Studia Universitatis Vasile Goldi Arad

Seria tiine Economice Anul 21/2011 Partea I

AMPLIFICAREA RELAIEI AUDITULUI PUBLIC INTERN CU AUDITUL PUBLIC EXTERN

Ioan Alexandru Szabo Vasile Goldis University, Faculty of Economics, Arad, Romania szaboioanalexandru@gmail.com Abstract The paper deals with the issue of functional relations between the structure of the internal audit and external audit in the public domain. The introduction is addressed to international standards and regulatory framework that stipulates the need for consolidation of the cooperation relations between the two categories of professionals, namely, internal auditors and external public auditors. The author emphasizes the importance of developing and of signing the Protocol of cooperation and collaboration between the two audit authorities that are the Court of Accounts and The Public Finance that support the professional partnership. The article also presents the terms of the Protocol signed between external audit and internal audit in the public sector. Finally, it is concluded that the increasing the role of internal audit in the implementation and development of management and internal control system within public entities, is conditioned by the functionality of the collaboration and cooperation relationships between the two audits. Keywords: internal public auditors, external public auditors, cooperation collaboration, information sharing, training, uniform methodologies. 1. Cadrul normativ n materie Imperativul statornicirii unor relaii ntre auditul public intern i auditul public extern este consfinit de cadrul legislativ naional, prin intermediul cruia sunt transpuse actele juridice comunitare, care sunt grupate n cadrul capitolului 28 al aquisului Uniunii Europene, denumit Controlul financiar. n acest context, sunt relevante unele texte legale cuprinse n legea de organizare i funcionare a controlului intern i a controlului financiar preventiv (Ordonana 119/1999), precum i a auditului public intern (Legea 672/2002), care instituie relaii funcionale ntre controlul/auditul public intern i controlul/auditul public extern, exercitat de ctre Curtea de Conturi a Romniei. n legtur cu controlul financiar preventiv, n raport cu persoana desemnat s efectueze controlul financiar preventiv propriu, n cazurile n care n urma unui refuz de viz de control financiar preventiv propriu, conductorii persoanelor juridice dispun efectuarea operaiunii respective pe proprie rspundere, actul normativ n materie stabilete obligativitatea informrii n scris a Curii de

479

Studia Universitatis Vasile Goldi Arad

Seria tiine Economice Anul 21/2011 Partea I

Conturi, Ministerului Finanelor Publice i, dup caz, organul ierarhic superior al instituiei publice. Raporturi similare exist i n cazul controlului financiar preventiv delegat, n toate cazurile n care conductorii persoanelor juridice dispun efectuarea operaiunilor pe propria rspundere, urmare a unui refuz de viz de control financiar preventiv delegat, controlorul delegat are obligaia s informeze n scris Curtea de Conturi i Ministerul Finanelor Publice. Pornind de la premisa c auditul public intern reprezint un control al controlului public intern, legea de organizare i funcionare a auditului public intern reflect o relaie nemijlocit a auditului public intern cu auditul public extern. n acest context Unitatea Central de Armonizare a Auditului Public Intern (UCAPPI), structur specializat din subordinea Ministerului Finanelor Publice, cu menirea de a pune n aplicare obiectivele acestui minister n domeniul auditului public intern, are prerogative n analizarea acordurilor de cooperare ntre auditul intern i cel extern cu privire la definirea conceptelor, aplicarea standardelor n domeniu, schimbul de informaii din activitatea de audit, precum i pregtirea profesional comun a auditorilor publici. Asemenea relaii de interes reciproc sunt stabilite i de legea de organizare i funcionare a controlului/auditului extern, care confer Curii de Conturi din Romnia atribuii de evaluare a activitii de control financiar propriu i de audit intern a tuturor entitilor publice care intr n sfera competenelor de control/audit ale acesteia (Legea Nr. 94/1992). n plus, Curii de Conturi i-au fost conferite obligaii privind iniierea i dezvoltarea unor relaii de colaborare cu structurile de audit intern de la nivelul persoanelor juridice aflate n raza competenelor de control/audit, n scopul realizrii complementaritii i a cunoaterii activitii de audit public intern. n ceea ce privete persoanele juridice supuse controlului/auditului Curii de Conturi, acestora le revine sarcina transmiterii, pn la sfritul trimestrului I, pentru anul precedent, raportul privind desfurarea i realizarea programului de audit intern. Necesitatea stabilirii unor relaii instituionale ale auditului public intern cu auditul public extern, precum i rolul aciunilor de cooperare i colaborare sunt abordate cu o atenie special n cadrul standardelor de audit elaborate de ctre INTOSAI (Organizaia Internaional Suprem de Audit Standarde INTOSAI, Ed. Revizuit 1998) i IFAC (Federaia Internaional a Contabililor, Standard IFAC de audit, certificare i etic, 2007), care nu constituie norme imperative, dar constituie expresia unui consens cu privire la cele mai bune practici. n contextul relaiilor controlului/auditului intern cu auditul extern, INTOSAI relev necesitatea studierii i evalurii controlului i auditului public intern n concordan cu tipul de audit care are loc. n cadrul auditului financiar, analiza i examinarea are loc n raport cu acele controale/audituri interne, care se sprijin pe conservarea activelor i resurselor, precum i asigurarea acurateei nregistrrilor contabile.

