Sunteți pe pagina 1din 101

Lector univ. dr.

Maria Zenovia Grigore

FISCALITATE

- SUPORT DE CURS -

2007

1
CUPRINS

1. TAXELE VAMALE.......................................................................................................4
1.1. DEFINIŢIA ŞI CLASIFICAREA TAXELOR VAMALE.........................................4
1.2. PRINCIPII DE BAZĂ PRIVIND APLICAREA REGLEMENTĂRILOR VAMALE 6
1.3. REGIMURILE VAMALE DEFINITIVE.................................................................7
1.3.1. Importul......................................................................................................7
1.3.2. Exportul......................................................................................................8
1.3.3. Regimul vamal aplicabil călătorilor şi altor persoane fizice.......................9
1.4. REGIMURILE VAMALE SUSPENSIVE...........................................................10
1.4.1. Tranzitul vamal.........................................................................................10
1.4.2. Antrepozitul vamal....................................................................................11
1.4.3. Perfecţionarea activă...............................................................................12
1.4.4. Transformarea sub control vamal............................................................14
1.4.5. Admiterea temporară...............................................................................15
1.4.6. Perfecţionarea pasivă..............................................................................15
1.5. ZONELE LIBERE..............................................................................................17
2. ACCIZELE ŞI ALTE TAXE SPECIALE.....................................................................19
2.1. CARACTERIZAREA GENERALĂ A ACCIZELOR...........................................19
2.2. CADRUL GENERAL PRIVIND LEGISLAŢIA COMUNITARĂ ÎN DOMENIUL
ACCIZELOR............................................................................................................19
6.3. SFERA DE APLICARE.....................................................................................19
2.4. REGIMUL DE ANTREPOZITARE FISCALĂ....................................................20
2.5. DOCUMENTE FISCALE SPECIALE PRIVIND ACCIZELE.............................20
2.6. PLĂTITORII ACCIZELOR................................................................................21
2.7. EXIGIBILITATEA ŞI FAPTUL GENERATOR AL ACCIZELOR.......................21
2.8. CUANTUMUL UNITAR ŞI DETERMINAREA ACCIZELOR.............................22
2.9. TERMENUL DE PLATĂ A ACCIZELOR..........................................................30
2.10. SCUTIRI DE LA PLATA ACCIZELOR............................................................30
2.11. OBLIGAŢIILE PLĂTITORILOR DE ACCIZE..................................................32
3. TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ..........................................................................33
3.1. SFERA DE APLICARE A TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ......................33
3.2. TERITORIALITATEA TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ.............................35
3.3. REGIMURI DE IMPOZITARE PRIVIND TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ.36
3.4. OPERAŢIUNI SCUTITE PRIVIND TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ..........39
3.4.1. Operaţiuni scutite în interiorul ţării...........................................................40
3.4.2. Operaţiuni scutite la importul de bunuri şi la achiziţiile intracomunitare. .41
3.4.3. Operaţiuni scutite în cazul exporturilor, livrărilor intracomunitare şi
transportului internaţional şi intracomunitar.......................................................41
3.4.4. Operaţiuni scutite legate de traficul internaţional de bunuri.....................42
3.5. PLĂTITORII TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ...........................................43
3.6. FAPTUL GENERATOR ŞI EXIGIBILITATEA TAXEI PE VALOAREA
ADĂUGATĂ.............................................................................................................43
3.7. BAZA DE IMPOZITARE A TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ.....................44
3.8. COTELE DE IMPOZITARE..............................................................................49
3.9. REGIMUL DEDUCERILOR TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ...................50
3.10. DETERMINAREA TVA DE PLATĂ ŞI PLATA ACESTEIA LA BUGET..........53
3.11. OBLIGAŢIILE PLĂTITORILOR TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ............56
4. IMPOZITUL PE PROFIT...........................................................................................57
4.1. CONTRIBUABILII ŞI SFERA DE CUPRINDERE A IMPOZITULUI.................57
4.2. SCUTIRI ...........................................................................................................57
4.3. COTELE DE IMPOZITARE .............................................................................58
2
4.4. CALCULUL PROFITULUI IMPOZABIL ...........................................................59
4.5. ASPECTE FISCALE INTERNAŢIONALE .......................................................66
4.6. PLATA IMPOZITULUI ŞI DEPUNEREA DECLARAŢIILOR FISCALE ...........66
5. IMPOZITUL PE VENITURILE MICROÎNTREPRINDERILOR..................................68
6. IMPOZITUL PE VENIT..............................................................................................71
6.1. ELEMENTE COMUNE IMPOZITĂRII VENITURILOR OBŢINUTE DE
PERSOANELE FIZICE............................................................................................71

6.2. VENITURI DIN ACTIVITĂŢI INDEPENDENTE..............................................72


6.2.1. Determinarea venitului net şi a impozitului pe venit în sistem real..........73
6.2.2. Determinarea venitului net pe baza normelor de venit ...........................79
6.2.3. Determinarea venitului net din drepturi de proprietate intelectuală ........80
6.3. VENITURI DIN SALARII...................................................................................82
6.3.1. Deducerea personală ..............................................................................85
6.3.2. Determinarea impozitului pe venitul din salarii .......................................87
6.4. VENITURI DIN CEDAREA FOLOSINŢEI BUNURILOR..................................89
6.5. VENITURI DIN INVESTIŢII.............................................................................90
6.5.1. Impozitarea veniturilor din dobânzi..........................................................91
6.5.2. Impozitarea veniturilor din dividende.......................................................91
6.5.3. Impozitarea câştigurilor din transferul titlurilor de valoare.......................92
6.5.4. Impozitarea veniturilor din activitatea de vânzare-cumpărare de valută la
termen................................................................................................................94
6.5.5. Impozitarea veniturilor din lichidarea/dizolvarea fără lichidare a unei
persoane juridice................................................................................................95
6.6. VENITURILE DIN PENSII................................................................................95
6.7. VENITURILE DIN ACTIVITĂŢI AGRICOLE.....................................................96
6.8. VENITURI DIN PREMII ŞI DIN JOCURI DE NOROC.....................................97
6.9. VENITURI DIN TRANSFERUL PROPRIETĂŢILOR IMOBILIARE DIN
PATRIMONIUL PERSONAL...................................................................................97
6.10. VENITURI DIN ALTE SURSE........................................................................98
6.11. VENITUL NET ANUAL IMPOZABIL...............................................................99
6.12. ASPECTE FISCALE INTERNAŢIONALE....................................................100

3
1. TAXELE VAMALE
1.1. DEFINIŢIA ŞI CLASIFICAREA TAXELOR VAMALE

Taxele vamale sunt impozite indirecte percepute de către stat asupra mărfurilor
atunci când acestea trec graniţele vamale ale ţării, în vederea importului, exportului
sau tranzitului.
Taxele vamale pot fi clasificate după următoarele criterii:
I. După scopul impunerii;
II. După obiectul impunerii (sau după felul operaţiei de comerţ exterior sau
direcţia circulaţiei mărfurilor în comerţul exterior);
III. După modul de percepere (sau de aşezare);
IV. După modul de stabilire (sau de fixare de către stat).
I. După scopul impunerii taxele vamale se împart în două categorii:
a.) Taxele vamale cu caracter fiscal - au un nivel redus, singurul scop pentru
care se percep fiind obţinerea unui venit la bugetul statului;
b.) Taxele vamale cu caracter protecţionist - au în general un nivel ridicat, scopul
lor fiind de a crea o barieră pentru mărfurile străine, protejându-se astfel piaţa internă
de concurenţa străină.
II. După obiectul impunerii taxele vamale sunt de trei feluri:
a.) Taxele vamale de import - se percep asupra mărfurilor importate atunci când
acestea trec graniţele vamale ale ţării importatoare. Aceste taxe sunt achitate de
firmele importatoare care le includ în preţurile de vânzare, fiind suportate în cea mai
mare parte de consumatorii finali. Taxele vamale de import constituie un mijloc de
protejare a produselor naţionale faţă de concurenţa străină, contribuind direct la
ridicarea preţului mărfurilor importate şi făcându-le din acest punct de vedere mai
puţin competitive în raport cu cele indigene. Ele au o serie de trăsături caracteristice:
• au cea mai largă răspândire pe plan internaţional;
• vizează cel mai larg nomenclator al produselor supuse impunerii
vamale;
• se aplică pe perioade lungi de timp;
• au în general un nivel mai ridicat decât cele de export şi de tranzit;
• fac obiectul negocierilor într-un cadru bilateral sau multilateral.
b.) Taxele vamale de export - se percep de către stat asupra mărfurilor indigene
atunci când acestea sunt exportate, la un număr redus de produse şi pe perioade
limitate de timp. Aceste taxe au ca obiective:
• obţinerea de venituri bugetare suplimentare;
• limitarea exportului unor produse de bază (materii prime) pentru a
încuraja prelucrarea lor la intern.
c.) Taxele vamale de tranzit - se percep de către stat asupra mărfurilor străine
care tranzitează teritoriul vamal al ţării respective. De obicei au un nivel scăzut,
întrucât statele sunt interesate să încurajeze tranzitul pe teritoriul lor, acesta aducând
alte avantaje pentru ţara de tranzit.
România utilizează doar taxele vamale de import, care sunt stabilite şi percepute
în conformitate cu Tariful vamal de import.
III. După modul de percepere taxele vamale sunt de trei feluri:
a.) Taxele vamale ad-valorem - se stabilesc sub forma unor cote procentuale
care se raportează la valoarea vamală a mărfurilor respective. Acestea sunt cele mai
răspândite taxe pe plan internaţional. Ele prezintă avantajul că sunt uşor de stabilit
întrucât presupun doar fixarea unei cote procentuale şi nu implică elaborarea unui tarif
vamal detaliat.

4
Taxele vamale ad-valorem prezintă şi unele inconveniente datorate în special
sensibilităţii lor la oscilaţiile conjuncturale ale preţurilor pe pieţele internaţionale de
mărfuri. În cazul scăderii preţurilor la mărfurile importate prin perceperea taxelor
vamale ad-valorem se reduce volumul încasărilor din taxele vamale percepute, iar
efectul protecţionist al acestora scade, însă acest inconvenient poate fi depăşit prin
perceperea temporară a unor taxe vamale suplimentare sau prin perceperea, alături
de taxa ad-valorem, şi a unor taxe vamale specifice (temporare).
Un alt inconvenient al acestui tip de taxe vamale rezultă din faptul că poate
favoriza un câmp larg de abuzuri (adeseori mărfurile importate nu sunt facturate la
preţ real de cumpărare, ci la un preţ mai redus pentru a se plăti o taxă vamală mai
mică).
b.) Taxele vamale specifice se calculează pe unitatea de măsură fizică a
mărfurilor importate (bucată, tonă, metru cub, metru pătrat, vagon) şi se percep sub
forma unei sume absolute în moneda ţării respective.
Practicarea taxelor vamale specifice presupune existenţa unui tarif vamal foarte
detaliat, care trebuie să fie mereu completat şi revizuit pe măsură ce apar noi tipuri de
produse ce intră în circulaţia internaţională. De aceea acest gen de taxe vamale nu
are o largă răspândire pe plan internaţional.
Avantajele taxelor vamale specifice în raport cu cele ad-valorem sunt:
• înlăturarea posibilităţii frustrării statului de drepturile legale de
vamă întrucât taxa vamală se raportează la unitatea de măsură fizică a mărfii
importate;
• volumul încasărilor la bugetul statului din perceperea acestor taxe
nu este influenţat de oscilaţiile conjuncturale ale preţurilor, ci numai de volumul fizic al
importurilor;
• taxele vamale specifice au un efect protecţionist mai ridicat când
preţurile la produsele importate scad.
c.) Taxele vamale mixte se percep atunci când taxele vamale ad-valorem nu
sunt destul de eficace ca măsuri de protecţie (de exemplu, când preţurile înregistrează
importante scăderi); în aceste cazuri pe lângă taxa vamală ad-valorem se mai
percepe temporar şi o taxă vamală specifică.
IV. După modul de stabilire sau fixare de către stat - taxele vamale se împart
în patru categorii:
a.) autonome sau generale;
b.) convenţionale sau contractuale;
c.) preferenţiale;
d.) de retorsiune sau de răspuns, acestea din urmă îmbrăcând două forme (taxe
antidumping şi taxe compensatorii)
a.) Taxele vamale autonome (generale) sunt stabilite de către stat în mod
independent şi nu pe baza unor convenţii bilaterale sau multilaterale încheiate cu alte
state. Pentru că aceste taxe se aplică în afara regimului clauzei naţiunii celei mai
favorizate, ele au un nivel foarte ridicat ( fiind deseori prohibitive)
b.) Taxele vamale convenţionale (contractuale) se stabilesc de către stat prin
înţelegere cu alte state, conform clauzelor convenite prin acordurile bilaterale sau
multilaterale încheiate. Aceste taxe sunt mult mai reduse decât cele autonome.
c.) Taxele vamale preferenţiale sunt practicate mai ales în relaţiile dintre ţările
dezvoltate şi cele în curs de dezvoltare. Ele au un nivel mai redus decât cele aplicate
în regimul clauzei naţiunii celei mai favorizate. De fapt are loc reducerea sau chiar
eliminarea totală sau parţială a taxelor vamale de import în anumite perioade.
d.) Taxele vamale de retorsiune (de răspuns) se aplică de către stat ca
răspuns la anumite politici comerciale neloiale ale altor state. Aceste taxe îmbracă
două forme:
5
• Taxele vamale antidumping sunt taxe vamale suplimentare
percepute cu scopul de a anihila efectele dumpingului practicat de anumite state pe
piaţa internaţională. Ele au un nivel prestabilit, în sensul că nu pot depăşi marja de
dumping (adică diferenţa dintre preţul internaţional şi preţul de dumping - mai redus -
cu care s-a încercat penetrarea pe o anumită piaţă).
• Taxele vamale compensatorii se percep ca taxe vamale
suplimentare, peste taxele vamale în vigoare, în cazul importurilor provenind din ţări
care subvenţionează exporturile anumitor produse sau acordă prime de export. Taxele
compensatorii nu pot depăşi nivelul subvenţiei de export sau al primei directe de
export.

1.2. PRINCIPII DE BAZĂ PRIVIND APLICAREA REGLEMENTĂRILOR VAMALE

Definiţii de bază:
a) reglementări vamale - dispoziţiile cuprinse în Codul Vamal Comunitar,
Regulamentul de aplicare al acestuia si Tariful Vamal comunitar;
b) autoritate vamală - autoritate investită pentru aplicarea reglementărilor
vamale;
c) birou vamal şi punct vamal - unităţi ale autorităţii vamale în care pot fi
îndeplinite, în totalitate sau în parte, formalităţile prevăzute de reglementările vamale;
d) drepturi de import - taxele vamale, taxa pe valoarea adăugată, accizele şi
orice alte sume care se cuvin statului la importul de mărfuri;
e) drepturi de export - taxele vamale şi orice alte sume care se cuvin statului la
exportul de mărfuri;
f) tarif vamal - tabel care cuprinde nomenclatura combinată a mărfurilor, taxele
vamale exprimate în procente, precum şi cele rezultate din aplicarea măsurilor tarifare
preferenţiale prevăzute în reglementările legale;
g) datorie vamală - obligaţia unei persoane de a plăti drepturile de import sau de
export;
r) destinaţia vamală a mărfurilor - plasarea mărfurilor sub un regim vamal,
introducerea lor într-o zonă liberă sau antrepozit liber, reexportul acestora în afara
teritoriului României, distrugerea sau abandonul în favoarea statului;
h) declaraţie vamală - actul unilateral cu caracter public, prin care o persoană
manifestă, în formele şi în modalităţile prevăzute în reglementările vamale, voinţa de a
plasa mărfurile sub un regim vamal determinat;
i) liber de vamă - actul prin care autoritatea vamală lasă la dispoziţia titularului
declaraţiei vamale mărfurile vămuite, în scopul prevăzut de regimul vamal sub care
acestea au fost plasate;
j) vămuire - ansamblul de operaţiuni efectuate de autoritatea vamală de la
prezentarea mărfurilor, a mijloacelor de transport şi a oricăror alte bunuri până la
acordarea liberului de vamă;

Activitatea vamală se exercită prin Autoritatea Naţională a Vămilor, care se


organizează şi funcţionează în subordinea Ministerului Finanţelor Publice, în
cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.

Principiile de bază pentru aplicarea reglementărilor vamale:


• Bunurile se introduc sau se scot din ţară numai prin birourile vamale.
Aceste bunuri sunt supuse operaţiunii de vămuire şi rămân sub supraveghere vamală
până la acordarea liberului de vamă.
6
• Bunurile intrate în ţară se înscriu, în ordinea sosirii la frontieră, în registrul
de evidenţă, pe baza documentelor de transport şi a celor comerciale. În lipsa
documentelor de însoţire, înscrierea mărfurilor se face pe baza constatărilor autorităţii
vamale sau a altor documente prezentate organelor vamale de către cei interesaţi, din
care să rezulte mărfurile care urmează să fie supuse vămuirii.
• Mărfurile şi bunurile înregistrate, după intrarea în ţară, sunt îndrumate
astfel:
a) către biroul vamal stabilit de autoritatea vamală sau în alt loc desemnat de
aceasta;
b) spre o zonă liberă, când mărfurile sunt destinate acesteia.

Regimul vamal al mărfurilor:


La introducerea sau scoaterea din ţară a mărfurilor prezentate în vamă,
autoritatea vamală stabileşte un regim vamal.
Regimul vamal cuprinde totalitatea normelor ce se aplică în cadrul procedurii de
vămuire, în funcţie de scopul operaţiunii comerciale şi de destinaţia mărfii.
Mărfurile destinate a fi plasate sub un regim vamal fac obiectul unei declaraţii
vamale corespunzătoare acelui regim. Această declaraţie se depune la biroul sau
punctul vamal împreună cu documentele prevăzute de reglementările vamale, în
vederea acceptării regimului vamal solicitat.
Regimurile vamale sunt definitive sau suspensive.

1.3. REGIMURILE VAMALE DEFINITIVE

În categoria regimurilor vamale definitive se cuprind:


a) importul, care constă în introducerea mărfurilor în circuitul economic;
b) exportul, care constă în scoaterea mărfurilor din ţară;
c) introducerea şi scoaterea din ţară de bunuri aparţinând călătorilor sau altor
persoane fizice, necomercianţi.

1.3.1. Importul

Importul constă în intrarea în ţară a mărfurilor străine şi introducerea acestora în


circuitul economic.
La importul mărfurilor, autoritatea vamală realizează procedura de vămuire şi de
încasare a datoriei vamale aferente drepturilor de import, aplicând şi măsurile de
politică comercială.
Taxele vamale de import se determină pe baza Tarifului vamal de import al
României, care se elaborează pe baza nomenclaturii combinate a mărfurilor.
Taxa vamală este exprimată în procente şi se aplică la valoarea în vamă a
mărfurilor, exprimată în lei.
Valoarea în vamă a mărfurilor reprezintă valoarea dată de preţul extern al mărfii.
În măsura în care nu sunt cuprinse în preţul extern, în valoarea în vamă a mărfurilor
se cuprind şi:
• cheltuielile de transport ale mărfurilor importate până la frontiera română;
• cheltuielile de încărcare-descărcare şi de manipulare (conexe transportului) ale
mărfurilor de import, aferente parcursului extern;
• costul asigurării pe parcursul extern.
Transformarea în lei a valorii în vamă se face la cursul de schimb stabilit şi
comunicat de Banca Naţională a României în fiecare zi de joi. Acest curs de schimb
se utilizează pe toată durata săptămânii următoare, pentru declaraţiile vamale
înregistrate în cursul acelei săptămâni.

7
Atunci când determinarea definitivă a valorii în vamă nu se poate efectua
imediat, importatorul are dreptul de a ridica mărfurile din vamă, la cerere, cu condiţia
să constituie o garanţie bănească sau bancară, acceptată de autoritatea vamală.
Dacă în termen de 30 de zile de la ridicarea mărfii, importatorul nu prezintă
documente concludente privind determinarea valorii în vamă, autoritatea vamală
procedează la executarea garanţiei, operaţiunea de vămuire fiind considerată
încheiată.
Valoarea în vamă se determină şi se declară de către importator (sau de
către reprezentantul său), care este obligat să depună la biroul vamal o
declaraţie pentru valoarea în vamă, însoţită de facturi sau de alte documente de
plată a mărfii şi a cheltuielilor pe parcurs extern, aferente acesteia.

Exemplu:
Un agent economic importă o cantitate de 1.000 kg de produse X. Preţul în vamă
al unui kg de produse este 60 USD. Separat de preţul în vamă, factura mai cuprinde
cheltuieli de transport pe parcursul extern de 300 USD şi cheltuieli de asigurare pe
parcursul extern de 200 USD. Taxa vamală este în procent de 30%, iar cursul BNR
este 1 USD = 3 lei.
Să se determine taxa vamală.
Rezolvare:
Pentru determinarea valorii taxei vamale datorate de importator, se calculează
mai întâi valoarea în vamă:
VV = (cantitate x preţ unitar + cheltuieli de transport + cheltuieli de asigurare) x
cursul de schimb =
= (60 USD/kg x 1.000kg + 300 USD + 200 USD) x 3 lei/USD =
= 60.500 USD x 3 lei/USD = 181.500. lei.
Taxa vamală va fi:
TV = VV x cota de impunere = 181.500. lei x 30% = 5.445 lei.

Guvernul, în cazuri temeinic justificate, la propunerea Ministerului Finanţelor şi a


Ministerului Industriei şi Comerţului, poate aproba, cu caracter temporar, exceptări sau
reduceri de taxe vamale pentru unele categorii de mărfuri.
Mărfurile provenite din import care se vând în valută prin magazinele autorizate,
potrivit legii, să comercializeze mărfuri în regim „duty-free” (situate în punctele de
control pentru trecerea frontierei de stat - aeriană, navală şi terestră) precum şi prin
magazinele pentru servirea în exclusivitate a reprezentanţelor diplomatice şi a
personalului acestora se exceptează de la plata taxelor vamale.
Sunt exceptate de la plata taxelor vamale de import:
a) produsele de pescuit maritim şi oceanic şi alte produse extrase din marea
teritorială a unei terţe ţări de navele înmatriculate în România şi care navighează sub
pavilion românesc:
b) bunurile obţinute din produsele prevăzute mai sus la bordul unei nave-fabrică
ce îndeplineşte condiţiile de înmatriculare în România şi de navigaţie sub pavilion
românesc.

1.3.2. Exportul

Regimul de export constă în scoaterea definitivă a mărfurilor româneşti de pe


teritoriul României. Exportatorul de mărfuri este obligat să depună o declaraţie
vamală de export la biroul vamal în raza căruia îşi are sediul.
Sunt admise la export mărfurile produse în ţară, precum şi cele importate
anterior, cu excepţia mărfurilor care sunt supuse unor măsuri de prohibiţie sau de
restricţie în cadrul politicii comerciale.
8
Sunt considerate prohibite toate mărfurile al căror import sau export este,
potrivit reglementărilor legale, interzis cu orice titlu.
Sunt considerate ca restricţionate mărfurile al căror import sau export este
supus unor condiţii sau îndeplinirii unor formalităţi speciale.
La exportul de mărfuri nu se încasează taxe vamale.
Liberul de vamă la export se acordă cu condiţia ca mărfurile în cauză să
părăsească teritoriul României în aceeaşi stare în care acestea se aflau în momentul
înregistrării declaraţiei vamale de export.

1.3.3. Regimul vamal aplicabil călătorilor şi altor persoane fizice

Călătorii şi alte persoane fizice cu domiciliul în ţară sau în străinătate pot


introduce şi scoate din ţară bunurile aflate în bagajele personale sau ale persoanelor
care le însoţesc, fără a fi supuşi taxelor vamale, în condiţiile şi în limitele stabilite prin
lege. Aceleaşi prevederi se aplică şi pentru coletele primite sau trimise persoanelor
fizice.
Pentru bunurile care nu se încadrează în limitele cantitative şi valorice prevăzute
prin lege, se aplică:
- la import, tariful vamal de import;
- la export, o taxă vamală unică de 20% din valoarea în vamă.
Guvernul, la propunerea Ministerului Finanţelor şi a Ministerului Industriei şi
Comerţului, poate aproba reduceri sau exceptări de la taxele vamale prevăzute pentru
bunurile introduse în ţară de persoanele fizice.
Sunt scutite de la plata taxelor vamale, conform reglementărilor legale în vigoare,
următoarele:
• efectele personale şi medicamentele necesare, în mod raţional, pe durata
călătoriei sau şederii în străinătate sau în ţară;
• bijuteriile de uz personal:
• cărţile, publicaţiile, înregistrările de orice fel, diapozitivele, altele asemenea,
necesare uzului personal;
• bunurile obţinute ca premii sau distincţii în cadrul unor manifestări oficiale;
• băuturile alcoolice, ţigările, ţigaretele şi tutunul, în următoarele cantităţi: 2 litri de
băuturi alcoolice peste 22 grade, 4 litri de vin, 4 litri de bere, 200 bucăţi ţigarete, 50
bucăţi ţigări de foi, 250 grame tutun;
• alte bunuri de orice fel, care se încadrează în limitele valorice care sunt în
vigoare la data tranzitării frontierei.
Bunurile enumerate mai sus se scutesc de la plata taxelor vamale dacă se în-
scriu în anumite limite cantitative şi valorice, limite care se stabilesc pentru bunurile
tranzitate de o persoană în interval de o lună, la o singură trecere a frontierei (dus-
întors). Pentru alte eventuale călătorii în luna respectivă, cuantumul valoric al bunurilor
care sunt scutite de la plata taxelor vamale se diminuează.
Sunt, de asemenea, scutite de la plata taxelor vamale la introducerea în ţară:
• obiectele de artă, de colecţie şi antichităţile;
• protezele, instrumentele, aparatele, cărucioarele şi triciclurile cu sau fără motor,
inclusiv piesele de schimb ale acestora, pentru uzul bolnavilor sau invalizilor, cu avizul
organelor sanitare;
• bunurile introduse în ţară care se înapoiază ca nefiind admise la destinaţie:
• bunurile expediate pentru a fi reparate sau înlocuite în termenul de garanţie
(aceste bunuri sunt scutite de la plata taxelor vamale şi la introducerea lor în ţară şi la
scoaterea lor din ţară).

9
Nu sunt supuse taxelor vamale bunurile mobile care formează masa
succesorală, dobândite prin succesiuni deschise în ţară sau în străinătate, dovedite pe
baza unor documente oficiale, precum şi monumentele funerare.

1.4. REGIMURILE VAMALE SUSPENSIVE

Regimurile vamale suspensive sunt operaţiuni cu titlu temporar, care au


drept efect suspendarea plăţii taxelor vamale.
Regimul vamal suspensiv se solicită în scris de către titularul operaţiunii
comerciale. Autoritatea vamală aprobă cererea numai în cazul în care poate asigura
supravegherea şi controlul regimului vamal suspensiv. Cheltuielile suplimentare
ocazionate de acordarea regimului vamal suspensiv vor fi suportate de titularul
operaţiunii.
Regimul vamal suspensiv se acordă de autoritatea vamală prin emiterea unei
autorizaţii prin care se fixează condiţiile de derulare a regimului.
O dată cu declaraţia vamală pentru mărfurile supuse unui regim vamal
suspensiv, titularul operaţiunii depune la biroul vamal o garanţie care să asigure plata
taxelor vamale şi a altor drepturi, dacă acestea se datorează.
Regimul vamal suspensiv încetează dacă mărfurile plasate sub acest regim
sau, după caz, produsele compensatoare ori transformate obţinute primesc, în mod
legal, o altă destinaţie vamală sau un alt regim vamal.
Dacă regimul vamal suspensiv nu încetează în aceste condiţii, taxele vamale şi
alte drepturi de import datorate se încasează din oficiu de birourile vamale în baza
unui act constatator, iar operaţiunea se scoate din evidenţa biroului vamal. Taxele
vamale şi alte drepturi de import datorate se determină pe baza elementelor de taxare
în vigoare la data înregistrării declaraţiei vamale pentru acordarea regimului vamal
suspensiv.
Pentru încheierea regimurilor vamale suspensive, titularul este obligat să
prezinte la biroul vamal, direct sau prin reprezentantul său, declaraţia vamală pe
baza căreia s-a acordat acest regim, împreună cu documentele necesare în
vederea identificării mărfurilor
Regimurile vamale suspensive sunt următoarele:
a) tranzitul mărfurilor;
b) antrepozitul mărfurilor;
c) perfecţionarea activă a mărfurilor;
d) transformarea sub control vamal a mărfurilor;
e) admiterea temporară a mărfurilor;
f) perfecţionarea pasivă a mărfurilor.

1.4.1. Tranzitul vamal

Tranzitul vamal constă în transportul mărfurilor străine de la un birou


vamal la alt birou vamal, fără ca acestea să fie supuse drepturilor de import sau
măsurilor de politică comercială.
Regimul de tranzit vamal se încheie atunci când mărfurile şi documentele
corespunzătoare sunt prezentate la biroul vamal de destinaţie.
Mărfurile nevămuite la intrarea în ţară pot fi transportate în tranzit vamal pe
teritoriul României, sub supraveghere vamală, cu garantarea taxelor vamale.
Mărfurile vămuite la export în interiorul ţării se supun regimului de tranzit vamal
până la frontieră.
Titularul de tranzit vamal este transportatorul mărfurilor. Acesta este obligat
să depună la biroul vamal de plecare, direct sau prin reprezentant, o declaraţie

10
vamală de tranzit, care trebuie însoţită de specificaţii, facturi sau de alte documente
din care să rezulte valoarea mărfurilor tranzitate.
Biroul vamal de plecare acordă regimul de tranzit vamal dacă datele înscrise
în declaraţia vamală de tranzit corespund cu cele din documentele de transport şi din
celelalte documente.
Termenul de încheiere pentru regimul de tranzit vamal se stabileşte de
biroul vamal de plecare în funcţie de felul mijlocului de transport, de distanţa de
parcurs şi de condiţiile atmosferice, fără ca durata tranzitului să depăşească 45 de
zile. În cazul mărfurilor tranzitate conform prevederilor tranzitului comun, termenul de
tranzit acordat pentru mărfurile transportate pe cale rutieră nu poate să depăşească 8
zile, iar pentru mărfurile transportate pe calea ferată acesta este unic, de 20 de zile.
În cadrul termenului stabilit, titularul de tranzit vamal este obligat să prezinte
mărfurile, împreună cu declaraţia vamală de tranzit şi documentele însoţitoare, la
biroul vamal de destinaţie.
Biroul vamal de destinaţie înregistrează mijlocul de transport şi mărfurile
prezentate şi confirmă biroului vamal de plecare primirea mărfurilor în termen de 3
zile.
Declaraţia vamală de tranzit constituie titlu executoriu pentru plata taxelor
vamale şi a drepturilor de import, în cazul în care transportatorul nu prezintă
mărfurile la biroul vamal de destinaţie în termenul stabilit sau le prezintă cu
lipsuri ori substituiri.
Biroul vamal de plecare percepe taxele vamale şi drepturile de import, devenite
exigibile, după ce a solicitat biroului vamal de destinaţie informaţii cu privire la sosirea
mărfurilor tranzitate şi a primit în scris răspunsul acestuia.
Mărfurile aflate în regim de tranzit vamal, care din cauze fortuite se
valorifică pe teritoriul României, sunt supuse plăţii taxelor vamale şi a altor
drepturi de import.

1.4.2. Antrepozitul vamal

Prin antrepozit vamal se înţelege locul aprobat de autoritatea vamală, aflat


sub controlul acesteia, în care mărfurile pot fi depozitate. În aprobarea dată de
autoritatea vamală se stabileşte şi termenul în cadrul căruia titularul de
antrepozit este obligat să solicite acordarea unui nou regim vamal.
În antrepozitul vamal se permite intrarea mărfurilor străine, înainte ca ele să fie
supuse obligaţiei de plată a datoriei vamale sau unor măsuri de politică comercială,
precum şi a mărfurilor româneşti vămuite, care sunt depozitate până la expedierea lor
în străinătate.
Aprobarea de funcţionare a unui antrepozit vamal se acordă în baza unei cereri
scrise, depusă de persoane juridice române la biroul vamal în a cărui rază teritorială
se află depozitul, conţinând elementele necesare pentru justificarea antrepozitării. În
aprobare se stabilesc condiţiile de funcţionare a antrepozitului vamal.
Titularul de antrepozit vamal este administrator sau gestionar al acestuia, iar
antrepozitarul este titularul declaraţiei vamale prin care mărfurile sunt plasate în
regimul de antrepozit vamal.
Autoritatea vamală poate cere deţinătorului de antrepozit să constituie o garanţie
care să asigure plata drepturilor de import pentru mărfurile nevămuite, aflate în
antrepozit.
În antrepozitele vamale pot fi depozitate şi mărfuri care sunt supuse operaţiunilor
specifice regimului de perfecţionare activă sau de transformare sub control vamal.
Aceste mărfuri fac obiectul regimurilor vamale corespunzătoare şi nu al regimului de
antrepozit vamal.

11
În perioada de antrepozit vamal nu pot fi efectuate alte operaţiuni decât
cele de ambalare, de marcare sau de testare în vederea pregătirii pentru
vânzare, care, în prealabil, au fost aprobate de autoritatea vamală.
Pentru mărfurile scoase din antrepozitul vamal şi vămuite la import,
cheltuielile de antrepozitare, inclusiv cele de conservare, nu se adaugă la
valoarea în vamă.
Regimul de antrepozit vamal se poate încheia de titularul regimului de antrepozit
vamal prin:
a) importul mărfurilor;
b) plasarea mărfurilor sub alt regim vamal suspensiv;
c) reexportul mărfurilor antrepozitate;
d) exportul mărfurilor româneşti;
e) abandonarea mărfurilor în favoarea statului;
f) distrugerea mărfurilor sub control vamal.
Autoritatea vamală poate admite, în cadrul termenului de antrepozitare,
depunerea unei declaraţii vamale privind noua destinaţie vamală pentru mărfurile
antrepozitate.
Dacă până la expirarea termenului de antrepozitare vamală mărfurile nu au primit
o altă destinaţie vamală, autoritatea vamală, din oficiu, încheie regimul vamal de
antrepozit şi încasează taxele vamale şi drepturile de import, pe baza unui act
constatator.
Tipuri de antrepozite
Antrepozitul vamal poate fi public sau privat. Cel public este destinat depozitării
de mărfuri de către orice persoană, iar cel privat este destinat depozitării mărfurilor de
către cel căruia îi aparţine depozitul. Există patru tipuri de antrepozite vamale:
a) antrepozitul public de tip A, în care depozitul şi mărfurile sunt sub
răspunderea deţinătorului depozitului;
b) antrepozitul public de tip B, în care depozitul şi mărfurile sunt sub
responsabilitatea fiecărui antrepozitar;
c) antrepozitul privat de tip C, în care deţinătorul depozitului este şi antrepozitar
al mărfurilor;
d) antrepozitul public de tip D, care este cel gestionat de autoritatea vamală.
Într-un amplasament pot fi admise mai multe tipuri de antrepozite vamale, cu
condiţia ca fiecare să fie amplasat în încăperi sau incinte separate.
Antrepozitele de tip A - C se înfiinţează în amplasamente sau în perimetre precis
determinate, acceptate de biroul vamal în a cărui rază teritorială se află acestea.
În cazul antrepozitului de tip D, autoritatea vamală este cea care desemnează
amplasamentul acestuia.

1.4.3. Perfecţionarea activă

Regimul de perfecţionare activă constă în supunerea, pe teritoriul României, la


una sau mai multe operaţiuni de transformare sau prelucrare a:
a) mărfurilor străine destinate a fi reexportate în afara teritoriului vamal al
României, sub formă de produse compensatoare, fără a face obiectul încasării
drepturilor de import sau al măsurilor de politică comercială;
b) mărfurilor importate, introduse în circuitul economic, dacă ele sunt exportate în
afara teritoriului României sub formă de produse compensatoare. În acest caz are loc
încasarea drepturilor de import şi restituirea acestora la efectuarea exportului.
În regimul de perfecţionare activă se pot efectua următoarele operaţiuni:
a) prelucrarea mărfurilor, inclusiv montajul, asamblarea şi adaptarea lor la alte
mărfuri;
b) transformarea mărfurilor;
12
c) repararea mărfurilor, inclusiv remontarea în forma iniţială;
d) utilizarea unor mărfuri, care, deşi nu se regăsesc în produsele
compensatoare, permit sau facilitează obţinerea acestor produse, chiar dacă ele
dispar total sau parţial în timpul folosirii lor.
Produsele compensatoare sunt rezultatul obţinut în urma procesului de
perfecţionare.
Mărfurile echivalente sunt mărfurile româneşti utilizate în locul mărfurilor de
import pentru fabricarea produselor compensatoare.
Rata de randament reprezintă cantitatea sau procentajul de produse
compensatoare obţinute în urma procesului de perfecţionare activă a unor cantităţi
determinate de mărfuri importate.
În cazul în care rata de randament justifică cantităţile de mărfuri plasate sub
regim de perfecţionare activă, resturile tehnologice rezultate din acţiunile de
transformare sau de prelucrare sunt considerate pierderi normale pentru care nu se
datorează drepturi de import.
Dacă în urma verificării rata de randament nu este justificată pentru cantităţile de
mărfuri plasate sub regim de perfecţionare activă, care intră în componenţa
produselor compensatoare şi care nu pot fi considerate pierderi normale, se
calculează şi se încasează drepturile de import calculate pe baza elementelor de
taxare specifice acestor mărfuri. Dacă în urma verificării rezultă că rata de randament
luată în calcul la determinarea cantităţii de produse compensatoare este mai mică
decât rata de randament considerată normală (efectul fiind diminuarea cantităţii
produselor supuse taxării), diferenţa dintre cantitatea produselor compensatoare
determinată pe baza ratei normale de randament şi cea determinată pe baza ratei de
randament declarate de importator este supusă regimului vamal de taxare.
Nu se pot plasa sub regimul de perfecţionare activă, chiar dacă este posibilă
utilizarea lor la obţinerea produselor compensatoare:
a) combustibilii, sursele de energie, altele decât cele necesare testării produselor
compensatoare sau pentru detectarea defectelor mărfurilor de import care necesită
reparaţii;
b) lubrifianţii, alţii decât cei necesari la operaţiunile de calibrare, ajustare sau
scoatere din tipar ori matriţă a produselor compensatoare;
c) utilajele şi uneltele.
Determinarea cuantumului taxelor vamale şi a altor drepturi de import se face
prin metoda cheii cantitative sau prin metoda cheii valorice.

