CECCAR Aptitudini - 1

Cerinte comune categoriilor expert contabil
i contabil autorizat
CAPITOLUL 1
ELABORAREA, PREZENTAREA S.1 INTERPRETAREA
SITUATIILOR FINANCIARE INDIVIDUALE
lN CONFORMITATE CU OMFP NR. 1.802/2014
1. 1. Bilantul contabil 1i contul de profit Ji pierdere
Exemplul ilu5trativ 1
Dlspuneti de urrnatoarele date la sfaritul anului N:
Programe informatice 2.000 lei; active biologice productive

40.000 lei; marfuri 50.000 lei; imprumuturi acordate pe termen lung
30.000 lei; amortizareaprogramelor informatice 500 lei; materii
prime in curs de aprovizionare 4.000 lei; avansurl acordate pentru
imobillzari corporale 12.000 lei; aqiuni detinute la entitattle afiliate
32.000 lei; aiustari pentru deprecierea rnarfurilor 4.500 lei;
amortizarea activelor biologice productive 15.000 lei; produse
reziduale 11.000 lei; materii i materiale aflate la tertl 19.000 lei;
ajustart pentru pierderea de valoare a actiunjlor detlnute la
entitatlle afiliate 4.000 lei; clienti incertl sau in litigiu 12.000 lei;
dlentl - facturi de intocmit 6.000 lei dienti - creditori 1.500 lei;
diferente de pret la rnarfuri (sold debitor) 11.000 lei; furnizori -
debitori pentru cumparari de bunuri de natura stocurilor 3.500 lei;
conturi la banci in lei (sold debitor) 6.800 lei; ajustari pentru
deprecierea cresntelor - clienti 6.200 lei; avansuri acordate pentru
irnobillzarl necorporale 3.500 lei; varsaminte de efectuat privind
actlunlle detlnute la entita\ile afiliate 12.000 lei; cheltuieli de
constituire 3.500 lei; terenuri 12.000 lei; active biologice de nature
stocurilor 3.500 lei.
Conform OMFP nr. 1.802/2014, calculatl:

(a) Valoarea imobilizarilor necorporale;
(bl Valoarea imobilizarilor corporale;
(c) Valoarea imobilizarilor financiare;
(d) Valoarea stocurilor;
(e) Valoarea activelor circulante - total.

Ghid pentru pregatireo condidafilor lo exomenul de optitudini
Rezolvare:
-lei-
Cheltuieli de constituire 3.500
+ Programe informatice 2.000

- Amortizarea programelor informatice (500)
= lmobiliziri necorporale 5.000

Terenuri 12.000
+ Active biologice productive 40.000
- Amortizarea activelor biologice productive (15.000)
= lmobiliziri corporale 37.000

Actlunt detinute la entltatlle afiliate 32.000
- Varsaminte de efectuat privind actlunlle detinute la entitatile (12.000)
afiliate
- Ajustari pentru pierderea de valoare a actlunilor detinute la (4.000)
entitatlle afiliate
+ lmprumuturi acordate pe termen lung 30.000
= lmobilizari financiare 46.000
Materii prime in curs de aprovizionare 4.000
+ Materii i materiale atlate la terti 19.000
+ Marfuri 50.000
- Ajustari pentru deprecierea rnarfurilor (4.500)
+ Diferente de pret la rnarfuri (sold debitor) 11.000
+ Produse reziduale 11.000
+ Active biologice de nature stocurilor 3.500
= Stocuri (A) 94.000

Furnizori - debitori pentru cumparari de bunuri de natura 3.500
stocurilor
+ Avansuri acordate pentru imobilizari corporale 12.000
+ Avansuri acordate pentru lmoblllzar! necorporale 3.500
+ Clienti incerti sau in litigiu 12.000
- Ajustari pentru deprecierea creantelor - clientl (6.200)
+ Clienti - facturi de intocmit 6.000
= Creante (B) 30.800

Conturi la binci in lei {sold debitor) (C) 6.800
Active circulante - total (A+ B + C) 131.600
Domeniul de cornpetenta CONTABILITATE
Exemplul ilustrativ 2
Dlspunetl de urmatoarele date la sfaritul anului N:
Materii prime 4.000 lei; marfur] 6.000 lei; diterente de pret la

marfur! (sold debitor) 1.000 lei; ajustari pentru deprecierea
materiilor prime 500 lei; furnizori - debitori pentru curnparar! de
bunuri de natura stocurilor 100 lei; decontari cu actionarll/
asoclatll privind capitalul (sold debitor) 600 lei; efecte de primit de
la dlentl 900 lei; avansuri acordate personalului 2.500 lei; conturi
curente la bancl 800 lei; cheltuieli in avans (sume de reluat intr-o
penoada de pana la un an) 2.000 lei; obliqatluni 6.000 lei; venituri
in avans (sume de reluat intr-o penoeda de pana la un an) 2.100 lei;
imprumuturi din emisiuni de obllqatlunl plattblle la 01.08.N+ 1
800 lei; alustart pentru pierderea de valoare a obliqatiunilor
1.200 lei; prime privind rambursarea obliqatlunllor 250 lei;
avansuri incasate in contul comenzilor 500 lei; diferente de pret la
materii prime i materiale (sold creditor) 1.000 lei; actiuni proprii
3.200 lei.
Conform OMFP nr. 1.802/2014, cakulatl:
{a) Valoarea stocurilor;
(b) Valoarea creantelon
(c) Valoarea lnvestltlllor financiare pe termen scurt;
(d) Valoarea activelor circulante nete.
Rezolvare:
Noti: Spre deosebire de vechile reglementari, OMFP nr. 1.802/2014 nu mai prezinta
relatllle de calcul aferente fiecarei pozttfl din bilant. Aceasta responsabilitate este a
entitatii raportoare. Continutul pozitillor bilantiere i valorile atribuite acestora depind
de structurile de active, datorii i capitaluri proprii, precum i de bazele de evaluare
atribuite acestora prin textele din reglementare.
Din ordin nu rezulta cum se cakuleaza indicatorii de la literele E i F din bilant. De

aceea, consideram necesar sa clarlficarn aceste relatii de calcul.
,i
La pozitiile E F sunt prezentatl doi indicatori de analiza financlara relevanti in apre-
cierea modului in care intreprinderea ii asigura continuitatea activitarli.
Continuitatea activitatii se apreciaza pe baza unui cumul de factori. Un criteriu rele-

vant in aprecierea continuitatii este modul in care intreprinderea ii asigura echilibrul
financiar. Se considera ca intreprinderea se afla in echilibru financiar minim daca ii

Ghid pemiu pregatirea coodtdotno: la examenul de aptitudini
finanteaza activele pe termen lung din surse de finantare pe termen lung i, respectiv,
activele pe termen scurt din surse de finantare pe termen scurt.
Sa procedarn in cele ce urrneaza la modelarea bilantului conform OMFP nr. 1.802/2014

pentru a pune in evidenta echilibrul fmanciar. Vom aseza faJa in fata activele pe term en
lung cu sursele pe termen lung i activele pe termen scurt cu sursele pe termen scurt:
Active pe termen lung: Surse pe termen lung:
Active imobilizate (A) Capitaluri i rezerve (J)
Datorii ce trebuie platlte Fond Capitaluri

lntr-o perlcada mai mare de permanente
de un an (G)
Provizioane pentru rlscun r rulment

(E)
(F)
i cheltuieli (H)
Subventll aferente activelor
Venituri in avans pe termen

lung
Active pe termen scurt: Surse pe termen scurt:
Active circulante (8) Datorii ce trebuie platite

tntr-o perioada de pana la
Cheltuieli in avans (()
un an (D)
Venituri in avans pe termen

scurt
La pozitia E ,,Active circulante nete I Datorii curente nete" se afla fondul de rufment
al intreprinderii. Pe baza acestui indicator se apreciaza modul in care intreprinderea 'ii
asigura continuitatea activitaJii pe termen scurt.
Fondul de rulment reprezlnta excedentul de capitaluri permanente (surse de finantare

pe termen lung) ramas dupa finantarea inteqrala a activelor pe termen lung i care
poate ti utilizat pentru finantarea activelor pe termen scurt (active circulante i chel-
tuieli in avans).
Din schema de mai sus, fondul de rulment se poate deduce astfel:

(1) Fond de rulment (E) = Surse pe termen lung (J + G + H + Subventii aferente
activelor + Venituri in avans pe termen lung) - Active pe termen lung (A); sau
=
(2) Fond de rulment (E) Active circulante (B} + Cheltuieli ,n avans (C) - Datorii ce
..
trebuie platite intr-o penoada de pana la un an (D) -Venituri in avans pe termen
scurt.
Domeniul de competcnta. CONTAFlll.lTATE
La pozitia F ,,Total active minus datorii curente" se afla sursele de finantare pe termen
lung ale fntreprinderii, numite i capitaluri permanente. Pe baza acestui indicator se
apreciaza in ce masura intreprinderea ii asigura continuitatea activita\ii pe termen
lung.
Din schema de mai sus, capitalurile permanente se pot determina astfel:

(1) Capitaluri permanente (F) = Capitaluri i rezerve (J) + Datorii ce trebuie platite
Intr-o perioada mai mare de un an (G} + Provizioane pentru riscuri i cheltuieli (H)
+ Subventii aferente activelor + Venituri in avans pe termen lung; sau
=
(2) Capitaluri permanente (F) Total activ (A+ B + C) - Surse pe termen scurt (D +
Venituri in avans pe termen scurt); sau
(3) Capitaluri permanente (F) = Fond de rulment (E) + Active imobilizate (A).
Prin urmare:
- lei -
Materii prime 4.000

- Diferente de pret la materii prime i materiale (sold creditor) (1.000)
+ Marfuri 6.000
+ Diferente de pret la marfuri (sold debitor) 1.000
- Ajustari pentru deprecierea materiilor prime (500)
;;; Stocuri {A) 9.500
Furnizori - debitori pentru cumparari de bunuri de natura 100
stocurilor
+ Decontari cu actionarti/asociatii privind capitalu/ (sold debitor) 600

+ Efecte de primit de la clienti 900
+ Avansuri acordate personalului 2.500
= Creante (B) 4.100
Obligatiuni 6.000
- Ajustari pentru pierderea de valoare a obllqatiunilor (1.200)
;;;
lnvestitii financiare pe termen scurt (C) 4.800
Casa Ji conturi la banci (0) 800
Cheltuieli in avans (sume de reluat intr-o perioadi de pana 2.000
la un an) (E)
Venituri in avans (sume de reluat lntr-o perloada de pana la 2.100
un an)
= Total venituri in avans (F) 2.100
Ill
Ghid pentru pregatirea candidaJilor la exomenul de aptitudini
lmprumuturi din emisiuni de obliqatiuni plattbile la 01.08.N+ 1 800

- Prime privind rambursarea obllqatiunllor (250)
+ Avansuri tncasate 1n contul comenzilor 500
= Total datorii care trebuie platite intr-o perioada mai mica 1.050
deunan (G)
Active circulante nete (A+ B + C + D + E - F - G) 18.050
Alfa efectueaza urrnatoarele operatii in anul N:

\a) Primete prin dona\ie, la 31.12.N-1, un utilai cu o valoare de
?\a\a oe O.QOO \e\. tlurata ae via\a ut1\a a fo5t nxata \as an\,
iar metoda de amortizare este cea liniara.
(b) Prlrneste, sub forrna de subventii, suma de 25.000 lei, din
care 3.000 lei se incaseaza la data acordarii, iar restul, in
aceeasi pertoada, Suma de 7.000 lei este aferenta cifrei de
afaceri (2.500 lei pentru perioada curenta, restul pentru anul
urmator). Suma de 18.000 lei constituie subventle pentru
plata unor materii prime achizitlonate i este aferenta
perioadei in curs.
(c) Situatla initiala a capitalurilor entita!ii Alfa este: capital social
10.000 lei Impartlt in 10.000 de ectlum, rezerve 8.000 lei. La
data de 10.03.N se decide cresterea capitalului social prin
aporturi nol in numerar depuse in contul curent, pentru care
se emit 5.000 de acttunt x 1,2 lei/actlune pre! de emisiune.
Pana la inchiderea exerdtlului N nu au fost depuse aporturile
in numerar.
(d) La data de 01.11.N, in vederea achlzltlel de materiale
consumabile, ii plateste fumizorului un avans de 4.000 lei,
exclusiv TVA 24%. Pana la inchiderea exercitlulut 1inanciar nu
s-a primit factura.
(e) La data de 01.12.N, in vederea vAnzarii de produse finite,
incaseaza de la un client un avans de 4.000 lei, exclusiv
TVA 24%. Pana la inchiderea exercitlulul financiar nus-a
emis factura.
Conform OMFP nr. 1.802/2014:
(1) Contabilizati operatllle de mai sus;
(2) Calculati la sfaritul anului N suma care va figura in bilant la
Total active minus datorii curente nete;
(3} Calculat! la sfaritul anului N suma care va figura in bllant la
Venituri in avans.
Ill
Domeniul de cornpetenta: CONTABILITATE
Rezolvare:
(1) Contabilizarea operatlllor:
(al) Primirea prin donatie a utilajului:
60.000lei 2131 4753 60.000 lei

Echipamente Donatii
tehnologice pentru investilii
(rnaslnl, utilaje i
lnstalatf de lucru)
(a2) Amortizarea anuala (60.000 lei I 5 ani = 12.000 lei/an):

12.000 lei 6811 = 2813 12.000 lei
Cheltuieli Amortizarea
de exploatare lnstalatiilor i
privind amortizarea mijloacelor de transport
lmobillzarllor
(a3) Trecerea enuala a subventlel la venituri (60.000 lei I 5 ani = 12.000 lei/an):
12.000 lei 4753 = 7584 12.000 lei

Donatii Venituri din subventii
pentru lnvestttn pentru investitii
(b) Tncasarea subventlei aferente veniturilor:
25.000 lei % = o/o 25.000lei

22.000 lei 445 7411 2.SOOlei
Subventii Venituri din
3.000lei 512 subventii de
Conturi curente exploatare aferente
la band cifrei de afaceri
7412 18.000 lei
Venituri din
subventii de
exploatare pentru
materii prime i
materiale
472 4.SOOlei
Venituri inregistrate
in avans

Ghid pellf ru pregatirea candidafilor la examenul de apritudini
(c) Cresterea capitalului social:
6.000 lei 456 = % 6.000 li

Decontan cu (5.000 aqiuni x
acnonaru/asoclatf 1,2 lei/aqiune
pre] de emisiune)
privind capitalul
1011 5.000 lei
Capital subscris (S.000 actluni x
nevarsat 1 leu/actlune
valoare nominal)
1041 1.000 lei

Prime de emisiune
(d) Acordarea avansului:
4.96Q lei % 401 4.960 lei

4.000 lei 4091 Furnizori
Furnizori - debitori
pentru cumparari
de bunuri de
natura stocurilor
960 lei 4426
TVA deductibila
i plata avansului:
4.960 lei 401 512 4.960 lei

Furnizori Conturi curente
la band
(e) incasarea avansului:
4.960 lei 4111 = % 4.960 li

Clien1i 419 4.000 lei
Clien\i - creditori
4427 9601ei
TVA colectata
i:
4.960 lei 512 4111 4.9601ei
..
Conturi curente Clienti
la banci
Domeniul de cornperenta: CONTABILITATE
(2) Total active minus datorii curente nete:

lmoblllzari corporale = 60.000 lei - 12.000 lei amortizare = 48.000 lei
Active imobilizate = 48.000 lei

Creante = 4.000 lei (cont 4091) + 22.000 lei (cont 445) + 6.000 lei (cont 456) = 32.000 lei
Casa i conturi la banci: cont 512 = 3.000 lei - 4.960 lei + 4.960 lei= 3.000 lei
Total active circulante = 32.000 lei + 3.000 lei = 35.000 lei
Datorii - Sume care trebuie platlte intr-o perloada de pana la un an: cont 419 = 4.000 lei
Venituri in avans:
Sume de reluat intr-o perioada de pana la un an: cont 472 = 4.500 lei;
Cont 4753: soldul este 60.000 lei - 12.000 lei reluare an curent = 48.000 lei, din care
12.000 lei some de reJuat tntro perioadJ ae pana )a 1Jn an lanu) urmJtQt(.
a
\\a\ 'I\\\\\ c.\Ja':. \'1.\.\fM de te\\.\c1t \\'\tM> J)el\oac\a de pan \a un an)= 4.500 lei +
\'"l. I;) \1e\ = '\ () .':>1;)'0 \Se\
Active drculente nete = 35.000 lei (total active circulante) - 4.000 lei (Datorii - Sume
care trebuie platie i'ntr-o perioada de pana la un an) - 16.500 lei= 14.500 lei
Total active minus datorii curente nete = 48.000 lei imobifizari corporale +
14.500 lei active drculante nete = 62.500 lei
(3) Venituri in avans:

Subventii pentru investitii: cont 475 = 60.000 lei - 12.000 lei= 48.000 lei
Venituri in avans - Sume de reluat1ntr-o penoada de pana la un an: cont 472 = 4.500 lei
Total venituri in avans = 48.000 lei + 4.500 lei= 52.SOO lei
Exemplul ilustrativ 4 ------------,
Alfa este un magazin alimentar de tip hipermarket constituit

de curand. Presupunem ca in cursul anului N acesta a efectuat
urmatoarele tranzactil:
(a) A pnmit, in data de 01.01.N, de la furnizorul de energie
10 sta/pi pentru racordarea la rereaue de energie electrica,
Valoarea acestora este de 500.000 lei. Se estirneaza o durata
de utilizare de 5 ani, amortizarea fiind liniara. Alfa a platlt
j
tarifele de racordare de 4.000 lei.
(b) A achlzltlonat, in data de 07.04.N, 10 lazi frigorifice pentru
--d_e_p_o_zi_ta__r_e_a_P_ro_d_u_s_el_o_r_p_e_ris_a_b_il_e_la_c_o_s__
tu_l_d_e_a_c_h_iz_it_ie__ ._

Ghicl penrru pregatirea candidafilor la examenul de aprirudini
unitar de 500.000 lei/lada, subventlonate pentru suma de

2.800.000 lei. Presupunem ca lazile se amortlzeaza liniar 1n
5 ani.
(c) A primit prin donatie de la o societate, ln data de 06.06.N,
5 frigidere pentru depozitarea produselor frigorifice, valoarea
de pia\a unltara a acestora tiind de 15.000 lei/frigider.
Presupunem ca durata de viata utila a unui frigider a fost
fixata la 5 ant iar metoda de amortizare este cea liniara.
(d) A primit i a incasat. in data de 01.08.N, o subventle
guvernamentala de 250.000 lei pentru crearea a 10 locuri de
mun ca de vanzator i pastrarea lor pe o perioada de 4 ani.
Costul recrutarf i angajarii noilor salartatt este de 50.000 lei,
iar cheltuielile cu salariile sunt de 600.000 lei in primul an,
crescand in urmatoril ani cu cate 5% pe an, ca efect al inflatiei.
(e) A acordat clientilor sai puncte cadou la fiecare achizttte pe
care acestia au facut-o, ei putand folosi in viitor punctele
pentru achitarea produselor curnparate. Magazinul acorda
punctele cadou astfel: pentru fiecare 10 lei cheltuitl se ofera
un punct cadou, care valoreaza 0,8 lei. In luna septembrie N,
magazinul a inregistrat vanzari de marfuri in suma de
300.000 lei. In luna decembrie N, un client cumpara rnarfuri in
valoare de 30.000 lei }i foloseste pentru plata acestora 1.000
din punctele pe care le-a acumulat. Cota de TVA este de 24%.
Magazinul estimeaza ca celelalte puncte vor fi folosite de
clienti in primele I uni ale anului N+ 1.
{1) Contabilizati pentru anul N operatlile de mai sus in ordine
cronoloqka:
(2) Prezentatl la sfarJitul exercitiului financiar Nun extras din
bilant privind veniturile in avans.
Rezolvare:

(a 1) Inregistrarea stalpilor:
500.000lei 214 = 478 500.000 lei

Mobilier, aparatura birotica, Venituri in avans
echipamente de protectie aferente activelor
a valorilor umane primite prin transfer
i materiale i alte de la cllentl
active corporate
Domeniul de cornpetenta; CONTABILITATE
(a2) Plata tarifelor de racordare:
4.000lei 205 5121 4.000lei

Concesiuni, Conturi la banci
brevete, llcente, in lei
marci comerciale,
drepturi i
active similare I
taxe de racordare
(a3) Amortizarea anuala a stalpilor (500.000 lei I 5 ani::::: 100.000 lei/an):
100.000 lei 6811 2814 100.000 lei

Cheltuieli Amortizarea altor
de exploatare imobilizari corporale
privind amortizarea
imoblllzartlor
(a4) Transferul veniturilor1n avans la venituri curente pe masura amortizarii:
100.000 lei 478 7588 100.000 lei

Venituri In avans Alte venituri
aferente activelor din exploatare
primite prin transfer
de la clienti
(aS) Amortizarea anuala a drepturilor de racordare (4.000 lei I 5 ani::::: 800 lei/an):
800 lei 6811 ::::: 2805 8001ei

de exploatare concesiunilor,
privind amortizarea brevetelor, licentelor,
imobillzerilor marcilor comerciale,
drepturilor i
activelor similare
Sume de reluatintr-o perioada de pana la un an: in anul urmator, respectiv N+ 1, ve-

nituri\e in avans se vor relua la venituri curente pentru suma de 100.000 lei.
Sume de reluat tntr-o perioadi mai mare de un an: Soldul contului 478, respectiv
500.000 lei - 100.000 lei (sume reluate in anul N) - 100.000 lei (sume de reluat intr-c
perloada de pana la un an)::::: 300.000 lei.
(b 1) Achtzltla lazilor frigorifice (1 O lazi x 500.000 lei/lada ::::: 5.000.000 lei):

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de aptiwdini
6.200.000 lei % = 404 6.200.000 lei

5.000.000 lei 2131 Furnizori
Echipamente de imobilizari
tehnologice
(maini, utilaje i
lnstalatll de lucru)
1.200.000 lei 4426
TVA deductibjla
(b2) Recunoasterea dreptului de a primi subventla:
2.800.000 lei 4451 4751 2.800.000 lei

Subventii Subventii
guvernamentale guvernamentale
pentru investitii
(b3} Incasarea subventlei:
2.800.000 lei 512 4451 2.800.000 lei

Conturi curente Subventii
la band guvernamentale
(b4) Amortizarea lazilor frigorifice in anul N (5.000.000 lei I 5 ani x 8 luni I 12 luni
(mai-decembrie) = 666.667 lei):
666.667 lei 6811 = 2813 666.667 lei

de exploatare instalatiilor i
lmobllizarllor
(bS) Trecerea anuala a subventiei la venituri (2.800.000 lei I 5 ani x 8 luni I 12 luni
(mai-decembrie) = 373.333 lei):
373.333 lei 4751 = 7584 373.333 lei

Subventil Venituri din subventii
guvernamentale pentru investitii
pentru lnvestitii
Sume de reluat tntr-o perioada de p4na la un an: in anul urrnator, respectiv N+ 1,

subventia reluata la venituri este de 2.800.000 lei I 5 ani = 560.000 lei.
Sume de reluat intr-o perloada mal mare de un an: So!dul contului 4751, respectiv
2.800.000 lei - 373.333 lei (sume reluate in anul N) - 560.000 lei (sume de reluat rntr-o
perioada de pana la un an)= 1.866.667 lei.
Domeniul de cornpeienta; CONTABILITATE
(cl) Primirea prin donatie a frigiderelor (5 frigidere x 15.000 lei/frigider = 75.000 lei):
75.000 lei 2131 4753 75.000 lei

Echipamente Donati]
tehnologice pentru investitii
(rnasini, utilaje i
instalatii de lucru)
(c2} Amortizarea anului N (75.000 lei I 5 ani x 6 luni I 12 luni (iulie-decembrie) =

7.500 lei):
7.500 lei 6811 2813 7.500 lei

Imobilizarllor
(c3) Trecerea anuala a subventiel la venituri (75.000 lei I 5 ani x 6 luni I 12 luni
(iulie-decembrie) = 7.500 lei):
7.500lei 4753 7584 7.500 lei

Donatii Venituri din subventii
pentru lnvestitll pentru investitii
Sume de reluat tntr-o perioadi de pna la un an: In anul urrnator, respectiv N+ l,

subventia reluata la venituri este de 75.000 lei I 5 ani = 15.000 lei.
Sume de reluat intr-o perioada mai mare de un an: Soldul contului 4753, respectiv
75.000 lei - 7.500 lei (sume reluate in anul N) - 15.000 lei (sume de reluat intr-o perloada
de pana la un an)= 52.500 lei.
(d l) Calculul costurilor:
Costuri in anul N = 600.000 lei salarii + 50.000 lei costul recrutarll = 650.000 lei
Costuri in anul N+ 1 = 600.000 lei + 600.000 lei x 5% == 630.000 lei
Costuri in anul N+2 = 630.000 lei+ 630.000 lei x 5% == 661.500 lei
Costuri in anul N+3 == 661.500 lei+ 661.500 lei x 5% = 694.575 lei
Costuri totale = 650.000 lei+ 630.000 lei+ 661.500 lei+ 694.575 lei== 2.636.075 lei
(d2) Primirea subventiel in data de 01.08.N:
250.000 lei 445 472 250.000 lei

Subventii Venituri inregistrate
in avans

Ghid oemtu pregarirea candidafilor la examenul de apriwdini
(d3) lncasarea subventiel in data de 01.08.N:
250.000 lei 512 = 445 250.000lei

Conturi curente Subventu
la bancl
(d4) Tnregistrarea cheltuielilor aferente anului N:
(d4.1) salarii (600.000 lei x 5 I uni/ 12 I uni (august-decernbrie) = 250.000 lei):
250.000 lei 641 = 421 250.000 lei

Cheltuieli cu salariile Personal - salarii
personalului datorate
(d4.2) recrutarea:
50.000 lei 628 512 50.000 lei

Alte cheltuieli cu Conturi curente
serviciile executate la band
de tertl
(dS) Transferul subventiei la venit pe perioada 01.08.N-31.12.N:
250.000 lei x 600.000 lei {costuri cu salariile in anul N) I 2.636.075 lei (total costuri) x
5 luni / 12 luni = 23.709.49 lei
250.000 lei x 50.000 lei (costuri de recrutare) / 2.636.075 lei (total costuri) = 4.741,89 lei
Total venituri in avans de transferat = 23.709,49 lei+ 4.741,89 lei= 28.451,38 lei
28.451,38 lei 472 741 28.451,38 lei

Venituri inregistrate Venituri din subventf
in avans de exploatare
Sume de reluat intr-o perioada de pAna la un an, respectiv in anul N+ 1:

1l Perioada 01.01.N+ 1-31.07.N+ 1, cand salariile au fost de 600.000 lei:
250.000 lei x 600.000 lei/ 2.636.075 lei (total costuri) x 7 luni I 12 I uni= 33.193,28 lei
2) Perioada 01.08.N+ 1-31.12.N+ 1, cand salariile au fost de 630.000 lei:
250.000 lei x 630.000 lei/ 2.636. 075 lei (total costuri) x 5 luni I 12 luni = 24.894,96 lei
Total subventle de transferat in anul N+ 1 = 33.193,28 lei+ 24.894,96 lei == 58.088,24 lei
Sume de reluat intr-o perioada mai mare de un an: Soldul contului 472, respectiv
250.000 lei - 28.451,38 lei (sume reluate in anul N) - 58.088,24 lei (sume de reluat intr-o
perloada de pana la un an) == 163.460,38 lei .
Domeniul de cornpetenra: CONTABILITATE
(el) lnreqistrarea vanzarii marfurilor i a punctelor cadou acordate in luna septem-

brie anul N:
Cakule preliminarii:
TVA aferenta vanzarii = 300.000 lei x 24 / 124 = 58.065 lei
Nu mar de puncte acordate = 300.000 lei/ 10 lei = 30.000 puncte
Valoarea punctelor acordate = 30.000 puncte x 0,8 lei/punct = 24.000 lei
Venitul din vanzarea marfurilor recunoscut = 300.000 lei - 24.000 lei - 58.065 lei =
217.935 lei
300.000lei 4111 % 300.000 lei

Clienti 707 217.935 lei
Venituri din
vanzarea rnarfurilor
472 24.000lei
in avans
4427 58.065 lei
TVA colectata
(e2) incasarea sumelor de la clienti in luna septembrie anul N:
300.000 lei 5121 4111 300.000 lei

Conturi la banci Clienti
in lei
(e3) inregistrarea vanzarii rnarfurilor i incasarea clientului in luna decembrie anul N:
Valoarea punctelor folosite de client= 1.000 puncte x 0,8 lei/pun ct= 800 lei
Suma de incasat de la client ca urmare a folosirii punctelor sale= 30.000 lei - 800 lei=
29.200 lei
TVA aferenta pretulul de vanzare = 30.000 lei x 24 / 124 = 5.806 lei
Venitul din vanzarea marfurilor recunoscut = 29.200 lei - 5.806 lei = 23.394 lei
(e3.1) vanzerea:
29.200 lei 4111 % 29.200lei

Cllenti 707 23.394 lei
Venituri din
4427 5.806 lei
TVA colectata

Gilid pentru preg{Jrirea candidatiio: la examenul de apcitudini
(e3.2) veniturile in avans din utilizarea punctelor se reiau la venituri curente:
800 lei 472 = 707 800 lei

Venituri i'nregistrate Venlturi din
in avans vanzarea rnarfurilor
(e3.3) incasarea clientului:
29.200 lei 5121 = 4111 29.200 lei

Conturi la banci Clien!i
in lei
Sume de reluat intr-o perioada de pana la un an, respectiv in anul N+ 1: Sold 472,
respectiv 24.000 lei - 800 lei= 23.200 lei.
(2) Structura bilantiera a veniturilor in avans la sfarsltul anului N:
- lei -
Nr. Venituri in avans totale (1 + 4 + 7), 3.138.91 S,62
crt. din care:
1. I. Subven1ii pentru lnvestilii (ct. 475) (2 + 3): 2.494.167
2. Sume de reluat lntr-o perioada de pana la un an 560.000 (4751) +
(din ct. 475) 15.000 (4753) =
575.000
3. Sume de reluat lntr-o perioada mai mare de un an 1.866.667 (4751)
(din ct. 475) + 52.500 (4753) =
1.919.167
4. II. Venituri inregistrate in avans (ct. 472) (5 + 6): 244.748,62
5. Sume de reluat intr-o perioada de pana la un an 58.088,24 (subventie)
(din ct. 472) + 23.200 (puncte
cadou) = 81.288,24
6. Sume de reluat Intr-o perioada mai mare de un an 163.460,38
(din ct. 472) (subventle)
7. Ill. Venituri in avans aferente activelor primite prin 400.000
transfer de la cllentl (ct. 478) (8 + 9):
8. Sume de reluat intr-o perioada de pana la un an 100.000
(din ct. 478)
9. Sume de reluat Intr-o perioada mai mare de un an 300.000
(din ct. 478)
Domeniul de cornoetenta; CONTABllJfATE
Se dau urmatoarele informatii 1n conturi (solduri finale) la sfaritul

anului N:
Vanzari de produse finite 60.000 lei; vanzarl de marfuri 18.000 lei;

costul marfurllor vandute 12.000 lei; venituri aferente costurilor
stocurilor de produse (sold debitor) 8.000 lei; veniturl din
subventf de exp/oatare aferente cifrei de afaceri nete 7.000 lei;
productia realizata de entitate pentru scopurile sale proprii i
capitalizata 50.000 lei; cheltuieli cu materiile prime 15.000 lei;
cheltuieli privind energia i apa 13.000 lei; cheltuieli cu salariile
personalului 22.000 lei; cheltuieli privind activele cedate i alte
operatlunl de capital 35.000 lei; cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizarilor 8.000 lei; venituri din subventii de
exploatare pentru materii prime 3.000 lei; venituri din subventii de
exploatare pentru plata personalului 2.000 lei; venituri din ajustari
pentru deprecierea materiilor prime 4.000 lei; venituri din
subventii pentru lnvestitf 6.000 lei.
Conform OMFP nr. 1.802/2014, calculati:

(a) Marimea cifrei de afaceri nete;
(b) Suma care se va inscrie in contul de profit i pierdere la
Total venituri din exploatare;
(c) Suma care se va 1nscrie in contul de profit i pierdere la
Total cheltuieli din exploatare.
Rezolvare:
Nota: Ca i in cazul bllantului, contul de profit i pierdere nu cuprinde relatiile de cal-

cul ale pozltillor de venituri i de cheltuieli. Entitatea va tine cont de structurile si con-
ceptele prevazute de reglementare, dar i de politicile cantabile de recunoastere i
evaluare.
Vom exemplifica determinarea in vederea prezentarii a valorii unor pozitii din contul
de profit i pierdere.
I. Veniturile din exploatare cuprind:

1) Cifra de afacerl neta:
Generic, cifra de afaceri reprezlnta valoarea totala a vanzarilor catre clientt (de rnarfuri,
productie. lucrari, servicii etc.) aferente unul intreg exercitiu financiar (valoare care nu
include TVA i nici reducerile de pret cu caracter comercial acordate clientllor) .

Ghid pentru pteqatitea candidafi/or la examenul de apticudini
In modelul de cont de profit i pierdere din OMFP nr. 1.802/2014, cifra de afaceri neta
este forrnata din:
venituri din vanzarea marfurllor:
productla vanduta (aici intra veniturile din vanzari de stocuri, altele decat marfurlle,
veniturile din executari de lucrarl, veniturile din servicii prestate, veniturile din
chirii, redevente, onorarii, comisioane, veniturile din studii i cercetari etc.);
venituri din subventii de exploatare primite pentru cifra de afaceri.
2) Variaia stocurilor de produse finite Ji a productiei in curs de executie:

Venitul aferent costului stocurilor de productie obtinuta este un venit latent care se
recunoaste la momentul obtinerii de stocuri sau lucrari din productie proprie.
Exemplu:
In cursul perioadei, o intreprindere a inregistrat urrnatoarele cheltuieli de exploatare:
cheltuieli cu consumurile materiale 1.000 lei; cheltuieli de personal 500 lei; cheltuieli
cu amortizarea imobilizarilor 200 lei; alte cheltuieli de exploatare 100 lei. Din procesul
de productie s-au obtinut 100 buc. de prod use finite. Departamentul de contabilitate
de gestiune a calculat costul producttel obtinute, acesta fiind de 1.200 lei.
Sa vedem care este incidenta in sltuattlle 1inanciare.

- lei -
Contul de profit fi pierdere
Venituri:
Variatla stocurilor (venit latent) 1.200
Cheltuieli:
Cheltuieli cu consumuri1e materiale (1.000)
Cheltuieli de personal (500)
Cheltuieli cu amortizarea lrnobiltzartlor (200)
Alte cheltuieli de exploatare (100)
Se observe ca cheltuielile de exploatare totale au fost de 1.800 lei. Nu toate aceste

cheltuieli au fost legate de productla obtlnuta. Cele care nu sunt legate de productia
obtinuta, precum i cheltuielile de desfacere i administrative nu se includ in costul de
productie. In contabilitatea financiara, cheltuielile se urrnaresc dupa natura lor, i nu
dupa destlnatie. Astfel, devine lrnposlbila identificarea cheltuielilor care formeaza
costul de productie. Calculul costului se realizeaza in cadrul departamentului de
contabilitate de gestiune, unde fiecare cheltuiala se urmareste in primul rand dupa
destinatle i a poi dupa natura, Din cheltuielile totale de 1.800 lei, 1.200 lei sunt aferente
stocului de prod use finite obtinut i deci vor trebui sa fie transferate in bllant deoarece
stocul se va recunoaste ca activ i i se va atribui ca valoare costul de productle. Practic,
Dorneniul de competenra: CONTABILITATE
la momentul cand se recunoaste in bilant stocul de produse finite la costul de 1.200 lei
se recunoaste in contul de profit i pierdere un venit latent de 1.200 lei deoarece ma-
nagerii intreprinderii spera sa poata vinde 1n viitor stocul i sa obtina beneficii de eel
putin 1.200 lei.
-lei-
Bil ant
Active
Produse finite 1.200
Datoril
Capltaluri proprii
3} Productia realizati de entitate pentru scopurile sale proprii i capitalizata

(venlturi din productia de imobiliziri):
Acestea sunt venituri latente care se recunosc la momentul obtinerii de imobilizari cor-
pora le i necorporale din productle proprie.
4) Alte venituri din exploatare:

ca}tiguri din cedarea lmobllizarilor corpora le, investltiitor imobiliare, activelor bio-
logice de natura imobillzartlor; lrnoblnzartlor necorporale;
venituri din despaqublri, amenzi i penalitati;
venituri din donatll i subventil primite;
venituri din reevaluarea lmobllizartlor corpora le;
venituri din subventli pentru lnvestitll etc.
II. Cheltuielile de exploatare cuprind:

1) Cheltuieli cu materiile prime Ji materialele consumabile
2) Alte cheltuieli externe
3) Cheltuieli cu personalul:
a) salarii i inderrmlzatii:
b) cheltuieli cu asigurarile sociale, cu indicarea distincta a celor referitoare la
pens ii.
4) Ajustiri de valoare privind lmobllizarlle corporale Ji lmobilizarile neeerpe-

rale
Pentru a fi prezentate in bllent. activele sunt ajustate cu amortizarea i cu eventualele
deprecieri constatate la data bilantului. Aceste ajustari genereaza cheltuielile cu amor-
tizarea i cheltuielile cu aiustartle pentru deprecierea activelor. De asemenea, se poate
Intarnpla ca un activ depreciat in trecut sa inregistreze o crestere de valoare. ln acest
caz se va recunoaste in contabilitate un venit din reluarea alustarti pentru depreciere.