480

Studia Universitatis Vasile Goldi Arad

Seria tiine Economice Anul 21/2011 Partea I

n cazul auditului de conformitate, analiza i evaluarea se concentreaz asupra aciunilor de control/audit intern care sprijin conducerea entitilor n procesul de aplicare a normelor legale. Referitor la auditul de performan, analiza i evaluarea are n vedere aciunile de control/audit intern care contribuie la desfurarea activitilor entitii ntr-un mod economic, eficient i eficace. n legtur cu gradul de analiz i evaluare a controlului/auditului intern, Standardele INTOSAI evideniaz faptul c acestea depind de obiectivele auditului, precum i de necesitile echipei de audit de a se sprijini pe constatrile celor care au evaluat sistemele de control/audit intern. Tot cu privire la relaia dintre auditul intern i auditul extern, standardele IFAC, dup relevarea unor diferenieri legate de obiectivele i gradul de independen a celor dou tipuri de audit, conchid c anumite aspecte ale auditului intern pot fi utile la stabilirea naturii, momentului i amplorii procedurilor de audit extern. 2. Protocolul de cooperare i colaborare document de referin n procesul de amplificare a relaiilor auditului public intern i auditul public extern Eforturile depuse pe linia valorificrii oportunitilor de cooperare i colaborare ntre auditul public intern i extern s-a materializat n elaborarea i semnarea unui Protocol viznd consolidarea controlului financiar public intern, de ctre Curtea de Conturi a Romniei i Ministerul Finanelor Publice. Ca pri semnatare ale Protocolului, Curtea de Conturi are calitatea de instituie suprem de audit, care exercit n mod independent controlul asupra modului de formare, de administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i ale sectorului public, precum i evaluarea activitii de control financiar propriu i de audit intern a persoanelor juridice verificate, n timp ce Ministerul Finanelor Publice are calitatea de organ de specialitate al administraiei publice centrale, care elaboreaz, conduce i aplic o strategie unitar n domeniul controlului managerial i al auditului public intern, prin Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAPPI) i Unitatea Central de Armonizare a Sistemelor de Management Financiar i Control ( UCASMFC ). Colaborarea ntre structurile care efectueaz auditul intern i cele care efectueaz auditul extern, aa cum rezult din coninutul Protocolului implic mai multe avantaje i anume: - aprofundarea nelegerii conceptelor de audit public intern i extern; - diminuarea unor efecte negative generate de derularea misiunilor de audit asupra activitii proprii a entitilor publice auditate; - schimbul de informaii de specialitate ntre auditorii publici interni i externi; - realizarea de comunicri reciproce legate de riscurile cu care se confrunt entitile publice, ceea ce va contribui la canalizarea mai eficient a resurselor alocate aciunilor de audit i control i n final la formularea unor recomandri cu un nivel mai ridicat de pertinen; - coordonarea mai adecvat a activitilor de audit public intern i extern;