A. Metoda cheii cantitative


Metoda cheii cantitative pentru determinarea cantităţii de marfă străină care intră
în componenţa produselor compensatoare se aplică în următoarele variante:
a) în cazul în care se realizează un singur fel de produse compensatoare
dintr-un singur fel de marfă străină, la cantitatea totală de marfă străină se aplică
raportul dintre cantitatea de produse compensatoare importate şi cantitatea totală de
produse compensatoare rezultată din operaţiunea de perfecţionare activă, potrivit ratei
de randament.
b) în cazul în care se realizează un singur fel de produse compensatoare din
mai multe feluri de mărfuri străine, la fiecare cantitate de marfă străină se aplică
raportul dintre cantitatea de produse compensatoare importate şi cantitatea totală de
produse compensatoare rezultată din operaţiunea de perfecţionare activă, potrivit ratei
de randament;
c) în cazul în care se realizează mai multe feluri de produse compensatoare
dintr-un singur fel de marfă străină, se determină mai întâi baza de repartizare a
mărfurilor străine prin aplicarea în mod succesiv la cantitatea de marfă străină a
raportului dintre cantitatea de marfă existentă în totalitatea produselor compensatoare
13
obţinute, pe baza ratei de randament şi cantitatea totală de marfă străină intrată în
componenţa produselor compensatoare, mai puţin pierderile din procesul de
perfecţionare activă. Pentru determinarea cantităţii de marfă străină intrată în
componenţa produselor compensatoare importate, la cantităţile de mărfuri rezultate
din calculul bazei de repartizare se aplică raportul dintre cantitatea produselor
compensatoare importate şi cantitatea totală a produselor compensatoare rezultată
din procesul de perfecţionare activă, potrivit ratei de randament.
d) în cazul în care se realizează mai multe feluri de produse compensatoare
din mai multe feluri de mărfuri străine, se determină, pentru fiecare fel de marfă şi
de produse compensatoare, baza de repartizare a cantităţii de marfă străină conform
principiilor stabilite în cazul în care se realizează mai multe feluri de produse
compensatoare dintr-un singur fel de marfă străină, după care în mod similar se
determină cantitatea de marfă străină intrată în componenţa produselor
compensatoare importate.
B. Metoda cheii valorice
Metoda cheii valorice se aplică în toate cazurile în care nu pot fi aplicate
dispoziţiile metodei cheii cantitative.
a) În cazul în care se obţin mai multe feluri de produse compensatoare dintr-
un singur fel de mărfuri străine, prin metoda cheii valorice se determină mai întâi
baza de repartizare, aplicându-se la cantitatea totală de marfă străină, în mod
succesiv, raportul dintre valoarea totală a fiecărui fel de produs compensator obţinut la
valoarea totală a produselor compensatoare rezultate din activitatea de perfecţionare,
potrivit ratei de randament. Cantitatea de marfă străină intrată în componenţa fiecărei
categorii de produse compensatoare importate se determină aplicându-se la
cantitatea de marfă rezultată din calculul bazei de repartizare raportul dintre cantitatea
totală a fiecărei categorii de produse compensatoare importate la cantitatea totală a
fiecărei categorii de produse compensatoare rezultate din procesul de perfecţionare
activă, potrivit ratei de randament.
b) În cazul în care se obţin mai multe feluri de produse compensatoare din mai
multe feluri de mărfuri străine, baza de repartizare se determină în mod succesiv
pentru fiecare categorie de produse compensatoare şi de marfă străină după regula
stabilită. În mod similar se determină şi cantitatea de marfă străină care intră în
componenţa produselor compensatoare importate.
Regimul de perfecţionare activă cu restituirea taxelor vamale se aplică în cazul
mărfurilor străine importate, care după perfecţionarea activă urmează să fie
reexportate sub formă de produse compensatoare. În vederea restituirii taxelor
vamale, declaraţia vamală depusă pentru produsele compensatoare trebuie să
conţină toate elementele necesare justificării cererii de restituire. Declaraţia vamală se
depune la autoritatea vamală prin care se face încheierea regimului de perfecţionare
activă cu restituirea taxelor vamale, împreună cu documentele justificative privind
aprobarea regimului.

1.4.4. Transformarea sub control vamal

Regimul de transformare sub control vamal permite folosirea pe teritoriul


României fără plata drepturilor de import şi fără aplicarea de măsuri de politică
comercială, de mărfuri străine pentru a fi supuse unor operaţiuni care le transformă
felul sau starea iniţială. Produsele rezultate, numite produse transformate, se introduc
în circuitul economic cu plata dreptului de import.
Plasarea mărfurilor sub regim de transformare sub control vamal se poate face
numai de persoanele juridice române, pe baza autorizaţiei eliberate de direcţia
regională vamală. Eliberarea autorizaţiei se face cu îndeplinirea cumulativă a două
condiţii: de regăsire a produselor rezultate a mărfurilor plasate sub regimul de
14
transformare sub control vamal; felul sau starea mărfii din momentul plasării sub regim
sau nu mai pot fi reconstituie în formele iniţiale, după ce a avut loc transformarea.
Termenul de valabilitate al autorizaţiei pentru transformarea sub control vamal se
fixează, în funcţie de complexitatea operaţiunii, fără a depăşi doi ani.
Pentru mărfurile plasate sub acest regim dar netransformate în termenul stabilit,
precum şi cele care se regăsesc într-un stadiu intermediar de transformare,
încheierea regimului se face din oficiu de către autoritatea vamală, iar cuantumul
datoriei vamale se determină pe baza elementelor de fax, are în vigoare pentru
mărfurile de import valabile în domeniul înregistrării declaraţiei vamale prin care
aceste mărfuri au fost plasate sub regimul de transformare sub control vamal.
Încheierea regimului de transformare sub control vamal se face de titularul
autorizaţiei prin întocmirea unei declaraţii vamale în detaliu care se depune la biroul
vamal la care s-a depus şi declaraţia vamală de plasare sub regim de transformare în
cazul în care se face la alt birou vamal această transmitere, în termen de 15 zile, o
copie a acestei declaraţii vamale la biroul vamal care are în evidenţă regimul.
La întocmirea declaraţiei vamale în detaliu de închidere a regimului se ţine
seama de cantitatea mărfurilor străine corespunzătoare produselor transformate, prin
aplicarea ratei de randament, precum şi de cantitatea mărfurilor străine rămase în
starea iniţială, care urmează a face obiectul unei late destinaţii vamale. Rata de
randament sau modul de determinare a acestei rate se fixează de titularul operaţiunii
pe baza datelor de producţie, sub rezerva verificării ulterioare de către autorităţile
vamale.

1.4.5. Admiterea temporară

Regimul de admitere temporară permite utilizarea pe teritoriul României, cu


exonerarea totală sau parţială a drepturilor de import şi fără aplicarea măsurilor de
politică comercială, a mărfurilor destinate a fi reexportate în aceeaşi stare, cu excepţia
vamală în funcţie de justificările prezentate în cerea de autorizare. Cu acordul
titularului regimul de admitere temporară, autoritatea vamală, poate scurta, în cazuri
excepţionale, temeinic justificate, poate prelungi termenul iniţial.
Regimul de admitere temporară poate fi acordat cu exonerarea totală sau
parţială a plăţii taxelor vamale şi drepturilor de import.
În cazul mărfurilor plasate sub regim de admitere temporară cu exonerare
parţială de taxe vamale, cuantumul taxelor vamale se calculează în proporţie de 3%
din suma care se datora dacă mărfurile ar fi fost importate. Cuantumul se stabileşte
pentru fiecare lună sau fracţiune de lună a duratei în care mărfurile se află sub regimul
de admitere temporară, fără a putea depăşi cuantumul datorat în cazul în care
aceleaşi mărfuri ar fi fost importate.
Pentru mărfurile plasate în regim de admitere temporară cu exonerare parţială de
drepturi de import şi care, ulterior se importă, cuantumul taxelor vamale se stabileşte
ca diferenţă dintre sumele încasate pe perioada în care mărfurile s-au aflat în regim
de admitere temporară şi sumele datorate dacă mărfurile ar fi fost importate.
În cazul în care mărfurile aflate în regim de admitere temporară cu exonerare
totală de drepturi de import sau importate elementele de taxare sunt cele în vigoare la
data înregistrării declaraţiei vamale de import.

1.4.6. Perfecţionarea pasivă

Regimul de perfecţionare pasivă permite exportul temporar de mărfuri


româneşti în afara teritoriului ţării, în vederea supunerii acestora unor operaţiuni de
transformare sau de prelucrare şi, ulterior, a importului produselor astfel rezultate

15
(numite produsele compensatoare), cu exonerarea totală sau parţială de drepturi de
import.
Exportul temporar de mărfuri româneşti în vederea perfecţionării pasive este
supus aceloraşi măsuri de politică comercială care se aplică exportului definitiv de
mărfuri.
Nu pot fi plasate sub regim de perfecţionare pasivă mărfurile care:
a) prin exportul lor ar da naştere la rambursări sau restituiri de drepturi de import:
b) înaintea exportului au fost importate, în exonerare totală de drepturi de import,
pentru a fi utilizate într-un anumit scop.
Rata de randament reprezintă cantitatea sau procentajul de produse
compensatoare, obţinută dintr-o cantitate determinată de mărfuri supuse procesului de
perfecţionare pasivă.
Rata se stabileşte de către titularul operaţiunii cel mai târziu în momentul plasării
mărfurilor sub regim de perfecţionare pasivă, ţinându-se seama de condiţiile
operaţiunii de perfecţionare pasivă.
Exonerarea totală sau parţială a plăţii taxelor vamale şi a altor drepturi de
import constă în deducerea din cuantumul drepturilor şi taxelor de import aferente
produselor compensatoare importate a cuantumului drepturilor şi taxelor de import
care s-ar fi perceput la aceeaşi dată pentru mărfurile de export temporar dacă ele ar fi
fost importate în România din ţara în care a avut loc ultima operaţiune de
perfecţionare pasivă.
Cuantumul care se deduce se calculează în funcţie de cantitatea şi de felul
mărfurilor înscrise în declaraţia de plasare sub regimul de perfecţionare pasivă şi pe
baza elementelor de taxare aplicabile la data înregistrării declaraţiei vamale de import
al produselor compensatoare.
Valoarea mărfurilor de export temporar este cea înscrisă în declaraţia vamală de
plasare sub regimul de perfecţionare pasivă sau, dacă nu este posibilă determinarea
valorii în acest mod, valoarea se determină prin diferenţa dintre valoarea în vamă a
produselor compensatoare şi cheltuielile de perfecţionare justificate.
Când operaţiunea de perfecţionare pasivă constă în repararea mărfurilor
importate care ulterior se constată că sunt defecte sau se defectează în perioada de
garanţie, reimportul lor se efectuează cu exonerarea totală a plăţii taxelor vamale şi a
altor drepturi la import, dacă se dovedeşte că repararea a fost efectuată gratuit.
Aceste dispoziţii nu sunt aplicabile în cazul unui import de mărfuri defecte care se
exportă temporar pentru reparare.
Dacă operaţiunea de perfecţionare pasivă are ca obiect repararea de mărfuri de
export temporar, cu titlu oneros, importul produselor compensatoare se efectuează cu
exonerarea parţială a taxelor vamale şi a altor drepturi de import. Cuantumul acestora
se determină pe baza elementelor de taxare aferente produselor compensatoare la
data înregistrării declaraţiei vamale de import a acestor produse, luându-se în
considerare ca valoare în vamă numai cheltuielile de reparaţie.
Termenul de valabilitate a autorizaţiei pentru regimul de perfecţionare
pasivă este stabilit de direcţia regională vamală interjudeţeană în funcţie de condiţiile
specifice ale operaţiunii, dar nu va fi mai mare de 2 ani.
Importul produselor compensatoare se consideră realizat la data înregistrării
declaraţiei vamale de import sau la data declaraţiei vamale de plasare a mărfurilor sub
regim de antrepozit vamal ori de perfecţionare activă.
Cheltuielile de încărcare-descărcare, de transport şi de asigurare a mărfurilor de
export temporar până la locul unde a fost efectuată operaţiunea de perfecţionare
pasivă nu se includ în valoarea mărfurilor de export temporar care se ia în calcul la
determinarea valorii în vamă a produselor compensatoare.
Cheltuielile de încărcare-descărcare, de transport şi de asigurare privind
produsele compensatoare se includ în valoarea în vamă a acestor produse.
16
Cheltuielile de reparaţie cu titlu oneros sunt sumele efectiv plătite sau de plătit de
titularul autorizaţiei.

1.5. ZONELE LIBERE

În zonele libere, mărfurile străine sunt considerate, din punct de vedere al


aplicării drepturilor de import şi al măsurilor de politică comercială la import, mărfuri
care nu sunt situate pe teritoriul României atât timp cât nu sunt importate. Acestea nu
pot fi plasate sub un alt regim vamal şi nici nu pot fi folosite sau consumate în alte
condiţii decât cele prevăzute de reglementările vamale.
Mărfurile româneşti pot fi introduse în zonele libere, cu respectarea condiţiilor
stabilite pentru exportul de mărfuri.
Staţionarea mărfurilor în zonele libere nu este limitată în timp.
Intrarea şi ieşirea din zonele libere sunt permise numai prin punctele stabilite de
autoritatea vamală.
Perimetrele zonelor libere, punctele de intrare şi de ieşire ale acestora, precum şi
persoanele şi mijloacele de transport care intră sau ies sunt supuse controlului şi
supravegherii vamale. Efectuarea de construcţii de orice fel în zona liberă este
condiţionată de autorizaţia prealabilă a autorităţii vamale.
Mărfurile străine introduse în zonele libere, precum şi mărfurile româneşti şi
străine aflate în zonele libere şi care se scot din ţară nu sunt supuse obligaţiei de
depunere a declaraţiei vamale.
Pentru mărfurile româneşti care se introduc în zonele libere, precum şi pentru
mărfurile româneşti sau străine aflate în zonele libere şi care intră în ţară se depun
declaraţii vamale.
Pe timpul staţionării în zonele libere, mărfurilor străine li se poate acorda unul
dintre următoarele regimuri vamale:
a) importul pentru consum sau utilizare în zona liberă;
b) perfecţionare activă;
c) transformare sub control vamal,
d) admitere temporară.
Zonele libere se clasifică după mai multe criterii:
A.) În funcţie de natura operaţiunilor realizate, localizarea geografică şi
destinaţia mărfurilor:
a.) porturi libere (porturi franco);
b.) aeroporturi libere;
c.) perimetre libere;
d.) antrepozite vamale libere;
e.) zone de tranzit;
f.) zone de prelucrare pentru export;
g.) zonă de promovare a investiţiilor;
h.) zone libere comerciale.
B.) În funcţie de facilităţile acordate:
a.) zona liberă;
b.) porturi libere;
c.) zona de tranzit;
d.) perimetrul liber;
e.) facilităţi specifice de vamă.
C.) După importanţa operaţiunilor desfăşurate:
a.) zone libere comerciale;
b.) zone libere de prelucrare (fabricaţie);
D.) După destinaţia mărfurilor:
a.) zone orientate spre importul de mărfuri;
17
b.) zone orientate spre exportul de mărfuri;
În ţara noastră a fost aprobată înfiinţarea următoarelor zone libere: Sulina,
Constanţa - Sud Agigea, Galaţi, Brăila, Giurgiu şi Curtici - Arad.

18
2. ACCIZELE ŞI ALTE TAXE SPECIALE
2.1. CARACTERIZAREA GENERALĂ A ACCIZELOR

Accizele, cunoscute şi sub denumirea de taxe speciale de consumaţie,


reprezintă un impozit indirect care se aplică asupra unor categorii de bunuri produse
în ţară sau importate, fiind reglementate la Titlul VII al Legii nr. 571/2003 privind Codul
fiscal.
Ca pondere în totalul impozitelor indirecte prevăzute în bugetul de stat, accizele
se situează pe locul al doilea, după taxa pe valoarea adăugată.
Accizele se percep numai asupra anumitor produse, care reprezintă, în general,
bunuri de consum cu pondere mare şi constanţă în consumul populaţiei.

2.2. CADRUL GENERAL PRIVIND LEGISLAŢIA COMUNITARĂ ÎN DOMENIUL


ACCIZELOR

Toate ţările membre ale Uniunii Europene îşi stabilesc impozitele indirecte,
respectiv taxa pe valoarea adăugată şi accizele, în funcţie de prevederile unor
directive comunitare, directive ce conţin atât principii generale de stabilire a acestor
impozite, cât şi nivele minime impuse.
Produsele supuse în mod obligatoriu accizelor, potrivit directivei Uniunii
Europene privind accizele, sunt:
- alcoolul şi băuturile alcoolice;
- tutunul prelucrat;
- produsele energetice;
- energia electrică.
Directiva prevede însă şi dreptul statelor membre de a impune prin accize şi alte
produse, altele decât cele de mai sus.
Pentru a putea adera la Uniunea Europeană, România trebuie să îşi armonizeze
legislaţia fiscală la legislaţia comunitară în domeniu.

6.3. SFERA DE APLICARE

Potrivit reglementărilor legale în vigoare, produsele supuse accizelor sunt


grupate în două categorii, şi anume:
- produse care sunt supuse obligatoriu accizelor în ţările membre ale
Uniunii Europene (Codul fiscal, Titlul VII, Capitolul I - Accize armonizate); aceste
produse sunt:
1.) alcoolul şi băuturile alcoolice;
2.) tutunul prelucrat;
3.) produsele energetice
4.) energia electrică.
- alte produse pentru care se datorează accize (Codul fiscal, Titlul VII,
Capitolul II - Alte produse accizabile); aceste produse sunt:
1.) cafeaua verde, prăjită sau solubilă;
2.) confecţiile din blănuri naturale, cu excepţia celor de iepure, oaie, capră;
3.) articolele din cristal;
4.) bijuteriile din aur şi/sau din platină, cu excepţia verighetelor;
5.) produsele de parfumerie;
6.) armele de vânătoare şi armele de uz individual, altele decât cele de uz militar
sau de sport;
7.) iahturile şi alte nave sau ambarcaţiuni cu sau fără motor pentru agrement;
8.) motoare cu capacitatea de peste 25 CP destinate iahturilor şi altor nave sau
ambarcaţiuni cu sau fără motor pentru agrement.
19
Pentru autoturisme şi autovehicule, începând cu 1 ianuarie 2007 se vor percepe
taxe speciale (Codul fiscal, Titlul VII, Capitolul II’ –Taxe speciale pentru autoturisme şi
autovehicule).
Pentru ţiţeiul şi gazele naturale din producţia internă se percepe de asemenea un
impozit (Codul fiscal, Titlul VII, Capitolul III – Impozitul la ţiţeiul şi la gazele naturale din
producţia internă).

2.4. REGIMUL DE ANTREPOZITARE FISCALĂ

Codul fiscal a implementat sistemul de antrepozitare fiscală a produselor supuse


accizelor, în strânsă concordanţă cu prevederile Directivei Europene nr. 92/12 privind
regimul general, deţinerea, circulaţia şi controlul produselor supuse accizelor.
Sistemul de antrepozitare fiscală este aplicabil numai celor 3 mari grupe de
produse supuse obligatoriu accizelor şi în statele membre ale Uniunii Europene
(alcool şi produse alcoolice, produse din tutun şi produse energetice şi electricitate) şi
presupune deplasarea în regim suspensiv de la plata accizelor a acestor produse.
Potrivit acestui regim, orice mişcare de produse accizabile (cu excepţia deplasării
electricităţii) trebuie să fie însoţită de un document special, denumit document
administrativ de însoţire. În cazul deplasării produselor accizabile între antrepozitele
fiscale în regim suspensiv, acest document se întocmeşte în 5 exemplare.
Principiile de bază ale sistemului de antrepozitare fiscală sunt:
- producţia şi/sau depozitarea produselor accizabile pot avea loc numai într-un
antrepozit fiscal. Astfel, nici un produs supus regimului de antrepozitare fiscală nu
poate fi fabricat în România dacă agentul economic nu este autorizat ca antrepozitar;
- circulaţia produselor accizabile între antrepozitele fiscale se face în regim de
suspendare de accize, transportul produselor între două antrepozite fiscale fiind însoţit
de exemplarele 2, 3 şi 4 ale documentului administrativ de însoţire;
- produsele accizabile supuse marcării nu pot fi depozitate în antrepozite fiscale
de depozitare, cu excepţia băuturilor alcoolice supuse sistemului de marcare;
- acciza este plătită de către antrepozitarul sau importatorul autorizat, la
momentul eliberării în consum a produselor accizabile;
- antrepozitul fiscal nu poate fi folosit pentru vânzarea cu amănuntul a produselor
accizabile. Excepţie fac antrepozitele fiscale care livrează produse energetice pentru
nave, avioane sau furnizează produse accizabile în regim duty-free;
- deţinerea de produse accizabile în afara antrepozitului fiscal, pentru care nu se
poate face dovada plăţii accizelor, atrage plata acestora.
În vederea autorizării, agentul economic solicitant al autorizaţiei de antrepozit
fiscal trebuie să îndeplinească o serie de condiţii, dintre care cele mai importante sunt:
- depunerea unei garanţii financiare care să acopere riscul neplăţii accizelor
pentru produsele fabricate, depozitate sau expediate din antrepozitul fiscal;
- existenţa unui sistem de securitate, administrare şi contabilitate care să permită
evidenţierea stocurilor de materii prime, lucrărilor în desfăşurare, a recepţiilor de
materii prime şi a livrărilor de produse accizabile;
- raportarea către autoritatea fiscală a oricăror pierderi şi lipsuri privind produsele
accizabile;
- înştiinţarea autorităţii emitente a autorizaţiei cu privire la orice modificare
intervenită în structura antrepozitului fiscal.
Regimul de antrepozitare fiscală simplifică foarte mult sistemul de licenţiere şi
autorizare a agenţilor economici producători şi importatori de produse supuse
accizelor, eliminând atât durata limitată a valabilităţii autorizaţiilor, cât şi taxele
datorate pentru eliberarea acestora.

2.5. DOCUMENTE FISCALE SPECIALE PRIVIND ACCIZELE


20
Antrepozitarii sau importatorii autorizaţi pentru alcool etilic, ţigarete şi produse
energetice au obligaţia ca, la livrarea produselor, să emită facturi fiscale speciale,
inscripţionate pe diagonală cu termenii "alcool", "alcool sanitar", "distilate", "băuturi
alcoolice", " tutun prelucrat " şi "produse energetice" şi să păstreze un exemplar de pe
fiecare factură emisă.
Înscrierea în factură a valorii accizelor, se face numai în situaţia livrărilor din
antrepozitele fiscale la eliberarea pentru consum a produselor accizabile, iar în situaţia
în care produsul urmează un regim de scutire, pe factură se înscrie menţiunea "scutit
de accize".
Avizul de însoţire este un document special, inscripţionat pe diagonală numai în
cazul băuturilor alcoolice şi al uleiurilor minerale şi este utilizat pentru transportul
produselor accizabile de la antrepozitul fiscal de producţie la locurile proprii de
depozitare ale antrepozitarilor, fără a interveni schimbul de proprietate a mărfurilor.
Documentul administrativ de însoţire este un document special care însoţeşte
produsele accizabile pe parcursul transportului între două antrepozite fiscale, fără
plata accizei. Acesta se întocmeşte de către antrepozitul fiscal expeditor în 5
exemplare şi cuprinde informaţii referitoare la numele emitentului şi al destinatarului,
numele transportatorului, informaţii privind cantitatea şi natura produselor care fac
obiectul transportului în regim suspensiv.

2.6. PLĂTITORII ACCIZELOR

Pentru produsele pentru care se datorează accize armonizate, plătitori de


accize sunt:
• antrepozitarii autorizaţi care eliberează pentru consum produsele accizabile;
• importatorii de produse accizabile, dacă acestea nu sunt plasate într-un regim
suspensiv.
Sunt plătitori de accize de asemenea şi persoanele care desfăşoară acte sau
fapte de comerţ şi care nu pot dovedi că accizele aferente produselor accizabile pe
care le deţin au fost plătite.
Pentru produsele nesupuse accizelor armonizate, plătitori sunt agenţii
economici - persoane juridice, asociaţii familiale şi persoane fizice autorizate - care
produc sau importă astfel de produse.
Plătitori de accize sunt şi persoanele fizice care introduc în ţară autoturisme şi
autoturisme de teren, atât noi, cât şi rulate, precum şi iahturi şi bărci cu sau fără motor
pentru agrement.

2.7. EXIGIBILITATEA ŞI FAPTUL GENERATOR AL ACCIZELOR

Produsele pentru care se datorează accize armonizate sunt supuse accizelor


în momentul producerii lor pe teritoriul comunitar sau la momentul importului lor în
acest teritoriu. Exigibilitatea accizei se produce atunci când produsele accizabile sunt
eliberate în consum sau când se constată pierderea sau lipsa acestora. Pentru acest
tip de produse, eliberarea în consum reprezintă:
a) orice ieşire a produselor accizabile din regimul suspensiv;
b) orice producţie de produse accizabile în afara regimului suspensiv;
c) orice import de produse accizabile, cu excepţia energiei electrice, gazelor
naturale cărbunelui şi cocsului, dacă produsele accizabile nu sunt plasate în regim
suspensiv;
d) utilizarea de produse accizabile în interiorul antrepozitului fiscal, altfel decât ca
materie primă;

21
e) orice deţinere în afara regimului suspensiv a produselor accizabile care nu au
fost introduse în sistemul de accizare;
Eliberare pentru consum se consideră şi deţinerea în scopuri comerciale de către
un comerciant de produse accizabile, care au fost eliberate în consum în alt stat
membru sau au fost importate în alt stat membru şi pentru care acciza nu a fost plătită
în România.
Nu se consideră eliberare pentru consum mişcarea produselor accizabile din
antrepozitul fiscal către:
a) un alt antrepozit fiscal în România sau în alt stat membru;
b) un comerciant înregistrat în alt stat membru;
c) un comerciant neînregistrat în alt stat membru;
d) o ţară din afara teritoriului comunitar.

Pentru produsele nesupuse accizelor armonizate exigibilitatea intervine astfel:


• pentru produsele din producţia internă:
- la data efectuării livrării;
- la data acordării produselor ca dividende sau ca plată în natură;
- la data la care au fost consumate pentru reclamă şi publicitate;
- la data înstrăinării sau a utilizării în orice alt scop decât
comercializarea.
• pentru produsele provenite din teritoriul comunitar, la momentul
recepţionării acestora.
• pentru produsele provenite din import, la data înregistrării declaraţiei
vamale de import.
• pentru iahturi şi alte nave şi ambarcaţiuni, precum şi pentru
autoturisme şi autovehicule, la data primei înmatriculări în România.

2.8. CUANTUMUL UNITAR ŞI DETERMINAREA ACCIZELOR

În România se folosesc 3 modalităţi de exprimare a accizelor:


• sume specifice exprimate în echivalent euro pe unitatea de măsură;
• cote procentuale;
• accize compuse, formate din sume specifice exprimate în echivalent euro pe
unitatea de măsură la care se adaugă o cotă procentuală.
În cazul accizelor specifice, unitatea de măsură este diferită în funcţie de produs:
hl de produs, hl alcool pur,1000 bucăţi, kg, tona, MWh etc.
În ce priveşte accizele stabilite în cote procentuale, acestea se practică în cazul
confecţiilor din blănuri naturale, articolelor din cristal, bijuteriilor din aur sau platină,
autoturismelor şi autoturismelor de teren, produselor de parfumerie, cuptoarelor cu
microunde, aparatelor de condiţionat aer, armelor de vânătoare, iahturilor şi bărcilor
cu sau fără motor pentru agrement.
Pentru ţigarete sunt stabilite accize compuse, care sunt formate dintr-o acciză
specifică şi o acciză ad-valorem. Acciza specifică se calculează în echivalent euro la
1000 de ţigarete. Acciza ad-valorem se aplică asupra preţurilor maxime de vânzare cu
amănuntul declarate de către agentul economic producător sau importator.

Legea nr. 343/2006 pentru modificarea şi completarea Legii 571/2003 privind


Codul Fiscal prevede nivelul accizelor specifice în perioada 1 ianuarie 2007 – 2010.
Prezentăm mai jos valorile accizelor specifice valabile în perioada 1 ianuarie 2007 – 1
iulie 2007.

22
1.Nivelul accizelor armonizate

Acciza
Nr. Denumirea produsului sau a grupei de produse U.M. specifică
crt. (echivalent
euro/U.M.)
ALCOOL ŞI BĂUTURI ALCOOLICE
1. Bere, din care: 0,748
1.1. Bere produsă de producătorii hl/1 grad 0,43
independenţi cu o capacitate de producţie Plato1)
anuală ce nu depăşeşte 200 000 hl*)
2. Vinuri
2.1. Vinuri liniştite hl de produs 0,00
2.2. Vinuri spumoase 34,05
3. Băuturi fermentate, altele decât bere şi vinuri
3.1. liniştite hl de produs 0,00
3.2. spumoase 34,05
4. Produse intermediare hl de produs 51,08
5. Alcool etilic hl alcool pur2) 750
5.1. produs de micile distilerii cu capacitate 475
mai mică de 10 hl alcool pur pe an
TUTUN PRELUCRAT
6. Ţigarete 1.000 ţigarete 34,5**)
7. Ţigări şi ţigări de foi 1.000 bucăţi 34,5
8. Tutun de fumat fin tăiat, destinat rulării în kg 46
ţigarete
9. Alte tutunuri de fumat kg 46
PRODUSE ENERGETICE
10. Benzină cu plumb tona 480,00
1.000 litri 369,60
11. Benzină fără plumb tona 425,06
1.000 litri 327,29
12. Motorină tona 307,59
1.000 litri 259,91
13. Păcură
13.1. utilizată în scop comercial 1.000 kg 13
13.2. utilizată în scop necomercial 13
14. Gaz petrolier lichefiat, din care:
13.1. Utilizat drept combustibil pentru motor 1.000 kg 128,26
13.2. Utilizat drept combustibil pentru 113,50
încălzire 0,00
13.3. Utilizat în consumul casnic3)
15. Gaz natural
15.1. Utilizat drept combustibil pentru motor gigajoule 2,60
15.2. Utilizat drept combustibil pentru
încălzire 0,17
15.2.1. în scop comercial 0,17
15.2.2. în scop necomercial
16. Petrol lampant (kerosen)4), din care:
15.1. Utilizat drept combustibil pentru motor tona 469,89
1.000 litri 375,91
15.2. Utilizat drept combustibil pentru tona 469,89
23
încălzire 1.000 litri 375,91
17. Cărbune şi cocs
17.1. utilizat în scop comercial gigajoule 0,15
17.2. utilizat în scop necomercial 0,30
ELECTRICITATE (codul NC 2716)
18. Electricitate
18.1. Electricitate utilizată în scop comercial MWh 0,26
18.2. Electricitate utilizată în scop 0,52
necomercial

*) În această categorie intră agenţii economici producători de bere care:


- din punct de vedere juridic şi economic, sunt independenţi faţă de orice alt agent economic
producător de bere;
- utilizează instalaţii fizice distincte de cele ale altor fabrici de bere;
- folosesc spaţii de producţie diferite de cele ale oricărui alt agent economic producător de
bere;
- nu funcţionează sub licenţa de produs a altui agent economic producător de bere.
**) Structura accizei totale (acciză specifică + acciză ad-valorem) va fi stabilită prin hotărâre
de guvern.
1
) Gradul Plato reprezintă greutatea de zahăr exprimată în grame, conţinută în 100 g de
soluţie măsurată la origine la temperatura de 20°C/4°C.
2
) Hl alcool pur reprezintă 100 litri alcool etilic rafinat cu concentraţia de 100% alcool în
volum, la temperatura de 20°C, conţinut într-o cantitate dată de produs alcoolic.
3
) Prin gaze petroliere lichefiate utilizate în consum casnic se înţelege gazele petroliere
lichefiate, distribuite în butelii tip aragaz. Buteliile tip aragaz sunt acele butelii cu o capacitate de
până la maximum 12,5 kg.
4
) Petrolul lampant utilizat drept combustibil de persoanele fizice nu se accizează.

2. Nivelul accizelor pentru alte produse

Nr. Denumirea produsului sau a grupei de U.M. Acciza (echivalent


crt. produse euro/U.M.)
1. Cafea verde tonă 612
2. Cafea prăjită, inclusiv cafea cu înlocuitori tonă 900
3. Cafea solubilă, inclusiv amestecuri cu tonă 3600
cafea solubilă

Nr. Denumirea produsului sau a grupei de produse Acciza


crt. (%)
1. Confecţii din blănuri naturale (cu excepţia celor de iepure, oaie, 45
capră)
2. Articole din cristal*) 55
3. Bijuterii din aur si/sau din platină, cu excepţia verighetelor 25
4. Produse de parfumerie
4.1. Parfumuri, din care: 35
- ape de parfum 25
4.2. Ape de toaletă, din care: 15
- ape de colonie 10
5. Arme de vânătoare şi arme de uz individual, altele decât cele de uz 100
militar sau de sport

*) Prin cristal se înţelege sticla având un conţinut minim de monoxid de plumb de 24% din
greutate.
24
Pentru iahturi şi alte nave şi ambarcaţiuni cu sau fără motor pentru agrement,
precum şi pentru motoare cu capacitate de peste 25 CP destinate iahturilor şi altor
nave şi ambarcaţiuni pentru agrement, nivelul accizelor poate fi între 0 şi 50% şi va fi
stabilit diferenţiat pe baza criteriilor prevăzute în normele de aplicare a Codului Fiscal.

3. Nivelul taxei speciale pentru autoturisme şi autovehicule

Norma de poluare sau tipul Capacitatea cilindrică Taxa specifică


autoturismului/autovehiculului (cmc) (euro/cmc)
Hibride 0
Euro4 <1600 0,15
1601-2000 0,35
2001-2500 0,5
2501-3000 0,7
>3000 1
Euro3 <1600 0,5
1601-2000 0,6
2001-2500 0,9
2501-3000 1,1
>3000 1,3
Euro2 <1600 1,3
1601-2000 1,4
2001-2500 1,5
2501-3000 1,6
>3000 1,7
Euro1 <1600 1,8
1601-2000 1,8
2001-2500 1,8
2501-3000 1,8
>3000 1,8
Non-euro <1600 2
1601-2000 2
>2000 2

Vârsta Coeficient de corelare Reducere (%)


autoturismului/autovehiculului
Până la 6 luni inclusiv 0,9 15
6 luni – 2 ani inclusiv 1,8 25
2 ani – 4 ani inclusiv 2,3 32
4 ani – 6 ani inclusiv 2,5 43
Peste 6 ani 2,7 47

4. Nivelul impozitului pe ţiţeiul din producţia internă

Impozit unitar = 4 euro/tonă

Observaţii:
1) Până în anul 2010, nivelul accizelor unitare se va modifica astfel:
- va creşte în cazul produselor din tutun, motorinei, păcurei, electricităţii;

25
- va scădea treptat până la valoarea zero în 2010 în cazul cafelei, articolelor din
cristal şi bijuteriilor din aur şi platină;
- va rămâne constant în cazul celorlalte produse.
2) Conversia în lei a accizelor, a taxei speciale pentru autoturisme şi a
impozitului pe ţiţeiul din producţia internă se face la cursul valutar comunicat de BNR
pentru prima zi lucrătoare a lunii octombrie din anul precedent. Acest curs se
utilizează pe toată durata anului următor.

Stabilirea sumelor datorate bugetului de stat sub formă de accize se realizează


pe baza următoarelor principii:

A) în cazul produselor care intră sub incidenţa accizelor specifice, acciza se


determină prin înmulţirea accizei specifice, exprimată în echivalent euro/unitatea
de măsură şi transformată în lei, cu cantitatea de produs livrată/importată,
exprimată în aceeaşi unitate de măsură. Transformarea în lei a sumelor exprimate
în echivalent euro se face pe baza cursului de schimb valutar comunicat de Banca
Naţională a României pentru ultima zi a lunii care precede începutul trimestrului
calendaristic în care acciza devine exigibilă. Acest curs se utilizează pentru calculul
accizelor pe toată durata trimestrului.

- Calculul accizei pentru bere


KxR
A = C x ───── x Q
100
unde:
A = cuantumul accizei
C = numărul de grade Plato
K = acciza unitară, în funcţie de capacitatea de producţie anuală
R = rata de schimb leu/euro
Q = cantitatea (în litri)

Exemplu:
Să se calculeze acciza pentru 1.000 litri de bere de 11 grade Plato, produsă de
un antrepozit autorizat cu o capacitate de producţie anuală care depăşeşte 200.000
hl, pentru care nivelul accizei unitare este de 0,748 euro/1 grad Plato. Cursul de
schimb este 1 euro = 4 lei).
Rezolvare:
KxR 0,748 x 4
A = C x ───── x Q = 11 x ────── x 1.000 = 329,12 lei
100 100

- Calculul accizei pentru vinuri spumoase, băuturi fermentate spumoase şi


produse intermediare:
KxR
A = ───── x Q
100
unde:
A = cuantumul accizei
K = acciza unitară
R = rata de schimb leu/euro
Q = cantitatea (în litri)

Exemplu:
26
Să se calculeze acciza pentru 1.000 litri de vin spumos pentru care nivelul
accizei unitare este de 34,05 euro/hl, în condiţiile în care cursul de schimb este 1 euro
= 4 lei.
Rezolvare:
KxR 34,05 x 4
A = ───── x Q = 11 x ────── x 1.000 = 14.982 lei
100 100

- Calculul accizei pentru alcool etilic


C KxR
A = ─── x ───── x Q
100 100
unde:
A = cuantumul accizei
C = concentraţia alcoolică exprimată în procente de volum
K = acciza specifică
R = rata de schimb leu/euro
Q = cantitatea (în litri)

Exemplu:
Un antrepozit fiscal livrează o cantitate de 1.000 litri de whisky cu concentraţie
alcoolică de 60%. Cursul de schimb este de 4 lei, iar nivelul accizei este de 750
euro/hl alcool pur. Să se determine valoarea accizei datorate.
Rezolvare:
C KxR 60 750 x 4
A = ─── x ───── x Q = ─── x ─────── x 1.000 = 18.000 lei
100 100 100 100

- Calculul accizei pentru ţigări şi ţigări de foi


KxR
A = ───── x Q
1.000
unde:
A = cuantumul accizei
K = acciza unitară (în euro la 1.000 bucăţi)
R = rata de schimb leu/euro
Q = cantitatea (în nr. bucăţi)

Exemplu:
Să se calculeze acciza pentru 2.000 cutii de ţigări de foi a câte 10 bucăţi cutia,
pentru care nivelul accizei unitare este de 34,5 euro la 1.000 bucăţi, în condiţiile în
care cursul de schimb este 1 euro = 4 lei.
Rezolvare:
KxR 34,5 x 4
A = ───── x Q = ────── x 2.000 x 10 = 2.760 lei
1.000 1.000

- Calculul accizei pentru tutun destinat fumatului


A=QxKxR
unde:
A = cuantumul accizei
K = acciza unitară
R = rata de schimb leu/euro
27
Q = cantitatea (în kilograme)

- Calculul accizei pentru produse energetice


A=QxKxR
unde:
A = cuantumul accizei
K = acciza unitară
R = rata de schimb leu/euro
Q = cantitatea (în tone, litri sau gigajouli)

- Calculul accizei pentru energie electrică


A=QxKxR
unde:
A = cuantumul accizei
K = acciza unitară
R = rata de schimb leu/euro
Q = cantitatea de energie electrică activă exprimată în MWh

- Calculul taxei speciale pentru autoturisme şi autovehicule


Taxa specială = C x t x R x Kc x (100 – Kr) / 100
unde:
C = capacitatea cilindrică a motorului (cmc)
t = taxa unitară (euro/cmc)
R = rata de schimb leu/euro
Kc = coeficientul de corelare a taxei
Kr = coeficientul de reducere a taxei (%)
Exemplu:
Să se calculeze acciza datorată pentru importul unui autoturism Euro4, cu
capacitatea cilindrică 1800 cmc, vechi de 2 ani. Cursul de schimb este 1 euro = 4 lei.
Rezolvare:
Taxa specială = C x t x R x Kc x (100 – Kr) / 100 =
= 1800 cmc x 0,35 euro/cmc x 4 lei/euro x 1,8 x (100-15)/100 = 3.855,6 lei

B) în cazul produselor pentru care accizele sunt exprimate în cote procentuale,


acciza ad valorem se determină prin aplicarea cotei procentuale asupra bazei de
impozitare legale. Baza de impozitare este dată de:
- preţul de livrare al produsului, mai puţin acciza, respectiv preţul
producătorului, în cazul produselor provenite de pe piaţa internă. Acest preţ al
producătorului nu poate fi mai mic decât suma costurilor ocazionate de obţinerea
produsului, acesta reprezentând în fapt preţul de cost plus profitul aferent;
- preţul de achiziţie, în cazul produselor provenite de pe teritoriul
comunitar;
- valoarea în vamă (preţul din factura externă, transformat în lei la cursul
zilei), la care se adaugă taxele vamale şi alte taxe speciale, după caz, pentru
produsele importate din afara teritoriului comunitar.