Ghid pemru pregatirea candidoJilor la examenul de aplitudini
Exemplu:
In cursul exercitiului N, o i'ntreprindere a inregistrat amortizarea dadirllor i echipa-
mentelor tehnologice in valoare de 200.000 lei. Tntreprinderea detine o cladlre care la
sfaritul exercltlului N s-a depreciat cu 20.000 lei ?i un teren care la sfarsitul exercitiului
anterior fusese depreciat cu 50.000 lei. Manageril au constatat ca la sfaritul exercitiului N
deprecierea terenului nu mai exista ca urmare a cresterll valorii lui de piata,
f n contul de profit i pierdere se va face urrnatoarea prezentare:
-lei-
Ajustari de valoare privind irnobilizarile

corporale i necorporale, din care: 170.000
- cheltuieli 220.000
-venituri (50.000)
5) Ajustari de valoare privind activele circulante, in cazul care acestea depaJesc

suma ajustirilor de valoare care sunt normale in entitatea in cauza
Exemplu:
In cursul exercitiului N, o 'lntreprindere a achizitionat un stoc de rnarfuri la costul
de 1.000 lei. Daca stocul ar f vandut la 31.12.N, suma care s-ar putea incasa ar f de
700 lei dupa deducerea eventualelor cheltuieli ocazionate de vanzare. Se constata
ca stocul este depreciat cu 300 lei, iar aceasta depreciere va genera o cheltuiala cu
ajustarea stocului in bllant. Sa presupunem i ca in bilantul exercltlului N-1 a existat un
stoc de produse finite care fusese depreciat cu 200 lei. ln cursul exercltlului N, stocul
a fost vandut. Deoarece stocul nu mai exista in bllant, va trebui anulara deprecierea
constatata pentru acesta. Anularea deprecierii unui activ va determina recunoasterea
unui venit in contabilitate.
f n conseclnta. in contul de profit i pierdere se va face urmatoarea prezentare:
- lei -
Ajustari de valoare privind activele

circulante, din care: 100
- cheltuieli 300
-venituri (200)
Exemplu:
1n cursul exercitlulul N, o intreprindere a eliminat din bllant o creanta fa\a de clientul
Beta, in suma de 2.000 lei, considerate irecuperablla, i a reactlvat creenta de 3.000 lei
Domenlul de cornpetenta: CONTABILITATE
fafa de dientul Gama care fusese elimlnata in anul N-1 deoarece s-a prim it confirm area
ca aceasta va putea sa fie recuperate ca urmare a redresarii financiare a clientului.
Eliminarea din bilant a creantei fata de Beta va determina recunoasterea unei cheltuieli,
iar reactivarea creantei fata de Gama va genera recunoasterea unui venit.
In consecinte, in contul de profit i pierdere se va face urrnatoarea prezentare:

- lei -
Ajustari de valoare privind activele

circulante (1.000)
- cheltuieli {din pierderi de creante) 2.000
- venituri (din creante reactivate) (3.000)
6) Alte cheltuieli de exploatare:

cheltuieli privind prestatille externe;
cheltuieli cu alte impozite, taxe i varsamlnte asimilate;
cheltuieli cu despaqubiri i donatu:
pierderi din cedarea lmoblllzarilor corporals, lnvestitiilor imobiliare, activelor bio-
logice de natura lmobilizarllor, lmobilizarllor necorporale;
cheltuieli din reevaluarea imobilizarilor corpora le;
cheltuieli privind calamltattle i alte evenimente similare (noile reglementiri nu
mai permit prezentarea separati a elementelor extraordinare).
Spre deosebire de vechile reqlernentarl, modelul de cont de profit i pierdere nu mai
prevede prezentarea dlstlncta a pozltiei ,,Ajustari privind provizioanele" Aceasta po-
zitie va f adauqata la pozttia.Alte cheltuieli din exploatare" cu sau fara prezentarea dis-
tincta. Se va recurge la prezentarea disttncta daca valoarea ajustarii provizioanelor este
semnlticatlva. Oricum, se recornanda ca in notele la sltuatiile financiare sa se prezinte
vartatia provizioanelor in corelatie cu lncldenta acesteia in contul de profit i pierdere.
Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli sunt rnasurate pe baza unor estiman, La fiecare
data de bilent trebuie refacute estlmartle si, dupa caz. trebuie majorate sau diminuate
aceste datorii. Majorarea provizioanelor va determina o cheltuiala cu ajustarea, iar di-
minuarea lor va genera un venit din ajustare.
Exemplu:
La sffiritul exercitiului N-1 a fost recunoscut in bllant un provizion pentru litigii estimat
la 1.000 lei ca urmare a unui litigiu cu un client. La sfaritul exercitiulul N avocatii
intreprinderii au estimat ca litigiul va f pierdut in instanJa in anul urrnator i ca suma
care va fi platita se va ridica la aproximativ 1.200 lei. Ca urmare, va trebui sa procedarn
la majorarea datoriei in bllant cu 200 lei. Aceasta ajustare a provizionului pentru litigii

Ghid penttu pregatirea coaatda;ilor la examenul de aptitudin;
va genera recunoasterea unei cheltuieli de 200 lei in contul de profit i pierdere. Pre-
zentarea in contul de profit i pierdere va fi ormatoaree:
- lei-
Ajustari privind provizioanele, din care: 200
- cheltuieli 200
- venituri
Daca reestimarea provizionului ar fi inferioara estimarii initiale, datoria va trebui di-

rninuata in bllant, iar aceasta ajustare va genera un venit in contul de profit i pierdere.
Prin urmare:
- lei-
Vanzari de produse finite 60.000
= Productia vanduti 60.000

+ Vanzari de marfuri 18.000
+ Venituri din subventll de exploatare aferente cifrei de afaceri 7.000
= Cifra de afaceri neta 85.000

- Venituri aferente costurilor stocurilor de produse (sold debitor) (8.000)
+ Productia reallzata de entitate pentru scopurile sale proprii i 50.000

capitallzata
+ Alte venituri din exploatare (venituri din subventn pentru 6.000
investltii)
= Total venituri din exploatare 133.000

Costul marfurllor vandute 12.000
+ Cheltuieli cu materiile prime 15.000

- Venituri din subventii de exploatare pentru materii prime (3.000)
+ Cheltuieli privind energia i apa 13.000
+ Cheltuieli cu salariile personalului 22.000
- Venituri din subventll de exploatare pentru plata personalului (2.000)
+ Cheltuieli privind activele cedate i alte operatiuni de capital 35.000
+ Cheltuieli de exploatare privind amortizarea lmobilizarilor 8.000
- Venituri din ajustari pentru deprecierea materiilor prime (4.000)

= Total cheltuieli de exploatare 96.000
Alfa efectueaza urrnatoerele operatii:

(a) Construleste o cladire, care nu este terminata pana la sfarsltul
exercitlulul financiar, costul de productie fiind de 54.000 lei.
(b) Vinde clientului Beta marfurt in valoare de 4.000 lei, termenul
obisnuit de decontare fiind de 30 de zile. Cele doua parJi au
negociat ca plata sa se realizeze peste 60 de zile, surna platita
fiind de 4.500 lei.
(c) Se lnreqistreaza la locator factura privind chiria lunara in
sums de 4.000 lei, TVA 24%.
(d) Acorda unui client, printr-o factura ulterloara, o reducere
comerciala de 550 lei, TVA 24%, pentru toate vanzarile
aferente anului N.
(e) Prlrneste sub forrna de subventf suma de 25.000 lei, din care
3.000 lei se lncaseaza la data acordarli, tar restul, in aceeasi
perioada. Suma de 7.000 lei este eferenta cifrei de afaceri
(2.500 lei pentru perioada curenta, restul pentru perioadele
urmatoare). Suma de 18.000 lei este subventie pentru plata
unor materii prime achizitionate i este aferenta perioadei
in curs.
(f) La inventariere constata un minus de produse finite in suma
de 7.000 lei.
(1) Contabilizati operatille de mai sus;
(2) Calculati cifra de afaceri neta Ji veniturile din exploatare -
total.
Rezolvare:
(1) Contabilizarea operatiilor:

(a) Recunoasterea costului de productie pentru constructia neterrnlnata la sfaritul
anului:
54.000lei 231 722 54.000 lei

lmobillzarl corporale Venituri din
in curs de executie productia de
lmobillzar! corporale
(b) Vanzarea marfurilor:

Ghid penttu pteqatirea candidafilor la exomenul de aptitudini
4.500 lei 4111 % 4.500 lei

Cllenti 707 4.000lei
Venituri din
vanzarea marfurllor
766 SOOlei
Venituri din
dobanzi
(c) Tnregistrarea la locator a facturii privind chiria lunara:
4.960 lei 4111 = % 4.960 lei

Venituri din redevente,
locatll de gestiune
i chirii
4427 960 lei
TVA colectata
(d) fnregistrarea reducerii comerciale acordate:

ln acest caz, vanzarea de prod use i acordarea reducerii comerciale nu sunt tratate trn-
preuna i le vom evidentla in contul 709 ,,Reduceri comerciale acordate"
(682 lei) 4111 % (682 lei}

Clientl 709 (550 lei)
Reduceri comerciale
acordate
4427 (132 lei)
TVA colectata
(el lncasarea subventiei aferente veniturilor:
25.000 lei % = % 25.000 lei

22.000 lei 445 7411 2.500 lei
Subventli Venituri din
3.000 lei 512 suoventu de
Conturi curente exploatare aferente
la band cifrei de afaceri
7412 18.000 lei
Venituri din
subventii de
exploatare pentru
rnaterii prime i
materiale
472 4.500 lei
in avans
Domenlul de cornpetenta CONT/\BILITAfF.
(f) lnregistrarea minusului de produse finite:
7.000 lei 711 = 345 7.000 lei

Venituri aferente Produse finite
costurilor stocurilor
de produse
(2) Cifra de afaceri neta i veniturile din exploatare - total:

- lei -
Venituri din redevente, loca1ii de gestiune i chirii (cont 706) 4.000

::: Productia vinduta 4.000
+ Vanzari de marfuri (cont 707) 4.000
- Reduceri comerciale acordate (cont 709) (550)
+ Venituri din subventll de exploatare aferente cifrei de afaceri 2.500
= Cifra de afaceri neta 9.950

- Venituri aferente costurilor stocurilor de produse (cont 711, sold (7.000)
debitor)
+ Venituri din productia de lmobllizart corporale (cont 722) 54.000
= Total venituri din exploatare 56.950
1.2. Situafia modificarilor capitalului propriu
Exemplul llustratlv 7 -----------,
Dispuneti de urmatoarele date la inceputul anului N:
Capital social subscris varsat 5.000 lei; alte rezerve 1.000 lei; prime
de emisiune 5.000 lei; rezultatul reportat reprezentand pierderea
neacoperita (sold debitor) 1.500 lei; numar de actiunl 2.000 de titluri.
1n cursul perioadei se efectueaza operatiile:
(a) Se decide reducerea capitalului social prin rascurnpararea i
anularea a 30% din numarul acnuntlor existente, pretul de
rascurnparare al unei acttunl fiind de 2 lei.
(b) Se transforma 8.000 de obliqatluni in 3.000 de acttunl, in
conditiile in care valoarea nomlnala a unei obllqatiuni este de
1 leu.
(c) Se acopera pierderea din anii precedent! prin contrlbutia
actionarilor, contributle depusa in contul curent.

Ghid pentru pregatirea candidafilor lo examenul de apriwdini
(d) La data de 15.03.N se achlzitloneaza o cladire la costul de

30.000 lei. Cladirea este pusa in functiune la data de 05.04.N
i se arnortizeaza liniar in 10 ani. la data de 31.12.N, cladirea
este reevaluata la valoarea justa de 35.000 lei. Se constdera
ca amortizarea este ellmlnata din valoarea contabila bruta
a activului i ca surplusul din reevaluare este transferat la
rezultatul reportat la cedarea activului.
(e) Se corecteaza o eroare in urrnatoarele condttii: 1n anul
curent se constata ca o entitate a omis sa inregistreze in anul
precedent cheltuieli in surna de 1.200 lei facturate in baza
unui contract de prestarl servicii. Presupunem ca eroarea
este considerata semniticativa, Cota de TVA este de 24%. Se
elimina incidents fiscala privind impozitul pe profit.
(f) Se tncorporeaza in capitalul social alte rezerve in suma de
SOOlei.
(1) Contabilizati operatiile de mai sus;
(2) Calculati marlmea capitalurilor proprii la sfarJitul
perioadei;
(3) Prezentati un extras din Situatia modificarilor capitalului
propriu.
Rezolvare:
(1) Contabilizarea operatijlor:

(al) Calculul capitalului propriu la inceputul perioadei:
- lei -
Capital social subscris varsar S.000

+ Prime de emisiune 5.000
+ Alte rezerve 1.000
- Rezultatul reportat reprezentand pierderea neacoperita (1.500)
(sold debitor)
= Capital propriu la inceputul perloadei 9.500
Valoarea nominala a unei actiunl= 5.000 lei capital social/ 2.000 actiunl = 2,5 lel/actiune
(a2) Nurnarul de actiunl cu care se reduce capitalul = 2.000 actiunl x 30%;::: 600 actiunl
Capitalul subscris varsat se reduce cu valoarea nomlnala de 2,5 lel/actiune: 600 actiunl
x 2,5 lei/actfune = 1.500 lei.
Ill
Acnunne proprii vor fi rascurnparate i anulate cu pretul de rascurnparare: 600 actiuni

x 2 lei/actiune = 1.200 lei.
(a2.1} rascurnpararee:
1.200 lei 109 5121 1.200 lei

Actiunl proprii Conturi la banci
in lei
(a2.2) anularea:
1.500 lei 1012 % 1.500 lei

Capital subscris 109 1.200 lei
varsat Actiuni proprii
1412 300 lei
Catiguri legate
de anularea
instrumentelor
de capitaluri proprii
fn urma acestei operatli, capitalul social este 5.000 lei - 1.500 lei = 3.500 lei.
Numarul de aqiuni = 2.000 acttunl - 600 acttunl = 1.400 actiuni
Valoarea nominala a unei actiunl = 3.500 lei/ 1.400 actiuni = 2,5 lei (se mentlne)
(b) Capitalul social subscris varsat creste cu valoarea nominala a actiunllor emise:
=
3.000 actluni x 2,5 lei/actiune 7.500 lei.
lmprumutul din emisiuni de obliqatiuni se diminueaza cu valoarea nomlnala a obliga-

tiunilor transformate in actiuni: 8.000 obllqetlunl x 1 leu/obliqatlune = 8.000 lei.
Prima de conversie a obliqatiunllor ln acuunt = 8.000 lei - 7.500 lei= 500 lei
8.000 lei 161 = % 8.000lei

fmprumuturi 1012 7.500 lei
din ernisiuni Capital subscris
de obllqatluni varsat
1044 500 lei
Prime de conversie
a obliqatiunilor
in acttuni
(c) Acoperirea pierderii din anii precedentt prin contributia actionarilor:

(cl) Miqorarea capitalului social pentru acoperirea pierderilor acumulate:

Ghid penuu preqatitea condidotiu la exomenu/ de opcitudini
1.500 lei 1012 1171 1.500 lei

Capital subscris Rezultatul reportat
var sat reprezentand profitul
nerepartizat sau
pierderea neacoperita
(c2) Crearea creantei fata de actlonari pentru partea de capital soclal.disparuta" prin
inglobarea pierderii:
1.500 lei 456 1011 1.500 lei

Decontari cu Capital subscris
actionarii/asociatil nevarsat
privind capitalul
(c3) Varsarea contrtbutiet acttonarllor:
1.500 lei 512 456 1.500 lei

Conturi curente Decontari cu
la banci act! ona rii/asoclatll
privind capitalul
(c4) Transform area capitalului social subscris nevarsat ln capital subscris varsat:
1.500 lei 1011 = 1012 1.500 lei

Capital subscris Capital subscris
nevarsat varsat
(d l ) Ac h izitia clad i ri l:
37.200 lei % :::: 404 37.200 lei

30.000lei 212 Furnizori
Constructil de imobllizarl
7.200 lei 4426
TVA deductlblla
(d2) Reevaluarea dadlrli:

Amortizarea anului N = 30.000 lei I 10 ani x 8 I uni I 12 luni = 2.000 lei (cladirea se
arnortlzeaza tncepand cu luna rnai, luna urmatoare punerii in functlune)
Valoare ramasa la sfarsitul anului N = 30.000 lei - 2.000 lei= 28.000 lei
Valoare justa = 35.000 lei
Diferena pozitlva din reevaluare = 35.000 lei- 28.000 lei= 7.000 lei

Domeniul de competenta: CONTABILITATE
(d2.1) eliminarea arnortizarii cumulate din valoarea bruta:
2.000lei 2812 = 212 2.000 lei

Arnortizarea Constructtl
constructillor
(d2.2) inregistrarea diferentei pozitlve din reevaluare:
7.000 lei 212 = 105 7.000 lei

Constructli Rezerve
din reevaluare
(e) Corectarea erorii:
1.488 lei % = 401 1.488 lei

1.200 lei 1174 Furnizari
Rezu\tatul reportat
proven it din corectarea
erorilor cantabile
288lei 4426
TVA deductlblla
(f) lncorporarea rezervelor legale in capitalul social:

500lei 1068 1012 500 lei
Alte rezerve Capital subscris
var sat
(2) Calculul capitalului propriu la sfaritul periaadei:

Pierderea 1nregistrata ln contul 1171 "Rezultatul reportat reprezentand profitul nere-
partizat sau pierderea neacoperlta" a fast acoperlta integral, prin urmare soldul con-
tului este zero.
- lei -
Capital social subscris varsat: 5.000 sold initial - 1.500 (a2.2) + 11.500
7.500 (b) - 1.500 (cl)+ 1.500 (c4) + 500 (f)
+ Prime de emisiune (sold initial) 5.000
+ Prime de conversie a obllqatiuntlor ln actiuni (b) 500
+ Rezerve din reevaluare (d2.2) 7.000
+ Alte rezerve: 1.000 sold initlal - 500 (f) 500
+ Catiguri legate de anularea instrumentelor de capitaluri proprii 300

(a2.2)
- Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor cantabile (e) (1.200)
= Capital propriu la staritul perioadei 23.600

Ghid pentru pregatirea candidofi/or la examenul de aptitudini
(3) Extras din Situatla modificarlior capitalului propriu:

- lei -
Denumlrea Sold la Creiterl Reduceri Sold la
elementulul inceputul sfiirJitul
Total Din care Total Din care
exerci- exerci-
prin prin
liului tiului
transfer transfer
financiar financiar
Capital subscrts 5.000 9.500 500 3.000 11.500
Prime de capital 5.000 500 - . 5.500
Rezerve din reevaluare . 7.000 . . . 7.000
Alte rezerve 1.000 - . 500 500 500

Actiuni proprii - 1.200 . 1.200 . .
C$tiguri legate de - 300 . . - 300

instrumentele de
capitaluri proprii
Rezultatul SoldC
reportat repre-
zeorand profitul
nerepartizat Sold D 1.500 . . 1.500 . 0
sau pierderea
neacoperita
Rezultatul Sold(
reportat
provenit din
corectarea SoldD 1.200 . 1.200
erorilor
contabile
Total capltaluri proprii 9.500 14.900 500 800 500 23.600
Exemplul Hustrativ 8 ---------. . . .
Dispuneti de urrnaroarele date la inceputul anului N:

Capital social subscris varsat 5.000 lei; rezerve legale 3.000 lei;
rezerve din reevaluare 5.000 lei; rezultatul reportat reprezentand
pierderea neacoperlta (sold debitor) 1.500 lei; numar de actiuni
2.000 de titluri.
ln cursul perioadei se efectueaza operatllle:
(a) Se rascumpara 700 de actiunl ii se decide reducerea
capitalului social prin anularea a 600 de actiunl, pretul de
rascumparare al unei actiunl fiind de 2 lei.
(b) Ulterior se rascumpara 300 de actlunl i se decide reducerea
..
capitalului social prin anularea a 280 de actiunt, pretul de
rascumparare al unei actiuni fiind de 3,5 lei.
Domeniul de cornperenta: CONTABILITATE
(c) Se transforrna 8.000 de obliqatiuni in 3.000 de actiuni, in

conditiile in care valoarea norninala a unei obliqatiuni este de
1 leu.
(d) Se acopera pierderea anilor precedenti din rezervele legale
existente.
(e) Se maloreaza capitalul social prin emiterea a 700 de ac\iuni
nol, mentlnand valoarea nominala. Pretul de emisiune este
de 4 lei/actlune. Aportul prom is este eliberat prin depunere
de numerar in contul bancar cu rent.
(f) Se corecteaza o eroare in urrnatoarele condiJii: in urma unui
control intern desfasurat in anul N se constata ca entitatea
a incasat contravaloarea unei facturi reprezentand prestare
de servicii, in suma de 1.400 lei, fara ca factura respective sa
fie tnreqistrata in contabilitate la momentul emiterii ei (anul
N-1 ). Presupunem ca eroarea este considerate semnificativa.
Cota de TVA este de 24%. Se elimina incidenta fiscala privind
impozitul pe profit.
(g) In anul precedent s-a reevaluat o clad ire la valoarea justa
de 84.000 lei, durata ramasa de amortizare fiind de 8 ani. Se
consldera ca surplusul din reevaluare (soldul initial al rezervei
din reevaluare) este transferat la rezultatul reportat pe
mssura arnortlzeril activului, metoda de amortizare fiind cea
liniara.
(h) Se acorda in anul N-1 200 de optluni pentru 20 de selarlatl.
Fiecare optiune da dreptul la achlzitla a 10 actluni ale firmei,
pret de exercitare 7 lel/actiune. Conditla pentru exercitarea
optiunii este ca salariatii sa lucreze in firma timp de 5 ani. ln
anul N se consldera ca este probabil ca 2 salariati sa piece din
entitate inaintea expirarii perioadei de 5 ani.
(1) Contabilizati operatllle de mai sus;
(2) Calculati marlmea capitalurilor proprii la sfaritul
perioadei;
(3) Prezentati un extras din Situalia modificarilor capitalului
propriu.
Rezolvare:

(a 1) Calculul capitalului propriu la inceputul perioadei:
Gilid pemru txeqanrea candidatik la examenul de aptirudini
- lei -
Capital social subscris varsat 5.000

+ Beneficii acordate angajatilor sub forma instrumentelor de 2.800
capitaluri proprii (a se vedea litera (h 1) de mai jos)
+ Rezerve din reevaluare 5.000
+ Rezerve legale 3.000
- Rezultatul reportat reprezentand pierderea neecoperita (sold (1.500)
debitor)
= Capital propriu la inceputul perioadei 14.300
Valoarea nominala a unei actiunl = 5.000 lei capital social/ 2.000 actiunl = 2,5 lei/actiune
(a2) Actlunl proprii rascurnparate: 700 actiunl x 2 lei/actiune = 1.400 lei
Capitalul subscris varsat se reduce cu valoarea nornlnala de 2,5 lei/actiune: 600 actiuni
x 2,5 lel/actiune = 1.500 lei.
Actlunile proprii vor fi anulate cu pretul de rascumparare: 600 actlunl x 2 lei/actiune =
1.200 lei.
(a2.1) rascurnpararea:
1.400 lei 109 = 5121 1.400 lei
Actiunl proprii Conturi la band
1n lei
(a2.2) anularea:
1.500 lei 1012 = % 1.500 lei

Capital subscris 109 1.200 lei
varsat Aqiuni proprii
1412 300 lei
Ca?tiguri legate
de anularea
instrumentelor
de capitaluri proprii
In urma acestei operatii, capitalul social este 5.000 lei - 1.500 lei= 3.500 lei.
Nurnarul de actiunl ramase = 2.000 actiuni - 600 actiuni = 1.400 acttunl
Valoarea nomlnala a unei acnunl = 3.500 lei/ 1.400 actluni = 2,5 lei (se mentine)
(b) Actlunl proprii rascumparate: 300 actlunl x 3,5 lel/actiune = 1.050 lei
Capitalul subscris varset se reduce cu valoarea norninala de 2,5 lei/actiune: 280 actlunl
x 2,5 lei/actiune = 700 lei.
Domeniul de competenta C.ONTABILITATE
Actiunlle proprii vor fi anulate cu pretul de rascumparare: 280 actiuni x 3,5 lei/actiune
=980lei.
(b 1) Rascumpararea.
1.050 lei 109 = 5121 1.050 lei

Acttunt proprii Conturi la banci
in lei
(b2) Anularea:
980lei % 109 980lei

700lei 1012 Actluni proprii
Capital subscris
var sat
280 lei 1495
Pierderi rezultate
din reorqanlzart,
care sunt determinate
de anularea
titlurilor detlnute
ln urma acestei operatli, capitalul social este 3.500 lei - 700 lei = 2.800 lei.
Nurnarul de actiuni rarnase = 1.400 actiuni - 280 actiuni = 1.120 actiuni
Valoarea nomlnala a unei actiuni = 2.800 lei/ 1.120 acttunt = 2,5 lei (se rnentine)
(c) Capitalul social subscris varsat creste cu valoarea nomlnala a actlunilor emise:
3.000 actiuni x 2,5 lei/actiune = 7.500 lei.
imprumutul din emisiuni de obliqatiuni se diminueaza cu valoarea nornlnala a obliga-
tlunllor transformate i'n actiuni: 8.000 obllqatiunl x 1 leu/obllqatiune = 8.000 lei.
Prima de conversie a obltqatiunilor ln actiuni = 8.000 lei - 7.500 lei= 500 lei
8.000 lei 161 % 8.000lei
lmprumuturi 1012 7.500 lei
din emisiuni Capital subscris
de obllqatiuni varsat
1044 500 lei
Prime de conversie
a obliqatiunilor
Tn actiunl
In urma acestei operatii, capitalul social este 2.800 lei+ 7.500 lei= 10.300 lei.
Numarul de actiunl = 1.120 actiuni + 3.000 actiuni = 4.120 actlunl

Valoarea nominala a unei actiuni = 10.300 lei I 4.120 aqiuni = 2,5 lei (se mentine)

Ghid pemtu pregatirea candidafilor la examenul de aptitudini
(d) Acoperirea pierderii anilor precedenti:
1.500 lei 1061 1171 1.500 lei

Rezerve legale Rezultatul reportat
reprezentand profitul
nerepartizat sau
pierderea neacoperlta
(e) Capitalul social creste cu valoarea norninala a actiunilor emise: 700 actluni x
2,5 lei/actlune = 1.750 lei.
Actionarii vor depune pretul de emisiune al unei actluni: 700 actiuni x 4 lel/actlune =
2.800 lei.
Prima de emisiune = 2.800 lei - 1.750 lei = 1.050 lei
(e1) Majorarea capitalului social:
2.800 lei 456 % 2.800lei

Decontan cu 1011 1.750 lei
acJi ona rii/asociatli Capital subscris
privind capitalul nevarsat
1041 1.050 lei
Prime de emisiune
(e2) Eliberarea aportului:
2.800 lei 512 = 456 2.800 lei

Conturi curente Decontan cu
la bancl actiona ri i/a soci aJi i
privind capitalul
i concomitent:
1.750 lei 1011 = 1012 1.750 lei

Capital subscris Capital subscris
nevarsat varsat
(fl Corectarea erorii pentru factura omisa:
1.736 lei 4111 = % 1.736 lei

(lien Ji 1174 1.400 lei
Rezultatul reportat
provenit din corectarea
erorilor contabile
4427 3361ei
TVA colectata
(g) Concomitent cu inregistrarea arnortizaril anuale a cladirii, surplusul din reeva-

=
luare este transferat la rezultatul reportat (5.000 lei I 8 ani ramai 625 lei/an):
625 lei 105 1175 625 lei

Rezerve Rezultatul reportat
din reevaluare reprezentand surplusul
realizat din
rezerve din reevaluare
(h1) AnulN-1:
Numar de actiuni care poate fi comparer = 200 opnun] x 10 actiuni/optiune = 2.000 ac-
tiuni
Cheltuiala primului an= 2.000 actiunl x 7 lei/aqiune pret de exercitare I 5 ani = 2.800 lei
2.800 lei 643 = 1031 2.800lei
Cheltuieli cu remunerarea Beneficii acordate
1n instrumente de anqajatllor sub form a
capitaluri proprii instrumentelor de
capitaluri proprii
(h2) Anul N:
Cheltuiala necesara anului 2 = 2.000 actlunl x 7 lel/actlune pret de exercitare x 2 ani I
=
5 ani x 8 salaria1i ramai / 10 salarlati ini1ial 4.480 lei
Cheltulala existenta = 2.800 lei
Cheltuiala de inregistrat in anul 2 = 4.480 lei - 2.800 lei= 1.680 lei
1.680 lei 643 1031 1.680 lei
Cheltuieli cu remunerarea Beneficii acordate
in instrumente de angajatilor sub forma
capitaluri proprii instrumentelor de
capitaluri proprii
(2) Calculul capitalului propriu la sfarsttul perioadei:
- lei -
Capital social subscris varsat: 5.000 sold initial - 1.500 (a2.2) - 12.050
700 (b2) + 7.500 (c) + 1.750 (e2)
+ Beneficii acordate angajalilor sub forma instrumentelor de 4.480
capitaluri proprii (h2)
+ Prime de emisiune (e1) 1.050
+ Prime de conversie a obliqattunllor in actiuni (c) 500
+ Rezerve din reevaluare: 5.000 sold inilial - 625 (g) 4.375

Ghid pentru pteqatirea candidafilor la examenul de aptitudini
+ Rezerve legale: 3.000 sold initial - 1.500 (d) 1.500

- Aqiuni proprii: 1.400 (a2.1) - 1.200 (a2.2) + 1.050 (b 1) - 980 (b2) (270)
+ Rezultatul reportat reprezentand profitul nerepartizat sau 0

pierderea neacoperita: SID 1.500 - 1.500 (d)
+ Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile (f) 1.400
+ Rezultatul reportat reprezentand surplusul realizat din rezerve 625

din reevaluare (g)
+ Catiguri legate de vanzarea sau anularea instrumentelor de 300
capitaluri proprii (a2.2)
- Pierderi legate de vanzarea sau anularea instrumentelor de (280)
capitaluri proprii (b2)
= Capital propriu la sfarJitul perioadei 25.730
(3) Extras din Sltuatla rnodificartlor capitalului propriu:
- lei
Denumirea Sold la Crefteri Reducer! Sold la
elementului tnceputul sfartitul
exerci- exerci-
prin prln
tiului tlulul
transfer transfer
financiar finandar
Capital subscris 5.000 9.250 . 2.200 12.050
Beneficii acordate 2.800 1.680 . . . 4.480

angajatilor sub forma
instrumentelor de
capitaluri proprii
Prime de capital . 1.550 . . . 1.550
Rezerve din reevaluare 5.000 . . 625 . 4.375
Rezerve legale 3.000 . . 1.500 . 1.500
Actiuni proprii . 2.450 . 2.180 . 270
Catiguri legate de . 300 . - - 300

instrumentele de
capitaluri proprii
Pierderi legate de - 280 . - - 280
instrumentele de
ca pitaluri proprii
Rezultatul SoldC
reportat
reprezent1ind
profrtul
SoldD 1.500 - . 1.500 0
nerepartizat
sau pierderea
neacoperita
IID
Oenumirea Sold la CreJterl Reduceri Sold la

elementului inceputul sfarJltul
exerci- exer(i
prin prin
tlului tiului
transfer transfer
finandar financiar
Rezultatul So1dC - l.400 - - - 1.400
reportat
proven it din
corectarea Sold D
erorilor
contabile
Rezultatul reportat - 625 . - - 625
reprezentand surplusul
real izat din rezerve din
reevaluare
Total capitaluri proprii 14.300 12.075 645 25.730
.
1.3. Situatia fluxurilor de numerar
Societatea Alfa efectueaza in cursul unei perioade date

urrnatoarele operatic
(a} Vinde clientului Beta marfuri 1n valoare de 3.000 lei, termenul
oblsnuit de decontare fiind de 30 de zile. Clientul plateste
imediat in schimbul unui scant de 200 lei. Se lncaseaza
clientul.
(b) Plate}te o datorie comerciala in valuta in surna de 700 euro,
rezultata in urma achtzltlel unor marfuri. Cursul de schimb
valutar la data achlzttiei marfurllor a fost de 4,2 lei/euro, iar la
data plalii, de 4,3 lei/euro.
(c) Achizitioneaze de pe piata reglementata un numar de 2.000 de
aqiuni ale entita!ii Beta, reprezentand 55% ac1iuni in
capitalul social al acestei soctetan, la un pret unitar de
250 lel/actlune, din care 10% sunt platlte pe loc, iar restul
sunt pastrate pe termen lung (mai mult de un an). In functie
de procentul de control corespunzator titlurilor, Alfa clasifica
aceste lmobilizar! financiare concretizate in titluri cotate ca
fiind detinute la entitatile afiliate.
(d) Platete un furnizor de imobillzari cu suma de 15.500 lei.