481

Studia Universitatis Vasile Goldi Arad

Seria tiine Economice Anul 21/2011 Partea I

- evitarea paralelismelor i optimizarea efortului depus de cele dou instituii implicate n activitile de audit. Ambele pri apreciaz avantajele rezultate din aciunile de colaborare i cooperare, acionnd pentru creterea eficienei activitilor de audit intern i de audit extern i a celor de control intern, precum i n direcia creterii eficacitii serviciilor publice furnizate. 3. Termenii protocolului dintre auditul extern i auditul intern n sectorul public. Relaiile dintre structurile de audit public extern i cele de audit public intern sunt transpuse n cadrul Protocolului, structurat pe urmtoarele capitole: 1.) Dezvoltarea sistemului de control managerial i creterea eficienei acestuia; 2.) Consolidarea implementrii auditului public intern n sectorul public; 3.) Obiective comune; 4.) Prevederi finale. n primul capitol ambele pri au convenit s furnizeze i s valorifice reciproc datele i informaiile semnificative n domeniul dezvoltrii sistemului de control managerial, stabilind i structura concret a documentelor n care sunt consemnate acestea. Schimbul de date i informaii, potrivit celor stabilite n Protocol, va avea loc i ntre auditorii publici externi ai Curii de Conturi i controlorii, delegai cu ocazia misiunilor de audit derulate la nivelul ordonatorilor principali de credite ai bugetului central consolidat. Urmtorul capitol se refer la consolidarea implementrii auditului public intern n sectorul public, pe baza unor relaii de colaborare menite, pe lng ndeplinirea obiectivelor proprii ale structurilor de audit intern i extern, s asigure minimizarea eforturilor i maximizarea avantajelor n condiiile respectrii independenei, obiectivitii i a cerinelor celor dou activiti. n concordan cu prevederile Protocolului, aceste relaii de colaborare, bazate pe principiul asigurrii complementaritii i a creterii eficienei activitii de audit, se manifest n domeniul metodologic, precum i n legtur cu coordonarea programelor i a planurilor de activitate. n perimetrul metodologiei, principalele direcii de aciune incluse n Protocol, privesc informarea reciproc asupra inteniilor de modificare a cadrului normativ i procedural de realizare a activitii de audit, consilierea i schimbul de opinii pentru perfecionarea i armonizarea metodologiilor proprii de audit, precum i elaborarea de metodologii comune pentru analiza riscurilor, astfel nct, activitile de audit intern s fie orientate pe domeniile semnificative din cadrul entitilor publice. Cooperarea n domeniul metodologic asigur pe de o parte, armonizarea cadrului procedural utilizat de auditori n derularea misiunilor, iar pe de alt parte recunoaterea reciproc a nsemntii parametrilor de calitate ai recomandrilor formulate i a opiniilor consemnate n rapoartele de audit, utilizate ca i baz de pornire n cadrul activitilor viitoare de audit.