Exemplul nr. 1:
Să se calculeze acciza pentru o vază din cristal din producţia internă a cărei
valoare, reprezentând preţul producătorului, este de 50 lei, iar cuantumul accizei
datorate pentru această grupă de produse este de 55%,
Rezolvare:
A = 50 x 55% = 27,5 lei

28
Exemplul nr. 2:
Să se calculeze acciza datorată pentru 200 perechi de cercei din aur importate
din Japonia, ştiind că:
- preţul unitar cu care se importă produsul este de 100 USD;
- cheltuielile de transport şi asigurare pe parcursul extern în valoare totală de 500
USD nu sunt cuprinse în preţul de import;
- taxele vamale sunt în cuantum de 15%
- comisionul vamal este 0,5%;
- acciza procentuală este de 20%
- cursul de schimb este 1 USD = 3 lei.
Rezolvare:
Valoarea în vamă:
VV = (nr. produse x preţ unitar + cheltuieli transport şi asigurare) x curs =
= (200 x 100 + 500) x 3 = 61.500 lei
Taxa vamală:
TV = 61.500 x 15% = 9.225 lei
Comision vamal:
Cv = 61.500 x 0,5% = 307,50 lei
Acciza datorată de importator:
A = cota accizei x (VV + TV + Cv) =
= 20% x (61.500 + 9.225 + 307,5) = 14.206,50 lei.

C) în cazul accizelor care sunt exprimate sub formă compusă (acciză specifică +
cote procentuale), acciza se determină prin însumarea accizei specifice (determinată
prin înmulţirea cantităţii cu valoarea unitară a accizei specifice, transformată în lei) cu
acciza ad valorem (determinată prin aplicarea cotei de impozitare la baza impozabilă).
În România, acciza compusă se regăseşte doar în cazul ţigaretelor, baza de
impozitare pentru componenta procentuală fiind preţul maxim de vânzare cu
amănuntul declarat de producători sau importatori. Codul fiscal prevede o sumă
minimă a accizei la 1.000 de ţigarete. Până la data de 15 ianuarie 2007 această sumă
este de 30,83 euro/1.000 ţigarete. Când suma dintre acciza specifică şi acciza ad
valorem este mai mică decât acciza minimă, se plăteşte acciza minimă. La
propunerea Ministerului Finanţelor Publice, Guvernul poate modifica acciza minimă în
funcţie de evoluţia accizei aferente ţigaretelor din categoria de preţ cea mai vândută,
astfel încât nivelul accizei minime să reprezinte 90% din acciza aferentă ţigaretelor din
categoria de preţ cea mai vândută.

A=A1+A2
unde: A1 = acciza specifică;
A2 = acciza ad valorem:
A1 = K1 x R x Q1
A2 = K2 x PA x Q2
unde: K1 = acciza specifică;
K2 = acciza ad valorem:
R = rata de schimb:
PA = preţul maxim de vânzare cu amănuntul;
Q1 = cantitatea exprimată în unităţi de 1000 bucăţi ţigarete;
Q2 = numărul de pachete de ţigări aferent cantităţii Q1.

Exemplu:
Se importă 2.000 pachete de ţigarete, a 20 ţigarete pe pachet. Preţul de vânzare
cu amănuntul declarat de importator este de 3,5 lei/pachet. Acciza în cazul ţigaretelor
este 16,28 euro/1.000 ţigarete + 29%. Cursul de schimb luat în calcul pentru
29
determinarea accizei este 1 euro = 4 lei. Să se determine acciza aferentă celor 2.000
pachete de ţigarete.
Rezolvare:
A1 = K1 x R x Q1 = 16,28 x 4 x 2 x 20 = 2.604,8 lei
A2 = K2 x PA x Q2 = 29% x 3,5 x 2.000 = 2.030 lei
A = 2.604,8 + 2.030 = 4.634,8 lei
Acciza determinată nu poate fi mai mică de 30,83 euro/1000 ţigarete.
30,83 x 4 x 2 x 20 = 4.932,8 lei
Acciza datorată este 4.932,8 lei.

2.9. TERMENUL DE PLATĂ A ACCIZELOR

Pentru produsele accizabile provenite din producţia internă, accizele se plătesc


bugetului de stat până pe data de 25 inclusiv, a lunii următoare celei în care
acciza devine exigibilă.
Excepţii:
- în cazul furnizorilor autorizaţi de energie electrică sau de gaz natural plata se
face până la data de 25 a lunii următoare celei în care a avut loc facturarea către
consumatorul final.
- pentru produsele accizabile provenite din import, care nu sunt plasate într-un
regim suspensiv sau într-un regim vamal de import cu exceptarea de la plata tuturor
sumelor aferente drepturilor de import, plata accizei se face la momentul înregistrării
declaraţiei vamale de import. În cazul produselor marcate, provenite din import, acciza
se plăteşte anticipat, la data solicitării marcajelor.
- pentru produsele accizabile provenite din teritoriul comunitar, plata se face în
ziua lucrătoare următoare celei în care acestea au fost recepţionate.

2.10. SCUTIRI DE LA PLATA ACCIZELOR

Sunt scutite de la plata accizelor:


a) produsele exportate direct de operatorii economici producători sau prin
operatorii economici care îşi desfăşoară activitatea pe baza de comision. Beneficiază
de regimul de scutire numai produsele exportate, direct sau prin operatorii economici
comisionari, de către producătorii care deţin în proprietate utilajele şi instalaţiile de
producţie necesare pentru realizarea acestor produse;
b) produsele aflate în regimuri vamale suspensive, conform prevederilor legale în
domeniu. Pentru produsele aflate în aceste regimuri, scutirea se acorda cu condiţia
depunerii de către operatorul economic a unei garanţii egale cu valoarea accizelor
aferente. Aceasta garanţie va fi restituita operatorului economic numai cu condiţia
încheierii în termen a regimului vamal acordat;
c) orice produs importat, provenit din donaţii sau finanţat direct din împrumuturi
nerambursabile, precum şi din programe de cooperare ştiinţifică şi tehnică, acordat
instituţiilor de învăţământ, sănătate şi cultură, ministerelor, altor organe ale
administraţiei publice, structurilor patronale şi sindicale reprezentative la nivel naţional,
asociaţiilor şi fundaţiilor de utilitate publică, de către guverne străine, organisme
internaţionale şi organizaţii nonprofit şi de caritate;
d) produsele livrate la rezerva de stat şi la rezerva de mobilizare, pe perioada în
care au acest regim.

Pentru produsele care sunt supuse accizelor armonizate, sunt stabilite atât
scutiri generale, cât şi scutiri specifice, astfel:
Scutirile cu caracter general se aplică produselor accizabile atunci când sunt
destinate:
30
a) livrării în contextul relaţiilor consulare sau diplomatice;
b) organizaţiilor internaţionale recunoscute ca atare de către autorităţile publice
ale României, în limitele şi în condiţiile stabilite prin convenţiile internaţionale, care pun
bazele acestor organizaţii, sau prin acorduri încheiate la nivel statal sau
guvernamental;
c) forţelor armate aparţinând oricărui stat-parte la Tratatul Atlanticului de Nord, cu
excepţia Forţelor Armate ale României;
Scutiri specifice:
1. Este scutit de la plata accizelor tutunul prelucrat, atunci când este destinat în
exclusivitate testelor ştiinţifice şi celor privind calitatea produselor.
2. Alcoolul etilic şi alte produse alcoolice sunt scutite de plata accizelor,
atunci când sunt:
a) complet denaturate, conform prescripţiilor legale, sau denaturate şi utilizate
pentru producerea de produse care nu sunt destinate consumului uman;
b) utilizate pentru producerea oţetului, producerea de medicamente sau în
industria cosmetică;
c) utilizate pentru producerea de arome alimentare, pentru alimente sau băuturi
nealcoolice ce au o concentraţie ce nu depăşeşte 1,2% în volum;
d) utilizate în scop medical în spitale şi farmacii;
e) utilizate direct sau ca element al produselor semifabricate pentru producerea
de alimente cu sau fără cremă. Scutirea se acordă în cazul în care concentraţia de
alcool nu depăşeşte 8,5 litri de alcool pur la 100 kg de produs ce intră în compoziţia
ciocolatei şi 5 litri de alcool pur la 100 kg de produs ce intră în compoziţia altor
produse.
3. Sunt scutite de la plata accizelor următoarele produse energetice:
a) produsele energetice livrate în vederea utilizării drept combustibil pentru motor
pentru aeronave, altele decât aviaţia turistică în scop privat;
b) produsele energetice livrate în vederea utilizării drept combustibil pentru motor
pentru navigaţia în apele comunitare şi pentru navigaţia pe căile navigabile interioare,
inclusiv pentru pescuit, altele decât pentru navigaţia ambarcaţiunilor private de
agrement. De asemenea, este scutita de la plata accizelor şi electricitatea produsă la
bordul ambarcaţiunilor;
c) produsele energetice şi energia electrică utilizate pentru producţia de energie
electrică, precum şi energia electrică utilizată pentru menţinerea capacităţii de a
produce energie electrică;
d) produsele energetice şi energia electrică utilizate pentru producţia combinată
de energie electrică şi energie termică;
e) produsele energetice - gazul natural, cărbunele şi combustibilii solizi -, folosite
de gospodării si/sau de organizaţii de caritate;
f) combustibilii pentru motor utilizaţi în domeniul producţiei, dezvoltării, testării şi
mentenanţei aeronavelor şi vapoarelor;
g) combustibilii pentru motor utilizaţi pentru operaţiunile de dragare în cursurile
de apă navigabile şi în porturi;
h) produsele energetice injectate în furnale sau în alte agregate industriale în
scop de reducere chimică, ca aditiv la cocsul utilizat drept combustibil principal;
i) produsele energetice care intră în România dintr-o ţară terţă, conţinute în
rezervorul standard al unui autovehicul cu motor destinat utilizării drept combustibil
pentru acel autovehicul, precum şi în containere speciale şi destinate utilizării pentru
operarea, în timpul transportului, a sistemelor ce echipează acele containere;
j) orice produs energetic care este scos de la rezerva de stat sau rezerva de
mobilizare, fiind acordat gratuit în scop de ajutor umanitar;
k) orice produs energetic achiziţionat direct de la operatori economici
producători, importatori sau distribuitori, utilizat drept combustibil pentru încălzirea
31
spitalelor, sanatoriilor, azilurilor de bătrâni, orfelinatelor şi altor instituţii de asistenţă
socială, instituţiilor de învăţământ şi lăcaşurilor de cult;
l) energia electrică produsă din surse regenerabile de energie;
m) energia electrică obţinută de acumulatori electrici, grupurile electrogene
mobile, instalaţiile electrice amplasate pe vehicule de orice fel, sursele staţionare de
energie electrică în curent continuu, instalaţiile energetice amplasate în marea
teritorială care nu sunt racordate la reţeaua electrică şi sursele electrice cu o putere
activă instalata sub 250 KW.

Produsele accizabile, altele decât cele pentru care sunt stabilite accize
armonizate, sunt scutite de la plata accizelor, atunci când:
a) sunt exportate direct de agenţii economici producători sau prin agenţi
economici care îşi desfăşoară activitatea pe bază de comision;
b) se află în regimuri vamale suspensive, conform prevederilor legale în
domeniu;
c) sunt importate şi provin din donaţii sau sunt finanţate direct din împrumuturi
nerambursabile sau din programe de cooperare ştiinţifică şi tehnică acordate
instituţiilor de învăţământ, sănătate şi cultură, ministerelor etc. de către guverne
străine, organisme internaţionale şi organizaţii non-profit şi de caritate.
d) sunt livrate la rezerva de stat sau rezerva de mobilizare, pe perioada în care
au acest regim.
e) agenţii economici exportatori de cafea prăjită, obţinută din operaţiuni proprii de
prăjire a cafelei verzi importate direct de aceştia, pot solicita autorităţilor fiscale
competente, pe bază de documente justificative, restituirea accizelor plătite în vama,
aferente numai cantităţilor de cafea verde utilizată ca materie primă pentru cafeaua
exportată.

2.11. OBLIGAŢIILE PLĂTITORILOR DE ACCIZE

Plătitorii de accize au următoarele obligaţii:


a) să plătească accizele până la data de 25, inclusiv, a lunii următoare celei în
care acciza devine exigibilă. Pentru importatorii de produse accizabile, care nu sunt
plasate într-un regim suspensiv, momentul plăţii accizelor este data înregistrării
declaraţiei vamale de import;
b) să depună lunar, până la data de 25, inclusiv, a lunii următoare, la autoritatea
fiscală competentă o declaraţie de accize, pentru fiecare lună în care autorizaţia de
antrepozit fiscal este valabilă, indiferent dacă pentru luna respectivă se datorează sau
nu accize;
c) să utilizeze corect documentele fiscale speciale: factura fiscală specială, avizul
de însoţire sau documentul administrativ de însoţire, după caz.

32
3. TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Taxa pe valoarea adăugată (TVA) este principalul impozit indirect de la noi din
ţară din punct de vedere al volumului încasărilor la bugetul statului, precum şi din
punctul de vedere al sferei de aplicare.
Pe parcursul acestui capitol vom prezenta sfera de aplicare, operaţiunile
impozabile, cele scutite, teritorialitatea, modul de calcul şi cel de plată, precum şi alte
aspecte legate de acest impozit.

3.1. SFERA DE APLICARE A TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Condiţiile care trebuie îndeplinite pentru ca o operaţiune să între sub incidenţa


TVA sunt:
- să constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuată cu plată sau
o operaţiune asimilată acestora;
- locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor să fie România;
- să fie efectuată de persoane impozabile, adică orice persoană, indiferent de
statutul său juridic, care efectuează de o manieră independentă activităţi economice;
- să rezulte din următoarele activităţi economice: activităţile producătorilor,
comercianţilor, prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi cele
ale profesiunilor libere sau asimilate, exploatarea bunurilor corporale sau necorporale
în scopul obţinerii de venituri.
Persoană impozabilă este orice persoană, indiferent de statutul său juridic, care
efectuează de o manieră independentă activităţi economice, oricare ar fi scopul şi
rezultatul acestor activităţi.
Instituţiile publice nu sunt considerate persoane impozabile pentru activităţile lor
administrative, sociale, educative, culturale, sportive, de ordine publică, de apărare şi
siguranţa statului, pe care le desfăşoară în calitate de autorităţi publice, chiar dacă
pentru desfăşurarea acestor activităţi percep taxe, redevenţe, cotizaţii sau onorarii.
Excepţii sunt cazurile în care tratarea lor ca persoane neimpozabile pentru aceste
operaţiuni conduce la distorsiuni concurenţiale.
În sfera de aplicare a TVA intră următoarele operaţii economice:
- livrarea de bunuri;
- prestarea de servicii;
- achiziţia intracomunitară de bunuri;
- importul.
A) Livrarea de bunuri reprezintă transferul dreptului de proprietate asupra
bunurilor deţinute de proprietar către beneficiar, direct sau prin persoanele care
acţionează în numele acestora.
Bunurile care fac obiectul livrării pot fi:
- bunuri mobile corporale, cum sunt: materiile prime, materialele, obiectele de
inventar, mijloacele fixe care pot fi detaşate;
- bunuri imobile, cum sunt: locuinţele, construcţiile industriale, comerciale,
agricole sau cele destinate pentru alte activităţi, terenurile agricole, terenurile pentru
construcţii şi cele adiacente construcţiilor, inclusiv cele aferente localităţilor urbane
sau rurale pe care sunt amplasate construcţii sau alte amenajări;
- bunurile de natură mobilă care nu pot fi detaşate fără a fi deteriorate sau fără a
antrena deteriorarea imobilelor înseşi sau care devin bunuri imobiliare prin destinaţie;
- energia electrică şi termică, gazele, agentul frigorific.
Sunt asimilate livrărilor de bunuri:
- vânzarea de bunuri cu plata în rate;
- trecerea în domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor
impozabile;
33
- transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor în urma executării silite;
- preluarea de către persoane impozabile a bunurilor achiziţionate sau fabricate
de către acestea pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea
economică desfăşurată sau pentru a fi puse la dispoziţie altor persoane fizice sau
juridice în mod gratuit, dacă TVA aferentă bunurilor respective sau părţilor lor
componente a fost dedusă total sau parţial. Se exceptează de la aceste prevederi
bunurile acordate în mod gratuit, în limitele şi potrivit destinaţiilor prevăzute prin lege;
- bunurile constatate lipsă în gestiune.
Nu se consideră livrare de bunuri:
a) bunurile distruse ca urmare a unor calamităţi naturale sau a unor cauze de
forţă majoră;
b) bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate,
precum şi activele corporale fixe casate;
c) perisabilităţile, în limitele prevăzute prin lege;
d) bunurile acordate gratuit din rezerva de stat ca ajutoare umanitare externe sau
interne;
e) acordarea în mod gratuit de bunuri ca mostre în cadrul campaniilor
promoţionale, pentru încercarea produselor sau pentru demonstraţii la punctele de
vânzare, alte bunuri acordate în scopul stimulării vânzărilor;
f) acordarea de bunuri de mică valoare, în mod gratuit, în cadrul acţiunilor de
sponsorizare, de mecenat, de protocol/reprezentare, precum şi alte destinaţii
prevăzute de lege.

B) Prestările de servicii cuprind operaţiuni cum sunt:


a) închirierea de bunuri sau transmiterea folosinţei bunurilor în cadrul unui
contract de leasing;
b) transferul si/sau transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor,
licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi similare;
c) angajamentul de a nu desfăşura o activitate economică, de a nu concura cu
altă persoană sau de a tolera o acţiune ori o situaţie;
d) prestările de servicii efectuate pe baza unui ordin emis de/sau în numele unei
autorităţi publice sau potrivit legii;
e) servicii de intermediere efectuate de persoane care acţionează în numele şi în
contul altei persoane, atunci când intervin într-o livrare de bunuri sau o prestare de
servicii.
Sunt asimilate prestărilor de servicii:
a) utilizarea bunurilor care fac parte din activele persoanei impozabile în alte
scopuri decât cele legate de activitatea sa economică sau pentru a fi puse la
dispoziţie, în vederea utilizării în mod gratuit, altor persoane fizice sau juridice, dacă
TVA aferentă acestor bunuri a fost dedusă total sau parţial;
b) prestările de servicii efectuate în mod gratuit de persoana impozabilă în alte
scopuri decât cele legate de activitatea sa economică, pentru uzul personal al
angajaţilor săi sau al altor persoane, dacă TVA aferentă acestor prestări a fost dedusă
total sau parţial.
Nu sunt considerate prestări de servicii cu plată:
a) utilizarea bunurilor rezultate din activitatea economica a persoanei impozabile,
ca parte a unei prestări de servicii efectuată în mod gratuit, în cadrul acţiunilor de
sponsorizare, mecenat sau protocol, precum şi pentru alte destinaţii prevăzute de
lege;
b) serviciile care fac parte din activitatea economică a persoanei impozabile,
prestate în mod gratuit în scop de reclamă sau în scopul stimulării vânzărilor;
c) servicii prestate în mod gratuit în cadrul perioadei de garanţie de către
persoana care a efectuat iniţial livrarea de bunuri sau prestarea de servicii.
34
C) Achiziţia intracomunitară de bunuri constă în obţinerea dreptului de a
dispune, ca şi un proprietar, de bunuri mobile corporale expediate sau transportate la
destinaţia indicată de cumpărător, de către furnizor, de către cumpărător sau de către
altă persoană, în contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru, altul
decât cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor.

D) Importul de bunuri reprezintă:


a) intrarea în Comunitate de bunuri care nu îndeplinesc condiţiile prevăzute la
art. 9 şi 10 din Tratatul de instituire a Comunităţii Europene sau care, în condiţiile în
care bunurile sunt supuse Tratatului de instituire a Comunităţii Europene a Cărbunelui
şi Otelului, nu sunt puse în circulaţie libera;
b) intrarea în Comunitate de bunuri dintr-un teritoriu terţ, altele decât bunurile
prevăzute la lit. a).

3.2. TERITORIALITATEA TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Pentru a fi supuse TVA în ţara noastră, livrările de bunuri, prestările de servicii,


achiziţiile intracomunitare de bunuri sau importul trebuie considerate a fi realizate în
România.
A) Locul livrării bunurilor se consideră a fi în România dacă:
a) locul de unde a pornit expediţia bunurilor sau transportul către beneficiar,
indiferent dacă bunurile sunt expediate sau transportate de furnizor, de beneficiar sau
de terţi se află pe teritoriul României;
b) locul unde se găsesc bunurile în momentul când sunt puse la dispoziţia
cumpărătorului, în cazul în care acestea nu sunt expediate sau transportate, se află
pe teritoriul României;

B) Locul prestării serviciilor prezintă o mare varietate de modalităţi de


determinare:
Cazul general: sediul activităţii economice sau un sediu stabil de la care sunt
prestate serviciile ori, în lipsa unui astfel de sediu, domiciliul sau reşedinţa obişnuită a
prestatorului.
Cazuri particulare:
a) locul unde sunt situate bunurile imobile, pentru prestările de servicii
efectuate în legătură cu bunurile imobile;
b) locul unde se efectuează transportul, în funcţie de distanţele parcurse, în
cazul serviciilor de transport, altele decât cele de transport intracomunitar de bunuri;
c) locul de plecare a unui transport intracomunitar de bunuri;
d) locul în care se prestează serviciile, în cazul unei prestări de servicii
constând în activităţi accesorii transportului, cum sunt încărcarea, descărcarea,
manipularea şi servicii similare acestora.
e) în statul membru de plecare a transportului, pentru serviciile de
intermediere prestate în legătură cu un transport intracomunitar de bunuri de către
intermediarii care acţionează în numele şi în contul altor persoane.
f) locul în care se prestează serviciile accesorii, pentru serviciile de
intermediere prestate în legătură cu serviciile accesorii transportului intracomunitar de
bunuri de către intermediarii care acţionează în numele şi în contul altor persoane.
g) locul unde clientul căruia îi sunt prestate serviciile este stabilit sau are
un sediu fix, cu condiţia ca respectivul client să fie stabilit sau să aibă un sediu fix în
afara Comunităţii ori să fie o persoană impozabilă acţionând ca atare, stabilită sau
care are un sediu fix în Comunitate, dar nu în acelaşi stat cu prestatorul, în cazul
următoarelor servicii:
35
1. închirierea bunurilor mobile corporale, cu excepţia mijloacelor de transport;
2. operaţiunile de leasing având ca obiect utilizarea bunurilor mobile corporale,
cu excepţia mijloacelor de transport;
3. transferul şi/sau transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor,
licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi similare;
4. serviciile de publicitate şi marketing;
5. serviciile consultanţilor, inginerilor, juriştilor şi avocaţilor, contabililor şi
experţilor contabili, ale birourilor de studii şi alte servicii similare;
6. prelucrarea de date şi furnizarea de informaţii;
7. operaţiunile bancare, financiare şi de asigurări, inclusiv reasigurări, cu
excepţia închirierii de seifuri;
8. punerea la dispoziţie de personal;
9. acordarea accesului la sistemele de distribuţie a gazelor naturale şi a energiei
electrice, inclusiv serviciile de transport şi transmitere prin intermediul acestor reţele,
precum şi alte prestări de servicii legate direct de acestea;
10. telecomunicaţiile;
11. serviciile de radiodifuziune şi televiziune;
12. serviciile furnizate pe cale electronica;
13. obligaţia de a se abţine de la realizarea sau exercitarea, total sau parţial, a
unei activităţi economice sau a unui drept;
14. prestările de servicii de intermediere, efectuate de persoane care acţionează
în numele şi contul altor persoane;
h) locul unde sunt prestate serviciile, în cazul următoarelor servicii:
1. servicii culturale, artistice, sportive, ştiinţifice, educative, de divertisment sau
similare, inclusiv serviciile
accesorii şi cele ale organizatorilor de astfel de activităţi;
2. expertize privind bunurile mobile corporale, precum şi lucrările efectuate
asupra acestora.

C) Locul achiziţionării intracomunitare a bunurilor se consideră a fi locul


unde se găsesc bunurile în momentul în care se încheie expedierea sau transportul
bunurilor.
Daca cumpărătorul îi comunică furnizorului un cod de înregistrare în scopuri de
TVA valabil, emis de autorităţile unui stat membru, altul decât cel în care are loc
achiziţia intracomunitară, locul respectivei achiziţii intracomunitare se considera în
statul membru care a emis codul de înregistrare în scopuri de TVA.
Dacă o achiziţie intracomunitară a fost supusă la plata taxei în alt stat membru şi
în România, baza de impozitare se reduce în mod corespunzător în România.

D) Locul importului de bunuri se consideră pe teritoriul statului membru în care


se află bunurile când intră pe teritoriul comunitar.

3.3. REGIMURI DE IMPOZITARE PRIVIND TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Operaţiunile impozabile pot fi:


a) operaţiuni taxabile, pentru care se aplică cota standard sau cea redusă;
b) operaţiuni scutite de taxă cu drept de deducere, pentru care nu se datorează
taxa, dar este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziţii;
c) operaţiuni scutite de taxă fără drept de deducere, pentru care nu se datorează
taxă şi nu este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziţii;
d) importuri şi achiziţii intracomunitare scutite de taxa;
e) operaţiuni prevăzute la lit. a)-c), care sunt scutite fără drept de deducere, fiind
efectuate de întreprinderile mici care aplică regimul special de scutire, pentru care nu
36
se datorează taxă şi nu este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru
achiziţii.
Regimuri speciale:
- Regimul special de scutire pentru întreprinderile mici
- Regimul special pentru agenţiile de turism
- Regimuri speciale pentru bunurile second-hand, opere de arta, obiecte de
colecţie şi antichităţi
- Regimul special pentru aurul de investiţii
- Regimul special pentru persoanele impozabile nestabilite care prestează
servicii electronice persoanelor neimpozabile

Regimul special de scutire pentru întreprinderile mici


Persoana impozabilă stabilită în România, a cărei cifră de afaceri anuală,
declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 35.000 euro, al cărui echivalent în
lei se stabileşte la cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României la data
aderării şi se rotunjeşte la următoarea mie, poate solicita scutirea de taxă, numită în
continuare regim special de scutire.
O persoană impozabilă nou-înfiinţată poate beneficia de aplicarea regimului
special de scutire, dacă la momentul începerii activităţii economice declară o cifră de
afaceri anuală estimată sub plafonul de scutire şi nu optează pentru aplicarea
regimului normal de taxare.
Persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire şi a cărei cifră de
afaceri este mai mare sau egală cu plafonul de scutire în decursul unui an
calendaristic, trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA, în termen de 10 zile
de la data atingerii sau depăşirii plafonului. Data atingerii sau depăşirii plafonului se
consideră a fi prima zi a lunii calendaristice următoare celei în care plafonul a fost
atins sau depăşit.
Persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire:
a) nu are dreptul la deducerea taxei aferente achiziţiilor;
b) nu are voie să menţioneze taxa pe factură sau alt document;
c) este obligată să menţioneze pe orice factură o referire la regimul special pe
baza căruia se aplică scutirea.

Regimul special pentru agenţiile de turism


In cazul în care o agenţie de turism acţionează în nume propriu în beneficiul
direct al călătorului şi utilizează livrări de bunuri şi prestări de servicii efectuate de alte
persoane, toate operaţiunile realizate de agenţia de turism în legătură cu călătoria
sunt considerate un serviciu unic prestat de agenţie în beneficiul calatorului.
Serviciul unic are locul prestării în România, dacă agenţia de turism este stabilită
sau are un sediu fix în România şi serviciul este prestat prin sediul din România.
Baza de impozitare a serviciului unic este constituită din marja de profit, exclusiv
taxa, care se determină ca diferenţă între suma totală care va fi plătită de călător, fără
taxă, şi costurile agenţiei de turism, inclusiv taxa, aferente livrărilor de bunuri şi
prestărilor de servicii în beneficiul direct al calatorului, în cazul în care aceste livrări şi
prestări sunt realizate de alte persoane impozabile.
In cazul în care livrările de bunuri şi prestările de servicii efectuate în beneficiul
direct al clientului sunt realizate în afara Comunităţii, serviciul unic al agenţiei de
turism este considerat serviciu prestat de un intermediar şi este scutit de taxă.
Agenţia de turism nu are dreptul la deducerea sau rambursarea taxei facturate
de persoanele impozabile pentru livrările de bunuri şi prestările de servicii în beneficiul
direct al călătorului şi utilizate de agenţia de turism pentru furnizarea serviciului unic.
Agenţiile de turism nu au dreptul să înscrie taxa în mod distinct în facturi sau în
alte documente legale care se transmit călătorului, pentru serviciile unice cărora li se
37
aplică regimul special, în acest caz înscriindu-se distinct în documente menţiunea
«TVA inclusa».

Regimuri speciale pentru bunurile second-hand, opere de artă, obiecte de


colecţie şi antichităţi
Persoana impozabilă revânzătoare este persoana impozabilă care, în cursul
desfăşurării activităţii economice, achiziţionează sau importă bunuri second-hand
şi/sau opere de artă, obiecte de colecţie sau antichităţi în scopul revânzării, indiferent
dacă respectiva persoană impozabilă acţionează în nume propriu sau în numele altei
persoane în cadrul unui contract de comision la cumpărare sau vânzare;
Persoana impozabilă revânzătoare va aplica regimul special pentru livrările de
bunuri second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi antichităţi, altele decât
operele de artă livrate de autorii sau succesorii de drept ai acestora, pentru care
există obligaţia colectării taxei, bunuri pe care le-a achiziţionat din interiorul
Comunităţii, de la unul dintre următorii furnizori:
a) o persoană neimpozabilă;
b) o persoană impozabilă, în măsura în care livrarea efectuată de respectiva
persoană impozabilă este scutită de taxă;
c) o întreprindere mică, în măsura în care achiziţia respectivă se referă la bunuri
de capital;
d) o persoană impozabilă revânzătoare, în măsura în care livrarea de către
aceasta a fost supusă taxei în regim special.
Baza de impozitare este marja profitului (diferenţa dintre preţul de vânzare şi cel
de cumpărare), exclusiv valoarea taxei aferente.
Persoana impozabilă revânzătoare nu are dreptul la deducerea taxei datorate
sau achitate pentru bunurile cumpărate, în măsura în care livrarea acestor bunuri se
taxează în regim special.
Persoana impozabilă revânzătoare nu are dreptul să înscrie taxa aferentă
livrărilor de bunuri supuse regimului special, în mod distinct, în facturile emise
clienţilor. Menţiunea «TVA inclusă şi nedeductibilă» va înlocui suma taxei datorate, pe
facturi şi alte documente emise cumpărătorului.

Regimul special pentru aurul de investiţii


Aurul de investiţii înseamnă:
a) aurul, sub forma de lingouri sau plachete acceptate/cotate pe pieţele de
metale preţioase, având puritatea minimă de 9950/00, reprezentate sau nu prin hârtii
de valoare, cu excepţia lingourilor sau plachetelor cu greutatea de cel mult 1 g;
b) monedele de aur care îndeplinesc următoarele condiţii:
1. au titlul mai mare sau egal cu 9000/00;
2. sunt reconfecţionate după anul 1800;
3. sunt sau au constituit monedă legală de schimb în statul de origine; si
4. sunt vândute în mod normal la un preţ care nu depăşeşte valoarea de piaţă
liberă a aurului conţinut de monede cu mai mult de 80%;
Următoarele operaţiuni sunt scutite de taxă:
a) livrările, achiziţiile intracomunitare şi importul de aur de investiţii, inclusiv
investiţiile în hârtii de valoare, pentru aurul nominalizat sau nenominalizat ori negociat
în conturi de aur şi cuprinzând mai ales împrumuturile şi schimburile cu aur care
conferă un drept de proprietate sau de creanţă asupra aurului de investiţii, precum şi
operaţiunile referitoare la aurul de investiţii care constau în contracte la termen futures
şi forward, care dau naştere unui transfer al dreptului de proprietate sau de creanţă
asupra aurului de investiţii;
b) serviciile de intermediere în livrarea de aur de investiţii, prestate de agenţi
care acţionează în numele şi pe seama unui mandant.
38
In cazul în care livrarea de aur de investiţii este scutită de taxă, persoana
impozabilă are dreptul să deducă:
a) taxa datorată sau achitată, pentru achiziţiile de aur de investiţii efectuate de la
o persoană care şi-a exercitat opţiunea de taxare;
b) taxa datorată sau achitată, pentru achiziţiile intracomunitare sau importul de
aur, care este ulterior transformat în aur de investiţii de persoana impozabilă sau de
un terţ în numele persoanei impozabile;
c) taxa datorată sau achitată, pentru serviciile prestate în beneficiul sau,
constând în schimbarea formei, greutăţii sau purităţii aurului, inclusiv aurului de
investiţii.

Regimul special pentru persoanele impozabile nestabilite care prestează


servicii electronice persoanelor neimpozabile
Persoana impozabilă nestabilită înseamnă persoana impozabilă care nu are un
sediu fix şi nici nu este stabilita în Comunitate, căreia nu i se solicita din alte motive să
se înregistreze în Comunitate în scopuri de TVA şi care prestează servicii electronice
persoanelor neimpozabile stabilite în Comunitate.
Persoana impozabila nestabilita care prestează servicii electronice unor
persoane neimpozabile stabilite în Comunitate sau care îşi au domiciliul sau reşedinţa
obişnuită într-un stat membru poate utiliza un regim special pentru toate serviciile
electronice prestate în Comunitate. Regimul special permite, printre altele,
înregistrarea unei persoane impozabile nestabilite într-un singur stat membru, pentru
toate serviciile electronice prestate în Comunitate către persoane neimpozabile
stabilite în Comunitate.
In cazul în care o persoană impozabilă nestabilită optează pentru regimul special
şi alege România ca stat membru de înregistrare, la data începerii operaţiunilor
taxabile, persoana respectivă trebuie să depună în format electronic o declaraţie de
începere a activităţii la organul fiscal competent. Declaraţia trebuie să conţină
următoarele informaţii: denumirea/numele persoanei impozabile, adresa poştală,
adresele electronice, inclusiv pagina de internet proprie, codul naţional de înregistrare
fiscală, după caz, precum şi o declaraţie prin care se confirmă că persoana nu este
înregistrată în scopuri de TVA în Comunitate.
In termen de 20 de zile de la sfârşitul fiecărui trimestru calendaristic, persoana
impozabilă nestabilită trebuie să depună la organul fiscal competent, prin mijloace
electronice, un decont special de taxa, potrivit modelului stabilit de Ministerul
Finanţelor Publice, indiferent dacă au fost sau nu furnizate servicii electronice în
perioada fiscală de raportare.

3.4. OPERAŢIUNI SCUTITE PRIVIND TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ

a) scutiri în interiorul ţării:


b) scutiri în cazul achiziţiilor intracomunitare şi importului;
c) scutiri pentru exporturi sau alte operaţiuni similare şi pentru transportul
internaţional;
d) scutiri speciale legate de traficul internaţional de bunuri.
Operaţiunile scutite de TVA sunt reglementate prin lege şi nu se admite
extinderea lor prin analogie.
Operaţiunile scutite de la plata TVA prin alte acte normative decât legea privind
TVA se consideră operaţiuni scutite fără drept de deducere în situaţia în care actele
normative respective nu prevăd în mod expres posibilitatea furnizorilor/prestatorilor de
a exercita dreptul de deducere.

39
De la data intrării în vigoare a legii privind TVA, operaţiunile la care, prin alte acte
normative în vigoare, se prevede aplicarea cotei zero a TVA se consideră operaţiuni
scutite cu drept de deducere.