Gl1id peou pregatitea candidarilor la examenul de aptitudini
(e) Situatia capitalurilor societatll Alfa la inceputul perioadei

a fost: capital social 24.000 lei; rezerve 6.000 lei; subventii
pentru lnvestitll 200 lei; imprumuturi din emisiuni de
obllqatiun! 500 lei; nurnar de acnunl 3.000 de titluri.
ln cursul perioadei analizate s-a procedat la cresterea
capitalului social prin noi aporturi in numerar pentru care
s-au emis 1.500 de aqiuni noi, valoarea de emisiune filnd
egala cu valoarea matematka contabtla a vechilor actiuni.
(f) Emite i incaseaza la data de 01.09.N un imprumut obligatar
cu urmatoarele caracteristici: nurnar de obliqatiuni 100 de
titluri; pret de rambursare 1.500 lei/titlu; valoare nomlnela
1.000 lei/titlu; pret de emisiune 1.100 lei/titlu; durata
imprumutului 1 O ani; dobanda anuala 10%.
(g) lncaseaza o dobanda restanta, aferenta anului precedent,
pentru un imprumut acordat pe termen lung unei alte
societatl, in suma de 34.000 lei.
Alte inforrnatii:
Incasari din asigurarea 1mpotriva cutremurelor 1.780 lei; impozit
pe profit platit 600 lei; dividende platite actionarilor 1.200 lei;
numerar i echivalente de numerar la inceputul exercitiulul
financiar 145.000 lei.
Secere:
(1) Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operatlile de
mai sus;
(2) Prezentati structura exemplificativa a Situatiei fluxurilor
de numerar intocmite atunci cand fluxurile de numerar
din activitatea de exploatare sunt prezentate pe baza
metodei directe; calcutatt valoarea numerarului i
a echivalentelor de numerar la sfAritul exercttiulul
financiar.
Rezolvare:
(1) Contabilizarea operatnlor efectuate in cursul perioadei:

(a 1) Vanzarea marfurllor:
3.000lei % 707 3.000 lei

2.800 lei 4111 Venituri din
Clientl vanzarea rnarfurllor
200lei 667
Cheltuieli privind
sconturile acordate
Domeniul de competenta: CON1AB1LITATE
(a2) lncasarea clientului:
2.800 lei 5121 4111 2.800lei

Conturi la band Clienti
in lei
(b) Plata datoriei:
Datorie= 700 euro x 4,2 lei/euro = 2.940 lei

Suma platita = 700 euro x 4,3 lei/euro = 3.01 o lei
3.010 lei % 5124 3.010 lei

2.940lei 401 Conturi la banci
Furnizori in valuta
701ei 6651
Diferente nefavorabile
de curs valutar legate de
elementele monetare
exprimate in valuta
(c) Achizitia titlurilor (2.000 actiuni x 250 lel/actlune = 500.000 lei, din care 10% x
=
500.000 lei 50.000 lei se platesc pe loc):
500.000 lei 261 = % 500.000 lei

Actlunt detlnute 2691 450.000 lei
la entitatlle afiliate varsammte de efectuat
privind actiuntle detlnute
la entitatile afiliate
5121 50.000 lei
Conturi la band
in lei
(d) Plata furnizorului cu retinerea avansului:
15.500 lei 404 = 5121 15.500 lei

Furnizori Conturi la bancl
de irnobillzar! in lei
(e) Majorarea capitalului social:

Ghid pentru pregatirea condidoslk la examenul de aprirudini
Situatia inainte de Situatia dupa

creJterea capitalului cre,terea capitalului
Capital social 24.000 lei Capital social initial 24.000lei

+ Rezerve 6.000 lei + Cresterea capitalului social cu
valoarea nommala
(1.500 actiuni x 8 lei/actiune) 12.000 lei
= Capital propriu 30.000 lei = Noul capital social 36.000 lei
+ Prime legate de capital
1.500 actiunl x (10 lel/actlune
- 8 lel/actlune) 3.000 lei
Valoare norninala (VN) + Rezerve 6.000 lei

=24.000 lei I 3.000 actiuni
= 8 lel/actiune = Capital propriu 45.000lei
Valoare maternatica contabila (VMC)
= 30.000 lei I 3.000 acttunt Numar de actiuni dupa majorare
= 10 lei/actiune = 3.000 actiuni + 1.500 actiuni = 4.500 aqiuni
VMC =45.000 lei/ 4.500 aqiuni = 10 lel/actlune
Majorarea capitalului social:
15.000 lei 456 % 15.000 lei

Decontari cu 1011 12.000 lei
act ionarii/asoclat ii Capital subscris
privind capitalul nevarsat
1041 3.000 lei
Prime de emisiune
Depunerea aportului:
15.000 lei 5121 = 456 15.000 lei

Conturi la bancl Decontari cu
in lei a ctlona ri l/asociat] i
privind capitalul
i:
12.000 lei 1011 = 1012 12.000 lei

Capital subscris Capital subscrls
nevarsat varsat
(fl) Emiterea imprumutului:
Domeniul de cornpetenta CONTABJLITATE
Suma de rambursat = 100 obliqatiuni x 1.500 lei/obliqatiune pre; de rambursare =

150.000 lei
Suma primita = 100 obliqatiuni x 1.100 lei/obligatiune pret de emisiune = 110.000 lei
Prime privind rambursarea obliqatiunilor = 150.000 lei - 110.000 lei= 40.000 lei
150.000 lei % = 161 150.000 lei

110.000 lei 461 Tmprumuturi
Debitori diversl din emisiuni
40.000 lei 1691 de obligatiuni
Prime privind
rambursarea
obliqatiunilor
(f2) lncasarea imprumutului:
110.000 lei 5121 461 110.000 lei

Conturi la banci Debitori diversi
in lei
{g) lncaserea dobanzii restante:
34.000 lei 5121 = 2676 34.000 lei

Conturi la band Dobanda aferenta
in lei imprumuturilor
acordate pe
termen lung
(2) Situatia fluxurilor de numerar la data de ........
- lei -
Oenumirea elementului Exercitiul financiar
Precedent Cu rent
Ftuxuri de trezorerie din activitli1i de exploatare:
lncasari de la clienti 2.800
Plati catre furnizori i angajati (3.010)
lmpozit pe profit ptattt (600)
lncasari din asigurarea impotriva cutremurelor 1.780
Trezoreria netd din activitatea de exploatare 970
Fluxuri de trezorerie din activltali de investitie:
Plati pentru achlzltionaree de actiuni (50.000)
Plati pentru achlzitlonarea de lmobftlzarl corporale (15.500)
Ill
Ghid penrru pteqatirea candida(ilor la exomenul de opritudini
Denumirea elementului Exercitiul financiar

Precedent . Curent
Dobanzi incasate 34.000
Trezorerie neta din activitafi de investifie (31.500)
Fluxuri de trezorerie din activitati de finantare:

lncasari din emisiunea de aqiuni 15.000
lncasari din 1mprumuturi pe termen lung 110.000
Dividende platite (1.200)
a
Trezorerle net din activitafi de finanfare 123.800
CreJtere/(sddere) neta a trezoreriei Ji a 93.270
echivalentelor de trezorerie: 970 - 31.500 +
123.800
Trezorerie Ji echivalente de trezorerie la 145.000
inceputul exercitlului financiar
Trezorerie Ji echivalente de trezorerie la sfar,itul 238.270
exercitiului financlar: 93.270 + 145.000
Exemplul ilustratlv 10
Societatea Alfa efectueaza ln cursul unei perioade date

urmatoarele operatli:
(a) Scoate din evidenta un program informatic depaslt moral
din utilizarea caruia nu se mai asteapta beneficii economice
viitoare. Costul programului informatic a fost de 200.000 lei,
iar amortizarea curnulata pana la data scoaterii din evldenta,
de 80.000 lei.
(b) 1nregistreaza amortizarea anuala a cheltuielilor de constituire
in suma de 10.000 lei pe perioada maxima spedficera in
OMFP nr. 1.802/2014.
(c) Vinde clientului Beta marfurt in valoare de 30.000 lei,
termenul oblsnuit de decontare fiind de 30 de zile. Clientul
plateste imediat 1n schimbul unui scont de 2.000 lei.
(d) Platete o datorie comerctela ln valuta in surna de 700 euro,
datorie rezultata ln urma achizitlei unor marfurl. Cursul de
schimb valutar la data achizltiet rnarfurilor a fost de 4,2 lei/euro,
iar la data platii, de 4,3 lei/euro.
(e) lnreqistreaza amortizarea primelor de rambursare a unui
1mprumut obligatar in urmatoarele condltii: 1mprumutul a
fost emis la 01.1 O.N; nu mar de obllqatluni 50.000 de titluri;
valoare nominal a 10 lei/obliqatiune: pret de emisiune

9 lei/obliqatiune; pret de rambursare 12 lel/obllqatiune: rata
anuala a dobanzii 20%; durata imprumutului 10 ani;
rambursarea imprumutului se face in 10 transe egale, la data
de 1 octombrie a fiecarui an, cand se plateste i dobanda
anuala: primele de rambursare se arnortizeaza liniar pe
durata imprumutului.
(f) Rascumpara i anuleaza 300 de obliqatiuni in urrnatoarele
conditii: pret de rascurnparere 1.430 lei/titlu; pret de
rambursare 1.500 lei/titlu; valoare nominala 1.000 lei/titlu;
pret de emisiune 1.100 lei/titlu.
(g) Achlzlnoneaza prin intermediul unei banci 2.000 de actluni
necotate Beta la pretul de 5 let/ecttune, comisioanele
suportate fiind de 900 lei. Plata se face ulterior. Firma
lntentloneaza sa deJina aceste actiunl in vederea realizarii
unui profit pe termen scurt i le clasifica in categoria
actiunllor detinute la entitatlle afiliate. La sfarsltul anului N,
valoarea titlurilor Beta stablllta cu ocazia inventarierii este de
4,2 lei/acttune.
Alte informatii:
Profit brut 58.800 lei; in cursul perioadei, creantele comerciale au
crescut cu 23.000 lei, stocurile au scazut cu 49.000 lei, iar datoriile
comerciale au crescut cu 67 .000 lei; dobanzl platlte 1.200 lei;
impozit pe profit platit 1.600 lei.
Secere:
(1) Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operathle de
mai sus;
(2) Calcula!i fluxurile de numerar din activitatea de exploatare
conform metodei indirecte.
Rezolvare:
( 1} Contabilizarea operatlilor efectuate in cursul perioadei:

(a) Scoaterea din evidenta a programului informatic, neamortizat integral:
200.000 lei % 208 200.000 lei

80.000 lei 2808 Alte imobillzari
Amortizarea necorporale
altar irnobilizari
necorporale
120.000 lei 6583
Cheltuieli privind
activele cedate
i alte operatlunl
de capital

Ghid pentru pregatirea condidofi/or la examenul de aptitudini
(b) Amortizarea anuala a cheltuielilor de constituire pe perioada maxima de 5 ani

(10.000 lei/ 5 ani = 2.000 lei/an):
2.000 lei 6811 = 2801 2.000 lei

Cheltuieli Amortizarea cheltuielilor
de exploatare de constituire
privind amortizarea
imobilizarilor
(c) Vanzarea marfurllor:
30.000lei % = 707 30.000lei

28.000 lei 4111 Venituri din
Clieni vanzarea marfurllor
2.000 lei 667
Cheltuieli privind
sconturile acordate
(d) Plata datoriei:
Datorie= 700 euro x 4,2 lei/euro = 2.940 lei

Suma platita = 700 euro x 4,3 lei/euro = 3.01 O lei
3.010 lei % 5124 3.010 lei

2.940 lei 401 Conturi la banci
Furnizori in valuta
70 lei 6651
Diferente nefavorabile
de curs valutar legate de
elementele monetare
exprimate in valuta
(e) Valoarea imprumutului obligatar la sfarsitul anului N:
Valoarea imprumutului obligatar contabilizat la valoarea

de rambursare: 50.000 obllqatlunl x 12 lei/obllqatiune 600.000 lei
Sumele de lncasat la pretul de emisiune:
50.000 obligatiuni x 9 lei/obllqatlune (450.000 lei)
= Prime privind rambursarea imprumuturilor din
emisiuni de obligatiuni 150.000 lei
Primele se arnortlzeaza pe durata imprumutului, adica 150.000 lei/ 1 O ani 15.000 lei =
anual, iar pentru perioada luata in calcul, 01.1 O.N-31.12.N, adlca 3 luni: 15.000 lei x
3 luni / 12 luni = 3.750 lei.
3.750 lei 6868 :::: 1691 3.750 lei

Cheltuieli financiare Prime privind
privind amortizarea rambursarea
primelor de rarnbursare obliqatiunilor
a obllqatiunilor
i a altar datorii
(f) Rascumpararea obllqatiunilor:
(fl) Rascumpararea obliqatiunilor la pretul de rascumparare (300 obliqatluni x

1.430 lei/obliqatiune e 429.000 lei):
429.000lei sos = 512 429.000 lei

Obligatiuni ernise Conturi curente
i rascurnparate la banci
(f2) Anularea obllqatlunilor emise i rascurnparate:
Imprumutul din emisiuni de obligatiuni se dirninueaza cu numarul de obliqatiuni anu-

late x valoarea lor de inregistrare initiala, adica pretul de ram bursa re (300 obllqatiunl x
=
1.500 lei/obligaJiune pret de rambursare 450.000 lei):
450.000 lei 161 % 450.000 lei

lmprumuturi 505 429.000 lei
din emisiuni Obliqetlunl emise
de obliqatluni i rascumparate
768 21.000 lei
Alte venituri
financlare
(gl) Achlzltla actluntlor Beta:
In cazul de faJa, actiunile nu sunt cotate, prin urmare comisioanele se includ in cost:
Pre1 de curnparare: 2.000 actluni Beta x 5 lel/actiune 10.000 lei
+ Comisioane 900lei
= Cost de achizitie 10.900 lei
Cost unitar = 10.900 lei/ 2.000 actiuni = 5,45 lel/actiune
10.900 lei 501 5091 10.900 lei
Actlunl detinute Varsaminte
la entitatile afiliate de efectuat pentru
actiunlle detinute

Ghid pentru pregatirea candidaJilor la examenul de aptitudini
(g2) Titlurile Beta la sfaritul anului N:
Valoarea de inventar de 4,2 lel/actiune este mai mica decat costul de 5,45 lel/actlune,
prin urmare actlunile sunt depreciate i, cum nu sunt cotate, se constituie o ajustare
=
pentru depreciere (2.000 actiuni Beta x (5,45 lei/actiune - 4,2 lei/actiune) 2.500 lei):
2.500 lei 6863 = 591 2.500 lei

Cheltuieli financiare Ajustari pentru
privind ajustarile pierderea de valoare
pentru pierderea a actiunilor detinute
devaloare a la entitatile afiliate
lmobllizartlor financiare
(2) Fluxuri de numerar din activitatea de exploatare - metoda indirecta:
- lei -
Elemente Calcul Valoare
Profit brut 58.800
Ajustari pentru:
Cheltuieli cu amortizarea Cont 6811 2.000
Cheltuieli cu provizioanele i Cont6863 2.500
ejustarile pentru depreciere sau
pierdere de valoare
Cheltuieli financiare =
Cont 667 2.000 + 70 (Cont 5.820
6651) + 3.750 (Cont 6868)
Venituri fmanciare Cont 768 = 21.000 (21.000)
Cheltuieli privind activele cedate Cont6583 120.000
Cresterea creantelor comerciale {23.000)
Scaderea stocurilor 49.000
Cresterea datoriilor comerciale 67.000
Dobanzi platite (1.200)
lmpozit pe profit platit (1.600)
Trezoreria neta din activitatea 258.320
de e,cploatare
Ill
Dorneniul de competenta: CONTABILITATE
-- Exemplul llustratlv 11 ---------
Se cunosc urrnatoarele lnformatli:
- lei -
Cheltuieli cu amortizarea imobilizarilor 100.000
Stocuri la 01.01.N 180.000
Furnizori de stocurl la 31.12.N 360.000
Venituri din dobanzi 10.000
Cheltuieli cu dobanzlle 50.000
Rezultat inainte de impozitare 500.000
Cheltuieli in avans la 31.12.N 200.000
Venituri din ajustari pentru deprecierea activelor 20.000
circulante
lncasari din credite primite de la banci 300.000
Cllentl la O 1.01.N 850.000
Venituri din cesiunea imobilizarilor corpora le 70.000
(incasate)
Furnizori de stocuri la 01.01.N 480.000
Cladire primita in leasing fmanciar 500.000
lmpozit pe profit platit 400.000
Stocuri la 31.12.N 300.000
Cheltuieli in avans la 01.01.N 230.000
Cheltuieli din cedarea lmoblllzarllor corporale 200.000
Clienti la 31.12.N 700.000
Cheltuiala cu impozitul pe profit 300.000
Rambursari de credite primite de la banci 150.000
Dividende platlte 200.000
Variatla lkhldltatllor i a echivalentelor de +100.000
lichiditali
lncasarl din dobanzi 10.000
Plati catre furnizorii de imobilizar! ?
Lichiditati i echivalente de lichiditati la sfarsftul 500.000
anului

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de aptitudini
Se cere:
(a) Sa se intocmeasca Situatla fluxurilor de trezorerie tiind
ca pentru determinarea fluxului net de trezorerie din
exploatare se utilizeaza metoda indirecta;
(b) Care este valoarea platilor catre furnizorii de imobilizari
i a llchiditatilor i echivalentelor de lichiditati la sfaritul
anului?
Rezolvare:
(a) Situatia fluxurilor de trezorerie:

Determinarea fluxului net de trezorerie din exploatare prin metoda indirecta:
Rezultat tnainte de impozitare 500.000 lei
Eliminarea cheltuielilor i a veniturilor care nu au incidenta asupra trezoreriei:
(+) Cheltuieli cu amortizarea trnoblllzarilor + l 00.000 lei
H Venituri din ajustari pentru deprecierea activelor circulante -20.000 lei
Eliminarea cheltuielilor i a veniturilor care nu au legatura cu exploatarea:
(-) Venituri din cesiunea tmobilizerllor corpora le -70.000 lei
(+) Cheltuieli din cedarea lmobilizerilor corporale +200.000 lei
(-) Venituri din dobanzi -10.000 lei
(+) Cheltuieli cu dobanzile +50.000 lei
(=) Rezultat din exploatare inaintea deducerii variatiei
necesarului de fond de rulment din exploatare + 750.000 lei
(-) Varia\ia stocurilor
300.000 lei - 180.000 lei= 120.000 lei.. -120.000 lei
(-) Variatia creantelor din exploatare
700.000 lei - 850.000 lei = -150.000 lei + 150.000 lei
H Vanatta cheltuielilor in avans de exploatare
200.000 lei - 230.000 lei== -30.000 lei. +30.000 lei
(+) Varia1ia datoriilor din exploatare
360.000 lei - 480.000 lei = -120.000 lei -120.000 lei
(-) lmpozit pe profit platit -400.000 lei
(:::::) Flux net de trezorerie din exploatare +290.000 lei
Determinarea fluxului net de trezorerie din activitatea de investiJii:

lncasart din vanzarea imobilizarllor corporale +70.000 lei
Incasarl din dobanzi + 10.000 lei
Plati catre furnizorii de imobilizari X =?
(=) Flux net de trezorerie din activitatea de investltii, Y=?
Domeniul de cornoetenta: CONTABILITATE
Determinarea fluxului net de trezorerie din activitatea de finan1are:
Incasari din credite primite de la band +300.000 lei

Rambursari de credite -1 so.ooo lei
Dividende platite -200.000 lei
(=} Flux net de trezorerie din activitatea de finanrare -50.000 lei
(b) Valoarea platilor catre furnizorii de lmoblllzarl i veriatia lichiditatilor i a echi-

valentelor de lkhldltatt:
+290.000 lei+ Y lei - 50.000 lei=+ 100.000 lei

Y = -140.000 lei
X = -220.000 lei
Lichiditati i echivalente de lichidita1i la sfarsitul anului: 500.000 lei
LichiditaJi i echivalente de lichiditati la inceputul anului:
Z lei + 100.000 lei = 500.000 lei
Z = 400.000 lei
- Exemplul ilustratlv 12 ---------
La 31.12.N se cunosc urmatoarele lnformatll despre societatea

Beta:
- lei -
Elemente Valoare
Rezultat inainte de impozit 5.400.000
Pla1i din rambursarea de aporturi la capital in 400.000
numerar
Pierderi din vanzarea de irnoblllzari corporale 320.000
Incasari de la client! 900.000
Datorii din exploatare la sfarsttul anului (exclusiv 3.300.000
datoria cu impozitul pe profit)
Cheltuieli cu amortizarea Irnobilizarilor 200.000
Stocuri la sfarsitul anului 300.000
lncasen din credite primite pe termen scurt 500.000
Cheltuieli in avans la inceputul anului 50.000

Elemente Valoare
Incasari din vanzarea de irnobillzart corporate 190.000
Stocuri la inceputul anului 600.000
Creante din exploatare la sfaritul anului 2.800.000
Catiguri din vanzarea de imobilizan corporale 660.000
Venituri din provizioane 160.000
Cheltuieli cu dobanzlle aferente finantarii 200.000
Plali catre furnizorii de imobillzari 660.000
Venituri in avans din exploatare la sfaritul 230.000
anului
Datorii din exploatare la inceputul anului 4.600.000
(exclusiv datoria cu impozitul pe profit)
Venituri din dobanzl aferente investitiilor 170.000
Cheltuieli in avans la sfarsitul anului 160.000
Pla\i din imprumuturi acordate pe term en lung 800.000
Cheltuieli cu ajustarea valorii activelor circulante 10.000
Creante din exploatare la inceputul anului 1.700.000
Inca sari din rambursarea de tmprumuturi pe 100.000
termen lung
Venituri in avans din exploatare la inceputul 200.000
anului
Cheltuiala cu impozitul pe profit 500.000
lmpozit pe profit plaut 240.000
Incasart de dobanzl aferente imprumuturilor 170.000
acordate
Plati de dobanzi 200.000
PlaJi de salarii 1.200.000
Cifra de afaceri 2.000.000
Lichiditatlle i echivalentele de lichiditati la inceputul anului au

fost de 800.000 lei, tar la sfaritul anului, de 2.420.000 lei.
Sa se intocmeasdi Situatia fluxurilor de trezorerie tiind ca

pentru determinarea fluxului net din exploatare se utilizeaza
metoda indirecta .
Rezolvare:
- lei -
Situa1ia fluxurilor de trezorerie
Rezultat inainte de impozit 5.400.000
Eliminarea veniturllor ti a cheltuielilor care nu au incidenta
asupra trezoreriei:
(+) Cheltuieli cu amortizarea imobllizartlor +200.000
(+) Cheltuieli cu ajustarea valorii activelor circulante +10.000
(-) Venituri din provizioane -160.000
Eliminarea veniturilor Ji a cheltuielilor care nu au legatura cu
exploatarea:
(+) Pierderi din vanzarea de lmobillzar! corporale +320.000
(-) Catiguri din vanzarea de irnobilizar! corporale -660.000
(+) Cheltuieli cu dobanzile aferente finan\arii +200.000
(-) Venituri din dobanzi aferente investitiilor -170.000
Rezultat din exploatare inaintea deducerii variatiei necesarului +S.140.000
de fond de rulment din exploatare
(-) Variatia stocurilor: +300.000
=
300.000- 600.000 -300.000
(-) Variatia creantelor: -1.100.000
2.800.000-1.700.000 = +1.100.000
(-) Varia\ia cheltuielilor in avans din exploatare: -110.000
=
160.000 - 50.000 + 110.000
(+) Variatia datoriilor din exploatare (exclusiv datoria cu impozitul -1.300.000
pe profit):
=
3.300.000 - 4.600.000 -1.300.000
(+) Variatia veniturilor in avans din exploatare: +30.000
=
230.000 - 200.000 +30.000
(-) lmpozit pe profit platit -240.000
(=) Flux net de trezorerie din exploatare (I) +2.720.000
lncasari din vanzarea de imobilizarl corporale +190.000
Plati catre furnizorii de lrnobilizar! -660.000
Plati din imprumuturi acordate pe termen lung -800.000
Incasarl din rambursarea de imprumuturi pe termen lung +100.000
lncasart de dobanzi aferente imprumuturilor acordate +170.000
(=) Flux net de trezorerie din lnvestltll (II) -1.000.000

Situatia fluxurilor de trezorerie

Plati din rambursarea de aporturi la capital in numerar -400.000
Incasarl din credite primite pe termen scurt +500.000
Plati de dobanzl -200.000
(=) Flux net de trezorerie din finantare (Ill) -100.000
IV. VariaJia lichiditatilor banefti i a echivalentelor de lichiditati +1.620.000
(I+ II+ Ill)
V. Lichiditati fi echivalente de lichidititi la inceputul anului 800.000
(din bilanJul contabil)
VI. Lichiditati
(IV+V)
,i echivalente de lichiditati la sfarltul anului 2.420.000
VII. Lichiditati i echivalente de lichlditati la sfarJltul anulul 2.420.000

(din bllantul contabil) (VII= VI)
La 31.12.N se cunosc urrnatoarele lnformatii despre societatea

Gama:
- lei -
Elemente Valoare
Rezultat inainte de impozit {pierdere) 2.200.000
fncasari din noi emisiuni de obllqatluni 500.000
Pierderi din vanzarea de lmoblllzeri financiare 170.000
Dimtnuari de datorii din exploatare (fara datoria 340.000
cu impozitut pe profit)
Cheltuieli cu amortizarea imobilizarilor 300.000
Cresteri de stocuri 600.000
Plati din rambursarea imprumuturilor din 200.000
emisiunea de obliqatiunl
Cresteri de cheltuiell in avans din exploatare 70.000
Incaserl din vanzarea de imoblllzari corporale 400.000
Dlminuar] de stocuri 1.300.000
Cresteri de creante din exptoatare 1.500.000
Catiguri din vanzarea de irnobilizan corporale 260.000
Domeniul de competenta CONTABILITATE
Elemente Valoare
Venituri din ajustarea valorii lmobllizarllor 700.000
corpora le
Cheltuieli cu dobanzile aferente finantarii 100.000
(platite)
Plati catre furnizorii de lmobtlizar! 190.000
Cresteri de venituri in avans din exploatare 210.000
Cresteri de datorii din exploatare (fara datoria 880.000
cu impozitul pe profit)
Venituri din subventii pentru investltil 50.000
Dlmlnuari de cheltuieH in avans din exploatare 50.000
Plati din achizitla de lnvestitii financiare pe 300.000
termen scurt
Cheltuieli de exploatare prlvind provizioanele 500.000
Dlrninuari de creante din exploatare 850.000
Incasar: din vanzarea de investitll financiare pe 900.000
termen scurt
Dirninuari de venituri ln avans din exploatare 250.000
lrnpozit pe profit platit 150.000
lncasarl de subventil pentru lnvestitli 90.000
Llchldltatile i echivalentele de lichiditati la inceputul anului au

fast de 1.350.000 lei, iar la sfaritul anului, de 690.000 lei.
Sa se intocmeasca Situatia fluxurilor de trezorerie stllnd ca
pentru determinarea fluxului net din exploatare se utilizeaza
metoda indirecta.
Rezolvare:
- lei -

Rezultat tnainte de impozit -2.200.000
Elimlnarea veniturilor Ji a cheltuielilor care nu au incidenti
asupra trezoreriei:
(+) Cheltuieli cu amortlzarea lrnoblllzarllor +300.000
1111
Ghid penuu pregatirea candida[ilor la examenul de optirudini

(+) Cheltuieli de exploatare privind provizioanele +500.000
(-) Venituri din ajustarea valorii imoblllzerllor corpora le -700.000
Eliminarea veniturilor fi a cheltuielilor care nu au legatura cu
exploatarea:
(+) Pierderi din vanzarea de lmoblllzarl financiare +170.000
(-) Catiguri din vanzarea de lmobillzart corporale -260.000
(+) Cheltuieli cu dobanzile aferente finantarii +100.000
(-) Venituri din subventii pentru lnvestttll -50.000
Rezultat din exploatare inaintea deducerii varia1iei necesarului -2.140.000
de fond de rulment din exploatare
(-) Cresteri de stocuri -600.000
(+l Diminuari de stocuri +1.300.000
(-) Cresteri de creante din exploatare -1.500.000
(+) Dlmlnuari de creante din exploatare +850.000
(-) Cresteri de cheltuieli in avans din exploatare -70.000
(+) Diminuari de cheltuieli in avans din exploatare +50.000
(+) Cresteri de datorii din exploatare (fara datoria cu impozitul pe +880.000
profit)
(-) Diminuari de datorii din exploatare (fara datoria cu impozitul pe -340.000
profit)
(+) Cresteri de venituri in avans din exploatare +210.000
(-) Dlminuart de venituri in avans din exploatare -250.000
(-) lmpozit pe profit platit -150.000
(=) Flux net de trezorerie din exploatare (I) -1.760.000
Incasarl din vanzarea de imobilizari corporale +400.000
Plati catre furnizorii de imoblllzarl -190.000
lncasari din vanzarea de investitii financiare pe term en scurt +900.000
Plati din achizitia de lnvestltll financiare pe termen scurt -300.000
Incasari de subventii pentru lnvestitil +90.000
(=) Flux net de trezorerie din investitii (II) +900.000
lncasari din noi emisiuni de obllqatiunl +500.000
Plati din rambursarea imprumuturilor din emisiunea de obliqatluni -200.000
Plati de dobanzi -100.000
(=) Flux net de trezorerie din finantare (Ill) +200.000
Domeniul de comoetenta CONTABILITATE

IV. Varlatia lichidititilor bineJti Ji a echivalentelor de lichiditati -660.000
(I+ II+ 111)
V. Lichldltili Ji echivalente de lichidititi la inceputul anului (din 1.350.000
bilantul contabil)
VI. Lichidititi Ji echivalente de lichidititi la sfarJitul anului (V + 690.000
IV)
VII. Lichidititl JI echivalente de lichidititi la sfarJitul anului (din 690.000
bilantul contabil) (VII= VI)
1.4. Prezentare notelor explicative la situafiile financiare anuale
Entitatea Alfa SA efectueaza urmatoarea secventa de tranzactli:

(a) in ianuarie anul N intra tntr-un grup care aplica metoda de
evaluare bazata pe costul istoric. Pana in acest moment, Alfa a
aplicat politica reevaluarli periodice a imobilizarilor corporale.
La data de 31 .12.N, soldurile conturilor cumulate pentru
constructii sunt: Cont 212, sold final debitor = 700.000 lei;
Cont 2812, sold final creditor= 100.000 lei; Cont 105/
Constructii, sold final creditor= 140.000 lei. Valoarea initiala a
cladirii la cost istoric a fost de 840.000 lei, durata de viata
stabllita initial a fost de 40 de anl, iar durata de viata rarnasa
la 31.12.N este de 25 de ani.
(bl La data de 31.12.N, soldurile conturilor cumulate pentru
instalatii sunt: Cont 213, sold final debitor e 290.000 lei;
Cont 2813, sold final creditor= 70.000 lei; Cont 105/lnstalatii,
sold final creditor> 24.000 lei. Valoarea iniiala a lnstalatiei la
cost istoric a fost de 270.000 lei, durata de viata stabllita inilial
a fost de 10 ani, iar durata de viata ramasa la 31.12.N este de
5 ani.
(c) in urma unui control intern desfasurat in anul N se
constata ca entitatea a incasat contravaloarea unei facturi
reprezentand o prestare de servicii, in suma de 2.000 lei, fara
ca factura respective sa fie tnreqistrata in contabilitate la
momentul emiterii ei (in anul N-1). Presupunem ca eroarea
este considerate semnificativa potrivit politicilor societalii
Ill
Ghid pen tru preqatirea candidatilot la examenu/ de aptitudini
Alfa. Cota de impozit pe profit este de 16%, iar cota de TVA,

de 24%. Majo,arile de intarziere percepute se rldica la 100 lei
pentru anul precedent i la 50 lei pentru anul curent.
(d) In luna februarie N se constata ca entitatea a omis sa
i'nregistreze in anul N-1 cheltuieli facturate in baza unui
contract de prestari de servicii, 1n surna de 5.000 lei.
Presupunem ca eroarea este considerata sernnlficativa
potrivit politicilor societatli. Cota de impozit pe profit este de
16%, iar cota de TVA, de 24%.
(e) Alfa a achizitlonat la data de 31.12.N-2 un utilaj in valoare de
100.000 lei. Durata de viata utila estimate la achlzitie a fost de
5 ani. Cu ocazia lucrarilor de inchidere a exercitiulul N,
managementul reestirneaza durata de utilizare la 4 ani,
utilajul nefiind folosit la capacitatea preconlzata.

(1) Contabilizati operatlile de mai sus i precizatl ce reprezlnta
aceste tranzactif
(2) Prezentati, legat de tranzactlile de mai sus, un extras din
informa\iile care trebuie prezentate in notele la sltuatitle
financiare aferente anului N.
Rezolvare:
(1} Contabilizarea operatiilor:
(a) Trecerea de la politica reeveluarii periodice a irnobfllzerilor corporale la metoda

de evaluare bazata pe costul istoric odata cu intrarea in grup reprezinta o modificare
de politica contabila.
(a 1) Situatia conturilor daca Alfa nu ar f aplicat niciodata metoda de reevaluare:
Cont Sold ini!ial Amortizare cumulata Sold final la

31.12.N
212 840.000 lei - 840.000lei
2812 O lei 840.000 lei/ 40 ani x 15 ani* = 315.000 lei
315.000 lei
" Durata ramasa la 31.12.N este de 25 de anl, Decide la inceput pana la 31.12.N s-au amortizat
40 ani - 25 ani = 15 ani.
(a2) Compararea soldurilor existente la 31.12.N (in condltllle reevaluarll) cu cele re-
calculate mai sus daca Alfa nu ar fi aplicat nklodata metoda de reevaluare (prin sta-
bilirea diferentelor de fapt trebuie sa aducem situatia existenta la 31.12.N la nivelul
soldurilor recalculate pentru a obtlne aplicarea retroactiva a rnodtficarii politicii con-
tabile):
- lei -
Cont Sold bilant Sold recalculat Diferenti
la 31.12.N daciAlfa nu
ar fi aplicat
niciodata
metoda de
reevaluare
(1) (2) (3) = (2) - ( 1 )
212 700.000 840.000 840.000 - 700.000 = + 140.000
2812 100.000 315.000 315.000 - 100.000 = + 215.000
105/ 140.000 0 0 - 140.000 = (140.000)
Constructii
(a3) fnreqlstrart;
140.000 lei 212 = 2812 140.000lei
Constructii Amortizarea
constructiilor
i:
140.000 lei 105 % 140.000lei

Rezerve 2812 75.000 lei
din reevaluare Amortizarea (215.000 lei -
constructtllor 140.000 lei)
1173 65.000 lei
Rezultatul reportat (140.000 lei -
proven it din rnodificarile 75.ooo lei)
politicilor cantabile
(b) Trecerea de la politica reevaluarii periodice a imobilizarilor corporale la metoda

de evaluare bazata pe costul istoric odata cu intrarea in grup reprezinta o modificare
de polltlca contablla,
(bl) Situatia conturitor daca Alfa nu ar fi aplicat niciodeta metoda de reevaluare:
Cont Sold initial Amortizare cumulata Sold final la

31.12.N
213 270.000 lei - 270.000 lei
2813 O lei 270.000 lei I 10 ani x 5 ani*;;; 135.000 lei
135.000 lei
* Durata ramasa la 31.12.N este de S an l. Deci de la inceput pa na la 31.12.N s-au amortizat 1 O ani
-5 ani = 5 ani.
Ill
G/Jid penrru pregatirea candidafilor la examenul de aprirudini
(b2) Compararea soldurilor existente la 31.12.N (In conditiile reevaluartl) cu cele re-
calculate mai sus daca Alfa nu ar fi aplicat niciodata metoda de reevaluare:
- lei -
Cont Sold bilant Sold recalculat Diferenta

la 31.12.N daca Alfa nu
ar fi apllcat
niclodati
metoda de
reevaluare
{1) (2) (3) = (2) - (1)
213 290.000 270.000 270.000 - 290.000 = (20.000)
2813 70.000 135.000 135.000 - 70.000 = +65.000
l 05/lnstalatii 24.000 0 0 - 24.000:::: (24.000)
(b3) Inreqlstrari:
20.000 lei 105 = 213 20.000 lei

Rezerve lnstalatll tehnice i
din reevaluare mijloace de transport
$i:
65.000lei % :::: 2813 65.000 lei

4.000 lei 105 Amortizarea
(24.000 lei - Rezerve lnstalattllor i
20.000 lei) din reevaluare mijloacelor de transport
61.000 lei 1173
(65.000 lei - Rezultatul reportat
4.000leiJ provenit din rnodificarile
politicilor contabile
(c) Tranzactia reprezinta o corectare de eroare.
(cl) Corectarea erorii (factura omlsa):
2.480 lei 4111 :::: % 2.480 lei

Cllentl 1174 2.000 lei
Rezultatul reportat
erorilor cantabile
4427 480lei
TVA colectata
Domeniul de cornpetenta: CONTJ\BILIIArF.
Diferen1a de impozit = 2.000 lei x 16% = 320 lei
3201ei 1174 = 4411 320 lei

Rezultatul reportat lmpozitul pe profit
erorilor contabile
(c2) lnregistrarea cheltuielilor cu majorarile de lntarzlere:
150 lei % = 4481 150 lei

100 lei 1174 Alte datorii faJa
Rezultatul reportat de bugetul statului
erorilor contabile
50 lei 6581
Despaqublri, amenzi
i penalitati
(d) Iranzactia reprezinta o corectare de eroare.
(dl) Corectarea erorii:
6.200 lei % 401 6.200lei

S.000 lei 1174 Furnizori
Rezultatul reportat
erorilor contabile
1.200 lei 4426
TVA deductlbila
Dlferenta de impozit = 5.000 lei x 16% = 800 lei
800 lei 4411 1174 8001ei

lmpozitul pe profit Rezultatul reportat
erorilor contabi\e
(d2) ln cazul corecttei de erori care genereaza o pierdere reportata, ea trebuie acope-
rita tnainte de efectuarea oricarel repartizari din profit (S.000 lei - 800 lei= 4.200 lei):
4.200lei 1171 = 1174 4.200 lei

Rezultatul reportat Rezultatul reportat
reprezentand profitul provenit din corectarea
nerepartizat sau erorilor contabile
pierderea neacoperita

Ghid pentru pregiitirea candidatilor la examenul de opcitudini
(e) Tranzactia reprezinta o modificare de estimare contablla.
(el) Calculul si inreqistrarea amortlzarll anului N-1 (100.000 lei I 5 ani = 20.000 lei/an):
20.000 lei 681 = 281 20.000 lei

Cheltuieli de exploatare Amortlzarl privind
privind amortizarile, lmobllizerlle corporate
provizioanele i ajustarile
pentru depreciere
(e2) Calculul i inregistrarea arnortizarii anului N:
(e2.1) 1nregistrarea amortizarf pe parcursul anului N:
20.000 lei 681 = 281 20.000 lei

Cheltuieli de exploatare Amortlzart privind
privind arnortizarile, imobilizarile corporale
pentru depreciere
(e2.2) ajustarea amortlzarll ca urmare a reestimarii duratei:
Valoarea amortlzablla aferenta anului N = 100.000 lei - 20.000 lei= 80.000 lei
Durata reesttmata = 4 ani

Durata trecuta = 1 an (anul curent este anul pentru care se intocmesc sltuatltle finan-
ciare, deci anul N)
Durata ramasa = 3 ani

Amortizarea anului N = 80.000 lei I 3 ani = 26.667 lei
Amortizarea deja recunoscuta pana la 31.12.N = 20.000 lei

Suplimentarea arnortizertl anului N = 26.667 lei- 20.000 lei= 6.667 lei
6.667 lei 681 = 281 6.667 lei

