării unor mărfuri şi pentru asigurarea nivelului consumurilor din fazele de fabricaţie
ale acestora;
• nu au în vedere folosirea alternativă a capitalului organizaţiei şi a forţei de muncă
în alte afaceri.
În practica organizaţiei folosirea acestor categorii de costuri impune adăugarea la
denumirea unor indicatori economici a termenului de „contabil” (de exemplu profit net şi
brut contabil etc.)

Profitul net (contabil) obţinut de proprietarul firmei se poate aprecia numai dacă se
are în vedere folosirea alternativă a resurselor (forţă de muncă, capital) într-o altă afacere.
În acest caz, este necesară analiza situaţiei după ce s-au avut în vedere costurile
economice.

D. Costuri economice (de oportunitate)

Costurile economice (sau de oportunitate) reprezintă expresia bănească a

opţiunii pentru producerea sau desfacerea unor mărfuri în detrimentul altor mărfuri.

Costurile economice (de oportunitate) prezintă, la rândul lor, o serie de

caracteristici:
• stau la baza calculelor previzionate ale costurilor;
• asigură corectarea şi adaptarea costurilor calculate în contabilitate;
• exprimă dacă un producător a selectat decizia optimă de a produce o marfă,
pornind de la valorificarea cea mai bună a resurselor disponibile.

Între costurile economice şi costurile contabile se poate pune semnul egalităţii

dacă se corectează costurile contabile cu pierderile rezultate din nefolosirea capitalului şi
a forţei de muncă în alte alternative de afaceri ( desfăşurate în cadrul organizaţiei sau în
afara acesteia).
Ca şi în cazul costurilor contabile, această categorie de costuri adaugă la
denumirea unor indicatori economici termenii „normal” sau „economic” (de exemplu,
profit normal, profit economic etc.).
Astfel, dacă din profitul net contabil se scade profitul normal, se poate obţine
profit/pierdere economic/economică.

În această perioadă firma a înregistrat pierderi, ceea ce arată o utilizare

necorespunzătoare a resurselor.
Fundamentarea economică a deciziei privind oferta de mărfuri a organizaţiei

14
 E. Costuri medii

Costul mediu exprimă categoria de cost stabilită pe unitatea de marfă (produs,

serviciu) ca urmare a raportării costului (de producţie) la volumul producţiei.
Formula de calcul utilizată:

unde:
Cm = costul mediu;
C = costul de producţie; Q = volumul producţiei.
În literatura de specialitate se utilizează următoarele categorii de costuri medii
(după tipologia costului folosit):
• cost convenţional-constant mediu;
• cost variabil mediu;
• cost total mediu (numit cost unitar).
Costul mediu este folosit în analiza mărimii economice a producţiei organizaţiei
(MEP), cât şi în exprimarea economiilor de scară.

F. Costuri marginale

Costurile marginale reprezintă categoria de costuri care exprimă cu câte unităţi

creşte sau scade costul total atunci când volumul producţiei variază (creşte sau scade)
cu o unitate sau cu un număr de unităţi bine determinate.
Ca urmare, formulele de calcul sunt următoarele:
a) pe unitatea de produs:

unde:
= modificarea absolută a costurilor totale;
= modificarea absolută a volumului producţiei;
, = costurile totale în două perioade de evoluţie (numite curentă şi de bază);
, = volumul producţiei în două perioade de evoluţie (numite curentă şi de
bază);
CM = costul marginal.

b) pe număr de unităţi de producţie bine determinate:

Costul marginal se caracterizează prin faptul că:

• exprimă rata creşterii sau descreşterii costurilor totale;
• este independent de costul convenţional-constant, deoarece acesta nu
influenţează volumul producţiei;
• este în mod necesar pozitiv întrucât costul variabil reprezintă, în general,

15
 funcţie crescătoare de volumul producţiei.

Costul marginal poate fi utilizat şi în determinarea altor categorii de costuri, cum

sunt: costul proporţional total şi costul convenţional-constant.
Astfel, pentru stabilirea costului proporţional total se foloseşte formula de calcul:

unde:

Cpt = costul proportional total;

Q = volumul productiei obtinut intr-o anumita perioada de timp stabilita;

= costul managerial pe unitatea de produs.

Costurile convenţional-constante (CF) se determină ca diferenţă între costurile totale

(CT) şi costurile proporţionale totale (Cpt).
În teoria costurilor, există câteva principii care se referă la costurile marginale:
 principiul diferenţial;
 principiul rezidual;
 principiul marginal.
Cunoaşterea principiilor menţionate este importantă pentru management, ele fiind
utilizate în aprecierea modului de realizare a unor noi cantităţi (serii) de produse/servicii
cu dotarea tehnică existentă sau prin îmbunătăţirea acesteia.
Principiul diferenţial pune în discuţie gradul de utilizare a maşinilor, utilajelor
şi a echipamentelor din dotarea organizaţiei.
Acest principiu are în vedere costul diferenţial (care uneori se identifică cu costul
marginal).
Referitor la costul diferenţial trebuie subliniat că acesta se determină pe total
producţie sau pe unitatea de produs, folosindu-se formulele de calcul:

sau

unde:

Cd = costul diferenţial total;

Cdu = costul diferenţial unitar;

= costul total nou (perioada corentă);

= costul total anterioar (perioada de bază);

Qn = volumul curent al producţiei (perioada corentă);

16
 Qa = volum anterior al procuţiei (perioada de bază).

Ţinând seama de modul de stabilire a costului diferenţial unitar ( Cdu) se poate

aprecia că acesta reprezintă costul marginal unitar.

Când se realizează o nouă serie de producţie, prin utilizarea superioară a

capacităţilor de producţie, costurile diferenţiale vor avea variaţie proporţională sau
nonproporţională, iar modificarea nivelului costurilor marginale prezintă un caracter
adiţional.
Principiul rezidual arată că nivelul costurilor convenţional-constante
corespunzător volumului fizic al unei serii de produse realizate nu trebuie eliminat în
luarea deciziei privind obţinerea unei noi serii de producţie (a unei noi cantităţi),
deoarece aceste costuri sunt considerate costuri reziduale ale producţiei obţinute şi se
menţin constant de la o serie de producţie la alta.
Principiul marginal urmăreşte stabilirea limitelor de evoluţie a costurilor
influenţate de o serie de factori: nivelul normelor, situaţia costurilor.
Acest principiu este important în luarea unor decizii privind nivelul optim al
producţiei ce trebuie realizat, situaţie în care trebuie să se ţină seama şi de costurile
marginale. De asemenea, costul marginal este important în analiza creşterii sau
descreşterii volumului producţiei.

17
 BIBLIOGRAFIE

1) Conf.univ.dr.Lavinia RASCA „Teorie si practica in

Conf.univ.dr.Stefan NEDELEA microeconomie”
2) Cornescu V. „Costul si veniturile in
economia de piata”
3) Iacob C. „Contablitate de gestiune”
Dracea R.
4) Rasca L. „Succesul intreprinderilor mici
si mijlocii”

18