3.4.1. Operaţiuni scutite în interiorul ţării

Din categoria activităţilor de interes general scutite de TVA amintim:


a) spitalizarea, îngrijirile medicale, inclusiv veterinare şi operaţiunile strâns legate
de acestea, desfăşurate de unităţi autorizate pentru astfel de activităţi, indiferent de
forma de organizare şi de titularul dreptului de proprietate, respectiv: spitale, sanatorii,
centre de sănătate rurale sau urbane, dispensare, cabinete şi laboratoare medicale,
centre de îngrijire medicală şi de diagnostic, staţii de salvare şi alte unităţi autorizate
să desfăşoare astfel de activităţi, precum şi cantinele organizate pe lângă aceste
unităţi;
b) activitatea de învăţământ, desfăşurată de unităţile autorizate de Ministerul
Educaţiei şi Cercetării şi care sunt cuprinse în sistemul naţional de învăţământ,
precum şi achiziţionarea de către acestea de documentaţie tehnică şi materiale de
construcţii destinate învăţământului de stat şi particular, precum şi de aparatură,
utilaje, publicaţii şi dotări pentru procesul didactic. Sunt, de asemenea, scutite
cantinele organizate pe lângă unităţile cuprinse în sistemul naţional de învăţământ
autorizate de Ministerul Educaţiei şi Cercetării;
c) prestările de servicii şi livrările de bunuri strâns legate de asistenţa şi protecţia
socială, efectuate de instituţiile publice, instituţiile de interes public sau de alte
organisme recunoscute ca având caracter social;
d) prestările de servicii şi livrările de bunuri furnizate membrilor în interesul lor
colectiv, în schimbul unei cotizaţii fixate conform statutului, de organizaţii fără scop
patrimonial ce au obiective de natură politică, sindicală, religioasă, patriotică,
filozofică, filantropică sau civică, în condiţiile în care această scutire nu provoacă
distorsiuni de concurenţă;
e) serviciile ce au strânsă legătură cu practicarea sportului sau a educaţiei fizice
prestate de organizaţii fără scop patrimonial în beneficiul persoanelor care practică
sportul sau educaţia fizică;
f) prestări de servicii culturale şi livrările de bunuri legate nemijlocit de acestea,
efectuate de instituţii publice;
g) prestările de servicii şi livrările de bunuri efectuate de unităţi ale căror
operaţiuni sunt scutite, cu ocazia manifestărilor destinate să le aducă sprijin financiar
şi organizate în profitul lor exclusiv, cu condiţia ca aceste scutiri să nu producă
distorsiuni concurenţiale;
h) vânzarea de filme sau licenţe de filme destinate difuzării prin televiziune, cu
excepţia celor de publicitate;
i) activităţile de cercetare-dezvoltare şi inovare finanţate în parteneriat
internaţional, regional şi bilateral;
j) livrările de bunuri şi/sau prestările de servicii efectuate de producătorii agricoli
individuali,
k) următoarele operaţiuni bancare şi financiare:
- acordarea de credite, inclusiv acordarea de împrumuturi de către
asociaţii/acţionarii societăţilor comerciale în vederea asigurării resurselor financiare
ale societăţii;
- acordarea de împrumuturi de către orice persoană fizică sau juridică, în
condiţiile legii;
- operaţiunile de investiţii financiare, de intermediere financiară, de valori
mobiliare şi instrumente financiare derivate;

40
- intermedierea în plasamentul de valori mobiliare şi oferirea de servicii legate de
acesta.
l) operaţiunile de asigurare şi de reasigurare, precum şi prestările de servicii
aferente acestor operaţiuni efectuate de intermediarii în operaţiuni de asigurare;
m) încasările din taxele de intrare la castele, muzee, târguri şi expoziţii, grădini
zoologice şi botanice, biblioteci, precum şi operaţiunile care intră în sfera de aplicare a
impozitului pe spectacole;
n) valorificarea obiectelor şi veşmintelor de cult, tipărirea cărţilor de cult,
teologice sau cu conţinut bisericesc, necesare practicării cultului, precum şi a celor
asimilate obiectelor de cult.
Sunt scutite de TVA activităţile persoanelor impozabile cu venituri din
operaţiuni taxabile declarate sau, după caz, realizate anual, de până la 35.000
euro, inclusiv.
În cazul realizării unor venituri superioare plafonului de impozitare în cursul unui
an fiscal, persoanele impozabile au obligaţia să solicite înregistrarea ca plătitori de
TVA. După înscrierea ca plătitori de TVA, persoanele impozabile respective nu mai
beneficiază de scutire chiar dacă ulterior realizează venituri inferioare plafonului de 2
miliarde lei.

3.4.2. Operaţiuni scutite la importul de bunuri şi la achiziţiile


intracomunitare

Sunt scutite de TVA:


a) importul şi achiziţia intracomunitară de bunuri a căror livrare în România este
în orice situaţie scutită de taxă în interiorul ţării;
b) achiziţia intracomunitară de bunuri al căror import în România este în orice
situaţie scutit de taxă;
c) importul definitiv de bunuri care îndeplinesc condiţiile pentru scutire definitivă
de taxe vamale;
d) importul de bunuri de către misiunile diplomatice şi birourile consulare care
beneficiază de scutire de taxe vamale;
e) importul de bunuri efectuat de reprezentantele organismelor internaţionale şi
interguvernamentale acreditate în România, precum şi de către membrii acestora, în
limitele şi în conformitate cu condiţiile stabilite în convenţiile de înfiinţare a acestor
organizaţii;
f) importul de bunuri de către forţele armate ale statelor străine membre NATO;
g) reimportul de bunuri în România, efectuat de persoana care a exportat
bunurile în afara Comunităţii, în aceeaşi stare în care se aflau la momentul exportului,
şi care beneficiază de scutire de taxe vamale;
h) reimportul de bunuri în România, efectuat de persoana care a exportat
bunurile în afara Comunităţii, pentru a fi supuse unor reparaţii, transformări, adaptări,
asamblări, cu condiţia ca această scutire să fie limitată la valoarea bunurilor în
momentul exportului acestora în afara Comunităţii;
i) importul în porturi de capturi, neprocesate sau conservate în vederea
comercializării înainte de a fi livrate, realizate de persoane care efectuează pescuit
maritim;
j) importul de gaze naturale prin sistemul de distribuţie a gazelor naturale şi
importul de energie electrică;
k) importul de aur efectuat de Banca Naţională a României.

3.4.3. Operaţiuni scutite în cazul exporturilor, livrărilor intracomunitare şi


transportului internaţional şi intracomunitar

41
Sunt scutite de taxă:
a) livrările de bunuri expediate sau transportate în afara Comunităţii de către
furnizor sau de altă persoană în contul sau;
b) livrările de bunuri expediate sau transportate în afara Comunităţii de către
cumpărătorul care nu este stabilit în România sau de altă persoana în contul sau, cu
excepţia bunurilor transportate de cumpărătorul însuşi şi care sunt folosite la
echiparea sau alimentarea ambarcaţiunilor de agrement şi a avioanelor de turism sau
a oricărui alt mijloc de transport de uz privat. Este scutită, de asemenea, şi livrarea de
bunuri care sunt transportate în bagajul personal al călătorilor care nu sunt stabiliţi în
Comunitate;
c) prestările de servicii legate direct de exportul de bunuri sau de bunurile plasate
în regim de antrepozit de taxă pe valoarea adăugată sau în unul dintre regimurile
vamale suspensive;
d) prestările de servicii de transport, prestările de servicii accesorii transportului
şi alte servicii direct legate de importul de bunuri, dacă valoarea acestora este inclusă
în baza de impozitare a bunurilor importate;
e) transportul internaţional de persoane;
f) în cazul navelor destinate navigaţiei maritime, utilizate pentru transportul
internaţional de persoane si/sau de bunuri, pentru pescuit ori altă activitate economică
sau pentru salvare ori asistenţă pe mare, următoarele operaţiuni:
1. livrarea, modificarea, repararea, întreţinerea, navlosirea, leasingul şi
închirierea de nave, precum şi livrarea, leasingul, închirierea, repararea şi întreţinerea
de echipamente incorporate sau utilizate pe nave, inclusiv echipamente de pescuit;
2. livrarea de carburanţi şi provizii destinate a fi utilizate pe nave;
3. prestările de servicii efectuate pentru nevoile directe ale navelor si/sau pentru
încărcătura acestora;
g) în cazul aeronavelor utilizate de companiile aeriene, în principal pentru
transportul internaţional de persoane si/sau de mărfuri, efectuat cu plată, următoarele
operaţiuni:
1. livrarea, modificarea, repararea, întreţinerea, leasingul şi închirierea
aeronavelor, precum şi livrarea, leasingul, închirierea, repararea şi întreţinerea
echipamentelor incorporate sau utilizate pe aeronave;
2. livrarea de carburanţi şi provizii destinate utilizării pe aeronave;
3. prestarea de servicii efectuate pentru nevoile directe ale aeronavelor si/sau
pentru încărcătura acestora;
h) livrările de bunuri şi prestările de servicii în favoarea misiunilor diplomatice şi
oficiilor consulare, a personalului acestora, precum şi a cetăţenilor străini cu statut
diplomatic sau consular în România ori într-un alt stat membru, în condiţii de
reciprocitate;
i) livrările de aur către Banca Nationala a României;

3.4.4. Operaţiuni scutite legate de traficul internaţional de bunuri

Sunt scutite de taxă următoarele:


a) livrarea de bunuri care urmează:
1. să fie plasate în regim vamal de admitere temporară, cu exonerare totală de
la plata taxelor vamale;
2. să fie prezentate autorităţilor vamale în vederea vămuirii si, după caz, plasate
în depozit necesar cu caracter temporar;
3. să fie introduse într-o zona liberă sau într-un antrepozit liber;
4. să fie plasate în regim de antrepozit vamal;
5. să fie plasate în regim de perfecţionare activă, cu suspendare de la plata
drepturilor de import;
42
6. să fie plasate în regim de tranzit vamal extern;
7. să fie admise în apele teritoriale:
- pentru a fi incorporate pe platforme de forare sau de producţie, în scopul
construirii, reparării, întreţinerii, modificării sau reutilării acestor platforme ori pentru
conectarea acestor platforme de forare sau de producţie la ţărm;
- pentru alimentarea cu carburanţi şi aprovizionarea platformelor de forare sau de
producţie;
8. sa fie plasate în regim de antrepozit de taxă pe valoarea adăugata
b) livrarea de bunuri efectuata în locaţiile prevăzute la lit. a), precum şi livrarea
de bunuri care se află în unul dintre regimurile sau situaţiile precizate la lit. a);
c) livrările de bunuri care încă se află în regim vamal de tranzit intern.

3.5. PLĂTITORII TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Sunt obligate la plata TVA:


a) persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de TVA, pentru operaţiuni
taxabile;
b) titularii operaţiunilor de import de bunuri şi de achiziţii intracomunitare taxabile;
c) persoanele fizice, pentru bunurile introduse în ţară potrivit regulamentului
vamal aplicabil acestora;
d) persoanele juridice sau persoanele fizice cu sediul ori cu domiciliul stabil în
România, beneficiare ale prestărilor de servicii efectuate de prestatori cu sediul sau cu
domiciliul în străinătate, cu excepţia celor scutite de taxa pe valoarea adăugată.
Dacă persoana care realizează operaţiuni taxabile nu are sediul sau domiciliul
stabil în România, aceasta este obligată să desemneze un reprezentant fiscal
domiciliat în România, care se angajează să îndeplinească obligaţiile ce îi revin
conform prevederilor legii privind taxa pe valoarea adăugată.
Beneficiarii prestărilor de servicii pentru care locul prestării se consideră a fi în
România sunt obligaţi la plata taxei pe valoarea adăugată, dacă prestatorii din
străinătate nu au îndeplinit obligaţia desemnării unui reprezentant fiscal domiciliat în
România.

3.6. FAPTUL GENERATOR ŞI EXIGIBILITATEA TAXEI PE VALOAREA


ADĂUGATĂ

Faptul generator al taxei pe valoarea adăugată reprezintă operaţiunea care,


prin realizarea ei, duce la includerea sub incidenţa TVA a unor operaţiuni.
Exigibilitatea taxei reprezintă data la care autoritatea fiscală devine îndreptăţită,
în baza legii, să solicite plata de către persoanele obligate la plata taxei, chiar dacă
plata acestei taxe poate fi amânată.
Exigibilitatea plăţii taxei reprezintă data la care o persoană are obligaţia de a
plăti taxa la bugetul statului.

A) Livrări de bunuri şi prestări de servicii


Apariţia faptului generator:
 Cazul general: în momentul efectuării livrării de bunuri şi/sau în
momentul prestării serviciilor;
 Cazuri particulare:
a) în cazul livrărilor de bunuri ăi/sau al prestărilor de servicii, altele decât
operaţiunile prevăzute la lit. b), care se efectuează continuu, dând loc la decontări sau
plăţi succesive, cum sunt: livrările de gaze naturale, de apă, serviciile telefonice,
livrările de energie electrică şi altele asemenea, în ultima zi a perioadei specificate în

43
contract pentru plata bunurilor livrate sau a serviciilor prestate, dar perioada nu poate
depăşi un an;
b) în cazul operaţiunilor de închiriere, leasing, concesionare şi arendare de
bunuri, la data specificată în contract pentru efectuarea plăţii.
Exigibilitatea ia naştere concomitent cu faptul generator. De la această regulă
generală există şi o serie de excepţii, cum ar fi:
1. În cazul livrărilor de bunuri cu plata în rate, exigibilitatea TVA intervine la
data prevăzută pentru plata ratelor.
2. Exigibilitatea TVA este anticipată faptului generator în următoarele situaţii:
a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator;
b) la data la care se încasează avansul, pentru plăţile în avans efectuate înainte
de data la care intervine faptul generator. Fac excepţie de la aceste prevederi
avansurile încasate pentru plata importurilor şi a taxei pe valoarea adăugata aferente
importului, precum şi orice avansuri încasate pentru operaţiuni scutite sau care nu
sunt impozabile. Avansurile reprezintă plata parţială sau integrală a contravalorii
bunurilor şi serviciilor, efectuata înainte de data livrării sau prestării acestora;
c) la data extragerii numerarului, pentru livrările de bunuri sau prestările de
servicii realizate prin maşini automate de vânzare, de jocuri sau alte maşini similare.

B) Achiziţii intracomunitare de bunuri


În cazul unei achiziţii intracomunitare de bunuri, faptul generator intervine la data
la care ar interveni faptul generator pentru livrări de bunuri similare, în statul membru
în care se face achiziţia.
Exigibilitatea taxei intervine la data la care este emisă factura către persoana
care efectuează achiziţia, pentru întreaga contravaloare a livrării de bunuri, dar nu mai
târziu de a cincisprezecea zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul
generator.

C) Importul de bunuri
In cazul în care, la import, bunurile sunt supuse taxelor vamale, taxelor agricole
sau altor taxe comunitare similare, stabilite ca urmare a unei politici comune, faptul
generator şi exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată intervin la data la care intervin
faptul generator şi exigibilitatea respectivelor taxe comunitare.
Dacă bunurile nu sunt supuse taxelor comunitare, faptul generator şi
exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată intervin la data la care ar interveni faptul
generator şi exigibilitatea acelor taxe comunitare dacă bunurile importate ar fi fost
supuse unor astfel de taxe.
Dacă bunurile sunt plasate într-un regim vamal special, faptul generator şi
exigibilitatea taxei intervin la data la care acestea încetează a mai fi plasate într-un
astfel de regim.

3.7. BAZA DE IMPOZITARE A TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

A) Livrări de bunuri şi prestări de servicii


Conform Codului fiscal, baza de impozitare a TVA pentru livrările de bunuri
şi/sau prestările de servicii este formată din tot ceea ce constituie contrapartida
obţinută sau care urmează a fi obţinută de furnizor ori prestator din partea
cumpărătorului, beneficiarului sau a unui terţ, inclusiv subvenţiile direct legate de
preţul acestor operaţiuni, exclusiv taxa pe valoarea adăugată.
De asemenea, în baza de impozitare a TVA mai sunt cuprinse impozitele, taxele
(dacă nu este prevăzut contrariul prin lege), precum şi cheltuielile accesorii
(comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport şi asigurare, decontate
cumpărătorului sau clientului).
44
Exemplu: Un agent economic produce într-o lună 5.000 bucăţi de produs X la un
preţ de cost de 2 lei / bucată. Produsul este supus accizei, aceasta fiind 20%. Pentru
livrarea produselor pe piaţă, acestea sunt ambalate, preţul ambalajului fiind de 0,05
lei/bucată. Ambalajul produsului nu este returnabil, el fiind distrus la consumul
produsului. Cheltuielile cu transportul produselor până la beneficiar sunt de 200 lei.
Să se determine baza de impozitare a TVA.
Rezolvare:
Pentru a determina baza de impozitare a TVA pentru acest produs (care este o
taxă pe valoarea adăugată colectată pentru agentul economic furnizor) vom adăuga la
costul produselor acciza, cheltuielile cu ambalajul şi cheltuielile cu transportul.
BI = 5.000 x 2 + 20% (5.000 x 2) + 5000 x 0,05 + 200 = 12.450 lei

Ca excepţii de la cele prezentate mai sus, baza de impozitare a TVA este


constituită din preţurile de achiziţie sau, în lipsa acestora, preţul de cost, determinat în
momentul livrării/prestării în următoarele cazuri:
• preluarea de către persoane impozabile a bunurilor achiziţionate sau fabricate
de către acestea pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea
economică desfăşurată sau pentru a fi puse la dispoziţie altor persoane fizice sau
juridice în mod gratuit, dacă TVA aferentă bunurilor respective sau părţilor lor
componente a fost dedusă total sau parţial. Nu se cuprinde în baza de impozitare a
TVA preţul de achiziţie sau preţul de cost al bunurilor acordate în mod gratuit în
situaţia în care acordarea gratuită este stipulată prin diverse acte normative.
• utilizarea bunurilor care fac parte din activele persoanei impozabile în alte
scopuri decât cele legate de activitatea sa economică sau pentru a fi puse la
dispoziţie, în vederea utilizării în mod gratuit, altor persoane fizice sau juridice, dacă
TVA aferentă acestor bunuri a fost dedusă total sau parţial;
• prestarea de servicii efectuate în mod gratuit de persoana impozabilă în alte
scopuri decât cele legate de activitatea sa economică, pentru uzul personal al
angajaţilor săi sau al altor persoane, dacă TVA aferentă acestor prestări a fost dedusă
total sau parţial.
De asemenea, baza de impozitare a TVA este dată de compensaţia primită
pentru:
• trecerea în domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor
impozabile, în condiţiile prevăzute de legislaţia referitoare la proprietatea publică şi
regimul juridic al acesteia, în schimbul unei despăgubiri;
• efectuarea unor servicii, potrivit unui ordin emis de/sau în numele unei autorităţi
publice sau potrivit legii, se consideră prestare de servicii.
Persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de TVA, care realizează activitate
de intermediere în turism, determină baza de impozitare pentru această activitate prin
scăderea din preţul sau tariful total încasat de la clienţi, inclusiv taxa pe valoarea
adăugată, a următoarelor elemente:
a) preţul, inclusiv taxa pe valoarea adăugată, facturat de prestatorii serviciilor de
transport, hoteliere, de restaurant şi de alţi prestatori;
b) cheltuielile efectuate de agenţie sau de organizatorul de circuite turistice, cum
ar fi cheltuielile privind: asigurarea auto a mijlocului de transport, taxe pentru viză,
diurnă şi cazare pentru şofer, taxe de autostradă, taxe de parcare, combustibil.
Pentru bunurile vândute în regim de consignaţie baza de impozitare este
constituită din:
a) suma obţinută din vânzarea bunurilor încredinţate de plătitorii de TVA. Pentru
bunurile încredinţate vândute plătitorii de TVA respectivi sunt obligaţi să emită facturi
fiscale cel mai târziu în ultima zi a lunii în care s-a efectuat vânzarea.

45
b) suma reprezentând comisionul aplicat asupra vânzărilor de bunuri aparţinând
neplătitorilor de TVA sau scutite de TVA.
O altă situaţie particulară apare în cazul vânzării bunurilor prin regimul de
second-hand. Din punct de vedere al TVA, aceste vânzări reprezintă vânzarea de
către persoane impozabile înregistrate ca plătitori de TVA de bunuri second-hand
achiziţionate din ţară de la persoane fizice sau juridice care nu sunt înregistrate ca
plătitori de TVA. Baza de impozitare este dată de suma reprezentând diferenţa dintre
preţul de vânzare obţinut, inclusiv taxa pe valoarea adăugată şi preţul de cumpărare al
bunurilor respective. TVA se determină la livrare şi se calculează prin aplicarea cotei
recalculate (15,966%) asupra bazei de impozitare.
Pentru operaţiunile realizate de casele de amanet, baza de impozitare este
constituită din:
a) valoarea obţinută din vânzarea bunurilor care devin proprietatea casei de
ama-net, ca urmare a nerestituirii împrumutului;
b) comisionul încasat din vânzarea bunului în situaţia în care există contract
încheiat cu debitorul pentru a fi vândute în regim de consignaţie.

În baza de impozitare a TVA nu se cuprind:

a) rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preţ


acordate de furnizori direct clienţilor în vederea stimulării vânzărilor, în condiţiile
prevăzute în contractele încheiate. Condiţiile pentru ca aceste reduceri să nu fie
incluse în baza de impozitare a TVA sunt:
1) să fie efective şi în sume exacte în beneficiul clientului;
2) să nu constituie, în fapt, remunerarea unui serviciu sau o contrapartidă
pentru o prestaţie oarecare;
3) să fie reflectate în facturi fiscale sau în alte documente legale.
Exemplu: Un agent economic livrează unui client marfă în valoare de 10.000 lei,
fără TVA. Agentul economic acordă clienţilor care achiziţionează marfă în valoare mai
mare de 5.000 lei (fără TVA) o reducere de preţ de 5% din valoare achiziţiei. Să se
determine baza de impozitare a TVA.
Rezolvare:
În factura completată de agentul economic, TVA aferentă livrării se va calcula la
valoarea mărfii din care s-a dedus reducerea, deci baza de impozitare a TVA este:
BI = 10.000 - 5% x 10.000= 9.500 lei

b) penalizările, precum şi sumele reprezentând daune-interese stabilite prin


hotărâre judecătorească definitivă, solicitate pentru neîndeplinirea totală sau
parţială a obligaţiilor contractuale. Acestea sunt excluse din baza de impozitare numai
dacă sunt percepute peste preţurile sau tarifele negociate.
Exemplu: O societate comercială livrează unui client marfă în valoare de 2.000
lei, valoare fără TVA. Prin contract se prevede ca plata să se efectueze la 10 zile, iar
pentru fiecare zi de întârziere se percepe o penalizare de 0,1% la valoarea cu TVA a
facturii. Clientul achită valoarea mărfii cu o întârziere de 5 zile. Să se determine baza
de impozitare a TVA.
Rezolvare:
Pentru această marfă, baza de impozitare a TVA este de 200 lei, deci va rezulta
o TVA de 2.000 x 19% = 380 lei, urmând ca penalizările calculate să nu se supună
taxei pe valoarea adăugată, deci să nu influenţeze baza de impozitare a TVA.

c) dobânzile percepute pentru plăţi cu întârziere;

46
d) sumele achitate de furnizor sau prestator în contul clientului şi care apoi
se decontează acestuia;
Exemplu: Un agent economic livrează un utilaj în valoare de 3.000 lei, fără TVA,
unui client, prin intermediul unei societăţi de transport. Preţul transportului perceput de
societatea de transport este 100 lei, fără TVA. Prin contract se stabileşte că
asigurarea transportului să cadă în sarcina clientului, dar societatea furnizoare să
achite transportatorului contravaloarea transportului, urmând ca această valoare să fie
decontată de client ulterior. Să se determine baza de impozitare a TVA.
Rezolvare:
În factura pe care societatea furnizoare o va emite clientului său va completa
marfă în valoare de 3.000 lei şi TVA în valoare de 3.000 x 19% = 570 lei.
Contravaloarea transportului nu va genera pentru furnizor o majorare a taxei pe
valoarea adăugată, ci doar pentru client, dar în relaţia sa cu transportatorul.

e) valoarea ambalajelor care circulă între furnizorii de marfă şi clienţi, prin


schimb, fără facturare;
Exemplu: O societate comercială livrează bunuri în valoare de 2.500 lei, fără
TVA. Aceste bunuri sunt ambalate în ambalaje nereturnabile care au o valoare fără
TVA de 50 lei şi în ambalaje returnabile care au o valoare fără TVA de 150 lei. Să se
determine baza de impozitare a TVA.
Rezolvare:
Baza de impozitare a TVA va cuprinde valoarea bunurilor şi valoarea ambalajelor
nereturnabile, ea necuprinzând valoarea ambalajelor returnabile:
BI = 2.500 + 50 = 2.550 lei

Baza de impozitare a TVA se reduce în următoarele cazuri:


a) dacă a fost emisă o factura si, ulterior, operaţiunea este anulată total sau
parţial, înainte de livrarea bunurilor sau de prestarea serviciilor;

b) în situaţia refuzurilor totale sau parţiale privind cantitatea, preţurile sau alte
elemente cuprinse în facturi ori în alte documente legal aprobate;
Exemplu: Un agent economic livrează marfă unui client în valoare de 100.000 lei
fără TVA. La livrare clientul refuză marfă în valoare de 10.000 lei, ca urmare a unor
defecte găsite la aceasta. Să se determine baza de impozitare a TVA.
Rezolvare:
Factura iniţială cuprinde TVA colectată de 100.000 x 19% = 19.000 lei.
În situaţia refuzării de către client a unei părţi din marfă, agentul furnizor are două
posibilităţi:
- fie va emite o factură pentru stornarea mărfii refuzate,
- fie va anula, prin stornare, întreaga valoare livrată iniţial şi va emite o nouă
factură pentru valoarea de 90.000 lei, fără TVA.

c) în situaţia în care reducerile de preţ privind rabaturile, remizele, risturnele,


sconturile şi alte reduceri de preţ acordate de furnizori direct clienţilor în vederea
stimulării vânzărilor sunt acordate după livrarea bunurilor sau prestarea
serviciilor;
Exemplu: Un agent economic livrează marfă în valoare de 200.000 lei, fără TVA.
El va factura TVA în valoare de 200.000 x 19%= 38.000 lei. Ulterior, ca urmare a unui
contract încheiat, agentul economic acordă o reducere a valorii mărfii de 10%. Să se
determine baza de impozitare a TVA.
Rezolvare:
Reducerea este de 200.000 x 10% = 20.000 lei.

47
Acordarea acestei reduceri echivalează din punct de vedere al TVA cu o
reducere a bazei de impozitare a acesteia cu 20.000 lei, deci baza de impozitare a
TVA pentru luna respectivă este de 180.000 lei.

d) în cazul în care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se


poate încasa din cauza falimentului beneficiarului.

e) în situaţia în care cumpărătorii returnează ambalajele în care s-a expediat


marfa, pentru ambalajele care circulă prin facturare.
Exemplu: Un agent economic livrează marfă în valoare fără TVA de 50.000 lei şi
ambalaje în valoare de 1.000 lei, fără TVA. În momentul livrării mărfii, ambalajele sunt
cumpărate de client, urmând ca ulterior să fie returnate. Să se determine baza de
impozitare a TVA.
Rezolvare:
Factura emisă iniţial va avea o valoare a TVA de (50.000 + 1.000) x 19% = 9.690
lei.
La returnarea ambalajelor, din punct de vedere al TVA va avea loc o diminuare a
bazei de impozitare a TVA de la 51.000 lei la 50.000 lei, valoarea ambalajelor
nemaifiind luată în calcul. TVA va fi 50.000 x 19% = 9.500 lei

B) Achiziţii intracomunitare de bunuri


Baza de impozitare se stabileşte ca în cazul livrărilor de bunuri pe plan intern.

C) Importul de bunuri
Baza de impozitare este constituită din valoarea în vamă, determinată potrivit
legii, la care se adaugă taxele vamale, comisionul vamal, accizele şi alte taxe datorate
potrivit legii.
Valoarea în vamă este dată de suma între valoarea dată de preţul extern al
produsului şi valoarea cheltuielilor conexe parcursului extern (cheltuieli de transport,
asigurare, manipulare şi alte asemenea pe parcursul extern).
În baza de impozitare sunt cuprinse şi cheltuielile accesorii care intervin după
introducerea mărfii în ţară până la primul loc de destinaţie al bunurilor: comisioanele,
cheltuielile de ambalare, transport şi asigurare. Prin primul loc de destinaţie se
înţelege locul care figurează pe documentul de transport care însoţeşte bunurile la
intrarea în ţară.

De asemenea, în cazul bunurilor importate, nu se cuprind în baza de


impozitare:
a) rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preţ acordate de
furnizori direct clienţilor în vederea stimulării vânzărilor, în condiţiile prevăzute în
contractele încheiate;
b) penalizările, precum şi sumele reprezentând daune-interese stabilite prin
hotărâre judecătorească definitivă, solicitate pentru neîndeplinirea totală sau parţială a
obligaţiilor contractuale;
c) dobânzile percepute pentru plăţi cu întârziere;
d) ambalajele care circulă între furnizorii de marfă şi clienţi, prin schimb, fără
facturare.
În cazul în care elementele care servesc la determinarea bazei de impozitare la
import sunt exprimate într-o valută străină, cursul de schimb la care se face evaluarea
este cel stabilit pentru calculul valorii în vamă.

Exemplu: Un agent economic importă 20 haine de blană naturală în următoarele


condiţii:
48
- preţ unitar 500 USD,
- cheltuieli cu transportul şi asigurarea pe parcursul extern 800 USD,
- taxa vamală 20%,
- comisionul vamal 0,5%,
- acciza 45%
- cheltuieli de transport în România până la primul loc de destinaţie 100 lei,
- cursul de schimb la care se determină valoarea în vamă este 1 USD = 3 lei.
Rezolvare:
Valoarea în vamă: VV = (20 x 500 + 800) x 3 = 32.400 lei.
Taxa vamală: TV = 20% x 32.400 = 6.480 lei.
Comisionul vamal: Cv = 0,5% x 32.400 = 162 lei.
VV + TV + Cv = 32.400 + 6.480 + 162 = 39.042 lei.
Acciza: A = 39.042 x 45% = 17.568,90 lei
Baza de impozitare a TVA:
VV + TV + Cv + A + Cheltuieli cu transportul intern =
= 32.400 + 6.480 + 162 + 17.568,90 + 100 = 56.710,90 lei.

3.8. COTELE DE IMPOZITARE

În România cota standard a TVA este de 19% şi se aplică operaţiunilor


impozabile, cu excepţia celor scutite de taxa pe valoarea adăugată.
Începând cu anul 2004, Codul fiscal prevede introducerea unei cote reduse a
TVA de 9%, aplicabilă bazei de impozitare, pentru următoarele prestări de servicii
şi/sau livrări de bunuri:
a) dreptul de intrare la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice,
monumente de arhitectură şi arheologice, grădini zoologice şi botanice, târguri,
expoziţii;
b) livrarea de manuale şcolare, cărţi, ziare şi reviste, cu excepţia celor destinate
exclusiv publicităţii;
c) livrările de proteze de orice fel şi accesoriile acestora, cu excepţia protezelor
dentare;
d) livrările de produse ortopedice;
e) medicamente de uz uman şi veterinar;
f) cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcţie similară,
inclusiv închirierea terenurilor amenajate pentru camping.
Cota de TVA aplicabilă este cea în vigoare la data la care ia naştere faptul
generator al taxei pe valoarea adăugată. Cota aplicabilă pentru un import de bunuri
este cea aplicată în interiorul ţării pentru livrarea aceluiaşi bun.
TVA se calculează prin aplicarea cotei standard sau a cotei reduse asupra bazei
de impozitare.
Prin derogare de la prevederile mai sus menţionate, TVA se calculează prin
aplicarea cotei recalculate asupra:
a) sumelor obţinute din vânzarea bunurilor comercializate prin comerţul cu
amănuntul, ale căror preţuri cuprind şi taxa pe valoarea adăugată;
b) sumelor obţinute din unele prestări de servicii - transport, poştă, telefon,
telegraf şi altele de aceeaşi natură - ale căror tarife practicate cuprind şi taxa pe
valoarea adăugată;
c) sumelor obţinute din vânzarea de bunuri pe bază de licitaţie, pe bază de
evaluare sau de expertiză, precum şi pentru alte situaţii similare;
d) compensaţiei, pentru transferul dreptului de proprietate a unor bunuri din
patrimoniul persoanelor impozabile în domeniul public, în condiţiile prevăzute de
legislaţia referitoare la proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia.
Cota recalculată se determină pe baza formulei:
49
cota TVA 19
Cota recalculată = ————————— x 100 = ———— = 15,966%
100 + cota TVA 100 + 19

3.9. REGIMUL DEDUCERILOR TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Deducerea TVA reprezintă diminuarea TVA colectată ca urmare a livrărilor de


bunuri sau prestărilor de servicii cu TVA datorată/achitată furnizorilor de bunuri sau
prestatorilor de servicii.
Au dreptul la deducerea TVA numai persoanele impozabile înregistrate la
organele fiscale teritoriale ca plătitori de TVA.
Dreptul de deducere a TVA ia naştere în momentul în care TVA deductibilă
devine exigibilă.
Cazuri particulare:
- la data plăţii efective sau, după caz, la data compensării cu TVA de
rambursat din decontul lunii precedente, pentru bunurile din import reprezentând
maşini industriale, mijloace de transport destinate realizării de activităţi productive,
utilajele tehnologice, instalaţiile, echipamentele, aparatele de măsură şi control,
automatizări, care au fost produse cu cel mult un an înainte de intrarea lor în ţară şi nu
au fost niciodată utilizate, achiziţionate de întreprinderi mici şi mijlocii, persoane fizice
care desfăşoară activităţi productive, agenţi economici care realizează investiţii cu
impact semnificativ în economie, care beneficiază de suspendarea plăţii TVA în vamă;
- la data plăţii efective sau, după caz, la data compensării cu TVA de
rambursat din decontul lunii precedente, pentru prestări de servicii (leasing, servicii
contractate cu prestatori cu sediul sau cu domiciliul în străinătate, pentru care locul
prestării se consideră a fi în România, indiferent dacă prestatorul are desemnat sau
nu un reprezentant fiscal în România);
- la data plăţii efective la bugetul de stat pentru livrările de maşini industriale,
mijloace de transport destinate realizării de activităţi productive, utilaje tehnologice,
instalaţii, echipamente, aparate de măsură şi control, automatizări şi produse de
software, care au fost produse cu cel mult un an înaintea vânzării şi nu au fost
niciodată utilizate.
Dreptul de deducere se acordă pentru:
- operaţiunile taxabile;
- livrări de bunuri şi/sau prestări de servicii scutite de TVA reprezentând exporturi
sau alte operaţiuni similare şi pentru transportul internaţional, precum şi operaţiuni
legate de traficul internaţional de bunuri
- acţiunile de sponsorizare, publicitate, protocol, precum şi pentru alte acţiuni
prevăzute în legi, cu respectarea limitelor şi destinaţiilor prevăzute în acestea;
- operaţiuni rezultând din activităţi economice ale producătorilor, comercianţilor,
prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi cele ale profesiunilor
libere sau asimilate, precum şi activităţile economice de exploatare a bunurilor
corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri, efectuate în străinătate, care
ar da drept de deducere dacă aceste operaţiuni ar fi realizate în interiorul ţării;
- operaţiuni reprezentând transferul total sau parţial al activelor şi pasivelor unei
persoane impozabile, cu plată sau cu titlu gratuit, efectuat cu ocazia operaţiunilor de
fuziune şi divizare a societăţilor comerciale sau aportul în natură la capitalul social al
unei societăţi comerciale, în cazul în care beneficiarul este o persoană impozabilă
care are dreptul de a deduce total taxa pe valoarea adăugată, dacă TVA ar fi
aplicabilă transferului respectiv.
TVA care poate fi dedusă:

• TVA datorată sau achitată, aferentă pe baza facturilor fiscale

50
bunurilor care au fost livrate sau urmează să îi sau a altor documente legal
fie livrate şi pentru prestările de servicii care i- aprobate, emise pe numele său, de
au fost prestate ori urmează să îi fie prestate către persoane impozabile
unei persoane impozabile de către o alta, înregistrate ca plătitori de TVA
înregistrată ca plătitor de TVA
• TVA achitată pentru bunurile • pe baza declaraţiei
importate, plasate în regim de import cu vamale de import sau a actului
excepţia operaţiunilor de import scutite de taxa constatator al organelor vamale
pe valoarea adăugată

• TVA achitată sau compensată cu
pe baza declaraţiei
vamale emise pe numele său şi pe
taxa de rambursat din decontul lunii
baza documentului care confirmă
precedente, pentru bunurile din import
achitarea TVA sau, în cazul
reprezentând maşini industriale, mijloace de
compensării, a decontului de taxă
transport destinate realizării de activităţi
pe valoarea adăugată aferent lunii
productive, utilajele tehnologice, instalaţiile,
precedente, din care rezultă taxa de
echipamentele, aparatele de măsură şi
rambursat, şi a notei contabile prin
control, automatizări, care au fost produse cu
care s-a efectuat compensarea
cel mult un an înainte de intrarea lor în ţară şi
nu au fost niciodată utilizate, achiziţionate de
întreprinderi mici şi mijlocii, persoane fizice
care desfăşoară activităţi productive, agenţi
economici care realizează investiţii cu impact
semnificativ în economie şi care beneficiază
de suspendarea plăţii taxei în vamă;
• TVA achitată sau compensată cu • pe baza documentului
taxa de rambursat din decontul lunii care confirmă achitarea TVA sau, în
precedente, pentru prestările de servicii cazul compensării, a decontului de
reprezentând leasingul, servicii contractate cu taxă pe valoarea adăugată aferent
prestatori cu sediul sau cu domiciliul în lunii precedente, din care rezultă
străinătate, pentru care locul prestării se taxa de rambursat şi a notei
consideră a fi în România, indiferent dacă contabile prin care s-a efectuat
prestatorul are desemnat sau nu un compensarea
reprezentant fiscal în România
• TVA achitată de beneficiar în • pe baza facturilor fiscale
numele furnizorului, pentru livrările de: maşini sau a altor documente legal
industriale, mijloace de transport destinate aprobate, emise pe numele său, de
realizării de activităţi productive, utilaje către persoane impozabile
tehnologice, instalaţii, echipamente, aparate înregistrate ca plătitori de taxă pe
de măsură şi control, automatizări şi produse valoarea adăugată şi pe baza
de software, care au fost produse cu cel mult documentului care confirmă
un an înaintea vânzării şi nu au fost niciodată achitarea taxei pe valoarea
utilizate adăugată

Nu poate fi dedusă TVA aferentă intrărilor pentru:


a) operaţiuni care nu au legătură cu activitatea economică a persoanelor
impozabile;
b) bunuri/servicii achiziţionate de furnizori/prestatori în contul clienţilor şi care
apoi se decontează acestora;
c) servicii de transport, hoteliere, alimentaţie publică şi altele de aceeaşi natură,
prestate pentru persoane impozabile care desfăşoară activitate de intermediere în
turism;
51
d) băuturi alcoolice şi produse din tutun destinate acţiunilor de protocol;
e) bunurile lipsă sau depreciate calitativ în timpul transportului, neimputabile, pe
baza documentelor întocmite pentru predarea-primirea bunurilor de la transportator şi
pentru înregistrarea lor în gestiunea persoanei impozabile.
În cazul persoanelor impozabile care efectuează atât operaţiuni ce dau drept de
deducere, cât şi operaţiuni care nu dau drept de deducere (persoanele impozabile cu
regim mixt), dreptul de deducere a TVA aferente bunurilor şi/sau serviciilor se
determină în raport cu gradul de utilizare a bunurilor şi/sau serviciilor respective la
realizarea operaţiunilor care dau drept de deducere.
Determinarea gradului de utilizare a bunurilor şi/sau serviciilor la realizarea
operaţiunilor care dau drept de deducere se realizează prin intermediul pro-ratei.
Pro-rata se determină ca raport între veniturile obţinute din operaţiuni care
dau drept de deducere, inclusiv subvenţii legate direct de preţul lor, şi veniturile
obţinute din operaţiuni care dau drept de deducere plus veniturile obţinute din
operaţiuni care nu dau drept de deducere, subvenţii, alocaţii de la bugetul de
stat sau bugetele locale, precum şi orice alte venituri din care este finanţată
activitatea.
Se exclud din calculul pro-ratei veniturile financiare, dacă acestea nu provin din
activitatea profesională specifică cu caracter financiar, efectuată de unităţi care
desfăşoară activităţi financiar-bancare.
Unităţile care realizează investiţii proprii finanţate din subvenţii şi/sau alocaţii de
la bugetul de stat sau bugetele locale nu vor lua în calculul pro-rata aceste sume.
Pro-rata se determină de regulă anual, situaţie în care elementele prevăzute la
numitor şi numărător sunt cumulate pentru întregul an fiscal, iar, prin excepţie,
aceasta poate fi determinată lunar, în acest caz elementele prevăzute la numitor şi
numărător fiind cele efectiv realizate în cursul fiecărei luni.
La cererea justificată a persoanelor impozabile, organele fiscale la care acestea
sunt înregistrate ca plătitori de TVA pot aproba ca pro-rata să fie determinată lunar. În
anul în care a fost acordată aprobarea, persoanele impozabile au obligaţia să
recalculeze TVA dedusă de la începutul anului pe baza pro-rata lunară. Persoanele
impozabile pot renunţa la aplicarea pro-rata lunară numai la începutul unui an fiscal şi
sunt obligate să anunţe organele fiscale. Pro-ratele lunare efectiv realizate sunt
definitive şi nu se regularizează la sfârşitul anului.