Cheltuieli de exploatare Arnortizari privind
privind emortlzarlle, imobilizarile corporale
pentru depreciere
(2) Prezentarea lnformatttlor:
Referitor la prezentarile de lnformatli, OMFP nr. 1.802/2014 prevede:
,,In cazu/ modificarii unei politici contabi/e, entitatea trebuie somentloneze in notele ex-
plicative natura modificarii politicii contabile, precum i motivele penttu care aplicarea noii
Domeniul de cornperenta: CONTAFllLITATE
politici contobile ofera tniormau; credibile i mai relevante, pentru co utilizotorii so poato
aprecia daca noua politico contabila a fost aleasa in mod adecvat, efectul moditiouti asu-
pra rezuttatetor raportate ale perioadei i tendtma reala a rezuttatelor activitiuii entitajii."
(pct. 64 al in. (2))
.ln cazuf erorifor aferente exercifiilor financiare precedente, corectarea acestora nu pre-
supune ajustarea informa;iilor comparative prezentate in situafiile financiare. lnformafii
comparative retetitoare la pozifia financiara ; pertormanta financiara, tespectiv modifi-
carea pozifiei tmanciare, sunt prezentate in notele explicative." (pct. 68 alin. (2))
,,ln notele explicative la situafiile financiare trebuie prezentate tniormati; cu privire la na-
tura erorilor constatate l; pertoadeie aiectate de acestea" (pct. 68 al in. (3))
De?i OMFP nr. 1.802/2014 nu prezinta un format al notelor la situatiile financiare pri-
vind modlficarile de politici cantabile i corectarlle de erori, o raportare financiara de
calitate, pe baza datelor de mai sus, presupune prezentarea eel putin a urrnatoarelor
lnformatli:
Modificiri de politici contabile:
ln exercltiul N, societatea a schimbat politicile referitoare la tratamentul evaluarii imo-

bllizarllor corporale. 1n exercltllle anterioare, acestea au fost reevaluate. Incepand
cu exercitiul N, irnobilizarile corporale sunt evaluate folosind modelul bazat pe cost
pentru ca entitatea sa se poata alinia la politica grupului. Efectele modlficarll politici-
lor cantabile aferente exercitiilor financiare precedente s-au inregistrat pe seama re-
zultatului reportat (contul 1173,,Rezultatul reportat provenit din modlticarlle politicilor
cantabile"), deoarece efectele rnodlficarii au putut f cuantificate.
{a) Efectul asupra exercltlulul N:

(1) Creste valoarea constructlllor: 140.000 lei;
(2) Scade valoarea instatatiilor: 20.000 lei;
(3) Scade rezerva din reevaluare: 140.000 lei (constructii) + 24.000 lei (lnstalatil) =
164.000 lei;
(4) Creste amortizarea constructiilor: 215.000 lei;
(5) Creste amortizarea instalatiilor: 65.000 lei.
(b) Efectul asupra exercitiului anterior (N-1 ):

(1) Creste rezultatul reportat: 65.000 lei;
(2) Scade rezultatul reportat: 61.000 lei.
Corectarea erorilor:
Corectarea erorilor semnificative aferente exercitiului financiar precedent s-a efectuat
pe seama rezultatului reportat, contul 1174 ,,Rezultatul reportat provenit din corecta-
rea erorilor contablle"
Ill
c;hid pentru pregatirea candidafilor la examenul de aplitudini
Natura erorilor:
(1) S-a incasat in anul N-1 contravaloarea unei facturi reprezentand o prestare de ser-
vlctl, in suma de 2.000 lei, fara ca factura respectiva sa fie lnreqistrata 'in conta-
bilitate la momentul emiterii ei;
(2) S-a omls inregistrarea in anul N-1 a unor cheltuieli facturate in baza unui contract
de prestari de servicii, in surna de 5.000 lei.
Ambele erori au fost considerate semnificative potrivit politicilor cantabile ale so-
cietaJii.
Perioadele afectate:
I. Anul N-1 - prima eroare:
Rezultatul reportat a crescut cu 2.000 lei - 320 lei - 100 lei= 1.580 lei.
II. Anul N - prima eroare:

(1) Creste valoarea cllentilor: 2.480 lei;
(2) Creste datoria privind impozitul pe profit: 320 lei;
(3) Creste datoria fata de bugetul statului reprezentand cheltuieli cu malorarile de
intarzlere: 150 lei;
(4) Scade rezultatul exercitiului: 50 lei.
Ill. Anul N-1 - a doua eroare:

Rezultatul reportat a scazut cu 4.200 lei. Aceasta corectie generand o pierdere repor-
tata, ea s-a acoperit inainte de efectuarea orlcarel repartlzari din profit. Prin urmare,
rezultatul reportat reprezentand profitul nerepartizat sau pierderea neecoperita a sea-
zut cu 4.200 lei.
IV. Anul N - a doua eroare:

(1) Creste datoria faJa de furnizori: 6.200 lei;
(2) Scade datoria privind impozitul pe profit: 800 lei.
Modificiri de estimari:
Natura modificirii de estimare: majorarea duratei de viata utila - datorita faptului ca
utilajul nu a fost folosit la capacitatea preconizata: durata de viata utila a fost stablllta
la4ani.
Valoarea modificarii de estimare contabila care are efect in anul N: cheltuiala cu

amortizarea lmobillzanlor in anul N este de 6.667 lei.
Valoarea modlficarii de estimare contabifa care are efect asupra perioadelor

viitoare: cheltuiala cu amortizarea imoblllzarilor in fiecare perioada viitoare este de
6.667 lei de-a lungul duratei de viata utila ramasa a activului.
Domeniul de cornperenta; CONTABILITATE
Exemplul ilustrativ 15 ----------- ---. -
O entitate efectueaza urmatoarea secventa de tranzactii:

(a) Primeste in concesiune un lac care apartlne domeniului
public al statului. Durata concesiunii este de 20 de ani
incepand cu data de 01.01.N. In contract este prevazuta
valoarea totals a concesiunii, de 1.000.000 lei, cu o redeventa
lunara de 4.167 lei, platibila pe data de 15 a lunii urmatoare
celei pentru care se datoreaza. Amortizarea concesiunii se
efectueaza pe durata contractului, prin metoda liniara.
(b) Achlzltioneaza un calculator i 2 programe informatice.
Primul este sistemul de operare, iar eel de-al doilea este un
program de contabilitate creat special pentru entitate. Durata
de utilizare a programului de contabilitate este de
3 ani. Calculatorul se arnortizeaza pe durata de 5 ani. Odata
cu achizltia programului pentru necesltatfle proprii, entitatea
achlzitioneaza i llcenta. respectiv dreptul de a multiplica
si de a vinde tertllor acest program, pe o perioada de 2 ani.
Factura cuprinde: pret calculator 8.000 lei; pret sistem de
opera re 1.000 lei; pret program de contabilitate 10.000 lei;
pret licenta 4.000 lei. Cheltuielile de transport facturate de
curier sunt de 800 lei. Calculatorul beneficlaza de o reducere
cornerciala de 10%. Programul de contabilitate este testat
i ajustat o saptamana de un salariat impreuna cu un
reprezentant al furnizorului, costurile aferente fiind de 500 lei.
Cheltuielile de rnentenanta lunare sunt de 200 lei. Cota de
TVA este de 24%.
(c) Achizitioneaza 70% din societatea Beta, platind suma de
400.000 lei. Bilantul socletatil Beta la data achlzitlei cuprinde:
total active 780.000 lei; total datorii 325.000 lei. La data
achizitiei, valoarea justa a activului a fost evaluate la
840.000 lei. La sfaritul anului N considerarn ca valoarea
de inventar a fondului comercial stablllta de comisia de
inventariere a fost de 30.000 lei.
(d) Healizeaza tntr-o perioada de 2 ani un software pentru care
a mobilizat mai multe echipe de informaticieni. Cheltuielile
corespunzatoare anului N-1 au fost: faza de cercetare
14. l 00 lei; faza de dezvoltare 19.000 lei. Pentru anul N,
cheltuielile corespunzatoare fazei de dezvoltare sunt
de 21.000 lei. La sfarsttul anului N se reallzeaza receptla
software-ului.

Ghid peouu pregarireo candidarilor la exomenul de opritudini
(e) La data de 31.12.N-1 a echizitionat vehicule i instalatf

speclfice pentru forare la costul de 1.000.000 lei, durata de
amortizare 10 ani. Totodata, a achizitionat in data de 07.08.N,
de la Agen1ia Natlonala pentru Resurse Minerale, dreptul
de explorare a unui perimetru in zona Brazi, costul fiind
de 200.000 lei. Anterior acestei date, la 05.07.N, a efectuat
studii topografice, costul fiind de 10.000 lei. Durata licenjei
este de 4 ani, cu posibilitatea de transformare in ucenta de
exploatare. Iotodata, firma efectueaza, in data de 15.08.N,
stud ii geologice i'n suma de 5.800 lei in vederea estlmarf
cantltatll de petrol din subsol.
(1) Contabilizati operatflle de mai sus;
(2) Prezentatl, legat de tranzactiile de mai sus privind
lmoblllzartle necorporale, un extras din informatiile care
trebuie prezentate 1n notele la situatiile financiare aferente
anului N.
Rezolvare:
(a) Concesiunea prlmlta se reflecta ca imoblllzari necorporale deoarece contrac-

tul de concesiune prevede o durata (20 ani) }i o valoare determlnata de concesiune
(1.000.000 lei).
(a1) In data de 01.01.N, odata cu semnarea contractului, se recunoaste activul ne-

corporal pentru valoarea totala a concesiunii primite:
1.000.000 lei 205 = 167 1.000.000 lei

Concesiuni, Alte
brevete, licente, imprumuturi i
marci comerciale, datorii asimilate
drepturi i
active similare
i concomitent:
Debit 8038 Bunuri primite ln administrare, concesiune i cu chine 1.000.000 lei
(a2) Amortizarea lunara a concesiunii:
Durata contractului = 20 ani x 12 luni = 240 luni

Amortizarea lunara = 1.000.000 lei/ 240 luni = 4.167 lei
Domcniul de cornpetenta: CONTABILITATE
4.167 lei 6811 = 2805 4.167 lei

privind amortizarea brevetelor, licentelor;
imobilizarilor marcllor comerciale,
drepturilor i
activelor similare
(a3) In data de 15.02.N se tnreqlstreaza redeventa lunara:
4.167 lei 167 = 404 4.167 lei

Alte Furnizori
Tmprumuturi i de irnobilizari
datorii asimllate
(a4) Plata redeventei:
4.167 lei 404 = 5121 4.1671ei

Furnizori Conturi la band
de imobillzari in lei
(aS) La sfar}itul anului N, amortizarea anuala cumulate este de 1.000.000 lei I 20 ani
= 50.000 lei.
(bl) Deoarece se poate efectua o separare clara lntre componente, ele var ti inre-
gistrate separat in contabilitate. Prin urmare, entitatea va trebui sa recunoasca trei ac-
tive, unul corporal (calculatorul, in valoarea caruia se va introduce i valoarea sisternu-
lui de operare) i doua necorporale (programul de contabilitate i ltcenta).
Cheltuielile de transport sunt repartizate celor trei active proportional cu valoarea fac-
turata a acestora. Astfel:
Valoarea total a a facturii = 8.000 lei (calculator) - 800 lei (reducere cornerclala cal-
culator) + 1.000 lei (sistem de operare inclus in calculator) + 10.000 lei (program
=
contabilitate) + 4.000 lei (llcenta) 22.200 lei
Cota aferenta calculatorului = 800 lei x (8.200 lei I 22.200 lei) = 295 lei, unde
8.200 lei= 8.000 lei (calculator)- 800 lei (reducere cornerciala calculator)+ 1.000 lei
(sistem de operare inclus in calculator)
Cota aferenta programului de contabilitate = 800 lei x (10.000 lei I 22.200 lei)=
360 lei
Cota aferenta licentei ::: 800 lei x (4.000 lei I 22.200 lei)= 145 lei
Costul de achlzltle al calculatorului se determlna astfel:

Ghid penuu pregacirea candklotllo: la exomenul de oplitudini
Pret calculator 8.000\ei

(-) Reducere cornerciala 10% 800 lei
(+) Sistem de operare 1.000 lei
( +) Cota-pa rte de cheltuieli de transport 295 lei
(:::::) Cost de achizitie 8.495 lei
Costul de achizltle al programului de contabilitate se determina astfel:
Pret program 10.000 lei

(+) Cota-parte de cheltuieli de transport 360 lei
(+) Cheltuieli de testare ?i ajustare 500 lei
(:::::) Cost de achizitle 10.860 lei
Costul de achizitie al licentel se deterrnina astfel:
Pret licenta 4.000 lei

(+) Cota-parte de cheltuieli de transport 145 lei
(:::::) Cost de achizltie 4.145 lei
In cost nu intra cheltuielile de rnentenanta, deoarece acestea sunt ulterioare achizitiel.
29.140 lei % 404 29.140 lei

Echipamente de lmobllizari
tehnologice
(masinl, utilaje i
lnstalatil de lucru)
10.860 lei 208
Alte lmobillzarl
necorporale I
Programe informatice
4.1451ei 205
Concesiuni,
brevete, licente,
marci comerciale,
drepturi i
active similare
5.640 lei 4426
TVA deductibila
(b2) Amortizarea:
Amortizare anuala calculator 8.495 lei/ 5 ani == 1.699 lei
Amortizare anuala program contabilitate 10.860 lei/ 3 ani 3.620 lei
Amortizare anuala llcenta= 4.145 lei/ 2 ani::::: 2.073 lei

Domeniul de cornpetenta: CONTABIUTATE
7.392 lei 6811 % 7.392 lei

Cheltuieli 2813 1.699 lei
de exploatare Amortizarea
privind amortizarea instalatiilor i
imobilizarllor mijloacelor de transport
2808 3.620 lei
Amortizarea
altor lmobllizarl
necorporale I
Programe informatice
2805 2.073 lei
Amortizarea
concesiunilor,
brevetelor, llcentelor,
marcilor comerciale,
drepturilor i
activelor similare
(cl) Calculul fondului comercial:
1. Calculul activului net contabil (AN() evaluat la valoarea justa al societatf Beta:
=
ANC Active identificabile la valoarea justa - Datorii identificabile la valoarea
justa = 840.000 lei - 325.000 lei = 515.000 lei
2. Calculul activului net contabil dobandlt de societatea Alfa:
ANC = 515.000 lei x 70% = 360.500 lei
3. Determinarea fondului comercial (FC):
FC = Pretul platft - ANC dobandit de societatea Alfa= 400.000 lei - 360.500 lei=
39.500 lei
(c2) Recunoaterea fondului comercial:

(c2.1) achizltla titlurilor de participare la pretul platit de 400.000 lei:
400.000 lei 261 512 400.000lei

Actium detinute Conturi curente
la entitatile afiliate la band
(c2.2) recunoasterea fondului comercial pozitiv:
39.500 lei 2071 = 261 39.500 lei

Fond comercial Aqiuni detlnute
pozltiv la entitatile afiliate
fn acest moment, soldul contului 261 este de 400.000 lei - 39.500 lei= 360.500 lei,
adlca activul net contabil dobandit de Alfa.

Ghid pentru pregacirea condidoJilor lo examenul de aptirudini
(c3) Amortizarea fondului comercial pe perioada maxima de 5 ani (39.500 lei I 5 ani
= 7.900 lei/an):
7.900 lei 6811 2807 7.900 lei

de exploatare fondului comercial
privind amortizarea
imobitlzarilor
(c4) Deprecierea fondului comercial:

Valoare contabila la sfaritul anului N = 39.500 lei - 7.900 lei= 31.600 lei
Valoare de inventar = 30.000 lei

Pierdere din depreciere = 31.600 lei - 30.000 lei= 1.600 lei
1.600 lei 6817 = 2071 1.600 lei

Cheltuieli de exploatare Fond comercial
privind ajustarile pozitiv
pentru deprecierea
fondului comercial
(d1) Faza de cercetare aferenta anului N-1 -cheltuielile corespunzatoare acestel faze
se recunosc drept costuri:
14.lOOlei 614 5121 14.100 lei

Cheltuieli cu Conturi la banci
studiile i cercetarile in lei
(d2) Faza de dezvoltare aferenta anului N-1 - se recunoaste o imobilizare necorporala

in curs:
19.000 lei 208 721 19.000 lei

Alte imobilizari Venituri din
necorporale I analitic productia de
productie in curs lrnoblllzari necorporale
(d3) Faza de dezvoltare eferenta anului N - se recunoaste o imobilizare necorporala

in curs:
21.000 lei 208 = 721 21.000 lei

Alte lrnobillzari Venituri din
necorporale I analitic productia de
productie in curs lmobilizari necorporale
(d4) Receptia irnobtllzarll necorporale tn anul N ta costul de 19.000 lei + 21.000 lei =
40.000 lei:

Dorneniul de cornpetenta CONTABIUIATE
40.000lei 208 = 208 40.000lei

Alte lmobillzar! Alte lmobllizari
necorporale I necorporale I analitic
Programe informatice productie in curs
(e 1) Achizitia lnstalatlllor specifice pentru fora re:
1.000.000 lei 216 = 404 1 .000.000 lei

Active corporale Furnizori
de explorare ; evaluare de Irnobilizari
a resurselor minerale
(e2) Amortizarea anuala a instalatlllor specifice pentru forare (1.000.000 lei I 10 ani =
100.000 lei/an):
100.000 lei 6811 = 2816 100.000 lei

de exploatare activelor corporale
privind amortizarea de explorare i evaluare
lrnoblltzarllor a resurselor minerale
in evaluarea ini\iala a activelor de explorare i exploatare vor fi incluse urrnatoarele

cheltuie\i: 200.000 lei (cheltuieli cu achlzltla dreptului de explorare) + 5.800 lei (chel-
tuieli cu studiile geologice efectuate dupa achizitia dreptului) = 205.800 lei.
Nu se includ in costul activului necorporal cheltuielile cu studiile topografice, de

10.000 lei, efectuate anterior obtinerii dreptului legal de explorare.
(e3) ln data de 05.07.N, studiile topografice se recunosc drept cheltuieli:
10.000 lei 614 = 401 10.000 lei

Cheltuieli cu Furnizori
studiile i cercetarlle
(e4) ln data de 07.08.N, achizitia dreptului de explorare:

200.000 lei 206 404 200.000 lei
Active necorporale Furnizori
de explorare i evaluare de lmoblllzar!
(eS) ln data de 15.08.N, studiile geologice:

5.800 lei 206 404 5.800 lei
Active necorporale Furnizori
de explorare i evaluare de lrnobilizari

Ghid penuu pregatirea candidafilor la examenul de optitudini
(e6) Amortizarea anuala pe durata dreptului de primit (205.800 lei I 4 ani =

51.450 lei/an):
51.450 lei 6811 = 2806 51.450 lei

de exploatare activelor necorporale
privind amortizarea de explorare i evaluare
imobllizarllor a resurselor minerale
(2) Prezentarea lnformatlilor:
Nota: OMFP nr. 1.802/2014 nu ofera modele de note referitoare la elementele de lmo-
bilizari necorporale. Acesta sollclta tnsa entitatii sa prezinte cate o nota pentru fiecare
element semnificativ din sltuatiile fmanciare anuale (pct. 467 alin. (2)).
De o rnaniera expllclta, cerintele de informatli referitoare la elementele necorporale
vizeaza:
prezentarea legaturii elementului necorporal cu alte elemente din formatul bilan-
tulul, daca elementul in cauza are legatura cu mai mult de un element (pct. 133);
prezentarea detaliilor referitoare la ajustarile pentru deprecierea elementelor ne-
corporale daca aceste ajustari nu s-au prezentat separat in contul de profit i pier-
dere (pct. 141 alin. (3));
precizarea perioadei de amortizare a fondului comercial (pct. 183 alin. (2));
detalii privind elementele necorporale care au facut obiectul unor contracte de
leasing sau operatluni de leaseback {pct. 220 alin. (2));
prezentarea detaliilor referitoare la elementele inregistrate in afara bllantului, in
legatura cu elementele necorporale (pct. 356);
detalii privind rnodificarlle de politici contabile (pct. 64 alin. (2)).
O raportare financiara de calitate presupune prezentarea in notele la sltuatiile finan-

ciare eel putin a urrnatoarelor inforrnatii:
categoriile de imoblllzarl necorporale detinute de entitate;
politicile de recunoastere i de evaluare initiala;
tratamentul costurilor ulterioare;
politica de amortizare (durate, metode utilizate);
detalii privind determinarea ejustarilor pentru deprecierea lrnobthzarllor necor-
porale i modificarea acestora;
intrarile sl lesirlle:
eventualele transferuri intre categorii de active;
estimarile utilizate i metodele specifice folosite in evaluarea unor elemente ne-
corporale;
o conciliere intre valorile de la inceputul anului i cele de la sfaritul anului pentru
fiecare categorie de elemente necorporale detinute de entitate.
Ill
Prin urmare, entitatea prezinta urmatoarele informatii in note:

Evaluarea tn bilant:
lmobillzartle necorporale achizitionate de entitate sunt evaluate la cost minus arnor-
tizarea cumulate i pierderea din depreciere cumulate.
Duratele de amortizare utilizate de entitate sunt:

software: 3 ani;
licente: 2 ani;
concesiuni: durata contractului;
fond comercial: 5 ani;
active necorporale de explorare i evaluate a resurselor minerale: durata dreptului
primit.
Cheltuieli aferente softului:

In cazul in care softul aferent unui computer nu este pa rte integranta a hardului, softul
este tratat ca un activ necorporal. Capitalizarea costurilor cu softul include costuri di-
recte externe ale materialelor i serviciilor, precum i costuri cu personalul, care sunt in
mod direct atribuibile proiectului.
Costurile capitalizate sunt amortizate prin metoda liniara, pe durata de viata utila, in
mod normal pe o perioada intre 3 i 5 ani. Softurile informatice in curs sunt recunoscute
la cost mai putin orice pierdere din depreciere.
Costuri anterioare achizitiei licentelor de expJorare:

Costurile anterioare achlzitiet ltcentelor de explorare sunt recunoscute direct drept
cheltuieli in perioada in care sunt efectuate.
Costuri de achiziJie a licentelor:

Costurile cu achizltla lkentelor de explorare sunt recunoscute in categoria lrnobjllza-
rilor necorporale. Costurile cu llcentele aferente drepturilor de explorare tntr-o zona de
explorare existenta sunt capitalizate i amortizate pe durata permisului de explorare.
Costurile cu achizitia licentelor suntanalizate la fiecare data de raportare pentru a iden-
tifica daca sunt indicii conform carora valoarea lor contabila neta depaseste valoarea
de inventar. Aceasta anallza include confirmarea faptului ca forajul de explorare este
inca in desfasurare sau este term planificat, a faptului ca s-a demonstrat sau este in curs
de a se demonstra ca descoperirea este via bi la din punct de vedere economic, pe baza
unor considerente de ordin tehnic i comercial, i ca a avut loc un progres suficient in
definirea planurilor de dezvoltare.
In cazul in care nu este planificata nicio activitate viitoare sau s-a renuntat la licenta ori
aceasta a exptrat, valoarea contabila a costurilor cu achlzltla lkentei este recunoscuta
in contul de profit i pierdere. La momentul stabilirii rezervelor dovedite i aprobarf
deciziei interne pentru dezvoltare, costurile relevante sunt transferate in categoria ac-
tivelor aferente productiei de iitei i gaze.

Ghid penttu pregorirea candidofilor lo examenu/ de ap1irudini
Costuri de explorare fi de evaluare:

Actlvitatile de explorare i de evaluare capitalizate nu sunt 'in general amortizate cat
timp sunt aferente unor rezerve nedovedite, dar sunt testate pentru depreciere. Odata
ce rezervele sunt dovedite i viabile din punct de vedere comercial, activele aferente
sunt reclasificate 1n imobillzart corporale i sunt amortizate din mornentul 'in care in-
cepe productia, Costurile de explorare i dezvoltare capitalizate i echipamentele afe-
rente sunt in general amortizate pe baza rezervelor dovedite i dezvoltate I rezervelor
dovedite totale, aplicand rnetoda unltatilcr de productle: doar drepturile de explorare
capitalizate i rezervele achizitionate sunt amortizate pe baza rezervelor dovedite totale.
Costurile de explorare i evaluare sunt contabilizate utilizand metoda contabila de re-
cunoastere pe baza de succes al acestor operatiunl. Costurile aferente activita\ilor ge-
ologice i geofizice sunt recunoscute direct drept cheltuieli atunci cand sunt efectuate.
Costurile asociate activltatllor de foraj de explorare i evaluare sunt recunoscute initial
in categoria activelor aferente rezervelor nedovedite pana la determinarea viabilitalii
din punct de vedere comercial a prospectlunilor de petrol i gaze aferente. Daca pros-
pectiunile sunt fmalizate fara succes, costurile asociate sunt incl use in contul de profit i
pierdere. Daca prospeqiunile sunt considerate viabile din punct de vedere comercial,
astfel de costuri vor ti transferate 'in categoria imoblllzarllor corporale (active aferente
productiei de \itei i gaze), la inceperea productiei. Stadiul acestor prospectiuni i al
costurilor aferente este revlzult in mod regulat de conducerea tehnica, comerciela i
execunva, lncluzand revizuirea de depreciere eel putin o data pe an, pentru a confirma
intentla continua de a dezvotta sau de a beneficia 'in alt fel de descoperirea respective.
Cand nu mai exista aceasta intentle, costurile sunt recunoscute in contul de profit i
pierdere.
Costuri de dezvoltare:
Costurile de dezvoltare, inclusiv costurile efectuate pentru a permite accesul la rezerve
dovedite i pentru a pregati amplasamentul sondelor pentru foraj, costurile efectuate
cu forajul i cu echiparea sondelor de dezvoltare, precum i cele efectuate pentru con-
structla i instalarea facilitatilor de productle, sunt capitalizate ca active aferente pro-
ductiel de !itei i gaze.
Fondul comercial:
Fondul cornercial este amortizat pe o perioada de 5 ani i este testat pentru depre-
ciere. Valoarea de inventar este determinata pornind de la calculul valorii de utilizare.
Supozltiile avute in vedere in momentul calcularit valorii de utilizare au la baza rata de
actualizare, cresterea ratelor i schlmbarlle intervenite la nivel de venituri i costuri.
Detalii referitoare la elementele inregistrate in afara bilantului, in legitura cu

elementele necorporale:
Concesiunea primlta tn valoare de 1.000.000 lei se reflecta ca imobilizari necorporale
i concomitent in debitul contului extrabilantler 8038 .Bunuri primite in administrare,
concesiune i cu chine"
Ill
Dorneniul de competenia: CONTABILITATE
- lei -
Cost Fond Conce- Licente Soft Costuride Active Total
comercial siuni pentru dezvol- necor-
compu- tare (soft poralede
tere computer) explorare
i evaluare
a resur-
selor
minerale
Sold la - - - . 19.000 - 19.000
31,12.N-1 (d2)
lntrari . 1.000.000 4.145 10.860 21.000 205.800 1.241.805
(al) (bl) (bl) (d3) (e4). (eS)
Achizi\ii 39.500 - . - . - 39.500

filiale (c2)
Transfer - 40.000 (40.000) -
de la (d4) (d4)
elemente
necorpo-
ralela
productie
in curs
Sold la 39.SOO 1.000.000 4,145 50.860 - 205.800 1.300.305
31.12,N
Amortizari Ji deprecieri:
- lei -
Amorti- Fond Co nee- Licente Soft Costuride Active Total
zirii comerclal siuni pentru dezvol- necor-
depre- compu- tare (soft poralede
cieri tere computer) explorare
fl evaluare
a resur-
selor
mlnerale
Sold la . - - . - - -
31.12,N-1
Amortiza- 7.900 50.000 2.073 3.620 . 51.450 115.043
rea exerci- (c3) (aS) (b2) (b2) (e6)
tiulul N
Depreci- 1.600 - . . - . 1.600
erea exer- (c4l
citiului N
Sold la 9.500 S0.000 2.073 3.620 - 51.450 116.643
31.12.N
Ill
Ghid penrru pregarirea candida,ilor la examenul de aptirudini
Valori nete contabile:

- lei-
Cost Fond Conce- Llcenje Soft Costuri de Active Total
comerclal slunl pentru dezvol- necor-
compu- tare (soft poralede
tere computer) explorare
fievaluare
a resur-
selor
mlnerale
Valori 39.500 1.000.000 4,145 50.860 - 205,800 1.300.305
brute la
31.12.N
Amortizari (9.500) (50.000) (2.073) (3.620} . (51.450) (116.643)
i depre
cieri cu-
mulate la
31.12.N
Valori 30.000 950.000 2.072 47.240 - 154.350 1.183.662

netecon-
tabilela
31.12.N
Exemplul ilustrativ 16 --------
In cursul exercitiului financiar N, Alfa efectueaza urmatoarele

operattl:
(a) Prlrneste in concesiune o padure care apartine domeniului
public al statului, in urmatoarele condlttl; durata concesiunii
este de 40 de ant lncepand cu 01.01.N; valoarea totala a
concesiunii este de 3.840.000 lei, cu o redeventa lunara de
8.000 lei, platibila la data de 15 a lunii urrnatoare celei in care
se datoreaza.
(b) Vinde un utile] la pretul de vanzare de 110.000 lei,
exdusivTVA 24%. Costul utilajului a fost de 100.000 lei, iar
amortizarea curnulata pana la data vanzarii, de 30.000 lei.
Utilajul s-a amortizat liniar in 10 ani.
(c) Scoate din evidenta un depozit distrus in totalitate in urma
unui incendiu. Costul depozitului a fost de 100.000 lei, iar
amortizarea cumulate, de 75.000 lei. Depozitul s-a amortizat
degresiv in 10 ani.
Ill
(d) Contribuie cu aport in natura la capitalul societatii Beta.

Aportul consta intr-un utilaj cu valoarea contabila de intrare
de 25.000 lei i amortizare cumulate de 10.000 lei. fn schimbul
aportului, Alfa primeste aqiuni ca titluri de participare
(1.000 de actiuni cu pret de emisiune de 20 lei/actiune).
(e) Achizi\ioneaza 2.000 de actiunl la instltutla de credit Casa
Credit, societate nelistata, la un pret unitar negociat de
5.000 lei/actlune. In functie de procentul de control
corespunzator titlurilor, Alfa clasifica irnobillzarile financiare
necotate drept actluni detinute la entitati asociate. La
31.12.N, institutla de credit Casa Credit intra in incapacitate
de plate. iar banca centrala ii retrage autorizatia de
functionare, declansandu-se procedura falimentului; drept
urmare, pentru actiunile necotate se inregistreaza o pierdere
de valoare estimate la 40%.
(f) Decide sa foloseasca un teren pentru a construi un ansamblu
de locuinte destinat vanzarii. Se cu nose urrnatoarele informatii
despre teren: cost de achizltie l 00.000 lei; in anul precedent,
terenul a fost reevaluat la valoarea justa de 150.000 lei.
(g) Valoarea contablla a unui program informatic 1a 31.12.N este
de 20.000 lei; valoarea de inventar a programului informatic
la 31.12.N este de 22.000 lei, ajustarile pentru depreciere
existente din anul precedent fiind de 4.000 lei.

(1) Contabiliza\i operattlle de mai sus;
(2) Prezentatl, legat de tranzactille de mai sus privind
imobilizarile, un extras din informatiile care trebuie
prezentate in notele la situatiile financiare.
Rezolvare:

(a) Concesiunea prirnita se reflects ca imobilizan necorporale, deoarece contractul
de concesiune prevede o durata (40 ani) i o valoare deterrninata de concesiune
(3.840.000 lei).
Odata cu semnarea contractului se recunoaste activul necorporal pentru valoarea to-
tala a concesiunii primite:
3.840.000 lei 205 167 3.840.000 lei

Concesiuni, Alte
brevete, licente, imprumuturi i
rnarci comerciale, datorii aslmllate
drepturi i
active similare

Ghid pentru pregatirea caoaidatlio: la exomenul de aptitudini
i concomitent:
Debit 8038 Bunuri primite in administrate. concesiune i cu chirie 3.840.000 lei
Amortizarea anuala a concesiunii (3.840.000 lei I 40 ani = 96.000 lei/an):

96.000 lei 6811 2805 96.000 lei
privind amortizarea brevetelor, lkentelor,
lmoblllzartlor marcllor comerciale,
drepturilor i
activelor similare
(b) vanzarea utilajului, neamortizat integral:

(b 1) Pretul de vanzare:
136.400 lei 461 = % 136.400 lei

Debitori diversi 7583 110.000 lei
Venituri din
vanzarea activelor
i alte operatiuni
de capital
4427 26.400 lei
TVA colectata
(b2) Scoaterea din evidenta a utilajului, neamortizat integral:
100.000 lei % = 2131 100.000 lei

30.000 lei 2813 Echipamente
Amortizarea tehnologice
instalatiilor i (masini, utilaje i
mijloacelor de transport instalatil de lucru)
70.000 lei 6583
Cheltuieli privind
activele cedate
i alte operatiunt
de capital
(cl Scoaterea din evidenta a depozitului distrus 'in incendiu:
100.000 lei % 212 100.000 lei

75.000 lei 2812 Construct ii
Amortizarea
con structl i lor
25.000 lei 6587
Cheltuieli privind
calamitatlle i alte
evenimente similare
Domeniul de cornpetenta: CONTABIUTATE
(d) Aportul la capital:
(d1) Valoarea contablla a lmobtllzarll acordate in natura:
25.000 lei % 2131 25.000 lei

1 0.000 lei 2813 Echipamente
lnstalatltlor i (masini, utilaje i
mijloacelor de transport instalaJii de lucru)
15.000 lei 261
AcJiuni detinute
(d2) Diferenta dintre remunerarea primita i valoarea contabila a aportului ((1.000 ac-
tiuni x 20 lei/actiune) - 15.000 lei= 5.000 lei):
5.000 lei 261 768 5.000 lei

Actiunl detinute Alte venituri
la entitatile afiliate financiare
(el) Achlzltla actiunilor dennute la entitatile asociate (2.000 actiunl x 5.000 lei/actlune
= 10.000.000 lei):
10.000.000 lei 262 2692 10.000.000 lei

AcJiuni detlnute Varsaminte de efectuat
la entitati asociate privind actiunlle
detinute la
entitaJi asociate
(e2) Constituirea, la 31.12.N, a unei ajustari pentru depreciere pentru pierderea esti-
rnata (10.000.000 lei x 40% = 4.000.000 lei):
4.000.000 lei 6863 2962 4.000.000 lei
Cheltuieli financiare Ajustari pentru
privind ajustarile pierderea de valoare
pentru pierderea a actiunllor detinute
de valoare a la entita\i asociate i
i mobi I iza ri lor f na ncia re entitaJi controlate
in comun
(fl) In anul cu rent, terenul se evidentiaza in categoria stocurilor de rnarfur! la va-

loarea tnreqistrata, adka 150.000 lei:
150.000 lei 371 = 2111 150.000 lei

Marfuri Terenuri
Ill
Ghid peouu pregorirea candidafilor la exomenul de optitudini
(f2) Concomitent, se anuleaza surplusul pozitiv din reevaluare inregistrat in creditul

contului 105:
50.000lei 105 1175 50.000 lei

reallzat din
(g) f n cazul programului informatic, valoarea de inventar este mai mare decat va-
loarea contabfla, prin urmare ajustarea pentru depreciere existenta se anuleaza prin
reluare la venituri:
4.000 lei 290 = 7813 4.000 lei