482

Studia Universitatis Vasile Goldi Arad

Seria tiine Economice Anul 21/2011 Partea I

Nu n ultimul rnd, cunoaterea aprofundat i reciproc a tehnicilor i instrumentelor de audit utilizate de ctre auditori i armonizarea acestora n vederea asigurrii unui cadru unitar de stabilire a constatrilor, stabilirea cauzelor i a consecinelor acestora, formularea concluziilor i recomandrilor, reprezint un scop esenial al cooperrii n domeniul metodologic. Referitor la coordonarea programelor i a planurilor de activitate, att Curtea de Conturi, ct i Ministerul Finanelor Publice, consider c, n contextul acestui obiectiv, se impune elaborarea unor planuri de aciune comune, n situaia n care nu sunt ndeplinite obligaiile legale n sfera auditului intern i controlului intern din partea managementului, cu consecine negative asupra poziiei i performanei financiare a entitilor n cauz. De asemenea, o aciune prioritar n contextul corelrii programelor de activitate const n analiza planurilor multianuale, n scopul elaborrii planurilor anuale de audit concomitent cu realizarea unor schimburi de informaii privind entitile, programele i activitile care urmeaz a fi auditate. Fixarea unor obiective comune, constnd n schimbul de informaii pe durata desfurrii activitii de audit i pe de alt parte, pregtirea profesional unitar a auditorilor i a controlorilor delegai, constituie obiectul unui alt capitol, respectiv Capitolul III. Referindu-ne la primul obiectiv comun, al schimbului de informaii pe parcursul activitii de audit, Protocolul stipuleaz schimbul reciproc de informaii, cu acordul conducerilor, asupra constatrilor, concluziilor i recomandrilor formulate n raportul de audit, precum i invitarea reciproc la edinele de nchidere a misiunilor, dac este cazul. n legtur cu cellalt obiectiv comun, respectiv pregtirea unitar a auditorilor i a controlorilor delegai, Protocolul statueaz modalitile de realizare ale acestuia, prin invitarea reciproc a personalului la cursurile organizate sub egida lor, organizarea unor seminarii periodice, schimbul reciproc de studii i documentaii internaionale n domeniu, precum i elaborarea unor programe de pregtire profesional continu. n cadrul prevederilor finale, care sunt incluse n ultimul capitol, ambele pri au convenit asupra constituirii unui grup de lucru, cu rolul de a stabili i actualiza structura documentelor, care constituie obiectul schimbului reciproc de date i informaii, analizarea semestrial i anual a modului de aplicare al prevederilor Protocolului, precum i evaluarea necesitii actualizrii i modificrii acestuia. O alt prevedere final de importan major vizeaz angajamentul prilor semnatare ale Protocolului pentru aplicarea prevederilor acestuia n scopul promovrii ncrederii reciproce, bazat pe consensul c activitile de audit intern i extern, precum i controalele interne sunt derulate pe baza standardelor profesionale relevante de audit i de control.

483

Studia Universitatis Vasile Goldi Arad

Seria tiine Economice Anul 21/2011 Partea I

Asigurarea acestui consens, n viziunea Protocolului, presupune o evaluare i o apreciere reciproc a activitii desfurate de ctre structurile cu atribuii n domeniile care fac obiectul acestuia. 4. Consideraii finale. Pornind de la premisa c, att auditul public intern, ct i auditul public extern urmresc un obiectiv comun, care const n dezvoltarea sistemelor de control managerial, din entitile publice, chiar dac utilizeaz metodologii diferite de auditare, se impune susinerea reciproc, ca o condiie a creterii eficienei i eficacitii ambelor activiti. Intensificarea relaiilor dintre auditul public intern i extern n vederea consolidrii sistemelor de management i control intern n cadrul entitilor publice din Romnia, presupune colaborarea i cooperarea ntre cele dou categorii de profesioniti, respectiv auditori publici interni i auditori publici externi.. n acest sens, semnarea Protocolului de colaborare ntre cele dou autoriti de audit, respectiv Curtea de Conturi a Romniei i Ministerul Finanelor Publice, are menirea s susin acest parteneriat profesional, aducnd i acel plus de valoare din ambele zone. Implementarea prevederilor acestui Protocol va genera avantaje pentru ambele categorii profesionale, care contribuie la mbuntirea practicii i metodologiilor specifice celor dou activiti. Bibliografie *** Ordonana Guvernului nr. 119/1999, privind controlul intern, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare; *** Legea nr. 672/2002, privind auditul public intern, cu modificrile i completrile ulterioare; *** Legea nr. 94/1992, privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi a Romniei, republicat; *** Standarde INTOSAI, Ediia revizuit, anul 1998; *** Standarde IFAC, Ediie CECCAR, anul 2007; *** Protocol pentru cooperare i colaborare, n procesul de consolidare a sistemului de control financiar public intern, ncheiat ntre Curtea de Conturi i Ministerul Finanelor Publice nr. 4926/95.001/2010.

484