Exemplu: O societate comercială realizează următoarele operaţiuni:


- livrări de marfă la intern, cota TVA 19%, 26.000 lei;
- livrări de marfă la export, 4.000 lei;
- livrări de marfă la intern, scutite de TVA, fără drept de deducere, 8.000 lei;
- cumpărări de marfă, cota TVA 19%, 24.000 lei.
Să se calculeze TVA de plată.
Rezolvare:
Pro-rata = livrări supuse TVA / total livrări =
= (26.000 + 4.000) / (26.000 + 4.000 + 8.000) = 78,947%.
TVA colectată = 26.000 x 19% = 4.940 lei.
TVA deductibilă = 24.000 x19% = 4.560 lei.
TVA de dedus = 4.560 x 78,947% = 3.599,98 lei.
TVA de plată = 4.940 - 3.599,98 = 1.340,02 lei.
Diferenţa dintre TVA deductibilă şi TVA de dedus se trece pe costuri.

Dreptul de deducere se exercită lunar prin scăderea taxei deductibile din suma
reprezentând TVA facturată pentru bunurile livrate şi/sau serviciile prestate, denumită
taxă colectată.

52
Această exercitare a dreptului de deducere nu se face pentru fiecare operaţiune,
ci pentru ansamblul operaţiunilor realizate în cursul unei luni.

3.10. DETERMINAREA TVA DE PLATĂ ŞI PLATA ACESTEIA LA BUGET

TVA datorată bugetului de stat se stabileşte lunar. Ca excepţie, perioada fiscală


este trimestrul calendaristic pentru persoana impozabilă care în cursul anului
calendaristic precedent a realizat o cifră de afaceri din operaţiuni taxabile şi/sau
scutite cu drept de deducere care nu a depăşit plafonul de 100.000 euro.
Persoanele impozabile trebuie să depună la organele fiscale competente, pentru
fiecare perioadă fiscală, un decont de taxă, până la data de 25 inclusiv a lunii
următoare celei în care se încheie perioada fiscală respectivă.
Decontul de taxă cuprinde:
- suma taxei deductibile pentru care ia naştere dreptul de deducere în
perioada fiscală de raportare si, după caz, suma taxei pentru care se
exercita dreptul de deducere
- suma taxei colectate a cărei exigibilitate ia naştere în perioada fiscală de
raportare si, după caz, suma taxei colectate care nu a fost înscrisă în
decontul perioadei fiscale în care a luat naştere exigibilitatea taxei
- alte informaţii prevăzute în modelul stabilit de Ministerul Finanţelor Publice.
TVA se stabileşte ca diferenţă între taxa colectată şi taxa dedusă potrivit legii.
Dacă taxa dedusă potrivit legii este mai mare decât taxa colectată, rezultă o taxă de
rambursat de la bugetul statului, denumită sumă negativă de taxă, iar în situaţia în
care taxa colectată este mai mare decât taxa dedusă potrivit legii, rezultă taxa de
plată la bugetul de stat.
TVA colectată se determină pe baza Jurnalului de livrări completat de agentul
economic pe fiecare lună în parte. Acest jurnal este un centralizator al livrărilor de
bunuri sau al prestărilor de servicii din luna pentru care se face calculul.
La baza TVA care poate fi dedusă stă TVA deductibilă care este corectată cu
ajutorul pro-ratei. TVA deductibilă se determină cu ajutorul Jurnalului de cumpărări,
care este un centralizator al operaţiunilor reprezentând achiziţiile pentru luna
respectivă.
TVA de plată = TVA colectată - TVA deductibilă, dacă pro-rata = 100%
TVA de plată = TVA colectată - TVA de dedus, dacă pro-rata < 100%
TVA de dedus = TVA deductibilă x pro-rata
În privinţa TVA ne putem întâlni cu două cazuri:
Sumă negativă de taxă dacă TVA dedusă > TVA colectată
TVA de plată dacă TVA colectată > TVA dedusă

Exemplul nr. 1:
O societate comercială achiziţionează materii prime în valoare de 30.000 lei în
vederea producerii unor utilaje. Acestea sunt vândute ulterior, firma utilizând o marjă
de profit de 20%.
Să se calculeze taxa pe valoare adăugată aferentă fiecărei operaţii şi TVA de
plată sau de rambursat.
Rezolvare:
- pentru materiile prime:
Deoarece este vorba de o cumpărare, se calculează TVA deductibilă.
TVAd = 30.000 x 19% = 5.700 lei
- pentru calcularea preţului de vânzare:

53
Marja de profit se adaugă la costul total şi se va obţine cifra de afaceri care va fi
realizată în cazul vinderii utilajelor:
Preţ vânzare = 30.000 +30.000 x 20% = 36.000 lei
- pentru vânzarea utilajelor:
Deoarece este vorba de o vânzare, se calculează TVA colectată.
TVAc = 36.000 x 19% = 6.840 lei
- determinarea TVA de plată sau TVA de recuperat:
Deoarece TVAc este mai mare decât TVAd, vom obţine un TVA de plată.
TVA de plată = TVAc - TVAd = 1.140 lei

Exemplul nr. 2:
O societate comercială efectuează într-o lună următoarele operaţii:
a) achiziţionează materii prime în valoare de 9.000 lei din care achită 70%;
b) contravaloarea serviciilor prestate către societate este de 238 lei, inclusiv
TVA, achitate integral;
c) livrează mărfuri în valoare de 5.950 lei, inclusiv TVA, fiindu-i achitată suma de
3.570 lei, inclusiv TVA;
d) încasează rata lunară aferentă unui contract de vânzare în valoare de 1.000
lei, cu plata în 5 rate lunare;
e) livrează mărfuri în valoare de 8.000 lei, acordând o reducere de 10%.
În luna anterioară societatea a înregistrat o sumă negativă de taxă în valoare de
300 lei.
Să se calculeze taxa pe valoare adăugată aferentă fiecărei operaţii şi TVA de
plată sau de rambursat aferentă acestei luni.
Rezolvare:
a) TVA se calculează la valoarea de facturare:
TVA deductibilă = 9.000 x 19% = 1.710 lei
b) TVA deductibilă = 357 x 0,19 / 1,19 = 57 lei
c) TVA se calculează la valoarea de facturare:
TVA colectată = 5.950 x 0,19 / 1,19 = 950 lei
d) Atunci când există un contract de vânzare în rate, TVA se calculează la
valoarea ratei:
TVA colectată = 1.000 / 5 x 19% = 38 lei
e) TVA colectată = (8.000 - 8.000 x 10%) x 19% = 1.368 lei
f) determinarea TVA de plată:
TVA deductibilă = 1.710 + 57 = 1.767 lei
TVA colectată = 950 + 38 + 1.368 = 2.356 lei
TVA de plată = 2.356 – 1.767 = 589 lei
TVA rămasă de plată = 589 – 300 = 289 lei.

Exemplul nr. 3:
O societate comercială importă 2 tone de cafea prăjită la preţul de 2 USD / kg.
Cheltuielile cu transportul şi asigurarea pe parcurs extern sunt facturate separat la
valoarea de 200 USD. La intrarea cafelei în ţară, societatea datorează taxa vamală de
20%, comision vamal de 0,5%, acciza de 950 euro / tonă, TVA de 19%.
Importatorul practică un adaos comercial de 10%. El vinde întreaga cantitate de
cafea unui angrosist.
Angrosistul practică un adaos comercial de 20%. El vinde jumătate din
cantitatea de cafea unui detailist.
Detailistul practică un adaos comercial de 30%. El vinde cafeaua în magazinul
propriu.
Cursurile de schimb sunt: 1 USD = 3 lei, 1 euro = 4 lei.
Să se calculeze:
54
- taxa pe valoare adăugată aferentă fiecărei operaţii
- preţul cu amănuntul (inclusiv TVA) al unui kilogram de cafea în magazin.
Rezolvare:
a) Importator
Valoarea în vamă: VV = (2.000 x 2 + 200) x 3 = 12.600 lei.
Taxa vamală: TV = 20% x 12.600 = 2.520 lei.
Comisionul vamal: Cv = 0,5% x 12.600 = 63 lei.
Acciza: A = 2 x 950 x 4 = 7.600 lei
Baza de impozitare a TVA:
VV + TV + Cv + A = 12.600 + 2.520 + 63 + 7.600 = 22.783 lei.
TVA deductibilă = 22.783 x 19% = 4.328,77 lei (se plăteşte în vamă)
Adaos comercial = 22.783 x 10% = 2.278,30 lei
Preţ de vânzare = 22.783 + 2.278,30 = 25.061,3 lei
TVA colectată = 25.061,3 x 19% = 4.761,65 lei
b) Angrosist
Preţ de cumpărare = 25.061,3 lei
TVA deductibilă = 25.061,3 x 19% = 4.761,65 lei
Adaos comercial = 25.061,3 x 20% = 5.012,26 lei
Preţul de vânzare pentru jumătate din cantitate (o tonă):
Preţ de vânzare = (25.061,3 + 5.012,26) / 2 = 15.036,78 lei
TVA colectată = 15.036,78 x 19% = 2.856,99 lei
c) Detailist (magazin)
Preţ de cumpărare = 15.036,78 lei
TVA colectată = 15.036,78 x 19% = 2.856,99 lei
Adaos comercial = 15.036,78 x 30% = 4.511,03 lei
Preţ de vânzare = 15.036,78 + 4.511,03 = 19.547,81 lei
TVA colectată = 19.547,81 x 19% = 3.714,08 lei
Preţ cu amănuntul unitar = (19.547,81 + 3.714,08) / 1.000 = 23,26 lei

TVA de plată trebuie virată la buget până pe data de 25 a lunii următoare


celei pentru care se calculează.
În cazul importului, plata TVA devine exigibilă la data completării
declaraţiei vamale de import.
Taxa de rambursat pentru luna de raportare stabilită prin decontul de taxă pe
valoarea adăugată se regularizează în ordinea următoare:
a) prin compensarea efectuată de persoana impozabilă în limita taxei rămase
de plată rezultate din decontul lunii anterioare sau din deconturile lunilor următoare,
după caz, fără avizul organului fiscal, la întocmirea decontului de taxă pe valoarea
adăugată;
b) prin compensarea cu alte impozite şi taxe datorate bugetului de stat de
persoana impozabilă, efectuată de organele fiscale din oficiu sau, după caz, la
solicitarea expresă a persoanei impozabile, în termen de 30 de zile de la data
depunerii cererii de compensare;
c) prin rambursarea efectuată de organele fiscale.
Persoanele impozabile pot solicita rambursarea soldului sumei negative a taxei
din perioada fiscală de raportare, prin bifarea casetei corespunzătoare din decontul de
taxa din perioada fiscală de raportare, decontul fiind şi cerere de rambursare, sau pot
reporta soldul sumei negative în decontul perioadei fiscale următoare. Dacă persoana
impozabilă solicită rambursarea soldului sumei negative, acesta nu se reportează în
perioada fiscală următoare. Nu poate fi solicitată rambursarea soldului sumei negative
a taxei din perioada fiscală de raportare, mai mic de 5.000 lei inclusiv, acesta fiind
reportat obligatoriu în decontul perioadei fiscale următoare.

55
3.11. OBLIGAŢIILE PLĂTITORILOR TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

1. Înregistrarea la organele fiscale:


a) la începerea activităţii, precum şi în alte cazuri stabilite prin legislaţie,
persoanele impozabile sunt obligate să se înregistreze ca plătitori de TVA, urmând
procedurile privind înregistrarea fiscală a plătitorilor de impozite şi taxe;
b) să solicite organului fiscal scoaterea din evidenţă ca plătitori de TVA, în caz de
încetare a activităţii, în termen de 15 zile de la data actului legal în care se
consemnează situaţia respectivă.
2. Întocmirea documentelor
a) să consemneze livrările de bunuri şi/sau prestările de servicii în facturi
fiscale sau în alte documente legal aprobate şi să completeze în mod obligatoriu
următoarele date: denumirea, adresa şi Codul fiscal ale furnizorului/prestatorului şi,
după caz, ale beneficiarului, data emiterii, denumirea bunurilor livrate şi/sau a
serviciilor prestate, cantităţile, după caz, preţul unitar, valoarea bunurilor/serviciilor
fără TVA, suma taxei pe valoarea adăugată;
b) să solicite de la furnizori/prestatori facturi fiscale ori documente legal
aprobate şi să verifice întocmirea corectă a acestora, iar pentru operaţiunile cu o
valoare a TVA mai mare de 50 milioane lei sunt obligate să solicite şi copia de pe
documentul legal care atestă calitatea de plătitor de TVA a furnizorului / prestatorului;
c) să întocmească declaraţia vamală de import, să determine baza de
impozitare pentru bunurile importate şi să calculeze TVA datorată bugetului de stat.
3. Evidenţa operaţiunilor
a) să ţină evidenţa contabilă potrivit legii, astfel încât să poată determina baza
de impozitare şi TVA colectată pentru livrările de bunuri şi/sau prestările de servicii
efectuate, precum şi cea deductibilă aferentă intrărilor;
b) să asigure condiţiile necesare pentru emiterea documentelor, prelucrarea
informaţiilor şi conducerea evidenţelor prevăzute de reglementările în domeniul TVA;
c) să întocmească şi să depună lunar la organul fiscal, până la data de 25 a
lunii următoare inclusiv, decontul privind taxa pe valoarea adăugată;
d) să furnizeze organelor fiscale toate justificările necesare în vederea stabilirii
operaţiunilor realizate atât la sediul principal, cât şi la subunităţi;
4. Plata
a) să achite TVA datorată, potrivit decontului întocmit lunar, până la data de 25
a lunii următoare inclusiv;
b) să achite TVA, aferentă bunurilor plasate în regim de import, la organul
vamal, cu excepţia operaţiunilor de import scutite de taxa pe valoarea adăugată;
c) să achite TVA aferentă operaţiunilor de leasing, corespunzător sumelor şi
termenelor de plată prevăzute în contractele încheiate cu finanţatori din străinătate;
d) să achite TVA aferentă serviciilor contractate cu prestatori cu sediul sau
cu domiciliul în străinătate, pentru care locul prestării se consideră a fi în
România, în termen de 7 zile de la data primirii facturii externe;
e) să achite taxa datorată bugetului de stat, anterior datei depunerii cererii
la organul fiscal pentru scoaterea din evidenţă ca plătitor de TVA, în caz de
încetare a activităţii;
f) în cazul persoanelor impozabile înregistrate ca plătitori de TVA, dacă din
decontul privind TVA din luna precedentă rezultă taxă de rambursat, acestea au
dreptul să compenseze această sumă cu suma datorată potrivit prevederilor legale.

56
4. IMPOZITUL PE PROFIT
4.1. CONTRIBUABILII ŞI SFERA DE CUPRINDERE A IMPOZITULUI

CONTRIBUABILI SFERA DE APLICARE


• persoanele juridice române • profitul impozabil obţinut din orice
sursă, atât din România, cât şi din
străinătate
• persoanele juridice străine care • profitului impozabil atribuibil sediului
desfăşoară activitate prin permanent din România
intermediul unui sediu
permanent din România
• persoanele juridice străine şi • partea din profitul impozabil al
persoanele fizice nerezidente asocierii atribuibilă fiecărei persoane
care desfăşoară activitate în
România într-o asociere fără
personalitate juridică
• persoanele juridice străine care • profitul impozabil aferent veniturilor
realizează venituri din/sau în din/sau în legătură cu proprietăţi
legătură cu proprietăţi imobiliare situate în România sau din
imobiliare situate în România vânzarea/cesionarea titlurilor de
sau din vânzarea/cesionarea participare deţinute la o persoană juridică
titlurilor de participare deţinute română
la o persoană juridică română
• persoanele fizice rezidente • partea din profitul impozabil al
asociate cu persoane juridice asocierii atribuibilă persoanei fizice
române, pentru veniturile rezidente
realizate atât în România, cât
şi în străinătate din asocieri
fără personalitate juridică; în
acest caz, impozitul datorat de
persoana fizică se calculează,
se reţine şi se varsă de către
persoana juridică română

4.2. SCUTIRI

Sunt scutiţi de la plata impozitului pe profit următorii contribuabili:


a) trezoreria statului;
b) instituţiile publice, pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii şi
disponibilităţile realizate;
c) persoanele juridice române care plătesc impozitul pe veniturile
microîntreprinderilor;
d) fundaţiile române constituite ca urmare a unui legat;
e) cultele religioase, pentru veniturile obţinute din activităţi economice care sunt
utilizate pentru susţinerea activităţilor cu scop caritabil;
f) cultele religioase, pentru veniturile obţinute din producerea şi valorificarea
obiectelor şi produselor necesare activităţii de cult, potrivit legii, şi pentru veniturile
obţinute din chirii, cu condiţia ca sumele respective să fie utilizate, în anul curent sau
în anii următori, pentru întreţinerea şi funcţionarea unităţilor de cult, pentru lucrările de
construcţie, de reparaţie şi de consolidare a lăcaşurilor de cult şi a clădirilor
57
ecleziastice, pentru învăţământ şi pentru acţiuni specifice cultelor religioase, inclusiv
veniturile din despăgubiri sub formă bănească, obţinute ca urmare a măsurilor
reparatorii prevăzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate;
g) instituţiile de învăţământ particular acreditate, precum şi cele autorizate,
pentru veniturile utilizate, în anul curent sau în anii următori;
h) Banca Naţională a României;
i) Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar;
j) Organizaţiile nonprofit, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale sunt
scutite de la plata impozitului pe profit pentru următoarele tipuri de venituri:
- cotizaţiile şi taxele de înscriere ale membrilor;
- contribuţiile băneşti sau în natură ale membrilor şi simpatizanţilor;
- taxele de înregistrare stabilite potrivit legislaţiei în vigoare;
- veniturile obţinute din vize, taxe şi penalităţi sportive sau din participarea la
competiţii şi demonstraţii sportive;
- donaţiile şi banii sau bunurile primite prin sponsorizare;
- dividendele, dobânzile şi veniturile realizate din veniturile obţinute din
plasarea veniturilor scutite;
- veniturile pentru care se datorează impozit pe spectacole;
- resursele obţinute din fonduri publice sau din finanţări nerambursabile;
- veniturile realizate din acţiuni ocazionale precum: evenimente de strângere de
fonduri cu taxa de participare, serbări, tombole, conferinţe, utilizate în scop social sau
profesional, potrivit statutului acestora;
- veniturile excepţionale rezultate din cedarea activelor corporale aflate în
proprietatea organizaţiilor nonprofit, altele decât cele care sunt sau au fost folosite
activitate economică;
- veniturile obţinute din reclamă şi publicitate, realizate de organizaţiile
nonprofit de utilitate publică, potrivit legilor de organizare şi funcţionare, din domeniul
culturii, cercetării ştiinţifice, învăţământului, sportului, sănătăţii, precum şi de camerele
de comerţ şi industrie, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale.

4.3. COTELE DE IMPOZITARE

Cota de impozit pe profit este de 16%, aplicabilă profitului impozabil.


Excepţie: Contribuabilii care desfăşoară activităţi de natura barurilor de noapte,
cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, inclusiv
persoanele juridice care realizează aceste venituri în baza unui contract de asociere,
şi la care impozitul pe profit datorat pentru aceste activităţi este mai mic decât 5% din
veniturile respective sunt obligaţi la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri
realizate.

Exemplul nr. 1: Un agent economic obţine un profit impozabil de 40.000 lei


dintr-un bar de noapte. Veniturile agentului economic aferente acestei activităţi sunt
de 180.000 lei. Să se determine impozitul pe profit.
Rezolvare:
Vom calcula impozitul pe profit aplicând cota de impozitare de 16% asupra
profitului impozabil:
IP = 40.000 x 16% = 6.400 lei.
Vom calcula cât reprezintă 5% din veniturile din barul de noapte:
180.000.000 x 5% = 9.000 lei.
Deoarece impozitul obţinut prin aplicarea cotei de impozitare de 16% este mai
mic decât 5% din veniturile aferente barului de noapte, firma va plăti un impozit de
9.000 lei.
58
Exemplul nr. 2: Un alt agent economic obţine un profit impozabil dintr-un bar de
noapte în valoare de 10.000 lei, iar veniturile realizate din barul de noapte sunt de
30.000 lei. Să se determine impozitul pe profit.
Rezolvare:
Vom calcula impozitul pe profit aplicând cota de impozitare de 16% asupra
profitului impozabil:
Impozit = 10.000 x 16% = 1.600 lei.
Vom determina cât reprezintă 5% din veniturile din barul de noapte:
30.000 x 5% = 1.500 lei.
Deoarece impozitul obţinut prin aplicarea cotei de impozitare de 16% este mai
mare decât 5% din veniturile aferente barului de noapte, impozitul pe profit va fi 1.600
lei.
4.4. CALCULUL PROFITULUI IMPOZABIL

Profitul impozabil = Venituri impozabile – Cheltuieli deductibile

Profitul impozabil = Venituri din orice sursă


– Cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri
– Veniturile neimpozabile
+ Cheltuielile nedeductibile

Venituri neimpozabile la calculul profitului impozabil:


a) dividendele primite de la o persoană juridică română;
b) diferenţele favorabile de valoare a titlurilor de participare, înregistrate ca
urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele
juridice la care se deţin titluri de participare, precum şi diferenţele de evaluare a
investiţiilor financiare pe termen lung. Acestea sunt impozabile la data transmiterii cu
titlu gratuit, a cesionarii, a retragerii titlurilor de participare, precum şi la data retragerii
capitalului social la persoana juridică la care se deţin titlurile de participare;
c) veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere,
veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat
deducere, precum şi veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile;
d) veniturile neimpozabile, prevăzute expres în acorduri şi memorandumuri
aprobate prin acte normative.
După data aderării României la Uniunea Europeană sunt, de asemenea,
neimpozabile şi:
a) dividendele primite de o persoană juridică română, societate-mamă, de la o
filiala a sa situată într-un stat membru, dacă persoana juridică română întruneşte
cumulativ următoarele condiţii:
1. plăteşte impozit pe profit, fără posibilitatea unei opţiuni sau exceptări;
2. deţine minimum 15% din capitalul social al unei persoane juridice dintr-un stat
membru, respectiv minimum 10%, începând cu 1 ianuarie 2009;
3. la data înregistrării venitului din dividende deţine participaţia minimă prevăzută
la pct. 2, pe o perioadă neîntreruptă de cel puţin 2 ani.
b) dividendele primite de sediile permanente din România ale unor persoane
juridice străine din alte state membre, societăţi-mamă, care sunt distribuite de filialele
acestora situate în state membre, dacă persoana juridică străină întruneşte, cumulativ,
următoarele condiţii:
1. în conformitate cu legislaţia fiscală a statului membru, este considerată a fi
rezident al statului membru respectiv şi, în temeiul unei convenţii privind evitarea

59
dublei impuneri încheiate cu un stat terţ, nu se consideră ca are sediul fiscal în afara
Uniunii Europene;
2. plăteşte, în conformitate cu legislaţia fiscală a unui stat membru, fără
posibilitatea unei opţiuni sau exceptări, impozit pe profit sau un impozit similar
acestuia;
3. deţine minimum 15% din capitalul social al filialei dintr-un stat membru,
respectiv o participare minimă de 10%, începând cu data de 1 ianuarie 2009;
4. la data înregistrării venitului din dividende de către sediul permanent din
România, persoana juridică străină deţine participaţia minimă, pe o perioadă
neîntreruptă de cel puţin 2 ani.

Cheltuieli deductibile pentru determinarea profitului impozabil sunt numai


cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele
reglementate prin acte normative în vigoare.
Sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri şi:
a) cheltuielile cu achiziţionarea ambalajelor, pe durata de viaţă stabilită de către
contribuabil;
b) cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protecţia muncii şi cheltuielile
efectuate pentru prevenirea accidentelor de muncă şi a bolilor profesionale;
c) cheltuielile reprezentând contribuţiile pentru asigurarea de accidente de
muncă şi boli profesionale, potrivit legii, şi cheltuielile cu primele de asigurare pentru
asigurarea de riscuri profesionale;
d) cheltuielile de reclamă şi publicitate efectuate în scopul popularizării firmei,
produselor sau serviciilor, în baza unui contract scris, precum şi costurile asociate
producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare. Se includ în
categoria cheltuielilor de reclamă şi publicitate şi bunurile care se acordă în cadrul
unor campanii publicitare ca mostre, pentru încercarea produselor şi demonstraţii la
punctele de vânzare, precum şi alte bunuri şi servicii acordate cu scopul stimulării
vânzărilor;
e) taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile obligatorii, reglementate de actele
normative în vigoare, precum şi contribuţiile pentru fondul destinat negocierii
contractului colectiv de munca;
f) cheltuielile pentru formarea şi perfecţionarea profesională a personalului
angajat;
j) cheltuielile pentru perfecţionarea managementului, a sistemelor informatice,
introducerea, întreţinerea şi perfecţionarea sistemelor de management al calităţii,
obţinerea atestării conform cu standardele de calitate;
h) cheltuielile pentru marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţele existente
sau noi, participarea la târguri şi expoziţii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale
informative proprii;
i) cheltuielile de cercetare, precum şi cheltuielile de dezvoltare care nu
îndeplinesc condiţiile de a fi recunoscute ca imobilizări necorporale din punct de
vedere contabil;
k) cheltuielile pentru protejarea mediului şi conservarea resurselor.

Următoarele cheltuieli au deductibilitate limitată:


a) cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicată asupra diferenţei
rezultate dintre totalul veniturilor impozabile şi totalul cheltuielilor aferente veniturilor
impozabile, altele decât cheltuielile de protocol şi cheltuielile cu impozitul pe profit;
Exemplu: Un agent economic a realizat, cumulat de la începutul anului, venituri
totale de 350.000 lei, din care 50.000 lei sunt neimpozabile. Cheltuielile totale sunt de
230.000 lei. Cheltuielile aferente veniturilor impozabile sunt de 200.000 lei, din care
10.000 lei sunt cheltuieli de protocol şi 15.000 lei reprezintă cheltuieli cu impozitul pe
60
profit. Care este limita maximă a cheltuielilor cu protocolul pentru care se acordă
deducere?
Rezolvare:
Pentru determinarea bazei de calcul a limitei maxime de deductibilitate în cazul
cheltuielilor de protocol, din totalul veniturilor realizate se scad veniturile neimpozabile,
iar din totalul cheltuielilor se scad cheltuielile cu impozitul pe profit curent şi amânat,
cheltuielile de protocol şi cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile.
Venituri impozabile = 350.000 – 50.000 = 300.000 lei
Limita maximă a cheltuielilor cu protocolul pentru care se acordă deducere este
2% x (300.000 - 230.000 + 10.000 + 15.000) = 1.900 lei.
Cheltuielile deductibile cu protocolul sunt de 1.900 lei,iar cheltuielile de protocol
nedeductibile de 10.000 – 1.900 = 8.100 lei.

b) suma cheltuielilor cu indemnizaţia de deplasare acordată salariaţilor pentru


deplasări în România şi în străinătate, în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru
instituţiile publice.
Exemplu: Un agent economic acordă unui salariat suma de 400 lei reprezentând
indemnizaţia de deplasare în interes de serviciu. Cheltuiala cu indemnizaţia de
deplasare stabilită pentru aceeaşi deplasare în cazul unei instituţii publice ar fi fost de
120 lei. Să se determine care este valoarea deductibilă şi care este valoarea
nedeductibilă a indemnizaţiei de deplasare acordate salariatului.
Rezolvare:
Indemnizaţia deductibilă maximă este 2,5 x 120 = 300 lei, deci din indemnizaţia
totală de 400 lei se poate trece pe cheltuieli deductibile suma de 300 lei, iar diferenţa
de 100 lei va reprezenta o cheltuială nedeductibilă.

c) cheltuielile sociale, în limita unei cote de până la 2%, aplicată asupra valorii
cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Codului muncii. Exemple:
- ajutoarele pentru naştere, ajutoarele pentru înmormântare, ajutoarele
pentru boli grave sau incurabile şi protezele;
- cheltuielile pentru funcţionarea corespunzătoare a unor activităţi sau unităţi
aflate în administrarea contribuabililor: grădiniţe, creşe, servicii de sănătate
acordate în cazul bolilor profesionale şi ale accidentelor de muncă, muzee,
biblioteci, cantine, baze sportive, cluburi, cămine de nefamilişti, precum şi pentru
şcolile pe care le au sub patronaj;
- cadouri în bani sau în natură oferite copiilor minori ai salariaţilor;
- cadouri în bani sau în natură acordate salariatelor;
- costul prestaţiilor pentru tratament şi odihnă, inclusiv transportul, pentru
salariaţii proprii şi pentru membrii de familie ai acestora etc.
Exemplu: O societate comercială are un fond anual de salarii de 1.000.000. lei.
Ea a suportat în cursul anului costul prestaţiilor de tratament şi odihnă pentru salariaţii
proprii şi pentru membrii familiilor acestora ce a dus la efectuarea unei cheltuieli de
30.000 lei. Să se determine care este valoarea deductibilă a cheltuielilor sociale.
Rezolvare:
Din suma de 30.000 lei, cheltuielile deductibile reprezintă 1.000.000 x 2% =
20.000, iar cheltuielile nedeductibile sunt în sumă de 10.000 lei.

d) perisabilităţile, în limitele stabilite de organele de specialitate ale


administraţiei centrale, împreună cu instituţiile de specialitate, cu avizul Ministerului
Finanţelor Publice;
e) cheltuielile reprezentând tichetele de masă şi tichetele cadou acordate de
angajatori, potrivit legii;
f) cheltuielile cu provizioane şi rezerve sunt deductibile astfel:
61
- rezerva legală este deductibilă în limita unei cote de 5% aplicată asupra
profitului contabil, înainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad
veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile aferente acestor venituri
neimpozabile, până ce aceasta va atinge a cincia parte din capitalul social subscris şi
vărsat sau din patrimoniu, după caz, potrivit legilor de organizare şi funcţionare. În
cazul în care aceasta este utilizată pentru acoperirea pierderilor sau este distribuită
sub orice formă, reconstituirea ulterioară a rezervei nu mai este deductibilă la calculul
profitului impozabil;
- provizioanele pentru garanţii de bună execuţie acordate clienţilor;
- provizioanele constituite în limita unui procent de 30% din valoarea creanţelor
asupra clienţilor, care îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii:
1. sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2004;
2. sunt neîncasate într-o perioadă ce depăşeşte 270 de zile de la data
scadenţei;
3. nu sunt garantate de altă persoană;
4. sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului;
5. au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului.
g) cheltuielile cu dobânzile sunt integral deductibile în cazul în care gradul de
îndatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de îndatorare a
capitalului se determină ca raport între capitalul împrumutat cu termen de rambursare
peste un an şi capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la începutul anului şi
sfârşitul perioadei pentru care se determină impozitul pe profit. Prin capital împrumutat
se înţelege totalul creditelor şi împrumuturilor cu termen de rambursare peste un an,
potrivit clauzelor contractuale. Dacă gradul de îndatorare a capitalului este peste trei,
cheltuielile cu dobânzile şi cu pierderea netă din diferenţele de curs valutar sunt
nedeductibile. Acestea se reportează în perioada următoare, până la deductibilitatea
integrală a acestora.
Observaţii:
1. în cazul în care cheltuielile din diferenţele de curs valutar ale
contribuabilului depăşesc veniturile din diferenţele de curs valutar, diferenţa va fi
tratată ca o cheltuială cu dobânda. Cheltuielile din diferenţele de curs valutar sunt cele
aferente împrumuturilor luate în calcul la determinarea gradului de îndatorare a
capitalului.
2. Pentru împrumuturile obţinute de la alte entităţi decât instituţiile de
credit autorizate, dobânda deductibilă este limitată la:
- nivelul ratei dobânzilor de referinţă a Băncii Naţionale a României,
corespunzătoare ultimei luni din trimestru, pentru împrumuturile în lei;
- nivelul ratei dobânzii anuale stabilit prin hotărâre a Guvernului pentru
împrumuturile în valută. Nivelul ratei dobânzii pentru împrumuturile în valută se
actualizează anual.
În cazul în care împrumuturile au fost obţinute de la alte entităţi decât instituţiile
de credit autorizate pentru stabilirea cheltuielilor cu dobânzile deductibile se parcurg
următoarele etape:
- se stabilesc cheltuielile deductibile în funcţie de nivelul ratei dobânzii;
- se stabileşte din cheltuielile deductibile obţinute anterior care este volumul
cheltuielilor deductibile după criteriul gradului de îndatorare.
Exemplu: Un agent economic datorează dobânzi unei entităţi, alta decât o
bancă sau o instituţie de credit autorizată, în valoare de 120.000 lei. Rata dobânzii
pentru acest împrumut este cu 3 puncte procentuale mai mare decât nivelul ratei de
referinţă pentru dobânzi al BNR (la nivelul dobânzii de referinţă al dobânzii BNR,
cheltuielile cu dobânzile ar fi fost de 100.000 lei). Gradul de îndatorare al agentului
economic este 2. Care este volumul cheltuielilor cu dobânzile pentru care se acordă
deductibilitate?
62
Rezolvare:
Cheltuielile cu dobânzile sunt deductibile doar la nivelul ratei de dobândă de
referinţă comunicată de BNR. Rezultă cheltuieli cu dobânzile deductibile de 100.000
lei şi cheltuieli cu dobânzile nedeductibile de 20.000 lei (acestea nu pot fi deduse).
Deoarece gradul de îndatorare al agentului economic este mai mic decât 3, se
deduc în totalitate dobânzile în sumă de 100.000 lei.

h) cheltuielile cu amortizarea sunt deductibile în limitele amortizării calculate


conform prevederilor legale. Astfel, cheltuielile aferente achiziţionării, producerii,
construirii, asamblării, instalării sau îmbunătăţirii mijloacelor fixe amortizabile se
recuperează din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării.
Sistemele de amortizare care se aplică în România sunt:
- în cazul construcţiilor, se aplică metoda de amortizare liniară;
- în cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al maşinilor, uneltelor şi
instalaţiilor, precum şi pentru computere şi echipamente periferice ale acestora,
contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniară, degresivă sau
accelerată;
- în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta pentru
metoda de amortizare liniară sau degresivă.
În cazul metodei de amortizare liniară, amortizarea se stabileşte prin aplicarea
cotei de amortizare liniară la valoarea de intrare a mijlocului fix amortizabil. Cota de
amortizare liniară se calculează raportând numărul 100 la durata normală de utilizare
a mijlocului fix.
În cazul metodei de amortizare degresivă, amortizarea se calculează prin
multiplicarea cotelor de amortizare liniară cu unul dintre coeficienţii următori:
- 1,5, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 2 şi
5 ani;
- 2,0, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 5 şi
10 ani;
- 2,5, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este mai mare
de 10 ani.
În cazul metodei de amortizare accelerată, amortizarea se calculează după cum
urmează:
- pentru primul an de utilizare, amortizarea nu poate depăşi 50% din valoarea
de intrare a mijlocului fix;
- pentru următorii ani de utilizare, amortizarea se calculează prin raportarea
valorii rămase de amortizare a mijlocului fix la durata normală de utilizare rămasă a
acestuia.
Contribuabilii care investesc în mijloace fixe şi/sau în brevete de invenţie
amortizabile, destinate activităţilor pentru care aceştia sunt autorizaţi şi care nu au
optat pentru regimul de amortizare accelerată, pot deduce cheltuieli de amortizare
reprezentând 20% din valoarea de intrare a acestora. Valoarea rămasă de recuperat
pe durata de viaţă utilă se determină după scăderea din valoarea de intrare a sumei
egale cu deducerea de 20%.
Exemplu: Un agent economic realizează o investiţie de 100.000 lei într-un utilaj.
El nu optează pentru amortizarea accelerată, ci pentru cea liniară. Durata de viaţă a
utilajului este de 10 ani. Care va fi valoarea cheltuielilor cu amortizarea care vor fi
trecute pe cheltuieli deductibile?
Rezolvare:
Deoarece optează pentru amortizarea liniară, agentul economic va trece pe
cheltuieli deductibile la data punerii în funcţiune a utilajului 20% x 100.000 = 20.000
lei.
Diferenţa de 80.000 lei va fi amortizată liniar în cei 10 ani de funcţionare.
63
Amortizarea anuală va fi de 80.000/10 = 8.000 lei, iar pe cheltuieli deductibile va
fi trecută lunar o amortizare de 8.000/12 = 666,67 lei.

În cazul leasingului financiar utilizatorul este tratat din punct de vedere fiscal ca
proprietar, în timp ce în cazul leasingului operaţional, locatorul are aceasta calitate.
Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de către
utilizator, în cazul leasingului financiar, şi de către locator, în cazul leasingului
operaţional, cheltuielile fiind deductibile. În cazul leasingului financiar utilizatorul
deduce dobânda, iar în cazul leasingului operaţional deduce chiria (rata de leasing).
Amortizarea contabilă nu este întotdeauna egală cu amortizarea fiscală.

i) cheltuielile efectuate în numele unui angajat, la schemele de pensii


facultative, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 200 de euro într-un
an fiscal, pentru fiecare participant;
j) cheltuielile cu primele de asigurare voluntară de sănătate, în limita unei
sume reprezentând echivalentul în lei a 200 de euro într-un an fiscal, pentru fiecare
participant;
k) cheltuielile pentru funcţionarea, întreţinerea şi repararea locuinţelor de
serviciu situate în localitatea unde se află sediul social sau unde societatea are sedii
secundare, deductibile în limita corespunzătoare suprafeţelor construite prevăzute de
legea locuinţei, care se majorează din punct de vedere fiscal cu 10%. Diferenţa
nedeductibilă trebuie recuperată de la beneficiari, respectiv chiriaşi/locatari;
l) cheltuielile de funcţionare, întreţinere şi reparaţii aferente unui sediu aflat
în locuinţa proprietate personală a unei persoane fizice, folosită şi în scop personal,
deductibile în limita corespunzătoare suprafeţelor puse la dispoziţia societăţii în baza
contractelor încheiate între părţi, în acest scop;
m) cheltuielile de funcţionare, întreţinere şi reparaţii aferente
autoturismelor folosite de angajaţii cu funcţii de conducere şi de administrare ai
persoanei juridice, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecărei
persoane fizice cu astfel de atribuţii.

Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:


a) cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat;
b) dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările şi penalităţile
de întârziere datorate către autorităţile române, potrivit prevederilor legale.
Amenzile, dobânzile, penalităţile sau majorările datorate către autorităţi străine ori în
cadrul contractelor economice încheiate cu persoane nerezidente şi/sau autorităţi
străine sunt cheltuieli nedeductibile, cu excepţia majorărilor al căror regim este
reglementat prin convenţiile de evitare a dublei impuneri.
c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale
constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost
încheiate contracte de asigurare, precum şi taxa pe valoarea adăugată aferentă;
d) cheltuielile cu taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor acordate
salariaţilor sub forma unor avantaje în natură, dacă valoarea acestora nu a fost
impozitată prin reţinere la sursă;
e) cheltuielile făcute în favoarea acţionarilor sau asociaţilor, altele decât
cele generate de plăţi pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la
preţul de piaţă pentru aceste bunuri sau servicii;
f) cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile;
g) cheltuielile cu primele de asigurare plătite de angajator, în numele
angajatului, care nu sunt incluse în veniturile salariale ale angajatului;
h) cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte
prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării
64
acestora în scopul desfăşurării activităţii proprii şi pentru care nu sunt încheiate
contracte;
i) cheltuielile de sponsorizare şi/sau mecenat efectuate potrivit legii.
Contribuabilii care efectuează sponsorizări şi/sau acte de mecenat, potrivit
prevederilor legii privind sponsorizarea şi ale legii bibliotecilor, scad din impozitul pe
profit datorat sumele aferente, dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:
1. sunt în limita a 3 0/00 din cifra de afaceri;
2. nu reprezintă mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat.

Pierderi fiscale
Pierderea anuală, stabilită prin declaraţia de impozit pe profit, se recuperează din
profiturile impozabile obţinute în următorii 5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor
se va efectua în ordinea înregistrării acestora, la fiecare termen de plată a impozitului
pe profit, potrivit prevederilor legale în vigoare din anul înregistrării acestora.

Exemplu:
O societate prezintă următoarele venituri şi cheltuieli cumulate pe primele 3
trimestre ale anului 2005:
- Venituri totale 900.000 lei, din care:
• Venituri din vânzări 800.000 lei
• Dobânzi 500 lei
• Dividende primite de la altă persoană juridică română 20.000 lei
- Cheltuieli totale 300.000 lei, din care:
• Cheltuieli de protocol 20.000 lei
• Cheltuieli de sponsorizare 25.000 lei
• Cheltuieli sociale 1.000 lei
• Cheltuieli cu dobânzile 50.000 lei
• Majorări de întârziere aferente impozitelor neplătite 100 lei
• Majorări de întârziere pentru neplata la timp a furnizorilor 300 lei
• Cheltuieli cu salariile 15.000 lei
• Cheltuieli cu impozitul pe profit achitat în cursul anului 70.000 lei

Din bilanţul societăţii se cunosc:

1.01.2005 30.09.2005
Capitaluri proprii 200.000 lei 250.000 lei
Împrumuturi pe termen mediu şi lung 500.000 lei 400.000 lei

Să se calculeze impozitul pe profit rămas de plată pentru anul în curs.


Rezolvare:
Profit impozabil = venituri impozabile – cheltuieli deductibile =
= (venituri totale – venituri neimpozabile) -
- (cheltuieli totale – cheltuieli nedeductibile)
Venituri neimpozabile = Dividende primite de la altă persoană juridică română =
= 20.000 lei
65
Cheltuieli nedeductibile:
• Cheltuieli de sponsorizare 25.000 lei
• Majorări de întârziere aferente impozitelor neplătite 100 lei
• Cheltuieli cu impozitul pe profit achitat în cursul anului 70.000 lei
Cheltuieli deductibile limitat:
• Cheltuieli de protocol
• Cheltuieli sociale
• Cheltuieli cu dobânzile
Cheltuieli de protocol deductibile = (880.000 - 300.000 + 20.000 + 70.000) x 2%
= 13.400 lei
Cheltuieli de protocol nedeductibile = 20.000 - 13.400 = 6.600 lei
Cheltuieli sociale deductibile = 15.000 x 2% = 300 lei
Cheltuieli sociale nedeductibile = 1.000 - 300 = 700 lei
Gradul de îndatorare = (500.000 + 400.000) / (200.000 + 250.000) = 2
Deoarece gradul de îndatorare este mai mic de 3, cheltuielile cu dobânda sunt
deductibile integral.

Cheltuieli nedeductibile totale = 25.000+100+70.000+6.600+700=102.400 lei

Profit impozabil = (900.000 – 20.000) – (300.000 – 102.400) = 580.102,4 lei


Impozit pe profit = 580.102,4 x 16% = 92.816, 38 lei
Impozit pe profit rămas de plată = 92.816, 38 – 70.000 = 12.816,38 lei
Cheltuielile de sponsorizare de 25.000 lei se scad din impozitul pe profit datorat
dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:
1. sunt în limita a 3 0/00 din cifra de afaceri = 3 0/00x800.000 = 2.400 lei
2. nu reprezintă mai mult de 20% din impozitul pe profit = 20%x12.816,38 =
= 2.563,28 lei.
Cheltuielile de sponsorizare care se deduc din impozitul pe profit sunt de 2.400 lei.
Impozitul pe profit rămas de plată după deducerea acestor cheltuieli este de:
12.816,38 – 2.400 = 10.416,38 lei

4.5. ASPECTE FISCALE INTERNAŢIONALE

Dacă o persoană juridică română obţine venituri dintr-un stat străin prin
intermediul unui sediu permanent sau venituri supuse impozitului cu reţinere la sursă
şi veniturile sunt impozitate atât în România cât şi în statul străin, atunci impozitul
plătit către statul străin, fie direct, fie indirect prin reţinerea şi virarea de o altă
persoană, se deduce din impozitul pe profit ce se datorează conform legislaţiei din
România.
Deducerea pentru impozitele plătite către un stat străin într-un an fiscal nu poate
depăşi impozitul pe profit, calculat prin aplicarea cotei de impozit pe profit la profitul
impozabil obţinut în statul străin, determinat în conformitate cu regulile prevăzute în
Codul fiscal al României.
Impozitul plătit unui stat străin este dedus, numai dacă persoana juridică română
prezintă documentaţia corespunzătoare, conform prevederilor legale, din care să
rezulte faptul că impozitul a fost plătit statului străin.
Orice pierdere realizată printr-un sediu permanent din străinătate este deductibilă
doar din veniturile obţinute din străinătate.

4.6. PLATA IMPOZITULUI ŞI DEPUNEREA DECLARAŢIILOR FISCALE


66
Contribuabili Plata Scadenţa
Societăţile comerciale bancare - Anual, 15 aprilie an următor
persoane juridice române (cu plăţi (25 inclusiv a primei luni
Sucursalele din România ale băncilor - anticipate din trimestrul următor)
persoane juridice străine trimestriale)
Organizaţiile nonprofit Anual data de 15 februarie,
inclusiv a anului următor
Contribuabilii care obţin venituri Anual data de 15 februarie,
majoritare din cultura cerealelor şi inclusiv a anului următor
plantelor tehnice, pomicultură şi
viticultură
Ceilalţi agenţi economici (cazul general) Trimestrial 25 inclusiv a primei luni
din trimestrul următor

Societăţile comerciale bancare au obligaţia de a plăti impozit pe profit anual.


Termenul până la care se efectuează plata impozitului anual este termenul de
depunere a declaraţiei privind impozitul pe profit (15 aprilie an următor).
Societăţile bancare au obligaţia de a declara şi efectua trimestrial plăţi anticipate,
în contul impozitului pe profit anual, în sumă de o pătrime din impozitul pe profit
datorat pentru anul precedent, actualizat cu indicele de inflaţie (decembrie faţă de
luna decembrie a anului anterior), estimat cu ocazia elaborării bugetului iniţial al anului
pentru care se efectuează plăţile anticipate, până la data de 25 inclusiv a lunii
următoare trimestrului pentru care se efectuează plata.
Excepţii:
1. contribuabilii nou înfiinţaţi, înfiinţaţi în cursul anului precedent sau care, la
sfârşitul anului fiscal precedent, înregistrează pierdere fiscală, efectuează plăţi
anticipate în contul impozitului pe profit la nivelul sumei rezultate din aplicarea cotei de
impozit asupra profitului contabil al perioadei pentru care se efectuează plata
anticipată.
2. contribuabilii care înregistrează pierdere contabilă la sfârşitul unui trimestru,
nu mai au obligaţia de a efectua plata anticipată stabilită pentru acel trimestru.
Agenţii economici calculează şi evidenţiază trimestrial, cumulat de la începutul
anului, impozitul pe profit. Pentru ultimul trimestru, aceştia au obligaţia de a plăti o
sumă egală cu impozitul calculat şi evidenţiat pentru trimestrul III al aceluiaşi an fiscal,
urmând ca plata finală a impozitului pe profit pentru anul fiscal să se facă până la data
stabilită ca termen limită pentru depunerea declaraţiei privind impozitul pe profit (15
aprilie).
Contribuabilii care au definitivat până la data de 15 februarie închiderea
exerciţiului financiar anterior depun declaraţia anuală de impozit pe profit şi plătesc
impozitul pe profit aferent anului fiscal încheiat până la data de 15 februarie inclusiv a
anului următor.
Începând cu anul 2008, agenţii economici urmează să aplice sistemul plăţilor
anticipate prevăzut pentru societăţile bancare.

67
5. IMPOZITUL PE VENITURILE MICROÎNTREPRINDERILOR

O microîntreprindere este o persoană juridică română care îndeplineşte


cumulativ următoarele condiţii, la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent:
a) realizează venituri, altele decât cele de consultanţă şi management în
proporţie de peste 50% din veniturile totale;
b) are de la 1 până la 9 salariaţi inclusiv;
c) a realizat venituri care nu au depăşit echivalentul în lei a 100.000 euro;
d) capitalul social al persoanei juridice este deţinut de persoane, altele decât
statul, autorităţile locale şi instituţiile publice.
Acest impozit este opţional. Microîntreprinderile plătitoare de impozit pe profit
pot opta pentru plata impozitului pe venit începând cu anul fiscal următor, dacă
îndeplinesc condiţiile prevăzute mai sus şi dacă nu au mai fost plătitoare de impozit pe
veniturile microîntreprinderilor.
O persoană juridică româna care este nou-înfiinţată poate opta să plătească
impozit pe venitul microîntreprinderilor, începând cu primul an fiscal, dacă condiţiile
prevăzute la lit. a) şi d) sunt îndeplinite la data înregistrării la registrul comerţului şi
condiţia prevăzuta la b) este îndeplinită în termen de 60 de zile inclusiv de la data
înregistrării.
Microîntreprinderile plătitoare de impozit pe venitul microîntreprinderilor nu mai
aplică acest sistem de impunere începând cu anul fiscal următor anului în care nu mai
îndeplinesc una dintre condiţiile a), b) sau d). Dacă în cursul unui an fiscal, condiţia c)
nu mai este îndeplinită (o microîntreprindere realizează venituri mai mari de 100.000
euro), aceasta va plăti impozit pe profit luând în calcul veniturile şi cheltuielile realizate
de la începutul anului fiscal. Calculul şi plata impozitului pe profit se efectuează
începând cu trimestrul în care s-a depăşit limita de 100.000, fără a se datora majorări
de întârziere. La determinarea impozitului pe profit datorat se scad plăţile
reprezentând impozitul pe veniturile microîntreprinderilor efectuate în cursul anului
fiscal.
Nu pot opta pentru acest sistem de impunere persoanele juridice române care:
a) desfăşoară activităţi în domeniul bancar;
b) desfăşoară activităţi în domeniile asigurărilor şi reasigurărilor, al pieţei de
capital, cu excepţia persoanelor juridice care desfăşoară activităţi de intermediere în
aceste domenii;
c) desfăşoară activităţi în domeniile jocurilor de noroc, pariurilor sportive,
cazinourilor;
d) au capitalul social deţinut de un acţionar sau asociat persoană juridică cu
peste 250 de angajaţi.
Microîntreprinderile plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderilor pot
opta pentru plata impozitului pe profit începând cu anul fiscal următor. Opţiunea se
exercită până la data de 31 ianuarie a anului fiscal următor celui pentru care s-a
datorat impozit pe veniturile microîntreprinderilor.
Cota de impozit pe veniturile microîntreprinderilor este de 2% în anul 2007, de
2,5% în 2008 şi de 3% în 2009.
Baza impozabilă a impozitului pe veniturile microîntreprinderilor o constituie
veniturile din orice sursă, din care se scad:
a) veniturile din variaţia stocurilor;
b) veniturile din producţia de imobilizări corporale şi necorporale;
c) veniturile din exploatare, reprezentând cota-parte a subvenţiilor
guvernamentale şi a altor resurse pentru finanţarea investiţiilor;
d) veniturile din provizioane;

68
e) veniturile rezultate din anularea datoriilor şi a majorărilor datorate bugetului
statului, care nu au fost cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil, conform
reglementarilor legale;
f) veniturile realizate din despăgubiri, de la societăţile de asigurare, pentru
pagubele produse la activele corporale proprii.
În cazul în care o microîntreprindere achiziţionează case de marcat, valoarea de
achiziţie a acestora se deduce din baza impozabilă, în conformitate cu documentul
justificativ, în trimestrul în care au fost puse în funcţiune, potrivit legii.
Anul fiscal al unei microîntreprinderi este anul calendaristic.
În cazul unei persoane juridice care se înfiinţează sau îşi încetează existenţa,
anul fiscal este perioada din anul calendaristic în care persoana juridică a existat.
Persoanele juridice plătitoare de impozit pe profit comunica opţiunea organelor
fiscale teritoriale la începutul anului fiscal, prin depunerea declaraţiei de menţiuni
pentru persoanele juridice, asociaţiile familiale şi asociaţiile fără personalitate juridică,
până la data de 31 ianuarie inclusiv.
Persoanele juridice care se înfiinţează în cursul unui an fiscal înscriu opţiunea în
cererea de înregistrare la registrul comerţului. Opţiunea este definitivă pentru anul
fiscal respectiv.
În cazul în care, în cursul anului fiscal, una dintre condiţiile impuse nu mai este
îndeplinită, microîntreprinderea are obligaţia de a păstra pentru anul fiscal respectiv
regimul de impozitare pentru care a optat, fără posibilitatea de a beneficia pentru
perioada următoare de prevederile prezentului titlu, chiar dacă ulterior îndeplineşte
condiţiile prevăzute.
Pot opta pentru plata impozitului reglementat de prezentul titlu şi
microîntreprinderile care desfăşoară activităţi în zonele libere şi/sau în zonele
defavorizate.
Calculul şi plata impozitului pe venitul microîntreprinderilor se efectuează
trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se
calculează impozitul.
Microîntreprinderile au obligaţia de a depune, până la termenul de plată a
impozitului, declaraţia de impozit pe venit.

Exemplu: O persoană juridică este încadrată în categoria microîntreprinderilor.


Ea realizează următoarea situaţie a veniturilor desprinsă din contul de profit şi
pierdere al anului 2007:

Luna Venituri cumulate de la începutul anului (RON)


Ianuarie 15.000
Februarie 28.000
Martie 35.000
Aprilie 46.000
Mai 66.000
Iunie 99.000
Iulie 126.000
August 155.000
Septembrie 200.000
Octombrie 225.000
Noiembrie 245.000
Decembrie 265.000

69
Societatea nu realizează venituri nesupuse impozitului asupra veniturilor
microîntreprinderilor.
Să se determine care este impozitul de plată la fiecare din scadenţe.
Rezolvare:
Impozitul se va determina pe baza veniturilor realizate trimestrial prin aplicarea
cotei de 3% la veniturile trimestriale.

Trim Venit trimestrial (RON) Impozit trimestrial (RON) Scadenţa de plată

I 35.000 35.000 x 3% = 1.050 25.04.2005


II 99.000 - 35.000 = 64.000 64.000 x 3%= 1.920 25.07.2005

III 200.000 - 99.000 = 101.000 101.000 x 3%= 3.030 25.10.2005

IV 265.000 - 200.000 = 65.000 65.000 x 3%= 1.950 25.01.2006

70
6. IMPOZITUL PE VENIT
6.1. ELEMENTE COMUNE IMPOZITĂRII VENITURILOR OBŢINUTE DE
PERSOANELE FIZICE

Contribuabilii şi sfera de cuprindere a impozitului:

Contribuabilii Sfera de cuprindere a impozitului


persoanele fizice rezidente române, cu veniturile obţinute din orice sursă, atât
domiciliu în România din România, cât şi din afara României
persoanele fizice rezidente române, fără veniturile obţinute din România, care
domiciliu în România sunt impuse la nivelul fiecărei surse de
venit
persoanele fizice nerezidente, care venitul net atribuibil sediului permanent
desfăşoară o activitate independentă prin
intermediul unui sediu permanent în
România
persoanele fizice nerezidente, care venitul salarial net din această activitate
desfăşoară o activitate dependentă în dependentă
România

Categorii de venituri supuse impozitului pe venit:


a) venituri din activităţi independente;
b) venituri din salarii;
c) venituri din cedarea folosinţei bunurilor;
d) venituri din investiţii;
e) venituri din pensii;
f) venituri din activităţi agricole;
g) venituri din premii şi din jocuri de noroc;
h) venituri din transferul proprietăţilor imobiliare;
i) venituri din alte surse.
Venituri neimpozabile:
a) ajutoarele, indemnizaţiile şi alte forme de sprijin, acordate din bugetul de
stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele locale
şi din alte fonduri publice, precum şi cele de aceeaşi natură primite de la alte
persoane, cu excepţia indemnizaţiilor pentru incapacitate temporară de muncă;
b) sumele încasate din asigurări de orice fel reprezentând despăgubiri, sume
asigurate, cu excepţia câştigurilor primite de la societăţile de asigurări ca urmare a
contractului de asigurare încheiat între părţi, cu ocazia tragerilor de amortizare;
c) sumele primite drept despăgubiri pentru pagube datorate calamităţilor
naturale, precum şi pentru cazurile de invaliditate sau deces, conform legii;
d) pensiile pentru invalizii de război, orfanii, văduvele/văduvii de război, sumele
fixe pentru îngrijirea pensionarilor care au fost încadraţi în gradul I de invaliditate,
precum şi pensiile, altele decât pensiile plătite din fonduri constituite prin contribuţii
obligatorii la un sistem de asigurări sociale, inclusiv cele din scheme facultative de
pensii ocupaţionale şi cele finanţate de la bugetul de stat;
e) contravaloarea cupoanelor ce reprezintă bonuri de valoare care se acordă
cu titlu gratuit persoanelor fizice conform dispoziţiilor legale în vigoare;
f) sumele sau bunurile primite sub formă de sponsorizare sau mecenat;
g) drepturile în bani şi în natură primite de militarii în termen, militarii cu termen
redus, studenţii şi elevii unităţilor de învăţământ din sectorul de apărare naţională,
ordine publică şi siguranţă naţională şi persoanele civile, precum şi cele ale gradaţilor
şi soldaţilor concentraţi sau mobilizaţi;
71
h) bursele primite de persoanele care urmează orice formă de şcolarizare sau
perfecţionare în cadru instituţionalizat;
i) sumele sau bunurile primite cu titlu de moştenire şi donaţie;
j) veniturile primite de membrii misiunilor diplomatice şi ai posturilor consulare
pentru activităţile desfăşurate în România în calitatea lor oficială, în condiţii de
reciprocitate, în virtutea regulilor generale ale dreptului internaţional sau a prevederilor
unor acorduri speciale la care România este parte;
k) veniturile reprezentând avantaje în bani şi/sau în natură primite de
persoanele cu handicap, veteranii de război, invalizii şi văduvele de război,
accidentaţii de război în afara serviciului ordonat, persoanele persecutate din motive
politice de dictatura instaurata cu începere de la 6 martie 1945 etc.;
l) premiile obţinute de sportivii medaliaţi la campionatele mondiale, europene şi
la jocurile olimpice şi premiile, primele şi indemnizaţiile sportive acordate sportivilor,
antrenorilor, tehnicienilor şi altor specialişti, prevăzuţi în legislaţia în materie, în
vederea realizării obiectivelor de înaltă performanţă: clasarea pe podiumul de
premiere la campionatele europene, campionatele mondiale şi jocurile olimpice,
precum şi calificarea şi participarea la turneele finale ale campionatelor mondiale şi
europene, prima grupă valorică, precum şi la jocurile olimpice, în cazul jocurilor
sportive;
m) premiile şi alte drepturi sub formă de cazare, masă, transport şi altele
asemenea, obţinute de elevi şi studenţi în cadrul competiţiilor interne şi internaţionale,
inclusiv elevi şi studenţi nerezidenţi în cadrul competiţiilor desfăşurate în România.
Cotele de impozitare
La determinarea impozitului pe veniturile realizate de persoanele fizice se
practică principiul cotei unice de impozitare de 16%. Totuşi, pentru anumite categorii
de venituri se folosesc încă şi cote de impozitare specifice (de exemplu, veniturile din
jocuri de noroc se impozitează cu 20%).
Perioada impozabilă
Perioada impozabilă este anul fiscal care corespunde anului calendaristic.
Perioada impozabilă este inferioară anului calendaristic, în situaţia în care decesul
contribuabilului survine în cursul anului.

6.2. VENITURI DIN ACTIVITĂŢI INDEPENDENTE

a) venituri - venituri din faptele de comerţ*;


comerciale - venituri din prestarea de servicii (cu excepţia
celor din profesii libere);
- venituri din practicarea unei meserii.
b) venituri din - veniturile obţinute din exercitarea profesiilor
profesii libere medicale, de avocat, notar, expert contabil,
contabil autorizat, consultant de plasament în
Venituri din valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii
activităţi asemănătoare, desfăşurate în mod independent;
independente c) venituri din - venituri din brevete de invenţie, desene şi
valorificarea modele, mostre, mărci de fabrică şi de comerţ,
drepturilor de procedee tehnice, know-how, din drepturi de
proprietate autor şi drepturi conexe dreptului de autor şi
intelectuală altele asemenea.

* În cazul faptelor de comerţ se includ următoarele activităţi:


- activităţi de producţie;
- activităţi de cumpărare efectuate în scopul revânzării;
72
- organizarea de spectacole culturale, sportive, distractive şi altele asemenea;
- activităţi al căror scop este facilitarea încheierii de tranzacţii comerciale printr-
un intermediar, cum ar fi: contract de comision, de mandat, de reprezentare, de agent
de asigurare şi alte asemenea contracte încheiate în conformitate cu prevederile
Codului comercial, indiferent de perioada pentru care a fost încheiat contractul;
- vânzarea în regim de consignaţie a bunurilor cumpărate în scopul revânzării
sau produse pentru a fi comercializate;
- activităţi de editare, imprimerie, multiplicare, indiferent de tehnica folosită şi
altele asemenea;
- transport de bunuri şi de persoane;
- alte activităţi definite în Codul comercial.

Veniturile din activităţi independente cuprind veniturile comerciale, veniturile din


profesii libere şi veniturile din drepturi de proprietate intelectuală, realizate în mod
individual şi/sau într-o formă de asociere, inclusiv din activităţi adiacente. Se supun
impozitului pe veniturile din activităţi independente persoanele fizice care realizează
aceste venituri în mod individual sau asociate pe baza unui contract de asociere
încheiat în vederea desfăşurării de activităţi în scopul obţinerii de venit, asociere care
se realizează potrivit dispoziţiilor legale şi care nu dă naştere unei persoane juridice.

- contribuabilii care realizează venituri din activităţi


independente şi nu îşi desfăşoară activitatea individual;
- contribuabilii care desfăşoară atât activităţi impuse pe
bază de norme de venit, cât şi activităţi care nu se regăsesc
în nomenclatorul activităţilor care se impozitează pe bază
de norme de venit sau nu îşi desfăşoară activitatea în mod
independent, apelând la muncă salarială;

- contribuabilii care desfăşoară mai multe activităţi


în sistem independente, printre care şi cea de transport de bunuri şi
Modalităţi real persoane în regim de taxi;
de stabilire
a venitului - contribuabilii care obţin venituri din activităţi independente
net impuse pe bază de norme de venit, pe baza opţiunii pentru
impunerea în sistem real;

- contribuabilii care obţin venituri din drepturi de proprietate


intelectuală, pe baza opţiunii pentru determinarea venitului
net în sistem real;

pe bază de - contribuabilii înscrişi în nomenclatorul activităţilor


norme de independente pentru care venitul net se poate determina pe
venit bază de norme de venit; aceste persoane trebuie să îşi
desfăşoare activitatea individual, fără salariaţi.

pe bază de - contribuabilii care obţin venituri din drepturi de proprietate


cheltuieli intelectuală.
forfetare

6.2.1. Determinarea venitului net şi a impozitului pe venit în sistem real

73
Contribuabilii care obţin venituri din activităţi independente sunt obligaţi să
organizeze şi să conducă contabilitate în partidă simplă, cu respectarea
reglementarilor în vigoare privind evidenţa contabilă, şi să completeze Registrul-jurnal
de încasări şi plăti, Registrul-inventar şi alte documente contabile prevăzute de
legislaţia în materie.
Venitul net din activităţi independente se determină, în sistem real, ca diferenţă
între venitul brut şi cheltuielile aferente realizării venitului, deductibile, pe baza datelor
din contabilitatea în partidă simplă.
Venitul brut cuprinde:
a) sumele încasate şi echivalentul în lei al veniturilor în natură din desfăşurarea
activităţii;
b) veniturile sub formă de dobânzi din creanţe comerciale sau din alte creanţe
utilizate în legătură cu o activitate independentă;
c) câştigurile din transferul activelor din patrimoniul afacerii, utilizate într-o
activitate independentă, inclusiv contravaloarea bunurilor rămase după încetarea
definitivă a activităţii;
d) veniturile din angajamentul de a nu desfăşura o activitate independentă sau
de a nu concura cu o altă persoană;
e) veniturile din anularea sau scutirea unor datorii de plată apărute în legătură
cu o activitate independentă.
Nu sunt considerate venituri brute:
a) aporturile în numerar sau echivalentul în lei al aporturilor în natură făcute la
începerea unei activităţi sau în cursul desfăşurării acesteia;
b) sumele primite sub formă de credite bancare sau de împrumuturi de la
persoane fizice sau juridice;
c) sumele primite ca despăgubiri;
d) sumele sau bunurile primite sub formă de sponsorizări, mecenat sau donaţii.
Cheltuielile sunt deductibile dacă îndeplinesc următoarele condiţii generale:
a) sunt efectuate în cadrul activităţilor desfăşurate în scopul realizării venitului,
justificate prin documente;
b) sunt cuprinse în cheltuielile exerciţiului financiar al anului în cursul căruia au
fost plătite;
c) respectă regulile privind amortizarea;
d) cheltuielile cu primele de asigurare să fie efectuate pentru:
1. active corporale sau necorporale din patrimoniul afacerii;
2. activele ce servesc ca garanţie bancară pentru creditele utilizate în
desfăşurarea activităţii pentru care este autorizat contribuabilul;
3. prime de asigurare pentru asigurarea de risc profesional;
4. persoane care obţin venituri din salarii, cu condiţia impozitării sumei
reprezentând prima de asigurare, la beneficiarul acesteia, la momentul
plăţii de către suportator.
Cheltuieli deductibile limitat:
a) cheltuielile de sponsorizare, mecenat şi pentru acordarea de burse private
efectuate conform legii, în limita unei cote de 5% din următoarea bază de calcul:

Baza de calcul = venitul brut – cheltuielile deductibile, altele decât cheltuielile de


sponsorizare, mecenat şi pentru acordarea de burse private,
cheltuielile de protocol şi cotizaţiile plătite la asociaţiile
profesionale.

Exemplu: O persoană fizică obţine dintr-o activitate independentă venituri brute în


valoare de 40.000 lei, iar cheltuielile deductibile efectuate sunt de 18.000 lei. Separat

74
de aceste cheltuieli, ea a mai efectuat cheltuieli cu sponsorizarea în valoare de 1.200
lei. Să se determine cheltuielile cu sponsorizarea deductibile.
Rezolvare:
Limita maximă a cheltuielilor cu sponsorizarea deductibile este:
5% x (40.000 - 18.000) = 1.100 lei.
Cheltuielile cu sponsorizarea deductibile sunt de 1.100 lei, iar cele nedeductibile
sunt de 100 lei.

b) cheltuielile de protocol, în limita unei cote de 2% din baza de calcul


determinată la punctul a);

Exemplu: O persoană fizică obţine venituri brute în valoare de 40.000 lei, iar
cheltuielile deductibile efectuate sunt de 18.000 lei. Separat de aceste cheltuieli, ea a
mai efectuat cheltuieli cu protocolul în valoare de 800 lei. Să se determine cheltuielile
cu protocolul deductibile.
Rezolvare:
Limita maximă a cheltuielilor cu sponsorizarea deductibile este:
2% x (40.000 - 18.000) = 440 lei.
Cheltuielile cu sponsorizarea deductibile sunt de 440 lei, iar cele nedeductibile
sunt de 360 lei.

c) suma cheltuielilor cu indemnizaţia plătită pe perioada delegării şi detaşării în


altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului, în limita a de 2,5 ori
nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice;

Exemplu: O persoană fizică ce desfăşoară activitate pe baza liberei iniţiative prin


intermediul salariaţilor efectuează cheltuieli cu indemnizaţia de deplasare în interes de
serviciu de 4.000 lei. În cazul instituţiilor publice, indemnizaţia pentru aceleaşi
deplasări ar fi fost de 1.000 lei. Să se determine cheltuielile cu indemnizaţia de
deplasare deductibile.
Rezolvare:
Cheltuielile deductibile sunt de 1.000 x 2,5 = 2.500 lei
Cheltuielile nedeductibile sunt de 4.000 – 2.500 = 1.500 lei.

d) cheltuielile sociale, în limita sumei obţinute prin aplicarea unei cote de până la
2% la fondul de salarii realizat anual;

Exemplu: O persoană fizică oferă angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie cadouri


în valoare de 300 lei / persoană, la un număr de 10 angajate. Fondul anual de salarii
este de 120.000 lei. Să se determine cheltuielile sociale deductibile.
Rezolvare:
Limita maximă a cheltuielilor sociale deductibile este:
120.000 x 2% = 2.400 lei.
Din cheltuielile efectuate, în valoare de 300 x 10 = 3.000 lei, 2.400 lei reprezintă
cheltuieli deductibile şi 600 lei reprezintă cheltuieli nedeductibile.

e) pierderile privind bunurile perisabile, în limitele prevăzute de actele normative


în materie;
f) cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori, potrivit legii;
g) contribuţiile efectuate în numele angajaţilor la scheme de pensii facultative, în
conformitate cu legislaţia în vigoare, în limita echivalentului în lei a 200 euro anual
pentru o persoană;

75
h) prima de asigurare voluntară de sănătate, în limita echivalentului în lei a 200
euro anual pentru o persoană;
i) cheltuielile efectuate pentru activitatea independentă, cât şi în scopul personal
al contribuabilului sau asociaţilor sunt deductibile numai pentru partea de cheltuială
care este aferentă activităţii independente;
j) cheltuielile reprezentând contribuţii sociale obligatorii pentru salariaţi şi
contribuabili, inclusiv cele pentru asigurarea de accidente de muncă şi boli
profesionale, potrivit legii;
k) dobânzi aferente împrumuturilor de la persoane fizice şi juridice, utilizate în
desfăşurarea activităţii, pe baza contractului încheiat între părţi, în limita nivelului
dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României;

Exemplu: O persoană fizică încheie un contract de împrumut cu o altă persoană


fizică, prin care prima împrumută de la cea de-a doua suma de 20.000 lei pentru
desfăşurarea activităţii de producţie pe baza liberei iniţiative. Durata împrumutului este
un an, creditul va fi rambursat la scadenţă, iar dobânda stabilită este 15%. Rata
dobânzii de referinţă stabilită de BNR este 10% pe an. Să se determine cheltuielile cu
dobânda nedeductibile.
Rezolvare:
Cheltuiala cu dobânda: 20.000 x 15% = 3.000 lei.
Cheltuiala deductibilă: 20.000 x 10% = 2.000 lei.
Cheltuială nedeductibilă: 20.000 x (15% - 10%) = 1.000 lei.

l) cheltuielile efectuate de utilizator, reprezentând chiria - rata de leasing - în


cazul contractelor de leasing operaţional, respectiv cheltuielile cu amortizarea şi
dobânzile pentru contractele de leasing financiar, stabilite în conformitate cu
prevederile privind operaţiunile de leasing şi societăţile de leasing;
m) cotizaţii plătite la asociaţiile profesionale în limita a 2% din baza de calcul
determinată la punctul a);
n) cheltuielile reprezentând contribuţiile profesionale obligatorii datorate, potrivit
legii, organizaţiilor profesionale din care fac parte contribuabilii, în limita a 5% din
venitul brut realizat.

Nu sunt cheltuieli deductibile:


a) sumele sau bunurile utilizate de contribuabil pentru uzul personal sau al
familiei sale;
b) cheltuielile corespunzătoare veniturilor neimpozabile ale căror surse se află
pe teritoriul României sau în străinătate;
c) impozitul pe venitul din activităţi independente datorat, inclusiv impozitul pe
venitul realizat în străinătate;
d) cheltuielile cu primele de asigurare, altele decât cele prevăzute mai sus;
e) donaţii de orice fel;
f) amenzile, confiscările, dobânzile, penalităţile de întârziere şi penalităţile
datorate autorităţilor române şi străine, potrivit prevederilor legale, altele decât cele
plătite conform clauzelor din contractele comerciale;
g) ratele aferente creditelor angajate;
h) dobânzile aferente creditelor angajate pentru achiziţionarea de imobilizări
corporale de natura mijloacelor fixe, în cazul în care dobânda este cuprinsă în
valoarea de intrare a imobilizării corporale, potrivit prevederilor legale;
i) cheltuielile de achiziţionare sau de fabricare a bunurilor şi a drepturilor
amortizabile din Registrul-inventar;
j) cheltuielile privind bunurile constatate lipsă din gestiune sau degradate şi
neimputabile, dacă inventarul nu este acoperit de o poliţă de asigurare;
76
k) sumele sau valoarea bunurilor confiscate ca urmare a încălcării dispoziţiilor
legale în vigoare;
l) impozitul pe venit suportat de plătitorul venitului în contul beneficiarilor de
venit;
m) alte sume prevăzute prin legislaţia în vigoare.

Contribuabilii sunt obligaţi să depună la organul fiscal competent o declaraţie


referitoare la veniturile şi cheltuielile estimate a se realiza pentru anul fiscal în
următoarele situaţii:
- dacă încep o activitate în cursul anului fiscal (în termen de 15 zile de la
data producerii evenimentului);
- dacă au realizat pierderi în anul anterior;
- dacă estimează că vor realiza venituri care diferă cu cel puţin 20% faţă
de anul fiscal anterior.
Contribuabilii care determină venitul net în sistem real sunt obligaţi la plata unui
impozit în cursul anului sub formă de plăţi anticipate în contul impozitului pe
venit.
Acest impozit se determină pe baza venitului estimat a fi realizat în anul
respectiv, dacă a fost depusă declaraţie privind venitul estimat pentru anul curent sau
pe baza venitului net din activitatea respectivă determinat în anul anterior, prin
aplicarea la acesta a cotei de impozitare de 16%.
Plăţile anticipate se efectuează în 4 rate egale, până la data de 15 inclusiv a
ultimei luni din fiecare trimestru.
Plăţile anticipate se stabilesc de organul fiscal pe raza căruia se află sursa de
venit, pe fiecare categorie de venit şi loc de realizare.
Dacă impunerile realizate de organul fiscal sub formă de plăţi anticipate sunt
efectuate după primul termen de plată al impozitului (15 martie), contribuabilii au
obligaţia efectuării de plăţi anticipate la nivelul sumei datorate în trimestrul IV al anului
anterior.
Pentru realizarea impunerii definitive, contribuabilii depun o declaraţie specială
de venit până la data de 15 mai a anului următor, pe baza căreia organul fiscal
determină diferenţa de impozit de plată sau de încasat. (vezi capitolul 6.11.).

Exemplu: O persoană fizică începe în luna februarie 2005 o activitate de


cizmărie bazată pe libera iniţiativă, folosind personal angajat.
Estimarea veniturilor şi cheltuielilor legate de desfăşurarea activităţii pentru anul
2005 este următoarea:
- venituri din activitatea de cizmărie = 150.000 lei;
- cheltuieli cu materialele = 25.000 lei;
- cheltuieli cu personalul angajat = 20.000 lei;
- cheltuieli cu protocolul = 2.000 lei;
- cheltuieli cu diferite impozite şi taxe 5.000 lei.
Persoana fizică estimează că pentru desfăşurarea activităţii se va împrumuta pe
1 martie cu suma de 50.000 lei de la o bancă. Creditul este luat până la sfârşitul
anului, la o rată anuală de dobândă de 10%, rambursarea făcându-se lunar în sumă
egală.
Din creditul obţinut va face investiţii de 30.000 lei, amortizabile în 3 ani. Perioada
pentru care se calculează amortizarea în anul 2005 este de 6 luni.
Conform declaraţiei speciale depuse de contribuabil după încheierea anului
2005, datele efectiv înregistrate în acest an sunt:
- venituri din activitatea de cizmărie = 180.000 lei;
- cheltuieli cu materialele = 30.000 lei;
- cheltuieli cu personalul angajat = 25.000 lei;
77
- cheltuieli cu protocolul = 2.100 lei;
- cheltuieli cu diferite impozite şi taxe 4.800 lei;
- alte cheltuieli deductibile = 1.200 lei.
Cheltuielile cu dobânda şi amortizarea mijloacelor fixe au rămas la nivelul
prestabilit.
Să se determine impozitul pe venit datorat în timpul anului sub formă de plăţi
anticipate şi diferenţa de impozit ce rezultă la sfârşitul anului.
Rezolvare:
a) Determinarea venitului net estimat şi a plăţilor anticipate de impozit pe
venit
Deoarece persoana fizică foloseşte personal angajat (nu îşi desfăşoară
activitatea individual), determinarea venitului net se va realiza în sistem real.
Venit net estimat = venit brut - cheltuieli deductibile.
Venitul brut este constituit din veniturile din activitatea de cizmărie, deci 150.000
lei. Veniturile de 50.000 lei din împrumutul bancar nu sunt incluse în venitul brut.
Cheltuielile deductibile sunt: cheltuielile cu materialele, cheltuielile cu personalul,
cheltuielile cu diferite impozite şi taxe, cheltuielile de protocol (doar o parte din ele),
cheltuielile cu dobânda şi cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe. Cheltuielile
nedeductibile sunt: cheltuielile de protocol (parţial) şi ratele lunare aferente
împrumutului.
Determinăm cheltuielile cu dobânda:
• Rata lunară a împrumutului: 50.000 / 10 luni = 5.000 lei
• Dobânzile lunare:
- luna martie: (50.000 x 10%) / 12 = 416,67 lei:
- luna aprilie: (45.000 x 10%) / 12 = 375 lei:
- luna mai: (40.000 x 10%) / 12= 333 lei:
- luna iunie: (35.000 x 10%) / 12 = 291,67 lei:
- luna iulie: (30.000 x 10%) / 12 = 250 lei
- luna august: (25.000 x 10%) / 12 = 208,33 lei;
- luna septembrie: (20.000 x 10%) / 12 = 166,67 lei;
- luna octombrie: (15.000 x 10%) / 12 = 125 lei:
- luna noiembrie: (10.000 x 10%) / 12 = 83,33 lei;
- luna decembrie: (5.000 x 10%) /12 = 41,67 lei.
Total dobândă = 2.291,33 lei.
Determinăm cheltuiala cu amortizarea mijlocului fix:
Cota anuală de amortizare de 100 / 3 ani = 33,33%. Pentru că amortizarea
pentru anul 2005 se calculează doar pentru 6 luni, valoarea amortizării este 1/2 din
amortizarea anuală.
Cheltuieli cu amortizarea = 30.000 x 33.33% x 1/2 = 5.000 lei.
Determinăm cheltuielile de protocol deductibile:
Cheltuielile de protocol sunt deductibile doar în limita a 2% aplicată asupra
diferenţei dintre venitul impozabil şi cheltuielile deductibile, mai puţin cheltuielile de
protocol.
Cheltuieli deductibile, mai puţin cheltuielile de protocol = 25.000 + 20.000 + 5.000
+ 2.291,67 + 5.000 = 57.291,67 lei.
Limita maximă a cheltuielilor de protocol deductibile:
2% x (150.000 - 57.291,67) = 1.854,17 lei.
Cheltuielile de protocol deductibile = 1.854,17 lei
Cheltuielile de protocol nedeductibile = 2.000 - 1.854,17 = 145,83 lei.
Venit net estimat = 150.000 - 57.291,67 - 1.854,17 = 90.854,16 lei.
Impozit anticipat = 90.854,16 x 16% = 14.536,67 lei.
Plăţi anticipate trimestriale = 14.536,67 / 4 = 3.634,17 lei.
78
Aceste plăţi se efectuează la 15 martie, 15 iunie, 15 septembrie şi 15 decembrie.
b) Determinarea venitului net şi a impozitului pe venit la sfârşitul anului
Venit net = venituri impozabile - cheltuieli deductibile.
Cheltuieli deductibile, mai puţin cheltuielile de protocol = 30.000 + 25.000 + 4.800
+ 1.200 + 2.291,67 + 5.000 = 68.291,67 lei.
Limita maximă a cheltuielilor de protocol deductibile:
2% x (180.000 - 68.291,67) = 2.234,17 lei.
Cheltuielile de protocol efectuate în valoare de 2.100 lei sunt în întregime
deductibile.
Venit net = 180.000 - 68.291,67 – 2.100 = 109.608,33 lei.
Impozit datorat = 109.608,33 x 16% = 17.537,33 lei.
c) Determinarea diferenţei de impozit pe venit
Impozitul anticipat de 14.536,67 lei este mai mic decât impozitul datorat de
17.537,33 lei. Contribuabilul mai are de achitat diferenţa de:
17.537,33 - 14.536,67 = 3.000,67 lei.