Ajustari Venituri din
pentru deprecierea ajustari pentru
irnobilizarilor necorporale deprecierea irnobilizarilor
(2) Prezentarea lntormatfllor:
Noti: OMFP nr. 1.802/2014 nu ofera modele de note referitoare la elementele de imo-
bilizari corporale. Acesta soliclta insa entitalii sa prezinte cate o nota pentru fiecare
element semnificativ din sltuatlile financiare anuale (pct. 467 alin. (2)).
De o manlera expllclta, cerintele de inforrnatii referitoare la elementele corporale vi

zeaza:
prezentarea legaturii elementului corporal cu alte elemente din formatul bilan-
tului, daca elementul in cauza are legatura cu mai mult de un element (pct. 133);
prezentarea detaliilor referitoare la ajustarile pentru deprecierea imobllizarilor
corpora le, daca aceste ajustari nu s-au prezentat separat in contul de profit i pier-
dere (pct. 141 alin. (3));
detalii privind lmobillzartle corporale care au facut obiectul unor contracte de
leasing sau operatiuni de leaseback (pct. 220 alin. (2));
prezentarea detaliilor referitoare la elementele inregistrate in afara bilantulul, in
legatura cu elementele corporate (pct. 356);
detalii prlvind modificartle de politici cantabile (pct. 64 alin. (2));
detalii privlnd reevaluarea irnobilizarilor corpora le, precum metoda prin cares-au
calculat valorile prezentate, i elementul afectat din contul de profit i pierdere
(pct. 107);
detalii aferente fiecarui element din bllant de natura imobillzarllor corporale re
evaluate:
a) valoarea la cost istoric a lmoblhzanlor reevaluate i suma alustarllor cumulate
de valoare; sau
Domcniul de cornpetenta: CONTAl31LITATE
b) valoarea la data bilantului a dlterentei dintre valoarea rezultata din reevaluare

i cea reprezentand costul istoric sl, atunci cand este cazul, valoarea curnulata
a aiustarilor suplimentare de valoare (pct. 116).
daca imobillzarlle corporale sunt evaluate la valori reevaluate, un tabel care sa
prezinte:
a) rniscarlle rezervei din reevaluare in cursul exercitiului financiar, cu o explicatle
a tratamentului fiscal al elementelor pe care le contine: i
b) valoarea contabila care ar ti fost recunoscuta ln bilant daca imobilizarile cor-
porale nu ar ti fost reevaluate (pct. 468 lit. b));
entltatlle mijlocii i mari, precum i societatlle/cornpaniile nationale, societatile
cu capital integral sau rnajoritar de stat ?i regiile autonome prezinta 1n note, pe
langa inforrnatiile cerute conform sectiunll 6.2 .Contlnutu: notelor explicative la
sltuatlile financiare anuale pentru toate entitatile" ?i orkaror altor dlspozitii ale
OMFP nr. 1.802/2014, lnformatll referitoare la urrnatoarele:
a) pentru diversele elemente de imobilizari:
i) pretul de achizltle sau costul de productie sau, daca a fost aplicata regula
de evaluare alternative, valoarea reevaluata la inceputul i la inchiderea
exercttiulul tinanciar;
ii) cresterue, cedartle i transferurile in cursul exercitlului financier:
iii) ejustarile cumulate de valoare la i'nceputul i la inchiderea exerclnului
tinanciar;
iv) aiustartle de valoare inregistrate in cursul exercitiuiui financiar;
v} mlscarile ajustarilor cumulate de valoare in prlvinra cresterllor, cedarilor i
transferurilor in cursul exercitlulul financiar; i
vi) deca exlsta dobanda capitallzata, suma capitalizata conform pct. 80 alin. (1)
i (6), in cursul exercitiului financier (pct. 471 };
b) daca activele imobilizate sau circulante fac obiectul aiustarllor de valoare ex-
clusiv in seep fiscal, valoarea ajustarilor i motivele pentru care acestea au fost
efectuate;
lntorrnatll referitoare la operatiunlle de leasing i leaseback derulate (pct. 220
alin. (2)).
O raportare financiara de calitate presupune prezentarea in notele la sltuatiile finan-

ciare eel putin a urmatoarelor lnformatll:
categoriile de imobilizan corporale detinute de entitate;
politicile de recunoastere i de evaluare initiala;
tratamentul costurilor ulterioare;
politica de amortizare (durate, metode utilizate);
detalii privind determinarea ajustartlor pentru deprecierea lmoblllzarilor corpora le
i moditicarea acestora, pe categorii de elemente;
intrarile i iesirile:

Gllid penu pregatirea condtdotnor la examenul de aptitudn
eventualele transferuri intre categorii de active;

operatluntle de leasing i de leaseback in care sunt implicate elementele de imo-
bilizari corporale;
detalii privind valorile juste ale elementelor de lmoblllzari corporale pentru care
se utllizeaza evaluarea alternative:
detalii privind dlferentele dintre valorile cantabile i valorile fiscale, in cazul in care
se fac ajustari sau reevaluarl fiscale;
estlmarile utilizate i metodele specifice folosite in evaluarea unor elemente cor-
porale;
o conciliere intre valorile de la inceputul anului i cele de la sfarsttul anului pentru
fiecare categorie de elemente corporale detinute de entitate.
Prin urmare, evolutla irnoblllzarilor necorporale i corporale de la 31.12.N este urma-

toarea:
- lei -
Denumlrea Valoare bruta Ajustari de valoare (amortizari i ajustari
elementului pentru depreclere sau plerdere de valoare)
de
imobilizare Sold la CreJterl Cedarl, Sold la Sold la AJustarl Reducer! Sold la
inceputul transfe- sfar,itul inceputul inregistrate sau sfirtitul
exerci ruri JI exercl exerct- lncursul relua,1 exerd-
tlulul alte tlulul tiulul exercitlulul tlulul
financiar reduceri financiar financiar financiar financiar
(1) (2) (3) (41 = (11 + (SI (61 (71 (8)=(51 +
(2)-(3) (6)-(7)
Concesiuni, 3.840.000 3.840.000 96.000 96.000

brevete, (al (a)
licente, marci
comerciale,
drepturi s!
active similare
Alte 20.000 20.000 4.000 4.000 0
imobllizri (g)
necorporate
Terenuri 150.000 150.000 0 - - - -
{fl)
Construqii 100.000 100.000 0 75.000 75.000 0

(c) (c)
Echipamente 125.000 125.000 0 40.000 40,000 0
tehnologice (100.000+ (100.000 {30.000 (30.000
(maioi, 25.000) (b2) + 10.000) (b2)
utilaje}i + 25.000 + 10.000
instalatii de (di)) (dl))
lucru)
Aqiuni 20.000 20.000 - - -
dennute la (15.000(dl)
eotitatile + 5.000 (d2))
afiliate
Aqiuni - 10.000.000 10.000.000 - 4.000.000 4.000.000
detinute (ell (e2) (e2)
la entitJi
asociate
Domeniul de cornpetenta: CONTABILITATF.
(a) Concesiunea prirnita se reflecta ca lmoblllzari necorporale, deoarece contractul

de concesiune prevede o durata (40 ani) i o valoare determinate de concesiune
(3.840.000 lei). Odata cu semnarea contractului se recunoaste activul necorporal pen-
tru valoarea totaia a concesiunii primite. Activul necorporal se amortlzeaza liniar pe
durata contractului de concesiune.
Concomitent, concesiunea prirnlta se Inreqistreaza i in debitul contului extrabilantier

8038:
Debit 8038 Bunuri primite in administrare, concesiune i cu chirie 3.840.000 lei
(b) Utilajul vandut s-a amortizat liniar in 10 ani.
(c) Depozitul distrus s-a amortlzat degresiv rn 1 O ani.
(d) Ajustarile care privesc exercitiile anterioare: programul informatic a fost depre-
ciat in exercitlul precedent, soldul initial al ajustarii pentru depreciere fiind de 4.000 lei.
in anul curent, valoarea de inventar fiind mai mare decat valoarea contabila, ajustarea
pentru deprecieri a fost reluata la venituri.
(e) Legat de terenul reevaluat se prezinta inforrnatille:
Modificarea rezervei din reevaluare:
Valoarea rezervei la inceputul exerdttului financiar = 50.000 lei
Diferente din reevaluare transferate la rezultatul reportat in cursul exercttlulut financiar

:::: 50.000 lei
Valoarea rezervei din reevaluare la sfaritul exercitiului financlar e O
O entitate efectueaza urrnatoarea secventa de tranzactlt

(a) ln anul N-1 a construit un ansamblu de loculnte destinate
vanzarii, costul de productle fiind de 20.000.000 lei. La
01.01 .N decide ca un bloc din acest ansamblu sa nu mai fie
vandut, ci sa fie utilizat ca sediu central administrativ, filnd
mai spatios i mai modern decat sediul actual. Costul blocului
este de 5.000.000 lei, metoda de amortizare este cea llniara,
iar durata de amortizare este de 10 ani.
(b) La 01.01.N detine un utilaj care are un cost de 300.000 lei
i o amortizare cumulate de 50.000 lei. Durata ramasa de
utilizare este de 5 ani, iar metoda de arnortizare folosita este
cea liniara. f n cursul lunii septembrie, entitatea anqajeaza

Ghicl penuu preqatirea candidafilor la examenul de aptirudini
cheltuieli de lntretinere necesare aslqurarf functionarf in

conditii normale a activului astfel: consum de materiale
consumabile 1.000 lei; rnanopera (salarii ; asimilate) 2.000 lei;
cheltuieli cu serviciile prestate de o entitate speclallzata 800 lei.
(c) La Ol .01.N detine un mijloc de transport care are un cost de
600.000 lei i o amortizare cumulate de 200.000 lei. Durata
ramasa de utitlzare este de 5 ani, iar metoda de amortizare
folosita este cea liniara. In cursul lunii septembrie, entitatea
anqajeaza cheltuieli ocazionate de realizarea unui proiect de
modernizare. Cheltuielile de modernizare au fost reprezentate
de: consum de materiale consumabile 20.000 lei; manopera
(salarii i asimilate) 60.000 lei; consum de energie 15.000 lei;
amortizarea echipamentelor 6.000 lei; cheltuieli cu serviciile
prestate de o entitate spedaltzata 80.000 lei. Studiul de
fezabilitate atesta ca, in urma modernlzarii, durata de utilizare
a mijlocului de transport va putea f prelunqita cu 3 ani i case
vor inregistra economii de costuri privlnd lntretlnerea
curenta. Pe durata modernizarll nu se intrerupe amortizarea
activului.
(d] La 31.12.N-3 achlzitioneaza un echipament la costul de
2.000.000 lei, TVA 24%. Durata de utilizare este estlrnata
la 10 anl, lar metoda este cea liniara. Se aproba un plan al
inspectiilor generale care prevede lnspectil la fiecare 3 ani. in
luna decembrie anul N are loc prima inspectie, al carei cost
total este de 60.000 lei. A doua inspectie are loc la sfaritul
anului N+2 deoarece exista indicii privind existenta unor
riscuri de exploatare, iar costul ei este de 70.000 lei.
(e) La 01.01.N detine un teren evaluat la valoarea justa de
50.000 lei, rezerva din reevaluare disponibila filnd de
10.000 lei. Pe teren va fi construit un ansamblu de cladiri
destinate vanzarii, costurile constructiei ridicandu-se la
200.000 lei.
(1) Contablllzat' operatiile de mai sus in ordine cronoloqlca:
(2) Prezentati, legat de tranzactiile de mai sus privind
imoblhzarlle corporale, un extras din inforrnatiile care
trebuie prezentate in notele la situatille tinanciare pentru
anii N, N+l fi N+2.
Rezolvare:
(1) Contabilizarea operattllor:

(al) Obtinerea produselor finite in anul N-1:
Domeniul de competenta CONTABILITATE
20.000.000 lei 345 711 20.000.000 lei

Produse finite Venituri aferente
de produse
(a2) Odata cu schimbarea destinatiei blocului, acesta este transferat la imobllizan

corporale In anul N:
5.000.000 lei 212 = 345 5.000.000 lei

Constructtl Produse finite
(a3) Amortizarea anuala = 5.000.000 lei I 10 ani = 500.000 lei:
500.000 lei 6811 = 2812 500.000 lei

de exploatare constructiilor
privind amortizarea
lrnoblllzarllor
(a4) Amortizarea anilor N+ 1 i N+2 va ti tot 500.000 lei.
(b1) Tnregistrarea consumului de materiale consumabile:
1.000 lei 6028 = 3028 1.000 lei

cheltuieli privind Alte materiale
alte materiale consumabile
consumabile
(b2) Tnregistrarea manoperei:

Manopera este indusa in fondul de salarii, iar sumele se vor reflecta 'in inregistrarile
aferente drepturilor salariale i obllqatlllor sociale ale lunii septembrie:
2.000 lei 641, 645 = 42,43 2.000lei

Cheltuieli cu salariile Personal i conturi
personalului asimilate
Cheltuieli privind Asigurari sociale,
asigurarile i protectia sociala i
protectla soclala conturi asimilate
(b3) lnregistrarea facturii primite de la prestatorul extern:
2.22..!fil % = 401 992 lei

800 lei 628 Furnizori
Alte cheltuieli cu
serviciile executate
de terti
192 lei 4426
TVA deductlblla

Ghid pemru pregarirea candidofilor la exameou! de optirudini
{b4) Amortizarea:
Cheltuielile ulterioare nefiind capitalizate, acestea nu afecteaza valoarea arnortizabila.

Prin urmare, amortizarea lunii septembrie este aceeasi cu cea a lunilor anterioare:
Amortizarea lunii septembrie = (300.000 lei - 50.000 lei) I 5 ani I 12 luni = 4. 167 lei
4.167 lei 6811 = 2813 4.167 lei
de exploatare instalatiilor I
lmobilizarilor
Prin urmare, amortizarea anuala aferenta anului N = {300.000 lei - 50.000 lei) I 5 ani =
50.000 lei
(bS) Amortizarea anilor N+ 1 i N+2 va fi tot 50.000 lei.
(cl) Tnregistrarea consumului de materiale consumabile:
20.000 lei 6028 = 3028 20.000 lei

Cheltuieli privind Alte materiale
alte materiale consumabile
consumabile
(c2) lnregistrarea manoperei:
Manopera este inclusa in fondul de salarii, iar sumele se vor reflecta in tnreqlstrarile
aferente drepturilor salariale i obliqatlllor sociale ale \uni! septembrie:
60.000 lei 641,645 :::: 42,43 60.000 lei

Cheltuieli cu salariile Personal i conturi
personalului asimilate
Cheltuieli privind Asigurari sociale,
asigurarile i protectla sociala }i
protectia soctala conturi asimilate
(c3) Consumul de energie este Indus in valoarea facturii primite de la furnizor:
1s.600 lei % 401 18.6001ei

Cheltuieli privind
energia i apa
3.600 lei 4426
TVA deductlbila
Domeniul de competenta: CONTAFlll.lTATE
(c4) Amortizarea echipamentelor utilizate in activitatea de modernizare:
6.000lei 6811 2813 6.000 lei

lmoblllzarllor
(cS) inregistrarea facturii primite de la prestatorul extern:
99.200 lei % = 401 99.200lei

Alte cheltuieli cu
serviciile executate
de tertl
19.200 lei 4426
TVA deductlbila
(c6) Majorarea valorii activului cu costul modernlzarii:

Costul rnodernizarf ::::; 20.000 lei + 60.000 lei + 15.000 lei + 6.000 lei + 80.000 lei =
181.000 lei
181.000lei 2133 722 181.000 lei

Mijloace Venituri din
de transport I analitic productla de
costuri de modernizare lmoblllzarl corporate
(c7) Amortizarea:
Amortizarea lunii octombrie trebuie recakulata tlnand cont de majorarea valorii amor-
tizabile prin capitalizarea costurilor rnodernizarii, dar i de extinderea duratei de viata
cu 3 ani.
Amortizarea perioadei ianuarie-septembrie = (600.000 lei - 200.000 lei)/ 5 ani x 9 luni I
12 luni::::; 60.000 lei
Valoarea amortizablla ::::; 600.000 lei - 200.000 lei - 60.000 lei (amortizarea aferenta lu-
nilor ianuarie-septembrie) + 181.000 lei= 521.000 lei
Durata reestimata ::::; 5 ani + 3 ani::::; 8 ani
Amortizare lunara = 521.000 lei/ 8 ani I 12 luni::::; 5.427 lei
Amortizarea perioadei octombrie-decembrie = (521.000 lei/ 8 ani) x 3 luni / 12 luni >
16.281 lei
16.281 lei 6811 2813 16.281 lei

de exploatare instalattilor i

imobilizarllor
Ghid peuru pteqatirea cardidotno: la examenul de optitudini
Amortizare totala anul N = 60.000 lei+ 16.281 lei= 76.281 lei

Amortizarea anilor N+ 1 i N+2 va fide 12 luni x 5.427 lei/luna:;; 65.124 lei.
(d1) Achizltia echipamentului in anul N-3:
2.480.000 lei % = 404 2.480.000 lei

2.000.000 lei 2131 Furnizori
Echipamente de imobilizarl
tehnologice
(rnasini, utilaje i
instalatii de lucru) I
analitic activ fizic
480.000 lei 4426
TVA deductlblla
(d2) Amortizarea echipamentului in anii N-2, N-1 i N:

Amortizare anuala = 2.000.000 lei/ 1 o ani ;;; 200.000 lei
200.000lei 6811 = 2813 200.000 lei

de exploatare lnstalatfilor i
privind amortizarea mijloacelor de transport I
lrnobilizarilor I analitic activ fizic
analitic activ fizlc
(d3) Recunoaterea cheltuielilor cu inspectia genera la in decembrie anul N:
(d3.1) recunoasterea in luna decembrie a cheltuielilor cu lnspectla general a la cheltu-

ieli dupa nature lor:
60.000 lei Clasa6 = Clasele 2, 3, 4, 5 60.000 lei

Cheltuieli lmobilizarl, Stocuri,
Terti etc.
(d3.2) capitalizarea cheltuielilor cu lnspectla genera la:
60.000 lei 2131 :::: 722 60.000 lei

Echipamente Venituri din
tehnologice productia de
(rnasini, utilaje i lmobtlizarl corporale
instalatil de lucru) I
analitic lnspectie
genera la
La 31.12.N, entitatea are doua componente:

componenta fizica, a carel valoare contabila este de 2.000.000 lei - 3 ani x
200.000 lei/an= 1.400.000 lei;
componenta de cheltuieli ulterioare, a carel valoare contablla este de 60.000 lei.
(d4) Amortizarea anilor N+ 1 i N+2:
In anii N+ 1 i N+2 se vor inregistra:

amortizarea componentei fizice pe durata ramasa de 10 ani - 3 ani = 7 ani;
amortizarea componentei de cheltuieli ulterioare pe durata dintre inspectii, res-
pectiv 3 ani.
Amortizarea activului fizic (1.400.000 lei/ 7 ani = 200.000 lei/an):
200.000lei 6811 2813 200.000 lei
trnobilizarilor I analitic activ fizic
analitic activ fizic
Amortizarea componentei de lnspectie generala:

Valoarea amortizablla :::: 60.000 lei
Durata= 3 ani
Amortizare = 60.000 lei/ 3 ani = 20.000 lei/an
20.000lei 6811 2813 20.000 lei
de exploatare instala\iilor i
imoblllzartlor I analitic lnspectle
analitic lnspectie genera la
genera la
(dS) Recunoaterea cheltuielilor cu inspectla generala in decembrie anul N+2:
(dS.1) scoaterea din evidenta a valorii cantabile a inspectlei anterioare:

Cost inspectie anterioara = 60.000 lei
Amortizare cumulate = 2 ani x 20.000 lei/an = 40.000 lei
Valoare contabtla ::: 20.000 lei
60.ooolei % = 2131 60.000lei
40.000lei 2813 Echipamente
lnstalatillor i (rnasini, utilaje i
mijloacelor de transport I instalatf de lucru) I
analitic mspectie analitic mspectle
genera la general a
20.000lei 6583
Cheltuieli privind
activele cedate
i alte operatiuni
de capital I analitic
valoare ramasa
inspeqie generala
Ill
Ghid oemn: pregatirea condidorilor la examenul de aptitudin:
(d5.2) recunoasterea in luna decembrie a cheltulelilor cu a doua inspectle generala la

cheltuieli dupa natura:
70.000\ei Clasa 6 = Clasele 2, 3, 4, S 70.000 lei

Cheltuieli Imobtllzarl, Stocuri,
Terti etc.
(dS.3) recunoasterea componentei de tnspectle generala:

70.000 lei 2131 = 722 70.000lei
Echipamente Venituri din
tehnologice productla de
(rnasinl, utilaje i lmobthzarl corporale
instalatlt de lucru} I
analitic inspectle
genera la
La 31.12.N+2, entitatea are doua componente:

componenta fizica, a carel valoare contablla este de 2.000.000 lei - 5 ani x
200.000 lei/an= 1.000.000 lei;
componenta de cheltuieli ulterioare, a carei valoare contabila este de 70.000 lei.
(el) Reclasificarea terenului in categorla stocurilor:
50.000 lei 371 = 2111 50.000 lei

Marfuri Terenuri
(e2) Realizarea rezervei din reevaluare:
10.000 lei 105 1175 10.000 lei

realizat din
(e3) inregistrarea cheltuielilor aferente constructiei realizate din productle proprie:
200.000 lei Clasa 6 Clasele 2, 3, 4, S 200.000 lei

Cheltuieli dupa natura lmobllizari, Stocuri,
Tertl etc.
{e4) lnregistrarea productiel proprii:
200.000lei 331 = 711 200.000 lei

Produse tn curs Venituri aferente
de executie costurilor stocurilor
de produse
(eS) Receptia cladirii:
200.000 lei 345 = 331 200.000 lei

Produse finite Produse in curs
de executie
(2) Prezentarea lnformatlllor:
Legat de tranzactiile de mai sus, extrasul din notele la situatiile financiare se prezlnta
astfel:
Transferul actlvelor:
in cazul activelor de natura ansamblurilor sau complexurilor de loculnte care initial
erau destinate vanzarii i care ulterior ii schimba destinatia, urmand sa fie folosite de
entitate pe o perioada indelunqata sau sa fie inchiriate unor tertl, in contabilitate s-a
inregistrat un transfer de la stocuri la irnobilizari corporale. Transferul s-a efectuat la
data schlmbarf desttnatiel, la valoarea la care activele erau inregistrate in contabilitate
treprezentata de cost).
in cazul in care un activ care a fost recunoscut initial la terenuri este folosit ulterior
pentru construirea de ansambluri de loculnte destinate vanzarii, valoarea terenului se
evldentiaza distinct la stocuri, la valoarea de inregistrare in contabilitate.
Cum terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului, rezerva din
reevaluare corespunzatoare acestuia s-a transferat in contul 1175 ,,Rezultatul reportat
reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare''.
Cheltuielile ulterioare efectuate in legaturi cu o imoblllzare corporah\:

Cheltuielile ulterioare efectuate in legatura cu o imobilizare corporala sunt cheltuieli
ale perioadei in care sunt efectuate sau majoreaza valoarea imobilizarii respective, in
functie de beneficiile economice aferente acestor cheltuieli (de exemplu, lntluenta
asupra duratei de viata ramase a imobihzartlor), potrivit criteriilor generale de recu-
noastere.
Cheltuielile ulterioare efectuate in legatura cu o imobilizare corporala se recunosc in
contul de profit i pierdere dupa natura lor i nu se vor capitaliza daca ele asigura men-
nnerea nivelulul initial de performanta i utilizarea continua a activului.
Cheltuielile ulterioare efectuate in legatura cu o imobilizare corporala se capltalizeaza
daca conduc la cresterea duratei de utilizare a activului i la economii de costuri.
lnspecfii sau revizii generale regulate:

in cazul inspectiilor sau reviziilor generale regulate, efectuate pentru depistarea de-
fectiunllor; la momentul efectuarll fiecarei inspectii generale costul acesteia poate fi
recunoscut drept cheltulala sau in valoarea contabila a elementului de imoblllzari cor-
porale ca o inlocuire, daca sunt respectate criteriile de recunoastere.

Ghid pentru pteqatirea candida;ilor la examenul de aptitudini
In cazul recunoesterll costului inspectiei ca o componenta a activului, valoarea com-

ponentei se amortlzeaza pe perioada dintre doua inspectn planificate.
Componentele unor elemente de irnobllizarl corporale pot necesita 1nlocuirea la in-
tervale regulate de timp. Costul partii inlocuite se recunoaste in valoarea contabila a
unui element de lmobllizarl corporale daca sunt indeplinite criteriile de recunoastere
pentru imobilizarlle corporale.
Situatia imobillzarilor corporale:

Cost Terenurl Clidlrl Utilaje Mijloace Echipa- chi pa- Total
de mente/ mente/
transport actlvfizlc cheltulell
ulterl-
oare
Sold la 31.12,N-1 50.000 - 300.000 600.000 2.000.000 - 2.950.000
(dl)
Transfer de la S.000.000 5.000.000
stocvrt (a2)
Transfer la stocuri (50.000) (50.000)
(el)
Costuri de 181.000 181.000
modernizare (c6)
Costuri cu inspectia 60.000 60.000

generala (d3.2)
Sold la 31.12.N 0 5.000.000 300.000 781.000 2.000.000 60.000 8.141.000
N+1 - - - - -
Sold la 31.12.N+ 1 0 5.000.000 300.000 781.000 2.000.000 60.000 8.141.000
Oerecunoestere (60.000) (60.000)

fnspeqie generala (dS.1)
Costuri cu inspeqia 70.000 70.000
generalll (dS.3)
Sold la 31.12.N+2 0 5.000.000 300.000 781.000 2.000.000 70.000 8.151.000
Situa1ia amortlzirii:
Amortizare Terenurl Clldlrl Utll1je Mljloace Echipa- Echlpa- Total
de mente/ mente/
transport activfizic cheltulell
ulterl-
oare
Sold la 31.12.N-1 - - 50.000 200.000 400.000 - 650.000
Amortizarea - 500.000 50.000 76.281 200.000 - 826.281
exercitiului N (a3) (b4) (c7) (d2)
Sold la 31 .12.N 500.000 100.000 276.281 600.000 - 1.476.281
Amortizarea - 500.000
(a4)
50.000
(bS)
65.124
(c7)
200.000
(d4)
20.000
(d4)
835.124
exerci\iului N+ 1
Dorneniul de cornpetenta: CONTABll I IATE
Amortizare Terenuri Clad Ir I Utilaje Mijloace Echipa Echlpa Total

de mente/ mente/
transport activfizic cheltulell
ulterl-
oare
Sold la 31.12.N+1 . l.000.000 150.000 341.405 800.000 20.000 2.311.405
Amortizarea 500.000 50.000 65.124 200.000 20.000 835.124
exercitiului N+2 {a4) (b5) (c7) (d4) (d4)
Amortizarea (40.000) (40.000)
inspeqiei (dS.1)
derecunoscute
Sold la 31.12.N+2 . 1.500.000 200.000 406.529 1.000.000 0 3.106.529
O entitate efectueaza urrnatoarea secventa de tranzactfc

(a) La 01.01.2015 inrentioneaza sa cumpere dadlrea A cu scopul
de a fi inchiriata tertllor ln baza unui contract de leasing
operational. In vederea cautarii unui vanzator, face apel la
serviciile unei agen\ii imobiliare, care va percepe un comision
de 2% din costul de achizitie, Cladirea este cumparata la
pretul de 1.000.000 lei. La data achlzltlel, entitatea plateste
notarului urmatoarele taxe: solicitarea extrasului de carte
funclara pentru autentificare 200 lei (rn regim de urqenta):
taxa de intabulare 5.000 lei; onorariul notarului 20.000 lei.
Cladlrea se amortizeaza liniar in 10 ani. La 31.12.2015 aceasta
este reevaluate la valoarea justa de 1.100.000 lei.
(b) La data de 31.12.2013 achtzlttoneaza cladirea B la costul
de 100.000 lei, arnortlzata liniar In 10 ani. Incepand cu luna
martie 2015 se hotaraste sa o inchirieze integral unei alte
firme ln leasing operational. La 31.12.2015 dadlrea este
reevaluate la valoarea justa de 95.000 lei.
(c) La data de 31.12.2012 achizltloneaza dadirea c la costul
de 350.000 lei cu scopul de a fi folosita ca sediu central
administrativ. Durata de amortizare este de lO ani. In luna
martie 2014, Alfa o lnchtrlaza unui rert in leasing operational.
La 31.12.2015 cladirea este reevaluate la valoarea justa de
450.000 lei.
(d) La 31.12.2013 achlzttloneaza cladlrea D la costul de
1.000.000 lei, amortizata liniar ,n 20 de ani. Aceasta este
tnchlriata tertilor tn leasing operational. La data de 01.03.2015

Ghid penuu pregatirea candidofilor la examenul de opcirudini
incep lucrarile de amenajare a cladirii in vederea vanzarii ei

ulterioare. in luna martie sunt efectuate cheltuieli de
25.000 lei. Pe toata perioada arnenajarf au fost efectuate
cheltulell totale de 100.000 lei. La sfarsitul lunii iulie 2015,
aceste lucrari sunt receptionate, La 31.12.2015 cladirea este
reevaluate la valoarea justa de 1.000.000 lei.
(e) In anul 2013 achizitioneaza terenul F la costul de 100.000 lei.
Initial, destinatla terenului nu a fast deterrninata, La 31.12.2014
terenul este reevaluat la valoarea justa de 180.000 lei. In anul
2015 societatea decide sa ii foloseasca pentru a construi un
ansamblu de locuinte destinat vanzartl,
(f) fn anul 2016 au loc urmatoarete operapi:
- La data de 31.12.2016, cladirea A este vanduta la pretul de
vanzare de 1.200.000 lei;
- La data de o 1 .10.2016, entitatea decide sa uti I izeze din
nou cladlrea C ca sediu central administrativ.
in cazu\ reevaluarli considerarn ca metoda aleasa a fast eliminarea
arnortlzarll din valoarea contablla brute a activului i valoarea
neta, determinata in urma corectarli cu ajustarile de valoare,
este recalculate la valoarea reevaluata a activului. Surplusul din
reevaluare incl us in capitaluri proprii este transferat direct in
rezultatul reportat pe rnasura arnortizarll activului.
Conform OM FP nr. 1.802/2014:

(1) Contabtlizatl operatille de mai sus in ordine cronoloqica:
(2) Prezentati, legat de tranzaqiile de mai sus privind
investitiile imobiliare, un extras din lnformatille care
trebuie prezentate in notele la sltuetlile financiare pentru
anii 2015 i 2016.
Rezolvare:
(a) Cladtrea va ti recunoscuta ca tnvestltle trnobiliara, Pentru evaluarea costului i

calculul amortlzarii apllcarn aceleasl reguli ca in cazul Imoblllzarllor corporale:
- lei -
Pret de cum para re 1.000.000

+ Comision aqentie irnobiliara = 1.000.000 x 2% 20.000
+ Taxe notariale = 200 + 5.000 + 20.000 25.200
= Cost investitie imoblllara 1.045.200
Domeniul de cornpetenta: CONTABtLITAff
(a 1) Recunoasterea initiala:
1.045.200 lei 215/A = 404 1.045.200 lei

lrwestltf imobiliare Furnizori
de lrnobllizari
(a2) Amortizarea anuala (1.045.200 lei/ 1 o ani = 104.520 lei/an):

104.520 lei 6811 2815/A 104.520 lei
de exploatare investltiilor imobiliare
privind amortizarea
irnobilizarilor
(a3) Reevaluarea cladirii A la 31.12.2015:
Valoarea ramasa la 31.12.2015 = 1.045.200 lei - 104.520 lei= 940.680 lei
Diferenla pozitiva din reevaluare = 1.100.000 lei - 940.680 lei = 159.320 lei
Anularea arnortlzarll cumulate:
104.520 lei 2815/A 215/A 104.520 lei

Amortizarea lnvestltti imobiliare
lnvestltiilor imobiliare
i plusul de valoare:
159.320 lei 215/A 105/A 159.320 lei

lnvestitii imobiliare Rezerve
din reevaluare
(bl) Achizltia cladirii la 31.12.2013:
100.000 lei 212/B 404 100.000 lei

Constructii Furnizori
de imobilizan
(b2) Amortizarea anului 2014 (100.000 lei/ 10 ani = 10.000 lei/an):
10.000 lei 6811 = 2812/B 10.000 lei

privind amortizarea
imobilizarllor
{b3) Amortizarea perioadei ianuarie-februarie 2015 (10.000 lei x 2 luni / 12 luni =

1.667 lei):

Ghid oeouu pregatirea candidafilor la examenul de aptitudini
1.6671ei 6811 2812/B 1.667 lei

de exploatare constructlilor
privind amortizarea
imobilizarilor
(b4) Transferul cladirii la investitii imobiliare la data de 01.03.2015:
100.000 lei 215/B 212/B 100.000 lei

lnvestltll imobiliare Construqii
$i pentru amortizarea cumulata (10.000 lei + 1 .667 lei= 11.667 lei):
11.667 lei 2812/B = 2815/B 11.667 lei

Amortizarea Amortizarea
constructillor investitiilor imobiliare
(b5) Amortizarea investitiei imobiliare pe perioada ramasa a anului 2015:
Nu mar I uni de amortizare ramas = 10 ani x 12 I uni - 12 !uni (anul 2014) - 2 I uni (anul
2015) = 106 luni
Valoare ramasa = 100.000 lei - 11.667 lei= 88.333 lei
Amortizare lunare = 88.333 lei I 106 luni = 833 lei/luna

Amortizare martie 2015 - decembrie 2015 = 10 luni x 833 lei/luna = 8.330 lei
8.330 lei 6811 = 2815/B 8.330 lei

de exploatare investitiilor imobiliare
privind amortizarea
irnobilizartlor
(b6) Reevaluarea cladirii B la 31.12.2015:

Valoare ramasa la 31.12.2015 = 88.333 lei - 8.330 lei = 80.003 lei
Diferenta pozttiva din reevaluare = 95.000 lei - 80.003 lei= 14.997 lei
Anularea amortlzarii cumulate= 11.667 lei+ 8.330 lei= 19.997 lei
19.997 lei 2815/8 215/8 19.997 lei

Amortizarea lnvestitii imobiliare
investltillor imobiliare
$i plusul de valoare:
14.997 lei 215/B 105/B 14.997 lei

din reevaluare
Domeniul de cornpetenta CONTABII.ITATE
(c 1) Achizitia cladirii la 31.12.2012:
350.000 lei 212/C 404 350.000 lei

Constructli Furnizori
de imobilizari
(c2) Amortizarea anului 2013 (350.000 lei I 1 O ani = 35.000 lei/an):
35.000 lei 6811 2812/C 35.000 lei

de exploatare constructlilor
privind amortizarea
imobilizarilor
(c3) Amortizarea anului 2014:
35.000 lei 6811 = 2812/C 35.000lei

de exploatare construqiilor
privind amortizarea
imobllizerilor
(c4) La 01.01.2015, cand se aplica pentru prima data OMFP nr. 1.802/2014, care intro
duce categoria de investitii imobiliare, cladirea este transferata la lnvestltf imobiliare:
350.000 lei 215/C 212/C 350.000lei

lnvestitii imobiliare Constructll
i pentru amortizarea cumulate de 70.000 lei:
70.000 lei 2812/C = 2815/C 70.000lei

con structi i lor lnvestltnlor imobiliare
(cS) Amortizarea anuala a investitiei imobiliare pentru anul 2015:
35.000 lei 6811 2815/C 35.000 lei

privind amortizarea
imobilizarilor
(c6) Reevaluarea investitiei imobiliare la 31.12.2015:

(c6.1) Eliminarea amorttzarll cumulate din valoarea brute (35.000 lei/an x 3 ani =
105.000 lei):
105.000 lei 2815/C 215/C 105.000 lei

Amortizarea lnvestltll imobiliare
lnvestitiilor imobiliare

Ghid penttu pregc':itireo candidarilor la examerat de optituatn:
(c6.2) inregistrarea plusului de valoare:

Valoare ramasa = 350.000 lei - 105.000 lei= 245.000 lei
Plus de valoare = 450.000 lei - 245.000 lei= 205.000 lei
205.000 lei 215/C = 105 205.000 lei
din reevaluare
(d 1) La 01.01.2015, cand se aplica pentru prima data OMFP nr. 1.802/2014, care intro-
duce categoria de investlttl imobiliare, are toe transferul cladirii la investitf imobiliare:
Situatla cladirii la sfarsitul anului 2014 a fost:
Cost 1.000.000 lei

Amortizare anuala = 1.000.000 lei I 20 ani 50.000lei
Valoare neta contablla = 1.000.000 lei - 50.000 lei 950.000 lei
1.000.000 lei 215/D 212/0 1.000.000 lei

lnvestitll imobiliare Constructli
i pentru amortizare:
so.ooo lei 2812/D 2815/D 50.000 lei

construqiilor lnvestitillor imobiliare
(d2) Recunoasterea arnortlzarli pentru anul 2015 (pana la demararea arnenajarii in

vederea vanzarii, adica lunlle ianuarie i februarie) (50.000 lei x 2 luni I 12 luni = 8.333 lei):
8.333 lei 6811 2815/D 8.333 lei

de exploatare lnvestitlilor imobiliare
privind amortizarea
irnoblllzarilor
(d3) Transferul cladlrii la stocuri, la valoarea nearnortizata. la demararea amenajarli

in vederea vanzarf - 01 .03.2015:
Amortizarea cumulate a lnvestltiel imobiliare = 50.000 lei+ 8.333 lei= 58.333 lei
1.000.000 lei % 215/D 1.000.000 lei
58.333 lei 2815/D tnvestltf imobiliare
Amortizarea
irwestttlllor imobiliare
941.667 lei 331
Produse in curs
de executle
Oomeniul de cornpetents: CONTABILITATE
(d4) Cheltuielile efectuate cu amenajarea sunt inregistrate dupa natura:

25.000 lei 6xx = % 25.000lei
Cheltuieli dupa natura 3xx
Stocuri
4xx
Ter\i
Sxx
Trezorerie
lar la sfarsltul lunii martie se Inreqistreaza productia in curs:
25.000 lei 331 = 711 25.000 lei

Produse in curs Venituri aferente
de executie costurilor stocurilor
de produse
Reluarea productiei 'in curs la inceputul lunii aprilie:
25.000 lei 711 ;;;; 331 25.000 lei

Venituri aferente Produse in curs
costurilor stocurilor de executle
de produse
(d5) Heceptta lucrarilor de amenajare:
1.041.667 lei 345 % 1.041.667 lei

Produse finite 331 941.667 lei
Produse in curs
de executie
711 100.000 lei
Venituri aferente
de produse
i totodata la receptia finala se procedeaza la transferul de la stocuri la investltii lrno-

biliare:
1.041.667 lei 215 = 345 1.041.667 lei

lnvestitii imobiliare Produse finite
(d6) Amortizarea lnvestltlel imobiliare pe perioada august-decembrie 201 S:
= 20 ani x 12 luni = 240 luni

Durata totala de amortizare
Perioada de amortizare ramasa = 240 luni - 12 luni (anul 2014) - 2 luni (anul 2015) =
226 luni
= 1.041.667 lei I 226 luni = 4.609 lei/luna

Amortizare lunara
Ghid pentru preqatitea candidafilor la examenul de aprirudini
Amortizarea perioadei august-decembrie 2015 = 5 luni x 4.609 lei/luna = 23.045 lei

23.045 lei 6811 = 2815/0 23.045 lei
Che\tuieli Amortizarea
de exploatare lnvestitlllor imobiliare
privind amortizarea
lmoblllzarilor
(d7) Reevaluarea cladirii D la 31.12.2015:

Valoare ramasa la 31.12.2015 = 1.041.667 lei - 23.045 lei = 1.018.622 lei
Diferenta negativa din reevaluare = l .000.000 lei - 1.018.622 lei= (18.622 lei)
Anularea arnortlzaril cumulate:
23.045 lei 2815/D = 215/0 23.045 lei

Amortizarea lnvestitii imobiliare
investitlllor imobiliare
$i minusul de valoare:
18.622 lei 655 = 215/D 18.622 lei

Cheltuieli lnvestitll imobiliare
din reevaluarea
imobllizarilor corporale
(el) La 01.01.2015, cand se aplka pentru prima data OMFP nr. 1.802/2014, care in-
troduce categoria de investitii imobiliare, are loc transferul terenului la investitii imo-
biliare la valoarea justa de 180.000 lei:
180.000 lei 215/F = 2111/F 180.000 lei

lnvestltli imobiliare Terenuri
(e2) In anul 2015, valoarea terenului se evidentiaza in categoria stocurilor de marfuri

pentru valoarea inregistrata, adica 180.000 lei:
180.000 lei 371 = 215/F 180.000 lei

Marfuri I nvestitii imobiliare
Concomitent, rezerva din reevaluare exlstenta se transfera tn contul 1175:

80.000 lei 105 = 1175 80.000 lei
realizat din
Domenful de cornpetenta; CONTABILITATE
(f) In anul 2016 vom i'nregistra:

(fl) Cladirea A:
(fl .1) amortizarea anuala {1.100.000 lei I 9 ani = 122.222 lei/an):
122.222 lei 6811 2815/A 122.222 lei

de exploatare lnvestltlllor imobiliare
privind amortizarea
imobilizartlor
(fl .2) i transferul rezervei din reevaluare (159.320 lei/ 9 ani = 17.702 lei/an):
17.702 lei 105 = 1175 17.702 lei

realizat din
(f1 .3) vanzarea:

Pretul de vanzare:
1 .200.000 lei 461 7583 1.200.000 lei

Debitori dlversl . Venituri din
vanzarea activelor
i alte operatlunl
de capital
Scoaterea din evldenta:
1.100,000 lei % 215/A 1.100.000 lei

122.222 lei 2815/A lnvestitil imobiliare
Amortizarea
investitillor imobiliare
977.778 lei 6583
Cheltuieli privind
activele cedate
i alte operatiunl
de capital
(fl .4) i transferul surplusului din reevaluare (159.320 lei - 17. 702 lei :;; 141.618 lei):
141.618 lei 105 = 1175 141.618 lei

realizat din

Cihid pentru pregatirea condidatikx lo examenul de optitudini
(f2) Cladlrea B:
(f2.1) amortizarea anuala (95.000 lei I 8 ani = 11.875 lei/an):
11.875 lei 6811 2815/B 11.875 lei

de exploatare lnvestltitlor imobiliare
privind amortizarea
imobillzarllor
(f2.2) i transferul rezervei din reevaluare (14.997 lei I 8 ani = 1.875 lei/an):
1.875 lei 105 1175 1:875 lei

realizat din
(f3) Cladirea C:
(f3.1) amortizarea investiiei imobiliare reevaluate pe perioada 01.01.2016-01. l 0.2016:
Amortizare anuala = 450.000 lei I 7 ani = 64.285 lei/an
Amortizare lunara = 64.285 lei I 12 I uni = 5.357 lel/Iuna
Amortizarea perioadei = 9 luni x 5.357 lei/luna = 48.213 lei
48.213 lei 6811 2815/C 48.213 lei
privind amortizarea
irnoblllzartlor
(f3.2) transferul lnvestitlel imobiliare la irnoblllzari corporale:
48.213 lei 2815/C = 2812/C 48.213 lei

investitltlor imobiliare constructlilor
i:
450.000 lei 212/C 215/C 450.000 lei

Constructli Investitll imobiliare
{f3.3) transferul lui l 05:
205.000 lei 105 1175 205.000 lei

realizat din
(f3.4) amortizarea cladirii pe perioada 01.10.2016-31.12.2016:
Amortizarea perioadei = 3 luni x 5.357 lei/luna = 16.071 lei
16.071 lei 6811 2812/C 16.071 lei

privind amortizarea
tmobilizarilor
(f4) Cladirea D:
Perioada de amortizare ramasa = 240 luni - 12 luni (anul 2014) - 2 luni (anul 2015)
- 5 luni (anul 2015) = 221 luni
Amortizare lunara = 1.000.000 lei/ 221 luni = 4.525 lei/luna

Amortizarea anului 2016 = 12 luni x 4.525 lei/luna = 54.300 lei
54.300 lei 6811 = 2815/0 54.300 lei

de exploatare investitillor imobiliare
privlnd amortizarea
imobilizerilor
(1) Prezentarea lntormatlllor:
(1.1) La 31.12.2015 entitatea prezinta urmatoarele informati! in note:
tnvestltitle imobiliare sunt contabilizate initial la cost i sunt evaluate in bllant la cost
minus amortizarea cumulate minus ejustanle pentru depreciere.
Entitatea a analizat daca activele pot fi recunoscute ca investitii imobiliare. In efectua-

rea acestei judecati se anallzeaza daca aceste active genereaza tluxuri de trezorerie in-
dependente de cele generate de alte active. Unele active sunt utilizate partial pentru a
genera chirii sau pentru aprecierea capitalului i partial pentru utilizarea in productle.
Entitatea recunoaste fiecare parte ca activ separat daca par1ile pot f vandute separat.
Dadi nu pot f vandute separat, se recunoaste o investltle lrnobillara numai daca
partea folosita in productie este nesemnificativa. Entitatea anallzeaza separat fiecare
activ pentru a stabili modul de recunoastere.
Costurile ulterioare aferente investitlllor imobiliare se recunosc in valoarea activului

daca sunt indeplinite conditiile de recunoastere. in cazul in care conditiile nu sunt re-
cunoscute, aceste costuri se recunosc in contul de profit i pierdere.
Evaluarea ulterioara:
Entitatea a ales ca metoda de evaluare ultertoera a investltillor imobiliare modelul re-
evaluartl.

Ghid penrru pregatirea candidafilor la examenul de apriCudini
Amortizarea investiJiilor imobiliare:

Durata de utilizare econornica este perioada de timp in care se asteapta ca activul sa
fie folosit de entitate. Amortizarea este calculate aplkand metoda liniara pe intreaga
durata de utilizare a activului.
in situatiile in care valoarea contabila a crescut ca urmare a reevaluani, cresterea este
credltata direct in capitaluri proprii, ca surplus din reevaluare. Cand valoarea contabila
este dlmlnuata ca rezultat al reevaluarii, diminuarea este inregistrata ca o cheltuiala, in
masura in care nu diminueaza un surplus de reevaluare anterior inregistrat.
Duratele de amortizare utilizate de entitate:

cladirile se amortlzeaza in 10-20 de ani;
terenurile nu se arnortizeaza.
Reevaluarea investitiilor imobiliare:

Ultima reevaluare a investittilor imobiliare detlnute de entitate a avut loc la 31.12.2015
i a avut ca scop stabilirea valorilor juste, de pia1a. Reevaluarea a fost efectuata de
I. Popescu, un evaluator independent acreditat. Valoarea justa a imobilelor a fost de-
terrnlnata pe baza tranzacthlor observabile pe piaJa, acolo unde au existat date com pa-
ra bile, sau prin metode alternative de evaluare, conform Standardelor lnternationale
de Evaluare.
Metoda aleasa a fost eliminarea arnortizarll din valoarea contablla bruta a activului, iar
valoarea neta, determinate in urma corectarll cu ajustarile de valoare, este recalculate
la valoarea reevaluata a activului. Surplusul din reevaluate inclus in capitaluri proprii
este transferat direct in rezultatul reportat pe masura amortlzarli activului.
Situatia investitiilor imobiliare:

- lei-
Cost de achizitle Terenuri Constructll Total
01.01.2015 - - -
lntrari de active 1.045.200 (a1) 1.045.200
Reevaluari pozitive/ - (104.520) (a3) + 159.320 (a3) + 108.133
negative (19.997) (b6)+ 14.997 (b6) +
(105.000) (c6.1) + 205.000 (c6.2) +
(23.045) (d7) + (18.622) (d7) =
108.133
Transfer de la 180.000 100.000 (b4) + 350.000 (c4) + 1.630.000
lrnoblllzarl corporale (el) =
1.000.000 (d1) 1.450.000
Transfer de la stocuri - 1.041.667 (dS) 1.041.667
Transfer la stocuri (180.000) (1.000.000) (d3) ( 1.180.000)
(e2)
Sold la 31.12.2015 - 2.645.000 2.645.000
Ill
Domeniul de cornpetents: CONTABILITATE
Situatia amortizirilor:
- lei -
Amortiziri Ji Terenuri Constructii Total

deprecierl
Sold la 01.01.201 S - . -
Transfer de la - 11.667 (b4) + 70.000 (c4) + 131.667
lmobillzar! corporale 50.000 (dl) = 131.667
Amortizarea - 104.520 (a2) + 8.330 (bS) + 179.228
exerdtlulul 2015 35.000 (cS) + 8.333 (d2) +
=
23.045 (d6) 179.228
Transfer la stocuri - (58.333) (d3} (58.333)
Reevaluari - (104.520) (a3) + (19.997) (b6) + (252.562)

(105.000) (c6.1} + (23.045) (d7) =
(252.562)
Sold la 31.12.2015 - 0 0
MiJcirile rezervei din reevaluare in cursul exercitiului financlar:

-lei-
Rezerva din Terenuri Constructii Total

reevaluare
01.01.2015 80.000 80.000
Cresterea rezervei din 159.320 (a3) + 14.997 (b6) + 379.317
reevaluare in cursul =
205.000 (c6.2) 379.317
anului 2015
Diminuarea rezervei (80.000) (80.000)
din reevaluare in (e2)
cursul anului 2015
Sold finalJa 0 379.317 379.317
31.12.2015
Valoa rea contabili ca re ar fi fost recu noscuti in bilant daci investitii le imobiliare
nu ar fi fost reevaluate:
- lei -
lnformatli Terenuri Constructii Total

Valoare bruta 180.000 1.045.200 (al)+ 100.000 (b4) + 2.536.867
(el)+ 350.000 (c4) + 1.000.000 (dl) +
(180.000) (1.000.000) (d3) + 1.041.667 (dS) =
(e2) = 0 2.536.867

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de aptitudin!
lnformatii Terenuri Constructli Total

Amortizarea - 104.520 (a2) + 11.667 (b4) + 252.562
exercitiului 8.330 (bS) + 70.000 (c4) +
35.000 (cS) + 50.000 (dt) +
8.333 (d2) + (58.333) (d3) +
=
23.045 (d6) 252.562
Valoare contabila neta 0 2.284.305 2.284.305
1.2 Pentru anul 2016:
Scoatere din evidenta:

Un element de lmobllizar! corporale este scos din evidenta la cedare sau cand nu se
mai asteapta niciun beneficiu economic viitor din utilizarea sau cedarea acestuia. Orice
catig sau pierdere care rezulta din scoaterea din evidenta a unui activ (cakulatta) ca
fiind dlferenta dintre veniturile din cedare i valoarea conteblla a elementului) este
inclusa in contul de profit i pierdere cand activul este scos din evidenta.
Situatia investitiilor imobiliare:
- lei -
Cost de achlzitie Terenuri Constructii Total

01.01.2016 - 2.645.000 2.645.000
Transfer la imobillzarl - (450.000) (f3.2) (450.000)
corpora le
leiri (1.l 00.000) (fl .3) (1.100.000)
Sold la 31.12.2016 . 1.095.000 1.095.000
Situatia amortizarilor:
-lei-
Amortizari i Terenuri Constructii Total

deprecieri
Sold la 01.01.2016 . 0 0
Amortizarea - 122.222 (f1 .1) + 11.875 (f2.1) + 236.610
exercitlulul 2016 48.213 (f3.1) + 54.300 (f4) =
236.610
Transfer la lrnoblllzar: - (48.213) (f3.2) (48.213)
corpora le
leiri - (122.222) (fl .3) (122.222)
Sold la 31.12,2016 - 66.175 66.175
Mifcarile rezervei din reevaluare in cursul exerciJiului financiar:

- lei -
Rezervadin Terenuri Constructii Total

reevaluare
01.01.2016 0 379.317 379.317
Creterea rezervei din - - -
reevaluare in cursul
anului 2016
Diminuarea rezervei - (17.702) (fl.2) + (141.618) (f1 .4) + (366.195)
din reevaluare in (1.875) (f2.2) + (205.000) (f3.3):::
cursul anului 2016 (366.195)
Sold final la 31.12.2016 0 13.122 13.122
Exemplul llustratlv 19
O entitate efectueaza urmatoarea secventa de tranzactll:

(a) Achlzltioneaza un utilaj in valoare de 12.307 lei in baza
contractului de leasing financiar nr. 765/01.01.N incheiat cu
societatea Alfa. Contractul are urmatoarele caracteristki:
data lntrarli in vigoare 01.01.N; durata contractului S ani;
ratele de 1.500 lei se platesc la sfarsttul anului; rata efectiva
a dobanzll este de 10%. Avansul de 6.000 lei este platibil
imediat; transferul dreptului de proprietate se face la valoarea
rezlduala de 1.000 lei. Cota de TVA este de 24%. Activul este
amortizat liniar pe o perioada de 5 ani.
(b) La data de 01.05.N lnchlrlaza, pentru 10 ani, o cladtre unei alte
societati, Beta, in baza contractului de leasing nr. 897/01.05.N.
Chiria anoata este de 50.000 lei; valoarea neta a cladirii este
de 800.000 lei; durata de viaia utila ramasa este de 40 de ani;
metoda de amortizare este cea liniara.
(c) La data de 01.08.N lnchirlaza un echipament de la entitatea
Gama pe o perloada de 4 ani, in baza contractului
nr. 742/01.08.N. Chiria este de 2.000 lei/luna. Entitatea
prirneste un stimulent, in sensul ca nu va plati chirie pentru
ultimele 5 luni de contract.
(d) Sernneaza cu o alta societate, Delta, un contract de
leaseback (nr. 899/01.08.N) pentru un mijloc de transport in
urmatoarele conditii: vinde mijlocul de transport la pretul de
vanzare de 500.000 lei, TVA 24% (cost 410.000 lei, amortizare
cumulate pana la momentul vanzarii 280.000 lei), i ii
Ill
Ghid penttu pregarirea candidatilo: lo exomenul de aptitudini
lnchiriaza in leasing operational pe 1 O ani, rata privind chiria

lunara fiind in valoare de 12.000 lei, TVA 24%.
(1) Contabilizati operetiile de mai sus in ordine cronologica;
(2) Prezentati, legat de tranzactille de mai sus privind
leasingul, un extras din informatiile care trebuie prezentate
in notele la situatiile financiare pentru anul N.
Rezolvare:

(a 1) Tabelul de calcul al platllor privind redeventele:
- lei -
Specificare Anultate Dob,ndi Principal Sold ramas

(rati)
01.01.N - 12.307
01.01.N 6.000 6.000 12.307 - 6.000 =
6.307
31.12.N 1.500 6.307 x 10% = 631 1.500 - 631= 869 6.307 - 869;::: 5.438
31.12.N+l 1.500 5.438 x 10% = 544 1.500 - 544 = 956 5.438 - 956 = 4.482
31.12.N+2 1.500 4.482 x 10% = 448 1.500-448= 4.482 - 1.052 ;:::
1.052 3.430
31.12.N+3 1.500 3.430 x 10% = 343 1.500- 343 = 3.430 - 1.157 =
1.157 2.273
31.12.N+4 1.500 2.273 x 10% = 227 1.500- 227 = 2.273 - 1.273 =
1.273 1.000
Anul N+5 1.000 1.000 0
(valoarea
reziduala)
Total 14.500 2.193 12.307
(a2) Plata avansului:
7.440lei % 512 7.440 lei

6.000lei 4093 Conturi curente
Avansuri acordate la band
pentru
imoblllzarl corporale
1.440 lei 4426
TVA deductlbtla
Ill
Dorneniul de competerua: CONTABILITATE
i:
6.000 lei 167 4093 6.000lei

Alte Avansuri acordate
imprumuturi i pentru
datorii asimilate imoblllzart corporale
(a3) lntrarea activului la valoarea capitalului de rambursat:
12.307 lei 2131 ;;; 167 12.307 lei

Echipamente Alte
tehnologice imprumuturi i
(rnasini, utilaje i datorii asimilate
i dobanda evidentiata in conturi extrabilantiere pentru total:
Debit 8051 Dobanzi de platit 2.193 lei
(a4) Factura aferenra primei rate:
l.860 lei % 404 1.860 lei

869 lei 167 Furnizori
Alte de lmoblllzari
imprumuturi i
datorii asimilate
631 lei 666
Cheltuieli
privind dobanzile
360lei 4426
(1.soo lei x 24%) TVA deductlbila
Concomitent, se dimlnueaza dobanzile evidentiate extrabllantier:
Credit 8051 Dobanzi de platit 631 lei
(aS) Plata facturii:
1.860 lei 404 512 1.860 lei

de irnobilizari la bancl
(a6) Amortizarea activului (12.307 lei I 5 ani = 2.461.4 lei/an):

2.461,4 lei 6811 = 2813 2.461,4 lei
de exploatare instalatiilor }i
irnobillzarilor

Ghid penuu pregatirea candidafilor la examenul de optitudin:
(a7} Transferul dreptului de proprletate la valoarea reziduala:
1.240 lei % 404 1.240 lei

Alte de lrnoblllzart
imprumuturi i
datorii asimilate
240lei 4426
TVA deductlblla
(a8) Plata:
1.2401ei 404 512 1.240lei

de lmobtllzarl la band
(b 1) Factura privind chiria anului N (50.000 lei I 12 I uni x 8 I uni (mai-decembrie) =

33.333 lei):
41.333 lei 4111 = % 41.333 lei

locatll de gestiune
}i chirii
4427 8.000 lei
TVA colectata
(b2) fncasarea:
41.333 lei 512 4111 41.333 lei
Conturi curente Cllenti
la barrel
(b3) Amortizarea anului N (800.000 lei I 40 ani x 8 luni I 12 luni = 13.333 lei/an):
13.333 lei 6811 = 2812 13.333 lei

de exploatare consrructillor
privind amortizarea
irnobilizarilor
Chiria cu scadenta mai mica de un an va fi chiria anului N+ 1 = 50.000 lei.

Chiria cu scadenta 1ntre 1 i 5 ani va fi chir.ia anilor N+2, N+3, N+4, N+S i N+6, adlca
=
50.000 lei/an x 5 ani 250.000 lei.
Chiria cu scadenta mai mare de 5 ani va fi chiria anilor N+7, N+8, N+9 i 4 luni din anul
=
N+ 1 o, adica 50.000 lei/an x 3 ani + 50.000 lei/an x 4 I uni I 12 I uni 166.666 lei.
Domeniul de cornpetenta. CONTABILITATE
=
(cl) Chiria aferenta contractului (4 ani) 48 luni x 2.000 lei/luna - S luni de contract
in care locatarul nu plareste chirie x 2.000 lei/luna = 86.000 lei
(c2) Anul N (5 luni):

Cheltuiala din chirii care trebuie recunoscuta lunar = 86.000 lei I (4 ani x 12 /uni) =
1.791,6 lei
Cheltuiala din chirii care trebuie recunoscuta in anul N = 1.791,6 lei/luna x 5 luni
(august-decembrie) = 8.958 lei
Chiria platita in anul N = 2.000 lei/luna x 5 I uni= 10.000 lei
Anli N+1, N+2 Ji N+3:

Cheltuiala din chirii care trebuie recunoscuta in fiecare an= 1.791,6 lei/luna x 12 luni
= 21.500 lei
Chiria platita In fiecare an= 2.000 lei/luna x 12 luni = 24.000 lei
Anul N+4 (7 luni):
Cheltuiala din chirii care trebuie recunoscuta in anul N+4 = 86.000 lei I (4 ani x 12 luni)
x 7 luni = 12.542 lei
(c3) Anul N (S luni) - recunoasterea chiriei aferente anului N:
10.000 lei % = 401 10.000 lei
I 10.000 lei - Cheltuieli 1nregistrate
8.9581ei)
in avans
8.958 lei 612
Cheltuieli cu redeventele,
tocattlle de gestiune
i chiriile
i plata:
10.000 lei 401 = 512 10.000 lei

la band
(c4) Anul N+ 1 (un an intreg) - recunoasterea chiriei aferente anului N+ 1:

24.000 lei % 401 24.000lei
(24.000 lei - Cheltuieli inregistrate
21.500 lei)
in avans
21.500 lei 612
locatllte de gestiune
i chiriile
Ill
i plata:
24.000lei 401 = 512 24.000 lei

la band
(cS) Anul N+2 (un an intreg)

ca In anul N+ 1.
,i anul N+3 (un an intreg)- se fac aceleasi 1nregistrari
(c6) Anul N+4 (7 luni) - recunoasterea chiriei aferente anului N+4:

Sold cont cheltuieli in avans = 1.042 lei+ 3 ani x 2.500 lei/an= 8.542 lei
12.542 lei 612 = % 12.542 lei

Cheltuieli cu redeventele, 471 8.542 lei
locatiile de gestiune Cheltuieli inregistrate
i chiriile ln avans
401 4.000lei
Furnizori (12.542 lei -
8.542 lei)
$i plata:
4.000lei 401 512 4.000 lei

la banci
Chiria cu scadenta mai mica de un an va fi chiria anului N+ 1 = 24.000 lei.
Chiria cu scadenta 1ntre 1 }i 5 ani va fi chiria anilor N+2, N+3 i 7 luni din anul N+4, adica
=
2 ani x 24.000 lei/an + 4.000 lei 52.000 lei.
(d1) Vanzarea rnijlocului de transport pentru pretul de vanzare:
620.000 lei 461 % 620.000 lei

Debitori diverst 7583 500.000 lei
Venituri din
vanzarea activelor
i alte operetluni
de capital
4427 120.000 lei
TVA colectata
(d2} Scoaterea din evldenta a mijlocului de transport, neamortizat integral:

Domcniul de cornpetenta: CON.IABILITATE
410.000 lei % 2133 410.000 lei

280.000 lei 2813 Mijloace
Amortizarea de transport
instalatnlor i
mijloacelor de transport
130.000 lei 6583
Cheltuieli privind
activele cedate
i alte operetiuni
de capital
(d3) Recunoaterea valorii de inventar a mijlocului de transport luat cu chirie;
Debit 8036 Redevente, locatli de gestiune, chirii i alte datorii asimilate 500.000 lei
(d4) Recunoaterea chiriei aferente anului N (12.000 lei/tuna x 5 luni (august-decem-

brie) = 60.000 lei):
74.400 lei % = 401 74.400 lei

locatiile de gestiune
i chiriile
14.400 lei 4426
TVA deducrlbtla
i plata acesteia:
74.400lei 401 512 74.400 lei

la bancl
Chiria cu scadenJa mai mica de un an va Ii chiria anului N+ 1 = 12.000 lei/luna x 12 luni =

144.000 lei.
Chiria cu scadenta lntre 1 i 5 ani va fi chiria anilor N+2, N+3, N+4, N+S i N+6, adica
=
144.000 lei/an x 5 ani 720.000 lei
Chiria cu scadenta mai mare de 5 ani va Ii chiria anilor N+7, N+8, N+9 i 7 luni din anul
N+ 10, adica 144.000 lei/an x 3 ani + 144.000 lei/an x 7 I uni/ 12 I unl= 516.000 lei
(2) Prezentarea inforrnatillor:
OMFP nr. 1.802/2014 impune entitatilor sa prezinte 7n notele la sltuatille financiare

detalii privind lmobilizirile corporale care au facut obiectul unor contracte de
leasing sau operatiuni de leaseback (pct. 220 alin. (2)).
Ill
Ghid peouu pregatirea candidofilor la examenu/ de aptitudini
Desi OMFP nr. 1.802/2014 nu prezinta un format al notelorla situatlile financiare privind
leasingul, o raportare financiara de calitate, pe baza datelor de mai sus, presupune pre-
zentarea eel putln a urrnatoarelor inforrnatli;
Clasificarea contractelor de leasing:

Determinarea rnasurf ln care un angajament este sau contine un contract de leasing
se bazeaza pe fondul economic al angajamentului la data inceperii acestula. Anga-
jamentul este evaluat pentru a stabili daca indeplinirea acestuia depinde de utilizarea
unui anumit activ sau a anumitor active sau daca angajamentul confera dreptul de uti-
lizare a activului sau activelor, chiar daca dreptul respectiv nu este rnentionat in mod
explicit In angajament.
Leasing financiar:
Leasingurile financiare, care transfera entita\ii in mod semnificativ toate riscurile i be-
neficiile aferente dreptului de proprietate asupra elementului in regim de leasing, sunt
capitalizate la inceputul contractului de leasing. Platile de leasing sunt lmpartite 1n
cheltuieli cu dobanda i reducerea datoriei de leasing, astfel incat sa se obtina o rata
constanta a dobanzii la soldul datoriei ramas. Cheltuielile cu dobanzlle sunt recunos-
cute drept cheltuieli in contul de profit i pierdere. Dobanda de plat it, aferenta perioa-
delor viitoare, s-a evldentiat in contul In afara bllantului 8051 .Dobanzi de platit"
Utilajul s-a amortizat liniar pe o baza consecventa cu politica norrnala de amortizare
pentru bunuri sirnilare, respectiv 5 ani.
Leasing operational:
Pla1ile de leasing operational sunt recunoscute liniar drept cheltuieli de exploatare in
contul de profit i pierdere pe durata contractului de leasing.
Veniturile din chirii provenind din contractele de leasing operational pentru imobi-
llzarile corpora le i investltille imobiliare sunt contabilizate liniar pe durata contractului
de leasing i sunt incluse la venituri din exploatare.
Cladlrea a fost amortlzata, pe o baza consecventa cu politica normals de amortizare
pentru bunuri similare, respectiv 40 de ani.
Stimulente acordate in cadrul contractelor de leasing operational:

La negocierea contractului de leasing operational nr. 742/01.08.N s-a convenit ca in
ultimele 5 luni din contract sa nu se plateasca chirie.
Stimulentele primite pentru incheierea contractului de leasing operational s-au re-
cunoscut drept parte lnteqranta din valoarea neta a contraprestatlei convenite pentru
utilizarea activului 1n regim de leasing, indiferent de momentul in care s-a facut plata.
Beneficiul agregat al stimulentelor s-a recunoscut drept o reducere a cheltuielilor cu
chiria pe toata durata contractului de leasing, pe o baza llnlara,
Domeniul de competenta CONTABlLI IATE
Tranzactii de leaseback:
In cazul tranzactiet de leaseback cu rezultat leasingul operational s-a contabilizat o
tranzactie de vanzare, cu inregistrarea scoaterii din evldenta a activului i a sumelor
incasate i a taxei pe valoarea adaugata pentru operatlunlle taxabile, conform pre-
vederilor legale.
Operatiunea de fnchiriere a mijlocului de transport 'in regim de leasing operational s-a
contabilizat pe seama contului de profit i pierdere.
Mijlocul de transport luat fn leasing operational s-a evidentiat in contul de evidenta
din afara bilantului 8036,,Redevente, locatll de gestiune, chirii ?i alte datorii asimilate''.
La 31.12.N, situatia contractelor de leasing in derulare era urmatoarea:

a) Contract de leasing financier fncheiat la data de 01.01.N cu societatea Alfa pentru
achlzitla unui utilaj. Valoarea contractului este de 12.307 lei fara TVA, din care 6.000 lei
valoarea avansului i 6.307 lei valoarea finantata,
Durata leasingului este de 5 ani, iar la incetarea contractului entitatea se obliga sa cum-
pere bunul.
La 31.12.N, valoarea ratelordecapital ramase de plata pana
la finalizarea contractului de
leasing este de 7.000 lei (1.500 lei/an x 4 ani + 1.000 lei). Dobanda aferenta perioadelor
viitoare este in suma de 1.562 lei (2.193 lei - 631 lei).
Valoarea contablla neta a utilajului ta 31.12.N ;;; 12.307 lei - 2.461,4 lei = 9.845,6 lei
Situatia ratelor este urmatoarea:
Rate Numar/Dati Rate cu scadenta mai Rate cu scadenta mai

contract mica deunan mare de unan
euro lei euro lei
Alfa 765/01.01.N 1.500 1.500 x 3 ani

+ 1.000 =
5.500
Total 1.500 5.500
Srtuatia dobanzilor este urrnatoaree:

Dobinzi Numar/Data Dobanzl cu seadenta mai Dobanzi cu scadenta mal
contract micadeun an maredeunan
euro lei euro lei
Alfa 765/01.01.N 544 448 + 343 +

227 = 1.018
Total 544 1.018
b) Contract de leasing operational incheiat la data de 01.05.N cu societatea Beta,

carela is-a 1nchiriat o cladlre. Chiria anuala este de 50.000 lei fara TVA .
Ghid periuu pregorirea candidafilor la exomenul de apthudls
Durata leasingului este de 10 ani.
La 31.12.N, valoarea chiriilor fara TVA rarnase de incasat pana la finalizarea contractului
de leasing este de 500.000 lei - 33.333 lei 466.667 lei. =
Valoarea contabila neta a cladirii la 31.12.N = 800.000 lei - 13.333 lei = 786.667 lei
Situatia chiriilor este urmatoarea:
Chirii Numar/Data Rate cu scadente mai Rate cu scadenla Rate cu scadenta
contract mica deun an intre 1 i 5 ani mai mare de 5 ani
euro lei euro lei euro lei
Beta 897/01.05.N 50.000 250.000 166.666
Total 50.000 250.000 166.666
c) Contract de leasing operational incheiat la data de 01.08.N cu societatea Gama, de

la cares-a inchlriat un echipament. Chiria lunara este de 2.000 lei fara TVA, urrnand ca
i'n ultimele 5 luni din contract sa
nu se plateasca.
Durata leasingulul este de 4 ani.
La 31. 12.N, valoarea chlriilor rarnase de plata pana la finalizarea contractului de leasing
este de 86.000 lei - 10.000 lei = 76.000 lei.
Situatla chiriilor este urmatoarea:
Chirii Numir/Data Rate cu scadenta mai Rate cu scadenta intre

contract mica de un an 1 i 5 ani
euro lei euro lei
Gama 742/01 .08.N 24.000 52.000
Total 24.000 52.000
d) Contract de leaseback lnchelat la data de 01.08.N cu societatea Delta, carela i s-a

vandut un mijloc de transport la pretul de vanzare de 500.000 lei fara TVA. Contractul
de leaseback a avut ca rezultat un leasing operational, chlria lunara filnd de 12.000 lei
fara TVA.
La 31.12.N, valoarea chiriilor rarnase de plata pana la finalizarea contractului de leasing
este de 12.000 lei/luna x 12 luni x 1 O ani - 12.000 lei/luna x 5 luni = 1 .380.000 lei.
Chirii Numar/Data Rate cu scadenta mal Rate cu scadenta Rate cu scadenfa

contract mica de un an tntre 1 i s anl mal mare de s ani
Delta 899/01 .08.N 144.000 720.000 516.000
Total 144.000 720.000 516.000
Domeniul de cornpetenta; CONTABILITATF.
Exemplul llustratlv 20 --------
O entitate efectueaza urmatoarea secventa de tranzactii:

(a) La data de 01.05.N inchiriaza de la societatea Beta, pentru
1 O ani, o dadire in baza contractului de leasing nr. 897/01.05.N.
Chiria anuala este de 50.000 lei; valoarea nera a cladirii este
de 800.000 lei; durata de viata utila ramasa este de 40 de ani;
metoda de amortizare este cea liniara.
(b) La data de 01.08.N inchiriaza societa\ii Gama un echipament
pe o perioada de 4 ani in baza contractului nr. 742/01.08.N.
Chiria este de 2.000 lei/luna. Entitatea ii acorda societatf
Gama un stimulent, in sensul ca nu va platl chirie pentru
ultimele 5 luni de contract.
(c) Sernneaza in calitate de cumparator-locator cu o alta
societate, Delta, un contract de leaseback (nr. 899/01.08.N)
pentru un mijloc de transport tn urrnatoarele conditll: pret
de vanzare 500.000 lei, TVA 24% (cost 410.000 lei, amortizare
cumulate pana la momentul vanzarii 280.000 lei), i ii
inchiriaza in leasing operational pe 10 ani, rata privind chiria
lunara 1iind in suma de 12.000 lei, TVA 24%.
(d) La data de 01.01.N semneaza cu societatea Epsilon un
contract de leaseback (nr. 755/01.01.N) pentru un utilaj in
urmatoarele condltil: vinde utilajul la pretul de vanzare de
67.200 lei, TVA 24%, i ii lnchlrlaza de la Epsilon 1n leasing
financiar pe durata de 8 ani, ratele privind chiria anuala fiind
in sum a de 700 lei, iar rata dobanzil anuale, de 10%. Durata
de viata utila este de 10 ani, costul utilajului este de 50.000 lei,
iar amortizarea cumulate pana ln momentul vanzarii este de
15.000 lei, metoda de amortizare fiind cea llnlara.
Conform OMFP nr, 1.802/2014:
(1) Contabilizati operatlile de mai sus in ordine cronoloqica;
(2) Prezentati, legat de tranzactille de mai sus privind
leasingul, un extras din informatille care trebuie prezentate
tn notele la situatille financiare pentru anul N.
Rezolvare:
(1) Contabilizarea operatjilor:

(a 1) La data de O 1.05.N, valoarea de inventar a cladirii luate cu chirie se inregistreaza
intr-un cont extrabilantier:
Debit 8036 RedevenJe, locatil de gestiune, chirii i alte datorii_asimilate 800.000 lei

Ghid peturu pregotirea candidofilor lo examenul de opticudini
(a2) Recunoasterea chiriei anuale in anul N (50.000 lei I 12 !uni x 8 luni (mai-decem-
brie) = 33.333 lei):
41.333 lei % = 401 4 l.333 lei
locatiile de gestiune
i chiriile
8.000 lei 4426
TVA deductibila
Concomitent, extracontabil se diminueaza rata de leasing:
Credit 8036 Redevente, locatll de gestiune, chirii i alte datorii asimilate 33.333 lei
(a3) Plata chiriei:
41.333 lei 401 ::: 512 41.333 lei

la banci
Chiria cu scadenta mai mica de un an va ti chiria anului N+ 1 = 50.000 lei.