6.2.2. Determinarea venitului net pe baza normelor de venit

Ministerul Finanţelor Publice elaborează normele care conţin nomenclatorul


activităţilor pentru care venitul net se stabileşte pe bază de norme de venit.
Exemple de astfel de activităţi:
• Comerţ cu produse agricole şi alimentare
• Comerţ cu obiecte de uz casnic şi unelte gospodăreşti
• Comerţ cu îmbrăcăminte şi încălţăminte nouă şi uzată
• Confecţionare şi/sau reparare de bijuterii din metale şi pietre preţioase
• Copiere de acte
• Panificaţie, patiserie, gogoşerie, covrigărie, cofetărie
• Pescuit şi comercializare de peşte
• Reparare aparate foto, radio, TV, calculatoare, telefoane, obiecte de uz
casnic
• Reparare şi recondiţionare încălţăminte
• Servicii de încărcat sifoane
• Servicii executate de bucătari
• Servicii de pompe funebre
• Servicii executate de instructorii auto
• Servicii de spălătorie şi curăţătorie chimică
• Servicii de tinichigerie, vopsitorie, electricitate auto
• Servicii de vânzare de ziare, reviste şi cărţi
• Tapiţare
• Tâmplărie
• Taximetrie auto pentru mărfuri şi persoane
De asemenea, Ministerul Finanţelor Publice precizează criteriile care se
utilizează pentru stabilirea normelor de venit:
- vadul comercial şi clientela;
- vârsta contribuabililor;
- timpul afectat desfăşurării activităţii;
- starea de handicap sau de invaliditate a contribuabilului;
- spaţiul unde îşi desfăşoară activitatea (proprietate sau închiriat);
- dacă realizarea de lucrări, prestarea de servicii şi obţinerea de produse se face
cu materialele clientului sau cu materiale proprii;

79
- folosirea maşinilor, dispozitivelor şi sculelor acţionate manual sau de forţă
motrice;
- alte criterii specifice.
Direcţiile generale ale finanţelor publice teritoriale au obligaţia de a stabili şi
publica anual normele de venit înainte de data de 1 ianuarie a anului în care urmează
a se aplica normele respective.
Impozitul se determină prin aplicarea cotei de 16% la valoarea normei de venit.
Contribuabilii pot opta pentru impozitarea pe baza normelor de venit numai dacă
pentru activitatea independentă respectivă sunt prevăzute astfel de norme şi dacă
contribuabilul îşi desfăşoară activitatea individual, fără salariaţi.
Dacă un contribuabil desfăşoară două sau mai multe activităţi desemnate, venitul
net din aceste activităţi se stabileşte pe baza celei mai ridicate norme de venit pentru
respectivele activităţi.
În cazul în care un contribuabil desfăşoară o activitate pentru care sunt
prevăzute norme de venit şi o altă activitate pentru care nu sunt prevăzute astfel de
norme, atunci venitul net din activităţile independente desfăşurate de contribuabil se
determină pe baza contabilităţii în partidă simplă.
Contribuabilii care obţin venituri din activităţi independente, impuşi pe bază de
norme de venit, au dreptul să opteze pentru determinarea venitului net în sistem real.

6.2.3. Determinarea venitului net din drepturi de proprietate intelectuală

În cazul veniturilor din drepturi de proprietate intelectuală, venitul net se


determină astfel:
Venit net = venit brut - cheltuieli forfetare - contribuţii obligatorii
Venitul brut din drepturi de proprietate intelectuală reprezintă totalitatea
încasărilor în bani şi/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură realizate din drepturi
de proprietate intelectuală.
Contribuţiile sociale datorate sunt prezentate în capitolul 12, „Alte impozite, taxe
şi contribuţii”.
Cheltuielile forfetare se determină prin aplicarea unei cote procentuale asupra
venitului brut.

- drepturi de autor aferente operelor de artă monumentală 50%


Cheltuieli - alte drepturi de autor 40%
forfetare - moştenirea drepturi de autor, remuneraţia reprezentând 0
dreptul de suită şi remuneraţia compensatorie pentru copia
privată

În cadrul operelor de artă monumentală se includ:


- lucrările de decorare (pictură murală) a unor spaţii şi clădiri de mari dimensiuni;
- lucrările de artă aplicată în spaţiile publice (ceramică, metal, lemn, piatră etc.);
- lucrări de sculptură de mari dimensiuni, design monumental, amenajări de spaţii
publice;
- lucrări de restaurare a celor de mai sus.
În cazul exploatării de către moştenitori a drepturilor de proprietate intelectuală,
precum şi în cazul remuneraţiei reprezentând dreptul de suită şi al remuneraţiei
compensatorii pentru copia privată, venitul net se determină prin scăderea din venitul
brut a sumelor ce revin organismelor de gestiune colectivă sau altor plătitori de
asemenea venituri fără aplicarea cotei de cheltuieli forfetare.
Dreptul de suită este dreptul acordat de lege autorului unei opere de artă plastică
de a primi o cotă de 5% din preţul de revânzare al operei respective, dacă revânzarea
80
se face prin licitaţie sau prin intermediul unui agent comisionar sau alt comerciant.
Dreptul de suită se reţine din preţul de revânzare şi se plăteşte către autor de către
licitator, comisionar sau comerciant.
Remuneraţia compensatorie pentru copia privată este o sumă stabilită printr-o
dispoziţie expresă a legii drept compensaţie pecuniară pentru prejudiciile cauzate
titularilor de drepturi prin reproducere (fotocopiere) de către diverse persoane, în scop
personal, a unor opere protejate prin dreptul de autor. Această compensaţie
reprezintă 5% din preţul de vânzare sau din valoarea înscrisă în documentele vamale
pentru aparatele sau suporturile folosite pentru reproducere şi este datorată de
fabricanţii sau importatorii acestora.
Contribuabilii care obţin venituri din drepturi de proprietate intelectuală sunt
obligaţi la plata unui impozit în cursul anului sub formă de plăţi anticipate în
contul impozitului pe venit.
Acest impozit este reţinut la sursă de plătitorii de astfel de venit şi se calculează
aplicând o cotă de 10% din venitul brut încasat.
Scadenţa de plată a impozitului cu reţinere la sursă este data de 25 a lunii
următoare celei în care au fost realizate.
Pentru realizarea impunerii definitive, contribuabilii depun o declaraţie specială
de venit până la data de 15 mai a anului următor, pe baza căreia organul fiscal
determină diferenţa de impozit de plată sau de încasat (vezi capitolul 6.11.).
Contribuabilii care obţin venituri din drepturi de proprietate intelectuală au dreptul
să opteze pentru determinarea venitului net în sistem real. Opţiunea se face pe bază
de cerere adresată organului fiscal competent până la data de 31 ianuarie a anului
fiscal sau o dată cu depunerea declaraţiei privind venitul estimat.

Exemplu: O persoană fizică salariată obţine în cursul anului 2005 următoarele


categorii de venituri:
- venituri din drepturi de autor privind operele monumentale 10.000 lei
- venituri din drepturi de autor privind operele literare 5.000 lei
- venituri din moştenirea unor drepturi de autor 3.000 lei, pentru care comisionul
plătit societăţii de gestionare colectivă a drepturilor de autor este 100 lei.
Să se determine impozitul pe venit datorat în timpul anului sub formă de plăţi
anticipate şi diferenţa de impozit ce rezultă la sfârşitul anului.
Rezolvare:
a) Determinarea plăţilor anticipate de impozit pe venit
Impozit anticipat = Venit brut x 10%
- operele monumentale: 10.000 x 10% = 1.000 lei
- operele literare: 5.000 x 10% = 500 lei
- moştenirea unor drepturi de autor: 3.000 x 10% = 300 lei
Total plăţi anticipate = 1.800 lei
Aceste impozite se reţin la sursă şi se achită de către plătitorul de venit până pe
25 a lunii următoare.
b) Determinarea venitului net şi a impozitului pe venit după încheierea
anului, pe baza declaraţiei speciale
Deoarece obţine şi venituri din salarii, persoana fizică nu datorează contribuţii
obligatorii pentru veniturile din drepturi de autor.
Pentru determinarea venitului net vom calcula cheltuielile forfetare aferente:

Drepturi de autor Venit brut Cheltuieli forfetare Venit net


Opere monumentale 10.000 10.000 x 50% = 5.000 5.000
Opere literare 5.000 5.000 x 40% = 2.000 3.000
Moştenire drepturi de 3.000 0 (se acordă deducerea 2.900
81
autor comisionului de 100 lei)
Total 18.000 10.900

Impozit datorat = Venit net x 16% = 10.900 x 16% = 1.744 lei


c) Determinarea diferenţei de impozit pe venit
deoarece impozitul anticipat este mai mare decât cel datorat, contribuabilul are
de recuperat o diferenţă de impozit de 1.800 – 1.744 = 56 lei.

6.3. VENITURI DIN SALARII

Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile în bani şi/sau în natură
obţinute de o persoană fizică ce desfăşoară o activitate în baza unui contract
individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada
la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă,
inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă.
Astfel, în cadrul veniturilor din salarii, se cuprind:
- salariile de bază;
- sporurile şi adaosurile de orice fel;
- indemnizaţiile de orice fel;
- recompensele şi premiile de orice fel;
- sumele reprezentând premiul anual şi stimulentele acordate, potrivit legii,
personalului din instituţiile publice, cele reprezentând stimulentele din fondul de
participare la profit, acordate salariaţilor agenţilor economici după aprobarea bilanţului
contabil, potrivit legii;
- sumele primite pentru concediul de odihnă, cu excepţia sumelor primite de
salariat cu titlu de despăgubiri reprezentând contravaloarea cheltuielilor salariatului şi
familiei sale necesare în vederea revenirii la locul de muncă, precum şi eventualele
prejudicii suferite de acesta ca urmare a întreruperii concediului de odihnă;
- sumele primite în caz de incapacitate temporară de muncă.
În vederea impunerii, sunt de asemenea asimilate salariilor:
a) indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a unei funcţii de demnitate
publică, stabilite potrivit legii;
b) indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a unei funcţii alese în
cadrul persoanelor juridice fără scop lucrativ;
c) drepturile de soldă lunară, indemnizaţiile, primele, premiile, sporurile şi alte
drepturi ale personalului militar, acordate potrivit legii;
d) indemnizaţia lunară brută, precum şi suma din profitul net, cuvenite
administratorilor la companii/societăţi naţionale, societăţi comerciale la care statul sau
o autoritate a administraţiei publice locale este acţionar majoritar, precum şi la regiile
autonome;
e) sumele primite de membrii fondatori ai societăţilor comerciale constituite prin
subscripţie publică;
f) sumele primite de reprezentanţii în adunarea generală a acţionarilor, în
consiliul de administraţie, în comitetul de direcţie şi în comisia de cenzori;
g) sumele primite de reprezentanţii în organisme tripartite, potrivit legii;
h) indemnizaţia lunară a asociatului unic, la nivelul valorii înscrise în declaraţia
de asigurări sociale;
i) sumele acordate de organizaţii nonprofit şi de alte entităţi neplătitoare de
impozit pe profit, peste limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru indemnizaţia primită
pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul
serviciului, pentru salariaţii din instituţiile publice;

82
j) indemnizaţia administratorilor, precum şi suma din profitul net cuvenite
administratorilor societăţilor comerciale potrivit actului constitutiv sau stabilite de
adunarea generală a acţionarilor;
k) orice alte sume sau avantaje de natură salarială ori asimilate salariilor,
evaluate la preţul pieţei sau la costul de producţie.

Exemplu: Un salariat primeşte sub forma unor venituri în natură 20 litri de ulei.
Să se determine valoarea acestor venituri în următoarele ipoteze:
- uleiul este produs în cadrul unităţii în care este angajat, costul de producţie al
unui litru de ulei fiind de 2 lei.
- uleiul este achiziţionat de pe piaţă la un preţ, fără TVA, de 2 lei/litru.
Rezolvare:
În ambele ipoteze venitul salariatului va fi egal cu costul de producţie (preţul) +
taxa pe valoarea adăugată (19%):
Venit = 20 x 2 x 1,19 = 47,6 lei.

Sunt de asemenea impozabile următoarele avantaje de care beneficiază


salariaţii:
a) utilizarea oricărui bun, inclusiv a unui vehicul de orice tip, din patrimoniul
afacerii, în scop personal, cu excepţia deplasării pe distanţa dus-întors de la domiciliu
la locul de muncă;
b) cazare, hrană, îmbrăcăminte, personal pentru munci casnice, precum şi alte
bunuri sau servicii oferite gratuit sau la un preţ mai mic decât preţul pieţei;
c) împrumuturi nerambursabile;
d) anularea unei creanţe a angajatorului asupra angajatului;
e) abonamentele şi costul convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice,
în scop personal;
f) permise de călătorie pe orice mijloace de transport, folosite în scopul
personal;
g) primele de asigurare plătite de către suportator pentru salariaţii proprii sau
alt beneficiar de venituri din salarii, la momentul plăţii primei respective, altele decât
cele obligatorii.
În cazul avantajelor în bani, valoarea avantajului reprezintă suma de bani primită.
Avantajele primite cu plată parţială sunt evaluate ca diferenţă între preţul pieţei la
locul acordării avantajului şi suma reprezentând plata parţială.
Avantajele primite în natură sunt evaluate la preţul pieţei, costul de producţie sau
au diferite metode particulare de evaluare.

Exemplu: O persoană fizică primeşte de la locul de muncă cu titlu gratuit pentru


folosinţa proprie un autoturism Dacia cu o valoare de intrare de 10.000 lei.
În cazul avantajelor primite sub forma folosirii cu titlu gratuit în interes personal a
autoturismului, evaluarea valorii se face aplicând procentul de 1,7% asupra valorii de
intrare a acestuia pentru fiecare lună (reprezintă cheltuiala lunară cu amortizarea
autoturismului).
Valoarea lunară a avantajului este 1,7% x 10.000 = 170 lei.
Presupunem că persoana fizică foloseşte cu titlu gratuit în interes propriu maşina
de serviciu, parcurgând într-o lună distanţa de 1.500 km şi tot în luna respectivă
foloseşte autoturismul şi în interes de serviciu, parcurgând distanţa de 2.000 km.
Dacă autoturismul este folosit şi în interes propriu şi în interesul afacerii de către
salariat, atunci valoarea avantajului este proporţională cu numărul de km parcurşi în
interes propriu.
Valoarea avantajului este 1,7% x 10.000 x (1.500/3.500) = 72,86 lei.

83
Dacă autoturismul este închiriat de la o terţă persoană de firma la care este
angajat salariatul care beneficiază de autoturism în scop gratuit pentru interes propriu,
atunci valoarea avantajului este dată de valoarea chiriei plătite pentru autoturism.

În cazul folosirii cu titlu gratuit a unor bunuri ca: produse alimentare,


îmbrăcăminte, cherestea, lemne de foc, cărbuni, energie electrică, termică,
abonamentele de radio şi televiziune, de transport, abonamentele şi costul
convorbirilor telefonice, cartele telefonice, permisele de călătorie, biletele de tratament
şi de odihnă, cadourile primite cu diverse ocazii etc., valoarea avantajului este dată de
nivelul cheltuielilor pe unitatea de măsură specifică a bunurilor respective sau de
preţul practicat pentru terţi.

Nu sunt incluse în veniturile salariale şi nu sunt impozabile, în înţelesul


impozitului pe venit:
a) ajutoarele de înmormântare, ajutoarele pentru pierderi produse în gospodăriile
proprii ca urmare a calamităţilor naturale, ajutoarele pentru bolile grave şi incurabile,
ajutoarele pentru naştere, veniturile reprezentând cadouri pentru copiii minori ai
salariaţilor, cadourile oferite salariatelor, contravaloarea transportului la şi de la locul
de muncă al salariatului, costul prestaţiilor pentru tratament şi odihnă, inclusiv
transportul pentru salariaţii proprii şi membrii de familie ai acestora, acordate de
angajator pentru salariaţii proprii sau alte persoane, astfel cum este prevăzut în
contractul de muncă.
Cadourile oferite de angajatori în beneficiul copiilor minori ai angajaţilor, cu
ocazia Paştelui, zilei de 1 iunie, Crăciunului şi a sărbătorilor similare ale altor culte
religioase, precum şi cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt
neimpozabile, în măsura în care valoarea cadoului oferit fiecărei persoane, cu orice
ocazie din cele de mai sus, nu depăşeşte 150 lei.
Nu sunt incluse în veniturile salariale şi nu sunt impozabile nici veniturile de
natura celor prevăzute mai sus, realizate de persoane fizice, dacă aceste venituri sunt
primite în baza unor legi speciale şi finanţate din buget;
b) tichetele de creşă, tichetele de masă şi drepturile de hrană acordate de
angajatori angajaţilor, în conformitate cu legislaţia în vigoare;
c) contravaloarea folosinţei locuinţei de serviciu sau a locuinţei din incinta unităţii,
potrivit repartiţiei de serviciu, numirii conform legii sau specificităţii activităţii prin cadrul
normativ specific domeniului de activitate, compensarea chiriei pentru personalul din
sectorul de apărare naţională, ordine publică şi siguranţă naţională, precum şi
compensarea diferenţei de chirie, suportată de persoana fizică, conform legilor
speciale;
d) cazarea şi contravaloarea chiriei pentru locuinţele puse la dispoziţia
oficialităţilor publice, a angajaţilor consulari şi diplomatici care lucrează în afara ţării, în
conformitate cu legislaţia în vigoare;
e) contravaloarea echipamentelor tehnice, a echipamentului individual de
protecţie şi de lucru, a alimentaţiei de protecţie, a medicamentelor şi materialelor
igienico-sanitare, a altor drepturi de protecţie a muncii, precum şi a uniformelor
obligatorii şi a drepturilor de echipament, ce se acordă potrivit legislaţiei în vigoare;
f) contravaloarea cheltuielilor de deplasare pentru transportul între localitatea în
care angajaţii îşi au domiciliul şi localitatea unde se află locul de muncă al acestora, la
nivelul unui abonament lunar, pentru situaţiile în care nu se asigură locuinţă sau nu se
suportă contravaloarea chiriei, conform legii;
g) sumele primite de angajaţi pentru acoperirea cheltuielilor de transport şi
cazare a indemnizaţiei primite pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în
ţară şi în străinătate, în interesul serviciului. Sunt exceptate de la aceste prevederi
sumele acordate de persoanele juridice fără scop patrimonial şi de alte entităţi
84
neplătitoare de impozit pe profit peste limita de 2,5 ori indemnizaţia acordată
salariaţilor din instituţiile publice;
h) sumele primite, potrivit dispoziţiilor legale, pentru acoperirea cheltuielilor de
mutare în interesul serviciului;
i) indemnizaţiile de instalare ce se acordă o singură dată, la încadrarea într-o
unitate situată într-o altă localitate decât cea de domiciliu, în primul an de activitate
după absolvirea studiilor, în limita unui salariu de bază la angajare, precum şi
indemnizaţiile de instalare şi mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din
instituţiile publice şi celor care îşi stabilesc domiciliul în localităţi din zone defavorizate,
stabilite potrivit legii, în care îşi au locul de muncă;
j) sumele reprezentând plăţile compensatorii, calculate pe baza salariilor medii
nete pe unitate, primite de persoanele ale căror contracte individuale de muncă au
fost desfăcute ca urmare a concedierilor colective, precum şi sumele reprezentând
plăţile compensatorii, calculate pe baza salariului mediu net pe economie, primite de
personalul civil din sectorul de apărare naţională, ordine publică şi siguranţa naţională
la încetarea raporturilor de muncă sau de serviciu, ca urmare a nevoilor de reducere şi
de restructurare, acordate potrivit legii;
k) sumele reprezentând plăţile compensatorii, calculate pe baza soldelor lunare
nete, acordate personalului militar trecut în rezervă sau al cărui contract încetează ca
urmare a nevoilor de reducere şi de restructurare, precum şi ajutoarele stabilite în
raport cu solda lunară netă, acordate acestuia la trecerea în rezervă sau direct în
retragere cu drept de pensie sau celor care nu îndeplinesc condiţiile de pensie,
precum şi ajutoare sau plăţi compensatorii primite de poliţişti aflaţi în situaţii similare,
al căror cuantum se determină în raport cu salariul de baza lunar net, acordate potrivit
legislaţiei în materie;
l) veniturile din salarii realizate de către persoanele fizice cu handicap grav şi
accentuat, încadrate cu contract individual de muncă;
m) veniturile din salarii, ca urmare a activităţii de creare de programe pentru
calculator; încadrarea în activitatea de creaţie de programe pentru calculator se face
prin ordin comun al ministrului muncii, solidarităţii sociale şi familiei, al ministrului
comunicaţiilor şi tehnologiei informaţiei şi al ministrului finanţelor publice;
n) sumele sau avantajele primite de persoane fizice din activităţi dependente
desfăşurate într-un stat străin, indiferent de tratamentul fiscal din statul respectiv. Fac
excepţie veniturile salariale plătite de către sau în numele unui angajator care este
rezident în România sau are sediul permanent în România, care sunt impozabile
indiferent de perioada de desfăşurare a activităţii în străinătate;
o) cheltuielile efectuate de angajator pentru pregătirea profesională şi
perfecţionarea angajatului legată de activitatea desfăşurată de acesta pentru
angajator;
p) costul abonamentelor telefonice şi al convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele
telefonice, efectuate în vederea îndeplinirii sarcinilor de serviciu.

6.3.1. Deducerea personală

Persoanele fizice au dreptul la deducerea din venitul net lunar din salarii a unei
sume sub formă de deducere personală, acordată pentru fiecare lună a perioadei
impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se află funcţia de bază.
Nivelul deducerii personale se stabileşte în funcţie de salariul brut al persoanei
fizice şi de numărul persoanelor aflate în întreţinerea acesteia, astfel:
a) Deducerea personală acordată persoanelor fizice având un venit lunar brut de
până la 1.000 lei inclusiv, este:
- pentru contribuabilii care nu au persoane în întreţinere: 250 lei;
85
- pentru contribuabilii care au o persoană în întreţinere: 350 lei;
- pentru contribuabilii care au două persoane în întreţinere:450 lei;
- pentru contribuabilii care au trei persoane în întreţinere: 550 lei;
- pentru contribuabilii care au patru sau mai multe persoane în întreţinere: 650
lei.
b) Pentru contribuabilii care realizează venituri brute lunare din salarii cuprinse
între 1.001 lei şi 3.000 lei inclusiv, deducerile personale se calculează după
următorul algoritm:

Număr persoane aflate în Deducere personală


întreţinere
0 250 x [1- (venitul lunar brut - 1.000)/2.000]
1 350 x [1- (venitul lunar brut - 1.000)/2.000]
2 450 x [1- (venitul lunar brut - 1.000)/2.000]
3 550 x [1- (venitul lunar brut - 1.000)/2.000]
4 sau mai multe 650 x [1- (venitul lunar brut - 1.000)/2.000]

Pentru stabilirea deducerilor personale, venitul brut lunar din salarii se rotunjeşte
la nivel de leu nou, fără subdiviziuni, prin rotunjire la leu nou pentru fracţiunile de
peste 50 de bani inclusiv şi prin neglijarea fracţiunilor de până la 50 de bani.
Sumele reprezentând deducerile personale sunt calculate prin rotunjire la 10 lei,
în sensul că fracţiunile sub 10 lei se majorează la 10 lei.
Exemplu: pentru un salariat care are 3 persoane în întreţinere şi salariul brut
este de 1.155, 50 lei, deducerea personală suplimentară este:
550 x [1 - (1.156 - 1.000)/2.000] = 507,1 lei şi se va rotunji la 510 lei.

c) Pentru contribuabilii care realizează venituri brute lunare din salarii de peste
3.000 lei nu se acordă deducere personală.

Persoana în întreţinere poate fi soţia/soţul, copiii sau alţi membri de familie,


rudele contribuabilului sau ale soţului/soţiei acestuia până la gradul al doilea inclusiv.
Nu sunt considerate persoane aflate în întreţinere:
a) persoanele fizice ale căror venituri, impozabile şi neimpozabile, depăşesc 250
lei lunar;
b) persoanele fizice care deţin terenuri agricole şi silvice în suprafaţă de peste
10.000 mp în zonele colinare şi de şes şi de peste 20.000 m2 în zonele montane;
c) persoanele fizice care obţin venituri din cultivarea şi din valorificarea florilor,
legumelor şi zarzavaturilor în sere, în solarii special destinate acestor scopuri şi/sau în
sistem irigat, din cultivarea şi din valorificarea arbuştilor, plantelor decorative şi
ciupercilor, precum şi din exploatarea pepinierelor viticole şi pomicole, indiferent de
suprafaţa.
În cursul anului fiscal, în cazul în care angajatul obţine venituri la funcţia de bază,
pentru a stabili dreptul acestuia la deducere personală majorată pentru persoane
aflate în întreţinere, se compară venitul lunar realizat de persoana aflată în întreţinere
cu plafonul lunar, astfel:
a) în cazul în care persoana aflată în întreţinere realizează venituri lunare de
natura pensiilor, indemnizaţiilor, alocaţiilor şi altele asemenea, venitul lunar realizat de
persoana întreţinută rezultă din însumarea tuturor drepturilor de această natură
realizate într-o lună;
Exemplu: O persoană fizică are în întreţinere un părinte care are o pensie de
300 lei. Părintele este considerat în întreţinere doar dacă venitul său lunar este mai
mic sau egal cu 250 lei. Deoarece părintele are un venit mai mare decât 250 lei,
pentru el nu se va beneficia de suplimentare a deducerii personale.
86
b) în cazul în care venitul este realizat sub formă de câştiguri la jocuri de noroc,
premii la diverse competiţii, dividende, dobânzi şi altele asemenea, venitul lunar
realizat de persoana fizică aflată în întreţinere se determină prin împărţirea venitului
realizat la numărul de luni rămase până la sfârşitul anului, exclusiv luna de realizare a
venitului;
Exemplu: O persoană fizică îl are în întreţinere pe fiul său de 20 de ani. În luna
iunie el obţine ca venituri din dividende suma de 600 lei. Venitul lunar care se va lua în
calcul pentru a stabili dacă copilul mai este sau nu în întreţinere se va determina
astfel: 600 / 6 = 100 lei (am împărţit venitul realizat la numărul de luni existent până la
sfârşitul anului, începând cu luna iulie). Deoarece copilul are un venit mai mic de 250
lei, el poate fi considerat în întreţinere.
c) în cazul în care persoana întreţinută realizează atât venituri lunare, cât şi
aleatorii, venitul lunar se determină prin însumarea acestor venituri.
Exemplu: O persoană fizică are venituri din pensie de 100 lei/lună. Separat de
aceste venituri mai realizează lunar venituri din dobânzi aferente depozitelor la termen
cuprinse între 50 şi 60 lei/lună. În acest caz cuantumul veniturilor lunare este cuprins
între 150 şi 160 lei, mai mic de 250 lei, deci persoana va fi considerată în întreţinere.

Dacă o persoană este întreţinută de mai mulţi contribuabili, suma reprezentând


deducerea personală se atribuie unui singur contribuabil, conform înţelegerii între
părţi. Copiii minori ai contribuabilului sunt consideraţi întreţinuţi.
Suma reprezentând deducerea personală se acordă pentru persoanele aflate în
întreţinerea contribuabilului, pentru acea perioadă impozabilă din anul fiscal în care
acestea au fost întreţinute. Perioada se rotunjeşte la luni întregi în favoarea
contribuabilului.

6.3.2. Determinarea impozitului pe venitul din salarii

Beneficiarii de venituri din salarii datorează un impozit lunar, final, care se


calculează şi se reţine la sursă de către plătitorii de venituri.
Impozitul lunar se determină diferit în funcţie de locul obţinerii salariilor:
a) pentru veniturile din salarii obţinute la locul unde se află funcţia de bază
se aplică următorul algoritm:
1. Venit brut = suma veniturilor din salarii şi asimilate salariilor
2. Venit net = Venit brut – Contribuţii obligatorii
3. Venit impozabil = Venit net –
– deducerea personală acordată pentru luna respectivă
– cotizaţia sindicală plătită în luna respectivă
– contribuţiile la schemele de pensii facultative
4. Impozit = 16% x Venit impozabil

Contribuţiile obligatorii datorate potrivit legii sunt (vezi capitolul 12):


- contribuţia pentru protecţia socială a şomerilor (AŞ), ea reprezentând 1% din
salariul de bază (inclusiv indemnizaţia de conducere, salariul de merit etc.);
- contribuţia individuală de asigurări sociale (CAS), ea reprezentând 9,5% din
salariile individuale brute realizate lunar, inclusiv sporurile sau adaosurile
reglementate prin lege sau contractul colectiv de muncă; în baza de calcul pentru
contribuţiile la asigurările sociale nu se cuprind veniturile reprezentând participarea
salariaţilor la profit, veniturile realizate în perioada de preaviz, diurnele de deplasare şi
de delegare, indemnizaţiile de delegare, detaşare şi transfer, plătite în limita
dispoziţiilor legale, precum şi prestaţiile de asigurări sociale suportate din fondurile
asigurărilor sociale sau din fondurile angajatorului.

87
- contribuţia pentru asigurările sociale de sănătate (CASS), reprezentând 6,5%
din venitul brut; contribuţia la asigurări sociale maximă datorată de un salariat este
cea aferentă sumei reprezentând cinci salarii medii brute pe economie. Pentru sumele
ce depăşesc această valoare nu se mai calculează CAS, chiar dacă acestea sunt
cuprinse în baza de impozitare a acestei contribuţii.
Contribuţiile la schemele de pensii facultative se deduc din venitul net, astfel
încât la nivelul anului să nu se depăşească echivalentul în lei a 200 euro.
În cazul în care veniturile din salarii se plătesc sub formă de avans şi lichidare,
calculul şi reţinerea impozitului se efectuează la data efectuării ultimei plăţi a
drepturilor salariale aferente fiecărei luni.

Exemplu: O persoană fizică obţine în luna septembrie 2007 un venit


reprezentând salariul de bază de 900 lei şi sporuri în valoare de 100 lei. Angajatul mai
primeşte şi 20 bonuri de masă în valoare de 7,41 lei / bon. Persoana fizică are în
întreţinere 3 copii şi pe mama sa. El plăteşte o cotizaţie pentru sindicat de 5 lei.
Să se calculeze impozitul pe salariu datorat şi salariul net primit de salariat.
Rezolvare:
Venit brut = 900 + 100 = 1.000 lei (bonurile de masă nu sunt impozabile)
AŞ = 1% x 900 = 7 lei.
CAS = 9,5% x 1.000 = 95 lei.
CASS = 6,5% x 1.000 = 65 lei.
Total contribuţii obligatorii = 7 + 95 + 65 = 167 lei.
Venit net = 1.000 - 167 = 833 lei.
Deduceri personale = 650 lei.
Cotizaţie sindicat = 5 lei.
Venit impozabil = 833 - 650 - 5 = 178 lei.
Impozit = 178 x 16%= 28,48 lei.
Salariu net = 1.000 – 167 – 28,48 = 804,52 lei (din care plăteşte cotizaţia pentru
sindicat de 5 lei).

b) pentru veniturile obţinute în celelalte cazuri, se aplică următorul algoritm:


1. Venit brut = suma veniturilor din salarii şi asimilate salariilor
2. Venit net = Venit brut – Contribuţii obligatorii
3. Venit impozabil = Venit net
4. Impozit = 16% x Venit impozabil

Exemplu: O persoană fizică obţine la al doilea loc de muncă (altul decât cel
unde are funcţia de bază) un salariu de 900 lei şi sporuri în valoare de 100 lei.
Persoana fizică are în întreţinere 3 copii şi pe mama sa. De asemenea, angajatul
plăteşte o cotizaţie pentru sindicat de 5 lei. Să se calculeze impozitul pe salariu
datorat.
Rezolvare:
Venit brut = 900 + 100 = 1.000 lei
AŞ = 1% x 900 = 7 lei.
CAS = 9,5% x 1.000 = 95 lei.
CASS = 6,5% x 1.000 = 65 lei.
Venit net = 1.000 - 7 - 95 - 65 = 833 lei.
Contribuabilul nu beneficiază de deduceri personale şi nu poate deduce cotizaţia
pentru sindicat.
Venit impozabil = 833 lei.
Impozit = 833 x 16%= 133,28 lei.

88
Plătitorii de salarii şi de venituri asimilate salariilor au obligaţia de a calcula şi de
a reţine impozitul aferent veniturilor fiecărei luni la data efectuării plăţii acestor venituri,
precum şi de a-l vira la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare
celei pentru care se plătesc aceste venituri.
Informaţiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind în
fişele fiscale. Plătitorul de venituri are obligaţia să completeze aceste formulare pe
întreaga durata de efectuare a plăţii salariilor. Plătitorul este obligat să păstreze fişele
fiscale pe întreaga durată a angajării şi să transmită organului fiscal competent o
copie, pentru fiecare an, până în ultima zi a lunii februarie a anului curent, pentru anul
fiscal expirat.

6.4. VENITURI DIN CEDAREA FOLOSINŢEI BUNURILOR

Veniturile din cedarea folosinţei bunurilor sunt veniturile, în bani şi/sau în natură,
provenind din cedarea folosinţei bunurilor mobile şi imobile, obţinute de către
proprietar, uzufructuar sau alt deţinător legal, altele decât veniturile din activităţi
independente.
Stabilirea venitului net anual din cedarea folosinţei bunurilor
Venitul brut reprezintă totalitatea sumelor în bani şi/sau echivalentul în lei al
veniturilor în natură şi se stabileşte pe baza chiriei sau a arendei prevăzute în
contractul încheiat între părţi pentru fiecare an fiscal, indiferent de momentul încasării
chiriei sau arendei.
Venitul brut se majorează cu valoarea cheltuielilor ce cad, conform dispoziţiilor
legale, în sarcina proprietarului, uzufructuarului sau a altui deţinător legal, dacă sunt
efectuate de cealaltă parte contractantă. Aceste cheltuieli se referă la:
- întreţinerea în bune condiţii a elementelor structurii de rezistenţă a clădirii,
elementelor de construcţie exterioară a clădirii, cum ar fi: acoperiş, faţadă, curţile şi
grădinile, precum şi spaţiile comune din interiorul clădirii, ca de exemplu: casa scării,
casa ascensorului şi altele asemenea;
- întreţinerea în bune condiţii a instalaţiilor comune proprii clădirii, respectiv
ascensor, hidrofor, instalaţii de alimentare cu apă, de canalizare, instalaţii de încălzire
centrală şi de preparare a apei calde, instalaţii electrice şi de gaze;
- repararea şi menţinerea în stare de siguranţă în exploatare şi de funcţionare a
clădirii pe toată durata închirierii locuinţei.
În cazul în care arenda se exprimă în natură, evaluarea în lei se va face pe baza
preţurilor medii ale produselor agricole, stabilite prin hotărâri ale consiliilor judeţene /
Consiliului General al Municipiului Bucureşti.
Venitul net din cedarea folosinţei bunurilor se stabileşte prin deducerea din
venitul brut a cheltuielilor determinate prin aplicarea cotei de 25% asupra venitului
brut.
Contribuabilii care realizează venituri din cedarea folosinţei bunurilor pe
parcursul unui an, cu excepţia veniturilor din arendare, datorează impozit sub formă
de plăţi anticipate, stabilit fie pe baza venitului net din anul anterior, fie pe baza datelor
înscrise în contract (estimate) pentru anul în curs. Impozitul sub formă de plăţi
anticipate se determină anual prin aplicarea cotei de 16% la venitul net şi se plăteşte
trimestrial, în patru tranşe egale, scadenţele de plată fiind datele de 15, inclusiv, ale
ultimelor luni ale trimestrelor.
În cazul în care contribuabilul începe să obţină venituri în cursul anului, prima
scadenţă a plăţilor anticipate în contul impozitului pe venit va fi data de 15 a ultimei
luni a trimestrului următor în care va depune declaraţia specială care trebuie
completată cu ocazia începerii obţinerii veniturilor din cedarea folosinţei bunurilor.
În anul următor realizării acestor venituri se realizează impozitarea definitivă, pe
baza datelor efectiv realizate, aşa cum rezultă din declaraţia specială depusă de
contribuabili.
89
Impozitul pe venit este calculat de organul fiscal competent, prin aplicarea cotei
de 16% asupra venitului net anual impozabil din anul fiscal respectiv.
Din compararea acestui impozit cu plăţile anticipate de impozit efectuate în
cursul anului rezultă o diferenţă de impozit de plată sau de recuperat.

Exemplu: O persoană fizică închiriază unei alte persoane fizice un apartament


începând cu data de 1 ianuarie 2005 până pe data de 31 decembrie 2005, stabilind
prin contract o chirie lunară de 1.000 lei.
Din declaraţia specială pe care contribuabilul o depune după încheierea anului
2005, rezultă că în cursul anului 2005 chiriaşul a efectuat următoarele reparaţii:
- reparaţii la instalaţia de alimentare cu apă comună clădirii, în valoare de 50 lei;
- reparaţii la instalaţia de alimentare cu apă din interiorul apartamentului, în
valoare de 100 lei.
Să se determine impozitul pe venit datorat sub formă de plăţi anticipate în cursul
anului şi diferenţa de impozit rezultată la sfârşitul anului.
Rezolvare:
a) Determinarea impozitului pe venit datorat sub formă de plăţi anticipate
Venit brut = 12 x 1.000 = 12.000 lei.
Cheltuieli forfetare = 12.000 x 25% = 3.000 lei.
Venit net estimat = 12.000 - 3.000 = 9.000 lei.
Impozit anticipat = 9.000 x 16% = 1.440 lei.
Impozit anticipat trimestrial = 1.440 / 4 = 360 lei.
Aceste plăţi anticipate de impozit trebuie efectuate până la 15 martie, 15 iunie,
15 septembrie şi 15 decembrie.
b) Determinarea impozitului pe venit pe baza declaraţiei speciale
Venit brut = 12 x 1.000 + 50 = 12.050 lei
La venitul brut s-au adăugat doar reparaţiile ce cad în sarcina proprietarului.
Cheltuieli forfetare = 12.050 x 25% = 3.012,50 lei.
Venit net anual = 12.050 - 3.012,50 = 9.037,50 lei.
Impozit anual = 9.037,50 x 16% = 1.446 lei.
c) Determinarea diferenţei de impozit pe venit
Contribuabilul datorează o diferenţă de impozit de 1.446 - 1.440 = 6 lei

Persoanele fizice care obţin venituri din cedarea folosinţei bunurilor pot opta
pentru determinarea venitului net în sistem real, pe baza datelor din contabilitatea în
partidă simplă. Opţiunea se realizează după aceeaşi modalitate ca în cazul veniturilor
din activităţi independente.
Contribuabilii au obligaţia să depună o declaraţie privind venitul estimat, în
termen de 15 zile de la încheierea contractului între părţi. Declaraţia privind venitul
estimat se înregistreaza la organul fiscal odata cu contractul încheiat între părţi.

6.5. VENITURI DIN INVESTIŢII

Veniturile din investiţii cuprind:


a) venituri din dividende;
b) venituri impozabile din dobânzi;
c) câştiguri din transferul titlurilor de valoare;
d) venituri din operaţiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază
de contract, precum şi orice alte operaţiuni similare.
e) venituri din lichidarea/dizolvarea fără lichidare a unei persoane juridice.

90
6.5.1. Impozitarea veniturilor din dobânzi

Veniturile sub formă de dobânzi sunt venituri obţinute din titluri de creanţe de
orice natură şi orice fel de sume cuvenite pentru folosirea banilor împrumutaţi.
În cadrul acestor venituri includem veniturile din dobânzile pentru obligaţiuni,
altele decât cele emise de stat, veniturile din dobânzi aferente depozitelor la termen
(inclusiv cele aferente certificatelor de depozit, altele decât cele emise de stat), suma
primită sub formă de dobânzi pentru diferite forme de împrumuturi acordate, alte
venituri din titluri de creanţă obţinute de persoanele fizice.
Sunt neimpozabile următoarele venituri:
- venituri din dobânzi la depozitele la vedere/conturile curente;
- venituri din dobânzi aferente titlurilor de stat, precum şi obligaţiunilor
municipale;
- venituri sub forma dobânzilor bonificate la depozitele clienţilor constituite în
baza Legii nr. 541/2002 privind economisirea şi creditarea în sistem colectiv pentru
domeniul locativ, cu modificările şi completările ulterioare.
Veniturile sub formă de dobânzi se impun cu o cotă de 16% din suma acestora.
Impozitul se calculează şi se reţine de către plătitorii de astfel de venituri la
momentul înregistrării în contul curent sau în contul de depozit al titularului, în cazul
dobânzilor capitalizate, respectiv la momentul răscumpărării, în cazul unor
instrumente de economisire. În situaţia sumelor primite sub formă de dobândă pentru
împrumuturile acordate în baza contractelor civile, calculul impozitului datorat se
efectuează la momentul plăţii dobânzii.
Virarea impozitului pentru veniturile din dobânzi se face lunar, până la data de 25
inclusiv a lunii următoare înregistrării/răscumpărării, în cazul unor instrumente de
economisire, respectiv la momentul plăţii dobânzii, pentru venituri de aceasta natură
pe baza contractelor civile.

Exemplu: O persoană fizică obţine într-o lună următoarele venituri sub formă de
dobânzi:
- venituri din dobânzi aferente titlurilor emise de stat: 100 lei:
- venituri din dobânzi aferente depozitelor la vedere: 50 lei;
- venituri din dobânzi aferente unor depozitelor la termen de o lună: 200 lei.
Să se determine impozitul pe aceste venituri.
Rezolvare:
Veniturile obţinute sub formă de dobânzi aferente titlurilor de stat şi cele aferente
depozitelor la vedere nu se impozitează, impozitul se va calcula numai în cazul
veniturilor aferente depozitelor la termen:
Impozit = 200 x 10%= 20 lei.

6.5.2. Impozitarea veniturilor din dividende

Dividendul este orice distribuire făcută de o persoană juridică, în bani şi/sau în


natură, în favoarea acţionarilor sau asociaţilor, din profitul stabilit pe baza bilanţului
contabil anual şi a contului de profit şi pierderi.
Veniturile sub formă de dividende, inclusiv sume primite ca urmare a deţinerii de
titluri de participare la fondurile închise de investiţii, se impun cu o cota de 16% din
suma acestora.
Obligaţia calculării şi reţinerii impozitului pe veniturile sub forma de dividende
revine persoanelor juridice odată cu plata dividendelor către acţionari sau asociaţi.
Termenul de virare a impozitului este până la data de 25 inclusiv a lunii
următoare celei în care se face plata. În cazul dividendelor distribuite, dar care nu au
91
fost plătite acţionarilor sau asociaţilor până la sfârşitul anului în care s-a aprobat
bilanţul contabil, termenul de plată a impozitului pe dividende este până la data de 31
decembrie a anului respectiv.

Exemplu: O societate comercială distribuie dividende aferente anului 2004 în


sumă de 100.000 lei. Acţionari ai societăţii comerciale sunt două persoane, prima
având o participare de 70%, iar cea de-a doua, de 30%. Primul acţionar ridică
dividendele pe data de 10 iunie 2005, iar cea de-a doua persoană nu îşi ridică
dividendele până la sfârşitul anului.
Să se determine impozitul pe dividende datorat de cei doi acţionari.
Rezolvare:
Pentru dividendele ridicate de primul acţionar, în valoare brută de 70.000 lei,
impozitul datorat este de 70.000 x 10% = 7.000 lei.
Acest impozit trebuie calculat şi reţinut de către societatea comercială pe data
ridicării dividendului şi virat la bugetul de stat până la data de 25 iulie 2005.
Dividendul ridicat de primul acţionar este 70.000 - 7.000 = 63.000 lei.
Deoarece cel de-al doilea acţionar nu a ridicat dividendele până la sfârşitul
anului, agentul economic trebuie să calculeze, reţină şi vireze la bugetul de stat până
pe data de 31 decembrie 2005 impozitul pe dividende aferent. Acest impozit este
datorat de al doilea acţionar, el fiind suportat din dividendul brut. Impozitul = 30.000 x
10% = 3.000 lei.

6.5.3. Impozitarea câştigurilor din transferul titlurilor de valoare

În cazul transferului titlurilor de valoare vom face distincţie, din punct de vedere
al determinării câştigului, între:
A) titluri de valoare (cazul general);
B) părţi sociale şi valori mobiliare în cazul societăţilor închise.

A) În cazul titlurilor de valoare, altele decât părţi sociale şi valori mobiliare în


cazul societăţilor închise (cazul general), câştigul reprezintă diferenţa dintre preţul
de vânzare şi preţul de cumpărare pe tipuri de titluri de valori, diminuată, după
caz, cu comisioanele datorate intermediarilor.

Determinarea câştigului se efectuează la data încheierii tranzacţiei, pe baza


contractului încheiat între părţi, iar câştigul net se determină la sfârşitul anului fiscal
asupra întregului portofoliu de astfel de titluri tranzacţionate de un contribuabil în anul
respectiv, ca diferenţă pozitivă între câştigurile şi pierderile înregistrate în cursul
anului, ca urmare a transferului titlurilor de valoare.
Câştigul se impune cu o cotă de 1%, impozitul reţinut constituind plată anticipată
în contul impozitului anual datorat. Obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului
reprezentând plata anticipată revine intermediarilor, societăţilor de administrare a
investiţiilor în cazul răscumpărării de titluri de participare la fondurile deschise de
investiţii sau altor plătitori de venit, după caz, la fiecare tranzacţie. Impozitul calculat şi
reţinut la sursă se virează la bugetul de stat, până la data de 25 inclusiv a lunii
următoare celei în care a fost reţinut.
Pentru tranzacţiile din anul fiscal cu titluri de valoare, fiecare intermediar sau
plătitor de venit, după caz, are următoarele obligaţii:
a) calcularea câştigului anual/pierderii anuale pentru tranzacţiile efectuate în
cursul anului pentru fiecare contribuabil;

92
b) transmiterea informaţiilor privind câştigul anual/pierderea anuală, precum şi
impozitul calculat şi reţinut ca plată anticipată, în formă scrisă către acesta, până la
data de 28 februarie a anului următor celui pentru care se face calculul.
Pentru tranzacţiile din anul fiscal contribuabilul are obligaţia depunerii declaraţiei
privind venitul realizat, pe baza căreia organul fiscal stabileşte impozitul anual datorat,
respectiv impozitul anual pe care contribuabilul îl are de recuperat, şi emite o decizie
de impunere anuală, luându-se în calcul şi impozitul reţinut la sursă, reprezentând
plata anticipată. Impozitul anual datorat se stabileşte de organul fiscal competent
astfel:
1. prin aplicarea cotei de 16% asupra câştigului net anual al fiecărui contribuabil,
pentru titlurile de valoare înstrăinate sau răscumpărate, în cazul titlurilor de participare
la fonduri deschise de investiţii, începând cu data de 1 ianuarie 2007, într-o perioadă
mai mică de 365 de zile de la data dobândirii;
2. prin aplicarea cotei de 1% asupra câştigului net anual al fiecărui contribuabil,
pentru titlurile de valoare înstrăinate sau răscumpărate, în cazul titlurilor de participare
la fonduri deschise de investiţii, începând cu data de 1 ianuarie 2007, într-o perioadă
mai mare de 365 de zile de la data dobândirii;

Exemplu: O persoană fizică vinde pe 5 ianuarie 2007 100 acţiuni la un preţ de


20 lei acţiunea. Acestea au fost achiziţionate de persoana fizică pe data de 10 iulie
2006 la un preţ de 18 lei acţiunea. Comisioanele de tranzacţionare sunt de 5% din
valoarea de vânzare. Să se determine impozitul pe venit anticipat.
Rezolvare:
Câştig = 100 x (20 - 18) - 5 % x 100 x 20 = 100 lei.
Impozit anticipat = 1% 100 = 1 lei.

Exemplu: O persoană fizică vinde în luna martie 2007 100 titluri de valoare la un
preţ de 6 USD/titlu. Acestea au fost cumpărate pe 5 decembrie 2006 la un preţ de 5
lei. Plata se va face eşalonat, în două rate, astfel:
- 5 martie 2007 pentru 60 titluri;
- 5 aprilie 2007 pentru 40 titluri.
Cursul de schimb comunicat de BNR este 1 USD = 3,17 lei pentru 4 martie 2007
şi 1 USD = 3,18 lei pentru 4 aprilie 2007.
Să se determine impozitul pe venit anticipat.
Rezolvare:
Câştig = 60 x (6 - 5) x 3,17 + 40 x (6 - 5) x 3,18 = 317,4 lei.
Impozit anticipat = 317,4 x 1% = 3,17 lei.

B) În cazul transferului dreptului de proprietate asupra părţilor sociale şi


valorilor mobiliare în cazul societăţilor închise, câştigul din înstrăinarea părţilor
sociale sau valorilor mobiliare se determină ca diferenţă pozitivă între preţul de
vânzare şi valoarea nominală/preţul de cumpărare. Începând cu a doua tranzacţie,
valoarea nominală va fi înlocuită cu preţul de cumpărare, care include şi cheltuielile
privind comisioanele, taxele aferente tranzacţiei şi alte cheltuieli similare justificate cu
documente.
Determinarea câştigului se efectuează la data încheierii tranzacţiei, pe baza
contractului încheiat între părţi.
Obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine dobânditorului. Calculul şi
reţinerea impozitului de către dobânditor se efectuează la momentul încheierii
tranzacţiei, pe baza contractului încheiat între părţi. Impozitul se calculează prin
aplicarea cotei de 16% asupra câştigului, la fiecare tranzacţie, impozitul fiind final.
Transmiterea dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare sau a părţilor sociale
trebuie înscrisă în registrul comerţului si/sau în registrul asociaţilor/acţionarilor, după
93
caz, operaţiune care nu se poate efectua fără justificarea virării impozitului la bugetul
de stat.
Termenul de virare a impozitului este până la data la care se depun documentele
pentru transcrierea dreptului de proprietate asupra părţilor sociale sau a valorilor
mobiliare la registrul comerţului ori în registrul acţionarilor, după caz, indiferent dacă
plata titlurilor respective se face sau nu eşalonat.

Exemplu: O persoană fizică a vândut părţile sociale ale unei societăţi comerciale
cu răspundere limitată a cărei fondator a fost la o valoare de 25.000 lei. Valoarea
nominală a părţilor sociale este de 20.000 lei. Persoana fizică care a cumpărat părţile
sociale le va vinde ulterior la o valoare de 35.000 lei. Comisioanele ocazionate de
tranzacţie sunt de 200 lei.
Să se determine impozitul datorat de cele două persoane fizice.
Rezolvare:
În cazul primei persoane fizice:
Câştig = 25.000 - 20.000 = 5.000 lei
Impozit = 16% x 5.000 = 800 lei
În cazul celei de a doua persoane fizice:
Câştig = 35.000 - 25.000 - 200 = 9.800 lei
Impozit = 16% x 9.800 = 1.568 lei

6.5.4. Impozitarea veniturilor din activitatea de vânzare-cumpărare de valută la


termen

Veniturile obţinute sub forma câştigurilor din operaţiuni de vânzare - cumpărare


de valută la termen, pe bază de contract, precum şi din orice alte operaţiuni de acest
gen, reprezintă diferenţele de curs favorabile rezultate din aceste operaţiuni în
momentul închiderii operaţiunii şi evidenţierii în contul clientului.
Câştigul din operaţiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază de
contract, precum şi din orice alte operaţiuni de acest gen, altele decât cele cu
instrumente financiare tranzacţionate pe pieţe autorizate şi supravegheate de Comisia
Naţională a Valorilor Mobiliare, se impune cu o cota de 1% la fiecare tranzacţie,
impozitul reţinut constituind plata anticipata în contul impozitului anual datorat.
Obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine intermediarilor sau altor
plătitori de venit, după caz. Impozitul calculat şi reţinut, reprezentând plată anticipată,
se virează până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reţinut.
Pentru tranzacţiile din anul fiscal, fiecare intermediar sau plătitor de venit, are
următoarele obligaţii:
a) calcularea câştigului anual/pierderii anuale pentru tranzacţiile efectuate în
cursul anului pentru fiecare contribuabil;
b) transmiterea informaţiilor privind câştigul anual/pierderea anuală, precum şi
impozitul calculat şi reţinut ca plată anticipată, în formă scrisă către acesta, până la
data de 28 februarie a anului următor celui pentru care se face calculul.
Pentru tranzacţiile din anul fiscal contribuabilul are obligaţia depunerii declaraţiei
privind venitul realizat, pe baza căreia organul fiscal stabileşte câştigul net anual, ca
diferenţă între câştigurile şi pierderile înregistrate în cursul anului respectiv din astfel
de operaţiuni.
Impozitul anual datorat se stabileşte de organul fiscal competent, prin aplicarea
cotei de 16% asupra câştigului net anual al fiecărui contribuabil.
De asemenea organul fiscal determină impozitul anual pe care contribuabilul îl
are de recuperat luând în calcul şi impozitul reţinut la sursă, reprezentând plata
anticipată, şi emite o decizie de impunere anuală.
94
6.5.5. Impozitarea veniturilor din lichidarea/dizolvarea fără lichidare a unei
persoane juridice

Venitul impozabil realizat din lichidare/dizolvare fără lichidare a unei persoane


juridice reprezintă excedentul distribuţiilor în bani sau în natură peste aportul la
capitalul social al persoanei fizice beneficiare.
Venitul impozabil obţinut din lichidare sau dizolvare fără lichidare a unei
persoane juridice de către acţionari/asociaţi persoane fizice se impune cu o cotă de
16%, impozitul fiind final.
Obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine persoanei juridice.
Impozitul calculat şi reţinut la sursă se virează până la data depunerii situaţiei
financiare finale la oficiul registrului comerţului, întocmită de lichidatori.

Exemplu: în anul 2007 se lichidează o societate comercială care are o persoană


ca unic asociat. Aportul la capitalul social al persoanei juridice a fost de 10.000 lei. Ca
urmare a lichidării societăţii, asociatului fi revine, după plata datoriilor firmei, suma de
70.000 lei.
Să se determine impozitul pe venit.
Rezolvare:
Venit impozabil = 70.000 – 10.000 = 60.000 lei.
Impozit = 60.000 x 16% = 9.600 lei.

Impozitul reţinut pentru veniturile din dividende, din dobânzi, din transferul
dreptului de proprietate asupra părţilor sociale şi valorilor mobiliare în cazul
societăţilor închise şi din lichidarea/dizolvarea fără lichidare a unei persoane
juridice reprezintă impozit final pe venit; în cazul impozitului pentru câştigul din
transferul dreptului de proprietate asupra titlurilor de valoare şi din operaţiuni
de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază de contract impozitul se
regularizează la sfârşitul anului, pe baza diferenţei dintre impozitul datorat la nivelul
anului şi cel calculat şi reţinut în cursul anului, conform declaraţiilor contribuabilului.

6.6. VENITURILE DIN PENSII

Veniturile din pensii reprezintă sume primite ca pensii de la fondurile înfiinţate din
contribuţiile sociale obligatorii, făcute către un sistem de asigurări sociale, inclusiv cele
din schemele facultative de pensii ocupaţionale, şi cele finanţate de la bugetul de stat.

Venit impozabil = venit lunar din pensii – sumă lunară neimpozabilă


– contribuţii obligatorii

Suma neimpozabilă este de 900 lei.


Contribuţiile obligatorii sunt calculate, reţinute şi suportate de persoana fizică.
Acestea se referă la contribuţia la asigurările sociale de sănătate (CASS), care se
datorează de cei care obţin pensii mai mari decât suma neimpozabilă. Această
contribuţie se calculează prin aplicarea cotei de 6,5% la diferenţa dintre pensia brută
şi suma neimpozabilă de 900 lei.
Impozitul se calculează prin aplicarea cotei de impunere de 16% asupra venitului
impozabil lunar din pensii.
Orice plătitor de venituri din pensii are obligaţia de a calcula lunar impozitul
aferent acestui venit, de a-l reţine şi de a-l vira la bugetul de stat.

95
Impozitul calculat se reţine la data efectuării plăţii pensiei şi se virează la bugetul
de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se face plata
pensiei.
Impozitul reţinut este impozit final al contribuabilului pentru veniturile din pensii.

Exemplu: O persoană fizică are o pensie brută de 1.200 lei.


Să se determine impozitul pe venit.
Rezolvare:
Pentru a determina impozitul datorat vom deduce din pensie suma neimpozabilă.
CASS = 6,5% x (1.200 – 900) = 19,5 lei
Venit impozabil = 1.200 – 900 – 19,5 = 280,5 lei.
Impozit = 280,5 x 16% = 44,88 lei.

În cazul unei pensii care nu este plătită lunar, impozitul ce trebuie reţinut se
stabileşte prin împărţirea pensiei plătite la fiecare din lunile cărora le este aferentă
pensia.
Drepturile de pensie restante se defalchează pe lunile la care se referă, în
vederea calculării impozitului datorat, reţinerii şi virării acestuia.
Veniturile din pensiile de urmaş vor fi individualizate în funcţie de numărul
acestora, iar impozitarea se va face în raport cu drepturile cuvenite fiecărui urmaş.

6.7. VENITURILE DIN ACTIVITĂŢI AGRICOLE

Veniturile obţinute de persoanele fizice din activităţi agricole care se impozitează


sunt cele din următoarele activităţi:
a) cultivarea şi valorificarea florilor, legumelor şi zarzavaturilor, în sere şi solarii
special destinate acestor scopuri şi/sau în sistem irigat;
b) cultivarea şi valorificarea arbuştilor, plantelor decorative şi ciupercilor;
c) exploatarea pepinierelor viticole şi pomicole şi altele asemenea.
Venitul net din aceste activităţi se stabileşte pe bază de norme de venit. Normele
de venit se stabilesc de către direcţiile teritoriale de specialitate ale Ministerului
Agriculturii, Pădurilor şi Dezvoltării Rurale şi se aprobă de către direcţiile generale ale
finanţelor publice teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice. Normele de venit se
stabilesc, se avizează şi se publică până cel târziu la data de 31 mai a anului pentru
care se aplică aceste norme de venit.
Normele de venit se stabilesc pe unitatea de suprafaţă.
Dacă o activitate agricolă este desfăşurată de un contribuabil pe perioade mai
mici decât anul calendaristic, norma de venit aferentă acelei activităţi se corectează
corespunzător.
De asemenea, dacă contribuabilul înregistrează o pierdere datorată calamităţilor
naturale, norma de venit aferentă activităţii se reduce, astfel încât să reflecte această
pierdere.
Orice contribuabil care desfăşoară o activitate agricolă pentru care venitul se
determină pe bază de normă de venit, are obligaţia de a depune anual o declaraţie de
venit la organul fiscal competent, până la data de 15 mai inclusiv a anului fiscal,
pentru anul în curs. În cazul unei activităţi pe care contribuabilul începe să o
desfăşoare după data de 15 mai, declaraţia de venit se depune în termen de 15 zile
inclusiv de la data la care contribuabilul începe să desfăşoare activitatea.
Impozitul pe venitul net din activităţi agricole se calculează prin aplicarea unei
cote de 16% asupra venitului net determinat pe baza de norme de venit, impozitul fiind
final.
Impozitul se plăteşte la organul fiscal de domiciliu al contribuabilului, în proporţiile
şi la termenele următoare:
96
- 50% până la 1 septembrie inclusiv;
- 50% până la 15 noiembrie inclusiv.
Un contribuabil care desfăşoară o activitate agricolă producătoare de venituri
impozabile poate opta pentru determinarea venitului net din acea activitate pe baza
datelor din contabilitatea în partidă simplă. În acest caz, impozitul se determină prin
aplicarea cotei de 16% asupra venitului net. Plăţile anticipate de impozit (care au
aceleaşi scadenţe ca şi în cazul determinării venitului pe bază de norme de venit) vor
fi regularizate de organul fiscal care va emite o decizie de impunere anuală.

6.8. VENITURI DIN PREMII ŞI DIN JOCURI DE NOROC

Veniturile din premii cuprind veniturile din concursuri, altele decât cele scutite de
impozit.
Veniturile din jocuri de noroc cuprind câştigurile realizate ca urmare a participării
la jocuri de noroc, inclusiv cele de tip jack-pot definite conform normelor metodologice,
altele decât cele realizate la jocuri de tip cazino şi maşini electronice cu câştiguri.
Venitul net = venitul din premii / jocuri de noroc - suma neimpozabilă
Nu sunt impozabile veniturile obţinute din premii şi din jocuri de noroc, în bani
şi/sau în natură, sub valoarea sumei neimpozabile stabilite în sumă de 600 lei pentru
fiecare concurs sau joc de noroc, realizate de acelaşi organizator sau plătitor într-o
singură zi.
Impozitul se calculează prin aplicarea următoarelor cote la venitul net:

Venit net Cotă


Venitul net din premii dintr-un singur concurs 16%
Venitul net din jocuri de noroc < 10.000 lei 20%
Venitul net din jocuri de noroc > 10.000 lei 25%

Obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine plătitorilor de venituri.


Impozitul pe venit astfel calculat şi reţinut se virează la bugetul de stat până la
data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reţinut. Impozitul calculat şi
reţinut în momentul plăţii este impozit final.

Exemplu: O persoană fizică obţine în anul 2007 următoarele sume:


a) pe 5 ianuarie câştigă la Loto suma de 400 lei;
b) pe 10 octombrie câştigă la Loto suma de 1.000 lei;
c) pe 15 noiembrie câştigă la un concurs de şah suma de 650 lei;
Să se determine impozitul pe venit.
Rezolvare:
a) pentru câştigul la Loto în sumă de 400 lei de pe 5 ianuarie, impozitul este 0
(venitul este mai mic decât suma neimpozabilă).
b) pentru câştigul la Loto în sumă de 1.000 lei de pe 10 octombrie, impozitul este
20% (1.000 – 600) = 80 lei.
c) pentru premiul de 200 lei obţinut pe 15 noiembrie la concursul de şah,
impozitul este 16% (650 – 600) = 8 lei.

6.9. VENITURI DIN TRANSFERUL PROPRIETĂŢILOR IMOBILIARE DIN


PATRIMONIUL PERSONAL

La transferul dreptului de proprietate şi al dezmembrămintelor acestuia, prin acte


juridice între vii asupra construcţiilor de orice fel şi a terenurilor aferente acestora,

97
precum şi asupra terenurilor de orice fel fără construcţii, contribuabilii datorează un
impozit care se calculează astfel:
a) pentru construcţiile şi pentru terenurile dobândite într-un termen de până la 3
ani inclusiv:
- 3% până la valoarea de 200.000 lei inclusiv;
- peste 200.000 lei, 6.000 lei + 2% calculate la valoarea ce depăşeşte 200.000 lei
inclusiv;
b) pentru construcţiile şi pentru terenurile dobândite la o dată mai mare de 3 ani:
- 2% până la valoarea de 200.000 lei inclusiv;
- peste 200.000 lei, 4.000 lei + 1% calculat la valoarea ce depăşeşte 200.000 lei
inclusiv.
Impozitul nu se datorează în următoarele cazuri:
a) la dobândirea dreptului de proprietate asupra terenurilor şi construcţiilor de
orice fel, prin reconstituirea dreptului de proprietate în temeiul legilor speciale;
b) la dobândirea dreptului de proprietate cu titlul de donaţie între rude şi afini
până la gradul al III-lea inclusiv, precum şi între soţi.
c) la moştenirea dreptului de proprietate, dacă succesiunea este dezbătută şi
finalizată în termen de 2 ani de la data decesului autorului succesiunii. În cazul
nefinalizării procedurii succesorale în termenul prevăzut mai sus, moştenitorii
datorează un impozit de 1% calculat la valoarea masei succesorale.
Impozitul se calculează la valoarea declarată de părţi în actul prin care se
transferă dreptul de proprietate sau dezmembrămintele sale. În cazul în care valoarea
declarată este inferioară valorii orientative stabilite prin expertiza întocmită de camera
notarilor publici, impozitul se va calcula la aceasta valoare.
Impozitul se va calcula şi se va incasa de notarul public înainte de autentificarea
actului sau, după caz, întocmirea încheierii de finalizare a succesiunii.
Impozitul calculat şi încasat se virează până la data de 25 inclusiv a lunii
următoare celei în care a fost reţinut.

Exemplu:
O persoană fizică a achiziţionat la 1.01.2005 o locuinţă în valoare de 1.000
milioane lei (100.000 lei). Să se calculeze valoarea impozitului datorat de persoana
fizică dacă vinde acest apartament la preţul de 260.000 lei în următoarele ipoteze:
a) anul vânzării este 2007;
b) anul vânzării este 2008.
Rezolvare:
a) dacă anul vânzării este 2007
Impozit = 6.000 + (260.000 – 200.000) x 2% = 7.200 lei
b) dacă anul vânzării este 2008
Impozit = 4.000 + (260.000 – 200.000) x 1% = 4.600 lei

6.10. VENITURI DIN ALTE SURSE

În această categorie se includ, însă nu sunt limitate, următoarele venituri:


a) prime de asigurări suportate de o persoană fizică independentă sau de orice
altă entitate, în cadrul unei activităţi pentru o persoana fizică în legătură cu care
suportatorul nu are o relaţie generatoare de venituri din salarii;
b) câştiguri primite de la societăţile de asigurări, ca urmare a contractului de
asigurare încheiat între părţi cu ocazia tragerilor de amortizare;
c) venituri primite de persoanele fizice pensionari, sub forma diferenţelor de preţ
pentru anumite bunuri, servicii şi alte drepturi, foşti salariaţi, potrivit clauzelor
contractului de munca sau în baza unor legi speciale;

98
d) venituri primite de persoanele fizice reprezentând onorarii din activitatea de
arbitraj comercial.
e) venituri primite de persoanele fizice din activităţi desfăşurate pe baza
contractelor/convenţiilor civile, încheiate potrivit Codului civil şi conform opţiunii
exercitate de către contribuabil.
Impozitul pe venit se calculează prin reţinere la sursă la momentul plăţii
veniturilor de către plătitorii de venituri, prin aplicarea unei cote de 16% asupra
venitului brut, şi se virează la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii
următoare celei în care a fost reţinut.
Impozitul calculat şi reţinut reprezintă impozit final.

6.11. VENITUL NET ANUAL IMPOZABIL

Deoarece pentru o parte din veniturile realizate de persoanele fizice se datorează


un impozit în cursul anului pe baza unor date estimative (sub formă de plăţi anticipate)
sau prin aplicarea unor cote de impozitare diferite de cota de 16% la o bază de
impozitarea mai mare decât venitul net (veniturile din drepturi de proprietate
intelectuală), este nevoie ca în anul următor realizării acestor venituri să se realizeze o
impozitare definitivă, pe baza datelor efectiv realizate, nu doar a celor estimate.
Pentru aceasta, contribuabilii vor depune declaraţii privind venitul realizat la
organul fiscal competent, pentru fiecare an fiscal, până la data de 15 mai inclusiv a
anului următor celui de realizare a venitului. Declaraţia privind venitul realizat se
completează pentru următoarele venituri, pe fiecare sursă şi categorie de venit:
- venituri din activităţi independente;
- venituri din cedarea folosinţei bunurilor;
- venituri din activităţi agricole determinate în sistem real;
- câştigul net anual/pierderea neta anuala din tranzacţii cu titluri de valoare, altele
decât părţile sociale şi valorile mobiliare, în cazul societăţilor închise;
- câştigul net anual/pierderea netă anuală din operaţiuni de vânzare-cumpărare
de valută la termen, pe bază de contract, şi orice alte operaţiuni de acest gen.

Nu se depun declaraţii privind venitul realizat pentru:


a) veniturile nete determinate pe bază de norme de venit;
b) veniturile sub formă de salarii şi venituri asimilate salariilor, pentru care
informaţiile sunt cuprinse în fişele fiscale, care au regim de declaraţii de impozite şi
taxe sau declaraţii lunare;
c) veniturile din investiţii a căror impunere este finală (cele din dividende,
dobânzi, tranzacţii cu părţi sociale şi valori mobiliare în cazul societăţilor închise, din
lichidarea/dizolvarea fără lichidare a unei persoane juridice);
d) veniturile din premii şi din jocuri de noroc ;
e) veniturile din pensii;
f) veniturile din activităţi agricole a căror impunere este finală;
g) veniturile din transferul proprietăţilor imobiliare;
h) veniturile din alte surse.

Pentru veniturile realizate din activităţi independente, din cedarea folosinţei


bunurilor şi din activităţi agricole determinate în sistem real, venitul net anual
impozabil se stabileşte pe fiecare sursă astfel:
Venit net anual impozabil = venit net anual - pierderi fiscale reportate
Pierderea fiscală anuală înregistrată pe fiecare sursă din activităţi independente,
cedarea folosinţei bunurilor şi din activităţi agricole se reportează şi se completează
cu venituri obţinute din aceeaşi sursă de venit din următorii 5 ani fiscali.

99
Pierderile provenind din străinătate se reportează şi se compensează cu
veniturile de aceeaşi natură şi sursă, realizate în străinătate, pe fiecare ţară,
înregistrate în următorii 5 ani fiscali.
Regulile de reportare a pierderilor sunt următoarele:
a) reportul se efectuează cronologic, în funcţie de vechimea pierderii, în
următorii 5 ani consecutivi;
b) dreptul la report este personal şi netransmisibil;
c) pierderea reportată, necompensată după expirarea perioadei prevăzute la lit.
a), reprezintă pierdere definitivă a contribuabilului.
Impozitul pe venitul net anual impozabil datorat este calculat de organul fiscal
competent, pe baza declaraţiei de venit, prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului
net anual impozabil din anul fiscal respectiv:
Impozit = 16% x Venit net anual impozabil
Contribuabilii pot dispune asupra destinaţiei unei sume reprezentând până la 2%
din impozitul pe venitul net anual impozabil datorat, câştigul net anual din transferul
titlurilor de valoare, câştigul net anual din operaţiuni de vânzare-cumpărare de valută
la termen, pe bază de contract, şi orice alte operaţiuni de acest gen, pentru susţinerea
entităţilor nonprofit care se înfiinţează şi funcţionează potrivit legii, unităţilor de cult,
precum şi pentru acordarea de burse private, conform legii. Obligaţia calculării,
reţinerii şi virării acestei sumei revine organului fiscal competent.
Organul fiscal stabileşte impozitul anual datorat şi emite o decizie de impunere,
în intervalul şi în forma stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice. Diferenţele
de impozit rămase de achitat conform deciziei de impunere anuală se plătesc în
termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere, perioadă
pentru care nu se calculează şi nu se datorează sumele stabilite potrivit
reglementarilor în materie, privind colectarea creanţelor bugetare.

6.12. ASPECTE FISCALE INTERNAŢIONALE

Veniturile realizate din străinătate se supun impozitării prin aplicarea cotelor de


impozit asupra bazei de calcul determinate după regulile proprii fiecărei categorii de
venit, în funcţie de natura acestuia.
Contribuabilii care obţin venituri din străinătate au obligaţia să le declare, potrivit
declaraţiei specifice, până la data de 15 mai a anului următor celui de realizare a
venitului.
Organul fiscal stabileşte impozitul anual datorat şi emite o decizie de impunere,
în intervalul şi în forma stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice.
Diferenţele de impozit rămase de achitat, conform deciziei de impunere anuala,
se plătesc în termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de
impunere, perioadă pentru care nu se calculează şi nu se datorează sumele stabilite
potrivit reglementarilor în materie, privind colectarea creanţelor bugetare.
Creditul fiscal extern
Contribuabilii persoane fizice rezidente care, pentru acelaşi venit şi în decursul
aceleiaşi perioade impozabile, sunt supuşi impozitului pe venit atât pe teritoriul
României, cât şi în străinătate, au dreptul la deducerea din impozitul pe venit datorat
în România a impozitului plătit în străinătate, denumit credit fiscal extern, în limitele
prevăzute în codul fiscal.
Creditul fiscal extern se acordă dacă impozitul plătit în străinătate, pentru venitul
obţinut în străinătate, a fost efectiv plătit în mod direct de persoana fizică sau de
reprezentantul sau legal ori prin reţinere la sursă de către plătitorul venitului. Plata
impozitului în străinătate se dovedeşte printr-un document justificativ, eliberat de:
1. autoritatea fiscală a statului străin respectiv;
2. angajator, în cazul veniturilor din salarii;
100
3. alt plătitor de venit, pentru alte categorii de venituri;
Creditul fiscal extern se acordă la nivelul impozitului plătit în străinătate, aferent
venitului din sursa din străinătate, dar nu poate fi mai mare decât partea de impozit pe
venit datorat în România, aferentă venitului impozabil din străinătate. În situaţia în
care contribuabilul în cauză obţine venituri din străinătate din mai multe state, creditul
fiscal extern admis a fi dedus din impozitul datorat în România se va calcula, potrivit
procedurii de mai sus, pentru fiecare ţară şi pe fiecare natură de venit.
În vederea calculului creditului fiscal extern, sumele în valută se transformă la
cursul de schimb mediu anual al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a
României, din anul de realizare a venitului.

Exemplu: O persoană fizică domiciliată în România realizează în cursul unui an,


atât în ţara noastră, cât şi într-o altă ţară, venituri care se supun cotei de impozitare de
16%. Veniturile realizate în ţară sunt în valoare de 240.000 lei, iar cele realizate în
străinătate sunt de 100.000 lei. Pentru veniturile realizate în străinătate persoana
fizică a plătit un impozit de 25.000 lei (veniturile şi impozitul plătit în străinătate au fost
transformate în lei la cursul mediu anual al pieţei valutare comunicat de BNR).
Să se determine impozitul plătit în ţară de persoana fizică.
Rezolvare:
Impozit datorat în România: (100.000 + 240.000) x 16% = 54.400 lei.
Pentru a determina cât din impozitul plătit în străinătate se poate deduce din
impozitul datorat în România vom calcula creditul fiscal extern.
Credit fiscal extern = 100.000 x 16% = 16.000 lei.
Deci, din impozitul datorat în România se acordă o deducere de 16.000 lei
aferentă impozitului plătit în străinătate.
Impozit rămas de plată = 54.400 - 16.000 = 38.400 lei.

Exemplu: O persoană fizică domiciliată în România obţine în anul 2007 venituri


din dividende în străinătate în valoare de 20.000 lei (veniturile au fost transformate în
lei la cursul mediu anual al pieţei valutare comunicat de BNR).
Cota de impozitare din străinătate este de 15%.
Să se determine impozitul pe dividende datorat în ţară de persoana fizică.
Rezolvare:
Deoarece cota de impozitare a dividendelor în România este de 10%, deci mai
mică decât cota din străinătate, contribuabilul nu va datora impozit pe dividende în
România, el plătind în străinătate un impozit de 2.000 lei.

Exemplu: O persoană fizică domiciliată în România obţine din străinătate


venituri din dividende în valoare de 40.000 lei, cota de impozitare fiind de 5%.
Să se determine impozitul pe dividende datorat în ţară de persoana fizică.
Rezolvare:
Deoarece cota de impozitare a dividendelor în România este de 10%, deci mai
mare decât cea din străinătate, creditul fiscal extern va fi mai mic decât impozitul
datorat în România:
Credit fiscal = 5% x 40.000 = 2.000 lei.
Impozit datorat în România = 10% x 40.000 - 2.000 = 2.000 lei.
Impozitul se putea calcula şi astfel:
Impozit datorat în România = (10% - 5%) x 40.000= 2.000 lei.

101