Chiria cu scadenta intre 1 i 5 ani va fi chiria anllor N+2, N+3, N+4, N+S i N+6, adica
50.000 lei/an x 5 ani == 250.000 lei.
Chiria cu scadenta mai mare de 5 ani va fi chiria anilor N+7, N+8, N+9 i 4 luni din anul
=
N+ 10, adica 50.000 lei/an x 3 ani + 50.000 lei/an x 4 luni I 12 luni 166.666 lei.
=
(bl) Chiria aferenta contractului (4 ani) 48 luni x 2.000 lei/luna - 5 luni de contract
in care locatarul nu plateste chirie x 2.000 lei/luna = 86.000 lei
(b2) Anul N (S luni):
Venit din chirii care trebuie recunoscut lunar= 86.000 lei I (4 ani x 12 luni) = 1.791,6 lei
Venitul din chirii care trebule recunoscut in anul N = 1.791,6 lei/luna x 5 luni (au-
=
gust-decembrie) 8.958 lei
Chiria rncasata in anul N = 2.000 lel/luna x 5 luni = 10.000 lei
Anii N+l, N+2 Ji N+3:

Venitul din chirii care trebuie recunoscut in fiecare an = 1.791,6 lei/!una x 12 luni =
21.500 lei
Chiria tncasata in fiecare an:::: 2.000 lei/luna x 12 !uni= 24.000 lei
Anul N+4 (7 luni):

Ven it din chlrii care trebuie recunoscut in anul N+4 = 86.000 lei I (4 ani x 12 !uni) x 7 I uni
= 12.542 lei
Ill
Domcniul de competenta: CONlABILl"IATE
(b3) Anul N (S luni) - recunoasterea chiriei aferente anului N:
10.000 lei 4111 % 10.000 lei

Venituri inregistrate (10.000 lei -
in avans 8.958 lei)
706 8.958 lei
locatil de gestiune
i chirii
i incasarea:
10.000 lei 512 4111 10.000 lei

la band
(b4) Anul N+1 (un an intreg) - recunoasterea chiriei aferente anului N+ 1:
24.000 lei 4111 % 24.000 lei

Clien\i 472 2.500 lei
Venituri inregistrate (24.000 lei -
21.500 lei)
in avans
706 21.500 lei
locatii de gestiune
i chirii
$i incasarea:
24.000 lei 512 = 4111 24.000 lei
la band
(bS) Anul N+2 (un an intreg) Ji anul N+3 (un an intreg) - se fac aceleasi tnreqistrarl
cainanulN+1.
(b6) Anul N+4 (7 luni) - recunoasterea chiriei aferente anului N+4:
Sold cont venituri in avans = 1.042 lei+ 3 ani x 2.500 lei/an= 8.542 lei
12.542 lei % 706 12.542 lei
8.542 lei 472 Venituri din redevente.
Venituri inregistrate locatii de gestiune
in avans i chirii
4.000 lei 4111
( 12.542 lei - Cllenti
8.542 lei)
Ill
Ghid oeouu pregatirea candidafilor lo exomenu/ de opritudini
$i tncasarea:
4.000 lei 512 4111 4.000 lei
la banci
Chiria cu scadenta mai mica de un an va f chiria anului N+ 1 = 24.000 lei.

Chiria cu scadenta tntre 1 i 5 ani va fi chiria anilor N+;.;?, N+3 i 7 luni din anul N+4, adlca
2 ani x 24.000 lei)an + 4.000 lei= 52.000 lei.
(cl) AchiziJia mijlocului de transport i plata furnizoru\ui:
620.000 lei % 404 620.000lei

Mijloace de imobilizar!
de transport
120.000 lei 4426
TVA deductlblla
i:
620.000 lei 404 :;::: 512 620.000 lei

de lrnobilizar! la banci
(c2) Amortizarea anuala a mijlocului de transport, durata de viata utila fiind de 10 ani
(500.000 lei I 10 ani x 4 luni I 12 luni (septembrie-decembrie) = 16.667 lei/an):
16.667 lei 6811 2813 16.667 lei

de exploatare instelatiilor i
lmobilizarilor
(c3) Chiria anului N (12.000 lei/luna x 5 luni (august-decembrie) = 60.000 lei):
74.400 lei 4111 :;::: % 74.400 lei

locatii de gestiune
i chirii
4427 14.400 lei
TVA colectata
i incasarea acestela:
74.400 lei 512 4111 74.400 lei

Conturi curente Clien\i
la band
Oomeniul de cornpetenta: CONTABILITATE
Chiria cu scadenta mai mica de un an va ti chiria anului N+ 1 = 12.000 lei/luna x 12 luni

= 144.000 lei.
Chiria cu scadenta lntre 1 i 5 ani va f chiria anllor N+2, N+3, N+4, N+S i N+6, adica
144.000 lei/an x 5 ani = 720.000 lei.
Chiria cu scadenta mai mare de 5 ani va ti chiria anilor N+7, N+8, N+9 i 7 luni din anul
=
N+ 10, adica 144.000 lei/an x 3 ani + 144.000 lei/an x 7 I uni/ 12 I uni 516.000 lei.
(d 1) Recunoasterea rranzactiei de leaseback pentru leasingul tinanciar:
83.328 lei 461 % 83.328 lei

Debitori dlversl 167 67.200 lei
Alte
1mprumuturi i
datorii asimilate
4427 16.128 lei
TVA colectata
$i:
83.328 lei 5121 461 83.328 lei

Conturi la band Debitor! diverst
in lei
(d2) Rata de leasing anuala (700 lei) i dobanda anuala (700 lei/an x 10% = 70 lei/an):
2illfil % 404 955 lei

7001ei 167 Furnizori
Alte de Imoblllzarl
imprumuturi i
datorii aslmilate
70 lei 666
Cheltuieli
privind dobanzlle
185 lei 4426
+ 70 lei)
(700 lei TVA deductfblla
x24%
$i plata:
955 lei 404 512 955 lei

Furnizori Conturl curente
de irnobilizarl la banci
Ghid pentru pregarirea candidarilor la examenul de optirudini
(d3) Amortizarea anuala (50.000 lei I 10 ani = 5.000 lei/an):

5.000 lei 6811 = 2813 5.000 lei
lrnoblllzarilor
Chiria cu scadenta mai mica de un an va fi chiria anului N+ 1 ;:::: 700 lei.
Chiria cu scadenta intre 1 i 5 ani va f chiria anilor N+2, N+3, N+4, N+S i N+6, adica
700 lei/an x S ani ;:::: 3.500 lei.
Chiria cu scadenta mai mare de 5 ani va fi chiria anilor N+ 7, N+8 i N+9, adica 700 lei/an
x 3 ani = 2.lOO lei.
Dobanda cu scadenta mai mica de un an va fi dobanda anului N+ 1 ;:::: 70 lei.
Dobanda cu scadenta intre 1 ?i 5 ani va f dobanda anilor N+2, N+3, N+4, N+S i N+6,
adlca 70 lei/an x s ani = 350 lei.
Dobanda cu scadenta mai mare des ani va f dobanda anilor N+7, N+8 i N+9, adica
70 lei/an x 3 ani = 210 lei.
(2) Prezentarea lnforrnatiilor:

OMFP nr. 1.802/2014 impune entltatllor sa prezinte in notele la situatiile financiare
detalii privind imobilizarile corporale care au facut obiectul unor contracte de
leasing sau operatiuni de leaseback (pct. 220 alin. (2)).
De?i OMFP nr. 1.802/2014 nu prezinta un format al notelor la sltuatlile financiare privind
\easingul. o raportare financiara de calitate, pe baza datelor de mai sus, presupune pre-
zentarea eel putin a urrnatoarelor lnforrnatii:
Clasificarea contractelor de leasing:

Determinarea masurf in care un angajament este sau contlne un contract de leasing
se bazeaza pe fondul economic al angajamentului la data inceperii acestuia, Anga-
jamentul este evaluat pentru a stabili daca 'indeplinirea angajamentului depinde de
utilizarea unui anumit activ sau a anumitor active sau daca angajamentul confera drep-
tul de utlllzare a activului sau activelor, chiar daca dreptul respectiv nu este mentionat
in mod explicit in angajament.
Leasing operational:
Cladlrea luata in leasing operational a fost evidentiata ln contul de eviden1a din afara
bilantulul 8036,,Redevente, locatf de gestiune, chirii i alte datorii asimilate".
Sumele platite sau de platit s-au inregistrat in contabilitate ca o cheltuiala in contul de

profit i pierdere, conform contabilitatii de angajamente .

Stimulente acordate in cadrul contractelor de leasing operational:

La negocierea contractului de leasing operational nr. 742/01.08.N s-a convenit ca in
ultimele 5 luni din contract societatea Gama sa nu plateasca chirie.
Stimulentele acordate pentru 1'ncheierea contractului de leasing operational s-au re-
cunoscut drept parte inteqranta din valoarea neta a contraprestatiei convenite pentru
utilizarea activului in regim de leasing, indiferent de momentul in care s-a facut in-
casarea.
Valoarea agregata a costurilor stimulentelor s-a recunoscut drept o diminuare a veni-
tului din leasing pe toata durata contractului de leasing, pe o baza liniara.
Tranzactii de leaseback:
Pentru tranzactia de cumparare i inchiriere a acelulesi activ care are ca rezultat un
leasing operational s-a contabilizat o tranzactle de cumparare, inclusivTVA aferenta.
Sumele incasate s-au inregistrat in contabilitate ca un venit in contul de profit i pier-

dere, conform contabilltattl de angajamente.
Pentru tranzactla de vanzare i inchiriere a acelulasi activ care a avut ca rezultat un
leasing financiar nus-a recunoscut in contabilitate operatiunea de vanzare a activului,
nefiind indeplinite conditlile de recunoastere a veniturilor. Activul a ramas inregistrat
in continuare la valoarea exlstenta anterior operattunf de leasing, cu regimul de arnor-
tizare aferent.
Din punctul de vedere al regimului taxei pe valoarea adauqata au avut loc doua ope-
ratiuni distincte, respectiv livrarea bunulul, efectuata de locater, i operatiunea de
leasing, efectuata de locator, pentru care taxa pe valoarea adaugata s-a evidentlat po-
trivit legii.
La 31.12.N, situatia contractelor de leasing in derulare era urmatoerea:

a) Contract de leasing operational incheiat la data de 01.05.N cu societatea Beta, de
la cares-a inchiriat o clad ire. Chiria anuala este in suma de 50.000 lei fara TVA.
La 31.12.N, valoarea chiriilor fara TVA rarnase de plata pana la finalizarea contractului
de leasing este de 500.000 lei- 33.333 lei= 466.667 lei.
Sltuatia chiriilor este urrnatoarea:
Chiril Numar/Dat! Rate cu scadenta mal Rate cu scadenta Rate cu scaden1a

contract micideunan intre 1 fl 5 ani mai mare de 5 ani
..
Beta 897/01.05.N 50.000 250.000 166.666
Total 50.000 250.000 166.666
Ghld penuu p1ega1irea candidafilor la examenul de aptitudini
b} Contract de leasing operational incheiat la data de 01.08.N cu societatea Gama,

careia i s-a inchiriat un echipament. Chiria lunara este in suma de 2.000 lei fara TVA,
urmand ca 7n ultimele 5 luni din contract Gama sa nu plateasca chirie.
La 31.12.N, va1oarea chiriilor ramase de 7ncasat pana la finalizarea contractului de

leasing este de 86.000 lei - 10.000 lei= 76.000 lei.
Sltuatla chiriilor este urrnatoarea:
Chirii Numar/Data Rate cu scadenta mai Rate cu scadenta intre

contract mica de un an 1 Ji 5 ani
euro lei euro lei
Gama 742/01.08.N 24.000 52.000
Total 24.000 52.000
c) Contract de leaseback incheiat la data de 01.08.N cu societatea Delta, de la care

s-a cum pa rat un mijloc de transport la pretul de vanzare de 500.000 lei fara TVA i care
a fost 7nchiriat ulterior societatii Delta. Contractul de leaseback a avut ca rezultat un
leasing operational, chiria lunara tiind in surna de 12.000 lei fara TVA.
La 31.12.N, valoarea chlrlilor rarnase de 7ncasat pana la finalizarea contractului de

leasing este de 12.000 lei/luna x 12 lunl x 10 anl - 12.000 lei/tuna x 5 luni = 1.380.000 lei.
Valoarea contabila neta a mijlocului de transport la 31.12.N = 500.000 lei - 16.667 lei
=483.333 lei
Sltuatla chiriilor este urmatoarea:
Chirii Numar/Data Rate cu scadenta mal Rate cu scadenta Rate cu scadenta
contract mica deun an intre 1 i 5 anl mai mare de 5 ani
Delta 899/01.08.N 144.000 720.000 516.000
Total 144.000 720.000 516.000
d) Contract de leaseback incheiat la data de 01.01.N cu societatea Epsilon, carela is-a

vandut un utilaj la pretul de vanzare de 67.200 lei fara TVA i de la care a fost inchiriat
ulterior fn leasing financiar. Chiria anuala este de 700 lei fara TVA.
la 31.12.N, valoarea chiriilor ramase de plata pana la tinalizarea contractului de leasing

este de 67.200 lei - 700 lei = 66.500 lei.
Domeniul de cornpctenta; CONTABILITAlf-
Chirii Nu mar/Data Rate cu scadenta Rate cu scadenta Rate cu scadenta

contract mai mica de un an intre 1 i S ani mai mare des ani
Epsilon 755/01.01 .N 700 3.500 2.100
Total 700 3.500 2.100
Situatia dobanzilor este urmatoarea:
Dobanzi Numar/Oata Dobanzi Dobinzl Dobanzi

contract cu scadenta cu scadenta cu scadenta
mai mica de un an intre 1 JI s ani mai mare de 5 anl
Epsilon 755/01.01.N 70 350 210
Total 70 350 210
Presupunem ca o entitate, Alfa, efectueaza urmatoarea secventa

de operatu:
(a) fn anul N-1, entitatea sl-a calculat i contabilizat un impozit
pe profit de 3.000 lei. Organele de control fiscal au decis
ca impozitul datorat este de 5.000 lei. Pentru solutionare,
entitatea a deschis, in ecelasl an, un proces judecatoresc
pentru suma de 2.000 lei, proces care nus-a finallzat pana la
sfaritul anului.
In anul curent, respectiv N, procesul este solutionat i
instanta, in urma unei expertize cantabile, a stabilit ca
impozitul datorat este de 3.700 lei.
(bl Conform prevederilor contractului colectiv de munca,
entitatea are obllqatia de a plati prime reprezentand
participarea salarlatilor la profit in valoare de pana la 5% din
profitul distribuibil, de platlt in 45 de zile de la aprobarea
situatiilor financiare de catre AGA. Ca atare, in anul precedent,
N-1, s-a decis acordarea de prime in valoare de 5.000 lei.
Primele sunt plattte in anul curent N, 500 lei reprezentand
contrlbutllle angajatorului.
(c) Firma vinde produse lnsotite de certificate de qarantle pentru
12 luni.
La 01.01.N, provizioanele pentru garantii aferente produselor
vandute in anul N-1 erau in suma de 4.600 lei.

Ghid pentru pteqatitea candidatito: la exomenul de aptitudini
Tn cursul anului N s-au inregistrat cheltuieli pentru remedierea

produselor vandute in anul N-1 l'n valoare de 2.500 lei.
ln exercitiul financiar N s-au vandut 30 de produse. Experienta
intreprinderii i estirnarile indica pentru anul care urrneaza ca
60% din produsele vandute in anul N nu vor inregistra niciun
fel de problems, 36% vor avea nevoie de reparatli minore, cu
un cost mediu de 500 lei/prod us, iar 4% vor avea nevoie de
inlocuire complete. la un cost de 3.500 lei/produs.
(d) Entitatea achizitioneaza componente electronice de
la i'ntreprinderea Beta. In procesul de productle, firma
asambleaza componentele i obtine calculatoare pe care le
vinde ca marfuri, principalul client filnd societatea Gama.
fn cursul anului N, Gama constata ca o pa rte dintre
calculatoare sunt de proasta calitate i ii lntenteaza entitatii
Alfa un proces. Consilierii juridici estimeaza pierderea
procesului i necesitatea plaJii unei amenzi, peste 3 ani, in
valoare de 30.000 lei. Rata de actualizare este de 5%.
Firma ii da seama ca proasta calitate a calculatoarelor
vandute nu se datoreaza asarnblarii efectuate de aceasta,
ci componentelor pe care le-a achizitionat de la Beta.
Prin urmare, ii cere societatii Beta o despaqubire pentru
acoperirea platii amenzii.
Beta ii asuma responsabilitatea i decide sa ii ramburseze
25.000 lei pentru acoperirea platii amenzii.
(e) ln procesul de restructurare a activita\ii, Consiliul de
adrninistratle al firmei decide sa inchida una dintre fabricile sale.
La data de 03.12.N, Consiliul de adminlstratie a aprobat un
plan detaliat legat de acest eveniment, au fost trirnlse scrisori
clienttlor pentru a identifica alte surse de aprovizlonare, iar
personalul unitatii respective a fost informat cu privire la
restructurare.
Pentru inchiderea acestei fabrici se estirneaza urrnatoarele
cheltuieli i venituri:
- despaqubtrl ce vor fi platite clientilor pentru neonorarea
unor comenzi - 4.000 lei;
- despaqubiri ce vor fi platite furnizorilor pentru renuntarea
la contractele de aproitizionare - 2.000 lei;
- salarii compensatorii pentru personalul disponibilizat -
4.500 lei;
- cheltuieli cu recalificarea personalului ramas care va fi
mutat la o alta fabrica ce apartlne tot entitatii Alfa - 1.800 lei;
- renuntarea la utilizarea in procesul de productie a anumitor
materiale care vor fi vandute la pretul de 4.600 lei, cost de
achlzitle 3.000 lei;
Domeniul de cornoeterua; CONTABILITATE
- costurl de relocalizare a unor utilaje care vor f mutate

tntr-o alta fabrlca ce apartine entitatii Alfa - 6.000 lei;
- catig realizat din vanzarea cladirllor fabricii - 25.000 lei;
- modificarea sistemului informatic existent pentru a f
utilizat tntr-o alta fabrlca i deci adaptat fluxului acesteia -
3.800 lei;
- dezvoltarea retelei actuale de distributie - 1.800 lei.
(f) Acorda pentru unele prod use a fl ate in promo tie tichete
valorice care pot fi folosite ulterior pentru reducerea sumei
datorate in cazul unor achizitli. ln luna septernbrie N s-au
vandut produse atlate 1n promotie ln valoare de 60.000 lei
i s-au acordat tichete valorice 1n surna de 1.000 lei. fn luna
octombrie N, un client a achizitlonat bunuri ln valoare de
15.000 lei folosind tichetele valorice detinute ln surna de
300 lei. Cota de TVA este de 24%.
(g) lnreqlstreaza la 31.12.N datorii aferente concediilor de odihna
neefectuate ca urmare a incetarii contractului de munca
pentru un salariat care primeste o rernuneratie fixa de
3.000 lei/luna plus un bonus trimestrial plus o prlma anuala,
Bonusul se calculeaza dupa incheierea trimestrului, iar prime,
dupa intocmirea sltuatlllor financiare anuale. Din datele
estimate, aceste venituri suplimentare sunt de 1.500 lei. La
data bllantului nu se cunoaste valoarea totala a veniturilor
aferente ultimului trimestru din anul N. Zile de concediu
anuale = 25; I uni lucrate ln cursul anului N = 1 O; zile de
concediu efectuate in cursul anului - 10.
(h) A luat in concesiune un teren }i cladlrfle aferente. Durata
contractului este de 20 de ani.1n acordul de concesiune se
prevede ca la sfarsitul contractului entitatea va trebui sa
predea terenul i cladirile in starea initiala. Se estlrneaza ca
aducerea acestora in starea pe care o aveau la data inceperf
contractului va angaja costuri totale de aproximativ
935.000 lei. Rata de actualizare este de 7%.
(i) La inceputul anului N-2, entitatea a semnat, Tn calitate de
locatar, un contract de leasing tinanciar cu o societate de
leasing. Obiectul contractului I-a constituit un echipament
tehnologic utlllzat in productla de bunuri la cornanda
Durata contractului este de 7 ani, redeventele anuale fiind de
200.000 lei.
La 31.12.N se cunosc urrnatoarele lnformatli:
- costul echipamentului 1.000.000 lei, amortizare cumulate
571.428 lei;
- penalltattle prevazute in contract in cazul rezilierii
acestula sunt de 520.000 lei;
Ghid pemtu pregacirea candidaJilor la examenul de aptirudini
- valoarea de inventar a echipamentului este estimate la

270.000 lei;
- contractele cu clientii s-au finalizat, existand o mare
incertitudine cu privire la utilitatea activului pentru
entitate, fiind destul de putin probabil sa se gaseasca
clienti interesati de productia entitatii. Se estlmeaza ca
beneficiile economice viitoare din posibile contracte
viitoare nu vor depai valoarea redeventelor care trebuie
platite societatii de leasing.
(1) Contabilizati operatiile de mai sus;
(2) Prezentati, legat de tranzactlile de mai sus privind
provizioanele, un extras din informa\iile care trebuie
prezentate in notele la situatiile financiare pentru anul N.
Rezolvare:

(a 1) T n anul N-1 s-a constituit un provizion pentru impozite pentru suma de 2.000 lei
pentru care entitatea a deschis un proces:
2.000 lei 6812 1516 2.000 lei

Cheltuieli de exploatare Provizioane pentru
privind provizioanele lmpozlte
(a2) In anul N:
(a2.1) recunoasterea datoriei rarnase de plat a (3. 700 lei - 3.000 lei ;;; 700 lei):
700lei 691 4411 700 lei

Cheltuieli cu lmpozitul pe profit
impozitul pe profit
(a2.2) anularea provizionului pentru soldul lui:
2.000lei 1516 = 7812 2.000 lei

Provizioane pentru Venituri
impozite din provizioane
(b 1) In anul N-1 s-a constituit un provizion:
5.000 lei 6812 1518 5.000 lei

Cheltuieli de exploatare Alte provizioane I
privind provizioanele analitic prime de
participare a salariatilor
la profit
Domeniul de competenta; CONTABILITATE
(b2) In anul N:
(b2.1) acordarea primelor:
5.000 lei 644 = 424 5.000 lei

Cheltuieli cu Prime reprezentand
primele reprezentand participarea personalului
participarea personalului la profit
la profit
(b2.2) retinerlle:
500 lei 424 = 43x 500 lei

Prime reprezentand Datorii angajator
participarea personalului
la profit
(b2.3) plata primelor nete:
4.500 lei 424 = 512 4.500 lei

Prime reprezentand Conturi curente
participarea personalului la band
la profit
(b2.4) anularea provizionului pentru soldul lui:
5.000 lei 1518 = 7812 5.000 lei

Alte provizioane I Venituri
analitic prime de din provizioane
participare a salariatilor
la profit
(c) lnreqlstrarile contabile in cursul anului N:
(c1) Cheltuielile pentru remedierea produselor vandute in anul N-1:
2.500 lei 611 512 2.500 lei

Cheltuieli cu Conturi curente
tntrettnerea la band
i reparatlile
(c2) Diminuarea provizionului aferent la venituri:
2.500 lei 1512 7812 2.500 lei

Provizioane Venituri
pentru garantii din provizioane
acordate dlentllor

Ghid pentru pregotirea candidatilor la examenul de aptitudini
(c3) Calculul provizionului necesar la sfarsttul anului N:
Specificare Calcul Cost

60% din produsele vandute 60%x0 lei Olei
nu vor avea defecte
36% din produsele vandute 36% x 30 produse x 500 lei/produs 5.400 lei
vor avea defecte minore
4% din produsele vandute vor 4% x 30 produse x 3.500 lei/produs 4.200 lei
avea defecte majore
Total 9.600lei
Provizion existent (4.600 lei sold initial - 2.500 lei reluare) 2.lOOlei
Provizion necesar 9.600 lei
Deci provizionul va fi majorat cu 9.600 lei - 2.100 lei= 7.500 lei.
(c4) La 31.12.N, majorarea provizionului existent:
7.500 lei 6812 = 1512 7.500 lei

Cheltuieli de exploatare Provizioane
privind provizioanele pentru garantii
acordate dlentilor
(d) Calculul valorii actualizate:
N N+1 N+2
Valoare 30.000 lei I (1 + 5%)2 30.000 lei I (1 + 5%)1 30.000 lei
provizion = 27.210 lei = 28.571 lei
Prin urmare, cheltuiala cu provizionul = 27 .210 lei - 25.000 lei valoarea recunoscuta ca
activ a rambursarii = 2.210 lei
27.210 lei % 1511 27.210 lei

2.210 lei 6812 Provizioane
Cheltuieli de exploatare pentru litigii
privind provizioanele
25.000 lei 461
Debitori dlversi
(el) Analiza conditiilor de recunoastere:

Exista o obligatie impllclta de restructurare deoarece entitatea:
are aprobat un plan oficlal detaliat pentru restructurare;
a generat o asteptare justificata din partea celor afectatt prin cornunicarea princi-
palelor caracteristici ale planului celor care vor 1i afectatt de procesul de restruc-
turare: clienti, personal .
Domeniul de cornpetents: CONTABILITATE
Este probabila aparitia unei ieJiri de resurse pentru a onora obliqatiile legate de
restructurare.
Concluzie: se poate recunoaste un provizion pentru cea rnai buna estimare a chel-
tuielilor cu restructurarea.
(e2) Se includ in provizion:

costurile ocazionate de disponibilizarea salarletilor, respectiv plata salariilor com-
pensatorii - 4.500 lei;
despaqublrlle ce vor fi platite clientilor pentru neonorarea unor comenzi - 4.000 lei;
despaqublrlle ce vor fi platlte furnizorilor pentru renuntarea la contractele de
aprovizionare - 2.000 lei;
pierderile generate de renuntarea la utilizarea anumitor materiale in productte:
4.600 lei - 3.000 lei = 1.600 lei.
Prin urmare, se recunoaste provizionul pentru cheltuielile directe aferente restructu-
=
rarii (4.500 lei+ 4.000 lei + 2.000 lei + 1.600 lei 12.100 lei):
12.100 lei 6812 1514 12.100 lei

Cheltuieli de exploatare Provizioane
privind provizioanele pentru restructurare
(fl) Vanzarea rnarfurilor in luna septembrie N i incasarea clientului:

TVA aferenta vanzarii = 60.000 lei x 24 I 124 = 11.613 lei
Venitul din vanzarea marfurilor recunoscut = 60.000 lei - 11.613 lei = 48.387 lei
60.000 lei 4111 = o/o 60.000 lei

Venituri din
4427 11.613 lei
TVA colectata
i incasarea clientului:
60.000 lei 5121 = 4111 60.000 lei

Conturi la banci Cllenti
in lei
Concomitent se constituie un provizion pentru valoarea tichetelor acordate:
1.000 lei 6812 1518 1.000 lei

privind provizioanele analitic tichete valorice
(f2) Vanzarea marfurilor in luna octombrie N i 'incasarea clientului:

Suma de incasat de la client ca urmare a folosirii tichetelor valorice = 15.000 lei - 300 lei
= 14.700 lei

Ghid oeouu pregatirea candidafilor la examenut de aptitudini
TVA aferenta vanzarii = 14.700 lei x 24 I 124 = 2.845 lei

Venitul din vanzarea rnarfurilor recunoscut = 14.700 lei - 2.845 lei= 11.855 lei
14.700 lei 4111 = % 14.700 l!;:i

Venituri din
vanzarea marfurilor
4427 2.845 lei
TVA colectata
i incasarea clientului:
14.700 lei 5121 = 4111 14.700 lei
Conturi la bancl Clienti
in lei
Concomltent, provlztonul aferent reducerii se rela la venituri:
300 lei 1518 7812 300 lei

Alte provizioane I Venituri
analitic tichete valorice din provizioane
(g) Salariul brut aferent ultimelor 3 luni = 3 I uni x 3.000 lei/luna = 9.000 lei
Rernuneratle totala = 9.000 lei + 1.500 lei venituri suplimentare = 10.500 lei
Zile lucratoare in ultimele 3 luni (presupunand ca luna are 30 de zile, 4 sarnbete i 4 du-
minici) = 3 I uni x 30 zile - 3 I uni x 8 zile libere = 66 zile
Media zilnica = 10.500 lei I 66 zile = 159 lei
Zile de concediu la care salariatul are dreptul aferent perioadei lucrate = 25 zile x
10 luni I 12 \uni= 21 zile
Concediu neefectuat = 21 zile - 10 zile concediu efectuat = 11 zile
Valoare estlmata = 11 zile x 1 59 lei/zi = 1.749 lei
1.749 lei 6812 1517 1.749 lei
Cheltuieli de exploatare Provizioane pentru
privind provizioanele terminarea contractului
de munca
(h) Oat filnd faptul ca efectul trecerii timpului este semnificativ, se procedeaza la
recunoasterea provizionului la valoarea actuallzata:
Valoarea provizionului = 935.000 lei I (1 + 0,07)2 = 241.622 lei
241.622 lei 6812 = 1518 241221
privind provizioanele analitic provizioane
pentru acorduri de
concesiune
fll
01) Recunoaterea pierderii din depreciere:

ldentificarea caracterului oneros al unui contract legat de un activ este un indiciu ca
acel activ este depreciat. Prin urmare, entitatea va trebui sa estimeze valoarea de in-
ventar isa procedeze la recunoasterea orlcarel pierderi din depreciere.
Valoarea contablla a activului = 1.000.000 lei - 571.428 lei = 428.572 lei
Valoare de inventar = 270.000 lei
Pierdere din depreciere = 270.000 lei - 428.572 lei= -158.572 lei
158.572 lei 6813 2913 158.572 lei

Cheltuieli de exploatare Ajustari pentru
privind ajustarile pentru deprecierea instalatiilor i
deprecierea imobilizarilor mijloacelor de transport
(i2} Recunoasterea provizionului pentru contractul oneros:

Costul indeplinirii contractului = 200.000 lei/an x 3 ani (N-2, N-1, N) = 600.000 lei
Costul neindeplinirii contractului == 520.000 lei
Costurile inevitabile ale contractului = min (600.000 lei; 520.000 lei)== 520.000 lei
520.000lei 6812 1518 520.000 lei

privind provizioanele analitic contracte oneroase
(2) Prezentarea inforrnatiilor;
in legatura cu prezentarea informatlilor, OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

Provizioanele incluse la .Alte provizioane" trebuie descrise in notele explicative, daca
acestea sunt semnificative (pct. 386 alin. (2)).
in notele explicative la sttuatifle financiare se vor include inforrnatii referitoare la: in

cazul recunoasterf in bilant a unui provizion pentru impozite, soldul aferent acestuia
la inchiderea exercitlului financiar i miscartle acestor solduri in cursul exerctttulul fi-
nanciar (pct. 471 lit. (f)) (pentru entltattle mijlocii i mari).
In rest, OMFP nr. 1.802/2014 nu prezinta un format al notelor la sltuatille financiare

privind provizioanele.
Totusi, o raportare financiara de calitate, pe baza datelor de mai sus. presupune pre-
zentarea eel putln a urrnatoarelor intormatii:
Provizioane pentru litigii:

tn anul N s-a constituit un provizion pentru litigii pentru cea mai buna estimare a cos-
turilor necesare stingerii datoriei probabile reprezentate de arnenda. Totodata, tntrucat
efectul valorii-timp a banilor a fast semnificativ, provizionul a fost actualizat. Deoarece
s-a estimat ca o parte dintre cheltuielile legate de acest provizion vor f rambursate,
rambursarea s-a recunoscut ca activ.
Ghid petutu preg{Jtirea candidatilor la exomenul de opcirudini
Provizioane pentru garan!ii acordate clientilor:

Legat de acest provizion s-au efectuat urrnatoarele transferuri:
din cont: 2.500 lei, reprezentand cheltuielile efective realizate in anul curent cu
remedierea produselor vandute:
in cont: 7.500 lei, reprezentand cea mai buna estimare a costurilor necesare stin-
gerii datoriei probabile reprezentate de probabilitatea defectaru produselor i
platii garantiei.
Provizioane pentru restructurare:
In anul N s-a constituit un provizlon pentru restructurare pentru cea mai buna estimare
a cheltuielilor cu restructurarea.
Provizioane pentru impozite:
Provizionul pentru impozite a fost constituit tn anul precedent pentru impozitul pe
profit pentru care firma avea deschis proces judecatoresc. Tn anul N, odata cu solutlo-
narea procesului i recunoasterea datoriei de tmpozit, nu mai este probabila o lesire de
resurse }i provizionul a fost anulat prin reluare la venituri.
Provizioane pentru terminarea contractului de munca:
Sumele reprezentand concediile de odihna neefectuate la sfar}itu1 anulul s-au recu-
noscut pe seama provizioanelor, deoarece valoarea lor nu a fost comensurata pe baza
statelor de salarii sau a altar documente.
lndemnlzatia de concediu de odihna reprezinta media zilnica a drepturilor salariale din
ultimele 3 luni anterioare celei in care este efectuat concediul, rnultiplkata cu numarul
de zile de concediu.
Alte provizioane:
1. f n anul N, odata cu plata primelor nete reprezentand participarea salarlatllor la
profit, nemaifiind probabila o iesire de resurse, provizionul a fast anulat prin re-
luare la venituri.
2. Tlchetele valorice s-au i'nregistrat la venituri curente pentru suma totala i con-
comitent s-a constituit un provizion de 1.000 lei aferent costurilor estimate a f su-
portate pentru onorarea obllqatlllor asumate.
3. Obliqatiile contractuale de a reabilita terenul i cladirlle la terminarea contractului
de concesiune s-au recunoscut drept provizion i s-au evaluat la cea mai buna
estimare a cheltuielii care ar fi necesara pentru a deconta obliqatia actuala la data
bilantulul. Deoarece efectul trecerii timpului a fost semnificativ, provizionul s-a
recunoscut la valoarea actuallzata, rata de actualizare fiind de 7%.
4. Contractul de leasing este un contract oneros deoarece costurile inevitabile afe-
rente lndepflnlrf obllqatiilor contractuale in surna de 600.000 lei depasesc bene-
ficiile economice preconizate a fi obtinute din contract, de 520.000 lei.
Obligatia contractuala actuala prevazuta in contractul oneros a fost recunoscuta
ca provizion i evaluate la min (costul indeplinirii contractului 600.000 lei; costul
neindeplinirii contractului 520.000 lei) .
Domeniul de cornpctenta. CON IABILITATE
Situatia provizioanelor:
- lei -
Denumirea provizionului Sold la Transferuri Sold la
,nceputul sfiriitul
Tn cont Din cont
exercitiului exercifiului
financiar financiar
(1) (2) (3) (4) = (1) +
(2) - (3)
Total, din care: 16.600 1.573.803 15.100 1.575.303
Provizioane pentru litigii - 27.210 - 27.210
Provizioane pentru garan1ii 4.600 7.500 2.500 9.600
acordate cllentilor
Provizioane pentru - 12.100 - 12.100
restructurare
Provizioane pentru 2.000 - 2.000 0
impozite
Provizioane pentru - 1.749 - 1.749
terminarea contractului de
mun ca
Alte provizioane - total, 5.000 762.622 5.300 762.322
din care:
Participarea personalului 5.000 - 5.000 0
la profit
Tichete valorice - 1.000 300 700
Pentru acorduri de - 241.622 - 241.622
concesiune
Contracte oneroase - 520.000 - 520.000
Exemplulilustrativ 22 - . 1
In luna decembrie anul N-1, societatea Alfa a achtzttlonat un :
echipament de explorare la costul de achizitie de 500.000 lei.
Managerii estimeaza ca ca
durata de utilitate va fide 5 ani i la
expirarea acestei perioade var fi angajate cheltuieli cu
dezafectarea echipamentului tehnologic i refacerea
amplasamentului in valoare de 20.000 lei. Metoda de amortizare
utillzata este cea liniara. Rata de actualizare este estlmata la 8% .

Ghid penttu preyatirea candidajilor la examenul de optitudini
Activul este adus in stare de utilitate i incepe sa fie amortizat de

la 01.01.N.
La sfaritul exercttlulut N, valoarea de inventar a echipamentului
este de 390.000 lei.
La sfarsitul exercitiului N+ 1, cheltuielile cu dezafectarea
echipamentului sunt reestimate la 25.000 lei, iar rata de
actualizare este estimata la 13%. Valoarea de inventar este
estimate la 300.000 lei.
La sfarsitul exercitlulul N+2, cheltuielile cu dezafectarea
echipamentului sunt reestimate la 9.000 lei. Valoarea de inventar
este estimata la 6.000 lei. Pierderea de valoare este considerate
lreversibila i se recunoaste ca un complement de amortizare.
La sfarsitul exercitiului N+3, cheltuielile cu dezafectarea

echipamentului sunt reestimate la 4.000 lei, iar durata de utilizare
a echipamentului este reestimate la 7 ani. Rata de actualizare este
estirnata la 20%.
Entitatea are ca politica evaluarea in bilan1 a acestor echipamente
la cost mai putln amortizarea cumulata i eventualele ajustar!
pentru depreciere.
Conform OMFP nr.1.802/2014:

(1) Prezentati tratamentul contabil al provizionului pentru
dezafectare;
(2) Prezentati, legat de operatllle de mai sus, un extras din
lnformatille care trebuie prezentate in notele la situatiile
financiare.
Rezolvare:
(1) Contabilizarea operatlilor:
(a) Inreqistrartle aferente exercitiului N-1:

(a1) Achizitla echipamentului:
500.000 lei 2131 = 404 500.000 lei

Echipamente Furnizori
tehnologice de imobilizari
(rnasini, utilaje i
(a2) lncluderea in valoarea contabila a echipamentului a cheltuielilor estimate a ti

ocazionate de dezafectarea acestula i de refacerea amplasamentului:
Valoarea actualizata a cheltuielilor estimate a f ocazionate de dezafectarea echlpa-

mentului i de refacerea amplasamentului = 20.000 lei I (1 + 8%)5 = 13.612 lei
13.612 lei 2131 1513 13.612 lei

Echipamente Provizioane
tehnologke pentru dezafectare
(maslnl, utilaje i lmobllizarl corporale
lnstalatll de lucru) i alte acttunl similare
legate de acestea
(b) Inreqistrarlle aferente exercitiului N:

(b 1) La 31.12.N, valoarea actualizata a cheltuielilor cu dezafectarea echipamentului
i refacerea amplasamentului este de 14.701 lei (13.612 lei+ 13.612 lei x 8%), cresterea
valorii fiind explicata de trecerea timpului, pentru 14.701 lei - 13.612 lei= 1.089 lei:
1.089 lei 6861 1513 1.089 lei

Cheltuieli Provizioane
privind actualizarea pentru dezafectare
provizioanelor lmobllizart corporale
i alte actiuni similare
legate de acestea
(b2) lnregistrarea emortlzaril aferente exerctttulul N:
Valoarea amortlzablla = 500.000 lei + 13.612 lei = 513.612 lei

Amortizarea aferenta exerottulul N = 513.612 lei I 5 ani = 102.722 lei
102.722 lei 6811 = 2813 102.722 lei

imobillzarilor
(b3) fnregistrarea ajustarii pentru deprecierea activului:
Valoarea con ta bi la (neta) = 513.612 lei - 102.722 lei = 410.890 lei
Valoarea de inventar = 390.000 lei
Deprecierea echipamentului = 410.890 lei - 390.000 lei = 20.890 lei
20.890 lei 6813 2913 20.890 lei

Cheltuieli de exploatare Ajustari pentru
privind ajustarile pentru deprecierea instelatnlor i
deprecierea Irnobillzarllor mijloacelor de transport

Ghid penttu pregotirea candiaauto: la examenul de apcicudini
(c) Inreqlstrarile aferente exercitiului N+ 1:
(cl) Tnregistrarea amortlzarii aferente exercitiului N+ 1:
102.722 lei 6811 2813 102.722 lei

de exploatare instalatlilor i
imobjhzarilor
(c2) La 31.12.N+ 1, valoarea actualizata a cheltuielilor cu dezafectarea echipamentu-

lui i refacerea amplasamentului este de 17 .326,25 lei (25.000 lei I (1 + 13%)3), cresterea
valorii fiind expllcata de:
(c2.1) trecerea timpului, pentru 14.701 lei x 8% = 1.176,08 lei:
1.176,08 lei 6861 1513 1.176,08 lei

provizioanelor lmoblllzari corporale
legate de acestea
(c2.2) reestimarea valorii cheltuielilor, a momentului in care acestea vor f angajate

i a ratei de actualizare, pentru diferenta (17.326,25 lei - 14.701 lei -1.176,08 lei=
1.449, 17 lei):
1 .449, 17 lei 2131 = 1513 1.449, 17 lei

tehnologice pentru dezafectare
(maslnl, utilaje i lrnobilizari corporate
instala\ii de lucru) i alte actiuni similare
legate de acestea
(c3) Efectuarea ajustari! valorii activului:
Valoarea contabila (neta) = 513.612 lei - 2 ani x 102.722 lei/an - 20.890 lei + 1.449, 17 lei
= 288.727, 17 lei
Se constata ca echipamentul nu mai este depreciat deoarece valoarea de inventar de-

paete valoarea contablla. Prin urmare, se va relua ajustarea pentru depreciere con-
statata la sfaritul exerdtlulut anterior:
20.890 lei 2913 7813 20.890 lei

Ajustari pentru Venituri din
deprecierea instalatiilor i aiustart pentru
mijloacelor de transport d epreci erea i mobi I iza ri lor
ID
Domeniul de cornpeterua CONTABILITATE
(d) Inreqlstrarile aferente exercitlului N+2:

(d1} T nregistrarea arnortizarii aferente exerctttului N+ 2:
Valoarea amortizabila = 513.612 lei - 2 ani x 102.722 lei/an+ 1.449, 17 lei= 309.617, 17 lei
Amortizarea aferenta exercitiului N+2 = 309.617, 17 lei I 3 ani = 103.205,72 lei
103.205,72 lei 6811 2813 103.205,72 lei

tmobilizarilor
( d 2} La 31 .12.N+ 2, val oa rea actua I izata a cheltu iel i lor cu dezafecta rea ec hi pa mentu I u i
?i refacerea amplasamentului este de 7.048,32 lei (9.000 lei I (1 + 13%)2}, cresterea va-
lorii fiind explicate de:
(d2.1) trecerea timpului, pentru 17.326,25 lei x 13% = 2.252,41 lei:
2.252,41 lei 6861 1513 2.252,41 lei
provizioa nel or tmobllizari corporale
legate de acestea
(d2.2) reestimarea valorii cheltuie\ilor, a momentului 1n care acestea vor ti angajate

i a ratei de actualizare, pentru diferenta (7.048,32 lei - 17.326,25 lei - 2.252,41 lei=
-12.530,34 lei):
12.530,34 lei 1513 2131 12.530,34 lei

Provizioane Echipamente
pentru dezafectare tehnologice
Imobilizan corporale (masini, utilaje i
i alte actiuni similare lnstalatf de lucru)
legate de acestea
(d3} Efectuarea ajustarii valorii activului:

Valoarea contablla (neta) =
s 13.612 lei - 2 ani x 102.722 lei/an - 103.205,72 lei +
1.449, 17 lei - 12.530,34 lei= 193.881, 11 lei
Amortizare suplimentara= 193.881, 11 lei - 6.000 lei= 187.881, 11 lei
187.881,11 lei 6811 2813 187.881,11 lei

de exploatare lnstalatillor i

imobllizarllor
Ghid pentru pregc'JCirea condidamo: la examenul de aptitudini
(e) inregistrarile aferente exercltlulul N+3:
(el) inregistrarea arnortizarii tinand cont de reestimarea duratei de utilizare:
Valoarea amortlzabila= 6.000 lei

Durata de amortizare = 4 ani
Amortizarea aferenta exercltlului N+3 = 6.000 lei/ 4 ani reestlmati = 1 .500 lei
1 .500 lei 6811 2813 1.500 lei

de exploatare lnstalatlllor i
imobillzarilor
(e2) La 3 l. l 2.N+3, valoarea actuallzata a cheltuielilor cu dezafectarea echipamentului

i refacerea amplasamentului este de 2.314,8 lei (4.000 lei I (1 + 20%)3), cresterea valorll
fiind explicate de:
(e2. l) trecerea timpului, pentru 7.048,32 lei x 13% = 916,28 lei:

916,28 lei 6861 = 1513 916,28 lei
provizioanelor imobtllzan corporale
legate de acestea
(e2.2) reestimarea valorii cheltuielilor, a momentului in care acestea vor fi angajate i a

ratei de actua I lzare, pentru diferenta (2.314,8 lei - 7 .048,32 lei - 916,28 I ei = -5.649,8 lei).
Diminuarea provizionului se va imputa activului in limita valorli cantabile a acestuia,

iar restul va fi reluat la venlturi.
Valoarea contablla a activului la acest moment este de 6.000 lei - 1.500 lei = 4.500 lei.
Venituri din provizioane = 5.649,8 lei - 4.500 lei = 1.149,8 lei
5.649,8 lei 1513 = % 5.649.8 lei

Provizioane 2131 4.500,0 lei
pentru dezafectare Echipamente
lmobillzar! corporale tehnologice
I alte actiunl similare (masini, utilaje i
legate de acestea Instalatll de lucru}
7812 1.149,8 lei
Venituri
din provlzioane
Domeniul de cornpetenta: CON.IABII.I IAll
in exercitiile N+4, N+S i N+6, valoarea provizionului va creste cu 20% in fiecare an,
astfel lncat, la sfaritul exercitiului N+6, cand vor fi efectuate cheltuielile de dezafectare,
acesta va avea valoarea de 4.000 lei (valoare egala cu ultima estimare).
Cu ocazla recunoasterf la cheltuieli a costurilor de dezafectare, provizionul se va relua

la venituri.
(2) Prezentarea lnformatitlor:
Dupa cum am mai precizat, OMFP nr. 1.802/2014 nu prezlnta un format al notelor la
sttuatule financiare privind provizioanele.
Ictus], o raportare financiara de calitate, pe baza datelor de mai sus. presupune pre-
zentarea eel putln a urmatoarelor inforrnatii:
Deoarece efectul valorii-timp a banilor a fost semnificativ, valoarea provizionului a fost

actuallzata.
Cheltuielile cu actualizarea provizioanelor s-au contabilizat drept cheltuieli financiare
in contul 6861,,Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor''.
lntrucat activul a fost evaluat folosind modelul bazat pe cost, rnodlficarile in evaluarea
datoriilor existente din dezafectare, restaurare i de natura similara s-au contabilizat
astfel:
cresterlle datoriilor s-au adauqat la costul activului;

dlrninuarlle datoriilor s-au dedus din costul activului in perioada curenta.
Valoarea dedusa din costul activului nu a depaslt valoarea sa contabila. Daca scaderea
datoriei a depasit valoarea contabila a activului, excedentul s-a recunoscut in contul
profit sau pierdere.
in rnasura 'in care ajustarea a generat o rnarire a costului activului, entitatea a analizat
daca activul este supraevaluat. Dad! a existat un astfel de indiciu, entitatea a analizat
daca este necesara contabilizarea vreunei pierderi din depreciere.
in acest caz, cheltuiala cu amortizarea a fost ajustata ulterior pentru a aloca valoarea
contablla astfel rezultata pe o baza sisternatica pe parcursul duratei ramase din pe-
rioada de amortizare stabillta pentru activ.
Totodata, pentru fiecare exercitlu financiar trebuie sa se prezinte:

valoarea contabila a provizionului la 1nceputul perioadei;
valoarea contabila a provizionului la sfaritul perioadei;
provizioanele constituite 'in cursul perioadei;
provizioanele reluate in cursul perioadei.

Ghid pentru pregatirea candidafilor la exameou: de aptitudini
Exemplul llustratlv 2:3 ----------,
in luna decembrie anul N-1, societatea Alfa a achlzltlonat un

echipament de explorare la costul de achtzitie de 1.000.000 lei
(acesta nu este utilizat in productia de stocuri, filnd un
echipament de explorare).
Managerii estirneaza ca durata de utifitate va fide 10 ani
i ca la expirarea acestel perioade var f angajate cheltuieli
cu dezafectarea echipamentuJui tehnoJogic i refacerea
amplasamentului in surna de 20.000 lei. Metoda de amortizare
utillzata este cea liniara. Rata de actualizare este estirnata la 10%.
Activul este adus in stare de utilitate i incepe sa
fie amortizat de
la 01.01.N.
Entitatea are ca politlca evaluarea in bllant a acestor echipamente
la valoarea justa (se utllizeaza procedeul anularll amortlzarii
cumulate i inregistrarii diferentel constatate la reevaluare). Rezerva
din reevaluare se reallzeaza la scoaterea din gestiune a activului.
La 31.12.N+ 1 are loc reevaluarea activului, valoarea justa fond de
816.000 lei.
La 31.12.N+2, cheltuieliJe cu dezafectarea echipamentului
tehnologic sunt reestimate la 30.000 lei, iar rata de actualizare
reestirnata este de 12% (in anul N+2, pentru reflectarea trecerii
tirnpulul, rata relevanta a fast de 10%).
La 31.12.N+3, valoarea justa este estlmata la 600.000 lei.

La 31.12.N+4, cheltuieli/e cu dezafectarea echipamentului
tehnologic sunt reestimate /a 12.000 lei, rata de actualizare
ramanand aceeasi,
La 31.12.N+S, valoarea justa este estimate la 430.000 f ei.
La 31.12.N+6, cheltuielile cu dezafectarea echiparnentului
tehnofogic sunt reestimate la 10.000 lei, iar durata de utilizare, la
8ani.
La 31.12.N+ 7 sunt suportate cheftuieli de dezafectare a activului
in surna de 11.000 lei.

(1) Prezentati tratamentul contabil al provizionului pentru
dezafectare;
(2) Prezentati, legat de operatiile de mai sus, un extras din
informa\iile care trebuie prezentate in notele la situatlile
financiare .
Domeniul de cornpetenra CONTABIUTATE
Rezolvare:

(a) lnreqlstrarile aferente exercltlului N-1:
(a1) Achizitia echipamentului:
1.000.000 lei 2131 404 1.000.000 lei

Echipamente Furnizori
tehnologice de lmobilizar!
(rnasini, utilaje i
(a2) lncluderea 1n valoarea conrablla a echipamentului a cheltuielilor estimate a fi

ocazionate de dezafectarea acestuia i de refacerea amplasamentului:
Valoarea actuallzata a cheltuielilor estimate a fi ocazionate de dezafectarea echipa-
mentului i de refacerea amplasamentului = 20.000 lei I (1 + 0, 10)10 = 7.710,99 lei
7.710,99lei 2131 1513 7.710,99lei

tehnologice pentru dezafectare
(rnasini, utilaje i imobilizari corporale
instalaJii de lucru) i alte actiunl similare
legate de acestea
(b) lnreqlstrarlle aferente exerdttulul N:

(bl) inregistrarea amortlzaril aferente exercltlulul N:
Valoarea amortizablla = 1.000.000 lei+ 7.710,99 lei= 1.007.710,99 lei
Amortizarea aferenta exercltiulul N = 1.007.710,99 lei I 10 ani = 100.771,09 lei
100.771,09 lei 6811 2813 100.771,09 lei

de exploatare mstalattllor i
irnobilizarllor
(b2) La 31.12.N, valoarea actualizata a cheltuielilor cu dezafectarea echipamentului

i refacerea amplasamentului este de 8.482,08 lei (7.710,99 lei+ 7.710,99 lei x 10%),
cresterea valorii fiind explicata de trecerea timpului, pentru 8.482,08 lei - 7.710,99 lei=
771,09 lei:
771,09 lei 6861 1513 771,09 lei

provizioanelor lmobtllzarl corporale
i alte actlunl similare
legate de acestea

G/Jid penttu pregtJtireo candidafilor la examenul de aptitudin;
(c) Inreqistrarile aferente exercitiului N+ 1:

(cl) Tnregistrarea amortizarii aferente exercitlulul N+ 1:
100.771,09 lei 6811 = 2813 100.771,09 lei

de exploatare instalatltlor i
irnoblllzarllor
{c2) Ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare, ca urmare a trecerii timpului,

=
pentru 8.482,08 lei x 10% 848,2 lei:
848,2 lei 6861 = 1513 848,2 lei

provizioanelor irnobllizarl corporale
legate de acestea
(c3) Reevaluarea echipamentului la 31.12.N+ 1:

Valoare contabila la 31.12.N+ 1 = 1.007.710,99 lei - 2 ani x 100.771,09 lei/an =
806.168,81 lei
Valoare justa= 816.000 lei
Plus de valoare = 816.000 lei - 806.168,81 lei = 9.831, 19 lei
(c3.1) anularea amortlzarll cumulate:
201 .542, 18 lei 2813 = 2131 201 .542, 18 lei

Amortlzarea Echipamente
lnstalattilor i tehnologice
mijloacelor de transport (maslnl, utilaje i
lnstaiatli de lucru)
(c3.2) 1nregistrarea plusului de valoare:
9.831,19 lei 2131 = 105 9.831, 19 lel

Echipamente Rezerve
tehnologice din reevaluare
(maslnl, utllaje I
instalatli de lucru)
(d) lnreqlstrarile aferente exercitlului N+2:

(d1) fnregistrarea arnortizarll aferente exercitlului N+2:
= 816.000 lei
Valoare arnortlzabila
Oomeniul de cornpetenta; CONTABILITATE
Durata de utilizare ramasa = 8 ani

Amortizarea aferenta exercitiului N+2 = 816.000 lei/ 8 ani = 102.000 lei
102.000 lei 6811 = 2813 102.000 lei
de exploatare instalatiilor I
prlvlnd amortizarea mijloacelor de transport
lrnobilizarllor
(d2) Ajustarea valorii provlzionului pentru dezafectare:
Soldul contului 1513 la 31.12.N+2 = 30.000 lei I (1 + 0, 12)7 = 13.570,97 lei

Modificarea tn valoarea provizionului se irnputa astfel:
(d2.l) trecerii timpului, pentru 9.330,28 lei x 10% = 933,02 lei:
933,02 lei 6861 = 1513 933,02 lei

prlvind actualizarea pentru dezafectare
provizioa n elor lrnobillzarl corporale
legate de acestea
(d2.2) schimbarii in estimarea cheltuielilor de dezafectare i a ratei de actualizare

(13.570,97 lei - 9.330,28 lei - 933,02 lei= 3.307,67 lei):
3.307,67 lei 105 = 1513 3.307,67 lei

Rezerve Provizioane
din reevaluare pentru dezafectare
lmobtllzari corporale
legate de acestea
Soldul contului 105 devine 6.523,52 lei.
(e) lnreqlstrarlle aferente exercttiulul N+3:
(el) inregistrarea arnortizarll aferente exercitlulul N+3:
102.000 lei 6811 2813 102.000 lei

de exploatare Instatatlllor i
trnoblllzarllor

Ghid peotru pregatirea candidafilor la examenui de aptitudini
(e2) Ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare, ca urmare a trecerii timpului,

pentru 13.570,97 lei x 12% = 1.628,51 lei:
1.628,51 lei 6861 1513 1.628,51 lei

provizioanelor lrnoblllzari corporale
i alte actlunl similare
legate de acestea
Soldul contului 1513 = 13.570,97 lei+ 1.628,51 lei= 15.199,48 lei
(e3) Reevaluarea echipamentului la 31.12.N+3:
Valoarea contabila la 31.12.N+3 = 816.000 lei- 2 ani x 102.000 lei/an= 612.000 lei

Pierdere de valoare = 12.000 lei
(e3.1) anularea amortizarll cumulate:
204.000 lei 2813 2131 204.000 lei

Amortizarea Echipamente
instalatlllor i tehnologice
mijloacelor de transport (maini, utilaje i
lnstalatll de lucru)
(e3.2) tnreqistrarea pierderii de valoare:
12.000,00 lei % = 2131 12.000,00 lei

6.523,52 lei 105 Echipamente
Rezerve tehnologice
din reevaluare (rnasini, utilaje i
5.476,48 lei 655 instalatii de lucru)
Cheltuieli
din reevaluarea
imobilizarilor corporale
(f) lnreqistrarlle aferente exercitiului N+4:

(f 1) Tnregistrarea arnortizarii aferente exercitiului N+4:
Valoare amortizeblla = 600.000 lei

Amortizarea aferenta exerritiului N+4 = 100.000 lei
100.000 lei 6811 2813 100.000 lei

de exploatare lnstetatltlor i
imobillzarilor
(f2) Ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare:

Soldul contului 1513 la 31.12.N+4 = 12.000 lei I (1 + 0,12) = 6.809,28 lei
5
Modificarea 1n valoarea provizionului se irnputa astfel:

(f2.1) trecerii timpului, pentru 15.199,48 lei x 12% = 1.823,93 lei:
1.823,93 lei 6861 1513 1.823,93 lei

provizioanel or imobillzarl corporale
legate de acestea
(f2.2) schirnbarli in estimarea cheltuielilor de dezafectare (6.809,28 lei - 15.199,48 lei

- 1.823,93 lei = -10.214, 13 lei):
10.214,13 lei 1513 = % 10.214,13 lei

Provizioane 7812 5.476,48 lei
pentru dezafectare Venituri (compensate 655)
irnobllizarl corporale din provizioane
i alte acuunt similare 105 4.737,65 lei
legate de acestea Rezerve
din reevaluare
(g) Inreqlstrarlle aferente exercitiulul N+S:

(gl) I nregistrarea arnoruzertt aferente exercttlului N+S:
100.000 lei 6811 2813 100.000 lei
irnobilizarllor
(g2) Ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare, ca urmare a trecerii timpului,

=
pentru 6.809,28 lei x 12% 817, 11 lei:
817, 11 lei 6861 = 1513 817,lllei

provizioanelor imobtlizarl corporale
i alte actlunt similare

legate de acestea
Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de aptnuoin:
Soldul contului 1513 = 6.809,28 lei+ 817, 11 lei= 7.626,39 lei
(g3) Reevaluarea echipamentului la 31.12.N+S:
Valoarea contabila la 31.12.N+5 = 600.000 lei - 2 ani x 100.000 lei/an= 400.000 lei

Plus de valoare = 30.000 lei
(g3.1) anularea amortizar!i cumulate:
200.000 lei 2813 2131 200.000 lei

Amortlzarea Echipamente
instatatiilor i tehnologice
mijloacelor de transport (masini, utilaje I
Instalatll de lucru)
(g3.2) inregistrarea p\usului de valoare:
30.000 lei 2131 = 105 30.000 lei

Echipamente Rezerve
tehnologice din reevaluare
(maini, utilaje i
instalatlt de \ucru)
(h) inregistrarile aferente exerotiulul N+6:
(h 1) inregistrarea arnortlzanl aferente exerciJiului N+6:
Valoare arnortlzabila = 430.000 lei

Durata de utilizare reestlrnata = 8 ani

Amortizarea aferenta exercitiulut N+6 = 430.000 lei/ 2 ani = 215.000 lei
215.000 lei 6811 = 2813 215.000 lei

de exploatare instalatlllor i
lrnobiltzarllor
(h2) Ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare:
Soldul contului 1513 la 31.12.N+6 = 10.000 lei I (1 + 0, 12)' = 8.928,57 lei

Modifrcarea in valoarea provizionului se irnputa astfel:
(h2.1) trecerii timpului, pentru 7.626,39 lei x 12% = 915, 16 lei:

915, 16 lei 6861 1513 915,16 lei

provizioanelor lrnobltizart corporale
i alte acttunl similare
legate de acestea
(h2.2) schlmbartl ln estimarea cheltuielilor de dezafectare (8.928,57 lei - 7.626,39 lei -

=
915, 16 lei 387,02 lei):
387,02 lei 105 = 1513 387,02 lei

Rezerve Provizioane
din reevaluare pentru dezafectare
imobilizari corporale
legate de acestea
Soldul contului 105 devine 34.737,67 lei- 387,02 lei= 34.350,65 lei.
(i) Inreqlstrarlle aferente exerdtiului N+7:

01) inregistrarea amortlzarll aferente exerclttului N+7:
215.000 lei 6811 = 2813 215.000 lei

lmoblhzarllor
(i2) Ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare, ca urmare a trecerii timpului,

=
pentru 8.928,57 lei x 12% 1.071,43 lei:
1.071,43 lei 6861 = 1513 1.071,43 lei

provizioanelor imoblllzari corporale
}i alte actiunl similare
legate de acestea
Soldul contului 1513 = 8.928,57 lei+ 1.071,43 lei= 10.000 lei
(i3) Efectuarea cheltuielilor de dezafectare a activului i recunoasterea lor 1n functie

de natura:
11.000 lei Clasa 6 Clasele 2, 3, 4, 5 11.000 lei

Conturi de cheltuieli Conturi de lmobilizar!
Conturi de stocuri
Conturi de terti
Conturi de trezorerie

Ghid pentru pregcnirea candidafilor la examenul de aptirudini
(i4) Scoaterea din gestiune a activului:
430.000 lei 2813 2131 430.000 lei

Amortizarea Echipamente
lnstalatiilor i tehnologice
mijloacelor de transport (masini, utilaje i
(i5) Reluarea (utilizarea) provizionului pentru dezafectare:
10.000 lei 1513 = 7812 10.000 lei

Provizioane Venituri
pentru dezafectare din provizioane
imobilizan corporale
legate de acestea
(2) Prezentarea inforrnatiilor:

Dupa cum am mai precizat, OMFP nr. 1.802/2014 nu prezinta un format al notelor la
sltuatiile fmanciare privind provizioanele.
Totusi, o raportare financiara de calitate, pe baza datelor de mai sus, presupune pre-
zentarea eel putin a urrnatoarelor inforrnatii:
Deoarece efectul valorii-timp a banilor a fost semnificativ, valoarea provizionului a fost
actuallzata,
Cheltuielile cu actualizarea provizioanelor s-au contabilizat drept cheltuieli financiare
in contul 6861 ,,Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor"
Intrucat actlvul a fost evaluat folosind modelul reevaluarii, modlficarlle in evaluarea
datoriilor existente din dezafectare, restaurare i de natura simllara s-au contabilizat
astfel:
o scadere a datoriei a majorat rezerva din reevaluare din capitalurile proprli, cu ex-
ceptla cazului in care aceasta a trebuit recunoscuta i'n contul de profit i pierdere
deoarece a reluat o reducere din reevaluarea eceluiasi activ, recunoscuta anterior
drept cheltuiala:
o crestere a datoriei a fost recunoscuta 1'n contul de profit }i pierdere, exceptand
cazul i'n care a red us rezerva din reevaluare din capitalurile proprii, in limita oricarui
sold creditor existent pentru activ;
in masura in care scaderea datoriei a depait valoarea contabila care ar fi fast re-
cunoscuta daca activul ar fi fost contabilizat conform modelului bazat pe cost, ex-
cedentul a fost recunoscut in contul de profit i pierdere;
o modificare a datoriei a fost conslderata un indiciu ca activul ar putea sa necesite
o reevaluare pentru a se asigura faptul ca valoarea contabila nu difera semnificativ
Domeniul de cornpetcrua: CONlABII.ITATE
de cea care ar fi determinata utilizandu-se valoarea justa la finalul perioadei de

raportare. l n rnasura in care este necesara reevaluarea, toate activele din ace a ca
tegorie vor fi reevaluate.
Totodata, pentru fiecare exercitlu financiar trebuie sa se prezinte:
va\oarea contabila a provizionului la 'inceputul perioadei;
valoarea contabila a provizionului la sfarsltul perioadei;
provizioanele constituite in cursul perioadei;
provizioanele reluate in cursul perioadei.
Exemplul lluetratlv 24
Presupunem ca in cursul anului N entitatea Alfa efectueaza

urrnatoarea secventa de tranzactii:
(a) Primeste 1n concesiune o padure care apartlne domeniului
public al statului. Durata concesiunii este de 20 de ani
tncepand cu 01.01.N. ln contract este prevazuta valoarea
totala a concesiunii de 1.000.000 lei, cu o redeventa lunara de
4.167 lei, platibila la data de 15 a lunii urrnatoare celei in care
se datoreaza. Amortizarea concesiunii se realizeaza pe durata
contractului, prin metoda liniara.
(b) La 01.1 O.N se emite un imprumut din emisiuni de obligatiuni,
cu urmatoarele caracteristlcl: numar de obliqatiuni 50.000 de
titluri; valoare norninala 10 lei/obllqatlune: pret de emisiune
9 lei/obliqatfune: pret de rambursare 12 lei/obliqatiune:
rata anuala a dobanzli 20%; durata imprumutului 5 ani.
Rambursarea imprumutului se face in 5 transe egale, la data
de 1 octombrie a fiecarul an, cand se platete i dobanda
anuala: primele de rambursare se arnortizeaza liniar pe
durata imprumutului.
(c) La data de 01.01.N obtlne un imprumut de 100.000 lei cu
termen de rambursare la scadenta finala de 5 ani. fn contract
se mentloneaza dobanda de 5% pe an platita integral
la rambursarea creditului i faptul ca imprumutul va fi
rambursat la o valoare mai mare cu 1 % din surna primita,
(d) Achlztttoneaza la data de 23.11.N marfuri in valoare de
20.000 lei, plate urrnand a se face peste 2 luni. La data de
08.12.N prlmeste o factura ulterioara de reducere comerciala
in surna de 5% aferenta facturii din data de 23.11.N,
mentlonandu-se pe factura de reducere marfurlle care sunt
reduse. La data primirii facturii de reducere, in stoc mai exista
marfa in surna de 7.000 lei, restul de 13.000 lei fiind vanduta.
Cota de TVA este de 24%.

Ghid penttu pregotirea candidatilor lo exomenu/ de aprirudini
(e) La data de 10.11.N achizitioneaza marfuri in baza facturii:

pret de cumparare 2.000 lei, TVA 24%. Termenul de decontare
conform contractului este de 3 luni. La data de 20.11.N
prirneste o factura reprezentand un scont de 10%.
(f) La 27.12.N tncaseaza suma de 6.000 lei reprezentand chiria
anuala, din care 1.000 lei sunt aferenti anului N.
(g) La 31.12.N inreqistreaza datorii aferente concediilor de
odihna neefectuate ca urmare a incetarii contractului de
munca pentru un salariat care prirneste o remuneratie de
5.000 lei/luna, Salariatul a lucrat 12 luni in anul N, a avut
dreptul la 25 de zile de concediu, iar la 31.12.N mai avea de
efectuat 15 zile de concediu. Plata datoriilor legate de aceasta
tranzactle se va face In luna ianuarie N+ 1.
(1) Contabilizati operatiile de mai sus aferente anului Nin
ordine cronologica;
(2) Prezentati, legat de tranzacttlle de mai sus privind datoriile,
un extras din informatiile care trebuie prezentate in notele
la sltuatiile financiare pentru anul N.
Rezolvare:

(a) Concesiunea prirnita se reflecta ca imoblllzart necorporale, deoarece contractul
de concesiune prevede o durata (20 ani) i o valoare determlnata de concesiune
(1.000.000 lei).
(al) La 01.01.N, odata cu semnarea contractului, se recunoaste activul necorporal
pentru valoarea totala a concesiunii primite:
1.000.000 lei 205 :::; 167 1.000.000 lei

Concesiuni, Alte
brevete, llcente, imprumuturi i
marci comerciale, datorii asimilate
drepturi i
active similare
i concomitent:
Debit 8038 Bunuri primite 1n administrare, concesiune i cu chirie 1.000.000 lei
(a2) La 15.02.N se i'nregistreaza redeventa lunara:
Domeniul de cornpererua; CONTABILITATE
4.1671ei 167 = 404 4.1671ei

Alte Furnizori
imprumuturi i de imobilizari
datorii asimilate
(a3) Plata redeventei:
4.167 lei 404 = 5121 4.167 lei

Furnizori Conturi la banci
de imobilizari in lei
Ultimele doua 1nregistrari se repeta in cursul anului N la data de 15 a fiecarei luni. Ca

urmare se vor plati 11 redevente x 4.167 lei= 45.837 lei.
La sfaritul anului N, soldul contului 167 va f 1.000.000 lei - 45.837 lei = 954.163 lei,
din care:
datorie sub un an: cele 12 redevente care se datoreaza 1n anul N+l, adlca 12 re-
devente x 4.167 lei = 50.004 lei;
datorie intre 1 i 5 ani: redeventele datorate in anii N+2, N+3, N+4, N+S, N+6, adlca
=
12 redevente lunare x 5 ani x 4.167 lei/luna 250.020 lei;
restul de 954.163 lei - 50.004 lei - 250.020 lei= 654.139 lei reprezinta o datorie cu
termen de exigibilitate mai mare de 5 ani.
(b 1) La data de 01.10.N se recunoaste emiterea imprumutului:
Valoare imprumut = 50.000 titluri x 12 lei/titlu pret de rambursare = 600.000 lei

Suma primita = 50.000 titluri x 9 lei/titlu pret de emisiune = 450.000 lei
Prime privind rambursarea imprumutului din emisiuni de obllqatiun] = 600.000 lei -
=
450.000 lei 150.000 lei
600.000 lei % = 161 600.000 lei

450.000 lei 461 imprumuturi
Debitori diversl din emisiuni
150.000 lei 1691 de obliga\iuni
Prime privind
rambursarea
obliqatlunllor
i lncasarea:
450.000lei 512 = 461 450.000 lei

Conturi curente Debitori dlversl
la bancl

Ghid penuu pregatirea candidafilor la examenul de aptitudini
(b2) Dobanda datorata la sfaritul anului N se calculeaza la valoarea nominala

(50.000 obllqatiuni x 10 lel/obliqatiune x 20% x 3 luni I 12 luni = 25.000 lei):
25.000 lei 666 1681 25.000 lei

Cheltuieli Dobanzl aferente
privind dobanzlle imprumuturilor
din emisiuni
de obliqatlunl
(b3) Amortizarea primelor (150.000 lei I 5 ani x 3 luni I 12 luni = 7.500 lei):
7.500 lei 6868 = 1691 7.SOOlei

Cheltuieli financiare Prime privind
privind amortizarea rambursarea
primelor de rambursare obliqatiunilor
a obltqatiunllor
i a altor datorii
(b4} Analiza datoriei:

(b4.1) 'lmprumutul obligatar se va rambursa anual in 5 transe: (50.000 obliqatiuni I 5 ani)
=
x 12 lei/obligatiune oret de rambursare 120.000 lei anual.
La 31.12.N, datoria totala este de 600.000 lei, din care:

rata de 120.000 lei, care se va achita la 01.1 O.N+ 1, reprezlnta o datorie cu termen
de exigibilitate sub un an;
restul datoriei, de 600.000 lei - 120.000 lei = 480.000 lei, este o datorie exigibila
intre 1 i 5 ani.
(b4.2) dobanda de 25.000 lei se va plati la data de 01.1 O.N+ 1, prin urmare, reprezinta o
datorie cu termen de exigibilitate sub un an.
(b4.3) primele prlvlnd rambursarea obllqatiunilor corecteaza in bilan1 valoarea impru-

mutului din emisiuni de obllqatlunl.
Prin urmare, la sfaritul anului N, imprumutul obligatar va figura in bllant cu valoarea
=
de 600.000 lei (sold 161 )-142.500 lei (sold 1691 150.000 lei - 7.500 lei)= 457.500 lei.
(c 1) Primirea imprumutului:
100.000 lei 512 167 100.000 lei

Conturi curente Alte
la band 'lmprumuturi i
datorii asimilate
(c2) Tnregistrarea primei (100.000 lei x 1 % = 1.000 lei):

CECCAR Aptitudini - 1

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

CECCAR Aptitudini - 1

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Cerinte comune categoriilor expert contabil

Dlspuneti de urrnatoarele date la sfaritul anului N:

Programe informatice 2.000 lei; active biologice productive

Conform OMFP nr. 1.802/2014, calculatl:

Cheltuieli de constituire 3.500

+ Programe informatice 2.000

= lmobiliziri necorporale 5.000

= lmobiliziri corporale 37.000

= Stocuri (A) 94.000

= Creante (B) 30.800

Domeniul de cornpetenta CONTABILITATE

Dlspunetl de urmatoarele date la sfaritul anului N:

Materii prime 4.000 lei; marfur] 6.000 lei; diterente de pret la

Din ordin nu rezulta cum se cakuleaza indicatorii de la literele E i F din bilant. De

Continuitatea activitatii se apreciaza pe baza unui cumul de factori. Un criteriu rele-

Sa procedarn in cele ce urrneaza la modelarea bilantului conform OMFP nr. 1.802/2014

Active pe termen lung: Surse pe termen lung:

Active imobilizate (A) Capitaluri i rezerve (J)

Datorii ce trebuie platlte Fond Capitaluri

Provizioane pentru rlscun r rulment

Subventll aferente activelor

Venituri in avans pe termen

Active pe termen scurt: Surse pe termen scurt:

Active circulante (8) Datorii ce trebuie platite

Venituri in avans pe termen

Fondul de rulment reprezlnta excedentul de capitaluri permanente (surse de finantare

Din schema de mai sus, fondul de rulment se poate deduce astfel:

Din schema de mai sus, capitalurile permanente se pot determina astfel:

Materii prime 4.000

+ Decontari cu actionarti/asociatii privind capitalu/ (sold debitor) 600

lmprumuturi din emisiuni de obliqatiuni plattbile la 01.08.N+ 1 800

Alfa efectueaza urrnatoarele operatii in anul N:

(1) Contabilizarea operatlllor:

(al) Primirea prin donatie a utilajului:

60.000lei 2131 4753 60.000 lei

(a2) Amortizarea anuala (60.000 lei I 5 ani = 12.000 lei/an):

12.000 lei 4753 = 7584 12.000 lei

(b) Tncasarea subventlei aferente veniturilor:

25.000 lei % = o/o 25.000lei

(c) Cresterea capitalului social:

6.000 lei 456 = % 6.000 li

1041 1.000 lei

(d) Acordarea avansului:

4.96Q lei % 401 4.960 lei

4.960 lei 401 512 4.960 lei

(e) incasarea avansului:

4.960 lei 4111 = % 4.960 li

4.960 lei 512 4111 4.9601ei

(2) Total active minus datorii curente nete:

Active imobilizate = 48.000 lei

(3) Venituri in avans:

Exemplul ilustrativ 4 ------------,

Alfa este un magazin alimentar de tip hipermarket constituit

unitar de 500.000 lei/lada, subventlonate pentru suma de

(1) Contabilizarea operatlllor:

500.000lei 214 = 478 500.000 lei

(a2) Plata tarifelor de racordare:

4.000lei 205 5121 4.000lei

(a3) Amortizarea anuala a stalpilor (500.000 lei I 5 ani::::: 100.000 lei/an):

100.000 lei 6811 2814 100.000 lei

(a4) Transferul veniturilor1n avans la venituri curente pe masura amortizarii:

100.000 lei 478 7588 100.000 lei

800 lei 6811 ::::: 2805 8001ei